Finante publice si fiscalitate

Universitatea Spiru Haret Facultatea de Management Financiar Contabil Bucureşti Specializarea Contabilitate şi informatică de gestiune Anul universitar 2008-2009, sem. 1 Anul II de studii Titular disciplină: Prof. univ. dr. Victor Stoica Vancea

FINANTE PUBLICE SI FISCALITATE Lector univ. dr. Marius VORNICEANU Lector univ. drd. Alexandru COSTACHE

1

CUPRINS I. Procese şi fluxuri financiare - Introducere in domeniul finantelor; - Definirea relatiilor financiare, prezentarea caracteristicilor acestora; - Funcţiile finanţelor publice; - Relaţiile de credit. Clasificare; - Echilibrul financiar; - Politica financiară. II. Bugetul de stat - mecanismul financiar; - Bugetul de stat. Noţiuni. Rolul bugetului de stat; - Principii bugetare; - Procesul bugetar: elaborarea, aprobarea, executia şi controlul bugetului; - Structura bugetului de stat al României. III. Sistemul veniturilor publice - Clasificarea şi structura veniturilor publice; - Impozitele directe şi indirecte; - Principiile impunerii fiscale; - Elementele impozitului; - Tipurile de cote de impunere. IV. Sistemul cheltuielilor publice - Clasificarea cheltuielilor publice; - Structura cheltuielilor bugetare în România; - Caracteristicile principalelor cheltuieli publice. V. Sistemul fiscal in Romania. Concept, organizare si evolutie. Trasaturile si functiile sistemului fiscal. Functiile impozitului. Principiile impunerii - Componentele sistemului fiscal: impozite, taxe si contributii ca venituri ale statului; mecanismul fiscal; aparatul fiscal. - Trasaturile sistemului fiscal: universalitatea, unitatea si echitatea impunerii. - Functiile sistemului fiscal: instrument de mobilizare a resurselor la dispozitia statului ; functia stimulativa; functia sociala; functia de control al sistemului fiscal - Functiile impozitului: functia de finantare a cheltuielilor publice; functia de redistribuire; functia de corectare a dezechilibrelor. - Principiile impunerii: principii de echitate fiscala; principii de politica financiara; principii de politica economica; principii social -politice VI. Evaziunea fiscala. Cauze. Definitii. Cai de manifestare - Cauze; - Definitii; - Cai de manifestare - Pedepse - Organe abilitate

2

VII. Organizarea si functionarea Ministerului Finantelor Publice si a Agentiei Nationale de Administrare Fiscala - organizare si principale atributii ale MFP - principale obiective si atributii ale ANAF - organizarea ANAF. VIII. Codul de Procedura Fiscala - sfera de aplicare a CPF; - raportul CPF cu alte acte normative; - principii generale de conduita in administrarea impozitelor si taxelor; - raportul juridic fiscal: continutul, subiectele, imputernicitii si obligatiile reprezentantilor legali; - dispozitii generale privind raportul de drept material fiscal: creantele fiscale, obligatiile fiscale, nasterea creantelor si obligatiilor fiscale, stingerea creantelor fiscale, creditorii si debitorii, platitorul, raspunderea solidara; - dispozitii procedurale generale: competenta organului fiscal, actul administrativ fiscal, administrarea si aprecierea probelor; - inregistrarea fiscala si evidenta contabila si fiscala: obligatia de inregistrare fiscala, declararea filialelor si a sediilor secundare, obligatia de a conduce evidenta fiscala; - declaratia fiscala: obligatia de depunere, forma si continutul declaratiei; - stabilirea impozitelor si taxelor: decizia de impunere, acte asimilate deciziei de impunere, prescriptia dreptului de a stabili obligatii fiscale; IX. Inspectia fiscala Sfera inspectiei fiscale: - obiectul si functiile; - persoanele supuse inspectiei fiscale; - formele si intinderea inspectiei fiscale; - proceduri de control fiscal; - perioada supusa inspectiei fiscale; Realizarea inspectiei fiscale: - competenta; - selectarea contribuabililor pentru inspectie fiscala; - avizul de inspectie fiscala, comunicarea avizului; - locul si timpul desfasurarii inspectiei fiscale; - reguli privind inspectia fiscala; - obligatia de colaborare a contribuabilului; - dreptul contribuabilului de a fi informat; - sesizarea organelor de urmarire penala; - Raportul de inspectie fiscala, Decizia de impunere. X. Colectarea creantelor fiscale - definitie; - termene de plata; - stingerea creantelor fiscale: plata, compensarea si restituirea; - dobanzi si penalitati; - inlesniri la plata; - constituirea de garantii; - masurile asiguratorii: poprirea si sechestrul asiguratoriu; - prescriptia dreptului de a cere executarea silita si a dreptului de a cere compensarea sau restituirea; 3

- stingerea creantelor fiscale prin executare silita, valorificarea bunurilor; - eliberarea si distribuirea sumelor realizate prin executarea silita, ordinea de distribuire; - contestatia la executarea silita; - stingerea creantelor fiscale prin alte modalitati: insolvabilitatea, deschiderea procedurii de reorganizare judiciara sau faliment, anularea creantelor fiscale. XI. Solutionarea contestatiilor formulate impotriva actelor administrative fiscale - dreptul la contestatie - competenta de solutionare a contestatiilor, decizia de solutionare XII. CODUL FISCAL - scopul si sfera de cuprindere a CF; - impozitele si taxele reglementate de CF; - principiile fiscalitatii - definitii ale termenilor comuni; - definitia sediului permanent; - moneda de plata si de calcul a impozitelor si taxelor; XIII. Impozitul pe profit - contribuabili, sfera de cuprindere; - scutiri; - anul fiscal; - cotele de impozitare, impozit minim pentru baruri si cluburi de noapte, discoteci, cazinouri si pariuri sportive; - calculul impozitului pe profit: venituri, venituri neimpozabile, cheltuieli, cheltuieli nedeductibile, amortizarea fiscala, pierderi fiscale; - aspecte fiscale internationale: veniturile unui sediu permanent, creditul fiscal, pierderi fiscale externe; - depunerea declaratiilor fiscale si plata impozitului; - retinerea impozitului pe dividende. XIV. Impozitul pe veniturile microintreprinderilor - definitia microintreprinderii - optiunea de a plati impozit pe veniturile microintreprinderii; - aria de cuprindere a impozitului; - cota de impozitare, baza impozabila; - plata si depunerea declaratiilor fiscale. XV. Impozitul pe venit - contribuabili, sfera de cuprindere a impozitului; - categorii de venituri supuse impozitului pe venit; - venituri neimpozabile; - barem de impunere, perioada impozabila, deduceri personale; - venituri din activitati independente; - venituri din salarii; - venituri din cedarea folosintei bunurilor; - venituri din investitii: definire, stabilirea impozitului; - venituri din pensii; - venituri din activitati agricole; - venituri din premii si din jocuri de noroc; 4

- venituri din alte surse; Venitul anual global: - stabilire - declaratii Aspecte fiscale internationale. Obligatii declarative ale platitorilor de venituri cu retinere la sursa. XVI. Impozitul pe veniturile obtinute din Romania de nerezidenti si impozitul pe reprezentantele firmelor straine infiintate in Romania - contribuabili; - sfera de cuprindere; - venituri impozabile obtinute din Romania; - retinerea impozitului; - declaratii anuale privind retinerea la sursa; - certificatele de atestare a impozitului platit de nerezidenti. XVII. Taxa pe valoarea adaugata - definitie; - sfera de aplicare; - persoane impozabile si activitatea economica; - operatiuni impozabile; - locul operatiunilor impozabile; - faptul generator si exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata; - baza de impozitare; - cotele de taxa pe valoarea adaugata; - operatiuni scutite; - regimul deducerilor; - platitorii taxei pe valoarea adaugata; - obligatiile platitorilor de taxa pe valoarea adaugata: inregistrarea platitorilor, facturile fiscale, evidenta operatiunilor impozabile si depunerea decontului - plata taxei pe valoarea adaugata. XVIII. Accize. - accize armonizate: definitii - sfera de aplicare; - faptul generator si exigibilitatea; - eliberarea pentru consum, importul, producerea si detinerea in regim suspensiv; - produse accizabile: bere, vinuri, bauturi fermentate altele decat bere si vinuri, produse intermediare, alcool etilic, produse din tutun, uleiuri minerale; - nivelul accizelor; - regimul de antrepozitare; - obligatiile platitorilor de accize; - scutiri la plata accizelor; - marcarea produselor alcoolice si a produselor din tutun; - impozitul la titeiul si la gazele naturale din productia interna; Masuri speciale privind supravegherea productiei, importului si circulatiei unor produse accizabile. - regimul de supraveghere a productiei de alcool etilic: sfera de aplicare, supraveghetori fiscali, sigilii, obligatiile supraveghetorilor fiscali; - sistemul de supraveghere a circulatiei alcoolului etilic 5

- masuri speciale privind productia, importul si circulatia uleiurilor minerale - infractiuni, contraventii si sanctiuni. XIX. Impozite si taxe locale - definitii; - impozitul pe cladiri; - impozitul pe teren; - taxa asupra mijloacelor de transport; - taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor si a autorizatiilor; - taxa pentru folosirea mijloacelor de reclama si publicitate; - impozitul pe spectacole; - taxa hoteliera; - taxe speciale, alte taxe locale; - scutiri si facilitati; - depunerea declaratiilor; - controlul si colectarea impozitelor si taxelor locale. Bibliografie: *** Legea nr. 500/2002 privind Finantele publice, cu modificarile si completarile ulterioare; *** Legea nr. 388/2007 a Bugetului de stat pe anul 2008; *** Ordonanta Guvernului Romaniei nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare; *** Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare; *** Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale; *** HG nr. 386/2007 privind organizarea si functionarea Ministerului Economiei si Finantelor Vorniceanu, Marius, Contributii la perfectionarea sistemului fiscal in conditiile economiei de piata, Teza de doctorat, ASE Bucuresti, 1998; Actele normative pot fi consultate pe site-ul www.mfinante.ro

6

Capitolul I PROCESE ŞI FLUXURI FINANCIARE Obiectivele cursului: 1. Introducere in domeniul finantelor; 2. Definirea relatiilor financiare, prezentarea caracteristicilor acestora; 3. Funcţiile finanţelor publice; 4. Relaţiile de credit. Clasificare; 5. Echilibrul financiar; 6. Politica financiară. Finanţele reprezintă ştiinţa constituirii şi administrării mijloacelor băneşti la dispoziţia unui agent economic pentru îndeplinirea obiectului său de activitate, a funcţiilor şi sarcinilor sale. Relaţiile financiare sunt relaţii băneşti de repartiţie a produsului global sau a componentelor sale, relaţii reprezentând transferuri monetare, în dublu sens, între buget şi firme sau între firme. Caracteristicile relaţiilor financiare sunt: a) Relaţiile financiare sunt parte a relaţiilor economice. b) Relaţiile financiare au loc organizat, adică pe bază legală şi de regulă cu caracter de continuitate. Când bugetul de stat este parte, atunci legea stabileşte: obligativitatea, cuantumul şi termenul ce caracterizează respectiva relaţie. Când bugetul de stat nu este parte, atunci legea precizează doar cadrul şi condiţiile creerii obligaţiei, urmând ca partenerii să stabilească cuantumul şi termenul, în acest context definit de lege. c) Relaţiile financiare au efecte cu caracter definitiv. Odată transferul financiar efectuat, modificarea de structură a patrimoniului este, în principiu, ireversibilă şi, de asemenea, suma transferată nu se mai poate reîntoarce la partea care a efectuat transferul. d) Relaţiile financiare presupun, în principiu, transferuri băneşti fără contraprestaţie directă şi imediată şi fără titlu rambursabil. Finanţele publice Componenta publică a finanţelor are în vedere: a) procurarea resurselor necesare statului şi utilizarea lor conform nevoilor acestuia, în calitatea sa de autoritate publică; b) folosirea procesului de procurare şi utilizare a resurselor ca un mijloc (pârghie) de influenţare a desfăşurării ansamblului activităţii economico-sociale. Finanţele publice îndeplinesc trei funcţii principale, şi anume: funcţia de alocare (fiscală), funcţia de stabilizare (extrafiscală) şi funcţia de redistribuire (socială). Funcţia de alocare, numită şi funcţie fiscală sau funcţie de repartiţie, are ca obiect formarea şi mişcarea fluxurilor financiare, adică formarea veniturilor bugetului de stat şi utilizarea lor, respectiv efectuarea cheltuielilor prevăzute în acesta. Funcţia de stabilizare, numită şi funcţie extrafiscală, are ca obiect utilizarea resurselor financiare ale statului pentru favorizarea creşterii economice şi atenuarea dezechilibrelor economice. Ea presupune intervenţia statului în activitatea socială şi în cea economică. Se urmăreşte încasarea ritmică şi în cuantum a veniturilor statului, cheltuirea acestora potrivit legii, eradicarea evaziunii fiscale etc. Funcţia de redistribuire, numită şi funcţie socială, are ca obiect transferul de putere de cumpărare între diferite domenii ale activităţii economico-sociale sau între diferite categorii socioprofesionale. Finanţele private Componenta privată a finanţelor are în vedere constituirea şi gestiunea resurselor necesare agenţilor economici pentru realizarea obiectului lor de activitate în condiţii normale de profitabilitate. 7

Caracteristica de normalitate este efectul acceptării de către agentul economic a unui câştig pe care el îl consideră satisfăcător pentru a-şi continua activitatea. Obiectul finanţelor private include: - constituirea (modalitatea de constituire) a capitalului social; - repartizarea profitului (acumularea, capitalizarea, remunerarea acţionarilor); - plasarea eventualelor disponibilităţi; - obţinerea/crearea mijloacelor financiare necesare pentru derularea curentă a activităţii lucrative; - mobilizarea creanţelor; - lichidarea obligaţiilor. Relaţii de credit Relaţiile de credit sunt relaţii băneşti de repartiţie a produsului global sau a componentelor sale, relaţii reprezentând mobilizarea unor disponibilităţi băneşti în vederea acoperirii unor nevoi temporare. Caracteristicile relaţiilor de credit: - Au caracter rambursabil, adică transferul bănesc este temporar. - Sunt purtătoare de dobândă, adică serviciul este remunerat. Criteriile de clasificare In raport cu durata relaţiilor de credit, creditele se clasifică în trei categorii: pe termen scurt, pe termen mediu, pe termen lung. In cazul creditului bancar pentru nevoi curente: - termenul scurt = durate de la 1 la 90 de zile; - termenul mediu = durate între 90 şi 365 de zile; - termenul lung = durate de peste 1 an. În cazul creditului de investiţii - termenul scurt = durate de la pana la 1 an; - termenul mediu = durate între 1 şi 3 ani; - termenul lung = durate de peste 5 ani. In raport cu calitatea partenerilor ce intră în relaţii de credit, creditele se clasifică în trei mari categorii: - credit bancar, în care creditor este o instituţie bancară, iar condiţiile de creditare le fixează creditorul, negocierea lor fiind o excepţie; - credit public, în care debitor este statul, care de regulă fixează condiţiile de creditare; - credit comercial, acordat între partenerii de afaceri, în care condiţiile de creditare le propune creditorul şi, de regulă, sunt negociate între părţi; Relaţii de asigurari şi reasigurări Relaţiile de asigurări reprezintă ansamblul relaţiilor economico-financiare ce se stabilesc între asiguraţi şi asigurători. Asiguratul este persoana fizică sau juridică care în schimbul primei de asigurare îşi asigură bunurile sau se asigură împotriva unor evenimente. Asigurătorul este persoana juridică (societatea de asigurare) care preia riscurile asiguraţilor, iar în cazul producerii acestora acoperă pagubele produse sau achită sumele asigurate. Prin contractul de asigurare, asiguratul se obligă să plătească o primă societăţii de asigurare, iar în cazul producerii riscului asigurat aceasta se obligă să achite asiguratului sau unei terţe persoane, denumită beneficiar, o despăgubire sau suma asigurată. Din punct de vedere juridic contractul de asigurare are următoarele caracteristici: 8

- este un contract sinalagmatic (părţile îşi asumă obligaţii reciproce şi interdependente); - este un contract oneros; - are un caracter aleatoriu; - este un contract de bună credinţă - este un contract de adeziune - este un contract succesiv – se execută eşalonat - este un contract consensual – devine valabil prin acordul de voinţă exprimat de cele două părţi. Din punct de vedere economic asigurarea presupune existenţa şi formarea unui fond de asigurare la nivelul societăţii de asigurări. Acesta se formează în mod descentralizat pe baza primelor de asigurare achitate de asiguraţi. Fluxurile băneşti ce se stabilesc între asiguraţi şi asiguratori îmbracă două forme şi se desfăşoară în dublu sens astfel: - în primul rând sub forma primelor de asigurare iar sensul fluxului este de la asiguraţi la asigurători; - al doilea flux ia naştere în momentul producerii riscurilor sau evenimentelor asigurate când societăţile de asigurări sunt obligate să achite despăguburile sau sumele asigurate, iar sensul este invers, de la asigurători la asiguraţi. Echilibrul financiar Echilibrul financiar se defineşte ca fiind acea stare căreia îi este caracteristică, pentru subiectul de referinţă, corelarea stocurilor de mijloace (utilizări) cu cele de resurse şi/sau a fluxurilor băneşti de intrare cu cele de ieşire, atât în timp, cât şi din punct de vedere al cuantumului (dimensiunii, volumului) acestora. Echilibrul financiar se poate determina static sau dinamic. În cazul static, el este rezultanta „stocurilor” disponibile la momentul dat la subiectul de referinţă. De pildă, echilibrul între creanţe şi disponibilităţi băneşti, pe de o parte, şi obligaţii, pe de altă parte. Acesta dă informaţii privind lichiditatea la un moment dat a subiectului de referinţă, respectiv capacitatea sa de a onora în momentul dat plăţile pe care le are de făcut. Pentru echilibrul dinamic se corectează situaţia momentului cu fluxurile de intrări/ieşiri previzionate pentru perioadele următoare. Se determină astfel variaţia stării de echilibru, obţinându-se informaţii privind solvabilitatea subiectului, respectiv capacitatea lui de a-şi onora obligaţiile de plată într-un interval dat. Este posibil ca un subiect să prezinte lichiditate, dar să nu fie solvabil în perspectivă sau, invers, să nu prezinte lichiditate, dar, în perspectivă, să fie solvabil. creanţe + disponibilităţi ≥ obligaţii, Exemplu: indicatorii fond de rulment şi necesar de fond de rulment. Fond de rulment = cuantumul cu care capitalul permanent depăşeşte utilizările permanente (de tipul active imobilizate sau active fixe) rămânând disponibil pentru acoperirea din resurse permanente a utilizărilor nepermanente (stocuri de materii prime, producţie în curs de fabricaţie etc.). Necesarul de fond de rulment = arată disponibilul de resurse temporare (necesarul < 0) sau nevoia de resurse temporare (necesarul > 0), adică evoluţia (dinamica) echilibrului resurse – utilizări temporare. Politica financiară Politica financiară reprezintă mulţimea de idei şi consideraţii definite, în sfera şi logica finanţelor, de către o autoritate, în vederea realizării unor obiective sau atingerii unor scopuri de natură financiară sau nu. In cadrul politicii financiare regăsim: organizarea financiară, folosirea instrumentelor, mijloacelor, tehnicilor şi procedeelor analizei financiare, modalităţile de intervenţie (şi uneori chiar de decizie şi conducere) prin mijloace financiare. 9

Politica financiară în macroeconomie este o parte a politicii generale a statului, cu scopul de a crea un cadru de utilizare a mijloacelor financiare pentru realizarea unor obiective de strategie a dezvoltării economico-sociale. In acest sens distingem: politica cheltuielilor publice, politica fiscală, politica vamală (componenta referitoare la taxele vamale), politica monetară, politica valutară. TESTE DE VERIFICARE: 1. Care sunt functiile finantelor publice? 2. Ce sunt relatiile de credit si care sunt caracteristicile acestora?

10

Capitolul II BUGETUL DE STAT Obiectivele cursului: 1. mecanismul financiar; 2. Bugetul de stat. Noţiuni. Rolul bugetului de stat; 3. Principii bugetare; 4. Procesul bugetar: elaborarea, aprobarea, executia şi controlul bugetului; 5. Structura bugetului de stat al României. Activitatea economică se desfăşoară în fiecare ţară potrivit unui mecanism propriu, numit mecanism economic. Acesta reprezintă un sistem de metode de conducere economică, de obiective ce determină conducerea şi de structuri organizatorice (instituţionale, suprastructurale, juridice) prin care se efectuează conducerea. În acest sistem de conducere se includ: principiile fundamentale de conducere, organizarea economiei şi conexiunile între componentele acesteia, sistemul pieţei, criteriile de eficienţă, pârghiile economice, sistemul informaţional. Principala funcţie a acestui mecanism este cea de conducere şi reglare a proceselor economice, condiţionate de raporturile de interese. Un rol important îl are piaţa concurenţială, care reglează raportul de interese prin participarea agenţilor economici la formularea cererii şi ofertei, la înfăptuirea lor şi a echilibrului economic. Un rol îl are statul, în două ipostaze: agent economic ca oricare alt agent economic de pe piaţă, şi ca autoritate publică ce crează şi execută cadrul legislativ şi poate influenţa derularea mecanismului economic prin însăşi forţa sa economică, precum şi prin pârghiile economico-financiare la care poate apela, ca de exemplu: pârghia fiscală, pârghia vamală, pârghia cheltuielilor publice. Mecanismul financiar cuprinde sistemul de metode, obiective şi structuri de factură financiară prin care se efectuează conducerea: sistemul financiar, metodele de conducere financiară şi în domeniul financiar, cadrul instituţional cu atribuţii în domeniul financiar, jurisdicţia financiară, pârghiile financiare (în primul rând ale statului). Sistemul financiar include finanţele corporatiste (ale întreprinderii), asigurările sociale de stat, asigurările de bunuri, de persoane şi răspundere civilă, creditul, piaţa capitalurilor, bugetul de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale. Bugetul de stat este una din componentele majore ale sistemului financiar, având o pondere mare în produsul intern brut (circa 30%), şi are de asemenea un rol important în funcţionarea unor pârghii financiare (fiscală, vamală, a cheltuielilor publice). 1. Bugetul de stat1 este o categorie fundamentală a ştiinţei finanţelor, legată de existenţa statului şi a mecanismului pieţei. Sub aspect formal, bugetul de stat este o listă de venituri şi cheltuieli ale statului, referitoare la un anumit interval de timp, de regulă un an. Din punct de vedere juridic, bugetul de stat reprezintă o lege care prevede şi autorizează veniturile şi cheltuielile statului pe durata unui an. Această definire a bugetului de stat evidenţiază caracterul de act normativ (adică necesitatea aprobării lui în parlament), caracterul previzional (fiind vorba de un interval de timp viitor) şi caracterul obligatoriu (ca de altfel al oricărei legi). Sub raport economic, bugetul de stat exprimă în formă bănească relaţiile economice care apar în legătură cu formarea şi repartiţia, cu nivelul şi evoluţia produsului intern brut, dar şi cu îndeplinirea funcţiilor statului. Bugetul de stat reflectă opţiunile de politică economică, socială şi financiară ale statului referitoare la un interval de un an. 1

Legea nr. 500/2002 privind Finantele publice, cu modificarile si completarile ulterioare 11

Bugetul general consolidat îndeplineşte mai multe roluri: - Rolul financiar se referă la formarea şi utilizarea resurselor financiare necesare statului în exercitarea funcţiilor sale. - Rolul economic se referă la influenţarea dezvoltării economico-sociale, respectiv la stimularea sau frânarea proceselor şi fenomenelor economice. Rolul economic are o pronunţată componentă de reglare a economiei naţionale. Bugetul de stat deţine o pondere însemnată în mecanismul de autoreglare a sistemului economiei naţionale, mecanism în care, împreună cu pârghiile bugetare, se regăsesc şi cele monetare şi cele ale pieţelor muncii, capitalurilor, bunurilor şi serviciilor, precum şi cele ale pieţei valutare. - Rolul alocativ se referă la finanţarea serviciilor publice, decurgând din funcţiile pe care şi le asumă statul. - Rolul redistributiv are în vedere utilizarea unor părţi din produsul intern brut mobilizate prin impozite şi taxe şi distribuite prin intermediul cheltuielilor pe care le face statul. - Rolul de reglare se referă la înfăptuirea politicii economice a statului, adică la susţinerea sau promovarea unor acţiuni prin înseşi orientările bugetului sau, dimpotrivă, la descurajarea unor activităţi. Modalitatea concretă prin care se realizeaza acest rol este reprezentata de Instrumentele fiscale (impozitele, cotele de impunere, deducerile şi scutirile, termenele de plată, eşalonarea sarcinii anuale pe scadenţe subanuale ş.a.). Impozitul pe profit este un puternic factor de influenţă pentru dimensiunea investiţiilor, pentru autofinanţarea firmelor, pentru crearea de noi locuri de muncă şi pentru menţinerea celor existente. Taxa pe valoarea adăugată, dar mai ales accizele determină în bună măsură dimensiunea cererii şi dinamica acesteia şi implicit mărimea ofertei şi a angajării factorilor de producţie, inclusiv a forţei de muncă. Impozitele pe terenul agricol şi pe veniturile agricole determină într-un grad însemnat dimensiunea activităţii în agricultură şi, în consecinţă, ocuparea/neocuparea unui segment important din populaţia activă, dimensiunea şi presiunea şomajului. Cheltuielile publice constituie pârghii de reglare în special pentru consum şi producţie. O cotă relativ însemnată a acestor cheltuieli o reprezintă cele salariale prin care se poate influenţa consumul privat, implicit cererea şi în consecinţă producţia. Similar funcţionează o altă cotă însemnată reprezentând cheltuielile pentru consumul public, precum şi cea reprezentând investiţiile publice. Pe de altă parte, cheltuielile publice au influenţă asupra importului şi inflaţiei. Soldul bugetului, deficit sau excedent, are influenţă în primul rând asupra masei monetare (dimensiune, dinamică, putere de cumpărare), iar, prin intermediul pieţei monetar-valutare, asupra preţului banilor, a raportului între cererea şi oferta de bani, a cursului de schimb etc. 2. Principii bugetare Principiile bugetare reprezintă o sinteză a experienţei practicii bugetare, dar şi a cerinţelor şi eigenţelor presupuse de procesul elaborării şi execuţiei bugetului de stat. - Universalitatea bugetului Principiul universalităţii stipulează înscrierea în buget a tuturor veniturilor şi cheltuielilor, fără nici o excepţie, sub forma unor sume brute şi nu a unor solduri rezultate din eventuale compensări. - Unitatea bugetului Principiul unităţii presupune existenţa unei singure liste de venituri şi cheltuieli bugetare. - Neafectarea veniturilor Principiul neafectării înseamnă depersonalizarea veniturilor, adică faptul de a nu cunoaşte nici la restituirea lor, nici la încasarea lor care este destinaţia expresă/punctuală ce li se rezervă. - Anualitatea bugetului Principiul anualităţii menţionează anul drept intervalul de timp la care se referă bugetul. - Principiul unităţii monetare 12

Toate operaţiunile bugetare se exprimă în monedă naţională. - Specializarea bugetară Principiul specializării bugetare se referă la introducerea şi aprobarea în buget a veniturilor pe surse de provenienţă şi a cheltuielilor pe tipuri de nevoi şi destinaţii. Această grupare, efectuată după criterii acceptate - Publicitatea bugetului Principiul publicităţii are în vedere informarea naţiunii, a fiecărui cetăţean, despre veniturile şi cheltuielile incluse în buget. 3. Procesul bugetar Procesul bugetar reprezintă mulţimea structurată a acţiunilor şi măsurilor iniţiate şi derulate de instituţiile statale competente în scopul realizării politicii financiare promovate de autoritatea guvernamentală în domeniul bugetar. Procesul bugetar are câteva caracteristici majore: - este decizional, deoarece are ca scop formularea, realizarea şi controlul formării resurselor bugetare şi al alocării lor; - este democratic, fiind rezultat al exercitării atributelor statului de drept şi al exerciţiului puterii de stat pe seama opţiunilor liber exprimate prin vot de către cetăţeni; - este preponderent politic, deoarece conţinutul său se referă la politica financiară a cărei formulare reprezintă decizia politică a forţelor majoritare în parlament; - este tehnic în ce priveşte formularea, execuţia şi controlul, deoarece, dincolo de opţiunile politice, trebuie respectate cerinţele funcţionării mecanismului economic şi principiul raţionalităţii; - este ciclic, deoarece se reia anual; - are larg impact public, deoarece sfera sa de cuprindere şi efectele generate se regăsesc în macro şi microeconomie, precum şi în toate domeniile vieţii social-economice. Procesul bugetar cuprinde patru etape2: elaborarea, aprobarea, execuţia şi controlul. Legea prevede conţinutul acestor etape, graficul temporal al derulării lor, instituţiile abilitate, competente şi răspunzătoare. În procesul bugetar sunt angrenate mai multe instituţii: Parlamentul, Guvernul, Ministerul Finanţelor, toate celelalte ministere, toate instituţiile bugetare, Trezoreria Statului, organele autortăţii locale, Curtea de Conturi. a) Elaborarea proiectului de buget În această etapă sunt angajate toate instituţiile publice de orice nivel în vederea propunerii de resurse financiare şi de obiective pentru care să se prevadă cheltuieli din buget. Instituţia specializată este Ministerul Finanţelor. Pe baza unei activităţi prospective a acestuia şi în colaborare cu alte organisme de specialitate (statistică, prognoză, cercetare economică etc.) sunt formulate, în principiu, nivelul şi structura veniturilor. Elaborarea indicatorilor macroeconomici Indicatorii macroeconomici şi sociali pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget, precum şi pentru următorii 3 ani, sunt elaboraţi de organele abilitate până la data de 31 martie a anului curent. Aceşti indicatori sunti actualizaţi pe parcursul desfăşurării procesului bugetar. Limitele de cheltuieli Ministerul Finanţelor Publice înaintează Guvernului, până la data de 1 mai, obiectivele politicii fiscale şi bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi următorii 3 ani, împreună cu limitele de cheltuieli stabilite pe ordonatorii principali de credite, urmând ca acesta să le

2


aprobe până la data de 15 mai şi să informeze comisiile pentru buget, finanţe şi bănci ale Parlamentului asupra principalelor orientări ale politicii sale macroeconomice şi ale finanţelor publice. Scrisoarea-cadru Ministrul finanţelor publice transmite ordonatorilor principali de credite, până la data de 1 iunie a fiecărui an, o scrisoare-cadru care specifica contextul macroeconomic pe baza căruia vor fi întocmite proiectele de buget, metodologiile de elaborare a acestora, precum şi limitele de cheltuieli aprobate de Guvern. În cazul în care schimbarea cadrului macroeconomic impune modificarea limitelor de cheltuieli, acestea sunt adaptate de către Guvern, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice. Până la data de 15 iunie Ministerul Finanţelor Publice comunică ordonatorilor principali de credite limitele de cheltuieli, astfel redimensionate, în vederea definitivării proiectelor de buget. Propunerile bugetare ale ordonatorilor principali de credite Ordonatorii principali de credite au obligaţia ca până la data de 15 iulie a fiecărui an să depună la Ministerul Finanţelor Publice propunerile pentru proiectul de buget şi anexele la acesta, pentru anul bugetar următor, cu încadrarea în limitele de cheltuieli, şi estimările pentru următorii 3 ani, însoţite de documentaţii şi fundamentări detaliate. Camera Deputaţilor şi Senatul, cu consultarea Guvernului, îşi aprobă bugetele proprii şi le înaintează Guvernului în vederea includerii lor în proiectul bugetului de stat. Autorităţile administraţiei publice locale au aceeaşi obligaţie pentru propunerile de transferuri consolidate şi de sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat. Ministerul Finanţelor Publice examinează proiectele de buget şi poartă discuţii cu ordonatorii principali de credite asupra acestora. În caz de divergenţă hotărăşte Guvernul. Proiectele de buget şi anexele la acesta se depun la Ministerul Finanţelor Publice până la data de 1 august a fiecărui an. Transmiterea proiectului de buget la Guvern şi Parlament/Raportul anual la buget Ministerul Finanţelor Publice, pe baza proiectelor de buget ale ordonatorilor principali de credite şi a bugetului propriu, întocmeşte proiectele legilor bugetare şi proiectele bugetelor, pe care le depune la Guvern până la data de 30 septembrie a fiecărui an. Proiectul legii bugetului de stat este însoţit de un raport privind situaţia macroeconomică pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi proiecţia acesteia în următorii 3 ani. Acest raport va cuprinde un rezumat al politicilor macroeconomice în contextul cărora au fost elaborate proiectele de buget, precum şi strategia Guvernului în domeniul investiţiilor publice. Raportul şi proiectele legilor bugetare anuale exprima politica fiscal-bugetară a Guvernului, precum şi alte informaţii relevante în domeniu. După însuşirea de către Guvern a proiectelor legilor bugetare şi de buget, acesta le supune spre adoptare Parlamentului cel mai târziu până la data de 15 octombrie a fiecărui an. Aprobarea bugetului de către Parlament Bugetele se aprobă de Parlament pe ansamblu, pe părţi, capitole, subcapitole, titluri, articole, precum şi alineate, după caz, şi pe ordonatorii principali de credite, pentru anul bugetar, precum şi creditele de angajament pentru acţiuni multianuale. Estimările pentru următorii 3 ani reprezintă informaţii privind necesarul de finanţare pe termen mediu şi nu fac obiectul autorizării pentru anii bugetari respectivi. Procesul bugetar în cazul neaprobării bugetului de către Parlament Dacă legile bugetare nu au fost adoptate cu cel puţin 3 zile înainte de expirarea exerciţiului bugetar, Guvernul îndeplineşte sarcinile prevăzute în bugetul anului precedent, limitele lunare de cheltuieli neputând depăşi de regulă 1/12 din prevederile bugetelor anului precedent, cu excepţia cazurilor deosebite, temeinic justificate de către ordonatorii principali de credite, sau, după caz, 1/12 din sumele propuse în proiectul de buget, în situaţia în care acestea sunt mai mici decât cele din anul precedent. 14

Proiectul de buget adus în dezbaterea Parlamentului include mai multe documente: - expunerea de motive; - proiectul propriu-zis de buget (pe categorii mari de venituri şi cheltuieli); - propuneri de eventuale amendări legislative privind veniturile şi cheltuielile bugetare; - anexele la proiectul de buget, cu detalierea veniturilor şi cheltuielilor şi, eventual, cu propunerile de venituri şi cheltuieli ale fondurilor speciale (extrabugetare); - informaţii de fundamentare. b) Aprobarea bugetului Aprobarea bugetului se face de către Parlament, astfel încât bugetul să aibă caracter de lege. Acest lucru este important pentru instituirea obligativităţii contribuabililor de a vărsa veniturile pe care guvernul contează în realizarea politicii sale, dar şi pentru stabilirea dimensiunii efortului (cheltuielilor) care se fac pentru un anumit domeniu, proiect, obiectiv. Aprobarea bugetului este de fapt actul final dintr-o procedură destul de complexă, menită să asigure analiza atentă a deciziei bugetare şi alegerea celei mai adecvate opţiuni privind constituirea şi utilizarea resurselor bugetare. În cadrul acestei proceduri se întâlnesc, în principal, următoarele etape: - prezentarea în plenul Parlamentului, de către primul ministru sau de către ministrul finanţelor, a proiectului de buget însuşit de Guvern; - examinarea acestui proiect în comisiile permanente ale Parlamentului (educaţie, sănătate, cultură, apărare etc.), comisii care pot formula amendamente; fiecare comisie trebuie să se pronunţe în legătură cu acordul privind respectivul proiect; - examinarea proiectului de buget în comisia de buget, finanţe, bănci (comisia de specialitate a Parlamentului), care, în plus faţă de alte comisii, este chemată să se pronunţe asupra amendamentelor formulate de acestea; recomandarea acestei comisii privind proiectul de buget şi menţionatele amendamente sunt înaintate plenului Parlamentului pentru dezbatere şi aprobare; - dezbaterea în plenul Parlamentului a proiectului de buget; - aprobarea prin vot a fiecărui articol din legea bugetului, inclusiv a amendamentelor aferente provenite de la comisii, precum şi a legii bugetului în ansamblu; - promulgarea legii bugetului de către Preşedintele ţării; - publicarea în „Monitorul Oficial” a legii privind bugetul. c)Execuţia bugetului Bugetul devine operaţional numai după publicarea sa în „Monitorul oficial”. Execuţia bugetului începe din prima zi a anului bugetar, care în România este 1 ianuarie. În măsura în care legea bugetului nu este aprobată cu cel puţin 3 zile înainte de începutul anului bugetar, atunci, potrivit Legii finanţelor publice, Guvernul poate încasa venituri şi le poate cheltui, până la aprobarea noului buget, în conformitate cu prevederile legii bugetului pe anul anterior. Execuţia bugetului înseamnă încasarea veniturilor şi efectuarea cheltuielilor potrivit legii bugetului, ca limită minimă în ceea ce priveşte veniturile şi ca limită maximă în ceea ce priveşte cheltuielile. La execuţia bugetului participă Ministerul Finanţelor, Trezoreria Statului (ca instituţie specializată a Ministerului Finanţelor şi subordonată acestuia), toate instituţiile bugetare (în calitate de ordonatori de credite bugetare), unităţile administrativ-teritoriale, bănci angajate în operaţiunile bugetare, organisme internaţionale angajate în transferuri monetare cu bugetul. Ministerul Finanţelor, respectiv Trezoreria Statului au ca obiectiv să cunoască şi să urmărească permanent starea încasării şi cheltuirii resurselor bugetare, ca şi echilibrul bugetar, să efectueze încasările şi plăţile bugetare 15

Execuţia veniturilor se face prin operaţiuni specifice, adesea diferite după tipul de venit: impozit direct, impozit pe consum, taxă vamală, venit nefiscal, împrumuturi ş.a. Pentru impozitele directe, execuţia se realizează prin: - operaţiuni efectuate de aparatul fiscal al Ministerului Finanţelor - aşezarea impozitului, adică identificarea şi dimensionarea materiei impozabile a fiecărui contribuabil; - lichidarea, adică determinarea mărimii impozitului ce trebuie plătit de un contribuabil şi înscrierea acesteia ca debit dintr-un rol fiscal deschis pentru fiecare dintre aceştia; - emiterea titlului de percepere, adică documentul care autorizează încasarea (dispoziţie de încasare, emisă atunci când contribuabilul plăteşte impozitul din proprie iniţiativă sau ordin de încasare, emis pentru a-l anunţa pe contribuabil de obligaţia de plată sau pentru executarea silită a acestuia) - operaţiuni efectuate de Trezorerie sau de băncile încasatoare - perceperea impozitului, adică încasarea efectivă a acestuia; Execuţia cheltuielilor presupune şi ea unele particularităţi, în special pentru transferuri în beneficiul bugetelor locale şi pentru rambursări de împrumuturi. Pentru cheltuielile bugetare ordinare (curente şi de capital), execuţia se realizează prin: 1. operaţiuni în sarcina ordonatorilor de credite, adică a conducătorilor de instituţii publice sau a celor mandataţi de ei şi care, în practica bugetară a ţării noastre, sunt: - principali (de gradul I), miniştrii şi conducătorii agenţiilor guvernamentale subordonate direct Guvernului; - secundari (de gradul II), conducătorii instituţiilor publice din structura teritorială a ministerelor şi agenţiilor guvernamentale subordonate nemijlocit Guvernului (direcţii, inspectorate judeţene); - terţiari (de gradul III), conducătorii instituţiilor publice operaţionale (spitale, şcoli, unităţi militare, muzee, teatre etc.). În cadrul acestor operaţiuni se includ: - angajarea, adică decizia pe baza căreia se autorizează efectuarea unei plăţi de către instituţia bugetară în beneficiul unui terţ; la baza deciziei stă întotdeauna un document legal de angajare: contract, ordin al ministrului, hotărâre judecătorească, prevederile unor legi; - lichidarea, adică recepţia bunurilor/serviciilor contractate şi determinarea sumei datorate furnizorilor; - ordonanţarea, adică emiterea documentului prin care se va face plata: dipoziţie de plată sau ordin de plată; 2. operaţiuni în sarcina serviciului financiar al instituţiei ordonatoare de credit: - plata, adică achitarea sumei datorate; - evidenţa plăţilor. Încheierea anului bugetar este marcată prin operaţiuni şi documente care să ateste încheierea execuţiei bugetare şi este diferenţiată după sistemul de execuţie: de exerciţiu sau de gestiune. La nivelul unităţilor bugetare se întocmesc dări de seamă contabile şi conturi privind execuţia de casă a bugetului aferent şi, de asemenea, se închid conturile de alocaţii bugetare, astfel încât veniturile neutilizate să fie returnate bugetului de stat. La nivelul Ministerului Economiei si Finanţelor, ca administrator general al execuţiei bugetare, se întocmeşte contul de execuţie bugetară pe baza căruia se determină modul în care au fost realizate veniturile, cheltuielile şi soldul bugetului, aşa cum au fost ele aprobate prin legea bugetului sau prin legea/legile de rectificare a acestuia.

16

O lege de rectificare a bugetului poate fi aprobată de Parlament, dar nu mai târziu de 30 noiembrie, în cazul în care, din diferite motive, alocările prevăzute prin legea iniţială a bugetului au devenit insuficiente. Contul de execuţie bugetară întocmit de Ministerul Finanţelor este numit şi cu apelativul general (cont general de execuţie bugetară) întrucât cumulează prin agregare conturile de execuţie ale tuturor ordonatorilor de credite. Acest cont general este prezentat de Ministerul Finanţelor pentru a fi discutat de Guvern, care îl analizează şi prezintă spre adoptare Parlamentului contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie, până la data de 1 iulie a anului următor celui de execuţie. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie se aprobă prin lege după verificarea acestora de către Curtea de Conturi. d) Controlul execuţiei bugetului Controlul execuţiei bugetului este efectuat de Curtea de Conturi, organism subordonat (în ţara noastră) direct Parlamentului. Curtea de Conturi este instituţia supremă de control al finanţelor publice şi care exercită un control de tip ulterior. În unele ţări această instituţie poate avea şi atribuţii de control preventiv. Controlul Curţii de Conturi vizează: - legalitatea şi realitatea datelor cuprinse în dările de seamă contabile şi în conturile de execuţie de casă a bugetului la oricare ordonator de credite, precum şi în raportul şi contul general de execuţie întocmite de Ministerul Finanţelor; - eficienţa, eficacitatea şi economicitatea execuţiei bugetare, respectiv calitatea gestionării banilor publici la toate nivelurile; - depistarea utilizării nelegale a banilor publici, evaluarea eventualelor pagube şi recuperarea lor prin organe jurisdicţionale proprii sau prin instanţe din sfera puterii judecătoreşti; - propunerea către Parlament a unor eventuale modificări/ajustări/îmbunătăţiri a legislaţiei privind bugetul, execuţia şi controlul execuţiei acestuia. Controlul execuţiei bugetului este efectuat şi pe filiera Guvernului, de la nivelul acestuia, de la nivelul Ministerului Finanţelor şi de la nivelul diferiţilor ordonatori de credit. Acesta este un control intern (spre deosebire de cel al Curţii de Conturi, care este extern) şi se exercită şi preventiv şi ulterior. Fiecare din nivelele menţionate are organ propriu de control financiar intern. Competenţele de control sunt qvasigenerale pentru controlul financiar al Guvernului (adică se exercită la orice nivel al administraţiei de stat, de la Guvern, inclusiv, în jos) şi pentru controlul financiar al Ministerului Finanţelor (adică se exercită la orice nivel al administraţiei de stat, de la nivelul ministerelor, inclusiv al Finanţelor, şi judeţelor în jos) şi sunt circumscrise doar unităţilor în subordine pentru ceilalţi ordonatori de credite. Acest control (al Curţii de Conturi, al Guvernului, al Ministerului Finanţelor şi al celorlalte organisme menţionate) este un control tehnic, adică de natură financiară. În afara acestuia, Parlamentul execută un control politic asupra oricărei etape a procesului bugetar prin faptul că dezbate şi aprobă bugetul şi legea bugetului, contul de execuţie bugetară, documentele pendinte şi legea execuţiei bugetului.

4. Structura bugetului de stat al României Bugetul de stat al României3 este aprobat anual printr-o lege specială numită „Legea bugetului de stat pe anul ....”. Legea cuprinde mai multe articole, grupate pe capitole, şi anexe. 3

Legea nr. 388/2007 a Bugetului de stat pe anul 2008 17

Capitolele legii se referă la: - dispoziţii generale, în care sunt menţionate cuantumul cheltuielilor, al veniturilor şi al soldului bugetar (deficit/excedent); - structura şi regimul veniturilor bugetare, în care se fac precizări referitoare la colectarea veniturilor bugetare sau la unele modificări/ajustări pe care le introduce legea bugetului; de asemenea, este prezentată o sinteză a veniturilor pe principalele componente - regimul şi destinaţia cheltuielilor, în care se fac precizări privind modul de efectuare a cheltuielilor bugetare, precum şi unele atribuţii/responsabilităţi ale ordonatorilor de credite, în general şi pe domenii de activitate; de asemenea, este prezentată structura economică a cheltuielilor bugetare; - deficitul/execedentul bugetar, datoria publică şi împrumuturile guvernamentale; - dispoziţii referitoare la agenţii economici; - dispoziţii referitoare la bugetele locale; - bugetele fondurilor speciale; - responsabilităţi în aplicarea legii; - dispoziţii finale. Anexele legii bugetului de stat includ sinteza bugetului, detalierea pe articole a cheltuielilor, lista impozitelor, taxelor şi altor venituri ale anului bugetar, sumele defalcate în beneficiul bugetelor locale sau ca subvenţii pentru populaţie provenite din impozite şi taxe colectate la bugetul de stat, alte prevederi vizând cheltuielile bugetare, bugetul asigurărilor sociale de sănătate, bugetele fondurilor speciale. În sinteza bugetului, veniturile sunt prezentate pe cele trei componente principale (venituri curente, venituri din capital, incasari din rambursarea împrumuturilor), fiecare cuprinzând capitole şi subcapitole. Cheltuielile sunt prezentate pe total şi pe părţi, cu menţionarea capitolului, subcapitolului, titlului/articolului şi aliniatului în care se încadrează respectivele cheltuieli. Cheltuielile bugetului de stat pe anul 2008, în structură economică, se prezintă astfel: CHELTUIELI - TOTAL din care: 1. Cheltuieli curente din acestea: a) Cheltuieli de personal b) Bunuri şi servicii c) Dobânzi d) Subvenţii e) Fonduri de rezervă f) Transferuri între unităţi ale administraţiei publice g) Alte transferuri h) Asistenţă socială i) Alte cheltuieli 2. Cheltuieli de capital 3. Împrumuturi 4. Rambursări de credite Cheltuielile bugetului de stat pe anul 2008, în structură funcţională, pe capitole, se prezintă astfel: CHELTUIELI - TOTAL din care: 18

1) Autorităţi publice şi acţiuni externe 2) Cercetare fundamentală şi cercetare-dezvoltare 3) Alte servicii publice generale 4) Tranzacţii privind datoria publică şi împrumuturi 5) Transferuri cu caracter general între diferite nivele ale administraţiei 6) Apărare 7) Ordine publică şi siguranţă naţională 8) Învăţământ 9) Sănătate 10) Cultură, recreere şi religie 11) Asigurări şi asistenţă socială 12) Locuinţe, servicii şi dezvoltare publică 13) Protecţia mediului 14) Acţiuni generale economice, comerciale şi de muncă 15) Combustibili şi energie 16) Industria extractivă, prelucrătoare şi construcţii 17) Agricultură, silvicultură, piscicultură şi vânătoare 18) Transporturi 19) Comunicaţii 20) Cercetare şi dezvoltare în domeniul economic 21) Alte acţiuni economice Cheltuielile bugetare sunt detaliate în bugetele ordonatorilor principali de credite pe surse de finanţare, iar în cadrul acestora, pe capitole, subcapitole, titluri, paragrafe, articole şi alineate de cheltuieli. TESTE DE VERIFICARE: 1. Definiti bugetul de stat din punct de vedere formal, juridic si economic. 2. Ce este mecanismul financiar? 3. Care sunt principiile bugetare? 4. Care sunt etapele procesului bugetar? 5. Ce inseamna executia bugetului de stat?

19

Capitolul III SISTEMUL VENITURILOR PUBLICE Obiectivele cursului: 1. Clasificarea şi structura veniturilor publice; 2. Impozitele directe şi indirecte; 3. Principiile impunerii fiscale; 4. Elementele impozitului; 5. Tipurile de cote de impunere. Veniturile publice includ resursele financiare ale administraţiei de stat, ale asigurărilor sociale de stat şi ale instituţiilor publice cu caracter autonom. Dimensiunea şi structura lor depind de un complex de factori, în care se includ: - factori economici, concretizaţi în produsul intern brut şi dinamica sa; - factori monetari, de tipul masă monetară, credit, dobândă, concretizaţi în preţ şi evoluţia sa; - factori sociali, respectiv educaţionali, culturali, de sănătate ş.a.; - factori demografici, concretizaţi în numărul şi structura populaţiei şi care determină numărul contribuabilor; - factori politici şi militari; - factori financiari, care se concretizează în dimensiunea cheltuielilor publice. Veniturile publice4 pot fi structurate după mai multe criterii: a) conţinutul economic al veniturilor: - venituri fiscale, adică prelevări cu caracter obligatoriu, stabilite prin lege şi care au, de aceea, o flexibilitate redusă (condiţiile lor nu se pot modifica decât prin lege); - resurse de trezorerie, adică împrumuturi pe termen scurt (sub forma certificatelor de depozit, bonurilor de tezaur ş.a.) efectuate de Ministerul Finanţelor pentru acoperirea deficitelor temporare (goluri de casă) ale bugetelor din sistemul bugetului de stat; - împrumuturi publice pe termen mediu sau lung, sub forma obligaţiunilor de stat sau a unor credite preluate de la organisme financiare internaţionale, state, bănci sau consorţii bancare; - emisiune monetară fără acoperire, cu scopul de a finanţa deficitul bugetar şi care generează inflaţie; b) ritmicitatea încasării: - venituri ordinare sau curente, care sunt obţinute de stat în mod obişnuit (venituri fiscale, venituri din sectorul public etc.); - venituri extraordinare, la care se recurge în situaţii deosebite (împrumuturi, transferuri, ajutoare etc.); c) provenienţa: - venituri interne, provenite din economia naţională; - venituri externe, provenite din străinătate; d) nivelul de referinţă: - venituri ale bugetului de stat; - venituri ale asigurărilor sociale de stat; - venituri cu destinaţie specială, pentru acoperirea cheltuielilor din fonduri speciale; - venituri ale bugetelor locale. Structura veniturilor bugetare totale include: I. Venituri curente, din care: 4


A. Venituri fiscale, din care: - impozite directe: impozit pe profit, impozit pe salarii şi venituri, alte impozite directe, contribuţii; - impozite indirecte: TVA, accize, taxe vamale, alte impozite indirecte; B. Venituri nefiscale; II. Venituri din capital III. Încasări din rambursarea împrumuturilor acordate Veniturile fiscale, ca cele ce reprezintă cea mai însemnată parte a veniturilor publice, sunt clasificate la rândul lor după mai multe criterii: După caracteristicile de fond şi formă: - impozite directe, stabilite pentru fiecare contribuabil în parte, nominal, aşezate pe venit şi/sau pe avere; - impozite indirecte, stabilite pe consumul de bunuri şi servicii, nepersonalizate, aşezate pe cheltuieli; După obiectul impunerii: - impozite pe venit; - impozite pe avere; - impozite pe consum; După scopul urmărit: - impozite financiare, instituite pentru acoperirea cheltuielilor statului; - impozite de ordine, instituite pentru limitarea unor acţiuni sau pentru realizarea unor obiective, altele decât cele fiscale, de exemplu: suprataxele pentru limitarea consumului de tutun, impozitele pentru fondurile speciale; După frecvenţa încasării: - impozite permanente sau ordinare, care au caracter peren şi se încasează periodic; - impozite incidentale sau extraordinare, care se instituie pentru perioade determinate şi au de regulă un scop strict precizat care, odată realizat, determină desfiinţarea respectivului impozit; După instituţia administratoare: - impozite ale administraţiei centrale, încasate direct la bugetul de stat, - impozite ale administraţiei locale, care se încasează de către organul local care le-a iniţiat. Impozitele directe, la rândul lor, se clasifică după obiectul impunerii în: - impozite reale, aşezate pe obiecte şi care nu ţin seama de situaţia personală a contribuabilului, cum sunt: impozitul funciar, impozitul pe clădiri, impozitul pe activităţi industriale şi comerciale şi profesii libere, impozitul pe capitalul mobiliar sau bănesc; - impozite personale, aşezate pe venit sau pe avere şi care ţin seama de situaţia personală a contribuabilului. Impozitele indirecte, la rândul lor, se clasifică după forma lor în: - taxe de consum; - venituri din monopoluri fiscale; - taxe vamale; - taxe de timbru şi de înregistrare. Impunerea fiscală şi principiile ei Caracteristicile, rolul şi dimensiunea impunerii fiscale Impunerea fiscală este o formă de constituire a unei părţi din veniturile statului, caracterizată prin prelevarea conform legii a unei părţi din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juridice în vederea acoperirii cheltuielilor publice. 21

Persoanele fizice sau juridice în cauză sunt, în principal, cetăţeni români sau agenţi economici cu domiciliul în România, dar pot fi şi cetăţeni străini sau agenţi economici străini care desfăşoară activitate în România, în măsura în care ei dobândesc venituri sau posedă averi în ţara noastră. Toţi cei de la care se percep impozite sunt numiţi generic contribuabili. Pentru contribuabilii străini există o reglementare specială, reprezentând acordul între România şi ţara de origine a respectivului contribuabil privind evitarea dublei impuneri juridice internaţionale. Ca rezultat al impunerii fiscale se formează veniturile fiscale ale statului, în principal sub forma impozitelor şi taxelor. Impunerea fiscală are următoarele caracteristici: - este obligatorie - are titlu definitiv şi nerambursabil - este fără contraprestaţie Veniturile fiscale, şi mai cu seamă impozitele, îndeplinesc în societate un rol complex, financiar, economic şi social. Rolul financiar al impozitelor se exprimă în faptul că ele reprezintă principalul mijloc de formare a veniturilor statului, reprezentând în mod frecvent peste 90% din totalul acestora. Rolul economic al impozitelor se concretizează în faptul că statul poate încuraja sau nu activitatea economică. Rolul social al impozitelor se concretizează în posibilitatea, pe care o dobândeşte statul, de a redistribui produsul social (funcţia de redistribuire a finanţelor publice). Suportabilitatea impunerii exprimă gradul sau nivelul fiscalităţii şi se determină pe baza indicatorului rata fiscalităţii: rf = PIB/VF unde: VF = veniturile fiscale ale statului, PIB = produsul intern brut. Acest indicator este de factură macroeconomică şi caracterizează media „poverii fiscale” într-o ţară. Elementele impozitului - Subiectul impozitului este persoana fizică sau juridică pentru care legea stabileşte obligativitatea de plată a impozitului, adică ceea ce se numeşte curent contribuabil. - Suportatorul impozitului este persoana fizică sau juridică ce suportă efectiv plata impozitului. Se mai numeşte destinatar, deoarece impozitul în cauză este virat spre respectiva persoană, pentru a fi suportat. De pildă, în cazul taxei pe valoarea adăugată, impozitul este perceput (datorat, calculat şi vărsat la buget) de vânzătorul unui produs, care este subiect al acestei taxe. Prin preţ, însă, acesta poate vira taxa în sarcina cumpărătorului, care este suportatorul acesteia. - Obiectul impozitului este materia supusă impozitării: venitul, averea, obiectul vândut/cumpărat, bunul importat etc. - Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul, ceea ce în mod obişnuit este venitul contribuabilului. Sursa poate să coincidă sau nu cu obiectul impozitului. - Unitatea de impunere este unitatea de măsură cu care se determină dimensiunea materiei impozabile. - Cota impozitului reprezintă impozitul aferent unităţii de impunere. Această cotă poate fi stabilită ca sumă fixă sau ca o cotă procentuală (constantă, progresivă sau regresivă). - Asieta este totalitatea măsurilor pe care organele fiscale le iau în vederea aşezării impozitului pentru fiecare subiect în parte: identificarea obiectului, stabilirea mărimii sale şi calculul impozitului datorat. - Termenul de plată reprezintă data până la care impozitul trebuie să fie achitat. 22

Tipuri de cote de impunere În virtutea principiului echităţii fiscale se practică două modalităţi principale de impunere: în sume fixe şi în cote procentuale. Impunerea în sume fixe este destul de limitată, deoarece nu răspunde bine cerinţei de corelare a sarcinii fiscale cu puterea economică a contribuabilului. Este utilizată pentru aşezarea unor impozite indirecte (ca de pildă acciza în sumă fixă pentru ţigări şi alcool) sau a unor taxe (în special locale). Impunerea în cote procentuale este larg utilizată, fiind principala modalitate de aşezare a impozitului, deoarece asigură o bună corelare a sarcinii fiscale atât cu puterea economică a contribuabilului, cât şi cu situaţia sa personală. In acest sens sunt utilizate trei variante: - în cote proporţionale; - în cote progresive simple, compuse sau cote progresive pe tranşe; - în cote regresive. Stabilitatea este principiul potrivit căruia randamentul fiscal nu trebuie să fie influenţat de fazele ciclului economic, adică să nu oscileze excesiv de la fazele ce caracterizează starea de expansiune la cele ce caracterizează starea de recesiune. Elasticitatea este principiul potrivit căruia impozitul poate fi adaptat în mod operativ la nevoile de venituri ale statului. Un alt principiu din grupa celor de politică financiară este cel al multitudinii impozitelor. Este un principiu generat de practica fiscală, potrivit căruia este recomandabilă utilizarea unui sistem de impozite şi nu a unui impozit unic. Aceasta creează o flexibilitate mai mare în constituirea veniturilor statului şi conferă, totodată, caracteristica de „pârghie” a impozitului, adică posibilitatea nuanţării atitudinii statului faţă de diferite categorii de venituri, faţă de diverse genuri de avere, faţă de varietatea categoriilor de activităţi, faţă de diversitatea problemelor de dezvoltare zonală etc. Impozitele directe Impozitele directe sunt o categorie de impozite clasificate după criteriul trăsăturilor de fond şi de formă. Ele prezintă o serie de avantaje rezultate din trăsături ce răspund cerinţelor multora din principiile impunerii: sunt nominative, sunt legate de puterea economică şi de situaţia personală a contribuabilului, sunt aduse la cunoştinţa plătitorului anticipat plăţii atât în ce priveşte suma de plată, cât şi termenele-scadenţă. Impozitele directe sunt clasificate după obiectul impunerii în impozite reale şi impozite personale. Impozitele reale sunt aşezate pe obiectul activităţii şi nu mai sunt caracteristice epocii contemporane. Impozitele personale sunt aşezate pe venit şi pe avere şi constituie forma de impunere cea mai răspândită în zilele noastre. Impozitele indirecte Impozitele indirecte sunt aşezate asupra vânzărilor de mărfuri şi prestărilor de servicii, ceea ce conferă acestora caracterul de impozit pe cheltuieli sau de impozit pe consum. Această ultimă formulare decurge din faptul că suportatorul impozitelor indirecte este consumatorul final. Toţi ceilalţi agenţi economici, inclusiv investitorii, care folosesc un bun sau serviciu includ cheltuielile de achiziţie a acestora în costul produsului/serviciului pe care ei îl fabrică şi îl oferă spre vânzare pe piaţă. Ei transferă impozitul indirect (inclus în preţul de achiziţie) asupra preţului de vânzare a propriului produs/serviciu, astfel încât nu mai suportă acest impozit. Taxele de consum sunt impozite indirecte al căror subiect este producătorul şi/sau comerciantul, al căror obiect este produsul/serviciul ce se consumă sau încasările realizate prin vânzările lor, iar suportatorul este consumatorul final (accizele şi taxele generale pe vânzări).

23

Taxele vamale sunt impozite indirecte, al căror subiect este agentul economic ce efectuează operaţiuni de comerţ exterior, al căror obiect este valoarea în vamă a respectivei operaţiuni şi al căror suportator este, în principal, consumatorul final. 1. Taxele vamale de export sunt aşezate asupra valorii exporturilor şi sunt puţin frecvente deoarece frânează exportul, ceea ce are efecte negative asupra balanţei comerciale. Motivaţia introducerii lor este, în general, de două feluri: - economică: taxarea materiei prime cu scopul de a încuraja prelucrarea ei în ţară, cu efecte pozitive în ce priveşte numărul locurilor de muncă şi eventuala creştere a încasărilor valutare pe seama exporturilor de produse finite rezultate din prelucrare; - fiscală: taxarea unor produse exportabile cu caracter de monopol sau quasimonopol natural, care au mare putere competitivă pe alte pieţe, de regulă materii prime sau puţin prelucrate. 2. Taxele vamale de tranzit sunt aşezate asupra volumului mărfurilor tranzitate între doi parteneri externi pe teritoriul unui stat terţ. 3. Taxele vamale de import sunt aşezate asupra importului exprimat valoric sau fizic şi sunt generalizate în toate ţările. Perceperea lor se face în sarcina importatorului şi în momentul depunerii de către acesta în vamă a documentelor doveditoare ale apartenenţei respectivei partide de import. Aceste taxe au rolul de egalizare a preţului mărfii importate (de regulă mai mic) cu preţul mărfii indigene de acelaşi tip (de regulă mai mare). Se obţine astfel protejarea producătorilor interni faţă de cei externi mai competitivi, ca şi a resurselor valutare ale ţării importatoare, dar şi limitarea posibilităţilor de alegere ale consumatorilor interni. Taxele generale reprezintă plăţi efectuate de beneficiarii unor servicii solicitate administraţiilor publice. Aceste taxe au unele trăsături ale impozitelor (obligatorii, cu titlul nerambursabil, stabilite prin lege sau ca efect al legii), dar au caracteristica de a da dreptul la contraprestaţie directă şi indirectă. După natura lor taxele pot fi: judecătoreşti, de notariat, consular, de administraţie, de timbru etc. TESTE DE VERIFICARE: 1. Care sunt principiile impunerii fiscale? 2. Definiti elementele impozitului. 3. Care sunt tipurile de cote de impunere?

24

Capitolul IV SISTEMUL CHELTUIELILOR PUBLICE Obiectivele cursului: 1. Clasificarea cheltuielilor publice; 2. Structura cheltuielilor bugetare în România; 3. Caracteristicile principalelor cheltuieli publice. Cheltuielile publice sunt un concept financiar al cărui conţinut îl reprezintă exprimarea în formă bănească a relaţiilor economico-sociale apărute între stat (pe de o parte) şi persoane fizice şi juridice (pe de altă parte) cu ocazia folosirii resurselor financiare ale statului şi în scopul exercitării funcţiilor şi atribuţiilor acestuia. Conceptul de cheltuieli publice este legat de îndeplinirea funcţiei de alocare a finanţelor publice şi anume de componenta ei privind repartizarea şi utilizarea resurselor financiare ale statului. În sfera de cuprindere a acestor cheltuieli se includ, după criteriul instituţiei care le efectuează: 1. cheltuieli publice efectuate de administraţiile publice centrale de stat, care pot fi particularizate după sursa de finanţare în: - finanţate din bugetul de stat, - finanţate din bugetul asigurărilor sociale de stat, - finanţate din fonduri speciale (bugetare sau extrabugetare); 2. cheltuieli publice efectuate de administraţiile publice locale 3. cheltuieli publice efectuate de organisme/administraţii internaţionale/supranaţionale. Unele din aceste cheltuieli pot fi transferuri între componentele sistemului naţional de bugete. Dacă luăm drept criteriu includerea sau nu a acestor transferuri în cheltuielile publice, acestea se clasifică în: - cheltuieli neconsolidate, care cuprind respectivele transferuri, fiind deci totalul cheltuielilor publice din sistemul naţional de bugete: TCP = Cc + Ci + Cl, unde: TCP = total cheltuieli publice, Cc = cheltuielile publice ale administraţiilor publice centrale, Ci = cheltuielile publice ale organelor administrativ-teritoriale intermediare, Cl = cheltuielile publice ale organelor administrativ teritoriale locale; - cheltuieli consolidate, care nu cuprind respectivele transferuri: CPC = TCP – T, unde: CPC = cheltuieli publice consolidate, T = transferuri între administraţiile publice centrale şi cele intermediare şi locale. Destinaţia cheltuielilor publice generează o structură a lor pe două componente: - avans de produs intern brut, reprezentând cheltuieli ale instituţiilor publice pentru formarea brută de capital; - consum definitiv de produs intern brut, reprezentând orice alte cheltuieli ale instituţiilor publice, numite în mod obişnuit şi curente sau de funcţionare. Cheltuielile publice pot fi structurate şi după criteriul sursei formale de finanţare: 25

1. cheltuieli bugetare, finanţate din bugetul de stat, din bugetul asigurărilor sociale de stat, din bugetele locale/intermediare sau din bugetele instituţiilor publice autonome; 2. cheltuieli finanţate din fonduri cu destinaţie specială; 3. cheltuieli extrabugetare, finanţate din resurse financiare neincluse în bugetele administraţiilor/instituţiilor publice; 4. cheltuieli efectuate din bugetul Trezoreriei publice (în statele în care legea prevede execuţia bugetului de stat prin Trezoreria publică). Toate aceste patru criterii de structurare a cheltuielilor publice au în vedere conţinutul lor. Din acest conţinut rezultă evident deosebirea între cheltuielile publice şi cheltuielile bugetare: - Sfera cheltuielilor publice o include pe cea a cheltuielilor bugetare, adică acestea din urmă sunt parte a celor dintâi şi le includ numai pe cele efectuate din bugetul de stat, din bugetele locale/intermediare şi din bugetul asigurărilor sociale de stat. Cheltuielile publice le includ pe acestea şi, în plus, pe cele efectuate din fonduri extrabugetare, din fondurile autorităţilor/instituţiilor internaţionale/supranaţionale sau din veniturile proprii obţinute de instituţiile publice. - Cheltuielile bugetare se efectuează strict pe baza creditelor bugetare, în timp ce cheltuielile publice se efectuează şi pe baza altor surse financiare decât creditele bugetare. Aceasta înseamnă că efectuarea cheltuielilor bugetare se poate face strict în limita şi pe baza aprobării lor de către Parlament sau de către autoritatea intermediară/locală investită de acesta pentru a aproba bugete. Aceasta mai înseamnă şi că efectuarea cheltuielilor bugetare este determinată nu numai de constituirea/existenţa resurselor de finanţare, ci şi, în mod neapărat, de existenţa aprobării din partea organului legislativ pentru efectuarea lor. Clasificarea cheltuielilor publice5 1. Clasificaţia administrativă, bazată pe instituţiile prin care se efectuează cheltuielile publice: minister, departament, judeţ etc. 2. Clasificaţia economică presupune două grupări: După natura cheltuielii: - cheltuieli curente sau de funcţionare, adică acelea care asigură întreţinerea activităţii instituţiei publice beneficiare, reprezentând consumuri definitive şi care anual trebuie reînoite; - cheltuieli de capital, numite şi de investiţii, care au în vedere dezvoltarea şi modernizarea instituţiei beneficiare; După tipul de cheltuială: - cheltuieli privind serviciile publice, care presupun existenţa unei contraprestaţii aferente, ca de exemplu remunerarea unui serviciu (munca unui funcţionar, o reparaţie efectuată de un depanator), plata unor furnituri etc.; - cheltuieli de transfer, care nu presupun contraprestaţie; ele reprezintă trecerea unor sume de bani de la buget la dispoziţia unor persoane fizice (pensionari, studenţi, elevi şomeri etc.), administraţii locale (judeţ, municipiu, oraş, comună) sau altor persoane juridice (instituţii, întreprinderi ş.a.). 3. Clasificaţia funcţională, care are în vedere structura de activitate: domenii, ramuri, sectoare, zone, regiuni. 4. Clasificaţia financiară are în vedere momentul în care este efectuată cheltuiala şi modul în care sunt afectate resursele financiare publice: 5


- cheltuieli definitive, care se finalizează prin plăţi la scadenţe certe, astfel încât sting angajarea statului pentru realizarea unui anumit obiectiv; de pildă, plata salariilor angajaţilor unui spital public sau virarea unei sume în contul unei lucrări de investiţie la o primărie; - cheltuieli temporare, reprezentând operaţiuni de trezorerie, reflectate în conturi speciale, vizând rambursarea unor împrumuturi publice sau regularizarea unor avansuri; - cheltuieli virtuale, reprezentând cheltuieli care se pot declanşa numai condiţionat de producerea unui eveniment/risc; de exemplu: garanţii de stat (statul va suporta cheltuieli numai în măsura în care cel garantat nu îndeplineşte anumite clauze/condiţii pe care şi le-a asumat faţă de cel faţă de care statul a garantat); de asemenea, cheltuieli din rezerve (din rezerva bugetară, de exemplu, se acordă ajutor financiar unor zone calamitate). 5. Clasificaţia ONU, folosită inclusiv de insituţiile sale specializate, poate fi: - funcţională, identificând cheltuielile după destinaţia lor: - servicii publice generale (aparatul şi administraţia celor trei puteri în stat: legislativ, executiv, jurisdicţional), - apărare, - educaţie, - sănătate (inclusiv cercetare fundamentală), - securitate socială şi bunăstare (asistenţă, asigurări, protecţie, toate de natură socială), - acţiuni economice, - locuinţe şi servicii comunale, - recreaţie, cultură, religie, - alte cheltuieli; - economică, identificând cheltuielile după implicarea produsului intern brut: consum final, formarea brută de capital (investiţii în capital fix, creşterea stocurilor materiale, achiziţii de terenuri, active necorporale, transferuri de capital).

Structura cheltuielilor bugetare în România În planul structurii cheltuielilor bugetare, bugetul de stat include la cheltuieli o structură pe trei criterii. Clasificaţia economică grupează cheltuielile în capitole, subcapitole, articole şi aliniate, ceea ce permite definirea conturilor din contabilitatea publică în măsură să reflecte fidel alocarea fondurilor şi execuţia bugetară. Structura cheltuielilor bugetare, conform acestei clasificaţii, se prezintă astfel: 1) Cheltuieli curente din acestea: a) Cheltuieli de personal b) Bunuri şi servicii c) Dobânzi d) Subvenţii e) Fonduri de rezervă f) Transferuri între unităţi ale administraţiei publice g) Alte transferuri h) Asistenţă socială i) Alte cheltuieli

27

2) Cheltuieli de capital 3) Împrumuturi 4) Rambursări de credite Clasificaţia funcţională grupează cheltuielile pe părţi, ceea ce permite identificarea sectoarelor de activitate, astfel: 1) Autorităţi publice şi acţiuni externe 2) Cercetare fundamentală şi cercetare-dezvoltare 3) Alte servicii publice generale 4) Tranzacţii privind datoria publică şi împrumuturi 5) Transferuri cu caracter general între diferite nivele ale administraţiei 6) Apărare 7) Ordine publică şi siguranţă naţională 8) Învăţământ 9) Sănătate 10) Cultură, recreere şi religie 11) Asigurări şi asistenţă socială 12) Locuinţe, servicii şi dezvoltare publică 13) Protecţia mediului 14) Acţiuni generale economice, comerciale şi de muncă 15) Combustibili şi energie 16) Industria extractivă, prelucrătoare şi construcţii 17) Agricultură, silvicultură, piscicultură şi vânătoare 18) Transporturi 19) Comunicaţii 20) Cercetare şi dezvoltare în domeniul economic 21) Alte acţiuni economice Clasificaţia administrativă sau instituţională grupează cheltuielile pe instituţii publice centrale autonome, cum sunt ministerele, agenţiile guvernamentale ş.a. Toate acestea au statut de ordonator de credite principal, care primeşte resurse şi le defalcă pentru nevoi proprii şi pentru instituţiile care le sunt subordonate (ordonatori de credite secundari, care, în plan bugetar, au atribuţii similare faţă de unităţile care le sunt subordonate – adică ordonatorii de credite terţiari). În buget, cheltuielile apar întâi pe total, conform clasificaţiei economice. În continuare apar cheltuielile defalcate pe părţi, conform clasificaţiei funcţionale, prezentate distinct pe sectoare şi, în cadrul lor, detaliat pe capitole, subcapitole, articole şi aliniate, prevăzute în clasificaţia economică. În final apar cheltuielile defalcate conform clasificaţiei administrative, adică pe fiecare minister, în cadrul fiecăruia detaliat pe sectoare, conform clasificaţiei funcţionale, şi pe capitole, subcapitole, articole şi aliniate, prevăzute în clasificaţia economică. Caracteristicile principalelor cheltuieli publice Principalele categorii de cheltuieli publice includ cheltuieli privind: acţiuni social-culturale, asigurările sociale, asigurările sociale pentru sănătate, acţiuni economice şi servicii publice (generale, apărare, siguranţă naţională, ordine publică). A. Cheltuieli publice pentru acţiuni social-culturale 28

În epoca contemporană (după 1950), efectuarea acestor cheltuieli se bazează pe concepţia „statului bunăstării” (welfare state), ale cărui principii sunt: - garantarea unui venit minim, independent de forma de proprietate; - creşterea securităţii sociale în special pentru categoriile defavorizate (bolnavi, bătrâni, handicapaţi, orfani, şomeri ş.a.); - asigurarea unui standard de viaţă ce evoluează pozitiv, pe baza unor servicii sociale predeterminate de regimul politico-statal, de tradiţii, de nivelul de cultură şi civilizaţie deja atins ş.a. Realizarea acestei concepţii generează cheltuieli social-culturale, reprezentând servicii gratuite sau parţial gratuite de care beneficiază întreaga populaţie sau o parte a ei. Securitatea socială se referă la acţiuni cu adresă, directe, de care beneficiază cei stabiliţi prin lege. Protecţia socială se referă la acţiuni de orice natură, directe sau indirecte, specifice sau generale, iniţiate de stat faţă de fenomene sau activităţi cu efect negativ asupra populaţiei. B. Cheltuieli publice pentru învăţământ C. Cheltuieli publice privind asigurările sociale Asigurările sociale sunt o formă de protecţie şi sprijin, organizată de societate, pentru cazul în care membrii ei sunt în incapacitate temporară sau permanentă de a-şi câştiga prin muncă existenţa lor şi a familiilor lor. În ţara noastră, sistemul asigurărilor sociale cuprinde următoarele componente: - asigurările sociale de stat, cu caracter general, gestionate în principal de Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale şi de Casa Naţională a Asigurărilor Sociale; - asigurările sociale profesionale, gestionate fie de un organism guvernamental, fie de unul profesional - asigurările sociale pentru sănătate, dedicate exclusiv acestui scop şi care sunt gestionate de Casa Naţională de Asigurări pentru Sănătate şi de casele judeţene şi a municipiului Bucureşti. Drepturile de asigurări sociale ale beneficiarilor pot fi: pensiile, trimiterile la tratament balnear şi odihnă, indemnizaţiile şi ajutoarele. Pensiile se plătesc pe toată durata vieţii de după pensionare persoanelor care îşi încetează activitatea datorită atingerii limitei de vârstă; persoanelor invalide şi soţului supravieţuitor al pensionarului (începând de la o anumită vârstă şi dacă nu are alt venit); precum şi, până la o anumită vârstă, copiilor urmaşi ai salariatului sau pensionarului decedat. - Pensia pentru muncă depusă şi limită de vârstă se acordă persoanelor care, salariate fiind, au atins vârsta de pensionare şi au o vechime minimă în muncă. - Pensia de invaliditate se acordă pentru pierderea capacităţii de muncă din cauza unui accident de muncă sau a unei boli profesionale, precum şi celor ce şi-au pierdut capacitatea de muncă din cauza unor boli/accidente nelegate de muncă, însă condiţionat de faptul că au o anumită vechime în muncă şi o anumită vârstă. - Pensia de urmaş se acordă copiilor şi soţului supravieţuitor, dacă la data decesului asiguratului acesta era pensionar sau întrunea condiţii pentru obţinerea unei pensii. Trimiterile la tratament balnear şi odihnă sunt drepturi pe care le primesc beneficiarii sub forma unor servicii de tratament balnear şi odihnă, ale căror costuri sunt suportate în proporţie de 70% (în medie) de către asigurările sociale, restul fiind suportat de către beneficiar. Indemnizaţiile şi ajutoarele sunt drepturi pe care le primesc beneficiarii pentru mai multe tipuri de împrejurări/riscuri care le afectează într-un fel sau altul capacitatea de muncă, punându-i temporar în situaţia de a nu-şi putea câştiga existenţa prin activitatea pe care o desfăşoară în mod obişnuit. Aceste indemnizaţii şi ajutoare pot fi grupate după obiectul lor astfel: 29

- privind sănătatea; - privind maternitatea; - privind lipsa locului de muncă; - altele. D Cheltuielile publice pentru sănătate Asigurările sociale pentru sănătate Organizarea acestei componente a sistemului asigurărilor sociale are caracter obligatoriu şi funcţionează descentralizat. În paralel se pot practica alte forme de asigurări facultative de sănătate şi se pot organiza şi societăţi private pentru asigurarea sănătăţii. E. Cheltuieli publice pentru cultură F. Cheltuieli publice pentru acţiuni economice În cadrul acestei categorii de cheltuieli se includ, în mod frecvent, şi cheltuielile pentru protecţia mediului şi cele pentru cercetare-dezvoltare. 1. Cheltuielile publice pentru acţiuni economice sunt efectuate de stat în contextul funcţiei sale de reglare a proceselor economice. Din punctul de vedere al formei pe care le îmbracă, aceste cheltuieli se constituie în cea mai mare parte în ajutoare financiare: directe sau indirecte. Ajutoarele financiare directe sunt: subvenţii, investiţii, avansuri rambursabile, finanţarea informării/publicităţii. Ajutoarele financiare indirecte sunt: avantaje fiscale, garanţii. Subvenţiile reprezintă ajutoare financiare acordate de stat pentru agenţi economici în dificultate (activitate economică ineficientă). Subvenţiile se clasifică în trei mari categorii: a) subvenţii de funcţionare/exploatare, care au în vedere acoperirea diferenţei între preţul de vânzare al unui produs/serviciu (mai mic) şi costul acestuia (mai mare) Dacă preţul de vînzare (mai mic) este rezultatul unei măsuri administrative a statului, atunci de astfel de subvenţii pot beneficia şi agenţii economici privaţi; b) subvenţii pentru export, care iau cel mai adesea forma primei de export şi au ca scop susţinerea puterii competitive a agenţilor economici naţionali pe pieţe străine. Cuantumul primei este stabilit astfel: PE = pi − pe , unde: pi = preţul cel mai mic pe piaţa internă, pe = preţul cel mai mare pe piaţa externă. Subvenţiile pentru export pot apărea şi sub alte forme: restituirea unor impozite plătite de exportatori (restituirea TVA pentru produsele exportate este generalizată în ţările ce practică această taxă de consum), facilităţi la transport, avantaje valutare. c) subvenţii pentru dobânzi, care au în vedere diminuarea costurilor presupuse de apelul la credit al agenţilor economici. Investiţiile reprezintă ajutoare financiare acordate de stat pentru dezvoltarea sectorului public în general sau, mai ales, în ramuri sau zone (regiuni) defavorizate. Obiectivele de investiţii pot fi: crearea de noi unităţi economice, extinderea unora existente, modernizări, restructurări, infrastructură (căi de comunicaţie şi utilităţi). Avansurile rambursabile reprezintă ajutoare financiare pentru finanţarea în coparticipare cu agentul economic organizator a unor acţiuni externe de prospectare a pieţei sau de prezentare de 30

produse. Aceste avansuri sunt restituite de agentul organizator din vânzările rezultate în urma respectivelor acţiuni. Finanţarea informării/publicităţii reprezintă ajutoare financiare destinate difuzării de informaţii, studiilor de marketing sau de fezabilitate, organizării de expoziţii, târguri, saloane etc. de prezentare sau participării la astfel de manifestări. Avantajele fiscale reprezintă obligaţii fiscale pe care agenţii economici (publici sau privaţi) le au faţă de stat şi la care acesta renunţă în beneficiul lor. Cele mai uzuale forme sunt: amortizarea accelerată, reducerea impozitului pe profitul reinvestit, creditul fiscal, diminuarea sau scutirea de unele impozite/taxe pentru investiţiile realizate în ramuri de interes major sau în zone considerate defavorizate ş.a. Garanţiile reprezintă obligaţii de plată pe care şi le asumă statul faţă de creditori şi în beneficiul unui agent economic ce a solicitat acestora un împrumut, în cazul în care acesta din urmă nu poate onora sarcinile de rambursare convenite cu creditorii. Sursa de finanţare a tuturor acestor cheltuieli o reprezintă bugetul de stat. 2. Cheltuielile publice pentru protecţia mediului 3. Cheltuielile publice pentru cercetare-dezvoltare reflectă politica statului în domeniul ştiinţei şi sunt efectuate de acesta pentru a susţine şi încuraja inovarea. 4. Cheltuieli pentru servicii publice generale, apărare, ordine publică şi siguranţă naţională Cheltuielile de acest tip sunt ocazionate de necesitatea existenţei unor organe specializate, rezultate din însăşi existenţa statului. Acestea sunt: - organe ale puterii şi administraţiei publice, în care se includ: instituţia prezidenţială; organele puterii legislative centrale sau locale (parlamentul şi camerele sale, consilii locale); organele puterii judecătoreşti; organele executive centrale sau locale (guvern, ministere, prefecturi, primării), Curtea de Conturi, Curtea Constituţională, Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, Avocatul Poporului, alte agenţii şi oficii guvernamentale; - organele şi organismele militare de apărare; - organele de ordine publică, în care se includ: poliţia; jandarmeria; securitatea naţională; servicii de informaţii; servicii speciale de pază şi protecţie; grănicerii, paza şi apărarea contra incendiilor, penitenciarele, arhivele statului ş.a. TESTE DE VERIFICARE: 1. Care sunt criteriile dupa care se pot clasifica cheltuielile publice? 2. Care este structura cheltuielilor bugetare în România? 3. Caracteristicile principalelor cheltuieli publice.

31

Capitolul V SISTEMUL FISCAL IN ROMANIA Concept, organizare si evolutie6 Obiectivele cursului 1. Intelegerea notiunilor “fisc”, “fiscal”, “sistem fiscal”. 2. Componentele sistemului fiscal: Impozite, taxe si contributii ca venituri ale statului; mecanismul fiscal; aparatul fiscal. 3. Definirea trasaturilor ce caracterizeaza sistemul fiscal: universalitatea impunerii, unitatea impunerii, echitatea impunerii. 4. Functiile sistemului fiscal: instrument de mobilizare a resurselor la dispozitia statului; functia stimulativa, functia sociala, functia de control. 5. Functiile impozitului: de finantare a cheltuielilor publice, de redistribuire, de corectare a dezechilibrelor. 6. Principiile impunerii: principii de echitate fiscala, de politica financiara, de politica economica, principii social politice. 1.1. “Ceea ce deosebeste o tara aflata in progres de una aflata in declin este, in buna masura, preferinta aratata construirii viitorului. Aceasta preferinta se masoara prin impozite, imprumuturi si rata dobanzilor." Conform dictionarului Larrousse, fiscalitatea reprezinta “totalitatea impozitelor si taxelor, a reglementarilor de natura fiscala precum si a aparatului fiscal ce vin sa influenteze direct sau indirect activitatea unui agent economic denumit contribuabil”. Consideram ca aceasta definitie poate fi amendata datorita caracterului sau restrictiv. Astazi in domeniul fiscal se intalnesc mai multe concepte. Alaturi de fiscalitate este vehiculata notiunea de "fisc" definita ca administratia in sarcina careia revin calculul, perceperea si urmarirea platii impozitelor si taxelor datorate statului de catre contribuabil". De asemenea, este utilizat si termenul “fiscal" care priveste fiscul, care apartine acestuia. In definirea sistemului fiscal de catre diversi autori se pleaca in general de la modul de percepere a acestuia de catre contribuabili: totalitatea impozitelor ce trebuiesc achitate catre stat. Astfel, I. Condor defineste sistemul fiscal ca fiind “totalitatea impozitelor provenite de la persoanele fizice si juridice care alimenteaza bugetele publice”. Cand se vorbeste de sistemul fiscal, consideram ca nu se pot omite si alte elemente importante ale acestuia, in afara impozitului, cum ar fi: legislatia fiscala care are rolul creearii conditiilor legale si de reglementare a fiscalitatii incluzand atat drepturile si obligatiile autoritatii fiscale cat si cele ale contribuabililor si aparatului fiscal chemat sa realizeze aplicarea legislatiei fiscale in interesul puterii publice dar, fara afectarea personalitatii si drepturilor de care se bucura contribuabilul potrivit legislatiei fiscale si a celei generale. In cadrul general al finantelor publice ale unei tari, fiscalitatea se delimiteaza ca un ansamblu coerent de norme care reglementeaza impunerea contribuabililor si fundamenteaza juridic impozitele si taxele. Impozitele si taxele sunt instituite prin acte normative si ele sunt elemente de baza in fundamentarea si definirea notiunilor de fiscalitate, fisc, fiscal. Analizate in ansamblu, cele trei notiuni sunt strans legate de impozite. Specialistii din tara noastra au definit impozitul ca fiind plata baneasca obligatorie, generala si definitiva, efectuata de persoane fizice si juridice in favoarea bugetului statului in cuantumul si la termene precis stabilite de lege, fara obligatia din partea statului de a presta platitorului un echivalent direct si imediat. 6

Vorniceanu, Marius, Contributii la perfectionarea sistemului fiscal in conditiile economiei de piata, teza de doctorat, ASE Bucuresti, 1998 32

Economia nationala a unei tari ca parte componenta a economiei mondiale, cuprinde un ansamblu de activitati, desfasurate de persoane sau grupuri de persoane fizice si morale care apartin acestuia, dar la care participa si unii subiecti economci si altor tari. In interiorul fiecarei tari ca urmare a activitatilor economice desfasurate de subiectii economici, apare un ansamblu de relatii de productie, schimb, repartitie, consum, finantare creditare, care se manifesta sub forma unor fluxuri reale, monetare si financiare. Sistemul fiscal este un produs al gandirii, deciziei si actiunii factorului uman, ca urmare a evolutiei societatii umane, creeat initial pentru a raspunde unor obiective financiare, la care ulterior s-au adaugat obiective de natura economico-sociala. Daca realizarea obiectivelor de ansamblu ale sistemului necesita existenta deciziilor strategice, realizarea scopului pe termen scurt vizeaza realizarea deciziilor tactice. Impozitul constituie o creatie a gandirii umane un instrument creat de om pentru ca puterea publica sa asigure omului anumite utilitati publice. Fiind un produs intelectual, pentru a exista trebuiesc alese elementele de natura economica, care sunt prelucrate si combinate dupa anumite reguli in conditiile respectarii principiilor care stau la baza relatiilor sociale dintre membrii societatii. Aceasta intrucat puterea publica nu are posibilitatea tehnica de a prelua in momentul crearii venitului, partea care ii este necesara pentru a asigura finantarea obligatiilor care ii revin si deci trebuie sa preia o parte din venitul national repartizat prin intermediul pietei intre subiectii participanti. Acest produs al gandirii de natura financiara dupa aprobarea sa, devine un instrument financiar activ care produce efecte cuantificabile monetar servind pentru realizarea unor obiective prestabilite. Conceptele specifice cu care se opereaza in teoria fiscala sunt extrem de diverse, iar fincercarile de a stabili semninificatiile standardizate, au pus in evidenta complexitatea sarcinii de sistematizare si standardizare. Intr-o abordare financiara conceptul de fiscalitate este definit ca un "sistem de percepere a impozitelor" iar intr-o abordare juridica "sistem de legi referitoare la fisc la perceperea impozitului" Apar doua elemente de referinta: impozitul si fiscul. Impozitul este definit in general prin prisma functiei sale clasice, respectiv ca o contributie solicitata pentru asigurarea serviciului obligatiilor publice a Statului si colectivitatilor locale, iar fiscul ca administratie obligata cu perceperea impozitelor. Conceptul de sistem in teoria fiscala a fost utilizat mai mult figurativ, fara a se incerca o abordare a complexului fiscal din punct de. vedere a teoriei sistemelor. Se poate considera ca sistemul fiscal cuprinde un ansamblu de concepte, principii, metode, procese, cu privire la o multime de elemente (materie impozabila, cote subiecti fiscali), intre care se manifesta relatii care apar ca urmare a proiectarii, legiferarii, asezarii si perceperii impozitelor si care sunt gestionate conform legislatiei fiscale, in scopul realizarii obiectivelor sistemului. Studiul sistemelor fiscale necesita luarea in considerare a doi parametri: unul de natura spatiala iar altul de natura temporala. Parametrul spatial are in vedere existenta unei multimi de teritorii locuite, organizate din punct de vedere administrativ si politic, intr-un stat. Fiecarei tari ii corespunde un sistem fiscal cu o structura comportament si obiective bine determinate. Luarea in considerare a parametrului spatial corespunde principiului teritorialitatii impozitului, care este in corcondanta cu suveranitatea fiscala a Statului de a institui impozite. Acesta este influentat de nivelul si structura surselor de venituri, de necesitatile financiare ale institutiei bugetare si de conceptiile etice si politice ale guvernelor. Importanta sa rezida in mai multe aspecte. Parametrul timp corespunde principiului anualitatii impozitului determinat de anualitatea exercitiului financiar si a institutiei bugetare, corelat cu cazurile de retroactivitate prevazute de lege. 1.2. Sistemul fiscal constituit in Romania dupa revolutie a fost conceput si organizat pe trei componente independente a. Impozite, taxe si contributii ca venituri ale statului b. Mecanismul fiscal 33

c. Aparatul fiscal a) Impozitele, taxele si contributiile, reprezinta resurse financiare publice ce se constituie si se gestioneaza printr-un sistem unitar de bugete si anume: bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului si bugetele altor institutii publice cu caracter autonom (Parlamentul, Presedintia Romaniei, Guvernul, ministerele s.a.) in conditiile asigurarii echilibrului financiar. Bugetul de stat, prezentat sub forma unei balante economice prevede si autorizeaza veniturile (sau incasarile) si cheltuielile anuale ale statului. Ca document de sinteza, bugetul de stat este un act autorizat de catre Parlament si reflecta marile categorii de resurse si cheltuieli ale statului, constituind forma principala de manifestare a politicii sale financiare. b) Mecanismul fiscal presupune utilizarea de metode de impunere: tehnici si instrumente specifice, privind formarea veniturilor fiscale ale statului. Impunerea, ca ansamblu de operatiuni prin care se stabilesc obligatiile platitorilor de impozite catrestat, consta in identificarea tuturor categoriilor de persoane fizice si juridice ce detin sau realizeaza un anumit obiect impozabil, evaluarea bazei de calcul si cuantumul acestuia. Obligatiile cetatenilor decurg din insasi Constitutia tarii "Cetatenii au obligatia sa contribuie prin impozite si taxe la cheltuielile publice. Sistemul legal de impunere trebuie sa asigure asezarea justa a sarcinilor fiscale". Impozitele, taxele si alte venituri ale bugetului de stat se stabilesc doar prin lege. Aceasta presupune ca intreaga activitate de impunere, de urmarire si de percepere a impozitelor si taxelor consta de fapt in aplicarea si respectarea intocmai a unor prevederi legale. Orice abatere, voita sau nu, inseamna incalcare a legii si trebuie sanctionata . Eforturile specialistilor in domeniu dupa 1989, au fost orientate pentru a gasi tehnici si metode ale impunerii adecvate la felul impozitului, natura juridica a platitorului si instrumentele utilizate. c) Aparatul fiscal. Eficienta de ansamblu a economiei este dependenta de modul in care functioneaza aparatul fiscal. Statul isi indeplineste rolul sau prin sistemul legislativ si executiv. Aparatul fiscal este format din Administratiile Finantelor Publice, Directia de Inspectie Fiscala din ANAF, impreuna cu directiile judetene de inspectie fiscala si directia de inspectie fiscala din cadrul Directiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili. 1.3. Trasaturile si functiile sistemului fiscal Pentru ca sistemul fiscal sa raspunda unor cerinte, el trebuie sa se caracterizeze prin anumite trasaturi si sa indeplineasca anumite functii. Dintre trasaturile ce caracterizeaza sistemul fiscal amintim: a) Universalitatea impunerii; b) Unitatea impunerii; c) Echitatea impunerii. Potrivit universalitatii, in sfera de cuprindere a impunerii trebui sa se regaseasca toti platitorii care obtin sau realizeaza acelasi obiect ce intra sub incidenta impunerii Unitatea impunerii presupune ca asezarea si perceperea impozitelor si taxelor sa se faca pentru toti platitorii dupa criteriul unitare si stiintifice. De exemplu, taxa pe valoarea adaugata se aplica in mod unitar tuturor celor ce intra sub incidenta ei (se aplica aceea modalitate de calcul, cu cote corespunzatoare si se stabileste acela termen de plata). Potrivit echitatii fiecare platitor contribuie prin plata impozitelor si taxelor, la realizarea resurselor bugetare in functie de veniturile salariale. Astfel, impunerea trebuie sa fie mai mare pentru cei ce realizeaza venituri mai mari si mai mica pentru cei cu venituri mai modeste. Acest lucru se realizeaza prin diferentierea cotelor de impunere, iar in acest scop cel mai convenabil este sistemul de cote progresive ce se folosesc la impunerea veniturilor, tranzactiilor imobiliare sau la taxele de succesiune. Aceasta trasatura nu se respecta mereu in practica economica si fiscala din Romania. 1.4. Functiile sistemului fiscal sunt: a. Prin intermediul impozitelor si taxelor statul isi asigura resursele banesti mobilizate la dispozitia bugetului de stat. Pentru aceasta trebuie construite o serie de canale prin care statul sa-si 34

asigure alimentarea fondurilor sale centralizate care au legatura directa cu bugetul de stat, intrucat fondurile extrabugetare se constituie in afara bugetului insa preiau exercitiu, o parte din sarcinile bugetului de stat. Prin urmare, prima functie a sistemului fiscal este functia de instrument de mobilizare a resurselor la dispozitia statului, prin canalele fiscale aflate in economie. b. Functia stimulativa a sistemului fiscal Statul este interesat ca activitatea economica sa se dezvolte continuu si sa se desfasoare cu eficienta pentru ca statul isi procura veniturile pentru buget In marea lor majoritate de la agentii economici. Stimularea se realizeaza si prin sistemul fiscal, prin largirea activitatii aparatului financiar din economie. Folosindu-se o serie de prevederi in asezarea impozitelor, se are in vedere asigurarea resurselor necesare indeplinirii functiilor statului. Avem in vedere unele facilitati pentru societatile comerciale cu capital privat care imbraca forma reducerilor sau scutirilor de plata pe diferite termene ce au functionat in cadrul economiei in cazul impozitului pe profit. O perioada de timp, pentru sumele reinvestite sau profiturile realizate din exportul de produse si servicii, s-au acordat facilitati sub forma reducerilor, in etapa actuala fiind analizate, discutate si reconsiderate, urmand sa se legifereze renuntarea la ele. c. Functia sociala a sistemului fiscal Prin sistemul fiscal trebuie sa se indeplineasca o functie de protectie sociala a anumitor categorii de cetateni, pe de o parte prin facilitati de impunere, iar pe de alta parte, prin stimularea agentilor economici sa foloseasca forta de munca cu randament scazut. Functia sociala a sistemului fiscal roman este mai redusa fata de tarile dezvoltate. In Romania, aceasta functie actioneaza in directia unor facilitati cum ar fi, spre exemplu, acordarea unor reduceri de impozit pe salarii sau, in anumite conditii, reduceri suplimentare, etc. d. Functia de control al sistemului fiscal Statul nu mai poate interveni in economie prin masuri administrative ci numai prin anumite parghii economice sau financiare. Sistemul fiscal, pe de o parte, furnizeaza aceste parghii iar, pe de alta parte, asigura mecanismul de functionare a lor (punand la dispozitia aparatului fiscal asemenea parghii ce pot fi utilizate in controlul exercitat de stat asupra agentilor economici). Este vorba de controlul exercitat de stat printr-o serie de parghii financiare sau fiscale prin intermediul carora se penetreaza in activitatea agentilor economici pana la cele mai mici detalii. De exemplu, in cadrul impozitului pe profit, obiectivul numarul unu este verificarea bazei de calcul, apoi controlul se adanceste pana la elementele de cheltuieli ce intra in costul de productie, mergand pana la reflectarea corecta a veniturilor realizate. Prin taxa pe valoarea adaugata se controleaza intreaga cifra de afaceri mergand pe firul problemelor pana la documentul primar ce vizeaza vanzarea produselor sau aprovizionarea cu materii prime si materiale. Verificarea se face numai din punct de vedere al indeplinirii functiilor fiscale, dar exista posibilitatea ca prin functia de control sa se faca radiografii complete asupra intregii activitati a agentilor economici. Fundamentul sistemului fiscal il detin impozitele si taxele legiferate. 1.5. Functiile impozitului a. Functia de finantare a cheltuielilor publice Nivelul prelevarilor obligatorii este in mare parte legat de suma cheltuielilor publice, deoarece ele sunt sursa esentiala de finantare. Dar ele nu reprezinta unica sursa: existenta deficitelor publice necesita recurgerea la alte mijloace de finantare, precum indatorarea sau creatia monetara. Examinarea prelevarilor obligatorii si partea deficitelor publice in PIB in fiecare tara si tinand cont de dobanzile platite in cazul rambursari datoriei, punctia totala exercitata de catre stat pentru a-si finanta cheltuielile sale. Ar trebui, de asemenea, luate in calcul incasarile nefiscale care rezulta din vanzarile statului de anumite bunuri si servicii. Ele nu reprezinta totusi decat o foarte mica parte a resurselor publice. Participarea sectorului public la economia de piata care ii este la origine releva principiul echivalentei. 35

Suma cheltuielilor publice raportate la PIB reflecta partajarea sarcinilor intre sectorul public si sectorul privat. Pentru un mare numar de bunuri si de servicii, aceasta rezulta dintr-o alegere a societatii. Ecartul existent, de exemplu, dintre SUA si Japonia pe de o parte, si tarile Comunitatii Europene, pe de alta parte, este o ilustrare. Suma cheltuielilor publice si a prelevarilor obligatoril nete, mai putin ridicate in primele, permite o finantare privata importanta a productiei anumitor bunuri, precum educatie, sanatate $1 protectie sociala. Daca importanta fundamentala a rolului jucat de sectorul public este recunoscuta in toate tarile dezvoltate, progresia sa continua sa suscite critici crescande, incepand cu anii 1970 care au dat nastere in deceniul urmator politicilor de dezangajare ale statului si de diminuare a impozitelor. Acest liberalism fiscal s-a mai atenuat, dar aceste fluctuatii de opinie ilustreaza in ce masura frontiera dintre sectorul privat si sectorul public sufera de influenta factorilor economici, politici, ideologici pe care nu-i inglobeaza teoria economica a bunurilor publice. Cheltuielile publice care au progresat cel mai rapid sunt cheltuielile sociale, inportanta lor relativa este cauza predominanta a ecarturilor ratelor prelevarilor obligatorii. Functia de redistribuire pe care ele o asigurd este de asemenea indeplinita de fiscalitate. b. Functia de redistribuire Inainte de toate, putem mentiona faptul ca doua reguli de echitate pot fi distinse: 1. Una, consensuala, exprima in mod simplu. faptul ca sarcina impozitului trebuie sa fie in mod echitabil repartizata. 2. O alta, mai conflictuala, atribuie impozitului un rol de corectie a repartitiei veniturilor primare in scopul de a o face mai echitabila. Definitia acestei functii depinde deci de opinia cu privire la caracterul just sau injust al repartitiei ce decurge din mecanismul pietei si acela al drepturilor de proprietate. Aceasta apreciere se bazeaza pe o judecata de valoare pe care economistii au refuzat, mult timp, s-o integreze in campul lor de analiza. c. Functia de corectare a dezechilibrelor Impozitul este un instrument de politicii economica ce poate juca un rol de tare, de descurajare sau de stabilizare. Aceasta functie este justificata prin ipoteza conform careia functionarea spontana a pietei nu permite realizarea optimului colectiv; fiscalitatea poate fi deci utilizata pentru corectarea esecurilor pietei, prin internalizarea efectelor interne, de exemplu, si aceasta analiza este o analiza microeconomica. Ea poate, de asemenea, sa contribuie la realizarea echilibrelor globale in cazul unei politici bugetare keynesiste si atunci analiza efectelor sale este o criza macroeconomica. Semnificatia microeconomica este conforma viziunii liberale a interventiei statului care, in cadrul functiei sale de alocare, suprima obstacolele unei bune functionari a pietei. Aspectul tutelar al acestei interventii poate totusi sa dea nastere la controverse. Sernnificatia macroeconomica releva intr-o conceptie keynesista politica economica Impozitul este una dintre variabilele bugetare pe care statul le stipuleaza in scopuri de stabilizare conjuncturala (politici de actiune asupra cererii globale) sau structurala (politici fiscale destinate sa favorizeze cresterea economica). Capacitatea impozitului de a realiza acest obiectiv de eficacitate economica este puternic controversat. Dupa cum se adopta o pozitie liberala sau interventionista, aceasta functie a impozitului este mai mult sau mai putin privilegiata. Obiectivele care trebuie sa le satisfaca sistemul fiscal determina criteriile de evaluare. Acestea sunt multiple si contradictorii. 1.6. Principiile impunerii Impunerea reprezinta un complex de masuri si operatiuni efectuate in baza legii, care au drept scop final stabilirea impozitului ce revine in sarcina unei persoane fizice sau juridice. Impunerea are atat o latura de natura politica, cat si una de ordin tehnic (concretizata in metodele si tehnicile utilizate pentru determinarea marimii obiectului impozabil si a cuantumului impozitului). 36

a. Principii de echitate fiscala Ca notiune, echitatea inseamna dreptate sociala in materie de impozite. Pentru a putea fi vorba de echitate fiscala sunt necesare impunerea diferentiata a veniturilor si a averii in functie de puterea contributiva a subiectului impozitului si scutirea de plata impozitului persoanelor cu venituri mici, adica stabilirea unui minim neimpozabil. Respectarea echitatii fiscale presupune indeplinirea cumulativa a multor conditii si anume: - Stabilirea minimului neimpozabil, adica legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim care sa permita satisfacerea nevoilor de strict necesare. Minimul neimpozabil poate fi stabilit ca atare in cazul impozitelor directe (mai ales la impozitele pe venit), neavand aplicabilitate in materie de impozite indirecte; - Sarcina fiscala sa fie stabilita in functie de puterea contributiei fiecarui platitor, adica cu luarea in considerare a marimii venitului averii care face obiectul impunerii, precum si a situatiei personale a acestuia (singur, casatorit, numarul persoanelor aflate in intretinerea sa etc.); - La o anumita putere contributiva, sarcina fiscala a unei categorii sociale sa fie stabilita in comparatie cu sarcina fiscala a altei categorii sociale, respectiv sarcina altei persoane din aceeasi categorie sociala. - Impunerea sa fie generala, adica sa cuprinda toate categoriile sociale, respectiv toate persoanele care realizeazd venituri sau care poseda un anumit gen de avere, cu exceptia persoanelor ale caror venituri se situeaza sub un anumit nivel (minimul neimpozabil). Impunerea in cote procentuale poate fi intalnita sub forma impunerii in: cote proportionale, in cote progresive si in cote regresive. Dintre sistemele de impunere utilizate in practica fiscala internationala, cel care permite in mai mare masura respectarea cerintelor echitatii fiscale este sistemul bazat pe utilizarea, cotelor progresive, compuse. b. Principii de politica financiara La introducerea unui impozit se cere ca acesta sa indeplineasca si unele cerinte de ordin financiar. Astfel, acesta trebuie sa aiba un randament fiscal ridicat, sa fie stabil si elastic. Pentru ca un impozit sa aiba un randament fiscal ridicat, se cer a fi indeplinite mai multe conditii: Impozitul sa aiba un caracter universal, adica sa fie platit de toate persoanele (fizice sau juridice) care obtin venituri din aceeasi sursa, poseda acelasi gen de avere sau isi apropie (prin cumparare import etc.) aceeasi categorie de bunuri. Universalitatea impozitului presupune, in aceeasi masura, ca intreaga materie impozabila apartinand unei persoane sa fie supusa la impunere; Sa nu existe posibilitati de sustragere de la impunere (pe cai licite sau ilicite) a unei parti din materia impozabila; Volumul cheltuielilor privind stabilirea materiei impozabile, calcularea si perceperea impozitelor sa fie cat mai redus posibil. Un impozit este considerat stabil, atunci cand randamentul sau ramane constant de-a lungul intregului ciclu economic. Cu alte cuvinte randamentul unui impozit nu trebuie neaparat sa sporeasca o data cu cresterea volumului productiei si a veniturilor in perioadele favorabile ale ciclului economic si nici sa scada in perioadele de criza si depresiune ale ciclului economic. Elasticitatea impozitului presupune ca acesta sa poata fi adaptat in permanenta necesitatilor de venituri ale statului. Astfel, daca se inregistreaza o crestere a cheltuielilor bugetare este necesar ca impozitul sa poata fi majorat in mod corespunzator si invers. Dupa opinia noastra, un sistem fiscal trebuie apreciat de fiecare data prin prisma tuturor consecintelor sale pe plan economic, financiar, si social, iar nu numai in functie de numarul si tipul impozitelor utilizate. Aprecieri realiste privind consecintele si implicatiile de ordin economico-sociale ale unui sistem fiscal pot fi facute daca sunt avute in vedere aspecte, cum. sunt: obiectul impunerii (veniturile, averea, 37

cheltuielile si/sau si unele si altele); felul impunerii (in sume fixe, in, cote procentuale, proportionale, progresive sau regresive); categoriile sociale sau socio-profesionale supuse impunerii existenta unor cazuri de dubla impunere economica sau juridica; dimensiunea si frecventa unor fenomene de evaziune fiscala ori de repercutare a impozitelor si taxelor si beneficiarii acestora. c. Principii de politica economica Cu ocazia introducerii unui impozit, statul urmareste de regula realizarea mai multor obiective. Este vorba mai intai de procurarea veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice, apoi de folosirea impozitului ca instrument de impulsionare a dezvoltarii unor ramuri si subramuri economice, de stimulare ori de reducere a productiei sau consumului unor marfuri, de extindere a exportului sau de restrangere a importului anumitor bunuri etc. Incurajarea dezvoltarii unei ramuri sau subramuri economice poate fi realizata si prin masuri de ordin fiscal, cum sunt: stabilirea unor taxe vamale ridicate la import; reducerea sau scutirea de plata impozitelor indirecte a marfurilor autohtone; micsorarea impozitelor directe stabilite in sarcina intreprinzatorilor care isi plaseaza capitalurile in ramura si subramura respectiva; facilitarea amortizarii accelerate a capitalului din acest domeniu, ceea ce conduce la reducerea profitului impozabil societatilor de capital din ramura sau subramura respectiva etc. Extinderea relatiilor comerciale cu strainatatea poate fi stimulata prin masuri fiscale constand in restituirea partiala sau integrala a impozitelor indirecte aferente marfurilor exportate; reducerea nivelului taxelor vamale percepute de cdtre stat la importul anumitor marfuri utilizate pentru fabricarea de produse destinate exportului. Limita accesului marfurilor straine se poate realiza prin practicarea unor taxe vamale cu caracter protectionist la importul anumitor marfuri restrangerea exportului unor categorii de produse prin practicarea de taxe vamale la exportul acestora. Impozitele pot fi folosite, concomitent cu alte instrumente, pentru redresarea situatiei economice. Astfel, spre exemplu, pentru stimularea investitiilor particulare, in unele tari a fost adoptata masura reducerii impozitului aferent profitului investit in masini, utilaje si alte echipamente active. Este intalnita si opinia privind scutirea de impozit a sumelor investite de persoanele cu venituri medii pentru a determina implicarea intr-o masura sporita a clasei mijlocii in procesele investitionale, ceea ce ar contribui si la fluidizarea circulatiei capitalului in economie. In vederea combaterii inflatiei, se recurge frecvent si la masura majorarii impozitelor. d. Principii social-politice Prin politica fiscala promovata de unele state se urmareste si realizarea unor obiective de ordin social-politic. Astfel, partidul de guvemamant urmareste ca politica fiscala pe care o promoveaza sa fie in concordanta cu interesele categoriilor si grupurilor sociale pe care le reprezinta. Uneori, prin intermediul masurilor cu caracter fiscal, partidul de guvemamant incearca sa-si mentina influenta in randurile unor categorii sociale, in perioada din preajma alegerilor. Este cunoscuta, de asemenea, practica acordarii unor facilitati fiscale contribuabililor cu venituri reduse si celor care au un anumit numar de persoane in intretinere. Impozitele sunt folosite si pentru limitarea consumului unor produse care au consecinte daunatoare asupra sanatatii (tutun, bauturi alcoolice). Totodata, in unele tari se practica un impozit special in sarcina celibatarilor si a persoanelor casatorite fara copii, pentru a se influenta cresterea natalitatii. TESTE DE VERIFICARE 1. Sistemul fiscal are urmatoarele componente: a. impozite, taxe si mecanismul fiscal; b.inspectia fiscala (controlul fiscal); c. impozitele directe si taxele vamale. 2.

Aparatul fiscal este: 38

a. format din specialisti in domeniul economic; b.format din Curtea de Conturi, Garda financiara si Directiiile judetene de inspectie fiscala; c. format din Directiile judetene de Inspectie fiscala si Administratiile Finantelor publice.

3. In Romania, sistemul fiscal este organizat pe urmatoarele componente: a. Aparatul fiscal, mecanismul fiscal, impozitele, taxele si contributiile ca venituri ale statului; b.aparatul fiscal, controlul fiscal si mecanismul fiscal; c. controlul fiscal, controlul efectuat de Garda Financiara si controlul efectuat de Curtea de Conturi. 4. Una din urmatoarele functii nu este caracteristica sistemului fiscal: a. Functia de instrument de mobilizare a resurselor la dispozitia statului; b.Functiile stimulativa, sociala si de control; c. Functia de corectare a dezechilibrelor. 5. Functiile impozitului sunt: a. Functia de finantare a cheltuielilor publice; b.Functia de redistribuire; c. Functia de stabilizare; d.Functia de corectare a dezechilibrelor. Care dintre afirmatiile de mai sus nu este adevarata? 6. Echitatea fiscala inseamna: a. impozitul trebuie sa fie in acelasi procent pentru toata lumea, fara discriminare; b.impunerea diferentiata a veniturilor si a averii in functie de puterea contributiva a subiectului impunerii si stabilirea unui minim neimpozabil; c. impunerea diferentiata a veniturilor in functie de sursa de provenienta a acestora. 7. Echitatea fiscala presupune: a. dreptate sociala in materie de impozite; b.reducerea impozitelor pentru persoanele fizice; c. achitarea obligatiilor catre stat in functie de momentul obtinerii veniturilor.

39

Capitolul VI. Evaziunea fiscala. Cauze. Definitii. Cai de manifestare. Paradisurile fiscale.

Presiunea fiscala Impozitele alimenteaza in cea mai mare parte resursele publice, ponderea impozitelor in totalul veniturilor publice depaseste proportii de peste 80% si chiar peste 90%, aceasta deoarece veniturile nefiscale sunt in mod obiectiv reduse, datorita in primul rand ponderii reduse a sectorului public in economie si a gradului redus de autofinantare a activitatii institutiilor publice. Presiunea fiscala este, de fapt, gradul de fiscalitate, adica gradul in care contribuabilii in ansamblul lor, societatea, economia, suporta, pe seama rezultatelor obtinute din activitatea lor, impozitele si taxele, ca prelevari obligatorii instituite si percepute prin constrangere legala de catre stat. Indicatori de cuantificare Presiunea fiscala este raportul dintre suma tuturor impozitelor, taxelor, cotizatiilor sociale si altor prelevari cu continut fiscal, percepute la nivel central sau local, si un indicator macroeconomic agregat (P.I.B., P.N.B., venitul national). Cuantificarea presiunii fiscale in cazul impozitelor individualizate, poate fi realizata la nivelul contribuabilului individual, in raport cu baza de impozitare considerata la acest nivel. Astfel, fiecare contribuabil isi poate determina gradul in care suporta fiscalitatea. Presiunea fiscala, ca expresie a randamentului sistemului fiscal Abordarea presiunii fiscale, ca raport matematic, intre impozite si agregati economici, vizeaza de fapt expresia randamentului fiscal. `Presiunea fiscala nu este o notiune care poate fi definita printr-un raport matematic. Ea nu serveste la nimic pentru a o caracteriza, a cunoaste produsul sistemului fiscal si totalul materiei impozabile. Catul celor doi mari indicatori exprima, de fapt, randamentul sistemului fiscal si nu sanctiunea, chiar suferinta, aplicata contribuabililor. Ea poate fi caracterizata prin ansamblul impozitelor sistemului fiscal`. in masura in care presiunea fiscala creste, trebuie ca impozitul sa nu creeze distorsiuni grave si ca el sa fie just. `Justificarea prelevarii fiscale se afla in utilitatea economica a cheltuielilor publice pe care le serveste pentru finantare`. Evaziunea fiscala este rezultanta logica a defectelor si inadvertentelor unei legislatii imperfecte si rau asimilate, a metodelor si modalitatilor defectuoase de aplicare, precum si neprevederii si nepriceperii legiuitorului a carui fiscalitate excesiva este tot asa de vinovata ca si cei pe care ii provoaca prin aceasta la evaziune. Cand sarcinile fiscale apasa prea greu asupra unei materii impozabile, acesta tinde sa evadeze. Este o specie de `reflex economic` care face sa dispara capitalurile pe care fiscul tine sa le impuna prea mult. `Un impozit excesiv pune pe fuga materia impozabila`. Amenzile fiscale nu-l vor determina pe contribuabil sa declare exact veniturile pe care le are, ci il vor determina sa ia o serie de precautii mai minutioase, pentru a se sustrage de la obligatiile sale fata de stat. Exista o psihologie a contribuabilului de a nu plati decat ceea ce nu poate sa nu plateasca. Natura omeneasca are intotdeauna tendinta sa puna interesul general in urma interesului particular; ea este inclinata sa considere impozitul mai mare ca un prejudiciu. Este acest spirit de a se sutrage de la obligatiile fata de fisc, e un sentiment colectiv de imoralitate fiscala, sentiment mai puternic si mai viu manifestat in paturile orasenesti, agravat de o stramta si egoista intelegere a datoriilor sociale. Este de apreciat efectul pozitiv pe care l-a avut in Romania introducerea cotei unice de impozitare de 16%. Studiile efectuate de specialisti au relevat o reducere importanta a evaziunii fiscale in tara noastra. 40

Ce este evaziunea fiscala? Evaziunea fiscala reprezinta sustragerea prin orice mijloace, în întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor si a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale extrabugetare de catre persoanele fizice si persoanele juridice române sau straine7. Evaziunea fiscala este frauduloasa cand contribuabilul, obligat sa furnizeze date in sprijinul declaratiei in baza careia urmeaza a i se stabili cota impozitului, recurge la disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau la folosirea altor cai de sustragere de la plata impozitului. In general este greu sa se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practic nelimitate. In activitatea fiscala exista insa forme care se regasesc mai frecvent: - intocmirea de declaratii false - intocmirea de documente de plati fictive - solicitarea rambursarii TVA si a altor impozite si taxe pe baza unor operatiuni si documente fictive - alcatuirea de registre contabile nereale - nedeclararea materiei impozabile - declararea de venituri impozabile inferioare celor reale - executarea de registre de evidente duble, un exemplar real si altul fictiv - diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin inregistrarea in cheltuielile unitatii a unor cheltuieli neefectuate in realitate - vanzarile facute fara factura, precum si emiterea de facturi fara vanzare efectiva, care ascund operatiunile reale supuse impozitarii - falsificarea bilantului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o conventie intre patron si contabilul sef, ei fiind astfel tinuti sa raspunda solidar pentru fapta comisa Micsorarea incasarilor bugetare din impozite, datorita evaziunii fiscale, este in mai multe state o problema acuta si frecventa, marimea acestora nefiind deloc neglijabila. Evaziune fiscala „legală“ În practică, probleme majore ridică încadrarea unui anumit comportament al contribuabilului în asa-numita evaziune fiscală legală sau în sfera ilicitului penal (frauda fiscală). În general, prin evaziune fiscală „legală“ se înţelege acea conduită a contribuabilului de a ocoli prevederile legale, recurgând la o combinaţie neprevăzută a acestora, si prin urmare „tolerată“, în considerarea principiului conform căruia „dacă legea nu interzice, atunci permite“. Această formă a evaziunii fiscale este posibilă doar când legea este lacunară si/sau prezintă inadvertenţe. Speculând aceste vicii legislative, contribuabilul se plasează într-o poziţie cât mai favorabilă în raport de legislaţia fiscală pentru a beneficia într-o măsură cât mai mare de avantajele prevăzute de aceasta astfel încât reuseste să „sustragă“ de la impunere o parte, mai mare sau mai mică, în raport de propria abilitate, din veniturile sau bunurile sale. Acest lucru e posibil datorită modului în care reglementările fiscale dispun stabilirea obiectului impozabil. Această formă a evaziunii fiscale poate fi însă considerată si o modalitate de optimizare fiscală, întrucât evitarea în tot sau în parte a plăţii impozitelor, taxelor si a celorlalte sume datorate bugetului de stat, dacă se realizează în limita exigenţelor legale, poate constitui un scop în sine. Frauda fiscală La polul opus se situează frauda fiscală (termen folosit pentru a evita utilizarea noţiunii de evaziune fiscală frauduloasă sau ilicită, ce are nuanţe pleonastice) care constă în conduita

7

Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale 41

contribuabilului de încălcare flagrantă a legii cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor si oricăror altor sume datorate bugetului de stat. Indiferent că se realizează sub forma disimulării obiectului impozabil, a subevaluării materiei impozabile sau prin orice alte căi de sustragere de la plata impozitelor, numitorul comun în cazul acestor fapte îl constituie încălcarea, cu intenţie, a reglementărilor fiscale în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor legale. Desi această diferenţiere între evaziunea fiscală legală si frauda fiscală este unanim acceptată, în doctrină s-a arătat că „trasarea unei frontiere între cele două forme ale evaziunii fiscale reprezintă un demers relativ si arbitrar deoarece între ele există continuitate, iar linia de demarcaţie este extrem de fragilă, de foarte multe ori fiind trasată în mod artificial si conjunctural“ si, am adăuga noi, în raport cu nevoia din ce în ce mai acută de a aduce bani la bugetul de stat.

Cauzele evaziunii Pentru combaterea acestui fenomen, cu implicaţii adânci la nivel economic, social si chiar politic, ar trebui identificată si pusă în aplicare o strategie unitară si mai ales perseverentă. În schimb, guvernările de până acum i-au opus o legislaţie imperfectă, lacunară si evazivă, pusă în aplicare de un personal timid si sovăielnic sau o campanie de presă care întruneste toate elementele pentru a putea fi considerată publicitate înselătoare, în loc să identifice cauzele reale ale evaziunii fiscale, care ar fi condus la elaborarea si aplicarea unor măsuri cu adevărat eficiente pentru combaterea ei. Cauzele evaziunii fiscale sunt multiple si complexe. În primul rând, o cauză a evaziunii fiscale o constituie, asa cum am mai spus, tocmai excesivitatea sarcinilor fiscale, care însă are drept motive tocmai amploarea pe care o are acest fenomen. Din acest punct de vedere, se poate vorbi despre un adevărat cerc vicios, deoarece, cu cât presiunea fiscală este mai mare, cu atât fenomenul evaziunii fiscale capătă amploare, si, cu cât evaziunea fiscală este mai mare, cu atât sarcina si deci si presiunea fiscală vor apăsa contribuabilii care îsi îndeplinesc obligaţiile legale. O altă cauză a evaziunii fiscale o reprezintă absenţa unei legislaţii fiscale clare, precise, unitare si mai ales stabile care să îngrădească posibilităţile contribuabililor de a recurge la aceste practici. Desele modificări ale dispoziţiilor legale, reglementarea legislativă anapoda, de la cazul particular la general etc. nu fac altceva decât să faciliteze orientarea contribuabilului spre evaziune fiscală întrucât acest fenomen este rezultatul logic al „defectelor si inadvertenţelor unei legislaţii imperfecte, al metodelor defectuoase de aplicare, precum si al neprevederii si nepriceperii legiuitorului a cărui fiscalitate excesivă este tot atât de vinovată pe cât sunt cei pe care îi provoacă prin aceasta la evaziune“. În final, o altă cauză majoră, de ordin subiectiv de această dată, o constituie insuficienţa educaţiei cetăţenesti (fiscale) a contribuabililor, dar si excesul de zel al organelor fiscale, predispuse uneori la încălcarea drepturilor si intereselor legitime ale plătitorilor de impozite. Este stiut că eficienţa unui sistem fiscal se măsoară mai ales prin gradul de consimţire la impozit, care este invers proporţional cu gradul de rezistenţă a contribuabililor la impozite, si deci cu evaziunea fiscală. În locul unei campanii care creează confuzie în rândul populaţiei, prin sloganuri de genul „Plăteste cu bani, nu cu ani!“ (si care este înselătoare întrucât în cazul infracţiunilor de evaziune fiscală ne aflăm în plin câmp de acţiune a intenţiei directe ca formă de vinovăţie), este de preferat o campanie de constientizare a contribuabililor cu privire la importanţa si necesitatea achitării taxelor, impozitelor, contribuţiilor si celorlalte sume datorate la bugetul de stat. Aceasta deoarece principala trăsătură a impozitelor este reversibilitatea acestora, adică reîntoarcerea sumelor concentrate de stat pe această cale sub forma unor acţiuni, servicii, gratuităţi către cei care au contribuit la formarea fondurilor generale ale societăţii, beneficiar al obligaţiei fiscale fiind societatea în ansamblul ei. Faptele care sunt considerate evaziune fiscala Conform prevederilor Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale sunt considerate evaziune fiscala urmatoarele fapte: 42

- nerefacerea, cu intentie, a documentelor de evidenta contabila distruse, fapta care se pedepseste cu amenda de la 5.000 lei la 30.000 lei; - împiedicarea organelor competente de a efectua verificari financiare, fiscale sau vamale prin refuzul nejustificat de a prezenta documentele legale si bunurile de patrimoniu, fie prin împiedicarea acestora de a intra în sedii, incinte sau pe terenuri, pedeapsa fiind închisoare de la 6 luni la 3 ani, sau cu amenda; - retinerea sau nevarsarea, cu intentie, (în cel mult 30 de zile de la scadenta) a sumelor reprezentând impozite sau contributii, fapta care se pedepseste cu închisoare de la un an la 3 ani sau cu amenda; - punerea în circulatie de timbre, banderole sau formulare tipizate (utilizate în domeniul fiscal, având regim special) atât în cazul în care persoana în cauza nu are dreptul, pedeapsa fiind închisoare de la 2 la 7 ani , cât si în cazul în care stie ca acestea sunt falsificate, pedeapsa constând în privarea de libertate de la 3 la 12 ani ; - stabilirea, cu rea credinta, a impozitelor, taxelor sau contributiilor având drept rezultat obtinerea, fara drept, de la bugetul de stat, a unor sume de bani sau compensari necuvenite, fapta care se pedepseste cu închisoare de la 3 ani la 10 ani , în timp ce asocierea în vederea savârsirii faptei mai sus-mentionate se pedepseste cu închisoare de la 5 la 15 ani; - sustragerea de la îndeplinirea obligatiilor fiscale, caz în care, daca prejudiciul produs este mai mare de 100.000 euro, limita minima si maxima a pedepsei se majoreaza cu 2 ani, în timp ce, daca prejudiciul este mai mare de 500.000 euro, limita minima si maxima a pedepsei se majoreaza cu 3 ani. Faptele ce pot fi considerate drept sustragere de la îndeplinirea obligatiilor fiscale - ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile; - omisiunea, în tot sau în parte, a evidentierii, în actele contabile ori în alte documente legale a operatiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate; - evidentierea, în actele contabile sau în documente legale, a cheltuielilor care nu au la baza operatiuni reale ori evidentierea altor operatiuni fictive; - alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor; - executarea de evidente contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de stocare a datelor; - sustragerea de la efectuarea verificarilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictiva ori declararea inexacta cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate; - substituirea, degradarea sau înstrainarea de catre debitori ori de catre terte persoane a bunurilor sechestrate. Situatii de reducere a pedepselor - în cazul savârsirii unei infractiuni de evaziune fiscala, daca în cursul urmaririi penale sau al judecatii, pâna la primul termen de judecata, învinuitul acopera integral prejudiciul cauzat, limitele pedepsei pentru fapta savârsita se reduc la jumatate; - daca prejudiciul cauzat si recuperat este de pâna la 100.000 euro, se poate aplica pedeapsa cu amenda; - daca prejudiciul cauzat si recuperat este de pâna la 50.000 euro, se aplica o sanctiune administrativa care se înregistreaza în cazierul judiciar. Reducerea pedepselor nu se aplica daca faptuitorul a mai savârsit o infractiune prevazuta de prezenta lege într-un interval de 5 ani de la comiterea faptei, pentru care a beneficiat de reducere a pedepsei.

43

Institutiile abilitate sa actioneze pentru reducerea evaziunii fiscale sunt: Directiile de inspectie fiscala, Directia Antifrauda Fiscala si Garda Financiara din cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala, Organizatia de Lupta Antifrauda (OLAF) pentru fondurile europene, organele specializate din cadrul Ministerului Administratiei si Reformei Administrative (politia economica), organele specializate din cadrul Parchetelor. Contextul actual in care se gaseste omenirea, manifestarea globalizarii in toate domeniile vietii economico-sociale nu avea cum sa nu aiba un corespondent si in dezvoltarea unor retele de criminalitate economico-financiara transfrontaliera. Mai mult decat atat, retelele de criminalitate economico-financiara sunt cu un pas inaintea celor care sunt indrituiti sa lupte impotriva lor. Infractorii se adapteaza mult mai rapid profundelor transformari ce au loc in lumea de azi. Insa, prin conlucrarea organelor abilitate din multiple tari, infiintarea unor organisme comune la nivelul institutiilor Uniunii Europene, schimbul instantaneu de informatii, schimburile de experienta, utilizarea mijloacelor informatice performante etc. s-au inregistrat rezultate notabile in lupta contra infractionalitatii economico-financiare. PARADISURILE FISCALE I. Notiunea de “Paradis fiscal”8 Paradisurile fiscale sunt tari sau teritorii in care persoanele fizice sau juridice stabilite aici sunt supuse unui regim privilegiat, fie pentru ca nu sunt impozabile, fie pentru ca platesc impozit pe venit sau pe beneficii mai putin ridicat decat cel platit in tara din care provin. Paradisurile financiare sunt entitati sociale, economice si politice create pentru a atrage investitiile. Aceste tari se impart in cinci tipuri: se poate alege aici domiciliul fiscal, locul de instalare a bazei de lucru, se poate trai aici, se pot castiga bani sau se poate obtine cetatenia. In prezent exista aproximativ 70 de paradisuri fiscale. Radacinile istorice ale paradisului fiscal le identificam în Grecia antica, unde, pentru a scapa de taxa de 2% asupra importurilor si exporturilor, comerciantii se muta în insulele învecinate marelui oras, aflate în exteriorul acestuia. În Evul Mediu, în urma negocierilor hanseatice, orasul Londra este scutit de toate impozitele. Între secolele XVI si XVII, Flandra constituia un adevarat paradis fiscal, deoarece în porturile sale comerciantii aveau un minim de restrictii. În 1889 a doua banca ca marime din Canada, Bank of Nova Scotia, si-a dechis o agentie în Caraibe si în Jamaica pentru a permite clientilor sa beneficieze de avantajele fiscale si financiare în operatiuni de comert international. Dupa al doilea Razboi Mondial importanta paradisurilor fiscale a crescut. Printre altii, americanii - specialisti în societati multinationale - au avut cele mai mari motive. Ei aveau în vedere diminuarea pretului de transfer a profitului între societatile fiice straine si societatea mama prin mijloacele evaziunii fiscale. Beneficiile astfel neimpozitate, au servit la reinvestirea si înnoirea mijloacelor de productie. Termenul de „paradis fiscal” include toate acele state care au impozitul pe profit zero sau nesemnificativ pentru activitati comerciale sau bancare si se refera la tarile în care exista trusturi off shore si în care nivelul general al taxelor si impozitelor este foarte redus. Practic acestea sunt tari în care îsi desfasoara preponderent activitatea firme cu capital strain, iar sucursalele respective sunt conduse de catre cetateni ai tarii “adoptive”. O firma off shore este înregistrata într-o tara în care de fapt nu desfasoara nici un fel de activitati economice, astfel încât toate veniturile fiind obtinute în întregime din afara granitelor. Paradisul fiscal este un loc unde anumite taxe sunt fie percepute la un nivel scazut, fie nu sunt

8

www.sova.ro 44

percepute deloc. Aceasta politica încurajeaza indivizii si firmele bogate sa investeasca în zone, care altfel ar fi trecute cu vederea. Acestea pot oferi profitabilitate maxima pentru afacerile derulate de firme sau persoane pe teritoriul acestora, avantaje fiscale, reducerea impozitelor, confidentialitate, diversificarea investitiilor, impozite foarte mici sau deloc, pot acorda avantaje speciale în ceea ce priveste impozitele pentru anumite persoane sau tranzactii, garanteaza împotriva exproprierii, asigura un tratament egal de catre guvern si un control guvernamental minim, stabilitate politica si economica, libertatea importului. La nivel european s-a observat ca o piedica importanta în depistarea tranzactiilor ilegale si un mijloc la care criminalitatea economico-financiara apeleaza cu succes pentru a împiedica verificarile organelor de control fiscal îl constituie sistemul bancar. Paradisurile fiscale si regimurile fiscale preferentiale considerate nocive, erodeaza bazele impunerii în alte tari si încrederea cetateanului în eficienta sistemelor fiscale în general. Datorita presiunii internationale, unele dintre tarile considerate paradisuri fiscale au facut modificari legislative de natura a înlatura sintagma de „paradis fiscal” aplicata statelor respective. 1. Avantajele oferite de paradisurile fiscale a) beneficii oferite de paradisurile fiscale persoanelor fizice: impozitarea nula sau scazuta. b) beneficii oferite de paradisurile fiscale persoanelor juridice: − in anumite tari, beneficiile sunt impozitate in anul imediat urmator realizarii lor, impozitul fiind calculat pe ansamblul beneficiilor nationale si straine. Acest fapt permite intreprinderilor care au filiale in strainatate sa intarzie impozitarea care este subordonata repatrierii beneficiilor. − aceste tari sunt adesea folosite pentru a efectua tranzactii de brevete, marci si procedee de fabricatie, care constituie bunuri incorporate. − folosirea unui paradis fiscal faciliteaza elaborarea si punerea in circulatie a documentelor comerciale justificand respectarea reglementarilor comerciale; − investitiile realizate nu mai antreneaza impozite plus-valori in cazul cedarii lor; − conturile in monede convertibile si secretul bancar pot usura obligatiile gestionarilor in perioada de fluctuatie a monedelor si a impozitelor pe dobanzi; − infiintarea unei filiale intr-o asemenea tara permite o mai mare suplete si o discretie marita in gestiune; − o filiala infiintata intr-o asemenea tara poate fi utilizata de o intreprindere ca punct de cumparare pentru propriile sale marfuri, care vor fi revandute uzinelor din strainatate, profitandu-se de remizele obtinute fara a pierde beneficiul vanzarii; − infiintarea unei filiale intr-un paradis fiscal permite cumpararea de material la pretul pietei locale, fapt care permite realizarea de beneficii neimpozabile. − firmele mutinationale interesate sa devina propriul lor asigurator, infiinteaza companii de asigurari captive, datorita costurilor ridicate ale asigurarilor, precum si datorita caracterului neasigurabil al unora dintre activitatile lor. 2. Sisteme de impozitare In functie de sistemul de impunere practicat, paradisurile fiscale pot fi clasificate in trei categorii: − tari in care veniturile realizate in strainatate sunt scutite total de impozitul pe profit. In aceasta situatie se plateste o taxa anuala fixa. De exemplu Insulele Virgine, Belize etc. − tari in care baza de impozitare nu este profitul realizat ci valoarea capitalului social. De exemplu Stiftungul din Liechtenstein datoreaza un impozit egal cu 0,1% din valoarea capitalului social, dar nu mai putin de 1000 de franci elvetieni. − tari in care se impune un venit fix. Cel mai cunoscut paradis fiscal care utilizeaza acest sistem este Cipru, unde firmele offshore platesc un impozit de 4,25% din profitul realizat.

45

3. Compania offshore Offshore - societate la limita - desemneaza o companie care nu desfasoara activitate comerciala in tara in care a fost inmatriculata, ceea ce inseamna ca nu realizeaza venituri din tara de rezidenta. Teoretic, companii offshore se pot inregistra in orice tara din lume, dar nu peste tot se pot obtine si avantaje fiscale. Companiile offshore pot fi folosite in foarte multe domenii: domeniul bancar, imobiliar, transport maritim, asigurari, proprietate intelectuala, investitii, finante, servicii, comert, etc. Cele mai des folosite forme de societati offshore sunt: − Compania nerezidenta (non-rezident) − International Business Company (I.B.C.) − Companiile exceptate (exempt) − L.L.C. (Limited Liability Company) − Trustul a) avantajele companiilor offshore: Fiscalitatea redusa. In toate paradisurile fiscale regimul usor de impozitare al companiilor offshore este garantat prin lege. Fiscalitatea este zero sau aproape zero. Profitul acumulat de companiile offshore se impoziteaza in statul de rezidenta, iar aceste state fie nu aplica nici un impozit pe profitul obtinut, fie acest impozit este foarte mic (max. 5%). Birocratie scazuta. Companiile offshore sunt scutite de obligatia de a tine contabilitatea, registrele comerciale si nu sunt obligate la prezentarea bilantului contabil. Anonimitate. Datele de identificare ale actionarilor si ale administratorilor nu sunt publice. Protectia patrimoniului. Legea garanteaza dreptul de dispozitie absoluta a actionarului asupra intregului patrimoniu al companiei. Profitul companiei offshore poate fi utilizat oricand dupa vointa beneficiarului firmei. Infrastructura bine dezvoltata. Paradisurile fiscale ofera servicii perfecte de telecomunicatii, sistem bancar bine dezvoltat si stabil. b) infiintarea unor firme offshore: Companiile offshore sunt supuse reglementarilor din jurisdictia de origine. Numele. In unele paradisuri fiscale exista restrictii cu privire la numele unei companii offshore. Nu vor fi acceptate nume care contin cuvinte precum Crown, Royal, iar cuvinte precum International, European, National sunt acceptate numai in anumite conditii. Cuvinte precum Bank, Asigurari, Investitii, Fond necesita o anumita procedura de acordare precum si indeplinirea unor conditii materiale inainte de acordare. Capitalul social. In ceea ce priveste capitalul social, trebuie facuta distinctia intre jurisdictia bazata pe sistemul juridic anglo-saxon si cel continental. Sistemul juridic anglo-saxon este mult mai flexibil. Aceasta flexibilitate este cea mai pronuntata in Caraibe. In sistemul juridic continental, marimea capitalului social si modul de punere la dispozitia firmei este riguros reglementata. De exemplu, in Liechtenstein, actiunile firmei trebuie subscrise si achitate. Actiunile companiei. Acestea pot fi inregistrate sau la purtator. Detinatorii de actiuni inregistrate sunt inregistrati in documentele companiei, precum si in evidentele publice de la Registrul Comertului. Actiunile la purtator nu sunt nominale. Memorandumul de asociere. Acesta este un document semnat de catre actionarii firmei prin care sunt stabilite domeniile in care aceasta isi va desfasura activitatea. Compania va fi autorizata sa desfasoare doar activitatile nominalizate in acest document. In unele paradisuri fiscale se permite inserarea in acest document a unui paragraf general in care se stipuleaza ca firma are dreptul sa desfasoare acele activitati care din punctul de vedere al directorilor pot aduce profituri insemnate. Actionarii. Actionarii companiei pot fi atat persoane fizice cat si persoane juridice. Acestia sunt detinatorii legali ai companiei. Directorii. Acestia raspund de intreaga activitate a companiei, atat in fata actionarilor cat si in fata autoritatilor. 46

Secretarul. Poate fi o persoana fizica sau o persoana juridica. Acesta pastreaza toate documentele companiei si este responsabil de relatiile companiei cu Registrul Comertului si cu organizatiile guvernamentale. Pentru infiintarea unei firme offshore este necesar: − sediu social in tara/teritoriul respectiv; − contabilitatea firmei sa se tina in tara/teritoriul respectiv (Andora, Hong Kong); − proprietarul sa fie non-rezident pentru a beneficia de avantajele fiscale oferite (Bahamas, Jersey, Bermude); − tinerea unei adunari generale in fiecare an (Irlanda, Hong Kong, Nauru, Bermude); − un reprezentant in tara/teritoriul respectiv (Insulele Virgine Britanice); − instalarea administratiei si a conducerii in tara/teritoriul respectiv (Uruguay); − desfasurarea celei mai mari parti din activitate in strainatate; − dovada referintelor bancare ale actionarilor (Gibraltar); − cel putin un secretar rezident (Cook). Inmatricularea companiei se poate face foarte rapid (24 ore) fara a fi necesara prezenta proprietarului. Totusi, pentru a putea fi infiintate si pentru a putea functiona, aceste companii trebuie sa respecte conditii suplimentare legate de extrateritorialitatea activitatilor lor si de domiciliere. c) contabilitatea: Din punctul de vedere al obligativitatii tinerii contabilitatii, in functie de locul unde isi au sediul social firmele offshore se impart in: − firme care nu trebuie sa tina nici un fel de contabilitate, fiind obligate doar la plata unei taxe fixe (Bahamas, Belize etc.); − firme care sunt obligate la tinerea contabilitatii. De exemplu Irlanda, Cipru, Uruguai etc. d) Organizarea companiilor offshore: Desi, in majoritatea paradisurilor fiscale nu exista nici ingradire legala cu privire la proprietarii sau directorii companiilor offshore, exista si unele jurisdictii care impun anumite conditii pe care trebuie sa le indeplineasca proprietarii sau managerii acestor companii. Astfel, in anumite tari care reprezinta paradisuri fiscale se stabileste prin lege numarul proprietarilor/directorilor (de exemplu: in Panama, companiile trebuie sa aiba cel putin trei directori). Alte tari impun conditii cu privire la nationalitatea directorilor, urmarindu-se sa se asigure locuri de munca cetatenilor statului in care firma este inmatriculata (in Liechtenstein de exemplu, cel putin unul din directori trebuie sa fie cetatean al acestui stat). e) publicitatea datelor directorilor/proprietarilor: De cele mai multe ori proprietarii companiilor offshore folosesc directori si actionari imputerniciti pentru a pastra anonimatul si confidentialitatea. Anonimitate totala. Datele privind identitatea directorilor/proprietarilor nu trebuie comunicate autoritatilor. De exemplu Bahamas, Belize, Insulele Virgine. Publicitatea partiala. In Panama, de exemplu in registrul Comertului se inregistreaza numai datele de identitate ale directorilor, dar nu si ale proprietarilor. Publicitatea totala. Atat directorii, cat si proprietarii sunt trecuti in registre publice. De exemplu Cipru. Atunci cand adevaratii proprietari nu doresc ca numele lor sa apara in actele constitutive ale societatii se recurge la utilizarea proprietarilor/directorilor nominalizati. Astfel, contra cost, una sau mai multe persoane accepta sa fie trecute in actele constitutive. De obicei functionarii nominalizati apar numai in actele constitutive. TESTE DE VERIFICARE: 1. Ce este presiunea fiscala? 2. Ce este evaziunea fiscala? 47

3. Ce este frauda “legala” ? 4. Enumerati 5 forme in care se poate manifesta evaziunea fiscala. 5. Care sunt faptele ce sunt sanctionate de legea penala sub aspectul savarsirii infractiunii de evaziune fiscala? 6. Ce sunt paradisurile fiscale?

48

Capitolul VII Organizarea şi funcţionarea Ministerului Economiei si Finanţelor şi a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală Obiective: Cunoasterea rolului si a functiilor Ministerului Economiei si Finantelor ca organ de specialitate al administratiei publice centrale. Principiile care stau la baza activitatii Ministerului Economiei si Finantelor. Organizarea si conducerea ministerului. Organizarea si conducerea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. 2.1. Ministerul Economiei si Finanţelor este organizat9 şi funcţionează ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, în subordinea Guvernului, care aplică Strategia şi Programul de guvernare în domeniul finanţelor publice. Ministerul Finanţelor Publice este minister cu rol de sinteză, instituţie publică cu personalitate juridică. În subordinea Ministerului Economiei si Finantelor este organizata şi funcţionează Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică, finanţată de la bugetul de stat. Ministerul Rconomiei si Finanţelor contribuie la elaborarea şi implementarea Strategiei şi a Programului de guvernare în domeniul finanţelor publice, în exercitarea administrării generale a finanţelor publice, asigurând utilizarea pârghiilor financiare şi valutare în concordanţă cu cerinţele economiei de piaţă şi pentru stimularea iniţiativei agenţilor economici. 2.2 Ministerul Economiei si Finanţelor îndeplineşte următoarele funcţii: a) de strategie, prin care se asigură elaborarea strategiei de punere în aplicare a Programului de guvernare în domeniul finanţelor publice; b) de reglementare şi sinteză, prin care se asigură elaborarea cadrului normativ şi instituţional necesar pentru realizarea obiectivelor strategice în domeniul său de activitate; c) de elaborare şi implementare a politicii bugetare şi a politicii fiscale a Guvernului; d) de corelare a politicilor fiscale şi bugetare cu celelalte politici economico-sociale; e) de administrare a veniturilor statului; f) de contractare şi administrare a datoriei publice; g) de administrare a resurselor derulate prin Trezoreria Statului; h) de exercitare a controlului financiar public intern; i) de asigurare a evidenţei centralizate a bunurilor ce constituie domeniul public al statului; j) de elaborare şi supraveghere a cadrului legal în domeniul contabilităţii; k) de reprezentare, prin care se asigură, în numele statului român şi al Guvernului României, reprezentarea pe plan intern şi extern în domeniul său de activitate; l) de autoritate de stat, prin care se asigură exercitarea controlului aplicării unitare şi respectării reglementărilor legale în domeniul său de activitate, precum şi al funcţionării instituţiilor care îşi desfăşoară activitatea în subordinea sau sub autoritatea sa; m) de autoritate a administraţiei publice centrale de specialitate, prin care se asigură elaborarea şi implementarea politicii în domeniul sistemelor de management financiar şi control la instituţiile publice. Ministerul Economiei si Finanţelor urmăreşte îndeplinirea măsurilor necesare în vederea realizării cerinţelor de aderare la Uniunea Europeană în domeniul său de activitate. 2.3. Principiile care stau la baza activităţii Ministerului Economiei si Finanţelor sunt: a) coerenţa, stabilitatea şi predictibilitatea finanţelor publice pe termen mediu; b) armonizarea cadrului legislativ cu reglementările Uniunii Europene; 9

HG nr. 386/2007 privind organizarea si functionarea Ministerului Economiei si Finantelor 49

c) întărirea autorităţii instituţiei; d) perfecţionarea managementului fondurilor publice; e) transparenţa activităţii în toate domeniile sale de activitate; f) colaborarea cu partenerii sociali; g) asigurarea unui mediu de afaceri concurenţial şi predictibil. 2.4. Ministerul Economiei si Finanţelor are, în principal, următoarele atribuţii in vederea realizarii functiilor sale: 1. propunerea de strategii de dezvoltare pe termen mediu şi lung şi soluţii de reformă în domeniul finanţelor publice; 2. elaborarea proiectului bugetului de stat, al legii bugetului de stat şi raportul asupra proiectului bugetului de stat, precum şi a proiectului legii de rectificare a bugetului de stat; 3. stabilirea echilibrului bugetar în faza de elaborare a proiectului bugetului de stat şi a rectificării acestuia; 4. stabilirea de metodologii pentru elaborarea proiectelor bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, a bugetelor fondurilor speciale şi a proiectelor bugetelor locale; 5. urmărirea execuţiei operative a bugetului general consolidat; stabilirea măsurilor necesare pentru încasarea veniturilor şi limitarea cheltuielilor în vederea încadrării în deficitul bugetar aprobat; 6. elaborarea proiectului bugetului asigurărilor sociale de stat, al legii bugetului asigurărilor sociale de stat, precum şi proiectul legii de rectificare a acestuia; 7. analiza, fundamentarea, propunerea cadrului legislativ şi stabilirea de măsuri privind împrumuturile necesare în vederea acoperirii deficitului bugetar şi refinanţării datoriei publice sau pentru acţiuni şi lucrări de interes public; administrarea datoriei publice, urmărirea rambursarii acesteia şi achitarea dobânzilor aferente, în condiţiile legii; 8. elaborarea şi actualizarea metodologiei privind criteriile de evaluare şi selecţie a obiectivelor de investiţii publice; 9. coordonarea monitorizarii întregului program de investiţii publice; 10. administrează contul general al Trezoreriei Statului, deschis la Banca Naţională a României, scop în care încheie convenţii cu aceasta; 11. colaborează cu Banca Naţională a României la elaborarea balanţei de plăţi externe, a balanţei creanţelor şi angajamentelor externe, a reglementărilor din domeniul monetar şi valutar şi informează semestrial Guvernul asupra modului de realizare a acestora, cu propuneri de soluţii în acoperirea deficitului sau utilizării excedentului din contul curent al balanţei de plăţi externe; 12. contractarea şi garantarea împrumuturilor de stat de pe piaţa financiară internă şi externă, în scopul şi în limitele competenţelor stabilite de lege; 13. elaborarea, pe baza modelului-cadru al Organizaţiei pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică (O.C.D.E.), a proiectului românesc de convenţie pentru evitarea dublei impuneri şi urmărirea actualizarii acestuia în concordanţă cu recomandările adoptate de O.C.D.E.; 14. negocierea, pregătirea, parafarea, semnarea şi ratificarea convenţiilor pentru evitarea dublei impuneri negociate; 15. urmărirea realizarii unui management eficient şi coerent al sistemului fiscal românesc, având ca scop elaborarea şi menţinerea unui sistem fiscal unitar, stabil şi armonizat, în strânsă concordanţă cu indicatorii macroeconomici din Strategia de modernizare a administraţiei publice; 16. elaborarea proiectelor de acte normative în domeniul contabilităţii financiare şi de gestiune şi urmărirea perfecţionarii acestuia în corelaţie cu normele europene în domeniu; 17. derulează operaţiuni de încasări şi plăţi, ca participant direct al Sistemului naţional de plăţi; 18. urmărirea respectarii angajamentelor asumate prin acordurile încheiate cu organismele financiare internaţionale în domeniul datoriei publice; 19. elaborarea politicii vamale în concordanţă cu cadrul legislativ existent, precum şi actele normative în realizarea acesteia; 20. asigurarea administrarii monopolului de stat, în condiţiile legii; 50

21. reprezintarea statului, ca subiect de drepturi şi obligaţii, în faţa instanţelor, precum şi în orice alte situaţii în care acesta participă nemijlocit, în nume propriu, în raporturi juridice, dacă legea nu stabileşte în acest scop un alt organ; 22. asigurarea relaţiei cu Parlamentul, Consiliul Economic şi Social, sindicatele, patronatele şi alţi exponenţi ai societăţii civile în problemele specifice activităţii sale; 23. asigurarea fundamentarii, coordonarii şi realizarii activităţilor specifice procesului de pregătire a aderării României la Uniunea Europeană, pe domeniile din competenţa şi responsabilitatea sa; În exercitarea atribuţiilor sale, Ministerul Finanţelor Publice colaborează cu celelalte ministere şi organe de specialitate din subordinea Guvernului, cu autorităţile publice locale, cu alte instituţii publice şi cu alte organisme. 2.5. Organizarea si conducerea Ministerului Economiei si Finanţelor Conducerea Ministerului este exercitata de către ministrul economiei si finanţelor, care reprezintă ministerul în raporturile cu celelalte autorităţi publice, cu persoanele juridice şi fizice din ţară şi din străinătate. Ministrul finanţelor publice îndeplineşte, conform legii, funcţia de ordonator principal de credite. Ministrul este ajutat în activitatea de conducere a ministerului de 5 secretari de stat şi de preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, cu rang de secretar de stat, numiţi prin decizie a primului-ministru. Fiecare secretar de stat coordoneaza un anumit numar de directii generale. În cadrul Ministerului Economiei si Finanţelor Publice este organizata Autoritatea de Plată, al cărei nucleu este format din Direcţia generală a Fondului Naţional de Preaderare şi o parte a activităţii Oficiului de Plăţi şi Contractare PHARE. Totodata, in structura Ministerului Finanţelor Publice este organizata la nivel de direcţii generale, Autoritatea de Management pentru Cadrul de Sprijin Comunitar si Autoritatea de Management pentru Infrastructură. In subordinea sau sub autoritatea Ministerului Economiei si Finanţelor se afla urmatoarele unitati: - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală; - Autoritatea Naţională a Vămilor; - Garda Financiară - Comisariatul general - Comisariatele regionale - Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene în subordinea cărora funcţionează administraţiile finanţelor publice municipale, administraţiile finanţelor publice orăşeneşti şi administraţiile finanţelor publice comunale; - Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, în subordinea căreia funcţionează administraţiile finanţelor publice ale sectoarelor municipiului Bucureşti; - Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili Ministerul Economiei si Finantelor, prin Agentia Nationala de Administrare Fiscala tine evidenta Registrului Taxelor Fiscale si Nefiscale din Romania, care poate fi consultat pe site-ul www.mfinante.ro . 2.6. Organizarea şi funcţionarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală Principalele obiective ale Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sunt: a) colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentând impozite, taxe şi alte venituri ale bugetului de stat, conform competenţelor, precum şi a veniturilor bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului asigurărilor pentru şomaj, bugetului Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, reprezentând contribuţia de asigurări sociale, contribuţia de asigurări pentru şomaj, contribuţia pentru 51

asigurări sociale de sănătate, contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale, datorate de plătitori, persoane juridice şi persoane fizice, care au calitatea de angajator sau asimilaţi ai acestora şi alte persoane care au obligaţii faţă de bugetul de stat; b) aplicarea unitară a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile sociale şi alte venituri bugetare în domeniul său de activitate; c) exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor contribuabililor; d) aplicarea în domeniul vamal a măsurilor specifice rezultate din Programul de guvernare şi din legislaţia în domeniul vamal. În realizarea obiectivelor sale, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are, în principal, următoarele atribuţii: 1. asigurarea aplicarii corecte, unitare şi nediscriminatorie a legislaţiei fiscale; 2. elaborarea şi/sau avizarea proiectelor de acte normative care conţin prevederi referitoare la administrarea veniturilor bugetare pentru care este competentă; 3. acţionează prin mijloace specifice pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, în condiţiile legii; 4. exercită controlul operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal care au ca efect evaziunea fiscală; 5. exercită urmărirea, supravegherea şi controlul fiscal si vamal pe întreg teritoriul naţional, al respectării legislaţiei în domeniul impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale şi al celorlalte venituri bugetare pentru a căror administrare este competentă potrivit legii; 6. elaborează proceduri de administrare a impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale şi a celorlalte venituri bugetare; 7. administrează depunerea de către plătitori a declaraţiilor de impunere la impozite, taxe, contribuţii sociale şi alte venituri bugetare potrivit legii, precum şi evidenţa plăţilor efectuate; 8. elaborează şi aplică procedurile de impunere pentru persoanele juridice şi persoanele fizice, conform dispoziţiilor legale; 9. furnizează Ministerului Finanţelor Publice informaţii necesare fundamentării estimării veniturilor ce pot fi colectate de la contribuabili; 10. analizează periodic modul de realizare a veniturilor bugetare pentru care este competentă, stabilind măsurile necesare pentru încadrarea acestora în nivelurile stabilite potrivit legii; 11. furnizează structurilor specializate ale Ministerului Finanţelor Publice informaţiile necesare fundamentării calculului contribuţiei României la bugetul Comunităţii Europene; 12. urmăreşte realizarea unui management eficient şi coerent al administrării fiscale, având ca scop menţinerea unei administrări fiscale unitare, stabile şi armonizate; 13. gestionează şi coordonează schimbul de informaţii intern şi intracomunitar privind taxa pe valoarea adăugată şi accize; 14. reprezintă statul în faţa instanţelor, ca subiect de drepturi şi obligaţii privind raporturile juridice fiscale şi alte activităţi ale agenţiei, direct sau prin unităţile subordonate ale Ministerului Finanţelor Publice, în baza mandatelor transmise; renunţarea la drepturile statului în litigiile care au legătură cu raporturile juridice fiscale poate fi formulată de organele fiscale numai cu acordul Guvernului; Conducerea si organizarea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este condusă de un preşedinte cu rang de secretar de stat, numit prin decizie a primului-ministru. Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este ajutat în activitatea sa de 3 vicepreşedinţi cu rang de subsecretar de stat, numiţi prin decizie a primului-ministru.

52

În cadrul Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este organizată şi funcţionează Autoritatea Naţională a Vămilor, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propriu. În cadrul Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este organizată şi funcţionează Garda Financiară, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propriu.

TESTE DE VERIFICARE: 1. Ministerul Finanţelor Publice este: a. organizat şi funcţionează ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale, în subordinea Guvernului, care aplică Strategia şi Programul de guvernare în domeniul finanţelor publice; b. minister cu rol de sinteză, instituţie publică cu personalitate juridică; c. ministerul care are rolul de a cheltui sumele atrase la bugetul de stat dupa criterii economice. Care dintre cele trei afirmatii este falsa? 2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică, finanţată de la bugetul de stat: a. functioneaza in subordinea Ministerului Finanţelor Publice; b. functioneaza independent, in subordinea directa a Primului ministru; c. este condusa numai de ministrul finantelor publice. 3. In subordinea sau sub autoritatea Ministerului Finanţelor Publice se afla urmatoarele unitati: a. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală; b. Autoritatea Naţională a Vămilor; c. Garda Financiară; d. Curtea de Conturi; e. Camera Auditorilor din Romania; f. Corpul inspectorilor fiscali din Romania; g. Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene în subordinea cărora funcţionează administraţiile finanţelor publice municipale, administraţiile finanţelor publice orăşeneşti şi administraţiile finanţelor publice comunale; h. Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, în subordinea căreia funcţionează administraţiile finanţelor publice ale sectoarelor municipiului Bucureşti; i. Direcţia generală de administrare a marilor contribuabili. Care dintre afirmatiile urmatoare este adevarata: A. (a+b+c+d+f); B. (b+c+e+g+h); C. (a+b+g+h+i)?

53

Capitolul VIII Codul de procedură fiscală Obiectivele cursului: intelegerea notiunilor si termenilor de baza utilizati in materia dreptului fiscal. 1. Sfera de aplicare a codului de procedura fiscala; 2. Raportul Codului de procedura fiscala cu alte acte normative; 3. Principiile generale de conduita in administrarea impozitelor, taxelor si contributiilor; 4. Raportul juridic fiscal; 5. Creantele fiscale; obligatiile fiscale; raspunderea solidara; 6. Actul adminstrativ fiscal; 7. Administrarea si aprecierea probelor; Estimarea bazei de impunere; 8. Înregistrarea fiscală şi evidenţa contabilă şi fiscală; 9. Declaratia fiscala; 10. Stabilirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat 1 Sfera de aplicare a Codului de procedură fiscală10 Codul de Procedura Fiscala (CPF) reglementează drepturile şi obligaţiile părţilor din raporturile juridice fiscale privind administrarea impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat şi bugetelor locale, prevăzute de Codul fiscal (CF). Prevederile CPF se aplică şi pentru administrarea drepturilor vamale, precum şi pentru administrarea creanţelor provenind din contribuţii, amenzi şi alte sume ce constituie venituri ale bugetului general consolidat, potrivit legii, în măsura în care prin lege nu se prevede altfel. Prin administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat se înţelege ansamblul activităţilor desfăşurate de organele fiscale în legătură cu: a) înregistrarea fiscală; b) declararea, stabilirea, verificarea şi colectarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat; c) soluţionarea contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale. 2. Raportul Codului de procedură fiscală cu alte acte normative Administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidate se îndeplineşte potrivit dispoziţiilor Codului de procedură fiscală, ale Codului fiscal, precum şi ale altor reglementări date în aplicarea acestora. CPF constituie procedura de drept comun pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat. In situatiile unde Codul de Procedura Fiscala nu dispune se aplică prevederile Codului de procedură civilă. Funcţionarea Comisiei fiscale centrale Comisia fiscală centrală are responsabilităţi de elaborare a deciziilor cu privire la aplicarea unitară a CPF 3. Principiile generale de conduită în administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidate, sunt enumerate astfel: - aplicarea unitară a legislaţiei;

10

Titlul I din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare 54

- exercitarea dreptului de apreciere (organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză); - rolul activ: o organul fiscal înştiinţează contribuabilul asupra drepturilor şi obligaţiilor ce îi revin în desfăşurarea procedurii potrivit legii fiscale; o organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului. În analiza efectuată organul fiscal va identifica şi va avea în vedere toate circumstanţele edificatoare ale fiecărui caz. o organul fiscal îndrumă contribuabilul în aplicarea prevederilor legislaţiei fiscale; - limba oficială în administraţia fiscală este limba română; - dreptul de a fi ascultat; - obligaţia de cooperare; - pastrarea secretului fiscal; - buna-credinţă. - interpretarea reglementărilor fiscale trebuie să respecte voinţa legiuitorului aşa cum este exprimată în lege. - veniturile, alte beneficii şi valori patrimoniale sunt supuse legii fiscale indiferent dacă sunt obţinute din activităţi ce îndeplinesc sau nu cerinţele altor dispoziţii legale. - in cazul in care obligaţia fiscală nu a fost stabilită ori nu a fost raportată la baza de impunere reală, obligaţia datorată şi, respectiv, creanţa fiscală corelativă sunt cele legal determinate. 4. Raportul juridic fiscal Conţinutul raportului de drept procedural fiscal Raportul de drept procedural fiscal cuprinde drepturile şi obligaţiile ce revin părţilor, potrivit legii, pentru îndeplinirea modalităţilor prevăzute pentru stabilirea, exercitarea şi stingerea drepturilor şi obligaţiilor părţilor din raportul de drept material fiscal. Subiectele raportului juridic fiscal Subiecte ale raportului juridic fiscal sunt statul, unităţile administrativ-teritoriale, contribuabilul, precum şi alte persoane care dobândesc drepturi şi obligaţii în cadrul acestui raport. Contribuabilul este orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat, în condiţiile legii. Statul este reprezentat de Ministerul Finanţelor Publice prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi unităţile sale teritoriale. Unităţile administrativ-teritoriale sunt reprezentate de autorităţile administraţiei publice locale, precum şi de compartimentele de specialitate ale acestora, în limita atribuţiilor delegate de către autorităţile respective. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, unităţile sale teritoriale, precum şi compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale sunt denumite în CPF organe fiscale. În relaţiile cu organul fiscal contribuabilul poate fi reprezentat printr-un împuternicit. Conţinutul şi limitele reprezentării sunt cele cuprinse în împuternicire sau stabilite de lege, după caz. Împuternicitul este obligat să înregistreze la organul fiscal actul de împuternicire, în formă autentică şi în condiţiile prevăzute de lege. Revocarea împuternicirii operează faţă de organul fiscal de la data înregistrării actului de revocare. Contribuabilul fără domiciliu fiscal în România, care are obligaţia de a depune declaraţii la organele fiscale, trebuie să desemneze un împuternicit, cu domiciliul fiscal în România, care să îndeplinească obligaţiile acestuia faţă de organul fiscal. 55

Numirea curatorului fiscal Dacă nu există un împuternicit organul fiscal, în condiţiile legii, solicita instanţei judecătoreşti competente numirea unui curator fiscal pentru contribuabilul absent, al cărui domiciliu fiscal este necunoscut ori care, din cauza bolii, unei infirmităţi, bătrâneţii sau unui handicap de orice fel, nu poate să îşi exercite şi să îşi îndeplinească personal drepturile şi obligaţiile ce îi revin potrivit legii. Pentru activitatea sa curatorul fiscal va fi remunerat potrivit hotărârii judecătoreşti, toate cheltuielile legate de această reprezentare fiind suportate de cel reprezentat. Obligaţiile reprezentanţilor legali Reprezentanţii legali ai persoanelor fizice şi juridice, precum şi ai asocierilor fără personalitate juridică sunt obligaţi să îndeplinească obligaţiile fiscale ale persoanelor reprezentate, în numele şi din averea acestora. În cazul în care, din orice motiv, obligaţiile fiscale ale asocierilor fără personalitate juridică nu sunt achitate, asociaţii răspund solidar pentru îndeplinirea acestora. 5. Creantele si Obligatiile fiscale Creanţele fiscale reprezintă drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezultă din raporturile de drept material fiscal. Din raporturile de drept material fiscal rezultă atât conţinutul, cât şi cuantumul creanţelor fiscale, reprezentând drepturi determinate constând în: a) dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adăugată, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, denumite creanţe fiscale principale; b) dreptul la perceperea dobânzilor şi penalităţilor de întârziere, în condiţiile legii, denumite creanţe fiscale accesorii. În cazurile prevăzute de lege, organul fiscal este îndreptăţit să solicite stingerea obligaţiei fiscale de către cel îndatorat să execute acea obligaţie în locul debitorului. În măsura în care plata sumelor reprezentând impozite, taxe, contribuţii şi alte venituri ale bugetului general consolidat se constată că a fost fără temei legal, cel care a făcut astfel plata are dreptul la restituirea sumei respective. Obligaţiile fiscale constau in: a) obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; b) obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; c) obligaţia de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; d) obligaţia de a plăti dobânzi şi penalităţi de întârziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaţii de plată accesorii; e) obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele legale, impozitele şi contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă; f) orice alte obligaţii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor fiscale. Naşterea creanţelor şi obligaţiilor fiscale 56

Dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează. In acest mod ia naştere dreptul organului fiscal de a stabili şi a determina obligaţia fiscală datorată. Stingerea creanţelor fiscale Creanţele fiscale se sting prin încasare, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripţie şi prin alte modalităţi prevăzute de lege. Creditorii şi debitorii În raporturile de drept material fiscal, creditorii sunt persoanele titulare ale unor drepturi de creanţă fiscală, iar debitorii sunt acele persoane care au obligaţia corelativă de plată a acestor drepturi. În cazul în care obligaţia de plată nu a fost îndeplinită de debitor, debitori devin, în condiţiile legii, următorii: a) moştenitorul care a acceptat succesiunea contribuabilului debitor; b) cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare, după caz; c) persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment; d) persoana care îşi asumă obligaţia de plată a debitorului, printr-un angajament de plată sau printr-un alt act încheiat în formă autentică, cu asigurarea unei garanţii reale la nivelul obligaţiei de plată; e) alte persoane, în condiţiile legii. Plătitorul Plătitor al obligaţiei fiscale este debitorul sau persoana care, în numele debitorului, conform legii, are obligaţia de a plăti sau de a reţine şi de a plăti, după caz, impozite, taxe, contribuţii, amenzi şi alte sume datorate bugetului general consolidat. Pentru persoanele juridice cu sediul în România, care au sedii secundare, plătitor de obligaţii fiscale este persoana juridică, cu excepţia impozitului pe venitul din salarii, pentru care plata impozitului se face, potrivit legii, de către sediile secundare ale persoanei juridice. Răspunderea solidară Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: a) persoanele fizice sau juridice care, în cei 3 ani anteriori datei declarării insolvabilităţii, cu reacredinţă, dobândesc în orice mod active de la debitorii care îşi provoacă astfel insolvabilitatea; b) administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea-credinţă, sub orice formă, a bunurilor mobile şi imobile proprietatea acesteia. Răspunderea asociaţilor şi acţionarilor la societăţile comerciale debitoare se stabileşte potrivit Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Răspunderea persoanelor se stabileste urmare unei decizii intocmite de organul fiscal în care sunt arătate motivele de fapt şi de drept pentru care este angajată răspunderea persoanei în cauză. Decizia se supune spre aprobare conducerii organului fiscal. Decizia aprobată constituie titlu de creanţă privind obligaţia la plată a persoanei răspunzătoare. Răspunderea este stabilită atât pentru obligaţia fiscală principală, cât şi pentru accesoriile acesteia. Titlul de creanţă trebuie comunicat persoanei obligate la plată, menţionându-se că aceasta urmează să facă plata în termenul stabilit. Titlul de creanţă comunicat poate fi atacat în condiţiile legii. Drepturile şi obligaţiile din raportul juridic fiscal trec asupra succesorilor debitorului în condiţiile dreptului comun (cu exceptia amenzilor aplicate persoanei fizice). 57

Cesiunea creanţelor fiscale ale contribuabililor Creanţele principale sau accesorii privind drepturi de rambursare sau de restituire ale contribuabililor, precum şi sumele afectate garantării executării unei obligaţii fiscale pot fi cesionate numai după stabilirea lor potrivit legii. Cesiunea produce efecte faţă de organul fiscal competent numai de la data la care aceasta i-a fost notificată. Desfiinţarea cesiunii sau constatarea nulităţii acesteia ulterior stingerii obligaţiei fiscale nu este opozabilă organului fiscal. Domiciliul fiscal În cazul creanţelor fiscale administrate de Ministerul Finanţelor Publice prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin domiciliu fiscal se înţelege: a) pentru persoanele fizice, adresa unde îşi au domiciliul, potrivit legii, sau adresa unde locuiesc efectiv, în cazul în care aceasta este diferită de domiciliu; b) pentru persoanele juridice, sediul social sau locul unde se exercită gestiunea administrativă şi conducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat; c) pentru asocierile şi alte entităţi fără personalitate juridică, adresa persoanei care reprezintă asocierea sau entitatea, iar în lipsa unei asemenea persoane, adresa domiciliului fiscal al oricăruia dintre asociaţi. Prin adresa unde locuiesc efectiv se înţelege adresa locuinţei pe care o persoană o foloseşte în mod continuu peste 183 de zile într-un an calendaristic, întreruperile de scurtă durată nefiind luate în considerare. Dacă şederea are un scop exclusiv de vizită, concediu, tratament sau alte scopuri particulare asemănătoare şi nu depăşeşte perioada unui an, nu se consideră adresa unde locuiesc efectiv. În situaţia în care domiciliul fiscal nu se poate stabili, domiciliul fiscal este locul în care se află majoritatea activelor. În cazul celorlalte creanţe fiscale ale bugetului general consolidat, prin domiciliu fiscal se înţelege domiciliul reglementat potrivit dreptului comun sau sediul social înregistrat potrivit legii. Competenţa organului fiscal - Competenţa generală: Organele fiscale au competenţă generală privind administrarea creanţelor fiscale, exercitarea controlului şi emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală. În cazul impozitului pe venit, prin hotărâre a Guvernului se poate stabili altă competenţă specială de administrare. Impozitele, taxele şi alte sume care se datorează, potrivit legii, în vamă sunt administrate de către organele vamale. - Competenţa teritorială Pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, competenţa revine acelui organ fiscal în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului sau al plătitorului de venit, în cazul impozitelor şi contribuţiilor realizate prin stopaj la sursă, în condiţiile legii. În cazul contribuabililor nerezidenţi care desfăşoară activităţi pe teritoriul României printr-un sediu permanent, competenţa revine organului fiscal pe al cărui teritoriu se realizează, în întregime sau cu preponderenţă, cifra de afaceri. Competenţa de administrare a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, datorate de marii contribuabili, revine Directiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili. - Competenţa în cazul sediilor secundare:

58

În cazul în care contribuabilul are, potrivit legii, obligaţii de plată la sedii secundare, competenţa teritorială pentru administrarea acestora revine organului fiscal în a cărui rază teritorială acestea se află situate. Compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale sunt competente pentru administrarea impozitelor, taxelor şi a altor sume datorate bugetelor locale ale unităţilor administrativ-teritoriale. Competenţa specială: În situaţia în care contribuabilul nu are domiciliu fiscal, competenţa teritorială revine organului fiscal în raza căruia se face constatarea actului sau faptului supus dispoziţiilor legale fiscale. Aceste dispoziţii se aplică şi pentru luarea de urgenţă a măsurilor legale ce se impun în cazurile de dispariţie a elementelor de identificare a bazei de impunere reale, precum şi în caz de executare silită. Conflictul de interese Funcţionarul public din cadrul organului fiscal implicat într-o procedură de administrare se află în conflict de interese, dacă este soţ/soţie al/a contribuabilului, este rudă până la gradul al 3-lea inclusiv a contribuabilului, este reprezentant sau împuternicit al contribuabilului, daca poate dobândi un avantaj ori poate suporta un dezavantaj direct, daca există un conflict între el, soţul/soţia, rudele sale până la gradul al 3-lea inclusiv şi una dintre părţi sau soţul/soţia, rudele părţii până la gradul al 3-lea inclusiv. Abţinerea şi recuzarea Funcţionarul public care ştie că se află în una dintre situaţiile mentionate anterior este obligat să înştiinţeze conducătorul organului fiscal şi să se abţină de la îndeplinirea procedurii. Contribuabilul implicat în procedura în derulare poate solicita recuzarea funcţionarului public aflat în conflict de interese. 6. Actul administrativ fiscal Actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislaţiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaţiilor fiscale. Actul administrativ fiscal se emite numai in forma scrisa si cuprinde următoarele elemente: denumirea organului fiscal emitent, data la care a fost emis şi data de la care îşi produce efectele, datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei împuternicite de contribuabil (după caz), obiectul actului administrativ fiscal, motivele de fapt, temeiul de drept, numele şi semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, ştampila organului fiscal emitent, posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaţiei şi organul fiscal la care se depune contestaţia, menţiuni privind audierea contribuabilului. Actul administrativ fiscal emis prin intermediul mijloacelor informatice este valabil şi în cazul în care nu poartă semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii, şi ştampila organului emitent, dacă îndeplineşte cerinţele legale aplicabile în materie. Comunicarea actului administrativ fiscal: Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului căruia îi este destinat. Opozabilitatea actului administrativ fiscal: Actul administrativ fiscal produce efecte din momentul în care este comunicat contribuabilului sau la o dată ulterioară menţionată în actul administrativ comunicat, potrivit legii. Nulitatea actului administrativ fiscal: Lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia celor emise prin intermediul mijloacelor informatice, atrage nulitatea acestuia. Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu. Desfiinţarea sau modificarea actelor administrative fiscale: Actul administrativ fiscal poate fi modificat sau desfiinţat în condiţiile CPF. 59

Îndreptarea erorilor material: Organul fiscal poate îndrepta erorile materiale din cuprinsul actului administrativ fiscal, din oficiu sau la cererea contribuabilului. Actul administrativ corectat se va comunica contribuabilului, potrivit legii. 7. Administrarea şi aprecierea probelor Mijloace de probă Pentru determinarea stării de fapt fiscale, organul fiscal, în condiţiile legii, administrează mijloace de probă, putând proceda la: a) solicitarea informaţiilor, de orice fel, din partea contribuabililor şi a altor persoane; b) solicitarea de expertize; c) folosirea înscrisurilor; d) efectuarea de cercetări la faţa locului. Probele administrate sunt coroborate şi apreciate ţinându-se seama de forţa lor doveditoare recunoscută de lege. Organul fiscal poate solicita prezenţa contribuabilului la sediul său pentru a da informaţii şi lămuriri necesare stabilirii situaţiei sale fiscale reale. O dată cu această solicitare, când este cazul, organul fiscal poate indica şi documentele pe care contribuabilul este obligat să le prezinte. Dacă într-o procedură fiscală se constată fapte care prezintă importanţă pentru alte raporturi juridice fiscale, organele fiscale îşi comunica reciproc informaţiile deţinute. Informaţii şi expertize Contribuabilul sau altă persoană împuternicită de acesta are obligaţia de a furniza organului fiscal informaţiile necesare pentru determinarea stării de fapt fiscale. Organul fiscal poate solicita informaţii şi altor persoane numai atunci când starea de fapt fiscală nu a fost clarificată de către contribuabil. Informaţiile furnizate de alte persoane sunt luate în considerare numai în măsura în care sunt confirmate şi de alte mijloace de probă. Ori de câte ori consideră necesar, organul fiscal are dreptul să apeleze la serviciile unui expert pentru întocmirea unei expertize. Contribuabilul poate să numească un expert pe cheltuiala proprie. Verificarea înscrisurilor şi cercetarea la faţa locului Prezentarea de înscrisuri: În vederea stabilirii stării de fapt fiscale, contribuabilul are obligaţia să pună la dispoziţia organului fiscal registre, evidenţe, documente de afaceri şi orice alte înscrisuri. Organul fiscal are dreptul de a solicita şi altor persoane înscrisuri, dacă starea de fapt fiscală nu a fost clarificată pe baza înscrisurilor puse la dispoziţie de către contribuabil. Organul fiscal poate solicita punerea la dispoziţie a înscrisurilor la sediul său ori la domiciliul fiscal al persoanei obligate să le prezinte. Organul fiscal are dreptul să reţină, în scopul protejării împotriva înstrăinării sau distrugerii, documente, acte, înscrisuri, registre şi documente financiar-contabile sau orice element material care face dovada stabilirii, înregistrării şi achitării obligaţiilor fiscale de către contribuabili, pe o perioadă de maximum 30 de zile. În cazuri excepţionale, cu aprobarea conducătorului organului fiscal, perioada de reţinere poate fi prelungită cu maximum 90 de zile. Cercetarea la faţa locului: Contribuabilii au obligaţia să permită funcţionarilor împuterniciţi de organul fiscal pentru a efectua o cercetare la faţa locului, precum şi experţilor folosiţi pentru această acţiune intrarea acestora pe terenuri, în încăperi şi în orice alte incinte, în măsura în care acest lucru este necesar pentru a face constatări în interes fiscal. Dreptul de a refuza furnizarea de dovezi: Soţul/soţia şi rudele contribuabilului până la gradul al 3-lea inclusiv pot refuza furnizarea de informaţii, efectuarea de expertize, precum şi prezentarea unor înscrisuri. Aceste persoane trebuie a fi înştiinţate asupra acestui drept. Pot refuza să furnizeze informaţii cu privire la datele de care au luat cunoştinţă în exercitarea activităţii lor preoţii, avocaţii, notarii publici, consultanţii fiscali, executorii judecătoreşti, auditorii, experţii contabili, medicii şi 60

psihoterapeuţii. Sunt asimilate acestor persoane asistenţii, precum şi persoanele care participă la activitatea profesională a acestora. Obligatia autoritatilor de a furniza informatii: Autorităţile publice, instituţiile publice şi de interes public, centrale şi locale, precum şi serviciile descentralizate ale autorităţilor publice centrale vor furniza informaţii şi acte organelor fiscale, la cererea acestora. Autorităţile publice, instituţiile publice sau de interes public sunt obligate să colaboreze în realizarea scopului prezentului cod. Organul fiscal care solicită colaborarea răspunde pentru legalitatea solicitării, iar autoritatea solicitată răspunde pentru datele furnizate. In baza convenţiilor internaţionale, organele fiscale colaboreaza cu autorităţile fiscale similare din alte state. Sarcina probei Forţa probantă a documentelor justificative şi evidenţelor contabile Documentele justificative şi evidenţele contabile ale contribuabilului constituie probe la stabilirea bazei de impunere. În cazul în care există şi alte acte doveditoare, acestea vor fi luate în considerare la stabilirea bazei de impunere. Contribuabilul are sarcina de a dovedi actele şi faptele care au stat la baza declaraţiilor sale şi a oricăror cereri adresate organului fiscal. Organul fiscal are sarcina de a motiva decizia de impunere pe bază de probe sau constatări proprii. Estimarea bazei de impunere Dacă organul fiscal nu poate determina mărimea bazei de impunere, acesta trebuie să o estimeze. În acest caz trebuie avute în vedere toate datele şi documentele care au relevanţă pentru estimare. Estimarea constă în identificarea acelor elemente care sunt cele mai apropiate situaţiei de fapt fiscale. În situaţiile în care, potrivit legii, organele fiscale sunt îndreptăţite să estimeze baza de impunere, acestea trebuie sa aiba în vedere preţul de piaţă al tranzacţiei sau bunului impozabil, astfel cum este definit de Codul fiscal. 8. Înregistrarea fiscală şi evidenţa contabilă şi fiscală Obligaţia de înregistrare fiscală Orice persoană sau entitate care este subiect într-un raport juridic fiscal se înregistrează fiscal, primind un cod de identificare fiscală. Codul de identificare fiscală este: - codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - pentru persoanele juridice, cu excepţia comercianţilor, precum şi pentru asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică; - codul numeric personal atribuit potrivit legii speciale - pentru persoanele fizice; - codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - pentru persoanele fizice plătitoare de taxă pe valoarea adăugată. În vederea atribuirii codului de identificare fiscală persoanele persoanele fizice si juridice au obligaţia să depună declaraţie de înregistrare fiscală. Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente, pentru care plăţile anticipate se fac prin reţinere la sursă de către plătitorii de venituri, au obligaţia, în vederea înregistrării, să depună la organul fiscal competent declaraţia de înregistrare fiscală. Declaraţia de înregistrare fiscală se depune în termen de 30 de zile de la: - data înfiinţării potrivit legii, în cazul persoanelor juridice, asocierilor şi altor entităţi fără personalitate juridică; - data eliberării actului legal de funcţionare, începerii activităţii, data obţinerii primului venit sau dobândirii calităţii de angajator, după caz, în cazul persoanelor fizice.

61

Înregistrarea şi scoaterea din evidenţă a plătitorilor de taxă pe valoarea adăugată: Orice persoană impozabilă care realizează operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată la organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. Persoanele care realizează în exclusivitate operaţiuni scutite de taxa pe valoarea adăugată, iar potrivit Codului fiscal pot opta pentru taxarea acestora, trebuie să solicite înregistrarea ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. Cifra de afaceri declarată organului fiscal este cea determinată conform dispoziţiilor Codului fiscal privitoare la T.V.A. În cazul persoanelor înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, codul de identificare fiscală este precedat de litera "RO". Orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, care, ulterior înregistrării, realizează exclusiv operaţiuni care nu dau drept de deducere, trebuie să solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care realizează exclusiv astfel de operaţiuni. Scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată se va face începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă are obligaţia să solicite această scoatere din evidenţă. Orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată trebuie să solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în caz de încetare a activităţii, în termen de 15 zile de la data actului în care se consemnează situaţia respectivă. Scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată se va face începând cu data de întâi a lunii următoare depunerii declaraţiei de menţiuni. Obligaţia înscrierii codului de identificare fiscală pe documente: Plătitorii de impozite, taxe, contribuţii şi alte sume datorate bugetului general consolidat au obligaţia de a menţiona pe facturi, scrisori, oferte, comenzi sau pe orice alte documente emise codul de identificare fiscală propriu. Declararea filialelor şi sediilor secundare: Contribuabilii au obligaţia de a declara organului fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în termen de 30 de zile, înfiinţarea de sedii secundare. Contribuabilii cu domiciliul fiscal în România au obligaţia de a declara în termen de 30 de zile înfiinţarea de filiale şi sedii secundare în străinătate. Certificatul de înregistrare fiscală: Pe baza declaraţiei de înregistrare fiscală organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală eliberează certificatul de înregistrare fiscală, în termen de 15 zile de la data depunerii declaraţiei. În certificatul de înregistrare fiscală se înscrie obligatoriu codul de identificare fiscală. Modificări ulterioare înregistrării fiscale: Modificările ulterioare ale datelor din declaraţia de înregistrare fiscală trebuie aduse la cunoştinţă organului fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în termen de 30 de zile de la data producerii acestora, prin completarea şi depunerea declaraţiei de menţiuni. La încetarea condiţiilor care au generat înregistrarea fiscală, contribuabilii au obligaţia de a preda organelor fiscale, în vederea anulării, certificatul de înregistrare fiscală, o dată cu depunerea declaraţiei de menţiuni. Registrul contribuabililor: Organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală organizează evidenţa plătitorilor de impozite, taxe, contribuţii şi alte sume datorate la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, bugetul asigurărilor pentru şomaj, în cadrul registrului contribuabililor, ce contine: - datele de identificare a contribuabilului; - categoriile de obligaţii fiscale de plată datorate potrivit legii, denumite vector fiscal; - alte informaţii necesare administrării obligaţiilor fiscale. 62

Obligaţia de a conduce evidenţa fiscală În vederea stabilirii stării de fapt fiscale şi a obligaţiilor fiscale de plată datorate, contribuabilii sunt obligaţi să conducă evidenţe fiscale, potrivit actelor normative în vigoare. Reguli pentru conducerea evidenţei contabile şi fiscale: - evidenţele contabile şi fiscale trebuie păstrate la domiciliul fiscal al contribuabilului sau la sediile secundare, după caz; - dispoziţiile legale privind păstrarea, arhivarea şi limba folosită pentru evidenţele contabile sunt aplicabile şi pentru evidenţele fiscale; - in cazul în care evidenţele contabile şi fiscale sunt ţinute cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe lângă datele arhivate în format electronic contribuabilul este obligat să păstreze şi să prezinte aplicaţiile informatice cu ajutorul cărora le-a generat; - contribuabilii sunt obligaţi să evidenţieze veniturile realizate şi cheltuielile efectuate din activităţile desfăşurate, prin întocmirea registrelor sau a oricăror alte documente prevăzute de lege; - contribuabilii sunt obligaţi să utilizeze pentru activitatea desfăşurată documente primare şi de evidenţă contabilă stabilite prin lege, achiziţionate numai de la unităţile stabilite prin normele legale în vigoare, şi să completeze integral rubricile formularelor, corespunzător operaţiunilor înregistrate; - organul fiscal poate lua în considerare orice evidenţe relevante pentru impunere ţinute de contribuabil. 9. Declaraţia fiscală Obligaţia de a depune declaraţii fiscale Declaraţia fiscală se depune de către persoanele obligate potrivit Codului fiscal, la termenele stabilite de acesta. Obligaţia de a depune declaraţie fiscală se menţine şi în cazurile în care: a) a fost efectuată plata obligaţiei fiscale; b) obligaţia fiscală respectivă este scutită la plată, conform reglementărilor legale; c) organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere şi obligaţia fiscală. Forma şi conţinutul declaraţiei fiscale Declaraţia fiscală se întocmeşte prin completarea unui formular pus la dispoziţie gratuit de organul fiscal. În declaraţia fiscală contribuabilul trebuie să calculeze cuantumul obligaţiei fiscale, dacă acest lucru este prevăzut de lege. Contribuabilul are obligaţia de a completa declaraţiile fiscale înscriind corect, complet şi cu bună-credinţă informaţiile prevăzute de formular, corespunzătoare situaţiei sale fiscale. Declaraţia fiscală se semnează de către contribuabil sau de către împuternicit. Depunerea declaraţiilor fiscale: Declaraţia fiscală se depune la registratura organului fiscal competent sau la poştă prin scrisoare recomandată. Declaraţia fiscală poate fi transmisă prin mijloace electronice sau prin sisteme de transmitere la distanţă, conform procedurii stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice. Data depunerii declaraţiei fiscale este data înregistrării acesteia la organul fiscal sau data depunerii la poştă, după caz. Nedepunerea declaraţiei fiscale dă dreptul organului fiscal să procedeze la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale prin estimarea bazei de impunere. Stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale nu se poate face înainte de împlinirea unui termen de 15 zile de la înştiinţarea contribuabilului privind depăşirea termenului legal de depunere a declaraţiei fiscale. Corectarea declaraţiilor fiscale: Declaraţiile fiscale pot fi corectate de către contribuabil, din proprie iniţiativă. 10. Stabilirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat 63

Impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat se stabilesc astfel: - prin declaraţie fiscală – in cazul conformarii voluntare a contribuabilului; - prin decizie emisă de organul fiscal, în celelalte cazuri. Acest mod de stabilire este aplicabil şi în cazurile în care impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat sunt scutite la plată conform reglementărilor legale, precum şi în cazul unei rambursări de taxă pe valoarea adăugată. Decizia de impunere Decizia de impunere se emite de organul fiscal competent. Organul fiscal emite decizie de impunere ori de câte ori acesta modifică baza de impunere. Declaraţia fiscală este asimilată cu o decizie de impunere, sub rezerva unei verificări ulterioare. În situaţia în care legea nu prevede obligaţia de calculare a impozitului, declaraţia fiscală este asimilată unei decizii referitoare la baza de impunere. Decizia de impunere şi decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii constituie şi înştiinţări de plată, de la data comunicării acestora. Forma şi conţinutul deciziei de impunere: Decizia de impunere trebuie să îndeplinească condiţiile de forma prevăzute in lege. Decizia de impunere trebuie să cuprindă şi categoria de impozit, taxă, contribuţie sau altă sumă datorată bugetului general consolidat, baza de impunere, precum şi cuantumul acestora, pentru fiecare perioadă impozabilă. Acte administrative fiscale asimilate deciziilor de impunere: Sunt asimilate deciziilor de impunere şi următoarele acte administrative fiscale: - deciziile privind rambursări de taxă pe valoarea adăugată şi deciziile privind restituiri de impozite, taxe, contribuţii şi alte venituri ale bugetului general consolidat; - deciziile referitoare la bazele de impunere; - deciziile referitoare la obligaţiile de plată accesorii. Stabilirea obligaţiilor fiscale sub rezerva verificării ulterioare: Cuantumul obligaţiilor fiscale se stabileşte sub rezerva verificării ulterioare. Rezerva verificării ulterioare se anulează numai la împlinirea termenului de prescripţie sau ca urmare a inspecţiei fiscale efectuate în cadrul termenului de prescripţie. Prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale: Dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepţia cazului în care legea dispune altfel. Termenul de prescripţie a dreptului de a stabili obligatii fiscale începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală, dacă legea nu dispune altfel. Dreptul de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 10 ani în cazul în care acestea rezultă din săvârşirea unei fapte prevăzute de legea penală. Acest termen curge de la data săvârşirii faptei ce constituie infracţiune sancţionată ca atare printr-o hotărâre judecătorească definitivă. Efectul împlinirii termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale: Dacă organul fiscal constată împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale, va proceda la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanţă fiscală. TESTE DE VERIFICARE: 1. Prin administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat se înţelege ansamblul activităţilor desfăşurate de organele fiscale în legătură cu: a. înregistrarea fiscală; b. declararea, stabilirea, verificarea şi colectarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat; c. declararea falimentului unei persoane juridice; d. soluţionarea contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale. 64

Care dintre afirmatiile de mai sus nu este caracteristica activitatilor desfasurate de organele fiscale. 2. Subiectele raportului juridic fiscal sunt: a. statul, unităţile administrativ-teritoriale, contribuabilul, precum şi alte persoane care dobândesc drepturi şi obligaţii în cadrul acestui raport; b. Curtea de Apel din raza localitatii de rezidenta a contribuabilului, intrucat poate condamna administratorul societatii in situatia savarsirii faptelor de evaziune fiscala; c. statul, contribuabilul, societatea de expertiza contabila care realizeaza evidenta contabila a contribuabilului. 3. Creanţele fiscale reprezintă drepturi patrimoniale care rezulta din: a. dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adăugată, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat; b. dreptul la perceperea dobânzilor şi penalităţilor de întârziere, în condiţiile legii; c. dreptul de proprietate Care dintre afirmatiile de mai sus nu este caracteristica creantelor fiscale? 4. Obligaţiile fiscale constau in: a. obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; b. obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; c. obligaţia de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat; d. orice obligaţii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor statului roman. Care dintre afirmatiile de mai sus nu este corecta?

65

Capitolul IX INSPECTIA FISCALA Obiectivele cursului: 1. Sfera de cuprindere a inspectiei fiscale; 2. Formele, procedurile si metodele de control utilizate in inspectia fiscala; 3. Avizul de inspectie fiscala; 4. Principiile inspectiei fiscale; 5. Drepturile organului de inspectie fiscala si drepturile contribuabilului supus verificarii; 6. Raportul privind rezultatele inspectiei fiscale 1. Sfera de cuprindere a inspectiei fiscale Inspectia fiscala11 este actiunea privind verificarea bazelor de impozitare, a corectitudinii si exactitatii indeplinirii, conform legii, a obligatiilor fiscale de catre contribuabil precum si a starilor de fapt aferente. Exercitarea inspectiei fiscale: Inspectia fiscala se exercita la toate persoanele, indiferent de forma lor juridica, care au obligatii de stabilire, retinere si plata a impozitelor si taxelor. 2. Formele si amploarea inspectiei fiscale. Procedurile si metodele de control utilizate Formele de inspectie fiscala sunt: a) inspectia fiscala de ansamblu, care reprezinta activitatea de verificare a tuturor categoriilor de impozite ale unui contribuabil pentru o perioada de timp determinata; b) inspectia fiscala partiala care reprezinta activitatea de verificare a unui impozit, sau a mai multor impozite, pentru o perioada de timp determinata; c) inspectia fiscala tematica care reprezinta activitatea de verificare avand ca obiect anumite categorii de activitati, operatiuni sau documente. Inspectia fiscala se poate extinde asupra tuturor raporturilor relevante pentru impozitare, chiar daca acestea nu au legatura cu persoana supusa inspectiei fiscale. Proceduri şi metode de control fiscal În realizarea atribuţiilor, inspecţia fiscală poate aplica următoarele proceduri de control: a) controlul inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, fără anunţarea în prealabil a contribuabilului; b) controlul încrucişat, care constă în verificarea documentelor şi operaţiunilor impozabile ale contribuabilului, în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane; controlul încrucişat poate fi şi inopinat. La finalizarea controlului inopinat sau încrucişat se încheie proces-verbal. În realizarea atribuţiilor, inspecţia fiscală poate aplica următoarele metode de control: a) controlul prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor şi operaţiunilor semnificative, în care sunt reflectate modul de calcul, de evidenţiere şi de plată a obligaţiilor fiscale datorate bugetului general consolidat; b) controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilităţii şi a surselor acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare şi testare asistate de instrumente informatice specializate. Perioada supusa inspectiei fiscale : Inspectia fiscala se efectueaza în interiorul termenului de prescriptie a dreptului de a stabili impozitul respectiv. La contribuabilii mari perioada supusa inspectiei fiscale trebuie sa succeada perioadei supusa anterior inspectiei. 11

Titlul VII din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare 66

La celelalte categorii de contribuabili, inspectia fiscala se poate extinde asupra ultimilor 3 ani fiscali pentru care exista obligatia depunerii declaratiilor fiscale. Inspectia fiscala se poate extinde pe perioada de prescriptie a dreptului de a stabili impozite daca: a) exista suspiciunea unei diminuari a impozitului; b) nu au fost depuse declaratii fiscale. Competenta : Inspectia fiscala se efectueaza de catre organul fiscal competent, stabilit potrivit prezentei legi. Organul fiscal competent poate fi delega competenta privind efectuarea inspectiei fiscale si altor organe fiscale. Principii de selectare: Selectarea contribuabililor ce urmeaza a fi supusi inspectiei fiscale este efectuata de catre organul fiscal competent. Contribuabilul nu poate sa emita pretentii cu privire la procedura de selectare folosita. 3. Avizul de inspectie fiscala Inaintea desfasurarii unei inspectii fiscale, contribuabilul are dreptul sa fie instiintat in legatura cu actiunea care urmeaza sa se desfasoare, prin transmiterea unui aviz de inspectie fiscala. Avizul de inspectie fiscala va cuprinde mentiuni privind: a)temeiul juridic al inspectiei fiscale; b)data probabila de incepere a inspectiei fiscale; c)impozitele si perioadele impozabile ce urmeaza a fi supuse inspectiei fiscale; d)posibilitatea de a solicita amanarea datei de incepere a inspectiei fiscale. Amanarea datei de incepere a inspectiei fiscale se poate solicita, o singura data, pentru motive justificate. Comunicarea avizului de inspectie fiscala Avizul de inspectie fiscala se comunica inainte de inceperea inspectiei, astfel: a) cu 30 de zile pentru contribuabilii mari; b) cu 15 zile in celelate cazuri. Comunicarea avizului de inspectie fiscala nu este necesara: a) pentru solutionarea unor cereri ale contribuabilului; b) la solicitarea altor institutii pentru a caror actiuni sunt stabilite termene precise de solutionare, prin acte normative; c) ca urmare a unor sesizari, reclamatii privind cazuri de evaziune fiscala. Inceperea inspectiei fiscale: La inceperea inspectiei fiscale, inspectorul are obligatia sa prezinte contribuabilului legitimatia de inspectie si ordinul de serviciu. Inceperea inspectiei fiscale trebuie consemnata într-un înscris prin indicarea datei si a orei. Locul si orele desfasurarii inspectiei fiscale: Inspectia fiscala se desfasoara, in principiu, in spatiile de lucru ale contribuabilului. Contribuabilul trebuie sa puna la dispozitie un spatiu adecvat precum si logistica necesara desfasurarii inspectiei. Daca nu exista un spatiu de lucru adecvat pentru derularea inspectiei fiscale, atunci activitatea de inspectie se va putea desfasura la sediul organului fiscal sau în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul. Cu acordul scris al contribuabilului, persoana fizica, organul fiscal este indreptatit sa desfasoare inspectia fiscala si la domiciliul sau resedinta persoanei fizice. Indiferent de locul unde se desfasoarea inspectia, organul fiscal, are dreptul sa inspecteze locul in care se desfasoara activitatea, in prezenta contribuabilului sau a unei persoane desemnata de acesta. Inspectia fiscala se desfasoara in timpul orelor de lucru obisnuite. Inspectia fiscala se poate desfasura si in afara orelor de lucru obisnuite, cu acordul scris al contribuabilului si cu aprobarea conducatorului organului fiscal. 67

4. Principii ale inspectiei fiscale Inspectorul fiscal trebuie sa examineze toate starile de fapt si raporturile juridice care sunt relevante pentru impozitare. Inspectia fiscala trebuie efectuata in asa fel incat sa afecteze cat mai putin activitatea curenta a contribuabililor si sa utilizeze cu eficienta timpul afectat inspectiei fiscale. 5. Obligatiile de colaborare ale contribuabilului Contribuabilul are obligatia sa colaboreze la constatarea starilor de fapt care pot fi importante pentru impozitare. El trebuie sa dea informatii, sa prezinte la locul de desfasurare a inspectiei fiscale inscrisuri, registre, acte comerciale si alte documente, si sa dea toate explicatiile si elementele necesare clarificarii situatiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal. La inceputul inspectiei, contribuabilul va fi informat ca poate numi persoane care sa dea informatii. Daca informatiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci, inspectorul fiscal se poate adresa si altor persoane pentru obtinerea de informatii. Inainte de a solicita informatii de la aceste persoane, inspectorul trebuie sa ofere contribuabilului posibilitatea de a numi alte persoane care sa ofere informatii. Dreptul contribuabilului de a fi informat Contribuabilul trebuie informat pe parcursul desfasurarii inspectiei fiscale asupra constatarilor esentiale, in masura in care prin aceasta nu se impiedica derularea si scopul inspectiei. La incheierea inspectiei, organul fiscal va purta o discutie finala cu contribuabilul. Discutia se va purta in special asupra starilor de fapt contradictorii, aprecierea juridica a constatarilor in urma inspectiei, precum si consecintele lor fiscale. Discutia finala nu este necesara in cazul in care contribuabilul renunta la acesta discutie. Data, ora, locul si punctele de discutie se comunica contribuabilului in timp util. Indiciile unei infractiuni: Inspectorul fiscal trebuie sa sesizeze organele de urmarire penala in legatura cu anumite constatari efectuate cu ocazia activitatii de inspectie fiscala si care ar putea intruni elemente constitutive ale unei infractiuni, in conditiile prevazute de Codul de procedura penala. Contribuabilul trebuie informat asupra neobligativitatii colaborarii sale in procedura de impozitare daca constatarile pot fi folosite si in scopul cercetarii penale, atragandu-i-se atentia ca tot ceea ce spune va putea fi folosit impotriva sa. Atentionarea se va face in scris cu precizarea datei si orei comunicarii. 6. Raportul privind rezultatele inspectiei fiscale Rezultatele inspectiei fiscale vor fi consemnate intr-un raport scris in care se vor prezenta constatarile rezultate in urma inspectiei, din punct de vedere faptic cat si juridic precum si modificarile bazei de impozitare. Atunci cand nu se produc modificari ale bazei de impozitare este suficient a se comunica in scris acest fapt contribuabilului. In situatia in care pentru o stare de fapt se afla in derulare o procedura de contestatie sau exista o cerere de informare obligatorie aceasta trebuie cuprinsa in mod corespunzator in raport. Raportul intocmit de inspectorii fiscali cu ocazia activitatii de inspectie fiscala nu constituie act de impunere, nu poate fi atacat potrivit procedurii prevazute de lege, de catre contribuabil, si serveste intocmirii deciziei de impunere. Daca la evaluarea raportului urmeaza sa se modifice constatarile inspectiei in defavoarea contribuabilului, atunci inainte de emiterea deciziilor de impunere, acestuia trebuie sa i se ofere ocazia de a-si exprima punctul de vedere. Folosirea constatarilor in urma inspectiei fiscale: Constatarile facute pe o anumita perioada de inspectie, pot fi folosite si pentru alte perioade fiscale ale contribuabilului. 68

TESTE DE VERIFICARE: 1. Inspectia fiscala: a. este actiunea privind verificarea bazelor de impozitare, a corectitudinii si exactitatii indeplinirii, conform legii, a obligatiilor fiscale de catre contribuabil precum si a starilor de fapt aferente; b. se efectueaza ori de cate ori apar neconcordante in declaratiile fiscale ale contribuabilului; c. stabileste intotdeauna diferente de impozite si taxe in sarcina contribuabilului. Care dintre afirmatiile de mai sus nu este corecta? 2. Formele de inspectie fiscala sunt: a. inspectia fiscala generala, care reprezinta activitatea de verificare a tuturor categoriilor de impozite ale unui contribuabil pentru o perioada de timp determinata; b. inspectia fiscala partiala care reprezinta activitatea de verificare a unui impozit, sau a mai multor impozite, pentru o perioada de timp determinata; c. inspectia fiscala speciala, care reprezinta activitatea de verificare avand ca obiect anumite categorii de activitati, operatiuni sau documente. Care dintre afirmatiile de mai sus nu este adevarata? 3. Inspectia fiscala se efectueaza: a. numai la sediul organului fiscal; b. in interiorul termenului de prescriptie a dreptului de a stabili impozitul respectiv; c. prin analiza si compararea tuturor datelor continute in documentele financiar-contabile ale contribuabilului. 4. Avizul de inspectie fiscala nu cuprinde mentiuni privind : a. temeiul juridic al inspectiei fiscale; b. data probabila de incepere a inspectiei fiscale; c. motivele care au stat la baza selectarii pentru control a contribuabilului; d. impozitele si perioadele impozabile ce urmeaza a fi supuse inspectiei fiscale; e. posibilitatea de a solicita amanarea datei de incepere a inspectiei fiscale. 5. Avizul de inspectie fiscala se comunica inainte de inceperea inspectiei, astfel: a. cu 30 de zile pentru contribuabilii mari si cu 15 zile in celelate cazuri; b. cu 30 de zile pentru toti contribuabilii, fara discriminare; c. cu 15 zile inaintea inspectiei fiscale, pentru toti contribuabilii. 6. Contribuabilul are dreptul: a. sa fie informat asupra desfasurarii controlului si eventualelor situatii neclare; b. sa solicite inlocuirea echipei de control; c. sa fie asistat de organele vamale, daca exista situatii ce necesita prezenta acestora.

69

Capitolul X Colectarea creanţelor fiscale Obiectivele cursului: intelegerea notiunilor de baza: colectarea creantelor fiscale, stingerea creantelor fiscale, masuri asiguratorii, executarea silita. 1. Definitia colectarii. Titlul de creanta. Termene de plata 2. Stingerea creanţelor fiscale prin plată, compensare şi restituire 3. Majorarile (dobanzile) de intarziere 4. Inlesniri la plata 5. Constituirea de garantii; 6. Masuri asiguratorii 7. Prescripţia dreptului de a cere executarea silită şi a dreptului de a cere compensarea sau restituirea 8. Stingerea creanţelor fiscale prin executare silită 9. Suspendarea, întreruperea sau încetarea executării silite 10. Executarea silită prin poprire 11. Executarea silită a bunurilor mobile 12. Executarea silită a bunurilor imobile 13. Valorificarea bunurilor sechestrate 14. Cheltuieli de executare silită 15. Eliberarea şi distribuirea sumelor realizate prin executare silită 16. Contestaţia la executare silită 17. Stingerea creanţelor fiscale prin alte modalităţi 1. Definitie: Colectarea12 constă în exercitarea acţiunilor care au ca scop stingerea creanţelor fiscale. Colectarea creanţelor fiscale se face în temeiul unui titlu de creanţă sau al unui titlu executoriu. Titlul de creanţă este actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală, întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptăţite, potrivit legii. Termenele de plată Creanţele fiscale sunt scadente la expirarea termenelor prevăzute de Codul fiscal sau de alte legi care le reglementează. Pentru diferenţele de obligaţii fiscale principale şi pentru obligaţiile fiscale accesorii, stabilite potrivit legii, termenul de plată se stabileşte în funcţie de data comunicării acestora, astfel: a) dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1 - 15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a lunii următoare; b) dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16 - 31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a lunii următoare. Pentru obligaţiile fiscale eşalonate sau amânate la plată, precum şi pentru accesoriile acestora termenul de plată se stabileşte prin documentul prin care se acordă înlesnirea respectivă. Pentru creanţele fiscale, administrate de Ministerul Finanţelor Publice, care nu au prevăzute termene de plată, acestea vor fi stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice. Pentru creanţele fiscale ale bugetelor locale care nu au prevăzute termene de plată, acestea se stabilesc prin ordin comun al ministrului administraţiei şi internelor şi al ministrului finanţelor publice.

12

Titlul VIII din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare 70

Contribuţiile sociale administrate de Ministerul Finanţelor Publice, după calcularea şi reţinerea acestora conform reglementărilor legale în materie, se virează până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se efectuează plata drepturilor salariale. 2. Stingerea creanţelor fiscale prin plată, compensare şi restituire Plăţile către organele fiscale se efectuează prin intermediul băncilor, trezoreriilor şi al altor instituţii autorizate să deruleze operaţiuni de plată. Plata obligaţiilor fiscale se efectuează de către debitori, distinct, pe fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general consolidat, inclusiv dobânzi şi penalităţi de întârziere. În cazul stingerii prin plată a obligaţiilor fiscale, momentul plăţii este: a) în cazul plăţilor în numerar, data înscrisă în documentul de plată eliberat de organele sau persoanele abilitate de organul fiscal; b) în cazul plăţilor efectuate prin mandat poştal, data poştei, înscrisă pe mandatul poştal; c) în cazul plăţilor efectuate prin decontare bancară, data la care băncile debitează contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare specifice, confirmate prin ştampila şi semnătura autorizată a acestora; d) pentru obligaţiile fiscale care se sting prin anulare de timbre fiscale mobile, data înregistrării la organul competent a documentului sau a actului pentru care s-au depus şi anulat timbrele datorate potrivit legii. Ordinea stingerii datoriilor: Dacă un contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuţii şi alte sume reprezentând creanţe fiscale, iar suma plătită nu este suficientă pentru a stinge toate datoriile, atunci se stinge creanţa fiscală stabilită de contribuabil. În situaţia în care contribuabilul nu stabileşte creanţa fiscală ce urmează a fi stinsă, organul fiscal competent va efectua stingerea obligaţiilor fiscale în următoarea ordine: a) sume datorate în contul ratelor din graficele de plată a obligaţiilor fiscale, pentru care s-au aprobat eşalonări şi/sau amânări la plată, precum şi dobânzile datorate pe perioada eşalonării şi/sau amânării la plată şi calculate conform legii; b) obligaţii fiscale principale cu termene de plată în anul curent, precum şi accesoriile acestora, în ordinea vechimii; c) obligaţii fiscale datorate şi neachitate la data de 31 decembrie a anului precedent, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora; d) dobânzi, penalităţi de întârziere aferente obligaţiilor fiscale prevăzute la lit. c); e) obligaţii fiscale cu termene de plată viitoare, la solicitarea debitorului. Pentru creanţele bugetelor locale, din categoria obligaţiilor fiscale cu termene de plata in anul current precum si accesoriile acestora, se sting cu prioritate obligaţiile stabilite ca urmare a inspecţiei fiscale. În aceasta situaţie creditorul fiscal care administrează creanţele fiscale este obligat sa înştiinţeze debitorul despre măsura luată, în termen de 10 zile de la data efectuării stingerii. Stingerea creantelor fiscale prin compensare Prin compensare se sting creanţele administrate de Ministerul Finanţelor Publice cu creanţele debitorului reprezentând sume de rambursat sau de restituit de la buget, până la concurenţa celei mai mici sume, când ambele părţi dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât şi pe cea de debitor, dacă legea nu prevede altfel. Compensarea se face de organul fiscal competent la cererea debitorului sau înainte de restituirea ori rambursarea sumelor cuvenite acestuia 71

Organul fiscal poate efectua compensare din oficiu ori de câte ori constată existenţa unor creanţe reciproce. Compensarea creanţelor debitorului se efectueaza cu obligaţii datorate aceluiaşi buget, urmând ca din diferenţa rămasă să fie compensate obligaţiile datorate altor bugete, în următoarea ordine (nu se aplică în cazul creanţelor bugetelor locale): a) bugetul de stat; b) fondul de risc pentru garanţii de stat, pentru împrumuturi externe; c) bugetul asigurărilor sociale de stat; d) bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate; e) bugetul asigurărilor pentru şomaj. f) fonduri comunitare, cum ar fi PHARE, ISPA, fonduri structurale şi fond de coeziune. Organul competent trebuie sa înştiinţeze în scris debitorul despre măsura compensării în termen de 7 zile de la data efectuării operaţiunii. Stingerea creantelor fiscale prin restituiri de sume La cererea debitorului se pot restitui următoarele sume: a) cele plătite fără existenţa unui titlu de creanţă; b) cele plătite în plus faţă de obligaţia fiscală; c) cele plătite ca urmare a unei erori de calcul; d) cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale; e) cele de rambursat de la bugetul de stat; f) cele stabilite prin hotărâri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii; g) cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reţinerile prin poprire, după caz, în temeiul hotărârii judecătoreşti prin care se dispune desfiinţarea executării silite. Prin excepţie, sumele de restituit reprezentând diferenţe de impozite rezultate din regularizarea anuală a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice se restituie din oficiu de organele fiscale competente, în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere. Dacă debitorul înregistrează obligaţii fiscale restante, sumele restituie numai după efectuarea compensării. În cazul în care suma de rambursat sau de restituit este mai mică decât obligaţiile fiscale restante ale debitorului, se efectueaza compensarea până la concurenţa sumei de rambursat sau de restituit. În cazul în care suma de rambursat sau de restituit este mai mare decât suma reprezentând obligaţii fiscale restante ale debitorului, se efectueaza compensarea până la concurenţa obligaţiilor fiscale restante, diferenţa rezultată restituindu-se debitorului. 3. Majorari (dobânzi) de întârziere Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată, se datorează după acest termen majorari de întârziere. Nu se datorează majorari de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de amenzi, dobânzi şi penalităţi de întârziere stabilite potrivit legii. Dobânzile se fac venit la bugetul căruia îi aparţine creanţa principală. Dobânzile se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv. Nivelul dobânzii se stabileşte prin hotărâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice, corelat cu nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, o dată pe an, în luna decembrie, pentru anul următor, sau în cursul anului, dacă aceasta se modifică cu peste 5 puncte procentuale. 72

Majorari de întârziere în cazul plăţilor efectuate prin decontare bancară: Nedecontarea de către unităţile bancare a sumelor cuvenite bugetului general consolidat, în termen de 3 zile lucrătoare de la data debitării contului plătitorului, nu îl exonerează pe plătitor de obligaţia de plată a sumelor respective şi atrage pentru acesta dobânzi şi penalităţi de întârziere. Pentru recuperarea sumelor datorate bugetului şi nedecontate de unităţile bancare, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere, plătitorul se poate îndrepta împotriva unităţii bancare respective. Dobânzi de întârziere în cazul compensării şi în cazul deschiderii procedurii de reorganizare judiciară În cazul creanţelor fiscale stinse prin compensare, dobânzile şi penalităţile de întârziere se datorează până la data stingerii inclusiv. Data stingerii este, pentru compensările la cerere, data depunerii la organul competent a cererii de compensare, iar pentru compensările efectuate înaintea restituirii sau rambursării sumei cuvenite debitorului, data depunerii cererii de rambursare sau restituire. Pentru obligaţiile fiscale neplătite la termen, atât înainte, cât şi după deschiderea procedurii de reorganizare judiciară, se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere până la data deschiderii procedurii de faliment. Pentru obligaţiile fiscale născute după data deschiderii procedurii de faliment şi neplătite la termen nu se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere. Dobânzi în cazul înlesnirilor la plată: Pe perioada pentru care au fost acordate înlesniri la plata obligaţiilor fiscale restante se datorează dobânzi. Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor. Nivelul dobânzii este acelasi cu cel prevăzut in cazul contribuabililor şi se suportă din acelaşi buget şi acelaşi venit bugetar din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de către plătitori. 4. Inlesniri la plată Înlesniri la plata obligaţiilor fiscale La cererea temeinic justificată a contribuabililor, organul fiscal competent poate acorda pentru obligaţiile fiscale restante, atât înaintea începerii executării silite, cât şi în timpul efectuării acesteia, înlesniri la plată, în condiţiile legii. La cererea temeinic justificată a debitorilor, persoane fizice sau juridice, creditorii bugetari locali, prin autorităţile administraţiei publice locale care administrează aceste bugete, pot acorda, pentru obligaţiile bugetare restante pe care le administrează, următoarele înlesniri la plată: a) eşalonări la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, redevenţelor, contribuţiilor şi a altor obligaţii la bugetul local; b) amânări la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, contribuţiilor şi a altor obligaţii la bugetul local; c) eşalonări la plata dobânzilor şi/sau a penalităţilor de orice fel, cu excepţia dobânzilor datorate pe perioada de eşalonare; d) amânări şi/sau scutiri ori amânări şi/sau reduceri de dobânzi şi/sau penalităţi de întârziere, cu excepţia dobânzilor datorate pe perioada de amânare; e) scutiri sau reduceri de impozite şi taxe locale, în condiţiile legii. 5. Constituirea de garanţii Organul fiscal solicită constituirea unei garanţii pentru: a) suspendarea executării silite; b) ridicarea măsurilor asigurătorii; c) asumarea obligaţiei de plată de către altă persoană prin angajament de plată,; d) în alte cazuri prevăzute de lege. 73

Tipuri de garanţii Garanţiile se pot constitui, în condiţiile legii, prin: a) consemnarea de mijloace băneşti la o unitate a Trezoreriei Statului; b) scrisoare de garanţie bancară; c) ipotecă asupra unor bunuri imobile din ţară; d) gaj asupra unor bunuri mobile; e) fidejusiune. Valorificarea garanţiilor Organul competent, în condiţiile legii, se îndestulează din garanţiile depuse, dacă nu s-a realizat scopul pentru care acestea au fost solicitate. 6. Măsuri asigurătorii Poprirea şi sechestrul asigurătoriu Măsurile asigurătorii se dispun şi se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organele fiscale competente. Se pot dispune măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurătoriu asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, când există pericolul ca acesta să se sustragă, să-şi ascundă ori să-şi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, precum şi în cazul suspendării executării actului administrativ. Aceste măsuri pot fi luate şi în cazul în care creanţa nu a fost încă individualizată şi nu a devenit scadentă. Măsurile asigurătorii dispuse atât de organele fiscale competente, cât şi de instanţele judecătoreşti ori de alte organe competente, dacă nu au fost desfiinţate în condiţiile legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalităţi. O dată cu individualizarea creanţei şi ajungerea acesteia la scadenţă, în cazul neplăţii, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii. Măsurile asigurătorii se dispun prin decizie emisă de organul fiscal competent. În decizie organul fiscal va preciza debitorului că prin constituirea unei garanţii la nivelul creanţei stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate. Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată şi semnată de către conducătorul organului fiscal competent. Măsurile asigurătorii se duc la îndeplinire în conformitate cu dispoziţiile referitoare la executarea silită, care se aplică în mod corespunzător. În cazul înfiinţării sechestrului asigurătoriu asupra bunurilor imobile, un exemplar al procesuluiverbal întocmit de organul de executare se comunică pentru înscriere Biroului de carte funciară. Înscrierea face opozabil sechestrul tuturor acelora care, după înscriere, vor dobândi vreun drept asupra imobilului respectiv. Actele de dispoziţie ce ar interveni ulterior înscrierii in Cartea funciara sunt lovite de nulitate absolută. Dacă valoarea bunurilor proprii ale debitorului nu acoperă integral creanţa fiscală a bugetului general consolidat, măsurile asigurătorii pot fi înfiinţate şi asupra bunurilor deţinute de către debitor în proprietate comună cu terţe persoane, pentru cota-parte deţinută de acesta. Împotriva actelor prin care se dispun şi se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel interesat poate face contestaţie. Ridicarea măsurilor asigurătorii Măsurile asigurătorii instituite se ridică prin decizie motivată de către creditorii fiscali, când au încetat motivele pentru care au fost dispuse sau la constituirea garanţiei.

74

7. Prescripţia dreptului de a cere executarea silită şi a dreptului de a cere compensarea sau restituirea Începerea termenului de prescripţie Dreptul de a cere executarea silită a creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere acest drept. Termenul de prescripţie se aplică şi creanţelor provenind din amenzi contravenţionale. Suspendarea termenului de prescripţie Termenul de prescripţie se suspendă: a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de prescripţie a dreptului la acţiune; b) în cazurile şi în condiţiile în care suspendarea executării este prevăzută de lege ori a fost dispusă de instanţa judecătorească sau de alt organ competent, potrivit legii; c) pe perioada valabilităţii înlesnirii acordate potrivit legii; d) cât timp debitorul îşi sustrage veniturile şi bunurile de la executarea silită; e) în alte cazuri prevăzute de lege. Întreruperea termenului de prescripţie Termenul de prescripţie se întrerupe: a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripţie a dreptului la acţiune; b) pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul acesteia, a unui act voluntar de plată a obligaţiei prevăzute în titlul executoriu ori a recunoaşterii în orice alt mod a datoriei; c) pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită; d) pe data întocmirii, potrivit legii, a actului de constatare a insolvabilităţii contribuabilului; e) în alte cazuri prevăzute de lege. Efecte ale împlinirii termenului de prescripţie Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită a creanţelor fiscale, acesta va proceda la încetarea măsurilor de realizare şi la scăderea acestora din evidenţa analitică pe plătitori. Sumele achitate de debitor în contul unor creanţe fiscale, după împlinirea termenului de prescripţie, nu se restituie. Prescripţia dreptului de a cere compensarea sau restituirea Dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la compensare sau restituire. 8. Stingerea creanţelor fiscale prin executare silită Organele de executare silită În cazul în care debitorul nu-şi plăteşte de bunăvoie obligaţiile fiscale datorate, organele fiscale competente, pentru stingerea acestora, procedeaza la acţiuni de executare silită. Organele fiscale care administrează creanţe fiscale sunt abilitate să ducă la îndeplinire măsurile asigurătorii şi să efectueze procedura de executare silită. Pentru efectuarea procedurii de executare silită este competent organul de executare în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmăribile, coordonarea întregii executări revenind organului de executare în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul. În cazul în care executarea silită se face prin poprire, organul de executare coordonator poate proceda la aplicarea acestei măsuri de executare asupra terţului poprit, indiferent de locul unde îşi are domiciliul fiscal. 75

Atunci când se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau de sustragere de la executare silită a bunurilor şi veniturilor urmăribile ale debitorului, organul de executare în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al debitorului poate proceda la indisponibilizarea şi executarea silită a acestora, indiferent de locul în care se găsesc bunurile. Organul de executare coordonator sesizeaza în scris celelalte organe, comunicându-le titlul executoriu în copie certificată, situaţia debitorului, contul în care se vor vira sumele încasate, precum şi orice alte date utile pentru identificarea debitorului şi a bunurilor ori veniturilor urmăribile. În cazul în care asupra aceloraşi venituri ori bunuri ale debitorului a fost pornită executarea, atât pentru realizarea titlurilor executorii privind creanţe fiscale, cât şi pentru titluri ce se execută în condiţiile prevăzute de alte dispoziţii legale, executarea silită se va face de către organele de executare prevăzute de Codul de procedura fiscala. Când se constată că domiciliul fiscal al debitorului se află în raza teritorială a altui organ de executare, titlul executoriu împreună cu dosarul executării vor fi trimise acestuia, înştiinţându-se, dacă este cazul, organul de la care s-a primit titlul executoriu. Executarea silită în cazul debitorilor solidari Organul de executare coordonator, în cazul debitorilor solidari, este cel în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul despre care există indicii că deţine mai multe venituri sau bunuri urmăribile. Organul de executare coordonator înscrie în întregime debitul în evidenţele sale şi ia măsuri de executare silită, comunicând întregul debit organelor de executare în a căror rază teritorială se află domiciliile fiscale ale celorlalţi codebitori. Organele de executare sesizate, cărora li s-a comunicat debitul, după înscrierea acestuia într-o evidenţă nominală, iau măsuri de executare silită şi comunica organului de executare coordonator sumele realizate în contul debitorului, în termen de 10 zile de la realizarea acestora. Dacă organul de executare coordonator, care ţine evidenţa întregului debit, constată că acesta a fost realizat prin actele de executare silită făcute de el însuşi şi de celelalte organe sesizate, el este obligat să ceară în scris acestora din urmă să înceteze de îndată executarea silită. Executorii fiscali: Executarea silită se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali. Aceştia trebuie să deţină o legitimaţie de serviciu pe care trebuie să o prezinte în exercitarea activităţii. Executorul fiscal este împuternicit în faţa debitorului şi a terţilor prin legitimaţia de executor fiscal şi delegaţie emisă de organul de executare silită. În exercitarea atribuţiilor ce le revin, pentru aplicarea procedurilor de executare silită, executorii fiscali pot: a) să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, persoană juridică, sau în alte incinte unde acesta îşi păstrează bunurile, în scopul identificării bunurilor sau valorilor care pot fi executate silit, precum şi să analizeze evidenţa contabilă a debitorului în scopul identificării terţilor care datorează sau deţin în păstrare venituri ori bunuri ale debitorului; b) să intre în toate încăperile în care se găsesc bunuri sau valori ale debitorului, persoană fizică, precum şi să cerceteze toate locurile în care acesta îşi păstrează bunurile; c) să solicite şi să cerceteze orice document sau element material care poate constitui o probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului. Executorul fiscal poate intra în încăperile ce reprezintă domiciliul sau reşedinţa unei persoane fizice, cu consimţământul acesteia, iar în caz de refuz, organul de executare poate cere autorizarea instanţei judecătoreşti competente potrivit dispoziţiilor Codului de procedură civilă. Accesul executorului fiscal în locuinţă, în incinta de afaceri sau în orice altă încăpere a debitorului, persoană fizică sau juridică, se poate efectua între orele 6,00 - 20,00, în orice zi lucrătoare. Executarea începută poate continua în aceeaşi zi sau în zilele următoare. În cazuri temeinic justificate 76

de pericolul înstrăinării unor bunuri, accesul în încăperile debitorului va avea loc şi la alte ore decât cele menţionate, precum şi în zilele nelucrătoare, în baza autorizaţiei. În absenţa debitorului sau dacă acesta refuză accesul, executorul fiscal poate să pătrundă în acestea în prezenţa unui reprezentant al poliţiei ori al jandarmeriei sau a altui agent al forţei publice şi a doi martori majori. Titlul executoriu şi condiţiile pentru începerea executării silite Executarea silită a creanţelor fiscale se efectuează în temeiul unui titlu executoriu emis potrivit prevederilor prezentului cod de către organul de executare competent în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul sau al unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu. Titlul de creanţă devine titlu executoriu la data la care creanţa fiscală este scadentă prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau stabilit de organul competent ori în alt mod prevăzut de lege. Executarea silită începe numai după ce organul fiscal a transmis debitorului înştiinţarea de plată prin care i se comunică acestuia suma datorată, iar după înştiinţare au trecut 15 zile de la comunicare. Înştiinţarea de plată este act premergător executării silite. Titlul executoriu emis de organul de executare competent conţine de asemenea: codul de identificare fiscală, domiciliul fiscal al acestuia, precum şi orice alte date de identificare; cuantumul şi natura sumelor datorate şi neachitate, temeiul legal al puterii executorii a titlului. Pentru debitorii obligaţi în mod solidar la plata creanţelor fiscale se întocmeste un singur titlu executoriu. Titlurile executorii emise de alte organe competente, care privesc creanţe fiscale, se transmit în termen de cel mult 30 de zile de la emitere spre executarea silită. Reguli privind executarea silită Executarea silită se poate întinde asupra tuturor veniturilor şi bunurilor proprietate a debitorului, urmăribile potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectuează numai în măsura necesară pentru realizarea creanţelor fiscale şi a cheltuielilor de executare. Executarea silită se desfăşoară până la stingerea creanţelor fiscale înscrise în titlul executoriu, inclusiv a dobânzilor, penalităţilor de întârziere ori a altor sume, datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum şi a cheltuielilor de executare. Obligaţia de informare: În vederea începerii executării silite, organul de executare competent se poate folosi de mijloacele de probă prevăzute de lege, în vederea determinării averii şi a venitului debitorului. La cererea organului fiscal, debitorul este obligat să furnizeze în scris, pe propria răspundere, informaţiile solicitate. Precizarea naturii debitului: În toate actele de executare silită trebuie să se indice titlul executoriu şi să se arate natura şi cuantumul debitului ce face obiectul executării. Somaţia: Executarea silită începe prin comunicarea somaţiei. Dacă în termen de 15 zile de la comunicarea somaţiei nu se stinge debitul, se continuă măsurile de executare silită. Somaţia este însoţită de un exemplar al titlului executoriu. Somaţia trebuie sa contina: numărul dosarului de executare; suma pentru care se începe executarea silită; termenul în care cel somat urmează să plătească suma prevăzută în titlul executoriu, precum şi indicarea consecinţelor nerespectării acesteia. Evaluarea bunurilor supuse executării silite: Înaintea valorificării bunurilor, acestea vor fi evaluate. În acest scop, organul de executare va apela la organe şi persoane de specialitate, care sunt obligate să îşi îndeplinească atribuţiile ce le revin în acest sens. 9. Suspendarea, întreruperea sau încetarea executării silite Executarea silită se suspendă: 77

a) când suspendarea a fost dispusă de instanţă sau de creditor, în condiţiile legii; b) la data comunicării aprobării înlesnirii la plată, în condiţiile legii; c) în alte cazuri prevăzute de lege. Executarea silită se întrerupe: a) la data declarării stării de insolvabilitate a debitorului; b) în alte cazuri prevăzute de lege. Executarea silită încetează dacă: a) s-au stins integral obligaţiile fiscale prevăzute în titlul executoriu, inclusiv obligaţiile de plată accesorii, cheltuielile de executare şi orice alte sume stabilite în sarcina debitorului, potrivit legii; b) a fost desfiinţat titlul executoriu; c) în alte cazuri prevăzute de lege. În cazul în care popririle înfiinţate de organul de executare generează imposibilitatea debitorului de a-şi continua activitatea economică, cu consecinţe sociale deosebite, creditorul fiscal poate dispune, la cererea debitorului şi ţinând seama de motivele invocate de acesta, fie suspendarea temporară totală, fie suspendarea temporară parţială a executării silite prin poprirea conturilor bancare. O dată cu cererea de suspendare debitorul va indica bunurile libere de orice sarcini, oferite în vederea sechestrării, sau alte garanţii prevăzute de lege. 10. Executarea silită prin poprire Sunt supuse executării silite prin poprire orice sume urmăribile reprezentând venituri şi disponibilităţi băneşti în lei şi în valută, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deţinute şi/sau datorate, cu orice titlu, debitorului de către terţe persoane (tert poprit) sau pe care aceştia le vor datora şi/sau deţine în viitor în temeiul unor raporturi juridice existente. In cazul sumelor urmăribile reprezentând venituri şi disponibilităţi în valută, băncile sunt autorizate să efectueze convertirea în lei a sumelor în valută, fără consimţământul titularului de cont, la cursul de schimb afişat de acestea pentru ziua respectivă. Sumele ce reprezintă venituri băneşti ale debitorului persoană fizică, realizate ca angajat, pensiile de orice fel, precum şi ajutoarele sau indemnizaţiile cu destinaţie specială sunt supuse urmăririi numai în condiţiile prevăzute de Codul de procedură civilă. Poprirea asupra veniturilor debitorilor persoane fizice sau persoane juridice se înfiinţează de către organul de executare printr-o adresă care va fi trimisă prin scrisoare recomandată, cu dovada de primire, terţului poprit, împreună cu o copie certificată de pe titlul executoriu. Totodată va fi înştiinţat şi debitorul despre înfiinţarea popririi. Poprirea înfiinţată anterior, ca măsură asigurătorie, devine executorie prin comunicarea copiei certificate de pe titlul executoriu, făcută terţului poprit, şi înştiinţarea despre aceasta a debitorului. Terţul poprit este obligat ca, în termen de 5 zile de la primirea comunicării să înştiinţeze organul de executare dacă datorează vreo sumă de bani cu orice titlu debitorului. Poprirea se consideră înfiinţată la data la care terţul poprit, prin înştiinţarea trimisă organului de executare, confirmă că datorează sume de bani debitorului sau la data expirării termenului. După înfiinţarea popririi terţul poprit este obligat să facă de îndată reţinerile prevăzute de lege şi să vireze sumele reţinute în contul indicat de organul de executare, comunicând totodată în scris despre existenţa altor creditori. În cazul în care sumele datorate debitorului sunt poprite de mai mulţi creditori, terţul poprit îi va anunţa în scris despre aceasta pe creditori şi va proceda la distribuirea sumelor potrivit ordinii de preferinţă. Pentru stingerea creanţelor fiscale debitorii deţinători de conturi bancare pot fi urmăriţi prin poprire asupra conturilor bancare. În acest caz, o dată cu comunicarea somaţiei şi a titlului executoriu o copie certificată de pe acest titlu va fi comunicată băncii la care se află deschis contul debitorului. Despre această măsură va fi înştiinţat şi debitorul. 78

În măsura în care este necesar, pentru achitarea sumei datorate la data sesizării băncii sumele existente, precum şi cele viitoare provenite din încasările zilnice în conturile în lei şi în valută sunt indisponibilizate. Din momentul indisponibilizării, respectiv de la data şi ora primirii adresei de înfiinţare a popririi asupra disponibilităţilor băneşti, băncile nu vor proceda la decontarea documentelor de plată primite, respectiv la debitarea conturilor debitorilor, şi nu vor accepta alte plăţi din conturile acestora până la achitarea integrală a obligaţiilor fiscale, cu excepţia sumelor necesare plăţii drepturilor salariale. Dacă debitorul face plata în termenul prevăzut în somaţie, organul de executare va înştiinţa de îndată în scris băncile pentru sistarea totală sau parţială a indisponibilizării conturilor şi reţinerilor. În caz contrar banca este obligată să procedeze la indisponibilizare. În situaţia în care titlurile executorii nu pot fi onorate în aceeaşi zi, băncile vor urmări executarea acestora din încasările zilnice realizate în contul debitorului. Executarea silită a terţului poprit Dacă terţul poprit înştiinţează organul de executare că nu datorează vreo sumă de bani debitorului urmărit, precum şi în cazul în care invocă alte neregularităţi în legătură cu drepturile şi obligaţiile părţilor privind înfiinţarea popririi, instanţa judecătorească în a cărei rază teritorială se află domiciliul sau sediul terţului poprit, la cererea organului de executare ori a altei părţi interesate, pe baza probelor administrate, va pronunţa menţinerea sau desfiinţarea popririi. Judecata se face de urgenţă şi cu precădere. Pe baza hotărârii de menţinere a popririi, care constituie titlu executoriu, organul de executare poate începe executarea silită a terţului poprit, în condiţiile codului de procedura fiscala. 11. Executarea silită a bunurilor mobile Sunt supuse executării silite orice bunuri mobile ale debitorului, cu excepţiile prevăzute de lege. În cazul debitorului persoană fizică nu pot fi supuse executării silite, fiind necesare vieţii şi muncii debitorului, precum şi familiei sale: a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor şi la formarea profesională, precum şi cele strict necesare exercitării profesiei sau a altei ocupaţii cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfăşurării activităţii agricole, cum sunt uneltele, seminţele, îngrăşămintele, furajele şi animalele de producţie şi de lucru; b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului şi familiei sale, precum şi obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de acelaşi fel; c) alimentele necesare debitorului şi familiei sale pe timp de două luni, iar dacă debitorul se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă; d) combustibilul necesar debitorului şi familiei sale pentru încălzit şi pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă; e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor bolnave; f) bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziţii legale. Bunurile debitorului persoană fizică necesare desfăşurării activităţii de comerţ nu sunt exceptate de la executare silită. Executarea silită a bunurilor mobile se face prin sechestrarea şi valorificarea acestora, chiar dacă acestea se află la un terţ. Sechestrul se instituie printr-un proces-verbal. Prin sechestrul înfiinţat asupra bunurilor mobile, creditorul fiscal dobândeşte un drept de gaj care conferă acestuia în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi dreptul de gaj în sensul prevederilor dreptului comun. De la data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile sechestrate sunt indisponibilizate. Cât timp durează executarea silită debitorul nu poate dispune de aceste bunuri decât cu aprobarea dată, potrivit legii, de organul competent. Nerespectarea acestei interdicţii atrage răspunderea, potrivit legii, a celui în culpă. Actele de dispoziţie care ar interveni ulterior indisponibilizării sunt lovite de nulitate absolută. 79

În cazurile în care nu au fost luate măsuri asigurătorii pentru realizarea integrală a creanţei fiscale şi la începerea executării silite se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau sustragere de la urmărire a bunurilor urmăribile ale debitorului, sechestrarea lor va fi aplicată o dată cu comunicarea somaţiei. Procesul-verbal de sechestru cuprinde: a) denumirea organului de executare, indicarea locului, a datei şi a orei când s-a făcut sechestrul; b) numele şi prenumele executorului fiscal care aplică sechestrul, numărul legitimaţiei şi al delegaţiei; c) numărul dosarului de executare, data şi numărul de înregistrare a somaţiei, precum şi titlul executoriu în baza căruia se face executarea silită; d) temeiul legal în baza căruia se face executarea silită; e) sumele datorate pentru a căror executare silită se aplică sechestrul, inclusiv cele reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere, menţionându-se şi cota acestora, precum şi actul normativ în baza căruia a fost stabilită obligaţia de plată; f) numele, prenumele şi domiciliul debitorului persoană fizică ori, în lipsa acestuia, ale persoanei majore ce locuieşte împreună cu debitorul sau denumirea şi sediul debitorului, numele, prenumele şi domiciliul altor persoane majore care au fost de faţă la aplicarea sechestrului, precum şi alte elemente de identificare a acestor persoane; g) descrierea bunurilor mobile sechestrate şi indicarea valorii estimative a fiecăruia, după aprecierea executorului fiscal, pentru identificarea şi individualizarea acestora, menţionându-se starea de uzură şi eventualele semne particulare ale fiecărui bun, precum şi dacă s-au luat măsuri spre neschimbare, cum sunt punerea de sigilii, custodia ori ridicarea de la locul unde se află, sau de administrare ori conservare a acestora, după caz; h) menţiunea că evaluarea se va face înaintea începerii procedurii de valorificare, în cazul în care executorul fiscal nu a putut evalua bunul deoarece acesta necesită cunoştinţe de specialitate; i) menţiunea făcută de debitor privind existenţa sau inexistenţa unui drept de gaj, ipotecă ori privilegiu, după caz, constituit în favoarea unei alte persoane pentru bunurile sechestrate; j) numele, prenumele şi adresa persoanei căreia i s-au lăsat bunurile, precum şi locul de depozitare a acestora, după caz; k) eventualele obiecţii făcute de persoanele de faţă la aplicarea sechestrului; l) menţiunea că, în cazul în care în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru debitorul nu plăteşte obligaţiile fiscale, se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate; m) semnătura executorului fiscal care a aplicat sechestrul şi a tuturor persoanelor care au fost de faţă la sechestrare. Dacă vreuna dintre aceste persoane nu poate sau nu vrea să semneze, executorul fiscal va menţiona această împrejurare. Câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru se predă debitorului sub semnătură sau i se comunică la domiciliul ori sediul acestuia, precum şi, atunci când este cazul, custodelui, acesta din urmă semnând cu menţiunea de primire a bunurilor în păstrare. În vederea valorificării organul de executare este obligat să verifice dacă bunurile sechestrate se găsesc la locul menţionat în procesul-verbal de sechestru, precum şi dacă nu au fost substituite sau degradate. Când bunurile sechestrate găsite cu ocazia verificării nu sunt suficiente pentru realizarea creanţei fiscale, organul de executare va face investigaţiile necesare pentru identificarea şi urmărirea altor bunuri ale debitorului. În cazul în care executorul fiscal constată că în legătură cu bunurile sechestrate s-au săvârşit fapte care pot constitui infracţiuni va consemna aceasta în procesul-verbal de sechestru şi va sesiza de îndată organele de urmărire penală competente. 80

Custodele Bunurile mobile sechestrate pot fi lăsate în custodia debitorului, a creditorului sau a altei persoane desemnate de organul de executare sau de executorul fiscal, după caz, ori pot fi ridicate şi depozitate de către acesta. Atunci când bunurile sunt lăsate în custodia debitorului sau a altei persoane desemnate conform legii şi când se constată că există pericol de substituire ori de degradare, executorul fiscal poate aplica sigiliul asupra bunurilor. În cazul în care bunurile sechestrate constau în sume de bani în lei sau în valută, titluri de valoare, obiecte din metale preţioase, pietre preţioase, obiecte de artă, colecţii de valoare, acestea se ridică şi se depun, cel târziu a doua zi lucrătoare, la unităţile specializate. Cel care primeşte bunurile în custodie semneaza procesul-verbal de sechestru. În cazul în care custodele este o altă persoană decât debitorul sau creditorul, organul de executare îi stabileste acestuia o remuneraţie ţinând seama de activitatea depusă. 12. Executarea silită a bunurilor imobile Executarea silită imobiliară se întinde de plin drept şi asupra bunurilor accesorii bunului imobil, prevăzute de Codul civil. Bunurile accesorii nu pot fi urmărite decât o dată cu imobilul. În cazul debitorului persoană fizică nu poate fi supus executării silite spaţiul minim locuit de debitor şi familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare. Dispoziţiile nu sunt aplicabile în cazurile în care executarea silită se face pentru stingerea creanţelor fiscale rezultate din săvârşirea de infracţiuni. Executorul fiscal care aplică sechestrul încheie un proces-verbal de sechestru. Sechestrul aplicat asupra bunurilor imobile constituie ipotecă legală. Dreptul de ipotecă conferă creditorului fiscal în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi dreptul de ipotecă, în sensul prevederilor dreptului comun. Pentru bunurile imobile sechestrate organul de executare care a instituit sechestrul va solicita de îndată biroului de carte funciară efectuarea inscripţiei ipotecare, anexând un exemplar al procesuluiverbal de sechestru. Instituirea administratorului-sechestru La instituirea sechestrului şi în tot cursul executării silite, organul de executare poate numi un administrator-sechestru, dacă această măsură este necesară pentru administrarea imobilului urmărit, a chiriilor, a arendei şi a altor venituri obţinute din administrarea acestuia, inclusiv pentru apărarea în litigii privind imobilul respectiv. Administrator-sechestru poate fi numit creditorul, debitorul ori altă persoană fizică sau juridică. Administratorul-sechestru consemneaza veniturile încasate la unităţile abilitate şi depune recipisa la organul de executare. Când administrator-sechestru este numită o altă persoană decât creditorul sau debitorul, organul de executare îi fixeaza o remuneraţie ţinând seama de activitatea depusă. Suspendarea executării silite a bunurilor imobile După primirea procesului-verbal de sechestru, debitorul poate solicita organului de executare, în termen de 15 zile de la comunicare, să îi aprobe ca plata integrală a creanţelor fiscale să se facă din veniturile bunului imobil urmărit sau din alte venituri ale sale pe timp de cel mult 6 luni. De la data aprobării cererii debitorului, executarea silită începută asupra bunului imobil se suspendă. Pentru motive temeinice organul de executare poate relua executarea silită imobiliară înainte de expirarea termenului de 6 luni. 13. Valorificarea bunurilor sechestrate 81

În cazul în care creanţa fiscală nu este stinsă în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru, se va proceda, fără efectuarea altei formalităţi, la valorificarea bunurilor sechestrate, cu excepţia situaţiilor în care, potrivit legii, s-a dispus desfiinţarea sechestrului, suspendarea sau amânarea executării silite. Pentru a realiza executarea silită cu rezultate cât mai avantajoase, ţinând seama atât de interesul legitim şi imediat al creditorului, cât şi de drepturile şi obligaţiile debitorului urmărit, organul de executare va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate în una dintre modalităţile prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare şi care, faţă de datele concrete ale cauzei, se dovedeşte a fi mai eficientă. Organul de executare competent procedeaza la valorificarea bunurilor sechestrate prin: a) înţelegerea părţilor; b) vânzare în regim de consignaţie a bunurilor mobile; c) vânzare directă; d) vânzare la licitaţie; e) alte modalităţi admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de licitaţii, agenţii imobiliare sau societăţi de brokeraj, după caz. Dacă au fost sechestrate bunuri perisabile sau supuse degradării, acestea pot fi vândute în regim de urgenţă. Vânzarea bunurilor sechestrate se face numai către persoane fizice sau juridice care nu au obligaţii fiscale restante. Valorificarea bunurilor potrivit înţelegerii părţilor se realizează de debitorul însuşi, cu acordul organului de executare, astfel încât să se asigure o recuperare corespunzătoare a creanţei fiscale. Debitorul este obligat să prezinte în scris organului de executare propunerile ce i s-au făcut şi nivelul de acoperire a creanţelor fiscale, indicând sumele şi adresa potenţialului cumpărător, precum şi termenul în care acesta din urmă va achita preţul propus. Preţul propus de cumpărător şi acceptat de organul de executare nu poate fi mai mic decât preţul de evaluare. Valorificarea bunurilor prin vânzare directă se realizează prin încheierea unui proces-verbal care constituie titlu de proprietate. În cazul în care organul de executare înregistrează mai multe cereri, va vinde bunul persoanei care oferă cel mai mare preţ faţă de preţul de evaluare. Vânzarea bunurilor la licitaţie Pentru valorificarea bunurilor sechestrate prin vânzare la licitaţie organul de executare este obligat să efectueze publicitatea vânzării cu cel puţin 10 zile înainte de data fixată pentru desfăşurarea licitaţiei. Publicitatea vânzării se realizează prin afişarea anunţului privind vânzarea la sediul organului de executare, al primăriei în a cărei rază teritorială se află bunurile sechestrate, la sediul şi domiciliul debitorului, la locul vânzării, dacă acesta este altul decât cel unde se află bunurile sechestrate, pe imobilul scos la vânzare, în cazul vânzării bunurilor imobile, şi prin anunţuri într-un cotidian naţional de largă circulaţie, într-un cotidian local, în pagina de Internet sau, după caz, în Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a, precum şi prin alte modalităţi prevăzute de lege. Despre data, ora şi locul licitaţiei urmeaza a fi înştiinţaţi şi debitorul, custodele, administratorulsechestru, precum şi titularii drepturilor reale şi ai sarcinilor care grevează bunul urmărit. Anunţul privind vânzarea cuprinde şi următoarele: a) numărul dosarului de executare silită; b) bunurile care se oferă spre vânzare şi descrierea lor sumară; c) preţul de evaluare ori preţul de pornire a licitaţiei, în cazul vânzării la licitaţie, pentru fiecare bun oferit spre vânzare; d) indicarea, dacă este cazul, a drepturilor reale şi a privilegiilor care grevează bunurile; e) data, ora şi locul vânzării; 82

f) invitaţia, pentru toţi cei care pretind vreun drept asupra bunurilor, să înştiinţeze despre aceasta organul de executare înainte de data stabilită pentru vânzare; g) invitaţia către toţi cei interesaţi în cumpărarea bunurilor să se prezinte la termenul de vânzare la locul fixat în acest scop şi până la acel termen să prezinte oferte de cumpărare; h) menţiunea că ofertanţii sunt obligaţi să depună, în cazul vânzării prin licitaţie, până la termenul de vânzare, o taxă de participare reprezentând 10% din preţul de pornire a licitaţiei; i) menţiunea că toţi cei interesaţi în cumpărarea bunurilor trebuie să prezinte dovada emisă de organele fiscale că nu au obligaţii fiscale restante; j) data afişării publicaţiei de vânzare. Licitaţia se ţine la locul unde se află bunurile sechestrate sau la locul stabilit de organul de executare, după caz. Pentru participarea la licitaţie ofertanţii depun, cu cel puţin o zi înainte de data licitaţiei, următoarele documente: a) oferta de cumpărare; b) dovada plăţii taxei de participare; c) împuternicirea persoanei care îl reprezintă pe ofertant; d) pentru persoanele juridice de naţionalitate română, copie de pe certificatul unic de înregistrare eliberat de oficiul registrului comerţului; e) pentru persoanele juridice străine, actul de înmatriculare tradus în limba română; f) pentru persoanele fizice române, copie de pe actul de identitate; g) pentru persoanele fizice străine, copie de pe paşaport; h) dovada, emisă de organele fiscale, că nu are obligaţii fiscale restante faţă de acestea. Preţul de pornire a licitaţiei este preţul de evaluare pentru prima licitaţie, pentru a doua licitatie este diminuat cu 25% şi cu 50% pentru cea de-a treia licitaţie. Licitaţia începe de la cel mai mare preţ din ofertele de cumpărare scrise, dacă acesta este superior celui anuntat, iar în caz contrar va începe de la acest din urmă preţ. Adjudecarea se face în favoarea participantului care a oferit cel mai mare preţ, dar nu mai puţin decât preţul de pornire. În cazul prezentării unui singur ofertant la licitaţie, comisia poate să îl declare adjudecatar dacă acesta oferă cel puţin preţul de pornire a licitaţiei. Taxa de participare reprezintă 10% din preţul de pornire a licitaţiei şi se plăteşte în lei la unitatea teritorială a Trezoreriei Statului. În termen de 5 zile de la data întocmirii procesului-verbal de licitaţie, organul de executare va dispune în scris restituirea taxei de participare participanţilor care au depus oferte de cumpărare şi nu au fost declaraţi adjudecatari, iar în cazul adjudecării taxa se reţine în contul preţului. Taxa de participare nu se restituie ofertanţilor care nu s-au prezentat la licitaţie, celui care a refuzat încheierea procesului-verbal de adjudecare, precum şi adjudecatarului care nu a plătit preţul, reţinându-se în contul organului de executare pentru acoperirea cheltuielilor de executare silită. Comisia de licitaţie: Vânzarea la licitaţie a bunurilor sechestrate este organizată de o comisie condusă de un preşedinte. Comisia de licitaţie este constituită din 3 persoane desemnate de organul de conducere al creditorului bugetar. Dacă la prima licitaţie nu s-au prezentat ofertanţi sau nu s-a obţinut cel puţin preţul de pornire a licitaţiei, organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în vederea ţinerii celei de-a doua licitaţii. În cazul în care nu s-a obţinut preţul de pornire nici la a doua licitaţie ori nu s-au prezentat ofertanţi, organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în vederea ţinerii celei de-a treia licitaţii. La a treia licitaţie creditorii urmăritori sau intervenienţi nu pot să adjudece bunurile oferite spre vânzare la un preţ mai mic de 50% din preţul de evaluare. Pentru fiecare termen de licitaţie se va face o nouă publicitate a vânzării. 83

După licitarea fiecărui bun se va întocmi un proces-verbal privind desfăşurarea şi rezultatul licitaţiei. Adjudecarea: După adjudecarea bunului adjudecatarul este obligat să plătească preţul, diminuat cu contravaloarea taxei de participare, în lei, în numerar la o unitate a Trezoreriei Statului sau prin decontare bancară, în cel mult 5 zile de la data adjudecării. Termenul se aplică şi în cazul valorificării conform înţelegerii părţilor sau prin vânzare directă. Dacă adjudecatarul nu plăteşte preţul, procedura vânzării la licitaţie se va relua în termen de 10 zile de la data adjudecării. În acest caz, adjudecatarul este obligat să plătească cheltuielile prilejuite de noua licitaţie şi, în cazul în care preţul obţinut la noua licitaţie este mai mic, diferenţa de preţ. Procesul-verbal de adjudecare: În cazul vânzării bunurilor imobile, organul de executare va încheia procesul-verbal de adjudecare, în termen de cel mult 5 zile de la plata în întregime a preţului sau a avansului, dacă bunul a fost vândut cu plata în rate. Procesul-verbal de adjudecare constituie titlu de proprietate, transferul dreptului de proprietate operând la data încheierii acestuia. În cazul vânzării bunurilor mobile, după plata preţului, executorul fiscal întocmeşte în termen de 5 zile un proces-verbal de adjudecare care constituie titlu de proprietate. Reluarea procedurii de valorificare: Dacă bunurile supuse executării silite nu au putut fi valorificate prin modalităţile prevăzute de lege, acestea vor fi restituite debitorului cu menţinerea măsurii de indisponibilizare, până la împlinirea termenului de prescripţie. În cadrul acestui termen organul de executare poate relua oricând procedura de valorificare şi va putea, după caz, să ia măsura numirii, menţinerii ori schimbării administratorului-sechestru ori custodelui. Darea în plată În tot cursul executării silite asupra bunurilor imobile ale debitorului persoană juridică, inclusiv în perioada în care poate avea loc reluarea procedurii de valorificare, creanţele fiscale administrate de Ministerul Finanţelor Publice şi cele ale bugetelor locale pot fi stinse, la cererea debitorului, cu acordul creditorului fiscal, prin trecerea în proprietatea publică a statului sau, după caz, a unităţii administrativteritoriale a bunurilor imobile supuse executării silite. Prevederea se aplică şi în cazul în care executarea silită este suspendată ca urmare a aprobării unei înlesniri la plata obligaţiilor fiscale. 14. Cheltuieli de executare silită Cheltuielile ocazionate cu efectuarea procedurii de executare silită sunt în sarcina debitorului. Suma cheltuielilor cu executarea silită se stabileşte de organul de executare, prin proces-verbal, care constituie titlu executoriu, care are la bază documente privind cheltuielile efectuate. Cheltuielile de executare silită a creanţelor fiscale se avansează de organele de executare, din bugetul acestora. Cheltuielile de executare silită care nu au la bază documente care să ateste că au fost efectuate în scopul executării silite nu sunt în sarcina debitorului urmărit. Sumele recuperate în contul cheltuielilor de executare silită se fac venit la bugetul din care au fost avansate, cu excepţia sumelor reprezentând cheltuieli de executare silită a creanţelor fiscale administrate de Ministerul Finanţelor Publice, care se fac venit la bugetul de stat, dacă legea nu prevede altfel. 15. Eliberarea şi distribuirea sumelor realizate prin executare silită Suma realizată în cursul procedurii de executare silită reprezintă totalitatea sumelor încasate după comunicarea somaţiei prin orice modalitate prevăzută de lege. Creanţele fiscale înscrise în titlul executoriu se sting în ordinea vechimii, mai întâi creanţa principală şi apoi accesoriile acesteia. Despre sumele de restituit debitorul este înştiinţat de îndată. Ordinea de distribuire 84

În cazul în care executarea silită a fost pornită de mai mulţi creditori sau când până la eliberarea ori distribuirea sumei rezultate din executare au depus şi alţi creditori titlurile lor, se procedeaza la distribuirea sumei potrivit următoarei ordini de preferinţă, dacă legea nu prevede altfel: a) creanţele reprezentând cheltuielile de orice fel, făcute cu urmărirea şi conservarea bunurilor al căror preţ se distribuie; b) creanţele reprezentând salarii şi alte datorii asimilate acestora, pensiile, sumele cuvenite şomerilor, potrivit legii, ajutoarele pentru întreţinerea şi îngrijirea copiilor, pentru maternitate, pentru incapacitate temporară de muncă, pentru prevenirea îmbolnăvirilor, refacerea sau întărirea sănătăţii, ajutoarele de deces, acordate în cadrul asigurărilor sociale de stat, precum şi creanţele reprezentând obligaţia de reparare a pagubelor cauzate prin moarte, vătămarea integrităţii corporale sau a sănătăţii; c) creanţele rezultând din obligaţii de întreţinere, alocaţii pentru copii sau de plată a altor sume periodice destinate asigurării mijloacelor de existenţă; d) creanţele fiscale provenite din impozite, taxe, contribuţii şi din alte sume stabilite potrivit legii, datorate bugetului de stat, bugetului trezoreriei statului, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale şi bugetelor fondurilor speciale; e) creanţele rezultând din împrumuturi acordate de stat; f) creanţele reprezentând despăgubiri pentru repararea pagubelor pricinuite proprietăţii publice prin fapte ilicite; g) creanţele rezultând din împrumuturi bancare, din livrări de produse, prestări de servicii sau executări de lucrări, precum şi din chirii sau arenzi; h) creanţele reprezentând amenzi cuvenite bugetului de stat sau bugetelor locale; i) alte creanţe. Pentru plata creanţelor care au aceeaşi ordine de preferinţă, dacă legea nu prevede altfel, suma realizată din executare se repartizează între creditori proporţional cu creanţa fiecăruia. 16. Contestaţia la executare silită Persoanele interesate pot face contestaţie împotriva oricărui act de executare efectuat cu încălcarea prevederilor Codului de Procedura Fiscala de către organele de executare, precum şi în cazul în care aceste organe refuză să îndeplinească un act de executare în condiţiile legii. Contestaţia poate fi făcută şi împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanţă judecătorească sau de alt organ jurisdicţional şi dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege. Contestaţia se introduce la instanţa judecătorească competentă şi se judecă în procedură de urgenţă. Termen de contestare Contestaţia se poate face în termen de 15 zile, sub sancţiunea decăderii, de la data când: a) contestatorul a luat cunoştinţă de executarea ori de actul de executare pe care le contestă, din comunicarea somaţiei sau din altă înştiinţare primită ori, în lipsa acestora, cu ocazia efectuării executării silite sau în alt mod; b) contestatorul a luat cunoştinţă, potrivit lit. a), de refuzul organului de executare de a îndeplini un act de executare; c) cel interesat a luat cunoştinţă, potrivit lit. a), de eliberarea sau distribuirea sumelor pe care le contestă. Contestaţia prin care o terţă persoană pretinde că are un drept de proprietate sau un alt drept real asupra bunului urmărit poate fi introdusă cel mai târziu în termen de 15 zile după efectuarea executării. Neintroducerea contestaţiei în termenul prevăzut nu îl împiedică pe cel de-al treilea să îşi realizeze dreptul pe calea unei cereri separate, potrivit dreptului comun.

85

În cazul respingerii contestaţiei contestatorul poate fi obligat, la cererea organului de executare, la despăgubiri pentru pagubele cauzate prin întârzierea executării, iar când contestaţia a fost exercitată cu rea-credinţă, el va fi obligat şi la plata unei amenzi de la 50 lei la 1000 lei. 17. Stingerea creanţelor fiscale prin alte modalităţi Insolvabilitatea: Creanţele fiscale urmărite de organele de executare pot fi scăzute din evidenţa acestora în cazul în care debitorul respectiv se găseşte în stare de insolvabilitate. Procedura de insolvabilitate este aplicabilă în următoarele situaţii: a) când debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile; b) când după încetarea executării silite pornite împotriva debitorului rămân debite neachitate; c) când debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere; d) când debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu fiscal cunoscut şi la acestea ori în alte locuri, unde există indicii că a avut avere, nu se găsesc venituri sau bunuri urmăribile; e) când, potrivit legii, debitorul persoană juridică îşi încetează existenţa şi au rămas neachitate obligaţii fiscale. Pentru creanţele fiscale ale debitorilor declaraţi în stare de insolvabilitate, conducătorul organului de executare dispune scoaterea creanţei din evidenţa curentă şi trecerea ei într-o evidenţă separată. În cazurile în care se constată că debitorii au dobândit venituri sau bunuri urmăribile după declararea stării de insolvabilitate, organele de executare vor lua măsurile necesare de redebitare a sumelor şi de executare silită. Deschiderea procedurii de reorganizare judiciară sau faliment: Organul de executare este obligat ca pentru creanţele fiscale datorate de comercianţi, societăţi comerciale, cooperative de consum ori cooperative meşteşugăreşti sau persoane fizice să ceară instanţelor judecătoreşti competente începerea procedurii reorganizării judiciare sau a falimentului, în condiţiile legii. Cererile organelor fiscale privind începerea procedurii reorganizării judiciare şi a falimentului se înainteaza instanţelor judecătoreşti şi sunt scutite de consemnarea vreunei cauţiuni. Anularea creanţelor fiscale: În cazuri excepţionale, pentru motive temeinice, Guvernul, respectiv autorităţile deliberative la nivel local, prin hotărâre, pot aproba anularea unor creanţe fiscale. TESTE DE VERIFICARE: 1. Colectarea constă în: a. incasarea creantelor bugetare; b. exercitarea acţiunilor care au ca scop stingerea creanţelor fiscale; c. exercitarea actiunilor de executare silita. 2. Pentru diferenţele de obligaţii fiscale principale şi pentru obligaţiile fiscale accesorii, stabilite potrivit legii, termenul de plată se stabileşte în funcţie de data comunicării acestora, astfel: a. dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1 - 15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a lunii următoare, iar dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16 - 31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a lunii următoare; b. data de 25 ale lunii urmatoare celei in care a fost stabilita diferenta de obligatie fiscala principala sau obligatia fiscala accesorie; c. in termen de 15 zile de la data comunicarii actului administrativ fiscal. 3. Titlul de creanţă este: 86

a. documentul pe care este inscrisa suma pe care contribuabilul trebuie sa o plateasca catre bugetul de stat; b. actul prin care contribuabilul este instiintat asupra sumelor ce trebuie platite catre bugetul de stat; c. actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală, întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptăţite, potrivit legii. 4. Creanţele fiscale se sting prin: a. plată, compensare, restituire si prescriptie; b. esalonare; c. debitare. 5. Titlul de creanta poate fi: a. factura emisa de adminstratia financiara catre debitor in vederea comunicarii sumelor ce trebuiesc platite de acesta la bugetul de stat; b. declaratia vamala, pentru obligatiile de plata in vama; c. actul declarativ al persoanelor care au cunostinta despre activitatea contribuabilului. 6. Masurile asiguratorii sunt: a. poprirea asiguratorie asupra veniturilor, sechestrul asigurator asupra bunurilor mobile si ipoteca asupra bunurilor imobile; b. asigurarea bunurilor mobile si imobile impotriva riscurilor de distrugere la o societate de asigurari dintre cele agreate de Ministerul Finantelor Publice; c. sigilarea bunurilor si confiscarea disponibilitatilor banesti existente in conturile bancare ale contribuabililor care au datorii fata de bugetul de stat. 7. In cazul debitorului, persoana fizica, nu se pot urmari: a. obiectele personale ale debitorului; b. casa locuita de debitor si familia sa; c. bunurile mobile existente in locuinta acestuia.

87

Capitolul XI Soluţionarea contestaţiilor formulate împotriva actelor administrative fiscale Obiectivele cursului: Intelegerea notiunilor privind dreptul de a contesta actele administrative fiscale; procedura de solutionare a contestatiilor. 1. Dreptul de a contesta 2. Continutul contestatiei 3. Termenul de depunere 4. Retragerea contestatiei 5. Competenta de solutionare 6. Decizia de solutionare 7. Solutionarea contestatiei 8. Suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă 9. Suspendarea executării actului administrativ fiscal 10. Soluţii asupra contestaţiei 11. Comunicarea deciziei si calea de atac.

1. Dreptul la contestaţie Împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestaţie potrivit legii. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condiţiile legii. Este îndreptăţit la contestaţie numai cel care consideră că a fost lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia. Baza de impunere şi impozitul, taxa sau contribuţia stabilite prin decizie de impunere se contestă numai împreună. Pot fi contestate şi deciziile de impunere prin care nu sunt stabilite impozite, taxe, contribuţii sau alte sume datorate bugetului general consolidat. În cazul deciziilor referitoare la baza de impunere, contestaţia se poate depune de orice persoană care participă la realizarea venitului. Bazele de impunere constatate separat într-o decizie referitoare la baza de impunere pot fi atacate numai prin contestarea acestei decizii. 2. Forma şi conţinutul contestaţiei Contestaţia se formulează în scris şi cuprinde13: a) datele de identificare a contestatorului; b) obiectul contestaţiei; c) motivele de fapt şi de drept; d) dovezile pe care se întemeiază; e) semnătura contestatorului sau a împuternicitului acestuia, precum şi ştampila în cazul persoanelor juridice. Dovada calităţii de împuternicit al contestatorului, persoană fizică sau juridică, se face potrivit legii. Obiectul contestaţiei îl constituie numai sumele şi măsurile stabilite şi înscrise de organul fiscal în titlul de creanţă sau în actul administrativ fiscal atacat, cu excepţia contestaţiei împotriva refuzului nejustificat de emitere a actului administrativ fiscal.

13

Titlul IX din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare 88

Contestaţia se depune la organul fiscal, respectiv vamal, al cărui act administrativ este atacat şi nu este supusă taxelor de timbru. 3. Termenul de depunere a contestaţiei Contestaţia se va depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancţiunea decăderii. În cazul în care competenţa de soluţionare nu aparţine organului emitent al actului administrativ fiscal atacat, contestaţia va fi înaintată de către acesta, în termen de 5 zile de la înregistrare, organului de soluţionare competent. În cazul în care contestaţia este depusă la un organ fiscal necompetent, aceasta va fi înaintată, în termen de 5 zile de la data primirii, organului fiscal emitent al actului administrativ atacat. Actul administrativ fiscal poate fi atacat pe forma în termen de 3 luni de la data comunicării actului administrativ fiscal, contestatia fiind depusa la sediul organului de soluţionare competent. 4. Retragerea contestaţiei Contestaţia poate fi retrasă de contestator până la soluţionarea acesteia. Organul de soluţionare competent va comunica contestatorului decizia prin care se ia act de renunţarea la contestaţie. Prin retragerea contestaţiei nu se pierde dreptul de a se înainta o nouă contestaţie în interiorul termenului general de depunere a acesteia. 5. Competenţa de soluţionare a contestaţiilor. Organul competent Contestaţiile formulate împotriva deciziilor de impunere, a actelor administrative fiscale asimilate deciziilor de impunere, precum şi a titlurilor de creanţă privind datoria vamală se soluţionează după cum urmează: a) contestaţiile care au ca obiect impozite, taxe, contribuţii, datorie vamală, precum şi accesorii ale acestora, al căror cuantum este sub 5 miliarde lei, se soluţionează de către organele competente constituite la nivelul direcţiilor generale unde contestatorii au domiciliul fiscal; b) contestaţiile formulate de marii contribuabili, care au ca obiect impozite, taxe, contribuţii, datorie vamală, precum şi accesorii ale acestora, al căror cuantum este sub 5 miliarde lei, se soluţionează de către organele competente constituite în cadrul respectivelor direcţii generale de administrare a marilor contribuabili; c) contestaţiile care au ca obiect impozite, taxe, contribuţii, datorie vamală, accesoriile acestora, al căror cuantum este de 5 miliarde lei sau mai mare, precum şi cele formulate împotriva actelor emise de organe centrale se soluţionează de către organe competente de soluţionare constituite la nivel central. Contestaţiile formulate împotriva altor acte administrative fiscale se soluţionează de către organele fiscale emitente. Contestaţiile formulate de cei care se consideră lezaţi de refuzul nejustificat de emitere a actului administrativ fiscal se soluţionează de către organul ierarhic superior organului fiscal competent să emită acel act. Contestaţiile formulate împotriva actelor administrative fiscale emise de autorităţile administraţiei publice locale se soluţionează de către acestea. Cuantumul acestor sume poate fi actualizat prin hotărâre a Guvernului. 6. Decizia sau dispoziţia de soluţionare În soluţionarea contestaţiei, organul competent se pronunţă prin decizie sau dispoziţie, după caz. Decizia sau dispoziţia emisă în soluţionarea contestaţiei este definitivă în sistemul căilor administrative de atac. Forma şi conţinutul deciziei de soluţionare a contestaţiei 89

Decizia de soluţionare a contestaţiei se emite în formă scrisă şi va cuprinde: preambulul, considerentele şi dispozitivul. Preambulul cuprinde: denumirea organului învestit cu soluţionarea, numele sau denumirea contestatorului, domiciliul fiscal al acestuia, numărul de înregistrare a contestaţiei la organul de soluţionare competent, obiectul cauzei, precum şi sinteza susţinerilor părţilor atunci când organul competent de soluţionare a contestaţiei nu este organul emitent al actului atacat. Considerentele cuprind motivele de fapt şi de drept care au format convingerea organului de soluţionare competent în emiterea deciziei. Dispozitivul cuprinde soluţia pronunţată, calea de atac, termenul în care aceasta poate fi exercitată şi instanţa competentă. Decizia se semnează de către conducătorul direcţiei generale, directorul general al organului competent constituit la nivel central, conducătorul organului fiscal emitent al actului administrativ atacat sau de înlocuitorii acestora, după caz. 7. Soluţionarea contestaţiei În soluţionarea contestaţiei organul competent va verifica motivele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestaţiei se face în raport de susţinerile părţilor, de dispoziţiile legale invocate de acestea şi de documentele existente la dosarul cauzei. Soluţionarea contestaţiei se face în limitele sesizării. Organul de soluţionare competent pentru lămurirea cauzei poate solicita punctul de vedere al direcţiilor de specialitate din minister sau al altor instituţii şi autorităţi. Prin soluţionarea contestaţiei nu se poate crea o situaţie mai grea contestatorului în propria cale de atac. Contestatorul, intervenienţii sau împuterniciţii acestora pot să depună probe noi în susţinerea cauzei. În această situaţie, organului fiscal emitent al actului administrativ fiscal atacat sau organului care a efectuat activitatea de control, după caz, i se va oferi posibilitatea să se pronunţe asupra acestora. Organul de soluţionare competent se va pronunţa mai întâi asupra excepţiilor de procedură şi asupra celor de fond, iar când se constată că acestea sunt întemeiate, nu se va mai proceda la analiza pe fond a cauzei. 8. Suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă; b) soluţionarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa sau inexistenţa unui drept care face obiectul unei alte judecăţi. 9. Suspendarea executării actului administrativ fiscal Introducerea contestaţiei pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ fiscal. Organul de soluţionare a contestaţiei poate suspenda executarea actului administrativ atacat până la soluţionarea contestaţiei, la cererea temeinic justificată a contestatorului. Dacă se suspendă executarea unei decizii referitoare la baza de impunere, atunci se suspenda şi executarea deciziei de impunere ulterioare. Organele de soluţionare pot dispune instituirea măsurilor asigurătorii de către organul fiscal competent în condiţiile codului de procedura fiscala. 10. Soluţii asupra contestaţiei 90

Prin decizie contestaţia va putea fi admisă, în totalitate sau în parte, ori respinsă. În cazul admiterii contestaţiei se decide, după caz, anularea totală sau parţială a actului atacat. Prin decizie se poate desfiinţa total sau parţial actul administrativ atacat, situaţie în care urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluţionare. Prin decizie se poate suspenda soluţionarea cauzei. Dacă organul de soluţionare competent constată neîndeplinirea unei condiţii procedurale, contestaţia va fi respinsă fără a se proceda la analiza pe fond a cauzei. Contestaţia nu poate fi respinsă dacă poartă o denumire greşită. 11. Comunicarea deciziei şi calea de atac Decizia privind soluţionarea contestaţiei se comunică contestatorului precum şi organului fiscal emitent al actului administrativ atacat. Deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă. TESTE DE VERIFICARE: 1. Contestaţia la actul administrativ fiscal: a. se depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancţiunea decăderii; b. este obligatorie in situatia in care organul fiscal nu este de acord cu opinia contribuabilului; c. se solutioneaza de catre instantele competente. 2. Introducerea contestaţiei pe calea administrativă de atac: a. nu suspendă executarea actului administrativ fiscal; b. suspendă executarea actului administrativ fiscal; b. determina in mod obligatoriu instituirea masurilor asiguratorii de catre organul fiscal competent. 3. Contestatia la actul administrativ fiscal: a. se solutioneaza prin decizie de organele competente constituite la nivelul directiilor generale unde contestatorii au domiciliul fiscal, in situatia in care cuantumul sumelor contestate nu depaseste 500.000 RON (5 miliarde lei vechi); b. se solutioneaza prin hotarare a instantei de judecata; c. se judeca in prezenta contribuabilului si a inspectorilor care au intocmit actul administrativ fiscal. 4. Decizia (dispozitia) de solutionare a contestatiei are urmatoarul continut: a. prezentare, motivatie, dispozitiv; b. preambul, considerente, dispozitiv; c. introducere, motivatii, decizie. 5. Dispozitivul deciziei de solutionare a contestatiei cuprinde: a. solutia pronuntata si termenul de plata; b. sumele de plata in sarcina contribuabilului; c. soluţia pronunţată, calea de atac, termenul în care aceasta poate fi exercitată şi instanţa competentă. 91

Capitolul XII Codul Fiscal - Notiuni Obiectivele cursului: Intelegerea notiunilor de baza cu care opereaza Codul Fiscal al Romaniei. Prezentarea impozitelor si taxelor reglementate de Codul Fiscal. 1. Scopul si sfera de cuprindere a Codului Fiscal 2. Impozitele si taxele reglementate de Codul Fiscal 3. Principiile fiscalitatii 4. Modificarea si completarea Codului Fiscal 5. Comisia Fiscala centrala 6. Termeni si expresii utilizate in Codul Fiscal 7. Moneda de plata 8. Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal 9. Venituri obţinute din România

1. Scopul şi sfera de cuprindere a Codului fiscal Codul Fiscal stabileşte cadrul legal pentru impozitele şi taxele care constituie venituri la bugetul de stat şi bugetele locale, precizează contribuabilii care trebuie să plătească aceste impozite şi taxe, precum şi modul de calcul şi de plată al acestora14. Codul fiscal cuprinde procedura de modificare a acestor impozite şi taxe. Cadrul legal de administrare a impozitelor şi taxelor reglementate de Codul Fiscal este stabilit prin legislaţia privind procedurile fiscale. În materie fiscală, dispoziţiile Codului Fiscal prevalează asupra oricăror prevederi din alte acte normative, în caz de conflict între acestea aplicându-se dispoziţiile Codului fiscal. Dacă orice prevedere a codului contravine unei prevederi a unui tratat la care România este parte, se aplică prevederea acelui tratat. 2. Impozitele şi taxele reglementate de Codul fiscal a) impozitul pe profit; b) impozitul pe venit; c) impozitul pe veniturile microîntreprinderilor; d) impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi; e) impozitul pe reprezentanţe; f) taxa pe valoarea adăugată; g) accizele; h) impozitele şi taxele locale. 3. Principiile fiscalităţii Impozitele şi taxele reglementate de codul fiscal se bazează pe următoarele principii: a) neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de investitori şi capitaluri, cu forma de proprietate, asigurând condiţii egale investitorilor, capitalului român şi străin; b) certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale; c) echitatea fiscală la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferită a veniturilor, în funcţie de mărimea acestora; 14

Titlul I din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 92

d) eficienţa impunerii prin asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel încât aceste prevederi să nu conducă la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice şi juridice, în raport cu impozitarea în vigoare la data adoptării de către acestea a unor decizii investiţionale majore. 4. Modificarea şi completarea Codului fiscal Codul fiscal se modifică şi se completează numai prin lege, promovată, de regulă, cu 6 luni înainte de data intrării în vigoare a acesteia. Orice modificare sau completare la Codul fiscal intră în vigoare cu începere din prima zi a anului următor celui în care a fost adoptată prin lege. 5. Înfiinţarea şi funcţionarea Comisiei fiscale centrale Ministerul Finanţelor Publice înfiinţează o Comisie fiscală centrală, care are responsabilităţi de elaborare a deciziilor cu privire la aplicarea unitară a codului fiscal. 6. Termeni şi expresii utilizate in dreptul fiscal: 1. activitate - orice activitate desfăşurată de către o persoană în scopul obţinerii de venit; 2. activitate dependentă - orice activitate desfăşurată de o persoană fizică într-o relaţie de angajare; 3. activitate dependentă la funcţia de bază - orice activitate dependentă care este declarată astfel de persoana fizică, în conformitate cu prevederile legii; 4. activitate independentă - orice activitate desfăşurată cu regularitate de către o persoană fizică, alta decât o activitate dependentă; 5. asociere, fără personalitate juridică - orice asociere în participaţiune, grup de interes economic, societate civilă sau altă entitate care nu este o persoană impozabilă distinctă, în înţelesul impozitului pe venit şi pe profit, conform normelor emise în aplicare; 6. autoritate fiscală competentă - organul fiscal din cadrul Ministerului Finanţelor Publice şi serviciile de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, după caz, care au responsabilităţi fiscale; 7. contract de leasing financiar - orice contract de leasing care îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii: a) riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte; b) contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului; c) perioada de leasing depăşeşte 75% din durata normală de utilizare a bunului ce face obiectul leasingului; în înţelesul acestei definiţii, perioada de leasing include orice perioadă pentru care contractul de leasing poate fi prelungit; 8. contract de leasing operaţional - orice contract de leasing încheiat între locator şi locatar, care nu îndeplineşte condiţiile contractului de leasing financiar; 9. comision - orice plată în bani sau în natură efectuată către un broker, un agent comisionar general sau către orice persoană asimilată unui broker sau unui agent comisionar general, pentru serviciile de intermediere efectuate în legătură cu o operaţiune comercială; 10. contribuţii sociale obligatorii - orice contribuţii care trebuie plătite, în conformitate cu legislaţia în vigoare, pentru protecţia şomerilor, asigurări de sănătate sau asigurări sociale; 11. credit fiscal - o diminuare a impozitului pe venit sau a impozitului pe profit cu suma impozitului achitat în străinătate, conform convenţiilor de evitare a dublei impuneri sau aşa cum se stabileşte în prezentul cod;

93

12. dividend - o distribuire în bani sau în natură, efectuată de o persoană juridică unui participant la persoana juridică, drept consecinţă a deţinerii unor titluri de participare la acea persoană juridică, exceptând următoarele: a) o distribuire de titluri de participare suplimentare care nu modifică procentul de deţinere a titlurilor de participare ale oricărui participant la persoana juridică; b) o distribuire în bani sau în natură, efectuată în legătură cu răscumpărarea titlurilor de participare la persoana juridică, alta decât răscumpărarea care face parte dintr-un plan de răscumpărare, ce nu modifică procentul de deţinere a titlurilor de participare al nici unui participant la persoana juridică; c) o distribuire în bani sau în natură, efectuată în legătură cu lichidarea unei persoane juridice; d) o distribuire în bani sau în natură, efectuată cu ocazia reducerii capitalului social constituit efectiv de către participanţi. Dacă suma plătită de o persoană juridică pentru bunurile sau serviciile furnizate către un participant la persoana juridică depăşeşte preţul pieţei pentru astfel de bunuri sau servicii, atunci diferenţa se tratează drept dividend. De asemenea, dacă suma plătită de o persoană juridică pentru bunurile sau serviciile furnizate în favoarea unui acţionar sau asociat al persoanei juridice este efectuată în scopul personal al acestuia, atunci suma respectivă este tratată ca dividend. 13. dobânda - orice sumă ce trebuie plătită sau primită pentru utilizarea banilor, indiferent dacă trebuie să fie plătită sau primită în cadrul unei datorii, în legătură cu un depozit sau în conformitate cu un contract de leasing financiar, vânzare cu plata în rate sau orice vânzare cu plata amânată; 14. franciza - sistem de comercializare bazat pe o colaborare continuă între persoane fizice sau juridice, independente din punct de vedere financiar, prin care o persoană, denumită francizor, acordă unei alte persoane, denumită beneficiar, dreptul de a exploata sau de a dezvolta o afacere, un produs, o tehnologie sau un serviciu; 15. know-how - orice informaţie cu privire la o experienţă industrială, comercială sau ştiinţifică care este necesară pentru fabricarea unui produs sau pentru aplicarea unui proces existent şi a cărei dezvăluire către alte persoane nu este permisă fără autorizaţia persoanei care a furnizat această informaţie; în măsura în care provine din experienţă, know-how-ul reprezintă ceea ce un producător nu poate şti din simpla examinare a produsului şi din simpla cunoaştere a progresului tehnicii; 16. mijloc fix - orice imobilizare corporală, care este deţinută pentru a fi utilizată în producţia sau livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriată terţilor sau în scopuri administrative, dacă are o durată normală de utilizare mai mare de un an şi o valoare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului; 17. nerezident - orice persoană juridică străină şi orice persoană fizică nerezidentă; 18. organizaţie nonprofit - orice asociaţie, fundaţie sau federaţie înfiinţată în România, în conformitate cu legislaţia în vigoare, dar numai dacă veniturile şi activele asociaţiei, fundaţiei sau federaţiei sunt utilizate pentru o activitate de interes general, comunitar sau nonpatrimonial; 19. participant - orice persoană care este proprietarul unui titlu de participare; 20. persoană - orice persoană fizică sau juridică; 21. persoane afiliate - o persoană este afiliată cu altă persoană dacă relaţia dintre ele este definită de cel puţin unul dintre următoarele cazuri: a) o persoană fizică este afiliată cu altă persoană fizică, dacă acestea sunt rude până la gradul al III-lea inclusiv; b) o persoană fizică este afiliată cu o persoană juridică dacă persoana fizică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot deţinute la persoana juridică ori dacă controlează în mod efectiv persoana juridică; c) o persoană juridică este afiliată cu altă persoană juridică dacă cel puţin:

94

- prima persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la cealaltă persoană juridică ori dacă controlează persoana juridică; - a doua persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la prima persoană juridică; - o persoană juridică terţă deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot atât la prima persoană juridică, cât şi la cea de-a doua. 22. persoană fizică nerezidentă - orice persoană fizică care nu este persoană fizică rezidentă; 23. persoană fizică rezidentă - orice persoană fizică ce îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii: - are domiciliul în România; - centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România; - este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce depăşesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat; - este cetăţean român care lucrează în străinătate, ca funcţionar sau angajat al României într-un stat străin. Prin excepţie, nu este persoană fizică rezidentă un cetăţean străin cu statut diplomatic sau consular în România, un cetăţean străin care este funcţionar ori angajat al unui organism internaţional şi interguvernamental înregistrat în România, un cetăţean străin care este funcţionar sau angajat al unui stat străin în România şi nici membrii familiilor acestora; 24. persoană juridică română - orice persoană juridică care a fost înfiinţată în conformitate cu legislaţia României sau care are locul de exercitare a conducerii efective în România; 25. persoană juridică străină - orice persoană juridică care nu este persoană juridică română; 26. preţ de piaţă - suma care ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru acelaşi bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiţii de concurenţă loială; 27. proprietate imobiliară - orice teren, clădire sau altă construcţie ridicată ori încorporată întrun teren; 28. redevenţă - orice sumă ce trebuie plătită în bani sau în natură pentru folosirea ori dreptul de folosinţă al oricăruia dintre următoarele: - drept de autor asupra unei lucrări literare, artistice sau ştiinţifice, inclusiv asupra filmelor, benzilor pentru emisiunile de radio sau de televiziune, precum şi efectuarea de înregistrări audio, video; - orice brevet, invenţie, inovaţie, licenţă, marcă de comerţ sau de fabrică, franciză, proiect, desen, model, plan, schiţă, formulă secretă sau procedeu de fabricaţie ori software. Nu se consideră redevenţă, în sensul prezentei legi, remuneraţia în bani sau în natură plătită pentru achiziţiile de software destinate exclusiv operării respectivului software, fără alte modificări decât cele determinate de instalarea, implementarea, stocarea sau utilizarea acestuia. De asemenea, nu va fi considerată redevenţă, în sensul prezentei legi, remuneraţia în bani sau în natură plătită pentru achiziţia în întregime a drepturilor de autor asupra unui program pentru calculator; - orice transmisiuni, inclusiv către public, directe sau indirecte, prin cablu, satelit, fibre optice sau tehnologii similare; - orice echipament industrial, comercial sau ştiinţific, orice bun mobil, mijloc de transport ori container; - orice know-how; - numele sau imaginea oricărei persoane fizice sau alte drepturi similare referitoare la o persoană fizică. 95

În plus, redevenţa cuprinde orice sumă ce trebuie plătită în bani sau în natură pentru dreptul de a înregistra sau transmite sub orice formă spectacole, emisiuni, evenimente sportive sau alte activităţi similare; 29. rezident - orice persoană juridică română şi orice persoană fizică rezidentă; 30. România - teritoriul de stat al României, inclusiv marea sa teritorială şi spaţiul aerian de deasupra teritoriului şi mării teritoriale, asupra cărora România îşi exercită suveranitatea, precum şi zona contiguă, platoul continental şi zona economică exclusivă, asupra cărora România îşi exercită drepturile suverane şi jurisdicţia în conformitate cu legislaţia sa şi potrivit normelor şi principiilor dreptului internaţional; 31. titlu de participare - orice acţiune sau altă parte socială într-o societate în nume colectiv, societate în comandită simplă, societate pe acţiuni, societate în comandită pe acţiuni, societate cu răspundere limitată sau într-o altă persoană juridică sau la un fond deschis de investiţii; 32. transfer - orice vânzare, cesiune sau înstrăinare a dreptului de proprietate, precum şi schimbul unui drept de proprietate cu servicii ori cu un alt drept de proprietate. 33. valoarea fiscală reprezintă: a) pentru active şi pasive - valoarea de înregistrare în patrimoniu; b) pentru titlurile de participare - valoarea de achiziţie sau de aport, utilizată pentru calculul câştigului sau pierderii, în înţelesul impozitului pe venit ori al impozitului pe profit; c) pentru mijloace fixe - costul de achiziţie, producţie sau valoarea de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul amortizării fiscale; d) pentru provizioane şi rezerve - valoarea deductibilă la calculul profitului impozabil. Definiţia sediului permanent: este un loc prin care se desfăşoară integral sau parţial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent. Un sediu permanent presupune un loc de conducere, sucursală, birou, fabrică, magazin, atelier, precum şi o mină, un puţ de ţiţei sau gaze, o carieră sau alte locuri de extracţie a resurselor naturale. Un sediu permanent presupune un şantier de construcţii, un proiect de construcţie, ansamblu sau montaj sau activităţi de supervizare legate de acestea, numai dacă şantierul, proiectul sau activităţile durează mai mult de 6 luni. 7. Moneda de plată şi de calcul a impozitelor şi taxelor Impozitele şi taxele se plătesc în moneda naţională a României. Sumele înscrise pe o declaraţie fiscală se exprimă în moneda naţională a României. Sumele exprimate într-o monedă străină se convertesc în moneda naţională a României. Cursul de schimb valutar, folosit pentru a converti în moneda naţională a României sumele exprimate în moneda străină, este cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României. Venituri în natură Veniturile impozabile cuprind veniturile în numerar şi/sau în natură. În cazul venitului în natură, valoarea acestuia se stabileşte pe baza cantităţii şi a preţului de piaţă pentru bunurile sau serviciile respective. 8. Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unui tranzacţii pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei. Autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie efectuată de un contribuabil declarat inactiv prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. Nu sunt luate în considerare de autorităţile fiscale tranzacţiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. 96

In cadrul unei tranzacţii între persoane afiliate, autorităţile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane, după cum este necesar, pentru a reflecta preţul de piaţă al bunurilor sau serviciilor furnizate în cadrul tranzacţiei. La stabilirea preţului de piaţă al tranzacţiilor între persoane afiliate se foloseşte cea mai adecvată dintre următoarele metode: a) metoda comparării preţurilor, prin care preţul de piaţă se stabileşte pe baza preţurilor plătite altor persoane care vând bunuri sau servicii comparabile către persoane independente; b) metoda cost-plus, prin care preţul de piaţă se stabileşte pe baza costurilor bunului sau serviciului asigurat prin tranzacţie, majorat cu marja de profit corespunzătoare; c) metoda preţului de revânzare, prin care preţul de piaţă se stabileşte pe baza preţului de revânzare al bunului sau serviciului vândut unei persoane independente, diminuat cu cheltuiala cu vânzarea, alte cheltuieli ale contribuabilului şi o marjă de profit; d) orice altă metodă recunoscută în liniile directoare privind preţurile de transfer emise de Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică. 9. Venituri obţinute din România Următoarele venituri sunt considerate ca fiind obţinute din România, indiferent dacă sunt primite în România sau în străinătate, sub formă de: a) venituri atribuibile unui sediu permanent în România; b) venituri din activităţile dependente desfăşurate în România; c) dividende de la o persoană juridică română; d) dobânzi de la un rezident; e) dobânzi de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă dobânda este o cheltuială a sediului permanent; f) redevenţe de la un rezident; g) redevenţe de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă redevenţa este o cheltuială a sediului permanent; h) venituri din proprietăţi imobiliare situate în România, inclusiv veniturile din exploatarea resurselor naturale situate în România, venituri din folosirea proprietăţii imobiliare situate în România şi venituri din transferul dreptului de proprietate asupra proprietăţilor imobiliare situate în România; i) venituri din transferul titlurilor de participare la o persoană juridică, dacă persoana juridică este o persoană juridică română sau dacă cea mai mare parte a valorii mijloacelor fixe ale persoanei juridice, direct sau prin una sau mai multe persoane juridice, reprezintă proprietăţi imobiliare situate în România; j) venituri din pensii primite de la bugetul asigurărilor sociale sau de la bugetul de stat; k) venituri din servicii prestate în România; l) venituri din prestarea de servicii de management, de intermediere sau de consultanţă în orice domeniu, dacă aceste venituri sunt obţinute de la un rezident sau dacă veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu permanent în România; m) venituri reprezentând remuneraţii primite de nerezidenţii ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al consiliului de administraţie al unei persoane juridice române; n) comisioane de la un rezident; o) comisioane de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă comisionul este o cheltuială a sediului permanent; p) venituri din activităţi sportive şi de divertisment desfăşurate în România, indiferent dacă veniturile sunt primite de către persoanele care participă efectiv la asemenea activităţi sau de către alte persoane; q) venituri din transportul internaţional aerian, naval, feroviar sau rutier care se desfăşoară între România şi un stat străin; r) venituri din premii acordate la concursuri organizate în România; s) venituri obţinute la jocurile de noroc practicate în România; 97

t) orice alte venituri obţinute dintr-o activitate desfăşurată în România. Măsurile necesare pentru implementarea sistemului de cooperare administrativă şi schimb de informaţii cu statele membre ale Uniunii Europene în domeniul taxei pe valoarea adăugată, accizelor şi impozitului pe venit sunt dispuse printr-un ordin al ministrului finantelor publice. TESTE DE VERIFICARE: 1. Codul Fiscal: a. stabileste cadrul legal pentru impozitele şi taxele care constituie venituri la bugetul de stat şi bugetele locale, precizează contribuabilii care trebuie să plătească aceste impozite şi taxe, precum şi modul de calcul şi de plată al acestora; b. este o lege aplicabila numai pentru persoanele juridice romane; c. este votat anual, de catre Parlament. 2. Impozitele şi taxele reglementate de Codul fiscal sunt: a. impozitul pe profit; b. impozitul pe venit; c. impozitul pe veniturile microîntreprinderilor; d. impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi; e. impozitul pe reprezentanţe; f. taxa pe valoarea adăugată; g. accizele; h. impozitele şi taxele locale. Una din urmatoarele afirmatii este adevarata: A (a+b+c+f+g+h); B (a+c+d+e+f+g); C (a+b+c+d+e+f+g+h). 3. Contractul de leasing financiar este: a. contractul in care riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte; b. contractul care prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului; c. contractul in care perioada de leasing depăşeşte 75% din durata normală de utilizare a bunului ce face obiectul leasingului; d. orice contract de leasing care îndeplineşte cel puţin una dintre condiţiile prezentate anterior. 4. Contractul de leasing operaţional: a. orice contract de leasing încheiat între locator şi locatar, care nu îndeplineşte condiţiile contractului de leasing financiar; b. contractul care prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului; c. este contractul de leasing care se incheie pe o perioada de pana la 3 ani consecutivi. 5. Dividendul este: a. o distribuire în bani sau în natură, efectuată de o persoană juridică unui participant la persoana juridică, drept consecinţă a deţinerii unor titluri de participare la acea persoană juridică; 98

b. o distribuire în bani sau în natură, efectuată în legătură cu lichidarea unei persoane juridice; c. o distribuire în bani sau în natură, efectuată cu ocazia reducerii capitalului social constituit

99

Capitolul XIII Impozitul pe profit Obiectivele cursului: deprinderea cunostintelor necesare pentru intelegerea cadrului legal de aplicare a impozitului pe profit15: contribuabili, sfera de cuprindere, baza de impozitare, regimul scutirilor, regimul deductibilitatilor, modul de calcul, termene de plata. 1. Contribuabili si sfera de cuprindere 2. Scutiri 3. Anul fiscal 4. Cotele de impozitare 5. Modul de calcul al impozitului 6. Aspecte fiscale internationale 7. Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale 8. Reţinerea impozitului pe dividende

1. Contribuabili, sfera de cuprindere: Sunt obligate la plata impozitului pe profit următoarele persoane, denumite în continuare contribuabili: a) persoanele juridice române; b) persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România; c) persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică; d) persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română; e) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru veniturile realizate atât în România cât şi în străinătate din asocieri fără personalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reţine şi se varsă de către persoana juridică română. Sfera de cuprindere a impozitului Impozitul pe profit se aplică după cum urmează: a) în cazul persoanelor juridice române, asupra profitului impozabil obţinut din orice sursă, atât din România, cât şi din străinătate; b) în cazul persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România, asupra profitului impozabil atribuibil sediului permanent; c) în cazul persoanelor juridice străine şi al persoanelor fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică, asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile fiecărei persoane; d) în cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română, asupra profitului impozabil aferent acestor venituri; e) în cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice române care realizează venituri atât în România, cât şi în străinătate, din asocieri fără personalitate juridică, asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente. 2. Scutiri 15

Titlul II din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 100

Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit: a) trezoreria statului; b) instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii, dacă legea nu prevede altfel; c) persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile microîntreprinderilor; d) fundaţiile române constituite ca urmare a unui legat; e) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţi economice care sunt utilizate pentru susţinerea activităţilor cu scop caritabil; f) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor şi produselor necesare activităţii de cult, potrivit legii, şi pentru veniturile obţinute din chirii, cu condiţia ca sumele respective să fie utilizate, în anul curent sau în anii următori, pentru întreţinerea şi funcţionarea unităţilor de cult, pentru lucrările de construcţie etc; g) instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate, pentru veniturile utilizate, în anul curent sau în anii următori, potrivit Legii învăţământului nr. 84/1995, republicată; h) asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de locatari recunoscute ca asociaţii de proprietari; i) Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii; j) Fondul de compensare a investitorilor, înfiinţat potrivit legii; k) Banca Naţională a României. Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri: a) cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor; b) contribuţiile băneşti sau în natură ale membrilor şi simpatizanţilor; c) taxele de înregistrare stabilite potrivit legislaţiei în vigoare; d) veniturile obţinute din vize, taxe şi penalităţi sportive sau din participarea la competiţii şi demonstraţii sportive; e) donaţiile şi banii sau bunurile primite prin sponsorizare; f) dividendele, dobânzile şi veniturile realizate din vânzarea-cesionarea titlurilor de participare obţinute din plasarea veniturilor scutite, etc. Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit şi pentru veniturile din activităţi economice realizate până la nivelul echivalentului în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. 3. Anul fiscal este anul calendaristic. Când un contribuabil se înfiinţează sau încetează să mai existe în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul calendaristic pentru care contribuabilul a existat. 4. Cotele de impozitare Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%, cu excepţiile prevăzute de lege. Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere, şi la care impozitul pe profit datorat pentru activităţile prevăzute în acest articol este mai mic decât 5% din veniturile respective sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate. 5. Calculul profitului impozabil 101

Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. P.I. = V.T. – C.T. – V.N. + C.N. P.I. = profit impozabil V.T. = venituri totale C.T. = cheltuieli totale V.N. = venituri neimpozabile C.N. = cheltuieli nedeductibile Venituri neimpozabile a) dividendele primite de la o persoană juridică română. Sunt, de asemenea, neimpozabile, după data aderării României la Uniunea Europeană, dividendele primite de la o persoană juridică străină, din statele Comunităţii Europene, dacă persoana juridică română deţine minimum 25% din titlurile de participare la persoana juridică străină, pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani, care se încheie la data plăţii dividendului; b) diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionării, a retragerii titlurilor de participare, precum şi la data retragerii capitalului social la persoana juridică la care se deţin titlurile de participare; d) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; e) veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri aprobate prin acte normative. Cheltuieli Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. Sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri şi: - cheltuielile cu achiziţionarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către contribuabil; - cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile efectuate pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale; - cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi boli profesionale, potrivit legii, şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale; - cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum şi costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în categoria cheltuielilor de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor şi demonstraţii la punctele de vânzare, precum şi alte bunuri şi servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor; - cheltuielile de transport şi cazare în ţară şi în străinătate efectuate de către salariaţi şi administratori, în cazul în care contribuabilul realizează profit în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi; 102

- cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului angajat; - cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau noi, participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii; - cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil; - cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, întreţinerea şi perfecţionarea sistemelor de management al calităţii, obţinerea atestării conform cu standardele de calitate; - cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor; Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată: - cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenţei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit; - suma cheltuielilor cu indemnizaţia de deplasare acordată salariaţilor pentru deplasări în România şi în străinătate, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice, în cazul în care contribuabilul realizează profit în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi. Cheltuielile de transport, cazare şi indemnizaţia acordată salariaţilor, în cazul contribuabilului care realizează pierdere în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi, sunt limitate la nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice; - cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului; - perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administraţiei centrale, împreună cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice; - cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii; - cheltuielile cu provizioane şi rezerve, în limita prevăzută de codul fiscal; - cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar, în limita prevăzută de codul fiscal; - amortizarea, etc; Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: - cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferenţe din anii precedenţi sau din anul curent, precum şi impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile şi cheltuielile cu impozitele nereţinute la sursă în numele persoanelor fizice şi juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din România; - dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile de întârziere datorate către autorităţile române, potrivit prevederilor legale. Amenzile, dobânzile, penalităţile sau majorările datorate către autorităţi străine ori în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente şi/sau autorităţi străine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepţia majorărilor al căror regim este reglementat prin convenţiile de evitare a dublei impuneri. - cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată; - cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reţinere la sursă; - cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii; - cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor; 103

- cheltuielile înregistrate de societăţile agricole, constituite în baza legii, pentru dreptul de folosinţă al terenului agricol adus de membrii asociaţi, peste cota de distribuţie din producţia realizată din folosinţa acestuia, prevăzută în contractul de societate sau asociere; - cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; - alte cheltuieli salariale şi/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat; - cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfăşurării activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte; - cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum şi cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepţia celor care privesc bunurile reprezentând garanţie bancară pentru creditele utilizate în desfăşurarea activităţii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale; - cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat efectuate potrivit legii. Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor legii privind sponsorizarea şi ale legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: 1. sunt în limita a 3 la mie din cifra de afaceri; 2. nu depăşesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat. În limitele respective se încadrează şi cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, în scopul construcţiei de localuri, a dotărilor, achiziţiilor de tehnologie a informaţiei şi de documente specifice, finanţării programelor de formare continuă a bibliotecarilor, schimburilor de specialişti, a burselor de specializare, a participării la congrese internaţionale. - cheltuielile înregistrate în evidenţa contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, etc. Provizioane şi rezerve Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor şi provizioanelor, astfel: a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi funcţionare. În cazul în care aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă la calculul profitului impozabil. b) provizioanele pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor; c) provizioanele constituite în limita unui procent de 20% începând cu data de 1 ianuarie 2004, 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005, 30% începând cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanţelor asupra clienţilor, înregistrate de către contribuabili, altele decât cele prevăzute la lit. d), f), g) şi i), care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: 1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004; 2. sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data scadenţei; 3. nu sunt garantate de altă persoană; 4. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului; 5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului; d) provizioanele specifice, potrivit legilor de organizare şi funcţionare, în cazul unei societăţi comerciale bancare sau al unei alte instituţii de credit autorizate, precum şi pentru societăţile de credit ipotecar şi societăţile de servicii financiare; e) rezervele constituite de societăţile comerciale bancare sau alte instituţii de credit autorizate, precum şi de societăţile de credit ipotecar, potrivit legilor de organizare şi funcţionare; 104

f) provizioanele constituite de fondurile de garantare, potrivit normelor Băncii Naţionale a României; h) rezervele tehnice constituite de societăţile de asigurare şi reasigurare, potrivit prevederilor legale de organizare şi funcţionare. Pentru contractele de asigurare cedate în reasigurare, rezervele se diminuează astfel încât nivelul acestora să acopere partea de risc care rămâne în sarcina asigurătorului, după deducerea reasigurării; i) provizioanele de risc pentru operaţiunile pe pieţele financiare, constituite potrivit reglementărilor Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare; j) provizioanele constituite în limita unei procent de 100% din valoarea creanţelor asupra clienţilor, înregistrate de către contribuabili, altele decât cele prevăzute la lit. d), f), g) şi i), care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: 1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2007; 2. creanţa este deţinută la o persoană juridică asupra căreia este declarată procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătoreşti prin care se atestă această situaţie; 3. nu sunt garantate de altă persoană; 4. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului; 5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului. k) provizioanele pentru închiderea şi urmărirea postînchidere a depozitelor de deşeuri, constituite de contribuabilii care desfăşoară activităţi de depozitare a deşeurilor, potrivit legii, în limita sumei stabilite prin proiectul pentru închiderea şi urmărirea postînchidere a depozitului, corespunzătoare cotei-părţi din tarifele de depozitare percepute. Reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă se include în veniturile impozabile, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării destinaţiei provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei către participanţi sub orice formă, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv. Sumele înregistrate în conturi de rezerve legale şi rezerve reprezentând facilităţi fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor. În cazul în care nu sunt respectate aceste prevederi, asupra acestor sume se recalculează impozitul pe profit şi se stabilesc dobânzi şi penalităţi de întârziere, de la data aplicării facilităţii respective. Nu se supun impozitării rezervele de influenţe de curs valutar aferente aprecierii disponibilităţilor în valută, constituite potrivit legii, înregistrate de societăţi comerciale bancare - persoane juridice române şi sucursalele băncilor străine, care îşi desfăşoară activitatea în România. Prin constituirea unui provizion sau a unei rezerve se înţelege şi majorarea unui provizion sau a unei rezerve. Cheltuieli cu dobânzile şi diferenţe de curs valutar Cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de îndatorare a capitalului se determină ca raport între capitalul împrumutat cu termen de rambursare peste un an şi capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la începutul anului şi sfârşitul perioadei pentru care se determină impozitul pe profit. Prin capital împrumutat se înţelege totalul creditelor şi împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. În condiţiile în care gradul de îndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar sunt nedeductibile. Acestea se reportează în perioada următoare, până la deductibilitatea integrală a acestora. Exceptie: Dobânzile şi pierderile din diferenţe de curs valutar, în legătură cu împrumuturile obţinute direct sau indirect de la bănci internaţionale de dezvoltare şi organizaţii similare, şi cele care sunt garantate de stat, precum şi cele aferente împrumuturilor obţinute de la societăţile comerciale bancare române sau străine nu intră sub incidenţa acesor prevederi. În cazul împrumuturilor obţinute de la alte entităţi, dobânzile deductibile sunt limitate la: 105

a) nivelul ratei dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, corespunzătoare ultimei luni din trimestru, pentru împrumuturile în lei; şi b) nivelul ratei dobânzii anuale de 9%, pentru împrumuturile în valută. Amortizarea fiscală Cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării. Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii: a) este deţinut şi utilizat în producţia, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau în scopuri administrative; b) are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului; c) are o durată normală de utilizare mai mare de un an. Nu reprezintă active amortizabile: a) terenurile, inclusiv cele împădurite; b) tablourile şi operele de artă; c) fondul comercial; d) lacurile, bălţile şi iazurile care nu sunt rezultatul unei investiţii; e) bunurile din domeniul public finanţate din surse bugetare; f) orice mijloc fix care nu îşi pierde valoarea în timp datorită folosirii, potrivit normelor; g) casele de odihnă proprii, locuinţele de protocol, navele, aeronavele, vasele de croazieră, altele decât cele utilizate în scopul realizării veniturilor. Prin valoarea de intrare a mijloacelor fixe se înţelege: a) costul de achiziţie, pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros; b) costul de producţie, pentru mijloacele fixe construite sau produse de către contribuabil; c) valoarea de piaţă, pentru mijloacele fixe dobândite cu titlu gratuit. Regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determină conform următoarelor reguli: a) în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară; b) în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi instalaţiilor, precum şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată; c) în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă. În cazul metodei de amortizare liniară, amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotei de amortizare liniară la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de amortizare liniară se calculează raportând numărul 100 la durata normală de utilizare a mijlocului fix. În cazul metodei de amortizare degresivă, amortizarea se calculează prin multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu unul dintre coeficienţii următori: a) 1,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 şi 5 ani; b) 2,0, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 5 şi 10 ani; c) 2,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10 ani. În cazul metodei de amortizare accelerată, amortizarea se calculează după cum urmează: a) pentru primul an de utilizare, amortizarea nu poate depăşi 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix; b) pentru următorii ani de utilizare, amortizarea se calculează prin raportarea valorii rămase de amortizare a mijlocului fix la durata normală de utilizare rămasă a acestuia. 106

Cheltuielile aferente achiziţionării de brevete, drepturi de autor, licenţe, mărci de comerţ sau fabrică şi alte valori similare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezintă imobilizări necorporale se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare liniară pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz. Cheltuielile aferente achiziţionării sau producerii programelor informatice se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare liniară pe o perioadă de 3 ani. Pentru brevetele de invenţie se poate utiliza şi metoda de amortizare degresivă sau accelerată. Contracte de leasing În cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, în timp ce în cazul leasingului operaţional, locatorul are această calitate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către utilizator, în cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului operaţional, cheltuielile fiind deductibile. În cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasingului operaţional locatarul deduce chiria (rata de leasing). Pierderi fiscale Pierderea anuală, stabilită prin declaraţia de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora. Asocieri fără personalitate juridică În cazul unei asocieri fără personalitate juridică, veniturile şi cheltuielile înregistrate se atribuie fiecărui asociat, corespunzător cotei de participare în asociere. 6. Aspecte fiscale internaţionale Veniturile unui sediu permanent: Persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România au obligaţia de a plăti impozitul pe profit pentru profitul impozabil care este atribuibil sediului permanent. Înainte de a desfăşura activitate printr-un sediu permanent în România, reprezentantul legal al persoanei juridice străine trebuie să înregistreze sediul permanent la autoritatea fiscală competentă. Persoanele juridice străine care obţin venituri din proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea-cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română au obligaţia de a plăti impozit pe profit pentru profitul impozabil aferent acestor venituri. Credit fiscal: Dacă o persoană juridică română obţine venituri dintr-un stat străin prin intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu reţinere la sursă şi veniturile sunt impozitate atât în România cât şi în statul străin, atunci impozitul plătit către statul străin, fie direct, fie indirect prin reţinerea şi virarea de o altă persoană, se deduce din impozitul pe profit. Deducerea pentru impozitele plătite către un stat străin într-un an fiscal nu poate depăşi impozitul pe profit, calculat prin aplicarea cotei de impozit pe profit (16%) la profitul impozabil obţinut în statul străin sau la venitul obţinut din statul străin. Impozitul plătit unui stat străin este dedus, numai dacă persoana juridică română prezintă documentaţia corespunzătoare, conform prevederilor legale, din care să rezulte faptul că impozitul a fost plătit statului străin.

107

Pierderi fiscale externe: Orice pierdere realizată printr-un sediu permanent din străinătate este deductibilă doar din veniturile obţinute din străinătate. Pierderile realizate printr-un sediu permanent din străinătate se deduc numai din aceste venituri, separat, pe fiecare sursă de venit. Pierderile neacoperite se reportează şi se recuperează în următorii 5 ani fiscali consecutivi. 7. Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale Contribuabilii au obligaţia de a plăti impozitul pe profit trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. Banca Naţională a României, societăţile comerciale bancare, persoane juridice române, şi sucursalele din România ale băncilor, persoane juridice străine, au obligaţia de a plăti impozitul pe profit lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoarele celei pentru care se calculează impozitul. Organizaţiile nonprofit au obligaţia de a plăti impozitul pe profit anual, până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se calculează impozitul. Contribuabilii care obţin venituri majoritare din cultura cerealelor şi plantelor tehnice, pomicultură şi viticultură au obligaţia de a plăti impozitul pe profit anual, până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se calculează impozitul. Contribuabilii care efectuează plăţi trimestriale şi, respectiv, lunare plătesc pentru ultimul trimestru sau pentru luna decembrie, în cazul Băncii Naţionale a României, societăţilor comerciale bancare, persoane juridice române, şi în cazul sucursalelor din România ale băncilor, persoane juridice străine, o sumă egală cu impozitul calculat şi evidenţiat pentru trimestrul III al aceluiaşi an fiscal, respectiv o sumă egală cu impozitul calculat şi evidenţiat pentru luna noiembrie a aceluiaşi an fiscal, urmând ca plata finală a impozitului pe profit pentru anul fiscal să se facă până la data stabilită ca termen limită pentru depunerea situaţiilor financiare ale contribuabilului. Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit Contribuabilii au obligaţia să depună o declaraţie anuală de impozit pe profit, până la termenul prevăzut pentru depunerea situaţiilor financiare. În cursul anului fiscal, contribuabilii au obligaţia de a depune declaraţia de impunere până la termenul de plată al impozitului pe profit, inclusiv. O dată cu declaraţia de impozit pe profit anuală, contribuabilii au obligaţia să depună şi o declaraţie privind plăţile şi angajamentele de plată către persoanele nerezidente, care cuprinde scopul şi suma fiecărei plăţi, numele şi adresa beneficiarului. Nu se cuprind în această declaraţie sumele angajate sau plătite pentru bunurile importate sau pentru transportul internaţional. Contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitului pe profit. 8. Reţinerea impozitului pe dividende O persoană juridică română care plăteşte dividende către o persoană juridică română are obligaţia să reţină şi să verse impozitul pe dividende reţinut către bugetul de stat. Impozitul pe dividende se stabileşte prin aplicarea unei cote de impozit de 10% asupra dividendului brut plătit către o persoană juridică română. Impozitul care trebuie reţinut se plăteşte la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se plăteşte dividendul. În cazul în care dividendele distribuite nu au fost plătite până la sfârşitul anului în care s-au aprobat situaţiile financiare anuale, impozitul pe dividende se plăteşte până la data de 31 decembrie a anului respectiv. Aceasta cota de impozit pe dividende (10%) se aplică şi asupra sumelor distribuite fondurilor deschise de investiţii.

108

TESTE DE VERIFICARE: 1. Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit: a. persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică; b. Persoanele juridice romane care comercializeaza medicamente si ustensile chirurgicale; c. Institutiile de invatamant particular acreditate. 2. Sunt cheltuieli nedeductibile: a. cheltuielile cu impozitele si taxele locale; b. cheltuielile de protocol care nu depasesc limita de 2% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor si al cheltuielilor; c. amenzile, confiscarile, majorarile de intarziere si penalitatile de intarziere datorate catre autoritatile romane, potrivit prevederilor legale, altele decat cele comerciale. 3. Sunt cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil: a. Penalitatile datorate catre regiile autonome; b. Cheltuielile de protocol inregistrate in evidenta contabila; c. cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit.

4. Plata impozitului pe profit se efectueaza: a. Lunar, pana la data de 25 ale lunii urmatoare celei pentru care se face raportarea; b. Trimestrial, pana la data de 25 ale primei luni din trimestrul urmator; c. Semestrial, pana la data de 25 ale primei luni din semestrul urmator. 5. Sunt platitori de impozit pe profit: a. persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România; b. Asociatiile de proprietari constiruite ca persoane juridice; c. institutiile publice, pentru veniturile extrabugetare si disponibilitatile realizate si utilizate. 6. Sunt exceptate la plata impozitului pe profit: a. Persoanele juridice sau fizice nerezidente care desfasoara activitati in Romania ca beneficiari ori parteneri impreuna cu o persoana juridica romana intr-o asociere sau o alta entitate ce nu da nastere unei persoane juridice, pentru profitul realizat in Romania; b. Persoanele juridice straine, conform conventiilor de evitare a dublei impuneri; c. Trezoreria statului. 7. Cota de impozit pe profit este: a. de 16%; b. de 19%; c. de 5% din veniturile realizate din activitati de natura barurilor de noapte, a cluburilor de noapte, a discotecilor si a cazinourilor, indiferent daca acestea au inregistrat sau nu profit la sfarsitul anului fiscal. 8.La calculul profitului impozabil, veniturile neimpozabile: a. Se adauga la veniturile totale; b. Se scad din veniturile totale; c. Intrucat sunt neimpozabile, nu se iau in calcul. 109

9. La calculul profitului impozabil se iau in calcul urmatoarele elemente: PI= profit impozabil; VT=venituri totale; CT=cheltuieli totale; VN=venituri neimpozabile; CN=cheltuieli nedeductibile. Care din formulele de calcul a profitului impozabil este cea corecta? a. PI=VT-CT-VN+CN; b. PI=VT+VN-CT-CN; c. PI=VT-VN-CN-CT. 10. Sunt cheltuieli nedeductibile: a. cheltuielile de protocol; b. cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat; c. cheltuielile de publicitate. 11. Se dau urmatoarele date: Venituri totale = 25.000 lei; Cheltuieli totale = 18.000 lei; cheltuieli nedeductibile = 7.000 lei. Impozitul pe profit datorat este de: a) 750 lei; b) 0 lei; c) 2240 lei. 12. Nu sunt venituri neimpozabile: a. dividendele primite de la o persoană juridică română; b. veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; c. veniturile din vanzarea activelor necorporale.

110

Capitolul XIV Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor Obiectivele cursului: intelegerea notiunilor referitoare la conditiile necesare pentru incadrarea persoanelor juridice romane in categoria microintreprinderilor. 1. Definitia microintreprinderii 2. Aria de cuprindere a impozitului 3. Cota de impunere si baza impozabila 1. Definiţia microîntreprinderii16: persoană juridică română care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent: - are înscrisă în obiectul de activitate producţia de bunuri materiale, prestarea de servicii şi/sau comerţul; - are de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv; - a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 euro; -capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul, autorităţile locale şi instituţiile publice. Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe profit pot opta pentru plata impozitului începând cu anul fiscal următor, dacă îndeplinesc condiţiile mentionate anterior şi dacă nu au mai fost plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor. O persoană juridică română care este nou-înfiinţată poate opta să plătească impozit pe venitul microîntreprinderilor, începând cu primul an fiscal, dacă condiţiile de mai sus sunt îndeplinite la data înregistrării la registrul comerţului şi condiţia privind numarul de angajati este îndeplinită în termen de 60 de zile inclusiv de la data înregistrării. Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe venitul microîntreprinderilor nu mai aplică acest sistem de impunere începând cu anul fiscal următor anului în care nu mai îndeplinesc una dintre condiţii. Nu pot opta pentru sistemul de impunere reglementat de prezentul titlu persoanele juridice române care: - desfăşoară activităţi în domeniul bancar; - desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în aceste domenii; - desfăşoară activităţi în domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor; - au capitalul social deţinut de un acţionar sau asociat persoană juridică cu peste 250 de angajaţi. Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor pot opta pentru plata impozitului pe profit începând cu anul fiscal următor. Opţiunea se exercită până la data de 31 ianuarie a anului fiscal următor celui pentru care s-a datorat impozit pe veniturile microîntreprinderilor. 2. Aria de cuprindere a impozitului Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor se aplică asupra veniturilor obţinute de microîntreprinderi din orice sursă. Anul fiscal Anul fiscal al unei microîntreprinderi este anul calendaristic. 3. Cota de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor este: 2% în anul 2007; 2,5% în anul 2008; 3% în anul 2009. 16

Titlul IV din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 111

Prin excepţie, dacă în cursul unui an fiscal o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 100.000 euro sau ponderea veniturilor realizate din consultanţă şi management în veniturile totale este de peste 50% inclusiv, aceasta va plăti impozit pe profit luând în calcul veniturile şi cheltuielile realizate de la începutul anului fiscal, fără posibilitatea de a mai beneficia pentru perioada următoare de regimul fiscal al microintreprinderii. Calculul şi plata impozitului pe profit se efectuează începând cu trimestrul în care s-a depăşit oricare dintre limitele prevăzute în acest articol, fără a se datora majorări de întârziere. La determinarea impozitului pe profit datorat se scad plăţile reprezentând impozitul pe veniturile microîntreprinderilor efectuate în cursul anului fiscal. Baza impozabilă a impozitului pe veniturile microîntreprinderilor o constituie veniturile din orice sursă, din care se scad: - veniturile din variaţia stocurilor; - veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale; - veniturile din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor guvernamentale şi a altor resurse pentru finanţarea investiţiilor; - veniturile din provizioane; -veniturile rezultate din anularea datoriilor şi a majorărilor datorate bugetului statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, conform reglementărilor legale; - veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare, pentru pagubele produse la activele corporale proprii. În cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat, valoarea de achiziţie a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu documentul justificativ, în trimestrul în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii. Pot opta pentru plata impozitului şi microîntreprinderile care desfăşoară activităţi în zonele libere şi/sau în zonele defavorizate. Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. Microîntreprinderile au obligaţia de a depune, până la termenul de plată a impozitului, declaraţia de impozit pe venit. Impozitarea persoanelor fizice asociate cu o microîntreprindere În cazul unei asocieri fără personalitate juridică dintre o microîntreprindere plătitoare de impozit şi o persoană fizică, rezidentă sau nerezidentă, microîntreprinderea are obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vărsa la bugetul de stat impozitul datorat de persoana fizică, impozit calculat prin aplicarea cotei de impunere la veniturile ce revin acesteia din asociere. Prevederi fiscale referitoare la amortizare Persoanele juridice plătitoare de impozit pe venit sunt obligate să evidenţieze contabil cheltuielile de amortizare, dupa modelul aplicabil plătitorilor de impozit pe profit. TESTE DE VERIFICARE: 1. Microîntreprinderea este persoană juridică română care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent: a. are înscrisă în obiectul de activitate producţia de bunuri materiale, prestarea de servicii şi/sau comerţul; b. are pana la 9 angajati inclusiv; c. capitalul social este detinut de persoane rezidente; a. are de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv; e. a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 euro; 112

f. capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul, autorităţile locale şi instituţiile publice. Varianta corecta este: A (a+b+e+f); B (a+c+d+e); C (a+d+e+f). 2. Pot opta pentru sistemul de impunere al microintreprinderilor persoanele juridice române care: a. desfasoara activităţi în domeniul bancar; b. desfasoara activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în aceste domenii; c. desfasoara activităţi în domeniul cercetarii. 3. Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează: a. trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul; b. semestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare semestrului pentru care se calculează impozitul; c. anual, prin completarea Declaratiei de venit global. 4. Se dau urmatoarele date: Venituri totale impozabile = 45.000 lei; cheltuieli totale = 15.000 lei Impozitul pe veniturile microintreprinderii este de: a. 4.800 lei; b. 900 lei; c. 1350 lei.

113

Capitolul XV Impozitul pe venit Obiectivele cursului: Deprinderea cunostintelor necesare pentru intelegerea modului de determinare a impozitului pe venit, a bazei de impunere, a scutirilor prevazute de lege17 1. Contribuabili. Sfera de cuprindere. Categorii de venituri supuse impozitarii. Venituri neimpozabile. Cote de impunere 2. Veniturile din activitati independente 3. Veniturile din salarii. Determinarea impozitului pe veniturile din salarii 4. Venituri din cedarea folosinţei bunurilor 5. Venituri din investitii 6. venituri din pensii 7. venituri din activităţi agricole 8. venituri din premii şi din jocuri de noroc 9. venituri din transferul proprietatilor imobiliare 10. venituri din alte surse 11. Globalizarea veniturilor: Venitul Net Anual Impozabil 12. Aspecte fiscale internationale 13. Obligaţii declarative ale plătitorilor de venituri cu reţinere la sursă

1. Aspecte generale Contribuabili Următoarele persoane datorează plata impozitului pe venit şi sunt numite contribuabili: a) persoanele fizice rezidente; b) persoanele fizice nerezidente care desfăşoară o activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România; c) persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activităţi dependente în România; d) persoanele fizice nerezidente. Sfera de cuprindere a impozitului Impozitul pe venit, se aplică următoarelor venituri: a) în cazul persoanelor fizice rezidente române, cu domiciliul în România, veniturilor obţinute din orice sursă, atât din România, cât şi din afara României; b) în cazul persoanelor fizice rezidente, altele decât cele prevăzute la lit. a), numai veniturilor obţinute din România, care sunt impuse la nivelul fiecărei surse din categoriile de venituri; c) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfăşoară activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România, venitului net atribuibil sediului permanent; d) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfăşoară activitate dependentă în România, venitului salarial net din această activitate dependentă; e) veniturlor persoanelor fizice nerezidente; Persoanele fizice care îndeplinesc condiţiile de rezidenţă timp de 3 ani consecutiv vor fi supuse impozitului pe venit pentru veniturile obţinute din orice sursă, atât din România, cât şi din afara României, începând cu al patrulea an fiscal. Categorii de venituri supuse impozitului pe venit Categoriile de venituri supuse impozitului pe venit sunt următoarele: a) venituri din activităţi independente; 17

Titlul III din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 114

b) venituri din salarii; c) venituri din cedarea folosinţei bunurilor; d) venituri din investiţii; e) venituri din pensii; f) venituri din activităţi agricole; g) venituri din premii şi din jocuri de noroc; i) venituri din transferul proprietatilor imobiliare: h) venituri din alte surse. Venituri neimpozabile sunt: a) ajutoarele, indemnizaţiile şi alte forme de sprijin cu destinaţie specială, acordate din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale şi din alte fonduri publice, precum şi cele de aceeaşi natură primite de la alte persoane, cu excepţia indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă. Nu sunt venituri impozabile indemnizaţiile pentru: risc maternal, maternitate, creşterea copilului şi îngrijirea copilului bolnav, suportate din bugetul asigurărilor sociale de stat, potrivit legii; b) sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume asigurate, precum şi orice alte drepturi, cu excepţia câştigurilor primite de la societăţile de asigurări ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părţi, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile despăgubirile în bani sau în natură primite de către o persoană fizică ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despăgubirile reprezentând daunele morale; c) sumele primite drept despăgubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamităţilor naturale, precum şi pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii; d) pensiile pentru invalizii de război, orfanii, văduvele/văduvii de război, sumele fixe pentru îngrijirea pensionarilor care au fost încadraţi în gradul I de invaliditate, precum şi pensiile, altele decât pensiile plătite din fonduri constituite prin contribuţii obligatorii la un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaţionale şi cele finanţate de la bugetul de stat; e) contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispoziţiilor legale în vigoare; f) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat; g) veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile şi mobile corporale din patrimoniul personal, altele decât câştigurile din transferul titlurilor de valoare; h) drepturile în bani şi în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen redus, studenţii şi elevii unităţilor de învăţământ din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională şi persoanele civile, precum şi cele ale gradaţilor şi soldaţilor concentraţi sau mobilizaţi; i) bursele primite de persoanele care urmează orice formă de şcolarizare sau perfecţionare în cadru instituţionalizat; j) sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire şi donaţie; k) veniturile din agricultură şi silvicultură; l) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice şi ai posturilor consulare pentru activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, în condiţii de reciprocitate, în virtutea regulilor generale ale dreptului internaţional sau a prevederilor unor acorduri speciale la care România este parte; m) veniturile nete în valută primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare şi institutelor culturale ale României amplasate în străinătate, în conformitate cu legislaţia în vigoare; n) veniturile primite de oficialii organismelor şi organizaţiilor internaţionale din activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, cu condiţia ca poziţia acestora, de oficial, să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe;

115

o) veniturile primite de cetăţeni străini pentru activitatea de consultanţă desfăşurată în România, în conformitate cu acordurile de finanţare nerambursabilă încheiate de România cu alte state, cu organisme internaţionale şi organizaţii neguvernamentale; p) veniturile primite de cetăţeni străini pentru activităţi desfăşurate în România, în calitate de corespondenţi de presă, cu condiţia reciprocităţii acordate cetăţenilor români pentru venituri din astfel de activităţi şi cu condiţia ca poziţia acestor persoane să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe; q) sumele reprezentând diferenţa de dobândă subvenţionată pentru creditele primite în conformitate cu legislaţia în vigoare; r) subvenţiile primite pentru achiziţionarea de bunuri, dacă subvenţiile sunt acordate în conformitate cu legislaţia în vigoare; s) veniturile reprezentând avantaje în bani şi/sau în natură primite de persoanele cu handicap, veteranii de război, invalizii şi văduvele de război, accidentaţii de război în afara serviciului ordonat, persoanele persecutate din motive politice de dictatura instaurată cu începere de la 6 martie 1945, cele deportate în străinătate ori constituite în prizonieri, urmaşii eroilor-martiri, răniţilor, luptătorilor pentru victoria Revoluţiei din decembrie 1989, precum şi persoanele persecutate din motive etnice de regimurile instaurate în România cu începere de la 6 septembrie 1940 până la 6 martie 1945; t) premiile obţinute de sportivii medaliaţi la campionatele mondiale, europene şi la jocurile olimpice. Nu sunt venituri impozabile premiile, primele şi indemnizaţiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti, prevăzuţi în legislaţia în materie, în vederea realizării obiectivelor de înaltă performanţă: clasarea pe podiumul de premiere la campionatele europene, campionatele mondiale şi jocurile olimpice, precum şi calificarea şi participarea la turneele finale ale campionatelor mondiale şi europene, prima grupă valorică, precum şi la jocurile olimpice, în cazul jocurilor sportive. Nu sunt venituri impozabile primele şi indemnizaţiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti, prevăzuţi de legislaţia în materie, în vederea pregătirii şi participării la competiţiile internaţionale oficiale ale loturilor reprezentative ale României; u) premiile şi alte drepturi sub formă de cazare, masă, transport şi altele asemenea, obţinute de elevi şi studenţi în cadrul competiţiilor interne şi internaţionale, inclusiv elevi şi studenţi nerezidenţi în cadrul competiţiilor desfăşurate în România; v) prima de stat acordată privind economisirea şi creditarea în sistem colectiv pentru domeniul locativ, cu modificările şi completările ulterioare; x) alte venituri care nu sunt impozabile, aşa cum sunt precizate la fiecare categorie de venit. Cotele de impozitare Cota de impozit pentru determinarea impozitului pe veniturile din: a) activităţi independente; b) salarii; c) cedarea folosinţei bunurilor; d) pensii; e) activităţi agricole; f) premii; g) transferul dreptului de proprietate; h) alte surse este de 16% aplicată asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse din categoria respectivă. Fac excepţie cotele de impozit prevăzute în categoriile de venituri din investiţii, din jocuri de noroc si din transferul proprietatilor imobiliare. Perioada impozabilă 116

Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic (cu exceptia situaţiei în care decesul contribuabilului survine în cursul anului). Stabilirea deducerilor personale şi a sumelor fixe Deducerea personală, precum şi celelalte sume fixe, exprimate în lei, se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice. 2. Venituri din activităţi independente Definitie: Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activităţi adiacente. Sunt considerate venituri comerciale veniturile din fapte de comerţ ale contribuabililor, din prestări de servicii, precum şi din practicarea unei meserii. Constituie venituri din profesii libere veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii. Veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală provin din brevete de invenţie, desene şi modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ, procedee tehnice, knowhow, din drepturi de autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi altele asemenea. Venituri neimpozabile a) veniturile obţinute prin aplicarea efectivă în ţară de către titular sau, după caz, de către licenţiaţii acestuia a unei invenţii brevetate în România, incluzând fabricarea produsului sau, după caz, aplicarea procedeului, în primii 5 ani de la prima aplicare, calculaţi de la data începerii aplicării şi cuprinşi în perioada de valabilitate a brevetului; b) venitul obţinut de titularul brevetului prin cesionarea acestuia. De aceste prevederi beneficiază persoanele fizice care exploatează invenţia, respectiv titularul brevetului aplicat. Reguli generale de stabilire a venitului net anual din activităţi independente, determinat pe baza contabilităţii în partidă simplă Venitul net din activităţi independente se determină ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile aferente realizării venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. Condiţiile generale pe care trebuie să le îndeplinească cheltuielile aferente veniturilor, pentru a putea fi deduse, sunt: a) să fie efectuate în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului, justificate prin documente; b) să fie cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite; c) să respecte regulile privind amortizarea; d) cheltuielile cu primele de asigurare să fie efectuate pentru: - active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii; - activele ce servesc ca garanţie bancară pentru creditele utilizate în desfăşurarea activităţii pentru care este autorizat contribuabilul; - boli profesionale, risc profesional şi accidente de muncă; - persoane care obţin venituri din salarii, cu condiţia impozitării sumei reprezentând prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul plăţii de către suportator. 117

Următoarele cheltuieli sunt deductibile limitat: a) cheltuielile de sponsorizare şi mecenat efectuate conform legii, în limita unei cote de 5% din baza de calcul; b) cheltuielile de protocol, în limita unei cote de 2% din baza de calcul; c) suma cheltuielilor cu indemnizaţia primită pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice; d) cheltuielile sociale, în limita sumei obţinute prin aplicarea unei cote de până la 2% la fondul de salarii realizat anual; e) pierderile privind bunurile perisabile, în limitele prevăzute de actele normative în materie; f) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii; g) contribuţiile efectuate în numele angajaţilor la scheme facultative de pensii ocupaţionale, în conformitate cu legislaţia în vigoare, în limita echivalentului în lei a 200 euro anual pentru o persoană; h) prima de asigurare pentru asigurările private de sănătate, în limita echivalentului în lei a 200 euro anual pentru o persoană; i) cheltuielile efectuate pentru activitatea independentă, cât şi în scopul personal al contribuabilului sau asociaţilor sunt deductibile numai pentru partea de cheltuială care este aferentă activităţii independente; j) cheltuielile reprezentând contribuţii sociale obligatorii pentru salariaţi şi contribuabili, potrivit legii; k) dobânzi aferente împrumuturilor de la persoane fizice şi juridice, utilizate în desfăşurarea activităţii, pe baza contractului încheiat între părţi, în limita nivelului dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României; l) cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentând chiria - rata de leasing - în cazul contractelor de leasing operaţional, respectiv cheltuielile cu amortizarea şi dobânzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite în conformitate cu prevederile privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing; m) cotizaţii plătite la asociaţiile profesionale în limita a 2% din baza de calcul. Baza de calcul se determină ca diferenţă dintre venitul brut şi cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat, cheltuielile de protocol şi cotizaţiile plătite la asociaţiile profesionale. Cheltuieli nedeductibile: a) sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale; b) cheltuielile corespunzătoare veniturilor neimpozabile ale căror surse se află pe teritoriul României sau în străinătate; c) impozitul pe venit datorat, inclusiv impozitul pe venitul realizat în străinătate; d) cheltuielile cu primele de asigurare, altele decât cele prevăzute anterior; e) donaţii de orice fel; f) amenzile, confiscările, dobânzile, penalităţile de întârziere şi penalităţile datorate autorităţilor române şi străine, potrivit prevederilor legale, altele decât cele plătite conform clauzelor din contractele comerciale; g) ratele aferente creditelor angajate; h) dobânzile aferente creditelor angajate pentru achiziţionarea de imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe, în cazul în care dobânda este cuprinsă în valoarea de intrare a imobilizării corporale, potrivit prevederilor legale; i) cheltuielile de achiziţionare sau de fabricare a bunurilor şi a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar; 118

j) cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate şi neimputabile, dacă inventarul nu este acoperit de o poliţă de asigurare; k) sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a încălcării dispoziţiilor legale în vigoare; l) impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de venit; m) alte sume prevăzute prin legislaţia în vigoare. Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente sunt obligaţi să organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă, cu respectarea reglementărilor în vigoare privind evidenţa contabilă, şi să completeze Registrul-jurnal de încasări şi plăţi, Registrul-inventar şi alte documente contabile prevăzute de legislaţia în materie. În Registrul-inventar se trec toate bunurile şi drepturile aferente desfăşurării activităţii. Stabilirea venitului net anual din activităţi independente pe baza normelor de venit Venitul net dintr-o activitate independentă, care este desfăşurată de către contribuabil, individual, fără salariaţi, se determină pe baza normelor de venit. Stabilirea venitului net anual din drepturile de proprietate intelectuală Venitul net din drepturile de proprietate intelectuală se stabileşte prin scăderea din venitul brut a următoarelor cheltuieli: a) o cheltuială deductibilă egală cu 40% din venitul brut; b) contribuţiile sociale obligatorii plătite. În cazul veniturilor provenind din crearea unor lucrări de artă monumentală, venitul net se stabileşte prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli: a) o cheltuială deductibilă egală cu 50% din venitul brut; b) contribuţiile sociale obligatorii plătite. Plăţi anticipate ale impozitului pe veniturile din activităţi independente Un contribuabil care desfăşoară o activitate independentă are obligaţia să efectueze plăţi anticipate în contul impozitului anual datorat la bugetul de stat. Impozitarea venitului net din activităţi independente Venitul net din activităţi independente se impozitează dupa globalizarea cu veniturilor din alte surse. 3. Venituri din salarii Definitie: sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă. Sunt asimilate veniturilor din salarii: a) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitate publică, stabilite potrivit legii; b) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii alese în cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ; c) drepturile de soldă lunară, indemnizaţiile, primele, premiile, sporurile şi alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii; d) indemnizaţia lunară brută, precum şi suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societăţi naţionale, societăţi comerciale la care statul sau o autoritate a administraţiei publice locale este acţionar majoritar, precum şi la regiile autonome; 119

e) sumele primite de membrii fondatori ai societăţilor comerciale constituite prin subscripţie publică; f) sumele primite de reprezentanţii în adunarea generală a acţionarilor, în consiliul de administraţie, în comitetul de direcţie şi în comisia de cenzori; g) sumele primite de reprezentanţii în organisme tripartite, potrivit legii; h) indemnizaţia lunară a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declaraţia de asigurări sociale; i) sumele acordate de organizaţii nonprofit şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizaţia primită pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, pentru salariaţii din instituţiile publice; j) indemnizaţia administratorilor, precum şi suma din profitul net cuvenite administratorilor societăţilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generală a acţionarilor; k) orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor. Următoarele sume nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, în înţelesul impozitului pe venit: a) ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile proprii ca urmare a calamităţilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile, ajutoarele pentru naştere, veniturile reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaţilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la şi de la locul de muncă al salariatului, costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul pentru salariaţii proprii şi membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariaţii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevăzut în contractul de muncă. Cadourile oferite de angajatori în beneficiul copiilor minori ai angajaţilor, cu ocazia Paştelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului şi a sărbătorilor similare ale altor culte religioase, precum şi cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depăşeşte 150 lei. b) tichetele de masă şi drepturile de hrană acordate de angajatori angajaţilor, în conformitate cu legislaţia în vigoare; c) contravaloarea folosinţei locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unităţii, potrivit repartiţiei de serviciu, numirii conform legii sau specificităţii activităţii prin cadrul normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi compensarea diferenţei de chirie, suportată de persoana fizică, conform legilor speciale; d) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecţie şi de lucru, a alimentaţiei de protecţie, a medicamentelor şi materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protecţie a muncii, precum şi a uniformelor obligatorii şi a drepturilor de echipament, ce se acordă potrivit legislaţiei în vigoare; e) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în care angajaţii îşi au domiciliul şi localitatea unde se află locul de muncă al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situaţiile în care nu se asigură locuinţă sau nu se suportă contravaloarea chiriei, conform legii; f) sumele primite de angajaţi pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare a indemnizaţiei primite pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fără scop patrimonial şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizaţia acordată salariaţilor din instituţiile publice; g) sumele primite, potrivit dispoziţiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în interesul serviciului; h) indemnizaţiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate situată întro altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum şi indemnizaţiile de instalare şi mutare acordate, potrivit 120

legilor speciale, personalului din instituţiile publice şi celor care îşi stabilesc domiciliul în localităţi din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, în care îşi au locul de muncă; i) veniturile din salarii, ca urmare a activităţii de creare de programe pentru calculator; încadrarea în activitatea de creaţie de programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidarităţii sociale şi familiei, al ministrului comunicaţiilor şi tehnologiei informaţiei şi al ministrului finanţelor publice; etc. Avantajele primite în bani şi în natură şi imputate salariatului în cauză nu se impozitează. Deducerea personală Persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub formă de deducere personală, acordată pentru fiecare lună a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcţia de bază. Deducerea personală se acordă pentru persoanele fizice care au un venit lunar brut de până la 1000 lei inclusiv, astfel: - pentru contribuabilii care nu au persoane în întreţinere - 250 lei; - pentru contribuabilii care au o persoană în întreţinere - 350 lei; - pentru contribuabilii care au două persoane în întreţinere - 450 lei; - pentru contribuabilii care au trei persoane în întreţinere - 550 lei; - pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane în întreţinere - 650 lei. Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii cuprinse între 1000,01 lei şi 3000 lei, inclusiv, deducerile personale sunt degresive faţă de cele de mai sus şi se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice. Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii de peste 3000 lei nu se acordă deducerea personală. Persoana în întreţinere poate fi soţia/soţul, copiii sau alţi membri de familie, rudele contribuabilului sau ale soţului/soţiei acestuia până la gradul al doilea inclusiv, ale cărei venituri, impozabile şi neimpozabile, nu depăşesc 250 lei lunar. În cazul în care o persoană este întreţinută de mai mulţi contribuabili, suma reprezentând deducerea personală se atribuie unui singur contribuabil, conform înţelegerii între părţi. Copiii minori, în vârstă de până la 18 ani împliniţi, ai contribuabilului sunt consideraţi întreţinuţi. Suma reprezentând deducerea personală se acordă pentru persoanele aflate în întreţinerea contribuabilului, pentru acea perioadă impozabilă din anul fiscal în care acestea au fost întreţinute. Perioada se rotunjeşte la luni întregi în favoarea contribuabilului. Nu sunt considerate persoane aflate în întreţinere: a) persoanele fizice care deţin terenuri agricole şi silvice în suprafaţă de peste 10.000 mp în zonele colinare şi de şes şi de peste 20.000 mp în zonele montane; b) persoanele fizice care obţin venituri din cultivarea şi din valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor în sere, în solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat, din cultivarea şi din valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor, precum şi din exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole, indiferent de suprafaţă. Deducerea personală nu se acordă personalului trimis în misiune permanentă în străinătate. Determinarea impozitului pe venitul din salarii Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar, final, care se calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii de venituri. Impozitul lunar se determină astfel: a) la locul unde se află funcţia de bază, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenţă între venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuţiilor obligatorii aferente unei luni, şi următoarele: 121

- deducerea personală acordată pentru luna respectivă; - cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă; - contribuţiile la schemele facultative de pensii ocupaţionale, astfel încât la nivelul anului să nu se depăşească echivalentul în lei a 200 euro; b) pentru veniturile obţinute în celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenţă între venitul brut şi contribuţiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora; Plătitorul este obligat să determine valoarea totală a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil. Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2% din impozitul stabilit, pentru sponsorizarea entităţilor nonprofit care funcţionează în condiţiile Ordonanţei Guvernului nr. 26/2000 cu privire la asociaţii şi fundaţii, cu modificările şi completările ulterioare. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării acestei sume revine organului fiscal competent. Termen de plată a impozitului Plătitorii de salarii şi de venituri asimilate salariilor au obligaţia de a calcula şi de a reţine impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării plăţii acestor venituri, precum şi de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri. Fişe fiscale Informaţiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind în fişele fiscale. Plătitorul de venituri are obligaţia să completeze fisele fiscale pe întreaga durată de efectuare a plăţii salariilor. Plătitorul este obligat să păstreze fişele fiscale pe întreaga durată a angajării şi să transmită organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an, până în ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. 4. Venituri din cedarea folosinţei bunurilor Definitie: Veniturile din cedarea folosinţei bunurilor sunt veniturile, în bani şi/sau în natură, provenind din cedarea folosinţei bunurilor mobile şi imobile, obţinute de către proprietar, uzufructuar sau alt deţinător legal, altele decât veniturile din activităţi independente. Stabilirea venitului net anual din cedarea folosinţei bunurilor Venitul brut reprezintă totalitatea sumelor în bani şi/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură şi se stabileşte pe baza chiriei sau a arendei prevăzute în contractul încheiat între părţi pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul încasării chiriei sau arendei. Venitul brut se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispoziţiilor legale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deţinător legal, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. Venitul net din cedarea folosinţei bunurilor se stabileşte prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut. Prin excepţie contribuabilii pot opta pentru determinarea venitului net din cedarea folosinţei bunurilor în sistem real, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. Plăţi anticipate de impozit pe veniturile din cedarea folosinţei bunurilor Un contribuabil care realizează venituri din cedarea folosinţei bunurilor pe parcursul unui an, cu excepţia veniturilor din arendare, datorează plăţi anticipate în contul impozitului pe venit către bugetul de stat. Impozitarea venitului net din cedarea folosinţei bunurilor 122

Venitul net din cedarea folosinţei bunurilor se impoziteaza dupa globalizarea cu celelalte venituri ale persoanei fizice.

5. Venituri din investiţii Definitie: Veniturile din investiţii cuprind: a) dividende; b) venituri impozabile din dobânzi; c) câştiguri din transferul titlurilor de valoare; d) venituri din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi orice alte operaţiuni similare. e) venituri din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice. Reprezintă titlu de valoare orice valori mobiliare, titluri de participare la un fond deschis de investiţii sau alt instrument financiar calificat astfel de către Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, precum şi părţile sociale. Veniturile impozabile din dobânzi sunt toate veniturile sub formă de dobânzi, altele decât: a) venituri din dobânzi la depozitele la vedere şi la depuneri la casele de ajutor reciproc; b) venituri din dobânzi aferente titlurilor de stat, precum şi obligaţiunilor municipale, ale Agenţiei Naţionale pentru Locuinţe şi ale altor entităţi emitente de obligaţiuni, care vizează construcţia de locuinţe. c) venituri sub forma dobânzilor bonificate la depozitele clienţilor. Stabilirea venitului din investiţii Câştigul din transferul titlurilor de valoare, altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiţii şi părţile sociale, reprezintă diferenţa pozitivă dintre preţul de vânzare şi preţul de cumpărare pe tipuri de titluri de valori, diminuată, după caz, cu comisioanele datorate intermediarilor. În cazul tranzacţiilor cu acţiuni primite de persoanele fizice, cu titlu gratuit, în cadrul Programului de privatizare în masă, preţul de cumpărare la prima tranzacţionare va fi asimilat cu valoarea nominală a acestora. În cazul tranzacţiilor cu acţiuni cumpărate la preţ preferenţial, în cadrul sistemului stock options plan, câştigul se determină ca diferenţă între preţul de vânzare şi preţul de cumpărare preferenţial, diminuat cu comisioanele datorate intermediarilor. În cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de participare la fondurile deschise de investiţii, câştigul se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de răscumpărare şi preţul de cumpărare/subscriere. Preţul de răscumpărare este preţul care i se cuvine investitorului la retragerea din fond. Preţul de cumpărare/subscriere este preţul plătit de investitorul persoană fizică pentru achiziţionarea titlului de participare. În cazul transferului dreptului de proprietate asupra părţilor sociale, câştigul din înstrăinarea părţilor sociale se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de vânzare şi valoarea nominală/preţul de cumpărare. Începând cu a doua tranzacţie, valoarea nominală va fi înlocuită cu preţul de cumpărare, care include şi cheltuielile privind comisioanele, taxele aferente tranzacţiei şi alte cheltuieli similare justificate cu documente. Determinarea câştigului se efectuează la data încheierii tranzacţiei, pe baza contractului încheiat între părţi. Veniturile obţinute sub forma câştigurilor din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi din orice alte operaţiuni de acest gen reprezintă diferenţele de curs favorabile rezultate din aceste operaţiuni în momentul închiderii operaţiunii şi evidenţierii în contul clientului. 123

Venitul impozabil realizat din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice reprezintă excedentul distribuţiilor în bani sau în natură peste aportul la capitalul social al persoanei fizice beneficiare. Reţinerea impozitului din veniturile din investiţii Veniturile sub formă de dividende, inclusiv sume primite ca urmare a deţinerii de titluri de participare la fondurile închise de investiţii, se impun cu o cotă de 16% din suma acestora. Obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice o dată cu plata dividendelor către acţionari sau asociaţi. Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acţionarilor sau asociaţilor până la sfârşitul anului în care s-a aprobat bilanţul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la data de 31 decembrie a anului respectiv. Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 16 % din suma acestora. Pentru veniturile sub formă de dobânzi, impozitul se calculează şi se reţine de către plătitorii de astfel de venituri la momentul înregistrării în contul curent sau în contul de depozit al titularului, în cazul dobânzilor capitalizate, respectiv la momentul răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire. În situaţia sumelor primite sub formă de dobândă pentru împrumuturile acordate în baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se efectuează la momentul plăţii dobânzii. Virarea impozitului pentru veniturile din dobânzi se face lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare înregistrării/răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul plăţii dobânzii, pentru venituri de această natură pe baza contractelor civile. Calculul, reţinerea şi virarea impozitului pe veniturile din investiţii, altele decât cele mentionate anterior, se efectuează astfel: a) câştigul determinat din transferul titlurilor de valoare, altele decât părţile sociale şi valorile mobiliare în cazul societăţilor închise, se impune cu o cotă de 1%, impozitul reţinut constituind plată anticipată în contul impozitului anual datorat. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului reprezentând plata anticipată revine intermediarilor, societăţilor de administrare a investiţiilor în cazul răscumpărării de titluri de participare la fondurile deschise de investiţii sau altor plătitori de venit, după caz, la fiecare tranzacţie. Impozitul calculat şi reţinut la sursă se virează la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. Pentru tranzacţiile din anul fiscal contribuabilul are obligaţia depunerii declaraţiei privind venitul realizat, pe baza căreia organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat, respectiv impozitul anual pe care contribuabilul îl are de recuperat, şi emite o decizie de impunere anuală, luându-se în calcul şi impozitul reţinut la sursă, reprezentând plată anticipată. Impozitul anual datorat se stabileşte de organul fiscal competent astfel: - prin aplicarea cotei de 16% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil, pentru titlurile de valoare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare la fonduri deschise de investiţii, începând cu data de 1 ianuarie 2007, într-o perioadă mai mică de 365 de zile de la data dobândirii; - prin aplicarea cotei de 1% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil, pentru titlurile de valoare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare la fonduri deschise de investiţii, începând cu data de 1 ianuarie 2007, într-o perioadă mai mare de 365 de zile de la data dobândirii; b) în cazul câştigurilor determinate din transferul valorilor mobiliare, în cazul societăţilor închise, şi din transferul părţilor sociale, obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine dobânditorului. Calculul şi reţinerea impozitului de către dobânditor se efectuează la momentul încheierii tranzacţiei, pe baza contractului încheiat între părţi. Impozitul se calculează prin aplicarea cotei de 16% asupra câştigului, la fiecare tranzacţie, impozitul fiind final. Transmiterea dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare sau a părţilor sociale trebuie înscrisă în registrul comerţului şi/sau în registrul asociaţilor/acţionarilor, după caz, operaţiune care nu se poate efectua fără justificarea virării 124

impozitului la bugetul de stat. Termenul de virare a impozitului este până la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra părţilor sociale sau a valorilor mobiliare la registrul comerţului ori în registrul acţionarilor, după caz, indiferent dacă plata titlurilor respective se face sau nu eşalonat; c) câştigul din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi din orice alte operaţiuni de acest gen, altele decât cele cu instrumente financiare tranzacţionate pe pieţe autorizate şi supravegheate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, se impune cu o cotă de 1% la fiecare tranzacţie, impozitul reţinut constituind plată anticipată în contul impozitului anual datorat. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine intermediarilor sau altor plătitori de venit, după caz. Impozitul calculat şi reţinut, reprezentând plată anticipată, se virează până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. Pentru tranzacţiile din anul fiscal contribuabilul are obligaţia depunerii declaraţiei privind venitul realizat, pe baza căreia organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat, respectiv impozitul anual pe care contribuabilul îl are de recuperat, şi emite o decizie de impunere anuală, luându-se în calcul şi impozitul reţinut la sursă, reprezentând plată anticipată. Impozitul anual datorat se stabileşte de organul fiscal competent, prin aplicarea cotei de 16% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil; d) venitul impozabil obţinut din lichidarea unei persoane juridice de către acţionari/asociaţi persoane fizice se impune cu o cotă de 16%, impozitul fiind final. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine persoanei juridice. Impozitul calculat şi reţinut la sursă se virează până la data depunerii situaţiei financiare finale la oficiul registrului comerţului, întocmită de lichidatori. Pierderile rezultate din tranzacţiile cu părţi sociale şi valori mobiliare, în cazul societăţilor închise, nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal, nu se compensează şi nu se reportează. Pierderile rezultate din tranzacţionarea titlurilor de valoare, altele decât cele rezultate din tranzacţiile cu părţi sociale şi valori mobiliare, în cazul societăţilor închise, înregistrate în cursul anului fiscal, se compensează la sfârşitul anului fiscal cu câştigurile de aceeaşi natură realizate din tranzacţionarea titlurilor de valoare de acelasi tip, în cursul anului respectiv. Dacă în urma acestei compensări rezultă o pierdere anuală, aceasta nu se reportează. Pierderile rezultate din operaţiuni de vânzare/cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, şi orice alte operaţiuni de acest gen, altele decât cele cu instrumente financiare tranzacţionate pe pieţe autorizate şi supravegheate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, înregistrate în cursul anului fiscal, se compensează la sfârşitul anului fiscal cu câştigurile de aceeaşi natură realizate în cursul anului respectiv. Dacă în urma acestei compensări rezultă o pierdere anuală, aceasta nu se reportează. Impozitul anual de recuperat se stabileşte de organul fiscal competent ca diferenţă între impozitul reprezentând plăţi anticipate efectuate în cursul anului şi impozitul anual datorat. Organul fiscal va restitui contribuabilului sumele datorate, în termenul şi condiţiile stabilite de lege.

6. Venituri din pensii Definitie: Veniturile din pensii reprezintă sume primite ca pensii de la fondurile înfiinţate din contribuţiile sociale obligatorii, făcute către un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaţionale, şi cele finanţate de la bugetul de stat. Stabilirea venitului impozabil lunar din pensii Venitul impozabil lunar din pensii se stabileşte prin scăderea unei sume neimpozabile lunare de 1000 lei din venitul din pensii şi a contribuţiilor obligatorii calculate, reţinute şi suportate de persoana fizică. Reţinerea impozitului din venitul din pensii Orice plătitor de venituri din pensii are obligaţia de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l reţine şi de a-l vira la bugetul de stat, potrivit prevederilor prezentului articol. 125

Impozitul se calculează prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului impozabil lunar din pensii. Impozitul calculat se reţine la data efectuării plăţii pensiei şi se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se face plata pensiei. Impozitul reţinut este impozit final al contribuabilului pentru veniturile din pensii. În cazul unei pensii care nu este plătită lunar, impozitul ce trebuie reţinut se stabileşte prin împărţirea pensiei plătite la fiecare din lunile cărora le este aferentă pensia. Drepturile de pensie restante se defalchează pe lunile la care se referă, în vederea calculării impozitului datorat, reţinerii şi virării acestuia. Veniturile din pensiile de urmaş se individualizeaza în funcţie de numărul acestora, iar impozitarea se face în raport cu drepturile cuvenite fiecărui urmaş. 7. Venituri din activităţi agricole Definitie: Veniturile din activităţi agricole sunt venituri din următoarele activităţi: a) cultivarea şi valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor, în sere şi solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat; b) cultivarea şi valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor; c) exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole şi altele asemenea; d) valorificarea produselor agricole obţinute după recoltare, în stare naturală, de pe terenurile agricole proprietate privată sau luate în arendă, către unităţi specializate pentru colectare, unităţi de procesare industrială sau către alte unităţi, pentru utilizare ca atare, începând cu data de 1 ianuarie 2008. Stabilirea venitului net anual din activităţi agricole pe bază de norme de venit Venitul net dintr-o activitate agricolă se stabileşte pe bază de norme de venit. Normele de venit se stabilesc de către direcţiile teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale şi se aprobă de către direcţiile generale ale finanţelor publice teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice. Normele de venit se stabilesc, se avizează şi se publică până cel târziu la data de 31 mai a anului pentru care se aplică aceste norme de venit. Normele de venit se stabilesc pe unitatea de suprafaţă. Dacă o activitate agricolă este desfăşurată de un contribuabil pe perioade mai mici - începere, încetare şi alte fracţii de an - decât anul calendaristic, norma de venit aferentă acelei activităţi se corectează astfel încât să reflecte perioada de an calendaristic pe parcursul căreia se desfăşoară activitatea. Dacă o activitate agricolă a unui contribuabil înregistrează o pierdere datorată calamităţilor naturale, norma de venit aferentă activităţii se reduce, astfel încât să reflecte această pierdere. Contribuabilii care desfăşoară activităţi pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit nu au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă, pentru activitatea respectivă. Un contribuabil care desfăşoară o activitate agricolă poate opta pentru determinarea venitului net din acea activitate, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. Calculul şi plata impozitului aferent veniturilor din activităţi agricole Impozitul pe venitul net din activităţi agricole se calculează prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului net, determinat pe bază de norme de venit, cât şi în sistem real, impozitul fiind final (nu se globalizeaza cu celelalte venituri ale persoanei fizice). Orice contribuabil care desfăşoară o activitate agricolă pentru care venitul se determină pe bază de normă de venit, are obligaţia de a depune anual o declaraţie de venit la organul fiscal competent, până la data de 30 iunie inclusiv a anului fiscal, pentru anul în curs. În cazul unei activităţi pe care contribuabilul începe să o desfăşoare după data de 30 iunie, declaraţia de venit se depune în termen de 15 zile inclusiv de la data la care contribuabilul începe să desfăşoare activitatea. 126

În cazul unui contribuabil care determină venitul net din activităţi agricole, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă, acesta este obligat să efectueze plăţi anticipate aferente acestor venituri la bugetul de stat, la termenele prevăzute. Până la data de 31 mai a anului următor, plăţile anticipate se regularizeaza de organul fiscal competent. 8. Venituri din premii şi din jocuri de noroc Definitie: Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri. Veniturile din jocuri de noroc cuprind câştigurile realizate ca urmare a participării la jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-pot, altele decât cele realizate la jocuri de tip cazino şi maşini electronice cu câştiguri. Stabilirea venitului net din premii şi din jocuri de noroc Venitul net este diferenţa dintre venitul din premii sau din jocuri de noroc şi suma reprezentând venit neimpozabil. Reţinerea impozitului aferent veniturilor din premii şi din jocuri de noroc Venitul sub formă de premii dintr-un singur concurs se impune, prin reţinere la sursă, cu o cotă de 16% aplicată asupra venitului net. Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reţinere la sursă, cu o cotă de 20% aplicată asupra venitului net care nu depăşeşte cuantumul de 10.000 lei şi cu o cotă de 25% aplicată asupra venitului net care depăşeşte cuantumul de 10.000 lei. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine plătitorilor de venituri. Nu sunt impozabile veniturile obţinute din premii şi din jocuri de noroc, în bani şi/sau în natură, sub valoarea sumei neimpozabile stabilite în sumă de 600 lei pentru fiecare concurs sau joc de noroc, realizate de acelaşi organizator sau plătitor într-o singură zi. Impozitul calculat şi reţinut în momentul plăţii este impozit final. Impozitul pe venit astfel calculat şi reţinut se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. 9. Venituri din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal La transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcţiilor de orice fel şi a terenurilor aferente acestora, precum şi asupra terenurilor de orice fel fără construcţii, contribuabilii datorează un impozit care se calculează astfel: a) pentru construcţiile de orice fel cu terenurile aferente acestora, precum şi pentru terenurile de orice fel fără construcţii, dobândite într-un termen de până la 3 ani inclusiv: - 3% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv; - peste 200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depăşeşte 200.000 lei inclusiv; b) pentru imobilele descrise la lit. a), dobândite la o dată mai mare de 3 ani: - 2% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv; - peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depăşeşte 200.000 lei inclusiv. Sunt exceptate: aportul în natură la capitalul social al societăţilor comerciale, precum şi veniturile realizate din înstrăinarea construcţiilor de orice fel cu terenul aferent, terenurile fără construcţii din intravilan şi extravilan dobândite de contribuabil prin: a) reconstituirea dreptului de proprietate; b) moştenire sau donaţie între rude până la gradul al patrulea inclusiv; c) schimb imobiliar.

127

Notarii publici care autentifică actele între vii translative ale dreptului de proprietate au obligaţia de a calcula, de a încasa şi de a vira impozitul la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost autentificat actul. În cazul în care transferul dreptului de proprietate asupra construcţiilor sau terenurilor se face prin altă procedură decât cea notarială, contribuabilul are obligaţia de a declara venitul obţinut, în maximum 5 zile de la data înstrăinării bunului, la organul fiscal în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal. Contribuabilii care nu au domiciliul fiscal în România declară venitul obţinut la organul fiscal în a cărui rază teritorială este situat imobilul înstrăinat. Obligaţiile declarative ale notarilor publici cu privire la transferul proprietăţilor imobiliare Notarii publici au obligaţia să depună semestrial la organul fiscal teritorial o declaraţie informativă privind transferurile de proprietăţi imobiliare, cuprinzând următoarele elemente pentru fiecare tranzacţie: a) părţile contractante; b) valoarea înscrisă în documentul de transfer; c) impozitul pe venitul din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal; d) taxele notariale aferente transferului. 10. Venituri din alte surse Definitie: Veniturile din alte surse sunt (insa nu sunt limitate doar la acestea): a) prime de asigurări suportate de o persoană fizică independentă sau de orice altă entitate, în cadrul unei activităţi pentru o persoană fizică în legătură cu care suportatorul nu are o relaţie generatoare de venituri din salarii; b) câştiguri primite de la societăţile de asigurări, ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părţi cu ocazia tragerilor de amortizare; c) venituri primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferenţelor de preţ pentru anumite bunuri, servicii şi alte drepturi, foşti salariaţi, potrivit clauzelor contractului de muncă sau în baza unor legi speciale; d) venituri primite de persoanele fizice reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj comercial. Veniturile din alte surse sunt orice venituri identificate ca fiind impozabile, prin normele elaborate de Ministerul Finanţelor Publice, altele decât veniturile care sunt neimpozabile conform prevederilor Codului Fiscal. Calculul impozitului şi termenul de plată Impozitul pe venit se calculează prin reţinere la sursă la momentul plăţii veniturilor de către plătitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului brut. Impozitul calculat şi reţinut reprezintă impozit final. Impozitul astfel reţinut se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. 11. Globalizarea veniturilor: Venitul Net Anual Impozabil Stabilirea venitului net anual impozabil Venitul net anual impozabil se stabileşte pe fiecare sursă din categoriile de venituri: - venituri din activităţi independente; - venituri din cedarea folosinţei bunurilor; - venituri din activităţi agricole, prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate. 128

Veniturile din categoriile mentionate anterior ce se realizează într-o fracţiune de an sau în perioade diferite ce reprezintă fracţiuni ale aceluiaşi an, se consideră venit anual. Pierderea fiscală anuală înregistrată din activităţi independente, cedarea folosinţei bunurilor şi din activităţi agricole se poate compensa cu rezultatele pozitive obţinute din aceeaşi sursă de venit. Pierderea care rămâne necompensată în cursul aceluiaşi an fiscal devine pierdere reportată. Pierderile provenind din străinătate ale persoanelor fizice rezidente se compensează cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă, din străinătate, pe fiecare ţară, înregistrate în cursul aceluiaşi an fiscal, sau se reportează pe următorii 5 ani asupra veniturilor realizate din ţara respectivă. Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele: a) reportul se efectuează cronologic, în funcţie de vechimea pierderii, în următorii 5 ani consecutivi; b) dreptul la report este personal şi netransmisibil; c) pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei prevăzute la lit. a), reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului. Declaraţii de venit estimat Contribuabilii, precum şi asociaţiile fără personalitate juridică, care încep o activitate în cursul anului fiscal sunt obligaţi să depună la organul fiscal competent o declaraţie referitoare la veniturile şi cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Fac excepţie contribuabilii care realizează venituri pentru care impozitul se percepe prin reţinere la sursă. Contribuabilii care obţin venituri din cedarea folosinţei bunurilor din patrimoniul personal au obligaţia să depună o declaraţie privind venitul estimat, în termen de 15 zile de la încheierea contractului între părţi. Declaraţia privind venitul estimat se depune o dată cu înregistrarea la organul fiscal a contractului încheiat între părţi. Contribuabilii care, în anul anterior, au realizat pierderi şi cei care au realizat venituri pe perioade mai mici decât anul fiscal, precum şi cei care, din motive obiective, estimează că vor realiza venituri care diferă cu cel puţin 20% faţă de anul fiscal anterior depun, o dată cu declaraţia specială, şi declaraţia estimativă de venit. Contribuabilii care determină venitul net pe bază de norme de venit, precum şi cei pentru care cheltuielile se determină în sistem forfetar şi au optat pentru determinarea venitului net în sistem real depun, o dată cu cererea de opţiuni, şi declaraţia de venit estimat. Stabilirea plăţilor anticipate de impozit Contribuabilii care realizează venituri din activităţi independente, din cedarea folosinţei bunurilor, cu excepţia veniturilor din arendare, precum şi venituri din activităţi agricole sunt obligaţi să efectueze în cursul anului plăţi anticipate cu titlu de impozit, exceptându-se cazul veniturilor pentru care plăţile anticipate se stabilesc prin reţinere la sursă. Plăţile anticipate se stabilesc de organul fiscal competent, pe fiecare sursă de venit, luându-se ca bază de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat în anul precedent, după caz, prin emiterea unei decizii care se comunică contribuabililor potrivit legii. În cazul impunerilor efectuate după expirarea termenelor de plată, contribuabilii au obligaţia efectuării plăţilor anticipate la nivelul sumei datorate pentru ultimul termen de plată al anului precedent. Diferenţa dintre impozitul anual calculat asupra venitului net realizat în anul precedent şi suma reprezentând plăţi anticipate datorate de contribuabil la nivelul trimestrului IV din anul anterior se repartizează pe termenele de plată următoare din cadrul anului fiscal. Pentru declaraţiile de venit estimativ, depuse în luna decembrie, nu se mai stabilesc plăţi anticipate, venitul net aferent perioadei până la sfârşitul anului urmând să fie supus impozitării, pe baza deciziei de impunere emise pe baza declaraţiei de venit. Plăţile anticipate pentru veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, cu excepţia veniturilor din arendă, se stabilesc de organul fiscal astfel: 129

a) pe baza contractului încheiat între părţi; sau b) pe baza veniturilor determinate potrivit datelor din contabilitatea în partidă simplă, potrivit opţiunii. În cazul în care, potrivit clauzelor contractuale, venitul din cedarea folosinţei bunurilor reprezintă echivalentul în lei al unei sume în valută, determinarea venitului anual estimat se efectuează pe baza cursului de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ziua precedentă celei în care se efectuează impunerea. Plăţile anticipate se efectuează în 4 rate egale, până la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru, cu excepţia impozitului pe veniturile din arendare, pentru care plata impozitului se efectuează potrivit deciziei emise pe baza declaraţiei de venit. Contribuabilii care determină venitul net din activităţi agricole datorează plăţi anticipate către bugetul de stat pentru impozitul aferent acestui venit, în două rate egale, astfel: 50% din impozit, până la data de 1 septembrie inclusiv, şi 50% din impozit, până la data de 15 noiembrie inclusiv. Pentru stabilirea plăţilor anticipate, organul fiscal va lua ca bază de calcul venitul anual estimat, în toate situaţiile în care a fost depusă o declaraţie privind venitul estimat pentru anul curent sau venitul din declaraţia specială pentru anul fiscal precedent, după caz. La stabilirea plăţilor anticipate se utilizează cota de impozit de 16%. Declaraţia de venit şi declaraţii speciale Contribuabilii au obligaţia de a depune o declaraţie de venit la organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal. Declaraţia de venit se depune o dată cu declaraţiile speciale pentru anul fiscal, până la data de 15 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului. În cazul veniturilor din salarii, fişele fiscale se depun în cadrul aceluiaşi termen ca şi declaraţiile speciale. Declaraţiile speciale se completează pentru fiecare sursă de realizare a venitului. Declaraţiile speciale se depun de toţi contribuabilii care realizează, individual sau dintr-o formă de asociere, venituri din activităţi independente, precum şi venituri din cedarea folosinţei bunurilor, inclusiv pentru veniturile din activităţi agricole determinate în sistem real. În cazul veniturilor din salarii realizate de contribuabilii, alţii decât persoanele fizice române cu domiciliul în România, fişele fiscale se depun pentru fiecare sursă de realizare a venitului, în cadrul aceluiaşi termen, ca şi declaraţiile speciale. Pentru veniturile realizate dintr-o formă de asociere, venitul declarat va fi venitul net/pierderea distribuită din asociere. Nu se depun declaraţii speciale pentru următoarele categorii de venituri: a) venituri sub formă de salarii şi venituri asimilate salariilor, pentru care informaţiile sunt cuprinse în fişele fiscale, care au regim de declaraţii de impozite şi taxe sau declaraţii lunare; b) venituri din investiţii, precum şi venituri din premii şi din jocuri de noroc, a căror impunere este finală; c) venituri din pensii; d) venituri nete determinate pe bază de norme de venit; e) venituri din alte surse. Contribuabilii nu sunt obligaţi să depună declaraţie de venit la organul fiscal competent, dacă: a) obţin numai venituri sub formă de salarii, pentru activităţi desfăşurate în România; b) obţin numai venituri din investiţii, pensii, venituri din activităţi agricole, venituri din premii şi din jocuri de noroc, venituri din alte surse a căror impunere este finală; Stabilirea şi plata impozitului pe venitul net anual impozabil Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat este calculat de organul fiscal competent, pe baza declaraţiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv. 130

Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2% din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat pentru sponsorizarea entităţilor non-profit care funcţionează în condiţiile Ordonanţei Guvernului nr. 26/2000 cu privire la asociaţii şi fundaţii, cu modificările şi completările ulterioare. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării sumei reprezentând până la 2% din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat revine organului fiscal competent. Organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat şi emite o decizie de impunere, în intervalul şi în forma stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice. Diferenţele de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală se plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere, perioadă pentru care nu se calculează şi nu se datorează sumele stabilite potrivit reglementărilor în materie, privind colectarea creanţelor bugetare.

12. Aspecte fiscale internaţionale Venituri ale persoanelor fizice nerezidente din activităţi independente Persoanele fizice nerezidente, care desfăşoară o activitate independentă, prin intermediul unui sediu permanent în România, sunt impozitate la venitul net anual impozabil din activitatea independentă, ce este atribuibil sediului permanent. Venitul net dintr-o activitate independentă ce este atribuibil unui sediu permanent se determină în următoarele condiţii: a) în veniturile impozabile se includ numai veniturile ce sunt atribuibile sediului permanent; b) în cheltuielile deductibile se includ numai cheltuielile aferente realizării acestor venituri. Venituri ale persoanelor fizice nerezidente din activităţi dependente Persoanele fizice nerezidente, care desfăşoară activităţi dependente în România, sunt impozitate, potrivit prevederilor Capitolului privind Impozitul pe venit din Codul Fiscal, numai dacă se îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii: a) persoana nerezidentă este prezentă în România timp de una sau mai multe perioade de timp care, în total, depăşesc 183 de zile din oricare perioadă de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic în cauză; b) veniturile salariale sunt plătite de către sau în numele unui angajator care este rezident; c) veniturile salariale reprezintă cheltuiala deductibilă a unui sediu permanent în România. Alte venituri ale persoanelor fizice nerezidente Persoanele fizice nerezidente, care obţin alte venituri decât cele prevăzute anterior, datorează impozit. Aceste venituri supuse impunerii se determină pe fiecare sursă, potrivit regulilor specifice fiecărei categorii de venit, impozitul fiind final. Cu excepţia plăţii impozitului pe venit prin reţinere la sursă, contribuabilii persoane fizice nerezidente, care realizează venituri din România, au obligaţia să declare şi să plătească impozitul corespunzător fiecărei surse de venit, direct sau printr-un reprezentant fiscal. Venituri obţinute din străinătate Persoanele fizice datorează impozit pentru veniturile obţinute din străinătate, altele decât veniturile din activităţi independente, veniturile din cedarea folosinţei bunurilor si veniturile din activităţi agricole. Veniturile realizate din străinătate se supun impozitării prin aplicarea cotelor de impozit asupra bazei de calcul determinate după regulile proprii fiecărei categorii de venit, în funcţie de natura acestuia. 131

Contribuabilii care obţin venituri din străinătate altele decat veniturile din activităţi independente, veniturile din cedarea folosinţei bunurilor si veniturile din activităţi agricole au obligaţia să le declare, potrivit declaraţiei specifice, până la data de 15 mai a anului următor celui de realizare a venitului. Organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat şi emite o decizie de impunere, în intervalul şi în forma stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice. Diferenţele de impozit rămase de achitat, conform deciziei de impunere anuală, se plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere, perioadă pentru care nu se calculează şi nu se datorează sumele stabilite potrivit reglementărilor în materie, privind colectarea creanţelor bugetare. Creditul fiscal extern Contribuabilii persoane fizice rezidente care, pentru acelaşi venit şi în decursul aceleiaşi perioade impozabile, sunt supuşi impozitului pe venit atât pe teritoriul României, cât şi în străinătate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat în România a impozitului plătit în străinătate, denumit în continuare credit fiscal extern, în limitele prevăzute în prezentul articol. Creditul fiscal extern se acordă dacă sunt îndeplinite, cumulativ, următoarele condiţii: a) impozitul plătit în străinătate, pentru venitul obţinut în străinătate, a fost efectiv plătit în mod direct de persoana fizică sau de reprezentantul său legal ori prin reţinere la sursă de către plătitorul venitului. Plata impozitului în străinătate se dovedeşte printr-un document justificativ, eliberat de: 1. autoritatea fiscală a statului străin respectiv; 2. angajator, în cazul veniturilor din salarii; 3. alt plătitor de venit, pentru alte categorii de venituri; b) venitul pentru care se acordă credit fiscal este unul din cele care intra sub incidenta impozitului pe venitul global din Romania. Creditul fiscal extern se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate, aferent venitului din sursa din străinătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe venit datorat în România, aferentă venitului impozabil din străinătate. În situaţia în care contribuabilul în cauză obţine venituri din străinătate din mai multe state, creditul fiscal extern admis a fi dedus din impozitul datorat în România se va calcula, potrivit procedurii de mai sus, pentru fiecare ţară şi pe fiecare natură de venit. Veniturile realizate din străinătate, altele decât veniturile din activităţi independente, veniturile din cedarea folosinţei bunurilor si veniturile din activităţi agricole de către persoanele fizice prevăzute se supun impozitării în România, recunoscându-se impozitul plătit în străinătate sub forma creditului fiscal, dar limitat la impozitul pe venitul similar datorat în România. În vederea calculului creditului fiscal extern, sumele în valută se transformă la cursul de schimb mediu anual al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din anul de realizare a venitului. Veniturile din străinătate realizate de persoanele fizice rezidente, precum şi impozitul aferent, exprimate în unităţi monetare proprii statului respectiv, dar care nu sunt cotate de Banca Naţională a României, se vor transforma astfel: a) din moneda statului de sursă într-o valută de circulaţie internaţională, cum ar fi dolari S.U.A. sau euro, folosindu-se cursul de schimb din ţara de sursă; b) din valuta de circulaţie internaţională în lei, folosindu-se cursul de schimb mediu anual al acesteia, comunicat de Banca Naţională a României, din anul de realizare a venitului respectiv. Pierderi fiscale externe Pierderile fiscale obţinute de contribuabilii persoane fizice rezidente dintr-un stat străin se compensează numai cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă, din străinătate, pe fiecare ţară, înregistrate în cursul aceluiaşi an fiscal. Pierderea care nu este acoperită se reportează pentru o perioadă de 5 ani fiscali consecutivi şi se compensează numai cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă, din statul respectiv. 132

13. Obligaţii declarative ale plătitorilor de venituri cu reţinere la sursă Plătitorii de venituri, cu regim de reţinere la sursă a impozitelor, sunt obligaţi să calculeze, să reţină şi să vireze impozitul reţinut la sursă şi să depună o declaraţie privind calcularea şi reţinerea impozitului pentru fiecare beneficiar de venit, la organul fiscal competent, până la data de 30 iunie a anului curent pentru anul expirat. Fac excepţie de la acest termen plătitorii de venituri din activităţi independente pentru care impozitul pe venit se reţine la sursă, pentru care depunerea declaraţiei se efectuează până în ultima zi a lunii februarie inclusiv a anului curent pentru anul fiscal expirat. TESTE DE VERIFICARE: 1. Sunt venituri scutite de impozitul pe venit: a. veniturile din pensii; b. sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire şi donaţie; c. veniturile din profesiile liberale. 2. Impozitul pe salariu: a. este un impozit cu stopaj la sursa; b. se plateste la bugetul de stat de catre persoana fizica angajata cu contract individual de munca pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare; c. este o cheltuiala la bugetul de stat. 3. Impozitul pe salarii este: a. Calculat, retinut si virat la bugetul de stat de catre platitorii de venituri; b. Un impozit final; c. O cheltuiala inregistrata in evidentele contabile de catre persoanele juridice care au salariati. 4. Care din urmatoarele afirmatii este falsa? a. Veniturile din activitati agricole, definite potrivit legii, sunt venituri care se supun impozitului pe venit; b. Se globalizeaza (anual) in vederea impozitarii: veniturile din activitati independente, veniturile din salarii, veniturile din cedarea folosintei bunurilor; c. sumele primite drept despăgubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamităţilor naturale, precum şi pentru cazurile de invaliditate sau deces se supun impozitului pe venit. 5. Platitorii impozitului pe salarii sunt: a. agentii economici angajatori; b. persoanele fizice romane angajate cu contract individual de munca; c. persoanele juridice romane, care au obligatia de a retine impozitul pe salarii de la angajati si de a-l vira la bugetul de stat. 6. Veniturile care nu se supun impozitului pe venit sunt: a. Veniturile din dividende si dobanzi; b. Veniturile din activitati agricole, definite potrivit legii; c. Veniturile din vanzarea bunurilor mobile. 7. Nu intra in categoria contribuabililor care sunt obligati la plata impozitului pe venit: a. persoanele fizice rezidente; 133

b. persoanele fizice nerezidente care desfăşoară o activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România; c. asociatiile fara personalitate juridica. 8. Cota de impozit pentru determinarea impozitului pe veniturile din activităţi independente, salarii, cedarea folosinţei bunurilor este de: a. 10%; b. 16%; c. 19%. 9. Nu sunt asimilate veniturilor din salarii: a. indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitate publică, stabilite potrivit legii; b. orice alte sume sau avantaje de natură salarială; c. tichetele de masă şi drepturile de hrană acordate de angajatori angajaţilor, în conformitate cu legislaţia în vigoare. 10. Deducerea personala inseamna: a. scaderea din venitul net lunar din salarii a unei sume, acordată pentru fiecare lună a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcţia de bază; b. calculul facut de fiecare salariat pentru diminuarea impozitului pe salarii; c. includerea in totalul cheltuielilor persoanei juridice a cheltuielilor cu salariile personalului in vederea deducerii acestora la calculul profitului impozabil. 11. Termenul de plata al impozitului pe salarii este: a. data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri; b. data de 25 inclusiv a lunii in care se plătesc aceste venituri; c. data de 25 inclusiv ale lunii urmatoare trimestrului pentru care se platesc aceste venituri. 12. Veniturile din investiţii nu cuprind: a. dividendele; b. veniturile din utilizarea mijloacelor fixe; c. câştiguri din transferul titlurilor de valoare.

134

Capitolul XVI 1. Impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi 2. Impozitul pe reprezentanţele firmelor străine înfiinţate în România Obiectivele cursului: Cunoasterea notiunilor nerezident, reprezentanta straina si a obligatiilor fiscale ce decurg din acest statut18. 1. Nerezidenti. Contribuabili. Sfera de cuprindere. Retinerea impozitului 2. Coroborarea prevederilor Codului fiscal cu cele ale convenţiilor de evitare a dublei impuneri 3. Impozitul pe reprezentante 1. Contribuabili. Sfera de cuprindere Nerezidenţii care obţin venituri impozabile din România au obligaţia de a plăti impozit şi sunt denumiţi în contribuabili. Sfera de cuprindere a impozitului Impozitul stabilit prin prezentul capitol, denumit în continuare impozit pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi, se aplică asupra veniturilor brute impozabile obţinute din România. Venituri impozabile obţinute din România Veniturile impozabile obţinute din România, indiferent dacă veniturile sunt primite în România sau în străinătate, sunt: - dividende de la o persoană juridică română; - dobânzi de la un rezident; - dobânzi de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă dobânda este o cheltuială a sediului permanent; - redevenţe de la un rezident; - redevenţe de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă redevenţa este o cheltuială a sediului permanent; - comisioane de la un rezident; - comisioane de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă comisionul este o cheltuială a sediului permanent; - venituri din activităţi sportive şi de divertisment desfăşurate în România, indiferent dacă veniturile sunt primite de către persoanele care participă efectiv la asemenea activităţi sau de către alte persoane; - venituri din prestarea de servicii de management sau de consultanţă din orice domeniu, dacă aceste venituri sunt obţinute de la un rezident sau dacă veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu permanent în România; - venituri reprezentând remuneraţii primite de nerezidenţi ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al consiliului de administraţie al unei persoane juridice române; - venituri din servicii prestate în România, etc. Reţinerea impozitului din veniturile impozabile obţinute din România de nerezidenţi Impozitul datorat de nerezidenţi pentru veniturile impozabile obţinute din România se calculează, se reţine şi se varsă la bugetul de stat de către plătitorii de venituri. Impozitul datorat se calculează prin aplicarea următoarelor cote asupra veniturilor brute: - 5% pentru veniturile din dobânzile la depozitele la termen, certificatele de depozit şi alte instrumente de economisire la bănci şi alte instituţii de credit autorizate şi situate în România; - 20% pentru veniturile obţinute din jocurile de noroc; 18

Titlul V din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 135

- 16% în cazul oricăror alte venituri impozabile obţinute din România. Venitul brut este venitul care ar fi fost plătit unui nerezident, dacă impozitul nu ar fi fost reţinut din venitul plătit nerezidentului. Impozitul se calculează, respectiv se reţine în momentul plăţii venitului şi se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care s-a plătit venitul. Impozitul se calculează, se reţine şi se varsă, în lei, la bugetul de stat, la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, valabil în ziua reţinerii impozitului pentru nerezidenţi. Pentru orice venit impozitul ce trebuie reţinut este impozit final. Scutiri Sunt scutite de impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi următoarele venituri: - dobânda pentru depunerile la vedere în cont curent de la bănci sau alte instituţii de credit din România; - dobânda la instrumentele/creditele externe, titlurile de creanţă reprezentând credite externe, contractate direct sau prin emisiuni de titluri ori obligaţiuni, precum şi dobânda aferentă emisiunilor de titluri de stat pe piaţa internă şi externă de capital, cu condiţia ca aceste instrumente/titluri să fie emise şi/sau garantate de Guvernul României, consiliile locale, Banca Naţională a României, de bănci care acţionează în calitate de agent al Guvernului român. c) dobânda la instrumente/titluri de creanţă emise de o persoană juridică română, dacă instrumentele/titlurile de creanţă sunt tranzacţionate pe o piaţă de valori mobiliare recunoscută şi dobânda este plătită unei persoane care nu este o persoană afiliată a emiţătorului instrumentelor/titlurilor de creanţă; d) premiile unei persoane fizice nerezidente obţinute din România, ca urmare a participării la festivalurile naţionale şi internaţionale artistice, culturale şi sportive finanţate din fonduri publice; e) premiile acordate elevilor şi studenţilor nerezidenţi la concursurile finanţate din fonduri publice, etc; 2. Coroborarea prevederilor Codului fiscal cu cele ale convenţiilor de evitare a dublei impuneri Dacă un contribuabil este rezident al unei ţări cu care România a încheiat o convenţie pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit şi capital, cota de impozit care se aplică venitului impozabil obţinut de către acel contribuabil din România nu poate depăşi cota de impozit, prevăzută în convenţie, care se aplică asupra acelui venit. În situaţia în care cotele de impozitare din legislaţia internă sunt mai favorabile decât cele din convenţiile de evitare a dublei impuneri se aplică cotele de impozitare mai favorabile. Pentru aplicarea prevederilor convenţiei de evitare a dublei impuneri nerezidentul are obligaţia de a prezenta plătitorului de venit certificatul de rezidenţă fiscală. Macheta certificatului de rezidenţă fiscală pentru rezidenţii români, precum şi termenul de depunere de către nerezidenţi a documentelor de rezidenţă fiscală, emise de autoritatea din statul de rezidenţă al acestora, se stabilesc prin norme. Declaraţii anuale privind reţinerea la sursă Plătitorii de venituri care au obligaţia să reţină la sursă impozitul pentru veniturile obţinute de contribuabili din România trebuie să depună o declaraţie la autoritatea fiscală competentă până la data de 28, respectiv 29 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care s-a plătit impozitul. Certificatele de atestare a impozitului plătit de nerezidenţi

136

Orice nerezident poate depune o cerere la autoritatea fiscală competentă prin care va solicita eliberarea certificatului de atestare a impozitului plătit către bugetul de stat de el însuşi sau de o altă persoană, în numele său. Autoritatea fiscală competentă are obligaţia de a elibera certificatul de atestare a impozitului plătit de nerezidenţi. Forma cererii şi a certificatului de atestare a impozitului plătit de nerezident, precum şi condiţiile de depunere, respectiv de eliberare sunt stabilite prin norme.

3. Impozitul pe reprezentanţe Contribuabili Orice persoană juridică străină, care are o reprezentanţă autorizată să funcţioneze în România, potrivit legii, are obligaţia de a plăti un impozit anual. Stabilirea impozitului Suma de plata Impozitul pe reprezentanţă pentru un an fiscal este egal cu echivalentul în lei al sumei de 4.000 euro, stabilită pentru un an fiscal, la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, valabil în ziua în care se efectuează plata impozitului către bugetul de stat. În cazul unei persoane juridice străine, care în cursul unui an fiscal înfiinţează sau desfiinţează o reprezentanţă în România, impozitul datorat pentru acest an se calculează proporţional cu numărul de luni de existenţă a reprezentanţei în anul fiscal respectiv. Plata impozitului şi depunerea declaraţiei fiscale Orice persoană juridică străină are obligaţia de a plăti impozitul pe reprezentanţă la bugetul de stat, în două tranşe egale, până la datele de 20 iunie şi 20 decembrie. Orice persoană juridică străină care datorează impozitul pe reprezentanţă are obligaţia de a depune o declaraţie anuală la autoritatea fiscală competentă, până la data de 28, respectiv 29 februarie a anului de impunere. Orice persoană juridică străină, care înfiinţează sau desfiinţează o reprezentanţă în cursul anului fiscal, are obligaţia de a depune o declaraţie fiscală la autoritatea fiscală competentă, în termen de 30 de zile de la data la care reprezentanţa a fost înfiinţată sau desfiinţată. Reprezentanţele sunt obligate să conducă evidenţa contabilă prevăzută de legislaţia în vigoare din România. TESTE DE VERIFICARE: 1. Veniturile impozabile obţinute din România de un nerezident, indiferent dacă veniturile sunt primite în România sau în străinătate, pot fi: a. dividende de la o persoană juridică română; b. venituri din donatii sau mosteniri de la un rezident; c. dobânzi de la un rezident; d. venituri din vanzarea bunurilor mobile detinute pe teritoriul romanesc; e. redevenţe de la un rezident; f. comisioane de la un rezident; g. venituri din servicii prestate în România. Alegeti una din urmatoarele variante de raspuns: A (a+b+c+d+e+f); B (a+c+e+f+g); C (c+d+e+f+g). 137

2. Termenul de plata al impozitului pe veniturile obtinute din Romania de nerezidenti este: a. data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri; b. data de 25 inclusiv a lunii in care se plătesc aceste venituri; c. data de 25 inclusiv ale lunii urmatoare trimestrului pentru care se platesc aceste venituri. 3. Impozitul pe veniturile obtinute din Romania de nerezidenti este: a. un impozit cu stopaj la sursa; b. un impozit care se suporta de catre platitorul de venituri; c. un impozit indirect. 4. Una din afirmatiile de mai jos nu este adevarata: a. In cazul aplicarii prevederilor conventiilor de evitare a dublei impuneri cota de impozit care se aplică venitului impozabil obţinut de către acel contribuabil din România nu poate depăşi cota de impozit, prevăzută în convenţie, care se aplică asupra acelui venit, cu conditia ca nerezidentul sa prezinte plătitorului de venit certificatul de rezidenţă fiscală; b. in situaţia în care cotele de impozitare din legislaţia internă sunt mai favorabile decât cele din convenţiile de evitare a dublei impuneri se aplică cotele de impozitare mai favorabile, cu conditia ca nerezidentul sa prezinte plătitorului de venit certificatul de rezidenţă fiscală; c. conventiile de evitare a dublei impuneri sunt acorduri bilaterale semnate de Romania cu toate statele lumii, in vederea eliminarii situatiilor de impozitare succesiva a acelorasi venituri realizate din Romania de nerezidenti, pe baza de reciprocitate.

138

Capitolul XVII Taxa pe valoarea adăugată Obiectivele cursului: Dobandirea cunostintelor necesare pentru intelegerea mecanismului TVA, a regimului deductibilitatii, a obligatiilor declarative si de plata19. 1. Definitie. Sfera de aplicare 2. Persoane impozabile şi activitatea economică 3. Operatiuni impozabile 4. Locul operatiunilor impozabile 5. Faptul generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată 6. Baza de impozitare 7. Cotele de impozitare 8. Scutiri 9. Regimul deducerilor 10. Perioada fiscala 11. Deducerea taxei pentru persoanele impozabile cu regim mixt 12. Determinarea taxei de plată sau a sumei negative de taxă 13. Regularizarea si rambursarea taxei 14. Plătitorii taxei pe valoarea adăugată 15. Regimul special de scutire 16. Obligaţiile plătitorilor de taxă pe valoarea adăugată 17. Responsabilitatile platitorilor si ale organelor fiscale Directive transpuse: capitolul TVA din Codul Fiscal transpune Directiva 112 a CE. Definiţie: Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect datorat la bugetul statului şi care este colectat conform prevederilor Codului Fiscal. Semnificaţia unor termeni şi expresii achiziţie reprezintă bunurile şi serviciile obţinute sau care urmează a fi obţinute de o persoană impozabilă, prin următoarele operaţiuni: livrări de bunuri şi/sau prestări de servicii, efectuate sau care urmează a fi efectuate de altă persoană către această persoană impozabilă, achiziţii intracomunitare şi importuri de bunuri; achiziţie intracomunitară de bunuri obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor. active corporale fixe reprezintă orice activ deţinut pentru a fi utilizat în producţia sau livrarea de bunuri ori în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative, dacă acest activ are durata normală de utilizare mai mare de un an şi valoare mai mare decât limita prevăzută prin hotărâre a Guvernului; baza de impozitare reprezintă contravaloarea unei livrări de bunuri sau prestări de servicii impozabile, a unui import impozabil sau a unei achiziţii intracomunitare impozabile bunuri reprezintă bunuri corporale mobile şi imobile, prin natura lor sau prin destinaţie. Energia electrică, energia termică, gazele naturale, agentul frigorific şi altele de această natură se consideră bunuri corporale mobile; 19

Titlul VI din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 139

produse accizabile sunt produsele energetice, alcoolul şi băuturile alcoolice şi tutunul prelucrat, astfel cum sunt definite de legislaţia în vigoare, cu excepţia gazului distribuit prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale şi a energiei electrice; codul de înregistrare în scopuri de TVA reprezintă codul atribuit de către autorităţile competente din România persoanelor care au obligaţia să se înregistreze sau un cod de înregistrare similar, atribuit de autorităţile competente dintr-un alt stat membru; livrare intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora. persoană impozabilă reprezintă persoana fizică, grupul de persoane, instituţia publică, persoana juridică, precum şi orice entitate capabilă să desfăşoare o activitate economică; servicii furnizate pe cale electronică sunt: furnizarea şi conceperea de site-uri informatice, mentenanţa la distanţă a programelor şi echipamentelor, furnizarea de programe informatice - software - şi actualizarea acestora, furnizarea de imagini, de texte şi de informaţii şi punerea la dispoziţie de baze de date, furnizarea de muzică, de filme şi de jocuri, inclusiv jocuri de noroc, transmiterea şi difuzarea de emisiuni şi evenimente politice, culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, de divertisment şi furnizarea de servicii de învăţământ la distanţă. Atunci când furnizorul de servicii şi clientul său comunică prin curier electronic, aceasta nu înseamnă în sine că serviciul furnizat este un serviciu electronic; taxă colectată reprezintă taxa aferentă livrărilor de bunuri şi/sau prestărilor de servicii taxabile, efectuate de persoana impozabilă, precum şi taxa aferentă operaţiunilor pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei; taxă deductibilă reprezintă suma totală a taxei datorate sau achitate de către o persoană impozabilă pentru achiziţiile efectuate; vânzarea la distanţă reprezintă o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de altă persoană în numele acestuia. o persoană impozabilă are un sediu fix în România dacă dispune în România de suficiente resurse tehnice şi umane pentru a efectua regulat livrări de bunuri şi/sau prestări de servicii impozabile; o persoană impozabilă este stabilită în România în cazul în care sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: - persoana impozabilă are în România un sediu central, o sucursală, o fabrică, un atelier, o agenţie, un birou, un birou de vânzări sau cumpărări, un depozit sau orice altă structură fixă, cu excepţia şantierelor de construcţii; - structura este condusă de o persoană împuternicită să angajeze persoana impozabilă în relaţiile cu clienţii şi furnizorii; - persoana care angajează persoana impozabilă în relaţiile cu clienţii şi furnizorii să fie împuternicită să efectueze achiziţii, importuri, livrări de bunuri şi prestări pentru persoana impozabilă; - obiectul de activitate al structurii respective să fie livrarea de bunuri sau prestarea de servicii. Comunitate şi teritoriu comunitar înseamnă teritoriile statelor membre stat membru şi teritoriul statului membru înseamnă teritoriul fiecărui stat membru al Comunităţii pentru care se aplică Tratatul de înfiinţare a Comunităţii Europene, în conformitate cu art. 299 din acesta, cu excepţia teritoriilor terţe şi a ţărilor terţe prevăzute de lege. Operaţiuni impozabile sunt operaţiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: - operaţiunile care constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată; - locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România; - livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă; - livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din activităţi economice 140

(activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate). Este, de asemenea, operaţiune impozabilă şi importul de bunuri efectuat în România de orice persoană, dacă locul importului este în România. Pot fi operaţiuni impozabile şi următoarele operaţiuni efectuate cu plată, pentru care locul este considerat a fi în România: - o achiziţie intracomunitară de bunuri, altele decât mijloace de transport noi sau produse accizabile, efectuată de o persoană impozabilă ce acţionează ca atare sau de o persoană juridică neimpozabilă, care nu beneficiază de derogare, care urmează unei livrări intracomunitare efectuate în afara României de către o persoană impozabilă ce acţionează ca atare şi care nu este considerată întreprindere mică în statul său membru; - o achiziţie intracomunitară de mijloace de transport noi, efectuată de orice persoană; - o achiziţie intracomunitară de produse accizabile, efectuată de o persoană impozabilă, care acţionează ca atare, sau de o persoană juridică neimpozabilă. Există derogări conform cărora nu sunt considerate operaţiuni impozabile în România achiziţiile intracomunitare de bunuri care îndeplinesc anumite condiţii (ex.: valoarea totală a acestor achiziţii intracomunitare nu depăşeşte pe parcursul anului calendaristic curent sau nu a depăşit pe parcursul anului calendaristic anterior plafonul de 10.000 euro, al cărui echivalent în lei este stabilit prin norme). Nu sunt considerate operaţiuni impozabile în România: - achiziţiile intracomunitare de bunuri a căror livrare în România ar fi scutită; - achiziţia intracomunitară de bunuri, efectuată în cadrul unei operaţiuni triunghiulare de o persoană impozabilă, denumită cumpărător revânzător, care este înregistrată în scopuri de TVA în alt stat membru, dar nu este stabilită în România, în anumitor condiţii. - achiziţiile intracomunitare de bunuri second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi de antichităţi atunci când vânzătorul este o persoană impozabilă revânzătoare, iar bunurile au fost taxate în statul membru de unde sunt furnizate; - achiziţia intracomunitară de bunuri care urmează unei livrări de bunuri aflate în regim vamal suspensiv sau sub o procedură de tranzit intern, dacă pe teritoriul României se încheie aceste regimuri sau această procedură pentru respectivele bunuri. Operaţiunile impozabile pot fi: - operaţiuni taxabile, pentru care se aplică cotele prevăzute în Codul Fiscal; - operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa, dar este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii. - operaţiuni scutite de taxă fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii; - operaţiuni prevăzute anterior care sunt scutite fără drept de deducere, fiind efectuate de întreprinderile mici care aplică regimul special de scutire prevăzut de Codul Fiscal, pentru care nu se datorează taxa şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii; - importuri şi achiziţii intracomunitare, scutite de taxă. Persoane impozabile şi activitatea economică Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc activităţi economice, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi. Activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. 141

De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. Nu acţionează de o manieră independentă angajaţii sau oricare alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în ceea ce priveşte condiţiile de muncă, remunerarea sau alte obligaţii ale angajatorului. Instituţiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de autorităţi publice. Pot fi însă persoane impozabile pentru anumite activităţi: telecomunicaţii, furnizarea de apă, gaze, energie electrică, energie termică, agent frigorific şi altele de aceeaşi natură, transport de bunuri şi de persoane, servicii prestate în porturi şi aeroporturi, livrarea de bunuri noi, produse pentru vânzare, activitatea târgurilor şi expoziţiilor comerciale, depozitarea etc Este considerat ca persoană impozabilă unică un grup de persoane impozabile stabilite în România, care, independente fiind din punct de vedere juridic, sunt în relaţii strânse una cu alta din punct de vedere organizatoric, financiar şi economic. Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a taxei 1. Livrarea de bunuri este transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar. Livrarea intracomunitară de bunuri. Sunt considerate livrări de bunuri şi următoarele: - predarea efectivă a bunurilor către o altă persoană, ca urmare a unui contract care prevede că plata se efectuează în rate sau a oricărui alt tip de contract care prevede că proprietatea este atribuită cel mai târziu în momentul plăţii ultimei sume scadente, cu excepţia contractelor de leasing; - transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, în urma executării silite; - trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile, în condiţiile prevăzute de legislaţia referitoare la proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia, în schimbul unei despăgubiri. Orice distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile către asociaţii sau acţionarii săi, inclusiv o distribuire de bunuri legată de lichidarea sau de dizolvarea fără lichidare a persoanei impozabile constituie livrare de bunuri efectuată cu plată, dacă taxa aferentă bunurilor respective sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial. Importul de bunuri reprezintă intrarea pe teritoriul Comunităţii de bunuri care nu se află în liberă circulaţie în înţelesul art. 24 din Tratatul de înfiinţare a Comunităţii Europene. Nu constituie livrare de bunuri: - bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cauze de forţă majoră, precum şi bunurile pierdute ori furate, dovedite legal; - bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum şi activele corporale fixe casate, în anumite condiţii; - perisabilităţile, în limitele prevăzute prin lege; - bunurile acordate gratuit din rezerva de stat ca ajutoare umanitare externe sau interne; - acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul campaniilor promoţionale, pentru încercarea produselor sau pentru demonstraţii la punctele de vânzare, alte bunuri acordate în scopul stimulării vânzărilor; - acordarea de bunuri de mică valoare, în mod gratuit, în cadrul acţiunilor de sponsorizare, de mecenat, de protocol/reprezentare. 2. Prestarea de servicii Se consideră prestare de servicii orice operaţiune care nu constituie livrare de bunuri. 142

Prestările de servicii cuprind şi operaţiuni cum sunt: - închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor în cadrul unui contract de leasing; - transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare; - angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu concura cu altă persoană sau de a tolera o acţiune ori o situaţie; - prestările de servicii efectuate pe baza unui ordin emis de/sau în numele unei autorităţi publice sau potrivit legii; - servicii de intermediere efectuate de persoane care acţionează în numele şi în contul altei persoane, atunci când intervin într-o livrare de bunuri sau o prestare de servicii. Schimbul de bunuri sau servicii intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată. Locul operaţiunilor cuprinse în sfera de aplicare a taxei Locul livrării de bunuri se consideră a fi - locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ. Dacă locul livrării se situează în afara teritoriului comunitar, locul livrării realizate de către importator şi locul oricărei livrări ulterioare se consideră în statul membru de import al bunurilor, iar bunurile se consideră a fi transportate sau expediate din statul membru de import; - locul unde se efectuează instalarea sau montajul, de către furnizor sau de către altă persoană în numele furnizorului, în cazul bunurilor care fac obiectul unei instalări sau unui montaj; - locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la dispoziţia cumpărătorului, în cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate; - locul de plecare a transportului de pasageri, în cazul în care livrările de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren, pentru partea din transportul de pasageri efectuată în interiorul Comunităţii, In cazul livrării de gaze prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale sau al livrării de energie electrică, către un comerciant persoană impozabilă, locul livrării se consideră locul unde comerciantul persoană impozabilă este stabilit sau are un sediu fix pentru care se livrează bunurile sau, în absenţa unui astfel de sediu, locul în care acesta are domiciliul stabil sau reşedinţa sa obişnuită. Locul livrării este întotdeauna în România, în cazul vânzărilor la distanţă de produse accizabile, efectuate dintr-un stat membru către persoane neimpozabile din România, altele decât persoanele juridice neimpozabile. Locul achiziţiei intracomunitare de bunuri se consideră a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor (condiţionat însă de comunicarea din partea cumpărătorului a unui cod de înregistrare în scopuri de TVA valabil). Locul importului de bunuri se consideră pe teritoriul statului membru în care se află bunurile când intră pe teritoriul comunitar. Locul prestării de servicii este considerat a fi locul unde prestatorul este stabilit sau are un sediu fix de la care serviciile sunt efectuate. Prin derogare, pentru următoarele prestări de servicii, locul prestării este considerat a fi: - locul unde sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii efectuate în legătură cu bunurile imobile; - locul unde se efectuează transportul, în funcţie de distanţele parcurse, în cazul serviciilor de transport, altele decât cele de transport intracomunitar de bunuri; - locul de plecare a unui transport intracomunitar de bunuri. 143

- locul în care se prestează serviciile, în cazul unei prestări de servicii constând în activităţi accesorii transportului, cum sunt încărcarea, descărcarea, manipularea şi servicii similare acestora. - locul unde sunt prestate serviciile, în cazul următoarelor servicii: servicii culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educative, de divertisment sau similare, inclusiv serviciile accesorii şi cele ale organizatorilor de astfel de activităţi şi expertize privind bunurile mobile corporale, precum şi lucrările efectuate asupra acestora. Inchirierea sau leasingul de mijloace de transport se consideră că are locul prestării: - în România, când aceste servicii sunt prestate de o persoană impozabilă, stabilită sau care are un sediu fix în afara Comunităţii, de la care serviciile sunt prestate, dacă serviciile sunt efectiv utilizate în România de beneficiar; - în afara Comunităţii, când aceste servicii sunt prestate de o persoană impozabilă, stabilită sau având sediul fix în România, de la care serviciile sunt prestate, dacă serviciile sunt efectiv utilizate în afara Comunităţii de beneficiar. Faptul generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată Faptul generator reprezintă faptul prin care sunt realizate condiţiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei. - la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor; - pentru livrările de bunuri în baza unui contract de consignaţie sau în cazul operaţiunilor similare, cum ar fi stocurile la dispoziţia clientului, livrările de bunuri în vederea testării sau a verificării conformităţii, se consideră că bunurile sunt livrate la data la care consignatarul sau, după caz, beneficiarul devine proprietar al bunurilor. - pentru livrările de bunuri imobile, faptul generator intervine la data la care sunt îndeplinite formalităţile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător. - pentru prestările de servicii decontate pe bază de situaţii de lucrări, cum sunt serviciile de construcţii-montaj, consultanţă, cercetare, expertiză şi alte servicii similare, faptul generator ia naştere la data emiterii situaţiilor de lucrări sau, după caz, la data la care aceste situaţii sunt acceptate de beneficiar. Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptăţită, în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată. Exigibilitatea plăţii taxei reprezintă data la care o persoană are obligaţia de a plăti taxa la bugetul statului. Această dată determină şi momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei. Exigibilitatea pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii intervine la data la care are loc faptul generator. Prin derogare, exigibilitatea taxei intervine: - la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; - la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Fac excepţie de la aceste prevederi avansurile încasate pentru plata importurilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente importului, precum şi orice avansuri încasate pentru operaţiuni scutite sau care nu sunt impozabile. Avansurile reprezintă plata parţială sau integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data livrării sau prestării acestora; - la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate prin maşini automate de vânzare, de jocuri sau alte maşini similare.

144

Pentru achiziţii intracomunitare de bunuri faptul generator intervine la data la care ar interveni faptul generator pentru livrări de bunuri similare, în statul membru în care se face achiziţia. Exigibilitatea taxei intervine în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator. Prin excepţie, exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevăzute în legislaţia altui stat membru, dacă aceasta este emisă înainte de cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator. Pentru livrări intracomunitare de bunuri scutite de taxă, exigibilitatea taxei intervine în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator. Pentru importul de bunuri faptul generator şi exigibilitatea intervin la data la care intervin faptul generator şi exigibilitatea taxelor vamale. Baza de impozitare Baza de impozitare pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii efectuate în interiorul ţării este constituită din tot ceea ce constituie contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de preţul acestor operaţiuni. Pentru achiziţiile intracomunitare de bunuri baza de impozitare se stabileşte pe baza aceloraşi elemente utilizate anterior pentru determinarea bazei de impozitare în cazul livrării aceloraşi bunuri în interiorul ţării. Baza de impozitare cuprinde şi următoarele: - impozitele şi taxele, dacă prin lege nu se prevede altfel, cu excepţia taxei pe valoarea adăugată; - cheltuielile accesorii, cum sunt: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare, solicitate de către furnizor/prestator cumpărătorului sau beneficiarului. Baza de impozitare pentru importul de bunuri este valoarea în vamă a bunurilor, stabilită conform legislaţiei vamale în vigoare, la care se adaugă orice taxe, impozite, comisioane şi alte taxe datorate în afara României, precum şi cele datorate ca urmare a importului bunurilor în România, cu excepţia taxei pe valoarea adăugată care urmează a fi percepută. Baza de impozitare nu cuprinde următoarele: - rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ, acordate de furnizori direct clienţilor la data exigibilităţii taxei; - sumele reprezentând daune-interese, stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă şi irevocabilă, penalizările şi orice alte sume solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parţială a obligaţiilor contractuale, dacă sunt percepute peste preţurile şi/sau tarifele negociate. Nu se exclud din baza de impozitare orice sume care, în fapt, reprezintă contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate; - dobânzile, percepute după data livrării sau prestării, pentru plăţi cu întârziere; - valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin schimb, fără facturare; - sumele achitate de furnizor sau prestator, în numele şi în contul clientului, şi care apoi se decontează acestuia, precum şi sumele încasate în numele şi în contul unei alte persoane. Cursul de schimb valutar Dacă elementele folosite la stabilirea bazei de impozitare a unui import de bunuri se exprimă în valută, cursul de schimb valutar se stabileşte conform prevederilor comunitare care reglementează calculul valorii în vamă. Dacă elementele folosite pentru stabilirea bazei de impozitare a unei operaţiuni, alta decât importul de bunuri, se exprimă în valută, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb 145

comunicat de Banca Naţională a României sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în cauză. Cotele de taxă Cota standard este de 19% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru operaţiunile impozabile care nu sunt scutite de taxă sau care nu sunt supuse cotei reduse. Cota redusă este de 9% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru următoarele prestări de servicii şi/sau livrări de bunuri: - serviciile constând în permiterea accesului la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii şi evenimente culturale, cinematografe; - livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate exclusiv sau în principal publicităţii; - livrarea de proteze şi accesorii ale acestora, cu excepţia protezelor dentare; - livrarea de produse ortopedice; - livrarea de medicamente de uz uman şi veterinar; - cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping. Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator. Cota aplicabilă pentru importul de bunuri este cota aplicabilă pe teritoriul României pentru livrarea aceluiaşi bun. Cota aplicabilă pentru achiziţii intracomunitare de bunuri este cota aplicată pe teritoriul României pentru livrarea aceluiaşi bun şi care este în vigoare la data la care intervine exigibilitatea taxei. Operaţiuni scutite de taxă Scutiri pentru operaţiuni din interiorul ţării - spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi, indiferent de forma de organizare, precum: spitale, sanatorii, centre de sănătate rurale sau urbane, dispensare, cabinete şi laboratoare medicale, centre de îngrijire medicală şi de diagnostic, baze de tratament şi recuperare, staţii de salvare şi alte unităţi autorizate să desfăşoare astfel de activităţi; - prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi şi tehnicieni dentari, precum şi livrarea de proteze dentare efectuată de stomatologi şi de tehnicieni dentari; - prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal medical şi paramedical, conform prevederilor legale aplicabile în materie; - transportul bolnavilor şi al persoanelor accidentate, în vehicule special amenajate în acest scop, de către entităţi autorizate în acest sens; - livrările de organe, sânge şi lapte, de provenienţă umană; - activitatea de învăţământ prevăzută în Legea învăţământului nr. 84/1995, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, formarea profesională a adulţilor, precum şi prestările de servicii şi livrările de bunuri strâns legate de aceste activităţi, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi autorizate; - livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate de căminele şi cantinele organizate pe lângă instituţiile publice şi entităţile autorizate, în folosul exclusiv al persoanelor direct implicate în activităţile; 146

- meditaţiile acordate în particular de cadre didactice din domeniul învăţământului şcolar, preuniversitar şi universitar; - prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de asistenţa şi/sau protecţia socială, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi recunoscute ca având caracter social, inclusiv cele livrate de căminele de bătrâni; - prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de protecţia copiilor şi a tinerilor, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi recunoscute ca având caracter social; - prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educaţiei fizice, efectuate de organizaţii fără scop patrimonial pentru persoanele care practică sportul sau educaţia fizică; - activităţile specifice posturilor publice de radio şi televiziune, altele decât activităţile de natură comercială; - serviciile publice poştale, precum şi livrarea de bunuri aferentă acestora; Sunt de asemenea scutite de taxa: Anumite prestări de servicii de natură financiar-bancară: - acordarea şi negocierea de credite, precum şi administrarea creditelor de către persoana care le acordă; - negocierea garanţiilor de credit ori a altor garanţii sau orice operaţiuni cu astfel de garanţii, precum şi administrarea garanţiilor de credit de către persoana care acordă creditul; - administrarea de fonduri speciale de investiţii; - arendarea, concesionarea, închirierea şi leasingul de bunuri imobile, cu anumite excepţii prevazute de lege (Codul Fiscal) - livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil. - etc. Scutiri pentru importuri de bunuri şi pentru achiziţii intracomunitare - importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri a căror livrare în România este în orice situaţie scutită de taxă în interiorul ţării; - achiziţia intracomunitară de bunuri al căror import în România este în orice situaţie scutit de taxă; - importul, în regim diplomatic sau consular, al bunurilor scutite de taxe vamale; - reimportul de bunuri în România, efectuat de persoana care a exportat bunurile în afara Comunităţii, dacă bunurile se află în aceeaşi stare în care se aflau la momentul exportului şi dacă importul respectiv beneficiază de scutire de taxe vamale; - importul de aur efectuat de Banca Naţională a României; etc. Scutiri pentru exporturi sau alte operaţiuni similare, pentru livrări intracomunitare şi pentru transportul internaţional şi intracomunitar Sunt scutite de taxă: - livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Comunităţii de către furnizor sau de altă persoană în contul său; - prestările de servicii, inclusiv transportul şi serviciile accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri; - livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru, cu anumite excepţii prevăzute în Codul Fiscal;

147

Regimul deducerilor Sfera de aplicare a dreptului de deducere Dreptul de deducere ia naştere la momentul exigibilităţii taxei. Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul realizării de operaţiuni taxabile. In caz contrar, taxa este nedeductibila. Nu sunt deductibile: - taxa aferentă sumelor achitate în numele şi în contul clientului şi care apoi se decontează acestuia, precum şi taxa aferentă sumelor încasate în numele şi în contul altei persoane, care nu sunt incluse în baza de impozitare a livrărilor/prestărilor efectuate; - taxa datorată sau achitată pentru achiziţiile de băuturi alcoolice şi produse din tutun, cu excepţia cazurilor în care aceste bunuri sunt destinate revânzării sau pentru a fi utilizate pentru prestări de servicii. Condiţii de exercitare a dreptului de deducere Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: - pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să deţină o factură care să cuprindă toate informaţiile prevăzute de lege; - pentru taxa achitată pentru importul de bunuri, să deţină declaraţia vamală de import sau actul constatator emis de organele vamale, care să menţioneze persoana impozabilă ca importator al bunurilor din punct de vedere al taxei, precum şi documente care să ateste plata taxei de către importator sau de către altă persoană în contul său; - pentru taxa aferentă unei achiziţii intracomunitare de bunuri să deţină o factură sau documentul prevăzut de lege şi să înregistreze taxa ca taxă colectată în decontul aferent perioadei fiscale în care ia naştere exigibilitatea; Deducerea taxei pentru persoana impozabilă cu regim mixt şi persoana parţial impozabilă. Pro-rata Taxa deductibilă aferentă achiziţiilor realizate de persoanele impozabile cu regim mixt sau persoanele parţial impozabile se deduce pe bază de pro-rata. Pro-rata se determină ca raport între: - suma totală, fără taxă, dar cuprinzând subvenţiile legate direct de preţ, a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere, la numărător; şi - suma totală, fără taxă, a operaţiunilor prevăzute la lit. a) şi a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care nu permit exercitarea dreptului de deducere, la numitor. Se includ sumele primite de la bugetul statului sau bugetele locale, acordate în scopul finanţării operaţiunilor scutite fără drept de deducere sau operaţiunilor care nu se află în sfera de aplicare a taxei. Dreptul de deducere exercitat prin decontul de taxă Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei pentru care, în aceeaşi perioadă, a luat naştere şi poate fi exercitat dreptul de deducere. În situaţia în care nu sunt îndeplinite condiţiile şi formalităţile de exercitare a dreptului de deducere în perioada fiscală de declarare sau în cazul în care nu s-au primit documentele de justificare a taxei prevăzute de lege, persoana impozabilă îşi poate exercita dreptul de deducere prin decontul perioadei fiscale în care sunt îndeplinite aceste condiţii şi formalităţi sau printr-un decont ulterior, dar 148

nu pentru mai mult de 5 ani consecutivi, începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naştere dreptul de deducere. Dreptul de deducere se exercită chiar dacă nu există o taxă colectată sau taxa de dedus este mai mare decât cea colectată pentru perioada fiscală. Rambursarea taxei către persoane impozabile neînregistrate în scopuri de TVA în România Persoana impozabilă neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilită în alt stat membru, poate solicita rambursarea taxei achitate. Persoana impozabilă neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA şi nu este stabilită în Comunitate poate solicita rambursarea taxei achitate dacă, în conformitate cu legile ţării unde este stabilită, o persoană impozabilă stabilită în România ar avea acelaşi drept de rambursare în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată sau alte impozite/taxe similare aplicate în ţara respectivă. Persoana neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA, dar care efectuează în România o livrare intracomunitară scutită de mijloace de transport noi poate solicita rambursarea taxei achitate pentru achiziţia efectuată de aceasta în România a respectivului mijloc de transport nou. Rambursarea nu poate să depăşească taxa care s-ar aplica dacă livrarea de către această persoană a mijloacelor de transport noi respective ar fi livrare taxabilă. În cazul în care se constată că cererile de rambursare sunt frauduloase şi nu se aplică o sancţiune administrativă, organele fiscale competente refuza orice rambursare către persoana impozabilă respectivă pe o perioadă de 2 ani de la data depunerii cererii frauduloase. Rambursările de taxă către persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA În situaţia în care taxa aferentă achiziţiilor efectuate de o persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, care este deductibilă într-o perioadă fiscală, este mai mare decât taxa colectată pentru operaţiuni taxabile, rezultă un excedent în perioada de raportare, denumit sumă negativă a taxei. Suma negativă a taxei, cumulată, se determină prin adăugarea la suma negativă a taxei, rezultată în perioada fiscală de raportare, a soldului sumei negative a taxei, reportat din decontul perioadei fiscale precedente, dacă nu s-a solicitat a fi rambursat. Taxa de plată cumulată se determină în perioada fiscală de raportare prin adăugarea la taxa de plată din perioada fiscală de raportare a sumelor neachitate la bugetul de stat, până la data depunerii decontului de taxă, din soldul taxei de plată al perioadei fiscale anterioare. Persoanele impozabile pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscală de raportare, prin bifarea casetei corespunzătoare din decontul de taxă din perioada fiscală de raportare, decontul fiind şi cerere de rambursare, sau pot reporta soldul sumei negative în decontul perioadei fiscale următoare. Dacă persoana impozabilă solicită rambursarea soldului sumei negative, acesta nu se reportează în perioada fiscală următoare. Nu poate fi solicitată rambursarea soldului sumei negative a taxei din perioada fiscală de raportare, mai mic de 5.000 lei inclusiv, acesta fiind reportat obligatoriu în decontul perioadei fiscale următoare. Rambursarea soldului sumei negative a taxei se efectuează de organele fiscale, în condiţiile şi potrivit procedurilor stabilite prin normele în vigoare. Pentru operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere persoanele care nu sunt înregistrate în scopuri de TVA pot beneficia de rambursarea taxei, potrivit procedurii prevăzute printr-un ordin al ministrului finanţelor publice. Persoanele obligate la plata taxei Persoana obligată la plata taxei pentru operaţiunile taxabile din România este persoana impozabilă care efectuează livrări de bunuri sau prestări de servicii taxabile, cu excepţia cazurilor pentru care clientul este obligat la plata taxe. 149

Orice persoană care înscrie taxa pe o factură sau în orice alt document care serveşte ca factură este obligată la plata acesteia. Persoana obligată la plata taxei pentru achiziţii intracomunitare Persoana care efectuează o achiziţie intracomunitară de bunuri care este taxabilă este obligată la plata taxei. Persoana obligată la plata taxei pentru importul de bunuri Plata taxei pentru importul de bunuri supus taxării este obligaţia importatorului. Răspunderea individuală şi în solidar pentru plata taxei Beneficiarul este ţinut răspunzător individual şi în solidar pentru plata taxei, în situaţia în care persoana obligată la plata taxei este furnizorul sau prestatorul, dacă factura: - nu este emisă; - cuprinde date incorecte/incomplete în ceea ce priveşte una dintre următoarele informaţii: denumirea/numele, adresa, codul de înregistrare în scopuri de TVA al părţilor contractante, denumirea sau cantitatea bunurilor livrate ori serviciilor prestate, elementele necesare calculării bazei de impozitare; - nu menţionează valoarea taxei sau o menţionează incorect. Dacă beneficiarul dovedeşte achitarea taxei către persoana obligată la plata taxei, nu mai este ţinut răspunzător individual şi în solidar pentru plata taxei. Furnizorul sau prestatorul este ţinut răspunzător individual şi în solidar pentru plata taxei, în situaţia în care persoana obligată la plata taxei este beneficiarul, dacă factura sau autofactura: - nu este emisă; - cuprinde date incorecte/incomplete în ceea ce priveşte una dintre următoarele informaţii: numele/denumirea, adresa, codul de înregistrare în scopuri de TVA al părţilor contractante, denumirea sau cantitatea bunurilor livrate/serviciilor prestate, elementele necesare calculării bazei de impozitare. Regimuri speciale Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici Persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro, poate solicita scutirea de taxă, numită regim special de scutire. Cifra de afaceri care serveşte drept referinţă este constituită din valoarea totală a livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfăşurate de o mică întreprindere, efectuate de persoana impozabilă în cursul unui an calendaristic, incluzând şi operaţiunile scutite cu drept de deducere şi pe cele scutite fără drept de deducere, dacă acestea nu sunt accesorii activităţii principale, cu excepţia următoarelor: - livrările de active fixe corporale sau necorporale, efectuate de persoana impozabilă; - livrările intracomunitare de mijloace de transport noi. Persoana impozabilă care îndeplineşte condiţiile prevăzute mai sus pentru aplicarea regimului special de scutire poate opta oricând pentru aplicarea regimului normal de taxă. Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire şi a cărei cifră de afaceri, este mai mare sau egală cu plafonul de scutire de 35.000 euro în decursul unui an calendaristic, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, în termen de 10 zile de la data atingerii sau depăşirii plafonului. Data atingerii sau depăşirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depăşit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA. Dacă persoana impozabilă respectivă nu solicită sau solicită înregistrarea cu întârziere, organele fiscale competente au dreptul să stabilească obligaţii privind taxa de plată şi accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrat în scopuri de taxă. 150

După atingerea sau depăşirea plafonului de scutire sau după exercitarea opţiunii, persoana impozabilă nu mai poate aplica din nou regimul special de scutire, chiar dacă ulterior realizează o cifră de afaceri anuală inferioară plafonului de scutire. Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire: - nu are dreptul la deducerea taxei aferente achiziţiilor; - nu are voie să menţioneze taxa pe factură sau alt document; - este obligată să menţioneze pe orice factură o referire articolul din Codul Fiscal pe baza căruia se aplică scutirea. Se aplica regim special de scutire şi pentru: - agenţiile de turism - bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi - aurul de investiţii - persoanele impozabile nestabilite care prestează servicii electronice persoanelor neimpozabile Obligaţiile persoanelor impozabile Înregistrarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA Persoana impozabilă care este stabilită în România, şi realizează sau intenţionează să realizeze o activitate economică ce implică operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent: - înainte de realizarea unor astfel de operaţiuni, în următoarele cazuri: 1. dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri care atinge sau depăşeşte plafonul de scutire de 35.000 euro (regimul special de scutire pentru întreprinderile mici); 2. dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri inferioară plafonului de scutire, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă; - dacă în cursul unui an calendaristic atinge sau depăşeşte plafonul de scutire, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau depăşit acest plafon; - dacă cifra de afaceri realizată în cursul unui an calendaristic este inferioară plafonului de scutire, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă. Aceste prevederi se aplică şi pentru persoana impozabilă care: - efectuează operaţiuni în afara României care dau drept de deducere a taxei; - efectuează operaţiuni scutite de taxă şi optează pentru taxarea acestora. Nu sunt aplicabile persoanei tratate ca persoană impozabilă numai pentru că efectuează ocazional livrări intracomunitare de mijloace de transport noi. O persoană impozabilă care nu este stabilită şi nici înregistrată în scopuri de TVA în România trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organele fiscale competente pentru operaţiuni realizate pe teritoriul României care dau drept de deducere a taxei, înainte de efectuarea respectivelor operaţiuni, cu excepţia situaţiilor în care persoana obligată la plata taxei este beneficiarul. Nu sunt obligate să se înregistreze în România persoanele stabilite în afara Comunităţii care efectuează servicii electronice către persoane neimpozabile din România şi care sunt înregistrate într-un alt stat membru, conform regimului special pentru servicii electronice, pentru toate serviciile electronice prestate în Comunitate. În cazul în care o persoană este obligată să se înregistreze şi nu solicită înregistrarea, organele fiscale competente înregistrează persoana respectivă din oficiu. Organele fiscale competente pot anula înregistrarea unei persoane în scopuri de TVA dacă persoana nu era obligată să solicite înregistrarea sau nu avea dreptul să solicite înregistrarea în scopuri de TVA. 151

Înregistrarea în scopuri de TVA a altor persoane care efectuează achiziţii intracomunitare Persoana impozabilă care nu este înregistrată şi nu are obligaţia să se înregistreze şi persoana juridică neimpozabilă care intenţionează să efectueze o achiziţie intracomunitară în România au obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri de TVA înaintea efectuării achiziţiei intracomunitare, în cazul în care valoarea achiziţiei intracomunitare respective depăşeşte plafonul pentru achiziţii intracomunitare în anul calendaristic în care are loc achiziţia intracomunitară. Prevederi generale referitoare la înregistrare Codul de înregistrare în scopuri de TVA, are prefixul "RO", conform Standardului internaţional ISO 3166 - alpha 2. Persoanele înregistrate trebuie să comunice codul de înregistrare în scopuri de TVA tuturor furnizorilor/prestatorilor sau clienţilor. Facturarea Persoana impozabilă care efectuează o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, alta decât o livrare/prestare fără drept de deducere a taxei, trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei, cu excepţia cazului în care factura a fost deja emisă. De asemenea, persoana impozabilă trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar pentru suma avansurilor încasate în legătură cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a încasat avansurile, cu excepţia cazului în care factura a fost deja emisă. Persoana înregistrată trebuie să autofactureze, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei, fiecare livrare de bunuri sau prestare de servicii către sine. Persoana impozabilă emite o factură, în cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei, pentru fiecare vânzare la distanţă pe care a efectuat-o. Persoana impozabilă va emite o autofactură, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei, pentru fiecare transfer pe care l-a efectuat în alt stat membru. Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii: - numărul de ordine, în baza uneia sau mai multor serii, care identifică factura în mod unic; - data emiterii facturii; - denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare ale persoanei impozabile care emite factura; - denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare ale reprezentantului fiscal, în cazul în care furnizorul/prestatorul nu este stabilit în România şi şi-a desemnat un reprezentant fiscal, dacă acesta din urmă este persoana obligată la plata taxei; - denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz; - numele şi adresa cumpărătorului, precum şi codul de înregistrare în scopuri de TVA, în cazul în care cumpărătorul este înregistrat, precum şi adresa exactă a locului în care au fost transferate bunurile, în cazul livrărilor intracomunitare de bunuri; - denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate, în cazul livrării intracomunitare de mijloace de transport noi; - data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data încasării unui avans, cu excepţia cazului în care factura este emisă înainte de data livrării/prestării sau încasării avansului; - baza de impozitare a bunurilor şi serviciilor, pentru fiecare cotă, scutire sau operaţiune netaxabilă, preţul unitar, exclusiv taxa, precum şi rabaturile, remizele, risturnele şi alte reduceri de preţ; - indicarea, în funcţie de cotele taxei, a taxei colectate şi a sumei totale a taxei colectate, exprimate în lei. 152

Semnarea şi ştampilarea facturilor nu sunt obligatorii. Se pot transmite facturi prin mijloace electronice. Persoana impozabilă sau persoana juridică neimpozabilă, obligată la plata taxei trebuie să autofactureze, până cel mai târziu în a 15-a zi lucrătoare a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei, în cazul în care persoana respectivă nu se află în posesia facturii emise de furnizor/prestator. Evidenţa operaţiunilor Persoanele impozabile stabilite în România trebuie să ţină evidenţe corecte şi complete ale tuturor operaţiunilor efectuate în desfăşurarea activităţii lor economice. Persoanele obligate la plata taxei pentru orice operaţiune sau care se identifică drept persoane înregistrate în scopuri de TVA, în scopul desfăşurării oricărei operaţiuni, trebuie să ţină evidenţe pentru orice operaţiune supusă TVA. Persoanele impozabile şi persoanele juridice neimpozabile trebuie să ţină evidenţe corecte şi complete ale tuturor achiziţiilor intracomunitare. Evidenţele trebuie întocmite şi păstrate astfel încât să cuprindă informaţiile, documentele şi conturile, inclusiv registrul nontransferurilor şi registrul bunurilor primite din alt stat membru, în conformitate cu prevederile din norme. În cazul asociaţiilor în participaţiune care nu constituie o persoană impozabilă, drepturile şi obligaţiile legale privind taxa revin asociatului care contabilizează veniturile şi cheltuielile, potrivit contractului încheiat între părţi. Perioada fiscală Perioada fiscală este luna calendaristică. Prin derogare, perioada fiscală este trimestrul calendaristic pentru persoana impozabilă care în cursul anului calendaristic precedent a realizat o cifră de afaceri din operaţiuni taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere care nu a depăşit plafonul de 100.000 euro al cărui echivalent în lei se calculează conform normelor. Persoana impozabilă care are obligaţia depunerii deconturilor trimestriale trebuie să depună la organele fiscale competente, până la data de 25 ianuarie inclusiv, o notificare în care să menţioneze cifra de afaceri din anul precedent, obţinută sau, după caz, recalculată. Decontul de taxă Persoanele înregistrate trebuie să depună la organele fiscale competente, pentru fiecare perioadă fiscală, un decont de taxă, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se încheie perioada fiscală respectivă. Decontul de taxă întocmit de persoanele înregistrate cuprinde suma taxei deductibile pentru care ia naştere dreptul de deducere în perioada fiscală de raportare şi, după caz, suma taxei pentru care se exercită dreptul de deducere, suma taxei colectate a cărei exigibilitate ia naştere în perioada fiscală de raportare şi, după caz, suma taxei colectate care nu a fost înscrisă în decontul perioadei fiscale în care a luat naştere exigibilitatea taxei, precum şi alte informaţii prevăzute în modelul stabilit de Ministerul Economiei si Finanţelor. Datele înscrise incorect într-un decont de taxă se pot corecta prin decontul unei perioade fiscale ulterioare şi se înscriu la rândurile de regularizări. Alte declara

153

ERROR: syntaxerror OFFENDING COMMAND: --nostringval-STACK: 87 15414 3

Finante publice si fiscalitate

Recommend Documents