http://bestbigdeal.com/rss Cel mai tare blog cu cele mai bune articole din mai multe domenii: afaceri, alimentatie sanatoasa, auto, dragoste, istorie, medicina, religie, retete culinare, sanatate, sex, stiinta, turism, cum sunt furati romanii... si multe altele
apasa aici
ELENA-DOINA DASCĂLU DAN RADU RUŞANU FINANŢE PUBLICE
Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României DASCĂLU, ELENA-DOINA Finanţe publice / Elena-Doina Dascălu, Dan Radu Ruşanu – Bucureşti: Editura Fundaţiei România de Mâine, 2005 412p.; 23,5 cm. Bibliogr. ISBN 973-725-397-3 I. Ruşanu, Dan Radu 336.13 336.22
© Editura Fundaţiei România de Mâine, 2005
Redactor: Constantin FLOREA Tehnoredactor: Vasilichia IONESCU Florentina STEMATE Coperta: Stan BARON Bun de tipar: 31.10.2005; Coli tipar: 25,75 Format: 16/70×100 Editura şi Tipografia Fundaţiei România de Mâine Splaiul Independenţei nr.313, Bucureşti, Sector 6, O.P. 83 Tel./Fax: 316.97.90; www.spiruharet.ro e-mail:
[email protected]
UNIVERSITATEA SPIRU HARET
Conf.univ.dr. ELENA-DOINA DASCĂLU Lector univ.dr. DAN RADU RUŞANU
FINANŢE PUBLICE
EDITURA FUNDAŢIEI ROMÂNIA DE MÂINE Bucureşti, 2005
Lucrarea ţine seama de legislaţia existentă în România la 31 decembrie 2005.
CUPRINS
Introducere ………………………………………………………………………...
11
1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FINANŢELE PUBLICE ……………… 1.1. Conceptul de finanţe publice ………………………………………………. 1.2. Funcţiile finanţelor publice ………………………………………………… 1.3. Obiectivele politicii privind finanţele publice în România ……………….. 1.4. Documente programatice elaborate de România în procesul de pregătire a aderării la Uniunea Europeană ……………………………………………
13 13 16 19 20
2. BUGETUL DE STAT ………………………………………………………… 2.1. Rolul şi caracteristicile bugetului de stat ………………………………….. 2.2. Principiile bugetare ………………………………………………………… 2.3. Cadrul legal privind bugetul de stat în România …………………………... 2.4. Structura bugetului şi echilibrul bugetar …………………………………... 2.5. Reguli referitoare la veniturile şi cheltuielile bugetare …………………….
21 21 22 24 24 27
3. FINANŢELE INSTITUŢIILOR PUBLICE …………………………………
30
4. CONTABILITATEA PUBLICĂ ……………………………………………..
32
5. PROCESUL BUGETAR ……………………………………………………... 5.1. Cadrul legal în domeniul procesului bugetar în România ………………… 5.2. Fazele şi trăsăturile procesului bugetar ……………………………………. 5.3. Elaborarea proiectului bugetului de stat …………………………………… 5.4. Aprobarea proiectului bugetului de stat. Rolul Parlamentului …………….. 5.5. Execuţia bugetului de stat ………………………………………………….. 5.5.1. Principii şi reguli privind execuţia bugetară ………………………... 5.5.2. Deschiderea de credite bugetare ……………………………………. 5.5.3. Monitorizarea periodică exercitată de Ministerul Finanţelor Publice 5.5.4. Execuţia de casă …………………………………………………….. 5.6. Rectificarea bugetară ………………………………………………………. 5.7. Închiderea execuţiei bugetare ……………………………………………… 5.8. Încheierea şi aprobarea contului de execuţie bugetară ……………………..
33 33 33 34 40 44 45 47 47 47 48 48 51
6. CHELTUIELILE BUGETARE ……………………………………………… 6.1. Locul cheltuielilor bugetare în cadrul cheltuielilor publice ……………….. 6.2. Reguli privind cheltuielile bugetare ……………………………………….. 6.3. Clasificarea cheltuielilor publice …………………………………………... 6.4. Aspecte privind principalele cheltuieli bugetare …………………………... 6.4.1. Cheltuieli pentru protecţie socială ………………………………….. 6.4.2. Cheltuielile pentru investiţiile publice ……………………………… 6.4.3. Cheltuielile publice pentru agricultură ……………………………… 6.4.4. Cheltuielile publice pentru finanţarea activităţii de cercetare-dezvoltare 6.5. Cheltuielile pentru investiţii publice ………………………………………. 6.6. Indicatori de analiză a cheltuielilor publice ………………………………..
52 52 53 55 59 59 63 64 72 76 78 5
7. BUGETELE LOCALE ……………………………………………………….. 7.1. Conceptul de finanţe publice locale ……………………………………….. 7.2. Bugetul local – baza sistemului finanţelor publice locale …………………. 7.2.1. Principii şi reguli privind bugetele locale ……………………………….. 7.2.2. Veniturile bugetelor locale ………………………………………………. 7.2.3. Cheltuielile bugetelor locale …………………………………………….. 7.2.4. Criterii de echilibrare a bugetelor locale ………………………………… 7.3. Procesul bugetar al unităţilor administrativ-teritoriale şi al autorităţilor administraţiei publice locale ………………………………………………. 7.3.1. Etapele procesului bugetar în unităţile administrativ-teritoriale ….… 7.3.1.1. Elaborarea proiectelor bugetelor locale ……………………. 7.3.1.2. Aprobarea bugetelor locale ………………………………… 7.3.1.3. Execuţia de casă a bugetelor locale ………………………...
6
81 81 82 84 85 86 88 89 89 91 92 93
8. SISTEMUL FISCAL DIN ROMÂNIA ……………………………………… 8.1. Consideraţii generale ………………………………………………………. 8.2 Consimţirea la impozit – principiul de bază al unui sistem fiscal ………….. 8.3. Apariţia şi evoluţia sistemului fiscal în România ………………………….. 8.4. Structura sistemului fiscal …………………………………………………. 8.4.1. Componenta legislativă ……………………………………………... 8.4.2. Componenta administrativă ………………………………………… 8.5. Structura impozitelor în sistemul fiscal din România …………………….. 8.5.1. Conceptul de impozit ……………………………………………….. 8.5.2. Elementele impozitelor ……………………………………………... 8.5.3. Clasificarea impozitelor …………………………………………….. 8.5.4. Veniturile fiscale ……………………………………………………. 8.6. Evaziunea fiscală …………………………………………………………... 8.6.1. Formele şi aria de manifestare a evaziunii fiscale ………………….. 8.6.2. Cauzele evaziunii fiscale ……………………………………………. 8.6.3. Aspecte ale evaziunii fiscale in România …………………………... 8.6.4. Combaterea evaziunii fiscale ……………………………………….. 8.6.5. Cooperarea dintre state pentru prevenirea evaziunii şi fraudei fiscale internaţionale ………………………………………………………...
99 99 100 104 110 110 112 114 114 115 116 117 119 119 125 125 126 127
9. IMPOZITELE DIRECTE ……………………………………………………. 9.1. Aspecte generale …………………………………………………………… 9.2. Locul impozitelor directe în totalitatea veniturilor fiscale ………………... 9.3. Impozitul pe profit …………………………………………………………. 9.3.1. Categorii de contribuabili definite de lege ………………………….. 9.3.2. Categorii exceptate de la plata impozitului pe profit ……………….. 9.3.3. Cota de impunere a profitului ………………………………………. 9.3.4. Determinarea profitului impozabil ………………………………….. 9.3.5. Amortizarea mijloacelor fixe din punct de vedere fiscal …………... 9.3.6. Plata impozitului pe profit …………………………………………... 9.3.7. Depunerea declaraţiilor fiscale pentru impozitul pe profit …………. 9.3.8. Sancţiuni privind neplata la termen a impozitului pe profit ………… 9.3.9. Aspecte fiscale internaţionale privind impozitul pe profit …………..
130 130 130 131 132 132 133 133 140 143 143 144 145
9.4. Impozitul pe dividende ………………………………………….………… 9.5. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor ……………………………… 9.6. Impozitul pe reprezentanţe ………………………………………….……... 9.7. Impozitul pe venit …………………………………………...……………... 9.7.1. Elementele de bază ale impunerii veniturilor ………………………. 9.7.2. Reguli de impozitare specifice categorilor de venituri ……………... 9.7.2.1. Venituri din activităţi independente ………………………... 9.7.2.2. Venituri din salarii …………………………………………. 9.7.2.3. Veniturile din cedarea folosinţei bunurilor ………………… 9.7.2.4. Venituri din investiţii ………………………………………. 9.7.2.5. Veniturile din pensii ………………………………………... 9.7.2.6. Veniturile din activităţi agricole …………………………… 9.7.2.7. Veniturile din premii şi din jocuri de noroc ………………... 9.7.3. Reguli generale privind impunerea veniturilor ……………………... 9.7.4. Reguli privind asocierile fără personalitate juridică ………………... 9.7.5. Aspecte fiscale internaţionale privind impozitul pe venit …………... 9.7.6. Impozitarea veniturilor obţinute din România de persoane fizice şi juridice nerezidente ………………………………………….……
146 147 148 148 148 151 151 156 159 160 163 164 164 165 168 168
10. IMPOZITE ŞI TAXE LOCALE ………………………………………….… 10.1. Categoriile de impozite şi taxe ………………………………………….. 10.1.1. Impozitul pe clădiri ………………………………………….…... 10.1.2. Impozitul pe teren ………………………………………….……. 10.1.3. Taxa asupra mijloacelor de transport ……………………………. 10.1.4. Taxe pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor .…. 10.1.5. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclama şi publicitate …….. 10.1.6. Impozitul pe spectacole ………………………………………….. 10.1.7. Taxa hotelieră ………………………………………….………… 10.1.8.Taxe speciale ………………………………………….………….. 10.1.9. Alte taxe locale ………………………………………….………. 10.1.10. Impozitul pe profit la regiile autonome din subordinea consiliilor locale şi a consiliilor judeţene …………………………………... 10.1.11. Taxele judiciare de timbru ……………………………………... 10.1.12. Taxele de timbru pentru activitatea notarială …………………... 10.1.13. Taxe extrajudiciare de timbru ………………………………….. 10.2. Scutiri şi facilităţi ………………………………………….…………….. 10.2.1. Scutiri şi facilităţi pentru persoanele fizice ……………………… 10.2.2. Scutiri şi facilităţi pentru persoanele juridice …………………… 10.2.3. Scutiri şi facilităţi stabilite de consiliile locale ………………….. 10.3. Organe de control pentru impozite locale ……………………………….. 10.4. Declaraţiile de impunere pentru impozite locale ………………………... 10.5. Majorarea impozitelor şi taxelor locale …………………………………. 10.6. Deciziile consiliilor locale şi judeţene privind impozitele şi taxele locale 10.7. Indexarea impozitelor şi taxelor locale ………………………………….. 10.8. Accesul la informaţii privind impozitele şi taxele locale ……………….. 10.9. Depunerea declaraţiilor de către persoanele juridice ……………………. 10.10. Controlul şi colectarea impozitelor şi taxelor locale …………………...
176 177 177 180 183 185 188 189 191 192 192
170
193 193 193 194 195 195 196 196 197 197 197 197 198 198 198 198 7
11. IMPOZITE INDIRECTE …………………………………………………… 11.1. Sistemul impozitelor indirecte …………………………………………... 11.2. Taxa pe valoarea adăugată ………………………………………….…… 11.2.1. Operaţiuni impozabile ………………………………………….... 11.2.2. Operaţiuni scutite ………………………………………….…….. 11.2.3. Determinarea bazei de impozitare ……………………………….. 11.2.4. Cotele de impozitare ………………………………………….…. 11.2.5. Faptul generator şi exigibilitatea ………………………………… 11.2.6. Plătitorii de taxă pe valoarea adăugată …………………………... 11.2.7. Obligaţiile persoanelor înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată ………………………………………….………………. 11.2.8. Obligaţiile persoanelor impozabile neînregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată ………………………………………….….. 11.2.9. Reprezentantul fiscal al persoanei impozabile stabilite în străinătate 11.2.10. Sediul permanent al persoanei impozabile stabilite în străinătate 11.2.11. Taxa pe valoarea adăugată deductibilă ………………………… 11.3. Accizele ………………………………………….……………………… 11.3.1 Scurt istoric al introducerii accizelor în România ………………... 11.3.2. Rolul accizelor în formarea resurselor bugetare ………………... 11.3.2. Caracteristicile accizelor ………………………………………… 11.3.3. Antrepozitarea fiscală – instrument de întărire a capacităţii de control a administraţiei fiscale ………………………………………….…. 11.4. Taxele vamale ………………………………………….………………... 11.4.1. Istoricul taxelor vamale ………………………………………….. 11.4.2. Funcţiile şi clasificarea taxelor vamale …………………………. 11.4.3. Politica vamală - rolul şi importanţa acesteia …………………… 11.4.4. Tariful vamal de import al României …………………………… 11.4.5. Evaluarea mărfurilor în vamă …………………………………… 11.4.6. Înlesnirile fiscale în zonele libere - formă de promovare a comerţului 11.5. Alte impozite indirecte ………………………………………………….. 11.6. Posibilităţi de armonizare a legislaţiei româneşti în domeniul impozitelor indirecte cu legislaţia ţărilor din Uniunea Europeană .…………………….. 12. ADMINISTRAREA FISCALĂ ……………………………………………... 12.1. Locul administraţiei fiscale în cadrul sistemului fiscal …………………. 12.2. Funcţiile administraţiei fiscale …………………………………………... 12.2.1. Înregistrarea fiscală a contribuabililor şi evidenţa acestora ……... 12.2.2. Aşezarea impozitelor şi tratarea declaraţiilor fiscale …………… 12.2.3. Colectarea creanţelor bugetare …………………………………... 12.2.4. Asistenţa pentru contribuabili …………………………………… 12.2.5. Controlul fiscal sau inspecţia fiscală …………………………….. 12.2.5.1 Tipuri de control fiscal …………………………………. 12.2.5.2. Criterii de structurare a controlului fiscal ……………... 12.2.5.3.Proceduri specifice controlului fiscal ………………….. 12.2.5.4. Controlul fiscal în condiţiile pieţii unice europene ……. 12.2.5.5. Latura calitativă a controlului fiscal – obiectiv strategic 12.2.5.6. Orientarea spre combaterea fermă a evaziunii fiscale … 12.2.6. Contenciosul administrativ ……………………………………… 8
199 199 202 202 204 209 210 211 211 212 214 214 214 215 216 216 218 219 224 227 227 228 231 232 234 235 239 241 251 251 252 253 255 258 276 282 283 285 286 290 291 292 294
13. BUGETUL UNIUNII EUROPENE ………………………………………… 13.1.Finanţele publice şi construcţia europeană ………………………………. 13.2. Principalele prevederi ale legislaţiei comunitare în domeniul sistemului bugetar aplicabil bugetului general al Uniunii Europene ……………….. 13.3. Sistemul Resurselor Proprii ……………………………………………... 13.4. Cheltuielile bugetului comunitar ………………………………………... 13.5. Fondurile Structurale şi Fondul de Coeziune …………………………… 13.6. Procesul bugetar comunitar ……………………………………………... 13.7. Implicaţii bugetare ale procesului de aderare a României la Uniunea Europeană
295 295 296 299 304 307 312 317
14. DATORIA PUBLICĂ ………………………………………….……………. 14.1. Noţiuni generale …………………………………………………………. 14.2. Contractarea împrumuturilor de stat şi emiterea garanţiilor de stat …….. 14.3. Rambursarea datoriei publice ………………………………………….... 14.4. Gestionarea datoriei publice interne …………………………………….. 14.5. Gestionarea datoriei publice externe ……………………………………. 14.6. Garanţiile de stat pentru împrumuturi interne …………………………... 14.7. Garanţiile de stat pentru împrumuturi externe …………………………... 14.8. Administrarea şi înregistrarea datoriei publice şi a garanţiilor de stat ….. 14.9. Factori care influenţează evoluţia volumului datoriei publice ………….
320 320 325 337 342 355 363 369 377 380
15. TREZORERIA FINANŢELOR PUBLICE ………………………………... 15.1. Funcţiile generale ale trezoreriei în finanţele publice moderne …………. 15.2. Necesitatea şi premizele înfiinţării trezoreriei finanţelor publice în România 15.3. Modul de organizare şi funcţionare a trezoreriei finanţelor publice şi atribuţiile acesteia …………………………………………………….. 15.4. Rolul trezoreriei în finanţarea deficitului bugetar ……………………….
382 382 383 384 385
16. INSTITUŢII FINANCIARE INTERNAŢIONALE ………………………. 16.1. Fondul Monetar Internaţional (FMI) ……………………………………. 16.2. Banca Centrală Europeană (BCE) ………………………………………. 16.3. Bănci internaţionale de dezvoltare ………………………………………. 16.4. Fondul Internaţional pentru Dezvoltare Agricolă (FIDA) ………………. 16.5. Banca Europeană pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BERD) ………… 16.6. Banca Europeană de Investiţii (BEI) ……………………………………. 16.7. Banca de Dezvoltare a Consiliului Europei (BDCE) …………………… 16.8. Banca pentru Comerţ şi Dezvoltare a Mării Negre (BCDMN) …………. 16.9. Banca Reglementelor Internaţionale (BRI) ……………………………...
387 387 390 390 393 394 396 398 399 401
Anexă – Sinteză legislativă privind finanţele publice ……………………………..
402
Bibliografie ………………………………………………………………………..
411
9
10
INTRODUCERE
Prezenta lucrare îşi propune să trateze problema finanţelor publice cu multiplele legături şi intercondiţionări care există între domeniile componente, precum şi în lumina practicii economice. Această lucrare este o sinteză structurată şi accesibilă a finanţelor publice în anul 2005, în conformitate cu legile în vigoare şi prezintă probleme care privesc şi afectează pe toţi cetăţenii. Abordarea se bazează pe legislaţia românească în materie bugetară şi fiscală, ceea ce îi conferă un pronunţat caracter practic, prin observarea, analizarea şi detalierea aspectelor actuale privind finanţele publice. Lucrarea îşi propune să promoveze o imagine de ansamblu, coerentă şi contemporană asupra finanţelor publice atât din punct de vedere naţional, local şi internaţional, finanţele publice fiind prezentate sub cele trei dimensiuni: finanţele statului, finanţele locale şi finanţele comunităţii europene. Capitolele lucrării prezintă sintetic, riguros şi practic principiile de bază ale bugetelor publice, explică conţinutul legii finanţelor, detaliază procesul bugetar, începând de la faza pregătirii proiectului legii bugetului anual, până la votarea şi executarea bugetului aprobat, gestiunea financiară a statului, control finanţelor statului, luarea în considerare a nevoilor sociale şi de finanţare publică. De asemenea, este examinată repartiţia efectivă a rolului diferiţilor actori din procesul bugetar: ministere ca ordonatori principali, guvern şi Parlament şi se evidenţiază practica efectivă din domeniul finanţelor publice. Sintetizând, lucrarea prezintă o vedere de ansamblu a fiscalităţii, a bugetului de stat, a gestiunii datoriei publice, a finanţelor locale şi a finanţelor comunitare. Aceste probleme sunt abordate în dimensiunea lor legislativă şi metodologică. În contextul pregătirii aderării României la Uniunea Europeană, sunt prezentate aspecte privind bugetul Uniunii Europene, relaţia cu acesta şi cu Pactul european de stabilitate şi creştere, din punct de vedere al finanţelor statului şi al politicilor bugetare. Lucrarea se situează în actualitate, făcând referiri la prevederile la zi din domeniu, pe baza textelor celor mai recente ale reglementărilor respective. Integrând ansamblul ultimelor reglementări în domeniu, această lucrare prezintă principii, proceduri şi reguli care guvernează finanţele publice ale ţării noastre. Sunt relevate unele aspecte privind datoria publică internă şi externă, lucrarea invitând la o reflecţie asupra aspectelor desprinse din practica bugetară şi a strategiei fiscale. Lucrarea îşi propune să prezinte cu claritate şi simplitate un ansamblu de cunoştinţe necesare pentru înţelegerea domeniului finanţelor publice. În acelaşi timp, sunt prezentate noţiuni pentru înţelegerea mecanismului bugetar implementat de Uniunea Europeană, făcându-se distincţie între bugetul propriu al Comunităţii europene şi bugetele statelor membre. Fiecare temă tratată este însoţită de o serie de noţiuni-cheie pentru facilitarea înţelegerii materiei şi aprofundarea subiectului. Gestiunea finanţelor publice din România se află în prezent în plin proces de mutaţie calitativă. 11
Constrângerile bugetare, necesitatea unor cheltuieli bugetare în expansiune, rolul crescând al dreptului fiscal comunitar, exigenţa unei transparenţe perfecte exprimată de opinia publică sunt factori care influenţează evoluţia şi formulează cerinţe noi de reformă a finanţelor publice din ţara noastră, obiective care sunt departe de a fi atinse. Deoarece ultimii ani sunt marcaţi de tendinţa de creştere a responsabilităţilor colectivelor locale, responsabilităţi care necesită o finanţare corespunzătoare, o atenţie specială a fost acordată problemelor privind bugetele locale şi impozitele locale. Pe lângă abordarea din punct de vedere juridic a materiei, indispensabilă unei bune înţelegeri a domeniului finanţelor publice, aspectele economice şi de administrare ocupă un loc important în structura lucrării. De asemenea, în lucrare este tratată dimensiunea comunitară a bugetului, fiind luată în consideraţie apropiata aderare a Românie la spaţiul Uniunii Europene. Lucrarea se doreşte o bază de pornire pentru o abordare reînnoită a problemelor privind finanţele publice, care nu implică, în mod necesar, slăbirea rolului statului în privinţa bugetului sau reducerea solidarităţii sociale în favoarea condiţiilor impuse de dezvoltarea economiei de piaţă. Având în vedere Legea finanţelor publice, o adevărată „constituţie financiară a statului”, reglementările privind autonomia financiară a colectivităţilor teritoriale şi importanţa disciplinei financiare adoptate de Uniunea Europeană, finanţele publice apar din ce în ce mai mult ca element care trebuie să stea în preocuparea centrală a politicii generale a statului. Lucrarea se adresează, în principal, studenţilor de la facultăţile cu profil economic, care au în programă cursuri şi examene de finanţe publice. Finanţele publice sunt considerate adesea ca o materie antipatică, dar în toate cazurile sunt apreciate ca o disciplină complexă. De asemenea, prezenta lucrare se adresează tuturor celor care doresc să cunoască teoria şi tehnicile finanţelor publice, adică să capete noţiuni cu privire la veniturile şi cheltuielile statului. Din acest punct de vedere, lucrarea poate constitui o lectură utilă pentru persoanele care nu sunt specialiste în domeniu, dar care sunt interesate de cadrul general al finanţelor publice şi care doresc să obţină informaţii asupra acestei materii. În acest sens, lucrarea se adresează celor care doresc să cunoască noţiuni despre cheltuielile statului şi evoluţia acestora, impozitele ca resursă financiară, deficitul bugetar şi modalităţi de finanţare a acestora, povara datoriei publice şi bugetul ca instrument de politică economică. Această lucrare are în vedere necesitatea, de ordin pedagogic, de a facilita înţelegerea şi aprofundarea unor noţiuni şi idei de bază în procesul de învăţământ, cu ocazia seminariilor şi examenelor de specialitate, punând accent pe caracterizarea aspectelor esenţiale ale proceselor descrise. Ca urmare, studenţii găsesc în această carte un material necesar pentru susţinerea examenelor de specialitate. Lucrarea este destinată să completeze gama de lucrări privind finanţele publice, lucrări puse la dispoziţia studenţilor din ţara noastră. Autorii
12
1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FINANŢELE PUBLICE
1.1. Conceptul de finanţe publice Finanţele publice pot fi definite ca ansamblul de reguli care guvernează finanţele statului, ale colectivităţilor locale, instituţiilor publice şi altor organisme de drept public. Cuvântul finanţe provine din limba latină, unde avea sensul de a termina, a lichida sau a plăti. Finanţele reprezintă o categorie economică obiectiv necesară, determinată de existenţa statului şi de folosirea banilor şi a formelor valorice în repartizarea produsului social. Existenţa finanţelor publice este indisolubil legată de existenţa statului şi de utilizarea banilor şi a formelor valorice în repartizarea produsului intern brut. Simultan cu apariţia statului, au apărut şi primelor elemente de finanţe, iar treptat rolul acestora a evoluat spectaculos, cu influenţe mai mult sau mai puţin importante în viaţa societăţii, corespunzător respectivei etapei de dezvoltare economico-socială. De-a lungul timpului, problematica finanţelor publice a evoluat şi a devenit din ce în ce mai complexă. Pentru a putea aprecia în ce măsură finanţele publice reprezintă o miză pentru putere este necesară analizarea sub cele două aspecte principale: cantitatea şi calitatea finanţelor publice. După ce în primă etapă volumul finanţelor publice a înregistrat o creştere continuă, este de remarcat faptul că acest proces a produs o mutaţie profundă a rolului puterii publice. Încă de la sfârşitul secolului XIX, economiştii au început să se intereseze de evoluţia cheltuielilor publice, care au manifestat o creştere continuă şi ireversibilă, creştere care a devenit din ce în ce mai importantă în secolul XX. Explicaţia acestui fenomen poate fi atribuită faptului că, în această perioadă, statul a căpătat funcţii din ce în ce mai diversificate, pentru care trebuiau asigurate resurse financiare. Faţă de explozia cheltuielilor, veniturile au trebuit să urmeze aceeaşi tendinţă şi, ca urmare, au făcut să crească sarcinile cărora trebuia să le facă faţă populaţia. În consecinţă s-a înregistrat o creştere continuă a bugetelor publice. În toate orânduirile social-economice care s-au perindat pe arena istoriei, finanţele s-au manifestat ca relaţii sociale, de natură economică, apărute în procesul repartiţiei produsului intern brut, în strânsă legătură cu îndeplinirea funcţiilor statului. 13
Evoluţia economică şi socială care a avut loc pe plan mondial a antrenat o evoluţie de mare amploare a finanţelor publice, proces care învită la o reflexie serioasă asupra tendinţelor actuale care se conturează în materie de drept public financiar1. Aceste relaţii apărute în procesul de asigurare a fondurilor necesare funcţionării statului, exprimate în formă bănescă, sunt relaţii financiare sau finanţe2. Finanţele publice, ca instrument indispensabil pentru asigurarea funcţionării puterii publice, sunt o miză esenţială a societăţilor moderne, în cadrul cărora s-a dezvoltat finanţarea prin prelevări obligatorii şi centralizarea deciziei de cheltuire. Referitor la acest fenomen, se pot face mai multe constatări dintre care menţionăm: evoluţia ştiinţei finanţelor publice, dezvoltarea structurilor bugetare, apariţia de noi tipuri de persoane publice, extinderea şi întărirea activităţii financiare a statelor. În dezbaterile democratice, nimănui nu îi este indiferent în ce manieră sunt prelevate impozitele şi cum sunt făcute cheltuielile publice. Aceste mişcări financiare determină în mare parte parte popularitatea sau nepopularitatea puterii. În funcţie de aceasta, cetăţenii judecă dacă guvernarea este justă sau injustă, eficace sau ineficace. De altfel, chiar dacă nu se mai pot concepe finanţele publice numai din unghiul lor pur juridic, dreptul financiar ocupă încă un loc esenţial în materie. Acest drept a fost instituţionalizat în secolul XIX în două sisteme juridice complementare: dreptul bugetar şi dreptul contabilităţii publice. Concepţiile teoreticienilor sunt diferite în ceea ce priveşte conţinutul noţiunii de finanţe publice, acesta fiind considerat că poate fi interpretat ca: * resurse băneşti la dispoziţia statului; * instrument de intervenţie a statului în economie; * metode de gestionare a banului public; * relaţii sociale de natură economică, care apar în procesul constituirii fondurilor publice şi al repartizării acestora pentru acoperirea trebuinţelor generale ale societăţii; * actul de dispoziţie autoritară prin care se preia în folosul statului o parte din produsul intern brut. Toate aceste interpretări distincte demonstrează că fiecare dintre specialişti a pus accentul pe un anumit aspect al finanţelor, dar toate la un loc conferă adevărata dimensiune a termenului. Finanţele publice au raporturi strânse cu domeniile economic, cu dreptul administrativ şi cel constituţional, precum şi cu cel politic. Finanţele publice sunt deci o ştiinţă care presupune cunoştinţe pluridisciplinare şi care utilizează principii, proceduri şi informaţii din multiple domenii, cum ar fi: • economia politică; • economiile de ramură; • managementul; • dreptul; • diferite discipline care tratează probleme sociale şi politice. 1
Michel Lascombe, Xavier Vandendriessche, Finanţe publice, Paris, 2003. Iulian Văcărel şi colectivul, Finanţe publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2000 14 2
Finanţele publice pot fi definite, de asemenea, şi pe plan extern ca finanţele organizaţiilor internaţionale. Această abordare se referă mai ales la sistemul financiar comunitar dezvoltat în cadrul Uniunii Europene, care produce influenţe importante în finanţele statelor membre. Crearea şi dezvoltarea Uniunii Europene au antrenat ca efect pierderea unor competenţe financiare ale parlamentelor statelor membre şi au condus la apariţia unei puteri financiare noi. Evoluţia produsă, după anul 2000, în acest domeniu, justifică afirmaţia că această putere financiară se va întări în viitor în detrimentul statelor membre3. În sfera generală a conceptului de finanţe, noţiunea de finanţe publice se referă la finanţare şi la bugetul: • de stat şi al colectivităţilor teritoriale, în cele mai multe ţări autoritatea centrală în materie de finanţe publice fiind ministerul finanţelor; • organismelor oficiale multilaterale la nivel european şi mondial, şi în special la Banca Centrală Europeană, Banca Europeană de Investiţii, Fondul Monetar Internaţional şi la Banca Mondială; • băncilor centrale. Finanţele publice apar din ce în ce mai mult ca element central al reformei fiscale moderne. Odată cu liberalizarea economiilor statelor, pe măsura extinderii fenomenului de globalizare, după crearea spaţiului economic european şi instituirea zonei euro, proces de dezvoltare care implică protecţie socială şi întărirea autorităţilor regionale şi locale, finanţele publice au devenit un factor major pentru asigurarea echilibrelor politice, economice şi sociale, fapt care nu mai poate să fie ignorat. Fenomenul de globalizare a economiei a fost identificat la Consiliul European de la Torino ca fiind una din provocările majore cu care se va confrunta Uniunea Europeană în viitor. Termenul se referă la un proces accentuat de integrare economică pe plan mondial, forţele promotoare fiind liberalizarea comerţului internaţional şi a fluxurilor de capital, accelerarea progresului tehnologic şi societatea informaţională şi transformarea reglementărilor naţionale în favoarea reglementărilor internaţionale. Aceşti trei factori se influenţează reciproc: progresul tehnologic stimulează comerţul internaţional, acesta, la rândul său, permiţând răspândirea progresului tehnic. In acelaşi timp, lipsa de reglementare stimulează dezvoltarea noilor forme de tehnologie şi contribuie la îndepărtarea barierelor în calea comerţului. Acordul privind realizarea Spaţiului Economic European a fost semnat în octombrie 1991, la Luxemburg, între Comunitatea Economică Europeană (CEE cu 12 state membre) şi Asociaţia Europeană a Liberului Schimb (AELS - Austria, Suedia, Finlanda, Norvegia, Elveţia, Islanda, Liechtenstein) şi a intrat în vigoare la 1 iulie 1993, fără Elveţia, care nu l-a ratificat. Conţinutul acordului cuprinde reglementări pe linia realizării celor patru libertăţi de circulaţie, precum şi a cooperării în alte domenii de interes precum: tehnologie, servicii de informare, învăţământ, turism, întreprinderi mici şi mijlocii, 3
Etienne Douat, Finances publiques – Finances communautaires, nationales, sociales et locales, Presses Universitaires de France, Paris, 1999. 15
sectorul audio-vizual, dar ţările AELS nu au aderat la politica agricolă comună, la Sistemul Monetar European şi la uniunea politica a acesteia, păstrându-şi autonomia în relaţiile cu terţii. Motivul principal care a determinat ţările AELS să adere la ideea creării unui spaţiu economic european a fost îngrijorarea acestora că odată cu procesul de formare a pieţei unice interne a CEE, care prevede realizarea liberei circulaţii a mărfurilor, persoanelor, capitalurilor şi serviciilor, accesul produselor industriale din ţările AELS pe piaţa comunitară va fi îngreunat. Finanţele publice se constituie astăzi într-un centru de reflecţie economică şi socială al ţărilor cu economie de piaţă, ele trebuie să gestioneze deficitul bugetar pentru a satisface exigenţele Uniunii economice şi monetare, să reducă intervenţia sectorului public prin privatizarea unor întreprinderi, reconsiderarea ajutorului de stat în domeniul social şi industrial, să diminueze impozitele care apasă asupra societăţilor comerciale şi a persoanelor fizice, cu scopul de a crea un mediu economic mai dinamic care să stimuleze creşterea şi să reducă discrepanţele sociale, să finanţeze protecţia socială în special prin crearea de impozite noi cum ar fi contribuţia socială generalizată şi rambursarea datoriei sociale. Sfera finanţelor este mai restrânsă decât cea a relaţiilor băneşti, limitându-se doar la relaţiile băneşti care exprimă un transfer de valoare. Transferul de valoare se realizează în formă bănească, de la persoane fizice sau juridice către fondurile ce se constituie în economie sau de la acestea către persoane fizice sau juridice. Transferul de valoare se efectuează, de obicei, fără contraprestaţie directă. Transferul de valoare la şi de la fondurile constituite în economie se realizează doar parţial, cu titlu de rambursabilitate. Sfera noţiunii de finanţe prezintă două componente esenţiale: finanţele publice şi finanţele private. Din punct de vedere istoric, finanţele publice s-au dezvoltat pe baza privilegiului statului de a percepe impozite şi de a bate monedă. Aceste două competenţe au dat loc la două evoluţii istorice distincte. Pe de o parte, se situează bugetul şi fiscalitatea cu dificultatea de a democratiza finanţele publice, pe de altă parte, moneda şi contabilitatea publică, responsabilitatea de a finanţa cheltuielile publice în condiţiile unui control riguros. Deosebirea dintre finanţele publice şi cele particulare constă în faptul că finanţele publice sunt asociate cu resursele, cheltuielile, împrumuturile, datoria statului, unităţilor administrativ-teritoriale şi ale altor instituţii de drept public, în timp ce finanţele particulare cuprind resursele, cheltuielile, împrumuturile, creanţele de încasat şi obligaţiile de plată ale agenţilor economici, băncilor, societăţilor particulare de asigurări. 1.2. Funcţiile finanţelor publice Aşa cum s-a menţionat anterior, de-a lungul secolelor, rolul statului s-a extins progresiv în numeroase domenii de activitate economică şi socială, ceea ce s-a reflectat în creşterea volumului şi în schimbarea naturii finanţelor publice. Finanţele publice au o misiune socială deoarece servesc la realizarea unor obiective precis determinate necesare desfăşurării activităţii societăţii. 16
În această accepţiune, se disting trei mari funcţii ale finanţelor publice: - funcţia de formare a resurselor; - funcţia de distribuire a veniturilor; - funcţia de reglare a vieţii economice. Literatura de specialitate4 arată că misiunea socială a finanţelor publice se înfăptuieşte prin funcţia de repartiţie şi funcţia de control. Funcţia de repartiţie a finanţelor publice cuprinde două faze : ● constituirea fondurilor; ● repartizarea fondurilor. Atît constituirea cât şi repartizarea fondurilor publice se realizează în procesul de distribuire şi redistribuire a bogăţiei naţionale, care are loc între diverse persoane fizice sau juridice, pe de o parte, şi stat, pe de altă parte. Constituirea fondurilor constă în formarea fondurilor publice de resurse băneşti, care se poate realiza pe mai multe căi, şi anume: * impozite; * taxe; * contribuţii pentru asigurări sociale; * amenzi; * penalităţi; * vărsăminte din profitul regiilor autonome; * vărsăminte din veniturile instituţiilor publice; * redevenţe; * chirii din concesiuni şi închirieri ale unor bunuri aparţinând statului; * venituri din valorificarea unor bunuri proprietate de stat. La constituirea fondurilor publice participă cu resurse toate sectoarele sociale: public, privat, cooperatist, precum şi populaţia, în proporţii diferite, în funcţie de politica fiscală a statului şi de capacitatea de plată a diferitelor categorii implicate. Distribuirea fondurilor financiare pe beneficiari, persoane fizice sau juridice, trebuie să fie precedată de inventarierea şi evaluarea nevoilor sociale, în vederea stabilirii destinaţiilor către care se îndreaptă cheltuielile publice. Datorită faptului că cererea de resurse financiare este mai mare decât oferta acestora, este necesar ca autorităţile publice să trieze şi să ierarhizeze cererile organelor centrale sau locale cu privire la realizarea anumitor obiective şi să stabilească priorităţi, în funcţie de condiţiile concrete ale fiecărei etape. Principalele destinaţii pentru care se efectuează cheltuieli din resurse publice sunt reprezentate de sănătate, educaţie, cultură, sport, asigurări sociale şi protecţie socială, ordine publică, apărare naţională, acţiuni economice de interes general. În aceste domenii, resursele financiare iau forma cheltuielilor pentru plata salariilor şi a altor drepturi de personal, procurarea de materiale şi plata serviciilor, subvenţii pentru instituţii publice, investiţii şi rezerve materiale, precum şi anumite transferuri prevăzute de lege. Funcţia de control a finanţelor publice este strâns legată de funcţia de repartiţie, dar are o sferă de manifestare mai largă, deoarece vizează atât constituirea şi repartizarea fondurilor publice, cât şi modul de utilizare a acestora. 4
Iulian Văcărel şi colectivul, Finanţe publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2000. 17
Necesitatea funcţiei de control decurge din faptul că resursele financiare, puse la dispoziţia statului, aparţin întregii societăţi. Organele de control financiar ale statului urmăresc încasarea ritmică şi în cuantumul prevăzut a veniturilor statului, instaurarea şi menţinerea disciplinei financiare, precum şi limitarea evaziunii fiscale. În sfera controlului se înscriu şi modul în care beneficiarii utilizează sumele obţinute de la buget şi le consumă pentru realizarea obiectivelor cărora le-au fost destinate. În România, controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public este exercitat de Curtea de Conturi, în baza art.140 din Constituţie. Curtea de Conturi are obligaţia de a controla modul de gestionare a resurselor publice, de a raporta despre cele constatate şi de a prezenta anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale bugetului public naţional din exerciţiul bugetar expirat, cuprinzând şi eventualele neregulile constatate. Aşa după cum afirma Richard Allen 5 (reputat economist, fost subsecretar de stat în Ministerul de Finanţe britanic, consultant până în anul 1995 al Băncii Mondiale, al O.C.D.E. etc.), nu există un model de control care să poată fi aplicat în toate ţările, şi nici un model unic al modului în care vor evolua în timp sistemele de control. Această observaţie este firească, dacă se pleacă de la constatarea conform căreia nu forma contează, ci atingerea scopului: utilizarea eficientă şi conformă cu reglementările privind fondurile publice. Prin urmare, formele de control tradiţionale nu trebuie eliminate sau destructurate, ci numai adaptate unor cerinţe noi. De asemenea, este necesară adăugarea şi dezvoltarea unor concepte noi, cum este acela al controlului managerial. În prezent, se manifestă două tendinţe în orientarea serviciilor publice, care marchează structurarea controlului: • Descentralizarea prin aplicarea principiul subsidiarităţii şi transferarea com-petenţelor şi serviciilor către un nivel inferior de decizie. Această tendinţă are la bază convingerea că apropierea deciziei de beneficiarii serviciului public conduce la o mai bună satisfacere a nevoilor populaţiei şi, implicit, la monitorizarea directă a serviciilor publice de către cetăţeni prin responsabilizarea nivelelor locale ale administraţiei. Controlul nu este un scop în sine, ci un mijloc de reorientare a acţiunii, în funcţie de rezultatele obţinute în raport cu cele dorite. În consecinţă, controlul, ca mijloc de realizare a scopului, trebuie să se integreze în responsabilitatea managerială. Responsabilizarea managementului, în raport cu obiectivele, înseamnă implicit responsabilizarea sa de a implementa controlul adecvat pentru atingerea acestora. • Orientarea serviciului public spre rezultate, care reprezintă o modificare de optică în ceea ce priveşte finalitatea serviciilor publice, începe să prindă din ce in ce mai mult contur în rândul ţărilor dezvoltate. 5
Controlul de gestiune în administraţiile publice moderne, Richard Allen / Publicaţiile SIGMA nr. 4/1996. 18
În acest context, controlul nu mai trebuie privit ca un instrument sancţionatoriu, ci, în primul rand, ca o modalitate de evaluare a randamentului, în raport cu obiectivele propuse. Trebuie subliniat faptul că accepţiunea dată conceptului de control diferă de la ţară la ţară, termenul de control având şi o dimensiune culturală. Incepând din anii 1980, în S.U.A. s-a format „Comisia Treadway”, care a iniţiat o cercetare amplă pentru a lămuri conceptul de control. Procesul, odată declanşat, s-a extins, controlul intrând în preocupările specialiştilor şi din alte ţări. O sistematizare în vederea clarificării conceptului de control în noua practică a întreprins şi I.N.T.O.S.A.I. (Organizaţia Internaţională a Instituţiilor Superioare de Control), care a elaborat ghiduri de control. 1.3. Obiectivele politicii privind finanţele publice în România Politica statului român în domeniul finanţelor publice este orientată spre sprijinirea programului de reformă economică, spre realizarea condiţiilor de macrostabilizare şi asigurarea resurselor financiare necesare obiectivelor propuse. Obiectivul principal al politicii fiscal bugetare îl constituie susţinerea procesului de convergenţă nominală şi reală, creşterea investiţiilor în infrastructura fizică, dar şi în cea umană şi instituţională, îmbunătăţirea corelaţiei între resursele de care se dispune şi modul în care sunt utilizate şi obiectivele majore de politică economică ale ţării. Criteriile de convergenţă6 reprezintă testul de evaluare a stadiului de pregătire a unei economii pentru a participa la Uniunea Economică şi Monetară. Aceste criterii au fost stabilite prin Tratatul de la Maastricht, ratificat de către toate ţările membre ale Uniunii Europene în 1993, şi se referă la obiectivele în domeniul finanţelor publice, inflaţiei, ratelor dobânzii şi cursurilor de schimb. În domeniul finanţelor publice, criteriile de convergenţă prevăd că poziţia bugetară a ţării trebuie să fie sustenabilă, respectiv să nu existe un deficit bugetar excesiv. În particular, deficitul bugetar consolidat al statului nu trebuie să depăşească nivelul stabilit în Tratat de 3% din PIB. Dacă această valoare este depăşită, deficitul bugetar trebuie să fie redus substanţial şi continuu, către o valoare apropiată de cea de referinţă, sau depăşirea valorii de referinţă să fie temporară şi excepţională. Datoria publică brută nu trebuie să depăşească 60% din PIB, sau dacă are valori mai mari trebuie să se diminueze semnificativ şi să se apropie de valoarea de referinţă într-un ritm satisfăcător; Pe termen lung, obiectivul politicii fiscale este constituit de consolidarea finanţelor publice cu scopul creşterii rolului său stabilizator prin reducerea deficitelor structurale şi crearea condiţiilor necesare pentru funcţionarea simetrică a stabilizatorilor automaţi. O atenţie particulară va fi acordată procesului de reformă a finanţelor publice prin descentralizarea administrativă şi financiară, prin revizuirea sarcinilor şi 6
Protocolul nr.6 la Articolul 109j din Tratatul de la Maastricht privind criteriile de convergenţă. 19
responsabilităţilor transferate la nivel local cu scopul asigurării resurselor necesare şi creşterii transparenţei de alocare a acestora. În plus va continua procesul de reformă sectorială prin revederea sistemului de finanţare a educaţiei cu scopul introducerii finanţării per elev, continuarea procesului de modernizare a spitalelor şi de alocare a resurselor către medicina primară şi ambulatorie. În anul 2004, a intrat în vigoare Codul Fiscal, care a reunit întreaga legislaţie fiscală într-un document de politică economică unitar, îmbunătăţind în acest fel transparenţa, predictibilitatea şi stabilitatea legislativă în acest domeniu. Reforma legislaţiei fiscale se va concentra pe reducerea consistentă a nivelului taxării cu scopul îmbunătăţirii competitivităţii economiei româneşti pe plan internaţional, continuarea procesului de aliniere la prevederile acquis-ului comunitar şi crearea unui climat de afaceri nediscriminatoriu. Pe termen mediu este prevăzută lărgirea bazei de impozitare cu scopul evitării unei reduceri a nivelului cheltuielilor publice în produsul intern brut. România are nevoie să îmbunătăţească relaţia între nivelul resurselor publice de care dispune pe termen mediu şi obiectivele de politică economică pe care şi le asumă. Din această perspectivă, va fi necesar să se investească resurse suplimentare în domeniul educaţiei şi al sănătăţii. In plus, reforma sistemului de protecţie socială va necesita alocarea de noi resurse publice. De asemenea, trebuie avut în vedere că, din anul 2007, ţara noastră are obligaţia de a contribui la bugetul Uniunii Europene, în calitate de stat membru, şi va trebui să investească resurse suplimentare pentru întărirea capacităţii administrative necesare aplicării acquis-ului comunitar. Noţiunea de acquis defineşte ansamblul drepturilor şi obligaţiilor ce decurg din apartenenţa la Uniunea Europeană şi include partea de drept iniţial (tratatele), partea de drept derivat (regulamente şi directive), partea de jurisprudenţă a Curţii de justiţie a Comunităţii Europene, legislaţia internaţională la care Uniunea este parte, precum şi actele încheiate între statele membre care fac referire la activitatea Uniunii. 1.4. Documente programatice elaborate de România în procesul de pregătire a aderării la Uniunea Europeană Începând din anul 2001 a fost elaborat şi transmis Comisiei Europene Programul Economic de Preaderare – ediţiile 2001, 2002, 2003, precursor al Programelor de stabilitate şi convergenţă din zona Uniunii Europene, care cuprinde un capitol distinct dedicat finanţelor publice, respectiv Capitolul 3 „Finanţe publice”. În ceea ce priveşte domeniul finanţelor publice, acest document prezintă pentru anul pentru care se elaborează, cât şi pentru următorii 3 ani, următoarele aspecte: * Obiectivele şi tendinţele politicii fiscale pentru perioada mai sus menţionată; * Obiectivele şi tendinţele politicii bugetare pentru acelaşi orizont de timp; * Estimările de venituri şi cheltuieli bugetare pentru următorii trei ani, pentru analiza sustenabilităţii pe termen mediu a finanţelor publice; * Aspecte legate de datoria publică şi finanţarea acesteia; * Riscurile bugetare. O dată cu aderarea României la Uniunea Europeană, Programul Economic de Preaderare va fi înlocuit de Programul de Stabilitate şi Convergenţă. 20
2. BUGETUL DE STAT
2.1. Rolul şi caracteristicile bugetului de stat Bugetul de stat este o categorie fundamentală a finanţelor publice care necesită atât o abordare juridica, cât şi una economică. Din punct de vedere juridic, bugetul de stat reprezintă un document previzional care autorizează, în forma legislativă, încasarea veniturilor şi efectuarea cheltuielilor anuale ale statului, ceea ce evidenţiază necesitatea aprobării obligatorii a bugetului de stat de către Parlament. Bugetul de stat este influenţat de concepţiile politice, economice şi sociale specifice fiecărei perioade, precum şi de interesele grupurilor care exercită puterea. Sub aspect economic, bugetul de stat relevă corelaţiile macroeconomice şi, în special, legătura cu nivelul şi evoluţiile produsului intern brut, fiind considerat ca o variabilă esenţială în determinarea produsului intern brut, întrucât un anumit nivel al produsului intern brut şi măsura în care acesta este repartizat pentru formarea brută de capital şi consum determină nivelul indicatorilor bugetari şi constituie baza evoluţiei favorabile a resurselor viitoare. Rolul bugetului de stat în economia de piaţă se manifestă îndeosebi în plan financiar şi economic, accentuându-se ca urmare a contribuţiei sale sporite la realizarea politicii economice şi sociale. Rolul economic al bugetului de stat se concretizează în iniţiativele statului de a utiliza o parte din resursele şi cheltuielile publice ca pârghii economice şi instrumente de influenţare a conjuncturii economice.1 În acest context, bugetul de stat poate îndeplini simultan un rol de alocare, un rol de redistribuire, precum şi un rol de reglare a vieţii economice, prin orientările sale, putând acţiona asupra economiei, stimulând sau inhibând anumite activităţi în conformitate cu politicile promovate de autorităţile statului. Bugetul de stat nu trebuie privit numai din perspectiva evidenţierii veniturilor şi cheltuielilor publice, ci mai ales ca un instrument economic de intervenţie a statului în economie. Rolul bugetului este însă mai complex, el trebuind să reprezinte o modalitate de reglare a dezechilibrelor din economie, având acelaşi statut cu celelalte instrumente de politică economică. Într-o altă formulare, bugetul reprezintă instrumentul pivot al finanţelor publice şi poate fi definit ca un document prin care sunt prevăzute şi aprobate, prin lege, în fiecare an, veniturile şi cheltuielile sau, după caz, numai cheltuielile în funcţie de sistemul de finanţare a instituţiilor publice. 1
Bugetul de stat, în Armand Laferrère, Les Finances publiques, Editions de Fallois, 1998. 21
Bugetul de stat se prezintă sub forma unui ansamblu de conturi care descriu veniturile şi cheltuielile statului timp de un an calendaristic şi poate fi considerat ca un tablou comparativ al veniturilor şi cheltuielilor publice aferente perioadei la care se referă. Bugetul trebuie să reflecte cât mai real posibil resursele ce pot fi mobilizate şi destinaţia acestora, să permită compararea, la finele exerciţiului bugetar, a veniturilor încasate şi a cheltuielilor efectuate şi să ofere posibilitatea analizării veniturilor pe surse de provenienţă şi a cheltuielilor pe destinaţii. Un principiu fundamental al democraţiei este că ansamblul veniturilor şi cheltuielilor pentru un an dat trebuie să aibă în prealabil aprobarea Parlamentului. Puterea financiară supremă asupra veniturilor şi cheltuielilor publice este astfel încredinţată reprezentanţilor cetăţenilor. Bugetul este pregătit de Guvern şi prin votul Parlamentului devine lege. Legea bugetară anuală prevede şi autorizează pentru fiecare an bugetar veniturile şi cheltuielile bugetare, precum şi reglementări specifice exerciţiului bugetar. Ansamblul bugetelor, componente ale sistemului bugetar, agregate şi consolidate pentru a forma un întreg constituie bugetul general consolidat. Consolidarea reprezintă operaţiunea de eliminare a transferurilor de sume dintre două bugete componente ale bugetului general consolidat, în vederea evitării dublei evidenţieri a acestora. Legile bugetare anuale sunt constituite într-un set de reglementări format din: a) legea bugetului de stat; b) legea bugetului asigurărilor sociale de stat. Bugetele fondurilor speciale aprobate prin legi speciale, care se constituie şi se administrează în afara bugetului de stat şi a bugetului asigurărilor sociale de stat, sunt: bugetul Fondului pentru asigurările sociale de sănătate şi bugetul asigurărilor de şomaj. Aceste bugete se aprobă ca anexă la legea bugetului de stat şi, respectiv, la legea bugetului asigurărilor sociale de stat. Proiectele acestor bugete se elaborează de către Ministerul Finanţelor Publice pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite responsabili cu gestionarea bugetelor respective. 2.2. Principiile bugetare La baza bugetului de stat stau trei principii tradiţionale: unitate, universalitate şi anualitate. Principiul unităţii cere ca veniturile şi toate cheltuielile să fie cuprinse într-un document unic, pentru a asigura utilizarea eficientă şi monitorizarea fondurilor publice. Veniturile publice constituite prin legi speciale prin care se stabilesc şi destinaţiile acestora poartă denumirea de fonduri speciale. În prezent, în ţara noastră, în afara bugetului de stat şi a bugetului asigurărilor sociale de stat, există doar două fonduri speciale, respectiv: - bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, aprobat ca anexă la legea anuală a bugetului de stat; - bugetul asigurărilor pentru şomaj, aprobat ca anexă la legea anuală a asigurărilor sociale de stat. 22
Principiul universalităţii Veniturile şi cheltuielile se includ în buget în totalitate, în sume brute. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepţia donaţiilor şi sponsorizărilor care au stabilite destinaţii distincte, potrivit voinţei donatorului. În baza acestui principiu, ansamblul veniturilor trebuie să asigure executarea ansamblului cheltuieli publice. Principiul universalităţii bugetare implică două aspecte importante: regula necompensării între venituri şi cheltuieli şi regula neafectării veniturilor la anumite cheltuieli. Regula necompensării interzice de a se prezenta autorităţii bugetare un simplu sold în loc de detalierea veniturilor şi cheltuielilor. Regula neafectării interzice ca un venit să fie destinat precis pentru a acoperi o anumită cheltuială. Principiul anualităţii Veniturile şi cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o perioadă determinată de timp. În ţara noastră, anul bugetar reprezintă anul financiar pentru care se aprobă bugetul şi corespunde cu anul calendaristic, care începe la data de 1 ianuarie şi se încheie la data de 31 decembrie. Toate operaţiunile de încasări şi plăţi efectuate în cursul unui an bugetar în contul unui buget aparţin exerciţiului corespunzător de execuţie a bugetului respectiv. Estimările pentru următorii trei ani reprezintă informaţii privind necesarul de finanţare pe termen mediu şi fac obiectul autorizării pentru anii bugetari respectivi. Estimările nu creează dreptul de folosire de către ordonatorii principali de credite a fondurilor publice respective. Estimările se reanalizează în anul pentru care au fost prevăzute, se introduc în bugetul anului respectiv şi se autorizează prin aprobarea legii anuale a bugetului respectiv. Pe lângă aceste principii clasice, la elaborarea bugetului de stat se au în vedere şi se aplică şi alte principii, cum ar fi: Principiul specializării bugetare Veniturile şi cheltuielile bugetare se înscriu şi se aprobă în buget pe surse de provenienţă şi, respectiv, pe categorii de cheltuieli grupate după natura lor economică şi destinaţia acestora, potrivit clasificaţiei bugetare. Principiul unităţii monetare Toate operaţiunile bugetare se exprimă în monedă naţională. Principiul publicităţii Sistemul bugetar este deschis şi transparent, aceasta realizându-se prin: • dezbaterea publică a proiectelor de buget, cu prilejul aprobării acestora; • dezbaterea publică a conturilor generale anuale de execuţie a bugetelor, cu prilejul aprobării acestora; 23
• publicarea în Monitorul Oficial al României a actelor normative de aprobare a bugetelor şi conturilor anuale de execuţie a acestora; • mijloacele de informare în masă, pentru difuzarea informaţiilor asupra conţinutului bugetului, exceptând informaţiile şi documentele nepublicabile, prevăzute de lege. 2.3. Cadrul legal privind bugetul de stat în România Constituţia ţării noastre prevede la art.137 că „formarea, administrarea, întrebuinţarea şi controlul resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale şi ale instituţiilor publice sunt reglementate prin lege”. Bugetul public naţional cuprinde bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele locale ale comunelor, ale oraşelor şi ale judeţelor2. Regimul legii bugetului este stabilit prin Constituţie3 şi prin legea finanţelor publice. Prin Constituţie se prevede că elaborarea proiectului bugetului de stat şi a celui al asigurărilor sociale de stat se face anual de către Guvern, care le supune, separat, aprobării Parlamentului. Acest buget reprezintă un buget iniţial al statului. Dacă legea bugetului de stat şi legea bugetului asigurărilor sociale de stat nu au fost adoptate cu cel puţin trei zile înainte de expirarea exerciţiului bugetar, se aplică în continuare bugetul de stat şi bugetul asigurărilor sociale de stat ale anului precedent, până la adoptarea noilor bugete. Dacă în timpul anului apare necesitatea modificării unor prevederi bugetare, guvernul poate să propună legi pentru rectificări bugetare, respectiv trebuie să elaboreze şi să prezinte spre aprobare Parlamentului legi pentru bugete rectificative. Legea care constată a posteriori rezultatele financiare şi aprobă diferenţele între rezultate şi previziunile din legea bugetului iniţială, modificată prin una sau mai multe legi rectificative, poartă numele de legea de adoptare a contului general de execuţie a bugetului de stat. Legea finanţelor publice stabileşte principiile, cadrul general şi procedurile privind formarea, administrarea, angajarea şi utilizarea fondurilor publice, precum şi responsabilităţile instituţiilor publice implicate în procesul bugetar. 2.4. Structura bugetului şi echilibrul bugetar Un buget cuprinde o parte de venituri şi o parte de cheltuieli. Veniturile bugetare reprezintă resursele băneşti care se cuvin bugetelor, în baza unor prevederi legale. Principalele venituri publice provin din prelevări sau contribuţii obligatorii formate din impozite, taxe sau cotizaţii. În numeroase cazuri, veniturile sunt completate cu împrumuturi emise de către trezorerie pentru necesităţi ale bugetului de stat. 2
Art.138 (1), Constituţia României, 2003 (Legea de revizuire a Constituţiei României nr. 429/2003). 3 Art.138 (2) şi (3), Constituţia României, 2003 (Legea de revizuire a Constituţiei României nr. 429/2003). 24
Cheltuielile publice sunt destinate funcţionării autorităţilor publice, investiţiilor publice şi redistribuirilor, se utilizează pentru finanţarea funcţiilor administraţiei publice, programelor, acţiunilor, obiectivelor şi sarcinilor prioritare şi se materializează în plăţi efectuate de stat pentru îndeplinirea diferitelor obiective ale politicii statului: servicii publice generale, acţiuni social-culturale, armată, ordine publică, acţiuni economice etc. Veniturile şi cheltuielile sistemului bugetar, cumulate la nivel naţional, alcătuiesc veniturile bugetare totale, respectiv cheltuielile bugetare totale care, după consolidare, prin eliminarea transferurilor dintre bugete, vor evidenţia dimensiunile efortului financiar public pe anul respectiv, starea de echilibru sau dezechilibru, după caz. Un buget este echilibrat dacă veniturile sunt egale cu cheltuielile. Soldul veniturilor publice fără împrumuturi şi al cheltuielilor publice indică excedentul public sau deficitul public al anului bugetar. Un buget excedentar este reprezentat de situaţia în care suma totală a veniturilor este superioară totalului cheltuielilor. Într-o altă formulare, excedentul bugetar este constituit de acea parte a veniturilor bugetare ce depăşeşte cheltuielile bugetare într-un an bugetar. Bugetul deficitar este situaţia în care cheltuielile pentru un an sunt superioare veniturilor. Deficitul bugetar este reprezentat de acea parte a cheltuielilor bugetare ce depăşeşte veniturile bugetare într-un an bugetar. Se distinge un deficit primar care corespunde unui deficit calculat fără a lua în cont serviciul datoriei publice, adică dobânda plătită şi capitalul rambursat într-un an. În toate cazurile, deficitul bugetar are un impact economic care poate, conform unor economişti, să fie un stimulent pentru activitatea economică prin intermediul unei politici de relansare sau pur şi simplu să fie un rău mai mic în unele situaţii de recesiune (reducând efectul de recesiune). Pentru alţi economişti, un deficit bugetar este totdeauna semnul unei gestiuni necorespunzătoare a fondurilor publice şi ca urmare trebuie evitat. Deficitul poate fi compensat prin diferite modalităţi. Un buget deficitar este finanţat, în principal, prin împrumuturi, ceea ce deplasează problema deficitului în timp şi presupune încrederea împrumutatorilor şi în orice caz un cost pentru că trebuie plătită o dobândă. Capitalurile împrumutate sunt resurse acordate de împrumutători, cel mai adesea bănci, dar şi persoane particulare sau societăţi comerciale, care se angajează să vireze sume ce vor fi rambursate independent de evoluţia veniturilor sau de exploatare. Termenul de împrumut este deci sinomim cu preţ pentru cel ce furnizează banii. Pentru împrumutator este o creanţă sau un credit, iar pentru împrumutat este o datorie. O altă metodă de acoperire a deficitului bugetar constă în recurgerea la rezerve acumulate în prealabil pornind de la excedente bugetare realizate în anii anteriori, dacă acestea există. În unele cazuri, statul încearcă finanţarea deficitului bugetar prin creşterea impozitelor. În astfel de situaţii trebuie să se ţină seama de faptul că mărirea impozitelor peste o anumită valoare, numită punct de rupere, nu mai conduce la creşterea 25
veniturilor bugetare, ci din contră produce scăderea veniturilor bugetare prin imposibilitatea încasării acestora. Deficitul bugetar poate fi acoperit şi printr-o emisiune monetară efectuată de banca centrală, care nu deplasează dificultăţile în timp, dar schimbă valoarea monedei. Această metodă nu mai este utilizată de mult timp în ţările dezvoltate şi este chiar imposibilă în ţările care au încredinţat gestiunea monetară unei bănci centrale independente, cum este cazul statelor membre ale Uniunii Europene. Banca centrală este o instituţie creată de către o ţară sau un ansamblu de ţări pentru a superviza: * crearea monedei prin sistemul bancar; * stabilirea politicii monetare; * asigurarea bunei funcţionări a băncilor la nivelul solvabilităţii lor şi al respectării reglementărilor în domeniu. Această instituţie poate fi independentă ca Banca Centrală Europeană sau legată de o autoritate publică, în special din motive de păstrare a credibilităţii, cum este cazul Rezervei Federale americane. Banca centrală acţionează asupra costului creditului şi remuneraţiei lichidităţilor, în cadrul politicii sale monetare, pentru a controla oferta şi cererea de credit, evoluţia preţurilor (inflaţia) şi cursul de schimb a monedei sale. Această dobândă determină preţul la care băncile comerciale se refinanţeză de la banca centrală. Referitor la politica monetară, este vorba în cele mai multe cazuri de lupta contra inflaţiei cu scopul de a garanta valoarea monedei. Pentru aceasta, banca centrală dispune de câteva instrumente care îi permit să regleze cantitatea de bani în circulaţie în ţară şi costul creditelor acordate persoanelor fizice sau juridice. Instrumentul principal se numeşte dobânda de referinţă şi reprezintă rata dobânzii stabilită zilnic de banca centrală pentru a interveni direct sau indirect asupra părţii interbancare a pieţii monetare, unde băncile se refinanţează sau îşi plasează excedentele de lichidităţi. În România, finanţarea deficitului bugetar se face cu prioritate de pe piaţa internă. In anul 2004, ponderea finanţării interne a deficitului bugetar a crescut la 39% comparativ cu anul precedent, când proporţia a fost de numai 24%, cu scopul diminuării excesului de lichiditate de pe piaţa internă, moderării presiunilor asupra contului curent şi îmbunătăţirii coordonării politicii de trezorerie cu politica monetară. În măsura în care este necesar, pot fi realizate şi emisiuni pe pieţele externe pentru finanţarea deficitului bugetar. În tabelul următor, este prezentat deficitul bugetar total ca procent din PIB*) în România. Venituri totale Cheltuieli totale Deficit primar Deficit bugetar *)
26
2004 33,7 35 0,1 -1,3
Sursa: Ministerul Finanţelor Publice.
2005 32,9 33,6 0,7 -0,7
2006 33,2 34,1 0,3 -0,9
2007 35,3 37,2 -0,8 -1,9
Diverşi indicatori permit analiza sănătăţii financiare a statului sau a unei colectivităţi, dintre care se pot menţiona: • Venituri făra împrumuturi raportate la cheltuieli; • Deficitul public raportat la produsul intern brut (PIB); • Datoria publică raportată la produsul intern brut (PIB); • Serviciul datoriei publice raportat la produsul intern brut (PIB); • Prelevările obligatorii raportate la produsul intern brut (PIB). 2.5. Reguli referitoare la veniturile şi cheltuielile bugetare Pentru a putea fi înscrise în buget şi a fi utilizate, veniturile şi cheltuielile bugetare trebuie să respecte anumite reguli. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepţia donaţiilor şi sponsorizărilor care au stabilite destinaţii distincte. Cheltuielile bugetare trebuie să aibă destinaţii precise şi limite care sunt determinate de autorizările conţinute în legi speciale şi în legile bugetare anuale. Sumele aprobate la partea de cheltuieli, în cadrul cărora se angajează, se ordonanţează şi se efectuează plăţi, reprezintă limite maxime care nu pot fi depăşite. Angajarea cheltuielilor se poate face numai în limita creditelor bugetare aprobate. Pentru acţiunile multianuale, în buget se înscriu distinct credite de angajament şi credite bugetare. Nici o cheltuială nu poate fi înscrisă în buget şi nici angajată şi efectuată dacă nu există bază legală pentru respectiva cheltuială. Nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonanţă şi plătită dacă nu este aprobată potrivit legii şi nu are prevederi legale. Cheltuielile de investiţii finanţate din fonduri publice se cuprind în buget în baza programelor de investiţii publice, care se prezintă ca anexă la bugetul fiecărui ordonator principal de credite. Creditele bugetare, aprobate unui ordonator principal de credite, nu pot fi virate şi utilizate pentru finanţarea cheltuielilor altui ordonator principal de credite. Alocaţiile pentru cheltuielile de personal, aprobate pe ordonatori principali de credite, şi în cadrul acestora, pe capitole, nu pot fi majorate şi nu pot fi virate şi utilizate la alte articole de cheltuieli. Creditele bugetare aprobate la un capitol nu pot fi utilizate pentru finanţarea altui capitol. Sunt interzise virările de credite bugetare provenite de la capitolele care au fost majorate din Fondul de rezervă bugetară şi de intervenţie la dispoziţia Guvernului. În cazurile4 în care se fac propuneri de elaborare a unor proiecte de acte normative a căror aplicare atrage micşorarea veniturilor sau majorarea cheltuielilor aprobate prin buget, trebuie să se prevadă şi mijloacele necesare pentru acoperirea minusului de venituri sau creşterea cheltuielilor. În acest scop, Guvernul, prin ordonatorii principali de credite, trebuie să elaboreze o fişă financiară, ca document necesar pentru dezbaterea proiectului de legii de rectictificare bugetară. 4
Legea nr.314 din 8 iulie 2003 pentru modificarea art. 15 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice publicat în M.Of. nr. 506/14 iulie 2003. 27
În această fişă se înscriu efectele financiare asupra bugetului general consolidat, care trebuie să aibă în vedere: • schimbările anticipate în veniturile şi cheltuielile bugetare pentru anul curent şi următorii 4 ani; • eşalonarea anuală a creditelor bugetare, în cazul acţiunilor multianuale; • propuneri realiste în vederea acoperirii majorării cheltuielilor. Structura bugetului de stat se prezintă după cum urmează: Total venituri: I. Venituri curente, din care: A. Venituri fiscale A1. Venituri directe: Impozitul pe profit Impozitul pe salarii si venit Cote si sume defalcate din impozitul pe venit (se scad) Alte impozite directe Contribuţii A2. Impozite indirecte Taxa pe valoarea adăugată Accize Taxe vamale Alte impozite indirecte B. Venituri nefiscale II. Venituri din capital III. Donaţii şi sponsorizări IV. Încasări din rambursarea împrumuturilor acordate Total cheltuieli – în clasificaţie economică: I. Cheltuieli curente Cheltuieli de personal Cheltuieli materiale şi servicii Subvenţii Prime Transferuri Dobânzi Rezerve II. Cheltuieli de capital III. Împrumuturi acordate IV. Rambursări de credite, plăţi de dobânzi şi comisioane la credite Cheltuielile bugetare în clasificaţie funcţională: 1. Partea I Servicii publice generale: 1.1 Autorităţi publice 2. Partea a II-a Apărare, Ordine Publică şi Siguranţă Naţională: 2.1. Apărare Naţională 2.2. Ordine Publica şi Siguranţă Naţională 28
3. Partea a III-a Cheltuieli Social Culturale: 3.1. Învăţământ 3.2. Sănătate 3.3 Cultură, Religie şi Acţiuni privind Activitatea Sportivă şi de Tineret 3.4. Asistenţă Socială, Alocaţii, Pensii, Ajutoare şi Indemnizaţii 4. Partea a IV-a Servicii şi Dezvoltare Publica, Locuinţe, Mediu şi Ape: 4.1. Servicii şi Dezvoltare Publică şi Locuinţe 4.2.Mediu şi Ape 5. Partea a V-a Acţiuni Economice 5.1. Industrie 5.2. Agricultură şi Silvicultură 5.3. Transporturi şi Comunicaţii 5.4.Alte Acţiuni Economice 6. Partea a VI –a Alte Acţiuni: 6.1. Cercetare Ştiinţifică 6.2. Alte Acţiuni 7. Partea a XI-a Transferuri 8. Partea a XII-a Împrumuri Acordate 9. Partea a XIII-a Plăţi de Dobânzi şi Alte Cheltuieli 10. Partea a XV-a Fonduri de Rezervă
29
3. FINANŢELE INSTITUŢIILOR PUBLICE
Finanţarea cheltuielilor curente şi de capital ale instituţiilor publice se asigură astfel: a) integral din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz; b) din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz; c) integral, din veniturile proprii. Instituţiile publice finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz, varsă integral veniturile realizate la bugetul din care sunt finanţate. Instituţiile publice pot folosi, pentru desfăşurarea activităţii lor, bunuri materiale şi fonduri băneşti primite de la persoanele juridice şi fizice, sub formă de donaţii şi sponsorizări, cu respectarea dispoziţiilor legale. Fondurile băneşti primite acordate de persoanele juridice şi fizice, în situaţia instituţiilor publice finanţate integral de la buget, se varsă direct la bugetul din care se finanţează acestea. Cu aceste sume se majorează creditele bugetare ale bugetului respectiv şi ele se pot utiliza cu respectarea destinaţiilor stabilite de transmiţător. Finanţarea cheltuielilor unor instituţii publice, indiferent de subordonare, se asigură atât din bugetul de stat, cât şi din bugetele locale, numai în cazurile în care, prin legea bugetară anuală sau prin legi speciale, se stabilesc categoriile de cheltuieli care se finanţează prin fiecare buget. Veniturile proprii ale instituţiilor publice se încasează, se administrează, se utilizează şi se contabilizează de către acestea, potrivit dispoziţiilor legale. Veniturile proprii ale instituţiilor publice provin din chirii, organizarea de manifestări culturale şi sportive, concursuri artistice, publicaţii, prestaţii editoriale, studii, proiecte, valorificări de produse din activităţi proprii sau anexe, prestări de servicii şi altele asemenea. Excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice finanţate de la bugete se regularizează la sfârşitul anului cu bugetul din care sunt finanţate, în limita sumelor primite de la acesta. Excedentele anuale rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice, finanţate integral din venituri proprii, se reportează în anul următor. Regimul de finanţare a unor activităţi sau instituţii publice Guvernul poate aproba înfiinţarea de activităţi finanţate integral din venituri proprii pe lângă unele instituţii publice sau schimbarea sistemului de finanţare a unor instituţii publice, stabilind totodată domeniul de activitate, sistemul de organizare şi funcţionare a acestor activităţi, categoriile de venituri şi natura cheltuielilor. 30
Bugetele de venituri şi cheltuieli ale unor activităţi Bugetele de venituri şi cheltuieli pentru activităţile finanţate integral din venituri proprii se întocmesc o dată cu bugetul instituţiei publice de care aparţin şi se aprobă o dată cu bugetul acesteia. Veniturile şi cheltuielile activităţilor finanţate integral din venituri proprii se grupează pe baza clasificaţiei bugetare aprobate de Ministerul Finanţelor Publice. În situaţia nerealizării veniturilor prevăzute în bugetele activităţilor finanţate integral din venituri proprii, cheltuielile vor fi efectuate în limita veniturilor realizate. Excedentele anuale rezultate din execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli ale activităţilor finanţate integral din venituri proprii se reportează în anul următor. Împrumut temporar pentru unele activităţi sau instituţii publice În cazul în care, la înfiinţarea, în subordinea unor ordonatori principali de credite, a unor instituţii publice sau a unor activităţi finanţate integral din venituri proprii, acestea nu dispun de fonduri suficiente, în baza documentaţiilor temeinic fundamentate, ordonatorii principali de credite pot acorda împrumuturi fără dobândă din bugetul propriu, pe bază de convenţie. Împrumuturile acordate în aceste condiţii trebuie să fie rambursate integral în termen de şase luni de la data acordării. Execuţia de casă a bugetelor instituţiilor publice Instituţiile publice, indiferent de sistemul de finanţare şi de subordonare, inclusiv activităţile de pe lângă unele instituţii publice, finanţate integral din venituri proprii, efectuează operaţiunile de încasări şi plăţi prin unităţile teritoriale ale trezoreriei statului în a căror rază îşi au sediul şi la care au deschise conturile de venituri, cheltuieli şi disponibilităţi. Este interzis instituţiilor publice de a efectua operaţiunile de mai sus prin băncile comerciale. Instituţiile publice au obligaţia de a transmite bugetul aprobat potrivit prevederilor legii unităţii teritoriale a trezoreriei statului.
31
4. CONTABILITATEA PUBLICĂ
Sfera de acţiune a contabilităţii publice include: a) contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor bugetare, care să reflecte încasarea veniturilor şi plata cheltuielilor aferente exerciţiului bugetar; b) contabilitatea trezoreriei statului; c) contabilitatea generală bazată pe principiul constatării drepturilor şi obligaţiilor, care să reflecte evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, precum şi a excedentului sau deficitului patrimonial; d) contabilitatea destinată analizării costurilor programelor aprobate. Procedurile contabile şi sistemul de raportare privind informaţiile furnizate de contabilitatea publică se stabilesc prin norme metodologice de către Ministerul Finanţelor Publice. Întocmirea şi depunerea declaraţiilor, stingerea obligaţiilor bugetare, soluţionarea contestaţiilor, controlul fiscal, executarea creanţelor bugetare, precum şi cele referitoare la evaziunea fiscală se supun legislaţiei în vigoare privind contabilitatea publică. Sumele încasate din vânzarea sau din valorificarea materialelor rezultate în urma demolării, dezmembrării sau dezafectării unor mijloace fixe sau din vânzarea unor bunuri materiale, care aparţin instituţiilor publice finanţate de la bugete, constituie venituri ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat sau bugetelor fondurilor speciale, de la care sunt finanţate şi se varsă la acestea.
32
5. PROCESUL BUGETAR
Procesul bugetar reprezintă ansamblul acţiunilor şi măsurilor întreprinse de instituţiile statului în scopul concretizării politicii financiare aplicate de către Guvern. Procesul bugetar este format dintr-o succesiune de etape consecutive de elaborare, aprobare, executare, control şi raportare ale bugetului, care se încheie cu aprobarea contului general de execuţie a acestuia. 5.1. Cadrul legal în domeniul procesului bugetar în România În România, procesul bugetar se desfăşoară în conformitate cu prevederile Constituţiei, ale Legii privind finanţele publice şi ale legilor bugetare anuale. Întregul proces bugetar trebuie să fie orientat spre obiective, rezultate şi performanţă. Legea finanţelor publice stabileşte procedurile de construcţie şi execuţie a bugetului, contribuind la îmbunătăţirea mecanismelor bugetare şi la asigurarea transparenţei necesare în previziunile pe termen mediu. Astfel, sunt prezentate în mod explicit şi precis principiile de bază ale procesului bugetar, sunt definite principalele etape ale procedurii bugetare, sunt stabilite atribuţiile instituţiilor implicate în procesul bugetar şi sunt formulate principalele reguli privind implementarea, execuţia şi controlul bugetului de stat. Procesul bugetar implică şi se aplică următoarelor bugete: a) bugetului de stat; b) bugetului asigurărilor sociale de stat; c) bugetelor fondurilor speciale; d) bugetului trezoreriei statului; f) bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale, după caz; g) bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii; h) bugetului fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat şi a căror rambursare, dobânzi şi alte costuri se asigură din fonduri publice; i) bugetului fondurilor externe nerambursabile. 5.2. Fazele şi trăsăturile procesului bugetar Procesul bugetar cuprinde activităţile legate de : • elaborarea proiectului de buget; • aprobarea proiectului de buget; • execuţia bugetului; 33
• încheierea şi aprobarea contului de execuţie bugetară; • controlul bugetar. Procesul bugetar se caracterizează prin anumite trăsături comune, şi anume: a) este un proces de decizie, deoarece autorităţile competente hotărăsc în privinţa alocării resurselor publice; b) este un proces politic, datorită faptului că deciziile privind alocarea resurselor sunt determinate de gândirea doctrinară şi interesele politice ale formaţiunii aflate la putere; c) este un proces complex vizând un foarte mare număr de participanţi, cu probleme multiple şi diverse; d) este un proces ciclic, derulându-se într-o perioadă calendaristică bine determinată (care coincide cu anul bugetar) după care procesul se reia. 5.3. Elaborarea proiectului bugetului de stat Proiectul bugetului de stat este elaborat de puterea executivă, care, în majoritatea ţărilor, este Guvernul. În cadrul Guvernului, responsabilitatea revine concret ministrului finanţelor publice. Guvernul asigură realizarea politicii fiscal-bugetare, care ia în considerare perspectivele economice şi priorităţile politice cuprinse în Programul de guvernare acceptat de Parlament. Guvernul asigură: a) elaborarea raportului privind situaţia macroeconomică pentru anul bugetar respectiv şi proiecţia acesteia în următorii 3 ani; b) elaborarea proiectelor legilor bugetare anuale şi transmiterea acestora spre adoptare Parlamentului, în cadrul termenului limită prevăzut de lege; c) exercitarea conducerii generale a activităţii executive în domeniul finanţelor publice, scop în care examinează periodic execuţia bugetară şi stabileşte măsuri pentru menţinerea sau îmbunătăţirea echilibrului bugetar, după caz; d) supunerea spre adoptare Parlamentului a proiectelor legilor de rectificare şi a contului general anual de execuţie; e) utilizarea fondului de rezervă bugetară şi a fondului de intervenţie la dispoziţia sa, pe bază de hotărâri. În domeniul finanţelor publice, Ministerul Finanţelor Publice are, în principal, următoarele atribuţii: a) coordonează acţiunile care sunt în responsabilitatea Guvernului cu privire la sistemul bugetar, şi anume: pregătirea proiectelor legilor bugetare anuale, ale legilor de rectificare, precum şi ale legilor privind aprobarea contului general anual de execuţie; b) dispune măsurile necesare pentru aplicarea politicii fiscal-bugetare; c) emite norme metodologice privind elaborarea bugetelor şi forma de prezentare a acestora; d) emite norme metodologice, precizări şi instrucţiuni prin care se stabilesc practicile şi procedurile pentru încasarea veniturilor, angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor, controlul cheltuirii acestora, încheierea exerciţiului bugetar anual, contabilizarea şi raportarea; 34
e) solicită rapoarte şi informaţii oricăror instituţii care gestionează fonduri publice; f) aprobă clasificaţiile bugetare, precum şi modificările acestora; g) analizează propunerile de buget în etapele de elaborare a bugetelor; h) furnizează Parlamentului, la cererea acestuia, cu sprijinul ordonatorilor principali de credite, documentele care au stat la baza fundamentării proiectelor legilor bugetare anuale; i) asigură monitorizarea execuţiei bugetare, iar în cazul în care se constată abateri ale veniturilor şi cheltuielilor de la nivelurile autorizate, propune Guvernului măsuri pentru reglementarea situaţiei; j) avizează, în fază de proiect, acordurile, memorandumurile, protocoalele sau alte asemenea înţelegeri încheiate cu partenerii externi, precum şi proiectele de acte normative, care conţin implicaţii financiare; k) stabileşte conţinutul, forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite; l) blochează sau reduce utilizarea unor credite bugetare constatate ca fiind fără temei legal sau fără justificare în bugetele ordonatorilor de credite; m) dispune măsurile necesare pentru administrarea şi urmărirea modului de utilizare a fondurilor publice destinate cofinanţării în bani, rezultate din contribuţia financiară externă acordată Guvernului României; n) colaborează cu Banca Naţională a României la elaborarea balanţei de plăţi externe, a balanţei creanţelor şi angajamentelor externe, a reglementărilor în domeniul monetar şi valutar; o) prezintă semestrial Guvernului şi comisiilor pentru buget, finanţe şi bănci ale Parlamentului, împreună cu Banca Naţională a României, informări asupra modului de realizare a balanţei de plăţi externe şi a balanţei creanţelor şi angajamentelor externe şi propune soluţii de acoperire a deficitului sau de utilizare a excedentului din contul curent al balanţei de plăţi externe; p) participă, în numele statului, în ţară şi în străinătate, după caz, la tratative externe privind acordurile bilaterale şi multilaterale de promovare şi protejare a investiţiilor şi convenţiile de evitare a dublei impuneri şi combatere a evaziunii fiscale şi, împreună cu Banca Naţională a României, în probleme financiare, valutare şi de plăţi; r) îndeplineşte şi alte atribuţii prevăzute de dispoziţiile legale. Procesul de elaborare a proiectului anual de buget este unul laborios, care se întinde pe o perioadă lungă de timp (aprilie-septembrie), implică foarte mulţi actori (ministere şi agenţii guvernamentale, multe direcţii şi funcţionari publici din Ministerul Finanţelor Publice, precum şi autorităţi publice locale) şi este, de asemenea, un proces iterativ (unele etape, îndeosebi cea de stabilire a limitelor de cheltuieli sau cea de negociere între Ministerul Finanţelor Publice şi acele ministerele/agenţii care nu transmit proiectul de buget încadrat în limitele de cheltuieli aprobate de către Guvern, se pot relua). Procesul bugetar începe cu faza de conturare a cadrului macroeconomic, transmiterea Scrisorii-cadru şi stabilirea limitelor de cheltuieli pentru ordonatorii principali de credite încă din prima parte a anului pentru a conferi mai multă stabilitate politicii macroeconomice. 35
În ceea ce priveşte însuşirea proiectului de buget de către Guvern este important de menţionat faptul că proiectul anual de buget este supus de obicei analizei executivului în două lecturi, după prima lectură operându-se mici modificări ale indicatorilor bugetari. Un aspect deosebit de important în această etapă este consultarea societăţii civile în privinţa proiectului anual de buget, mai exact a partenerilor de dialog social, prin dezbaterea proiectelor anuale de buget ale ordonatorilor principali de credite în Comisiile de dialog social constituite pe lângă aceştia, precum şi prin dezbaterea proiectului de buget şi al legii bugetare anuale în comisiile şi în plenul Consiliului Economic şi Social, organism tripartit Guvern, sindicate şi patronate. Ordonatorii principali de credite sunt miniştrii, conducătorii celorlalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale, conducătorii altor autorităţi publice şi conducătorii instituţiilor publice autonome. Ordonatorii principali de credite pot delega această calitate înlocuitorilor de drept, secretarilor generali sau altor persoane împuternicite în acest scop. Prin actul de delegare ordonatorii principali de credite vor preciza limitele şi condiţiile delegării. În cazurile prevăzute de legi speciale, ordonatorii principali de credite sunt secretarii generali sau persoanele desemnate prin aceste legi. Conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică din subordinea ordonatorilor principali de credite sunt ordonatori secundari sau terţiari de credite, după caz. Proceduri privind elaborarea bugetelor Legile bugetare cuprind: a) la venituri, estimările anului bugetar; b) la cheltuieli, creditele bugetare determinate de autorizările conţinute în legi specifice, în structura funcţională şi economică a acestora; c) deficitul sau excedentul bugetar, după caz; d) reglementări specifice exerciţiului bugetar. Anexele legilor bugetare cuprind: a) sintezele bugetelor; b) bugetele ordonatorilor principali de credite şi anexele la acestea; c) sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi criteriile de repartizare a acestora; d) alte anexe specifice. Proiectele legilor bugetare anuale şi ale bugetelor se elaborează de către Guvern, prin Ministerul Finanţelor Publice, pe baza: a) prognozelor indicatorilor macroeconomici şi sociali pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget, precum şi pentru următorii 3 ani; b) politicilor fiscale şi bugetare; c) prevederilor memorandumurilor de finanţare, ale memorandumurilor de înţelegere sau ale altor acorduri internaţionale cu organisme şi instituţii financiare internaţionale, semnate şi/sau ratificate; d) politicilor şi strategiilor sectoriale, a priorităţilor stabilite în formularea propunerilor de buget, prezentate de ordonatorii principali de credite; e) propunerilor de cheltuieli detaliate ale ordonatorilor principali de credite; 36
f) programelor întocmite de către ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni, cărora le sunt asociate obiective precise şi indicatori de rezultate şi de eficienţă; programele sunt însoţite de estimarea anuală a performanţelor fiecărui program, care trebuie să precizeze: acţiunile, costurile asociate, obiectivele urmărite, rezultatele obţinute şi estimate pentru anii următori, măsurate prin indicatori precişi, a căror alegere este justificată; g) propunerilor de sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum şi de transferuri consolidabile pentru autorităţile administraţiei publice locale; h) posibilităţilor de finanţare a deficitului bugetar. Ministerul Finanţelor Publice înaintează Guvernului, până la data de 1 mai, obiectivele politicii fiscale şi bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi următorii 3 ani, împreună cu limitele de cheltuieli stabilite pe ordonatorii principali de credite, urmând ca acesta să le aprobe până la data de 15 mai, şi are obligaţia să informeze comisiile pentru buget, finanţe şi bănci ale Parlamentului asupra principalelor orientări ale politicii sale macroeconomice şi ale finanţelor publice. Ministrul Finanţelor Publice transmite ordonatorilor principali de credite, până la data de 1 iunie a fiecărui an, o scrisoare-cadru în care se specifică contextul macroeconomic pe baza căruia urmează să fie întocmite proiectele de buget, metodologiile de elaborare a acestora, precum şi limitele de cheltuieli aprobate de Guvern. Indicatorii macroeconomici şi sociali pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget, precum şi pentru următorii 3 ani, trebuie să fie elaboraţi de organele abilitate până la data de 31 martie a anului curent. Aceşti indicatori pot fi actualizaţi pe parcursul desfăşurării procesului bugetar. Veniturile şi cheltuielile se grupează în buget pe baza clasificaţiei bugetare. Veniturile sunt structurate pe capitole şi subcapitole, iar cheltuielile pe părţi, capitole, subcapitole, titluri, articole, precum şi alineate, după caz. Cheltuielile prevăzute în capitole şi articole au destinaţie precisă şi limitată. Numărul de salariaţi, permanenţi şi temporari, şi fondul salariilor de bază se aprobă distinct, prin anexă la bugetul fiecărui ordonator principal de credite. Numărul de salariaţi aprobat fiecărei instituţii publice nu poate fi depăşit. Cheltuielile de capital se cuprind la fiecare capitol bugetar, în conformitate cu creditele de angajament şi duratele de realizare a investiţiilor. Programele se aprobă ca anexe la bugetele ordonatorilor principali de credite. Fondurile externe nerambursabile se cuprind în anexe la bugetele ordonatorilor principali de credite şi se aprobă o dată cu acestea. În bugetul de stat se includ Fondul de rezervă bugetară la dispoziţia Guvernului şi Fondul de intervenţie la dispoziţia Guvernului. Fondul de rezervă bugetară la dispoziţia Guvernului se repartizează unor ordonatori principali de credite ai bugetului de stat şi ai bugetelor locale, pe bază de hotărâri ale Guvernului, pentru finanţarea unor cheltuieli urgente sau neprevăzute apărute în timpul exerciţiului bugetar. Alocarea de sume din Fondul de rezervă bugetară la dispoziţia Guvernului, pentru bugetele locale, se face prin majorarea sumelor defalcate din unele venituri 37
ale bugetului de stat sau a transferurilor de la bugetul de stat către bugetele locale pentru investiţii finanţate parţial din împrumuturi externe, după caz. Fondul de intervenţie la dispoziţia Guvernului se repartizează unor ordonatori principali de credite ai bugetului de stat şi ai bugetelor locale, pe bază de hotărâri ale Guvernului, pentru finanţarea unor acţiuni urgente în vederea înlăturării efectelor unor calamităţi naturale şi sprijinirii persoanelor fizice sinistrate. În cursul exerciţiului bugetar, Fondul de intervenţie la dispoziţia Guvernului poate fi majorat de Guvern din Fondul de rezervă bugetară la dispoziţia Guvernului, în funcţie de necesităţile privind asigurarea sumelor pentru înlăturarea efectelor calamităţilor naturale. Documentele care se elaborează la fundamentarea bugetului sunt: - expunerea de motive şi proiectul de lege pentru aprobarea bugetului; - o situaţie conţinând prezentarea stării economico-financiare a ţării şi perspectivele acesteia pentru anul bugetar următor; - anexele la proiectul de lege a bugetului, în care sunt înscrise prevederile la venituri şi cheltuieli; - materialele necesare documentării Parlamentului, în vederea analizei proiectului de buget. Proiectul bugetului de stat introduce estimări pe trei ani, ca un instrument de programare bugetară multianuală şi care reprezintă un cadru de referinţă pe termen mediu. În acest fel, are loc delimitarea creditelor destinate unor acţiuni multianuale în credite de angajament şi credite bugetare, pentru un mai bun control al fondurilor publice şi pentru compatibilizarea cu regulile bugetului Comunităţii Europene. Creditul de angajament reprezintă limita maximă a cheltuielilor ce pot fi angajate, în timpul exerciţiului bugetar, iar creditul bugetar reprezintă suma aprobată prin buget, reprezentând limita maximă până la care se pot ordonanţa şi efectua plăţi în cursul anului bugetar pentru agajamentele contractate în cursul exerciţiului bugetar şi/sau din exerciţii anterioare pentru acţiuni multianuale, respectiv se pot angaja, ordonanţa şi efectua plăţi din buget pentru celelalte acţiuni. Elaborarea proiectului de buget conduce la creşterea transparenţei în alocarea fondurilor publice prin interzicerea reţinerii şi utilizării în sistem extrabugetar a veniturilor bugetare, precum şi includerea în bugetul de stat a fondurilor speciale, asigurându-se astfel înscrierea în tendinţa de unificare a instrumentelor bugetare. În prezent, în afară de bugetul de stat şi de bugetul asigurărilor sociale de stat, anual, se elaborează şi se aprobă, ca anexe la acestea, bugetul fondului unic de asigurări sociale de sănătate şi bugetul asigurărilor pentru şomaj; În cazul iniţierii unor proiecte de acte normative cu implicaţii asupra veniturilor şi cheltuielilor bugetare, se iau în considerare efectele financiare asupra bugetului pe următorii cinci ani. La elaborarea proiectului legii anuale a bugetului se aplică o serie de reguli referitoare la veniturile şi cheltuielile bugetare : - veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepţia donaţiilor şi sponsorizărilor care au stabilite destinaţii distincte; - cheltuielile bugetare au destinaţie precisă şi limitată şi sunt determinate de autorizările conţinute în legile speciale şi în legile bugetare anuale; - sumele aprobate la partea de cheltuieli, în cadrul cărora se angajează, se ordonanţează şi se efectuează plăţi, reprezintă limite maxime care nu pot fi depăşite; 38
- angajarea cheltuielilor se face numai în limita creditelor bugetare aprobate; - pentru acţiunile multianuale se înscriu în buget distinct credite de angajament şi credite bugetare; - nici o cheltuială nu poate fi înscrisă în buget şi nici angajată şi efectuată dacă nu există bază legală pentru respectiva cheltuială; - nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonanţă şi plătită dacă nu este aprobată potrivit legii şi nu are prevederi legale; - în cazul în care se fac propuneri de elaborarea a unor proiecte de acte normative a căror aplicare atrage micşorarea veniturilor sau majorarea cheltuielilor aprobate prin buget, trebuie să se prevadă şi mijloacele necesare pentru acoperirea minusului de venituri sau creşterea de cheltuieli. În acest scop se va elabora Fişa Financiară care va însoţi expunerea de motive sau nota de fundamentare , după caz; - cheltuielile de investiţii şi alte cheltuieli de investiţii finanţate din fonduri publice se cuprind în bugetul în baza programelor de investiţii publice, care se prezintă ca anexă la bugetul fiecărui ordonator principal de credite; - creditele bugetare, aprobate unui ordonator principal de credite, nu pot fi virate şi utilizate pentru finanţarea cheltuielilor altui ordonator principal de credite; - alocaţiile pentru cheltuielile de personal, aprobate pe ordonatori principali de credite, şi în cadrul acestora, pe capitole, nu pot fi majorate şi nu pot fi virate şi utilizate la alte articole de cheltuieli; - creditele bugetare aprobate la un capitol nu pot fi utilizate pentru finanţarea altui capitol; - sunt interzise virările de credite bugetare provenite de la capitolele care au fost majorate din Fondul de rezervă bugetară şi de intervenţie la dispoziţia Guvernului. Pentru anumite activităţi se elaborează şi se aprobă programe speciale pentru creşterea responsabilităţii executivului în alocarea resurselor. Ordonatorii principali de credite au obligaţia de a prezenta anual rapoarte privind performanţele fiecărui program, rapoarte care trebuie să cuprindă acţiunile, costurile asociate, obiectivele urmărite, rezultatele obţinute şi aşteptate pentru anii viitori, măsurate prin indicatori precişi a căror alegere este justificată, precum şi să evidenţieze diferenţele faţă de previziunile bugetare. Ministerul Finanţelor Publice, pe baza proiectelor de buget ale ordonatorilor principali de credite şi a bugetului propriu, întocmeşte proiectele legilor bugetare şi proiectele bugetelor, pe care le depune la Guvern până la data de 30 septembrie a fiecărui an. Proiectul legii bugetului de stat este însoţit de un raport privind situaţia macroeconomică pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi proiecţia acesteia în următorii 3 ani. Acest raport va cuprinde un rezumat al politicilor macroeconomice în contextul cărora au fost elaborate proiectele de buget, precum şi strategia Guvernului în domeniul investiţiilor publice. Raportul şi proiectele legilor bugetare anuale vor exprima politica fiscalbugetară a Guvernului, precum şi alte informaţii relevante în domeniu. După însuşirea de către Guvern a proiectelor legilor bugetare şi de buget, acesta le supune spre adoptare Parlamentului cel mai târziu până la data de 15 octombrie a fiecărui an. După însuşirea de către Guvern a proiectului anual de buget acesta este înaintat Parlamentului, moment în care începe procedura parlamentară. 39
Informarea Parlamentului asupra obiectivelor fiscale şi bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi următorii trei ani oferă posibilitatea ca Parlamentul să-şi exprime o opinie asupra obiectivelor propuse de Guvern şi relevanţei acestora. 5.4. Aprobarea proiectului bugetului de stat. Rolul Parlamentului Parlamentul adoptă legile bugetare anuale şi legile de rectificare, elaborate de Guvern în contextul strategiei macroeconomice asumate de acesta. În cazul în care legile bugetare anuale, depuse în termen legal, nu au fost adoptate de către Parlament până cel târziu la data de 15 decembrie a anului anterior anului la care se referă proiectul de buget, Guvernul va solicita Parlamentului aplicarea procedurii de urgenţă. În timpul dezbaterilor nu pot fi aprobate amendamente la legile bugetare anuale, care determină majorarea nivelului deficitului bugetar. Parlamentul adoptă legile contului general anual de execuţie. În vederea aprobării, proiectul bugetului de stat înaintat Parlamentului urmează mai multe etape distincte: • Analiza în comisiile parlamentare de specialitate; • Prezentarea în plenul Parlamentului de către primul-ministru sau ministrul finanţelor; • Aprobarea proiectului în ambele Camere ale Parlamentului; • Ratificarea de către preşedintele ţării a proiectului de buget aprobat, din acest moment bugetul devenind lege. În Parlament, proiectul de buget parcurge următoarele etape: examinarea proiectului de buget în comisiile permanente ale Parlamentului organizate pe domenii (educaţie, cultură, sănătate, apărare etc.) urmată de analiza şi aprobarea acestuia în Comisiile pentru buget, finanţe şi bănci – ale Senatului şi Camerei Deputaţilor. Cu acest prilej, se adoptă şi decizia privind aprobarea sau respingerea amendamentelor formulate de celelalte comisii de specialitate ale Parlamentului, hotărârea finală fiind însă luată în plenul acestuia. Bugetele se aprobă de către Parlament pe ansamblu, pe părţi, capitole, subcapitole, titluri, articole, precum şi alineate, după caz, şi pe ordonatori principali de credite, pentru anul bugetar, precum şi creditele de angajament pentru acţiuni multianuale. În mod normal, Parlamentul ar trebui să dezbată şi să aprobe proiectul legii bugetare anuale până la expirarea exerciţiului bugetar. Potrivit Constituţiei României şi Legii privind finanţele publice, dacă legile bugetare nu au fost adoptate cu cel puţin 3 zile înainte de expirarea exerciţiului bugetar, Guvernul îndeplineşte sarcinile ce-i revin şi aplică în continuare prevederile bugetului anului precedent, până la adoptarea noii legi bugetare. Prin legile bugetare anuale se prevăd şi se aprobă creditele bugetare pentru cheltuielile fiecărui exerciţiu bugetar, precum şi structura funcţională şi economică a acestora. 40
Veniturile şi cheltuielile aprobate prin bugete se repartizează pe trimestre, în funcţie de termenele legale de încasare a veniturilor, de termenele şi posibilităţile de asigurare a surselor de finanţare a deficitului bugetar şi de perioada în care este necesară efectuarea cheltuielilor. Repartizarea pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor aprobate se aprobă de către: a) Ministerul Finanţelor Publice: pe capitole de cheltuieli şi în cadrul acestora, pe titluri, la propunerea ordonatorilor principali de credite; pe capitole şi subcapitole la venituri şi pe capitole şi, în cadrul acestora, pe titluri de cheltuieli, pentru bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale, la propunerea ordonatorilor principali de credite; pentru sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi pentru transferurile din bugetul de stat către bugetele locale, la propunerea ordonatorilor principali de credite ai bugetelor locale, transmise de direcţiile generale ale finanţelor publice ale Ministerului Finanţelor Publice; b) ordonatorii principali de credite, pentru celelalte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare, pentru bugetele proprii şi pentru bugetele ordonatorilor secundari de credite bugetare sau ale ordonatorilor terţiari de credite, după caz; c) ordonatorii secundari de credite, pentru bugetele proprii şi pentru bugetele ordonatorilor terţiari de credite bugetare. În sinteză, calendarul de desfăşurare a procesului bugetar se prezintă astfel: Etapa Elaborarea indicatorilor macroeconomici
Termen 31 martie
Acţiuni Instituţiile abilitate elaborează indicatorii macroeconomici şi sociali prevăzuţi pentru anul bugetar pentru care se întocmeşte proiectul de buget, precum şi pentru următorii trei ani. Instituţii abilitate: Comisia Naţională de Prognoză, Institutul Naţional de Statistică, Banca Naţională a României.
Obiectivele politicii fiscale şi bugetare şi stabilirea limitelor de cheltuieli
1 mai
Ministerul Finanţelor Publice elaborează şi înaintează Guvernului următoarele: - obiectivele politicii fiscale şi bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget şi următorii trei ani ; - limitele de cheltuieli stabilite pe ordonatori principali de credite.
Aprobarea de către Guvern şi informarea Parlamentului
15 mai
Guvernul urmează să aprobe limitele de cheltuieli şi să informeze Comisiile pentru buget, finanţe şi bănci ale Parlamentului asupra principalelor orientări ale politicii sale macroeconomice şi ale finanţelor publice. 41
Scrisoarea cadru
1 iunie
Ministrul finanţelor publice transmite ordonatorilor principali de credite scrisoarea cadru, care trebuie să conţină: * contextul macroeconomic pe baza căruia vor fi întocmite proiectele de buget; * metodologiile de elaborare a acestora; * limitele de cheltuieli aprobate de Guvern, la nivel de capitol şi titlu de cheltuieli.
Eventuala modificare a limitelor de cheltuieli determinată de schimbarea cadrului macroeconomic
15 iunie
În cazul în care schimbarea cadrului macroeconomic impune modificarea limitelor de cheltuieli, acestea vor fi adaptate de către Guvern, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice. Până la data de 15 iunie Ministerul Finanţelor Publice comunică ordonato-rilor principali de credite limitele de cheltuieli, astfel redimensionate, în vederea definitivării proiectelor de buget.
Propunerile bugetare ale ordonatorilor principali de credite
15 iulie
Ordonatorii principali de credite depun la Ministerul Finanţelor Publice: - propunerile pentru proiectul de buget şi anexele la acesta, pentru anul bugetar următor, cu încadrarea în limitele de cheltuieli şi - estimările pentru următorii 3 ani. Ministerul Finanţelor Publice examinează proiectele de buget şi poartă discuţii cu ordonatorii principali de credite asupra acestora. În caz de divergenţă, hotărăşte Guvernul.
Definitivarea propunerilor de buget
1 august
Ordonatorii principali de credite depun proiectele de buget definitivate la Ministerul Finanţelor Publice.
Transmiterea proiectului de buget la Guvern
30 septembrie
Ministerul Finanţelor Publice, pe baza proiectelor de buget ale ordonatorilor principali de credite şi a bugetului propriu, întocmeşte proiectele legilor bugetare şi proiectele bugetelor pe care le depune la Guvern. Proiectul legii bugetului de stat este însoţit de Raportul privind situaţia macroeconomică pentru anul bugetar şi proiecţia acesteia în următorii trei ani.
42
Raportul conţine: - Evoluţia indicatorilor macroeconomici în anul anterior, o estimare pentru anul curent şi proiecţii pentru anul bugetar şi următorii trei ani; - Politica monetară şi valutară pentru anul în curs, anul bugetar şi estimarea evoluţiei acestora pentru următorii 3 ani; - Obiectivele politicii fiscale şi bugetare pe acelaşi orizont de timp; - Indicatorii bugetari, respectiv veniturile şi cheltuielile bugetului general consolidat, pe anul anterior, inclusiv o analiză a structurii acestora, o estimare actualizată pe anul în curs, proiecţia acestora pentru anul bugetar şi estimări pentru următorii 3 ani; - Comentarii despre evoluţia datoriei publice interne si externe pe acelaşi orizont de timp; - Principalele priorităţi ale politicilor sectoriale (învăţământ,sănătate, asistenţă socială, agricultură, industrie, transporturi, protecţia mediului, cercetare), inclusiv în domeniul bugetelor locale ale autorităţilor administraţiei publice locale. Transmiterea proiectului de buget la Parlament
15 octombrie
Guvernul supune Parlamentului: - proiectele legilor bugetare şi de buget; - Raportul privind situaţia macroeconomică a ţării pentru anul bugetar şi proiecţia acesteia în următorii trei ani.
Dezbaterea şi aprobarea proiectului de buget de către Parlament
15 octombrie28 decembrie
Parlamentul aprobă bugetele pe: - ansamblu; - pe părţi, capitole, subcapitole, titluri, articole, alineate, după caz; - pe ordonatorii principali de credite, pentru anul bugetar; - creditele de angajament pentru acţiuni multianuale.
Procesul bugetar în cazul neaprobării bugetului de către Parlament în termenul legal
Dacă legile bugetare anuale nu au fost adoptate cu cel puţin 3 zile înainte de expirarea exerciţiului bugetar, Guvernul îndeplineşte sarcinile prevăzute în bugetul anului precedent, limitele lunare de cheltuieli neputând depăşi de regulă 1/12 din prevederile bugetelor anului precedent. 43
5.5. Execuţia bugetului de stat Execuţia bugetului are loc pe o perioadă de un an şi constă în realizarea, pe de o parte, a veniturilor prevăzute în bugetul de stat şi, pe de altă parte, a cheltuielilor aprobate. Responsabilitatea pentru execuţia bugetului, în conformitate cu proiectul de buget aprobat de Parlament, revine Guvernului. Întodeauna, prevederile privind veniturile sunt considerate ca fiind sarcini minime, iar cele pentru cheltuieli, ca maxime. După promulgarea de către Preşedinte şi publicarea în Monitorul Oficial a legii bugetare anuale bugetul devine operaţional şi se intră efectiv în etapa de executare a bugetului, care se realizează pe durata anului bugetar şi constă în încasarea veniturilor şi efectuarea cheltuielilor aprobate de legislativ. În acelaşi timp în care bugetul pe anul următor este formulat are loc monitorizarea execuţiei bugetare pe anul curent. Analiza şi evaluarea execuţiei bugetare sunt factori importanţi în elaborarea bugetelor pentru anul următor, deoarece permit urmărirea tendinţelor majore ale veniturilor şi cheltuielilor pe anul curent. De aceea, de-a lungul anului bugetar, pe măsură ce bugetul aprobat este executat, sunt elaborate rapoarte de execuţie ale veniturilor şi cheltuielilor pe baze lunare, trimestriale şi anuale. Ministerul Finanţelor Publice este responsabil cu aprobarea repartizării pe trimestre a veniturilor şi cheltuielilor bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale, bugetelor fondurilor speciale, bugetelor creditelor externe contractate sau garantate de stat, bugetelor fondurilor externe nerambursabile şi bugetelor instituţiilor autonome. Ordonatorii principali de credite sunt responsabili cu repartizarea pe trimestre a veniturilor proprii şi a cheltuielilor pentru bugetele lor proprii, precum şi pentru bugetele instituţiilor din subordinea lor, iar aceştia din urmă repartizează trimestrial veniturile proprii şi cheltuielile pentru bugetele proprii şi pentru bugetele ordonatorilor terţiari de credite bugetare. Ordonatorii principali de credite repartizează creditele bugetare aprobate, pentru bugetul propriu şi pentru bugetele instituţiilor publice ierarhic inferioare, ai căror conducători sunt ordonatori secundari sau terţiari de credite, după caz, în raport cu sarcinile acestora, potrivit legii. Ordonatorii secundari de credite repartizează creditele bugetare aprobate, potrivit alin. (1), pentru bugetul propriu şi pentru bugetele instituţiilor publice subordonate, ai căror conducători sunt ordonatori terţiari de credite, în raport cu sarcinile acestora, potrivit legii. Ordonatorii terţiari de credite utilizează creditele bugetare ce le-au fost repartizate numai pentru realizarea sarcinilor instituţiilor pe care le conduc, potrivit prevederilor din bugetele aprobate şi în condiţiile stabilite prin dispoziţiile legale. Ordonatorii principali de credite vor repartiza, potrivit alin. (1), creditele bugetare, după reţinerea a 10% din prevederile aprobate acestora, pentru asigurarea unei execuţii bugetare prudente, cu excepţia cheltuielilor de personal şi a celor care decurg din obligaţii internaţionale, care vor fi repartizate integral. Repartizarea sumelor reţinute în proporţie de 10% se face în semestrul al doilea, după examinarea de către Guvern a execuţiei bugetare pe primul semestru. 44
Toate instituţiile publice trebuie să aibă bugetul aprobat, potrivit prevederilor prezentei legi. Ordonatorii de credite au obligaţia de a angaja şi de a utiliza creditele bugetare numai în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate, pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituţiilor publice respective şi cu respectarea dispoziţiilor legale. Ordonatorii de credite răspund, potrivit legii, de: a) angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare repartizate şi aprobate potrivit prevederilor art. 21; b) realizarea veniturilor; c) angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare; d) integritatea bunurilor încredinţate instituţiei pe care o conduc; e) organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea la termen a situaţiilor financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi execuţiei bugetare; f) organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziţii publice şi a programului de lucrări de investiţii publice; g) organizarea evidenţei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora; h) organizarea şi ţinerea la zi a evidenţei patrimoniului, conform prevederilor legale. 5.5.1. Principii şi reguli privind execuţia bugetară Prin legile bugetare anuale se prevăd şi se aprobă creditele bugetare pentru cheltuielile fiecărui exerciţiu bugetar, precum şi structura funcţională şi economică a acestora. Creditele bugetare aprobate sunt autorizate pe durata exerciţiului bugetar. Creditele bugetare aprobate pentru un ordonator principal de credite nu pot fi virate şi utilizate pentru finanţarea altui ordonator principal de credite. În procesul execuţiei bugetare cheltuielile bugetare parcurg următoarele faze: angajament, lichidare, ordonanţare, plată. Execuţia bugetară se bazează pe principiul separării atribuţiilor persoanelor care au calitatea de ordonator de credite de atribuţiile persoanelor care au calitatea de contabil. Operaţiunile specifice angajării, lichidării şi ordonanţării cheltuielilor sunt în competenţa ordonatorilor de credite şi se efectuează pe baza avizelor compartimentelor de specialitate ale instituţiei publice. Plata cheltuielilor este asigurată de şeful compartimentului financiar-contabil în limita fondurilor disponibile. Instrumentele de plată trebuie să fie însoţite de documentele justificative. Aceste documente trebuie să certifice exactitatea sumelor de plată, recepţia bunurilor şi executarea serviciilor şi altele asemenea, conform angajamentelor legale încheiate. Instrumentele de plată se semnează de contabil şi şeful compartimentului financiar-contabil. Efectuarea plăţilor, în limita creditelor bugetare aprobate, se face numai pe bază de acte justificative, întocmite în conformitate cu dispoziţiile legale. 45
De asemenea, creditele bugetare aprobate la un capitol nu pot fi utilizate pentru finanţarea altui capitol. Virările de credite bugetare între celelalte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare, sunt în competenţa fiecărui ordonator principal de credite, pentru bugetul propriu şi bugetele instituţiilor subordonate, şi se pot efectua în limita a 10% din prevederile capitolului bugetar la nivelul ordonatorului principal de credite, care urmează a se suplimenta, cu cel puţin o lună înainte de angajarea cheltuielilor. Pentru asigurarea unei flexibilităţi în alocarea şi execuţia bugetară, pe baza justificărilor corespunzătoare, virările de credite de la un capitol la alt capitol al clasificaţiei bugetare, precum şi între programe se pot efectua, în limita de 10% din prevederile capitolului bugetar, la nivelul ordonatorului principal de credite şi, respectiv, de 5% din prevederile programului, care urmează a se suplimenta, cu cel puţin o lună înainte de angajarea cheltuielilor, cu acordul Ministerului Finanţelor Publice. Virările de credite bugetare se pot efectua începând cu trimestrul al III-lea al anului bugetar. Sunt interzise virările de credite bugetare de la capitolele care au fost majorate din fondurile de rezervă bugetară şi de intervenţie la dispoziţia Guvernului. Toate aceste reguli asigură, pe de o parte, o flexibilitate suficientă în execuţia bugetară, iar pe de altă parte, disciplina bugetară necesară unui bun management al fondurilor publice. Prin legile bugetare anuale se prevăd şi se aprobă creditele bugetare pentru cheltuielile fiecărui exerciţiu bugetar, precum şi structura funcţională şi economică a acestora. Creditele bugetare aprobate sunt autorizate pe durata exerciţiului bugetar. Alocaţiile pentru cheltuielile de personal, aprobate pe ordonatori principali de credite şi, în cadrul acestora, pe capitole, nu pot fi majorate şi nu pot fi virate şi utilizate la alte articole de cheltuieli. Creditele bugetare aprobate pentru un ordonator principal de credite nu pot fi virate şi utilizate pentru finanţarea altui ordonator principal de credite. De asemenea, creditele bugetare aprobate la un capitol nu pot fi utilizate pentru finanţarea altui capitol. 5.5.2. Deschiderea de credite bugetare Creditele bugetare aprobate pot fi folosite, la cererea ordonatorilor principali de credite, numai după deschiderea de credite, repartizarea creditelor bugetare şi/sau alimentarea cu fonduri a conturilor deschise pe seama acestora. Aprobarea deschiderii de credite se face în limita creditelor bugetare şi potrivit destinaţiilor aprobate pe capitole, subcapitole, titluri de cheltuieli sau alte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare, după caz, în raport cu gradul de folosire a fondurilor puse la dispoziţie anterior, cu respectarea dispoziţiilor legale care reglementează efectuarea cheltuielilor respective, precum şi în funcţie de gradul de încasare a veniturilor bugetare şi de posibilităţile de finanţare a deficitului bugetar. În vederea monitorizării execuţiei bugetare şi a stabilirii necesarului de finanţare a deficitului bugetar, creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale pot fi folosite, la 46
cererea ordonatorilor principali de credite, numai după deschiderea de credite, repartizarea creditelor bugetare şi/sau alimentarea cu fonduri a conturilor deschise pe seama acestora. Aprobarea deschiderii de credite se face în limita creditelor bugetare şi potrivit destinaţiilor aprobate pe capitole, subcapitole, titluri de cheltuieli sau alte subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare, după caz, în raport cu gradul de folosire a fondurilor puse la dispoziţie anterior, cu respectarea dispoziţiilor legale care reglementează efectuarea cheltuielilor respective, precum şi în funcţie de gradul de încasare a veniturilor bugetare şi de posibilităţile de finanţare a deficitului bugetar. 5.5.3. Monitorizarea periodică exercitată de Ministerul Finanţelor Publice Ministerul Finanţelor Publice solicită ordonatorilor principali de credite, în cursul anului, rapoarte periodice privind gradul de utilizare a fondurilor publice în vederea monitorizării execuţiei bugetare. Angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor din fonduri publice se aprobă de ordonatorul de credite, iar plata acestora se efectuează de către contabil. Angajarea şi ordonanţarea cheltuielilor se efectuează numai cu viza prealabilă de control financiar preventiv propriu, potrivit dispoziţiilor legale. Controlul financiar preventiv şi auditul intern se exercită asupra tuturor operaţiunilor care afectează fondurile publice şi/sau patrimoniul public şi sunt exercitate conform reglementărilor legale în domeniu. 5.5.4. Execuţia de casă Execuţia de casă a bugetelor ce compun sistemul bugetar se realizează prin trezoreria statului pe baza normelor metodologice emise de Ministerul Finanţelor Publice. Cele 4 etape ale efectuării cheltuielilor în procesul executării bugetului sunt: angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata, pe principiul separării atribuţiilor ordonatorilor de credite faţă de contabili. În cadrul Ministerului Finanţelor Publice, prin Trezoreria Statului, pe baza normelor emise de minister, se asigură: • încasarea veniturilor; • efectuarea plăţilor dispuse de persoanele autorizate ale instituţiilor publice, în limitele aprobate; • efectuarea operaţiunilor datoriei publice externe şi interne; • efectuarea altor operaţiuni financiare în contul autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale. În scopul utilizării creditelor bugetare aprobate în bugetele ordonatorilor de credite este necesară parcurgerea următoarelor faze ale execuţiei bugetare: angajarea cheltuielilor: orice act juridic din care rezultă sau ar putea rezulta o obligaţie pe seama fondurilor publice; lichidarea cheltuielilor: fază în care se verifică existenţa angajamentelor, se determină sau se verifică realitatea sumei datorate, se verifică condiţiile de exigibilitate ale angajamentului, pe baza documentelor justificative care să ateste operaţiunile respective; 47
ordonanţarea cheltuielilor: fază în care se confirmă că livrările de bunuri şi de servicii au fost efectuate sau alte creanţe au fost verificate şi că plata poate fi realizată; plata cheltuielilor: fază reprezentând actul final prin care instituţia publică achită obligaţiile sale faţă de terţi. 5.6. Rectificarea bugetară În cursul exerciţiului bugetar, legea bugetară anuală poate fi modificată prin legi rectificative, care se prezintă Parlamentului cel mai târziu până la data de 30 noiembrie. Rectificarea bugetului de stat intervine, în principal, ca urmare a schimbărilor intervenite în evoluţia indicatorilor macroeconomici, a introducerii unor măsuri fiscale, a adaptării legislaţiei la condiţiile economiei de piaţă sau a altor cauze justificate. Lucrările privind rectificarea bugetului de stat sunt elaborate de Ministerul Finanţelor Publice, iar Guvernul, după însuşirea proiectului de act normativ, îl supune aprobării Parlamentului. 5.7. Închiderea execuţiei bugetare Execuţia bugetară se încheie la data de 31 decembrie a fiecărui an. Orice venit neîncasat şi orice cheltuială angajată, lichidată şi ordonanţată, în cadrul prevederilor bugetare, şi neplătită până la data de 31 decembrie se vor încasa sau se vor plăti, după caz, în contul bugetului pe anul următor. Creditele bugetare neutilizate până la închiderea anului sunt anulate de drept. Disponibilităţile din fondurile externe nerambursabile şi cele din fondurile publice destinate cofinanţării contribuţiei financiare a Comunităţii Europene, rămase la finele exerciţiului bugetar în conturile structurilor de implementare, se reportează în anul următor. Aceste fonduri se utilizează în condiţiile prevederilor Legii privind finanţele publice şi potrivit acordurilor încheiate cu partenerii externi. În cazul bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor speciale echilibrate prin subvenţii de la bugetul de stat, sub forma transferurilor consolidabile, excedentele rezultate din execuţia acestora se regularizează la sfârşitul exerciţiului bugetar cu bugetul de stat, în limita subvenţiilor primite. Prevederile legilor bugetare anuale şi ale celor de rectificare acţionează numai pentru anul bugetar respectiv. Excedentul/deficitul bugetar Excedentul sau deficitul bugetului de stat, al bugetului asigurărilor sociale de stat şi al bugetelor fondurilor speciale se stabileşte ca diferenţă între veniturile încasate şi plăţile efectuate până la încheierea exerciţiului bugetar. Cu excedentele definitive rezultate după încheierea exerciţiului bugetar şi cu alte surse prevăzute de lege se diminuează deficitele din anii precedenţi, respectiv şi datoria publică în situaţia bugetului de stat. 48
Contul general anual de execuţie Pe baza situaţiilor financiare, a conturilor privind execuţia de casă a bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi a bugetelor fondurilor speciale, prezentate de ordonatorii principali de credite şi de alte instituţii şi în urma verificării şi analizării acestora, Ministerul Finanţelor Publice elaborează contul general anual de execuţie a bugetului de stat şi, respectiv, contul de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat, care au ca anexe conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor speciale şi bugetelor ordonatorilor principali de credite, inclusiv anexele la acestea, pe care le prezintă Guvernului. Ordonatorii principali de credite au obligaţia să întocmească şi să anexeze la situaţiile financiare anuale rapoarte de performanţă, în care să prezinte, pe fiecare program, obiectivele, rezultatele preconizate şi cele obţinute, indicatorii şi costurile asociate, precum şi situaţii privind angajamentele legale. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, precum şi conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor speciale se întocmesc în structura bugetelor aprobate şi au ca anexe conturile anuale de execuţie a bugetelor ordonatorilor principali de credite, inclusiv anexele acestora. Guvernul analizează şi prezintă spre adoptare Parlamentului contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie, până la data de 1 iulie a anului următor celui de execuţie. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie se aprobă prin lege după verificarea acestora de către Curtea de Conturi. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie se aprobă prin lege după verificarea acestora de către Curtea de Conturi. Conturile anuale de execuţie a bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale, ale ordonatorilor de credite, inclusiv anexele acestora, vor cuprinde: a) la venituri: prevederi bugetare iniţiale; prevederi bugetare definitive; încasări realizate; b) la cheltuieli: credite bugetare iniţiale; credite bugetare definitive; plăţi efectuate. Contul general anual de execuţie Rezultatele fiecărui exerciţiu bugetar se aprobă prin: a) legea privind contul general anual de execuţie a bugetului de stat; b) legea privind contul general anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat. Pe baza situaţiilor financiare prezentate de ordonatorii principali de credite, a conturilor privind execuţia de casă a bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi a bugetelor fondurilor speciale, prezentate de organele care, potrivit legii, au această sarcină, şi în urma verificării şi analizării acestora, Ministerul Finanţelor Publice elaborează contul general anual de execuţie a bugetului de stat şi, respectiv, contul de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat, care au ca anexe conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor speciale şi bugetele ordonatorilor principali de credite, inclusiv anexele la acestea, pe care le prezintă Guvernului. 49
Ordonatorii principali de credite au obligaţia să întocmească şi să anexeze la situaţiile financiare anuale rapoarte anuale de performanţă, în care să prezinte, pe fiecare program, obiectivele, rezultatele preconizate şi cele obţinute, indicatorii şi costurile asociate, precum şi situaţii privind angajamentele legale. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, precum şi conturile anuale de execuţie a bugetelor fondurilor speciale se întocmesc în structura bugetelor aprobate şi au ca anexe conturile anuale de execuţie a bugetelor ordonatorilor principali de credite, inclusiv anexele acestora. Guvernul analizează şi prezintă spre aprobare Parlamentului contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie, până la data de 1 iulie a anului următor celui de execuţie. Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie se aprobă prin lege după verificarea acestora de către Curtea de Conturi. Structura conturilor anuale de execuţie a bugetului Conturile anuale de execuţie a bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale, ale ordonatorilor de credite, inclusiv anexele acestora, vor cuprinde: a) la venituri: prevederi bugetare iniţiale: prevederi bugetare definitive; încasări realizate; b) la cheltuieli: credite bugetare iniţiale; credite bugetare definitive; plăţi efectuate. Contul general de execuţie a datoriei publice Ministerul Finanţelor Publice întocmeşte anual contul general al datoriei publice a statului. Contul general al datoriei publice a statului va fi anexat la contul general anual de execuţie a bugetului de stat, ce se depune la Parlament. Contul general al datoriei publice a statului cuprinde conturile datoriei publice interne şi datoriei publice externe directe a statului şi situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite interne şi pentru credite externe primite de către alte persoane juridice. Ministerul Finanţelor Publice întocmeşte anual contul general al datoriei publice a statului. Contul general al datoriei publice a statului va fi anexat la contul general anual de execuţie a bugetului de stat, ce se depune la Parlament, potrivit prevederilor prezentei legi. Contul general al datoriei publice a statului cuprinde conturile datoriei publice interne şi datoriei publice externe directe a statului şi situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite interne şi pentru credite externe primite de către alte persoane juridice. 5.8. Încheierea şi aprobarea contului de execuţie bugetară Contul de execuţie bugetară cuprinde toate operaţiunile de încasare a veniturilor şi efectuare a cheltuielilor, precum şi determinarea soldului cu care se încheie anul bugetar: execedent sau deficit. Contul de execuţie bugetară, împreună cu proiectul de buget pentru anul următor, sunt prezentate de către Guvern Parlamentului pentu dezbatere şi aprobare. 50
Principii ale încheierii execuţiei bugetare Execuţia bugetară se încheie la data de 31 decembrie a fiecărui an. Orice venit neîncasat şi orice cheltuială angajată, lichidată şi ordonanţată, în cadrul prevederilor bugetare, şi neplătită până la data de 31 decembrie se vor încasa sau se vor plăti, după caz, în contul bugetului pe anul următor. Creditele bugetare neutilizate până la închiderea anului sunt anulate de drept. Disponibilităţile din fondurile externe nerambursabile şi cele din fondurile publice destinate cofinanţării contribuţiei financiare a Comunităţii Europene, rămase la finele exerciţiului bugetar în conturile structurilor de implementare, se reportează în anul următor. Fondurile se utilizează în condiţiile prevederilor legii şi potrivit acordurilor încheiate cu partenerii externi. În cazul bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor speciale echilibrate prin subvenţii de la bugetul de stat, sub forma transferurilor consolidabile, excedentele rezultate din execuţia acestora se regularizează la sfârşitul exerciţiului bugetar cu bugetul de stat, în limita subvenţiilor primite. Prevederile legilor bugetare anuale şi ale celor de rectificare acţionează numai pentru anul bugetar respectiv. Contul bugetar În funcţie de organismul care îl efectuează, controlul îndeplinirii prevederilor înscrise în proiectul de buget aprobat poate fi: • Politic – exercitat de către Parlament; • Jurisdicţional – realizat de Curtea de Conturi; • Administrativ – exercitat de organele interne de control ale instituţiilor statului. Corpul de inspectori efectuează un control administrativ a posteriori pentru a verifica regularitatea operaţiilor şi calitatea gestiunii. Corespunzător perioadei în care se efectuează controlul, comparativ cu derularea operaţiunilor verificate, acesta poate fi: a) Control preventiv - când are loc înaintea operaţiunilor de încasare a veniturilor şi de efectuare a cheltuielilor; b) Controlul concomitent – se limitează la controlul legalităţii plăţilor; c) Controlul ulterior – are loc după efectuarea operaţiunilor, când, considerându-se încălcarea legalităţii, se aplică măsuri de recuperare a prejudiciilor aduse statului.
51
6. CHELTUIELILE BUGETARE
6.1. Locul cheltuielilor bugetare în cadrul cheltuielilor publice După cum am arătat, cheltuielile publice se materializează în plăţi efectuate de stat pentru îndeplinirea diferitelor obiective ale politicii statului: servicii publice generale, acţiuni social-culturale, armată, ordine publică, acţiuni economice etc. Cheltuielile publice exprimă relaţii economico-sociale în formă bănescă, manifestate între stat, pe de o parte, şi persoane fizice şi juridice, pe de altă parte, cu ocazia repartizării şi utilizării resurselor financiare ale statului, în scopul îndeplinirii funcţiilor acestuia.1 Cheltuielile publice cuprind totalitatea cheltuielilor efectuate în scopul public prin intermediul instituţiilor publice şi care se acoperă de la bugetul de stat sau din bugetul propriu, pe seama veniturilor obţinute. Prin instituţii publice sunt denumite generic Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice, alte autorităţi publice, instituţiile publice autonome, precum şi instituţiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanţare a acestora. Unităţile guvernamentale se caracterizează prin: - realizează funcţiile guvernului ca activitate primară, respectiv asigurarea de bunuri şi servicii către întreaga populaţie pentru consumul colectiv şi individual; - aceste instituţii au autoritatea legislativă, judiciară sau executivă asupra altor instituţii; - au funcţia de redistribuire prin care anumite sume pot fi transferate către entităţi diferite faţă de cele care le-au produs; - aceste activităţi sunt finanţate prin impozite si taxe obligatorii plătite de alte sectoare; - un caz particular de unităţi guvernamentale îl reprezintă asigurările sociale care de regulă sunt organizate şi finanţate distinct. Resursele acestui sector provin în principal din contribuţiile obligatorii vărsate de unităţile aparţinând altor sectoare. Se remarcă faptul că o serie de factori conduc la creşterea cheltuielilor publice2, dintre care se pot menţiona: ● Factorii economici. În funcţie de gradul de dezvoltare economică, statul se implică, mai mult sau mai puţin, în acţiuni economice, cercetare etc., precum şi prin redistribuirea resurselor financiare publice, bugetului de stat revenindu-i rolul de „filtru”; 1
Iulian Văcărel şi colectivul, Finanţe publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2000 2 Idem 52
● Factori sociali. Fenomenul de creştere a venitului mediu pe locuitor antrenează eforturi din partea statului pentru armonizarea veniturilor diverselor categorii sociale: persoane angajate în sectorul public, pensionari sau alte persoane care necesită protecţie socială; ● Factori politici. Situaţia de concurenţă, în care se găsesc partidele şi grupurile politice conduce la supralicitare a prestaţiilor pe care statul le poate acorda, fiind mult mai popular ca acesta să propună noi servicii publice, decât să le restrângă, sau să le elimine pe cele existente; ● Factori istorici. Se concretizează în transmiterea, de la o perioadă la alta a cererii sporite de intervenţii din partea statului, precum şi a poverii pe care o reprezintă, la un moment dat, împrumuturile contractate de generaţiile anterioare; ● Factori demografici. Creşterea numărului populaţiei şi modificarea structurii acesteia pe grupe de vârstă sau categorii socio-profesionale reclamă o ofertă sporită de sarcini publice, ceea ce implică , o dată cu creşterea numărului angajaţilor publici, şi suplimentarea cheltuielilor publice; ● Procesul de urbanizare reprezintă, la rândul său, un factor de influienţare a cheltuielilor publice, în sensul creşterii lor, prin antrenarea resurselor financiare necesare atât creării şi dezvoltării centrelor urbane, cît şi construcţiei unor utilităţi publice specifice pentru aşezările urbane. Conţinutul economic al cheltuielilor publice este strâns legat de destinaţia acestora, deoarece distribuirea resurselor financiare implică stabilirea destinaţiilor pentru cheltuielile publice, respectiv: • învăţământ • sănătate • asigurări sociale şi protecţie socială • gospodărie comunală şi locuinţe • apărare naţională • ordine publică • acţiuni economice • datorie publică Cheltuielile bugetare se referă doar la acele cheltuieli care se acoperă de la bugetul administraţiei centrale de stat, din bugetele locale sau din cel al asigurărilor sociale de stat. Deci, cheltuielile bugetare au o sferă mai restrânsă decât cheltuielile publice publice. Datorită faptului că cererea de resurse financiare este mai mare decât oferta lor, este necesar ca autorităţile publice să trieze şi să ierarhizeze cererile organelor centrale sau locale cu privire la realizarea anumitor obiective şi să stabilească anumite priorităţi, în funcţie de condiţiile concrete ale fiecărei etape. Ca urmare, distribuirea fondurilor financiare pe beneficiari, persoane fizice sau juridice, trebuie să fie precedată de inventarierea şi evaluarea nevoilor sociale. 6.2. Reguli privind cheltuielile bugetare Cheltuielile bugetare au destinaţie precisă şi limitată şi sunt determinate de autorizările conţinute în legi specifice şi în legile bugetare anuale. Nici o cheltuială nu poate fi înscrisă în bugete şi nici angajată şi efectuată din acestea, dacă nu există bază legală pentru respectiva cheltuială. 53
Nici o cheltuială bugetară nu poate fi aprobată fără stabilirea sursei de finanţare3. Nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonanţă şi plătită dacă nu este aprobată potrivit legii şi nu are prevederi bugetare. Suma aprobată prin buget, reprezentând limita maximă până la care se pot ordonanţa şi efectua plăţi în cursul anului bugetar pentru angajamentele contractate în cursul exerciţiului bugetar şi/sau din exerciţii anterioare pentru acţiuni multianuale, respectiv se pot angaja, ordonanţa şi efectua plăţi din buget pentru celelalte acţiuni, poartă numele de credit bugetar. Creditele bugetare aprobate se utilizează pentru finanţarea funcţiilor administraţiei publice, programelor, acţiunilor, obiectivelor şi sarcinilor prioritare, potrivit scopurilor prevăzute în legi şi alte reglementări, şi vor fi angajate şi folosite în strictă corelare cu gradul previzionat de încasare a veniturilor bugetare. Sumele alocate unor programe, proiecte, subproiecte, obiective şi altele asemenea, care se desfăşoară pe o perioadă mai mare de un an şi dau loc la credite de angajament şi credite bugetare, reprezintă credite destinate unor acţiuni multianuale. Procesul de finanţare a unui program, proiect, subproiect, obiectiv şi altele asemenea, parţial prin credite bugetare, parţial prin finanţarea provenită din surse externe, se numeşte cofinanţare. Noţiunea de program defineşte o acţiune sau un ansamblu coerent de acţiuni ce se referă la acelaşi ordonator principal de credite, proiectate pentru a realiza un obiectiv sau un set de obiective definite şi pentru care sunt stabiliţi indicatori de program care să evalueze rezultatele ce vor fi obţinute, în limitele de finanţare aprobate. Sumele aprobate, la partea de cheltuieli, în cadrul cărora se angajează, se ordonanţează şi se efectuează plăţi, reprezintă limite maxime care nu pot fi depăşite. Limita maximă a cheltuielilor ce pot fi angajate, în timpul exerciţiului bugetar, în limitele aprobate, se numeşte credit de angajament. Angajarea cheltuielilor se poate face numai în limita creditelor bugetare aprobate. Angajarea şi utilizarea creditelor bugetare în alte scopuri decât cele aprobate atrag răspunderea celor vinovaţi, în conformitate cu prevederile legale. Evoluţia cheltuielilor publice Ponderea cheltuielilor publice în produsul intern brut este prevăzută să crească de la 33,6% în anul 2005 la 37,2% în anul 2007. Această evoluţie este menită să îmbunătăţească corelaţia dintre resursele de care se dispune şi obiectivele de politică economică ce trebuie să fie atinse. Evoluţia pozitivă a cheltuielilor publice permite accelerarea procesului de convergenţă reală prin îmbunătăţirea calităţii atât a infrastructurii fizice a ţării, cât şi a celei umane şi instituţionale. 3
Art.138 (4), Constituţia României, 2003 (Legea de revizuire a Constituţiei României nr. 429/2003) 54
Evoluţia cheltuielilor bugetare ca procent în produsul intern brut 2003 2004 2005 2006 2007 CHELTUIELI TOTAL *) Cheltuieli de personal Cheltuieli materiale Dobânzi Subvenţii Transferuri Cheltuieli de capital
35,7 6,6 9,2 1,6 2,3 12,1 3,9
35,0 6,3 9,1 1,5 2,2 12,5 3,6
33,6 6,0 8,2 1,4 1,9 12,8 3,4
34,2 5,7 8,5 1,2 1,4 13,2 4,2
37,2 5,6 8,6 1,1 1,3 15,3 5,3
*) Cuprind fondurile externe estimate a fi primite de la Uniunea Europeană. Datele sunt calculate potrivit metodologiei ESA 95.
Resursele transferate de la Uniunea Europeană vor avea un efect multiplicator, în condiţiile creşterii gradului de absorbţie şi pregătirii adecvate a ţării pentru a face faţă obligaţiilor ce decurg din calitatea de membru al Uniunii Europene. Subvenţiile vor avea o pondere în PIB în scădere ca urmare a procesului de renunţare treptată la subvenţionări în perspectiva aderării la Uniunea Europeană. Astfel, de la o pondere de 1,4% din PIB in 2005, acestea vor avea in 2007 o pondere de 1,1% din PIB. Transferurile vor deţine, în continuare, ponderea cea mai mare în produsul intern brut, incluzând atât transferuri sociale, cît şi transferuri către alte sectoare economice, inclusiv asigurarea cofinanţării asistenţei financiare de la Uniunea Europeană. Creşterea mai accentuată din 2007 este determinată de asigurarea contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene. Dobânzile se estimează că vor înregistra o diminuare în perioada 2006-2007. Această evoluţie se datorează fenomenului de apreciere a leului, care reduce serviciul datoriei publice externe exprimat în moneda naţională. Cheltuielile de capital vor cunoaste o creştere susţinută de la 3,4% din PIB, în anul 2005, la 5,3% din PIB, în anul 2007, şi vor fi orientate către proiectele finanţate din fondurile nerambursabile ale Uniunii Europene pentru infrastructură, mediu, dezvoltare rurală etc. 6.3. Clasificarea cheltuielilor publice În practica financiară şi statistică actuală din diverse ţări se folosesc următorele tipuri de clasificare: administrativă, economică, financiară, după rolul cheltuielilor în procesul reproducţiei sociale, precum şi după clasificarea utilizată de ONU. Clasificarea administrativă se bazează, la rândul său, pe două criterii: - organic – potrivit căruia cheltuielile publice sunt grupate după instituţia care le efectuează (ministere, unităţi administrativ- teritoriale, instituţii); - funcţional – care grupează cheltuielile după profilul activităţii instituţiilor publice beneficiare de alocaţii bugetare (parlament, executiv, justiţie, poliţie, armată). 55
Clasificarea economică are la bază criteriul naturii cheltuielilor şi al efectului economic al acestora şi grupează cheltuielile în: cheltuieli curente, care asigură funcţionarea şi întreţinerea instituţiilor publice; cheltuieli de capital, necesare achiziţionării de bunuri de folosinţă îndelungată, destinate sferei producţiei materiale sau nemateriale. Cheltuielile curente se subîmpart, în principal, în: cheltuieli privind serviciile publice sau administrative, care cuprind, în general, remunerarea serviciilor , cheltuieli pentru materiale şi servicii etc.; cheltuieli de transfer, care pot avea destinaţii economice (subvenţii acordate unor domenii anume, urmărind scopuri bine determinate) sau sociale (burse, pensii etc.). Clasificarea financiară urmăreşte modul şi momentul în care cheltuielile publice afectează resursele financiare ale statului. Conform acestui criteriu, cheltuielile publice pot fi: cheltuieli definitive – cuprind cheltuieli de funcţionare sau de investiţii şi formează partea cea mai mare a cheltuielilor publice; cheltuieli temporare (operaţiuni de trezorerie) – care sunt evidenţiate în conturile speciale de trezorerie; cheltuielile virtuale (sau parţiale) – sunt cele pe care statul se angajază să le efectueze în anumite condiţii (în cazul în care statul intervine ca girant pentru un împrumut care, din diferite motive, nu mai poate fi rambursat de către debitori, sumele respective devin o cheltuială a statului). Clasificarea după rolul cheltuielilor publice în procesul reproducţiei sociale cuprinde: cheltuieli reale – care reprezintă un consum definitiv de PIB: întreţinerea aparatului de stat, întreţinerea şi dotarea armatei, plata dobânzilor etc.; cheltuieli economice – care reprezintă o avansare de PIB şi cuprind investiţiile efectuate de stat pentru construirea de drumuri, poduri, întreprinderi noi, modernizarea celor existente etc. Clasificarea folosită de ONU are la bază două criterii: funcţional şi economic. În România, începând cu anul 1991, pentru clasificarea cheltuielilor publice s-a adoptat metoda ONU, în vederea asigurării comparabilităţii datelor necesare raportărilor şi analizelor internaţionale. Clasificarea economică are următoarea structură: A. Cheltuieli curente: Titlul I – Cheltuieli de personal; II – Cheltuieli materiale şi servicii; III – Subvenţii; IV – Transferuri; V – Plata dobânzilor. B. Cheltuieli de capital: Titlul VI – Cheltuieli de capital. C. Rezerve: Titlul VII - Rezerve În cadrul clasificării administrative, cheltuielile publice cuprind: 56
Partea I : Cheltuieli social-culturale; Învăţământ; Sănătate; Cultură şi artă; Asistenţă socială; Alocaţii şi alte ajutoare pentru copii; Pensii şi ajutoare IOVR (invalizi, orfani, văduve de război, militari). Alte cheltuieli social-culturale: Partea a II – a : Asigurări sociale şi protecţie socială; Cheltuielile asigurărilor sociale de stat; Cheltuielile fondului pentru pensia suplimentară; Cheltuielile fondului pentru ajutor de şomaj. Partea a III – a : Gospodărie comunală şi locuinţe Partea a IV – a : Apărare naţională Partea a V – a : Ordine publică Partea a VI – a : Puterea şi administraţia de stat; Preşedinţia ţării; Organele puterii legislative; Organele judecătoreşti ale procuraturii; Organele puterii executive. Partea a VII – a : Acţiuni economice; Cercetare ştiinţifică; Prospecţiuni şi lucrări geologice; Industria extractivă, energetică, metalurgică etc.; Agricultură,silvicultură, ape, mediu înconjurător; Transport şi comunicaţii; Alte acţiuni economice. Partea a VIII – a : Alte acţiuni Partea a IX – a : Transferuri; Transferuri din bugetul administraţiei centrale de stat. Partea a X – a : Datoria publică; Dobânzi aferente datoriei publice. Partea a XI – a : Fondul de rezervă bugetară ● În cadrul clasificaţiei economice a cheltuielilor, se face o mai mare detaliere a structurii acestora, pentru a se asigura informaţii mai exacte privind alocarea şi utilizarea fondurilor publice, astfel: 57
- transferurile sunt tratate mult mai specific, fiind diferenţiate în funcţie de natura acestora în transferuri curente şi de capital. În acelaşi timp, transferurile curente neconsolidabile se regăsesc la „Subvenţii”, „Asistenţa socială” sau „Alte cheltuieli”, conform definiţiilor din GFSM 2001; - cheltuielile cu „Asistenţa socială” sunt evidenţiate distinct, grupate în cheltuieli cu „Ajutoare sociale” şi „Asistenţă socială”; - cheltuielile pentru învăţământ/educaţie sunt clasificate pe grupe de şcolarizare şi sunt conforme cu normele internaţionale ISCED emise de UNESCO - dobânzile sunt separate de alte categorii de cheltuieli care sunt incluse la această grupă, în principal comisioanele şi alte costuri bancare, precum şi ratele de capital aferente împrumuturilor garantate; - cheltuielile de capital sunt detaliate pe principalele feluri de active fixe având în acelaşi timp un conţinut mai larg prin includerea cheltuielilor cu reparaţiile capitale. ● Clasificaţia funcţională a cheltuielilor efectuează gruparea cheltuielilor după destinaţia lor pentru a evalua alocarea fondurilor publice unor activităţi sau obiective care definesc necesităţile publice. Clasificaţia funcţională a cheltuielilor în România a fost elaborată pe baza clasificaţiei COFOG (Classification of the Functions of Government) utilizată de Fondul Monetar Internaţional şi Uniunea Europeană. Adoptarea de către Uniunea Europeană a clasificaţiei COFOG are ca obiectiv să asigure informaţii reale, uniforme şi cuprinzătoare referitoare la cheltuielile guvernamentale, la un nivel compatibil între satele membre. Această clasificaţie acoperă toate categoriile de cheltuieli publice corespunzător scopurilor urmărite şi permite individualizarea sumelor pe care guvernul le cheltuieşte pentru fiecare din funcţiile sale. Prezentarea cheltuielilor pe baza unei clasificaţii funcţionale unitare este necesară şi utilă pentru a putea evalua cât mai bine modul în care guvernul îşi realizează funcţiile sale. Aceasta permite comparaţii internaţionale privind implicarea guvernului în funcţiile economice şi sociale întrucât numai clasificaţia COFOG permite eliminarea diferenţelor rezultate din schimbările organizaţionale, precum şi din diferentele organizaţionale dintre ţări. În contextul Strategiei Lisabona este necesară găsirea răspunsurilor la următoarele aspecte: ● Alocarea resurselor corespunde obiectivelor strategice de îmbunătăţire a creşterii pe termen lung ? ● În implementarea politicilor, resursele publice sunt folosite în mod eficient? Clasificaţia funcţională se prezintă pe două nivele: ● Nivelul 1 reprezintă capitolele de cheltuieli: 01 Servicii generale ale administraţiei publice 02 Apărare 03 Ordine şi securitate publică 04 Afaceri economice 05 Protecţia mediului 06 Locuinţe şi echipamente colective 58
07 Sănătate 08 Sport, cultură şi culte 09 Educaţie 10 Protecţie socială ● Nivelul 2 detaliază pe subcapitole aceste cheltuieli. România s-a angajat să transmită datele pe nivelul 1 din clasificaţie până în anul 2006 pentru perioada 1999 – 2003, iar pe nivelul 2 până la 31 decembrie 2005 cu date pe anul 2003. Pentru aducerea la îndeplinire a misiunii asumate sunt necesare mai multe operaţii foarte dificil de evaluat datorită unor factori cum ar fi: – Lipsa datelor privind cercetarea-dezvoltarea detaliate pe capitolele COFOG. Această situaţie este comună majorităţii statelor membre şi trebuie găsită o soluţie de obţinere a acestor date eventual din surse derivate sau prin estimări care să corespundă calitativ. – Calculul consumului guvernamental individual şi colectiv pe fiecare capitol în parte. Conform Regulamentului nr.113/2002, consumul individual se calculează pe baza datelor la nivel de subcapitole pentru acţiunile privind sănătatea, cultura, educaţia şi asistenţa socială. Această operaţiune ridică probleme deosebit de dificile de estimare a producţiei proprii, respectiv a veniturilor încasate de instituţiile guvernamentale pentru prestări servicii, dedaliate pe clasificaţia funcţională. – Dificultăţi deosebite privind calculul consumului de capital fix (amortizarea) detaliată pe clasificaţia COFOG. Deşi instituţiile publice calculează şi înregistrează amortizarea, în prezent, nu există la nivel centralizat date disponibile pe structura clasificaţiei funcţionale. – Inexistenţa unor chei de repartizare pe subcapitole funcţionale a cheltuielilor cu caracter general, cum sunt cele înregistrate la administraţia centrală. Clasificaţiile adoptate de ţara noastră permit încadrarea corectă a cheltuielilor bugetare pe categoriile conturilor naţionale, iar în cazul cheltuielilor grupate pe clasificaţia funcţională este asigurată obţinerea unor date statistice comparabile pe plan internaţional. 6.4. Aspecte privind principalele cheltuieli bugetare 6.4.1. Cheltuieli pentru protecţie socială În etapa actuală, printre obiectivele majore ale vieţii economice şi sociale din ţara noastră figurează pregătirea aderării României la Uniunea Europeană. În acest context, adoptarea şi punerea în practică a acquis-ului comunitar reprezintă o prioritate în toate domeniile de activitate, inclusiv în materie de politică socială. Ca urmare, orice strategie naţională în acest domeniu trebuie să urmărească asigurarea unei calităţi a vieţii şi a unui nivel de protecţie socială similare cu cele din statele membre ale Uniunii Europene. Recomandarea Consiliului 92/442/CEE din 27 iulie 1992 privind convergenţa obiectivelor şi politicilor de protecţie socială prevede necesitatea ca la stabilirea politicilor din domeniul protecţiei sociale să fie avute în vedere principiile generale 59
care se referă la garantarea pentru fiecare persoană a unui nivel de resurse compatibil cu demnitatea umană, crearea condiţiilor care să contribuie la integrarea socială a tuturor persoanelor rezidente, precum şi la integrarea pe piaţa muncii a tuturor persoanelor apte de muncă, care solicită acest lucru. Într-un cuvânt, fiecare stat membru trebuie să recunoască dreptul fundamental al persoanei la resurse şi prestaţii suficiente pentru a duce o viaţă compatibilă cu demnitatea umană. În cadrul Uniunii Europene, drepturile sociale au fost sintetizate în Carta drepturilor fundamentale adoptată în anul 2000, cu ocazia Consiliului European de la Nisa şi, mai apoi, au fost incluse în proiectul de Constituţie Europeană. Pe baza modelului stabilit de Consiliul European pentru planurile naţionale de acţiune pentru combaterea sărăciei şi promovarea incluziunii sociale şi ţinând seama de condiţiile specifice ale României ca ţară în tranziţie, a fost elaborat şi aprobat „Planul naţional antisărăcie şi promovare a incluziunii sociale”. Strategia promovată de acest plan se doreşte să contureze principalele direcţii de acţiune împotriva sărăciei şi să definească un program de construcţie socială globală cu aspecte multisectoriale şi implicaţii la nivel naţional, judeţean şi local. Acest fapt impune ca sistemele de asistenţă socială care se implementează să elimine disfuncţionalităţile existente şi să aibă ca finalitate dezvoltarea unei societăţi prospere şi incluzive. Dar realizarea acestor obiective ambiţioase necesită resurse materiale şi financiare, respectiv o finanţare pe măsură. În abordarea aspectelor privind finanţarea planului naţional antisărăcie trebuie operată o distincţie între principalele obiective ale finanţării, şi anume: finanţarea cadrului instituţional a sistemului şi finanţarea obiectivelor strategice propriu-zise. În ceea ce priveşte finanţarea cadrului instituţional al sistemului, respectiv cadrul organizatoric şi de funcţionare, trebuie să se ţină seama de principiul că administrarea serviciilor publice trebuie să se realizeze cu maximum de eficienţă şi randament în utilizarea banului public. De remarcat faptul că evoluţia sistemului naţional de asistenţă socială din România nu a avut o orientare clară a construcţiei administrative, înregistrându-se numeroase transformări, reorganizări, schimbări de subordonare, constituiri de structuri, în unele cazuri, cu atribuţii paralele sau cu suprapuneri de responsabilităţi, cu implicaţii asupra cheltuielilor bugetare, ceea ce a produs un consum nejustificat de resurse publice fără atingerea rezultatelor dorite. Chiar şi în prezent, se poate afirma că sistemul de asistenţă socială din ţara noastră cunoaşte un grad ridicat de fragmentare instituţională. Ca urmare, se impune o analiză cuprinzătoare pentru identificarea căilor de restructurare a entităţilor cu atribuţii în materie de asistenţă socială, atât pentru simplificarea procedurilor şi aparatului birocratic, cât şi pentru diminuarea pierderilor provenind din cheltuieli de administrare. De asemenea, descentralizarea rapidă în domeniul asistenţei sociale a generat creşterea nevoilor de finanţare, cu atât mai greu de cuantificat datorită existenţei unor incertitudini în privinţa atribuţiilor, competenţelor şi a relaţiilor dintre diferitele structuri preconizate şi înfiinţate. 60
Aspectele care necesită clarificări suplimentare se referă atât la relaţiile dintre nivelul central şi cel local, cât şi la cele dintre entităţile teritoriale, din cadrul fiecărui judeţ. Deoarece descentralizarea activităţilor spre judeţe şi localităţi nu a fost făcută pe baza unei analize prealabile a nevoii de resurse în funcţie de gradul de dificultate a problemelor din zonele respective au apărut discrepanţe semnificative între resursele financiare locale şi noile responsabilităţi primite. Trebuie, de asemenea, menţionată existenţa mai multor acte normative care reglementează activitatea din sfera socială, dintre care se pot enumera Legea nr.116/2002 privind combaterea marginalizării sociale, Legea nr.705/2001 privind sistemul public de asistenţă socială, Ordonanţa nr.68/2003 privind serviciile sociale, care necesită o diversificare instituţională excesivă, prevăzând noi structuri de administrare, dar care sunt acoperite doar parţial cu fondurile necesare. Se poate afirma astfel că întârzierile în reconstrucţia instituţională în raport cu schimbările majore ale legislaţiei sunt datorate în mare parte lipsei mecanismelor de finanţare şi deficienţelor de colaborare între diferite structuri şi entităţi. Faţă de cele prezentate, se desprinde o remarcă simplă, şi anume: diversificarea activităţilor să se facă pe măsura creşterii resurselor, respectiv pe măsură ce apar resurse noi, se pot implementa noi activităţi. Această propunere poate părea la prima vedere că nu corespunde necesităţilor, dar implementarea de noi activităţi fără asigurarea unei baze financiare reprezintă un act formal, care nu poate conduce la rezultatele scontate. Un aspect care nu trebuie să fie neglijat este reprezentat de fluctuaţiile în finanţarea instituţiilor de asistenţă socială, ceea ce conduce la perturbaţii în funcţionalitatea acestora, cu efecte asupra nerealizării prevederilor din planul naţional, precum şi a contextului social general. Din această cauză, în unele cazuri, se poate constata şi o deteriorare a condiţiilor concrete de lucru, cu implicaţii asupra stabilităţii personalului şi a operativităţii soluţionării cazurilor sociale. O altă observaţie este aceea că această diversitate de structuri organizatorice trebuie să fie însoţită de un sistem puternic de control al utilizării banilor publici în domeniul asistenţei sociale. Funcţia de control trebuie definită riguros şi dezvoltată pe baza unui sistem managerial informaţional în vederea realizării unui control adecvat al resurselor cheltuite şi a aprecierii corecte a efectelor produse. Finanţarea obiectivelor strategice propriu-zise Având în vedere importanţa domeniului social şi în mod particular a serviciilor sociale, problema surselor financiare de susţinere a acestor programe impune o tratare atentă şi o diversificare a formelor de atragere a resurselor necesare. În timp ce s-au înregistrat progrese în ceea ce priveşte elaborarea legislaţiei cadru din domeniu, programul de implementare a obiectivele strategice privind asistenţa socială suferă de o acută subfinanţare. Alocaţiile bugetare acordate sunt sever subdimensionate în raport cu obiectivele, programele specifice, cerinţele şi solicitările din domeniu, fără a mai lua în considerare situaţii comparative cu alte state europene. 61
Din această cauză, fondurile destinate susţinerii programelor nu reuşesc să asigure supravieţuirea socială minimală a persoanelor defavorizate. Restricţiile şi limitările financiare privind sistemele de culegere rapidă a informaţiilor necesare evaluării efectelor măsurilor adoptate restrâng eficienţa politicilor sociale promovate, diminuând randamentul fondurilor utilizate. În acelaşi timp, frecventele modificări legislative, cu impact direct sau indirect asupra aplicării în practică a Planului naţional, creează irosiri de resurse prin discontinuitatea procesului de implementare şi prin eliminarea posibilităţii de evaluare a sustenabilităţii măsurilor dispuse. După cum se ştie, sistemul de asistenţă socială din România cuprinde transferuri financiare de la stat către populaţie sub forma unor drepturi universale şi a unor drepturi subsidiare, precum şi serviciile sociale. O altă abordare defineşte asistenţa socială ca domeniul prestaţiilor sociale financiare ţintite şi a serviciilor sociale, iar alocaţiile şi indemnizaţiile familiale sunt incluse în sfera politicilor sociale generale ale statului. Drepturile cu caracter subsidiar sunt ajutoarele sociale acordate în bani sau în natură, în funcţie de nevoi, şi au la bază principiul testării mijloacelor financiare. Această categorie de drepturi include şi ajutoarele speciale acordate persoanelor cu handicap. Serviciile sociale au drept scop menţinerea, refacerea şi dezvoltarea capacităţilor individuale, se acordă, în funcţie de situaţie, la domiciliul persoanei sau în instituţii specializate şi se bazează pe solidaritatea comunităţii. Ţinând seama de caracteristicile acestor tipuri de prestaţii băneşti, se impune o abordare diferenţiată a modului de finanţare, precum şi a gradului de descentralizare a surselor. Ca o exemplificare a celor afirmate pot fi considerate implicarea organizaţiilor neguvernamentale în materie de servicii sociale şi reglementarea susţinerii activităţii acestora prin programe finanţate din bugetul de stat. Procesul de finanţare resimte din plin lipsa standardelor minimale realiste pe tipuri de servicii, în cadrul activităţii de dimensionare corectă a necesarului de resurse. Ca urmare a lipsei de resurse financiare suficiente şi a necunoaşterii exacte a necesarului, alocarea acestora are loc pe criterii de competiţie, şi nu pe baza unor priorităţi formulate precis. Procesul de descentralizare a relevat unele disfuncţionalităţi majore, cum ar fi faptul că fondurile alocate local nu acoperă, în cele mai multe cazuri, prevederile legale în materie. Această situaţie a accentuat şi mai mult disparităţile de finanţare pentru acţiuni sociale între mediul rural şi cel urban, aceasta cu atât mai mult, cu cât frecvenţa cazurilor sociale este mai ridicată la sate. De asemenea, în numeroase cazuri, planificarea financiară nu este elaborată pe baza unor studii de evaluare ştiinţifică a necesarului de finanţat, în funcţie de evoluţia problemelor sociale, iar resursele nu sunt orientate cu precădere spre zonele şi comunităţile cu reale nevoi sociale. Crearea unui sistem integrat şi unitar de acordare a prestaţiilor sociale, pe lângă faptul că ar răspunde mai bine nevoilor tot mai difersificate ale persoanelor aflate în dificultate, ar contribui la flexibilizarea sistemului şi ar da posibilitatea 62
direcţionării mai bune a resurselor existente, în condiţiile utilizării cu eficienţă sporită a surselor de finanţare. Astfel, s-ar putea realiza mai uşor susţinerea financiară de la nivel judeţean sau naţional a comunităţilor care prezintă un deficit de resurse financiare. Multitudinea de probleme şi aspecte privind procesul de finanţare a „Planului naţional antisărăcie şi promovare a incluziunii sociale” îşi pot găsi soluţii viabile, în principal, pe baza realizării unei creşteri economice sănătoase şi susţinute, care să genereze resurse financiare pentru susţinerea măsurilor preconizate în domeniul social. 6.4.2. Cheltuielile pentru investiţiile publice Strategia Guvernului în domeniul investiţiilor publice se elaborează de Ministerul Finanţelor Publice pe baza propunerilor de programe de investiţii elaborate de ordonatorii principali de credite. Cheltuielile pentru investiţiile publice şi alte cheltuieli de investiţii finanţate din fonduri publice se cuprind în proiectele de buget, în baza programelor de investiţii publice, care se prezintă ca anexă la bugetul fiecărui ordonator principal de credite. Ordonatorii principali de credite trebuie să prezinte anual programul de investiţii publice, pe clasificaţia funcţională, însoţit de informaţii financiare şi nefinanciare privind fiecare obiectiv de investiţii inclus în programul de investiţii. Informaţiile financiare se referă la: a) valoarea totală a proiectului; b) creditele de angajament; c) creditele bugetare; d) graficul de finanţare, pe surse şi ani, corelat cu graficul de execuţie; e) analiza cost-beneficiu, care va fi realizată şi în cazul obiectivelor în derulare; f) costurile de funcţionare şi de întreţinere după punerea în funcţiune. Informaţiile nefinanciare trebuie să detalieze: a) strategia în domeniul investiţiilor, care va cuprinde în mod obligatoriu priorităţile investiţionale şi legătura dintre diferite proiecte, criteriile de analiză care determină introducerea în programul de investiţii a obiectivelor noi în detrimentul celor în derulare; b) descrierea proiectului; c) stadiul fizic al obiectivelor. Ministerul Finanţelor Publice trebuie să analizeze programul de investiţii din punct de vedere al încadrării în limitele de cheltuieli stabilite, al respectării criteriilor de selecţie şi prioritizare şi al eşalonării creditelor bugetare în funcţie de durata de execuţie a obiectivelor şi să coordoneze monitorizarea întregului program de investiţii publice. Aprobarea proiectelor de investiţii din fonduri publice se face de către: a) Guvern, pentru valori mai mari de 130 miliarde lei; b) ordonatorii principali de credite, pentru valori cuprinse între 18 miliarde lei şi 130 miliarde lei; c) ceilalţi ordonatori de credite, pentru valori până la 18 miliarde lei, cu avizul prealabil al ordonatorului principal de credite. 63
Limitele valorice privind competenţele de aprobare a documentaţiilor tehnico-economice ale obiectivelor de investiţii noi se pot modifica prin hotărâre a Guvernului, în funcţie de evoluţia indicilor de preţuri. Obiectivele de investiţii şi celelalte cheltuieli asimilate investiţiilor se cuprind în programele de investiţii anuale, anexe la buget, numai dacă, în prealabil, documentaţiile tehnico-economice, respectiv notele de fundamentare privind necesitatea şi oportunitatea efectuării cheltuielilor asimilate investiţiilor, au fost elaborate şi aprobate potrivit dispoziţiilor legale. Ordonatorii principali de credite sunt responsabili de realizarea obiectivelor de investiţii incluse în programele de investiţii. Structura programelor de investiţii publice În programele de investiţii se nominalizează obiectivele de investiţii grupate pe: investiţii în continuare şi investiţii noi, iar „alte cheltuieli de investiţii” pe categorii de investiţii. Poziţia „alte cheltuieli de investiţii” cuprinde următoarele categorii de investiţii: a) achiziţii de imobile; b) dotări independente; c) cheltuieli pentru elaborarea studiilor de prefezabilitate, a studiilor de fezabilitate şi a altor studii aferente obiectivelor de investiţii; d) cheltuielile de expertiză, proiectare şi de execuţie privind consolidările şi intervenţiile pentru prevenirea sau înlăturarea efectelor produse de acţiuni accidentale şi calamităţi naturale cutremure, inundaţii, alunecări, prăbuşiri şi tasări de teren, incendii, accidente tehnice, precum şi cheltuielile legate de realizarea acestor investiţii; e) lucrări de foraj, cartarea terenului, fotogrammetrie, determinări seismologice, consultanţă, asistenţă tehnică şi alte cheltuieli asimilate investiţiilor, potrivit legii. 6.4.3. Cheltuielile publice pentru agricultură Cheltuielile publice în agricultură trebuie să fie destinate creşterii şi îmbunătăţirii ofertei agricole, stimulării obţinerii produselor deficitare, alocaţiilor pentru investiţii etc. şi trebuie să fie însoţite de îmbunătăţirea structurii programelor, reducerea cheltuielile de personal, diversificarea sistemului de subvenţii acordate producţiei agricole şi elaborarea bugetelor pe bază de programe. Din anul 2003, politica agricolă a României a început să fie corelată cu exigenţele politicii agricole comunitare, astfel încât în anul 2007 să se asigure compatibilitatea cu acestea şi pentru ca să se ţină seama de situaţiile specifice din agricultura românească. Intrucât mecanismele comunitare de susţinere a agriculturii sunt simplificate şi vor evolua mai mult în aceasta direcţie, înseamnă că România va trebui să simplifice propriile proceduri şi să redirecţioneze susţinerea, astfel încât formele şi tipurile actuale, extrem de diversificate şi cu efecte greu de estimat, să asigure convergenţa cu PAC. Printre principalele instrumente şi mecanisme de sprijin folosite în perioada 2003 - 2005 se pot menţiona: 64
a) În sectorul vegetal ● Sprijin direct de 2,5 milioane/ha Producătorii agricoli au beneficiat pentru culturile care au fost înfiinţate în toamna anului 2004 de sprijinul de 2,5 milioane lei/ha, în două tranşe: 1.000.000 lei/ha pentru înfiinţări de culturi de toamnă şi 1.500.000 lei/ha în bonuri valorice pentru procurarea de îngrăşăminte chimice şi pesticide şi pentru culturile care se înfiinţează în primăvara anului 2005. Efortul bugetar pentru anul 2005 se ridică la 3.453,4 miliarde lei. ● Sprijin pentru producţia marfă din sectorul vegetal Producătorii agricoli care deţin sau administrează exploataţii agricole, dimensionate potrivit legii, beneficiază de subvenţii pe produs în scopul creşterii producţiei şi a indicilor de calitate a produselor agricole. În anul 2005, sprijinul direct al statului în sectorul vegetal pentru grâu, secară, sfeclă de zahăr, orez, in şi cânepă pentru fibră, legume de seră, soia, struguri nobili, hamei şi produse ecologice este în valoare de 1.283,0 miliarde lei. ● Sprijin pentru producţia marfă de legume şi fructe pentru industrializare, care pentru anul 2005 totalizează 80,0 miliarde lei. ● Sprijin pentru depozitarea grâului - sumele alocate de la bugetul de stat necesare acoperirii cheltuielilor pentru recepţionarea, depozitarea şi păstrarea cantităţii de 1.200 mii tone grâu pentru panificaţie din recolta anului 2004, totalizează 218,0 miliarde lei. ● Alocaţii pentru combaterea bolilor şi dăunătorilor în sectorul vegetal 220 miliarde lei În scopul achiziţionării produselor de uz fitosanitar şi achitării contravalorii lucrărilor de combatere a agenţilor dăunători, în anul 2005 creditele bugetare estimate pentru aceste acţiuni sunt de 220 miliarde lei. ● Sprijin pentru producţia de seminţe destinată pentru însămânţare în campaniile agricole din toamna anului 2004, primavara şi toamna anului 2005 şi primavara anului 2006. Pentru anul 2005 valoarea totală a sprijinului financiar acordat de la bugetul de stat este de 852,2 miliarde lei. Ajutorul financiar se acordă agenţilor economici, persoane fizice sau juridice, pentru producţia de seminţe destinată pentru însămânţare, în scopul asigurării unui venit echitabil pentru producătorii respectivi şi al asigurării echilibrului pe piaţa seminţelor. ● Alocaţii pentru îmbunătăţiri funciare acordate Administraţiei Naţionale a Imbunătăţirilor Funciare pentru acoperirea totală sau parţială a cheltuielilor administrative, materiale şi de personal necesare: exploatării, întreţinerii şi reparaţiilor amenajărilor de îmbunătăţiri funciare declarate de utilitate publică. Organizaţiile şi federaţiile din domeniul îmbunătăţirilor funciare primesc subvenţii de la bugetul de stat pentru exploatarea, întreţinerea şi reparaţiile amenajărilor de irigaţii. Subvenţiile prevăzute pentru anul 2005 sunt în sumă de 1.700 miliarde lei. ● Alocaţii pentru amendarea solurilor acide şi alcaline. Cheltuielile pentru aceste acţiuni sunt estimate în anul 2005 la 80 miliarde lei. b) În sectorul animal ● Sprijin pentru producţia marfă din sectorul zootehnic Producătorii agricoli pot primi sprijin pentru creşterea producţiei animaliere şi piscicole, precum şi a efectivelor de animale. Pentru anul 2005, ajutorul de la bugetul de 65
stat se asigură în limita sumei de 1.540,0 miliarde lei şi se acordă pentru carne tineret bovin, porc, tineret ovin, pasăre şi pentru productiile de carne ecologice, pentru ouă ecologice, pentru materialul biologic de reproducţie, pentru laptele de oaie şi de capră, pentru familiile de albine elită şi pentru familiile de albine producţie, pentru ouale de viermi de mătase, pentru producţia de peşte de consum. ● Sprijin pentru întreţinerea, conservarea şi perpetuarea patrimoniului genetic al animalelor Pentru anul 2005, suma necesară finanţării măsurilor pentru protejarea patrimoniului genetic al animalelor a fost estimată la 52 miliarde lei şi se acordă pentru următoarele specii: ovine, păsări, animale de blană şi peşti. ● Sprijin pentru construirea de adăposturi de vaci de lapte şi pentru achiziţionarea de juninci în vederea achiziţionării unui număr de 20 de capete juninci, construirii unui adăpost corespunzător pentru acestea, precum şi a achiziţionării instalaţiilor zootehnice necesare dotării adăpostului. Sprijinul direct al statului este estimat în anul 2005 la 80 miliarde lei. ● Despăgubiri pentru lichidarea focarelor de boli transmisibile ale animalelor acordate pentru animalele tăiate, ucise sau altfel afectate. Plata despăgubirilor se face de la bugetul de stat, aceste despăgubiri fiind estimate, pentru anul 2005, la nivelul sumei de 70 miliarde lei. ● Patrimoniu genetic cabalin În anul 2005, creditele bugetare destinate finanţării cheltuielilor pentru întreţinerea unui număr maxim de 2.060 capete cabaline, care sunt proprietate publică a statului şi a patrimoniului genetic naţional, sunt estimate la 65 miliarde lei. ● Sprijin pentru însămânţări artificiale Contravaloarea materialului seminal indigen utilizat la însămânţările artificiale se suportă de la bugetul de stat în proporţie de până la 100%, în funcţie de valoarea de ameliorare a reproducătorilor, atestată şi autorizată oficial, precum şi a agentului criogenic folosit la conservare. Pentru anul 2005, efortul bugetar este estimat la 65 miliarde lei. ● Prime la lapte În vederea sprijinirii producătorilor de lapte, se acordă stimulente în valoare de 1.400 lei pentru fiecare litru de lapte livrat, pentru prelucrare, la agenţii economici specializaţi în procesare, cu licenţă de fabricaţie. În perioada de iarnă se adaugă un spor de 20% la stimulentul acordat pentru fiecare litru de lapte livrat. În anul 2005, efortul bugetar se ridică la 1.800 miliarde lei. c) În sectorul silvic În vederea sprijinirii proprietarilor de păduri, indiferent de forma de proprietate, statul alocă anual de la buget fondurile necesare pentru: refacerea pădurilor afectate de calamităţi naturale sau de incendii a căror cauză este necunoscută, refacerea unor căi forestiere de transport distruse în urma calamităţii naturale, combaterea bolilor şi dăunătorilor pădurilor proprietate privată, amenajarea pădurilor proprietate privată a persoanelor fizice etc. În anul 2005, efortul bugetar este estimat la 5 miliarde lei. d) Forme de sprijin al statului aferente atât sectorului vegetal, cât şi sectorului animal ● Sprijin de 5.000 lei/litru de motorină Suma aferentă plăţii sprijinului financiar în anul 2005 este de 3.026 miliarde lei. 66
● Sprijin credit pentru realizarea producţiei agricole Potrivit Legii nr.150/2003 privind creditul agricol pentru producţie, pentru activităţile curente de producţie agricolă, instituţiile de credit pot acorda credite bancare producătorilor agricoli, cu termen de rambursare de maximum 360 de zile. Beneficiarii care rambursează creditele şi plătesc dobânzile la termenele scadente beneficiază de o alocaţie bugetară de până la 30% din volumul creditului. Pentru anul 2005, alocaţia bugetară a fost aprobată la un nivel cuprins între 3-10% din volumul creditului în funcţie de activitatea sau cultura care se creditează. Efortul bugetar în anul 2005 se ridică la 150 miliarde lei. ● Sprijin pentru achiziţionarea de tractoare şi maşini agricole Pentru achiziţionarea de tractoare agricole noi, cu puteri cuprinse între 45-75 CP şi de 195 CP, cu preţuri pe CP maxime de 265 euro - CIP România şi echipamente agricole noi, producătorii agricoli, persoane fizice sau juridice, înregistraţi în evidenţele agricole, beneficiază de o alocaţie de 45% din preţul de achiziţie, inclusiv TVA. În anul 2005 este prevăzută suma de 700 miliarde lei. ● Sprijin pentru prime de asigurare şi despăgubiri în caz de calamităţi naturale în agricultură. În anul 2005, fondurile destinate despăgubirii producătorilor agricoli totalizează 50 miliarde lei, iar sumele pentru subvenţionarea primelor de asigurare sunt în sumă de 50 miliarde lei. ● Indemnizaţii compensatorii de handicap natural Potrivit Legii muntelui nr. 347/2004, producătorii agricoli din zona montană beneficiază de sprijin financiar din partea statului. Pentru compensarea scăderii veniturilor populaţiei din zona montană, datorată restricţiilor privind utilizarea agricolă a terenurilor situate în arii protejate sau în zone defavorizate natural, statul poate acorda diferenţiat indemnizaţii compensatorii de handicapuri naturale. Pentru anul 2005, acest sprijin este estimat la 112,4 miliarde lei. ● Sprijin pentru tinerii din mediul rural Potrivit Legii nr. 646/2002 privind sprijinul acordat tinerilor din mediul rural, beneficiarilor acestei legi li se acordă o sumă pentru înfiinţarea de exploataţii agricole viabile, în baza unui plan de afaceri, şi un sprijin financiar de 15% pentru cumpărarea de până la 20 ha teren arabil. Efortul bugetar este estimat la nivelul anului 2005 la 50 miliarde lei. ● Stimularea exportului Pentru anul 2005 au fost prevăzute fonduri bugetare pentru susţinerea şi promovarea exportului în sumă de 432 miliarde lei. Ajutoarele acordate agriculturii provin din bugetul de stat, credite externe şi fonduri externe nerambursabile şi se prevăd în legile bugetare anuale. Structura fondurilor publice alocate sistemului agricol, în perioada 2003 – 2005, pe surse de finanţare, este prezentată în tabelul următor: În procente TOTAL FONDURI PUBLICE Buget de stat Credite externe Cheltuieli din venituri proprii Fonduri externe nerambursabile Cofinanţarea asistenţei externe nerambursabile
2003 100 92,0 2,7 1,9 2,6 0,8
2004 100 53,3 1,0 0,9 35,9 8,9
2005 100 47,8 1,6 2,0 36,5 12,1 67
Sprijinul acordat producătorilor agricoli, aşa cum reiese din prevederile bugetare ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale în perioada 2003 – 2005, este prezentat în tabelul următor: Total buget MAPDR Sprijin acordat producătorilor agricoli
2.003 100 78,9%
2.004 100 88,9%
2.005 10 89,0%
Pe programe, structura bugetului Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale arată orientarea cheltuielilor bugetare spre sprijinirea directă a producţiei agricole, după cum este evidenţiat în tabelul următor: În procente Total buget MAPDR 1. Investiţii pentru îmbunătăţiri funciare 2. Dezvoltare durabilă a producţiei de cereale, plante tehnice, legume, pomicultură şi viticultură 3. Dezvoltarea durabilă a silviculturii 4. Program pentru controlul calităţii seminţelor şi materialului săditor 5. Dezvoltarea durabilă a sectorului de producţie animală 6. Promovarea exportului
2.003 100 2,0
2.004 100 1,9
2.005 100 1,8
57,7 1,5
72,7 1,6
70,0 2,3
14,5 24,3
1,2 20,7
2,1 21,9
-
1,9
1,9
Pe lângă sprijinul acordat de la bugetul de stat, agricultura mai beneficiază de fonduri externe nerambursabile şi credite externe rambursabile, pentru asigurarea condiţiilor materiale necesare modernizării agriculturii şi apropierii de structurile Uniunii Europene. Analiza critică a intervenţiilor statului în agricultură relevă lipsa unui cadru legislativ şi instituţional coerent şi stabil pentru aplicarea unor mecanisme de sprijin adecvate şi pentru gestionarea raţională a resurselor publice. Tendinţele care reflectă relaţiile dintre sprijinul acordat agriculturii şi performanţele acestui sector în raport cu cerinţele economiei şi ale consumatorilor au avut următorul curs : - sprijinul pentru susţinerea producţiei agricole marfă în vederea creşterii cantităţii de produse destinate pieţei este resimţit în cazul cerealelor şi este mai puţin evident din punct de vedere al diversificării producţiei; - creşterea alocaţiilor pentru investiţii în fermele agricole are un impact favorabil asupra modernizării, dar principalii beneficiari sunt mai ales fermele mari; - evoluţia regresivă a cuantumului alocaţiilor pentru inputuri reflectă orientarea spre mecanismele comunitare de politică agricolă. Menţinerea acestei forme de sprijin până în anul 2007 trebuie îndreptată spre fermele viabile. Sprijinul la hectar de două mililioane lei în perioada 2002 - 2003 şi de 2,5 milioane lei în anii 2004 şi 2005 acordat producţiei agricole nu este direct legat de producţie. 68
În condiţiile structurilor agricole din România, această formă de sprijin nu poate avea efectele scontate. În lipsa formelor cooperatiste din amonte şi din aval de agricultură şi a menţinerii fragmentării terenurilor, sprijinul direct acordat tuturor producătorilor nu consolidează piaţa şi nu selectează exploataţiile viabile. Orientarea politicii agricole spre elaborarea unor programe punctuale pentru stimularea formării ofertei competitive, înzestrarea cu tractoare şi maşini agricole, instalaţii de irigaţii, alte dotări necesare în domeniu reprezintă un pas strict necesar pentru redresarea sectorului. Schimbările pozitive în mecanismele de susţinere a agriculturii trebuie întelese atât în sensul introducerii treptate a formelor care se apropie de politica agricolă comunitară, cât şi al necesităţii creşterii competitivităţii prin accelerarea formării unui sector viabil care să producă pentru piaţa internă şi externă. Dificultăţile implementării acestor măsuri constau în existenţa unor structuri agricole greu de ajustat şi în resursele materiale şi financiare limitate ale agricultorilor. – Numărul mare de forme de sprijinire a producătorilor agricoli nu este de natură să producă efecte pozitive asupra performanţei, din cauza sumelor mici alocate. – Sistemul de sprijinire a producţiei agricole nu se bazează pe obiective clare cu privire la tipul de agricultură şi de exploatare care trebuie dezvoltat în viitor. – Alocările de resurse bugetare atât spre sectorul marilor societăţi, cât şi spre micile gospodării ţărăneşti de subzistenţă nu au dat rezultatele preconizate. – Mecanismul plăţilor la hectar a contribuit la desfinţarea unor forme asociative, proprietarii fiind mai bine stimulaţi prin sumele primite individual ca subvenţii, decât ca urmare a rezultatelor obţinute în urma asocierii. – Nu este sprijinită formarea unor structuri moderne de marketing în sectorul agricol. Societăţile agricole mari şi foarte mari pot deveni performante prin crearea unor facilităţi ce ţin de accesul la credite, acordarea de sprijin logistic şi informaţii de piaţă, susţinerea modernizării infrastructurii de producţie şi promovarea exportului. Sprijinirea prioritară a fermelor mari nu este o soluţie de perspectivă, dar nici risipa de fonduri pentru susţinerea micilor gospodarii care produc pentru autoconsum nu este eficientă. Soluţia raţională ar fi folosirea mecanismelor comunitare de susţinere directă pe hectar şi pe animal, în limite dimensionate realist, şi introducerea schemei de plată unice pe exploataţie. Prin „Documentul de poziţie”, România s-a angajat să transpună şi să implementeze aquis-ul comunitar în domeniu şi să creeze instituţiile de implementare a acestuia, cu excepţia unor măsuri pentru a căror realizare a solicitat perioade de tranziţie Pentru aplicarea politicii agricole comunitare, România va adopta cadrul legislativ şi va crea structurile institutionale de bază, de implementare, astfel încât să asigure completa lor funcţionare la un an înaintea aderării. Referitor la plăţile directe, Uniunea Europeană va lua o poziţie într-o etapă ulterioară, după o examinare atentă a tuturor aspectelor legate de această problemă. 69
Noua politică agricolă comunitară este o politică integraţionistă şi mare consumatoare de resurse financiare şi se bazează pe următoarele premise: - existenţa pieţei unice, unde produsele agricole să circule fără restricţii; - preferinţa pentru produsele agricole comunitare, care impune preţuri mai mari la produsele din import faţă de producţia internă; - solidaritate financiară prin finanţarea dintr-un buget comun. Obiectivele noii politici agricole comunitare pot fi sintetizate după cum urmează: - creşterea producţiei agricole; - asigurarea unui nivel de trai echitabil pentru populaţia agricolă; - stabilizarea pieţelor; - asigurarea siguranţei aprovizionărilor; - asigurarea unor preţuri rezonabile pentru consumatori. Politica agricolă comunitară, a cărei aplicare va începe pentru România din anul 2007, prevede orientarea spre dezvoltare rurală, eliminarea treptată a cotelor de producţie (până în anul 2013), reducerea treptată a plăţilor directe, reducerea subvenţiilor şi condiţionarea acestora de respectarea normelor de siguranţă alimentară, mediu şi îngrijirea animalelor etc. Importanţa acordată de Uniunea Europeană dezvoltării rurale în viitoarele state membre are la bază următoarele raţiuni: * necesitatea orientării fondurilor comunitare pentru a susţine dezvoltarea zonelor rurale din viitoarele state membre şi reducerea decalajului faţă de actualele state membre ale Uniunii Europene. În acest sens, se apreciază că diversificarea activităţilor în zonele rurale este mai importantă şi mai utilă decât stimularea cu prioritate a activităţii agricole; * numărul mare de ferme de (semi)subzistenţă care trebuie susţinute financiar pentru a-şi consolida exploataţia şi a deveni competitive; * decuplarea şi plafonarea ajutoarelor pentru producţie, conform noii politici agricole comunitare, va lăsa o marjă de manevră mai mare agricultorilor şi le va permite să joace un rol mai important în zonele rurale respective în domenii ca: protecţia mediului, servicii diverse etc. Uniunea Europeană dispune de un sistem complex de reguli şi mecanisme care reglementeaza comerţul şi prelucrarea produselor agricole, iar ca instrumente: preţurile, intervenţia pe piaţă, ajutoarele financiare, cotele de producţie şi protecţia vamală comună. Referitor la preţuri, se remarcă existenţa unui preţ indicativ recomandat de Consiliu pentru comercializarea produselor agricole pe piaţa internă, a unui preţ de intervenţie, respectiv preţul minim garantat care poate fi obţinut pentru producţia comercializată pe piaţa internă şi a unui preţ prag, reprezentat de preţul sub care importurile de produse agricole nu pot pătrunde în Uniunea Europeană. Ajutoarele financiare denumite subvenţii se aplică produselor al căror consum ar fi descurajat în situaţia unui preţ prea mare, se calculează şi se acordă pe unitate de produs, pe suprafaţă, pe cap de animal şi se realizează în următoarele forme: - Plăţi directe formate din: ajutoare pentru producţie şi plaţi compensatorii; - Alte ajutoare financiare; - Restituirile sau refinanţările la export. 70
Plăţile compensatorii reprezintă compensarea pierderilor suferite de fermieri, în urma scăderii nivelurilor preţurilor de intervenţie spre preţurile pieţei mondiale şi se acordă sub forma unei sume anuale fixe la hectar sau pe cap de animal. Eforturile financiare pentru subvenţionarea agriculturii au trecut de la consumatori la contribuabili. Alte ajutoare financiare se acordă din bugetul comun în mod individual. Exporturile de produse agricole către alte ţări sunt încurajate de Uniunea Europeană prin restituiri sau refinanţări la export acordate exportatorilor, reprezentând diferenţa dintre preţul indicativ şi preţul mai mic obţinut pe piaţa internaţională. În Uniunea Europeană funcţionează un sistem unic de impunere la import pentru toate produsele agricole, regăsit la tariful vamal comunitar. Aderarea la UE a ţărilor din Europa Centrală şi de Est ridică problema presiunilor suplimentare asupra bugetului comunitar. Aceste ţări se caracterizează, în general, prin sectoare agricole importante şi au existat temeri că transpunerea sistemului comunitar de subvenţionare agricolă va fi financiar nesustenabilă. Aspectul cel mai controversat rămâne cel al costurilor mari ale finanţării politicii agricole comune, reprezentând circa jumătate din bugetul comunitar. Ca urmare, managementul aplicarii politicii agricole comunitare este o problemă importantă cu care se poate confrunta România, în perspectiva apropiatei aderări la UE. Cel mai mare volum al plăţilor de implementare a politicii agricole comunitare în România este reprezentat de preluarea plăţilor directe către fermieri, intervenţia pe piaţă, acordarea restituţiilor la export şi emiterea licenţelor de import şi export. Toate aceste activităţi impun înfiinţarea unei agenţii specializate pentru gestionarea măsurilor comunitare din sectorul agricol. Timpul scurt rămas până la data aderării ţării noastre la Uniunea Europeană şi schimbările aduse de noua politică agricolă comună au devenit factori de presiune puternici pentru dinamizarea proceselor de restructurare radicală a sectorului agricol românesc. O problemă majoră o reprezintă utilizarea eficientă a resurselor bugetare din agricultură, prin reorientarea acestora spre programe care să stimuleze eficienţa şi, mai puţin sau deloc, spre sprijinirea preţurilor sau subvenţionarea exporturilor. Cheltuielile bugetare reprezentate de plăţile directe din actuala structură de sprijin trebuie să se adapteze la noile coordonate ale politicii agricole comunitare, deoarece sprijinul pentru irigaţii, pentru seminţe şi utilizarea materialului genetic de calitate superioară, precum şi creditul agricol pentru producţie nu sunt compatibile cu politica agricolă a Uniunii Europene. În acest sens, ar trebui introduse treptat programe de subvenţionare pe suprafaţă condiţionată de exploatarea terenului în condiţii prietenoase faţă de mediul înconjurător. După părerea noastră, pentru a putea recupera întârzierile istorice în procesul de conformare la exigenţele politicii agricole comunitare, cheltuielile bugetare trebuie să se bazeze pe o evaluare atentă a politicilor agricole, a reglementărilor şi măsurilor economice sau financiare. 71
6.4.4. Cheltuielile publice pentru finanţarea activităţii de cercetare-dezvoltare La întrunirea de la Lisabona din anul 2000, Consiliul Uniunii Europene a stabilit ca obiectiv de perspectivă, până în anul 2010, crearea unei economii a cunoaşterii, care să fie cea mai competitivă şi mai dinamică din lume, capabilă de o creştere economică durabilă, însoţită de o ameliorare cantitativă şi calitativă a ocupării forţei de muncă şi o mai profundă coeziune socială. Pentru o mai bună coordonare a cercetării europene şi a politicilor naţionale în domeniu, Consiliul Uniunii Europene a decis crearea Spaţiului European al Cercetării (SEC) în care să predomine excelenţa în ştiinţă. Statele Uniunii Europene şi-au propus susţinerea institutelor de cercetare şi atragerea tinerilor spre cariere ştiinţifice, ştiut fiind faptul că o calitate superioară a vieţii depinde de progresul ştiinţei şi de aplicarea rezultatelor cercetării în societatea respectivă. În mod concret, acest lucru se realizează, în principal, prin Programele-cadru multianuale prin care se stabilesc obiectivele ştiinţifice şi tehnologice ce urmează a fi atinse, priorităţile aferente şi activităţile prin care acestea pot fi realizate, precum şi sumele maxime globale care pot fi alocate pentru aceste activităţi. În prezent, principalul instrument al Uniunii Europene pentru finanţarea cercetării îl reprezintă Programul Cadru 6 (PC 6) al Comunităţii Europene pentru cercetare, dezvoltare tehnologică şi demonstraţii, pentru a contribui la crearea Spaţiului European Comun adoptat pentru perioada 2002-2006 prin Decizia nr.1513/2002/CE a Parlamentului European şi Consiliului European. Totodată, Programul cadru 6 al Comunităţii pentru Energie Atomică-Euratom reprezintă programul pentru cercetare nucleară şi activităţi de instruire, adoptat prin Decizia nr.2002/668/02 a Consiliului European. În octombrie 2002, România a semnat, la Bruxelles, Memorandumul de înţelegere dintre România şi Comunităţile Europene privind asocierea României la cele două programe, Memorandum ratificat prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 206/2002, aprobată prin Legea nr. 122/2003. Prin actul de ratificare a Memorandumului s-a prevăzut ca în bugetul Ministerului Educaţiei şi Cercetării să se prevadă anual fonduri pentru plata contribuţiei României la Bugetul Programului cadru 6 şi al Programului cadru 6 Euratom şi să se acorde sprijin financiar participanţilor români, inclusiv pentru măsuri de stimulare a participării acestora. Ca urmare, România şi-a propus: - creşterea numărului de participanţi români care activează în programe comunitare, la standarde calitative europene; - intensificarea procesului de inovare şi transfer de tehnologie între statele participante şi România; - dezvoltarea centrelor de excelenţă; - promovarea formelor moderne de management în proiectele de cercetaredezvoltare; - dobândirea recunoaşterii internaţionale a calităţii lucrărilor de cercetare efectuate de unităţile de profil şi sporirea eficienţei acestora. Evoluţia politicilor în domeniul cercetării ştiinţifice, dezvoltării tehnologice şi inovării a fost marcată de schimbările datorate apropiatei aderării la Uniunea Europeană, şi anume: 72
- angajamentul asumat prin Documentul de poziţie pentru capitolul 17 „Ştiinţă şi cercetare” privind „realizarea unei finanţări adecvate a sistemului de cercetare-dezvoltare şi inovare, cu atingerea unui nivel al cheltuielilor pentru cercetare de circa 1% din PIB în anul 2007”, fără să se precizeze dacă acest procent ar urma să fie atins numai din fonduri publice; - eforturile de aliniere la orientările recente ale politicii Uniunii Europene în domeniul cercetării-dezvoltării privind atingerea ţintei de minim 3% din PIB pentru cheltuieli totale pentru cercetare, până în anul 2010, stabilit de Consiliul Uniunii Europene la întrunirea de la Barcelona din anul 2002, din care minim două treimi din partea agenţilor economici; - angajamentele asumate prin acordurile şi tratatele bilaterale şi internaţionale în domeniul ştiinţei şi tehnologiei, inclusiv prin convenţiile de aderare la organisme şi organizaţii internaţionale în domeniu; - demararea procesului de pregătire în vederea utilizării fondurilor structurale. Sursele de finanţare ale activităţii de cercetare-dezvoltare se constituie din fonduri de la bugetul de stat, fonduri atrase de la agenţi economici, fonduri provenite din cooperări internaţionale şi alte surse de venituri. Potrivit legislaţiei în vigoare, sumele de la bugetul de stat se alocă, în principal, pentru acţiuni finanţate pe bază de programe. Structura pe surse a sumelor alocate pentru activitatea de cercetaredezvoltare, în perioada 2002 – 2005, este prezentată în tabelul următor: - miliarde lei-
Sume alocate de la bugetul de stat Venituri proprii Fonduri externe nerambursabile Intrări de credite externe TOTAL
Realizări % Realizări % Program % Buget % 2002 PIB 2003 PIB 2004 PIB 2005 PIB 2.982,1 0,2 3.683,4 0,2 4.618,5 0,2 7.228,3 0,3 46,6 205,3
0 0,01
60,6 252,1
0 0,01
71,9 355,5
0 0,01
80,2 540,8
0 0,02
9,3
0
14,9
0
0
0
0
0
3.243,3
0,2
4.010,9
0,2
5.045,9
0,2
7.848,8
0,3
* Sursa: Ministerul Finanţelor Publice
În condiţiile în care sumele alocate de la bugetul de stat în perioada 20022004 au fost de 0,2% din PIB, în anul 2005 s-a prevăzut acordarea a 0,3% din PIB. Prin legea de aprobare a Ordonanţei Guvernului nr. 57/2002 privind cercetarea ştiinţifică şi dezvoltarea tehnologică, Parlamentul a decis ca din bugetul de stat să se aloce fonduri pentru finanţarea cercetării într-un cuantum minim de 0,8% din PIB. Întrucât aplicarea acestei prevederi ar fi presupus în anul 2005 un efort bugetar de 22.376 miliarde lei, în condiţiile produsului intern brut luat în calcul la elaborarea proiectului bugetului de stat pe anul în curs, cu circa 17.757,5 miliarde lei mai mult decât în anul 2004. 73
Având în vedere faptul că România s-a angajat să aloce cu prioritate fonduri publice şi în alte domenii bugetare în vederea aderarii la Uniunea Europeană, respectiv concurenţă, justiţie şi afaceri externe, mediu, învăţământ, termenul de aplicare a acestei prevederi a fost suspendat până la data de 31 decembrie 2005. Prin urmare, pentru perioada 2005-2010 poate fi luat în considerare un scenariu de alocare a cheltuielilor, din fonduri publice, pentru cercetare care să înregistreze o tendinţă mai lentă de creştere până în anul 2007 şi o creştere mai rapidă între 2007-2010, după cum urmează: Anul 2005 2006 2007 2008 2009 2010
% din PIB 0,30 0,40 0,50 0,70 0,87 1,00
Asigurarea unei finanţări adecvate din partea sectorului public şi privat a cheltuielilor pentru cercetare ar putea permite creşterea competitivităţii economice prin participarea la programele internaţionale de cercetare, stimularea cercetării realizate în parteneriat de institutele naţionale de cercetare-dezvoltare şi inovare, universităţi şi agenţi economici, stimularea cercetării de firmă, în special pentru IMM-uri, cu prioritate pe zone de înaltă tehnologie, stimularea activităţilor de transfer tehnologic. Transformarea cercetării într-un domeniu atractiv ar putea să aibă ca efect stoparea migraţiei resurselor umane către alte sectoare sau alte ţări, creşterea interesului tinerilor pentru cercetare şi îmbrăţişarea de către aceştia a carierei ştiinţifice. În afară de creşterea nivelului de finanţare bugetară a cheltuielilor pentru cercetare, pentru atingerea obiectivului de 3% din P.I.B. ar trebui avută în vedere şi adoptarea de măsuri care să stimuleze agenţii economici să investească în activităţi de cercetare. Aceasta implică o creşere semnificativă a cheltuielilor totale pentru cercetare, atât din partea sectorului public, cât şi din partea sectorului privat. Pentru încurajarea angrenării agenţilor economici din sectorul privat în activităţi de cercetare este nevoie, printre altele, de adoptarea de politici în domeniul industrial, în cadrul cărora ar putea fi lansate programe speciale de creştere a competitivităţii economice la nivel de sector, prin alinierea agenţilor economici la cerinţele tehnice specifice, care condiţionează, în sectoarele respective, îndeplinirea criteriilor economice de aderare la Uniunea Europeană. Aceste programe ar putea fi susţinute din surse bugetare ale ministerelor de resort şi ar putea să vizeze achiziţia şi introducerea de tehnologii moderne şi dezvoltarea competenţelor, infrastructurii şi serviciilor necesare pentru cunoaşterea, difuzarea şi aplicarea cerinţelor privind evaluarea conformităţii cu reglementările tehnice europene şi internaţionale (testare, etalonare, certificare, control şi inspecţie), care în prezent sunt acoperite parţial prin programele Calist şi Infras. 74
Iniţierea unor astfel de programe ar putea avea drept consecinţă stimularea şi creşterea semnificativă a activităţilor de cercetare-dezvoltare şi inovare desfăşurate de agenţii economici şi, în consecinţă, ar produce creşterea cheltuielilor de cercetare - dezvoltare şi inovare efectuate de aceştia. Realizarea unui progres semnificativ în stimularea creşterii cheltuielilor pentru cercetare efectuate de agenţii economici depinde în mare măsură şi de întărirea instrumentelor de stimulare prin mijloace fiscale. Până în prezent, au fost prevăzute următoarele măsuri, care însă sunt insuficiente pentru atingerea obiectivelor ţintă propuse: - cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil reprezintă cheltuieli deductibile la determinarea profitului impozabil; - recunoaşterea cheltuielilor cu amortizarea în regim accelerat pentru echipamente tehnologice, respectiv maşini unelte şi instalaţii, pentru computere şi echipamente periferice ale acestora; - cheltuielile aferente achiziţionării de brevete, drepturi de autor, licenţe, mărci de comerţ sau fabrică şi alte valori similare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezintă imobilizări necorporale se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare lineară pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz. Cheltuielile aferente achiziţionării sau producerii programelor informatice se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare lineară pe o perioadă de 3 ani. Pentru brevetele de invenţie se poate utiliza şi metoda de amortizare degresivă sau accelerată; - recuperarea pierderii fiscale anuale, stabilită prin declaratia de impozit pe profit, din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi; - pentru investiţiile directe cu impact semnificativ în economie, realizate până la data de 31 decembrie 2006, contribuabilii pot deduce o cotă suplimentară de 20% din valoarea acestora. Deducerea se calculează în luna în care se realizează investiţia. În situaţia în care se realizează pierdere fiscală, aceasta se recuperează. Pentru investiţiile realizate se poate calcula amortizare accelerată, cu excepţia investiţiilor în clădiri; - pentru investiţiile realizate în parcurile industriale până la data de 31 decembrie 2006 se acordă o deducere suplimentară din profitul impozabil, în cota de 20% din valoarea investiţiilor în construcţii sau a reabilitărilor de construcţii, infrastructura internă şi de conexiune la reţeaua publică de utilităţi, ţinând seama de prevederile legale în vigoare privind clasificarea şi duratele normate de utilizare a mijloacelor fixe amortizabile; - veniturile realizate din aplicarea unei invenţii brevetate în România, inclusiv din realizarea produsului sau aplicarea procesului, pe o perioadă de 5 ani de la prima aplicare, calculaţi de la data începerii aplicării şi cuprinşi în perioada de valabilitate a brevetului, sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil până la 31 decembrie 2006. Având în vedere eforturile pentru susţinerea şi dezvoltarea sectorului de cercetare-dezvoltare şi inovare, considerăm oportun ca societatea să fie informată cu privire la rezultatele obţinute în acest sector. 75
O problemă care apreciem că trebuie să fie atent analizată este cea a eficienţei cu care sunt cheltuite fondurile, respectiv măsura în care rezultatele cercetării contribuie la dezvoltarea diverselor sectoare economice şi sociale. În aceeaşi măsură suntem interesaţi în ce raport se întorc, prin finanţări de proiecte, sumele plătite de statul român sub formă de contribuţii la programele internaţionale de cercetare, cunoscând că anual România a plătit şi plăteşte cca 530 miliarde lei cu această destinaţie. Dacă analizăm programele cuprinse în anexele la bugetul Ministerului Educaţiei şi Cercetării şi al Academiei Române, indicatorii de program se referă îndeosebi la intrări, respectiv la investiţia publică în acest domeniu, dar nu se regăseşte nici un indicator care să reflecte rezultatele şi impactul acestora asupra economiei şi vieţii sociale. Ca urmare, se poate aprecia ca absolut necesară desfăşurarea unei activităţi de monitorizare a rezultatelor obţinute de cercetarea finanţată din surse bugetare, a eficienţei cu care s-au cheltuit fondurile alocate pentru a se putea aprecia şi justifica solicitările de sporire a investiţiilor în acest domeniu. 6.5. Cheltuielile pentru investiţii publice Cheltuielile pentru investiţiile publice şi alte cheltuieli de investiţii finanţate din fonduri publice se cuprind în proiectele de buget, în baza programelor de investiţii publice, care se prezintă ca anexă la bugetul fiecărui ordonator principal de credite. Ordonatorii principali de credite elaborează anual programul de investiţii publice, pe clasificaţia funcţională. Pentru fiecare obiectiv de investiţii inclus în programul de investiţii, ordonatorii principali de credite definesc şi transmit informaţii financiare şi nefinanciare. In categoria informaţiilor financiare se includ: a) valoarea totală a proiectului; b) creditele de angajament; c) creditele bugetare; d) graficul de finanţare, pe surse şi ani, corelat cu graficul de execuţie; e) analiza cost-beneficiu, care va fi realizată şi în cazul obiectivelor în derulare; f) costurile de funcţionare şi de întreţinere după punerea în funcţiune. Informaţiile nefinanciare se referă la: a) strategia în domeniul investiţiilor, care va cuprinde în mod obligatoriu priorităţile investiţionale şi legătura dintre diferite proiecte, criteriile de analiză care determină introducerea în programul de investiţii a obiectivelor noi în detrimentul celor în derulare; b) descrierea proiectului; c) stadiul fizic al obiectivelor. Pe baza propunerilor de programe de investiţii elaborate de ordonatorii principali de credite, Guvernul, prin Ministerul Finanţelor Publice, elaborează strategia în domeniul investiţiilor publice. Ministerul Finanţelor Publice analizează programul de investiţii din punct de vedere al încadrării în limitele de cheltuieli stabilite, al respectării criteriilor de 76
selecţie şi prioritizare şi a eşalonării creditelor bugetare în funcţie de durata de execuţie a obiectivelor. Deoarece Ministerul Finanţelor Publice coordonează monitorizarea întregului program de investiţii, acesta poate solicita ordonatorilor principali de credite toate informaţiile necesare pentru verificarea derulării corespunzătoare a investiţiilor publice. Documentaţiile tehnico-economice aferente obiectivelor de investiţii noi care se finanţează din fonduri publice se aprobă de către: a) Guvern, pentru valori mai mari de 130 miliarde lei; b) ordonatorii principali de credite, pentru valori cuprinse între 18 miliarde lei şi 130 miliarde lei; c) ceilalţi ordonatori de credite, pentru valori până la 18 miliarde lei, cu avizul prealabil al ordonatorului principal de credite. Documentaţiile tehnico-economice aferente investiţiilor publice care se realizează pe bază de credite externe contractate sau garantate de stat, indiferent de valoarea acestora, se aprobă de către Guvern. Obiectivele de investiţii şi celelalte cheltuieli asimilate investiţiilor se cuprind în programele de investiţii anuale, anexe la buget, numai dacă, în prealabil, documentaţiile tehnico-economice, respectiv notele de fundamentare privind necesitatea şi oportunitatea efectuării cheltuielilor asimilate investiţiilor, au fost elaborate şi aprobate potrivit dispoziţiilor legale. Ordonatorii principali de credite, pe propria răspundere, actualizează şi aprobă valoarea fiecărui obiectiv de investiţii nou sau în continuare, în funcţie de evoluţia indicilor de preţuri. Având în vedere că ordonatorii principali de credite sunt responsabili de realizarea obiectivelor de investiţii incluse în programele de investiţii, pe parcursul execuţiei bugetare, ei trebuie să urmărească derularea procesului investiţional şi să întocmească rapoarte trimestriale de monitorizare, pe care le transmit Ministerului Finanţelor Publice. Toate angajamentele legale, din care rezultă o cheltuială pentru investiţiile publice cofinanţate de o instituţie internaţională, se efectuează în conformitate cu prevederile acordului de finanţare. În programele de investiţii, obiectivele de investiţii se nominalizează grupate pe: investiţii în continuare şi investiţii noi, iar „alte cheltuieli de investiţii” pe categorii de investiţii. Poziţia „alte cheltuieli de investiţii” cuprinde următoarele categorii de investiţii: a) achiziţii de imobile; b) dotări independente; c) cheltuieli pentru elaborarea studiilor de prefezabilitate, a studiilor de fezabilitate şi a altor studii aferente obiectivelor de investiţii; d) cheltuielile de expertiză, proiectare şi de execuţie privind consolidările şi intervenţiile pentru prevenirea sau înlăturarea efectelor produse de acţiuni accidentale şi calamităţi naturale cutremure, inundaţii, alunecări, prăbuşiri şi tasări de teren, incendii, accidente tehnice, precum şi cheltuielile legate de realizarea acestor investiţii; e) lucrări de foraj, cartarea terenului, fotogrametrie, determinări seismologice, consultanţă, asistenţă tehnică şi alte cheltuieli asimilate investiţiilor. 77
6.6. Indicatori de analiză a cheltuielilor publice Pentru aprecierea cheltuielilor publice în vederea realizării unor studii comparative este necesar să se aplice un set de indicatori, care să faciliteze efectuarea lucrărilor respective. a) Nivelul cheltuielilor publice poate fi determinat cu ajutorul următorilor indicatori: ● Cheltuieli publice, care pot fi exprimate: * în mărime nominală * în mărime reală Cheltuielile publice în mărime nominală (Cn) se exprimă în preţuri curente ale anului în care s-au efectuat. Cheltuielile publice în mărime reală (Cr) sunt exprimate în preţuri constante, respectiv cheltuielile publice efectuate în anul „n” exprimate în preţurile unui anumit an „m” considerat ca bază. Această exprimare are avantajul că elimină distorsiunile cauzate de influenţa inflaţiei şi dă posibilitatea unor comparaţii reale. Pentru exprimarea cheltuielile publice în mărime reală se utilizează indicele preţului anului curent faţă de anul de referinţă ( In/m ). Exprimarea cheltuielilor publice în mărime reală în funcţie de valoarea nominală a acestora se poate realiza cu ajutorul următoarei formule: Cn C = ------In/m r
Pentru exemplificare, este prezentată situaţia din tabelul următor: Anul Cheltuielile publice în valoare nominală în preţuri curente ale anului în care s-au efectuat Indicele preţului anului curent faţă de anul de referinţă Cheltuielile publice în mărime reală exprimate în preţurile din anul „m” considerat ca bază
Anul „m” 100.000
Anul „n” 110.000
1
1,12
100.000
100.000/1,12 = 89.285
Se poate remarca faptul că, deşi în anul „m” se înregistrează o creştere nominală a cheltuielilor publice de la 100.000 unităţi monetare la 110.000 unităţi monetare, datorită fenomenului de inflaţie, care a condus la creşterea preţurilor cu 12%, valoarea reală a cheltuielilor publice a cunoscut o descreştere la 100.000 unităţi monetare la 89.285 unităţi monetare. ● Ponderea cheltuielilor publice în produsul intern brut se exprimă ca raport procentual dintre nivelul cheltuielilor publice totale (C) şi produsul intern brut (PIB), conform relaţiei: C p C/PIB = --------- * 100 PIB 78
Acest indicator permite analiza cheltuielilor publice în raport de nivelul de dezvolare economico-socială a ţării şi este utilizat frecvent în comparaţiile internaţionale. ● Cheltuielile publice pe locuitor reflectă efortul statului pentru activităţi publice raportat la numărul de locuitori ai ţării. Acest indicator se calculează cu formula: C Cp = ---------- unde: P Cp = cheltuielile publice medii pe locuitor C = cheltuielile publice totale P = populaţia ţării /numărul de locuitori ai ţării În cazul exprimării în monedă de circulaţie internaţională, cheltuielile publice medii pe locuitor se exprimă cu formula: C Cmi = --------- în care: Cv Cmi = cheltuielile medii pe locuitor, exprimate în moneda internaţională C = cheltuielile publice, exprimate în moneda naţională Cv = cursul de schimb al monedei naţionale în moneda internaţională b) Structura cheltuielilor publice Analiza structurii cheltuielilor publice se bazează pe calculul proporţiei pe care o are fiecare dintre categoriile de cheltuieli în totalul cheltuielilor. Structura cheltuielilor publice se poate realiza în cadrul oricărei clasificări a cheltuielilor publice. Formula de calcul este: Ci pi = --------- x 100 în care: C pi = ponderea cheltuielilor publice din categoria „i” în total cheltuieli publice Ci = nivelul cheltuielilor publice din categoria „i” C = cheltuielile publice totale Din analiza structurii cheltuielilor publice rezultă modul în care sunt direcţionate resursele financiare publice în cursul unui an bugetar. c) Evoluţia cheltuielilor publice se poate aprecia prin utilizarea următorilor indicatori: ● Modificarea volumului cheltuielilor publice din anul analizat „n” faţă de anul „m” considerat ca perioadă de bază (ΔCn/m). Acest indicator se calculează ca diferenţă dintre nivelul cheltuielilor publice în anul analizat (Cn) şi cheltuielile publice în anul luat ca bază (Cm), conform relaţiei: ΔCn/m = Cn - Cm Similar se poate exprima: ● Modificarea cheltuielilor publice în mărime nominală exprimate în preţuri curente este: ΔCnn/m = Cnn - Cnm 79
● Modificarea cheltuielilor publice în mărime reală rezultă din compararea acestora exprimate în preţuri constante, astfel: ΔCrn/m = Crn – Crm ● Modificarea structurii cheltuielilor publice vizează diferenţele intervenite de la o perioadă la alta în nivelul cheltuielilor publice considerate pe categorii corespunzător clasificaţiilor adoptate, astfel: Δp i n/m = p i n - p i m în care: p i m = ponderea cheltuielilor publice din grupa „i” în perioada de bază, în totalul cheltuielilor publice din perioada de bază, calculată astfel: Ci m p i m = --------- x 100 în care: Cm Ci m = nivelul cheltuielilor publice din categoria „i” în anul „m” C = cheltuielile publice totale în anul „m” p i n = ponderea cheltuielilor publice din grupa „i” în perioada analizată faţă de totalul cheltuielilor publice din perioada analizată, calculată astfel: Ci n p i n = --------- x 100 în care: Cn Ci n = nivelul cheltuielilor publice din categoria “i” în anul „n” C = cheltuielile publice totale în anul „n” Analiza ponderilor pe perioade mai mari furnizează informaţii privind orientarea politicilor financiare şi bugetare. ● Modificarea ponderii cheltuielilor publice în produsul intern brut (PIB) se măsoară prin diferenţa dintre ponderea cheltuielilor publice în PIB în perioada analizată faţă de perioada de bază: Δ p C/PIB m/n = p C/PIB m - p C/PIB n ● Modificarea nivelului cheltuielilor publice medii pe locuitor rezultă din calculul diferenţei dintre cheltuielile publice care revin în medie pe un locuitor, în anul analizat notate cu C p m şi cheltuielile publice care revin în medie pe un locuitor, în anul de bază - C p n ΔCp
80
m/n
= C pm - C p
n
7. BUGETELE LOCALE
7.1. Conceptul de finanţe publice locale În legislaţia existentă în România la această dată, conceptul finanţelor publice locale este prezentat în Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45/2003 privind finanţele publice locale, prin care se stabilesc principiile, cadrul general şi procedurile privind formarea, administrarea, angajarea, utilizarea şi controlul fondurilor publice locale, precum şi responsabilităţile autorităţilor administraţiei publice locale şi ale instituţiilor publice implicate în domeniul finanţelor publice locale. Prin autonomies locală se înţelege dreptul şi capacitatea efectivă a autorităţilor administraţiei publice locale de a soluţiona şi de a gestiona, în numele şi în interesul colectivităţilor locale pe care le reprezintă, treburile publice. Prin colectivitate locală se înţelege totalitatea locuitorilor din unitatea administrativ-teritorială. Întărirea autonomiei locale presupune existenţa unor colectivităţi locale puternice, constituite în mod democratic, cu putere de decizie, independente în ceea ce priveşte modul de exercitare a competenţelor conform prevederilor „Cartei Europene a Autonomiei Locale”. Descentralizarea este procesul de transfer al responsabilităţilor administrative şi financiare de la nivelul administraţiei publice centrale la cel al administraţiei publice locale, care se referă la domeniul planificării, al luării deciziilor financiare, al responsabilităţilor legale (emitere de regulamente, hotărâri locale) şi al managementului serviciilor publice pentru care se face transferul. Descentralizarea financiară este o componentă importantă a procesului de descentralizare, deoarece autorităţile publice locale deţin cele mai complete informaţii, pe baza cărora pot lua decizii mai bine justificate decât organele de specialitate de la nivel central, în legătură cu alocarea resurselor financiare locale. Autonomia locală se exercită pe plan administrativ şi financiar şi priveşte organizarea, funcţionarea, competenţele şi atribuţiile, precum şi gestionarea resurselor care aparţin comunei, oraşului sau judeţului. Aceste atribuţii se exercită de consiliile locale şi primari, precum şi de consiliile judeţene, autorităţi ale administraţiei publice locale alese prin vot universal, egal, direct, secret şi liber exprimat. Autorităţile administraţiei publice locale sunt consiliile locale, consiliile judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti, ca autorităţi deliberative, şi primarii, preşedinţii consiliilor judeţene şi primarul general al municipiului Bucureşti, ca autorităţi executive. 81
Unităţile administrativ-teritoriale sunt incluse în categoria instituţiilor publice conduse de autorităţi ale administraţiei publice locale, constituite din două feluri de autorităţi prevăzute de lege, şi anume: - Autorităţi deliberative, care sunt consiliile locale comunale, orăşeneşti şi municipale, consiliile judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti; - Autorităţi executive, reprezentate de către primarii comunelor, oraşelor, municipiilor şi sectoarelor municipiului Bucureşti, preşedinţii consiliilor judeţene şi primarul general al municipiului Bucureşti. Autorităţile executive pot fi, în acelaşi timp, şi ordonatori principali de credite. Raporturile dintre autorităţile administraţiei publice locale din comune şi oraşe şi autorităţile administraţiei publice de la nivel judeţean se bazează pe principiile autonomiei, legalităţii, responsabilităţii, cooperării şi solidarităţii în rezolvarea problemelor întregului judeţ. În relaţiile dintre autorităţile administraţiei publice locale şi consiliul judeţean, pe de o parte, precum şi dintre consiliul local şi primar, pe de altă parte, nu există raporturi de subordonare. Autorităţile administraţiei publice locale au următoarele competenţe şi răspunderi în ceea ce priveşte finanţele publice locale: - elaborarea şi aprobarea bugetelor locale la termenele stabilite; - stabilirea, încasarea şi urmărirea impozitelor şi taxelor locale; - urmărirea execuţiei bugetelor locale şi rectificarea acestora, pe parcursul anului bugetar, în condiţii de echilibru bugetar; - stabilirea şi urmărirea modului de prestare a serviciilor publice locale, inclusiv opţiunea trecerii sau nu a acestor servicii în răspunderea unor agenţi economici specializaţi sau servicii publice locale, urmărindu-se eficientizarea acestora în beneficiul cetăţenilor; - administrarea eficientă a bunurilor din proprietatea publică sau privată a unităţilor administrativ-teritoriale; - angajarea de împrumuturi pe termen scurt, mediu şi lung şi urmărirea achitării la scadenţă a obligaţiilor de plată rezultate din acestea; - administrarea resurselor financiare pe parcursul execuţiei bugetare, în condiţii de eficienţă; - stabilirea opţiunilor şi a priorităţilor în aprobarea şi în efectuarea cheltuielilor publice locale; - elaborarea, aprobarea, modificarea şi urmărirea realizării programelor de dezvoltare în perspectivă a unităţilor administrativ-teritoriale ca bază a gestionării bugetelor locale anuale; - organizarea şi urmărirea efectuării controlului financiar de gestiune asupra gestiunilor proprii, gestiunilor instituţiilor şi serviciilor publice din subordinea consiliilor locale, consiliilor judeţene şi a Consiliului General al Municipiului Bucureşti. 7.2. Bugetul local – baza sistemului finanţelor publice locale Un buget local poate fi definit ca fiind documentul prin care sunt prevăzute şi aprobate, în fiecare an, veniturile şi cheltuielile unităţilor administrativ – teritoriale sau, după caz, numai cheltuielile în funcţie de sistemul de finanţare a instituţiilor publice. 82
Veniturile bugetare sunt reprezentate de resursele băneşti care se cuvin bugetelor locale, bugetelor instituţiilor şi serviciilor publice de interes local, bugetelor activităţilor finanţate integral din venituri extrabugetare, în baza unor prevederi legale. Veniturile proprii ale bugetelor locale cuprind: - Impozite, taxe locale şi vărsăminte de venituri cuvenite de la plătitori (agenţi economici şi instituţii publice) de importanţă locală şi din impozite şi taxe locale (de la populaţie sau de la persoanele juridice), precum şi cote defalcate din impozitul pe venit. În mod normal, aceste venituri ar trebui să reprezinte majoritatea în totalul veniturilor bugetelor locale. - Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat. sume defalcate partea din unele venituri ale bugetului de stat, care se alocă unităţilor administrativteritoriale în vederea echilibrării bugetelor proprii ale acestora, potrivit prevederilor legale. - Subvenţii primite de la bugetul de stat şi de la alte bugete. - Donaţii şi sponsorizări. Cheltuielile bugetare sunt cheltuieli aprobate şi efectuate din bugetele locale, din bugetele instituţiilor şi serviciilor publice de interes local şi din bugetele activităţilor finanţate integral din venituri extrabugetare, în limita şi cu destinaţia stabilite prin bugetele respective. Suma aprobată în bugetele locale care reprezentă limita maximă până la care se pot angaja şi efectua cheltuieli poartă denumirea de credit bugetar. Deschiderea de credite bugetare constă în aprobarea comunicată trezoreriei statului de către ordonatorul principal de credite, în limita căreia se pot efectua plăţi de casă din bugetele locale. Partea cheltuielilor ce nu poate fi acoperită din veniturile bugetare ale anului respectiv constituie deficitul bugetar. Înscrierea veniturilor şi cheltuielilor bugetare într-un singur document se face pentru a se asigura utilizarea acestora în mod corelat şi eficient, precum şi pentru a înlesni procesul de monitorizare a resurselor financiare. Fiecare comună, oraş, municipiu, sector al municipiului Bucureşti, judeţ, respectiv municipiul Bucureşti, întocmeşte bugetul local, în condiţii de autonomie, între aceste bugete neexistând relaţii de subordonare. Instituţiile publice cuprind autorităţile unităţilor administrativ-teritoriale, instituţiile publice şi serviciile publice de interes local, cu personalitate juridică, indiferent de modul de finanţare a activităţii acestora. Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt preşedinţii consiliilor judeţene, primarul general al municipiului Bucureşti şi primarii celorlalte unităţi administrativ-teritoriale. Conducătorii instituţiilor sau serviciilor publice cu personalitate juridică din subordinea fiecărui consiliu local, judeţean şi a Consiliului General al Municipiului Bucureşti sunt, după caz, ordonatori de credite secundari sau terţiari. Componentele sistemului bugetar local la nivelul unităţilor administrativteritoriale sunt următoarele: ● Bugetele unităţilor administrativ-teritoriale: - Bugetele judeţelor şi municipiului Bucureşti; - Bugetele municipiilor şi ale sectoarelor municipiului Bucureşti; 83
- Bugetele oraşelor; - Bugetele comunelor; - Bugetele instituţiile publice şi serviciilor publice de interes local subordonate unităţilor administrativ-teritoriale (finanţate integral din bugetele locale); - Bugetele instituţiilor publice şi serviciilor publice de interes local (finanţate din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul local); - Bugetele instituţiilor publice autonome locale finanţate integral din venituri proprii. Cum instituţiile şi serviciile publice pot fi de interes judeţean, municipal, orăşenesc sau comunal, ca urmare şi subordonarea lor păstrează aceeaşi ierarhizare şi în bugetarea activităţilor proprii. 7.2.1. Principii şi reguli privind bugetele locale Unele dintre principiile privind formarea, administrarea, folosirea şi controlul resurselor financiare specifice unităţilor administrativ-teritoriale, instituţiilor şi serviciilor publice de interes local corespund şi poartă amprenta principiilor generale ale bugetării, respectiv universalitate, publicitate, unitate, unitate monetară, anualitate, specializare bugetară şi echilibru, în timp ce alte principii sunt specifice bugetării locale şi anume: autonomia locală, subsidiaritatea şi proporţionalitatea. Veniturile şi cheltuielile publice locale se grupează conform clasificaţiei indicatorilor privind finanţele publice, elaborată de Ministerul Finanţelor Publice. Clasificaţia bugetară este gruparea, într-o ordine obligatorie şi după criterii unitare, precis determinate, a veniturilor şi cheltuielilor cuprinse în bugetele locale, bugetele instituţiilor şi serviciilor publice de interes local şi bugetele activităţilor finanţate din venituri extrabugetare. Clasificaţia bugetară se utilizează atât în faza de elaborare şi aprobare a bugetelor respective, cât şi în execuţia acestora, servind la înscrierea în bugete a veniturilor în funcţie de provenienţa lor şi a cheltuielilor în raport cu obiectivul sau cu funcţia căreia îi sunt destinate aceste cheltuieli şi cu caracterul economic al operaţiunilor în care acestea se concretizează; Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice cuprinde la venituri capitole şi subcapitole, iar la cheltuieli - părţi, capitole, subcapitole, titluri şi articole, precum şi alineate, după caz. Articolul bugetar este o subdiviziune a clasificaţiei cheltuielilor bugetare în funcţie de caracterul economic al operaţiunilor în care acestea se concretizează şi care desemnează natura unei cheltuieli, indiferent de acţiunea la care se referă. Principalele reguli bugetare care trebuie respectate sunt: (1) Este interzisă efectuarea de plăţi direct din veniturile încasate, cu excepţia cazurilor în care legea prevede altfel. (2) Cheltuielile bugetare au destinaţie precisă şi limitată şi sunt determinate de autorizările conţinute în legi specifice şi în legile bugetare anuale. (3) Nici o cheltuială nu poate fi înscrisă în bugetele locale şi nici nu poate fi angajată şi efectuată din aceste bugete, dacă nu există bază legală pentru respectiva cheltuială. (4) Nici o cheltuială din fonduri publice locale nu poate fi angajată, ordonanţată şi plătită dacă nu este aprobată potrivit legii şi nu are prevederi bugetare şi surse de finanţare. 84
(5) După aprobarea bugetelor locale pot fi aprobate acte normative cu implicaţii asupra acestora, dar cu precizarea surselor de acoperire a diminuării veniturilor sau a majorării cheltuielilor bugetare aferente exerciţiului bugetar pentru care s-au aprobat bugetele locale respective. 7.2.2. Veniturile bugetelor locale Veniturile publice locale constituie resursele băneşti care se cuvin bugetelor locale, bugetelor instituţiilor publice de interes local, bugetelor serviciilor publice de interes local şi bugetelor proprii ale judeţelor în baza unor prevederi legale. Resursele financiare ale unităţilor administrativ-teritoriale se constituie din impozite, taxe şi alte venituri fiscale, venituri nefiscale, venituri din capital, cote şi sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, cote adiţionale la unele venituri ale bugetului de stat şi ale bugetelor locale, transferuri cu destinaţie specială de la bugetul de stat şi venituri cu destinaţie specială. Veniturile sunt grupate, în bugetele locale, pe an şi pe trimestre „într-o ordine obligatorie şi după criterii unitare, precis determinate în funcţie de provenienţa lor”. Resursele financiare ale unităţilor administrativ-teritoriale Aceste resurse prezintă o anumită diferenţiere de la o perioadă la alta, însă în general sunt următoarele: a. Prelevări obligatorii către bugetele locale sub forma impozitelor şi taxelor locale stabilite „în limita şi în condiţiile legii”, de către consiliile locale (comunale, orăşeneşti sau municipale), consiliile judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti. Reprezintă ponderea principală în veniturile locale. b. Prelevări din bugetul de stat: b.1. Cote şi sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat; b.2. Transferuri cu destinaţie specială de la bugetul de stat. c. Transferuri de la alte bugete; d. Donaţii şi sponsorizări; e. Alte surse locale, cum sunt veniturile din confiscări, concesionări, închirieri sau valorificări de bunuri sau terenuri proprietate publică sau privată a administraţiilor locale etc.; f. Încasări din rambursarea împrumuturilor acordate; g. Împrumuturi din Trezoreria Statului. * Sumele încasate din vânzarea ca atare sau din valorificarea materialelor rezultate în urma demolării, dezmembrării sau dezafectării, în condiţiile prevăzute de lege, a unor mijloace fixe sau din vânzarea unor bunuri materiale care aparţin instituţiilor şi serviciilor publice, finanţate integral din bugetele locale, după deducerea cheltuielilor efectuate pentru aceste operaţiuni, constituie venituri ale bugetelor locale şi se varsă la acestea. * Sumele încasate de către celelalte instituţii şi servicii publice de interes local se reţin de către acestea, în vederea realizării de investiţii. * Sumele încasate din concesionarea sau din închirierea unor bunuri aparţinând domeniului public sau privat, de interes local sau judeţean, constituie venituri ale bugetelor locale. * Sumele încasate din vânzarea unor bunuri aparţinând domeniului privat al unităţilor administrativ-teritoriale constituie venituri cu destinaţie specială ale 85
bugetelor locale şi se utilizează pentru realizarea de investiţii din competenţa autorităţilor administraţiei publice locale. * Sumele încasate din valorificarea bunurilor confiscate se fac venit la bugetul local, în funcţie de subordonarea instituţiilor care au dispus confiscarea acestora, în condiţiile legii, după deducerea cheltuielilor legate de activitatea de valorificare. Clasificarea veniturilor bugetelor locale Clasificarea veniturilor bugetelor locale are la bază o mulţime de criterii folosite de teoria şi practica financiar-bugetară. Sunt câteva criterii de recunoaştere generală, pe care le vom trata în ordinea folosirii lor practice. ● După prevederile clasificaţiei bugetare actuale, acestea sunt: * Venituri curente – fiscale şi nefiscale; * Venituri din capital; * Venituri din sume, cote defalcate şi transferuri cu destinaţie specială de la bugetul de stat sau de la alţi ordonatori principali de credite finanţaţi din bugetul de stat; * Venituri din donaţii şi sponsorizări. ● După provenienţa bugetară a veniturilor sunt trei mari categorii de venituri: din încasării proprii, de la bugetul de stat şi de la alte bugete. Veniturile administraţiei publice locale sunt acele venituri ce se prevăd, aprobă şi execută în bugete distincte ale comunelor, oraşelor, municipiilor şi judeţelor. Aceste venituri sunt definite şi clasificate prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45/2003 modificată de OUG 9/2005, separat pentru bugetele proprii ale judeţelor şi separat pentru cele ale localităţilor, comunelor, oraşelor, municipiilor, sectoarele municipiului Bucureşti şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti. Venituri provenite de la bugetul statului, care îmbracă mai multe forme, şi anume: * Venituri din cote defalcate din anumite venituri ale bugetului statului (47% din impozitul pe venit pentru comune, oraşe, municipii şi 13% pentru bugetul propriu al judeţului); * Venituri din sume defalcate din unele venituri ale bugetului statului, din impozitul pe venit şi din taxa pe valoarea adăugată; * Subvenţii primite din bugetul statului pentru investiţii finanţate parţial din împrumuturi externe (transferuri de la bugetul de stat); * Venituri prin transferuri cu destinaţie specială de la alte bugete (ministere). Venituri provenite de la consiliile judeţene pentru consiliile locale din cota de 22% din impozitul pe venit. 7.2.3. Cheltuielile bugetelor locale Fundamentarea, dimensionarea şi repartizarea cheltuielilor publice locale, pe destinaţii şi ordonatori de credite, se efectuează în concordanţă cu atribuţiile care revin autorităţilor administraţiei publice locale şi cu priorităţile stabilite de acestea, în vederea funcţionării lor şi în interesul comunităţii respective. Din bugetele locale se finanţează acţiuni social-culturale, sportive, de tineret, inclusiv ale cultelor, acţiuni de interes local în beneficiul colectivităţii, cheltuieli de întreţinere şi funcţionare a administraţiei publice locale, cheltuieli cu destinaţie specială 86
Formarea şi utilizarea resurselor financiare publice locale şi contul de execuţie a bugetelor locale sunt supuse controlului Curţii de Conturi, Cheltuielile finanţate din bugetele locale sau cheltuielile bugetare reprezintă sumele aprobate şi efectuate din bugetele locale, din bugetele instituţiilor publice de interes local, din bugetele serviciilor publice de interes local şi din bugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii, în limitele şi potrivit destinaţiilor stabilite prin bugetele respective. Cheltuielile bugetare aprobate cu destinaţie precisă şi limitată (art.14 alin.(2) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45/2003) prin bugete reprezintă limita maximă până la care se pot angaja şi efectua cheltuieli, dincolo de această limită, operând responsabilitatea personală a conducătorilor instituţiilor publice – ordonatori de credite. În bugetele locale nu se pot înscrie şi nu se pot aproba cheltuieli fără asigurarea resurselor financiare corespunzătoare. Cheltuielile prevăzute în capitolele şi articolele de cheltuieli au destinaţie precisă şi limitată. Finanţarea cheltuielilor din bugetele locale se asigură prin deschideri de credite de către ordonatorii principali ai acestora, în limita creditelor bugetare aprobate prin bugetele locale şi potrivit destinaţiei stabilite în raport cu gradul de folosire a sumelor puse la dispoziţie anterior şi cu respectarea dispoziţiilor legale care reglementează efectuarea cheltuielilor respective. Efectuarea cheltuielilor bugetare se face numai pe bază de documente justificative, care să confirme angajamentele contractuale sau din convenţii, primirea bunurilor materiale, prestarea serviciilor, executarea de lucrări, plata salariilor şi a altor drepturi băneşti, plata obligaţiilor bugetare, precum şi a altor obligaţii. Fondul de rezervă bugetară este fondul prevăzut la partea de cheltuieli a bugetelor locale. Cuantumul fondului se stabileşte o dată cu elaborarea şi adoptarea bugetului respectiv, fiind destinat finanţării unor acţiuni sau sarcini intervenite în cursul anului, precum şi înlăturării efectelor unor calamităţi naturale. Clasificaţia cheltuielilor din bugetele locale Cheltuielile bugetare specifice unităţilor administrativ-teritoriale proiectate şi gestionate de autorităţile administraţiei publice locale executive şi de către managerii celorlalte instituţii şi servicii publice din subordinea autorităţilor locale se grupează după mai multe criterii. ● După clasificaţia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor bugetelor locale, cheltuielile sunt privite din două puncte de vedere: funcţional şi economic. Această clasificare în vigoare la data actuală, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice, poate fi adaptată şi completată, în funcţie de apariţia şi modificarea legislaţiei. ● După caracterul economic sau natura operaţiunilor în care se concretizează cheltuielile bugetare, acestea sunt: A - Cheltuieli curente - Cheltuieli de personal - Cheltuieli materiale şi servicii 87
- Subvenţii - Transferuri - Dobânzi B - Cheltuieli de capital sau pentru investiţii C - Operaţiuni financiare - Împrumuturi acordate - Rambursări de credite, plăţi de dobânzi şi comisioane la credite D - Rezerve, excedent, deficit ● După obiectivul sau domeniul funcţional cărora le sunt destinate cheltuielile, acestea sunt clasificate în: A Cheltuieli care se prevăd în bugetele proprii ale judeţelor. B Cheltuieli care se prevăd în bugetele proprii ale comunelor, oraşelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureşti şi al Municipiului Bucureşti ● După instituţiile publice cu personalitate juridică ce realizează execuţia bugetară a cheltuielilor prevăzute în bugetele aprobate, cheltuielile privesc: (1) Unităţile administrativ-teritoriale; (2) Instituţiile publice de interes local; (3) Serviciile publice de interes local. sunt:
● După felul ordonatorilor de credite implicaţi în cheltuielile proprii, acestea (1) Cheltuieli proprii ale ordonatorilor principali de credite. (2) Cheltuieli proprii ale ordonatorilor secundari de credite. (3) Cheltuieli proprii ale ordonatorilor terţiari de credite.
● După indicatorii privind finanţele publice elaboraţi de Ministerul Finanţelor Publice (art.45 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45/2003), cheltuielile sunt clasificate pe subdiviziuni, după cum urmează: Divizarea cheltuielilor bugetelor locale Nr. crt. 1. 2. 3. 4. 5. 6.
Diviziunea Părţi Capitole Subcapitole Titluri Articole Alineate
Exemplificare Partea a III-a Cheltuieli social-culturale Cap.57 „Învăţământ” Subcap.02 „Învăţământ preşcolar” Titlul 20 „Cheltuieli materiale şi servicii” Art.24 „Cheltuieli de întreţinere şi gospodărire” Al.24.01 „Încălzit”
7.2.4. Criterii de echilibrare a bugetelor locale Pentru asigurarea echilibrului bugetar al unor unităţi administrativ-teritoriale, prin legea bugetului de stat se pot stabili sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum şi criterii de repartizare a acestora pe unităţile administrativ-teritoriale. 88
Pentru echilibrarea bugetelor locale, reglementările în vigoare prevăd alocarea de cote din impozitul pe venit după cum urmează: - 47% la bugetele locale ale comunelor, oraşelor, municipiilor; - 13% la bugetul propriu al judeţului; - 22% la consiliile judeţene pentru echilibrarea bugetelor locale. Echilibrarea interjudeţeană este de competenţa Ministerului Finanţelor Publice şi se realizează prin repartizarea din sumele defalcate din impozitul pe venit de la nivel central la nivel judeţean, astfel: -70% din sumă în funcţie de capacitatea financiară calculată având în vedere impozitul pe venit încasat pe locuitor; -30% din sumă în funcţie de suprafaţa unităţii administrativ-teritoriale. Echilibrarea intrajudeţeană Sumele defalcate din impozitul pe venit şi suma din cota de 22% din impozitul pe venit, după ce se alocă 25% pentru bugetul propriu al consiliului judeţean, se repartizează astfel: - 30% din sume în funcţie de capacitatea financiară calculată în baza impozitului pe venit încasat pe locuitor; - 30% din sume în funcţie de suprafaţa unităţii teritorial administrative; - 25% din sume în funcţie de populaţia fiecărei unităţi administrativ teritoriale; - 15% din suma pe criterii specifice stabilite de consilii judeţene, care să asigure cu prioritate susţinerea programelor cu finanţare externă, care necesită cofinanţare locală. Repartizarea sumelor se face cu consultarea primarilor de către o comisie formată din: - preşedintele consiliului judeţean, în calitate de reprezentant al Uniunii Naţionale a Consiliilor Judeţene din România; - prefectul judeţului; - reprezentantul din judeţul respectiv, desemnat de Asociaţia Municipiilor din România; - reprezentantul din judeţul respectiv, desemnat de Asociaţia Oraşelor din România; - reprezentantul din judeţul respectiv, desemnat de Asociaţia Comunelor din România; - directorul general al direcţiei generale a finanţelor publice judeţene. 7.3. Procesul bugetar al unităţilor administrativ-teritoriale şi al autorităţilor administraţiei publice locale 7.3.1. Etapele procesului bugetar în unităţile administrativ-teritoriale În cadrul administraţiilor locale, procesul bugetar cuprinde ansamblul actelor şi operaţiunilor, care se succed în fiecare an, cu privire la elaborarea şi aprobarea proiectelor de bugete anuale, execuţia bugetelor aprobate, încheierea şi aprobarea execuţiei, precum şi controlul bugetar al fiecărui tip de buget. Indiferent de unitatea administrativ-teritorială procesul bugetar parcurge următoarele faze specifice: 89
- Elaborarea proiectului de buget local; - Aprobarea bugetelor locale; - Execuţia de casă a bugetelor locale; - Încheierea execuţiei bugetare; - Aprobarea încheierii execuţiei; - Controlul bugetar. Bugetele locale constituie o componentă a sistemului bugetului public naţional, sistem a cărui structură este strâns legată de structura statului nostru unitar. Astfel, fiecare diviziune a administraţiei locale din ţara noastră îşi are propriul buget care parcurge etapele oricărui proces bugetar de natură publică – proiectarea, aprobarea proiectului, execuţia propriu-zisă, încheierea execuţiei, aprobarea execuţiei bugetare şi controlul bugetar. Toate aceste bugete, în virtutea principiului autonomiei locale, sunt în competenţele şi responsabilităţile autorităţilor administraţiei publice locale: a) întocmirea proiectelor de bugete, execuţia bugetară şi încheierea exerciţiilor bugetare anuale – competenţele aparţin preşedinţilor consiliilor judeţene şi primarilor localităţilor, sectoarelor municipiului Bucureşti şi primarului general al municipiului Bucureşti, adică puterii locale executive; b) aprobarea proiectelor de bugete şi a încheierii execuţiei bugetelor anuale – în competenţa consiliilor judeţene, consiliilor locale municipale, orăşeneşti şi comunale, Consiliului General al Municipiului Bucureşti şi sectoarelor acestuia, respectiv puterii locale deliberative. Competenţele şi responsabilităţile în procesul de elaborare, aprobare şi execuţie a bugetelor locale ale autorităţilor administraţiei publice locale sunt sintetizate în schema următoare:
Autorităţi deliberative
Consilii judeţene
Consiliul General al M unicipiului Bucureşti
Primarii
Autorităţi executive
Preşedinţii consiliilor judeţene Primarul general al municipiului Bucureşti
90
- aprobare buget local; - aprobare cont anual de execuţie a bugetului; - aprobare împrumuturi contractate de autorităţile administraţiei publice locale; - stabilire impozite şi taxe locale în limitele şi condiţiile legii.
Ordonatori principali de credite
Consilii locale
- întocmire proiect de buget; - elaborare prognoză pe următorii 3 ani; - întocmire program de investiţii publice; - aprobare cont anual de execuţie a bugetului.
Calendarul bugetar prevede două faze principale: - elaborarea propunerilor de buget (perioada iunie – iulie a fiecărui an); - aprobarea bugetului local (după adoptarea legii bugetului de stat). 7.3.1.1. Elaborarea proiectelor bugetelor locale Proiectele bugetelor locale se elaborează pe baza proiectelor de bugete proprii ale administraţiei publice locale, ale instituţiilor şi serviciilor publice de subordonare locală. Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale iniţiază acţiuni de implementare a finanţării bugetare, pe bază de programe care se întocmesc de către instituţiile şi serviciile publice de interes local, în scopul finanţării unor acţiuni, obiective, proiecte. Programele analizate de către ordonatorii principali de credite se ataşeză ca anexe la bugetul local. Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale prezintă proiectele bugetelor locale, echilibrate, direcţiilor generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat, până la data de 15 mai a fiecărui an, urmând ca acestea să depună la Ministerul Finanţelor proiectele bugetelor locale pe ansamblul judeţului, respectiv al municipiului Bucureşti, cel mai târziu până la data de 1 iunie a fiecărui an. Ministerul Finanţelor examinează propunerile de sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi de transferuri cu destinaţie specială, cuprinse în proiectele bugetelor locale, şi, cu acordul Guvernului, comunică, până la data de 1 iulie, direcţiilor generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat limitele sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi ale transferurilor cu destinaţie specială, precum şi criteriile de repartizare a acestora pe unităţile administrativ-teritoriale, în vederea definitivării proiectelor bugetelor locale de către ordonatorii principali de credite. Limitele sumelor se transmit, pentru informare, consiliilor judeţene şi Consiliului General al Municipiului Bucureşti. Ordonatorii principali de credite, pe baza limitelor sumelor primite elaborează şi depun la direcţiile generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat, până la data de 20 iulie, noile propuneri pentru proiectul bugetului, urmând ca acestea să transmită proiectele bugetelor locale pe ansamblul judeţului şi municipiului Bucureşti la Ministerul Finanţelor până la data de 1 august a fiecărui an. În sinteză, faza elaborării propunerilor de buget include următoarele etape: ● Până la 1 iunie, Ministerul Finanţelor Publice transmite la Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice limite de cheltuieli pentru bugetele locale (scrisoare cadru – context macroeconomic, metodologii de elaborare a bugetului local, limite sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat pentru echilibrarea bugetului local, limite transferuri consolidabile); ● Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice transmit consiliilor judeţene scrisoare cadru – context macroeconomic, metodologii de elaborare a bugetului local, limite sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat pentru echilibrarea bugetului local, limite transferuri consolidabile, asigurând şi asistenţa tehnică de specialitate în repartizarea sumelor; 91
● În 10 zile de la primire, consiliile judeţene repartizează sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat pentru echilibrarea bugetelor locale şi transferurile consolidabile; ● Unităţile administrativ teritoriale, până la 1 iulie, elaborează şi transmit proiectul bugetului local echilibrat pentru viitorul an financiar şi estimări de buget pentru următorii 3 ani; ● Până la 15 iulie, Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice centralizează şi transmit Ministerului Finanţelor Publice proiectul bugetului pe ansamblul judeţului. 7.3.1.2. Aprobarea bugetelor locale Bugetele locale şi bugetele instituţiilor şi serviciilor publice de interes local se aprobă astfel: ● bugetele locale, de către consiliile locale, consiliile judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti, după caz; ● bugetele instituţiilor şi serviciilor publice, finanţate integral sau parţial din bugetele locale, de către consiliile locale, în funcţie de subordonarea acestora; ● bugetele instituţiilor şi serviciilor publice, finanţate integral din venituri extrabugetare, de către organul de conducere a acestora, cu avizul ordonatorului principal de credite. Proiectele bugetelor locale se prezintă spre aprobare consiliilor locale, judeţene şi Consiliului General al Municipiului Bucureşti, după caz, în termen de maximum 30 de zile de la intrarea în vigoare a legii bugetului de stat. Pe parcursul exerciţiului bugetar, consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti pot aproba rectificarea bugetelor locale, în termen de 30 de zile de la intrarea în vigoare a rectificării bugetului de stat, precum şi ca urmare a unor propuneri fundamentate ale ordonatorilor principali de credite. Proiectul bugetului local se publică în presa locală sau se afişează la sediul primăriei, după care, în termen de 15 zile, este supus aprobării consiliului local, judeţean şi Consiliului General al Municipiului Bucureşti, după caz. Proiectul bugetului local este însoţit de raportul primarului, al preşedintelui consiliului judeţean sau al primarului general al municipiului Bucureşti, precum şi de contestaţiile depuse de către locuitori, în termen de 15 zile de la data publicării sau afişării proiectului. Consiliul local, judeţean şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti se pronunţă asupra contestaţiilor şi adoptă proiectul bugetului local, după ce acesta a fost votat pe capitole, subcapitole, articole şi anexe. Veniturile şi cheltuielile prevăzute în bugetele locale se repartizează pe trimestre, în funcţie de termenele legale de încasare a veniturilor şi de perioada în care este necesară efectuarea cheltuielilor În sinteză, faza de aprobare a bugetelor locale include următoarele etape: ● Ministerul Finanţelor Publice, în termen de 5 zile de la publicarea legii bugetului de stat, comunică Direcţiilor Generale ale Finanţelor Publice sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi transferurile consolidabile; ● Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice comunică consiliilor judeţene sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi transferurile consolidabile, asigurând asistenţa tehnică de specialitate în repartizarea sumelor; 92
● În termen de 5 zile de la comunicare, consiliile judeţene comunică unităţilor administrativ-teritoriale sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat şi transferurile consolidabile; ● În termen de 15 zile de la publicarea legii bugetului de stat, unităţile administrativ teritoriale (ordonatorul principal de credite) definitivează proiectul bugetului local; ● După definitivare, unităţile administrativ teritoriale publică proiectul bugetului local în presa locală şi la sediu; ● În termen de 15 zile de la publicare, locuitorii pot depune contestaţii; ● După 5 zile de la expirarea termenului de contestare, ordonatorul principal de credite transmite consiliului local sau judeţean, după caz, spre adoptare proiectul de buget însoţit de raportul ordonatorului principal de credite şi contestaţiile depuse de locuitori; ● Consiliul local sau judeţean, în 10 zile de la primirea proiectului de buget, îl supune dezbaterii publice şi ulterior îl aprobă; ● În termen de 5 zile de la adoptare, ordonatorul principal de credite transmite Direcţiei Generale a Finanţelor Publice bugetul local în vederea centralizării; ● Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice transmit în 10 zile bugetul pe ansamblul judeţului Ministerului Finanţelor Publice. 7.3.1.3. Execuţia de casă a bugetelor locale Execuţia de casă a bugetelor locale este un complex de operaţiuni care se referă la activitatea de încasare a veniturilor bugetare, de eliberare de resurse financiare pentru efectuarea cheltuielilor publice locale aprobate prin buget şi se efectuează prin unităţile teritoriale ale trezoreriei statului, evidenţiindu-se în conturi distincte: ● veniturile bugetare pe structura clasificaţiei bugetare; ● cheltuielile în limita creditelor bugetare aprobate şi a destinaţiei stabilite; ● alte operaţiuni financiare ale ordonatorilor de credite bugetare dispuse de aceştia; ● veniturile extrabugetare şi cheltuielile dispuse din acestea, pe instituţii publice locale şi categorii de resurse. La baza execuţiei de casă a bugetului stau următoarele principii: - delimitarea atribuţiilor persoanelor care dispun de utilizarea resurselor financiare de atribuţiile celor care execută încasarea acestora; - unitatea de casă, potrivit căreia veniturile fiecărui buget sunt concentrate în întregime în cont, de unde se eliberează resurse financiare pentru efectuarea cheltuielilor, fiind interzisă efectuarea de plăţi direct din veniturile bugetare încasate. Exerciţiul bugetar este anual, coincide cu anul calendaristic şi se încheie pe baza normelor metodologice elaborate de Ministerul Finanţelor Publice. Execuţia bugetară se încheie la data de 31 decembrie a fiecărui an. Orice venit neîncasat şi orice cheltuială neefectuată până la data de 31 decembrie se încasează sau se efectuaează, după caz, în contul bugetului local pe anul următor. 93
Lista impozitelor, taxelor şi a altor venituri ale bugetelor locale cuprinde: Capitolul I - Veniturile proprii care se prevăd în bugetele proprii ale judeţelor A. Venituri curente 1. Impozitul pe profit 2. Alte impozite directe 2.1. Alte încasări din impozite directe 3. Vărsăminte din profitul net 4. Vărsăminte de la instituţiile publice 4.1. Alte venituri de la instituţiile publice 5. Diverse venituri 5.1. Venituri din amenzile şi sancţiunile aplicate, potrivit dispoziţiilor legale, de organele proprii 5.2. Restituiri de fonduri din finanţarea bugetară locală a anilor precedenţi 5.3. Venituri din concesiuni şi închirieri 5.4. Încasări din valorificarea bunurilor confiscate, potrivit legii 5.5. Încasări din alte surse B. Venituri din capital 6. Venituri din valorificarea unor bunuri 6.1. Venituri din valorificarea unor bunuri ale instituţiilor publice C. Venituri cu destinaţie specială 7. Taxe speciale 8. Venituri din vânzarea unor bunuri aparţinând domeniului privat 9. Venituri din fondul pentru drumurile publice 10. Venituri din fondul de intervenţie 11. Venituri din fondul pentru locuinţe 12. Venituri din amortizarea mijloacelor fixe 13. Donaţii şi sponsorizări 14. Sume acordate de persoane juridice şi fizice în vederea participării la finanţarea unor acţiuni de interes public Capitolul II Veniturile proprii care se prevăd în bugetele proprii ale comunelor, oraşelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureşti şi al municipiului Bucureşti A. Venituri curente 1. Impozitul pe profit 2. Impozite şi taxe de la populaţie 2.1. Impozitul pe veniturile liber-profesioniştilor, meseriaşilor şi ale altor persoane fizice independente şi asociaţii familiale 2.2. Impozitul pe clădiri şi terenuri de la persoane fizice 2.3. Taxe asupra mijloacelor de transport deţinute de persoane fizice 2.4. Impozitul pe veniturile din închirieri de imobile 2.5. Alte impozite şi taxe de la populaţie 94
3. Taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, folosite în alte scopuri decât pentru agricultură sau silvicultură 4. Impozitul pe clădiri şi terenuri de la persoane juridice 5. Taxe asupra mijloacelor de transport deţinute de persoane juridice 6. Alte impozite directe 6.1. Alte încasări din impozite directe 7. Impozitul pe spectacole 8. Alte impozite indirecte 8.1. Alte încasări din impozite indirecte 9. Vărsăminte din profitul net 10. Vărsăminte de la instituţiile publice 10.1. Taxe pentru examinarea conducătorilor de autovehicule, eliberarea permiselor de conducere şi alte venituriprivind circulaţia pe drumurile publice 10.2. Venituri din încasarea contravalorii lucrărilor de combatere a dăunătorilor şi bolilor în sectorul vegetal - de la centrele locale pentru protecţia plantelor 10.3. Veniturile punctelor de însămânţări artificiale 10.4. Veniturile circumscripţiilor sanitar-veterinare 10.5. Vărsăminte din disponibilităţile instituţiilor publice şi ale activităţilor autofinanţate 10.6. Alte venituri de la instituţiile publice 11. Diverse venituri 11.1. Venituri din recuperarea cheltuielilor de judecată, imputaţii şi despăgubiri 11.2. Venituri din amenzile şi sancţiunile aplicate, potrivit dispoziţiilor legale, de organele proprii 11.3. Restituiri de fonduri din finanţarea bugetară locală a anilor precedenţi 11.4. Venituri din concesiuni şi închirieri 11.5. Încasări din valorificarea bunurilor confiscate, potrivit legii 11.6. Încasări din alte surse B. Venituri de capital 12. Venituri din valorificarea de bunuri 12.1. Venituri din valorificarea unor bunuri ale instituţiilor publice 12.2. Venituri din vânzarea locuinţelor construite din fondurile statului C. Venituri cu destinaţie specială 13. Taxe speciale 14. Venituri din vânzarea unor bunuri aparţinând domeniului privat 15. Venituri din fondul pentru drumurile publice 16. Venituri din fondul de intervenţie 17. Venituri din fondul pentru locuinţe 18. Venituri din amortizarea mijloacelor fixe 19. Donaţii şi sponsorizări 20. Sume acordate de persoane juridice şi fizice în vederea participării la finanţarea unor acţiuni de interes public.
95
Cheltuielile care se prevăd în bugetele locale sunt următoarele: Capitolul I Cheltuieli care se prevăd în bugetele proprii ale judeţelor 1. Autorităţi executive 2. Cultură şi religie 2.1. Biblioteci judeţene 2.2. Muzee 2.3. Instituţii profesioniste de spectacol şi concerte 2.4. Şcoli populare de artă 2.5. Centre de conservare şi de valorificare a tradiţiei şi creaţiei populare 2.6. Culte religioase 2.7. Alte instituţii şi acţiuni privind cultura 3. Asistenţă socială, ajutoare şi indemnizaţii 3.1. Serviciu public specializat pentru protecţia copilului 3.2. Alte acţiuni privind asistenţa socială, ajutoare şi indemnizaţii 4. Servicii, dezvoltare publică şi locuinţe 4.1. Alimentări cu apă, staţii de epurare pentru ape uzate, colectoare, staţii de pompare 4.2. Reţele, centrale şi puncte termice 4.3. Canalizare 4.4. Amenajări hidrotehnice de interes local, în intravilan 4.5. Alte acţiuni privind serviciile, dezvoltarea publică şi locuinţe 5. Transporturi 5.1. Drumuri şi poduri 5.2. Aeroporturi 5.3. Alte cheltuieli în domeniul transporturilor 6. Alte acţiuni 6.1. Comandamente militare 6.2. Protecţie civilă 6.3. Alte cheltuieli 7. Fond pentru garantarea împrumuturilor externe, dobânzilor şi comisioanelor aferente 8. Plăţi de dobânzi şi comisioane 9. Rambursări împrumuturi 9.1. Rambursare împrumuturi pentru investiţii 9.2. Rambursare împrumuturi acordate din trezoreria statului 10. Fonduri de rezervă 10.1. Fond de rezervă bugetară la dispoziţia consiliilor judeţene 11. Cheltuieli cu destinaţie specială 11.1. Servicii publice finanţate din taxe speciale 11.2. Cheltuieli din fondul pentru drumurile publice 11.3. Cheltuieli din fondul de intervenţie 11.4. Cheltuieli din fondul pentru locuinţe 11.5. Cheltuieli din amortizarea mijloacelor fixe 11.6. Cheltuieli din donaţii 11.7. Cheltuieli din sume acordate de persoane juridice şi fizice în vederea participării la finanţarea unor acţiuni de interes public. 96
Capitolul II Cheltuieli care se prevăd în bugetul municipiului Bucureşti 1. Autorităţi executive 2. Învăţământ 1 2.1. Învăţământ preşcolar 2.2. Învăţământ primar şi gimnazial 2.3. Învăţământ liceal 2.4. Învăţământ profesional 2.5. Învăţământ postliceal 2.6. Internate, cămine şi cantine pentru elevi (alocaţii de la bugetele locale în completarea veniturilor proprii) 3. Sănătate 3.1. Creşe 3.2. Alte instituţii şi acţiuni sanitare 4. Cultură şi religie 4.1. Biblioteci publice 4.2. Muzee 4.3. Instituţii profesioniste de spectacole şi concerte 4.4. Case de cultură 4.5. Cămine culturale 4.6. Culte religioase 4.7. Alte instituţii şi acţiuni privind cultura 5. Asistenţă socială, ajutoare şi indemnizaţii 5.1. Cămine de bătrâni şi pensionari 5.2. Cămine-spital pentru invalizi şi bolnavi cronici 5.3. Cantine de ajutor social 5.4. Cămine pentru copii infirmi şi cămine-atelier 5.5. Ajutor social 5.6. Serviciu public specializat pentru protecţia copilului 5.7. Indemnizaţii de naştere 5.8. Alte acţiuni privind asistenţa socială, ajutoare şi indemnizaţii 6. Servicii, dezvoltare publică şi locuinţe 6.1. Străzi 6.2. Iluminat public 6.3. Salubritate 6.4. Grădini publice, parcuri, zone verzi, baze sportive şi de agrement 6.5. Locuinţe 6.6. Alimentări cu apă, staţii de epurare pentru ape uzate, colectoare, staţii de pompare 6.7. Reţele, centrale şi puncte termice 6.8. Canalizare 6.9. Amenajări hidrotehnice de interes local, în intravilan 1
Din bugetele locale se finanţează cheltuielile de întreţinere şi gospodărie, reparaţii curente şi reparaţii capitale,unele cheltuieli de investiţii, aprobate potrivit legii, pentru racordări la reţeaua de gaze naturale, alimentări cu apăsau alte lucrări privind îmbunătăţirea instalaţiilor de încălzire la unităţi ale învăţământului preuniversitar de stat,precum şi alte cheltuieli prevăzute de dispoziţiile legale. 97
6.10. Introducere de gaze naturale în localităţi 6.11. Alte acţiuni privind serviciile, dezvoltarea publică şi locuinţe 7. Transporturi 7.1. Drumuri şi poduri 7.2. Transport în comun 7.3. Alte cheltuieli în domeniul transporturilor 8. Agricultură 2 8.1. Combaterea dăunătorilor şi bolilor în sectorul vegetal - centre locale pentru protecţia plantelor 8.2. Puncte de însămânţări artificiale 8.3. Circumscripţii sanitar-veterinare (exclusiv epizootii) 9. Alte acţiuni economice 9.1. Prevenirea şi combaterea inundaţiilor şi gheţurilor 9.2. Alte cheltuieli pentru acţiuni economice 10. Alte acţiuni 10.1. Comandamente militare 10.2. Protecţie civilă 10.3. Alte cheltuieli 11. Fond pentru garantarea împrumuturilor externe, dobânzilor şi comisioanelor aferente 12. Plăţi de dobânzi şi comisioane 13. Rambursări împrumuturi 13.1. Rambursare împrumuturi pentru investiţii 13.2. Rambursare împrumuturi acordate din trezoreria statului 14. Fonduri de rezervă 14.1. Fond de rezervă bugetară la dispoziţia consiliilor locale 15. Cheltuieli cu destinaţie specială 15.1. Servicii publice finanţate din taxe speciale 15.2. Cheltuieli din fondul pentru drumurile publice 15.3. Cheltuieli din fondul de intervenţie 15.4. Cheltuieli din fondul pentru locuinţe 15.5. Cheltuieli din amortizarea mijloacelor fixe 15.6. Cheltuieli din donaţii 15.7. Cheltuieli din sume acordate de persoane juridice şi fizice în vederea participării la finanţarea unor acţiuni de interes public.
2
Cheltuielile care se finanţează din bugetele locale sunt următoarele: cheltuieli de personal, materiale şi servicii şi cheltuieli de capital. 98
8. SISTEMUL FISCAL DIN ROMÂNIA
8.1. Consideraţii generale Resursele financiare ale societăţii sunt reprezentate de totalitatea mijloacelor băneşti necesare realizării obiectivelor de politică economică şi socială ale unei ţări, determinate într-un anumit interval de timp, de regulă un an calendaristic. Resursele financiare sunt formate din resursele financiare publice necesare satisfacerii nevoilor colective ale oricărei societăţi şi resursele financiare private. Statele îşi creează şi menţin surse de fonduri publice prin sisteme de reglementări specifice, fonduri pe care apoi le distribuie în funcţie de obiectivele care sunt urmărite, atât pe plan politic, cât şi pe plan economic sau social. Categoriile de resurse financiare publice pot fi definite, din punct de vedere al conţinutului lor economic, după cum urmează: - prelevări cu caracter obligatoriu; - resursele de trezorerie; - împrumuturile publice şi - finanţarea prin emisie monetară fără acoperire. Dintre acestea, principala sursă a resurselor financiare publice este reprezentată de veniturile provenind din sistemul fiscal. Sistemul fiscal reprezintă unul din instrumentele cele mai importante pe care statul le utilizează în conducerea activităţii economice şi sociale, în vederea îndeplinirii în bune condiţii a tuturor funcţiilor sale. Sistemul fiscal diferă de la o ţară la alta, atât din punct de vedere al caracteristicilor de fond, cât şi din punct de vedere al formei. Veniturile oricărui stat se constituie din impozite şi taxe. Sistemul fiscal reprezintă concretizarea voinţei politice a unei comunităţi umane organizată, stabilită pe un teritoriu determinat şi dispunând de o autonomie suficientă pentru a putea, prin intermediul organelor care o reprezintă, să instituie o serie de reguli juridice cu privire la dreptul de a obţine venituri proprii. Un sistem fiscal include totalitatea impozitelor instituite într-un stat care îi procură acestuia majoritatea veniturilor bugetare, fiecare impozit având o contribuţie determinată şi un anumit rol regulator în economie. În acelaşi timp, un sistem fiscal înseamnă un compromis între necesitatea de resurse financiare care să poată asigura acoperirea necesităţilor crescânde de cheltuieli publice, pe de o parte, şi grija de a asigura echitate, de a proporţiona contribuţia fiecărei categorii de contribuabili în raport cu capacitatea şi posibilităţile acestora, pe de altă parte. Sistemul fiscal determină în mare măsură veniturile statului, de care depinde capacitatea de a finanţa cheltuieli şi de a proteja populaţia şi grupurile defavorizate. 99
Componentele sistemului fiscal formate din impozitele instituite se află în legătură dinamică între ele, precum şi cu sistemul economic şi cadrul socio-politic al ţării. Determinarea modului în care un sistem fiscal poate influienţa economicul presupune stabilirea măsurii în care statul intervine şi influienţează procesele economice de ansamblu, proces care are la bază decizii de politică economică. Prin sistemul de impozite şi taxe stabilite prin lege se definesc relaţiile dintre stat şi categoriile de contribuabili, persoane fizice sau persoane juridice, care sunt afectate în mod diferit în funcţie de obiectivele strategice urmărite. La nivel macroeconomic, aceasta se reflectă în proporţia alocării resurselor între acumulare şi consum. Ca urmare, sistemul fiscal reprezintă una din componentele esenţiale ale politicilor de stabilizare macroeconomică ce urmăreşte realizarea unei creşteri regulate pe baza analizei cauzelor obiective ale ciclurilor economice şi are drept scop controlul modificărilor nedorite intervenite în cererea agregată prin modificarea fluxurilor alocaţiilor publice. În esenţă, statul doreşte ca prin ajustări aduse sistemului fiscal să ghideze şi să sporească performanţa economiei naţionale. Pentru orice sistem fiscal se poate remarca existenţa a două caracteristici principale: a) dreptul de unic beneficiar al resurselor fiscale pentru un buget sau pentru un sistem bugetar (buget central sau bugete locale), care se aplică într-un teritoriu geografic determinat; b) autonomie instituţională pentru transpunerea în practică a regulilor de aşezare, lichidare şi încasare a impozitelor şi taxelor. În condiţiile actuale, definiţia sistemului fiscal ar fi aceea de: totalitate a relaţiilor sociale de natură economică ce apar în procesul formării şi realizării în formă bănească a resurselor necesare statului pentru îndeplinirea funcţiilor şi sarcinilor sale. Viitorul oricărui stat modern este de neconceput fără un sistem fiscal performant prin randament şi suportabilitate din partea contribuabililor. 8.2. Consimţirea la impozit – principiul de bază al unui sistem fiscal Principiul consimţirii la impozit se transpune în obligativitatea statului de a cere cetăţenilor săi autorizaţia de a percepe impozite prin intermediul legilor adoptate de reprezentanţii acestora aleşi în Parlament. Prin acest mecanism se marchează o diminuare a puterii statului şi o întărire a puterii cetăţenilor. Între aceste două forţe trebuie să se stabilească un echilibru specific fiecărei perioade privind necesităţile de resurse bugetare şi diminuarea presiunii fiscale. Naşterea principiului consimţirii la impozit În materie de consimţire la impozit se remarcă o continuitate istorică între evenimentele care s-au derulat în Anglia, America şi în Franţa începând cu secolul al XIII-lea. Revoluţia s-a propagat în aceste trei ţări şi a antrenat o acţiune care a fost întotdeauna orientată spre suveranitate fiscală şi bugetară. 100
Revoluţia britanică Magna Charta din anul 1215 a introdus principiul consimţirii la impozite prin prevederile din capitolele 12 şi 15. Textul „nici un ban sau ajutor nu va fi stabilit în regatul nostru fără consimţământul consiliului comun al regatului nostru, mai puţin acelea care ne sunt necesare pentru răscumpărarea persoanei noastre, cavalerul fiului nostru cel mare şi căsătoria ficei noastre celei mai mari, o singură dată; şi în aceste cazuri nu vor fi prelevate decât un ajutor rezonabil”1 a fost impus regelui Ioan fără Ţară de către baronii englezi care doreau să controleze impozitele. Dreptul de a finanţa cheltuielile publice sub feudalitate punea problema distincţiei dintre finanţele ordinare şi finanţele extraordinare. Fiecare senior şi chiar regele trebuiau să se întreţină din veniturile domeniilor lor, regele dispunând în plus de amenzi şi confiscări. Aceste sume reprezentau finanţe ordinare care serveau la finanţarea cheltuielilor ciclice corespunzătoare funcţionării normale a autorităţilor publice. În acelaşi timp, alături de finanţele ordinare, limitate în mod necesar, au fost create finanţele extraordinare necesare susţinerii operaţiunilor punctiforme, cel mai vechi exemplu fiind oferit de războaie, care erau finanţate din impozitele prelevate de la populaţie. În categoria cazurilor excepţionale erau incluse, pe lângă războaie şi cruciade, căsătoria sau răscumpărarea suveranului, dacă acesta era făcut prizonier. La originea impozitelor se află plăţile datorate seniorului, în evul mediu, de către vasali. Apoi, prin extensie, se vor desemna sub această denumire, pornind din secolul XIV, toate sumele destinate să finanţeze cheltuielile extraordinare. Finanţele extraordinare au fost deci reglementate de un drept nou. În anul 1603, regele Jaques I Stuart a încercat fără succes să impună Parlamentului vederile sale pentru a-l obliga să accepte impozitul decis fără consimţământ, cum deja făcuse familia Tudor în secolul al XVI-lea. Regele următor, Charles I Stuart, a căutat să scape de regula consimţământului, dar Parlamententul a votat în 1628 un text nou, numit petiţia drepturilor, reamintind regelui angajamentele făcute: „Subiecţii nu vor fi supuşi sau constrânşi să participe la nici un impozit sau nici o sarcină similară fără consimţământul naţiunii exprimat în Parlamentent”. Această rezoluţie referitoare la probleme fiscale demonstrează că prima putere a unui parlament este de a vota impozite. Din anul 1629, regele a reînceput să perceapă impozite fără autorizarea Parlamententului, care a protestat, dar regele şi-a exercitat dreptul de a dizolva Parlamentul, care a fost reconvocat în anul 1640. În acest interval, poporul englez a fost preocupat de această problemă de drept şi astfel s-a ajuns ca în anul 1641 ministrul de finanţe să fie executat pentru că a violat regula consimţământului. În 1648, regele Charles I Stuart a provocat o revoluţie, deoarece a continuat să nu ceară consimţământul Parlamentului. El a fost judecat de Parlament şi executat pe eşafod în anul 1649.
1
Art.12 din Magna Charta de la 1215. 101
Era epoca în care Cromwell a fondat o republică efemeră (1649-1658). În 1688, fiul lui Charles I, regele Jacques II Stuart a provocat o revoluţie mai gravă. Parlamentul a izgonit regele în Franţa şi a schimbat familia dinastică. Coroana a trecut în mâinile lui Wilhelm de Orania (1689-1702). În 1689, Parlamentul a votat bill of rights, care limita puterea regelui pentru a pune capăt presiunii fiscale exercitate de acesta. Finanţele regelui au fost separate de finanţele regatului şi s-a instituit votul anual al veniturilor şi cheltuielilor. La votul veniturilor, Camera Comunelor a început să controleze afectarea acestora cu scopul de a verifica dacă volumul prevăzut pentru impozite era în mod real justificat prin cheltuielile utilizate. Puterea a fost partajată: regele decidea afacerile externe, iar Parlamentul afacerile interne. În anul 1694 a fost creată Banca Angliei. Parlamentul va începe să controleze progresiv armata, care nu putea fi finanţată fără acordul comunelor, şi a limitat durata creditelor sale la un an. Revoluţia americană Iniţial, coloniile engleze din America erau sub tutela Parlamentului britanic. În anul 1765, Camera comunelor din Parlamentul britanic a decis să înfiinţeze o taxă de timbru şi o taxă pe zahăr, impozite indirecte noi destinate să finanţeze războiul cu Franţa, suma fiind enormă, circa 150 milioane de lire sterline. Această decizie a generat o reacţie puternică în rândul populaţiei, care, din 1619, avea camere în fiecare din cele 13 colonii. Or, aceste camere americane, care reprezentau comercianţii, proprietarii şi plantatorii şi care votau legile, decideau impozitele şi banii, au început să boicoteze deciziile luate la Londra. Se remarcă două reacţii politice ale Consiliului de stat din Virginia şi un congres care a reunit parlamentarii americani la New York, care au reafirmat principiul consimţământului. În anul 1766, Anglia a anulat taxa de timbru şi a creat o nouă taxă, pe ceai, mai mică, ceea ce a contribuit la aplanarea situaţiei, iar în 1770 au fost suprimate impozitele create pe sticlă, hârtie şi culori, dar s-a menţinut impozitul pe ceai. Cu titlu de represalii, în anul 1773, americanii au luat cu asalt vapoarele din portul Boston şi au vărsat ceaiul englez în mare, eveniment cunoscut sub numele de Boston tea party. Ca răspuns la acest ultragiu, Anglia a ordonat închiderea portului Boston şi apoi a bombardat mai multe porturi americane, ceea ce însemna o declaraţie de război. În anul 1776, Declaraţia de independenţă a condus la crearea unei veritabile puteri centrale a cărei funcţie era de a coordona diferitele state americane. Regele George al III-lea a recunoscut, dar prea târziu, că Anglia nu va mai decide asupra impozitelor din coloniile americane fără consimţământul acestora. Pacea a fost semnată în 1783, dar evoluţia evenimentelor nu a permis ca puterea centrală să-şi afirme suveranitatea în materie fiscală. Abia în 1787, Constituţia americană consfinţeşte principiul consimţământului cu privire la impozite. Revoluţia franceză Şi Franţa s-a supus regulilor stabilite prin Magna Charta din 1215, căci obligaţiile către rege se puteau plăti în natură prin participarea bărbaţilor la războaie sau în bani sub formă de impozite. Regele Ludovic al XVI-lea (1754-1793) a încercat să pună în ordine finanţele publice, dar din nefericire era prea târziu, deoarece războaiele cauzaseră o creştere 102
impresionantă a cheltuielilor şi deci a fost necesară finanţarea acestora prin impozite şi imprumuturi din ce în ce mai mari. La un an după urcarea pe tron, în anul 1775, regele Ludovic al XVI-lea a pierdut încrederea poporului, deoarece a trimis trupele să reprime revolta populaţiei, prea sărăcită şi ca urmare a unei recolte slabe de grâu. Ministrul de finanţe Necker a publicat, în anul 1781, o dare de seamă către rege, care nu era decât un buget simplificat al statului destinat poporului avid de informaţii asupra finanţelor regatului. Deficitele erau mari, iar în anul 1786 s-a introdus un nou impozit pe teren, care a fost respins de Parlament în 1787. Această situaţie critică reiese şi din darea de seamă elaborată de Necker în 1789, prezentată în continuare: Suma în livre Cheltuieli: Familia regală Rente, dobânzi etc. Pensii Războaie şi flotă Instrucţie etc. Tratarea primitorilor Diverse Total cheltuieli
33 240 000 243 013 000 29 560 000 139 660 000 1 227 000 25 895 000 58 849 000 531 444 000
Venituri: Venituri generale Venituri speciale şi regii Impozite ordinare Impozite din colonii Venituri diverse Total venituri Deficit previzionat
150 107 000 134 240 000 155 655 000 24 556 027 10 736 000 475 294 027 56 149 073
% 6 46 6 26 0,2 4,8 11 100 32 28 33 5 2 100
Sursa: Étienne Douat, Finances publiques, Presses Universitaires de France, 1999
Se poate afirma că revoluţia franceză a fost cauzată de probleme de finanţe publice şi, cum a spus mai târziu Eugène Pierre, „Revoluţia a fost atât financiară, cât şi politică”. Revoluţia franceză din 1789 a garantat principiul consimţământului în stabilirea impozitelor. În „Declaraţia drepturilor omului şi a cetăţenilor” (august 1789), principiul consimţământului la impozite este stabilit de art.XI – venituri, care proclamă dreptul poporului de a fi reprezentat pentru a consimţi la impozite. Aceste impozite trebuia să se supună principiului egalităţii şi să se aplice tuturor cetăţenilor fără deosebire. Constituţia din 1791 a delegat puterea de a consimţi la impozite Adunării Naţionale şi a obligat miniştrii să prezinte o dare de seamă a cheltuielile efectuate şi o situaţie preliminară a cheltuielilor viitoare. 103
Mai târziu, Constituţia din 1795 a introdus votarea anuală a impozitelor (anualitatea deciziilor şi limitarea exerciţiului la 12 luni). 8.3. Apariţia şi evoluţia sistemului fiscal în România În ţara noastră, istoria propriului sistem fiscal, felul în care acesta a fost conceput şi a funcţionat reliefează evoluţia economică a României, precum şi tendinţa acesteia de a se înscrie pe traiectoria descrisă de finanţele statelor avansate economic în perioadele respective. Principalele perioade de analiză ale sistemului fiscal din România sunt delimitate de jaloanele care au marcat cele mai importante momente din istoria vieţii economice din ţara noastră: Regulamentele Organice (1831-1832), Convenţia de la Paris (1858), primul război mondial, proclamarea republicii (1947), evenimentele din decembrie 1989. Perioada până la Regulamentele Organice (1831 - 1832 ) Perioada premărgătoare Regulamentelor Organice s-a caracterizat prin existenţa unei concepţii de origine bizantină prin care Domnitorul era recunoscut ca stăpân al ţării, iar printre atribuţiile acestuia se număra şi aceea de a fixa şi încasa taxele vamale. Domnitorul putea să oprească exportul unor produse sau îşi putea rezerva dreptul de proprietate la cumpărarea anumitor produse. Ulterior, acest drept a fost cedat sau arendat marilor proprietari funciari şi, ca urmare, aşezarea dărilor, cât şi strângerea acestora erau, în majoritatea cazurilor, discreţionare şi abuzive, populaţia nu ştia nici cât are să plătească, nici când trebuie să plătească. Frecventele schimbări de domnitori impuneau, pentru obţinerea şi recunoaşterea tronului de către Constantinopol, plata unor sume considerabile către sultani, sume care erau obţinute din biruri grele asupra ţării şi, adesea, aceleaşi dări se cereau de mai multe ori pe an. Datorită caracterului natural al economiei, până în prima jumătate a secolului al XVI-lea au predominat dările în natură şi în muncă, pentru ca mai târziu să treacă pe primul plan dările în bani. Primul impozit sub formă de dare în bani consemnat în documente era de natura taxelor vamale şi datează din secolul al XII-lea, de pe vremea cnezilor, care îşi transmiteau puterea de conducere din generaţie în generaţie asupra ţinuturilor ce le stăpâneau. Trecătorile şi principalele drumuri comerciale cunoşteau bariere vamale, unde se percepeau taxe al căror nivel era influienţat de natura şi frecvenţa comerţului desfăşurat. În Ţările Române, taxele vamale au constituit un important izvor de venituri pentru domnie, ele fiind aplicate la toate categoriile de mărfuri importate, exportate sau în tranzit. Prima încercare ştiinţifică de aşezare şi percepere a impozitelor din istoria sistemului fiscal românesc este reprezentată de reforma domnitorului fanariot Constantin Mavrocordat, din anul 1739, în timpul celei de a treia sa domnie în Muntenia. 104
Reforma domnitorului Constantin Mavrocordat a urmărit să aplice principiile generalităţii, proporţionalităţii şi răspunderii individuale, care pentru aceea vreme reprezentau o adevărată revoluţie fiscală şi care se regăsesc în legislaţia fiscală din epoca modernă. Un alt element de noutate a fost adus de prevederea măsurii ca toţi contribuabilii să fie înştiinţaţi anticipat despre dările la care erau obligaţi şi de sumele pe care trebuia să le plătească. Pentru a aplica reforma fiscală, Constantin Mavrocordat a trebuit să recurgă şi la măsuri de organizare administrativă. Perioada de la Regulamentele Organice până la Convenţia de la Paris (1858) Regulamentele Organice aplicate în Ţara Românească şi în Moldova în anii 1831, respectiv 1832, au introdus un nou sistem fiscal şi au desfiinţat toate dările în bani şi în natură care existau în cele două principate. Totodată, ele au înfiinţat sau au păstrat următoarele impozite: • directe (1) capitaţia – dare personală; 2) dajdia mazililor şi 3) patenta – impozite pe clase asupra comercianţilor şi profesioniştilor); • indirecte (vămile – s-au desfiinţat însă vămile interioare, taxa de export asupra boilor şi vacilor, oieritul şi cornăritul străinilor, impozitul asupra sării, veniturile domeniilor, venitul de 25% asupra proprietăţilor nemişcătoare ale mânăstirilor, Mitropoliei şi Episcopiei); • adiţionale (1/10 din capitaţie pentru „cutia satelor”, înfrumuseţarea acestora şi 1/10 din patentă pentru „cutia oraşelor”); • locale (se prevedea pentru comune o cotă de vin, spirt, tutun). Ca principii ale fiscalităţii moderne, Regulamentele Organice au statuat egalitatea tuturor înaintea impozitelor şi au prevăzut ca impozitul să fie determinat, şi nu arbitrat cum se proceda până atunci, să fie plătit la anumite scadenţe cunoscute, în mod anticipat de contribuabil. Importanţa Regulamentelor Organice în domeniul fiscalităţii constă în faptul că ele au realizat prima unificare fiscală a celor două principate, înainte de a fi realizată unirea lor politică. De asemenea, trebuie remarcat faptul că au pus la baza sistemului fiscal unele principii valabile şi în prezent Regulamentele Organice au fixat dările şi toate celelalte venituri în aşa fel încât să se poată face faţă cheltuielilor necesitate de ţară. Convenţia de la Paris din 1858 şi, mai ales, „Statutul dezvoltător al Convenţiei de la Paris din 7/19 august 1858”, care a introdus reprezentarea bicamerală, adoptat din iniţiativa domnitorului Alexandru Ioan Cuza, prin plebiscit, la 3/15 iulie 1864, au perfecţionat şi lărgit principiul reprezentării naţiunii. Astfel, sub acest nou regim, adoptarea legilor fiscale de către reprezentanţii populaţiei reprezintă prima aplicare în România a principiului consimţirii la impozit. Perioada până la primul război mondial Sistemul fiscal din timpul domniei lui Cuza a trebuit să ia în consideraţie prevederile Convenţiei de la Paris, dar, totodată, să ţină seama de situaţia reală a celor două Ţări Române, rezultată în urma aplicării stipulaţiilor Regulamentelor Organice. În anul 1862, odată cu unificarea administrativă, s-au votat următoarele legi inspirate după legislaţia în domeniu a ţărilor apusene referitoare la: 105
- unificarea impozitului funciar, fixat la 4% din venitul net al proprietăţilor nemişcătoare; - unificarea contribuţiilor de păduri şi şosele; - taxa de 10% asupra „bunurilor de mână moartă” s-a extins şi în Moldova; - unificarea contribuţiilor personale. În 1863 s-a votat o nouă serie de legi fiscale, printre care, cea mai importantă, legea patentelor. S-a desfiinţat legea timbrelor din Moldova din 1858 şi s-au aplicat legile care erau în vigoare în Muntenia, şi anume cea privitoare la taxele de vânzări prin licitaţie (art. 10 şi 11 din Regulamentele Organice) şi la taxele vânzărilor de bună voie. În 1863 s-au tipărit „instrucţiunile” pentru aplicarea legilor de atunci sub denumirea de Condica Contribuţiilor Directe. Constatarea materiei impozabile se făcea prin recensăminte la interval de 5 ani. Se întocmeau registre matricole după ce în prealabil se stabilea impunerea. În 1864 apare „Codul Controlorilor” care se referea la controlori generali, controlori de districte, de ocoale şi ajutori de controlori. Încasarea impozitelor se făcea de perceptori, care erau ajutaţi de agenţi. Odată cu suirea pe tron în 1866 a regelui Carol I, impozitele vechi au fost înlocuite cu impozite noi, în concordanţă cu noua situaţie politico-economică a ţării. În perioada 1866 – 1916, în România existau următoarele impozite: a) impozite directe, incluzând: • impozitul funciar - agricol şi pe clădiri. Încă din anul 1855 se face distincţia asupra proprietăţii în sensul că, dacă aceasta era exploatată de proprietar, impozitul era de 5%, dacă proprietatea era arendată, cota era de 6% şi în cazul proprietarilor absenteişti, se percepea un impozit de 12%; • patenta, care, începând cu anul 1867, se diferenţiază pe trei clase: A, B şi C; contribuabilii fiind impuşi după ocupaţii şi semne exterioare; • impozitul pe căile de comunicaţie; • impozitul complementar, care consta dintr-un drept fix de 6 lei şi unul proporţional de 1% asupra venitului general al contribuabilului; • impozitul asupra venitului din valori mobiliare, care s-a introdus în 1906, după încercări succesive în 1896 şi 1900, numai la un număr limitat de venituri; • impozitul pe salarii introdus în 1877 (în perioada 1891 – 1900 a fost desfiinţat); • taxe militare introduse in 1900 prin „Legea pentru recrutarea armatei”; b) impozite indirecte: • taxe de timbru şi înregistrare, votate în 1872; • impozitul pe băuturile spirtoase începând cu 1867. În 1873 s-a votat licenţa asupra băuturilor spirtoase. Acest impozit a cunoscut o dezvoltare excepţională, contribuind semnificativ la formarea veniturilor statului; • impozitul pe vie; • taxele vamale – în anul 1874 a fost votată o lege a vămilor şi în 1875 s-a elaborat un tarif vamal cu drepturi specifice pe număr, greutate, măsură etc.; c) impozite pe consumaţie: • impozitul asupra zahărului, introdus în 1898 (14 bani/kg); • impozitul asupra produselor petroliere cu începere din 1899; • impozitul pe spectacole. d) monopolurile statului: 106
• monopolul sării, administrat de stat începând cu anul 1862, în perioada 1831 – 1862 acest venit a fost arendat. Înainte de Regulamentele Organice, venitul sării era un venit al domnitorului pe care acesta îl arenda sau îl strângea în regie; • monopolul tutunului a fost înfiinţat de Cuza prin decretul din 5 decembrie 1864, desfiinţat în 1867 şi reînfiinţat prin legea din 6 februarie 1872; • monopolul chibriturilor, înfiinţat prin legea din 18 martie 1864; • monopolul cărţilor de joc (1886); • monopolul prafului de puşcă (1880); • monopolul hârtiei de ţigarete (1900); e) impozitele locale, care au fost reglementate prin legea rurală din 1864. În 1871 apare „Legea pentru contribuţiunile directe” şi se desfiinţează Corpul Controlorilor, locul fiind luat de Comisiile Comunale. În 1877 apare „Legea pentru recensământul contribuţiilor directe”, reprezentând prima lege de urmărire conţinând gradele de urmărire, privilegiile statului şi prescripţia. În 1882 s-a introdus „Carnetul de contribuabil” şi a apărut „Legea de organizare a Ministerului de Finanţe”, iar la 6 martie 1897 este votată Legea pentru organizarea Administraţiei financiare a statului, când iau fiinţă administraţiile financiare. Începând cu anul 1907, administraţia statului a căpătat un pronunţat caracter de centralizare, care a avut o influienţă pozitivă asupra finanţelor statului. Perioada dintre cele două războaie mondiale şi până la proclamarea republicii (1947) Unirea din anul 1918, care a condus la formarea României Mari, a generat, în domeniul fiscal, necesitatea unificării diferitelor sisteme fiscale existente în provinciile româneşti. În acest sens, se poate arăta că în Transilvania erau zece feluri de impozite directe introduse în perioada de dominaţie a Austro-Ungariei, în Basarabia se utilizau două regimuri distincte de impozitare, unul pentru judeţele din nord şi altul pentru partea de sud a provinciei, iar în Muntenia şi Moldova se aplica un alt sistem fiscal. Reforma fiscală a României reîntregite a fost propusă, în 1921 de Nicolae Titulescu, ministru de finanţe, cu ocazia întâiului buget unificat, având la bază principiile din legistaţia financiară a statelor dezvoltate din Europa. Procesul de unificare a sistemului fiscal s-a desfăşurat în perioada anilor 1923 – 1927, când a fost adoptat de Parlament un set de legi care urmărea: • impunerea venitului efectiv realizat în baza declaraţiei contribuabilului; • utilizarea de cote diferite în funcţie de natura veniturilor realizate; • introducerea impozitului pe venitul global. Partea de venituri a bugetului statului României interbelice a avut ca sursă principală de alimentare veniturile fiscale, la care se adaugă veniturile cu caracter economic provenind din exploatarea serviciilor publice de transport, comunicaţii etc. Structura generală a acestui sistem de venituri, format în decursul unei evoluţii de câteva decenii, a fost amplificată printr-o dezvoltare continuă a sistemului de impozite şi taxe. Legea contribuţiilor directe prevedea o aplicare mai elastică a impozitului, precum şi unele măsuri de constrângere şi sancţionare pentru nedeclararea veniturilor sau sustragerea de la plata impozitului. 107
Veniturile supuse impozitului direct, prin legea din 1 august 1921, erau împărţite în 7 categorii, denumite cedule, care erau impuse cu cote proporţionale, după cum urmează: - Veniturile proprietăţilor funciare neclădite; - Veniturile proprietăţilor funciare clădite; - Veniturile exploatărilor agricole; - Veniturile întreprinderilor industriale şi comerciale; - Venituri din profesiuni şi ocupaţii necomerciale; - Salarii, indemnizaţii, pensii şi rente viagere; - Veniturile valorilor mobiliare, creanţelor, depozitelor, garanţiilor. Totalitatea veniturilor cedulare şi necedulare efectiv realizate de un contribuabil în anul precedent erau supuse, în plus, în cazul în care depăşeau minimul de existenţă neimpozabil, la impozitul global progresiv. Cotele impozitului progresiv se aplicau pe tranşe de venit, începând de la 2% pentru venitul până la 1.000 lei şi mergea până la 50% pentru porţiunea de venit mai mare de 20 milioane lei anual. Minimul de existenţă, fixat între 2.500 lei pentru comunele rurale şi 4.000 lei pentru cele urbane, era dedus în toate cazurile, oricare ar fi fost mărimea venitului impozabil. Totuşi, sistemul impozitelor directe şi al impozitului global progresiv legiferat în 1921 nu a mai fost pus în aplicare, după cum nu şi-a găsit aplicarea nici impozitul progresiv pe avere şi pe îmbogăţirea în timpul războiului. Impozitul asupra luxului şi cifrei de afaceri (legea din 1 august 1921) reprezenta, la data introducerii lui în sistemul fiscal românesc, o noutate. Experimentat pentru prima oară în S.U.A. după războiul de secesiune (1861 – 1865), acesta avea la bază ideea de a taxa o marfă ori de câte ori trecea dintr-o mână în alta, constituind, deci, o sursă de venituri bugetare. Fără a afecta randamentul impozitelor existente, s-a dovedit a fi unul dintre cele mai productive. Anunţat iniţial ca o măsură provizorie, impozitul pe cifra de afaceri a devenit, cu timpul, veriga cea mai importantă a întregului sistem de impozite indirecte a României, între cele două războaie mondiale. Cu ocazia aprobării bugetului de stat pe anul 1922, s-au pus în aplicare: impozitul global progresiv, impozitul progresiv pe succesiuni, impozitul extraordinar progresiv pe avere şi impozitul asupra luxului şi cifrei de afaceri, moment care a însemnat modernizarea şi democratizarea sistemului fiscal, înlocuirea vechilor impozite forfetare pe venit şi introducerea principiului progresivităţii. Cu începere din 1923 a fost pusă în aplicare legea lui Vintilă Brătiani privind contribuţiile directe, prin care se înfiinţau şase impozite directe, numite elementare, înlocuind denumirea de cedule, şi anume: agricole, din clădiri, mobiliare, din salarii, din industrie şi comerţ (inclusiv bănci) şi din profesiuni. Prin această lege, sistemul de cote de impunere, în favoarea bugetului de stat era întregit prin cote suplimentare în favoarea judeţelor, comunelor şi camerelor, pentru a se asigura resursele pentru activităţile desfăşurate de autorităţile locale. Pentru a înlesni aplicarea corectă şi unitară a legislaţiei fiscale, pe lângă Ministerul Finanţelor a luat fiinţă o comisie centrală fiscală ale cărei decizii interpretative erau obligatorii în aceeaşi măsură ca şi dispoziţiile legii. Ca urmare, în perioada anilor 1922 – 1928, a crescut importanţa impozitelor directe în totalul veniturilor bugetare ale statului de la 8,3% la 23%. 108
Legea lui Virgil Madgearu din anul 1933 a modificat condiţiile de stabilire a impozitul pe lux şi cifra de afaceri, utilizându-se un sistem de impunere a produselor la scoaterea lor în circulaţie de la locul de producţie sau din vamă şi aplicarea unor taxe de consumaţie pe petrol, făină, zahăr, drojdie, ciment etc. În anul 1934, legea contribuţiilor directe a desfiinţat impozitul global progresiv, trecându-se la impunerea separată a diferitelor categorii de venituri. În perioada războiului, impozitele directe au suferit o serie de restructurări radicale, din care cea mai importantă a fost introducerea în 1941 a sistemului de impunere a veniturilor din industrie şi comerţ pe baza cifrei de afaceri anuale. Această reformă a avut ca rezultat o sporire a ponderii impozitelor plătite de industrie, comerţ şi bănci. Cu toate acestea, impozitul pe salarii a deţinut, începând cu anul 1927, ponderea cea mai mare în totalul impozitelor directe. Sistemul impozitelor directe a fost completat în anii războiului cu un impozit special pe celibatari, cu un randament mai mult simbolic. În anul 1940, a fost introdus un nou impozit, numit „contribuţia naţională excepţională”, pentru acoperirea cheltuielile suplimentare ocazionate de condiţiile de război şi pentru susţinerea armatei. Perioada anilor 1948 – 1989 După cel de-al doilea război mondial, trecerea la o economie aproape complet etatizată, bazată pe planificare şi o centralizare excesivă a deciziilor, a redus rolul impozitelor şi al politicilor fiscale ca factor reglator în economie. În prima parte a acestei perioade, pe lângă măsurile politice aplicate păturii micilor comercianţi, meseriaşi şi a liber–profesioniştilor care mai rămăseseră în activitate după actul naţionalizării din anul 1948, s-au folosit măsuri fiscale care urmăreau lichidarea oricărei forme de proprietate sau de activitate provenind din perioada capitalistă. Veniturile aferente proprietăţii care nu aparţinea statului, cum ar fi cele din cooperaţia de toate felurile, organizaţiile obşteşti şi micii meseriaşi, erau impozitate cu precădere. Începând cu anul 1977, plata impozitului pe salariile angajaţilor s-a efectuat de către întreprinderi, formându-se astfel impresia falsă că salariaţii nu plătesc impozite. Deoarece rata acumulării a atins din deceniul 8 valoarea de 30%, populaţia a fost nevoită să suporte un regim de viaţă restrictiv, cu investiţii enorme în proiecte industriale neviabile. Dintre reglementările care privesc impozitele şi taxele din această perioadă se pot menţiona: Decretul nr.153/1954 privind impozitul pe venitul populaţiei; Decretul nr. 179/1962 privind impozitul pe veniturile cooperaţiei şi ale celorlalte organizaţii cooperatiste, de consum şi meşteşugăreşti şi ale întreprinderilor şi organizaţiilor economice, ale organizaţiilor obşteşti; Hotărârea Consiliului de Miniştri nr.1276/1962 privind impozitul pe circulaţia mărfurilor; Hotărârea Consiliului de Miniştri nr.545/1970 privind reglementarea unor impozite pe veniturile populaţiei; Legea nr. 1/1977 privind impozitul pe fondul total de retribuire al unităţii socialiste de stat; Legea nr. 2/1977 privind impozitul agricol; Legea nr. 25/1981 privind impozitele şi taxele locale. 109
Perioada după anul 1989 După anul 1989, sistemul fiscal din România şi-a recăpătat rolul pe plan financiar, economic şi social, cu deosebiri de la o etapă de dezvoltare a economiei la alta. Pe plan economic, în condiţiile privatizării şi trecerii ţării noastre la economia de piaţă, statul nu poate interveni în sectorul privat prin metode administrative, însă are posibilitatea să utilizeze anumite pârghii economico-financiare, monetare sau sociale prin care să influenţeze activitatea agenţilor economici. Sistemul fiscal, prin pârghiile sale, oferă asemenea posibilităţi, statul putând prin intermediul său să exercite în anumite limite controlul asupra economiei. Din acest punct de vedere, sistemul fiscal se poate manifesta ca un instrument de stimulare sau frânare a unei anumite activităţi, de creştere ori de reducere a unei activităţi, de creştere ori de reducere a producţiei sau consumului unui anumit produs, de impulsionare ori îngrădire a comerţului exterior etc. Pe plan social, prin intermediul sistemului fiscal, statul procedează la redistribuirea unei părţi din produsul intern brut între clase şi pături sociale, între persoane fizice şi juridice. Rolul cel mai important al sistemului fiscal se manifestă pe plan financiar, deoarece acesta constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice. Impozitele, taxele şi orice alte venituri ale bugetului de stat şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege2. Perioada ultimilor ani se caracterizează printr-o tendinţă de creştere a volumului impozitelor datorită creşterii numărului plătitorilor, extinderii bazei de impunere, majorării cotelor de impunere. Impozitele, ca şi alte forme de prelevări, modifică distribuirea iniţială a veniturilor, influienţând activitatea economică, investiţiile şi consumul. Este importantă luarea în calcul a efectelor probabile, atât ale reducerii, cât şi ale majorării impunerii fiscale atât pe termen scurt, cât şi pe termen lung. În cazul în care se recurge la finanţarea creşterii cheltuielilor publice prin mărirea impozitelor, se diminuează veniturile agenţilor economici, dar se atenuează inflaţia. Caracteristicile impozitelor existente în prezent în România vor fi prezentate detaliat în capitolele dedicate impozitelor directe şi impozitelor indirecte. 8.4. Structura sistemului fiscal Orice sistem fiscal este format dintr-o componentă legislativă, care transpune în acte normative şi reglementări politica fiscală a statului, şi o componentă instituţională, care asigură administrarea impozitelor şi taxelor. 8.4.1. Componenta legislativă Se poate afirma că legislaţia fiscală este de o importanţă esenţială pentru evoluţia unei ţări, deoarece are la bază politica fiscală prin care statul urmăreşte, de regulă, realizarea unor obiective strategice de dezvoltare. 2
Art.139 (1), Constituţia României, 2003 (Legea de revizuire a Constituţiei României nr. 429/2003) 110
Politica fiscală a statului, care reprezintă concepţia şi ansamblul de măsuri şi acţiuni privind rolul impozitelor în sistemul veniturilor bugetare, tipurile de impozite, perceperea şi modul de folosire a lor ca instrument de stimulare a creşterii economice şi felul în care este gândită eficacitatea fiscală, a cunoscut după 1989 evoluţii diferite, determinate de condiţiile economice, sociale şi politice, precum şi de unele tradiţii specifice. Evidenţierea conţinutului politicii fiscale presupune luarea în consideraţie a unei serii de elemente teoretice şi practice de mare importanţă. Elaborarea politicii fiscale este un act de decizie deosebit de complex, ghidat de criteriul de eficienţă. Aceasta în sensul că, prin măsurile şi acţiunile promovate, urmăreşte reducerea fluctuaţiilor, a instabilităţii economice, protejarea veniturilor consumatorilor şi stimularea dezvoltării. Politica fiscală trebuie să se proiecteze şi să se implementeze pe baza următoarelor principii de bază: • principiul neutralităţii fiscale: norma fiscală nu trebuie să producă (prin introducerea, modificarea sau eliminarea ei) şocuri asimetrice la nivelul subiecţilor economici; neutralitatea fiscală poate fi limitată doar de situaţiile în care, pentru atingerea obiectivelor, se impune acceptarea, pe perioade scurte, a unor şocuri fiscale asimetrice (impuls fiscal asimetric); • principiul eficacităţii (performanţei) fiscale: norma fiscală trebuie să aibă un impact asupra comportamentului fiscal (economic, mai general) vizat; nu este admisibilă o normă fiscală care nu produce o modificare (inducere, alterare, eliminare) asupra unui comportament fiscal; • principiul egalităţii de tratament fiscal: subiecţii economici care îndeplinesc funcţii economice similare, într-un orizont de timp stabilit, trebuie să fie trataţi în mod identic, din punct de vedere fiscal, independent de orice alte criterii de diferenţiere a lor; • principiul sustenabilităţii normei fiscale: impozitarea trebuie să fie proiectată în aşa fel încât materia impozabilă să fie stimulată de impozitul însuşi, sub aspectul extinderii, stabilităţii şi transparenţei materiei impozabile în cauză. Prin legislaţia fiscală se asigură resursele financiare ale unei naţiuni, care sunt reprezentate de totalitatea mijloacelor băneşti necesare realizării anumitor obiective economice, sociale sau de altă natură, care sunt constituite pe seama impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi veniturilor nefiscale, prelevate de la persoanele fizice şi juridice. Evoluţia economică, politică şi socială din fiecare ţară impune ca o necesitate modificarea continuă atât a categoriilor de impozite şi taxe, a cuantumului şi destinaţiei acestora, cât şi a modului lor de aşezare şi percepere. Există o mare diversitate de forme a impozitelor şi taxelor în diferite ţări şi etape de dezvoltare. În ţara noastră, impozitele sunt reglementate de Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal. Codul fiscal stabileşte cadrul legal pentru sistemul fiscal, precizează contribuabilii care trebuie să plătească impozite şi stabileşte modul de calcul şi de plată al acestora. Principiile de bază ale fiscalităţii în România, care stau la baza întregii construcţii a Codului fiscal, similar cu practica din celelalte ţări ale Uniunii Europene, sunt: • Neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de contribuabili şi capitaluri; 111
• Certitudinea impunerii, prin cuprinderea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie clare pentru fiecare plătitor, astfel încât aceştia să poată urmării şi înţelege sarcina fisacală ce le revine, precum şi să poată analiza uşor influenţa deciziilor lor de management financiar asupra obligaţiilor fiscale; • Echitatea fiscală la nivelul persoanelor fizice în ceea ce priveşte impunerea veniturilor; • Eficienţa impunerii prin asigurarea resurselor necesare cheltuielilor bugetare. Introducerea tuturor reglementărilor cu caracter fiscal într-un Cod fiscal are rolul de a asigura stabilitatea legislativă necesară desfăşurării oricărui plan de afaceri pe termen mediu şi lung. În prezent, pe lângă reunirea legislaţiei fiscale în cadrul Codului fiscal, una dintre problemele fundamentale care stau în faţa sistemului fiscal din România o reprezintă aderarea la Uniunea Europeană. Cu ocazia formulării solicitării de a obţine calitatea de membru, România a acceptat obiectivele fundametale ale Uniunii, inclusiv strategiile şi instrumentele sale. Acest angajament este necesar pentru a se asigura funcţionarea după aceleaşi reguli a tuturor componenetelor vieţii economice şi sociale din România cu cele ale Uniunii Europene, respectiv este vorba despre cadrul legal şi instituţional cunoscut sub denumirea de acquis comunitar, prin intermediul căruia Uniunea Europeană îşi pune în practică obiectivele. Având în vedere contextul actual, o atenţie deosebită trebuie acordată procesului de armonizare a impozitelor. Procesul armonizării impozitelor cuprinde acele măsuri care sunt necesare pentru garantarea creării şi funcţionării pieţii interne unice a Uniunii Europene, astfel încât să fie prevenită distorsionarea concurenţei şi să devină posibilă desfiinţarea obstacolelor din calea liberei circulaţii a bunurilor şi serviciilor. În domeniul fiscal, atenţia Uniunii Europene este îndreptată în primul rând spre impozitele indirecte, acquis-ul comunitar referindu-se la taxa pe valoarea adăugată, accize şi taxe vamale. În domeniul fiscal, aderarea la Uniunea Europeană implică alinierea la reglementările pieţei interne unice şi asumarea responsabilităţii de a respecta permanent obligaţiile ce decurg din această calitate. Sistemul fiscal din România este coordonat de Ministerul Finanţelor Publice. În domeniul legislaţiei fiscale, Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte : – funcţia de elaborare şi implementare a politicii fiscale, având ca scop elaborarea şi menţinerea unui sistem fiscal unitar, stabil şi armonizat cu cerinţele internaţionale şi – funcţia de corelare a politicilor fiscale cu celelalte politici economico-sociale; În prezent, este important ca legislaţia Uniunii Europene să fie încorporată eficient în legislaţia naţională a României, dar tot atât de important este ca aceasta să fie corect aplicată, prin intermediul unor structuri administrative corespunzătoare. 8.4.2. Componenta administrativă Aplicarea legilor fiscale impune existenţa, organizarea şi funcţionarea unor organe specializate ale statului, care poartă denumirea generică de administraţie fiscală. 112
Administraţia fiscală poate fi definită ca acea parte a autorităţii publice care trebuie să asigure aplicarea şi respectarea legislaţiei fiscale de către toţi contribuabilii. Autoritatea fiscală reprezintă o instituţie fără de care statul nu ar putea funcţiona, iar reglementările emise de organele împuternicite ale statului sunt menite să asigure cadrul legal al încasării sumelor pe care statul le consideră necesare bunei funcţionări. Într-un stat democratic modern, cu o economie de piaţă aşezată, fiscul are o importanţă deosebită: stabileşte şi încasează obligaţiile băneşti ale contribuabililor şi urmăreşte respectarea tuturor reglementărilor în materie. Ca urmare, administrarea fiscală trebuie să cuprindă o gamă largă de activităţi care să fie circumscrise îndeplinirii funcţiunilor sale de bază, în vederea punerii în practică a legislaţiei fiscale, chiar din momentul adoptării acesteia. Organizarea instituţională trebuie să satisfacă cerinţa ca activitatea să se desfăşoare cu minimum de costuri atât pentru administraţie, cât şi pentru contribuabili. De asemenea, trebuie să se ţină seama că obiectivul final al activităţii administraţiei fiscale este acela de a colecta suma corectă a impozitelor în vederea asigurării veniturile bugetare. Realizarea acestor deziderate este posibilă numai în condiţiile existenţei unei administraţii fiscale eficiente şi active, care să se bazeze pe proceduri bine stabilite, coerente şi cât mai simple, pentru fiecare funcţie a administrării. Literatura de specialitate acordă o atenţie deosebită politicilor şi legislaţiei fiscale, punând în discuţie o gamă variată de aspecte şi puncte de vedere, dar tratează mai puţin problemele şi provocările ridicate de administrarea impozitelor şi taxelor. În România, funcţia de administrare a veniturilor statului şi de organizare a administraţiei fiscale este realizată prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, organ de specialitate al administraţiei publice centrale, instituţie publică cu personalitate juridică şi buget propriu. Întrucât administrarea impozitelor şi taxelor cuprinde mai multe funcţii importante, organizarea administraţiei fiscale este realizată pe linii funcţionale; în acest fel, pe baza specializării personalului pe fiecare dintre aceste funcţii se pot crea premisele pentru asigurarea unei eficienţe sporite. În trecut, sistemul fiscal punea accent pe latura cantitativă şi era axat, în principal, pe atragerea de sume suplimentare la bugetul de stat, fiind, de aceea, perceput de către contribuabili ca un mijloc coercitiv, pe care statul îl folosea împotriva lor. În ultimii ani, toate administraţiile fiscale din ţările dezvoltate din punct de vedere economic şi-au schimbat modul de abordare a acestei probleme. Acum, administraţia fiscală şi contribuabilii se află pe poziţii de „parteneri de afaceri”, contribuabilii sunt priviţi ca şi „clienţi” ai administraţiei. De asemenea, în contextul integrării europene, pentru funcţionarea corespunzătoare a pieţii interne a Uniunii Europene, pe lângă armonizarea legislativă, un accent din ce în ce mai mare trebuie să fie pus pe reglementările care să statueze obligaţii în vederea cooperării administrative şi a asistenţei mutuale între statele membre. Aceasta rezultă din faptul că administraţiile fiscale din statele membre au un rol direct în aplicarea politicii fiscale şi în colectarea resurselor proprii ale Uniunii Europene pentru care trebuie să asigure dezvoltarea capacităţii operaţionale în ariile lor de competenţă. 113
În ţara noastră, Codul de procedură fiscală aprobat prin Ordonanţa guvernului nr.92 din 24 decembrie 2003 reglementează drepturile şi obligaţiile părţilor din raporturile juridice fiscale privind administrarea impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat şi bugetelor locale. Codul fiscal de procedură fiscală se aplică şi pentru administrarea drepturilor vamale, precum şi pentru administrarea creanţelor provenind din contribuţii, amenzi şi alte sume ce constituie venituri ale bugetului general consolidat. 8.5. Structura impozitelor în sistemul fiscal din România 8.5.1. Conceptul de impozit Impozitele reprezintă o formă de prelevare a unei părţi din veniturile şi din averea persoanelor fizice şi juridice la dispoziţia statului în vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceste prelevări se fac în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil şi fără contraprestaţie directă din partea statului. Obligativitatea impozitelor se referă la faptul că plata acestora reprezintă o sarcină impusă, prin lege, tuturor persoanelor fizice şi juridice care realizează venituri indiferent din ce sursă sau care posedă un anumit gen de avere. Rolul impozitelor se manifestă în plan financiar, economic şi social. Rolul financiar al impozitelor se manifestă prin faptul că ele sunt mijloace principale de procurare a resurselor financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice. Rolul economic al impozitelor se manifestă în măsura în care statul foloseşte impozitele ca mijloc de intervenţii în activitatea economică. În funcţie de necesităţile concrete ale persoanelor, impozitele pot fi utilizate pentru încurajarea sau frânarea unei anumite activităţi, cum ar fi: producţia, comerţul exterior sau consumul unor anumite produse. Rolul în plan social al impozitelor constă în redistribuirea prin impozite a unei părţi din produsul intern brut, între persoane fizice şi juridice, precum şi între diverse categorii sociale. Impozitele şi taxele reglementate de legislaţia ţării noastre se bazează pe următoarele principii: a) neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de investitori şi capitaluri, cu forma de proprietate, asigurând condiţii egale investitorilor, capitalului român şi străin; b) certitutinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale; c) echitatea fiscală la nivelul persoanelor fizice; d) eficienţa impunerii prin asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor legale. Tradiţional, numai statul sau colectivităţile locale sunt finanţate prin prelevări obligatorii având calificarea juridică de impozit. 114
Prelevările obligatorii destinate sistemului de asigurări sociale sunt calificate drept contribuţii sociale, iar cele care finanţează unele instituţii publice şi alte organisme sunt taxe parafiscale. 8.5.2. Elementele impozitelor Cu prilejul instituirii unui nou impozit trebuie să se precizeze o serie de elemente din care să rezulte: - în sarcina cui cade impozitul respectiv; - cuantumul acestuia; - modul de aşezare şi percepere; - căile de urmărit în caz de neplată; - sancţiunile pentru încălcarea prevederilor legale. Precizarea acestor elemente este necesară atât pentru contribuabil, pentru a şti cât are de plată, când trebuie să plătească, cât şi pentru organele fiscale, care trebuie să stabilească, să perceapă şi să urmărească încasarea impozitelor. Elementele impozitului, întâlnite în teoria şi practica financiară, sunt următoarele: Subiectul impozitului sau plătitorul este persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plata acestuia. În practica financiară, subiectul impozitului mai este denumit şi contribuabil. Suportatorul impozitului este persoana care suportă efectiv impozitul. De regulă, persoana care plăteşte impozitul este aceea care îl suportă. Sunt situaţii când suportatorul impozitului este o altă persoană decât subiectul. Este posibilă această situaţie deoarece, prin diverse căi şi mijloace, într-o măsură mai mică sau mai mare, unele impozite plătite de persoane fizice şi juridice pot fi transpuse în sarcina altor persoane. Se ajunge la fenomenul repercusiunii impozitelor. Obiectul impozitului este reprezentat de materia supusă impunerii. În cazul impozitelor directe, obiectul impunerii îl constituie venitul şi averea. În cazul impozitelor indirecte, obiectul impunerii îl constituie produsul care face obiectul vânzării, serviciul prestat sau lucrarea executată, bunul importat sau cel exportat, etc. Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul: din venit sau avere. Veniturile ca sursă a impozitului pot îmbrăca mai multe forme: salariu, profit, dividend etc. În cazul impozitelor pe venit, sursa impozitului coincide în toate cazurile cu obiectul impunerii. La impozitele pe avere, de regulă, sursa nu coincide cu obiectul impunerii, pentru că impozitul se plăteşte din venitul realizat de pe urma averii respective şi numai în situaţii excepţionale se întâmplă ca impozitul să fie plătit direct din avere. Unitatea de impunere este reprezentată de unitatea de măsură în care se exprimă obiectul impozabil. La impozitul pe salarii unitatea de impunere este unitatea monetară, la impozitul pe clădiri – metrul pătrat de suprafaţă utilă, la impozitul funciar – hectarul etc. Cota impozitului sau cota de impunere poate fi fixă, când impozitul aferent unităţii de impunere apare ca o mărime invariabilă, sau procentuală (proporţională, progresivă sau regresivă). Cota de impunere se poate exprima deci în mărimi absolute sau în mărimi relative. 115
Asieta sau modul de aşezare a impozitului reprezintă măsurile care se iau de organele fiscale pentru: o Stabilirea fiecărui obiect impozabil; o A mărimii obiectului impozabil; o A cuantumului impozitului datorat statului. Termenul de plată indică data la care sau intervalul de timp în interiorul căruia subiectul impozitului trebuie să-şi achite obligaţia faţă de bugetul statului. Momentul în care plata unui venit bugetar devine exigibilă nu corespunde întotdeauna cu cel al naşterii obligaţiei plătitorului faţă de buget. Obligaţia plătitorului apare, de regulă, în momentul când el a intrat în posesia obiectului impozitului şi numai stingerea obligaţiei are loc la termenul de plată. Neachitarea impozitului până la termenul stabilit prin lege atrage după sine obligaţia contribuabilului de a plăti penalităţi şi majorări de întârziere. 8.5.3. Clasificarea impozitelor De-a lungul timpului, pe baza unor elemente comune, impozitele au fost diferenţiate pe diferite categorii, atât din punct de vedere teoretic, cât şi practic. După trăsăturile de fond şi de formă, impozitele se pot grupa în diferite categorii. Ca urmare, clasificarea impozitelor poate fi realizată după numeroase criterii, dintre care se pot menţiona: a) Clasificarea după materia impozabilă şi faptul generator Materia impozabilă este reprezentată de obiectul procesului de impunere. Faptul generator este evenimentul a cărui realizare crează o obligaţie fiscală a contribuabilului. Pe baza acestor criterii se pot distinge: – impozite pe venit care devin exigibile în momentul obţinerii venitului; – impozite de consumaţie; – impozite pe deţinerea de capital care sunt datorate numai pentru simplul fapt că se posedă un patrimoniu; – impozite de solidaritate pe avere; – taxe profesionale; – taxe funciare. b) Clasificarea după contribuabili Orice persoană fizică, juridică sau o altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume sistemului de bugete are calitatea de contribuabil. Contribuabilii reprezintă subiectele procesului de impozitare. Conform acestui criteriu, impozitele pot fi: – impozite aplicabile persoanelor juridice; – impozite aplicabile persoanelor fizice. c) Clasificarea după modul de prelevare: – impozite directe, prelevate asupra unei persoane, respectiv impozitele care se suportă nemijlocit de cei care le plătesc; 116
– impozite indirecte, prelevate cu ocazia producerii unui eveniment, de exemplu, impozitele care sunt cuprinse în preţul mărfurilor, se încasează odată cu vânzarea acestora şi sunt suportate de consumatorii finali. d) Clasificarea după modul de stabilire: – impozite proporţionale: suma obligaţiei fiscale creşte în aceeaşi proporţie cu materia impozabilă; – impozite progresive: obligaţia fiscală creşte mai repede decât materia impozabilă – impozite regresive: obligaţia fiscală creşte mai încet decât materia impozabilă. e) Clasificarea după tehnica de efectuare a impunerii: – impozite cu autoimpunere – contribuabilul declară materia impozabilă, calculează, reţine şi virează impozitul datorat; – impozite stabilite de organele fiscale pe baza declarării de către contribuabil a materiei impozabile, care sunt urmărite la plată pe calea rolului, adică pornind de la o listă de contribuabili şi de obligaţii fiscale. f) Clasificarea după obiectul impunerii, în care deosebim: – impozite pe venit; – impozite pe avere; – impozite pe cheltuieli. Dacă impozitele pe venit şi impozitele pe avere vizează existenţa acestora, impozitele pe cheltuieli vizează tocmai cheltuirea veniturilor şi averilor. g) Clasificarea după frecvenţa cu care se încasează la buget: Conform acestui criteriu, impozitele pot fi: - impozite permanente; - impozite incidentale sau întâmplătoare. Impozitele permanente se încasează la buget în mod periodic, de obicei anual. Impozitele incidentale sau întâmplătoare se instituie şi se încasează o singură dată cu ocazia unor evenimente speciale. h) Clasificarea după instituţia care le administrează: În statele de tip federal se pot institui: - impozite federale; - impozite ale statelor sau provinciilor membre ale federaţiei; - impozite locale. În statele de tip unitar, impozitele se pot grupa în: - impozite ale administraţiei centrale de stat; - impozite ale colectivităţilor locale. 8.5.4. Veniturile fiscale Impozitele, taxele, contribuţiile şi alte vărsăminte prelevate de la persoanele fizice şi juridice fac parte din categoria veniturilor bugetare. Prin legea anuală a bugetului de stat se stabilesc volumul veniturilor bugetare şi structura acestora pe surse. În bugetul de stat, veniturile sunt grupate în venituri curente, venituri din capital şi încasări din rambursarea împrumuturilor. 117
Veniturile curente se divid în două categorii, şi anume venituri fiscale şi, respectiv, venituri nefiscale. Această structură a veniturilor bugetare este redată în schema următoare: Veniturile bugetare
Venituri din capital
Venituri curente
Venituri fiscale
Impozite directe
Încasări din rambursarea împrumuturilor
Venituri nefiscale
Impozite indirecte
Veniturile fiscale se grupează după modul de percepere în impozite directe şi impozite indirecte. Impozitele directe au caracteristic faptul că se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcţie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevăzute de lege. Impozitele directe se încasează direct de la subiectul impozitului, la termenele stabilite prin legile care le instituie. În cazul impozitelor directe, subiectul şi suportatorul impozitului sunt, în principiu, una şi aceeaşi persoană. Impozitele indirecte se stabilesc asupra bunurilor vândute, serviciilor prestate sau lucrărilor executate şi, de regulă, sunt incluse în preţ. În cazul impozitelor indirecte, legea atribuie calitatea de subiect al impozitului altei persoane decât suportatorului acestuia. Cotele utilizate pentru calcularea acestor impozite nu sunt diferenţiate în funcţie de venitul sau averea personală a celor care cumpără mărfuri sau apelează la servicii ce fac obiectul impozitelor indirecte. Drept urmare, impozitele indirecte pot fi considerate că afectează, în aceeaşi măsură, veniturile tuturor categoriilor sociale. 118
Structura veniturilor fiscale din bugetul de stat se prezintă după cum urmează: ● impozite directe: ● impozit pe profit ● impozit pe venit ● alte impozite directe ● impozite indirecte: ● taxa pe valoarea adăugată ● taxe vamale ● accize ● alte impozite indirecte În tabelul următor sunt prezentate veniturile fiscale, pe categorii şi fel de impozite, prevăzute prin legile bugetare din anii 2002, 2003 şi 2004. Veniturile fiscale în perioada 2002 - 2004 - în miliarde lei Prevederi prin legile bugetare din anul*):
Total impozite directe din care: impozit pe profit impozit pe venit alte impozite directe Total impozite indirecte din care: taxa pe valoarea adăugată accize taxe vamale alte impozite indirecte Total venituri fiscale
2002 84.528,3
2003 107.072
2004 119.941
32.905 43.863 7.760,3 153.541
39.396 59.154 8.522 187.431
49.210 64.921 5.810 256.928
93.382 38.252 9.506 12.401 238.069,3
124.572 45.880 8.163 28.816 294.503
156.189 68.915 13.824 18.000 376.869
*) include sumele defalcate pentru bugetele locale
8.6. Evaziunea fiscală 8.6.1. Formele şi aria de manifestare a evaziunii fiscale Evaziunea fiscală a apărut odată cu promulgarea primelor legi fiscale, iar în decursul timpului definiţia acesteia a suferit unele modificări, în funcţie de gradul de reglementare. Evaziunea fiscală este reprezentată de acţiunea de sustragere prin orice mijloace, în întregime sau în parte, de la declararea şi plata impozitelor, taxelor şi a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale extrabugetare de către contribuabili. Sintetizat, prin evaziune fiscală se înţelege sustragerea de la impunere a unei părţi din materia impozabilă. 119
Evaziunea fiscală se poate clasifica pe baza a numeroase criterii, dintre care se pot menţiona cele mai importante : ● în funcţie de modul cum este săvârşită, abordarea neaplicării reglementărilor legale se poate face sub două forme: - evitarea impozitelor sau evitarea fiscală, produsă la adăpostul legii prin specularea lacunelor reglementărilor legale; - evaziunea, produsă prin încălcarea prevederilor legale şi ca urmare cei care o practică sunt pasibili de sancţiuni; ● în funcţie de nivelul la care se produce: - evaziunea la nivel naţional; - evaziunea internaţională, care se amplifică în condiţiile extinderii fenomenului de globalizare şi care este stimulată de dezvoltarea paradisurilor fiscale şi bancare. Evitarea fiscală constituie un fenomen social mai frecvent în perioadele în care se modifică sau se introduc noi legi, precum şi atunci când statul utilizează în mod deliberat impozitul, în scopul promovării unor politici economice stimulative în anumite domenii de activitate sau faţă de anumite categorii de cetăţeni. Lipsa voinţei politice sau incapacitatea organului legislativ în direcţia elaborării unei legislaţii clare şi precise constituie factori favorizanţi. Acordarea unor facilităţi fiscale sub forma unor exonerări, scutiri parţiale sau reduceri, constituie un cadru propice pentru evitarea impozitării prin variate procedee, dintre care se pot enumera: – utilizarea facilităţii fiscale constând în scutirea de impozitul pe imobile acordată revoluţionarilor, foştilor deţinuţi politici, persoanelor cu handicap, repatriaţilor, precum şi asociaţilor non-profit pentru a înregistra pe numele acestora imobilele deţinute de alţi membri ai familiei; – supraevaluarea amortizării prin constituirea, pe baza metodelor legale, a unui fond de amortizare într-un cuantum superior investiţiilor necesare, care constituie o modalitate de diminuare legală a bazei impozabile; – înfiinţarea unor noi societăţi cu acelaşi obiect de activitate şi lăsarea societăţii existente fără activitate pentru a beneficia de acordarea unor scutiri delimitate temporal în cazul înfiinţării de noi societăţi. O posibilitate suplimentară de producere a evaziunii fiscale legale o constituie existenţa zonelor cu regim special de impunere (zone libere, zone defavorizate etc.), unde se stabileşte fictiv sediul social pentru anumite persoane jurice, cu scopul de a obţine unele avantaje. Evitarea fiscală se poate realiza atât pe plan local, cât şi pe plan internaţional. Evitarea fiscală internaţională, facilitată de aplicarea principiului privind libera circulaţie a persoanelor şi a capitalurilor, se poate realiza prin migrarea persoanelor interesate către statele care le oferă un refugiu fiscal convenabil sau prin transferul materiei impozabile în state care dispun de un sistem fiscal mai avantajos decât cel din statul lor de origine. Cele câteva exemple prezentate scot în evidenţă faptul că evitarea impozitelor ce se produce la adăpostul legii nu poate fi imputată celor care beneficiază de pe urma ei. 120
Ea poate fi limitată sau eliminată prin modificarea sau completarea legii care o generează. O răspândire mult mai largă decât evitarea impozitelor o are evaziunea bazată pe nesocotirea legii, pe fraudă, pe rea-credinţă. Frauda fiscală constituie o evaziune fiscală, care presupune eludarea în mod deliberat a legislaţiei fiscale, prin ascunderea de către contribuabili parţial sau total a materiei impozabile, în scopul de a reduce sau elimina obligaţiile fiscale care le revin. Evaziunea fiscală conduce la diminuarea impozitelor datorate statului în avantajul celor care comit asemenea fapte. Frauda fiscală este calificată de lege, în funcţie de gravitate, drept contravenţii sau infracţiuni şi este sancţionată prin măsuri administrative, pecuniare sau privative de libertate, deoarece accentuează inegalitatea dintre contribuabilii frauduloşi şi cei care se achită onest de obligaţiile fiscale, iar pe plan economic distorsionează libera concurenţă. Ca o concluzie, putem spune că frauda fiscală este tot atât de veche ca şi legislaţia fiscală, iar procedeele prin care cei interesaţi caută să se sustragă parţial sau total obligaţiilor fiscale stabilite au devenit extrem de ingenioase şi sofisticate, fiind greu de identificat. Cea mai veche formă de fraudă fiscală constă în sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale, prin întocmirea şi depunerea de documente false sau prin neîntocmirea documentelor cerute de legislaţia în vigoare. O altă formă de evaziune fiscală este reprezentată de frauda contabilă, greu de identificat în practică datorită volumului mare de operaţii şi documente ce trebuie verificate. În această situaţie se creează aparenţa unei contabilităţi regulate, dar se utilizează facturi false şi documente pentru cheltuieli false, în scopul majorării cheltuielilor efectuate şi al diminuării veniturilor sau se conduce o evidenţă dublă (una reală pentru cunoaşterea situaţiei concrete şi una fictivă pentru organele de control) sau sunt falsificate situaţiile financiare anuale. Frauda prin evaluare constă în diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortismentelor şi provizioanelor, având ca scop şi efect deplasarea profitului în timp. Căile de eludare a obligaţiilor fiscale sunt multiple şi variate, printre ele numărându-se: - neînregistrarea corectă şi la timp a cantităţilor de materii prime şi materiale sau mărfuri achiziţionate; - modificarea preţurilor de aprovizionare şi a cheltuielilor de transport, manipulare etc.; - neînregistrarea întregii producţii ieşite din secţiile de fabricaţie şi înmagazinate; - transferul de profit prin preţurile practicate; - nerespectarea reţetelor de fabricaţie şi contrafacerea produselor; - practicarea unor preţuri de livrare sau a unor cote de adaos comercial mai mari decât cele declarate, afişate sau contabilizate; - întocmirea de state de plată, facturi, chitanţe ori alte documente justificative, nereale; - întocmirea de declaraţii vamale false la importul sau exportul de mărfuri; 121
- scoaterea din întreprindere de produse finite sau de mărfuri fără documente însoţitoare sau cu documente neconforme cu realitatea; - întocmirea de declaraţii de impunere nesincere etc. Indiferent dacă agentul economic foloseşte calea neînregistrării corecte (nedeclarării la organul fiscal) a tuturor veniturilor realizate din activitatea de bază ori din alte surse sau pe aceea a încărcării nejustificate a costurilor de producţie, a cheltuielilor de circulaţie ori a cheltuielilor aferente altor surse de venituri, obiectivul urmărit de acesta este unul singur, şi anume, diminuarea profitului impozabil şi, pe această bază, reducerea la minimum a impozitului datorat. În ultimele decenii, fenomenul de fraudă se acutizează, se diversifică şi căpătă noi aspecte. În acest sens, se poate menţiona situaţia când o firma cu restanţe de plată semnificative faţă de bugete se declară în stare de faliment sau se lichidează, în timp ce apare o altă societate, condusă de aceleaşi persoane. In acest caz, organele fiscale nu mai pot să încaseze sumele datorate de unitatea falimentară sau lichidată. Un alt exemplu este frauda de tip carusel, când sunt înregistrate mai multe societăţi comerciale, printre care şi una fantomă, care solicită rambursarea TVA fără să fi plătit taxa colectată, după care dispare. De asemenea, un alt element care facilitează evaziunea fiscală este reprezentat de invocarea secretului comercial-bancar ca o justificare pentru evitarea solicitărilor făcute de organele fiscale în demersurile acestora de a stopa evaziunea fiscală. Evaziunea fiscală internaţională Pe măsura dezvoltării relaţiilor economice dintre state cu sisteme fiscale diferite şi cu grade de fiscalitate la fel de diferite, evaziunea fiscală a încetat a mai fi un fenomen intern, naţional, ea căpătând valenţe internaţionale. Printre primele forme de fraudă fiscală se pot enumera: contrabanda, înşelăciunea, specula, frauda vamală. De asemenea, persoanele fizice şi juridice care realizează venituri din surse externe, în lipsa unor convenţii de evitare a dublei impuneri sau a unor prevederi în legislaţia naţională care să le protejeze, sunt supuse adesea unei impuneri repetate: o dată în statul de provenienţă a acelor venituri şi a doua oară în statul lor de rezidenţă. În asemenea condiţii, multiplicarea sarcinilor fiscale poate fi atât de puternică încât să anihileze interesul beneficiarilor acelor venituri pentru desfăşurarea de activităţi peste graniţă. Ca o reacţie la o asemenea perspectivă, nu puţini contribuabili caută să sustragă de la impunere o parte cât mai mare din veniturile externe într-unul sau chiar în ambele state interesate. Tentaţia pentru evaziune fiscală nu dispare nici în condiţiile încheierii unei convenţii pentru evitarea dublei impuneri, dar capătă forme şi sensuri noi. In prezent, printre cele mai întâlnite forme ale evaziunii fiscale internationale se pot menţiona: – omiterea pur şi simplu a declarării veniturilor realizate în străinătate, atât faţă de autorităţile ţării-sursă a veniturilor, cât şi faţă de cele ale ţării de rezidenţă a contribuabilului, ceea ce evident conduce la neplata impozitelor datorate, indiferent dacă între cele două state sunt semnate convenţii pentru evitarea dublei impuneri sau nu; 122
– exodul de capital, practicat prin aplicarea procedeului preţurilor de transfer, care constă în transferarea profiturilor filialelor din ţările cu regim fiscal mai sever către societatea-mamă situată într-o ţară cu regim fiscal mai blând. In acest scop, filiala importă de la societatea-mamă materii prime, servicii etc. la preţuri exagerate, în schimb exportă către aceasta (direct sau prin intermediari aparţinând aceluiaşi grup) mărfuri la preţuri de dumping. Astfel, filiala va avea cheltuieli mari, venituri mici, va înregistra pierderi sau profituri foarte scăzute, în schimb societatea-mamă va avea cheltuieli reduse, venituri mari şi ca atare profituri mari, care se impozitează cu o cotă scăzută. În perioada contemporană, unele forme mai evoluate au căpătat aspecte atât de grave şi periculoase încât pun în pericol câteodată chiar siguranţa naţională, ca de exemplu: fraude vamale, contrabanda şi traficul cu diferite mărfuri valoroase sau periculoase, spălarea banilor murdari, jocuri de noroc, jocuri piramidale şi fraude financiar-bancare de proporţii etc. În numeroase cazuri este vorba despre grupuri organizate, cu caracter transfrontalier, care pot fi tot mai greu depistate şi combătute. Din cele menţionate mai sus, rezultă că evaziunea fiscală constituie acţiunea unor persoane fizice sau juridice, de sustragere de la impunere a materiei impozabile, care prejudiciază interesele statului sursă a veniturilor sau pe cele ale statului de rezidenţă al beneficiarilor acestora. În acest caz, statul apare în postura de „victimă” a unor manopere frauduloase, a unor acte şi fapte reprobabile, calificate de lege drept antisociale şi pedepsite ca atare. Dar această ipostază, corectă în marea majoritate a cazurilor, nu este singura în care unele state îşi fac simţită prezenţa în materie de evaziune fiscală internaţională. Este vorba de statele care, prin reglementările fiscale adoptate, încurajează imigraţia anumitor categorii de persoane fizice, implantarea facilă pe teritoriile lor a anumitor categorii de societăţi comerciale, atragerea fluxurilor băneşti reprezentând venituri pasive şi favorizează evaziunea. Dar această ipostază, în care statul apare ca „instigator” la evaziune şi beneficiar al acesteia, este adesea trecută cu vederea. Principalele condiţii care favorizează producerea evaziunii fiscale internaţionale pot fi sintetizate după cum urmează: • Legiferarea de către unele state a unor sisteme cu un înalt grad de atractivitate care pot avea consecinţe extrem de favorabile pentru acestea. • Materia impozabilă este adesea transferată de cei interesaţi într-un alt stat, folosind în acest scop relaţiile existente între societăţile făcând parte din acelaşi grup sau creând o societate intermediară în vederea sustragerii de la impunerea considerată împovărătoare, în raport cu cea practicată în alte state. • Preţurile se folosesc de maniera următoare: atunci când societăţile membre ale grupului cooperează la realizarea unui produs sau îşi livrează reciproc mărfuri achiziţionate pe pieţele în care îşi au sediile, ele se înţeleg ca societăţile din statele cu fiscalitate mai ridicată să factureze produsele (mărfurile) către societatea implantată în statul cu fiscalitate redusă la preţuri mai scăzute decât s-ar justifica. • Alteori, societăţile făcând parte dintr-un grup utilizează calea acordării de împrumuturi pentru a beneficia de avantajele diferenţelor de fiscalitate existente între statele în care îşi au sediile. • Societăţile membre ale unui grup folosesc brevetele de invenţie, mărcile de fabrică şi de comerţ, desenele sau modelele pentru a influenţa nivelul sarcinii fiscale. În 123
acest scop, societatea proprietară a unor asemenea drepturi industriale le transferă celorlalte societăţi din grup spre utilizare în schimbul unei redevenţe sub sau supradimensionate, în funcţie de nivelul fiscalităţii din statele în care acestea îşi au sediile. • Transferuri de beneficii între societăţile membre ale unui grup se efectuează şi prin repartizarea diferenţiată a cheltuielilor generale ale sediului central. • O altă modalitate de valorificare a avantajelor pe care le oferă legislaţia fiscală a unui stat constă în crearea de către societăţile membre ale unui grup a unor societăţi intermediare – holdinguri. • Între societăţile intermediare, un loc aparte ocupă societăţile holding de finanţare, care au ca obiect de activitate contractarea de împrumuturi pe piaţă pentru procurarea resurselor necesare finanţării activităţii societăţilor din grup, valorificând avantajele fiscale pe care le oferă anumite state în acest domeniu. • O altă categorie de societăţi intermediare o constituie societăţile bază. Acestea au ca obiect de activitate centralizarea profiturilor de la celelalte societăţi din grup, precum şi încasarea dividendelor, dobânzilor şi redevenţelor. • O modalitate larg utilizată de companiile transnaţionale, în vederea sustragerii, de la impunere, a unei părţi din profit, o constituie înfiinţarea unor filiale în ţări unde fiscalitatea este mai redusă şi organizarea unor relaţii artificiale, frecvent doar scriptice, între acestea şi unităţile producătoare. Dintre formele de evaziune fiscală internaţională existente, cea mai întâlnită este reprezentată de exodul de capital, care se bazează pe utilizarea teritoriilor în care gradul de fiscalitate este foarte scăzut, aşa-numitele „paradisuri fiscale”. Paradisul fiscal este un teritoriu pe care se acordă facilităţi fiscale sub forma scutirii de impozit a veniturilor sau a profiturilor realizate sau prin aplicarea unor cote de impozit extrem de reduse, cu scopul atragerii societăţilor în expansiune, pentru investirea de capital şi stimularea apariţiei de activităţi necesare asigurării echilibrului economic şi social. În acest fel, paradisul fiscal constituie un mijloc, un instrument prin care se realizează evaziunea fiscală internaţională, de către contribuabilii care caută un tratament fiscal mai avantajos, mai ales că aceste state asigură protecţia prin lege a operaţiunilor financiare sau comerciale realizate de persoane fizice sau juridice. Nu este de neglijat nici faptul că aceste state sunt preocupate de dezvoltarea unui sistem bancar lipsit de reglementări restrictive şi constrângeri, care asigură rapiditatea operaţiunilor, absenţa unui control strict asupra schimburilor, cu excepţia operaţiunilor legate de devize străine, precum şi asigurarea unor mijloace de comunicaţie (telefon, telex, telegraf, servicii aeriene) la un inalt nivel functional. Pentru a beneficia de avantajele fiscale oferite de paradisurile fiscale comparativ cu alte state, unele societăţi îşi stabilesc aici sediul social, iar persoanele fizice îşi stabilesc rezidenţa pe teritoriul acestora. Tipuri de paradisuri fiscale ● Ţări care beneficiază de o exonerare a beneficiilor obţinute prin operaţiuni realizate în afara teritoriului: Panama, Liberia, Malaiezia, Filipine, Venezuela, Costa Rica ş.a. ● Ţări care oferă avantaje specifice societăţilor tip holding sau societăţilor offshore: Singapore, Luxemburg, Olanda. 124
● Ţări care nu aplică nici un fel de impuneri asupra veniturilor şi creşterilor de capital pentru persoane fizice: Bahamas, Insulele Cayman, Bermude, Bahrein, Monaco. ● Ţări în care cotele de impunere au un nivel scăzut: Liechtenstein, Elveţia, Irlanda, Insulele Virgine Britanice, Antilele Olandeze, Man. ● Ţări care oferă alte avantaje: Antigua, Anguilla, Grenada, Jamaica, Barbados. ● Mici entităţi teritoriale care nu aplică impuneri fiscale anumitor venituri realizate de persoane fizice sau de societăţi sau în care cotele sunt mult reduse: Vatican, Republica Malteză, Polinezia franceză, Insulele Tonga, Insulele Mauritius, Republica Djibouti, Haiti, Insulele Virgine, Jamaica, Taiwan, Insulele Norfolk, Insula Christmas, Insulele Cocos, arhipelagul norvegian Svalbard. 8.6.2. Cauzele evaziunii fiscale Sintetizând aspectele prezentate, se pot considera drept cauze care stau la baza producerii fenomenului de evaziune fiscală următoarele: ● Prevederile legale, adesea numeroase şi imperfecte, instabilitatea legislativă manifestată prin modificarea frecventă şi profundă a reglementărilor legale privind impozitele şi taxele contribuie la realizarea unor condiţii propice pentru eludarea obligaţiilor fiscale. ● Presiunea fiscală resimţită atât la nivel individual, cât şi la nivel microeconomic sau macroeconomic, în condiţiile agravante datorate inflaţiei. ● Tendinţa anumitor contribuabili, care, din dorinţa de a obţine venituri cât mai mari fără o bază reală, încearcă metode, utilizează proceduri şi imaginează scheme de eludare a legilor fiscale. ● Ritmul rapid al schimbărilor produse în economiile tuturor statelor datorate fenomenului globalizării, care facilitează specularea unor situaţii încă insuficient reglementate. ● Lipsa unei organizări corespunzătoare a administrării impozitelor din punct de vedere informaţional, logistic, procedural etc. ● Concepţia defectuoasă a unor funcţionari din administraţiile fiscale, care generează adesea ineficienţă, birocraţie şi corupţie. Toate aceste cauze sunt potenţate şi de fenomenul globalizării, care produce schimbări în mod direct în economiile tuturor ţărilor. 8.6.3. Aspecte ale evaziunii fiscale în România În România s-au conturat multiple forme ale evaziuni fiscale, cum ar fi: – Vânzările declarate, care apar cu frecvenţa cea mai mare şi sunt de multe ori greu de descoperit. Practic, vânzările de bunuri sau prestările de servicii se fac fără întocmirea documentelor corespunzătoare şi evidenţierea în contabilitate. – Înţelegerile între vânzători şi cumpărători de a schimba bunuri sau servicii fără plată, cu plată redusă, fără factură sau eventual cu o factură cu valoare redusă. – Deducerile din venituri ale cheltuielilor false care se întâlnesc frecvent şi se realizează prin întocmirea de facturi false, prin utilizarea repetată a aceloraşi facturi sau prin folosirea de facturi care se referă la cumpărături inexistente. – Erorile de înregistrare în evidenţa contabilă, care pot părea inocente, au o influenţă destul de mare asupra taxelor datorate. 125
– Cele mai frecvente cazuri de sustragere de la plata obligaţiilor către stat se produc prin neînregistrarea în contabilitate a veniturilor realizate. Pe baza analizei efectuate de Ministerul Finanţelor Publice în legătură cu evaziunea fiscală a rezultat că la baza acesteia stau următoarele cauze: – Intenţia de eludare sau încălcare deliberată a prevederilor din legislaţia fiscală, în vederea sustragerii de la plata impozitelor, taxelor şi contribuţiilor; – Desfăşurarea de activităţi fără autorizaţie legală; – Refuzul sau întârzierea achitării obligaţiilor fiscale corect determinate; – Conducerea incorectă sau incompletă a evidenţelor contabile care stau la baza determinării cheltuielilor, veniturilor şi a obligaţiilor fiscale; – Exploatarea unor incoerenţe ale legislaţiei sau interpretarea arbritrară a prevederilor acesteia în ce priveşte facilităţile fiscale; – Necunoaşterea legislaţiei fiscale. În afară de tendinţa de fraudă oricare ar fi cota impozitului, există şi alte mobiluri care pot să împingă contribuabilul la o anumită disimulare. Evaziunea fiscală este rezultanta logică a unor factori cum ar fi: • deficienţele legislaţiei fiscale; • aplicarea defectoasă generată de neînţelegerea reglementărilor; • politica fiscală neadecvată. Legea nr.241 din 15 iulie 2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale constituie actul normativ care defineşte aspectele evaziunii fiscale în România în sensul de fraudă fiscală, stabilind totodată şi sancţiunile care se aplică acestor activităţi. Organele financiar-fiscale din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, din unităţile teritoriale subordonate, Garda financiară şi alte persoane împuternicite de lege au dreptul de a verifica contribuabilii cu privire la respectarea de către aceştia a dispoziţiilor legale de organizare şi de desfăşurare a activităţilor economice producătoare de venituri impozabile sau bunurile supuse impozitelor şi taxelor. Contribuabilii au obligaţia de a permite efectuarea controlului şi de a pune la dispoziţia organelor de control toate documentele contabile, evidenţele şi oricare alte elemente materiale sau valorice solicitate, în vederea cunoaşterii realităţii obiectelor sau surselor impozabile sau taxabile. 8.6.4. Combaterea evaziunii fiscale Evaziunea fiscală constituie un fenomen antisocial care trebuie combătut cu toată energia, deoarece lipseşte societatea de importante resurse financiare publice care ar putea fi utilizate pentru realizarea unor obiective sau acţiuni sociale, economice ori de altă natură, utile întregii colectivităţi naţionale. Dată fiind nocivitatea evaziunii fiscale, lupta pentru eradicarea acesteia trebuie să se bazeze pe un complex de măsuri, şi anume: - elaborarea de reglementări clare şi precise, obligatorii de sus şi până jos, cu privire la conducerea evidenţei contabile, întocmirea documentelor justificative, înregistrarea fenomenelor, încheierea situaţiilor financiare anuale, determinarea beneficiului impozabil şi calculul impozitului; - incriminarea faptelor care favorizează evaziunea fiscală drept contravenţii sau infracţiuni, după caz, şi sancţionarea acestora pe măsura gravităţii; - îndrumarea contribuabililor în vederea cunoaşterii şi respectării reglementărilor legale în materie; 126
- organizarea unui aparat fiscal capabil să cuprindă, sub raport numeric, masa contribuabililor, bine pregătit profesional pentru a putea descoperi şi formele cele mai abile de evaziune şi bine retribuit pentru a reduce la minimum posibilităţile de corupere a acestuia de către cei interesaţi. 8.6.5. Cooperarea dintre state pentru prevenirea evaziunii şi fraudei fiscale internaţionale În vederea stăvilirii evaziunii fiscale internaţionale şi a stopării fraudelor comise în aceleaşi domenii, cu efecte păgubitoare pentru state, convenţiile pentru evitarea dublei impuneri au fost completate cu prevederi pentru combaterea acestor fenomene. Astfel, convenţia model a O.C.D.E. sugerează (la art.26) statelor contractante să facă un schimb de informaţii care să faciliteze aplicarea prevederilor convenite în materie de impozite sau ale reglementărilor interne ale acestora. Totodată, aceasta precizează condiţiile în care pot fi obţinute şi folosite informaţiile respective, pentru a nu aduce atingere intereselor persoanelor juridice sau fizice la care se referă. În spiritul convenţiei de evitare a dublei impuneri, prevederile menţionate nu pot fi interpretate ca stabilind unui stat contractant obligaţia: - de a lua măsuri administrative contrare propriei legislaţii sau practicii administrative a unuia sau celuilalt stat contractant; - de a furniza informaţii care nu pot fi obţinute pe baza legislaţiei proprii sau în cadrul practicii administrative normale a celor două state contractante; - de a furniza informaţii care ar divulga orice secret profesional ori comercial, industrial, de afaceri sau procedeu comercial ori informaţii a căror divulgare ar fi contrară ordinii publice. Pentru aplicarea prevederilor unei convenţii de evitare a dublei impuneri, statele contractante au nevoie de informaţii referitoare la: - dividendele acordate de societăţile pe acţiuni şi alte societăţi similare de capital; - dobânzile la obligaţiuni şi alte efecte publice; - soldurile operaţiilor în relaţiile cu băncile şi alte instituţii similare şi dobânzile aferente acelor solduri; - redevenţele şi alte obligaţii de plată cu caracter periodic pentru folosirea drepturilor de autor, licenţelor, desenelor, mărcilor de comerţ sau a altor drepturi de proprietate intelectuală; - retribuţii, salarii, tantieme, pensii şi rente; - despăgubiri, plăţi de sume asigurate şi alte indemnizaţii similare, obţinute în legătură cu activitatea comercială sau alte afaceri; - alte venituri sau bunuri patrimoniale. Este de la sine înţeles că un stat contractant are nevoie de informaţii referitoare la categoriile de venituri sau elementele de avere menţionate mai sus, pe care un rezident al său, persoană fizică sau juridică, le realizează sau deţine pe teritoriul celuilalt stat contractant. Fără informaţii corecte, statul respectiv nu poate stabili impozitele ce i se cuvin şi cu atât mai puţin nu va putea preveni evaziunea fiscală. 127
Toate convenţiile de evitare a dublei impuneri încheiate de ţara noastră cuprind dispoziţii cu privire la schimbul de informaţii, la caracterul secret şi la modul de folosire a acestora. Unele dintre aceste convenţii, şi anume cele încheiate cu Pakistan, Olanda, Sudan, Malayezia, Sri Lanka, India şi China, precizează că schimbul de informaţii se face în special pentru prevenirea fraudei şi evaziunii fiscale. Cu privire la felurile informaţiilor şi periodicitatea transmiterii lor, în convenţii nu se fac referiri decât în rare cazuri. Astfel, în convenţiile încheiate de România cu Pakistan şi India se stipulează că autorităţile competente vor promova, prin consultări, condiţii, metode şi procedee tehnice corespunzătoare, privitoare la problemele în legătură cu care se face un asemenea schimb, precum şi, atunci când este oportun, schimb de informaţii în legătură cu evitarea impozitelor. În convenţia de evitare a dublei impuneri încheiată de România cu India, se precizează (la art.29) condiţiile în care părţile contractante înţeleg să-şi acorde asistenţă şi sprijin reciproc în încasarea impozitelor. În acest sens, statele contractante se angajează să-şi acorde asistenţă şi sprijin reciproc în încasarea impozitelor care fac obiectul convenţiei, în cazul în care sunt în mod cert datorate în conformitate cu legislaţia statului care solicită asistenţă. În cazul unei cereri de executare a încasării, impozitele revendicate de fiecare din statele contractante care au fost determinate în mod cert vor fi acceptate pentru executare de celălalt stat contractant, căruia i s-a făcut cererea, iar încasarea în acel stat se va face în conformitate cu legea aplicabilă executării şi încasării impozitelor proprii. Când impozitul solicitat nu a devenit definitiv datorită faptului că el face obiectul unui apel sau unei alte proceduri, un stat contractant poate, pentru a-şi proteja veniturile, să solicite celuilalt stat contractant să ia măsuri interimare în numele lui, potrivit legislaţiei acelui stat contractant. O cerere de asistenţă la încasarea impozitului datorat de un contribuabil va fi făcută numai dacă bunurile corespunzătoare ale contribuabilului nu sunt disponibile pentru recuperarea impozitului lui din statul contractant care face cererea. Statul contractant în care impozitul este recuperat va remite imediat suma recuperată statului contractant care face cererea, dar statul care a recuperat impozitul va fi îndreptăţit la rambursarea oricărei sume rezonabile folosite în cadrul asistenţei acordate pentru recuperarea unui asemenea impozit. Uneori, însăşi legislaţia naţională scoate de sub incidenţa impozitelor anumite categorii de venituri, părţi de venituri, elemente de avere ori anumite acte şi fapte care, în condiţiile aplicării consecvente a principiului generalităţii impunerii, ar trebui luate în calcul la stabilirea impozitelor. Astfel: – În anumite împrejurări, statul scuteşte de impozite dobânzile şi/sau câştigurile aferente sumelor împrumutate de el de pe piaţă. Dacă ţinem seama că dobânzile aferente creditelor acordate de bănci sunt impozabile, rezultă că statul, în mod deliberat, creează un regim fiscal privilegiat persoanelor fizice şi juridice deţinătoare de mijloace băneşti temporar disponibile pentru a le determina să-i încredinţeze, vremelnic, o parte din acele disponibilităţi. Veniturile aferente sumelor împrumutate de stat sunt scoase de sub incidenţa impozitelor prin efectul legii. – Profiturile întreprinderilor din anumite ramuri ale economiei, la înfiinţare sau ulterior, sunt scutite de plata impozitelor către stat sau se bucură de reduceri ale 128
acestora; la fel se procedează, uneori, şi cu veniturile gospodăriilor agricole, ale atelierelor meşteşugăreşti ori ale altor categorii de contribuabili, din considerente economice, sociale sau de altă natură. Atunci când legea permite amortizarea accelerată de către agenţii economici a unor categorii de mijloace fixe, ea favorizează diminuarea beneficiului impozabil cu diferenţa dintre fondul de amortizare constituit şi valoarea uzurii fizice şi morale înregistrate de activele respective în perioada considerată. – În cazurile în care legea încuviinţează deducerea din veniturile impozabile ale agenţilor economici a sumelor donate de aceştia în scopuri caritabile, culturalştiinţifice sau sportive, fără să le plafoneze sau fără să pretindă documente din care să rezulte cuantumul plăţilor efectuate în limitele stabilite, se ajunge uşor la sustragerea de la impunere a unor sume din beneficiile realizate. – Prevederile legale din unele state permit întreprinzătorului persoană fizică să-şi declare soţia şi copiii drept asociaţi, chiar dacă aceştia nu au nici o contribuţie la capitalul sau la activitatea firmei. Drept urmare, beneficiul realizat repartizându-se între asociaţi fictivi, se ajunge la diminuarea impozitului cuvenit statului. – La impunerea averii, mai ales a celei imobiliare, se iau în calcul evaluări ale acesteia care nu au nimic comun cu realitatea. Ca urmare, impozitul determinat, pornind de la o asemenea bază de calcul, este inevitabil subdimensionat.
129
9. IMPOZITELE DIRECTE
1.1. Aspecte generale Clasificarea clasică grupează impozitele directe în două categorii principale, ţinând cont de criteriile care stau la baza aşezării acestor impozite, şi anume: impozite reale şi impozite personale. În cazul impozitelor reale, materia impozabilă este reprezentată de un bun material aflat în posesie şi din această cauză au mai fost denumite şi impozite pe proprietate. Impozitele reale mai sunt cunoscute şi sub denumirea de impozite obiective sau pe produs, deoarece se aşază asupra produsului brut al obiectului impozabil, fără a se face nici o legătură cu situaţia subiectului impozabil. În aceste situaţii, impunerea are ca obiect clădiri, terenuri, mijloace de transport, alte bunuri, făcându-se abstracţie de situaţia personală a plătitorului impozitului, iar impozitele rezultate constituie, în ţara noastră, surse ale bugetelor locale. Ca urmare, această categorie de impozite directe va fi tratată detaliat la capitolul referitor la impozitele locale. Impozitele personale care se adresează persoanelor fizice sau juridice se aplică asupra veniturilor realizate de către acestea, respectiv asupra salariilor, profiturilor şi dividendelor obţinute. Acestea se încasează direct de la subiectul impozitului la anumite termene stabilite în prealabil. 9.2. Locul impozitelor directe în totalitatea veniturilor fiscale În figura nr.1 este prezentată evoluţia impozitelor directe în perioada 2002 2004, care relevă preponderenţa impozitului pe venit faţă de impozitul pe profit. De menţionat că din impozitul pe venit legea prevede cote şi sume care se defalcă pentru bugetele locale. După cum reiese din diagrama de structură, impozitul pe venit depăşeşte jumătate din volumul impozitelor directe prevăzute pentru anul 2004, înregistrând o pondere de 54%, în timp ce impozitul pe profit reprezintă circa 41%. Deoarece, începând cu anul 2005, se aplică o nouă reglementare cu privire la impozitul pe venit, ponderea diferitelor categorii de impozite directe în totalul veniturilor din impozite directe se va modifica. 130
miliarde lei
Figura nr.1 Evoluţia impozitelor directe în perioada 2002 -2004
În anul 2004, structura impozitelor directe prevăzute prin legea bugetului de stat este reprezentată în figura nr.2.
Figura nr.2 Structura impozitelor directe în anul 2004
9.3. Impozitul pe profit Profitul reprezintă o formă de venit obţinut din derularea unei activităţi economice, ca urmare a investiţiilor de capital. Condiţia ca venitul realizat să poată fi calificat drept profit este ca activitatea economică să se desfăşoare cu scopul obţinerii de beneficiu. Impozitul pe profit este un impozit direct aplicat asupra beneficiului obţinut dintr-o activitate economică. 131
Acest aspect este foarte important deoarece, în practică, există entităţi care desfăşoară activităţi producătoare de venituri care nu sunt calificate drept profitabile, pentru că nu există intenţia obţinerii unui beneficiu, ci a susţinerii cu aceste venituri a unei alte activităţi proprii entităţii respective. Este cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ. În România, impozitul pe profit este reglementat prin Legea nr.571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal – titlul II. 9.3.1. Categorii de contribuabili definite de lege Sunt consideraţi contribuabili plătitori de impozit pe profit: a) persoanele juridice române; b) persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România; c) persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică; d) persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română; e) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru veniturile realizate atât în România, cât şi în străinătate din asocieri fără personalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reţine şi se varsă de către persoana juridică română. Impozitul pe profit se aplică după cum urmează: a) în cazul persoanelor juridice române, asupra profitului impozabil obţinut din orice sursă, atât din România, cât şi din străinătate; b) în cazul persoanelor juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România, asupra profitului impozabil atribuibil sediului permanent; c) în cazul persoanelor juridice străine şi al persoanelor fizice nerezidente care desfăşoară activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică, asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile fiecărei persoane; d) în cazul persoanelor juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română, asupra profitului impozabil aferent acestor venituri; e) în cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice române care realizează venituri atât în România, cât şi în străinătate, din asocieri fără personalitate juridică, asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente. Contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul, declararea şi virarea la bugetul de stat a impozitului pe profit. 9.3.2. Categorii exceptate de la plata impozitului pe profit Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit următorii contribuabili: a) trezoreria statului; b) instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii şi disponibilităţi; 132
c) persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile microîntreprinderilor; d) fundaţiile române constituite ca urmare a unui legat; e) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţi economice care sunt utilizate pentru susţinerea activităţilor cu scop caritabil; f) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor şi produselor necesare activităţii de cult; g) instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate, pentru veniturile utilizate; h) asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de locatari; i) Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar; j) Fondul de compensare a investitorilor, înfiinţat potrivit legii. Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri: a) cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor; b) contribuţiile băneşti sau în natură ale membrilor şi simpatizanţilor; c) taxele de înregistrare stabilite potrivit legislaţiei în vigoare; d) veniturile obţinute din vize, taxe şi penalităţi sportive sau din participarea la competiţii şi demonstraţii sportive; e) donaţiile şi banii sau bunurile primite prin sponsorizare; f) dividendele, dobânzile şi veniturile realizate din vânzarea-cesionarea titlurilor de participare obţinute din plasarea veniturilor scutite; g) veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole; h) resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţări nerambursabile; i) veniturile realizate din acţiuni ocazionale precum: evenimente de strângere de fonduri cu taxă de participare, serbări, tombole, conferinţe, utilizate în scop social sau profesional, potrivit statutului acestora; j) veniturile excepţionale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în proprietatea organizaţiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite într-o activitate economică. Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit şi pentru veniturile din activităţi economice realizate până la nivelul echivalentului în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. 9.3.3. Cota de impunere a profitului 9.3.4. Determinarea profitului impozabil Profitul impozabil se calculează ca diferenţa între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile. Pentru determinarea profitului impozabil, contribuabilii sunt obligaţi să întocmească un registru de evidenţă fiscală, într-un singur exemplar compus din 100 de file care trebuie numerotat, şnuruit, parafat şi înregistrat la organul fiscal teritorial. Acest registru se completează în ordine cronologică, în toate situaţiile în care informaţiile din declaraţiile fiscale sunt obţinute în urma unor prelucrări ale datelor furnizate de contabilitate. 133
În cazul bunurilor mobile şi imobile produse de către contribuabili şi valorificate în baza unui contract de vânzare cu plata în rate, contribuabilii pot opta pentru înregistrarea valorii ratelor la venituri impozabile, la termenele scadente prevăzute în contract. Cheltuielile corespunzătoare sunt deductibile la aceleaşi termene scadente prevăzute în contractele încheiate între părţi, proporţional cu valoarea ratei înregistrate în valoarea totală a contractului. Opţiunea se exercită în momentul livrării bunurilor şi nu se poate reveni asupra ei. În cazul contribuabililor care desfăşoară activităţi de servicii internaţionale, în baza convenţiilor la care România este parte, veniturile şi cheltuielile efectuate în scopul realizării acestora sunt luate în calcul la determinarea profitului impozabil, potrivit unor norme speciale stabilite în conformitate cu reglementările din aceste convenţii. Venituri neimpozabile Sunt considerate neimpozabile următoarele venituri: a) dividendele primite de la o persoană juridică română; b) după data aderării României la Uniunea Europeană, dividendele primite de la o persoană juridică străină din statele Comunităţii Europene, dacă persoana juridică română deţine minimum 25% din titlurile de participare la o persoană juridică străină, pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin doi ani, care se încheie la data plăţii dividendelor; c) diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe termen lung; d) veniturile din anularea obligaţiilor unei persoane juridice; e) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; f) veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri. Cheltuieli deductibile La calculul profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile numai dacă sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. Metodele contabile stabilite prin reglementări legale în vigoare privind ieşirea din gestiune a stocurilor, inclusiv metoda LIFO, sunt recunoscute la calculul profitului impozabil. Metoda de evaluare aplicată trebuie să fie aceeaşi pe tot parcursul exerciţiului financiar. În categoria cheltuielilor efectuate în scopul realizării de venituri se încadrează şi următoarele: a) cheltuielile cu achiziţionarea ambalajelor; b) cheltuielile efectuate pentru protecţia muncii, pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale; 134
c) cheltuielile cu contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi boli profesionale, precum şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale; d) cheltuielile de reclamă şi publicitate; e) cheltuielile de transport şi cazare în ţară şi în străinătate efectuate de către salariaţi şi administratori; f) contribuţia la rezerva mutuală de garantare a casei centrale a cooperativelor de credit; g) taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, precum şi contribuţiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de muncă; h) cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului; i) cheltuielile pentru marketing; j) cheltuielile de cercetare-dezvoltare; k) cheltuielile pentru perfecţionarea managementului şi a sistemelor informatice; l) cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor. O serie de cheltuieli au o deductibilitate limitată. Cheltuieli deductibile – rezerve şi provizioane La calculul profitului impozabil sunt deductibile numai următoarele sume utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor şi a provizioanelor, astfel: a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi funcţionare; b) provizioanele pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor; c) provizioanele constituite în limita unui procent de 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005, 30% începând cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanţelor asupra clienţilor, care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: * sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004; * sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data scadenţei; * nu sunt garantate de altă persoană; * sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului; * au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului; d) provizioanele specifice, potrivit legilor de organizare şi funcţionare, în cazul unei societăţi comerciale bancare sau al unei alte instituţii de credit autorizate, precum şi pentru societăţile de credit ipotecar şi societăţile de servicii financiare; e) rezervele constituite de societăţile comerciale bancare sau alte instituţii de credit autorizate, precum şi de societăţile de credit ipotecar, potrivit legilor de organizare şi funcţionare; f) provizioanele constituite de fondurile de garantare, potrivit normelor Băncii Naţionale a României; g) rezervele legale şi provizioanele constituite de Banca Naţională a României, în conformitate cu legislaţia în vigoare; h) rezervele tehnice constituite de societăţile de asigurare şi reasigurare, potrivit prevederilor legale de organizare şi funcţionare; 135
i) provizioanele de risc pentru operaţiunile pe pieţele financiare, constituite potrivit reglementărilor Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare; j) provizioanele constituite în limita unei procent de 100% din valoarea creanţelor asupra clienţilor, înregistrate de către contribuabili, care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: * sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2007; * creanţa este deţinută la o persoană juridică asupra căreia este declarată procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătoreşti prin care se atestă această situaţie; * nu sunt garantate de altă persoană; * sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului; * au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului. Contribuabilii autorizaţi să desfăşoare activitate în domeniul exploatării zăcămintelor naturale sunt obligaţi să înregistreze în evidenţa contabilă şi să deducă provizoane pentru refacerea terenurilor afectate şi pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol. Reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă se include în veniturile impozabile, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării destinaţiei provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei către participanţi sub orice formă, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv. Aceste prevederi nu se aplică dacă un alt contribuabil preia un provizion sau o rezervă în legătură cu o divizare sau fuziune, reglementările aplicându-se în continuare acelui provizion sau rezervă. Sumele înregistrate în conturi de rezerve legale şi rezerve reprezentând facilităţi fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor. Deducerea cheltuielilor cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar Cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de îndatorare a capitalului se determină ca raport între capitalul împrumutat cu termen de rambursare peste un an şi capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la începutul anului şi sfârşitul perioadei pentru care se determină impozitul pe profit. Prin capitalul împrumutat se înţelege totalul creditelor şi împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. În cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar sunt nedeductibile. Cheltuielile cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar rămase nedeductibile se reportează în perioada următoare, în aceleaşi condiţii, până la deductibilitatea integrală a acestora. În cazul în care cheltuielile din diferenţele de curs valutar ale contribuabilului depăşeşc veniturile din diferenţele de curs valutar, diferenţa va fi tratată ca o cheltuială cu dobânda. În cazul împrumuturilor obţinute de la alte entităţi, cu excepţia societăţilor comerciale bancare române sau străine, sucursalelor băncilor străine, cooperativelor 136
de credit, a societăţilor de leasing pentru operaţiuni de leasing, a societăţilor de credit ipotecar şi a persoanelor juridice care acordă credite, dobânzile deductibile sunt limitate la: a) nivelul ratei dobânzilor de referinţă a Băncii Naţionale a României, corespunzătoare ultimei luni din trimestru, pentru împrumuturile în lei, şi b) nivelul ratei dobânzii anuale de 9% pentru împrumuturile în valută. Deducerea cheltuielilor de protocol Cheltuielile de protocol deductibile reprezintă 2% din diferenţa rezultată între totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, mai puţin cheltuielile cu impozitul pe profit şi cheltuielile de protocol înregistrate în cursul anului. Credite acordate de instituţile bancare Dobânda la creditele acordate de băncile recunoscute de către Banca Naţională a României este integral deductibilă la calculul impozitului pe profit. De asemenea, sunt integral deductibile şi dobânzile şi pierderile din diferenţe de curs valutar în legătură cu împrumuturile obţinute direct sau indirect de la bănci internaţionale de dezvoltare şi organizaţii similare şi cele care sunt garantate de stat. Credite acordate de către alte entităţi Pentru fiecare împrumut obţinut de la alte entităţi decât instituţiile de credit autorizate, există două limitări la calculul dobânzii deductibile la calculul impozitului pe profit, astfel: Dobânda deductibilă este limitată la: a) nivelul ratei dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, pentru împrumuturile în lei; b) nivelul ratei dobânzii EURIBOR plus două puncte procentuale, pentru împrumuturile în euro; c) nivelul ratei dobânzii LIBOR plus două puncte procentuale, pentru împrumuturile în alte devize. Pentru a afla cheltuielile cu dobânzile deductibile, va trebui să se calculeze care este valoarea deductibilă în funcţie de dobânda de referinţă a BNR / EURIBOR+2% / LIBOR+2%. Valoarea cheltuielilor cu dobânzile care depăşeşte acest nivel va fi considerată nedeductibilă, fără a mai fi luată în calcul în perioadele următoare. Această limitare se aplică tuturor împrumuturilor angajate. După aplicarea primei limitări, pentru împrumuturile angajate după 01.07.2002 se aplică următoarea limitare: a) cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic decât unu; b) în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este peste unu, inclusiv, cheltuielile cu dobânzile sunt deductibile până la nivelul sumei veniturilor din dobânzi plus 10% din celelalte venituri ale contribuabilului. Cheltuielile cu dobânzile rămase nedeductibile se reportează în perioada următoare, în aceleaşi condiţii, până la deductibilitatea integrală a acestora; 137
c) în cazul în care cheltuielile din diferenţele de curs valutar depăşesc veniturile din diferenţele de curs valutar, diferenţa va fi tratată ca o cheltuială cu dobânda, aşa cum s-a arătat mai sus. Gradul de îndatorare al capitalului se determină ca raport între capitalul împrumutat şi capitalul propriu. Prin capital împrumutat se înţelege totalul creditelor şi împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an, respectiv credite bancare, împrumuturi de la instituţii financiare, împrumuturi de la acţionari, asociaţi sau alte persoane, credite furnizori. Capitalul propriu cuprinde capitalul social, rezervele legale, alte rezerve, profitul nedistribuit, profitul exerciţiului şi alte elemente de capital propriu constituite potrivit reglementărilor legale. În vederea determinării impozitului pe profit, gradul de îndatorare se calculează ca raport între media capitalului împrumutat şi media capitalului propriu. Pentru calculul acestor medii se folosesc valorile existente la începutul anului şi la sfârşitul perioadei pentru care se determină impozitul pe profit, astfel: Gî =
KÎ 0 + Kî1 Kp 0 + Kp1
unde: KÎ0 = valoarea capitalului împrumutat la începutul anului fiscal Kî1 = valoarea capitalului împrumutat la sfârşitul anului fiscal Kp0 = valoarea capitalului propriu la începutul anului fiscal Kp1 = valoarea capitalului propriu la sfârşitul anului fiscal Cheltuielile rămase nedeductibile pot fi reportate în perioada următoare şi sunt tratate din punct de vedere fiscal ca fiind cheltuieli ale perioadei respective, urmând să devină subiect al limitării aplicabile în acea perioadă. Deducerea cheltuielilor pentru investiţii Impozitul pe profit se reduce cu 50% pentru profitul utilizat în anul fiscal curent pentru investiţii în active corporale şi necorporale destinate activităţilor pentru care contribuabilul este autorizat. Sumele aferente reducerii se repartizează ca surse proprii de finanţare. Este important de reţinut că această reducere este aplicabilă tuturor societăţilor care achiziţionează active corporale şi necorporale definite potrivit Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale cu modificările ulterioare. Deci, rămân în vigoare facilităţile acordate pentru IMM-uri privind scutirea de impozit pentru profitul reinvestit şi reducerea impozitului pe profit în proporţie de 20%, în cazul în care creează noi locuri de muncă, dacă se asigură creşterea numărului scriptic de salariaţi angajaţi cu contract individual de muncă cu cel puţin 10% faţă de anul financiar precedent. De asemenea, de reducerea cu 50% a impozitului pe profitul utilizat pentru investiţii beneficiază atât IMM-urile, cât şi companiile mari a căror activitate principală o reprezintă nu numai producţia de bunuri materiale şi servicii, ci şi cumpărarea şi revânzarea de produse sau închirierea de bunuri mobile sau imobile, condiţia fiind ca investiţiile în active corporale şi necorporale să fie destinate activităţilor pentru care contribuabilul este autorizat. 138
Deducerea cheltuielilor cu sponsorizările şi perisabilităţile Sunt deductibile la calculul profitului impozabil perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administraţiei centrale împreună cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice. Alte cheltuieli deductibile Contribuabilii care investesc în mijloace fixe şi/sau în brevete de invenţie amortizabile, potrivit legii, destinate activităţilor pentru care aceştia sunt autorizaţi, şi care nu au optat pentru regimul de amortizare accelerată pot deduce cheltuieli suplimentare de amortizare reprezentând 20% din valoarea de intrare a acestora. Valoarea rămasă de recuperat pe durata de viaţă utilă se determină după scăderea din valoarea de intrare a sumei egale cu deducerea de 20% . Contribuabilii care beneficiază de facilităţile de mai sus au obligaţia să păstreze în patrimoniu aceste mijloace fixe cel puţin o perioadă egală cu jumătate din durata lor normală de funcţionare. În cazul leasing-ului financiar, utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, în timp ce, în cazul leasing-ului operaţional, locatorul/finanţatorul are această calitate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către utilizator, în cazul leasing-ului financiar, şi de către locator, în cazul leasing-ului operaţional, cheltuielile fiind deductibile. În cazul leasing-ului financiar, utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasing-ului operaţional utilizatorul deduce chiria. Pierderea anuală, stabilită prin declaraţia de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora. Cheltuieli nedeductibile In această categorie se includ următoarele tipuri de cheltuieli: a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferenţe din anii precedenţi sau din anul curent, precum şi impozitele pe profit sau venit plătite în străinătate; b) amenzile, confiscările, majorările de întârziere şi penalităţile de întârziere datorate către autorităţile române, potrivit prevederilor legale, altele decât cele prevăzute în contractele comerciale. Amenzile, penalităţile sau majorările datorate către autorităţi străine ori în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente în România şi/sau autorităţi străine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepţia majorărilor, al căror regim este reglementat prin convenţiile de evitare a dublei impuneri; c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate; d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reţinere la sursă; 139
e) cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii; f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune; g) cheltuielile înregistrate de societăţile agricole pentru dreptul de folosinţă a terenului agricol adus de membrii asociaţi, peste cota de distribuţie din producţia realizată din folosinţa acestuia, prevăzută în contractul de societate sau asociere; h) cheltuielile determinate de diferenţele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se deţin participaţii, precum şi de diferenţele nefavorabile de valoare aferente obligaţiunilor emise pe termen lung, cu excepţia celor determinate de vânzarea-cesionarea acestora; i) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; j) cheltuielile cu contribuţiile plătite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin acte normative; k) cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului; l) alte cheltuieli salariale sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat; m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfăşurării activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte; n) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum şi cele care nu sunt aferente obiectului de activitate; o) pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu neîncasate; p) cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat efectuate potrivit legii. Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, conform prevederilor legii privind sponsorizarea şi ale legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: * sunt în limita a trei la mie din cifra de afaceri; * nu depăşesc 20% din impozitul pe profit datorat. 9.3.5. Amortizarea mijloacelor fixe din punct de vedere fiscal Cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării. Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii: a) este deţinut şi utilizat în producţia, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii pentru a fi închiriat terţilor sau în scopuri administrative; b) are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului; c) are o durată normală de utilizare mai mare de un an. Pentru imobilizările corporale care sunt folosite în loturi, seturi sau care formează un singur corp, lot 140
sau set, la determinarea amortizării se are în vedere valoarea întregului corp, lot sau set. Pentru componentele care intră în structura unui activ corporal, a căror durată normală de utilizare diferă de cea a activului rezultat, amortizarea se determină pentru fiecare componentă în parte. Sunt, de asemenea, considerate mijloace fixe amortizabile: a) investiţiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de închiriere, concesiune, locaţie de gestiune sau altele asemenea; b) mijloacele fixe puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare ca imobilizare corporală; acestea se cuprind în grupele în care urmează a se înregistra, la valoarea rezultată prin însumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor; c) investiţiile efectuate pentru descopertă în vederea valorificării de substanţe minerale utile, precum şi pentru lucrările de deschidere şi pregătire a extracţiei în subteran şi la suprafaţă; d) investiţiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la obţinerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocului fix; e) investiţiile efectuate din surse proprii, concretizate în bunuri noi, de natura celor aparţinând domeniului public, precum şi în dezvoltări şi modernizări ale bunurilor aflate în proprietate publică; f) amenajările de terenuri. Nu reprezintă active amortizabile: a) terenurile, inclusiv cele împădurite; b) tablourile şi operele de artă; c) fondul comercial; d) lacurile, bălţile şi iazurile care nu sunt rezultatul unei investiţii; e) bunurile din domeniul public finanţate din surse bugetare; f) orice mijloc fix care nu îşi pierde valoarea în timp datorită folosirii, potrivit normelor; g) casele de odihnă proprii, locuinţele de protocol, navele, aeronavele, vasele de croazieră, altele decât cele utilizate în scopul realizării veniturilor. Valoarea de intrare a mijloacelor fixe este reprezentată de costul de achiziţe, pentru mijloacele fixe procurate, de costul de producţie, pentru mijloacele fixe construite sau produse de către contribuabil şi de valoarea de piaţă, pentru mijloacele fixe dobândite cu titlu gratuit. Regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determină conform următoarelor reguli: a) în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară; b) în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi instalaţiilor, precum şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată; c) în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă. În cazul metodei de amortizare liniară, amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotei de amortizare liniară la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de amortizare liniară se calculează raportând numărul 100 la durata normală de utilizare a mijlocului fix. 141
În cazul metodei de amortizare degresivă, amortizarea se calculează prin multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu unul dintre coeficienţii următori: a) 1,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 şi 5 ani; b) 2,0, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 5 şi 10 ani; c) 2,5, dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10 ani. În cazul metodei de amortizare accelerată, amortizarea se calculează după cum urmează: a) pentru primul an de utilizare, amortizarea nu poate depăşi 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix; b) pentru următorii ani de utilizare, amortizarea se calculează prin raportarea valorii rămase de amortizare a mijlocului fix la durata normală de utilizare rămasă a acestuia. Cheltuielile aferente achiziţionării de brevete, drepturi de autor, licenţe, mărci de comerţ sau fabrică şi alte valori similare se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare liniară pe perioada contractului sau pe durata de utilizare. Cheltuielile aferente achiziţionării sau producerii programelor informatice se recuperează prin intermediul deducerilor de amortizare liniară pe o perioadă de 3 ani. Pentru brevetele de invenţie se poate utiliza metoda de amortizare degresivă sau accelerată. Amortizarea fiscală se calculează după cum urmează: a) începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în funcţiune; b) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate din surse proprii la mijloacele fixe din domeniul public, pe durata normală de utilizare, pe durata normală de utilizare rămasă sau pe perioada contractului de concesionare sau închiriere, după caz; c) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate în locaţie de gestiune de cel care a efectuat investiţia, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz; d) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor, liniar, pe o perioadă de 10 ani; e) amortizarea clădirilor şi a construcţiilor minelor, salinelor cu extracţie în soluţie prin sonde, carierelor, exploatărilor la zi, pentru substanţe minerale solide şi cele din industria extractivă de petrol, a căror durată de folosire este limitată de durata rezervelor şi care nu pot primi alte utilizări după epuizarea rezervelor, precum şi a investiţiilor pentru descopertă se calculează pe unitate de produs, în funcţie de rezerva exploatabilă de substanţă minerală utilă. Amortizarea pe unitatea de produs se recalculează din 5 în 5 ani la mine, cariere, extracţii petroliere, precum şi la cheltuielile de investiţii pentru descopertă şi din 10 în 10 ani la saline; f) mijloacele de transport pot fi amortizate şi în funcţie de numărul de kilometri sau numărul de ore de funcţionare prevăzut în cărţile tehnice, pentru cele achiziţionate după data de 1 ianuarie 2004; g) pentru locuinţele de serviciu, amortizarea este deductibilă fiscal până la nivelul corespunzător suprafeţei construite prevăzute de legea locuinţei. Pentru achiziţiile de animale şi plantaţii, deducerea de 20% se acordă astfel: a) pentru animale, la data achiziţiei; 142
b) pentru plantaţii, la data recepţiei finale de înfiinţare a plantaţiei. Intră sub incidenţa acestei prevederi şi mijloacele fixe achiziţionate în baza unui contract de leasing financiar cu clauză definitivă de transfer al dreptului de proprietate asupra bunului, la expirarea contractulului de leasing financiar. Contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de muncă şi bolilor profesionale, precum şi înfiinţării şi funcţionării cabinetelor medicale, pot deduce integral valoarea acestora la calculul profitului impozabil la data punerii în funcţiune sau pot recupera aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit prevederilor legale. În cazul leasingului financiar, utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, în timp ce în cazul leasingului operaţional, locatorul are această calitate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către utilizator, în cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului operaţional, cheltuielile fiind deductibile. În cazul leasingului financiar, utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasingului operaţional, locatarul deduce chiria (rata de leasing). Pierderea fiscală anuală, stabilită prin declaraţia de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit. În cazul unei asocieri fără personalitate juridică, veniturile şi cheltuielile înregistrate se atribuie fiecărui asociat, corespunzător cotei de participare în asociere. 9.3.6. Plata impozitului pe profit Plata impozitului pe profit se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul următor pentru care se calculează impozitul. În acest scop, profitul şi impozitul pe profit se calculează şi se evidenţiază trimestrial, cumulat de la începutul anului sau lunar. Fac excepţie Banca Naţională a României, băncile române şi sucursalele din România ale băncilor, persoane juridice străine, care efectuează plăţi lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se calculează impozit. Organizaţiile nonprofit au obligaţia de a plăti impozitul pe profit anual, până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se calculează impozitul. Contribuabilii care obţin venituri majoritare din cultura cerealelor şi plantelor tehnice, pomicultură şi viticultură au obligaţia de a plăti impozitul pe profit anual, până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se calculează impozitul. Plata impozitelor se face în lei. 9.3.7. Depunerea declaraţiilor fiscale pentru impozitul pe profit Contribuabilii au obligaţia să depună o declaraţie anuală de impozit pe profit, până la termenul prevăzut pentru depunerea situaţiilor financiare. Contribuabilii care au definitivat până la data de 15 februarie închiderea exerciţiului financiar anterior depun declaraţia anuală de impozit pe profit şi plătesc impozitul pe profit aferent anului fiscal încheiat până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor. 143
O dată cu declaraţia de impozit pe profit anuală, contribuabilii au obligaţia să depună şi o declaraţie privind plăţile şi angajamentele de plată către persoanele nerezidente, care cuprinde scopul şi suma fiecărei plăţi, numele şi adresa beneficiarului. Nu se cuprind în această declaraţie sumele angajate sau plătite pentru bunurile importate sau pentru transportul internaţional. În cursul anului fiscal, contribuabilii au obligaţia de a depune declaraţia de impunere până la termenul de plată a impozitului pe profit, inclusiv. Persoanele juridice care încetează să existe au obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 10 zile înainte de data înregistrării încetării existenţei persoanei juridice la registrul comerţului. Sumele reprezentând impozitul pe profit sunt venituri ale bugetului de stat. Excepţie o constituie impozitul pe profit, dobânzile, majorările de întârziere şi amenzile datorate de regiile autonome din subordinea consiliilor locale şi a consiliilor judeţene, precum şi cele datorate de societăţile comerciale în care consiliile locale sau judeţene sunt acţionari majoritari, care sunt venituri ale bugetelor locale respective. Contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitelor declarate şi pentru depunerea în termen a declaraţiei de impunere. Declaraţia de impunere se semnează de către administrator sau de orice altă persoană autorizată, potrivit legii, să îl reprezinte pe contribuabil. 9.3.8. Sancţiuni privind neplata la termen a impozitului pe profit Pentru neplata la termen a impozitului pe profit se datorează majorări şi penalităţi de întârziere, potrivit reglementărilor legale în vigoare. Constatarea, urmărirea, încasarea şi executarea silită a impozitelor, precum şi a penalităţilor, a majorărilor de întârziere şi a penalităţilor de întârziere se efectuează, conform reglementărilor legale în vigoare, de către organele fiscale ale Ministerului Finanţelor Publice. În vederea determinării obligaţiilor fiscale, organele fiscale au dreptul de a controla şi de a recalcula adecvat profitul impozabil şi impozitul de plată pentru: a) operaţiunile care au ca scop evitarea sau diminuarea plăţii impozitelor; b) operaţiunile efectuate în numele contribuabilului, dar în favoarea asociaţilor, acţionarilor sau persoanelor ce acţionează în numele acestora; c) datoriile asumate de contribuabili în contul unor împrumuturi făcute sau garantate de acţionari, asociaţi ori de persoanele care acţionează în numele acestora, în vederea reflectării reale a operaţiunii; d) distribuirea, împărţirea, alocarea veniturilor, deducerile, creditele sau reducerile între 2 sau mai mulţi contribuabili ori acele operaţiuni controlate, direct sau indirect, de persoane care au interese comune, în scopul prevenirii evaziunii fiscale şi pentru reflectarea reală a operaţiunilor. Cesionarea sau înstrăinarea sub orice altă formă a acţiunilor ori a părţilor sociale ale societăţilor comerciale, precum şi transferul patrimoniului unei entităţi aparţinând unei persoane nerezidente se pot face numai după achitarea la bugetul de stat a obligaţiilor fiscale de natura impozitului pe profit şi a impozitului pe dividende. Fac excepţie situaţiile în care urmează să se preia obligaţiile fiscale restante ale contribuabilului, pe baza unui protocol încheiat cu organele administraţiei de stat, document din care să rezulte obligativitatea achitării acestor datorii, precum şi tranzacţiile efectuate pe piaţa de capital. 144
Oficiul registrului comerţului este obligat ca la operarea oricărei modificări de natura celei de mai sus să solicite dovada eliberată de organele fiscale teritoriale, din care să rezulte plata obligaţiilor fiscale, sau protocolul încheiat cu organele administraţiei de stat, în cazul în care se preiau aceste obligaţii fiscale. Nerespectarea prevederilor de mai sus constituie infracţiune pentru administratorul societăţii sau reprezentantul legal, după caz, precum şi pentru emitentul certificatului de menţiuni şi se pedepseşte potrivit legii penale. 9.3.9. Aspecte fiscale internaţionale privind impozitul pe profit Persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu permanent în România au obligaţia de a plăti impozitul pe profit pentru profitul impozabil care este atribuibil sediului permanent. Profitul impozabil se determină în următoarele condiţii: a) numai veniturile ce sunt atribuibile sediului permanent se includ în veniturile impozabile; b) numai cheltuielile efectuate în scopul obţinerii acestor venituri se includ în cheltuielile deductibile; c) cheltuielile de conducere şi cheltuielile generale de administrare, indiferent de locul în care s-au efectuat, decontate de persoana juridică străină şi înregistrate de sediul permanent, sunt deductibile în limita a 10% din veniturile salariale ale angajaţilor sediului permanent. Profitul impozabil al sediului permanent se determină prin tratarea sediului permanent ca persoană separată şi prin utilizarea regulilor preţurilor de transfer la stabilirea preţului de piaţă al unui transfer făcut între persoana juridică străină şi sediul său permanent. Înainte de a desfăşura activitate printr-un sediu permanent în România, reprezentantul legal al persoanei juridice străine trebuie să înregistreze sediul permanent la autoritatea fiscală competentă. Orice asociere fără personalitate juridică dintre persoane juridice străine, care îşi desfăşoară activitatea în România, trebuie să desemneze una din părţi care să îndeplinească obligaţiile ce îi revin fiecărui asociat potrivit legii. Persoana desemnată este responsabilă pentru: a) înregistrarea asocierii la autoritatea fiscală competentă, înainte ca aceasta să înceapă să desfăşoare activitate; b) conducerea evidenţelor contabile ale asocierii; c) plata impozitului în numele asociaţilor; d) depunerea unei declaraţii fiscale trimestriale la autoritatea fiscală competentă, care să conţină informaţii cu privire la partea din veniturile şi cheltuielile asocierii care este atribuibilă fiecărui asociat, precum şi impozitul care a fost plătit la buget în numele fiecărui asociat; e) furnizarea de informaţii în scris, către fiecare asociat, cu privire la partea din veniturile şi cheltuielile asocierii care îi este atribuibilă acestuia, precum şi la impozitul care a fost plătit la buget în numele acestui asociat. Într-o asociere fără personalitate juridică cu o persoană juridică română, persoana juridică română trebuie să îndeplinească obligaţiile ce îi revin fiecărui asociat. Creditul fiscal extern reprezintă suma plătită în străinătate cu titlu de impozit şi recunoscută în România, care se deduce din impozitul datorat în România. 145
Dacă o persoană juridică română obţine venituri dintr-un stat străin prin intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu reţinere la sursă şi veniturile sunt impozitate atât în România, cât şi în statul străin, atunci impozitul plătit către statul străin, fie direct, fie indirect prin reţinerea şi virarea de o altă persoană, se deduce din impozitul pe profit calculat în România. Impozitul plătit unui stat străin este dedus, numai dacă persoana juridică română prezintă documentaţia corespunzătoare, din care să rezulte faptul că impozitul a fost plătit efectiv. Orice pierdere realizată printr-un sediu permanent din străinătate este deductibilă doar din veniturile obţinute din străinătate, separat, pe fiecare sursă de venit. Pierderile neacoperite se reportează şi se pot recupera în următorii 5 ani fiscali consecutivi. 9.4. Impozitul pe dividende O persoană juridică română care plăteşte dividende către o persoană juridică română are obligaţia să reţină şi să verse către bugetul de stat impozitul pe dividende reţinut. Impozitul pe dividende se calculează prin aplicarea unei cote de impozit, stabilită prin lege, asupra dividendului brut plătit către o persoană juridică română. Impozitul reţinut se plăteşte la bugetul de stat până la data de 20 inclusiv a lunii următoare celei în care se plăteşte dividendul. În cazul în care dividendele distribuite nu sunt plătite până la sfârşitul anului în care s-au aprobat situaţiile financiare anuale, impozitul pe dividende se plăteşte până la data de 31 decembrie a anului respectiv. Comparativ, în tabelul următor sunt prezentate cotele de impozit în unele ţări din Europa, pentru anul 2005: Ţara
Impozit pe profit
Impozit pe dividente
Sarcina fiscală pe profitul unei persoane juridice care este plătit drept dividend unei persoane fizice rezidente
Bulgaria Letonia Lituania Polonia Republica Cehă Rusia Slovacia Slovenia Ungaria ROMÂNIA pentru 2006
15% 15% 15% 19% 26% 24% 19% 25% 16% 16% 16%
15% 10% 15% 19% 15% 9% 0% 25% 25% 10% 16%
27,75% 23,5% 27,75% 24,39% 37,1% 30,84% 19% 43,75% 37% 24,4% 29,44%
146
9.5. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor O microîntreprindere este o persoană juridică română care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent: a) are înscrisă în obiectul de activitate producţia de bunuri materiale, prestarea de servicii şi/sau comerţul; b) are de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv; c) a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 euro; d) capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul, autorităţile locale şi instituţiile publice. Microîntreprinderile pot opta pentru plata impozitului pe profit sau a impozitului pe veniturile microîntreprinderilor. Nu pot opta pentru sistemul de impunere a veniturilor, ca microîntreprindere, persoanele juridice române care: a) desfăşoară activităţi în domeniul bancar; b) desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în aceste domenii; c) desfăşoară activităţi în domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor; d) au capitalul social deţinut de un acţionar sau asociat persoană juridică cu peste 250 de angajaţi. Cota de impozit pe veniturile microîntreprinderilor este de 3%. Baza impozabilă a impozitului pe veniturile microîntreprinderilor o constituie veniturile din orice sursă, din care se scad: a) veniturile din variaţia stocurilor; b) veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale; c) veniturile din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor guvernamentale şi a altor resurse pentru finanţarea investiţiilor; d) veniturile din provizioane; e) veniturile rezultate din anularea datoriilor şi a majorărilor datorate bugetului statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, conform reglementărilor legale; f) veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare, pentru pagubele produse la activele corporale proprii. În cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat, valoarea de achiziţie a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu documentul justificativ, în trimestrul în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii. În cazul în care, în cursul anului fiscal, una dintre condiţiile impuse nu mai este îndeplinită, microîntreprinderea are obligaţia de a păstra pentru anul fiscal respectiv regimul de impozitare pentru care a optat. Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. Microîntreprinderile au obligaţia de a depune, până la termenul de plată a impozitului, declaraţia de impozit pe venit. 147
Impozitarea persoanelor fizice asociate cu o microîntreprindere În cazul unei asocieri fără personalitate juridică dintre o microîntreprindere plătitoare de impozit şi o persoană fizică, rezidentă sau nerezidentă, microîntreprinderea are obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vărsa la bugetul de stat impozitul datorat de persoana fizică, impozit calculat prin aplicarea cotei de 3% la veniturile ce revin acesteia din asociere. 9.6. Impozitul pe reprezentanţe Contribuabili Orice persoană juridică străină, care are o reprezentanţă autorizată să funcţioneze în România, potrivit legii, are obligaţia de a plăti un impozit anual. Stabilirea impozitului Impozitul pe reprezentanţă pentru un an fiscal este egal cu echivalentul în lei al sumei de 4.000 euro, stabilită pentru un an fiscal, la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ziua precedentă celei în care se efectuează plata impozitului către bugetul de stat. În cazul unei persoane juridice străine, care în cursul unui an fiscal înfiinţează sau desfiinţează o reprezentanţă în România, impozitul datorat pentru acest an se calculează proporţional cu numărul de luni de existenţă a reprezentanţei în anul fiscal respectiv. Plata impozitului şi depunerea declaraţiei fiscale Orice persoană juridică străină are obligaţia de a plăti impozitul pe reprezentanţă la bugetul de stat, în două tranşe egale, până la datele de 20 iunie şi 20 decembrie. Orice persoană juridică străină care datorează impozitul pe reprezentanţă are obligaţia de a depune o declaraţie anuală la autoritatea fiscală competentă, până la data de 28, respectiv 29 februarie a anului de impunere. Orice persoană juridică străină, care înfiinţează sau desfiinţează o reprezentanţă în cursul anului fiscal, are obligaţia de a depune o declaraţie fiscală la autoritatea fiscală competentă, în termen de 30 de zile de la data la care reprezentanţa a fost înfiinţată sau desfiinţată. Reprezentanţele sunt obligate să conducă evidenţa contabilă prevăzută de legislaţia în vigoare din România. 9.7. Impozitul pe venit 9.7.1. Elementele de bază ale impunerii veniturilor Este reglementat prin Ordonanţa de Urgenţă nr.138 din 29 decembrie 2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Împoziul pe venit se aplică următoarelor venituri: a) în cazul persoanelor fizice rezidente române, cu domiciliul în România, veniturilor obţinute din orice sursă, atât din România, cât şi din afara României; b) în cazul persoanelor fizice rezidente, altele decât cele prevăzute la lit. a), numai veniturilor obţinute din România, care sunt impuse la nivelul fiecărei surse din categoriile de venituri impozabile; 148
c) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfăşoară activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România, venitului net atribuibil sediului permanent; d) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfăşoară activitate dependentă în România, venitului salarial net din această activitate dependentă; e) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care obţin alte venituri, venitului determinat conform regulilor ce corespund categoriei respective de venit. Categoriile de venituri realizate de persoanele fizice supuse impozitului pe venit sunt următoarele: a) veniturile din activităţi independente care cuprind: • veniturile comerciale: * veniturile din fapte de comerţ; * veniturile din prestări de servicii; * veniturile din practicarea unei meserii; • veniturile din exercitarea profesiilor libere de către medici, avocaţi, notari, auditori financiari, experţi contabili, contabili autorizaţi, arhitecţi, persoane care desfăşoară alte profesii reglementate; • venituri din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală; b) venituri din salarii, c) venituri din cedarea folosinţei bunurilor, d) venituri din investiţii, e) venituri din pensii, f) venituri din activităţi agricole, g) venituri din premii şi din jocuri de noroc, h) venituri din transferul proprietăţilor imobiliare; i) venituri din alte surse. Venituri neimpozabile În înţelesul impozitului pe venit, următoarele venituri nu sunt impozabile: a) ajutoarele, indemnizaţiile şi alte forme de sprijin cu destinaţie specială, acordate din bugetul de stat, din bugetul asigurărilor sociale de stat, din bugetele fondurilor speciale, bugetele locale şi din alte fonduri publice, inclusiv indemnizaţia de maternitate şi pentru creşterea copilului, precum şi cele de aceeaşi natură primite de la alte persoane, cu excepţia indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă; b) sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume asigurate, precum şi orice alte drepturi, cu excepţia câştigurilor primite de la societăţile de asigurări ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părţi, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile despăgubirile în bani sau în natură primite de către o persoană fizică ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despăgubirile reprezentând daunele morale; c) sumele primite drept despăgubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamităţilor naturale, precum şi pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii; d) pensiile pentru invalizii de război, orfanii, văduvele/văduvii de război, sumele fixe pentru îngrijirea pensionarilor care au fost încadraţi în gradul I de invaliditate, precum şi pensiile, altele decât pensiile plătite din fonduri constituite prin contribuţii obligatorii la un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaţionale şi cele finanţate de la bugetul de stat; 149
e) contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispoziţiilor legale în vigoare; f) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat; g) veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile şi mobile corporale din patrimoniul personal, altele decât câştigurile din transferul titlurilor de valoare şi proprietăţii imobiliare; h) drepturile în bani şi în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen redus, studenţii şi elevii unităţilor de învăţământ din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională şi persoanele civile, precum şi cele ale gradaţilor şi soldaţilor concentraţi sau mobilizaţi; i) bursele primite de persoanele care urmează orice formă de şcolarizare sau perfecţionare în cadru instituţionalizat; j) sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire şi donaţie; k) veniturile din agricultură şi silvicultură, cu excepţia celor impozabile conform regulilor codului fiscal; l) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice şi ai posturilor consulare pentru activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, în condiţii de reciprocitate, în virtutea regulilor generale ale dreptului internaţional sau a prevederilor unor acorduri speciale la care România este parte; m) veniturile nete în valută primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare şi institutelor culturale ale României amplasate în străinătate, în conformitate cu legislaţia în vigoare; n) veniturile primite de oficialii organismelor şi organizaţiilor internaţionale din activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, cu condiţia ca poziţia acestora, de oficial, să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe; o) veniturile primite de cetăţeni străini pentru activitatea de consultanţă desfăşurată în România, în conformitate cu acordurile de finanţare nerambursabilă încheiate de România cu alte state, cu organisme internaţionale şi organizaţii neguvernamentale; p) veniturile primite de cetăţeni străini pentru activităţi desfăşurate în România, în calitate de corespondenţi de presă, cu condiţia reciprocităţii acordate cetăţenilor români pentru venituri din astfel de activităţi şi cu condiţia ca poziţia acestor persoane să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe; q) sumele reprezentând diferenţa de dobândă subvenţionată pentru creditele primite în conformitate cu legislaţia în vigoare; r) subvenţiile primite pentru achiziţionarea de bunuri, dacă subvenţiile sunt acordate în conformitate cu legislaţia în vigoare; s) veniturile reprezentând avantaje în bani şi/sau în natură primite de persoanele cu handicap, veteranii de război, invalizii şi văduvele de război, accidentaţii de război în afara serviciului ordonat, persoanele persecutate din motive politice de dictatura instaurată cu începere de la 6 martie 1945, cele deportate în străinătate ori constituite în prizonieri, urmaşii eroilor-martiri, răniţilor, luptătorilor pentru victoria Revoluţiei din decembrie 1989, precum şi persoanele persecutate din motive etnice de regimurile instaurate în România cu începere de la 6 septembrie 1940 până la 6 martie 1945; t) premiile obţinute de sportivii medaliaţi la campionatele mondiale, europene şi la jocurile olimpice. Nu sunt venituri impozabile premiile, primele şi indemnizaţiile 150
sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti, prevăzuţi în legislaţia în materie, în vederea realizării obiectivelor de înaltă performanţă: clasarea pe podiumul de premiere la campionatele europene, campionatele mondiale şi jocurile olimpice, precum şi calificarea şi participarea la turneele finale ale campionatelor mondiale şi europene, prima grupă valorică, precum şi la jocurile olimpice, în cazul jocurilor sportive. Nu sunt venituri impozabile primele şi indemnizaţiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti, prevăzuţi de legislaţia în materie, în vederea pregătirii şi participării la competiţiile internaţionale oficiale ale loturilor reprezentative ale României; u) premiile şi alte drepturi sub formă de cazare, masă, transport şi altele asemenea, obţinute de elevi şi studenţi în cadrul competiţiilor interne şi internaţionale, inclusiv elevi şi studenţi nerezidenţi în cadrul competiţiilor desfăşurate în România; v) prima de stat acordată în conformitate cu prevederile Codului fiscal privind economisirea şi creditarea în sistem colectiv pentru domeniul locativ, cu modificările şi completările ulterioare; x) alte venituri care nu sunt impozabile, aşa cum sunt precizate la fiecare categorie de venit. Cota de impozit pentru determinarea impozitului este de 16% aplicată asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse de venit pentru categoriile de venituri din activităţi independente, salarii, cedarea folosinţei bunurilor, pensii, activităţi agricole, premii şi alte surse. Pentru câştigurile din jocurile de noroc şi transferul proprietăţii imobiliare, legea prevede cote de impozit specifice. Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic. 9.7.2. Reguli de impozitare specifice categorilor de venituri 9.7.2.1. Venituri din activităţi independente Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual sau într-o formă de asociere, inclusiv din activităţi adiacente. Se supun impozitului pe veniturile din activităţile independente persoanele fizice române şi străine care realizează aceste venituri în mod individual sau asociate pe baza unui contract de asociere încheiat în vederea realizării de activităţi producătoare de venit, asociere care se realizează potrivit dispoziţiilor legale şi care nu dau naştere unei persoane juridice. Exercitarea unei activităţi independente presupune desfăşurarea acesteia în mod obişnuit, pe cont propriu şi urmărind un scop lucrativ. Printre criteriile care definesc preponderent existenţa unei activităţi independente sunt: a) libera alegere a desfăşurării activităţii, a programului de lucru şi a locului de desfăşurare a activităţii; b) riscurile pe care şi le asumă întreprinzătorul; c) activitatea se desfăşoară pentru mai mulţi clienţi; d) activitatea se poate desfăşura nu numai direct, ci şi cu personalul angajat de întreprinzător. 151
Sunt considerate venituri comerciale veniturile realizate din fapte de comerţ de către persoane fizice sau asociaţii fără personalitate juridică din prestări de servicii, altele decât cele obţinute din profesii libere, precum şi cele obţinute din practicarea unei meserii. Principalele activităţi care constituie fapte de comerţ sunt: a) activităţi de producţie; b) activităţi de cumpărare efectuate în scopul revânzării; c) activităţi al căror scop este facilitarea încheierii de tranzacţii comerciale printr-un intermediar (contract de comision, consignaţie); d) activităţi de editare, imprimerie, multiplicare, indiferent de tehnica folosită, şi altele asemenea; e) transport de bunuri şi de persoane; f) alte activităţi definite în Codul Comercial. Pentru persoanele fizice asociate, impunerea se face la nivelul fiecărei persoane asociate din cadrul asocierii fără personalitate juridică, potrivit contractului de asociere (inclusiv al societăţii civile profesionale), asupra venitului net distribuit. Constituie venituri din profesii libere veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii. Veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală provin din brevete de invenţie, desene şi modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi altele asemenea. Sunt venituri neimpozabile: a) veniturile obţinute prin aplicarea efectivă în ţară de către titular sau, după caz, de către licenţiaţii acestuia a unei invenţii brevetate în România, incluzând fabricarea produsului sau, după caz, aplicarea procedeului, în primii 5 ani de la prima aplicare, calculaţi de la data începerii aplicării şi cuprinşi în perioada de valabilitate a brevetului; b) venitul obţinut de titularul brevetului prin cesionarea acestuia. Reguli generale de stabilire a venitului net anual din activităţi independente, determinat pe baza contabilităţii în partidă simplă Venitul net din activităţi independente se determină ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile aferente realizării venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. Venitul brut cuprinde: a) sumele încasate şi echivalentul în lei al veniturilor în natură din desfăşurarea activităţii; b) veniturile sub formă de dobânzi din creanţe comerciale sau din alte creanţe utilizate în legătură cu o activitate independentă; c) câştigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii, utilizate într-o activitate independentă, inclusiv contravaloarea bunurilor rămase după încetarea definitivă a activităţii; d) veniturile din angajamentul de a nu desfăşura o activitate independentă sau de a nu concura cu o altă persoană; e) veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plată apărute în legătură cu o activitate independentă. 152
Nu sunt considerate venituri brute: a) aporturile în numerar sau echivalentul în lei al aporturilor în natură făcute la începerea unei activităţi sau în cursul desfăşurării acesteia; b) sumele primite sub formă de credite bancare sau de împrumuturi de la persoane fizice sau juridice; c) sumele primite ca despăgubiri; d) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizări, mecenat sau donaţii. Condiţiile generale pe care trebuie să le îndeplinească cheltuielile aferente veniturilor, pentru a putea fi deduse, sunt: a) să fie efectuate în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului, justificate prin documente; b) să fie cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite; c) să respecte regulile privind amortizarea, prevăzute pentru impozitul pe profit, după caz; d) cheltuielile cu primele de asigurare să fie efectuate pentru: * active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii; * activele ce servesc ca garanţie bancară pentru creditele utilizate în desfăşurarea activităţii pentru care este autorizat contribuabilul; * risc profesional; * persoane care obţin venituri din salarii, cu condiţia impozitării sumei reprezentând prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul plăţii de către suportator. Următoarele cheltuieli sunt deductibile limitat: a) cheltuielile de sponsorizare şi mecenat în limita unei cote de 5% din baza de calcul; b) cheltuielile de protocol, în limita unei cote de 2% din baza de calcul; c) suma cheltuielilor cu indemnizaţia primită pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice; d) cheltuielile sociale, în limita sumei obţinute prin aplicarea unei cote de până la 2% la fondul de salarii realizat anual; e) pierderile privind bunurile perisabile, în limitele prevăzute de actele normative în materie; f) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii; g) contribuţiile efectuate în numele angajaţilor la scheme facultative de pensii ocupaţionale, în conformitate cu legislaţia în vigoare, în limita echivalentului în lei a 200 euro anual pentru o persoană; h) prima de asigurare pentru asigurările private de sănătate, în limita echivalentului în lei a 200 euro anual pentru o persoană; i) cheltuielile efectuate pentru activitatea independentă, cât şi în scopul personal al contribuabilului sau asociaţilor sunt deductibile numai pentru partea de cheltuială care este aferentă activităţii independente; j) cheltuielile reprezentând contribuţii sociale obligatorii pentru salariaţi şi contribuabili, potrivit legii; 153
k) dobânzi aferente împrumuturilor de la persoane fizice şi juridice, utilizate în desfăşurarea activităţii, pe baza contractului încheiat între părţi, în limita nivelului dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României; l) cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentând chiria - rata de leasing - în cazul contractelor de leasing operaţional, respectiv cheltuielile cu amortizarea şi dobânzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite în conformitate cu prevederile privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing; m) cotizaţii plătite la asociaţiile profesionale în limita a 2% din baza de calcul; n) cheltuieli reprezentând contribuţii profesionale obligatorii datorate organizaţiilor profesionale din care fac parte contribuabilii, în limita a 5% din venitul brut realizat. Baza de calcul se determină ca diferenţă dintre venitul brut şi cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat, cheltuielile de protocol şi cotizaţiile plătite la asociaţiile profesionale. Nu sunt cheltuieli deductibile: a) sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale; b) cheltuielile corespunzătoare veniturilor neimpozabile ale căror surse se află pe teritoriul României sau în străinătate; c) impozitul pe venit datorat potrivit prezentului titlu, inclusiv impozitul pe venitul realizat în străinătate; d) cheltuielile cu primele de asigurare, altele decât cele prevăzute ca fiind deductibile în mod expres în condiţiile legii; e) donaţii de orice fel; f) amenzile, confiscările, dobânzile, penalităţile de întârziere şi penalităţile datorate autorităţilor române şi străine, potrivit prevederilor legale, altele decât cele plătite conform clauzelor din contractele comerciale; g) ratele aferente creditelor angajate; h) dobânzile aferente creditelor angajate pentru achiziţionarea de imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe, în cazul în care dobânda este cuprinsă în valoarea de intrare a imobilizării corporale, potrivit prevederilor legale; i) cheltuielile de achiziţionare sau de fabricare a bunurilor şi a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar; j) cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate şi neimputabile, dacă inventarul nu este acoperit de o poliţă de asigurare; k) sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a încălcării dispoziţiilor legale în vigoare; l) impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de venit; m) alte sume prevăzute prin legislaţia în vigoare. Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente sunt obligaţi să organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă, cu respectarea reglementărilor în vigoare privind evidenţa contabilă, şi să completeze Registrul-jurnal de încasări şi plăţi, Registrul-inventar şi alte documente contabile prevăzute de legislaţia în materie. În Registrul-inventar se trec toate bunurile şi drepturile aferente desfăşurării activităţii. 154
Stabilirea venitului net anual din activităţi independente pe baza normelor de venit Venitul net dintr-o activitate independentă prevăzută în nomenclatorul activităţilor pentru care venitul net se stabileşte pe bază de norme de venit se stabileşte pe baza unor norme de venit. În cazul în care un contribuabil desfăşoară o activitate independentă pe perioade mai mici decât anul calendaristic, norma de venit aferentă acelei activităţi se corectează astfel încât să reflecte perioada de an calendaristic în care a fost desfăşurată activitatea respectivă. Dacă un contribuabil desfăşoară două sau mai multe activităţi desemnate, venitul net din aceste activităţi se stabileşte pe baza celei mai ridicate norme de venit pentru respectivele activităţi. Contribuabilii care desfăşoară activităţi pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit nu au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă pentru activitatea respectivă. Stabilirea venitului net anual din drepturile de proprietate intelectuală Venitul net din drepturile de proprietate intelectuală se stabileşte prin scăderea din venitul brut a următoarelor cheltuieli: a) o cheltuială deductibilă egală cu 40% din venitul brut; b) contribuţiile sociale obligatorii plătite. În cazul veniturilor provenind din crearea unor lucrări de artă monumentală, venitul net se stabileşte prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli: a) o cheltuială deductibilă egală cu 50% din venitul brut; b) contribuţiile sociale obligatorii plătite. În cazul exploatării de către moştenitori a drepturilor de proprietate intelectuală, precum şi în cazul remuneraţiei reprezentând dreptul de suită şi al remuneraţiei compensatorii pentru copia privată, venitul net se determină prin scăderea din venitul brut a sumelor ce revin organismelor de gestiune colectivă sau altor plătitori de asemenea venituri, fără aplicarea cotei forfetare de cheltuieli. . Pentru determinarea venitului net din drepturi de proprietate intelectuală, contribuabilii vor completa numai partea din Registrul jurnal de încasări şi plăţi referitoare la încasări. Această reglementare este opţională pentru cei care consideră că îşi pot îndeplini obligaţiile declarative direct pe baza documentelor emise de plătitorul de venit. Aceşti contribuabili au obligaţia să arhiveze şi să păstreze documentele justificative cel puţin în limita termenului de prescripţie prevăzut de lege. Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente, impuşi pe bază de norme de venit, precum şi cei care obţin venituri din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul să opteze pentru determinarea venitului net în sistem real. Opţiunea de a determina venitul net pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă este obligatorie pentru contribuabil pe o perioadă de 2 ani fiscali consecutivi şi se consideră reînnoită pentru o nouă perioadă dacă nu se depune o cerere de renunţare de către contribuabil. Cererea de opţiune pentru stabilirea venitului net în sistem real se depune la organul fiscal competent până la data de 31 ianuarie inclusiv, în cazul contribuabililor care au desfăşurat activitate şi în anul precedent, respectiv în termen de 15 zile de la începerea activităţii, în cazul contribuabililor care încep activitatea în cursul anului fiscal. 155
Plătitorii următoarelor venituri au obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vira impozit prin reţinere la sursă, reprezentând plăţi anticipate, din veniturile plătite: a) venituri din drepturi de proprietate intelectuală; b) venituri din vânzarea bunurilor în regim de consignaţie; c) venituri din activităţi desfăşurate în baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial; d) venituri din activităţi desfăşurate în baza contractelor/convenţiilor civile încheiate potrivit Codului civil; e) venituri din activitatea de expertiză contabilă şi tehnică, judiciară şi extrajudiciară; f) venitul obţinut de o persoană fizică dintr-o asociere cu o persoană juridică contribuabil, potrivit titlului IV, care nu generează o persoană juridică. Impozitul ce trebuie reţinut se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost plătit venitul. Un contribuabil care desfăşoară o activitate independentă are obligaţia să efectueze plăţi anticipate în contul impozitului anual datorat la bugetul de stat. 9.7.2.2. Venituri din salarii Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă. În vederea impunerii, sunt asimilate salariilor: a) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitate publică, stabilite potrivit legii; b) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii alese în cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ; c) drepturile de soldă lunară, indemnizaţiile, primele, premiile, sporurile şi alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii; d) indemnizaţia lunară brută, precum şi suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societăţi naţionale, societăţi comerciale la care statul sau o autoritate a administraţiei publice locale este acţionar majoritar, precum şi la regiile autonome; e) sumele primite de membrii fondatori ai societăţilor comerciale constituite prin subscripţie publică; f) sumele primite de reprezentanţii în adunarea generală a acţionarilor, în consiliul de administraţie, în comitetul de direcţie şi în comisia de cenzori; g) sumele primite de reprezentanţii în organisme tripartite, potrivit legii; h) indemnizaţia lunară a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declaraţia de asigurări sociale; i) sumele acordate de organizaţii nonprofit şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizaţia primită pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, pentru salariaţii din instituţiile publice; j) indemnizaţia administratorilor, precum şi suma din profitul net cuvenite administratorilor societăţilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generală a acţionarilor; k) orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor. 156
Următoarele sume nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, în înţelesul impozitului pe venit: a) ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile proprii ca urmare a calamităţilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile, ajutoarele pentru naştere, veniturile reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaţilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la şi de la locul de muncă al salariatului, costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul pentru salariaţii proprii şi membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariaţii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevăzut în contractul de muncă. Cadourile oferite de angajatori în beneficiul copiilor minori ai angajaţilor, cu ocazia Paştelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului şi a sărbătorilor similare ale altor culte religioase, precum şi cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depăşeşte 1.500.000 lei. Nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile nici veniturile de natura celor prevăzute mai sus, realizate de persoane fizice, dacă aceste venituri sunt primite în baza unor legi speciale şi finanţate din buget; b) tichetele de masă şi drepturile de hrană acordate de angajatori angajaţilor, în conformitate cu legislaţia în vigoare; c) contravaloarea folosinţei locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unităţii, potrivit repartiţiei de serviciu, numirii conform legii sau specificităţii activităţii prin cadrul normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi compensarea diferenţei de chirie, suportată de persoana fizică, conform legilor speciale; d) cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia oficialităţilor publice, a angajaţilor consulari şi diplomatici care lucrează în afara ţării, în conformitate cu legislaţia în vigoare; e) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecţie şi de lucru, a alimentaţiei de protecţie, a medicamentelor şi materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protecţie a muncii, precum şi a uniformelor obligatorii şi a drepturilor de echipament, ce se acordă potrivit legislaţiei în vigoare; f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în care angajaţii îşi au domiciliul şi localitatea unde se află locul de muncă al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situaţiile în care nu se asigură locuinţă sau nu se suportă contravaloarea chiriei, conform legii; g) sumele primite de angajaţi pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare a indemnizaţiei primite pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fără scop patrimonial şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizaţia acordată salariaţilor din instituţiile publice; h) sumele primite, potrivit dispoziţiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în interesul serviciului; i) indemnizaţiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum şi indemnizaţiile de instalare şi mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituţiile publice şi celor care îşi stabilesc domiciliul în localităţi din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, în care îşi au locul de muncă; 157
j) sumele reprezentând plăţile compensatorii, calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au fost desfăcute ca urmare a concedierilor colective, precum şi sumele reprezentând plăţile compensatorii, calculate pe baza salariului mediu net pe economie, primite de personalul civil din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională la încetarea raporturilor de muncă sau de serviciu, ca urmare a nevoilor de reducere şi de restructurare, acordate potrivit legii; k) sumele reprezentând plăţile compensatorii, calculate pe baza soldelor lunare nete, acordate personalului militar trecut în rezervă sau al cărui contract încetează ca urmare a nevoilor de reducere şi de restructurare, precum şi ajutoarele stabilite în raport cu solda lunară netă, acordate acestuia la trecerea în rezervă sau direct în retragere cu drept de pensie sau celor care nu îndeplinesc condiţiile de pensie, precum şi ajutoare sau plăţi compensatorii primite de poliţişti aflaţi în situaţii similare, al căror cuantum se determină în raport cu salariul de bază lunar net, acordate potrivit legislaţiei în materie; l) veniturile din salarii, ca urmare a activităţii de creare de programe pentru calculator; încadrarea în activitatea de creaţie de programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidarităţii sociale şi familiei, al ministrului comunicaţiilor şi tehnologiei informaţiei şi al ministrului finanţelor publice; m) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activităţi dependente desfăşurate într-un stat străin, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac excepţie veniturile salariale plătite de către sau în numele unui angajator care este rezident în România sau are sediul permanent în Româna, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfăşurare a activităţii în străinătate; n) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională şi perfecţionarea angajatului legată de activitatea desfăşurată de acesta pentru angajator; o) costul abonamentelor telefonice şi al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu; p) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul angajării şi implicit la momentul acordării; r) diferenţa favorabilă dintre dobânda preferenţială stabilită prin negociere şi dobânda practicată pe piaţă, pentru credite şi depozite. Deducere personală Persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub formă de deducere personală, acordată pentru fiecare lună a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcţia de bază. Persoana în întreţinere poate fi soţia sau soţul, copiii sau alţi membri de familie, rudele contribuabilului sau ale soţului sau soţiei acestuia până la gradul al doilea inclusiv, ale cărei venituri, impozabile şi neimpozabile, nu depăşesc 2.500.000 lei lunar. În cazul în care o persoană este întreţinută de mai mulţi contribuabili, suma reprezentând deducerea personală se atribuie unui singur contribuabil, conform înţelegerii între părţi. Copiii minori, în vârstă de până la 18 ani împliniţi, ai contribuabilului sunt consideraţi întreţinuţi. Suma reprezentând deducerea personală se acordă pentru persoanele aflate în întreţinerea contribuabilului, pentru acea perioadă impozabilă din anul fiscal în care acestea au fost întreţinute. Perioada se rotunjeşte la luni întregi în favoarea contribuabilului. 158
Nu sunt considerate persoane aflate în întreţinere: a) persoanele fizice care deţin terenuri agricole şi silvice în suprafaţă de peste 10.000 mp în zonele colinare şi de şes şi de peste 20.000 m2 în zonele montane; b) persoanele fizice care obţin venituri din cultivarea şi din valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor în sere, în solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat, din cultivarea şi din valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor, precum şi din exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole, indiferent de suprafaţă. Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar, final, care se calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii de venituri. Impozitul lunar se determină astfel: a) la locul unde se află funcţia de bază, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenţă între venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuţiilor obligatorii aferente unei luni, şi următoarele: - deducerea personală acordată pentru luna respectivă; - cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă; - contribuţiile la schemele facultative de pensii ocupaţionale, astfel încât la nivelul anului să nu se depăşească echivalentul în lei a 200 euro; b) pentru veniturile obţinute în celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenţă între venitul brut şi contribuţiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora; Plătitorul este obligat să determine valoarea totală a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil. Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2% din impozitul stabilit pentru sponsorizarea entităţilor nonprofit. Plătitorii de salarii şi de venituri asimilate salariilor au obligaţia de a calcula şi de a reţine impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării plăţii acestor venituri, precum şi de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri. Informaţiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind în fişele fiscale, pe care plătitorul de venituri are obligaţia să le completeze pe întreaga durată de efectuare a plăţii salariilor. Plătitorul este obligat să păstreze fişele fiscale pe întreaga durată a angajării şi să transmită organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an, până în ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. Contribuabilii care îşi desfăşoară activitatea în România şi care obţin venituri sub formă de salarii din străinătate, precum şi persoanele fizice române care obţin venituri din salarii, ca urmare a activităţii desfăşurate la misiunile diplomatice şi posturile consulare acreditate în Româna, au obligaţia de a declara şi de a plăti impozit lunar la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care s-a realizat venitul, direct sau printr-un reprezentant fiscal. 9.7.2.3. Veniturile din cedarea folosinţei bunurilor Această categorie de venituri grupează veniturile, în bani sau în natură, provenind din cedarea folosinţei bunurilor mobile şi imobile, obţinute de către proprietar, uzufructuar sau alt deţinător legal, altele decât veniturile din activităţi independente. 159
Venitul brut reprezintă totalitatea sumelor în bani şi/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură şi se stabileşte pe baza chiriei sau a arendei prevăzute în contractul încheiat între părţi pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul încasării chiriei sau arendei. Venitul brut se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispoziţiilor legale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deţinător legal, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. În cazul în care arenda se exprimă în natură, evaluarea în lei se va face pe baza preţurilor medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor judeţene şi, respectiv, ale Consiliului General al Municipiului Bucureşti, ca urmare a propunerilor direcţiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale, hotărâri ce trebuie emise înainte de începerea anului fiscal. Venitul net din cedarea folosinţei bunurilor se stabileşte prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut. Contribuabilii pot opta pentru determinarea venitului net din cedarea folosinţei bunurilor în sistem real, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. Un contribuabil care realizează venituri din cedarea folosinţei bunurilor pe parcursul unui an, cu excepţia veniturilor din arendare, datorează plăţi anticipate în contul impozitului pe venit către bugetul de stat. 9.7.2.4. Venituri din investiţii Această categorie de venituri include veniturile provenind din: a) dividende - care reprezintă o distribuire în bani sau în natură, efectuată de o persoană juridică unui acţionar la persoana juridică respectivă, drept consecinţă a deţinerii unor titluri de participare la acea persoană juridică; b) dobânzi – care reprezintă orice sumă ce trebuie platită sau primită pentru utilizarea banilor, indiferent dacă trebuie să fie plătită sau primită în cadrul unei datorii, în legătură cu un depozit sau în conformitate cu un contract de leasing financiar, vânzare cu plata în rate sau orice vânzare cu plata amânată; c) câştiguri din transferul titlurilor de valoare; d) operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi orice alte operaţiuni similare; e) lichidarea/dizolvarea fără lichidare a unei persoane juridice. Reprezintă titlu de valoare orice valori mobiliare, titluri de participare la un fond deschis de investiţii sau alt instrument financiar calificat astfel de către Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, precum şi părţile sociale. Veniturile impozabile din dobânzi sunt toate veniturile sub formă de dobânzi, altele decât: a) venituri din dobânzi la depozitele la vedere, conturi curente pentru care ratele dobânzilor sunt mai mici sau egale cu nivelul ratelor dobânzilor de referinţă pe pieţele interbancare la depozitele la o lună, precum şi la depuneri la casele de ajutor reciproc; b) venituri din dobânzi aferente titlurilor de stat, precum şi obligaţiunilor municipale, ale Agenţiei Naţionale pentru Locuinţe şi ale altor entităţi emitente de obligaţiuni, care vizează construcţia de locuinţe; c) venituri sub forma dobânzilor bonificate la depozitele clienţilor constituite în baza legii privind economisirea şi creditarea în sistem colectiv pentru domeniul locativ, cu modificările şi completările ulterioare. 160
Stabilirea venitului din investiţii Câştigul din transferul titlurilor de valoare, altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiţii şi părţile sociale, reprezintă diferenţa pozitivă dintre preţul de vânzare şi preţul de cumpărare pe tipuri de titluri de valori, diminuată, după caz, cu costurile/comisioanele datorate intermediarilor. In cazul tranzacţiilor cu acţiuni primite de persoanele fizice, cu titlu gratuit, în cadrul Programului de privatizare în masă, preţul de cumpărare la prima tranzacţionare va fi asimilat cu valoarea nominală a acestora. În cazul tranzacţiilor cu acţiuni cumpărate la preţ preferenţial, în cadrul sistemului stock options plan, câştigul se determină ca diferenţă între preţul de vânzare şi preţul de cumpărare preferenţial, diminuat cu comisioanele datorate intermediarilor. În cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de participare la fondurile deschise de investiţii, câştigul se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de răscumpărare şi preţul de cumpărare/subscriere. Preţul de răscumpărare este preţul care i se cuvine investitorului la retragerea din fond. Preţul de cumpărare/subscriere este preţul plătit de investitorul persoană fizică pentru achiziţionarea titlului de participare. In cazul transferului dreptului de proprietate asupra părţilor sociale, câştigul din înstrăinarea părţilor sociale se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de vânzare şi valoarea nominală/preţul de cumpărare. Începând cu a doua tranzacţie, valoarea nominală va fi înlocuită cu preţul de cumpărare, care include şi cheltuielile privind comisioanele, taxele aferente tranzacţiei şi alte cheltuieli similare justificate cu documente. Determinarea câştigului se efectuează la data încheierii tranzacţiei, pe baza contractului încheiat între părţi. Veniturile obţinute sub forma câştigurilor din operaţiuni de vânzarecumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi din orice alte operaţiuni de acest gen reprezintă diferenţele de curs favorabile rezultate din aceste operaţiuni în momentul închiderii operaţiunii şi evidenţierii în contul clientului. Veniturile sub formă de dividende se impun cu o cotă de 10% din suma acestora. Obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice o dată cu plata dividendelor către acţionari sau asociaţi. Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acţionarilor sau asociaţilor până la sfârşitul anului în care s-a aprobat bilanţul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la data de 31 decembrie a anului respectiv. Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 1% din suma acestora pentru depozitele la termen constituite, instrumente de economisire dobândite, contracte civile încheiate înainte de 4 iunie 2005 şi a căror scadenţă este ulterioară acestei date. Pentru veniturile din dobânzi generate de depozitele la termen constituite, instrumente de economisire dobândite, contracte civile, încheiate după data de 4 iunie 2005, cota de impozit pe dobândă este de 10%. Pentru veniturile sub formă de dobânzi, impozitul se calculează şi se reţine de către plătitorii de astfel de venituri la momentul înregistrării în contul curent sau în contul de depozit al titularului, în cazul dobânzilor capitalizate, respectiv la momentul răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire. 161
În situaţia sumelor primite sub formă de dobândă pentru împrumuturile acordate în baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se efectuează la momentul plăţii dobânzii. Virarea impozitului pentru veniturile din dobânzi se face lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare înregistrării/răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul plăţii dobânzii, pentru venituri de această natură pe baza contractelor civile. Calculul, reţinerea şi virarea impozitului pe celelalte venituri din investiţii se efectuează astfel: a) în cazul câştigului din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiţii şi părţile sociale, obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine intermediarilor sau altor plătitori de venit, după caz; în cazul câştigului din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi din orice alte operaţiuni de acest gen, obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine intermediarilor sau altor plătitori de venit, după caz; b) în cazul câştigului din răscumpărarea titlurilor de participare la un fond deschis de investiţii, obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine societăţii de administrare a investiţiilor; c) în cazul câştigului din transferul dreptului de proprietate asupra părţilor sociale şi valorilor mobiliare în cazul societăţilor închise, obligaţia calculării şi reţinerii impozitului revine dobânditorului de părţi sociale sau de valori mobiliare, în momentul încheierii tranzacţiei, pe baza contractului încheiat între părţi. Când dobânditorul de titluri de valoare nu este o persoană fizică română cu domiciliul în România, obligaţia de calcul şi virare a impozitului revine persoanei fizice române cu domiciliul în România, care realizează venitul, dacă dobânditorul nu îşi desemnează un reprezentant fiscal în România. Termenul de virare a impozitului pentru plătitorii de astfel de venituri este până la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra părţilor sociale sau valorilor mobiliare la registrul comerţului sau în registrul acţionarilor, după caz, operaţiune care nu se poate efectua fără justificarea virării impozitului la bugetul de stat. în situaţia în care părţile contractante convin ca plata părţilor sociale sau a valorilor mobiliare să se facă eşalonat, termenul de virare a impozitului pentru plătitorii de astfel de venituri este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. Transmiterea dreptului de proprietate asupra părţilor sociale sau valorilor mobiliare trebuie înscrisă în registrul comerţului şi în registrul asociaţilor/acţionarilor, după caz, operaţiune care nu se poate efectua fără justificarea virării impozitului la bugetul de stat; d) în cazul venitului impozabil obţinut din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice de către acţionari/asociaţi persoane fizice, obligaţia calculării şi reţinerii impozitului revine persoanei juridice. Termenul de virare a impozitului este până la data depunerii situaţiei financiare finale la oficiul registrului comerţului, întocmite de lichidatori, cota de impozit fiind 10%; e) impozitul se calculează prin aplicarea unei cote de 1 % asupra câştigului din transferul titlurilor de valoare; f) în cazul venitului impozabil din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută pe bază de contract şi alte operaţiuni similare, impozitul se calculează prin aplicarea unei cote de 10%; g) impozitul calculat şi reţinut la sursă, potrivit lit.e), se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut, cu excepţia prevederilor lit.c) şi d); 162
h) cursul de schimb necesar pentru transformarea în lei a sumelor exprimate în valută, în cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, este cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, pentru ziua anterioară efectuării plăţii venitului. în situaţia în care părţile contractante convin ca plata să se facă eşalonat, în rate, cursul de schimb utilizat este cel al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, pentru ziua anterioară efectuării fiecărei plăţi. Pierderile înregistrate din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, precum şi din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, şi orice alte operaţiuni similare nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal, nu se compensează, reprezentând pierderi definitive ale contribuabilului. Impozitarea veniturilor din investiţii în cîteva ţări din Europa, în anul 2005, este prezentată în tabelul următor: Cote de impozit pentru venitul din investiţii pentru persoane fizice provenind din surse interne Ţara
Venituri din dobânzi
Venituri din dividende
Venituri din câştiguri de capital
Bulgaria
20%
15%
Estonia
26%
26%
Letonia
10%
10%
Lituania Polonia
10% 20%
15% 19%
Republica Cehă Rusia
26%
15%
20%
9%
Slovacia
19%
0%
Slovenia
25%
25%
Ungaria
25%
25%
cote standard de impozit pe venit (0%-24%) cota standard de impozit pe venit 24% cota standard de impozit pe venit 25% 10% 10% din preţul de vânzare pentru proprietăţi imobiliare 19% din câştigul din tranzacţii cu acţiuni cote standard de impozit pe venit (15%-32%) cota standard de impozit pe venit 13% cota standard de impozit pe venit 19% cote standard de impozit pe venit (16%-50%) 25%
9.7.2.5. Veniturile din pensii Veniturile din pensii reprezintă sume primite ca pensii de la fondurile înfiinţate din contribuţiile sociale obligatorii, făcute către un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaţionale, precum şi cele finanţate de la bugetul de stat. 163
Venitul impozabil lunar din pensii se stabileşte prin scăderea unei sume neimpozabile lunare de 9.000.000 lei din venitul din pensii. 9.7.2.6. Veniturile din activităţi agricole Veniturile din activităţi agricole sunt venituri rezultate din desfăşurarea următoarelor activităţi: a) cultivarea şi valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor, în sere şi solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat; b) cultivarea şi valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor; c) exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole şi altele asemenea. Venitul net dintr-o activitate agricolă se stabileşte pe bază de norme de venit, pe unitate de suprafaţă de către direcţiile teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale şi se aprobă de către direcţiile generale ale finanţelor publice teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice. Dacă o activitate agricolă este desfăşurată de un contribuabil pe perioade mai mici - începere, încetare şi alte fracţii de an - decât anul calendaristic, norma de venit aferentă acelei activităţi se corectează astfel încât să reflecte perioada de an calendaristic pe parcursul căreia se desfăşoară activitatea. Dacă o activitate agricolă a unui contribuabil înregistrează o pierdere datorată calamităţilor naturale, norma de venit aferentă activităţii se reduce, astfel încât să reflecte această pierdere. Contribuabilii care desfăşoară activităţi pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit nu au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitate în partidă simplă, pentru activitatea respectivă. Un contribuabil care desfăşoară o activitate agricolă poate opta pentru determinarea venitului net din acea activitate, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. Impozitul pe venitul net din activităţi agricole se calculează prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net, determinat pe bază de norme de venit, cât şi în sistem real, impozitul fiind final. Orice contribuabil care desfăşoară o activitate agricolă, pentru care venitul se determină pe bază de normă de venit, are obligaţia de a depune anual o declaraţie de venit la organul fiscal competent, până la data de 30 iunie inclusiv a anului fiscal, pentru anul în curs. În cazul unui contribuabil care determină venitul net din activităţi agricole, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă, acesta este obligat să efectueze plăţi anticipate aferente acestor venituri la bugetul de stat. Până la data de 31 mai a anului următor, plăţile anticipate vor fi regularizate de organul fiscal competent. 9.7.2.7. Veniturile din premii şi din jocuri de noroc Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri. Venitul net din premii este dat de diferenţa dintre venitul din premii şi suma reprezentând venit neimpozabil de 6 milioane lei. Venitul sub formă de premii dintr-un singur concurs se impune, prin reţinere la sursă. 164
Veniturile din jocuri de noroc cuprind câştigurile realizate ca urmare a participării la jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-pot definite conform normelor metodologice, altele decât cele realizate la jocuri de tip cazino şi maşini electronice cu câştiguri. Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reţinere la sursă, cu o cotă de 20% aplicată asupra venitului net care nu depăşeşte cuantumul de 100 milioane lei şi cu o cotă de 25% aplicată asupra venitului net care depăşeşte cuantumul de 100 milioane lei. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului revine plătitorilor de venituri. Nu sunt impozabile veniturile obţinute din premii, în bani şi/sau în natură, sub valoarea sumei neimpozabile stabilită în sumă de 8.000.000 lei pentru fiecare concurs, realizate de acelaşi organizator sau plătitor. Impozitul calculat şi reţinut în momentul plăţii este impozit final. Impozitul pe venit astfel calculat şi reţinut se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reţinut. In categoria veniturilor din alte surse se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri: a) prime de asigurări suportate de o persoană fizică independentă sau de orice altă entitate, în cadrul unei activităţi pentru o persoană fizică în legătură cu care suportatorul nu are o relaţie generatoare de venituri din salarii; b) câştiguri primite de la societăţile de asigurări, ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părţi cu ocazia tragerilor de amortizare; c) venituri primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferenţelor de preţ pentru anumite bunuri, servicii şi alte drepturi, foşti salariaţi, potrivit clauzelor contractului de muncă sau în baza unor legi speciale; d) venituri primite de persoanele fizice reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj comercial. 9.7.3. Reguli generale privind impunerea veniturilor Codul Fiscal stabileşte un set de reguli generale care vizează următoarele aspecte: • stabilirea venitului net anual din activităţi independente, din cedarea folosinţei bunurilor şi din activităţi agricole; • sistemul declarativ instituit pentru administrarea veniturilor; • stabilirea plăţilor anticipate cu titlu de impozit plătite în cursul anului în contului impozitului anual datorat; • determinarea impozitului anual. Venitul net anual impozabil se stabileşte pe fiecare sursă din categoriile de venituri menţionate prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate. Veniturile realizate într-o fracţiune de an sau în perioade diferite ce reprezintă fracţiuni ale aceluiaşi an se consideră venit anual. Pierderea fiscală anuală înregistrată din activităţi independente, cedarea folosinţei bunurilor şi din activităţi agricole se poate compensa cu rezultatele pozitive obţinute din aceeaşi sursă de venit. Pierderea care rămâne necompensată în cursul aceluiaşi an fiscal devine pierdere reportată. Pierderile provenind din străinătate ale persoanelor fizice rezidente se compensează cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă, din străinătate, 165
pe fiecare ţară, înregistrate în cursul aceluiaşi an fiscal, sau se reportează pe următorii 5 ani asupra veniturilor realizate din tara respectivă. Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele: a) reportul se efectuează cronologic, în funcţie de vechimea pierderii, în următorii 5 ani consecutivi; b) dreptul la report este personal şi netransmisibil; c) pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei prevăzute la lit.a), reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului. Declaraţii de venit estimat Contribuabilii, precum şi asociaţiile fără personalitate juridică, care încep o activitate în cursul anului fiscal sunt obligaţi să depună la organul fiscal competent o declaraţie referitoare la veniturile şi cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Fac excepţie de la aceste prevederi contribuabilii care realizează venituri pentru care impozitul se percepe prin reţinere la sursă. Contribuabilii care obţin venituri din cedarea folosinţei bunurilor din patrimoniul personal au obligaţia să depună o declaraţie privind venitul estimat, în termen de 15 zile de la încheierea contractului între părţi. Declaraţia privind venitul estimat se depune o dată cu înregistrarea la organul fiscal a contractului încheiat între părţi. Contribuabilii care, în anul anterior, au realizat pierderi şi cei care au realizat venituri pe perioade mai mici decât anul fiscal, precum şi cei care, din motive obiective, estimează că vor realiza venituri care diferă cu cel puţin 20% faţă de anul fiscal anterior depun, o dată cu declaraţia specială, şi declaraţia estimativă de venit. Contribuabilii care determină venitul net pe bază de norme de venit, precum şi cei pentru care cheltuielile se determină în sistem forfetar şi au optat pentru determinarea venitului net în sistem real depun, o dată cu cererea de opţiuni, şi declaraţia de venit estimat. Stabilirea plăţilor anticipate de impozit Contribuabilii care realizează venituri din activităţi independente, din cedarea folosinţei bunurilor, cu excepţia veniturilor din arendare, precum şi venituri din activităţi agricole sunt obligaţi să efectueze în cursul anului plăţi anticipate cu titlu de impozit, exceptându-se cazul veniturilor pentru care plăţile anticipate se stabilesc prin reţinere la sursă. Plăţile anticipate se stabilesc de organul fiscal competent, pe fiecare sursă de venit, luându-se ca bază de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat în anul precedent, după caz, prin emiterea unei decizii care se comunică contribuabililor potrivit legii. În cazul în care, potrivit clauzelor contractuale, venitul din cedarea folosinţei bunurilor reprezintă echivalentul în lei al unei sume în valută, determinarea venitului anual estimat se efectuează pe baza cursului de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ziua precedentă celei în care se efectuează impunerea. Plăţile anticipate se efectuează în 4 rate egale, până la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru, cu excepţia impozitului pe veniturile din arendare, pentru care plata impozitului se efectuează potrivit deciziei emise pe baza declaraţiei de venit. 166
Contribuabilii care determină venitul net din activităţi agricole datorează plăţi anticipate către bugetul de stat pentru impozitul aferent acestui venit, în două rate egale, astfel: 50% din impozit, până la data de 1 septembrie inclusiv, şi 50% din impozit, până la data de 15 noiembrie inclusiv. Declaraţia de venit şi declaraţii speciale Contribuabilii au obligaţia de a depune o declaraţie de venit la organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal. Declaraţia de venit se depune o dată cu declaraţiile speciale pentru anul fiscal, până la data de 15 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului. În cazul veniturilor din salarii, fişele fiscale se depun în cadrul aceluiaşi termen ca şi declaraţiile speciale. Declaraţiile speciale se completează pentru fiecare sursă de realizare a venitului. Declaraţiile speciale se depun de toţi contribuabilii care realizează, individual sau dintr-o formă de asociere, venituri din activităţi independente, precum şi venituri din cedarea folosinţei bunurilor, inclusiv pentru veniturile din activităţi agricole determinate în sistem real. Pentru veniturile realizate dintr-o formă de asociere, venitul declarat va fi venitul net/pierderea distribuită din asociere. Nu se depun declaraţii speciale pentru următoarele categorii de venituri: a) venituri sub formă de salarii şi venituri asimilate salariilor, pentru care informaţiile sunt cuprinse în fişele fiscale, care au regim de declaraţii de impozite şi taxe sau declaraţii lunare; b) venituri din investiţii, precum şi venituri din premii şi din jocuri de noroc, a căror impunere este finală; c) venituri din pensii; d) venituri nete determinate pe bază de norme de venit; e) venituri din alte surse. Contribuabilii nu sunt obligaţi să depună declaraţie de venit la organul fiscal competent, dacă: a) obţin numai venituri sub formă de salarii, pentru activităţi desfăşurate în România; b) obţin numai venituri din investiţii, pensii, venituri din activităţi agricole, venituri din premii şi din jocuri de noroc, venituri din alte surse a căror impunere este finală. Stabilirea şi plata impozitului pe venitul net anual impozabil Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat este calculat de organul fiscal competent, pe baza declaraţiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv. Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2% din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat pentru sponsorizarea entităţilor non-profit. Obligaţia calculării, reţinerii şi virării sumei reprezentând până la 2% din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat revine organului fiscal competent. Organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat şi emite o decizie de impunere. Diferenţele de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală se plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere, perioadă pentru care nu se calculează şi nu se datorează sumele stabilite potrivit reglementărilor în materie, privind colectarea creanţelor bugetare. 167
9.7.4. Reguli privind asocierile fără personalitate juridică În cadrul fiecărei asocieri fără personalitate juridică, constituită potrivit legii, asociaţii au obligaţia să încheie contracte de asociere în formă scrisă, la începerea activităţii, care să cuprindă inclusiv date referitoare la: a) părţile contractante; b) obiectul de activitate şi sediul asociaţiei; c) contribuţia asociaţilor în bunuri şi drepturi; d) cota procentuală de participare a fiecărui asociat la veniturile sau pierderile din cadrul asocierii corespunzătoare contribuţiei fiecăruia; e) desemnarea asociatului care să răspundă pentru îndeplinirea obligaţiilor asociaţiei faţă de autorităţile publice; f) condiţiile de încetare a asocierii. Contractul de asociere se înregistrează la organul fiscal teritorial în raza căruia îşi are sediul asociaţia, în termen de 15 zile de la data încheierii acestuia. Asocierile au obligaţia să depună la organul fiscal competent, până la data de 15 martie a anului următor, declaraţii anuale de venit, care vor cuprinde şi distribuţia venitului net/pierderii pe asociaţi. Veniturile sau pierderile anuale, realizate în cadrul asocierii, se distribuie asociaţilor, proporţional cu cota procentuală de participare corespunzătoare contribuţiei, conform contractului de asociere. 9.7.5. Aspecte fiscale internaţionale privind impozitul pe venit Persoanele fizice nerezidente, care desfăşoară o activitate independentă, prin intermediul unui sediu permanent în România, sunt impozitate la venitul net anual impozabil din activitatea independentă, realizat la sediul permanent. Venituri ale persoanelor fizice nerezidente din activităţi dependente Persoanele fizice nerezidente, care desfăşoară activităţi dependente în România, sunt impozitate, numai dacă se îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii: a) persoana nerezidentă este prezentă în Româna timp de una sau mai multe perioade de timp care, în total, depăşesc 183 de zile din oricare perioadă de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic în cauză; b) veniturile salariale sunt plătite de către sau în numele unui angajator care este rezident; c) veniturile salariale reprezintă cheltuiala deductibilă a unui sediu permanent în Româna. Creditul fiscal extern Contribuabilii persoane fizice rezidente care, pentru acelaşi venit şi în decursul aceleiaşi perioade impozabile, sunt supuşi impozitului pe venit atât pe teritoriul României, cât şi în străinătate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat în România a impozitului plătit în străinătate, denumit credit fiscal extern. Creditul fiscal extern se acordă dacă sunt îndeplinite, cumulativ, următoarele condiţii: a) impozitul plătit în străinătate, pentru venitul obţinut în străinătate, a fost efectiv plătit în mod direct de persoana fizică sau de reprezentantul său legal ori prin reţinere la sursă de către plătitorul venitului. Plata impozitului în străinătate se dovedeşte printr-un document justificativ, eliberat de: 168
1. autoritatea fiscală a statului străin respectiv; 2. angajator, în cazul veniturilor din salarii; 3. alt plătitor de venit, pentru alte categorii de venituri; b) venitul pentru care se acordă credit fiscal se impozitează în România. Creditul fiscal extern se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate, aferent venitului din sursa din străinătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe venit datorat în Româna, aferentă venitului impozabil din străinătate. În situaţia în care contribuabilul în cauză obţine venituri din străinătate din mai multe state, creditul fiscal extern admis a fi dedus din impozitul datorat în Româna se va calcula, potrivit procedurii de mai sus, pentru fiecare ţară şi pe fiecare natură de venit. In vederea calculului creditului fiscal extern, sumele în valută se transformă la cursul de schimb mediu anual al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din anul de realizare a venitului. Veniturile din străinătate realizate de persoanele fizice rezidente, precum şi impozitul aferent, exprimate în unităţi monetare proprii statului respectiv, dar care nu sunt cotate de Banca Naţională a României, se vor transforma astfel: a) din moneda statului de sursă într-o valută de circulaţie internaţională, cum ar fi dolari S.U.A. sau euro, folosindu-se cursul de schimb din ţara de sursă; b) din valuta de circulaţie internaţională în lei, folosindu-se cursul de schimb mediu anual al acesteia, comunicat de Banca Naţională a României, din anul de realizare a venitului respectiv. Pierderi fiscale externe Pierderile fiscale obţinute de contribuabilii persoane fizice rezidente dintr-un stat străin se compensează numai cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă, din străinătate, pe fiecare ţară, înregistrate în cursul aceluiaşi an fiscal. Pierderea care nu este acoperită se reportează pentru o perioadă de 5 ani fiscali consecutivi şi se compensează numai cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă, din statul respectiv. Obligaţii declarative ale plătitorilor de venituri cu reţinere la sursă Plătitorii de venituri, cu regim de reţinere la sursă a impozitelor, sunt obligaţi să calculeze, să reţină şi să vireze impozitul reţinut la sursă şi să depună o declaraţie privind calcularea şi reţinerea impozitului pentru fiecare beneficiar de venit, la organul fiscal competent, până la data de 30 iunie a anului curent pentru anul expirat. Corelarea prevederilor Codului fiscal cu cele ale convenţiilor de evitare a dublei impuneri Dacă un contribuabil este rezident al unei ţări cu care România a încheiat o convenţie pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit şi capital, cota de impozit care se aplică venitului impozabil obţinut de către acel contribuabil din România nu poate depăşi cota de impozit, prevăzută în convenţie, care se aplică asupra acelui venit. În situaţia în care cotele de impozitare din legislaţia internă sunt mai favorabile decât cele din convenţiile de evitare a dublei impuneri, vor fi aplicate cotele de impozitare mai favorabile. Pentru aplicarea prevederilor convenţiei de evitare a dublei impuneri nerezidentul are obligaţia de a prezenta plătitorului de venit certificatul de rezidenţă fiscală. 169
Certificatele de atestare a impozitului plătit de nerezidenţi Orice nerezident poate depune o cerere la autoritatea fiscală competentă prin care va solicita eliberarea certificatului de atestare a impozitului plătit către bugetul de stat de el însuşi sau de o altă persoană, în numele său. Autoritatea fiscală competentă are obligaţia de a elibera certificatul de atestare a impozitului plătit de nerezidenţi. 9.7.6. Impozitarea veniturilor obţinute din România de persoane fizice şi juridice nerezidente Veniturilor obţinute din România de persoane fizice şi juridice nerezidente se impun în România conform convenţiilor de evitare a dublei impuneri încheiate de România cu alte state sau în baza prevederilor din Codul fiscal - Titlul V, care reprezintă legislaţia internă în ceea ce priveşte impunerea veniturilor realizate din România de persoanele nerezidente. Legătura dintre convenţiile de evitare a dublei impuneri încheiate de România cu alte state şi legislaţia fiscală naţională, în ceea ce priveşte impozitarea în România a veniturilor obţinute de nerezidenţi, se face după următoarea succesiune: ● Atunci când există convenţii de evitare a dublei impuneri, veniturile obţinute de nerezidenţi sunt impozitate conform acestor tratate fiscale. Această regulă este generată de principiul prevăzut în Codul fiscal potrivit căruia tratatele internaţionale încheiate de România cu alte state în domeniul impunerii au priorate faţă de legislaţia internă şi sunt aplicabile prevederile tratatului respectiv. ● Insă, pentru a se putea solicita aplicarea prevederilor unui tratat fiscal, persoana nerezidentă ale cărei venituri urmează să fie tratate conform prevederilor convenţiei de evitare a dublei impuneri trebuie să facă dovada rezidenţei fiscale în statul cu care România are încheiat un astfel de tratat1. Dovada rezidenţei fiscale se face de către un nerezident cu un certificat de rezidenţă fiscală eliberat de autoritatea competentă fiscală din statul respectiv sau cu un alt document prin care se atestă rezidenţă fiscală, eliberat de către o altă autoritate decât cea fiscală, care are atribuţii în domeniul certificării rezidenţei conform legislaţiei interne a acelui stat. ● Atunci când nu se prezintă certificatul de rezidenţă fiscală sau un alt document care să ateste rezidenţa fiscală, sunt aplicabile prevederile titlului V din Codul fiscal în ceea ce priveste impozitarea veniturilor obţinute din România de persoanele nerezidente2. Prevederile alin. (9) al pct. 12 din normele metodologice la Codul fiscal sunt aplicabile în următoarele situaţii: * când beneficiarul venitului obţinut din România este rezident al unui stat cu care România nu are încheiată convenţie de evitare a dublei impuneri, sau * când beneficiarul venitului obţinut din România este rezident al unui stat cu care România are încheiată convenţie de evitare a dublei impuneri însă nu prezintă certificatul de rezidenţă fiscală sau un alt document care să îi ateste rezidenţă fiscală în statul respectiv, sau 1 2
170
Alin. (2) al art. 118 din Titlul V din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal Alin. (9) al pct. 12 din nomele metodologice la titlul V din Codul fiscal
* când impozitul datorat de nerezident este suportat de către plătitorul de venit, rezident român. Potrivit legislaţiei fiscale interne, nerezident este orice persoană juridică sau fizică ce nu este rezident român. Este considerat rezident român orice persoană fizică ce îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii: a) are domiciliul în România; b) centrul intereselor sale vitale este amplasat în România; c) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce depăşesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat; d) este cetăţean român care lucrează în străinătate, ca funcţionar sau angajat al României într-un stat străin. Prin excepţie de la condiţiile menţionate, nu este persoană fizică rezidentă un cetăţean străin cu statut diplomatic sau consular în România, un cetăţean străin care este funcţionar ori angajat al unui organism internaţional şi interguvernamental înregistrat în România, un cetăţean străin care este funcţionar sau angajat al unui stat străin în România şi nici membrii familiilor acestora3. Centrul intereselor vitale al unei persoane fizice nu este expres definit în legislaţia internă română. Totuşi, în normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal, sunt menţionate câteva din aspectele care ar trebui întrunite şi dovedite concomitent pentru a stabili dacă o persoană fizică străină are sau nu centrul intereselor vitale în România, şi anume: - veniturile obţinute în alt stat să fie inferioare celor realizate în România, caz în care centrul intereselor vitale este în România; - autoritatea fiscală a unui alt stat să nu considere persoana fizică în cauză rezident fiscal din punct de vedere al globalizării, caz în care centrul intereselor vitale al persoanei în cauză este în România; - situaţia de avere a persoanei fizice sau a familiei acesteia, după caz. Atunci când din această situaţie rezultă că averea persoanei, constând din bunuri imobile şi orice alte elemente definite de legislaţia română ca fiind componente ale acestei noţiuni, se află în majoritate în România, centrul intereselor vitale al acestei persoane va fi considerat a fi în România. Cel de-al treilea criteriu de stabilire a rezidenţei fiscale în România este testul celor 183 de zile de prezenţă. În calculul celor 183 de zile necesare pentru stabilirea rezidenţei sau a nerezidenţei persoanelor fizice sunt incluse: * ziua de sosire în ţară şi ziua de plecare din ţară; * toate celelalte zile petrecute pe teritoriul României; * orice fracţiune de zi în care contribuabilul este prezent în România care contează drept zi de prezenţă pentru calculul celor 183 de zile. Pentru dovedirea prezenţei în România a unei persoane fizice străine se au în vedere documentele de transport, paşaportul şi alte documente care atestă intrarea în România. În cazul persoanelor juridice, se consideră a fi nerezident orice persoană înregistrată ca juridică în străinătate. 3
Art.7 pct 28 din Codul fiscal 171
Noţiunea de rezidenţă se defineşte în legislaţia internă şi nu în convenţiile de evitare a dublei impuneri, în care sunt menţionate doar criteriile de departajare în cazul în care persoanele fizice sau juridice sunt considerate rezidente ale unuia sau mai multor state. Aşa cum se menţionează în art. 4 „Rezident” din convenţiile de evitare a dublei impuneri, noţiunea „rezident al unui stat contractant” indică orice persoană care, în virtutea legislaţiei statului menţionat, este subiect de impunere în acel stat datorită domicilului sau reşedinţei sale, sediului conducerii efective sau oricărui alt criteriu de natură analoagă prevăzut în legislaţia naţională. În cazul unei persoane juridice, atunci când aceasta este rezidentă în ambele state contractante, ea va fi considerată a fi rezidentă numai în statul în care este situat locul conducerii sale efective. Potrivit comentariilor la convenţia model OECD, locul conducerii efective este definit ca fiind locul de unde se iau în fapt deciziile importante de conducere a societăţii. Ceea ce este important în determinarea locului conducerii efective este nu locul unde se pun în practică deciziile de conducere, ci locul unde sunt luate aceste decizii. În acest context, locul conducerii efective este locul unde se ţine sedinţa managerilor (respectiv a consiliului de administraţie) societăţii. Un loc de unde activitatea este numai supravegheată nu reprezintă un loc al conducerii efective al societăţii. Categoriile de venituri obţinute de persoanele nerezidente din România supuse impunerii conform legislaţiei interne Categorii de venituri obţinute din România de persoanele nerezidente supuse impunerii sunt următoarele: * Dividendele. * Dobânzile - nu sunt considerate dobânzi veniturile obţinute din România de nerezidenţi din tranzacţionarea instrumentelor financiare derivate, aşa cum sunt definite acestea potrivit legii bancare. * Comisioanele, respectiv plăţile făcute către un broker, agent comisionar general, intermediar sau altei persoane asimilate acestora pentru serviciile de intermediere efectuate în legătură cu o operaţiune comercială. * Redevenţele, reprezentând orice sumă ce trebuie plătită în bani sau în natură pentru folosirea sau dreptul de folosinţă a unui drept de autor asupra unei lucrări literare, artistice sau ştiinţifice, inclusiv asupra filmelor, benzilor pentru emisiunile de radio sau televiziune, precum şi efectuarea de înregistrari audio, video şi/sau pentru un brevet, invenţie, inovaţie, licenţă, marcă de comerţ sau de fabrică, franciză, proiect, desen, model, plan, schiţă, formulă secretă sau procedeu de fabricaţie sau software. Nu se consideră redevenţă remuneraţia în bani sau în natura plătită pentru achiziţiile de software destinate exclusiv operării respectivului software, fără alte modificări decât cele determinate de instalarea, implementarea, stocarea sau utilizarea acestuia. De asemenea, nu este considerată redevenţă remuneraţia în bani sau în natură plătită pentru achiziţia în întregime a drepturilor de autor asupra unui program pentru calculator. In cadrul unui contract de know-how, suma plătită este considerată redevenţă dacă vânzătorul acceptă să împărtăşească experienţa şi cunoştinţele sale cumpărătorului astfel 172
încât cumpărătorul să le poată folosi în interesul său şi să nu le dezvăluie publicului. În acelaşi timp, vânzătorul nu joacă nici un rol în aplicarea cunoştinţelor puse la dispoziţia cumpărătorului şi nu garantează rezultatul aplicării acestor cunoştinţe. Precizările de mai sus sunt făcute pentru a face diferenţiere faţă de sumele generate de contractele de prestări de servicii. În cazul contractelor de prestări de servicii, sumele respective nu sunt considerate redevenţe, pentru că nici una dintre părţi nu se angajează să utilizeze cunoştinţele sale pentru executarea unei lucrări pentru cealaltă parte, iar rezultatul serviciului prestat este garantat de prestatorul serviciului. Redevenţa cuprinde orice sumă ce trebuie plătită în bani sau în natură pentru dreptul de a înregistra sau transmite sub orice formă spectacole, emisiuni, evenimente sportive sau alte activităţi similare. * Veniturile obţinute din jocuri de noroc, care înseamnă premii sau orice câştiguri în bani şi/sau în natură, acordate participanţilor de către o societate comercială înregistrată legal în România şi autorizată pe bază de licenţă să organizeze şi să exploateze jocuri de noroc, fără deducerea cheltuielilor efectuate pentru obţinerea acestora. * Veniturile din prestări de servicii de orice natură efectuate în România. Aceste venituri sunt supuse impunerii în România, conform prevederilor Codului fiscal dacă activităţile au loc efectiv pe teritoriul României şi dacă nu sunt desfăşurate prin intermediul unui sediu permanent. * Veniturile din prestarea de servicii de management sau de consultanţă din orice domeniu, efectuate în străinătate, dacă aceste venituri sunt obţinute de la un rezident sau dacă veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu permanent în România. * Veniturile din profesii independente desfăşurate în România de un doctor, avocat, inginer, dentist, arhitect, auditor sau de alte profesii similare- în cazul când sunt obţinute în alte conditii decât prin intermediul unui sediu permanent sau într-o perioadă sau în mai multe perioade care nu depăşesc în total 183 de zile pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive care se încheie în anul calendaristic vizat. * Veniturile din transport internaţional aerian, naval, feroviare sau rutier ce se desfăşoară între România şi un stat străin. * Veniturile din activităţi sportive şi de divertisment desfăşurate în România, indiferent dacă veniturile sunt primite de către persoanele care participă efectiv la asemenea activităţi sau de către alte persoane. * Veniturile din premii acordate la concursurile organizate în România. Pe lângă aceste venituri menţionate, persoanele nerezidente mai pot fi impozitate şi pentru: - veniturile din salarii realizate de către persoane fizice nerezidente; - veniturile din pensii primite de la bugetul asigurărilor sociale sau de la bugetul de stat în măsura în care pensia lunară depăşeşte plafonul de 9.000.000 lei; - veniturile reprezentând remuneraţiile primite de nerezidenţi persoane fizice, ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al consiliului de administraţie al unei persoane juridice române; - veniturile unui nerezident, persoană fizică sau juridică, ce sunt atribuibile unui sediu permanent; 173
- veniturile unei persoane juridice străine obţinute din proprietăţi imobiliare situate în România sau din transferul titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română; - veniturile unei persoane fizice nerezidente obţinute din închirierea sau altă formă de cedare a dreptului de folosinţă a unei proprietăţi imobiliare situate în România sau din transferul titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română. Cotele de impozit aplicate în cazul impozitării veniturilor obţinute de persoanele fizice şi juridice nerezidente din România Impozitul datorat de nerezidenţi se calculează de către plătitorul veniturilor prin aplicarea asupra veniturilor brute plătite acestora a următoarelor cote de impozit: – 10% pentru dobânzile la depozitele la termen, certificatele de depozit şi alte instrumente de economisire la bănci şi alte instituţii de credit autorizate şi situate în România. Aceeaşi cotă se aplică şi în cazul dobânzilor aferente depozitelor colaterale. – 20% în cazul veniturilor obţinute din jocuri de noroc. – 15% în cazul tuturor celorlalte venituri. Pentru stabilirea impozitului, veniturile brute în valută, cuvenite nerezidenţilor, se transformă în lei la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, valabil în ziua efectuării plăţi către nerezidenţi. Venitul brut asupra căruia se aplică cota de impozit stabilită reprezintă venitul care ar fi fost plătit unui nerezident dacă impozitul nu ar fi fost reţinut din venitul plătit nerezidentului. Scutiri de impozit acordate în cazul nerezidenţilor Următoarele venituri obţinute din România de persoanele nerezidente sunt scutite de impozit: a) dobânda pentru depozitele la vedere/cont curent de la bănci sau alte instituţii de credit din România, pentru care rata dobânzii este mai mică sau egală cu nivelul ratei medii a dobânzii pe piaţa intebancară - BUBID la o lună, în vigoare în prima zi lucrătoare a lunii pentru care se face calculul; b) dobânzi la instrumente/credite externe, titluri de creanţe reprezentând credite externe, contractate direct sau prin emisiune de titluri ori obligaţiuni, precum şi dobânda aferentă emisiunilor de titluri de stat pe piaţa internă şi externă de capital, cu condiţia ca aceste instrumente/titluri să fie emise şi/sau garantate de guvernul României, consiliile locale, Banca Naţională a României, precum şi de bănci sau alte instituţii financiare care acţionează în calitate de agent al guvernului român; c) dobânzi la instrumente/titluri de creanţă emise de o persoană juridică română dacă instrumentele/titlurile de creanţă sunt tranzacţionate pe o piaţă de valori mobiliare recunoscută şi dobânda este plătită unei persoane care nu este o persoană afiliată a emiţătorului instrumentelor/titlurilor de creanţă; d) premiile acordate elevilor şi studenţilor nerezidenţi la concursurile finanţate din fonduri publice; e) după data aderării României la Uniunea Europeană, vor fi scutite de impozit dividendele plătite de o persoană juridică română unei persoane juridice din statele membre ale Comunităţii Europene dacă beneficiarul dividendelor deţine minim 25% din titlurile de participare la persoana juridică română pe o perioadă de doi ani. 174
Calculul impozitului datorat de nerezidenţi Atunci când nu este cazul declarării veniturilor (cazul salariilor obţinute de nerezidenţi), calculul, reţinerea şi virarea impozitului datorat de nerezidenţi se fac de către plătitorii de venituri, rezidenţi români, respectiv de către persoanele juridice române sau alte entităţi autorizate să funcţioneze pe teritoriul României, precum şi de către persoanele fizice române autorizate să desfăşoare pe cont propriu activităţi producătoare de venit, care plătesc venitul respectiv nerezidentului. Impozitul datorat de nerezidenţi pentru veniturile realizate din România este un impozit final care se calculează, se reţine şi se varsă de către plătitorii de venituri, la fiecare plată, prin aplicarea cotelor de impozit. Impozitul se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care s-a plătit venitul. Impozitul pe veniturile obţinute de nerezidenţi se virează în lei, folosindu-se cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, valabil în ziua reţinerii impozitului pentru nerezidenţi. În cazul în care impozitul nu este reţinut din suma cuvenită nerezidentului şi ca atare suma este plătită de rezidentul român la bugetul de stat, această sumă nu este deductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit al rezidentului român, nefiind un impozit datorat de el, ci de persoana nerezidentă.
175
10. IMPOZITE ŞI TAXE LOCALE
În cadrul politicii economice naţionale, comunele, oraşele şi judeţele au dreptul la resurse proprii, pe care autorităţile administraţiei publice locale le gestionează potrivit atribuţiilor ce le revin. Autorităţile administraţiei publice locale administrează sau dispun de resursele financiare, precum şi de bunurile proprietate publică sau privată ale comunelor, oraşelor şi judeţelor, în conformitate cu principiul autonomiei locale. Resursele financiare ale autorităţilor publice locale se constituie, în principal, din impozite şi taxe locale. Impozitele şi taxele locale se stabilesc de consiliile locale sau judeţene, în limitele şi în condiţiile legii1. Impozitele si taxele locale constituie venituri ale bugetelor locale ale unităţilor administrativ-teritoriale şi reprezintă partea principală din resursele financiare care se utilizează pentru efectuarea cheltuielilor publice a căror finanţare trebuie să se asigure de la bugetele locale. Conform Codului Fiscal – Titlul IX, impozitele şi taxele locale sunt următoarele: a) impozitul pe clădiri; b) impozitul pe teren; c) taxa asupra mijloacelor de transport; d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor; e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate; f) impozitul pe spectacole; g) taxa hotelieră; h) taxe speciale; i) alte taxe locale. Persoanele fizice şi persoanele juridice, denumite contribuabili, datorează impozitele şi taxele locale reglementate prin Codul Fiscal – Titlul IX. Sunt asimilaţi persoanelor fizice contribuabilii care desfăşoară activităţi economice pe baza liberei iniţiative ori exercită în mod individual sau prin asociere orice profesie liberă.
1
Art.139 (2), Constituţia României, 2003 (Legea de revizuire a Constituţiei României nr. 429/2003) 176
10.1. Categoriile de impozite şi taxe 10.1.1. Impozitul pe clădiri Impozitul se datorează de către contribuabili pentru clădirile aflate în proprietatea lor, indiferent de locul unde sunt situate şi de destinaţia acestora. Prin clădire se înţelege orice construcţie care serveşte la adăpostirea de oameni, animale, obiecte, produse, materiale, instalaţii şi altele asemenea. Pentru clădirile proprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor administrativ-teritoriale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă, impozitul pe clădiri reprezintă sarcina fiscală a concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de administrare sau de folosinţă. În cazul în care o clădire se află în proprietatea comună a două sau mai multe persoane, fiecare dintre proprietarii comuni ai clădirii datorează impozitul pentru spaţiile situate în partea din clădire aflată în proprietatea sa. În cazul în care nu se pot stabili părţile individuale ale proprietarilor în comun, fiecare proprietar în comun datorează o parte egală din impozitul pentru clădirea respectivă. Scutiri Impozitul pe clădiri nu se datorează pentru: 1) clădirile instituţiilor publice şi clădirile care fac parte din domeniul public şi privat al unei unităţi administrativ-teritoriale, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice; 2) clădirile care, potrivit legislaţiei în vigoare, sunt considerate monumente istorice, de arhitectură sau arheologice, muzee sau case memoriale, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice; 3) clădirile care, prin destinaţie, constituie lăcaşuri de cult, aparţinând cultelor religioase recunoscute de lege, şi părţile lor componente locale, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice; 4) clădirile insituţiilor de învăţământ preuniversitar sau universitar, autorizate provizoriu sau acreditate, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice; 5) clădirile unităţilor sanitare de interes naţional care nu au trecut în patrimoniul autorităţilor locale; 6) clădirile aflate în domeniul public al statului şi în administrarea Regiei Autonome „Administraţia Patrimoniului Protocolului de Stat”, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice; 7) clădirile aflate în domeniul privat al statului şi în administrarea Regiei Autonome „Administraţia Patrimoniului Protocolului de Stat”, atribuite conform legii; 8) construcţiile şi amenajările funerare din cimitire, crematorii; 9) clădirile sau construcţiile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii; 10) clădirile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativteritoriale în lipsă de moştenitori legali sau testamentari; 177
11) oricare dintre următoarele construcţii speciale: a) sonde de ţiţei, gaze, sare; b) platforme de foraj marin; c) orice centrală hidroelectrică, centrală termoelectrică, centrală nuclearoelectrică, staţie de transformare şi de conexiuni, clădire şi construcţie specială anexă a acesteia, post de transformare, reţea aeriană de transport şi distribuţie a energiei electrice şi stâlpii aferenţi acesteia, cablu subteran de transport, instalaţie electrică de forţă; d) canalizaţii şi reţele de telecomunicaţii subterane şi aeriene; e) căi de rulare, de incintă sau exterioare; f) galerii subterane, planuri înclinate subterane şi rampe de puţ; g) puţuri de mină; h) coşuri de fum; i) turnuri de răcire; j) baraje şi construcţii accesorii; k) diguri, construcţii-anexe şi cantoane pentru intervenţii la apărarea împotriva inundaţiilor; l) construcţii hidrometrice, oceanografice, hidrometeorologice, hidrotehnice, de îmbunătăţiri funciare, porturi, canale navigabile cu ecluzele şi staţiile de pompare aferente canalelor; m) poduri, viaducte, apeducte şi tuneluri; n) reţele şi conducte pentru transportul sau distribuţia apei, produselor petroliere, gazelor şi lichidelor industriale, reţele şi conducte de termoficare şi reţele de canalizare; o) terasamente; p) cheiuri; q) platforme betonate; r) împrejmuiri; s) instalaţii tehnologice, rezervoare şi bazine pentru depozitare; t) construcţii de natură similară stabilite prin hotărâre a consiliului local. Scutirea de impozit se aplică pentru o clădire nou construită timp de 10 ani de la data dobândirii acesteia. În cazul înstrăinării clădirii, scutirea de impozit nu se aplică noului proprietar al clădirii. Baza de calcul pentru persoane fizice Pentru persoanele fizice, impozitul pe clădiri, se calculează prin aplicarea cotei de impozitare la valoarea impozabilă a clădirii. Cota de impozitare este de 0,2% pentru clădirile situate în mediul urban şi de 0,1% pentru clădirile situate în mediul rural Valoarea impozabilă a unei clădiri se determină prin înmulţirea suprafeţei construite desfăşurate a clădirii, exprimată în metri pătraţi, cu valoarea corespunzătoare tipului de clădire. Suprafaţa construită desfăşurată a unei clădiri se determină prin însumarea suprafeţelor secţiunilor tuturor nivelurilor clădirii, inclusiv ale balcoanelor, logiilor 178
sau ale celor situate la subsol, exceptând suprafeţele podurilor care nu sunt utilizate ca locuinţă şi suprafeţele scărilor şi teraselor neacoperite. Valoarea impozabilă a clădirii se ajustează în funcţie de amplasarea clădirii cu un coeficient de corecţie care ţine seama de rangul localităţii şi zona din cadrul localităţii. Rangul unei localităţi este atribuit conform unor criterii stabilite prin lege. Zone din cadrul localităţii - zone stabilite de consiliul local, în funcţie de poziţia terenului faţă de centrul localităţii, de reţelele edilitare, precum şi de alte elemente specifice fiecărei unităţi administrativ-teritoriale, conform documentaţiilor de amenajare a teritoriului şi de urbanism, registrelor agricole, evidenţelor specifice cadastrului imobiliar-edilitar sau altor evidenţe agricole sau cadastrale care pot afecta valoarea terenului. În cazul unui apartament amplasat într-un bloc cu mai mult de 3 niveluri şi 8 apartamente, coeficientul de corecţie se reduce cu 0,10. În cazul unei clădiri finalizate înainte de 1 ianuarie 1951, valoarea impozabilă se reduce cu 15%. În cazul unei clădiri finalizate după 31 decembrie 1950 şi înainte de 1 ianuarie 1978, valoarea impozabilă se reduce cu 5%. Dacă dimensiunile exterioare ale unei clădiri nu pot fi efectiv măsurate pe conturul exterior, atunci suprafaţa construită desfăşurată a clădirii se determină prin înmulţirea suprafeţei utile a clădirii cu un coeficient de transformare de 1,20. În cazul contribuabililor care deţin mai multe clădiri utilizate ca locuinţă, care nu sunt închiriate unei alte persoane, impozitul pe clădiri se majorează după cum urmează: a) cu 15% pentru prima clădire, în afara celei de la adresa de domiciliu; b) cu 50% pentru cea de a doua clădire, în afara celei de la adresa de domiciliu; c) cu 75% pentru cea de a treia clădire, în afara celei de la adresa de domiciliu; d) cu 100% pentru cea de a patra clădire şi următoarele, în afara celei de la adresa de domiciliu. Ordinea numerică a proprietăţilor se determină în raport de anul dobândirii clădirii. Baza de calcul pentru persoane juridice Pentru persoanele juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii. Cota de impozitare este stabilită prin hotărâre a consiliului local şi poate fi cuprinsă între 0,5% şi 1% inclusiv. Valoarea de inventar a clădirii este valoarea de intrare a clădirii în patrimoniu, înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii, conform prevederilor legale în vigoare. În cazul unei clădiri a cărei valoare a fost recuperată integral pe calea amortizării, valoarea impozabilă se reduce cu 15%. În cazul unei clădiri care a fost reevaluată conform prevederilor legale în vigoare, valoarea de inventar a clădirii este valoarea înregistrată în contabilitatea proprietarului imediat după reevaluare; 179
În cazul unei clădiri care a fost dobândită înainte de 1 ianuarie 1998 şi care după această dată nu a fost reevaluată, cota impozitului pe clădiri este stabilită de consiliul local între 5% şi 10% şi se aplică la valoarea de inventar a clădirii, până la data primei reevaluări, înregistrată în contabilitatea persoanelor juridice. În cazul unei clădiri ce face obiectul unui contract de leasing financiar se aplică următoarele reguli: a) impozitul pe clădire se datorează de proprietar; b) valoarea care se ia în considerare la calculul impozitului pe clădiri este valoarea clădirii înregistrată în contractul de leasing financiar. Impozitul pe clădiri se aplică pentru orice clădire deţinută de o persoană juridică aflată în funcţiune, în rezervă sau în conservare, chiar dacă valoarea sa a fost recuperată integral pe calea amortizării. Obligaţii de declarare Orice persoană care dobândeşte, construieşte sau extinde, îmbunătăţeşte, demolează, distruge sau modifică în alt mod o clădire existentă are obligaţia de a depune o declaraţie de impunere la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale în termen de 30 de zile de la data dobândirii, construirii sau producerii modificărilor menţionate. Clădirile dobândite în cursul anului se impun cu începere de la data de întâi a lunii următoare celei în care acestea au fost dobândite, iar pentru clădirile care au fost înstrăinate, demolate sau distruse în cursul anului, impozitul pe clădire încetează a se mai datora cu începere de la data de întâi a lunii următoare celei în care clădirea a fost înstrăinată, demolată sau distrusă. În aceste situaţii, impozitul pe clădiri se recalculează pentru a reflecta perioada din an în care impozitul se aplică acelei persoane. În cazul extinderii, îmbunătăţirii, distrugerii parţiale sau al altor modificări aduse unei clădiri existente, impozitul pe clădire se recalculează începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care a fost finalizată modificarea. Modelul declaraţiei speciale este aprobat prin normele metodologice referitoare la impozitele şi taxele locale. Termenul de plată Impozitul pe clădiri se stabileşte anual pe baza declaraţiei de impunere depuse de contribuabili şi se plăteşte trimestrial, în 4 rate egale, până la 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie şi, respectiv, 15 noiembrie. Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe clădiri, datorat pentru întregul an de către persoanele fizice, până la data de 15 martie a anului respectiv, se acordă o bonificaţie de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local. 10.1.2. Impozitul pe teren Orice persoană care are în proprietate terenuri situate în România datorează pentru acestea un impozit anual pe teren, care se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale în raza căreia este situat terenul. 180
În cazul unui teren, aflat în administrarea sau în folosinţa altei persoane şi pentru care se datorează chirie/arendă în baza unui contract de închiriere/arendare, impozitul pe teren se datorează de către proprietar. Scutiri Impozitul pe teren nu se datorează pentru: a) terenul aferent unei clădiri, pentru suprafaţa de teren care este acoperită de o clădire; b) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege şi al unei unităţi locale a acestuia, cu personalitate juridică; c) orice teren al unui cimitir, crematoriu; d) orice teren al unei instituţii de învăţământ preuniversitar şi universitar, autorizată provizoriu sau acreditată; e) orice teren al unei unităţi sanitare de interes naţional care nu a trecut în patrimoniul autorităţilor locale; f) orice teren deţinut, administrat sau folosit de către o instituţie publică, cu excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice; g) orice teren aferent unei clădiri a unei instituţii publice sau unei clădiri care face parte din domeniul public sau privat al unei unităţi administrativ-teritoriale, exceptând suprafeţele acestuia folosite pentru activităţi economice; h) orice teren degradat sau poluat, inclus în perimetrul de ameliorare, pentru perioada cât durează ameliorarea acestuia; i) terenurile care prin natura lor şi nu prin destinaţia dată sunt improprii pentru agricultură sau silvicultură, orice terenuri ocupate de iazuri, bălţi, lacuri de acumulare sau căi navigabile, cele folosite pentru activităţile de apărare împotriva inundaţiilor, gospodărirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor de apă, cele folosite ca zone de protecţie definite în lege, precum şi terenurile utilizate pentru exploatările din subsol, încadrate astfel printr-o hotărâre a consiliului local, în măsura în care nu afectează folosirea suprafeţei solului; j) orice terenuri legate de sistemele hidrotehnice sau de navigaţie, terenurile aferente infrastructurii portuare, canalelor navigabile, inclusiv ecluzele şi staţiile de pompare aferente acestora, precum şi terenurile aferente lucrărilor de îmbunătăţiri funciare; k) terenurile ocupate de autostrăzi, drumuri europene, drumuri naţionale, drumuri principale administrate de Compania Naţională de Autostrăzi şi Drumuri Naţionale din România - S.A., zonele de siguranţă a acestora, precum şi terenurile din jurul pistelor reprezentând zone de siguranţă; l) terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii; m) terenurile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativteritoriale în lipsă de moştenitori legali sau testamentari; n) terenurile aferente clădirilor prevăzute la art. 250 alin. (1) pct. 6 şi 7, cu excepţia celor folosite pentru activităţi economice. Baza de calcul Impozitul pe teren se stabileşte luând în calcul numărul de metri pătraţi de teren, rangul localităţii în care este amplasat terenul şi zona şi/sau categoria de folosinţă a terenului, conform încadrării făcute de consiliul local. 181
Zona din cadrul localităţii O I A 5,900 4,900 B 4,900 3,700 C 3,700 2,500 D 2,500 1,200
Rangul localităţii (lei/m2) II III IV V 4,300 3,700 500 400 3,000 2,500 400 300 1,900 1,200 300 200 1,000 700 200 100
Pentru un teren amplasat în intravilan, impozitul pe teren se stabileşte prin înmulţirea numărului de metri pătraţi ai terenului cu suma corespunzătoare prevăzută pentru rangul localităţii şi zona din cadrul localităţii. În cazul unui teren amplasat în intravilan, înregistrat în registrul agricol la altă categorie de folosinţă decât cea de terenuri cu construcţii, la calculul impozitului pe teren se ţine seama de categoria de folosinţă şi se aplică un coeficient de corecţie corespunzător rangului localităţii. Nr. crt.
Categoria de folosinţă
1. 2. 3. 4. 5. 6.
Teren arabil Păşune Fâneaţă Vie Livadă Pădure sau alt teren cu vegetaţie forestieră Teren cu apă Drumuri şi căi ferate Teren neproductiv
7. 8. 9.
Rangul localităţii O I II III IV V
Zona (lei/m2) I 15 12 12 25 30 15
II 12 10 10 20 25 12
III 10 8 8 15 20 10
IV 8 6 6 10 15 8
8 X X
6 X X
4 X X
X X X
Coeficientul de corecţie 8,00 5,00 4,00 3,00 1,10 1,00
În cazul unui teren amplasat în extravilan, indiferent de rangul localităţii, categoria de folosinţă şi zona unde este situat, impozitul pe teren este acelaşi la hectar. 182
Pentru terenurile dobândite în cursul anului, indiferent sub ce formă, impozitul pe teren se datorează de la data de întâi a lunii următoare celei în care acestea au fost dobândite. Dacă, în cursul unui an, în situaţia terenului se produce un eveniment care modifică impozitul datorat pe teren, impozitul se modifică începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care a intervenit modificarea, cu excepţia cazului când se modifică rangul localităţii, caz în care impozitul pe teren se modifică începând cu data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a intervenit această modificare. Obligaţii de declarare Orice persoană care dobândeşte teren are obligaţia de a depune o declaraţie privind achiziţia terenului la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale în termen de 30 de zile, inclusiv, care urmează după data achiziţiei. Orice persoană care modifică folosinţa terenului are obligaţia de a depune o declaraţie privind modificarea folosinţei acestuia la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale în termen de 30 de zile, inclusiv, care urmează după data modificării folosinţei. Termene de plată Impozitul pe teren se plăteşte anual, în patru rate egale, până la datele de 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie şi 15 noiembrie, inclusiv. Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe teren, datorat pentru întregul an de către persoanele fizice, până la data de 15 martie a anului respectiv, se acordă o bonificaţie de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local. 10.1.3. Taxa asupra mijloacelor de transport Taxa asupra mijloacelor de transport, se datorează de către persoanele fizice şi juridice care deţin mijloace de transport inmatriculate în România şi se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale unde persoana îşi are domiciliul, sediul sau punctul de lucru, după caz. În cazul unui mijloc de transport care face obiectul unui contract de leasing financiar, taxa asupra mijlocului de transport se datorează de locator. Scutiri Taxa asupra mijloacelor de transport nu se aplică pentru: a) autoturismele, motocicletele cu ataş şi mototriciclurile care aparţin persoanelor cu handicap locomotor şi care sunt adaptate handicapului acestora; b) navele fluviale de pasageri, bărcile şi luntrele folosite pentru transportul persoanelor fizice cu domiciliul în Delta Dunării, Insula Mare a Brăilei şi Insula Balta Ialomiţei; c) mijloacele de transport ale instituţiilor publice; d) mijloacele de transport ale persoanelor juridice, care sunt utilizate pentru servicii de transport public de pasageri în regim urban sau suburban, inclusiv 183
transportul de pasageri în afara unei localităţi, dacă tariful de transport este stabilit în condiţii de transport public. Baza de calcul Taxa asupra mijloacelor de transport cu tracţiune mecanică se stabileşte în funcţie de capacitatea cilindrică a motorului, pentru fiecare 500 cm3 sau fracţiune din aceasta. Capacitatea cilindrică sau masa totală maximă autorizată a unui mijloc de transport se stabileşte prin cartea de identitate a mijlocului de transport, prin factura de achiziţie sau un alt document similar. Mijloacele de transport pentru persoane care se impozitează sunt: 1. Autoturisme cu capacitatea cilindrică de până la 2.000 cm3 inclusiv 2. Autoturisme cu capacitatea cilindrică de peste 2.000 cm3 3. Autobuze, autocare, microbuze 4. Alte vehicule cu tracţiune mecanică cu masa totală maximă autorizată de până la 12 tone inclusiv 5. Tractoare înmatriculate 6. Motociclete, motorete şi scutere În cazul unui ataş, taxa pe mijlocul de transport este de 50% din taxa pentru motocicletele, motoretele şi scuterele respective. Pentru autovehiculele de transport marfă de peste 12 tone, taxele anuale se stabilesc în funcţie de numărul axelor, masa totală maximă autorizată şi tipul suspensiei pe axă. Pentru remorci, semiremorci şi rulote, taxele anuale se stabilesc în funcţie de capacitatea acestora. Mijloacele de transport pe apă care se impozitează sunt: 1. Luntre, bărci fără motor, scutere de apă, folosite pentru uz şi agrement personal 2. Bărci fără motor, folosite în alte scopuri 3. Bărci cu motor 4. Bacuri, poduri plutitoare 5. Şalupe 6. Iahturi 7. Remorchere şi împingătoare a) Până la 500 CP inclusiv b) Peste 500 CP, dar nu peste 2.000 CP c) Peste 2.000 CP, dar nu peste 4.000 CP d) Peste 4.000 CP 8. Vapoare - pentru fiecare 1.000 tdw sau fracţiune din acesta 9. Ceamuri, şlepuri şi barje fluviale: a) Cu capacitatea de încărcare până la 1.500 tone inclusiv b) Cu capacitatea de încărcare de peste 1.500 tone, dar nu peste 3.000 tone c) Cu capacitatea de încărcare de peste 3.000 tone Taxa asupra mijloacelor de transport pe apă se stabileşte anual, pentru fiecare mijloc de transport, în sume fixe conform Codului Fiscal. Taxa asupra mijloacelor de transport se determină de către compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale în a căror rază 184
teritorială contribuabilii îşi au domiciliul, sediul sau punctele de lucru, pe baza declaraţiei de impunere depuse. Taxa asupra mijloacelor de transport se datorează începând cu data de întâi a lunii în care au fost dobândite, iar în cazul înstrăinării sau radierii în timpul anului din evidenţele autorităţilor la care sunt înmatriculate, taxa nu se datorează începând cu data de întâi a lunii în care a apărut una dintre aceste situaţii. În aceste cazuri, taxa asupra mijloacelor de transport se recalculează pentru a reflecta perioada din an în care impozitul se aplică acelei persoane. Obligaţii de declarare Orice persoană care dobândeşte/transferă un mijloc de transport sau îşi schimbă domiciliul/sediul/punctul de lucru are obligaţia de a depune o declaraţie cu privire la mijlocul de transport la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale pe a cărei rază teritorială îşi are domiciliul/sediul/ punctul de lucru în termen de 30 de zile inclusiv, de la modificarea survenită. În cazul unui mijloc de transport dobândit de o persoană în cursul unui an, taxa asupra mijlocului de transport se datorează de persoană de la data de întâi a lunii următoare celei în care mijlocul de transport a fost dobândit. În cazul unui mijloc de transport care este înstrăinat de o persoană în cursul unui an sau este radiat din evidenţa fiscală a compartimentului de specialitate al autorităţii de administraţie publică locală, taxa asupra mijlocului de transport încetează să se mai datoreze de acea persoană începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care mijlocul de transport a fost înstrăinat sau radiat din evidenţa fiscală. În aceste cazuri, taxa asupra mijloacelor de transport se recalculează pentru a reflecta perioada din an în care impozitul se aplică acelei persoane. Termenul de plată Taxa asupra mijloacelor de transport se plăteşte trimestrial, în patru rate egale, până la 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie şi, respectiv, 15 noiembrie. Pentru plata cu anticipaţie a taxei auto, datorată pentru întregul an de către persoanele fizice, până la data de 15 martie a anului respectiv, se acordă o bonificaţie de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local. În cazul unui mijloc de transport deţinut de un nerezident, taxa asupra mijlocului de transport se plăteşte integral în momentul înregistrării mijlocului de transport la compartimentul de specialitate al autorităţii de administraţie publică locală. 10.1.4. Taxe pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor Orice persoană care trebuie să obţină un certificat, aviz sau altă autorizaţie trebuie să plătească o taxă specială la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale înainte de a i se elibera certificatul, avizul sau autorizaţia necesară. Taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism, a autorizaţiilor de construire şi a altor avize asemănătoare în mediul urban, este egală cu suma stabilită 185
de consiliul local în funcţie de suprafaţa pentru care se obţine certificatul de urbanism. Taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism pentru o zonă rurală este egală cu 50% din taxa stabilită pentru mediul urban. Taxa pentru eliberarea unei autorizaţii de construire pentru o clădire care urmează a fi folosită ca locuinţă sau anexă la locuinţă este egală cu 0,5% din valoarea autorizată a lucrărilor de construcţii. Taxa pentru eliberarea autorizaţiei de foraje sau excavări necesară studiilor geotehnice, ridicărilor topografice, exploatărilor de carieră, balastierelor, sondelor de gaze şi petrol, precum şi altor exploatări se calculează înmulţind numărul de metri pătraţi de teren afectat de foraj sau de excavaţie cu o valoare stabilită de consiliul local de până la 50.000 lei. Taxa pentru eliberarea autorizaţiei necesare pentru lucrările de organizare de şantier în vederea realizării unei construcţii, care nu sunt incluse în altă autorizaţie de construire, este egală cu 3% din valoarea autorizată a lucrărilor de organizare de şantier. Taxa pentru eliberarea autorizaţiei de amenajare de tabere de corturi, căsuţe sau rulote ori campinguri este egală cu 2% din valoarea autorizată a lucrărilor de construcţie. Taxa pentru eliberarea autorizaţiei de construire pentru chioşcuri, tonete, cabine, spaţii de expunere, situate pe căile şi în spaţiile publice, precum şi pentru amplasarea corpurilor şi a panourilor de afişaj, a firmelor şi reclamelor este de până la 50.000 lei pentru fiecare metru pătrat de suprafaţă ocupată de construcţie. Taxa pentru eliberarea autorizaţiei de desfiinţare, totală sau parţială, a unei construcţii este egală cu 0,1% din valoarea impozabilă a construcţiei, stabilită pentru determinarea impozitului pe clădiri. În cazul desfiinţării parţiale a unei construcţii, taxa pentru eliberarea autorizaţiei se modifică astfel încât să reflecte porţiunea din construcţie care urmează a fi demolată. Taxa pentru prelungirea unui certificat de urbanism sau a unei autorizaţii de construire este egală cu 30% din cuantumul taxei pentru eliberarea certificatului sau a autorizaţiei iniţiale. Taxa pentru eliberarea unei autorizaţii privind lucrările de racorduri şi branşamente la reţele publice de apă, canalizare, gaze, termice, energie electrică, telefonie şi televiziune prin cablu se stabileşte de consiliul local şi este de până la 75.000 lei pentru fiecare racord. Taxa pentru avizarea certificatului de urbanism de către comisia de urbanism şi amenajarea teritoriului, de către primari sau de structurile de specialitate din cadrul consiliului judeţean se stabileşte de consiliul local în sumă de până la 100.000 lei. Taxa pentru eliberarea certificatului de nomenclatură stradală şi adresă se stabileşte de către consiliile locale în sumă de până la 60.000 lei. Pentru taxele menţionate, stabilite pe baza valorii autorizate a lucrărilor de construcţie, se aplică următoarele reguli: a) taxa datorată se stabileşte pe baza valorii lucrărilor de construcţie declarate de persoana care solicită avizul şi se plăteşte înainte de emiterea avizului; b) în termen de 15 zile de la data finalizării lucrărilor de construcţie, dar nu mai târziu de 15 zile de la data la care expiră autorizaţia respectivă, persoana care a 186
obţinut autorizaţia trebuie să depună o declaraţie privind valoarea lucrărilor de construcţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale; c) până în cea de-a 15-a zi inclusiv, de la data la care se depune situaţia finală privind valoarea lucrărilor de construcţii, compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale are obligaţia de a stabili taxa datorată pe baza valorii reale a lucrărilor de construcţie; d) până în cea de-a 15-a zi inclusiv, de la data la care compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale a emis valoarea stabilită pentru taxă, trebuie plătită orice sumă suplimentară datorată de către persoana care a primit autorizaţia sau orice sumă care trebuie rambursată de autoritatea administraţiei publice locale. În cazul unei autorizaţii de construire emise pentru o persoană fizică, valoarea reală a lucrărilor de construcţie nu poate fi mai mică decât valoarea impozabilă a clădirii. Taxa pentru eliberarea autorizaţiilor pentru a desfăşura o activitate economică şi a altor autorizaţii similare este stabilită de către consiliul local în sumă de până la 100.000 lei, în mediul rural, şi de până la 500.000 lei, în mediul urban. Taxa pentru eliberarea autorizaţiilor sanitare de funcţionare se stabileşte de consiliul local şi este de până la 120.000 lei. Taxa pentru eliberarea de copii heliografice de pe planuri cadastrale sau de pe alte asemenea planuri, deţinute de consiliile locale, se stabileşte de către consiliul local şi este de până la 200.000 lei. Taxa pentru eliberarea certificatelor de producător se stabileşte de către consiliile locale şi este de până la 500.000 lei. Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor nu se datorează pentru: a) certificat de urbanism sau autorizaţie de construire pentru lăcaş de cult sau construcţie anexă; b) certificat de urbanism sau autorizaţie de construire pentru dezvoltarea, modernizarea sau reabilitarea infrastructurilor din transporturi care aparţin domeniului public al statului; c) certificat de urbanism sau autorizaţie de construire, pentru lucrările de interes public judeţean sau local; d) certificat de urbanism sau autorizaţie de construire, dacă beneficiarul construcţiei este o instituţie publică; e) autorizaţie de construire pentru autostrăzile şi căile ferate atribuite prin concesionare. Aceste taxe se plătesc prealabil eliberării sau vizării, după caz, a certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor. Pentru taxele stabilite pe baza valorii autorizate a lucrărilor de construcţie, se aplică următoarele reguli: a) taxa datorată se stabileşte pe baza valorii lucrărilor de construcţie declarate de persoana care solicită avizul şi se plăteşte înainte de emiterea avizului; b) în termen de 15 zile de la data finalizării lucrărilor de construcţie, dar nu mai târziu de 15 zile de la data la care expiră autorizaţia respectivă, persoana care a obţinut autorizaţia trebuie să depună o declaraţie privind valoarea lucrărilor de 187
construcţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale; c) până în cea de-a 15-a zi inclusiv, de la data la care se depune situaţia finală privind valoarea lucrărilor de construcţii, compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale are obligaţia de a stabili taxa datorată pe baza valorii reale a lucrărilor de construcţie; d) până în cea de-a 15-a zi inclusiv, de la data la care compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale a emis valoarea stabilită pentru taxă, trebuie plătită orice sumă suplimentară datorată de către persoana care a primit autorizaţia sau orice sumă care trebuie rambursată de autoritatea administraţiei publice locale. 10.1.5. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate Baza de calcul Orice persoană, care beneficiază de servicii de reclamă şi publicitate în România în baza unui contract sau a unui alt fel de înţelegere încheiată cu altă persoană, datorează plata unei taxei denumită taxa pentru servicii de reclamă şi publicitate, cu excepţia serviciilor de reclamă şi publicitate realizate prin mijloacele de informare în masă scrise şi audiovizuale. Taxa pentru servicii de reclamă şi publicitate se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale în raza căreia persoana prestează serviciile de reclamă şi publicitate. Taxa pentru servicii de reclamă şi publicitate se calculează prin aplicarea cotei taxei respective la valoarea serviciilor de reclamă şi publicitate. Cota taxei se stabileşte de consiliul local, fiind cuprinsă între 1% şi 3%. Valoarea serviciilor de reclamă şi publicitate cuprinde orice plată obţinută sau care urmează a fi obţinută pentru serviciile de reclamă şi publicitate, cu excepţia taxei pe valoarea adăugată. Orice persoană care utilizează un panou, afişaj sau structură de afişaj pentru reclamă şi publicitate într-un loc public datorează plata unei taxei anuale denumită taxă pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitate către bugetul local al autorităţii administraţiei publice locale în raza căreia este amplasat panoul, afişajul sau structura de afişaj respectivă. Valoarea taxei pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitate se calculează anual, prin înmulţirea numărului de metri pătraţi sau a fracţiunii de metru pătrat a suprafeţei afişajului cu suma stabilită de consiliul local, astfel: a) în cazul unui afişaj situat în locul în care persoana derulează o activitate economică, suma este de până la 200.000 lei; b) în cazul oricărui alt panou, afişaj sau structură de afişaj pentru reclamă şi publicitate, suma este de până la 150.000 lei. Taxa pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitate se recalculează pentru a reflecta numărul de luni sau fracţiunea din lună dintr-un an calendaristic în care se afişează în scop de reclamă şi publicitate. Consiliile locale pot impune persoanelor care datorează taxa pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitate să depună o declaraţie anuală la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale. 188
Taxa pentru serviciile de reclamă şi publicitate şi taxa pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitate nu se aplică instituţiilor publice, cu excepţia cazurilor când acestea fac reclamă unor activităţi economice. Taxa pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitate nu se aplică pentru panourile de identificare a instalaţiilor energetice, marcaje de avertizare sau marcaje de circulaţie, precum şi alte informaţii de utilitate publică şi educaţionale. Termenul de plată Taxa pentru servicii de reclamă şi publicitate se varsă la bugetul local, lunar, până la data de 10 a lunii următoare celei în care a intrat în vigoare contractul de prestări de servicii de reclamă şi publicitate Taxa pentru afişajul în scop de reclamă şi publicitate se plăteşte anual, anticipat sau trimestrial, în patru rate egale, până la datele de 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie şi 15 noiembrie, inclusiv. 10.1.6. Impozitul pe spectacole Contribuabili Orice persoană care organizează o manifestare artistică, o competiţie sportivă sau altă activitate distractivă în România are obligaţia de a plăti un impozit denumit impozit pe spectacole. Impozitul pe spectacole se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativteritoriale în raza căreia are loc manifestarea artistică, competiţia sportivă sau altă activitate distractivă. Instituţiile publice nu datorează impozitul pe spectacole. Impozitul pe spectacole nu se aplică spectacolelor organizate în scopuri umanitare. Baza de calcul Impozitul pe spectacole se calculează prin aplicarea cotei de impozit la suma încasată din vânzarea biletelor de intrare şi a abonamentelor. Impozitul pe spectacole nu se aplică spectacolelor organizate în scopuri umanitare. Cota de impozit se determină după cum urmează: a) în cazul unui spectacol de teatru, ca de exemplu o piesă de teatru, balet, operă, operetă, concert filarmonic sau altă manifestare muzicală, prezentarea unui film la cinematograf, un spectacol de circ sau orice competiţie sportivă internă sau internaţională, cota de impozit este egală cu 2%; b) în cazul oricărei alte manifestări artistice decât cele enumerate la lit. a), cota de impozit este egală cu 5%. Suma primită din vânzarea biletelor de intrare sau a abonamentelor nu cuprinde sumele plătite de organizatorul spectacolului în scopuri caritabile, conform contractului scris intrat în vigoare înaintea vânzării biletelor de intrare sau a abonamentelor. 189
Persoanele care datorează impozitul pe spectacole au obligaţia de: a) a înregistra biletele de intrare şi/sau abonamentele la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale care îşi exercită autoritatea asupra locului unde are loc spectacolul; b) a anunţa tarifele pentru spectacol în locul unde este programat să aibă loc spectacolul, precum şi în orice alt loc în care se vând bilete de intrare şi/sau abonamente; c) a preciza tarifele pe biletele de intrare şi/sau abonamente şi de a nu încasa sume care depăşesc tarifele precizate pe biletele de intrare şi/sau abonamente; d) a emite un bilet de intrare şi/sau abonament pentru toate sumele primite de la spectatori; e) a asigura, la cererea compartimentului de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale, documentele justificative privind calculul şi plata impozitului pe spectacole; f) a se conforma oricăror altor cerinţe privind tipărirea, înregistrarea, avizarea, evidenţa şi inventarul biletelor de intrare şi a abonamentelor, care sunt precizate în normele elaborate în comun de Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Administraţiei şi Internelor, contrasemnate de Ministerul Culturii şi Cultelor şi Agenţia Naţională pentru Sport. În cazul unei manifestări artistice sau al unei activităţi distractive care are loc într-o videotecă sau discotecă, impozitul pe spectacole se calculează pe baza suprafeţei incintei. Impozitul pe spectacole se stabileşte pentru fiecare zi de manifestare artistică sau de activitate distractivă, prin înmulţirea numărului de metri pătraţi ai suprafeţei incintei videotecii sau discotecii cu suma stabilită de consiliul local, astfel: a) în cazul videotecilor, suma este de până la 1.000 lei; b) în cazul discotecilor, suma este de până la 2.000 lei. Impozitul pe spectacole se ajustează prin înmulţirea sumei stabilite anterior cu coeficientul de corecţie corespunzător rangului localităţii, astfel: Rangul localităţii 0 I II III IV V
Coeficient de corecţie 8,00 5,00 4,00 3,00 1,10 1,00
Persoanele care datorează impozitul pe spectacole au obligaţia de a depune o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale privind spectacolele programate pe durata unei luni calendaristice. Declaraţia se depune până la data de 15, inclusiv, a lunii precedente celei în care sunt programate spectacolele respective. 190
Termenul de plată Impozitul pe spectacole se plăteşte lunar până la data de 15, inclusiv, a lunii următoare celei în care a avut loc spectacolul. Obligaţiile plătitorilor Plătitorii impozitului pe spectacole sunt obligaţi: a) să respecte normele tehnice privind tipărirea, înregistrarea, vizarea, evidenţa şi gestionarea abonamentelor şi a biletelor de intrare la spectacole; b) să elibereze bilete de intrare la spectacole pentru toate sumele încasate şi să nu practice tarife mai mari decât cele înscrise pe bilete; c) să pună la dispoziţie organelor de control documentele care atestă calculul şi plata impozitului pe spectacole; d) să depună o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale, până la data stabilită pentru fiecare plată a impozitului pe spectacole. Formatul declaraţiei se precizează în normele elaborate în comun de Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Administraţiei şi Internelor. 10.1.7. Taxa hotelieră Consiliul local poate institui o taxă pentru şederea într-o unitate de cazare. Taxa pentru şederea într-o unitate de cazare, denumită în continuare taxa hotelieră, se încasează de către persoanele juridice prin intermediul cărora se realizează cazarea, o dată cu luarea în evidenţă a persoanelor cazate. Unitatea de cazare are obligaţia de a vărsa taxa colectată la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale în raza căreia este situată aceasta. Taxa hotelieră se calculează prin aplicarea cotei stabilite la tarifele de cazare practicate de unităţile de cazare. Cota taxei se stabileşte de consiliul local şi este cuprinsă între 0,5% şi 5%. În cazul unităţilor de cazare amplasate într-o staţiune turistică, cota taxei poate varia în funcţie de clasa cazării în hotel. Taxa hotelieră se datorează pentru întreaga perioadă de şedere, cu excepţia cazului unităţilor de cazare amplasate într-o staţiune turistică, atunci când taxa se datorează numai pentru o singură noapte, indiferent de perioada reală de cazare. Taxa hotelieră nu se aplică pentru: a) persoanele fizice în vârstă de până la 18 ani inclusiv; b) persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat ori persoanele invalide de gradul I sau II; c) pensionarii sau studenţii; d) persoanele fizice aflate pe durata satisfacerii stagiului militar; e) veteranii de război; f) văduvele de război sau văduvele veteranilor de război care nu s-au recăsătorit; g) persoanele fizice în baza reglementării privind acordarea unor drepturi persoanelor persecutate din motive politice de dictatura instaurată cu începere de la 6 martie 1945, precum şi celor deportate în străinătate ori constituite în prizonieri, republicat, cu modificările şi completările ulterioare. Unităţile de cazare au obligaţia de a vărsa taxa hotelieră la bugetul local, lunar, până la data de 10, inclusiv, a lunii următoare celei în care s-a colectat taxa hotelieră de la persoanele care au plătit cazarea. 191
Unităţile de cazare au obligaţia de a depune lunar o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale, până la data stabilită pentru fiecare plată a taxei hoteliere, inclusiv. Formatul declaraţiei se precizează în normele elaborate în comun de Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Administraţiei şi Internelor. 10.1.8. Taxe speciale Pentru funcţionarea unor servicii publice locale create în interesul persoanelor fizice şi juridice, consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti, după caz, pot adopta taxe speciale. Domeniile în care consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti pot adopta taxe speciale pentru serviciile publice locale, precum şi cuantumul acestora se stabilesc în conformitate cu prevederile privind finanţele publice locale. 10.1.9. Alte taxe locale Consiliile locale sau consiliile judeţene pot institui o taxă zilnică de până la 100.000 lei pentru utilizarea temporară a locurilor publice şi pentru vizitarea muzeelor, a caselor memoriale sau a monumentelor istorice, de arhitectură şi arheologice. Consiliul local sau consiliul judeţean poate institui taxe zilnice de până la 100.000 lei pentru deţinerea sau utilizarea echipamentelor destinate în scopul obţinerii de venit. Taxa se aplică claselor de echipamente precizate de consiliul local. Consiliul local poate stabili o taxă anuală de până la 300.000 lei pentru fiecare din următoarele vehicule lente: * autocositoare; * autoexcavator (excavator pe autoşasiu); * autogreder sau autogreper; * buldozer pe pneuri; * compactor autopropulsat; * excavator cu racleţi pentru săpat şanţuri, excavator cu rotor pentru săpat şanţuri sau excavator pe pneuri; * freză autopropulsată pentru canale sau pentru pământ stabilizat; * freză rutieră; * încărcător cu o cupă pe pneuri; * instalaţie autopropulsată de sortare-concasare; * macara cu greifer; * macara mobilă pe pneuri; * macara turn autopropulsată; * maşină autopropulsată pentru oricare din următoarele: a) lucrări de terasamente; b) construcţia şi întreţinerea drumurilor; c) decopertarea îmbrăcăminţii asfaltice la drumuri; d) finisarea drumurilor; e) forat; f) turnarea asfaltului; g) înlăturarea zăpezii; 192
* şasiu autopropulsat cu ferăstrău pentru tăiat lemne; * tractor pe pneuri; * troliu autopropulsat; * utilaj multifuncţional pentru întreţinerea drumurilor; * vehicul pentru pompieri pentru derularea furtunurilor de apă; * vehicul pentru măcinat şi compactat deşeuri; * vehicul pentru marcarea drumurilor; * vehicul pentru tăiat şi compactat deşeuri. Aceste taxe se calculează şi se plătesc în conformitate cu procedurile elaborate de consiliul local. 10.1.10. Impozitul pe profit la regiile autonome din subordinea consiliilor locale şi consiliilor judeţene Împozitul pe profit, dobânzile, majorările de întârziere şi amenzile datorate de regiile autonome din subordinea consiliilor locale şi a consiliilor judeţene, precum şi cele datorate de societăţile comerciale în care consiliile locale sau judeţene sunt acţionari majoritari sunt venituri ale bugetelor locale respective. 10.1.11. Taxele judiciare de timbru Obiectul impunerii Acţiunile şi cererile introduse la instanţele judecătoreşti, precum şi cererile adresate Ministerului Justiţiei şi Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie sunt supuse taxelor judiciare de timbru şi se taxează în mod diferenţiat, după obiectul acestora, conform prevederilor Legea nr. 146/1997 privind taxele judiciare de timbru, cu modificările şi completările ulterioare. Plătitorii Taxele judiciare de timbru sunt datorate bugetelor locale, de catre persoanele fizice sau juridice, catre solicită activităţi supuse acestor taxe. Termen de plată Taxele judiciare de timbru se plătesc anticipat. Actualizare Actualizarea periodică în funcţie de rata inflaţiei şi majorarea anuală a acestor taxe se supune reglementărilor prevăzute de Codul fiscal. 10.1.12. Taxele de timbru pentru activitatea notarială Obiectul impunerii Actele şi serviciile notariale care sunt îndeplinite de către notari sunt supuse taxelor de timbru, conform prevederilor din Ordonanţa Guvernului nr.12/1998 privind taxele de timbru pentru activitatea notarială. 193
În anexa actului normativ menţionat sunt prezentate: a) lista taxelor de timbru pentru actele şi serviciile notariale; b) lista actelor şi serviciilor notariale scutite de plata taxelor de timbru. Plătitorii Taxele de timbru pentru activitatea notarială, stabilite în sume fixe pe tipuri de acte şi servicii prestate, sunt datorate bugetelor locale, de catre persoanele fizice sau juridice, care solicită activităţi notariale supuse acestor taxe. Termen de plată Taxele de timbru pentru activitatea notarială se plătesc anticipat sau cu ocazia efectuării lucrărilor. Actualizare Actualizarea periodică în funcţie de rata inflaţiei şi majorarea anuală a acestor taxe se supun reglementărilor prevăzute de Codul fiscal. 10.1.13. Taxe extrajudiciare de timbru Obiectul impunerii Sunt supuse taxelor extrajudiciare de timbru conform Legii nr. 117/1999 privind taxele extrajudiciare de timbru următoarele: a) eliberarea certificatelor de orice fel (altele decat cele eliberate de instanţe, Ministerul Justiţiei, Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justitie şi de notarii publici), după cum urmează: - eliberarea de certificate de către organele administratiei publice centrale şi locale, de alte autorităţi publice, precum şi de instituţii de stat, - eliberarea certificatului de producător agricol; - eliberarea certificatelor de proprietate asupra animalelor; - certificarea (transcrierea) transmisiunii proprietăţii asupra animalelor; - eliberarea certificatelor de înregistrare fiscală; - eliberarea, la cerere, a certificatelor medico-legale şi a altor certificate medicale folosite în justiţie ; - eliberarea, la cerere, a certificatelor de cazier judiciar; - înregistrarea, la cerere, în actele de stare civilă a schimbării numelui şi a sexului; - înregistrarea, la cerere, în actele de stare civilă a desfacerii căsătoriei; - transcrierea, la cerere, în registrele de stare civilă române, a actelor de stare civilă întocmite de autorităţile străine ; - reconstituirea şi întocmirea ulterioară, la cerere, a actelor de stare civilă; - eliberarea altor certificate de stare civila în locul celor pierdute, sustrase, distruse sau deteriorate; b) eliberarea sau preschimbarea actelor de identitate, astfel: - eliberarea sau preschimbarea cărţilor de identitate (inclusiv a celor provizorii) şi a buletinelor de identitate pentru cetăţenii romani, eliberarea carnetelor de identitate, 194
precum şi eliberarea sau prelungirea valabilitatii legitimatiilor provizorii pentru cetăţenii străini şi persoanele fără cetăţenie; - înscrierea menţiunilor privind schimbarea domiciliului sau a reşedinţei; - viza anuală a carnetelor de identitate ale cetăţenilor străini şi ale persoanelor fără cetăţenie; - eliberarea unor noi cărti, buletine, carnete de identitate şi legitimaţii provizorii în locul celor pierdute, furate sau deteriorate; c) eliberarea permiselor de vânătoare şi de pescuit, d) examinarea conducătorilor de autovehicule în vederea obţinerii permisului de conducere, înmatricularea autovehiculelor şi a remorcilor; e) serviciile prestate de unele instituţii publice; f) taxa pentru eliberarea titlurilor de proprietate asupra terenurilor dobândite în baza Legii fondului funciar nr. 18/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Plătitorii Taxele extrajudiciare de timbru, stabilite în sume fixe pe tipuri de servicii prestate, sunt datorate bugetelor locale, de catre persoanele fizice sau juridice, precum şi de către alţi solicitanţi ai serviciilor supuse acestor taxe. Termen de plată Taxele extrajudiciare de timbru se plătesc anticipat. Actualizare Actualizarea periodică în funcţie de rata inflaţiei şi majorarea anuală a acestor taxe se supun reglementărilor prevăzute de Codul fiscal. 10.2. Scutiri şi facilităţi 10.2.1. Scutiri şi facilităţi pentru persoanele fizice Impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor, precum şi alte taxe locale nu se aplică pentru veteranii de război şi persoanele fizice care intră sub incidenţa reglementărilor privind acordarea unor drepturi persoanelor persecutate din motive politice de dictatura instaurată cu începere de la 6 martie 1945, precum şi celor deportate în străinătate ori constituite în prizonieri. Impozitul pe clădiri, impozitul pe teren şi taxa asupra mijloacelor de transport nu se aplică persoanelor fizice prevăzute în legea privind cinstirea eroilor-martiri şi acordarea unor drepturi urmaşilor acestora, răniţilor, precum şi luptătorilor pentru victoria Revoluţiei din decembrie 1989, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Impozitul pe clădiri şi impozitul pe teren nu se aplică văduvelor de război şi văduvelor veteranilor de război care nu s-au recăsătorit. Impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa pentru eliberarea autorizaţiilor de funcţionare pentru activităţi economice şi viza anuală a acestora nu se aplică 195
pentru persoanele cu handicap grav sau accentuat şi persoanele invalide de gradul I sau II. Scutirea de la plata impozitului se aplică unei persoane începând cu prima zi a lunii următoare celei în care persoana depune documentele justificative în vederea scutirii. Impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor se reduc cu 50%, pentru persoanele care domiciliază sau lucrează în unele localităţi din Munţii Apuseni şi în Rezervaţia Biosferei „Delta Dunării”. Nu se datorează taxa asupra succesiunii, dacă procedura succesorală se dezbate în termen de 1 an de la data decesului autorului bunurilor. De scutire beneficiază şi cei care solicită dezbaterea succesiunii în termen de 1 an de la intrarea în vigoare a actului normativ corespunzător. 10.2.2. Scutiri şi facilităţi pentru persoanele juridice Impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor, precum şi alte taxe nu se aplică: a) oricărei instituţii sau unităţi care funcţionează sub coordonarea Ministerului Educaţiei, Cercetării şi Tineretului, cu excepţia incintelor folosite pentru activităţi economice; b) fundaţiilor testamentare constituite conform legii, cu scopul de a întreţine, dezvolta şi ajuta instituţii de cultură naţională, precum şi de a susţine acţiuni cu caracter umanitar, social şi cultural; c) organizaţiilor umanitare care au ca unică activitate întreţinerea şi funcţionarea căminelor de bătrâni şi a caselor pentru ocrotirea copiilor orfani şi a copiilor străzii. Impozitul pe clădiri şi impozitul pe teren se reduc cu 50% pentru acele clădiri şi terenul aferent deţinute de persoane juridice, care sunt utilizate exclusiv pentru prestarea de servicii turistice pe o perioadă de maximum 5 luni pe durata unui an calendaristic. Impozitul pe clădiri se reduce cu 50% pentru clădirile nou construite deţinute de cooperaţiile de consum sau meşteşugăreşti, dar numai pentru primii 5 ani de la data achiziţiei clădirii. 10.2.3. Scutiri şi facilităţi stabilite de consiliile locale Consiliul local poate acorda: - scutire de la plata impozitului pe clădiri sau o reducere a acestuia pentru o clădire folosită ca domiciliu de persoana fizică ce datorează acest impozit; - scutire de la plata impozitului pe teren sau o reducere a acestuia pentru terenul aferent clădirii folosite ca domiciliu al persoanei fizice care datorează acest impozit; - scutire de la plata impozitului pe clădiri şi a impozitului pe teren sau o reducere a acestora pentru persoanele ale căror venituri lunare sunt mai mici decât salariul minim pe economie ori constau în exclusivitate din ajutor de şomaj şi/sau pensie de asistenţă socială. 196
În cazul unei calamităţi naturale, consiliul local poate acorda scutire de la plata impozitului pe clădiri, a impozitului pe teren, precum şi a taxei pentru eliberarea certificatului de urbanism şi autorizaţiei de construire sau o reducere a acestora. Consiliul local poate acorda scutirea de la plata impozitului pe teren sau reducerea acestuia pentru terenul aferent investiţiilor derulate în conformitate cu legea privind promovarea investiţiilor directe cu impact semnificativ în economie, cu modificările ulterioare, pe toată perioada executării acestora, până la punerea în funcţiune, dar nu mai mult de 3 ani de la data începerii lucrărilor. 10.3. Organe de control pentru impozite locale Stabilirea, constatarea, controlul, urmărirea şi încasarea impozitelor şi taxelor locale, a majorărilor de întârziere, a penalităţilor, a amenzilor şi a oricăror alte venituri proprii ale bugetelor locale, soluţionarea contestaţiilor formulate împotriva actelor de control şi de impunere având ca obiect constatarea şi stabilirea acestor venituri, precum şi executarea creanţelor bugetare locale se efectuează de către autorităţile administraţiei publice locale. 10.4. Declaraţiile de impunere pentru impozite locale Orice persoană juridică care datorează plata impozitului pe clădiri, a impozitului pe teren sau a taxei asupra mijloacelor de transport are obligaţia de a calcula impozitul sau taxa respectivă şi de a depune o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale până la data de 31 ianuarie inclusiv a anului calendaristic pentru care se calculează impozitul sau taxa. Contribuabilii sunt obligaţi să depună declaraţiile de impunere la compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale pe a căror rază teritorială se află bunurile impozabile sau taxabile, după caz, în termen de 30 de zile de la data dobândirii acestora, în vederea determinării valorilor impozabile, precum şi a impozitelor sau taxelor aferente. În cazurile contribuabililor care nu depun declaraţia de impunere, impozitul pe clădiri se poate stabili din oficiu. Contribuabilii persoane fizice şi juridice străine plătesc impozitele şi taxele locale, majorările aferente şi amenzile contravenţionale, în lei; acestea se achită de către persoanele respective sau de către reprezentanţii lor autorizaţi. 10.5. Majorarea impozitelor şi taxelor locale Consiliul local sau consiliul judeţean, după caz, poate majora anual cu maximum 20%, faţă de nivelul stabilit pentru anul anterior, în funcţie de condiţiile specifice zonei, orice impozit sau taxă locală. 10.6. Deciziile consiliilor locale şi judeţene privind impozitele şi taxele locale Consiliile locale şi judeţene adoptă deciziile cu privire la stabilirea impozitelor şi taxelor locale pentru un an calendaristic până la data de 31 mai inclusiv a anului calendaristic precedent. 197
Primarii şi preşedinţii consiliilor judeţene asigură publicarea corespunzătoare a oricărei hotărâri a consiliului local sau judeţean respectiv. 10.7. Indexarea impozitelor şi taxelor locale În cazul oricărui impozit sau taxe locale care constă într-o anumită sumă în lei sau care este stabilită pe baza unei anumite sume în lei, sumele respective se indexează anual pentru a reflecta rata estimată a inflaţiei pentru anul următor, dacă rata estimată a inflaţiei depăşeşte 5%. Sumele indexate se iniţiază în comun de Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Administraţiei şi Internelor şi se aprobă prin hotărâre a Guvernului, emisă până la data de 30 aprilie, inclusiv, a fiecărui an. 10.8. Accesul la informaţii privind impozitele şi taxele locale Autorităţile administraţiei publice locale au obligaţia de a asigura accesul gratuit la informaţii privind impozitele şi taxele locale 10.9. Depunerea declaraţiilor de către persoanele juridice Orice persoană juridică ce datorează plata impozitului pe clădiri, a impozitului pe teren sau a taxei asupra mijloacelor de transport are obligaţia de a calcula impozitul sau taxa respectivă şi de a depune o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale până la data de 31 ianuarie inclusiv a anului calendaristic pentru care se calculează impozitul sau taxa. 10.10. Controlul şi colectarea impozitelor şi taxelor locale Autorităţile administraţiei publice locale şi organele speciale ale acestora sunt responsabile pentru stabilirea, controlul şi colectarea impozitelor şi taxelor locale, precum şi a amenzilor şi penalizărilor aferente. Constituie venit la bugetul local sumele provenite din: a) dobânda pentru plata cu întârziere a impozitelor şi taxelor locale; b) taxele judiciare de timbru; c) taxele de timbru; d) taxele extrajudiciare de timbru.
198
11. IMPOZITE INDIRECTE
11.1. Sistemul impozitelor indirecte În prezent, în România se percep următoarele impozite indirecte: ● Taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă în anul 1993 şi constituie impozitul general de consumaţie care a înlocuit impozitul pe circulaţia mărfurilor, ca o formă modernă practicată de majoritatea ţărilor dezvoltate. Totodată, taxa pe valoarea adăugată reprezintă o formă de aliniere la sistemul impozitelor indirecte din Uniunea Europeană. Taxa pe valoarea adăugată prezintă următoarele particularităţi: - este un impozit general, aplicat, în principiu, la toate tranzacţiile comerciale cu privire la producţia şi distribuţia bunurilor şi serviciilor; - este un impozit de consum, deoarece este suportat de către consumatorii finali şi nu de către firmele producătoare sau distribuitoare; - este datorat sub forma unei cote procentuale din preţ, fiind astfel vizibil în fiecare stadiu al producţiei şi distribuţiei unde intervin tranzacţii comerciale; - este neutru în raport cu numărul de tranzacţii comerciale care intervin pe lanţul de la producător la consumatorul final. Neutralitatea se obţine printr-un sistem de deduceri, respectiv firmele plătitoare de taxă pe valoarea adăugată pot deduce din taxa pe valoarea adăugată pe care o au de plătit, pentru produsele sau serviciile vândute, taxa pe valoarea adăugată aferentă cumpărăturilor făcute în vederea realizării produselor şi serviciilor respective. În cadrul Uniunii Europene se aplică principiul destinaţiei în materie de TVA pentru tranzacţiile dintre statele membre. Potrivit acestui principiu, toate livrările de produse şi prestările de servicii dintr-un stat membru către alt stat membru sunt exceptate de TVA în ţara de origine şi sunt supuse obligaţiei de plată a TVA în ţara de destinaţie (unde produsele şi serviciile se consumă). Venitul din TVA se varsă la bugetul din ţara de destinaţie. Administrarea TVA în acest sistem este mai eficientă atunci când există controale fizice la frontieră şi documentaţii corespunzătoare. Tot din anul 1993, accizele, care aveau un caracter complementar faţă de impozitul pe circulaţia mărfurilor, au fost transformate în taxe speciale de consumaţie stabilite distinct de taxa pe valoarea adăugată, asupra bunurilor care intră în consumul unor anumite categorii ale populaţiei. Accizele prezintă unele particularităţi cum ar fi: ● necesitatea definirii unitare a produselor purtătoare de accize; ● introducerea a două tipuri de cote, una proporţională, sub forma unui procent ce se aplică la preţul de vânzare cu amănuntul (ad valorem), şi una 199
specifică, stabilită ca o sumă fixă pe unitatea de produs pentru ţigarete şi produse din tutun; ● politicile fiscale privind accizele şi alte impozite la produsele petroliere ţintesc, pe lângă alimentarea bugetelor cu venituri relativ constante şi importante, îndeplinirea şi a altor obiective economice şi sociale, ca de exemplu: - protejarea mediului, astfel încât accizele sunt mai mari la produsele petroliere cu plumb, decât la cele fără plumb (se promovează principiul „poluatorul plăteşte”); - susţinerea agriculturii, accizele fiind mai mici la combustibilii pentru maşini, dacă aceştia sunt fabricaţi din produse agricole (bio-carburanţi); - realizarea unei proporţii optime între diferitele surse de energie (cărbune, petrol, nucleară etc.); - luarea în considerare a competiţiei între diferitele mijloace de transport. Taxele vamale au cunoscut o transformare deosebită după desfiinţarea monopolului statului asupra comerţului exterior. Alte impozite indirecte au o pondere mică în totalul impozitelor indirecte. Locul impozitelor indirecte în totalitatea veniturilor fiscale În ţara noastră, în perioada anilor 2002 - 2004, impozitele indirecte au reprezentat circa două treimi din veniturile fiscale ale bugetului de stat, după cum reiese din tabelul următor: Ponderea impozitelor indirecte în total venituri fiscale: Impozite indirecte
Anul 2002 64,49%
Anul 2003 63,64%
Anul 2004 68,18%
Această situaţie subliniază importanţa impozitelor indirecte în cadrul sistemului fiscal şi justifică interesul pentru studiul caracteristicilor pe care le prezintă această categorie de impozite. Importanţa fiecărui tip de impozit indirect este evidenţiată de diagrama de structură, care este reprezentată în figura nr.3.
7% Alte impozite 27% Accize
61% TVA
5% Taxe vamale Figura nr. 3. Structura impozitelor indirecte prevăzute prin legea bugetului de stat pe anul 2004 200
Se obsearvă că taxa pe valoarea adăugată reprezintă aproape două treimi (61%) din totalul impozitelor indirecte, urmată de accize cu o pondere de 27%. Taxele vamale înregistrează o pondere de 5% şi sunt devansate de alte impozite indirecte care reprezintă circa 7% din totalul impozitelor indirecte. Evoluţia impozitelor indirecte poate fi urmărită în figura nr. 4, unde este redată situaţia din perioada anilor 2002 - 2004. miliarde lei 200000 156189 150000
124572 93382
100000 50000 0
9506
12401
8163
2002 TVA
68915
45880 28816
38252
18000 13824
2003 Taxe vamale
anul
2004 Accize
Alte imp.
Figura nr.4. Volumul impozitelor indirecte în perioada 2002-2004 prevăzute prin legile anuale ale bugetului de stat
În tabelul următor este redată evoluţia fiecărui tip de impozit indirect atât în valoare nominală, cât şi în procente faţă de total impozite indirecte, pentru perioada anilor 2002 – 2004:
Taxa pe valoarea adăugată Accize Taxe vamale Alte impozite indirecte Total impozite indirecte
2 0 0 2 Valoare Procent faţă de total 93.382 60,8%
2 0 0 3 Valoare Procent faţă de total 124.572 66,4%
2 0 0 4 Valoare Procent faţă de total 156.189 60,8%
38.252 9.506 12.401
24,9% 6,2% 8,1%
45.880 8.163 8.816
24,5% 4,4% 4,7%
68.915 13.824 18.000
26,8% 5,4% 7,0%
153.541
-
187.431
-
256.928
-
În perioada 2002 -2004, taxa pe valoarea adăugată a oscilat între 60,8% şi 66,4%, accizele au reprezentat 24,5% până la 26,8%, iar taxele vamale au variat între 4,4% şi 6,2% din totalul impozitelor indirecte. În continuare, sunt prezentate, în mod detaliat, caracteristicile fiecărui tip de impozit indirect. 201
11.2. Taxa pe valoarea adăugată 11.2.1. Operaţiuni impozabile Taxa pe valoarea adăugată este un impozit general, întrucât se aplică pentru toate bunurile consumate într-o ţară, precum şi pentru toate prestările de servicii efectuate în folosul consumatorului final dintr-o ţară. Impozitarea bunurilor se face în ţara în care se consumă, de aceea bunurile importate se impozitează la fel ca şi bunurile produse în ţară, iar bunurile exportate se detaxează prin aplicarea scutirii de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere. Taxa pe valoarea adăugată este un impozit neutru pentru că afectează preţul final al unui bun sau al unui serviciu în momentul în care acesta ajunge la consumatorul final, indiferent de numărul operaţiunilor care preced livrarea sau prestarea la consumatorul final. Neutralitatea impozitului este asigurată de aplicarea acestuia asupra valorii adăugate în fiecare stadiu al circuitului economic al unui bun sau serviciu, care este echivalentă cu diferenţa dintre vânzările şi cumpărările în cadrul aceluiaşi stadiu al circuitului economic. In România, taxa pe valoarea adăugată se aplică asupra livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii, precum şi asupra importului de bunuri provenite dintr-un alt stat. Pentru a fi cuprinsă în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată, o livrare de bunuri sau o prestare de servicii trebuie să îndeplinescă cumulativ următoarele condiţii: a) să fie efectuată cu plată; b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor să fie considerat a fi în România; c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să fie realizată de o persoana care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice; d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte dintr-una dintre activităţile economice, cum sunt activităţile producatorilor, comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora, activităţile de exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. Livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate cu plată Prin livrare de bunuri se înţelege orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar către o altă persoană, direct sau prin persoane care acţionează în numele acestuia. Se consideră prestare de servicii orice operaţiune care nu constituie livrare de bunuri. Constituie livrări de bunuri sau prestări de servicii efectuate cu plată următoarele operaţiuni: - produsele agricole reţinute drept plată în natură a prestaţiei efectuate de persoane impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, care prestează servicii pentru obţinerea şi /sau prelucrarea produselor agricole; - plata în natură a arendei, a salariilor, a dividendelor; 202
- preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfăşurată, sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane în mod gratuit, dacă taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor respective sau părtilor lor componente a fost dedusă total sau parţial; - orice distribuire de bunuri din activele unei societăţi comerciale către asociaţii sau acţionarii săi, inclusiv o distribuire de bunuri legată de lichidarea sau de dizolvarea fără lichidare a societăţii; - transferul de bunuri efectuat cu ocazia operaţiunilor de transfer total sau parţial de active şi pasive ca urmare a fuziunii şi divizării, indiferent dacă este făcută cu plată sau nu; - bunurile de natura stocurilor degradate calitativ imputabile sau pentru care nu se face dovada distrugerii lor; - perisabilitaţile peste limitele prevăzute prin lege; - aportul în natură la capitalul social acordat de o persoană impozabilă, înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, care pentru bunurile respective a exercitat dreptul de deducere total sau parţial, unei persoane impozabile care nu are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată, fie datorită faptului că nu este înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, fie datorită faptului că operaţiunile desfăşurate de aceasta nu dau drept de deducere; - aportul în natură acordat de o persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată unei persoane impozabile care are drept de deducere parţială a taxei pe valoarea adăugată, dacă taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor respective sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial. Sunt considerate operaţiuni impozabile efectuate cu plată: - bunurile şi /sau prestările de servicii acordate gratuit în cadrul acţiunilor de protocol peste limita de 2% din cifra de afaceri constituită din suma, fără taxa pe valoarea adăugată, a livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii taxabile şi /sau scutite cu drept de deducere; - bunurile şi /sau prestările de servicii acordate gratuit în cadrul acţiunilor de sponsorizare şi mecenat peste limita a 30/00 din cifra de afaceri reprezentând suma, fara taxa pe valoarea adăugată, a livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii taxabile şi /sau scutite cu drept de deducere. Locul livrării de bunuri sau al prestării de servicii Livrările de bunuri pentru care locul livrării nu este considerat a fi în România nu sunt operaţiuni impozabile în România. Orice persoană impozabilă care realizează livrări de bunuri care au locul livrării în străinătate poate să-şi exercite dreptul de deducere în situaţia în care livrările de bunuri ar da drept de deducere dacă ar fi realizate în România. Locul livrării bunurilor este locul unde: - se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de beneficiar sau de un terţ; - se efectuează instalarea sau montajul, în cazul bunurilor care fac obiectul unei instalari sau montaj; - se găsesc bunurile în momentul în care are loc livrarea, în cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate; 203
- are loc plecarea transportului de pasageri, în cazul în care livrările de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion, autocar sau tren. Locul prestării de servicii Pentru prestările de servicii, legea aplicabilă în materie de taxă pe valoarea adăugată este cea a ţării în care prestatorul îşi are stabilit sediul activităţii economice sau un sediu permanent de la care serviciile sunt efectuate sau, în lipsa acestora, domiciliul sau reşedinţa sa obişnuită. Pentru anumite prestări de servicii care vor fi prezentate în continuare, legea aplicabilă este alta decât cea a ţării în care prestatorul îşi are stabilit sediul activităţii economice sau un sediu permanent de la care serviciile sunt efectuate sau, în lipsa acestora, domiciliul sau reşedinţa sa obişnuită. Importul de bunuri Se consideră import de bunuri atunci când locul de plecare sau de expediere ori de transport al bunurilor se află în afara României. În cazul bunurilor importate, livrarea este efectuată de importator, iar locul livrării se consideră a fi în România. Importul de bunuri care se constituie aport în natură la capitalul social al unei societăţi comerciale, efectuat de o persoană străină, este cuprins în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată. 11.2.2. Operaţiuni scutite Livrările de bunuri şi prestările de servicii cuprinse în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată pot fi: a) operaţiuni taxabile pentru care se colectează taxa pe valoarea adăugată prin aplicarea cotelor de taxă pe valoarea adăugată stabilite prin lege; b) operaţiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată, dar este permisă deducerea taxei pe valoarea adăugată datorată sau plătită pentru bunurile sau serviciile achiziţionate; c) operaţiuni scutite fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată şi nu este permisă deducerea taxei pe valoarea adăugată datorată sau platită pentru bunurile sau serviciile achiziţionate. Importurile de bunuri sunt: a) operaţiuni taxabile pentru care se datorează taxa pe valoarea adăugată în vamă, calculată prin aplicarea cotelor de taxă pe valoarea adăugată stabilite prin lege pentru livrările de bunuri; b) operaţiuni de import scutite de taxa pe valoarea adăugată prevăzute de lege, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată în vamă. Livrările de bunuri şi prestările de servicii scutite de taxa pe valoarea adăugată fără drept de deducere sunt: a) Operaţiuni de interes general, şi anume: - Spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare, şi operatiunile strâns legate de acestea, care includ medicamentele, bandajele şi alte bunuri similare care sunt furnizate pacienţilor la momentul tratamentului, precum şi hrana şi cazarea acestora în unitătile care asigură spitalizarea şi îngrijirile medicale; - Prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri efectuate de persoane care asigură spitalizarea şi îngrijirile medicale cu ocazia manifestărilor destinate să le 204
aducă sprijin financiar şi organizate în profitul lor exclusiv, cu condiţia ca aceste scutiri să nu producă distorsiuni concurenţiale; - Prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi şi tehnicienii dentari, precum şi livrarea de proteze dentare efectuată de stomatologi şi de tehnicienii dentari; - Prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal medical şi paramedical; - Activitatea de transport al bolnavilor şi rănitilor cu vehicule special amenajate în acest sens, efectuată de staţiile de salvare sau de alte unităţi autorizate de Ministerul Sănătăţii pentru desfăşurarea acestei activităţi; - Livrările de organe, de sânge şi de lapte, de provenienţă umană; - Activitatea de învăţământ desfăşurată de unităţile autorizate, inclusiv activitatea căminelor şi cantinelor organizate pe lângă aceste unităţi; - Prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strans legate de asistenţa şi/sau protecţia socială efectuate de instituţiile publice sau de căminele de bătrâni şi de pensionari, centrele de integrare prin terapie ocupaţională, centrele de plasament autorizate să desfăşoare activităţi de asistenţă socială; - Serviciile de cazare, masă şi tratament prestate de către persoane impozabile care îşi desfăşoară activitatea în staţiuni balneoclimaterice dacă au încheiat contracte cu Casa Naţională de Pensii şi alte Drepturi de Asigurări Sociale şi contravaloarea acestora este decontată pe bază de bilete de tratament; - Prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de protecţia copiilor şi a tinerilor, efectuate de instituţiile publice sau alte entităţi recunoscute ca având caracter social cum sunt: centre-pilot pentru tineri cu handicap, case de copii, centre de recuperare şi reabilitare pentru minori cu handicap, alte organisme care au ca obiect de activitate asigurarea supravegherii, întreţinerii, educării sau petrecerii timpului liber al tinerilor; - Prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri furnizate membrilor în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaţii fixate conform statutului, de organizaţii fără scop patrimonial ce au obiective de natură politică, sindicală, religioasă, patriotică, filosofică, filantropică, patronală, profesională sau civică, precum şi obiective de reprezentare a intereselor membrilor lor, în condiţiile în care această scutire nu provoacă distorsiuni de concurenţă; - Prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educaţiei fizice, precum: cluburile sportive, bazele sportive de antrenament, hotelurile şi cantinele pentru uzul exclusiv al sportivilor; - Prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri efectuate de unităţile de sport şi educaţie fizică, cu ocazia manifestărilor destinate să le aducă sprijin financiar şi organizate în profitul lor exclusiv, cu condiţia ca aceste scutiri să nu producă distorsiuni concurenţiale; - Prestările de servicii culturale şi/sau livrările de bunuri strâns legate de acestea, efectuate de instituţiile publice, precum şi operaţiunile care intră în sfera de aplicare a impozitului pe spectacole; - Realizarea, difuzarea şi/sau retransmisia programelor de radio şi/sau de televiziune, cu excepţia celor de publicitate; - Vânzarea de licenţe de filme sau de programe, drepturi de difuzare, abonamente la agenţiile internaţionale de ştiri şi alte drepturi de difuzare similare, destinate activităţii de radio şi televiziune, cu excepţia celor de publicitate. 205
b) Activităţile de cercetare-dezvoltare şi inovare pentru realizarea programelor, subprogramelor şi proiectelor, precum şi a acţiunilor cuprinse în Planul naţional de cercetare-dezvoltare şi inovare în programele nucleu şi în planurile sectoriale, prevăzute de Ordonanţa Guvernului nr. 57/2002 privind cercetarea ştiinţifică şi dezvoltarea tehnologică, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 324/2003, cu modificările ulterioare, precum şi activitătile de cercetare-dezvoltare şi inovare finanţate în parteneriat internaţional, regional şi bilateral. c) Livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate de producatorii agricoli individuali şi asociaţiile fără personalitate juridică ale acestora. d) Servicii financiare şi bancare. e) Operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare, precum şi prestările de servicii în legatură cu operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare efectuate de persoanele care intermediază astfel de operaţiuni. f) Jocurile de noroc organizate de persoanele autorizate conform legii să desfăşoare astfel de activităţi. g) Livrările de bunuri efectuate de unităţile din sistemul de penitenciare, în situaţia în care bunurile respective sunt realizate în cadrul acestor unităţi, folosindu-se munca deţinuţilor, precum şi prestările de servicii efectuate de aceste unităţi folosindu-se munca deţinuţilor. h) Lucrările de construcţii, amenajări, reparaţii şi întreţinere la monumentele care comemorează combatanţi, eroi, victime ale războiului şi ale Revoluţiei din decembrie 1989. i) Transportul fluvial de persoane în Delta Dunării şi pe rutele OrşovaMoldova Nouă, Brăila-Hârşova şi Galaţi-Grindu. j) Livrarea obiectelor şi veşmintelor de cult religios, tipărirea cărţilor de cult, teologice sau cu conţinut bisericesc. k) Livrarea de bunuri către Agenţia de Valorificare a Activelor Statului ca efect al dării în plată sau bunurile adjudecate de către Agenţia de Valorificare a Activelor Statului, cu stingerea totală sau parţială a obligaţiilor de plată ale unui debitor. l) Arendarea, concesionarea şi închirierea de bunuri imobile, cu următoarele exceptii: - operaţiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping; - serviciile de parcare a vehiculelor; - închirierea utilajelor şi a maşinilor fixate în bunurile imobile; - închirierea seifurilor. Livrările de bunuri şi prestările de servicii scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere sunt: a) Export de bunuri, în sensul aplicării scutirii de taxa pe valoarea adăugată, constituie orice scoatere de bunuri de pe teritoriul României şi poate fi: - Export efectuat în nume propriu de exportator; - Export realizat prin comisionari care acţionează în nume propriu, dar în contul unui comitent din ţară. b) Operaţiuni similare exportului de bunuri, cum sunt: - Livrările de bunuri expediate sau transportate în afara ţării de cumpărătorul care nu este stabilit în interiorul ţării, sau de altă persoană în contul sau pentru care se aplică procedura de vămuire la domiciliu; 206
- Livrarea de bunuri care se referă la bunuri cumpărate din România de persoane fizice cu domiciliul în străinătate, scoase din ţară ca bagaje însoţite sau neînsoţite; - Livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii încorporate într-un produs final, inclusiv ambalajele, contractate de fiecare unitate producătoare/prestatoare cu beneficiarul stabilit în străinătate. c) Prestările de servicii, inclusiv transportul şi prestările de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate în regimuri vamale suspensive, cum sunt: - Prestările de servicii legate de bunurile plasate în regim de perfecţionare activă, precum şi livrările de bunuri contractate cu beneficiarul stabilit în străinătate de către alte unităţi decât cea care are autorizaţia de perfecţionare activă şi care sunt încorporate în produsele compensatoare. - Transportul şi prestările de servicii accesorii transportului, aferente bunurilor plasate în regim de perfecţionare activă; - Transportul şi prestările de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate în regimuri vamale suspensive, precum şi intermediarilor în astfel de operaţiuni; d) Transportul şi prestările de servicii accesorii transportului bunurilor personale care sunt scutite de drepturi de import şi de export conform Ordonanţei Guvernului nr. 59/2003 privind unele categorii de bunuri scutite de la plata datoriei vamale. e) Transportul, prestările de servicii accesorii transportului , alte servicii direct legate de importul bunurilor, dacă valoarea acestora este inclusă în baza de impozitare a bunurilor importate. f) Transportul internaţional de persoane şi serviciile direct legate de acest transport, inclusiv livrările de bunuri destinate a fi acordate ca trataţie pasagerilor la bordul unui vapor, avion, autocar sau tren. g) Livrarea de carburanţi, echipamente şi alte bunuri destinate a fi încorporate sau utilizate pe nave, utilizate pentru transportul internaţional de persoane şi/sau de mărfuri, pentru pescuit sau altă activitate economică sau pentru salvare sau asistenţă pe mare, a navelor de razboi, cu excepţia navelor folosite pentru pescuit fluvial sau de coastă. h) Prestările de servicii efectuate pentru nevoile directe ale navelor şi/sau pentru încărcătura acestora. g) Livrările de carburanţi, echipamente şi alte bunuri destinate a fi încorporate sau utilizate pe aeronave care prestează transporturi internaţionale de persoane şi/sau de mărfuri. j) Prestările de servicii efectuate pentru nevoile directe ale aeronavelor şi/sau pentru încărcătura aeronavelor care prestează transporturi internaţionale de persoane şi/sau de mărfuri justificate cu factura fiscală şi, după caz, cu factura externă, precum şi cu documente specifice din care să rezulte că serviciile sunt efectuate pentru nevoile directe ale aeronavelor şi pentru încărcătura lor. k) Prestările de servicii pentru navele aflate în proprietatea companiilor de navigaţie care îşi desfăşoară activitatea în regimul special maritim sau operate de acestea, precum şi livrările de nave în întregul lor către aceste companii. 207
l) Livrările de bunuri şi prestările de servicii în favoarea misiunilor diplomatice şi oficiilor consulare, a personalului acestora, precum şi a oricăror cetăţeni străini având statut diplomatic sau consular în România, în condiţii de reciprocitate. m) Livrările de bunuri şi prestările de servicii în favoarea reprezentanţelor organismelor internaţionale şi interguvernamentale acreditate în România, precum şi a cetăţenilor străini angajaţi ai acestora, în limitele şi în conformitate cu condiţiile precizate în convenţiile de înfiinţare a acestor organizaţii. n) Livrările de bunuri si/sau prestările de servicii către forţele armate ale statelor străine membre NATO, pentru uzul forţelor armate sau al personalului civil care însoţeşte forţele armate sau pentru aprovizionarea cantinelor, dacă forţele iau parte la efortul de apărare comun. o) Livrările de bunuri şi prestările de servicii finanţate din ajutoare sau împrumuturi nerambursabile acordate de guverne straine, de organisme internaţionale şi de organizaţii nonprofit şi de caritate din străinatate şi din ţară, inclusiv din donaţii ale persoanelor fizice. p) Construirea, consolidarea, extinderea, restaurarea şi reabilitarea lăcaşurilor de cult religios sau a altor clădiri utilizate în acest scop. r) Scutiri speciale legate de traficul internaţional de bunuri, cum sunt: - Livrările de bunuri plasate în regim de antrepozit vamal în vederea exportului/reexportului; - Prestările de servicii legate direct de bunuri plasate în regim de antrepozit vamal în vederea exportului/reexportului; - Livrarea de bunuri destinate plasării în magazinele duty-free şi în alte magazine situate în aeroporturile internaţionale. - Prestările de servicii, inclusiv transportul şi prestările accesorii transportului, legate direct de bunurile destinate plasării în magazinele duty-free şi în alte magazine situate în aeroporturile internaţionale; - Operaţiuni desfăşurate într-o zonă liberă sau într-un port liber. Importurile de bunuri scutite sunt: - Importul de bunuri a căror livrare în România este scutită de taxa pe valoarea adăugată; - Bunurile introduse în ţară de călători sau de alte persoane fizice cu domiciliul în tară ori în străinătate, în condiţiile şi în limitele stabilite potrivit reglementărilor legale în vigoare pentru regimul vamal aplicabil persoanelor fizice; - Bunurile importate destinate comercializării în regim duty-free, precum şi prin magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentanţelor diplomatice şi a personalului acestora; - Importul de bunuri de către misiunile diplomatice şi birourile consulare, în condiţii de reciprocitate; - Importul de bunuri efectuat de reprezentanţele organismelor internaţionale şi interguvernamentale acreditate în România, în limitele din convenţii; - Importul de bunuri de către forţele armate ale statelor străine membre NATO; - Importul de suporturi materiale, cum ar fi pelicule, benzi magnetice, discuri pe care sunt înregistrate filme sau programe destinate activităţii de radio şi televiziune, cu excepţia celor de publicitate; 208
- Importul de bunuri primite în mod gratuit cu titlu de ajutoare sau donaţii destinate unor scopuri cu caracter umanitar, social, filantropic, religios etc; - Importul de bunuri finanţate din împrumuturi nerambursabile acordate de guverne străine, organisme internaţionale şi/sau organizaţii non profit; - Importul de bunuri de origine română; - Bunurile străine care, potrivit legii, devin proprietatea statului. 11.2.3. Determinarea bazei de impozitare Reguli generale pentru determinarea bazei de impozitare Se cuprind în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată: a) impozitele, taxele, dacă prin lege nu se prevede altfel, exclusiv taxa pe valoarea adăugată; b) cheltuielile accesorii, cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare, decontate cumpărătorului sau clientului. Nu se cuprind în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată următoarele: a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de pret acordate de furnizori direct clientilor cu condiţia să fie reflectate în facturi fiscale sau alte documente legal aprobate, să fie în beneficiul clientului şi să nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o prestaţie oarecare; b) sumele reprezentând daune - interese stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă, penalizările şi orice alte sume solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parţială a obligaţiilor contractuale; c) dobânzile percepute pentru: plăţi cu întârziere, livrări cu plată în rate, operaţiuni de leasing; d) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi prin schimb, fără facturare; e) sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi se decontează acestuia; f) taxa de reclamă şi publicitate şi taxa hotelieră, care sunt percepute de către autorităţile publice locale prin intermediul prestatorilor. Ajustarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugată se face în următoarele situaţii: a) dacă au fost emise facturi fiscale şi ulterior operaţiunea este anulată total sau parţial înainte de livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor ; b) în cazul refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, calitatea sau preţurile bunurilor livrate sau serviciilor prestate, precum şi în cazul retururilor de bunuri; c) în situaţia în care reducerile de preţ sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor, precum şi în cazul majorării preţului ulterior livrării sau prestării; d) contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate nu se poate încasa din cauza falimentului beneficiarului; e) în cazul în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circulă prin facturare. Reguli speciale pentru determinarea bazei de impozitare - Baza de impozitare este reprezentată de preţul de achiziţie sau, în lipsa acestuia, preţul de cost, determinat la momentul livrării, pentru următoarele operaţiuni: 209
a) bunuri constatate lipsă în gestiune; b) bunuri din activele unei societăţi comerciale distribuite către asociaţii sau acţionarii săi. - Baza de impozitare este reprezentată de suma cheltuielilor efectuate pentru executarea prestărilor de servicii pentru: a) utilizarea temporară a bunurilor care fac parte din activele unei persoane impozabile, dacă taxa pe valoarea adăugată pentru bunurile respective a fost dedusă total sau parţial; b) prestările de servicii efectuate în mod gratuit de catre o persoana impozabilă în scopuri care nu au legătură cu activitatea sa economică, pentru uzul personal al angajaţilor săi sau al altor persoane. - Baza de impozitare este reprezentată de contravaloarea care este suportată de salariaţi pentru echipamentul de lucru şi/sau de protecţie acordat. - Agenţiile de turism pot aplica regulile speciale de determinare a bazei de impozitare în măsura în care acţionează în nume propriu în folosul turistului. - Se aplică regulile speciale de determinare a bazei de impozitare pentru vânzările de bunuri second hand (de ocazie). - Se aplică regulile speciale de determinare a bazei de impozitare pentru vânzarea bunurilor cumpărate de la: a) persoane care nu sunt înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată; b) alte persoane impozabile revânzătoare, dacă au aplicat regulile speciale pentru livrarea de bunuri efectuată. Baza de impozitare pentru importul de bunuri Baza de impozitare pentru importul de bunuri este constituită din valoarea în vamă a bunurilor, stabilită conform legislaţiei vamale în vigoare, la care se adaugă taxele vamale, comisionul vamal, accizele şi alte taxe, exclusiv taxa pe valoarea adăugată, datorate pentru importul de bunuri. Se cuprind, de asemenea, în baza de impozitare cheltuielile accesorii precum comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare care intervin până la primul loc de destinaţie a bunurilor în România, în măsura în care aceste cheltuieli nu au fost cuprinse în valoarea în vamă. Daca suma folosită la stabilirea bazei de impozitare pentru un import de bunuri este exprimată în valută, aceasta se converteşte în moneda naţională a României. 11.2.4. Cotele de impozitare Cota standard a taxei pe valoarea adăugată este de 19% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care nu este scutită de taxa pe valoarea adăugată sau care nu este supusă cotei reduse a taxei pe valoarea adăugată. Cota redusă a taxei pe valoarea adăugată este de 9% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru următoarele prestări de servicii şi/sau livrări de bunuri: - Dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii; - Livrarea de manuale şcolare, carţi, ziare şi reviste, inclusiv pentru cele înregistrate pe suport electromagnetic sau alte tipuri de suporturi, indiferent dacă livrarea se face direct sau prin intermediari; 210
- Livrările de proteze de orice fel şi accesorii ale acestora, cu excepţia protezelor dentare, care sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată; - Livrările de produse ortopedice cum sunt: fotolii rulante şi/sau alte vehicule similare pentru invalizi, părti şi/sau accesorii de fotolii rulante sau de vehicule similare pentru invalizi, articole şi/sau aparate de ortopedie, inclusiv centuri şi/sau bandaje medico-chirurgicale şi cârje, atele, gutiere şi alte articole pentru fracturi, articole şi aparate de proteză ortopedice; - Medicamente de uz uman şi veterinar; - Cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping. 11.2.5. Faptul generator şi exigibilitatea Faptul generator al taxei pe valoarea adăugată reprezintă faptul prin care sunt realizate condiţiile legale, necesare pentru exigibilitatea taxei. Taxa pe valoarea adăugată devine exigibilă atunci când autoritatea fiscală devine îndreptăţită în baza legii, la un moment dat, să solicite taxa pe valoarea adăugată de la plătitorii taxei, chiar dacă plata acesteia este stabilită prin lege la o altă dată. Faptul generator al taxei intervine şi taxa devine exigibilă la data livrării de bunuri sau la data prestării de servicii, cu excepţia livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii pentru care prin Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal se stabileşte altă dată a exigibilităţii. Pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii, care se efectuează continuu dând loc la decontări sau plăţi succesive, cum sunt gazele naturale, apa, serviciile telefonice, energia electrică şi altele asemenea, exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervine la data întocmirii documentelor prin care furnizorii, respectiv prestatorii au stabilit cantităţile livrate sau serviciile prestate, dar nu mai târziu de finele lunii următoare celei în care s-a efectuat livrarea, respectiv prestarea de servicii. Exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată este anticipată faptului generator şi intervine: a) la data la care este emisă o factură fiscală înaintea livrării de bunuri sau a prestării de servicii; b) la data încasării avansului în cazul în care se încasează avansuri înaintea livrării de bunuri sau a prestării de servicii, cu excepţia avansurilor încasate pentru: - plata importurilor şi a drepturilor vamale stabilite potrivit legii; - operaţiuni scutite de taxa pe valoarea adăugată sau care nu sunt în sfera de aplicare a taxei. 11.2.6. Plătitorii de taxă pe valoarea adăugată a) Plătitorii de taxă pe valoarea adăugată pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii care intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată, taxabile sunt furnizorii de bunuri şi prestatorii de servicii înregistraţi ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată numiţi persoane impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. 211
b) Pentru livrările de bunuri taxabile din interiorul ţării efectuate de persoane impozabile stabilite în străinătate. Prin persoana impozabilă stabilită în străinătate se înţelege orice persoană care realizează activităţi economice din care rezultă o livrare de bunuri sau o prestare de servicii şi care nu are în România sediul activităţii economice, domiciliul stabil sau un sediu permanent de la care serviciile sunt prestate sau livrările sunt efectuate. În cazul livrărilor de bunuri taxabile pentru care locul livrării este considerat a fi în România, efectuate de persoane stabilite în străinătate, acestea au obligaţia să desemneze un reprezentant fiscal în România. c) Pentru prestările de servicii efectuate de persoane impozabile stabilite în străinătate pentru care locul prestării se consideră a fi în România. Pentru astfel de servicii, prestatorul îşi poate desemna un reprezentant fiscal în România în scopul plăţii taxei pe valoarea adăugată sau beneficiarul serviciilor datorează taxa pe valoarea adăugată, în numele prestatorului. d) Pentru importul de bunuri, plătitorii taxei pe valoarea adăugată sunt persoanele care importă bunuri în România. 11.2.7. Obligaţiile persoanelor înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată Orice persoană impozabilă trebuie să declare începerea, schimbarea şi încetarea activităţii sale ca persoană impozabilă. Orice persoană impozabilă care realizează operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată, în urmatoarele situaţii: a) la înfiintare, dacă declară că realizează o cifră de afaceri din operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere peste plafonul de scutire prevăzut de Codul fiscal; b) ulterior înfiinţării, în mod obligatoriu, dacă cifra de afaceri realizată din operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere depăşeşte plafonul de scutire prevăzut de Codul fiscal. Persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată au obligaţia să emită factura fiscală pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate, către fiecare beneficiar. Factura fiscală trebuie să cuprindă obligatoriu următoarele informaţii: a) seria şi numărul facturii; b) data emiterii facturii; c) numele, adresa şi codul de înregistrare fiscală al persoanei furnizoare; d) numele, adresa şi codul de înregistrare fiscală, după caz, al beneficiarului de bunuri sau servicii; e) denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate; f) valoarea bunurilor sau serviciilor, exclusiv taxa pe valoarea adăugată; g) cota de taxă pe valoarea adăugată sau menţiunea „scutit cu drept de deducere”, „scutit fără drept de deducere”, „neimpozabil” sau „neinclus în baza de impozitare”, după caz; h) valoarea taxei pe valoarea adăugată, pentru operaţiunile taxabile. 212
Pentru livrări de bunuri, factura fiscală se emite la data livrării de bunuri, iar pentru prestări de servicii, cel mai târziu până la data de 15 a lunii urmatoare celei în care prestarea a fost efectuată. Pentru bunurile livrate cu aviz de însoţire, factura fiscală trebuie emisă în termen de cel mult 5 zile lucrătoare, de la data livrării, fără a depăşi finele lunii în care a avut loc livrarea. Persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată au următoarele obligaţii din punct de vedere al evidenţei operaţiunilor impozabile: a) să ţină evidenţa contabilă potrivit legii, astfel încât să poată determina baza de impozitare şi taxa pe valoarea adăugată colectată pentru livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii efectuate, precum şi cea deductibilă aferentă achiziţiilor; b) să asigure condiţiile necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea informaţiilor şi conducerea evidenţelor prevăzute de reglementările în domeniul taxei pe valoarea adăugată; c) să furnizeze organelor fiscale toate justificările necesare în vederea stabilirii operaţiunilor realizate atât la sediul principal, cât şi la subunităţi; d) să contabilizeze distinct veniturile şi cheltuielile rezultate din operaţiunile asocierilor în participaţiune. Persoanele înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată trebuie să întocmească şi să depună la organul fiscal competent pentru fiecare perioada fiscală, până la data de 25 a lunii următoare perioadei fiscale inclusiv, decontul de taxă pe valoarea adăugată, potrivit modelului stabilit de Ministerul Finanţelor Publice. Plata taxei pe valoarea adăugată se face după cum urmează: Persoanele obligate la plata taxei trebuie să achite taxa pe valoarea adăugată datorată stabilită prin decontul întocmit pentru fiecare perioadă fiscală, sau prin decontul special, până la data la care au obligaţia depunerii acestora. Taxa pe valoarea adăugată pentru importuri de bunuri, cu excepţia celor scutite de taxa pe valoarea adăugată, se plăteşte la organul vamal în conformitate cu regulile în vigoare privind plata drepturilor de import. Persoanele înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată care nu au obligaţii bugetare restante reprezentând impozite, taxe, contribuţii, inclusiv contribuţiile individuale ale salariaţilor şi orice alte venituri bugetare, cu excepţia celor reeşalonate la plată pot solicita certificat de exonerare de la plata efectivă la organele vamale a taxei pe valoarea adăugată pentru: a) importul de maşini industriale, utilaje tehnologice, instalaţii, echipamente, aparate de măsură şi control, automatizări, destinate realizării de investiţii, precum şi importul de maşini agricole şi mijloace de transport destinate realizării de activităţi productive; b) importul de materii prime şi materiale consumabile care nu se produc sau sunt deficitare în ţară, stabilite prin norme, şi care sunt destinate utilizării în cadrul activităţii economice a persoanei care realizează importul. Importatorii care au obţinut certificatele de exonerare de la plata în vamă a taxei pe valoarea adăugată evidenţiază taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor importate în decontul de taxă pe valoarea adăugată atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă. 213
11.2.8. Obligaţiile persoanelor impozabile neînregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată Sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată persoanele impozabile a căror cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 2 miliarde lei, denumit plafon de scutire, dar acestea pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată, respectiv pentru înregistrarea ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. Cifra de afaceri este constituită din suma, fără taxa pe valoarea adăugată, a livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii taxabile şi/sau operaţiunile scutite cu drept de deducere. Persoanele care se află în regim special de scutire, dacă în cursul unui an fiscal depăşesc plafonul de scutire, sunt obligate să solicite înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în regim normal, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii calendaristice în care a avut loc depăşirea de plafon. Persoanele care se află în regim special de scutire trebuie să tina evidenta livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere cu ajutorul jurnalului pentru vânzări. Persoanele impozabile care nu sunt înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată nu au dreptul să emită facturi fiscale şi nici să înscrie taxa pe valoarea adăugată, pentru operaţiile efectuate. 11.2.9. Reprezentantul fiscal al persoanei impozabile stabilite în străinătate Desemnarea reprezentantului fiscal se face pe bază de cerere depusă de persoana impozabilă stabilită în străinătate la organul fiscal la care reprezentantul propus este înregistrat ca plătitor de impozite şi taxe. Cererea trebuie însoţită de: a) declaraţia de începere a activităţii, care va cuprinde: data, volumul şi natura activităţii pe care o va desfăşura în România; b) copie de pe actul de constituire în străinătate a persoanei impozabile respective; c) acceptul scris al persoanei propuse ca reprezentant fiscal, prin care acesta se angajează să îndeplinească obligaţiile ce-i revin conform legii şi în care acesta trebuie să precizeze natura operaţiunilor şi valoarea estimată a acestora. Nu se admite decât un singur reprezentant fiscal pentru ansamblul operaţiunilor taxabile sau scutite cu drept de deducere, desfăşurate în România de persoana impozabilă stabilită în străinătate. Nu se admite coexistenţa mai multor reprezentanţi fiscali cu angajamente limitate. Pot fi desemnate ca reprezentanţi fiscali orice persoane impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. 11.2.10. Sediul permanent al persoanei impozabile stabilite în străinătate Dacă activitatea pe care o desfăşoară în România persoana impozabilă stabilită în străinătate implică obligativitatea înregistrării unui sediu permanent, aceasta nu mai poate să-şi desemneze un reprezentant fiscal în România. 214
Sediul permanent se înregistrează ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată şi îndeplineşte toate obligaţiile privind taxa pe valoarea adăugată ale unei persoane impozabile înregistrate ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată. Sediul permanent este angajat din punct de vedere al drepturilor şi obligaţiilor privind taxa pe valoarea adăugată şi pentru toate operaţiunile efectuate în România de persoana impozabilă stabilită în străinătate. 11.2.11. Taxa pe valoarea adăugată deductibilă Exercitarea dreptului de deducere Dreptul de deducere se exercită numai de către persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, pentru: a) taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să îi fie livrate, şi pentru prestările de servicii care i-au fost prestate ori urmează să îi fie prestate de o altă persoană impozabilă; b) taxa pe valoarea adăugată achitată pentru bunurile importate. Nu poate fi dedusă taxa pe valoarea adăugată pentru: a) bunuri/servicii achiziţionate de furnizori/prestatori în contul clienţilor şi care apoi se decontează acestora; b) băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol. Pentru exercitarea dreptului de deducere trebuie îndeplinite urmatoarele cerinţe: a) bunurile respective urmează a fi folosite pentru operaţiuni cu drept de deducere; b) persoana impozabilă trebuie să deţină o factură fiscală care să justifice suma taxei pe valoarea adăugată pentru bunurile achiziţionate. Exercitarea dreptului de deducere de către persoanele impozabile cu regim mixt Orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată care realizează atât operaţiuni care dau drept de deducere, cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere, este denumită plătitor de taxă pe valoarea adăugată cu regim mixt. Dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferente bunurilor şi serviciilor achiziţionate de orice plătitor de taxă pe valoarea adăugată cu regim mixt se determină astfel: a) Achiziţiile de bunuri şi servicii destinate exclusiv realizării de operaţiuni care dau drept de deducere se înscriu într-un jurnal separat pentru cumpărări, iar taxa pe valoarea adăugată aferentă acestora se deduce integral. b) Achiziţiile de bunuri şi servicii destinate exclusiv realizării de operaţiuni care nu dau drept de deducere se înscriu într-un jurnal separat pentru cumpărări, iar taxa pe valoarea adăugată aferentă acestora nu se deduce. c) Bunurile şi serviciile pentru care nu se cunoaşte destinaţia în momentul achiziţiei, respectiv dacă vor fi utilizate pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de deducere, sau operaţiuni care nu dau drept de deducere, ori pentru care nu se poate determina proporţia în care sunt sau vor fi utilizate pentru operaţiuni care dau drept de deducere şi operaţiuni care nu dau drept de deducere, se evidenţiază într-un jurnal pentru cumpărări întocmit separat. Taxa pe valoarea adăugată aferentă acestor achiziţii se deduce pe bază de pro rata. 215
d) Pro rata se determină ca raport între veniturile obţinute din operaţiuni care dau drept de deducere, la numărător, şi totalitatea veniturilor, la numitor. e) Taxa pe valoarea adăugată de dedus se determină prin aplicarea pro rata provizorie asupra taxei pe valoarea adăugată deductibile, aferentă achiziţiilor destinate atât realizării de operaţiuni care dau drept de deducere, cât şi a celor care nu dau drept de deducere. Documentele pentru justificarea dreptului de deducere Pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, orice persoană impozabilă trebuie să justifice dreptul de deducere, în funcţie de felul operaţiunii, cu unul din următoarele documente: a) factura fiscală, care îndeplineşte cerinţele prevăzute prin Codul fiscal şi este emisă pe numele persoanei de către o persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată; b) declaraţia vamală de import sau un act constatator emis de autorităţile vamale pentru importurile de bunuri. Ajustarea dreptului de deducere În cazul unor modificări legislative, în sensul trecerii de la operaţiuni care dau drept de deducere la operaţiuni care nu dau drept de deducere, orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată trebuie să-si ajusteze dreptul de deducere exercitat iniţial pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor de natura stocurilor constatate pe baza de inventariere la data modificării intervenite. Ajustarea reprezintă în această situaţie anularea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată deduse iniţial. Beneficiarii sunt obligaţi să-şi ajusteze dreptul de deducere pentru diferenţele de taxa pe valoarea adăugată rezultate în urma ajustării bazei de impozitare de către furnizori. În aceste situaţii ajustarea reprezintă anularea totală sau parţială a taxei pe valoarea adăugată deduse iniţial, sau, în cazul majorării preţurilor ulterior livrării sau prestării, ajustarea reprezintă exercitarea dreptului de deducere a taxei aferente majorării de preţ. 11.3. Accizele 11.3.1. Scurt istoric al introducerii accizelor în România În majoritatea ţărilor cu economie de piaţă, în sistemul impozitelor indirecte, alături de taxa pe valoarea adăugată, care are rolul de principal impozit asupra consumului, funcţionează taxele speciale de consumaţie sau accizele. Sfera de aplicare a accizelor este deosebit de vastă şi cuprinde în principal alcool, băuturi alcoolice, benzine şi motorine, ţigarete şi produse din tutun, cafea, băuturi răcoritoare, zaharuri şi glucoze, produse electronice, autoturisme, blănuri de lux, bijuterii, parfumuri şi produse cosmetice. Aria de aplicare a accizelor poate fi extinsă sau restrânsă în funcţie de politica economică adoptată de un anumit stat şi, de asemenea, în funcţie de necesităţile bugetare existente într-o anumită perioadă. În ţara noastră, accizele au fost introduse începând cu data de 1 decembrie 1991, aria lor de aplicare cuprinzând un număr de 15 produse şi grupe de produse. Accizele, ca şi impozitul pe circulaţia mărfurilor, erau cuprinse în preţurile de 216
livrare ale produselor şi se calculau prin aplicarea cotelor procentuale legale asupra acestor preţuri. Începând cu data de 1 iulie 1993, data la care a fost introdusă în România taxa pe valoarea adăugată, metodologia de calcul a accizelor a fost modificată în sensul alinierii ei la metodologia de calcul a taxei pe valoarea adăugată, prin intrarea în vigoare a Legii nr.42/1993. Conform Legii nr.42/1993, iniţial erau supuse accizelor un număr de 17 de produse şi grupe de produse, îndeosebi dintre cele care sunt nocive sănătăţii (alcool, băuturi alcoolice, ţigarete şi produse din tutun), dar şi dintre cele care nu reprezintă produse de strictă necesitate în consumul populaţiei. Sistemul de accizare era în principal un sistem ad-valorem, singura excepţie reprezentând-o acciza specifică, stabilită în sumă fixă pe unitatea de măsură, aplicată pentru ţigarete. Aspectele negative înregistrate pe parcursul aplicării Legii nr.42/1993, precum şi dorinţa de armonizare a legislaţiei române cu legislaţia comunitară în domeniu au impus modernizarea sistemului de impozitare prin accize, conducând la apariţia unui nou act normativ în domeniu – Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr.82/1997. Prin aceasta ordonanţă, sistemul de impozitare prin accize a devenit un sistem modern, foarte apropiat de sistemul practicat în ţările membre ale Uniunii Europene. Principalele modificări aduse prin această ordonanţă au fost: - structurarea bunurilor supuse accizelor în două mari grupe : • o primă grupă care cuprinde produsele supuse obligatoriu accizelor în Uniunea Europeană, respectiv: alcoolul şi băuturile alcoolice, produsele din tutun şi uleiurile minerale (în această grupă fiind cuprinşi iniţiali numai carburanţii autobenzine şi motorine); • o a doua grupă, care cuprinde alte produse supuse accizelor, specifice legislaţiei române, respectiv cafea, ape minerale şi ape gazoase cu conţinut de zahăr sau cu alte produse de îndulcit şi cu substanţe aromatizante, articole din cristal, bijuterii din aur şi/sau platină (cu excepţia verighetelor), autoturisme, parfumuri, produse electronice etc.; - modificarea principiului de accizare la unele grupe de produse, respectiv la alcool, băuturi alcoolice, produse petroliere, prin înlocuirea accizelor ad-valorem cu acciza specifică, respectiv sumă fixă exprimată în ECU pe unitatea de măsură; - eliminarea dublei impozitări practicate până atunci în domeniul alcoolului şi băuturilor alcoolice; - stabilirea unei accize unice, de natura accizei specifice, pentru produsele din tutun, indiferent de calitatea şi provenienţa acestora, iar pentru ţigarete practicarea unei accize mixte compuse din: o acciză stabilită în sumă fixă pe unitatea de măsură şi o acciză ad-valorem, conform modelului din Uniunea Europeană. Toate aceste perfecţionări ale legislaţiei au fost însoţite şi de instituirea sistemului de supraveghere fiscală a producţiei, importului, circulaţiei şi comercializării alcoolului etilic alimentar şi băuturilor alcoolice pe tot circuitul economic pornind de la producţie sau import până la utilizatorul final. 217
Prin introducerea acestui sistem se urmărea: identificarea tuturor agenţilor economici producători de alcool, indiferent de natura acestuia, realizarea unei permanente supravegheri a intrărilor de materii prime, a normelor de consum şi a cantităţilor de alcool realizat, precum şi virarea corectă a accizelor la bugetul de stat. Acest sistem a impus prezenţa, în fiecare fabrică de alcool etilic alimentar, a câte unui supraveghetor fiscal, desemnat de organul fiscal teritorial, care să urmărească procesul de producţie de la aprovizionarea cu materii prime până la livrarea alcoolului către beneficiari. Elementele definitorii ale Ordonanţei de Urgenţă nr.50/1998 şi, respectiv, ale Ordonanţei Guvernului nr.1/1999 au fost: - stabilirea în lei a accizelor specifice datorate bugetului de stat pentru alcool, băuturi alcoolice, produse din tutun şi cafea, în condiţiile în care s-a renunţat la practicarea sistemului de referinţă exprimat în ECU; - reorientarea sarcinii fiscale aferente băuturilor alcoolice din producţia internă numai către alcool etilic alimentar, în sensul ca acciza să se plătească o singură dată, numai de către producătorii sau importatorii de alcool, revenindu-se astfel la principiul instituit iniţial prin Ordonanţa de Urgenţă nr.82/1997; - instituirea sistemului de autorizare a agenţilor economici care obţin venituri din comercializarea alcoolului, băuturilor alcoolice, produselor din tutun şi cafelei; - introducerea facturilor speciale pentru livrările de alcool, băuturi alcoolice, produse din tutun şi cafea; - perfecţionarea sistemului de supraveghere fiscală a producţiei interne, importului, circulaţiei şi comercializării alcoolului şi a băuturilor alcoolice. Dincolo de imperfecţiunile apărute în aplicarea practică, aceste reglementări rămân o încercare a administraţiei centrale de stat de a pune stavilă activităţilor ilegale, cu consecinţe grave atât asupra mecanismului pieţei, cât şi, mai ales, asupra veniturilor bugetului de stat. Procesul de perfecţionare a legislaţiei în domeniul accizelor este însă un proces continuu şi care trebuie să urmărească stimularea dezvoltării economice, îmbunătăţirea generală a climatului de afaceri şi, nu în ultimul rând, maximizarea veniturilor fiscale obţinute din accize. 11.3.2. Rolul accizelor în formarea resurselor bugetare Accizele fac parte din categoria impozitelor indirecte, foarte răspândite în ţările cu economie de piaţă, incluse în preţul de vânzare al mărfurilor importate sau produse şi realizate (vândute) în interiorul ţării, apreciate că nu sunt de strictă necesitate în consumul populaţiei. Accizele se percep asupra produselor ce se consumă în cantităţi mari şi care nu pot fi înlocuite de cumpărători cu altele. De asemenea, se percep asupra unor produse de larg consum considerate de lux şi unele chiar nocive sănătăţii care au o cerere mare şi neelastică, aşa cum sunt de exemplu: alcool dublu rafinat, berea, ţuica şi rachiurile naturale, vinul şi produsele din vin, cafeaua, tutunul, unele confecţii din blănuri naturale, cu excepţia celor din iepure, oaie şi capră, articole din cristal, mobilier sculptat, articole de parfumerie şi toaletă, cărţile de joc, bijuteriile din metale preţioase, unele hidrocarburi, gaz metan sau gaz de sondă, benzină, motorină, aparatele video de 218
înregistrat sau de reprodus, camerele video, telefoane mobile, aparate de aer condiţionat etc. Specific taxelor de consumaţie, este faptul că ele se datorează într-o singură fază a circuitului economic, respectiv de către producători, importatori sau achizitori, iar cotele sau sumele fixe pe unitatea de măsură a mărfurilor, după caz, sunt unice atât pentru produsele realizate la intern, cât şi pentru cele din import. Se observă o deosebire esenţială faţă de taxa pe valoarea adăugată, care se aplică la fiecare stadiu al circuitului economic. Este de reţinut că accizele preced taxa pe valoarea adăugată, fiind deci incluse în baza de impozitare a TVA. În mod practic, subiecţi ai impunerii pot fi deci agenţii economici persoane juridice, asociaţiile familiale şi persoanele fizice autorizate, care produc, importă sau comercializează produsele supuse accizelor. În ce priveşte agenţii economici persoane juridice, aceştia pot fi regii autonome, societăţi comerciale, societăţi agricole private, alte societăţi comerciale, inclusiv cele cu participare străină. Prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr.158/2001, s-au adus modificări modului de calcul al accizelor, trecându-se de la calcularea în ECU la exprimarea prin unitatea monetară EURO. 11.3.2. Caracteristicile accizelor Reglementările în domeniul accizelor prevăd: a) delimitarea ariei de cuprindere a accizelor în două părţi: • o primă parte, care cuprinde cele trei grupe de produse supuse obligatoriu accizelor potrivit Directivelor 92/12/EEC ale Uniunii Europene, respectiv: alcool şi băuturi alcoolice, produse din tutun şi carburanţi; • partea a doua, care cuprinde grupele de produse supuse accizelor, specifice legislaţiei noastre; b) înlocuirea accizei ad-valorem cu acciza specifică, respectiv suma fixă exprimată în Euro pe unitatea de măsură la unele grupe de produse, respectiv: alcool, băururi alcoolice, produse petroliere; c) eliminarea dublei impozitări, practicată până atunci în domeniul alcoolului şi băuturilor alcoolice. Pentru alcoolul etilic alimentar, provenit din ţară sau din import, utilizat ca materie primă în obţinerea băuturilor alcoolice spirtoase, acciza se plăteşte o singură dată de către agentul economic producător sau importator de alcool etilic alimentar. Pentru băuturile alcoolice spirtoase, produse în ţară din alcool etilic alimentar, provenit din ţară sau din import, nu se mai datorează accize. Plătitorii de accize sunt: a) agenţii economici prestatori, pentru toate cantităţile de alcool etilic alimentar obţinut în sistem de prestări de servicii, indiferent dacă acestea se comercializează ca atare sau se introduc în fabricaţie proprie pentru obţinerea altor produse, atât de către agentul economic prestator, cât şi de către beneficiarul prestaţiei; b) agenţii economici care cumpără de la producătorii individuali, persoane fizice, produse de natura celor supuse accizelor pentru prelucrare şi/sau comercializare; 219
c) persoane fizice care introduc în ţară alcool şi băuturi alcoolice destinate consumului individual, în cantităţi ce depăşesc limitele admise în regim de scutire de taxe vamale, conform reglementărilor vamale în vigoare. În aceeaşi categorie se află şi persoanele fizice care introduc în ţară produse din tutun în condiţiile anterioare; d) agenţii economici pentru cantităţile de produse supuse accizelor, acordate ca dividende sau ca plată în natură acţionarilor, asociaţilor şi persoanelor fizice, după caz; e) agenţii producători sau importatori de carburanţi auto. Accizele datorate sunt exprimate în euro astfel: - euro pe hectolitru alcool pur sau euro pe hectolitru/1 grad alcoolic pentru alcool etilic alimentar, băuturi alcoolice naturale, respectiv pentru vinuri, produse pe bază de vin şi bere; - pentru ţigarete, se datorează bugetului de stat o acciză specifică stabilită în euro, pe 1000 ţigarete, la care se adaugă o cotă procentuală de 33%, aplicată asupra bazei de impozitare. Pentru carburanţi auto se datorează bugetului de stat accize stabilite în euro pe tona de produs finit. Valoarea în lei a accizelor şi a impozitelor datorate bugetului de stat, stabilite în euro pe unitatea de măsură, se determină prin transformarea sumelor exprimate în euro la cursul de schimb valutar, stabilit de Banca Naţională a României pentru ultima zi a fiecărui trimestru. Acest curs se utilizează pe toată durata trimestrului următor. Produsele intrate în rezerva de stat sau rezerva de mobilizare sunt exonerate de la plata accizelor pe perioada de timp cât au acest regim. În caz de scoatere din rezerva de stat sau rezerva de mobilizare, unităţile deţinătoare de astfel de stocuri au obligaţia de a calcula şi plăti accizele aferente cu ocazia livrării produselor către beneficiarii cumpărători. Sunt exonerate de plata accizelor, produsele comercializate în valută prin magazinele pentru deservirea în exclusivitate a reprezentanţelor diplomatice şi a personalului acestora, precum şi prin magazinele autorizate, potrivit legii să comercializeze mărfuri în regim de „duty-free” sau sistem cambuză. În cazul în care agenţii economici care efectuează operaţiuni de export cumpără de la producătorii interni, în vederea vânzării la export, produse supuse accizelor, aceştia pot solicita în termen de 3 luni de la data efectuării exportului, organelor fiscale teritoriale, pe baza documentelor justificative, restituirea accizelor aferente produselor finite exportate. De asemenea, sunt scutite la plata accizelor produsele importate în regim de tranzit sau import temporar, atât timp cât se află în această situaţie, precum şi bunurile din import provenite din donaţii sau finanţate direct prin împrumuturi nerambursabile, din programe de cooperare ştiinţifică şi tehnică acordate de guverne străine, organisme internaţionale şi organizaţii nonprofit şi de caritate, instituţiilor de învăţământ şi cultură, ministerelor şi altor organe ale administraţiei publice. Alcoolul etilic alimentar utilizat în producţia de medicamente, de alcool sanitar, în spitale şi farmacii, precum şi în producţia de oţet alimentar este scutit de plata accizelor. 220
De asemenea, pentru a se evita o dublă impozitare se admite ca în cazul unor produse (băuturi alcoolice şi cafea) să se deducă din accizele datorate bugetului de stat pentru produsele finale, accizele aferente materiilor prime introduse în procesul de prelucrare. Practicarea acestor deduceri i-a dezavantajat pe agenţii economici care utilizau materii prime impuse cu accize. Dezavantajul este determinat de faptul că accizele erau stabilite în euro, iar transformarea lor în lei are loc în momente diferite, în funcţie de obiectul de activitate al agentului economic. Astfel, acesta din urmă poate apărea în postura de producător de materii prime sau de prelucrător al acestora. Influenţa negativă a cursului de schimb apare întotdeauna în costurile de producţie ale agenţilor economici care beneficiază de dreptul de deducere a accizelor. Transformarea în lei a sumelor exprimate în euro nu este nici ea facilă, deoarece se bazează pe utilizarea săptămânală a cursului de schimb valutar stabilit de Banca Naţională a României. Cu toate că sistemul de accize stabilit în euro pe unitatea de măsură a reprezentat un pas important în direcţia armonizării cu legislaţia din Uniunea Europeană, el nu a putut contracara extinderea evaziunii fiscale frauduloase, astfel că s-a înregistrat o scădere alarmantă a veniturilor bugetare provenite din accize. Prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr.50/1998, s-a instituit şi un nou sistem de supraveghere fiscală, respectiv sistemul de marcare prin banderole pentru băuturi alcoolice şi prin timbre pentru ţigări, produse din tutun şi cafea. Livrările de alcool, cafea şi produse din tutun, efectuate de producători interni, importatori şi comercianţi în sistem angro, vor fi facturate în momentul livrării, utilizându-se pentru aceasta, în mod obligatoriu, facturi fiscale şi avize de însoţire a mărfii, special tipărite de către Regia Autonomă „Imprimeria Naţională”. Facturile fiscale şi avizele de însoţire a mărfii au regim special, fiind realizate în conformitate cu prevederile legale, şi sunt tipărite utilizându-se hârtii, cerneluri speciale şi alte elemente de siguranţă. Pe lungimea în diagonală a fiecărui document se vor inscripţiona, după caz, cuvintele „alcool”, „băuturi alcoolice”, „cafea”, respectiv „produse din tutun”. Pe fiecare factură fiscală şi aviz de însoţire a mărfii se va înscrie calitatea agenţilor economici, atât a furnizorului, cât şi a cumpărătorului de alcool, băuturi alcoolice, cafea sau produse din tutun, după caz, respectiv calitatea de producător, importator, comerciant angro sau en detail. La realizarea acestor documente cu regim special, Regia Autonomă „Imprimeria Naţională” va aloca fiecărui agent economic o plajă specială de serii şi de numere. Necesarul de astfel de documente va fi stabilit de fiecare agent economic în parte. Distribuirea lor către utililizatori se va face direct de către Regia Autonomă „Imprimeria Naţională”, contra cost, pe bază de comenzi, aprobate de direcţiile generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat judeţene sau a municipiului Bucureşti. Aprobarea va fi acordată numai dacă solicitantul justifică necesitatea achiziţionării de facturi fiscale şi de avize de însoţire a mărfii în calitate de agent economic autorizat să comercializeze alcool, băuturi alcoolice, cafea sau produse din tutun. Fiecare transport de alcool, băuturi alcoolice, cafea sau produse din tutun va fi însoţit efectiv, în mod obligatoriu, de documentele menţionate mai sus. Lipsa acestor documente presupune că marfa are provenienţă ilicită. Prin însoţire efectivă se înţelege existenţa documentelor de livrare a alcoolului, băuturilor alcoolice, a cafelei sau a produselor din tutun asupra delegatului aflat în mijlocul de transport al acestor produse. 221
Organele de control în măsură să exercite verificarea acestor documente sunt comisarii Gărzii Financiare, care pot opri mijloacele de transport pentru efectuarea operaţiunii de control. Prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr.50/1998 nu se consideră plătitori de accize persoanele fizice care introduc în ţară alcool, băuturi alcoolice sau produse din tutun, destinate consumului individual, în cantităţi ce nu depăşesc limitele admise în regim de scutire de taxe vamale. În schimb, se plătesc accize pentru produsele consumate pentru reclamă şi publicitate. Prin introducerea sistemului de supraveghere fiscală a producţiei de alcool, băuturi alcoolice, bere, se urmăreşte contorizarea cantităţilor obţinute, determinarea concentraţiei alcoolice pe fiecare sortiment în parte, folosindu-se pentru aceste operaţiuni mijloace de măsurare legale. Contoarele se amplasează la ieşirea din coloanele de distilare pentru alcoolul brut, la ieşirea din coloanele de rafinare pentru alcoolul etilic alimentar şi la ieşirea din coloanele aferente alcoolului tehnic. Sigiliile aparţin direcţiilor generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat judeţene sau a municipiului Bucureşti şi vor purta în mod obligatoriu însemnele acestor direcţii, iar sigilarea şi desigilarea se vor face de către supraveghetorul fiscal desemnat, astfel încât să nu se deterioreze aparatele şi piesele componente. În cazul importului de alcool şi băuturi alcoolice în vrac, indiferent de natura acestora, la intrarea în ţară, organele vamale de frontieră, după efectuarea formalităţilor de vămuire, vor aplica pe fiecare cisternă şi recipient un sigiliu special de plumb, cu însemnele autorităţii vamale, desigilarea fiind interzisă până la destinţia finală a acestora. Lunar, până la data de 25 a lunii următoare, Direcţia Generală a Vămilor va comunica Ministerului Finanţelor Publice – Garda Financiară situaţia importurilor de alcool în vrac, indiferent de natura acestuia, şi a băuturilor alcoolice în vrac, situaţie din care să rezulte denumirea agenţilor economici importatori, datele de identificare a acestora, cantităţile importate. În acelaşi timp, a fost introdus şi regimul de autorizare a agenţilor economici care realizează venituri din vânzările de alcool, băuturi alcoolice, produse din tutun şi de cafea, care presupune desfăşurarea activităţii numai în baza autorizaţiei de comercializare emise de: - Ministerul Finanţelor Publice, în cazul alcoolului; - Direcţiile Generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat judeţene şi a municipiului Bucureşti, în cazul băuturilor alcoolice, produselor din tutun şi al cafelei, precum şi în cazul alcoolului vândut de agenţii economici producători de băuturi alcoolice. Toate relaţiile comerciale dintre producătorii, importatorii şi comercianţii în sistem angro de produse supuse autorizării vor avea la bază contracte vizate şi înregistrate într-un registru de către organele fiscale teritoriale şi în a căror rază îşi au sediul părţile semnatare. Un singur agent economic producător intern sau importator de alcool poate avea relaţii contractuale cu maximum 15 agenţi economici producători de băuturi alcolice. Un singur agent economic producător intern sau producător de băuturi 222
alcoolice şi de produse din tutun poate avea relaţii contractuale cu maximum 15 agenţi economici care desfăşoară activitate comercială în sistem angro. Nu vor fi autorizaţi de către Ministerul Finanţelor Publice agenţii economici producători interni de alcool şi băuturi alcoolice, altele decât vinurile, ţuica şi rachiurile naturale, care obţin venituri din comercializarea acestor produse şi care: - înregistrază obligaţiile fiscale faţă de bugetul de stat; - nu deţin în patrimoniu capacităţi de producţie proprii sau nu au încheiat contracte de leasing pentru astfel de capacităţi; - nu au în dotare mijloace de măsură a producţiei realizate, în cazurile în care legea prevede aceasta. Taxele de autorizare se plătesc în două tranşe egale, astfel: - prima tranşă în cuantum de 50% din valoarea totală, înainte de emiterea autorizaţiei de comercializare; - a doua tranşă, în termen de 3 luni de la emiterea autorizaţiei. Aceste taxe de autorizare se fac venituri la bugetul de stat şi se varsă în acelaşi cont în care se colectează accizele. Accizele se datorează la momente diferite, în raport cu natura tranzacţiilor cu produse ce fac obiectul acestui impozit special de consumaţie. Acest moment îl reprezintă: - data efectuării livrării pentru produsele din producţia internă şi, respectiv, data efectuării livrării băuturilor alcoolice, pentru alcoolul etilic alimentar utilizat ca materie primă la obţinerea acestora, pentru unităţile care deţin atât secţii de producere a alcoolului etilic alimentar, cât şi secţii de producere a băuturilor alcoolice. - data efectuării formalităţilor de vămuire pentru importatori; - data cumpărării pentru agenţii economici achizitori; data vânzării bunurilor pentru bunurile introduse în ţară de persoanele fizice neînregistrate ca agenţi economici, date pentru comercializare prin agenţi economici. Plătitorii de accize au obligaţia să depună lunar, până la data de 25 a lunii următoare, la organul fiscal teritorial, decontul de impunere, potrivit modelului din normele metodologice emise de Ministerul Finanţelor Publice. Plata accizelor se efectuează prin virament sau în numerar, după caz, în contul bugetului de stat, deschis la unităţile teritoriale ale trezoreriei statului, iar pentru produsele din import la organele vamale, concomitent cu plata taxelor vamale. Neplata accizelor la termenele stabilite, atrage calcularea majorărilor de întârziere, conform dispoziţiilor legale în vigoare. Neplata sau plata cu întârziere mai mare de 31 de zile lucrătoare a oricăror obligaţii fiscale datorate la bugetul de stat de către agenţii economici care obţin venituri din comercializarea alcoolului, a băuturilor alcoolice, a produselor din tutun şi a sortimentelor din tutun şi a sortimentelor de cafea supuse autorizării, atrage anularea autorizaţiei. Eliberarea unei noi autorizaţii se face numai în condiţiile achitării tuturor sumelor restante la bugetul de stat, care au generat anularea. Se observă multiple modificări efectuate dealungul anilor de aplicare a accizelor, modificări care au urmărit, pe de o parte, înlăturarea actelor ilegale privind producţia, comercializarea anumitor produse de larg consum, iar pe de altă parte, armonizarea legislaţiei româneşti cu legislaţia Uniunii Europene. 223
11.3.3. Antrepozitarea fiscală - instrument de întărire a capacităţii de control a administraţiei fiscale Sistemul de antrepozitare fiscală a fost introdus în România la data de 1 ianuarie 2004, odata cu intrarea în vigoare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal. Potrivit Directivei 92/12/CEE privind regimul general, deţinerea, circulaţia şi controlul produselor supuse accizelor, se aplică în mod obligatoriu accize la trei grupe de produse, respectiv: - alcool şi băuturi alcoolice; - produse din tutun; - produse energetice şi electricitate. Pentru aceste grupe de produse, Directiva cuprinde prevederi referitoare la sfera de aplicare, principiile generale de impozitare, de deţinere, de circulaţie şi care sunt obligatorii pentru toate statele membre, fapt pentru care în legislaţia naţională accizele ce se percep pentru aceste produse sunt denumite accize armonizate. Directiva prevede totodată că statele membre pot introduce accize sau impozite asimilate acestora şi la alte grupe de produse, cu condiţia ca acestea să nu dea naştere în timpul schimburilor intracomunitare la formalităţi legate de trecerea unei frontiere, situaţie în care aceste impozite sunt denumite accize nearmonizate. Pentru această categorie de impozite, fiecare stat membru are dreptul să-şi stabilească propriile reguli şi niveluri de impozitare. Sub incidenţa sistemului de antrepozitare fiscală intră produsele supuse obligatoriu accizelor armonizate în toate statele membre ale Uniunii Europene, respectiv: bere, vinuri, băuturi fermentate, altele decât bere şi vinuri, produse intermediare, alcool etilic, ţigarete şi alte produse din tutun, benzine, motorine, păcura, gaz petrolier lichefiat, gaze naturale şi electricitate. Legislaţia europeană prevede ca producţia de produse accizabile poate avea loc numai într-un antrepozit fiscal autorizat. De asemenea, depozitarea produselor accizabile în regim suspensiv de plata accizelor se poate realiza doar în antrepozite fiscale autorizate în acest sens. Potrivit legislaţiei naţionale, toţi producătorii de produse supuse accizelor armonizate, cu excepţia producătorilor de electricitate, au obligaţia de a se autoriza ca antrepozitari de producţie, pentru fiecare loc de producţie denumit antrepozit fiscal. În ceea ce priveşte antrepozitele fiscale de depozitare, acestea se pot autoriza numai pentru bere, vinuri, băuturi fermentate, altele decât bere şi vinuri, băuturi supuse sistemului de marcare, precum şi pentru uleiuri minerale şi electricitate. Autorizarea antrepozitelor fiscale de depozitare prezintă anumite particularităţi, şi anume: - în cazul băuturilor alcoolice supuse sistemului de marcare se autorizează ca antrepozite de depozitare numai locurile în care se depozitează strict produsele aparţinând antrepozitarului autorizat pentru producţia de astfel de produse; - în cazul uleiurilor minerale, pot fi antrepozite de depozitare numai spaţiile deţinute de terminalul petrolier maritim, precum şi depozitele deţinute de antrepozitarul autorizat pentru producţie, în afara antrepozitului fiscal de producţie, atât timp cât proprietarul uleiurilor minerale rămâne acest antrepozitar autorizat. Aceste restricţii în autorizarea antrepozitelor fiscale de depozitare au fost generate de unele prevederi speciale existente în legislaţia ţării noastre, legate de 224
momentul exigibilităţii şi momentul plăţii accizelor, în cazul produselor supuse marcării, precum şi în cazul uleiurilor minerale. Astfel, în cazul produselor supuse marcării, exigibilitatea accizei apare în momentul în care produsele părăsesc antrepozitul fiscal de producţie, în timp ce în cazul uleiurilor minerale, funcţionează sistemul de plată anticipată a accizei, în sensul că uleiurile minerale nu pot fi livrate decât dacă beneficiarul face dovada plăţii la bugetul de stat, în contul furnizorului, a accizelor aferente cantităţilor solicitate. Instituirea sistemului de antrepozitare fiscală a simplificat foarte mult sistemul de licenţiere şi autorizare a agenţilor economici producători şi importatori de produse supuse accizelor, eliminându-se atât durata limită a valabilităţii autorizaţiilor, cât şi taxele datorate pentru eliberarea acestora. Astfel, începând cu 1 ianuarie 2004, a fost eliminată multitudinea de autorizaţii şi licenţe pentru producţie, marcare şi comercializare, în prezent producătorii şi importatorii de produse supuse accizelor deţinând o singură autorizaţie - eliberată de Ministerul Finanţelor Publice, fără taxe, în baza căreia pot efectua atât operaţiuni de producere, prelucrare, import, cât şi operaţiuni de marcare şi comercializare de astfel de produse. Acest fapt vine în concordanţă cu cerintele acquis-ului comunitar în ceea ce priveste prevederile Capitolului 1 - Libera circulaţie a mărfurilor şi, respectiv, cele ale Capitolului 6 - Politica în domeniul concurenţei. Sistemul de antrepozitare fiscală reprezintă un instrument de întârire a capacităţii de control a administraţiei fiscale şi, de asemenea, un instrument de reducere a efortului administrativ pentru colectarea accizelor, cu influenţe directe în reducerea fenomenului de evaziune fiscală. Principala caracteristică a sistemului de antrepozitare fiscală o reprezintă deplasarea produselor în regim suspensiv de la plata accizelor. Prin urmare, dacă pentru produsele plasate într-un antrepozit vamal sunt suspendate toate drepturile de import, respectiv taxele vamale, accizele şi taxa pe valoarea adaugată, în cazul produselor plasate în antrepozite fiscale este suspendată numai plata accizelor. Plata accizelor se suspendă numai dacă deplasarea produselor are loc: - între două antrepozite fiscale; - între un antrepozit fiscal şi un birou vamal de ieşire din ţară; - între un antrepozit vamal de intrare în ţară şi un antrepozit fiscal. Regimul suspensiv de la plata accizelor este condiţionat de existenţa documentului administrativ de însoţire, document ce reprezintă un mijloc extrem de util în activitatea de control. În orice moment, organul de control prin intermediul documentului administrativ de însoţire poate verifica respectarea legii în ceea ce priveşte provenienţa legală a produselor, destinaţia acestora, concordanţa dintre datele înscrise în document şi realitatea faptică. Nu întâmplător, documentul administrativ de însoţire se întocmeste în 5 exemplare, exemplarul 5 - specific legislaţiei naţionale - fiind transmis autorităţii fiscale în raza căreia îşi desfăşoară activitatea expeditorul. Primul exemplar rămâne la antrepozitul fiscal expeditor. Exemplarele 2, 3 si 4 ale documentului însoţesc produsele accizabile pe parcursul mişcării în regim suspensiv până la antrepozitul fiscal primitor. La sosirea produselor în antrepozitul fiscal primitor, aceste 225
documente trebuie să fie confirmate de organul fiscal în raza căruia îşi desfăşoară activitatea antrepozitul fiscal primitor. După certificare, exemplarul 2 rămâne la antrepozitul fiscal primitor, exemplarul 4 rămâne la autoritatea fiscală care a confirmat primirea produselor, iar exemplarul 3 este transmis în termen de 30 de zile la antrepozitul fiscal expeditor. Pe tot parcursul deplasării în regim suspensiv a produselor accizabile, pânî la primirea exemplarului 3 al documentului administrativ de însoţire, confirmat de autoritatea fiscală în raza căruia îşi desfăşoară activitatea beneficiarul produselor, responsabilitatea plăţii accizelor revine antrepozitului fiscal expeditor. Neprimirea în termenul legal a documentului administrativ de însoţire atrage obligaţia antrepozitului fiscal expeditor de a plăti la bugetul de stat - în maxim 5 zile de la expirarea termenului de primire a documentului - accizele aferente cantităţii expediate. Instituirea sistemului de antrepozitare fiscală a modificat momentul exigibilităţii accizelor. Astfel, dacă până la 1 ianuarie 2004 momentul exigibilităţii accizelor pentru producţia internă îl reprezenta momentul livrării de către producător a produselor obţinute, după această dată momentul exigibilităţii îl reprezintă data eliberării pentru consum sau momentul la care se înregistrează pierderi sau lipsuri de produse accizabile. În ceea ce priveşte eliberarea pentru consum, aceasta reprezintă: - iesirea produselor accizabile din regimul suspensiv; - producţia de produse accizabile în afara regimului suspensiv; - importul de produse accizabile, dacă produsele accizabile nu sunt plasate în regim suspensiv; - utilizarea de produse accizabile în interiorul antrepozitului fiscal, altfel decât ca materie primă; - deţinerea în afara regimului suspensiv a produselor accizabile care nu au fost introduse în sistemul de accizare. Nu reprezintă eliberare pentru consum, mişcarea produselor accizabile din antrepozitul fiscal către un alt antrepozit fiscal în România - autorizat pentru respectivele produse accizabile, sau către o altă ţară, respectiv exportul. În condiţiile aplicării sistemului de antrepozitare fiscală, şi noţiunea de import implică o definire mai concretă. Astfel, reprezintă import: - orice intrare de produse accizabile în România; - orice scoatere a unui produs accizabil dintr-un regim vamal suspensiv; - orice utilizare în scop personal în România a unor produse accizabile plasate în regim vamal suspensiv. Nu se consideră import: - orice plasare a produselor accizabile importate sub un regim vamal suspensiv; - orice distrugere sub supravegherea autorităţii vamale a produselor accizabile; - orice plasare a produselor accizabile în zone libere. În aproape 2 ani de aplicare practică în România, sistemul de antrepozitare fiscală nu a dat rezultatele aşteptate. Numărul antrepozitarilor autorizaţi pentru producţia de produse accizabile în special în domeniul alcoolului etilic - prin aceasta întelegând şi distilatele de orice fel şi băuturile alcoolice spirtoase - rămâne în continuare nejustificat de mare în 226
raport cu volumul accizelor încasate la bugetul de stat, demonstrând faptul că există încă mari posibilităţi de evaziune fiscală. Legislaţia în domeniul antrepozitelor fiscale urmăreşte fidel prevederile directivelor europene, dar economia românească încă nu este în măsură să răspundă cerinţelor acestei legislaţii. Se impune ca, cel puţin pană la data aderării, condiţiile de autorizare a antrepozitelor fiscale - mai ales în domeniul alcoolului etilic - să fie mult mai severe, asigurându-se o selecţie a antrepozitarilor producători care să poată răspunde cerinţelor schimburilor intracomunitare. 11.4. Taxele vamale 11.4.1. Istoricul taxelor vamale Apariţia taxelor vamale se împleteşte organic cu formarea şi conturarea statelor în perioada de început a orânduirii sclavagiste. Apariţia taxelor vamale se justifică printr-un scop pur fiscal, ca sursă de venituri ale aparatului de stat, derivând din dreptul suveran, fiind menite să ducă la suportarea cheltuielilor bugetare determinate de exerciţiul funcţiilor statului. Dezvoltarea relaţiilor comerciale determinată de amplul proces de adâncire a diviziunii muncii, de creştere a productivităţii, apariţia banilor şi consolidarea centrelor comerciale determină o creştere a rolului fiscal al taxelor vamale, dar şi dobândirea de către acestea a unor noi valenţe, taxele vamale devenind instrumente protecţioniste ale economiei. În Europa, dezvoltarea producţiei de mărfuri la oraşe şi sate, specializarea şi dezvoltarea mesteşugurilor determină, începând cu secolul XIII, o lărgire a comerţului şi relaţiilor de schimb, formarea unor pieţe imense, a târgurilor. În perioada capitalismului, taxele vamale devin, alături de convenţiile comerciale, principalele mijloace de politică comercială, servind pentru protejarea industriilor nou apărute, transformându-se în instrumente ale politicii protecţioniste agresive. În perioada postbelică, în evoluţia politicii comerciale se conturează trei tendinţe principale: tendinţa de liberalizare a comerţului internaţional, însoţită de o revenire a protecţionismului; multiplicarea şi lărgirea acordurilor regionale de integrare economică şi a aranjamentelor comerciale preferenţiale; aplicarea unui regim preferenţial schimburilor comerciale cu ţările în curs de dezvoltare. Din punct de vedere administrativ, vămile erau la început concesionate, ulterior fiind înlocuite cu o „regie”. Sursele documentare atestă că taxele vamale s-au perceput într-o perioadă apropiată de întemeierea statului, fiind legate şi de începuturile vieţii urbane. Aceste taxe se încasau la frontieră pentru orice fel de marfă, la trecerea mijloacelor de transport prin centrele urbane, cu ocazia vânzării lor şi la ieşirea din ţară. Într-o anumită perioadă, taxele vamale au constituit aproape sursa principală de venituri în bani şi mărfuri a statului, deoarece se aplicau pe toate mărfurile importate, exportate şi în tranzit. 227
11.4.2. Funcţiile şi clasificarea taxelor vamale Taxa vamală reprezintă un impozit indirect, care este perceput de către stat, atunci când mărfurile trec peste graniţele ţării respective. Taxele vamale reprezintă taxe care se percep fără un echivalent direct şi imediat. Ca orice impozit indirect, taxele vamale sunt suportate în final de către consumatori. În Codul vamal al României, se prevede că mărfurile care se importă sunt supuse taxelor prevăzute în Tariful vamal de import al României. Obligaţia de a plăti taxele vamale la termenele stabilite este o obligaţie juridică, deoarece este prevăzută de normele juridice în vigoare şi, potrivit acestora, neîndeplinirea obligaţiei respective atrage răspunderea juridică şi silită de a plăti taxele neachitate integral sau la termenul legal. Forma de concretizare a acestei obligaţii este forma bănească şi se individualizează printr-un titlu de creanţă, act juridic, prin care se constată şi se individualizează obligaţia bănească a fiecărui subiect taxabil, titluri declarative de drepturi şi obligaţii. Uneori, aceste taxe constituie o adevărată barieră la frontieră, care nu permite pătrunderea mărfurilor străine în ţară. Unele state acordă altor state avantaje deosebite cu privire la comerţul exterior, stabilindu-se şi taxe vamale de import preferenţiale, mai scăzute pentru mărfurile importate din ţările respective. Instituirea taxelor vamale de import urmăreşte ca agenţii economici să examineze cu mai mult simţ de răspundere necesitatea, oportunitatea şi eficienţa importurilor. Taxele percepute asupra importului produselor produc efecte complexe care se înscriu în sfera pur financiară, dar şi efecte economice şi comerciale. Astfel, taxele vamale au următoarele implicaţii: - efect asupra venitului bugetar de formare a veniturilor statului; - efect de protejare a economiei naţionale sau producţiei interne; - efect asupra consumului intern; - efect de redistribuire a veniturilor între diferite categorii de participanţi la activitatea economică (producători, consumatori, stat); - efect asupra raportului de schimb al ţării; - efecte de competitivitate; - efecte asupra veniturilor diferitelor categorii sociale; - efecte asupra balanţei de plăţi; - efecte asupra costurilor. Se supun taxelor vamale, potrivit „Tarifului vamal de import al României”, mărfurile importate în ţara noastră. Taxele vamale pot fi majorate în relaţiile cu acele ţări care introduc majorări de taxe vamale neconvenite în prealabil. Taxele vamale de import au un nivel diferit în funcţie de natura mărfurilor care fac obiectul taxării (mărfuri agro-alimentare, industriale, produse finite, materii prime, semifabricate etc.). Taxele vamale de import pentru produse finite sunt mai ridicate decât la materii prime şi semifabricate. 228
Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Economiei şi Comerţului pot stabili suprataxe vamale de import cu caracter temporar, în cazul în care anumite importuri de mărfuri pot prejudicia grav producţia internă. Suprataxele vamale de import se aplică până la eliminarea influenţelor negative rezultate din importuri, avute în vedre la instituirea lor. Instituirea acestor suprataxe se face la cerere, temeinic fundamentată, a ministerelor sau agenţilor economici, ori a asociaţiilor de agenţi economici. Clasificarea taxelor vamale se poate face după mai multe criterii: În funcţie de obiectul impunerii: - taxe vamale de import – se instituie asupra importului de mărfuri şi se calculează asupra valorii acestora, în momentul în care ele trec frontiera ţării importatoare. Această taxă are rolul unui impozit de egalizare, deoarece conduce la apropierea nivelului preţului mărfii importate de nivelul preţului mărfii indigene. Perceperea taxelor vamale de import conduce la majorarea preţului produsului importat, care uneori ajunge la un nivel ce depăşeşte frecvent preţul acestuia din ţara exportatoare.În general, nivelul taxelor vamale de import este determinat de raportul cerere-ofertă din ţara importatoare şi de coordonatele politicii economice şi fiscale pe care aceasta o promovează; - taxe vamale de export – se percep de către stat asupra mărfurilor indigene la exportul lor în străinătate. Ele nu au o răspândire prea mare în ţările capitaliste şi se aplică mai ales la acele categorii de mărfuri pentru care ţara respectivă este principalul exportator pe piaţa mondială şi doreşte să obţină un venit suplimentar sau să ridice preţul la acele produse pe piaţa mondială. Aceste taxe se mai aplică şi asupra mărfurilor al căror export doresc să-l limiteze, în scopul menţinerii în ţară a unor materii prime pentru a fi prelucrate şi exportate sub formă de produse finite, încurajându-se în felul acesta dezvoltarea anumitor ramuri industriale; - taxe vamale de tranzit – se percep de către stat asupra mărfurilor străine care tranzitează teritoriul ţării respective. Nici aceste taxe vamale nu au o răspândire prea mare, sau, dacă se percep, ele nu sunt prea ridicate. În funcţie de scopul lor: - taxe vamale fiscale – sunt taxe care se percep cu singurul scop de a aduce venituri statului. Nu sunt prea ridicate; - taxe vamale protecţioniste (prohibitive) – principalul lor scop este crearea unei bariere pentru mărfurile străine, prin intermediul cărora se urmăreşte eliminarea concurenţei străine pe piaţa ţării respective în înfăptuirea expansiunii pe pieţele externe; - taxele preferenţiale – se acordă preferinţe comerţului cu anumite ţări sau cu anumite mărfuri. Sunt acordate de ţările donatoare de preferinţe vamale, care sunt ţări capitaliste dezvoltate, ţărilor în curs de dezvoltare; - taxele vamale diferenţiale – sunt stabilite în aşa fel încât urmăresc stimularea folosirii unor căi de comunicaţie, mijloace de transport , adică realizarea unor legături directe cu ţările producătoare ale mărfurilor respective (exemplu: taxa de favorizare a transportului maritim). Dacă se urmăreşte dezvoltarea flotei naţionale, mărfurile care sosesc pe nave străine suportă suprataxe de comision; - taxe vamale de retorsiune (de răspuns) - reprezintă raspunsul unui alt stat, care impune restricţii la importul de mărfuri dintr-un alt stat. 229
În funcţie de modul de exprimare: - taxe vamale specifice – constau dintr-o sumă de bani raportată la o unitate de măsură de volum, număr de piese etc.; - taxe vamale ad-valorem – se exprimă ca procent din valoarea mărfurilor importate; - taxe vamale alternative – care se stabilesc în funcţie de preţul mărfii respective pe piaţa internă; - taxe vamale compuse (mixte) – apar ca o combinaţie între taxa ad-valorem şi taxele specifice. - taxe vamale sezoniere - sunt practicate de ţările Uniunii Europene în cadrul politicii agrare. Practicarea unor taxe vamale mari se face la începutul recoltei, pentru a proteja producţia, iar în perioada de vârf, aceste taxe sunt mici şi favorizează importul. În funcţie de modul de stabilire: - taxe vamale autonome – se aplică la importul pe care o ţară îl efectuează din ţări cu care nu întreţine relaţii bazate pe condiţia clauzei naţiunii celei mai favorizate; - taxe vamale convenţionale – valabile numai faţă de statul cu al cărui consimţământ au fost fixate. Taxele vamale se aplică la valoarea în vamă sub forma unei cote procentuale din preţul mărfurilor importate. Valoarea vamală este formată din preţul de import franco-frontieră română, transformat în lei potrivit normelor legale în vigoare. De la taxele vamale sunt scutite următoarele categorii de bunuri: - bunurile din import provenite sau finanţate direct din ajutoare, împrumuturi nerambursabile precum şi din programe de cooperare ştiinţifică şi tehnică acordate României de guverne străine, de organisme internaţionale şi de organizaţii nonprofit şi de caritate, destinate unor activităţi nonprofit; - ajutoarele şi donaţiile cu caracter social, umanitar, cultural, sportiv, didactic, primite de organizaţii sau asociaţii nonprofit cu caracter umanitar sau cultural, ministere şi alte organe ale administraţiei de stat, sindicate şi partide politice, organizaţii de cult, federaţii, asociaţii sau cluburi sportive, instituţii de învăţământ, fără a fi destinate sau a fi folosite pentru subvenţionarea campaniei electorale sau a unor activităţi ce pot constitui ameninţări la siguranţa naţională; - bunurile străine care devin, potrivit legii, proprietatea statului; - mostrele fără valoare comercială, materialele publicitare, de reclamă şi documentare; - bunurile de origine română; - bunurile reparate în străinătate sau bunuri care le înlocuiesc pe cele necorespunzătoare calitativ returnate partenerilor externi în perioada de garanţie; - bunurile care se înapoiază în ţară ca urmare a unei expedieri eronate; - bunurile necesare pentru executarea operaţiunilor petroliere de titularii acordurilor petroliere sau de subcontractanţii acestora; - maşinile, utilajele, instalaţiile; echipamentele industriale, mijloacele de transport, alte bunuri amortizabile care se importă în vederea derulării investiţiei constituite ca aport în natură la capitalul social sau achiziţionate ca urmare a unei linii de finanţare deschise şi garantate de investitorul străin în favoarea societăţii 230
comerciale persoană juridică română, în vederea finanţării şi derulării investiţiei în România. Condiţiile care trebuie îndeplinite pentru ca bunurile menţionate să beneficieze de scutire vamală sunt: - să fie trimise de expeditor către destinatar fără nici un fel de obligaţii de plată; - să nu facă obiectul unor comercializări ulterioare; - să nu fie utilizate pentru prestaţiile către terţi, aducătoare de venituri; - să fie cuprinse în patrimoniul persoanelor juridice şi înregistrate în evidenţa contabilă proprie. Bunurile scutite de taxele vamale pot fi folosite numai în scopurile pentru care au fost importate. La schimbarea destinaţiei bunurilor, importatorii sunt obligaţi să îndeplinească formalităţile legale privind importul mărfurilor şi să achite taxele vamale de import. În acest caz, valoarea în vamă se calculează la cursul valabil în ziua constatării schimbării destinaţiei. În concluzie, se poate spune că mărimea taxelor vamale percepute influenţează preţul de vânzare al mărfurilor ce se importă, sortimentul şi cantitatea acestora, cât şi veniturile bugetului de stat. 11.4.3. Politica vamală - rolul şi importanţa acesteia Nivelul taxei vamale depinde de nevoia de protecţie, taxa fiind cu atât mai ridicată cu cât condiţiile de producţie pe piaţa internă sunt mai defavorabile faţă de cele ale exportatorilor străini. La stabilirea nivelului taxei vamale se are în vedere nivelul diferenţelor existente între costul şi preţul unui anumit produs pe piaţa externă şi piaţa internă. În măsura în care corectează aceste diferenţe, taxele vamale pot îndeplini selectiv funcţiile de egalizare a nivelurilor de preţ, protecţia unor ramuri economice naţionale prioritare sau prohibirea importului anumitor produse în funcţie de interesele economiei naţionale. Taxele vamale operează asupra decalajului de competitivitate comercială a produselor de origini diferite, care nu sunt aceleaşi la un produs sau altul. Taxele vamale pot îndeplini o funcţie prohibitivă deşi au un nivel redus, când diferenţa de competitivitate este în favoarea produselor indigene, sau pot îndeplini numai o funcţie de echilibrare a preţului, deşi au un nivel ridicat, în cazul în care diferenţa de competitivitate este net în favoarea produselor provenite din import. Aceasta evidenţiază caracterul complex al rolului şi funcţiilor taxelor vamale de import în comerţul internaţional, necesitatea cunoaşterii nu numai a nivelului, ci şi a incidenţelor lor asupra mărfurilor. Participarea activă la diviziunea internaţională a muncii prin amplificarea şi diversificarea schimburilor economice şi a cooperării cu toate statele lumii constituie o trăsătură definitorie a politicii externe a fiecărei ţări. În relaţiile economice internaţionale, statele lumii întrebuinţează mijloace şi instrumente care să conducă la realizarea obiectivelor naţionale. Acestea se încadrează în politica comercială pe care fiecare stat în parte o promovează. Politica comercială este complexă, având în vedere ansamblul măsurilor cu care aceasta operează şi prin intermediul cărora sunt promovate interesele naţionale fundamentale. 231
Pe plan practic, se urmăreşte asigurarea schimburilor comerciale externe prin îndeplinirea unor obiective importante, precum: controlul importului, promovarea cooperării economice internaţionale, încurajarea şi controlul exportului şi importului de capital, gestiunea creditelor, sprijinirea sectorului terţiar, asigurarea echilibrului balanţei plăţilor externe etc. Pornind de la aceste scopuri, statele, prin intervenţia în desfăşurarea relaţiilor economice internaţionale, urmăresc, pe de o parte, să promoveze aceste relaţii, pe de altă parte, să protejeze economia naţională de influenţe nedorite din partea pieţei internaţionale, imprimând politicii comerciale două funcţii importante: funcţia promoţională şi funcţia protecţionstă. Cea mai importantă pârghie folosită de stat în promovarea uneia sau alteia din funcţiile menţionate o reprezintă politica vamală, prin regimul vamal utilizat în schimburile cu străinătatea. Politica vamală reprezintă deci o componentă a politicii comeciale, care cuprinde totalitatea reglementărilor şi normelor emise de stat prin instituţiile abilitate care vizează intrarea sau ieşirea din ţară a mărfurilor şi care implică: - controlul mărfurilor şi mijloacelor de transport, cu ocazia trecerii frontierei vamale; - îndeplinirea formalităţilor vamale; - impunerea vamală prin plata creanţelor vamale; - alte formalităţi specifice, reglementate prin acte normative. 11.4.4. Tariful vamal de import al României Practica comerţului internaţional a consacrat tariful vamal ca principal instrument pentru reglementarea schimburilor comerciale externe, potrivit intereselor economice naţionale ale statelor. Pe baza tarifelor vamale există posibilitatea de a negocia concesii vamale care se pot finaliza prin reduceri de taxe vamale sau prin consolidări ale acestora, respectiv menţinerea lor la nivelul existent pe o perioadă determinată. Există mai multe moduri de reducere a taxelor vamale: - reducere directă, fie „produs cu produs”, fie „ţară cu ţară”, specifică tratativelor bilaterale; - reducere lineară - care presupune diminuarea tuturor taxelor cu acelaşi procent, această metodă fiind specifică tratativelor multilaterale; - metoda armonizării, potrivit căreia reducerea este cu atât mai mare cu cât taxele vamale sunt mai ridicate. Primul tarif vamal modern al României a fost introdus în 1875. În anul 1990, guvernul a luat o serie de măsuri pentru adaptarea tarifului vamal la noile condiţii ale perioadei de tranziţie. Prin Hotărârea Guvernului nr.120/1993 se instituie detalierea clasificării mărfurilor, care sunt împărţite pe secţiuni, şi anume: - animale vii, produse ale regnului animal; - produse ale regnului vegetal; - grăsimi şi uleiuri de origine animală sau vegetală; produse ale disocierii lor; grăsimi alimentare prelucrate; ceară de origine animală sau vegetală; - produse alimentare; băuturi, lichide alcoolice şi oţet; tutun şi înlocuitori de tutun prelucraţi; 232
- produse minerale; - produse ale industriei chimice şi ale industriilor conexe; - materiale plastice şi articole din materiale plastic; cauciuc şi articole din cauciuc; - piei brute, piei tăbăcite, blănuri şi produse din acestea; articole de curelărie şi de şelărie; articole de voiaj, bagaje de mână, sacoşe şi articole similare; - lemn, cărbune de lemn şi articole din lemn; plută şi lucrări din plută; lucrări din împletituri din fibre vegetale sau din nuiele; - pastă din lemn sau alte materiale fibroase celulozice; deşeuri de hârtie sau de carton; hârtie şi carton şi articole din acestea; - materiale textile şi articole din aceste materiale; - încălţăminte, pălării, umbrele, umbrele de soare, bastoane, bice, crăvaşe şi părţi ale acestora; pene şi fulgi preparaţi şi articole din acestea; flori artificiale; articole din păr uman; - articole din piatră, ipsos, ciment, azbest, mică şi din materiale similare; produse ceramice; sticlă şi articole din sticlă; - perle naturale sau de cultură, pietre preţioase sau semipreţioase, metale preţioase, metale placate sau suflate cu metale preţioase şi obiecte din acestea; bijuterii de fantezie; monede; - metale comune şi articole din metale comune; - maşini şi aparate, echipamente electrice şi părţi ale acestora; aparate de înregistrare sau de reprodus sunetul, aparate de înregistrat sau de reprodus imagini şi sunet de televiziune şi părţi şi accesorii ale acestor aparate; - vehiculele, aeronave, vase şi echipamente auxiliare de transport; - instrumente şi aparate optice, fotografice sau cinematografice, de măsură, de control sau de precizie; instrumente şi aparate medico-chirurgicale; ceasuri; instrumente muzicale; - arme şi muniţii; părţi şi accesorii ale acestora; - mărfuri şi produse diverse; - obiecte de artă, de colecţie sau de antichitate. Tariful vamal prezintă următoarele caracteristici: - tariful vamal de import al României se elaborează pe baza nomenclaturii combinate a mărfurilor; - regulile generale şi notele explicative de interpretare a nomenclaturii mărfurilor prevăzute în Tariful vamal sunt cele din Convenţia internaţională a sistemului armonizat de descriere şi codificare a mărfurilor, încheiată la Bruxelles la 14 iunie 1983, la care România este parte; - taxele vamale aplicabile sunt cele în vigoare la data înregistrării declaraţiei vamale de import a mărfurilor; - unele categorii de mărfuri pot beneficia de un tratament tarifar favorabil(reduceri sau exceptări de taxe vamale în cadrul unor contingente tarifare), în funcţie de felul mărfurilor sau de destinaţia lor specifică, potrivit reglementărilor vamale sau acordurilor şi convenţiilor la care România este parte; - taxele vamale sunt exprimate în procente şi se aplică la valoarea în vamă a mărfurilor; - procedura de determinare a valorilor în vamă este cea prevăzută în Acordul privind aplicarea articolului VII din Acordul General pentru Tarife şi Comerţ (G.A.T.T.). 233
Valoarea în vamă pentru mărfurile importate constă în preţul de import, format din preţul extern, transformat în lei, la care se adaugă: a) Cheltuieli de transport al mărfurilor importate până la frontiera română; b) Cheltuieli de încărcare, descărcare şi de manipulare, conexe transportului mărfurilor importate, achitate pe parcurs extern; c) Costul asigurării, precum şi alte cheltuieli pe parcurs extern. Valoarea în vamă trebuie să rezulte din facturi sau alte documente emise de exportator, care se depun la organele vamale. Verificarea încadrării tarifare, a calculului taxelor vamale înscrise în declaraţia vamală, precum şi încasarea taxelor vamale la import se efectuează de organele vamale în momentul îndeplinirii formalităţilor de vămuire potrivit legii. Plata taxelor vamale se face de importator sau de declarantul comisionar în vamă, pe baza formelor şi instrumentelor de decontare stabilite de către organele bancare, în contul unităţii vamale care a efectuat operaţiunea de vămuire. Această obligaţie revine importatorului chiar dacă taxele vamale au fost garantate. Mărfurile se consideră introduse legal în ţară pe baza liberului de vamă ce se acordă în scris, după îndeplinirea condiţiilor şi formalităţilor de vămuire, inclusiv încadrarea taxelor vamale de import. Garantarea plăţii taxelor vamale se face de către importator prin depunerea la unitatea vamală a unei sume băneşti egale cu cuantumul taxelor vamale aferente bunurilor sau prin depunerea unei scrisori de garanţie prin care o unitate bancară, cu sediul în România, se angajează să plătească organelor vamale suma reprezentând cuantumul taxelor vamale. Importatorii vor depune la cererea organelor vamale sau din proprie iniţiativă expertize tehnice sau de laborator privind felul, natura, compoziţia mărfurilor sau a bunurilor în vederea încadrării corecte în tariful vamal. Cheltuielile privind expertiza sunt în sarcina importatorului. Organizaţiile sau laboratoarele care pot efectua asemenea expertize sunt numai cele acceptate de Direcţia Generală a Vămilor. Constituie contravenţie şi se sancţionează potrivit prevederilor legale în vigoare prezentarea la vamă de documente conţinând date neadevărate pentru stabilirea valorii în vamă. Guvernul, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice şi a Ministerului Comerţului, poate aproba taxe reduse sau exceptări de taxe, precum şi contingente de mărfuri cu taxe reduse sau exceptate. 11.4.5. Evaluarea mărfurilor în vamă Pe baza Acordului General pentru Tarife şi Comerţ (GATT) s-a demonstrat necesitatea unui sistem echitabil, uniform şi neutru de evaluare a mărfurilor, care exclude utilizarea unor valori în vamă arbitrare sau fictive. De aceea, articolul VII al Acordului General prezintă modul în care se determină valoarea în vamă, utilizându-se proceduri de evaluare cu aplicarea generală, fără distincţie între sursele de aprovizionare. Acordul formulează cinci metodologii de evaluare vamală, care pot fi aplicate ţărilor semnatare, cu precizarea că, numai în cazul în care prima metodă nu permite determinarea valorii în vamă, se poate recurge la o a doua metodă şi aşa mai departe. Prima şi principala metodă de evaluare vamală constă în a considera drept 234
valoare vamală, valoarea tranzacţiei reprezentată prin preţul de facturare, adică preţul efectiv plătit sau de plătit pentru mărfuri, când acestea sunt vândute pentru export cu destinaţia ţării de import. Dacă organul vamal consideră că acest preţ nu este real plătit sau de plătit, se poate folosi o a doua metodă de evaluare vamală, care se bazează pe valoarea tranzacţiei unor mărfuri identice provenind din aceeaşi ţară exportatoare şi exportate în acelaşi moment cu marfa de evaluat. Dacă nu poate fi folosită această metodă, atunci se trece la a treia metodă de evaluare vamală, care se bazează pe valoarea tranzacţiei unor mărfuri similare, provenind din aceeaşi ţară de export, cu destinaţia către aceeaşi ţară de import şi exportate în acelaşi moment sau aproape în acelaşi moment. Dacă nici aceasta nu poate fi aplicată, se trece la a patra metodă de evaluare vamală, care se bazează pe preţul la care mărfurile sunt importate: mărfurile identice sau cele similare importate pot fi revândute pe piaţa importatoare, după scăderea comisioanelor plătite, a beneficiului şi altor cheltuieli şi taxe suportate în ţara importatorului pe parcurs intern. În sfârşit, dacă nici a patra metodă nu poate fi folosită, Acordul recomandă o a cincea metodă, care se bazează pe o valoare calculată. Aceasta va fi egală cu totalul: a) costului sau valorii operaţiilor de fabricaţie sau altor lucrări pentru producerea mărfurilor importate; b) sumei totale pentru beneficiile şi cheltuielile generale egale celor care intră în general în vânzările mărfurilor de aceleaşi categorii sau de acelaşi tip ca mărfurile care sunt de evaluat făcute prin producătorii ţării de export-pentru export, cu destinaţia ţării de import. Acordul prevede că dacă valoarea în vamă a mărfurilor nu poate fi determinată prin nici una din cele cinci metode, atunci ea va fi stabilită prin mijloace rezonabile, compatibile cu dispoziţiile generale ale Acordului, cu prevederile articolului VII al GATT-ului şi pe baza datelor disponibile din ţara de import. Dacă în cursul determinării valorii în vamă a mărfurilor importate, devine necesar a amâna determinarea definitivă a valorii în vamă, importatorul va putea totuşi lua mărfurile sale din vamă, cu condiţia de a furniza, dacă i se cere, o garanţie suficientă sub forma unei cauţiuni, unui depozit sau alt instrument corespunzator, acoperind achitarea drepturilor vamale pentru plata cărora mărfurile ar putea fi pasibile în cele din urmă. Pentru administrarea acordului a fost creat Comitetul de evaluare vamală care are sarcina de a acorda semnatarilor posibilitatea de a proceda la constatări şi la rezolvarea diferendelor ce derivă din metodologia de evaluare vamală. Totodată, Acordul a prevăzut şi înfiinţarea unui Comitet tehnic subordonat Consiliului de cooperare vamală de la Bruxelles, care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 1981. 11.4.6. Inlesnirile fiscale în zonele libere - formă de promovare a comerţului Zonele vamale libere reprezintă cea mai amplă formă a regimurilor vamale suspensive. Accesul liber al mărfurilor în zona, coroborat cu regimul mai liberal al impozitelor asupra profiturilor realizate în zonă, reprezintă premise favorabile atragerii de capital străin în zona liberă. 235
Prin Legea nr. 84/1992, a fost stabilit regimul zonelor libere, astfel încât instituirea acestora să promoveze schimburile internaţionale, să atragă capital străin pentru introducerea tehnologiilor noi, precum şi să sporească posibilitatea de folosire a resurselor economiei naţionale. Operaţiunile comerciale, industriale şi serviciile ce se vor efectua în porturile libere, în contul partenerilor străini, prezintă pentru ţara noastră o serie de avantaje, în special de ordin valutar. Dintre aceste operaţiuni, enumerăm în special următoarele: - atragerea şi dezvoltarea într-o mai mare măsură a traficului de tranzit prin ţara noastră; - închirierea sau concesionarea pe diferite termene a unor suprafeţe de depozitare acoperite sau descoperite; - închirierea sau concesionarea pe termen lung a unor suprafeţe de teren pentru lansarea unor investiţii, în scopul atragerii de capitaluri străine; - închirierea sau concesionarea de spaţii în exclusivitate pentru operaţiuni de transformare a mărfurilor; - închirieri de spaţii pentru vizionări, expoziţii, birouri etc.; - realizarea unor activităţi de către firme şi organizaţii economice străine, prin cooperarea cu organizaţii economice româneşti de specialitate, inclusiv prin constituirea de societăţi mixte comerciale sau de producţie şi desfacere; - manipularea mărfurilor străine (încărcări, descărcări, transbordări); - depozitarea mărfurilor în magazii şi pe platforme, taxele de manipulare şi depozitare putând constitui un factor important de creştere a competitivităţii realizate de ţara noastră; - executarea operaţiunilor de ambalare, de dezamblare, asamblare, asortare, curăţire, vopsire, marcare, cântărire, conservare, prelucrare etc. prin folosirea forţei de muncă autohtone, calificate. Gama de servicii şi prestaţii va putea fi diversificată în funcţie de prevederile contractelor încheiate cu clienţi sau de solicitările primite; - efectuarea unor transformări cantitative sau calitative, eventual a „indigenizării”, ca urmare a adăugirii unei cantităţi de manoperă, şi apoi introducerea în ţară sau expedierea în alte ţări ca mărfuri de origine românească; în cazul „înnobilărilor”, când se recurge la folosirea de materii prime şi materiale din ţara noastră într-o proporţie mai mare (30-50%), exportatorii mărfurilor înnobilate pot beneficia de prime de export, proporţional cu valoarea materiilor prime şi materialelor indigene folosite; - folosirea în măsură mai mare a mijloacelor de transport naţionale, concomitent cu practicarea unor operaţiuni de transport şi expediţii în cadrul portului liber, cum ar fi: procurarea de mijloace de transport suplimentare, întocmirea documentelor de transport, procurarea de diverse certificate şi autorizaţii de transport, întocmirea documentelor de tranzit, angajarea cărăuşilor, obţinerea de containere etc.; - operaţiuni de navlosiri şi aprovizionări de nave (cu combustibili, lubrifianţi, alimente, materiale de întreţinere, apă potabilă, bunker etc.); - efectuarea, la cerere, a unor prestaţii diverse la navele străine ca: amânări, fixări, reparaţii, curăţarea hambarelor, deratizări, dezinfectări, spălatul rufelor şi lenjeriei, asistenţă medicală; 236
- realizarea unor structuri de marfă, necesare economiei naţionale, din care să se poată aproviziona în mod raţional consumatorii interni, fără a fi necesare importuri masive în perioadele când conjunctura pieţei externe este nefavorabilă, eliminându-se, totodată, riscul de a se recurge la importuri prompte prin subfurnizarea (care în asemenea situaţii percep preţuri superioare) şi evitându-se grevarea bugetului consumatorilor cu plata de sume importante reprezentând taxele vamale pentru loturi de marfă masive în cazurile când ritmul consumului face necesară aducerea mărfii în loturi mici, însă condiţiile comerciale sau de transport nu permit acest mod de lucru. Toate aceste operaţiuni tehnice şi comerciale sunt exceptate de la plata taxelor vamale şi a impozitelor pe cifra de afaceri, crescând astfel gradul de eficienţă a efectuării lor. Prin utilizarea facilităţilor oferite de portul liber, exportatorii pot obţine o serie de avantaje de ordin economic, printre care se pot enumera: - eliminarea obligaţiei de a consemna la vamă contravaloarea taxelor vamale, evitându-se astfel blocarea unor sume importante; - posibilitatea apropierii mărfurilor de cumpărători şi satisfacerea promptă a cerinţelor pieţelor apropiate; - vânzarea mărfurilor în perioadele conjuncturale optime, ridicând eficienţa operaţiilor de export; - posibilitatea depozitării mărfurilor în incinta portului, fără o limită de timp şi de cantităţi şi fără plata taxelor vamale, până în momentul realizării exportului; - posibilitatea de a organiza magazine – expoziţii permanente, special amenajate, în scopul vânzării mărfurilor în ţara noastră sau pentru reexport în alte ţări; - scutirea de impozit pe cifra de afaceri pentru mărfurile care se vând în portul liber şi apoi se reexportă; - obţinerea unor beneficii importante prin diferenţa de taxe vamale pentru mărfurile aduse în vrac şi reexportate după prelucrare; taxele vamale se plătesc numai după momentul introducerii mărfurilor în ţară; ele se aplică numai asupra mărfurilor importante în starea în care se găseau înainte de transformarea lor în incinta portului liber (materie primă, semifabricat etc.); - posibilitatea de schimbare a originii mărfii, obţinerea certificatului de origine română pentru marfa prelucrată în portul liber şi în care s-au încorporat într-o anumită proporţie şi produse româneşti; - posibilitatea de a aduce diverse mărfuri, părţi componente, subansamblate din diferite ţări, pentru a se prelucra avantajos şi apoi efectuarea de reexporturi de produse finite; astfel, mărfurile sau părţile lor pot fi descărcate, depozitate, sortate, prelucrate, înnobilate etc., în condiţiile neefectuării nici unui control vamal şi exceptându-se de la plata taxelor vamale; - dreptul de a înfiinţa reprezentanţe comerciale, ateliere de înnobiliare a mărfurilor, ateliere de montaj proprii şi alte unităţi de prestare a unor servicii care ridică eficienţa operaţiunilor de export; - dreptul de a contribui la amenajarea, dotarea, utilarea portului pe bază de cooperare, urmând ca investiţiile să fie recuperate prin serviciile prestate de administraţia portului. Pentru creşterea eficienţei exportului prin utilizarea portului, este necesar să se folosească condiţiile specifice existente pe piaţa ţării noastre şi din alte ţări, condiţiile de tranzit în funcţie de modalitatea de transport, felul şi cantitatea mărfii, momentele conjuncturale. 237
Canalele de distribuire a mărfurilor trebuie astfel determinate încât să asigure sporirea competitivităţii mărfurilor româneşti exportate sub aspectul scurtării şi respectării termenelor de livrare, ieftinirii transporturilor, asigurării ritmicităţii şi siguranţei livrărilor, respectării condiţiilor de ambalare, marcare şi al altor condiţii. În ce priveşte importatorul care cumpără mărfurile prin intermediul portului liber, el are avantajele următoare: - apropierea mărfurilor de piaţa proprie; - posibilitatea de a constata „pe viu” calitatea mărfii aduse deja acasă; el poate încheia contractul de cumpărare având garanţia calităţii dorite a mărfii; - posibilitatea de a cumpăra diverse mărfuri din portul liber după ce au fost supuse unor operaţii de triere, sortate, ambalare, marcare şi alte operaţiuni de prelucrare care să-i sporească valoarea şi să o adapteze la cererea clientelei intermediare; - posibilitatea de a reexporta diverse cantităţi de mărfuri fără plata unor taxe, direct din depozitele portului; - posibilitatea efectuării unor transporturi ritmice, raţionale, care să asigure în permanenţă stocuri minime de mărfuri necesare pentru vânzarea adecvată pe piaţa internă; pentru atingerea acestui scop, folosirea portului liber oferă condiţii bune în ce priveşte organizarea unor centre de depozitare şi distribuire pe piaţa românească şi diferite alte pieţe, a căror activitate trebuie corelată direct cu cea a cumpărătorilor; - posibilitatea de a avea stocuri de mărfuri în apropiere, pentru situaţiile când conjunctura pieţei internaţionale este nefavorabilă, evitând plata taxelor majorate cerute de subfurnizori şi fără a se face eforturi financiare mari legate de plata mărfii şi a taxelor vamale la importul unor loturi mari. O condiţie esenţială a măririi eficienţei operaţiunilor efectuate este promovarea într-o măsură mare a operaţiunilor atât de import, cât şi de export prin camerele de comerţ, prin organizarea cooperării în diferite forme cu firme străine, crearea de societăţi comerciale. Zonele libere se clasifică în mai multe categorii în funcţie de natura operaţiunilor realizate, localizarea geografică şi destinaţia mărfurilor. Zonele libere pot avea următoarele forme: a) porturi libere (porturi franco) – zonele libere cuprind de regulă numai anumite părţi ale porturilor care sunt specializate în operaţiuni de transbordare şi depozitare a mărfurilor, în regim vamal liberalizat; b) aeroporturi libere; c) perimetre libere (free perimeter) – sunt similare porturilor libere şi se înfiinţează în interiorul unei ţări în unele regiuni mai slab dezvoltate, având ca sarcină prioritară satisfacerile cererilor consumului local; d) antrepozite vamale libere, prin care mărfurile din import introduse în antrepozit vamal, pe baza autorizaţiei de antrepozitare, beneficiază de suspendare temporară a taxelor şi restricţiilor de import; e) zona de tranzit; f) zona de prelucrare pentru export (zona de export); g) zona de promovare a investiţiilor (zona industrială); h) zonele libere comerciale. 238
Pentru asigurarea competitivităţii mărfurilor pe piaţa internaţională, evitarea încărcărilor costurilor produselor de export cu taxe de natura impozitelor indirecte prezintă o importanţă deosebită. În aceste condiţii, se institue regimul de „drawback”, care constă în restituirea totală sau parţială a taxelor vamale de import percepute cu ocazia introducerii în ţară a unor mărfuri, dacă acestea se reexportă în aceeaşi stare sau după ce au fost transformate, prelucrate sau reparate în vederea exportului, ori au fost încorporate în produse de export. 11.5. Alte impozite indirecte În categoria „alte impozite indirecte”, un loc important îl ocupă impozitele pe jocurile de noroc. Jocurile de noroc sunt clasificate în categorii cu sisteme proprii de impozitare, şi anume: ● impozitare pe unitate de obiect producător de venituri (maşini mecanice sau electronice, mese de joc); ● impozitare calculată ca procent direct (încasări) sau indirect (cartoane de joc achiziţionate). Cele două sisteme de impozitare cuprind: – o componentă anticipată obţinerii veniturilor, datorată cu ocazia autorizării în următorul cuantum: ▪ 33% din valoarea taxei anuale pentru jocurile pe maşini mecanice sau electronice; ▪ 6% din valoarea taxei anuale pentru jocurile de masă; ▪ între 5% şi 18%, dar nu mai puţin de suma minimă, procent calculat asupra încasărilor anuale estimate a fi obţinute din alte tipuri de jocuri (inclusiv a celor organizate prin reţele de televiziune); – o componentă datorată la termen, ce se plăteşte fie lunar (jocurile pe maşini sau de masă), fie la sfârşitul perioadei de licenţiere şi care reprezintă diferenţa dintre taxa iniţială, plătită cu ocazia autorizării, şi taxa totală anuală datorată. Prin raportarea acestor taxe totale la veniturile brute din exploatare estimate la nivelul anului 1999, a rezultat un nivel de impozitare de 24,4%, din care: ● 10,10% taxe anticipate, percepute cu ocazia autorizării anuale; ● 14,24% taxe eşalonate, percepute pe parcursul întregului an de autorizare. Pe lângă taxarea impusă, care reprezintă în exclusivitate venit al bugetului administraţiei centrale de stat, s-a instituit taxa de solidaritate, calculată ca procent de 10% din preţul fiecărei participări la jocul de noroc şi care, suportată fiind de jucător, constituie venit al unui fond special gestionat de Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale. În cazul jocurilor practicate la mese, organizatorii datorează lunar aceluiaşi fond suma de 1.000 USD pentru fiecare masă de joc. Participantul la joc este cel care suportă şi un impozit pe venit de 10% din valoarea câştigului, ce se reţine la sursă şi se datorează pentru toate câştigurile care depăşesc un anumit plafon pe zi şi câştig. Acest plafon se actualizează, potrivit inflaţiei periodic, prin hotărâre de guvern. Întrucât acest tip de impozit face parte din sistemul general de impozitare a persoanelor fizice, neafectând venitul net al operatorilor ce activează în domeniul 239
jocurilor de noroc, considerăm că influenţa acestui factor nu este relevantă pentru domeniul analizat. Situaţia comparativă a venitului brut din exploatare (VBE) pe principalele tipuri de jocuri de noroc este redată în tabelul următor: - în mii EURO Nr. crt.
ŢARA
1. Franţa 2. M.Britanie 3. Germania 4. România 5. Italia 6. Olanda 7. Grecia 8. Spania 9. Austria 10. Portugalia 11. Cehia 12. Polonia 13. Belgia 14. Danemarca Media ponderii
VBE VBE Jocuri masă Jocuri maşini 173.385 781.954 323.122 20.693 187.354 168.347 207.009 162.878 80.409 48.109 41.620 38.488 41.192 26.211
1.258.587 421.361 462.162 177.652 129.323 65.418 41.880 113.173 102.427 960 4.276 9.812
TOTAL
% % jocuri jocuri masă maşini 1.431.972 12 88 781.954 100 0 744.483 43 57 482.855 4 96 365.006 51 49 297.670 57 43 272.427 76 24 204.758 80 20 193.582 42 58 150.536 32 68 42.580 98 2 42.764 90 10 41.192 100 0 36.023 73 27 61 39
Din situaţia prezentată reiese că, faţă de un nivel mediu european, taxarea jocurilor de noroc din România este minimă. Principalele concluzii care se pot trage din cele expuse sunt, printre altele, acelea că: ● există posibilitatea de majorare a nivelului general de impozitare, cuantumul concret pe tip de joc urmând a se stabili în urma analizelor efectuate de fiecare tip de joc de noroc; ● este dezirabilă mărirea cotei de impozitare plătită anticipat chiar cu condiţia acordării de facilităţi subsidiare, întrucît verificarea plăţii taxelor eşalonate lunar este practic posibilă doar anual, cu ocazia reautorizării, fără ca direcţia de specialitate din cadrul Ministerului Finanţelor Publice să aibă competenţe de solicitare a plăţii unor eventuale penalităţi de întârziere; ● se poate analiza oportunitatea introducerii taxei pe valoarea adăugată pentru situaţiile în care baza de calcul a acesteia este strict determinabilă (taxe de intrare în cazinouri, venituri brute din exploatarea maşinilor de joc electronice şi electromecanice etc.); ● taxarea jocurilor de noroc se poate lega mai direct de sursele adiacente de creştere ale cifrei de afaceri în domeniu (baza turistică, restructurare urbană), ca şi de acţiuni cu caracter social-umanitar, rezultând, în acest fel, subvdiviziuni cu destinaţii bugetare diferite, dar mult mai justificate şi deci mai stimulative, pentru agenţii economici operatori. 240
11.6. Posibilităţi de armonizare a legislaţiei româneşti în domeniul impozitelor indirecte cu legislaţia ţărilor din Uniunea Europeană Etapele parcurse de România în procesul de pregătire a aderării la Uniunea Europeană România a semnat la 1 februarie 1993 Acordul de asociere la Uniunea Europeană, care a intrat în vigoare la 1 februarie 1995. Acordul European, aşa cum mai este el numit, a statuat cadrul juridic şi instituţional al raporturilor româno-comunitare, având ca obiectiv fundamental pregătirea integrării României în Uniunea Europeană. Cererea oficială de aderare la Uniunea Europeană a fost înaintată la 22 iunie 1995, însoţită de o strategie naţională de preaderare şi de o declaraţie prin care era exprimată voinţa politică de orientare cu fermitate a României către obiectivele fundamentale economice, politice şi monetare ale Uniunii - spaţiu de stabilitate şi prosperitate al continentului nostru. Cu ocazia formulării solicitării de a obţine calitatea de membru, România a acceptat fără rezerve obiectivele fundamentale ale Uniunii, inclusiv strategiile şi instrumentele sale. Acest angajament ireversibil este necesar pentru a se asigura funcţionarea după aceleaşi reguli a tuturor componentelor vieţii economice şi sociale a Uniunii Europene. Decizia istorică a Consiliului Uniunii Europene de la Helsinki din 10 - 11 decembrie 1999 a consacrat intrarea României într-o noua fază a procesului de integrare europeană prin deschiderea negocierilor de aderare la Uniunea Europeană. La 15 februarie 2000 au fost declanşate oficial negocierile de aderare a României la Uniunea Europeană, în avansarea acestora urmând să se ţină cont de îndeplinirea de către ţara noastră a obligaţiilor asumate în cadrul Acordului European şi al Criteriilor de la Copenhaga şi Madrid, şi anume: • stabilitatea instituţiilor care garantează democraţia, statul de drept, drepturile omului şi respectă drepturile minorităţilor; • existenţa unei economii funcţionale de piaţă, precum şi capacitatea de a face faţă presiunii concurenţiale şi forţelor pieţei în cadrul Uniunii; • capacitatea de a îndeplini obligaţiile de membru, inclusiv aderarea la uniunea economică şi monetară şi la cea politică; • capacitatea de a implementa în mod efectiv acquis-ul comunitar. În acest context, reperul final pentru preluarea acquis-ului comunitar şi îndeplinirea criteriilor de aderare îl reprezintă sfârşitul anului 2006, dată până la care România îşi propune să definitiveze lucrările de pregătire pentru aderarea la Uniunea Europeană. Acquis-ul Comunitar Aderarea implică acceptarea totală a drepturilor şi obligaţiilor prezente şi potenţiale referitoare la sistemul Uniunii şi cadrul său instituţional, cunoscute sub denumirea de acquis comunitar, prin intermediul căruia Uniunea Europeană îşi pune în practică obiectivele şi care evoluează continu. La data aderării, România va trebui să aplice acquis-ul Uniunii din acel moment şi, mai mult, să asigure implementarea efectivă a acestuia, lucru care necesită, în special, stabilirea unei administraţii publice sigure şi eficiente. 241
În domeniul fiscal, atenţia Uniunii Europene este îndreptată în primul rând spre impozitele indirecte, acest lucru reflectându-se în Acordul European prin menţionarea, la articolul 70, a impozitării indirecte ca fiind unul din domeniile prioritare de armonizare a legislaţiei cu Acquis-ul comunitar. Impozitele indirecte în contextul pieţii unice intracomunitare Crearea Pieţei Interne este punctul central al unificării economice în cadrul Uniunii Europene. Prin aceasta, statele membre ale Uniunii au creat un spaţiu economic european omogen în care barierele vamale şi comerciale au fost desfiinţate. La baza pieţei interne se află cele patru libertăţi fundamentale: libera circulaţie a bunurilor, a persoanelor, a serviciilor şi a capitalurilor. Obiectivul major al reglementărilor comunitare privind impozitele indirecte îl constituie crearea în cadrul uniunii economice a pieţii unice în care să domine concurenţa loială şi ale cărei caracteristici sunt similare cu cele ale unei pieţe naţionale. Pentru realizarea liberei circulaţii a bunurilor este esenţial să fie reduse diferenţele între statele membre în domeniul fiscalităţii aplicabile schimbului de bunuri. Două sunt motivele care determină existenţa, încă, în cadrul Uniunii Europene, a frontierelor fiscale: 1) frontierele fiscale garantează că impozitele care se aplică asupra consumului revin statului membru în care acestea sunt consumate (principiul ţării de destinaţie); 2) frontierele fiscale joacă un rol important în cadrul luptei împotriva fraudei fiscale şi în prevenirea deturnării fluxurilor comerciale. Aceste motive fac ca, deocamdată, frontierele fiscale să fie indispensabile. Procesul armonizării impozitelor indirecte cuprinde acele măsuri care sunt necesare pentru garantarea creării şi funcţionării pieţii interne unice, astfel încât să fie prevenită distorsionarea concurenţei şi să devină posibilă desfiinţarea obstacolelor din calea liberei circulaţii a bunurilor şi serviciilor. De asemenea, pentru funcţionarea corespunzătoare a pieţei interne, pe lângă armonizarea legislativă, un accent din ce în ce mai mare este pus pe reglementările care să statueze obligaţii în vederea cooperării administrative şi a asistenţei reciproce între statele membre. Administraţiile fiscale din statele membre au un rol direct în aplicarea politicii fiscale şi în colectarea resurselor proprii ale Uniunii Europene, motiv pentru care trebuie să asigure dezvoltarea capacităţii operaţionale în ariile lor de competenţă. Aderarea României la Uniunea Europeană implică alinierea la reglementările pieţei interne unice şi asumarea responsabilităţii de a respecta permanent obligaţiile ce decurg din această calitate. Este important ca legislaţia Uniunii Europene să fie încorporată eficient în legislaţia naţională a României, dar tot atât de important este ca aceasta să fie corect aplicată, prin intermediul structurilor administrative corespunzătoare fiecărui domeniu. Aceasta reprezintă o condiţie prealabilă necesară formării încrederii reciproce indispensabile bunei funcţionări a pieţei unice interne. Priorităţile procesului de aderare convenite de România cu Uniunea Europeană au fost înscrise în Parteneriatul pentru Aderare. 242
În domeniul impozitării, Parteneriatul pentru Aderare adoptat în luna octombrie 1999 menţionează între priorităţi alinierea legislaţiei în domeniul TVA şi accizelor, întărirea cooperării administrative şi asistenţei reciproce şi îmbunătăţirea eficienţei administraţiei fiscale, obiective care se încadrează în măsurile necesare alinierii ţării noastre la reglementările pieţei unice. Pentru programarea acţiunilor şi măsurilor necesare în vederea avansării în îndeplinirea criteriilor de aderare, ca obiectiv general, şi în îndeplinirea priorităţilor Parteneriatului pentru Aderare convenită cu Uniunea Europeană, ca obiectiv intermediar,, România a elaborat documentul intitulat „Programul naţional de aderare a României la Uniunea Europeană”, în cadrul căruia un loc important este ocupat de „Programul naţional de adoptare a acquis-ului comunitar”. Programul naţional de aderare este actualizat anual, în funcţie de modificările intervenite în legislaţia română şi în sistemul de administrare a acesteia. Dimensiunea şi tendinţele în evoluţia impozitelor indirecte In anul 1997, impozitele indirecte la nivelul Uniunii Europene au fost în sumă de cca 1000 de miliarde euro, respectiv 13,8% din PIB-ul cumulat al statelor membre ale Uniunii Europene, din care taxa pe valoarea adăugată 6,9% din PIB (respectiv 50% din volumul total al impozitelor indirecte), accizele 3,5% din PIB şi alte impozite indirecte 3,4 din PIB. Faţă de anul 1980, ponderea impozitelor indirecte în PIB, în anul 1997, a crescut cu un punct procentual, de la 12,8% la 13,8%, datorită majorării mărimii relative a veniturilor din taxa pe valoarea adăugată, de la 6,0% la 6,9%. Structura impozitelor indirecte diferă de la un stat membru la altul, astfel: Danemarca are cea mai mare pondere în PIB a taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor, în timp ce Italia înregistrează cea mai mică pondere a taxei pe valoarea adăugată, iar Germania şi Austria au cea mai redusă pondere a accizelor. Asemenea diferenţe sunt determinate de variaţiile care există în nivelul cotelor de impozite, gradul de cuprindere a bazei de impozitare şi în dimensiunea evaziunii fiscale şi au implicaţii asupra mişcării libere a produselor şi serviciilor în cadrul pieţei unice. In anul 2000, în România, impozitele indirece au reprezentat 11,7% din PIB, din care taxa pe valoarea adăugată 6,3% şi accizele 2,6%. Deoarece impozitele indirecte pot constitui bariere fiscale care afectează direct circulaţia liberă a produselor şi serviciilor în cadrul pieţei unice, armonizarea acestora a progresat cel mai mult în Uniunea Europeană. Aşa cum s-a arătat, în măsura solicitată de funcţionarea pieţei unice, armonizarea impozitelor indirecte, este o obligaţie prevăzută în mod expres prin articolul 93 din Tratatul de la Maastricht. Trecerea la piaţa unică, începând cu 1 ianuarie 1993, şi desfiinţarea controalelor şi formalităţilor vamale, pentru comerţul cu produse şi servicii între statele membre, au scos mai mult în evidenţă obstacolele fiscale existente încă în cadrul pieţei unice şi limitele prezente ale armonizării fiscale a impozitelor indirecte. Armonizarea taxei pe valoarea adăugată (TVA) Principalele momente ale armonizării TVA în Uniunea Europeană sunt: - introducerea unui sistem unitar; - trecerea de la principiul destinaţiei la principiul originii, în materie de TVA; - adoptarea unui mecanism de decontare pentru evitarea realocărilor importante de TVA între bugetele diferitelor state membre. 243
Adoptarea principiului originii presupune că, pentru produsele şi serviciile care circulă dintr-un stat membru, TVA se aplică în statul de origine (care face „exportul”), iar în statul de destinaţie (care face „importul”) nu se mai plăteşte TVA la produsele şi serviciile respective consumate. Corespunzător, TVA se va face venit la bugetul statului de origine, unde are loc producţia, şi nu la bugetul statului de destinaţie, unde are loc consumul. Aplicarea acestui principiu ar simplifica administrarea TVA şi ar reduce oportunităţile de fraudă fiscală. În cazul trecerii la principiul originii, cerinţele pieţei unice şi, în primul rând, ale asigurării unei competiţii libere, nedistorsionate impun amortizarea cotelor de TVA în cadrul Uniunii Europene, adică să nu se practice niveluri diferite ale acestor cote de la un stat membru la alt stat membru. Raţiunea amortizării provine din nivelurile diferite ale cotelor de TVA, aplicate în statele de origine, care distorsionează localizarea investiţiilor productive, favorizând statele membre cu cele mai mici cote de TVA. Introducerea unui sistem de corecţie pentru prevenirea realocărilor semnificative de TVA din bugetele statelor membre de destinaţie în bugetele statelor membre de origine este necesară întrucât un stat membru pe teritoriul căruia se consumă produse şi servicii produse în alt stat membru nu ar accepta să piardă din TVA, mai ales în condiţiile de disciplină bugetară riguroasă acceptată prin semnarea Pactului de stabilitate şi creştere. Un asemenea sistem de corecţie ar putea funcţiona pe baza datelor privind TVA înscrise în documentele de înregistrare a obligaţiei fiscale sau a calculelor la nivel macroeconomic, folosindu-se informaţia din conturile naţionale, ajustată cu elementele necuprinse în baza de impozitare pentru TVA. Statele membre nu au ajuns la un consens asupra trecerii la principiul originii în domeniul TVA, dar au fost de acord cu un sistem tranzitoriu, caracterizat de următoarele elemente: 1) se menţine principiul destinaţiei. Trecerea de la principiul originii nu este abandonată şi rămâne un obiectiv pe termen lung al amortizării fiscale; 2) se renunţă la controlul fiscal la frontierele dintre statele membre. Aceasta înseamnă că un stat membru, de destinaţie, nu mai încasează TVA ca urmare a controlului fiscal la frontieră pentru produsele şi serviciile venite din statele membre de origine, ci firmele, în localităţile unde se află, au obligaţia de a declara TVA datorată şi de a o vărsa la buget. În mod evident, riscul de fraudă fiscală creşte, iar pentru menţinerea lui sub control, este necesar un amplu schimb de informaţii între autorităţile fiscale din statele membre; 3) se continuă eforturile pentru amortizarea cotelor de TVA. În acest sens, Comisia Europeană a făcut propuneri repetate (ultima în 1998) pentru folosirea numai a două categorii de cote, una standard, care să se situeze între 15% şi 25%, şi una redusă. Consiliul miniştrilor finanţelor şi economiei a fost de acord pentru menţinerea minimului cotei standard de TVA la 15%, statele membre urmând să facă toate eforturile pentru a nu depăşi acest minim cu mai mult de 10 puncte procentuale, atunci când îşi fixează propriile cote standard de TVA. Această marjă de 10 puncte procentuale nu a fost depăşită. Totodată, statele membre pot opta pentru una sau două cote de TVA reduse, dar mai mari de 5%, în cazul unui număr mai restrâns de grupe de produse şi servicii stabilit prin a şasea Directivă TVA. Cota TVA zero poate fi, în continuare, menţinută în condiţiile în care: există 244
argumente sociale clar definite, de aceste cote beneficiind consumatorii finali. De asemenea, cotele de TVA super-reduse pot fi menţinute până la introducerea sistemului definitiv de TVA. Simplificarea sistemului TVA şi cooperarea statelor membre pentru reducerea fraudei fiscale. Deşi trecerea la un sistem definitiv al TVA era prevăzută pentru sfârşitul anului 1996, totuşi Uniunea Europeană funcţionează şi astăzi cu un sistem al TVA considerat tranzitoriu. Uniunea Europeană a făcut progrese în armonizarea TVA, dar administrarea TVA continuă să fie complicată, solicitând multe formalităţi care necesită timp şi costuri pentru a fi îndeplinite, în timp ce fraudele fiscale sunt în creştere. Statele membre recunosc că piaţa unică rămâne fragmentată fiscal. Renunţarea la controlul fiscal la frontierele dintre statele membre, în condiţiile menţinerii principiului plăţii TVA la destinaţie, nu conduce şi la înlăturarea conceptului de frontiere fiscale în cadrul circulaţiei produselor şi serviciilor între statele membre. Produsele şi serviciile care trec dintr-un stat membru în alt stat membru trebuie „marcate”, într-un fel sau altul, având un regim fiscal al TVA diferit de cel aferent produselor şi serviciilor naţionale. Aceasta înseamnă costuri importante pentru aplicarea procedurilor fiscale. Pornind de la realitatea că statele membre nu sunt încă pregătite pentru trecerea la principiul de origine pentru plata TVA, Comisia Europeană a propus o stategie de îmbunătăţire a operării sistemului TVA în contextul pieţei unice cu două direcţii principale de acţiune: 1) simplificarea, modernizarea şi aplicarea mai uniformă a reglementărilor TVA; 2) întărirea cooperării administrative şi a prevenirii fraudelor. Simplificarea, modernizarea şi aplicarea mai uniformă a reglementărilor existente au în vedere, în principal: - introducerea unei noi proceduri de restituire a TVA pentru cheltuielile efectuate de către o firmă în alte state membre, respectiv printr-o singură declaraţie TVA în statul membru unde îşi are sediul (în loc să depună câte o declaraţie în fiecare stat membru unde a efectuat cheltuieli); - precizarea tratamentului TVA pentru comerţul electronic cu produse trimise clienţilor în formă digitală (de exemplu un program de radio, muzică etc.). În acest caz, din punctul de vedere al impozitării, comerţul electronic este considerat ca un serviciu şi se aplică TVA acolo unde consumul are loc; - stabilirea de reguli pentru facturile electronice; - aplicarea TVA şi la serviciile publice poştale, asfel încât să fie restabilită neutralitatea TVA în raport cu serviciile poştale private care sunt supuse la plata TVA; - raţionalizarea derogărilor şi opţiunilor în aplicarea TVA etc. Întărirea cooperării administrative şi a prevenirii fraudelor în domeniul TVA necesită optimizarea funcţionării sistemului VIAS şi definirea mai bună a drepturilor şi responsabilităţilor în efectuarea schimbului de informaţii pentru verificarea îndeplinirii obligaţiilor de plăţi, alocarea de către statele membre a resurselor necesare unui control eficient, o mai bună coordonare a obiectivelor politicilor naţionale de control al TVA. Se impune să subliniem că, în cazul persoanelor fizice care se deplasează dintr-un stat membru în alt stat membru şi efectuează cumpărături pentru uz 245
personal, se aplică principiul originii la plata TVA (începând cu anul 1993). Aceasta înseamnă că persoanele respective sunt impozitate la fel ca şi cetăţenii acelui stat pe teritoriul căruia efectuează cumpărăturile. La reîntoarcerea în ţară, împreună cu cumpărăturile făcute, persoanele fizice nu mai sunt impozitate din nou. Există unele excepţii pentru care se aplică, în continuare, principiul destinaţiei, cum sunt maşinile noi (sau cu o vechime mai mică de 6 luni), vânzările prin poştă peste o anumită limită, cumpărăturile care depăşesc o anumită limită. În acest context, călătorii care circulă între statele membre pot face cumpărături în aeroporturi (şi alte puncte de trecere a frontierelor) cu plata integrală a TVA. Prin urmare, regimul de „duty free” nu mai este aplicat călătorilor între statele membre, ci numai acelora care ies din spaţiul Uniunii Europene. Armonizarea în domeniul accizelor Accizele reprezintă un punct important al bugetelor statelor membre, respectiv, la nivelul Uniunii Europene, 3,5% din PIB, adică cca 248 miliarde euro, în anul 1997 (în anul 1980, ponderea accizelor în PIB a fost de 3,2%). În România, accizele reprezintă numai 2,6% din PIB (în anul 2000) cu aproape un punct procentual mai puţin ca în Uniunea Europeană, datorită atât unor cote de accize mai mici, cât şi evaziunii fiscale mai ridicate (de exemplu, sunt bine cunoscute piaţa neagră a alcoolului şi contrabanda cu ţigări). Caracteristicile accizelor cu impact pentru armonizarea fiscală: a) sunt impozite pe consumul unui număr restrâns de produse şi se practică în toate statele membre. Fiind un impozit indirect, legat însă direct de tranzacţiile comerciale şi libera circulaţie a produselor în cadrul pieţei unice, este supus armonizării fiscale; b) de regulă, produsele alese pentru aplicarea accizelor au o serie de particularităţi: producţia şi vânzarea lor sunt supravegheate de către stat; elasticitatea cererii în raport cu venitul este supraunitară; consumul produselor determină externalităţi negative (cresc cheltuielile de sănătate, pentru mediu etc), de aceea, accizele sunt folosite şi ca un mijloc de descurajare a consumului produselor respective; c) produsele care poartă majoritatea accizelor sunt produsele din tutun, băuturile alcoolice şi produsele petroliere. Uniunea Europeană permite aplicarea şi a unor alte impozite asupra acestor produse (de exemplu, impozite „verzi” pentru protejarea mediului), dacă nu constituie bariere pentru comerţul din piaţa unică. De la un stat membru la altul, se întâlnesc şi alte produse purtătoare de accize. Armonizarea vizează, în primul rând, produsele care poartă accize în toate statele membre, urmărindu-se o uniformizare a definirii produselor, unităţilor de măsură şi a excepţiilor; d) accizele se calculează pe baza unor cote procentuale aplicate la preţ şi/sau a unor sume fixe pe unitatea de produs. În statele membre, există diferenţieri însemnate în mărimea relativă şi absolută a accizelor aşezate pe acelaşi produs. Diferenţele mari între nivelul cotelor de accize de la un stat la altul se explică nu numai prin politicile de descurajare a consumului, dar şi prin faptul că, de exemplu, tutunul şi vinul prezintă o importanţă mare în agricultura unor state membre care practică accize mari. Aceste diferenţe mari distorsionează însă competiţia pe piaţa unică şi constituie un stimulent 246
important pentru fraude fiscale (contrabanda cu ţigări şi băuturi alcoolice). Armonizarea cotelor de acciză conduce la diminuarea acestor efecte negative. Pentru produsele care fac parte din aceeaşi grupă şi se află în competiţie unele cu altele, cum sunt mai ales produsele din tutun şi băuturile alcoolice, este necesar ca accizele să fie relativ egale pentru a nu afecta competiţia; e) în Uniunea Europeană, indiferent în ce stat membru se fabrică produsele purtătoare de accize sau dacă provin din import, plata accizelor se face în statul membru în care produsele se consumă. În acest scop, plata accizelor se consideră suspendată până în momentul în care produsele în cauză sunt declarate ca fiind puse pe piaţă pentru vânzare. Armonizarea impune reguli uniforme pentru evidenţa strictă a circulaţiei şi depozitării produselor purtătoare de accize în cadrul Uniunii Europene. În consecinţă, armonizarea accizelor în Uniunea Europeană vizează baza de impozitare, cotele de accize, mişcarea produselor purtătoare de accize între statele membre. Armonizarea fiscală este un fapt împlinit pentru baza de impozitare şi mişcarea produselor purtătoare de accize în cadrul Uniunii Europene. Nu există încă un consens al statelor membre cu privire la aplicarea de cote unice de accize pentru acelaşi produs la nivelul întregii Uniuni Europene (aşa cum a propus Comisia Europeană în anul 1987, în perspectiva trecerii la piaţa unică). Periodic, Comisia Europeană analizează situaţia accizelor şi prezintă propuneri Consiliului Uniunii Europene pentru adâncirea armonizării acestora, simplificarea reglementărilor şi prevenirea fraudelor fiscale. Armonizarea accizelor la băuturile alcoolice Armonizarea accizelor la băuturi alcoolice a vizat definirea unitară a produselor purtătoare de accize, care sunt grupate astfel: bere; vin; băuturi spirtoase; produse intermediare. De asemenea, armonizarea a urmărit introducerea unor cote unice de acciză. Comisia Europeană a făcut o propunere în acest sens, în perspectiva trecerii la piaţa unică, dar statele membre nu au ajuns la un consens. Ca atare, Uniunea Europeană a stabilit obligaţia practicării unor cote minime, în sume fixe pe unitatea de produs, după cum urmează: - alcool şi băuturi spirtuase - 550 euro pe hectolitrul de alcool pur. Se pot aplica cote mai mici pentru distileriile mici; - produse intermediare - 45 euro pe hectolitru; - vin şi vin spumos - 0 euro pe hectolitru; - bere - 0,748 euro pe hectolitru/ grade Plato sau 1,87 euro pe hectolitru/ grade de alcool de produs finit. Pentru producătorii mici, se pot practica cote reduse, dar nu mai mici de 50% din cota standard. Cotele de accize stabilite efectiv de către statele membre sunt diferenţiate. De exemplu: la alcool etilic, între 645,36 euro pe hectolitru (Italia) şi 5880,26 euro pe hectolitru (Suedia). Cote mai mari sunt în statele membre nordice; la vin, între 0 euro pe hectolitru (Austria, Germania, Grecia, Italia, Luxemburg, Portugalia, Spania) şi 318,99 euro pe hectolitru (Suedia). In Franţa, care este tot un mare producător de vinuri, acciza este simbolică, respectiv 3,35 euro pe hectolitru. 247
Armonizarea accizelor la produsele petroliere In statele membre, politicile fiscale privind accizele şi alte impozite la produsele petroliere au ţintit, pe lângă alimentarea bugetelor cu venituri relativ constante şi importante, îndeplinirea şi a altor obiective economice şi sociale, ca de exemplu: - protejarea mediului. De pildă, accizele sunt mai mari la produsele petroliere cu plumb, decât la cele fără plumb (se promovează principiul „poluatorul plăteşte”); - susţinerea agriculturii. Accizele sunt mai mici la combustibilii pentru maşini, dacă aceştia sunt fabricaţi din produse agricole (bio-carburanţi); - realizarea unei proporţii optime între diferitele surse de energie (cărbune, petrol, nucleară etc.); - luarea în considerare a competiţiei între diferitele mijloace de transport. De exemplu, la unele produse petroliere, accizele sunt diferite în funcţiei de destinaţie: combustibil pentru motoare; industrie şi comerţ; încălzire; - deplasarea treptată a poverii fiscale de la forţa de muncă la alte surse de venit, între care energia. Fiind obligatoriu doar un nivel minim al accizelor, între statele membre există diferenţe semnificative în nivelul cotelor de accize, care afectează competiţia din piaţa unică. Astfel, la 20 iulie 2001, la benzina fără plumb, cea mai mică acciză era de 297,63 euro/1000 litri în Grecia, iar cea mai mare, de 814,89 euro/1000 litri în Marea Britanie. Diferenţele la nivelul accizelor între statele membre care sunt şi vecine constituie un stimulent în plus pentru fraude fiscale. De exemplu, acciza pe un litru de benzină este mai mare cu 0,4 euro în Irlanda de Nord faţă de Republica Irlanda, iar pentru diesel, diferenţa este de 0,5 euro. In perioada 1994-2000, volumul de astfel de produse înregistrat oficial ca tranportat către Irlanda de Nord s-a redus la jumătate. „Tentaţia de a răspunde cererii prin importuri neoficiale este pur şi simplu enormă”. De aceea, armonizarea cotelor de accize rămâne un obiectiv pe termen lung al Uniunii Europene. Comisia Europeană a făcut propuneri (în anul 1992) pentru introducerea unui impozit armonizat, în vederea stimulării reducerii emisiei de dioxid de carbon (CO2) şi raţionalizarea folosirii resurselor de energie. Deşi această propunere era în corelare şi cu reducerea impozitelor pe forţa de muncă, totuşi nu a întrunit consensul în Consiliul miniştrilor finanţelor şi economiei. De asemenea, acest consens nu a fost realizat nici pentru o nouă propunere (făcută în anul 1997) de a mări limitele minime ale accizelor la produsele petroliere, precum şi pentru a extinde sistemul Uniunii Europene de accize la gazele naturale, cărbune şi la energia electrică (produse cărora, în prezent, nu li se aplică nici o reglementare a Uniunii Europene). Putem concluziona că: - impozitele indirecte reprezintă un venit important în bugetele statelor membre. Există diferenţe însemnate între nivelurile relative ale impozitelor indirecte între diferitele state membre; - impozitele indirecte sunt legate direct de tranzacţiile comerciale cu produse şi servicii. Diferenţele în politicile fiscale naţionale cu privire la bazele de impozitare şi la cotele de impozit pot constitui bariere importante în competiţia din piaţa unică; 248
- adoptarea principiului destinaţiei (acolo unde are loc consumul) pentru plata TVA şi a accizelor, în condiţiile desfiinţării controlului fiscal la frontierele între statele mebre, a complicat administrarea acestor impozite şi a mărit oportunităţile de fraudă fiscală; - Uniunea Europeană a armonizat baza de impozitare pentru TVA, dar nu a reuşit să armonizeze şi cotele de TVA. În prezent, există obligaţia unei cote minime de TVA de 15% şi recomandarea ca statele membre să nu stabilească cote de TVA care să depăşească limita minimă cu mai mult de 10 puncte procentuale; - Uniunea Europeană consideră că armonizarea TVA trebuie să ducă în final la trecerea de la principiul destinaţiei la cel al originii (plata TVA la locul de origine al produselor) ceea ce ar simplifica mult administrarea acestui impozit. Această măsură ar impune şi unificarea cotelor de TVA la nivelul statelor membre pentru a nu se distorsiona alocarea resurselor; - armonizarea accizelor vizează baza de impozitare, cotele de accize şi mişcarea produselor purtătoare de accize între statele membre, deoarece obligaţia de plată a accizelor este suspendată până în momentul eliberării acestor produse pentru consum; - Uniunea Europeană a reglementat accizele pentru trei grupe de produse; produse din tutun; produse alcoolice; produse petroliere. Nu există încă reglementări ale Uniunii Europene pentru gaze naturale, cărbune, energie electrică şi alte forme de energie; - armonizarea este considerată ca împlinită pentru baza de impozitare şi mişcarea produselor purtătoare de accize între statele membre. La cotele de accize, există numai limite minime obligatorii. Diferenţele între cotele de accize reprezintă un stimulent pentru contrabanda cu produsele purtătoare de accize. Armonizarea în domeniul taxelor vamale Procesul de armonizare legislativă al României la cerinţele comunitare se bazează pe crearea condiţiilor pentru aplicarea uniformă a legislaţiei de bază, respectiv a Codului Vamal, a Regulamentului Vamal şi a Statutului personalului vamal, pe de o parte, şi pe îmbunătăţirea legislaţiei în funcţie de necesităţile operatorilor economici în concordanţă cu experienţa europeană, pe de altă parte. Prevederile Codului şi Regulamentului Vamal sunt armonizate cu legislaţia vamală comunitară, aplicarea acestora făcându-se în mod unitar. Nu există deosebiri de aplicare faţă de legislaţia comunitară, în special în ceea ce priveşte utilizarea nomenclaturii tarifare, informaţiile tarifare obligatorii, regulile de origine, valoarea în vamă, procedurile şi regimurile vamale de import şi export, regimurile economice, tranzitul, documentul administrativ unic, datoria vamală, recuperarea debitelor. Au fost create la nivel central structuri administrative noi pentru pregătirea punerii în practică a prevederilor referitoare la protecţia mărcilor de fabrică şi a măsurilor împotriva mărfurilor contrafăcute şi a mărfurilor pirat. În vederea elaborării Tarifului vamal integrat, care să fie compatibil cu cel comunitar, există preocupări susţinute. S-a generalizat vămuirea computerizată a mărfurilor şi a fost implementat Sistemul informatic integrat vamal, care a determinat accelerarea procesului de vămuire şi reducerea timpilor de aşteptare şi eliberare a mărfurilor în vamă. 249
În continuare, procesul de armonizare legislativă se va axa pe: - continuarea procesului de întărire a cooperării administrative prin realizarea schimbului reciproc de informaţii cu administraţiile vamale ale statelor membre ale UE; - amplificarea relaţiilor de cooperare şi colaborare cu instituţiile abilitate să desfaşoare activităţi specifice în vederea combaterii şi eliminării fenomenelor infracţionale. Principalele domenii avute în vedere în procesul de armonizare a legislaţiei vamale sunt: - Procedurile de intrare, referitoare la: principiile introducerii şi scoaterii bunurilor din ţară; înscrierea mărfurilor în documentele vamale; obligaţiile ce revin operatorilor şi autorităţii vamale privind declararea, schimbarea destinaţiei, precum şi distrugerea mărfurilor. Nu există diferenţe de fond între prevederile legislaţiei române şi cele ale legislaţiei comunitare. - Plasarea mărfurilor sub un regim vamal cu prevederi referitoare la: definiţia regimurilor; stabilirea regimurilor; clasificarea regimurilor în definitive şi suspensive; declaraţia vamală corespunzătoare unui regim; condiţiile de depunere, acceptare; controlul documentelor; controlul mărfurilor. La acest capitol nu există diferenţe faţă de legislaţia comunitară. - Proceduri simplificate pentru prezentarea şi declararea mărfurilor şi libera circulaţie a mărfurilor aplicabile următoarelor categorii: importul şi exportul de presă, curent electric şi mărfuri transportate prin conducte; trimiterile cu titlu gratuit de publicaţii; combustibili pentru aprovizionarea aeronavelor. - Valoarea în vamă, cu precizări privind definirea valorii în vamă; stabilirea cheltuielilor care se includ în valoarea în vamă; definirea cursului de schimb; ridicarea din vamă a mărfurilor; garantarea drepturilor de import; declaraţia pentru valoarea în vamă; procedurile de contestare; obligativitatea aplicării deciziilor comitetului tehnic. Modelul declaraţiei pentru declararea valorii în vamă precum şi instrucţiunile de completare ale acesteia sunt similare cu cele utilizate în U.E. În acest domeniu nu există diferenţe faţă de legislaţia vamală comunitară. Există însă unele dificultăţi în aplicarea acestor prevederi, generate de tendinţa unor agenţi economici în ceea ce priveşte subevaluarea unor mărfuri. - Regimul de export constă în scoaterea definitivă a mărfurilor româneşti de pe teritoriul României. Există diferenţe la acest capitol faţă de legislatia comunitară în ceea ce priveşte referirile la statutul comunitar al mărfurilor sau la obligaţia respectării anumitor prevederi specifice legislaţiei U.E.
250
12. ADMINISTRAREA FISCALĂ
12.1. Locul administraţiei fiscale în cadrul sistemului fiscal După cum am arătat, un sistem fiscal este format dintr-o componentă legislativă, care transpune în acte normative şi reglementări politica fiscală a statului, şi o componentă instituţională, care asigură administrarea impozitelor şi taxelor. Deoarece prin politica fiscală statul urmăreşte, de regulă, realizarea unor obiective de politică financiară, economică şi social-politică, legislaţia fiscală este de o importanţă esenţială, dar tot atât de important este ca aceasta să fie corect aplicată, prin intermediul structurilor administrative. Autoritatea fiscală reprezintă o instituţie fără de care statul nu ar putea funcţiona, iar reglementările emise de organele împuternicite ale statului sunt menite să asigure cadrul legal al încasării sumelor pe care statul le consideră necesare bunei funcţionări. Într-un stat democratic modern, cu o economie de piaţă aşezată, fiscul are o importanţă deosebită: stabileşte şi încasează obligaţiile băneşti ale contribuabililor şi urmăreşte pe cei care nu au plătit la timp. În acest sens, administraţia fiscală poate fi definită ca acea parte a autorităţii publice care trebuie să asigure aplicarea şi respectarea legislaţiei fiscale de către toţi contribuabilii. Organele fiscale au competenţă generală privind administrarea creanţelor fiscale, exercitarea controlului şi emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală. Ca urmare, administrarea fiscală trebuie să cuprindă o gamă largă de activităţi care să fie circumscrise îndeplinirii funcţiunilor sale de bază, în vederea punerii în practică a legislaţiei fiscale, chiar din momentul adoptării acesteia. Organizarea instituţională trebuie să satisfacă cerinţa ca activitatea să se desfăşoare cu minimum de costuri atât pentru administraţie, cât şi pentru contribuabili. De asemenea, trebuie să se ţină seama că obiectivul final al activităţii administraţiei fiscale este acela de a colecta suma corectă a impozitelor în vederea asigurării veniturilor bugetare. Realizarea acestor deziderate este posibilă numai în condiţiile existenţei unei administraţii fiscale eficiente şi active, care să se bazeze pe proceduri bine stabilite, coerente şi cât mai simple, pentru fiecare funcţie a acesteia. Literatura de specialitate acordă o atenţie deosebită politicilor şi legislaţiei fiscale, punând în discuţie o gamă variată de aspecte şi puncte de vedere, dar tratează mai puţin problemele şi provocările ridicate de administrarea impozitelor şi taxelor. 251
În vederea asigurării bunei funcţionări a mecanismului fiscal şi pentru încasarea creanţelor fiscale, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală dispune de structuri atât la nivel central, cât şi la nivel teritorial. Structura operaţională este reprezentată de Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene în subordinea cărora funcţionează structuri municipale, orăşeneşti şi comunale. Direcţia generală a finanţelor publice a municipiului Bucureşti are în subordinea sa administraţiile finanţelor publice ale sectoarelor. Organizarea, competenţa teritorială şi atribuţiile organelor de administrare fiscală se aprobă prin ordin de către ministrul Finanţelor Publice, care urmăreşte realizarea unui management eficient şi coerent al sistemului fiscal. Ministerul Finanţelor Publice urmăreşte ca Agenţia Naţională de Administrare Fiscală să exercite cu profesionalism şi integritate prerogativele stabilite prin lege şi să aplice un tratament echitabil tuturor contribuabililor. În accepţiunea modernă din practica internaţională actuală, Administraţia fiscală trebuie să stabilească relaţii de parteneriat şi colaborare cu toţi contribuabilii, prin oferirea de servicii de calitate, care să faciliteze acestora îndeplinirea obligaţiilor fiscale, în vederea încurajării creşterii gradului de conformare voluntară. În aceste condiţii, ţelul oricărei administraţii fiscale moderne a devenit realizarea unui grad cât mai mare de conformare fiscală voluntară a contribuabililor. Astfel, se pune accent pe latura calitativă a activităţii fiscale, pe rolul acesteia de educare a contribuabililor în vederea respectării legilor fiscale. Pentru îmbunătăţirea conformării fiscale voluntare, administrarea fiscală trebuie să aibă la bază proceduri unitare bine stabilite, care să asigure cadrul pentru respectarea drepturilor şi obligaţiilor ce revin, atât contribuabililor, cât şi organelor fiscale. 12.2. Funcţiile administraţiei fiscale Administrarea impozitelor cuprinde în sfera sa de acţiune următoarele funcţii principale strict necesare pentru transpunerea în practică a legislaţiei fiscale: Înregistrarea fiscală a contribuabililor şi evidenţa acestora - prin care se asigură o evidenţă a persoanelor care, potrivit legislaţiei fiscale, au calitatea de subiecţi de impozite indirecte; Aşezarea impozitelor şi tratarea declaraţiilor fiscale - întrucât toate obligaţiile faţă de bugetul de stat, reprezentând impozite indirecte, trebuie să fie stabilite şi declarate de către contribuabili (autoimpunere), procesul de administrare a declaraţiilor fiscale prezintă o importanţă deosebită; Colectarea creanţelor bugetare – prin care se asigură, prin diferite metode, de la plata voluntară până la executarea silită, încasarea obligaţiilor fiscale; Asistenţa pentru contribuabili – care trebuie să asigure, prin măsurile şi acţiunile întreprinse, creşterea gradului de conformare voluntară a contribuabililor şi respectarea drepturilor acestora; Inspecţia fiscală – prin care se verifică sinceritatea declaraţiilor, precum şi corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale de către contribuabili; Contenciosul administrativ – care asigură soluţionarea contestaţiilor contribuabililor. 252
Pentru asigurarea desfăşurării activităţii de bază, administraţia fiscală trebuie să ţină seama de necesitatea realizării în bune condiţii a următoarelor funcţiuni existente în ori ce entitate juridică, respectiv: ● funcţia financiar - contabilă; ● funcţia de personal. 12.2.1. Înregistrarea fiscală a contribuabililor şi evidenţa acestora Această funcţie are ca obiectiv asigurarea evidenţei tuturor persoanelor fizice sau juridice care, potrivit legislaţiei fiscale, au calitatea de subiecţi de impozite, respectiv au obligaţia de a fi plătitori de impozite şi taxe. Orice persoană sau entitate care este subiect într-un raport juridic fiscal trebuie să se înregistreze fiscal şi să primească un cod de identificare fiscală. Pentru persoanele juridice, cu excepţia comercianţilor, precum şi pentru asocierile şi alte entităţi fără personalitate juridică, codul de înregistrare fiscală este atribuit de organul fiscal competent. Comercianţii primesc codul unic de înregistrare cu ocazia procedurii de înfiinţare. Persoanele fizice se identifică prin codul numeric personal, iar pentru persoanele fizice care nu deţin cod numeric personal, numărul de identificare fiscală este atribuit de organul fiscal competent. Atribuirea codului de identificare fiscală se face pe baza unei declaraţii de înregistrare fiscală. Declaraţia de înregistrare fiscală fiscală se întocmeşte prin completarea unui formular pus la dispoziţie de organul fiscal care cuprinde: datele de identificare a contribuabilului, categoriile de obligaţii de plată datorate potrivit Codului fiscal, datele privind sediile secundare, datele de identificare a împuternicitului, datele privind situaţia juridică a contribuabilului, precum şi alte informaţii necesare administrării impozitelor şi taxelor şi va fi însoţită de acte doveditoare ale informaţiilor cuprinse în aceasta. Orice persoană impozabilă care realizează operaţiuni taxabile sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în următoarele situaţii: - la înfiinţare, dacă declară că doreşte să opteze pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată; - ulterior înfiinţării, dacă cifra de afaceri realizată este sub plafonul de scutire prevăzut de dispoziţiile Codului fiscal privitoare la taxa pe valoarea adăugată, dar doreşte să opteze pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată; - după înfiinţare, în mod obligatoriu, dacă depăşeşte plafonul de scutire prevăzut de dispoziţiile Codului fiscal privitoare la taxa pe valoarea adăugată, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a depăşit acest plafon. În cazul persoanelor înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, codul de identificare fiscală este precedat de litera „R”. Pe baza declaraţiei de înregistrare fiscală, organul fiscal competent eliberează certificatul de înregistrare fiscală, în care se înscrie obligatoriu codul de identificare fiscală. Contribuabilii care realizează venituri din activitatea de comerţ sau prestări de servicii către populaţie sunt obligaţi să afişeze certificatul de înregistrare fiscală în locurile unde se desfăşoară activitatea. 253
Orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată care, ulterior înregistrării, realizează exclusiv operaţiuni care nu dau drept de deducere trebuie să solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care realizează exclusiv astfel de operaţiuni. Orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată trebuie să solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în caz de încetare a activităţii, în termen de 15 zile de la data actului în care se consemnează situaţia respectivă. Plătitorii de impozite şi taxe au obligaţia de a menţiona pe facturi, scrisori, oferte, comenzi sau orice alte documente emise codul de identificare fiscală propriu. Documentele prezentate de plătitorii de impozite şi taxe băncilor, organelor fiscale şi altor instituţii publice, contribuabililor şi altor persoane interesate, fără a avea înscris codul de identificare fiscală a emitentului, nu sunt valabile ca documente fiscale. Modificările ulterioare ale datelor din declaraţia de înregistrare fiscală trebuie aduse la cunoştinţă organului fiscal competent, prin completarea şi depunerea declaraţiei de menţiuni. La încetarea condiţiilor care au generat înregistrarea fiscală, contribuabilii au obligaţia de a preda organelor fiscale, în vederea anulării, certificatul de înregistrare fiscală, o dată cu depunerea declaraţiei de menţiuni. Atribuirea unui cod fiscal fiecărui contribuabil constă în acordarea unui număr unic pe ţară, cu rol de identificare a contribuabilului respectiv, în toate relaţiile acestuia cu autoritatea fiscală. În acest fel, este creată premisa pentru realizarea unui sistem de evidenţă fiscală utilizându-se tehnologia informaţiei. Organul fiscal competent organizează evidenţa plătitorilor de impozite şi taxe în cadrul registrului contribuabililor, care conţine: ● datele de identificare a contribuabilului; ● categoriile de obligaţii fiscale de plată datorate potrivit legii, denumite vector fiscal; ● alte informaţii necesare administrării obligaţiilor fiscale. Pentru a cunoaşte în orice moment situaţia, administraţia fiscală trebuie să deschidă şi să gestioneze un dosar fiscal pentru fiecare contribuabil, dosar care să includă datele de identificare ale acestuia, toate declaraţiile fiscale completate în conformitate cu cerinţele legale, corespondenţa dintre contribuabil şi fisc, documentele întocmite de către organul de control fiscal, precum şi orice alte documente de interes financiar - fiscal. Registrul contribuabililor trebuie să furnizeze informaţii atât pentru evidenţa gradului de conformare a contribuabilului, cât şi pentru activităţi de evaluare a fiecărei surse de venituri bugetare provenind din impozite şi taxe, precum şi pentru situaţii statistice necesare pentru fundamentarea deciziilor conducerii autorităţii fiscale. Procesul de ţinere la zi a înregistrărilor privind situaţia nominală a contribuabililor este esenţial pentru cunoaşterea categoriilor de contribuabili şi pentru gestionarea corectă, cu mijloace moderne, a impozitelor datorate şi încasate. 254
De asemenea, importanţa acestei funcţii rezidă în faptul că pune la dispoziţia celorlalte activităţi de administrare baza de date a contribualililor de la care urmeză să se primească declaraţii fiscale, pentru care trebuie să se calculeze sau să se verifice impozitele datorate. În cadrul acestei funcţii se realizează următoarele activităţi şi proceduri: - procedura de înregistrare; - procedura de atribuire a codului unic de înregistrare fiscală; - conlucrarea cu Registrul Comerţului pentru codul unic al contribuabililor persoane juridice; - conlucrarea cu Departamentul de evidenţă computerizată a persoanelor cu privire la codul numeric personal pentru contribuabilii persoane fizice; - constituirea bazei de date de evidenţă a contribuabililor; - procedura de actualizare a datelor din evidenţa contribuabililor. Probabilitatea riscului în aceste activităţi se manifestă în diferite grade, iar analiza şi constatările indică faptul că administraţia fiscală trebuie să acorde o atenţie specială modului de ţinere la zi a informaţiilor din baza de date privind evidenţa contribuabililor, unde există riscul de producere de erori, neconcordanţe sau informaţii depăşite. 12.2.2. Aşezarea impozitelor şi tratarea declaraţiilor fiscale Contribuabilii, persoane fizice sau juridice, au următoarele obligaţii fiscale: ● obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile; ● obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele şi taxele; ● obligaţia de a plăti, la termenele legale, impozitul şi taxa datorată; ● obligaţia de a plăti dobânzi şi penalităţi de întârziere, aferente impozitelor şi taxelor, denumite obligaţii de plată accesorii; ● obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele legale, impozitele care se realizează prin stopaj la sursă. Sistemul fiscal românesc este un sistem declarativ, care prevede următoarele situaţii: ● declararea materiei impozabile de către contribuabili şi emiterea deciziilor de impunere de către unităţile fiscale, (cazul impozitului pe veniturile care se globalizează); ● declararea directă a obligaţiilor faţă de buget, aşa numitul sistem de autoimpunere, în care obligaţia contribuabilului este de a calcula, declara şi vira impozitul datorat, de exemplu cazul impozitelor indirecte: accize şi taxa pe valoarea adăugată; ● declararea impozitelor colectate prin stopaj la sursă, în cazul în care o terţă persoană are obligaţia legală de a calcula, reţine şi vărsa impozite şi taxe, în această categorie se înscriu veniturilor care se impozitează final de către plătitorul de venituri. Declaraţia fiscală se întocmeşte prin completarea unui formular specific fiecărei tip de impozit, contribuabilul având obligaţia de a înscrie datele corect, complet şi cu bună-credinţă, corespunzătoare situaţiei sale fiscale. Declaraţia fiscală trebuie însoţită de documentaţia cerută de prevederile legale. Nedepunerea declaraţiei fiscale dă dreptul organului fiscal să procedeze la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale, prin estimarea bazei de impunere. 255
Pe baza declaraţiilor fiscale, autoritatea fiscală stabileşte cuantumul impozitului datorat sau verifică corectitudinea calculării acestuia. Ca urmare, gestionarea declaraţiilor fiscale şi emiterea deciziilor de impunere reprezintă un proces complex, cu un volum deosebit de documente care circulă, în multe cazuri, în ambele sensuri, între contribuabili şi unităţile fiscale. Importanţa deosebită a acestui proces rezidă în stabilirea concretă a sumelor care reprezintă venituri bugetare cu titlu de impozite şi taxe şi care trebuie urmărite la încasare şi implică: ● verificarea declaraţiilor de impozite depuse de persoanele juridice; ● verificarea declaraţiilor de impozite depuse de persoanele fizice; ● prelucrarea declaraţiilor de impozite; ● emiterea deciziilor de impunere; ● impunerea reprezentanţelor din România ale societăţilor comerciale şi organizaţiilor economice străine; ● impunerea persoanelor nerezidente; ● impunerea reprezentanţelor diplomatice; ● aplicarea convenţiilor de evitare a dublei impuneri; ● acordarea creditului fiscal extern; ● completarea dosarului fiscal cu informaţii privind obligaţiile cu titlu de impozite şi taxe. Decizia de impunere se emite în formă scrisă şi trebuie să cuprinde următoarele elemente: ● denumirea organului fiscal emitent; ● data la care a fost emisă şi data de la care îşi produce efectele; ● categoria de impozit şi temeiul de drept; ● baza de impunere; ● cuantumul impozitului, pentru fiecare perioadă impozabilă în parte; ● numele şi semnătura persoanelor împuternicite; ● ştampila organului fiscal emitent; ● posibilitatea de contestare, termenul de depunere a contestaţiei şi organul de soluţionare competent. Decizia de impunere trebuie comunicată contribuabilului căruia îi este destinat. În domeniul impozitelor directe, o activitate cu potenţial ridicat de risc este reprezentată de aplicarea convenţiilor de evitare a dublei impuneri. Acest risc poate fi diminuat printr-o colaborare reglementată şi continuă între autorităţile fiscale din ţările implicate. Convenţiile bilaterale pentru evitarea dublei impuneri care se referă la impozitele pe venituri şi capital, încheiate pe baza modelului OECD, prevăd la articolul 26 modul de efectuare a schimbului de informaţii fiscale. Partea întâi a acestui articol se referă la natura şi scopul schimbului de informaţii şi stabileşte faptul că autorităţile competente pot schimba informaţii în măsura în care acestea sunt necesare pentru aducerea la îndeplinire a prevederilor convenţiei de evitare a dublei impuneri sau a reglementărilor legale interne a părţilor contractante referitoare la impozitele acoperite de convenţie. Partea a doua prevede obligaţiile şi limitările schimbului de informaţii din punct de vedere juridic, administrativ şi al drepturilor contribuabililor. 256
Partea a treia conţine o serie de consideraţii practice relativ la schimbul de informaţii. Formularea art.26 nu include schimbul de informaţii pentru scopuri de colectare a impozitelor directe. Maniera în care se finalizează schimbul de informaţii prevăzut în cadrul Convenţiei se decide prin negocieri ale autorităţilor competente din statele contractante. Informaţiile ce se schimbă între state provin din cursul normal al procesului de administrare fiscală, fie că se află în posesia autorităţii fiscale, fie că se obţin prin controale speciale efectuate asupra conturilor afacerii ţinute de contribuabil sau de altă persoană fizică sau juridică afectată de Convenţia de evitare a dublei impuneri. Aceasta inseamnă că statul solicitat trebuie să colecteze informaţiile de care are nevoie alt stat în acelaşi mod şi cu aceleaşi proceduri pe care le utilizează pentru efectuarea impunerii pe plan intern. Dacă structura sistemului de informaţii fiscale ale celor două state contractante este foarte diferită, ar rezulta un schimb de informaţii la nivel scăzut, poate chiar nul. Pentru eliminarea acestor situaţii, administraţiile fiscale implicate trebuie să negocieze formule comune pentru structura informaţiilor care fac obiectul schimbului de informaţii. În general, informaţiile necesare stabilirii impozitelor pentru persoanele fizice, care fac obiectul schimbului de informaţii fiscale în cadrul convenţiilor de evitare a dublei impuneri, se referă la : - date privind materia impozabilă; - declaraţii fiscale depuse; - confirmarea rezidenţei; - informaţii privind conturile bancare; - venituri obţinute; - impozite plătite în străinătate. În cazul persoanelor juridice, schimbul de informaţii fiscale se referă la: - actul de constituire; - identificarea asociaţiilor sau a administratorilor; - natura operaţiilor efectuate; - confirmarea tranzacţiilor realizate; - confirmarea cheltuielilor evidenţiate; - declaraţii depuse. Asistenţa reciprocă este realizabilă numai dacă fiecare administraţie este asigurată că cealaltă parte va trata cu confidenţialitatea corespunzătoare informaţiile pe care le va primi. Păstrarea secretului asupra informaţiilor transmise sau primite se supune legii interne a fiecărui stat. Sancţiunile pentru încălcarea confidenţialităţii informaţiilor sunt guvernate de legile administrative şi penale ale statului pe teritoriul căruia s-a produs încălcarea. Problema secretului în schimbul de informaţii are aspecte variate, dintre care se pot enumera: a) Secretul bancar În multe state, băncile şi instituţiile similare au obligaţia de a păstra confidenţialitatea în relaţiile cu clienţii, ca urmare a unei legi specifice sau a unui contract civil încheiat între bancă şi client. 257
Totuşi, în multe ţări, administraţia fiscală are puterea legală de a obţine peste clauza de confidenţialitate informaţii de la bănci în scopuri de control fiscal. b) Secretul profesional Problema este similară secretului bancar şi provine din faptul că în unele ţări există profesii care au dreptul de a refuza furnizarea de informaţii despre clienţii lor. Avocaţii au acest privilegiu în toate ţările, în timp ce pentru alte profesii situaţia diferă de la ţară la ţară. Totuşi, administraţia fiscală poate cere acestor categorii de profesii anumite tipuri de informaţii despre clienţii lor conform unor prevederi legale. c) Secretul de comerţ şi afaceri În ţările dezvoltate industrial, este foarte important pentru contribuabilii implicaţi în afaceri şi comerţ ca anumite informaţii să nu ajungă la concurenţă. Prevederile art.26 paragraf 2 lit.c) din modelul OECD pentru Convenţia de evitare a dublei impuneri arată că un stat contractant nu este obligat să furnizeze informaţii care ar divulga secrete de fabricaţie, industriale, de afaceri sau de comerţ. 12.2.3. Colectarea creanţelor bugetare Creanţa fiscală derivă din dreptul statului de a percepe prin organele fiscale impozite, taxe şi alte venituri în contul bugetului ori al fondurilor speciale, de la persoane fizice sau juridice, în baza unor acte normative. Creanţele provenind din impozite, taxe, contribuţii, amenzi şi alte venituri bugetare, precum şi accesoriile acestora, respectiv dobânzi, penalităţi şi penalităţi de întârziere, constituie creanţele fiscale si se colectează în baza unui titlu de creanţă. Titlul de creanţă este actul prin care se stabileşte şi se individualizează obligaţia de plată privind creanţele bugetare şi este reprezentat de: ● documentul de impunere pentru obligaţiile bugetare provenite din impozite, taxe şi contribuţii, care se emite de către organele de specialitate pe baza declaraţiilor depuse de contribuabili; ● declaraţia sau documentul întocmit de plătitor prin care declară impozitul, taxa, contribuţia ori alte venituri bugetare, în cazul obligaţiilor bugetare care se stabilesc de către acesta; ● documentul care cuprinde rezultatele controlului efectuat de organele abilitate de lege în acest scop pentru diferenţele constatate între obligaţiile de plată determinate de plătitor şi cele legal datorate, inclusiv dobânzile şi penalităţile de întârziere, precum şi alte penalităţi stabilite conform legii cu privire la impozite, taxe, contribuţii şi alte venituri bugetare; ● declaraţia vamală pentru obligaţiile de plată în vamă; ● documentul de plată sau actul pe care s-au anulat, conform legii, timbrele mobile fiscale pentru obligaţiile bugetare, reprezentând taxe pentru prestarea unor servicii sau taxe de timbru; ● procesul-verbal de constatare a contravenţiei, întocmit de organul prevăzut de lege, pentru obligaţiile privind plata amenzilor contravenţionale; ● ordonanţa procurorului, încheierea sau dispozitivul hotărârii instanţei judecătoreşti ori un extras certificat, în cazul amenzilor, al cheltuielilor judiciare şi al altor creanţe bugetare stabilite de procuror sau de instanţa judecătorească; 258
● procesul-verbal sau documentul prin care se stabileşte şi se individualizează suma de plată, pentru obligaţii bugetare reprezentând dobânzi, penalităţi de întârziere şi penalităţi, stabilite de organele competente pe baza evidenţelor proprii; ● decizia emisă de organul competent în cazul soluţionării unei căi administrative de atac sau hotărârea judecătorească definitivă şi irevocabilă prin care se stabileşte obligaţia la plata creanţelor bugetare. Dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care legea dă dreptul organului fiscal de a stabili şi a determina obligaţia fiscală datorată. Prin această funcţie, autoritatea fiscală organizează şi conduce evidenţele privind obligaţiile de plată ale contribuabilului şi sumele achitate de către acesta, asigurând astfel încasarea obligaţiilor de plată către buget ale persoanelor juridice şi fizice. Realizarea acestui obiectiv implică o gamă de metode şi proceduri care să determine stingerea creanţelor fiscale, pornind de la plata voluntară efectuată de contribuabil până la executarea silită. Potenţialele zone de risc din activitatea de colectare a impozitelor se referă la: ● colectarea impozitelor la termen şi în cuantumul stabilit legal prin conformare voluntară; ● colectarea impozitelor cu titlu de plăţi anticipate; ● colectarea impozitelor cu reţinere la sursă; ● stabilirea dobânzilor pentru întârzierile la plată; ● stabilirea penalităţilor; ● restituirea taxei pe valoarea adăugată; ● urmărirea plăţilor restante în termenul de prescripţie; ● ţinerea evidenţelor analitice pe plătitori, pe fiecare fel de venit şi termen scadent, pentru obligaţiile datorate bugetului de stat şi a dobânzilor de întârziere aferente; ● acordarea înlesnirilor la plată: a amânărilor şi a eşalonărilor, precum şi a scutirilor pentru sume reprezentând dobânzi sau penalităţi; ● stabilirea momentului aplicării măsurilor de executare silită; ● emiterea şi transmiterea somaţiilor; ● aplicarea de popriri asupra disponibilităţilor din conturi bancare; ● aplicarea de popriri pe venituri; ● aplicarea de sechestre pe bunuri imobile; ● aplicarea de sechestre bunuri mobile; ● evaluarea bunurilor implicate în proceduri de executare silită; ● declanşarea procedurii de lichidare în condiţiile legii privind societăţile comerciale; ● valorificarea bunurilor devenite proprietate privată a statului. Modalităţile de stingere a creanţelor fiscale sunt următoarele: ● plata; ● compensarea; ● executarea silită; ● prescripţia; ● alte modalităţi prevăzute de lege. 259
Plătitor al obligaţiei fiscale este debitorul sau persoana care, în numele debitorului, are obligaţia de a plăti sau de a calcula, de a reţine şi de a plăti impozite, taxe, contribuţii, amenzi sau alte venituri bugetare. Pentru persoanele juridice cu sediul în România care au sucursale şi/sau puncte de lucru, plătitor de obligaţii fiscale este persoana juridică, atât pentru activitatea proprie, cât şi în numele sucursalelor şi/sau punctelor de lucru. În cazul în care obligaţia fiscală nu a fost achitată de debitor, sunt obligaţi la plata sumei datorate, după caz, următorii: ● moştenitorul care a acceptat succesiunea contribuabilului debitor; ● cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare, după caz; ● persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment; ● persoana care îşi asumă obligaţia de plată a debitorului, printr-un angajament de plată sau printr-un alt act încheiat în formă autentică, cu asigurarea unei garanţii reale la nivelul obligaţiei de plată. Stingerea creanţelor bugetare prin efectuarea plăţii În cazul stingerii prin plată a obligaţiilor fiscale, momentul plăţii este: ● în cazul plăţilor în numerar, data înscrisă în documentul de plată eliberat de organele sau persoanele abilitate de organul fiscal; ● în cazul plăţilor efectuate prin mandat poştal sau prin decontare bancară, data la care băncile debitează contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare specifice, confirmate prin ştampila şi semnătura autorizată a acestora. Plata obligaţiilor fiscale se efectuează în următoarea ordine: ● obligaţii fiscale cu termene de plată în anul curent; ● obligaţii fiscale datorate şi neachitate la data de 31 decembrie a anului precedent, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora; ● dobânzi, penalităţi de întârziere aferente obligaţiilor fiscale; ● obligaţii fiscale cu termene de plată viitoare, la solicitarea debitorului. În situaţia în care debitorul nu efectuează plata obligaţiilor fiscale în această ordine, creditorul fiscal va proceda la stingerea obligaţiilor fiscale pe care le administrează, în conformitate cu ordinea prezentată şi va înştiinţa despre aceasta debitorul în termen de 10 zile de la data efectuării stingerii. Creanţele fiscale sunt scadente la expirarea termenelor prevăzute de legile care le reglementează. Pentru diferenţele de obligaţii fiscale principale şi pentru obligaţiile fiscale accesorii, termenul de plată se stabileşte în funcţie de data comunicării acestora, astfel: ● dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1-15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a lunii următoare; ● dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a lunii următoare. Contribuţiile la bugetul asigurărilor sociale de stat, la bugetul asigurărilor pentru şomaj şi la fondul asigurărilor sociale de sănătate, după calcularea şi reţinerea acestora conform reglementărilor legale în materie, se virează până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se efectuează plata drepturilor salariale. Pentru creanţele fiscale restante eşalonate sau amânate la plată, precum şi pentru dobânzile datorate pe perioada eşalonării, respectiv amânării, termenele de plată se stabilesc în documentul prin care se acordă înlesnirea la plată. 260
În cazul în care termenul de plată al obligaţiei fiscale expiră într-o zi nelucrătoare, acesta se prelungeşte până în ziua lucrătoare imediat următoare. Obligaţiile de plată datorate de debitori, atât cele principale, cât şi cele accesorii acestora, cum sunt dobânzile, penalităţile de întârziere şi penalităţile, se calculează şi se plătesc în lei. Plata obligaţiei bugetare se face prin decontare bancară, mandat poştal, în numerar sau prin anulare de timbre mobile, la termenele stabilite potrivit dispoziţiilor legale. Ministerul Finanţelor Publice împreună cu Banca Naţională a României stabilesc de comun acord mijloacele de plată autorizate care vor fi utilizate pentru plata obligaţiilor bugetare prin decontare bancară. La cererea temeinic justificată a debitorilor, persoane juridice sau fizice, organele fiscale pot acorda, pentru obligaţiile bugetare restante pe care le administrează, următoarele înlesniri la plată: ● eşalonări la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor obligaţii bugetare; ● amânări la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor obligaţii bugetare; ● eşalonări la plata dobânzilor şi/sau a penalităţilor de orice fel; ● amânări şi/sau scutiri ori amânări şi/sau reduceri de dobânzi şi/sau penalităţi de întârziere; ● scutiri sau reduceri de impozite şi taxe, în condiţiile legii. Evoluţia arieratelor Arieratele rămân încă o problemă majoră în economia românească, deşi au cunoscut o tendinţă de reducere ca procent în PIB în ultimii doi ani. Astfel, în anul 2003, arieratele au scăzut la 33,6% din PIB de la 38,3% în 2002. Tendinţa descrescătoare a fost şi mai pregnantă dacă ne raportăm la anul 2000, când stocul de arierate ca raport în produsul intern brut s-a cifrat la 40,67 la sută. Referitor la arieratele către bugetul general consolidat, s-a înregistrat o scădere a ponderii arieratelor întreprinderilor de stat şi a celor proprietate mixtă, ca urmare a măsurilor de restructurare, privatizare, a reformelor din sectorul energetic şi a politicilor de venituri la nivelul acestor întreprinderi. In anul 2003, pe total economie, ponderea în PIB a arieratelor interîntreprinderi a scăzut de la 17,2% în 2002 la 14,9% în 2003, la fel ca şi cea a arieratelor către bugetul general consolidat (de la 13,5% la 12,0%). După o perioadă de creştere, arieratele la bugetul asigurărilor sociale şi-au diminuat ponderea în PIB în anul 2003 la 5,2% de la 5,8% în 2002. Trebuie însă menţionat că sumele mari reprezentând arierate trebuie privite cu prudenţă în condiţiile în care în volumul total al arieratelor sunt incluse şi majorările şi penalităţile de întârziere. Din anul 2004, au fost suspendate prevederile Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului nr. 40/2002, prin care se acordau facilităţi la plata obligaţiilor fiscale pe baza unui punctaj în funcţie de condiţiile economico-financiare ale companiilor. In cursul anului 2004 au fost acordate eşalonari sau scutiri la plata unor datorii către buget doar în cazul privatizărilor (OUG nr.37/2004), dar şi acestea doar prin notificarea şi cu autorizarea de către Consiliul Concurenţei ca formă compatibilă cu ajutorul de stat. 261
De asemenea, s-au luat măsuri mult mai active de executare silită şi declarări de faliment pentru companiile cu datorii. Implementarea fermă a măsurilor de executare, continuarea procesului de restructurare şi privatizare, precum şi o politică salarială prudentă în sectorul întreprinderilor de stat sunt esenţiale pentru reducerea riscurilor de hazard moral în acumularea de noi arierate şi pentru limitarea stocului existent. O diminuare a ritmului de implementare a acestor măsuri va face ca arieratele să continue să reprezinte un risc major pentru economia românească prin menţinerea unei presiuni constante asupra cererii agregate, a inflaţiei şi a contului curent. Accesoriile creanţelor bugetare Pentru neachitarea la termenul scadent a obligaţiilor de plată, debitorii datorează după acest termen dobânzi şi penalităţi de întârziere. Dobânzile de întârziere se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare scadenţei obligaţiei fiscale şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv. Nu se datorează dobânzi pentru sumele datorate cu titlu de amenzi, dobânzi, penalităţi de întârziere, penalităţi de orice fel, stabilite potrivit legii. Nivelul dobânzii se stabileşte prin hotărâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice, corelat cu nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, o dată pe an, în luna decembrie, pentru anul următor, sau în cursul anului, dacă aceasta se modifică cu peste 5 puncte procentuale. Dobânzile datorate pentru diferenţele de obligaţii bugetare stabilite de organele competente se datorează începând cu ziua imediat următoare scadenţei impozitului sau taxei, pentru care s-a stabilit diferenţa, până la data stingerii acesteia inclusiv. Dobânzi se datorează şi pe perioada pentru care au fost acordate amânări sau eşalonări la plata obligaţiilor fiscale restante. Dobânzile datorate în cazul executării silite se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire. În cazul plăţii preţului în rate, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire a avansului, iar pentru suma rămasă de plată dobânda este datorată de către cumpărător. Dobânzi şi penalităţi de întârziere în cazul compensării şi în cazul deschiderii procedurii de reorganizare judiciară În cazul creanţelor fiscale stinse prin compensare, dobânzile se datorează până la data stingerii inclusiv. Data stingerii este, pentru compensările la cerere, data depunerii la organul competent a cererii de compensare, iar pentru compensările efectuate înaintea restituirii sau rambursării sumei cuvenite debitorului, data depunerii cererii de rambursare sau restituire. În cazul în care în urma exercitării controlului sau analizării cererii de compensare s-a stabilit că suma ce urmează a se compensa este mai mică decât suma cuprinsă în cererea de compensare, dobânzile şi penalităţile de întârziere se recalculează pentru diferenţa rămasă de la data înregistrării cererii de compensare. Pentru obligaţiile fiscale stinse prin procedurile de compensare prevăzute de actele normative speciale, data stingerii este data la care se efectuează compensarea 262
prevăzută în actul normativ care o reglementează sau în normele metodologice de aplicare a acestuia, aprobate prin ordin al ministrului finanţelor publice. Pentru obligaţiile fiscale neplătite la termen atât înainte, cât şi după deschiderea procedurii de reorganizare judiciară se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere până la data deschiderii procedurii de faliment. Pentru obligaţiile bugetare ale debitorului declarat insolvabil dobânzile se calculează până la data încheierii procesului-verbal de constatare a insolvabilităţii. Pentru obligaţiile bugetare neplătite la termen atât înainte, cât şi după deschiderea procedurii de reorganizare judiciară se datorează dobânzi până la data deschiderii procedurii de faliment, dacă aceasta a fost declanşată înainte de începerea procedurii de executare silită. Penalităţi de întârziere Plata cu întârziere a obligaţiilor fiscale se sancţionează cu o penalitate de întârziere de 0,5% pentru fiecare lună şi/sau pentru fiecare fracţiune de lună de întârziere, începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care acestea aveau termen de plată. Penalitatea de întârziere nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor. Penalitatea de întârziere se datorează până la data începerii procedurii de executare silită. În cazul în care s-au acordat înlesniri la plată, penalitatea de întârziere se datorează până la data de întâi a lunii următoare celei în care s-au acordat înlesnirile. Nerespectarea înlesnirilor la plată, aşa cum au fost acordate, conduce la calculul penalităţilor de întârziere de la data încetării valabilităţii înlesnirilor. Nivelul penalităţii de întârziere se poate modifica anual prin legea bugetului de stat. Alte penalităţi Nevirarea, în termen de 30 de zile de la data scadenţei, a sumelor datorate cu titlu de obligaţii bugetare calculate şi reţinute la sursă atrage sancţionarea cu o penalitate de 10% din aceste sume a celui obligat să facă reţinerea şi virarea sumelor. Penalitatea se aplică şi plătitorilor de venituri realizate în România de către persoanele fizice şi juridice, în cazul în care nu au reţinut impozitul datorat de către aceste persoane. Sancţiunea se aplică de către organele competente, o singură dată pentru aceeaşi sumă reţinută şi nevirată, respectiv nereţinută, iar aceasta nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor şi a penalităţilor de întârziere. Dobânzi pentru sumele de rambursat sau de restituit de la buget Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă. Pentru aceasta, contribuabilul trebuie să depună la organul competent o cerere de restituire sau compensare, care trebuie să fie soluţionată de către organul fiscal, în termen de 45 de zile de la înregistrare, cu excepţia cazurilor în care prin lege se prevede altfel. Compensarea Prin compensare se sting creanţele fiscale cu creanţele debitorului reprezentând sume de rambursat sau de restituit de la buget, până la concurenţa celei mai mici sume. 263
Compensarea creanţelor debitorului se face cu obligaţii datorate aceluiaşi buget, urmând ca din diferenţa rămasă să fie compensate obligaţiile datorate altor bugete, în următoarea ordine: ● bugetul de stat; ● fondul de risc pentru garanţii de stat, pentru împrumuturi externe; ● bugetul asigurărilor sociale de stat; ● bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate; ● bugetul asigurărilor pentru şomaj. Efectuarea unei compensări implică existenţa unei drept de restituirr de sume. Se restituie debitorului, la cerere, următoarele sume: ● cele plătite fără existenţa unui titlu de creanţă; ● cele plătite în plus faţă de obligaţia fiscală; ● cele plătite ca urmare a unei erori de calcul; ● cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale; ● cele de rambursat de la bugetul de stat; ● cele stabilite prin hotărâri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii; ● cele rămase după efectuarea distribuirii în procedura de executare silită; ● cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reţinerile prin poprire, precum şi cauţiunea depusă, în temeiul hotărârii judecătoreşti prin care se dispune desfiinţarea executării silite. În cazul în care contribuabilul are obligaţii fiscale restante, din suma de rambursat sau de restituit se va efectua mai întâi compensarea. Executarea silită În cazul în care debitorul nu îşi plăteşte de bunăvoie obligaţiile bugetare datorate la termenele stabilite prin lege, organele fiscale au dreptul să procedeze la acţiuni de executare silită in scopul recuperarii creanţelor bugetare. Executarea silită a creanţelor bugetare se efectuează în temeiul unui titlu executoriu emis de către organul fiscal în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul. Titlu executoriu este documentul emis de organul de executare competent în a cărui rază teritorială îşi are sediul sau domiciliul debitorul, persoană fizică sau juridică, ori unde acesta este luat în evidenţă fiscală şi constituie singurul temei al executării silite a creanţelor bugetare. Titlul executoriu trebuie să conţină: antetul organului emitent, numele şi prenumele sau denumirea debitorului, codul unic de înregistrare sau codul numeric personal, domiciliul sau sediul acestuia, precum şi orice alte date de identificare; cuantumul şi natura sumelor datorate şi neachitate; temeiul legal al puterii executorii a titlului, data întocmirii titlului, ştampila şi semnătura organului de executare. Pentru debitorii obligaţi în mod solidar la plata creanţelor bugetare se întocmeşte un singur titlu executoriu. Executarea silită a creanţelor fiscale nu se perimează şi se desfăşoară până la stingerea creanţelor bugetare înscrise în titlul executoriu, inclusiv a dobânzilor, penalităţilor de întârziere şi altor penalităţi ori a altor sume, datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum şi a cheltuielilor de executare. 264
Executarea silită poate începe numai după ce organul fiscal a transmis debitorului înştiinţarea de plată prin care i se comunică acestuia suma datorată, iar după înştiinţare au trecut 15 zile. Înştiinţarea de plată este act premergător executării silite. Executarea silită se poate întinde asupra tuturor veniturilor şi bunurilor proprietate a debitorului, urmăribile potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectuează numai în măsura necesară pentru realizarea creanţelor bugetare şi a cheltuielilor de executare. Acţiunile de executare silită se referă la recuperarea sumelor printr-o serie gradată de proceduri care încep efectiv prin transmiterea somaţiei. Prin sechestrul aplicat asupra bunurilor mobile, creditorul bugetar dobândeşte un drept de gaj, iar prin cel aplicat asupra bunurilor imobile, creditorul bugetar dobândeşte un drept de ipotecă. Dreptul de ipotecă conferă creditorului bugetar în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi dreptul de ipotecă în sensul prevederilor dreptului comun. Din momentul în care se îndeplineşte condiţia de publicitate prin înscrierea titlului executoriu la Arhiva Electronică de Garanţii Reale Mobiliare ori în cazul în care bunul se ia în posesie, creditorul bugetar are prioritate faţă de garanţia reală a celorlalţi creditori urmăritori asupra bunului mobil sau a sumei în cauză. Executarea silită se suspendă: ● când suspendarea a fost dispusă de instanţă sau de creditorul bugetar; ● de la data comunicării aprobării înlesnirii la plată; ● în alte cazuri prevăzute de lege. Executarea silită se întrerupe la data declarării stării de insolvabilitate a debitorului. Executarea silită încetează dacă: ● s-au stins integral creanţele bugetare prevăzute în titlul executoriu, inclusiv dobânzile, penalităţile de orice fel, cheltuielile de executare, precum şi orice alte sume stabilite în sarcina debitorului, potrivit legii; ● a fost desfiinţat titlul executoriu; ● în alte cazuri prevăzute de lege. Executarea silită nu se porneşte sau nu se continuă pentru obligaţiile bugetare pentru care s-au aprobat înlesniri la plată, de la data comunicării aprobării; inlesnirile la plată se acordă atât înaintea începerii executării silite, cât şi în timpul efectuării acesteia. Organele de executare Organele de executare, care administrează creanţele bugetare, prin organele proprii, centrale sau teritoriale, ori cele ale administraţiei publice locale şi care sunt abilitate să aducă la îndeplinire măsurile asiguratorii şi să efectueze procedura de executare silită, sunt denumite executori bugetari. Executorii bugetari îndeplinesc o funcţie ce implică exerciţiul autorităţii de stat pe timpul exercitării atribuţiilor ce le revin şi au împuternicire în faţa debitorului sau a terţilor prin legitimaţie de executor bugetar şi delegaţie în cauză. 265
Organul de executatre coordonator pentru efectuarea procedurii de executare silită este cel în a cărui rază teritorială debitorul îşi are sediul sau domiciliul ori unde este luat în evidenţă fiscală sau este cel în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul sau sediul ori este luat în evidenţă fiscală debitorul despre care există indicii că deţine mai multe venituri sau bunuri urmăribile, în cazul debitorilor solidari. Organul de executare coordonator poate proceda la: - aplicarea acestei măsuri de executare asupra terţului poprit, indiferent de locul unde îşi are sediul sau domiciliul, în cazul în care executarea silită se face prin poprire; - indisponibilizarea şi executarea silită a bunurilor şi veniturilor urmăribile ale debitorului, indiferent de locul în care se găsesc bunurile, când se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau de sustragere de la executare silită; - sesizarea, în scris, a celorlalte organe competente comunicându-li-se titlul executoriu în copie certificată, situaţia debitorului, contul în care se vor vira sumele încasate, precum şi orice alte date utile pentru identificarea debitorului şi a bunurilor ori veniturilor urmăribile; - înscrierea debitului în evidenţele sale, comunicându-se întregul debit fiecărui organ de executare în a cărui rază teritorială domiciliază sau îşi au sediul ceilalţi codebitori; - solicitarea, în scris, organelor de executare respective de a înceta executarea silită atunci cand constată că debitul a fost realizat prin actele de executare silită. Organele de executare au obligaţia: - să facă demersurile necesare pentru identificarea domiciliului sau sediului debitorului, precum şi a bunurilor şi veniturilor urmăribile ale acestuia; - să solicite organelor de poliţie să facă cercetări, precum şi să ceară relaţii de la oficiul registrului comerţului sau de la oricare altă persoană fizică sau juridică ori de la alte organe competente, în scopul stabilirii locului unde se află debitorul şi al obţinerii oricăror date deţinute în legătură cu acesta; - să asigure confidenţialitatea informaţiilor primite. La cererea organului de executare, băncile, organele de poliţie, instituţiile care gestionează registre publice sau altele asemenea ori alte persoane juridice sau fizice sunt obligate să furnizeze de îndată în scris datele şi informaţiile solicitate, în vederea aplicării procedurii de executare silită, precum şi pentru luarea altor măsuri privind stingerea creanţelor bugetare, chiar dacă prin legi speciale se dispune altfel, fără perceperea de taxe, tarife, comisioane sau alte sume. Pentru aplicarea procedurii de executare silită, executorii bugetari, cu consimţământul debitorului sau cu autorizarea instanţei judecătoreşti competente, pot: a) să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, să analizeze evidenţa contabilă a debitorului în scopul identificării terţilor care datorează sau deţin în păstrare venituri ori bunuri ale debitorului; b) să intre în toate încăperile în care se găsesc bunuri sau valori ale debitorului, persoană fizică; c) să solicite şi să cerceteze orice document sau element material care poate constitui o probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului. Accesul executorului bugetar în locuinţa, în incinta de afaceri sau în orice altă încăpere a debitorului, persoană fizică sau juridică, se poate efectua între orele 6,00 - 20,00, în orice zi lucrătoare. 266
Pentru fiecare debitor aflat în executare silită se deschide un dosar de executare care cuprinde toate documentele încheiate în cadrul procedurii de executare silită. Cheltuielile de orice fel ocazionate de efectuarea procedurii de executare silită, denumite cheltuieli de executare, se avansează de creditorii care au început procedura de executare silită, din bugetul acestora şi se recuperează integral de la debitorul urmărit într-un cuantum stabilt de organul de executare prin procesverbal, pe baza căruia se emite titlul executoriu. Modalităţi de executare silită Executarea silită prin poprire Executarea silită prin poprire se întinde asupra sumelor urmăribile reprezentând venituri şi disponibilităţi băneşti în lei şi în valută, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deţinute sau datorate debitorului de către terţi în baza unor raporturi juridice existente. Poprirea asupra veniturilor debitorilor: ● se înfiinţează de către organul de executare printr-o adresă care va fi trimisă terţului poprit, împreună cu o copie certificată de pe titlul executoriu; ● nu este supusă validării; ● dacă a fost înfiinţată anterior, ca măsură asigurătorie, devine executorie prin comunicarea copiei certificate de pe titlul executoriu, făcută terţului poprit, şi înştiinţarea despre aceasta a debitorului; ● se consideră înfiinţată la data la care terţul poprit, prin înştiinţarea trimisă organului de executare, confirmă că datorează sume de bani debitorului. Terţul poprit este obligat: ● să informeze organul de executare în termen de 5 zile de la primirea comunicării de înfiinţare a popririi dacă datorează vreo sumă de bani cu orice titlu debitorului; ● să facă reţinerile prevăzute de lege şi să vireze sumele reţinute în contul indicat de organul de executare, comunicând existenţa altor creditori; ● să anunţe în scris pe creditori că sumele datorate debitorului sunt poprite de mai mulţi creditori şi să procedeze la distribuirea sumelor potrivit ordinii de preferinţă stabilită prin lege. Executarea silita prin poprirea conturilor bancare presupune transmiterea către bancă a unei adrese de înfiinţare a popririi, din partea organului de executare, împreună cu o copie certificată de pe titlu executoriu. Banca trebuie să procedeze la indisponibilizarea sumelor existente, precum şi a celor viitoare provenite din încasările zilnice în conturile în lei şi în valută cu începere de la data şi ora primirii adresei de înfiinţare a popririi asupra disponibilităţilor băneşti. Din acest moment, băncile nu vor mai efectua decontarea documentelor de plată primite, respectiv nu vor debita conturile debitorilor şi nu vor accepta alte plăţi din conturile acestora până la achitarea integrală a obligaţiilor bugetare, cu excepţia sumelor necesare plăţii drepturilor salariale. Poprirea încetează dacă debitorul face plata în termenul prevăzut în somaţie, situaţie în care organul de executare va înştiinţa de îndată în scris băncile pentru sistarea totală sau parţială a reţinerilor. 267
Menţinerea sau desfiinţarea popririi la terţ este dispusă de instanţa judecătorească în a cărei rază teritorială se află domiciliul sau sediul terţului poprit, pe baza probelor administrate, dacă: ● terţul poprit înştiinţează organul de executare că nu datorează vreo sumă de bani debitorului urmărit; ● terţul poprit invocă alte neregularităţi în legătură cu drepturile şi obligaţiile părţilor privind înfiinţarea popririi. Hotărârea de menţinere a popririi pronunţată de instanţa judecătorească constituie titlu executoriu în baza căruia organul de executare poate începe executarea silită a terţului poprit. Suspendarea temporară, totală sau parţială a executării silite prin decontare bancară poate fi dispusă de creditorul bugetar în următoarele condiţii: ● popririle înfiinţate de organul de executare generează imposibilitatea debitorului de a-şi continua activitatea economică, cu consecinţe sociale deosebite, ● debitorul aduce garanţii legale ori bunuri libere de orice sarcini oferite în vederea sechestrării. Executarea silită a bunurilor mobile Sunt supuse executării silite orice bunuri mobile ale debitorului, dar în cazul debitorului persoană fizică nu pot fi supuse executării silite, fiind necesare vieţii şi muncii debitorului, precum şi familiei sale următoarele: ● bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor şi la formarea profesională, precum şi cele strict necesare exercitării profesiei sau a altei ocupaţii cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfăşurării activităţii agricole, cum sunt uneltele, seminţele, îngrăşămintele, furajele şi animalele de producţie şi de lucru; ● bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului şi familiei sale, precum şi obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de acelaşi fel; ● alimentele necesare debitorului şi familiei sale pe timp de două luni, iar dacă debitorul se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă; ● combustibilul necesar debitorului şi familiei sale pentru încălzit şi pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă; ● obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor bolnave; ● bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziţii legale. Bunurile debitorului persoană fizică necesare desfăşurării activităţii de comerţ nu sunt exceptate de la executare silită. Executarea silită a bunurilor mobile se face prin sechestrarea şi valorificarea acestora, chiar dacă acestea se află la un terţ. Sechestrul se instituie printr-un proces-verbal. Executorul fiscal, la începerea executării silite, este obligat să verifice dacă bunurile se găsesc la locul aplicării sechestrului şi dacă nu au fost substituite sau degradate, precum şi să sechestreze alte bunuri ale debitorului, în cazul în care cele găsite la verificare nu sunt suficiente pentru stingerea creanţei. Bunurile nu vor fi sechestrate dacă prin valorificarea acestora nu s-ar putea acoperi decât cheltuielile executării silite. 268
Prin sechestrul înfiinţat asupra bunurilor mobile, creditorul fiscal dobândeşte un drept de gaj care conferă acestuia în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi dreptul de gaj în sensul prevederilor dreptului comun. De la data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile sechestrate sunt indisponibilizate. Cât timp durează executarea silită, debitorul nu poate dispune de aceste bunuri decât cu aprobarea dată de organul competent. Nerespectarea acestei interdicţii atrage răspunderea celui în culpă. În cazurile în care nu au fost luate măsuri asigurătorii pentru realizarea integrală a creanţei fiscale şi la începerea executării silite se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau sustragere de la urmărire a bunurilor urmăribile ale debitorului, sechestrarea lor va fi aplicată o dată cu comunicarea somaţiei. Procesul-verbal de sechestru trebuie să cuprindă: a) denumirea organului de executare, indicarea locului, a datei şi a orei când s-a făcut sechestrul; b) numele şi prenumele executorului fiscal care aplică sechestrul, numărul legitimaţiei şi al delegaţiei; c) numărul dosarului de executare, data şi numărul de înregistrare a somaţiei, precum şi titlul executoriu în baza căruia se face executarea silită; d) temeiul legal în baza căruia se face executarea silită; e) sumele datorate pentru a căror executare silită se aplică sechestrul, inclusiv cele reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere, menţionându-se şi cota acestora, precum şi actul normativ în baza căruia a fost stabilită obligaţia de plată; f) numele, prenumele şi domiciliul debitorului persoană fizică ori, în lipsa acestuia, ale persoanei majore ce locuieşte împreună cu debitorul sau denumirea şi sediul debitorului, numele, prenumele şi domiciliul altor persoane majore care au fost de faţă la aplicarea sechestrului, precum şi alte elemente de identificare a acestor persoane; g) descrierea bunurilor mobile sechestrate şi indicarea valorii estimative a fiecăruia, după aprecierea executorului fiscal, pentru identificarea şi individualizarea acestora, menţionându-se starea de uzură şi eventualele semne particulare ale fiecărui bun, precum şi dacă s-au luat măsuri spre neschimbare, cum sunt punerea de sigilii, custodia ori ridicarea de la locul unde se află, sau de administrare ori conservare a acestora, după caz; h) menţiunea că evaluarea se va face înaintea începerii procedurii de valorificare, în cazul în care executorul fiscal nu a putut evalua bunul deoarece acesta necesită cunoştinţe de specialitate; i) menţiunea făcută de debitor privind existenţa sau inexistenţa unui drept de gaj, ipotecă ori privilegiu, după caz, constituit în favoarea unei alte persoane pentru bunurile sechestrate; j) numele, prenumele şi adresa persoanei căreia i s-au lăsat bunurile, precum şi locul de depozitare a acestora, după caz; k) eventualele obiecţii făcute de persoanele de faţă la aplicarea sechestrului; l) menţiunea că, în cazul în care în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru debitorul nu plăteşte obligaţiile fiscale, se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate; 269
m) semnătura executorului fiscal care a aplicat sechestrul şi a tuturor persoanelor care au fost de faţă la sechestrare. Dacă vreuna dintre aceste persoane nu poate sau nu vrea să semneze, executorul fiscal va menţiona această împrejurare. Câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru se predă debitorului sub semnătură sau i se comunică la domiciliul ori sediul acestuia, precum şi, atunci când este cazul, custodelui, acesta din urmă semnând cu menţiunea de primire a bunurilor în păstrare. Dacă se constată că bunurile nu se găsesc la locul menţionat în procesulverbal de sechestru sau dacă au fost substituite sau degradate, executorul fiscal trebuie să încheie un proces-verbal de constatare. Dacă se sechestrează şi bunuri gajate pentru garantarea creanţelor altor creditori, organul de executare le va trimite şi acestora câte un exemplar din procesul-verbal de sechestru. În cazul în care executorul fiscal constată că în legătură cu bunurile sechestrate s-au săvârşit fapte care pot constitui infracţiuni va consemna aceasta în procesul-verbal de sechestru şi va sesiza de îndată organele de urmărire penală competente. Bunurile mobile sechestrate pot fi lăsate în custodia debitorului, a creditorului sau a altei persoane desemnate de organul de executare sau de executorul fiscal sau pot fi ridicate şi depozitate de către acesta. Atunci când bunurile sunt lăsate în custodia debitorului sau a altei persoane desemnate conform legii şi când există pericol de substituire ori de degradare, executorul fiscal poate aplica sigiliul asupra bunurilor. În cazul în care bunurile sechestrate constau în sume de bani în lei sau în valută, titluri de valoare, obiecte din metale preţioase, pietre preţioase, obiecte de artă, colecţii de valoare, acestea se ridică şi se depun la unităţile specializate, iar cel care primeşte bunurile în custodie trebuie să semneze un proces-verbal de sechestru. Executarea silită a bunurilor imobile Dacă veniturile sau bunurile mobile nu acoperă valoarea creanţei bugetare, organele fiscale au dreptul de a executa silit bunurile imobile proprietate ale debitorului. Executarea silită imobiliară se poate extinde şi asupra bunurilor accesorii bunului imobil. În cazul debitorului persoană fizică nu poate fi supus executării silite spaţiul minim locuit de debitor şi familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare. Sechestrul aplicat asupra bunurilor imobile constituie ipotecă legală. Dreptul de ipotecă conferă creditorului fiscal în raport cu alţi creditori aceleaşi drepturi ca şi dreptul de ipotecă, în sensul prevederilor dreptului comun. Pentru bunurile imobile sechestrate, organul de executare care a instituit sechestrul va solicita de îndată biroului de carte funciară efectuarea inscripţiei ipotecare, anexând un exemplar al procesului-verbal de sechestru. Biroul de carte funciară va comunica organelor de executare, la cererea acestora, celelalte drepturi reale şi sarcini care grevează imobilul urmărit, precum şi titularii acestora, care vor fi înştiinţaţi de către organul de executare şi chemaţi la termenele fixate pentru vânzarea bunului imobil şi distribuirea preţului. 270
La instituirea sechestrului şi în tot cursul executării silite, organul de executare poate numi un administrator-sechestru, dacă această măsură este necesară pentru administrarea imobilului urmărit, a chiriilor, a arendei şi a altor venituri obţinute din administrarea acestuia, inclusiv pentru apărarea în litigii privind imobilul respectiv. Administrator-sechestru poate fi numit creditorul, debitorul ori altă persoană fizică sau juridică. După primirea procesului-verbal de sechestru, debitorul poate solicita organului de executare, în termen de 15 zile de la comunicare, să îi aprobe ca plata integrală a creanţelor fiscale să se facă din veniturile bunului imobil urmărit sau din alte venituri ale sale pe timp de cel mult 6 luni. Executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini, care sunt ale debitorului, se efectuează în conformitate cu prevederile privind bunurile mobile. Valorificarea bunurilor sechestrate În cazul în care creanţa fiscală nu este stinsă în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru, se trece la valorificarea bunurilor sechestrate. Valorificarea bunurilor sechestrate se poate realiza de către organul de executare competent prin una din următoarele metode: ● înţelegerea părţilor; ● vânzare directă; ● vânzare la licitaţie; ● vânzare în regim de consignaţie a bunurilor mobile; ● valorificarea bunurilor prin case de licitaţii, agenţii imobiliare sau societăţi de brokeraj. Vânzarea bunurilor sechestrate se face numai către persoane fizice sau juridice care nu au obligaţii fiscale restante. Valorificarea bunurilor potrivit înţelegerii părţilor se realizează de debitorul însuşi, cu acordul organului de executare, astfel încât să se asigure o recuperare corespunzătoare a creanţei fiscale. Debitorul este obligat să prezinte în scris organului de executare propunerile ce i s-au făcut şi nivelul de acoperire a creanţelor fiscale, indicând numele şi adresa potenţialului cumpărător, precum şi termenul în care acesta din urmă va achita preţul propus. Preţul propus de cumpărător şi acceptat de organul de executare nu poate fi mai mic decât preţul de evaluare. Organul de executare, după analizarea propunerilor debitorului, va comunica acestuia aprobarea operaţiunii, indicând termenul şi contul bugetar în care preţul bunului va fi virat de cumpărător. Valorificarea bunurilor prin vânzare directă se poate realiza în următoarele cazuri: ● bunurile sechestrate sunt perisabile sau supuse degradării; ● dacă se recuperează integral creanţa fiscală; ● pe parcursul procedurii de valorificare prin licitaţie sau după finalizarea ei, dacă bunul nu a fost vândut şi o persoană oferă cel puţin preţul de evaluare. Vânzarea directă se realizează prin încheierea unui proces-verbal care constituie titlu de proprietate. 271
În cazul în care organul de executare înregistrează mai multe cereri, trebuie să vândă bunul persoanei care oferă cel mai mare preţ faţă de preţul de evaluare. Pentru valorificarea bunurilor sechestrate prin vânzare la licitaţie, organul de executare este obligat să efectueze publicitatea vânzării cu cel puţin 10 zile înainte de data fixată pentru desfăşurarea licitaţiei. Publicitatea vânzării se realizează prin diferite metode, printre care: prin afişarea anunţului privind vânzarea la sediul organului de executare, al primăriei în a cărei rază teritorială se află bunurile sechestrate, la sediul şi domiciliul debitorului, la locul vânzării, dacă acesta este altul decât cel unde se află bunurile sechestrate, pe imobilul scos la vânzare, în cazul vânzării bunurilor imobile, şi prin anunţuri într-un cotidian naţional de largă circulaţie, într-un cotidian local, în pagina de Internet sau în Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a. Anunţul privind vânzarea cuprinde trebuie să cuprindă următoarele date: ● numărul dosarului de executare silită; ● bunurile care se oferă spre vânzare şi descrierea lor sumară; ● preţul de evaluare ori preţul de pornire a licitaţiei; ● indicarea a drepturilor reale şi a privilegiilor care grevează bunurile; ● data, ora şi locul vânzării; ● invitaţia, pentru toţi cei care pretind vreun drept asupra bunurilor, să înştiinţeze despre aceasta organul de executare înainte de data stabilită pentru vânzare; ● invitaţia către toţi cei interesaţi în cumpărarea bunurilor să se prezinte la termenul de vânzare la locul fixat în acest scop şi până la acel termen să prezinte oferte de cumpărare; ● menţiunea că ofertanţii sunt obligaţi să depună, în cazul vânzării prin licitaţie, până la termenul de vânzare, o taxă de participare reprezentând 10% din preţul de pornire a licitaţiei; ● menţiunea că toţi cei interesaţi în cumpărarea bunurilor trebuie să prezinte dovada emisă de creditorii bugetari că nu au obligaţii fiscale restante; ● data afişării publicaţiei de vânzare. Pentru a putea participarea la licitaţie ofertanţii trebuie să depună, cu cel puţin o zi înainte de data licitaţiei, următoarele documente: ● oferta de cumpărare; ● dovada plăţii taxei de participare; ● împuternicirea persoanei care îl reprezintă pe ofertant; ● pentru persoanele juridice de naţionalitate română, copie de pe certificatul unic de înregistrare eliberat de oficiul registrului comerţului; ● pentru persoanele juridice străine, actul de înmatriculare tradus în limba română; ● pentru persoanele fizice române, copie de pe actul de identitate; ● pentru persoanele fizice străine, copie de pe paşaport; ● dovada, emisă de creditorii fiscali, că nu are obligaţii fiscale restante. Licitaţia începe de la cel mai mare preţ din ofertele de cumpărare scrise, dacă acesta este superior celui rezultat din evaluare, iar în caz contrar va începe de la acest din urmă preţ. Adjudecarea se face în favoarea participantului care a oferit cel mai mare preţ, dar nu mai puţin decât preţul de pornire. 272
În cazul prezentării unui singur ofertant la licitaţie, comisia poate să îl declare adjudecatar dacă acesta oferă cel puţin preţul de pornire a licitaţiei. În termen de 5 zile de la data întocmirii procesului-verbal de licitaţie, organul de executare trebuie să dispună în scris restituirea taxei de participare participanţilor care au depus oferte de cumpărare şi nu au fost declaraţi adjudecatari, iar în cazul adjudecării taxa se reţine în contul preţului. Vânzarea la licitaţie a bunurilor sechestrate este organizată de o comisie. Dacă la prima licitaţie nu s-au prezentat ofertanţi sau nu s-a obţinut cel puţin preţul de pornire al licitaţiei, organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în vederea ţinerii celei de-a doua licitaţii. În cazul în care nu s-a obţinut preţul de pornire nici la a doua licitaţie ori nu s-au prezentat ofertanţi, organul de executare va fixa un nou termen în cel mult 30 de zile, în vederea ţinerii celei de-a treia licitaţii. La a treia licitaţie, creditorii urmăritori sau intervenienţi nu pot să adjudece bunurile oferite spre vânzare la un preţ mai mic de 50% din preţul de evaluare. După licitarea fiecărui bun se întocmeşte un proces-verbal privind desfăşurarea şi rezultatul licitaţiei în care trebuie să se menţioneze următoarele date: numele şi prenumele sau denumirea cumpărătorului, precum şi domiciliul sau sediul acestuia; numărul dosarului de executare silită; indicarea bunurilor adjudecate, a preţului la care bunul a fost adjudecat şi a taxei pe valoarea adăugată; toţi cei care au participat la licitaţie şi sumele oferite de fiecare participant. După adjudecarea bunului, câştigătorul licitaţiei este obligat să plătească preţul, diminuat cu contravaloarea taxei de participare. Dacă adjudecatarul nu plăteşte preţul, procedura vânzării la licitaţie se va relua în termen de 10 zile de la data adjudecării, iar acesta este obligat să plătească cheltuielile prilejuite de licitaţie. În cazul vânzării la licitaţie a bunurilor imobile, cumpărătorii pot solicita plata preţului în rate, în cel mult 12 rate lunare, cu un avans de minimum 50% din preţul de adjudecare a bunului imobil şi cu plata unei dobânzi, în condiţiile şi termenele de plată a preţului în rate stabilite de organul de executare silită. Cumpărătorul nu poate înstrăina bunul imobil decât după plata preţului în întregime şi a dobânzii stabilite. Suma reprezentând dobânda nu stinge creanţele fiscale pentru care s-a început executarea silită şi constituie venit al bugetului corespunzător creanţei principale. Procesul-verbal de adjudecare constituie titlu de proprietate, transferul dreptului de proprietate operând la data încheierii acestuia. Procesul-verbal de adjudecare trebuie să conţină următoarele menţiuni: ● numărul dosarului de executare silită; ● numărul şi data procesului-verbal de desfăşurare a licitaţiei; ● numele şi domiciliul sau denumirea şi sediul cumpărătorului; ● codul de identificare fiscală a debitorului şi cumpărătorului; ● preţul la care s-a adjudecat bunul şi taxa pe valoarea adăugată, dacă este cazul; ● modalitatea de plată a diferenţei de preţ în cazul în care vânzarea s-a făcut cu plata în rate; ● datele de identificare a bunului; 273
● menţiunea că acest document constituie titlu de proprietate şi că poate fi înscris în cartea funciară; ● menţiunea că pentru creditor procesul-verbal de adjudecare constituie documentul pe baza căruia se emite titlul executoriu împotriva cumpărătorului care nu plăteşte diferenţa de preţ, în cazul în care vânzarea s-a făcut cu plata preţului în rate; ● semnătura cumpărătorului sau a reprezentantului său legal, după caz. În cazul în care cumpărătorul căruia i s-a încuviinţat plata preţului în rate nu plăteşte restul de preţ în condiţiile şi la termenele stabilite, acesta va putea fi executat silit pentru plata sumei datorate, în baza procesului-verbal de adjudecare care constituie titlu executoriu. Dacă bunurile supuse executării silite nu au putut fi valorificate, acestea vor fi restituite debitorului cu menţinerea măsurii de indisponibilizare, până la împlinirea termenului de prescripţie. În cadrul acestui termen, organul de executare poate relua oricând procedura de valorificare şi va putea să ia măsura numirii, menţinerii ori schimbării administratorului-sechestru ori custodelui. În cazul bunurilor imobile, în baza procesului-verbal se va sesiza instanţa judecătorească competentă cu acţiune în constatarea dreptului de proprietate privată a statului asupra bunului respectiv. În tot cursul executării silite asupra bunurilor imobile ale debitorului persoană juridică, creanţele fiscale pot fi stinse, la cererea debitorului, cu acordul creditorului fiscal, prin trecerea în proprietatea publică a statului a bunurilor imobile supuse executării silite. Suma cheltuielilor cu executarea silită se stabileşte de organul de executare, prin proces-verbal, care are la bază documente privind cheltuielile efectuate. Cheltuielile ocazionate cu efectuarea procedurii de executare silită sunt în sarcina debitorului. Sumele recuperate în contul cheltuielilor de executare silită se fac venit la bugetul de stat. În cazul în care executarea silită a fost pornită de mai mulţi creditori, organele de executare trebuie să distribuie suma potrivit următoarei ordini de preferinţă: ● creanţele reprezentând cheltuielile de orice fel, făcute cu urmărirea şi conservarea bunurilor al căror preţ se distribuie; ● creanţele reprezentând salarii şi alte datorii asimilate acestora, pensiile, sumele cuvenite şomerilor, ajutoarele pentru întreţinerea şi îngrijirea copiilor, pentru maternitate, pentru incapacitate temporară de muncă, pentru prevenirea îmbolnăvirilor, refacerea sau întărirea sănătăţii, ajutoarele de deces, acordate în cadrul asigurărilor sociale de stat, precum şi creanţele reprezentând obligaţia de reparare a pagubelor cauzate prin moarte, vătămarea integrităţii corporale sau a sănătăţii; ● creanţele rezultând din obligaţii de întreţinere, alocaţii pentru copii sau de plată a altor sume periodice destinate asigurării mijloacelor de existenţă; ● creanţele fiscale provenite din impozite, taxe, contribuţii şi din alte sume datorate bugetului de stat, bugetului trezoreriei statului, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale şi bugetelor fondurilor speciale; ● creanţele rezultând din împrumuturi acordate de stat; 274
● creanţele reprezentând despăgubiri pentru repararea pagubelor pricinuite proprietăţii publice prin fapte ilicite; ● creanţele rezultând din împrumuturi bancare, din livrări de produse, prestări de servicii sau executări de lucrări, precum şi din chirii sau arenzi; ● creanţele reprezentând amenzi cuvenite bugetului de stat sau bugetelor locale; ● alte creanţe. Pentru plata creanţelor care au aceeaşi ordine de preferinţă, suma realizată din executare se repartizează între creditori proporţional cu creanţa fiecăruia. Eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executarea silită trebuie să fie consemnată de executorul fiscal într-un proces-verbal, care trebuie semnat de toţi cei îndreptăţiţi. Stingerea prin prescripţie Dreptul organelor fiscale de a cere stingerea creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere acest drept. Acelaşi termen de prescripţie se aplică şi creanţelor provenind din amenzi contravenţionale. Termenul de prescripţie prevăzut se suspendă în următoarele situaţii: ● în cazurile şi în condiţiile în care suspendarea executării este prevăzută de lege ori a fost dispusă de instanţa judecătorească sau de alt organ competent; ● pe perioada valabilităţii unei înlesniri acordate; ● cât timp debitorul îşi sustrage veniturile şi bunurile de la executarea silită. Termenul de prescripţie se întrerupe în următoarele situaţii: ● în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripţie a dreptului la acţiune; ● pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul acesteia, a unui act voluntar de plată a obligaţiei prevăzute în titlul executoriu ori a recunoaşterii în orice alt mod a datoriei; ● pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită; ● pe data întocmirii, potrivit legii, a actului de constatare a insolvabilităţii contribuabilului. Efecte ale împlinirii termenului de prescripţie ● Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită a creanţelor fiscale, acesta va proceda la încetarea măsurilor de realizare şi la scăderea acestora din evidenţa analitică pe plătitori. ● Sumele achitate de debitor în contul unor creanţe fiscale, după împlinirea termenului de prescripţie, nu se restituie. Dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la compensare sau restituire. Alte modalităţi de stingere a creanţelor fiscale Scăderea din evidenţă a creanţelor bugetare în caz de insolvabilitate Obligaţiile bugetare urmărite de organele de executare pot fi scăzute din evidenţa acestora în cazul în care debitorul respectiv se găseşte în stare de insolvabilitate. 275
Procedura de insolvabilitate este aplicabilă în următoarele situaţii: ● debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile; ● când, după încetarea executării silite pornite împotriva debitorului, rămân debite neachitate; ● debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere; ● debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu sau sediu cunoscut şi la acestea ori în alte locuri unde există indicii că a avut avere nu se găsesc venituri sau bunuri urmăribile; ● când, potrivit legii, debitorul persoană juridică îşi încetează existenţa şi au rămas neachitate obligaţii bugetare. În cazurile în care se constată că debitorii au dobândit venituri sau bunuri urmăribile după declararea stării de insolvabilitate, organele de executare au dreptul să aplice măsuri de redebitare a sumelor şi de executare silită. Deschiderea procedurii de reorganizare judiciară şi faliment Organul de executare este în drept ca pentru creanţele bugetare datorate de comercianţii societăţi comerciale, cooperative de consum ori cooperative meşteşugăreşti sau persoane fizice să ceară instanţelor judecătoreşti competente începerea procedurii reorganizării judiciare şi a falimentului, în condiţiile legii. Cererile organelor de executare privind începerea procedurii reorganizării judiciare şi a falimentului se vor înainta instanţelor judecătoreşti şi sunt scutite de consemnarea vreunei cauţiuni. Măsurile întreprinse de organele de executare silită nu se suspendă ca urmare a declanşării procedurii reorganizării judiciare sau a falimentului. Anularea obligatiilor bugetare În cazuri excepţionale, pentru motive temeinice, la propunerea ordonatorilor principali de credite, prin hotărâre, Guvernul poate aproba anularea unor categorii de obligaţii bugetare. În situaţiile în care cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin poştă, sunt mai mari decât obligaţiile bugetare supuse executării silite, conducătorul organului de executare poate aproba anularea debitelor respective. Activitatea din domeniul colectării creanţelor bugetare poate evidenţia existenţa unor fenomene economico-financiare care influenţează neîncasarea în totalitate la bugetul de stat a obligaţiilor fiscale ale contribuabililor, contribuind în acest fel la fundamentarea unor măsuri pentru înlăturarea acestor disfuncţii. 12.2.4. Asistenţa pentru contribuabili Această funcţie trebuie să asigure, prin măsurile şi acţiunile întreprinse, creşterea gradului de conformare voluntară a contribuabililor faţă de prevederile reglementărilor din domeniul fiscal, în acelaşi timp cu promovarea condiţiilor pentru respectarea drepturilor acestora. Introducerea aceastei funcţii reprezintă o fază a procesului de modernizare care trebuie să aibă loc şi în administraţia fiscală românească. Prin această funcţie trebuie să se asigure distribuirea şi mediatizarea soluţiilor adoptate la nivelul central al autorităţii fiscale şi extinderea competenţelor către structurile teritoriale. 276
În cadrul acestei activităţi, trebuie promovate mijloacele orientate către contribuabil, pentru creşterea gradului de deservire şi a calităţii prestaţiei funcţionarului fiscal. Strategia din domeniul funcţiei de asistare trebuie focalizată asupra creşterii gradului de conformare voluntară a contribuabililor, printr-o activitate Această funcţie trebuie să asigure, prin măsurile şi acţiunile întreprinse, creşterea gradului de conformare voluntară a contribuabililor faţă de prevederile reglementărilor din domeniul fiscal, în acelaşi timp cu promovarea condiţiilor pentru respectarea drepturilor acestora. Introducerea aceastei funcţii reprezintă o fază a procesului de modernizare care trebuie să aibă loc şi în administraţia fiscală românească. Prin această funcţie trebuie să se asigure distribuirea şi mediatizarea soluţiilor adoptate la nivelul central al autorităţii fiscale şi extinderea competenţelor către structurile teritoriale. În cadrul acestei activităţi, trebuie promovate mijloacele orientate către contribuabil, pentru creşterea gradului de deservire şi a calităţii prestaţiei funcţionarului fiscal. Strategia din domeniul funcţiei de asistare trebuie focalizată asupra creşterii gradului de conformare voluntară a contribuabililor, printr-o activitate susţinută şi permanentă. Asistarea contribuabililor reprezintă un concept nou în administrarea fiscală din România, care are ca model sistemul promovat în majoritatea statelor europene, unde stabilirea impozitelor se face pe baza declaraţiilor fiscale ale contribuabililor. Ca ţară candidată şi implicată în procesul de aderare la structurile europene, România trebuie să acorde o atenţie deosebită modernizării administraţiei fiscale şi orientării acesteia către client, cerinţă rezultată din standardele statelor membre ale Uniunii Europene. În activitatea de asistenţă pentru contribuabili, zonele de risc identificate se referă la: ● diversitatea serviciile acordate contribuabililor; ● accesibilitatea serviciilor; ● calitatea serviciilor acordate; ● formele de mediatizare a reglementărilor fiscale, a drepturilor şi obligaţiilor contribuabililor; ● pregătirea şi competenţa personalului care acordă asistenţă contribuabililor; ● modul de organizare a serviciilor de asistenţă. Demararea activităţii de asistare a contribuabililor impune stabilirea cadrului general şi a aspectelor de ordin tehnic şi procedural legate de această activitate. Pe această bază, urmează să se facă definirea obiectivelor, metodelor şi resurselor necesare asistării. Implementarea şi dezvoltarea funcţiei de asistare pentru contribuabili necesită adoptarea unei strategii care să aibă în vedere atât crearea unor structuri organizatorice adecvate la nivel central şi teritorial, cât şi elaborarea de programe specifice necesare pregătirii personalului fiscal din acest domeniu pentru realizarea unei asistări de calitate şi în timp util. Ca principale obiective strategice pentru realizarea unei asistenţe fiscale moderne în România, pot fi considerate următoarele: 277
a) asigurarea resurselor financiare şi umane necesare desfăşurării activităţii de asistare a contribuabililor; b) furnizarea de servicii de calitate pentru contribuabili în ceea ce priveşte problematica fiscală şi conformarea la prevederile legislaţiei fiscale în vigoare; c) mediatizarea permanentă în rândul contribuabililor a reglementărilor fiscale, a drepturilor şi obligaţiilor acestora; d) formarea în rândul populaţiei a unui curent favorabil achitării integrale şi în termenele legale a obligaţiilor către buget; e) educarea contribuabililor pentru îmbunătăţirea gradului de conformare voluntară în materie de impozite şi taxe ca bază pentru creşterea volumului cheltuielilor publice destinate programelor ai căror beneficiari sunt. Dintre căile prin care pot fi aduse la îndeplinire obiectivele strategice fiscale pot fi enumerate următoarele: a) furnizarea de informaţii prompte şi corecte în sprijinul îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, prin publicarea informaţiilor în mass-media: cotidiane, posturi TV, radio; b) organizarea de seminarii cu participarea contribuabililor şi a personalului din administraţiile fiscale; c) elaborarea de materiale informative ca broşuri, pliante, fluturaşi etc. pe diverse teme privind problematica fiscală; d) deschiderea de site-uri Internet adresate diferitelor categorii de contribuabili; e) înfiinţarea de linii telefonice gratuite la care specialiştii din administaţia fiscală să răspundă întrebărilor adresate de contribuabili. Administraţia fiscală trebuie să acorde atenţie asistării contribuabililor încă din momentul începerii activităţii acestora ca plătitori de impozite. Complexitatea sistemului fiscal reclamă informarea permanentă a contribuabililor în legătură cu drepturile şi obligaţiile pe care le au în materie fiscală, precum şi consecinţele neîndeplinirii obligaţiilor ce le revin. Ca urmare asistarea contribuabililor trebuie să se realizeze atât în mod individual, atunci când contribuabilul solicită direct informaţii organului fiscal, cât şi în mod colectiv, situaţie în care informaţiile trebuie să fie difuzate prin intermediul campaniilor publicitare, ghidurilor, manualelor, broşurilor, pliantelor, adreselor către anumite grupuri ţintă, emisiunilor informative de la radio şi televiziune etc. Întrebările formulate de contribuabili care necesită un răspuns complex trebuie să fie soluţionate de o comisie cu competenţe în domeniul interpretării legislaţiei fiscale. În concluzie, în acest domeniu, modernizarea înseamnă angajarea administraţiei fiscale în slujba contribuabilului şi orientarea activităţii către client. În baza acestui concept, contribuabilul este un client al serviciilor referitoare la îndeplinirea obligaţiilor privind impozitele şi taxele, servicii care sunt oferite de către administraţia fiscală. Schematic, cele enunţate pot fi sintetizate după cum se arată în tabelul următor: 278
•
Orientarea activităţii către client prin: claritate, simplitate şi corectitudine în relaţia cu contribuabilii răspunsuri competente şi la timp la întrebările contribuabililor soluţii complete la situaţiile prezentate de contribuabili comunicare între toate nivelele de asistenţă folosirea celor mai diverse mijloace pentru informarea contribuabililor
lansarea de programe educaţionale
acţiuni diverse adaptate la condiţiile economico – culturale şi la cerinţele contribuabililor, care să conducă la îndeplinirea obligaţiilor fiscale şi să răspundă la problemele de interes major ale acestora
Sinteza activităţilor ce trebuie orientate către clienţi Pentru aducerea la îndeplinire a obiectivelor strategice ale funcţiei de asistenţă pentru contribuabili este necesară asigurarea unei organizări instituţionale adecvate, atât la nivel central, cât şi la nivel teritorial. La nivel central, în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, trebuie să funcţioneze un compartiment specializat, la nivel de direcţie, care să coordoneze activitatea de asistenţă pentru contribuabili. Liniile de acţiune ale acestui compartiment trebuie să fie îndreptate spre: a) dezvoltarea şi perfecţionarea activităţii de asistare a contribuabililor şi de îmbunătăţire a nivelului de educare fiscală a acestora; b) elaborarea metodologiilor şi coordonarea activităţii; c) asistarea prin mijloace electronice de comunicare. 279
Materializarea acestor obiective se poate face pe următoarele niveluri de concretizare a atribuţiilor acestui compartiment: - elaborarea proiectelor de acte normative în vederea aplicării reformei în domeniul informării contribuabililor; - elaborarea procedurilor administrative şi a metodologiilor necesare în vederea desfăşurării normale a activităţii de asistare a contribuabililor; - studierea sistemelor de informare şi educare a contribuabililor din alte ţări, care să conducă la: ● redactarea unor materiale documentare în domeniu; ● efectuarea de analize comparative; ● formularea de propuneri pentru îmbunătăţirea activităţii; - adoptarea unei politici comunicaţionale adecvate, capabilă să ofere contribuabililor informaţiile necesare unei bune serviri referitoare la impozite şi taxe; - definirea coordonatelor activităţii de instruire a angajaţilor Ministerului Finanţelor Publice pentru lucrul efectiv cu contribuabilii; - îndrumarea activităţii compartimentelor de asistare şi informare a contribuabililor din cadrul unităţilor fiscale teritoriale; - elaborarea de broşuri, pliante şi alte materiale adresate contribuabililor privind: ● drepturile şi obligaţiile referitoare la impozitele şi taxele rezultate din legile fiscale; ● evidenţierea consecinţelor neîndeplinirii obligaţiilor fiscale; ● alte informaţii utile contribuabililor; - elaborarea de ghiduri adresate personalului fiscal pentru desfăşurarea activităţilor din domeniu; - analizarea şi avizarea proiectelor de acte normative cu implicaţii asupra relaţiilor dintre administraţia fiscală şi contribuabili; - mediatizarea răspunsurilor şi soluţiilor oferite de administraţia fiscală, precum şi a întrebărilor formulate cel mai frecvent şi adresate de către contribuabili. La nivel teritorial, în structura organizatorică trebuie să figureze compartimente specializate, în subordinea conducerii unităţilor fiscale, cu atribuţii în domeniul organizării, conducerii şi coordonării activităţii de informare, educare şi asistare a contribuabililor. Aceste compartimente trebuie să asigure asistenţa fiscală pentru persoanele fizice şi juridice din aria de competenţă referitoare la probleme de legislaţie fiscală. În principal, asistenţa trebuie să furnizeze informaţii în ceea ce priveşte: - înregistrarea fiscală; - tipurile de declaraţii fiscale pentru diferitele feluri de impozite şi taxe; - modul de completare a declaraţiilor de impozite şi taxe; - cunoaşterea responsabilităţilor legate de termenele de depunere a declaraţiilor fiscale; - respectarea termenelor de plată a impozitelor şi taxelor; - piesele care compun dosarul fiscal; - schimbările intervenite în legislaţia fiscală. La nivel teritorial, principalele forme de acordare a asistenţei se concretizează în: ● asistenţă prin contact direct între contribuabil şi funcţionarii unităţilor fiscale, cu următoarele caracteristici principale: * are loc la sediul fiscului; 280
* se desfăşoară în cadrul unui program prestabilit; * are formă de dialog; * este acordată de personal instruit; * are loc într-un spaţiu special amenajat; * se oferă diferite materiale informative; * este completată prin afişarea modelelor de declaraţii şi a instrucţiunilor de completare; ● asistenţă prin telefon, în care caz, la apelurile contribuabililor, funcţionarii fiscali trebuie să formuleze răspunsuri clare şi într-o formă uşor de înţeles de către aceştia. Principalele caracteristici ale sistemului de asistenţă pentru contribuabili prin comunicări telefonice sunt: * serviciu gratuit în ţările dezvoltate; * se utilizeată pentru întrebări simple, care nu necesită interpretarea legislaţiei fiscale; * reclamă o pregătire specială din partea funcţionarului care oferă informaţii; * necesită linii telefonice suficiente pentru acces, pentru a nu crea şiruri de aşteptare; * numerele liniilor telefonice trebuie aduse la cunoştinţa publicului; ● asistenţă pe bază de corespondenţă, situaţie în care funcţionarii fiscali trebuie să răspundă la obiect şi în termenele prevăzute de reglementările în vigoare. Această modalitate de acordare a asistenţei pentru contribuabili, care în ţara noastră este cea mai utilizată, prezintă caracteristicile următoare: * corespondenţa scrisă este utilizată pentru probleme la care se doreşte un răspuns scris din partea unităţilor fiscale; * răspunsul trebuie să fie concret, cu indicarea bazei legale pentru tratarea situaţiei prezentate; * răspunsul trebuie transmis în timp util; * întrebările nesoluţionate de structurile teritoriale se transmit la direcţiile de specialitate din Ministerul Finanţelor Publice, care trebuie să răspundă unităţilor teritoriale şi care vor comunica răspunsul, contribuabililor; * pentru întrebările şi speţele care necesită stabilirea de soluţii cu caracter general, uniform aplicabile, se vor emite, după caz, ordine ale ministrului sau decizii ale comisiilor fiscale. Asistenţa la nivel teritorial reprezintă veriga de bază a activităţii de asistenţă, pe linia mediatizării problematicii fiscale, pentru cunoaşterea acesteia de către contribuabili, având în vedere apropierea de contribuabili şi de problemele specifice ale acestora. Într-o abordare modernă, unităţile fiscale teritoriale au obligaţia de a organiza campanii publicitare locale la apropierea termenului de depunere a declaraţiilor de impozite, precum şi pentru termenele de plată a sumelor datorate la bugete, pentru a aduce în atenţia contribuabililor aceste îndatoriri. De asemenea, unităţile fiscale teritoriale au responsabilitatea aplicării programelor anuale de asistenţă, informare şi educare a contribuabililor, elaborate de Ministerul Finanţelor Publice. 281
12.2.5. Controlul fiscal sau inspecţia fiscală Controlul fiscal este instrumentul pe care îl au la îndemână autorităţile publice pentru a supraveghea şi a determina prin metode şi tehnici specifice asigurarea constituirii resurselor financiare publice cuvenite statului. Controlul fiscal decurge, în mod necesar, din drepturile şi obligaţiile, conferite de lege organelor fiscale, în domeniul administrării impozitelor şi taxelor. Controlul fiscal mai poate fi definit ca mod de cercetare şi de acţiune, cu procedee şi modalităţi proprii de investigare, în vederea prevenirii, constatării şi înlăturării cazurilor de sustragere de la calcularea, evidenţa şi plata impozitelor şi taxelor cuvenite statului. Obiectivul controlului fiscal constă în verificarea sincerităţii declaraţiilor fiscale, precum şi a corectitudinii şi exactităţii în ceea ce priveşte îndeplinirea obligaţiilor rezultate din reglementările fiscale de către contribuabili sau reprezentanţii acestora, precum şi de către terţii pentru care legea prevede responsabilităţi în domeniu. În acest fel, controlul fiscal are un rol deosebit în procesul de prevenire şi combatere a fraudelor, contravenţiilor şi infracţiunilor la regimul fiscal şi vamal. Recapitulând principalele funcţiuni ale administraţiei fiscale, se poate spune că nucleul activităţii este format din funcţia de înregistrare fiscală a contribuabililor şi de evidenţă a acestora. Pe această bază, stabilirea şi colectarea impozitelor reprezintă funcţiile operative de gestionare a sumelor datorate şi de urmărire a încasării acestora, iar funcţia de control înglobează activităţile de verificare a modului de conformare a contribuabililor faţă de prevederile reglementărilor legale din domeniul fiscal. Asistenţa pentru contribuabili reprezintă servicii oferite contribuabililor pentru fazele de înregistrare fiscală, stabilire şi colectare a impozitelor, iar contenciosul administrativ este un serviciu acordat după efectuarea controalelor. Inspecţia fiscală are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale, a corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, a respectării prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile, stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată, precum şi a accesoriilor aferente acestora. Inspecţia fiscală are următoarele atribuţii: ● constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecţiei sau altor persoane privind legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale; ● analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale, în vederea confruntării declaraţiilor fiscale cu informaţiile proprii sau din alte surse; ● sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri pentru prevenirea şi combaterea abaterilor de la prevederile legislaţiei fiscale. Pentru ducerea la îndeplinire a acestor atribuţii, organul de inspecţie fiscală va desfăşura următoarele acţiuni: a) examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului; b) verificarea concordanţei dintre datele din declaraţiile fiscale cu cele din evidenţa contabilă a contribuabilului; c) discutarea constatărilor şi solicitarea de explicaţii scrise de la reprezentanţii legali ai contribuabililor sau împuterniciţii acestora; 282
d) solicitarea de informaţii de la terţi; e) stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată; f) verificarea locurilor unde se realizează activităţi generatoare de venituri impozabile; g) dispunerea măsurilor asiguratorii necesare; h) efectuarea de investigaţii fiscale; i) aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale. Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare, care au obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor şi taxelor şi a altor obligaţii fiscale prevăzute de lege. Inspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale. La contribuabilii mari, perioada supusă inspecţiei fiscale începe de la momentul finalizării controlului anterior. La celelalte categorii de contribuabili, inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale. Inspecţia fiscală se poate extinde pe perioada de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, dacă: ● există indicii privind diminuarea impozitelor şi taxelor; ● nu au fost depuse declaraţii fiscale. 12.2.5.1. Tipuri de control fiscal Din literatura de specialitate, precum şi din practica administraţiilor fiscale, rezultă că, în mod frecvent, se utilizează patru tipuri de control fiscal, şi anume: control complet, control tematic, control la sediul organului fiscal şi control pe documente. De asemenea, organele de control fiscal pot efectua vizite de educare fiscală, care, în fapt, nu sunt vizite de control, însă sunt deosebit de utile pentru promovarea conformării voluntare. Analizând caracteristicile principale ale celor patru tipuri de control menţionate, se pot afirma următoarele: Controlul complet sau aprofundat (de fond) este acel tip de control care se desfăşoară la sediul/domiciliul contribuabilului şi cu ocazia căruia sunt cuprinse în verificare toate activităţile desfăşurate de către contribuabilul respectiv, fiind controlat modul de respectare a tuturor obligaţiilor fiscale ce revin acestuia. Acest tip de control fiscal începe printr-un test de credibilitate, ce include verificarea integrităţii sistemului şi evidenţelor contabile. O astfel de verificare completă se realizează prin inspectarea tuturor conturilor contabile care contribuie la determinarea obligaţiilor fiscale de plată. De asemenea, acest control presupune şi verificarea - deseori, prin sondaj - a documentelor referitoare la achiziţii şi vânzări, precum şi a conformităţii între documentele justificative şi înregistrările din evidenţele contabile. Potrivit reglementărilor actuale, controlul fiscal cuprinde ansamblul activităţilor care au ca scop verificarea realităţii declaraţiilor, precum şi verificarea corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii, conform legii, a obligaţiilor fiscale de către contribuabili. 283
Ca urmare, principalul scop al controlului complet îl constituie asigurarea sincerităţii datelor din toate declaraţiile fiscale depuse de către contribuabilul în cauză, pentru perioadele fiscale cuprinse în control. Controlul tematic sau controlul fiscal rapid se realizează la sediul/domiciliul contribuabilului, ocazie cu care sunt verificate numai unul sau mai multe aspecte ale activităţii contribuabilului sau numai unul sau mai multe impozite, fără a se acoperi întreaga activitate şi nici toate obligaţiile fiscale. Acest tip de control are ca scop minimizarea evaziunii fiscale, în cel mai scurt timp posibil, prin axarea controlului fiscal pe aspectele care, în urma analizelor efectuate de factorii decizionali, se consideră că prezintă un risc ridicat. Un exemplu tipic de control tematic îl constituie controlul cererilor de rambursare a taxei pe valoarea adaugată. Controlul fiscal la sediul organului fiscal este acel tip de control care se realizează în cadrul unităţii fiscale teritoriale, pe baza unei relaţii directe, bilaterale cu persoanele juridice sau fizice controlate. În acest caz, organul de control fiscal solicită contribuabilului să se prezinte la sediul său cu anumite documente, în vederea verificării corectitudinii declaraţiilor fiscale depuse de acesta. Acest tip de control are ca scop reducerea cheltuielilor aferente efectuării controlului fiscal, în special pentru situaţia contribuabililor mici. Controlul pe documente sau controlul declaraţiilor fiscale este controlul care se realizează la sediul organului fiscal, fiind însă diferit de controlul menţionat anterior. Controlul pe documente este un control unilateral, în care este implicat numai organul fiscal, care verifică datele şi informaţiile din declaraţiile fiscale depuse de către contribuabil. La controlul pe documente pot fi deosebite două categorii de control: un control de formă şi un control de conţinut. a) Cu ocazia controlului de formă, organul fiscal efectuează verificări privind modul de completare a declaraţiei depuse de plătitor pe baza corelaţiilor dintre informaţiile cuprinse în declaraţie. În cazul în care în declaraţia depusă de plătitor se poate identifica tipul erorii, respectiv eroare de calcul, de completare sau eroare de aplicare a cotelor de impozitare, stabilirea obligaţiei de plată se poate face prin corectarea erorii şi prin înscrierea sumelor corecte, avându-se în vedere următoarele: - aplicarea corectă a cotelor de impozitare prevăzute de legislaţia fiscală în vigoare; - înscrierea corectă a sumei reprezentând impozitul sau taxa datorată, rezultată din înmulţirea cotei legale de impozitare cu baza impozabilă sau taxabilă; - înscrierea corectă a sumelor în rubricile prevăzute de formular şi anularea celor înscrise eronat în alte rubrici; -corectarea calculelor aritmetice care au avut drept rezultat înscrierea în declaraţie a unor sume eronate. b) Controlul de conţinut presupune verificarea datelor şi informaţiilor cuprinse în declaraţie, prin comparare cu orice date şi informaţii deţinute de organul fiscal în legatură cu contribuabilul respectiv, fie din dosarul fiscal al acestuia, fie prin compararea cu situaţia fiscală a altor contribuabili de aceeaşi mărime şi care desfăşoară activităţi similare. 284
Vizitele de educare fiscală sunt acele vizite efectuate de organul de control fiscal, în vederea informării şi instruirii contribuabililor cu privire la legislaţia fiscală. Scopul acestor vizite este de a face cunoscut contribuabililor nou înregistraţi, obligaţiile fiscale ce le revin, precum şi contribuabililor existenţi în sistem, obligaţiile ce le revin din prevederile fiscale noi. Controlul fiscal presupune respectarea unor reguli unitare de acţiune şi de adoptare a unor procedee, tehnici şi modalităţi sau instrumente de control specifice. 12.2.5.2. Criterii de structurare a controlului fiscal Structurarea tipurilor de control fiscal se poate face şi în funcţie de diferite criterii care au în vedere modalităţile de efectuare a acestuia, după cum urmează: ● Din punct de vedere al scopului pentru care este efectuat, controlul fiscal poate fi: - informativ, care are un caracter educativ, având drept scop informarea agenţilor economici nou înregistraţi asupra drepturilor şi obligaţiilor ce le revin; - de rutină, care are scopul de a menţine legătura cu contribuabilii şi de a urmări modul de respectare a obligaţiilor de înregistrare ca plătitori de impozite şi taxe şi de respectare a obligaţiilor fiscale. ● Din punct de vedere al sferei de cuprindere a impozitelor şi taxelor, controlul fiscal poate fi: - general, atunci când sunt cuprinse în verificare toate impozitele şi taxele datorate de contribuabil. Acest control este considerat normal şi se realizează la sediul contribuabilului, având drept scop controlul tuturor aspectelor privind aplicarea, de către contribuabil, a legilor şi reglementărilor fiscale pe o perioadă mai îndelungată de timp, de regulă, de la ultimul control fiscal până la zi; - parţial, când se efectuează numai controlul anumitor categorii de impozite şi taxe. Această clasificare este determinată de competenţele şi de gradul de pregătire ale organului fiscal. Controlul general este specific economiilor cu un sistem fiscal integrat, în timp ce controlul limitat se regăseşte în ţările care au administraţii separate pentru impozite şi taxe. ● Din punct de vedere al operaţiunilor supuse controlului fiscal, acesta poate fi: - complet, când sunt controlate toate operaţiile, documentele şi evidenţele care stau la baza calculării şi urmăririi unui impozit; - selectiv, când sunt controlate numai anumite operaţiuni, documente sau perioade cu privire la calculul şi evidenţa unui impozit. Alegerea unei asemenea metode depinde de o serie de factori, cum ar fi: volumul de activitate, sarcinile inspectorului fiscal, situaţia fiscală a firmei, antecedentele acesteia, seriozitatea contribuabilului. În cazul în care controlul selectiv relevă nereguli de fond, cercetarea fiscală continuă, trecându-se la un control complet pentru a cunoaşte realitatea şi pentru a stabili dimensiunea reală a obligaţiilor contribuabilului. ● Din punct de vedere al cunoaşterii realităţii unor operaţiuni ce nasc obligaţii faţă de stat, controlul fiscal poate fi: - documentar, când inspectorul fiscal examinează forma şi conţinutul evidenţelor, pentru stabilirea realităţii şi legalităţii operaţiunilor, pe baza 285
documentelor prezentate de contribuabil. Scopul principal al controlului este compararea evidenţelor contabile şi a documentelor primare cu datele din declaraţiile şi deconturile depuse de contribuabil, în vederea stabilirii corectitudinii sumelor plătite, precum şi al respectării termenelor de plată; - faptic, atunci când se controlează existenţa şi mişcarea mijloacelor materiale şi băneşti şi modul cum acestea sunt reflectate în documente, pentru a cunoaşte sinceritatea contribuabilului în întocmirea evidenţelor şi a declaraţiilor sale, precum şi pentru identificarea în acest fel a cazurilor de evaziune fiscală. 12.2.5.3. Proceduri specifice controlului fiscal Pentru realizarea obiectivelor controlului fiscal, se impune adoptarea unor proceduri specifice, dintre care pot fi menţionate următoarele: a) Controlul operativ şi inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, fără anunţarea în prealabil a contribuabilului; se desfăşoară în orice loc unde se derulează operaţiuni şi se întocmesc documente care au ca efect naşterea unor obligaţii fiscale (depozite, localuri, dependinţe, puncte vamale, porturi, aeroporturi, pieţe, târguri). Acest procedeu presupune o îmbinare a mai multor forme de control (prin sondaj, faptic şi documentar) şi nu poate fi integrat unui program de control stabilit anticipat. Un asemenea control îmbracă, de fapt, forma unei anchete şi presupune mai întâi o activitate pregătitoare: supravegherea, culegerea de date şi documente şi alegerea momentului optim pentru declanşarea controlului. b) Controlul prin sondaj constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor şi operaţiunilor semnificative în care sunt reflectate, modul de calcul, de evidenţiere şi de plată a obligaţiilor fiscale datorate bugetului de stat. c) Controlul reciproc şi încrucişat presupune o cercetare atentă şi complexă privind confruntarea datelor şi informaţiilor furnizate sau culese de la clienţi, furnizori, organe vamale, diverse instituţii, persoane fizice etc., cu cele din declaraţii şi din evidenţele contabile, cu scopul identificării omisiunilor, neconcordanţelor şi, prin urmare, a sustragerilor de la îndeplinirea obligaţilor fiscale. Acest control, care constă în verificarea documentelor şi operaţiunilor impozabile ale contribuabilului în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane, se efectuează prin mai multe vizite de control, la mai mulţi agenţi economici, între care există relaţii contractuale, în scopul comparării datelor pe parcursul întregului proces ce cuprinde producerea, prelucrarea şi comercializarea produselor contractate. d) Controlul de grup presupune controlul inopinat şi simultan al tuturor societăţilor între care există legături financiare sau comerciale (de regulă societăţile care au aceiaşi asociaţi sau acţionari, filiale, firme satelit, holdinguri etc.), pentru stabilirea legalităţii şi realităţii operaţiunilor derulate între acestea, a sincerităţii evidenţelor întocmite, cu scopul de a depista cazurile de evaziune fiscală. Acest procedeu presupune, de asemenea, îmbinarea tuturor formelor de control (faptic, documentar - contabil, încrucişat, total şi prin sondaj) cu informaţii din domenii colaterale (juridic, comerţ etc.). e) Controlul diagnostic este un control tematic care presupune cercetarea, investigarea globală, de ansamblu, a unei societăţi cu scopul de a stabili corectitudinea 286
fiscală a firmei. Acest control este de scurtă durată şi evaluează seriozitatea contribuabilului, iar dacă relevă nereguli se trece la un control complet. Datorită schimbărilor intervenite în economia românească, precum şi necesităţilor de armonizare a legislaţiei la cerinţele Uniunii Europene, sfera de cuprindere a controlului a fost lărgită prin legiferarea controlului intern, auditului intern şi controlului financiar preventiv la instituţiile publice, cu privire la utilizarea fondurilor publice şi la administrarea patrimoniului public. Fazele inspecţiei sau controlului fiscal Orice proces indiferent de natura sa prezintă trei faze: un început, o perioadă de desfăşurare propriu-zisă şi un final. În acelaşi mod, se poate afirma că o inspecţie fiscală prezintă, de asemenea, trei faze, reprezentate de : ● iniţierea acţiunii de control; ● desfăşurarea propriu-zisă a controlului; ● finalizarea controlului. Fiecare dintre aceste faze se poate considera a fi compusă dintr-un anumit număr de paşi, caracterizaţi de lucrări specifice, care necesită inspectori cu competenţe pe diferite domenii şi probleme. Ca urmare, lucrările de control pot fi efectuate de un singur inspector fiscal sau de către o echipă, în funcţie de complexitatea şi volumul acţiunii.. În situaţia constituirii unei echipe, este necesar să fie desemnat un manager al cazului, care să fie o persoană desemnată ca responsabilă cu organizarea activităţii echipei, cu atribuţii de coordonare a lucrărilor, precum şi cu competenţe de îndrumare a inspectorilor pe durata desfăşurării acţiunii. Acesta are sarcina de a programa detaliile activităţii, de a atribui sarcini de lucru specifice fiecărui membru al echipei şi de a obţine punctele de vedere ale reprezentanţilor entităţii inspectate. În prima fază, dintr-o acţiune de inspecţie fiscală, care are rolul de a pregăti desfăşurarea acţiunii, inspectorii fiscali trebuie să procedeze la colectarea tuturor datelor şi informaţiilor disponibile, referitoare la contribuabilul verificat şi la activitatea desfăşurată de către acesta. Un plus de informaţii se poate obţine din consultarea entităţilor care, prin natura atribuţiilor ce le revin, deţin informaţii referitoare la situaţia contribuabilului controlat. În cazul existenţei unei inspecţii anterioare, analiza procesului-verbal încheiat cu această ocazie poate conduce la extragerea, în special, a aspectelor la care au fost constatate nereguli şi a eventualelor măsuri dispuse. Toţi aceşti paşi care reprezintă divizări logice ale primei faze au ca obiectiv principal pregătirea condiţiilor pentru desfăşurarea activităţii propriu-zise de control. Înaintea desfăşurării unui control, organul fiscal are obligaţia să înştiinţeze contribuabilul în legătură cu acţiunea care urmează să se desfăşoare, prin transmiterea unui aviz de inspecţie fiscală. Avizul de inspecţie fiscală trebuie să cuprindă următoarele date: ● temeiul juridic al inspecţiei fiscale; ● data de începere a inspecţiei fiscale; ● obligaţiile fiscale şi perioadele ce urmează a fi supuse inspecţiei fiscale; ● posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale. Amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale se poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate. 287
Avizul de inspecţie fiscală se comunică contribuabilului, în scris, înainte de începerea inspecţiei fiscale, astfel: ● cu 30 de zile pentru marii contribuabili; ● cu 15 zile pentru ceilalţi contribuabili. Comunicarea avizului de inspecţie fiscală nu este necesară: ● pentru soluţionarea unor cereri ale contribuabilului; ● în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi, potrivit legii; ● în cazul controlului inopinat. Faza de desfăşurare propriu-zisă a controlului fiscal are la bază principiile independenţei, unicităţii, autonomiei, ierarhizării, teritorialităţii şi descentralizării. Această fază debutează prin prezentarea inspectorului la contribuabilul care face obiectul controlului în baza unei împuterniciri scrise, emisă de conducătorul organului competent. În desfăşurarea acţiunii de control, inspectorul fiscal trebuie să aibă în vedere următoarele aspecte: ● dacă au fost respectate toate legile şi reglementările fiscale; ● dacă toate elementele activităţii sunt înregistrate, corect şi complet, în evidenţe şi în contabilitate. În efectuarea controlului, în funcţie de specificul activităţii şi de problemele care au reieşit din faza de pregătire, inspectorul fiscal poate utiliza, după caz: ● procedura sintetică, situaţie în care verificarea porneşte de la datele de bază (documente justificative), până la stabilirea impozitului sau ● procedura analitică unde se verifică situaţiile finale şi apoi se aprofundează elementele pe care inspectorul le consideră necesare, pentru urmărirea obiectivului stabilit pentru verificare. În desfăşurarea efectivă a controlului, corectitudinea informaţiilor obţinute se verifică, în general, prin: ● calcule şi comparaţii cu situaţia unor contribuabili similari; ● informaţii aflate la dispoziţia inspectorului din faza de pregătire sau obţinute pe parcursul desfăşurării controlului; ● stabilirea gradului în care documentele reflectă realitatea operaţiunilor efectuate; ● observaţii la faţa locului, culese în urma vizitării incintelor de lucru; ● analiza şi interpretarea unor serii sau grupuri de cifre, pregătite în avans (analiză şi interpretare economică). Inspecţia fiscală se desfăşoară, de regulă, în spaţiile de lucru ale contribuabilului, care trebuie să pună la dispoziţie un spaţiu adecvat, precum şi logistica necesară desfăşurării verificării fiscale. Dacă nu există un spaţiu de lucru adecvat pentru derularea inspecţiei fiscale, atunci activitatea de inspecţie se va putea desfăşura la sediul organului fiscal sau în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul. Indiferent de locul unde se desfăşoară inspecţia fiscală, organul fiscal are dreptul să inspecteze locurile în care se desfăşoară activitatea, în prezenţa contribuabilului sau a unei persoane desemnate de acesta. Inspecţia fiscală se desfăşoară, de regulă, în timpul programului de lucru al contribuabilului. 288
Inspecţia fiscală se poate desfăşura şi în afara programului de lucru al contribuabilului, cu acordul scris al acestuia şi cu aprobarea conducătorului organului fiscal. La începerea inspecţiei fiscale, inspectorul este obligat să prezinte contribuabilului legitimaţia de inspecţie şi ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control. Începerea inspecţiei fiscale trebuie consemnată în registrul unic de control. Contribuabilul are obligaţia prin lege să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale, să dea informaţii, să prezinte la locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale toate documentele, precum şi orice alte date necesare clarificării situaţiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal. Contribuabilul poate numi persoane care să dea informaţii. Dacă informaţiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa şi altor persoane pentru obţinerea de informaţii. Inspecţia fiscală trebuie să aibă în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care sunt relevante pentru impunere şi trebuie să fie efectuată în aşa fel încât să afecteze cât mai puţin activitatea curentă a contribuabililor şi să utilizeze eficient timpul destinat acestei acţiuni. Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit sau taxă şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării. Prin excepţie, conducătorul inspecţiei fiscale abilitat poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii inspecţiei fiscale şi până la data împlinirii termenului de prescripţie, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care influenţează rezultatele acestora. Pe parcursul desfăşurării inspecţiei fiscale, contribuabilul trebuie să fie informat asupra constatărilor rezultate din inspecţia fiscală. La încheierea inspecţiei fiscale, organul fiscal trebuie să aibă o întâlnire finală cu contribuabilul asupra constatărilor şi consecinţelor lor fiscale pentru care trebuie să comunice contribuabilului data, ora, locul şi problematica discuţiei. Contribuabilul are dreptul să prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările inspecţiei fiscale. La finalizarea inspecţiei fiscale, contribuabilul este obligat să dea o declaraţie scrisă pe propria răspundere din care să rezulte că au fost puse la dispoziţie toate documentele şi informaţiile relevante pentru inspecţia fiscală. Contribuabilul are obligaţia să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecţiei fiscale, în termenele şi condiţiile stabilite de organele de inspecţie fiscală. Dacă constatările efectuate cu ocazia inspecţiei fiscale indică posibilitatea existenţei unor activităţi care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni, organele fiscale trebuie să sesizeze organele de urmărire penală. În aceste situaţii, organele de inspecţie au obligaţia de a întocmi un procesverbal semnat de organul de inspecţie şi de către contribuabilul supus inspecţiei, cu sau fără explicaţii ori obiecţiuni din partea acestuia. Dacă cel supus controlului refuză să semneze procesul-verbal, organul de inspecţie fiscală va consemna acest fapt în procesul-verbal. 289
Rezultatul inspecţiei fiscale trebuie consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta constatările inspecţiei, din punct de vedere faptic şi legal. Dacă verificările efectuate conduc la modificarea bazei de impunere, raportul întocmit va sta la baza emiterii unei noi decizii de impunere. 12.2.5.4. Controlul fiscal în condiţiile pieţii unice europene Aderarea la Uniunea Europeană implică alinierea la reglementările comunitare şi asumarea responsabilităţii de a respecta permanent obligaţiile ce decurg din această calitate. Aceste responsabilităţi rezultă din faptul că administraţiile fiscale din statele membre au un rol direct în aplicarea politicii fiscale şi în colectarea resurselor proprii ale Uniunii Europene pentru care trebuie să asigure dezvoltarea capacităţii operaţionale în ariile lor de competenţă. Realizarea acestui obiectiv major privind integrarea în sistemul comunitar de administrare a impozitelor implică eforturi susţinute, care vor necesita resurse umane bine pregătite şi resurse materiale corespunzătoare. În condiţiile desfiinţării graniţelor fiscale şi ale creării pieţii unice intracomunitare, s-a născut o problemă, şi anume necesitatea punerii în lucru a unui nou sistem de control al taxei pe valoarea adăugată. Principiile de funcţionare a acestui nou sistem de control al taxei pe valoarea adăugată au fost stabilite prin Reglementarea Consiliului European nr.218/92 privind cooperarea administrativă în domeniul impozitelor indirecte. Obiectivul principal care se urmăreşte a fi atins îl constituie asigurarea unui schimb de informaţii realizat la timp şi cu date verificate între statele membre ale Uniunii Europene cu privire la taxa pe valoarea adăugată aferentă tranzacţiilor intracomunitare, în vederea stabilirii corecte a sumelor datorate cu titlu de taxă pe valoarea adăugată. În aceste condiţii, pentru efectuarea controlului unei tranzacţii intracomunitare, autorităţile fiscale impun comercianţilor respectarea a două obligaţii, astfel: - cumpărătorul trebuie să declare achiziţia sa intracomunitară în decontul său normal de TVA; - vânzătorul trebuie să se asigure că bunul furnizat va părăsi statul membru de origine şi că persoana cumpărătoare este un plătitor de taxă pe valoarea adăugată care acţionează în alt stat membru. De asemenea, vânzătorul este obligat să declare trimestrial toate furnizările intracomunitare într-un decont recapitulativ al tranzacţiilor. Aceste obligaţii ale comercianţilor reprezintă esenţa controlului impozitării operaţiilor efectuate în comerţul intracomunitar. Responsabilitatea efectuării controlului asupra modului de impozitare revine administraţiei fiscale din fiecare stat membru, în mod independent. În primul rând, administraţia fiscală din statul de destinaţie al mărfii are nevoie de informaţii privind sosirea mărfii pe teritoriul său de competenţă, pentru a şti dacă achiziţia intracomunitară a fost corect declarată de către cumpărătorul de pe teritoriul său. Această informaţie se regăseşte în decontul recapitulativ al tranzacţiilor intracomunitare depus de furnizor. 290
În al doilea rând, administraţia fiscală competentă pentru impunerea furnizorului are nevoie să ştie dacă un cumpărător este într-adevăr o persoană plătitoare de taxă pe valoare adăugată în alt stat membru. Dovada că persoana este plătitoare de taxă pe valoarea adăugată în alt stat membru se face cu ajutorul numărului de identificare fiscală atribuit de statul membru partener. Pentru a se asigura eficacitatea cotrolului, administraţia fiscală din fiecare stat membru trebuie să permită accesul administraţiilor fiscale din celelalte state membre la informaţiile necesare sau rezultatele din tranzacţiile intracomunitare. În conformitate cu prevederile Reglementării Consiliului nr.218/92 privind cooperarea administrativă în domeniul impozitelor indirecte, fiecare stat membru este obligat să ţină un registru, respectiv o bază de date a tuturor numerelor de identificare fiscală atribuite plătitorilor de taxă pe valoare adăugată. O altă atribuţie constă în punerea la dispoziţie a informaţiilor menţionate direct fiecărui stat membru la cerere. Reglementarea Consiliului nr.218/92 prevede că fiecare stat membru are dreptul „să obţină direct şi fără întârziere de la fiecare stat membru sau să poată avea acces direct” la informaţiile necesare privind impozitele. În plus, reglementarea prevede că statele membre trebuie să schimbe aceste informaţii prin mijloace electronice, utilizând un sistem electronic de stocare şi transmitere a informaţiilor în vederea efectuării controlului taxei pe valoarea adăugată, sistem denumit VIES. Prin acest sistem, informaţiile despre numerele de identificare fiscală atribuite plătitorilor de taxă pe valoarea adăugată din fiecare ţară membră şi informaţiile din deconturile recapitulative sunt disponibile pentru oricare din statele membre în mod direct şi fără întârzieri. Principalul scop al utilizării sistemului VIES este de a evita pierderile de venituri provenind din taxa pe valoarea adăugată în condiţiile funcţionării pieţei unice. Sistemul VIES asigură o listă a tuturor comercianţilor dintr-un stat membru care au făcut cumpărături intracomunitare, în baza deconturilor recapitulative privind furnizorii din alte state membre. Din cele prezentate, rezultă necesitatea regândirii sistemului de control fiscal şi a abordării pe baze noi a acestei activităţi în ţara noastră, în perspectiva pregătirii integrării europene. Sintetizând aspectele prezentate în capitolele anterioare, se pot formula principalele direcţii de acţiune în dezvoltarea şi modernizarea controlului fiscal din România. 12.2.5.5. Latura calitativă a controlului fiscal – obiectiv strategic O lungă perioadă, controlul fiscal a fost axat, în principal, pe atragerea de sume suplimentare la bugetul de stat, fiind, de aceea, perceput de către contribuabili ca un mjloc coercitiv, pe care statul îl foloseşte împotriva acestora. Această concepţie urmăreşte, în principal, aspectul cantitativ al efectelor controlului. În ultimii ani, administraţiile fiscale din ţările dezvoltate din punct de vedere economic şi-au schimbat modul de abordare a acestei probleme. 291
Conform acestui mod nou de înţelegere a controlului, administraţia fiscală şi contribuabilii se află pe poziţii de „parteneri de afaceri”, iar contribuabilii sunt consideraţi „clienţi” ai administraţiei. Astfel, ţelul oricărei administraţii fiscale moderne a devenit realizarea unui grad cât mai mare de conformare voluntară a contribuabililor faţă de reglementările din domeniul fiscal. În acest mod, se pune accent pe latura calitativă a controlului fiscal, pe rolul acestuia de educare a contribuabililor pentru formarea unui comportament fiscal responsabil. Activitatea de control fiscal, alături de informarea şi educarea contribuabililor, reprezintă unul din principalele instrumente pentru îmbunătăţirea conformării fiscale voluntare. Pentru a-şi îndeplini acest rol, controlul fiscal trebuie să se desfăşoare având la bază proceduri unitare bine stabilite, care să asigure cadrul pentru respectarea drepturilor şi obligaţiilor ce revin, în timpul desfăşurării controlului, atât contribuabililor, cât şi organelor de control fiscal. Strategia de control trebuie să se bazeze pe câteva coordonate principale : ● reglementări specifice referitoare la înregistrare, declarare, impunere şi colectare; ● un sistem de schimb de informaţii între toate nivelele administraţiei fiscale, care să asigure o permanentă actualizare a dosarului fiscal al contribuabilului; ● un sistem robust de evaluare a riscului de neconformare a contribuabililor, puternic sprijinit de sistemul informatic; ● un sistem corespunzător de sancţiuni pentru cazurile de încălcare a reglementărilor legale în domeniu fiscal; ● reglementări legale care să ofere dreptul administraţiei fiscale de a obţine informaţii de la terţi. 12.2.5.6. Orientarea spre combaterea fermă a evaziunii fiscale Fenomenul evazionist reprezintă o coordonată inerentă economiei de piaţă. De aceea, atitudinea cea mai eficace faţă de acest fenomen este aceea de a realiza o bună administrare a lui, la nivelul identificării, previzionării, controlului şi valorificării acestuia, în perspectiva asigurării veniturilor bugetare proiectate. Pentru aceasta, se impune o analiză profundă a mecanismelor interne ale fenomenului evazionist, care să permită punerea la punct a unor instrumente şi măsuri de ţinere sub control a fenomenului. O analiză succintă evidenţiază ca principale cauze ale evaziunii fiscale următoarele: intenţia de eludare sau nerespectare intenţionată a legislaţiei fiscale, în scopul sustragerii de la plata obligaţiilor către stat; desfăşurarea de activităţi nelegale, sub aspectul lipsei autorizării de funcţionare sau a respectării obiectului de activitate autorizat; refuzul sau tergiversarea achitării efective a obligaţiilor fiscale corect determinate; conducerea incorectă sau incompletă a evidenţelor privind elementele de determinare a obligaţiilor fiscale; 292
exploatarea unor incoerenţe, inconsecvenţe sau interpretări ale legislaţiei, îndeosebi pe linia unor facilităţi fiscale acordate de lege; necunoaşterea legislaţiei fiscale; lipsa unui Cod de procedură fiscală care să cuprindă toate reglementările de natură fiscală şi care să unifice toate procedurile fiscale în materie de aşezare, impunere şi control. Având în vedere cele menţionate anterior, amploarea şi dinamica evaziunii fiscale impun, de urgenţă, regândirea şi reproiectarea sistemului de administrare a veniturilor publice, precum şi a sistemului de control al subiecţilor economici în ceea ce priveşte respectarea legislaţiei fiscale. Maximizarea raportului beneficiu/cost al acţiunilor de control fiscal Analiza procedurilor de control fiscal utilizate în ţările dezvoltate indică tendinţa actuală de regândire a filosofiei controlului fiscal, aşa încât să se realizeze o maximizare a raportului beneficiu/cost al acţiunilor de control. Controlul financiar şi fiscal trebuie să identifice instrumente şi indicatori care să asigure funcţionarea sistemului economic în parametrii legali mai degrabă sub impactul posibilităţii controlului decât sub cel al controlului efectiv realizat. Efectuarea controlului trebuie să se orienteze asupra controlului prin excepţie şi mai puţin asupra controlului permanent şi excesiv. În acest sens, programele de control trebuie să fie elaborate într-o viziune mai flexibilă, care să depisteze cazurile de neconformare fiscală, nu ca urmare a unui control exhaustiv, ci în urma sesizării unor disfuncţionalităţi specifice administrării veniturilor publice. Având în vedere că în domeniul controlului fiscal resursele umane sunt de înaltă calificare şi reduse ca număr, pentru folosirea acestora cu eficienţă în stabilirea de impozite suplimentare, se impune întocmirea unui program de control pe o perioadă de un an, aşa cum se practică în cele mai multe ţări. Utilizarea de criterii şi metode ştiinţifice în vederea selectării contribuabililor pentru control Acţiunile de control trebuie să se bazeze pe proceduri obiective şi imparţiale în selectarea contribuabililor pentru control. Pentru realizarea acestui deziderat este necesar ca eforturile să fie focalizate spre: ● îmbunătăţirea permanentă a tehnicilor de selectare pe baza unor criterii determinate strict ştiinţific; ● elaborarea un set de parametri cheie sau indicatori, care să asigure măsurarea performanţei sau capacităţii fiecărui contribuabil, pentru a fi utilizaţi în procesul de evaluare a riscului de neconformare fiscală; ● colaborarea cu celelalte componente ale administraţiei fiscale pentru stabilirea, utilizarea şi actualizarea datelor din dosarul şi cazierul fiscal, ca sursă de informaţii pentru controlul fiscal. Extinderea utilizării tehnologiei informaţiei în activitatea de control Pentru orice administraţie fiscală modernă, sistemul informatic reprezintă un element esenţial, care trebuie să susţină toate domeniile administrării. În acest sens, o importanţă deosebită o prezintă existenţa unei baze de date complete, corecte şi permanent actualizate, care să conţină toate informaţiile despre 293
contribuabili, obligaţiile fiscale ale acestora, precum şi informaţii despre gradul de îndeplinire a acestor obligaţii. Această bază de date trebuie să gestioneze şi să ţină la zi toate informaţiile din registrul şi cazierul fiscal al contribuabililor. Pentru permanenta actualizare a bazei de date, este necesară existenţa unui schimb de informaţii, în timp real, între toate unităţile fiscale, astfel încât, în funcţie de competenţe, fiecare inspector să aibă acces la toate informaţiile referitoare la un anumit contribuabil, ceea ce prezintă o importanţă deosebită, în special în faza de pregătire a controlului fiscal. Pe lângă atribuţiile organelor fiscale, în vederea realizării acestui obiectiv este necesară reglementarea modului de colaborare şi de schimb de informaţii cu alte entităţi care deţin informaţii importante şi relevante pentru calcularea impozitelor datorate pentru materia impozabilă a contribuabilor. 12.2.6. Contenciosul administrativ Contenciosul administrativ reprezintă funcţia prin care autoritatea fiscală asigură o procedură unitară de soluţionare a contestaţiilor contribuabililor împotriva măsurilor dispuse prin actele de control sau de impunere întocmite de organele Ministerului Finanţelor Publice. Pe cale administrativă se pot soluţiona contestaţiile prin care se solicită dimensionarea sau anularea, după caz, a impozitelor, taxelor, datoriei vamale, a majorărilor de întârziere sau a penalităţilor ori a altor sume constatate şi aplicate de organele fiscale. Prin acest sistem, se diminuează posibilitatea existenţei unor factori subiectivi în stabilirea impozitelor şi a altor sume datorate de către contribuabili şi, astfel, se asigură condiţii corecte pentru încasarea veniturilor bugetare.
294
13. BUGETUL UNIUNII EUROPENE
13.1. Finanţele publice şi construcţia europeană Uniunea Europeană reprezintă o grupare politică, socială şi economică, dezvoltată în Europa, ce este compusă, în prezent, din 25 de ţări. Principalele instituţii care funcţionează în cadrul Uniunii Europene sunt: • Parlamentul European, format din reprezentanţii cetăţenilor din statele membre, aleşi prin vot direct; • Consiliul European (Consiliul de Miniştri); • Comisia Europeană, cu atribuţii privind interesele generale ale Uniunii Europene; • Curtea de justiţie a Comunităţii Europene, care se îngrijeşte de respectarea legilor europene; • Curtea de conturi europeană, care verifică finanţarea activităţilor Uniunii Europene. Activitatea acestor cinci instituţii europene este completată de câteva organisme cu funcţii specializate. În orice studiu sau analiză trebuie avut în vedere că Uniunea Europeană este o comunitate de state, regiuni şi popoare, de o mare diversitate geografică, lingvistică şi culturală. Din acest motiv, realizarea coeziunii economice şi sociale trebuie privită ca o expresie a solidarităţii europene şi o cerinţă pentru eficienţa economică şi competitivitatea globală a Uniunii Europene. Îmbunătăţirea coeziunii economice şi sociale este în fapt un corolar al unei pieţe unice, fără frontiere interne. De avantajele unei pieţe lărgite, creată prin eliminarea tuturor barierelor care împiedicau libera circulaţie a bunurilor, serviciilor, persoanelor şi capitalului, trebuie să poată profita toţi în mod egal. Problema este că nu toate statele membre şi mai ales nu toate regiunile componente ale acestora sunt la fel de bine echipate şi pregătite pentru a face faţă concurenţei, crescută în noul mediu creat, regiunile mai puţin dezvoltate neputând beneficia în mod corespunzător de noile condiţii. Fără a se interveni asupra acestei situaţii, decalajele faţă de regiunile dezvoltate tind să se adâncească. Regiunile mai puţin dezvoltate se caracterizează, în general, printr-o infrastructură inadecvată sau depăşită, în special în domeniul căilor de comunicaţie şi al infrastructurii pentru protecţia mediului. Structurile lor industriale sunt neperformante sau uzate moral, folosind metode şi tehnologii depăşite sau producând bunuri neadaptate cerinţelor pieţei. 295
De asemenea, sectorul agricol este dominat în aceste regiuni de structuri arhaice, fenomene de depopulare urbană, dar mai ales rurală, cu consecinţe negative în plan social şi economic, cât şi asupra mediului înconjurător. În aceste condiţii, şomajul cunoaşte o rată înaltă, care produce un impact deosebit asupra tinerilor. Principalele instrumente pentru reducerea disparităţilor şi întărirea coeziunii economice şi sociale sunt „Fondurile structurale” şi „Fondul de coeziune”, care „consumă” cea mai mare parte a bugetului comunitar. În afara acestora, Uniunea Europeană a mai creat instrumente, de mai mică anvergură, destinate susţinerii de proiecte în domenii considerate prioritare, precum educaţia, mediul, cercetarea, dezvoltarea comunitară şi poate, de asemenea, acorda împrumuturi în condiţii avantajoase prin intermediul Băncii Europene de Investiţii. Principalul mijloc şi instrument pe care-l foloseşte Uniunea Europeană pentru a promova politica sa de dezvoltare regională este reprezentat de aşa numitele „Fonduri Structurale”. Aceste fonduri, constituite din contribuţiile financiare ale ţărilor membre, proporţional cu nivelul de dezvoltare al acestora, sunt redistribuite, conform unui cadru reglementator şi procedural foarte complex, către acele state sau regiuni ale Uniunii Europene care sunt rămase în urmă ca nivel de dezvoltare economico - socială. Construcţia instituţională europeană influenţează în două modalităţi finanţele publice ale statelor membre. În primul rând, instituţiile comunitare constituie un nivel suplimentar de administrare publică, care dispun de propriile lor resurse şi efectuează propriile lor cheltuieli. Aceste resurse şi cheltuieli nu mai sunt disponibile pentru administraţiile naţionale, deoarece constituie finanţe comunitare. În al doilea rând, construcţia europeană a modificat profund condiţiile în care sunt luate la nivel naţional deciziile referitoare la veniturile şi cheltuielile administraţiei publice. Sectorul finanţelor publice comunitare include următoarele domenii: - resurse proprii; - control financiar; - prevederi financiare şi bugetare. 13.2. Principalele prevederi ale legislaţiei comunitare în domeniul sistemului bugetar aplicabile bugetului general al Uniunii Europene În anul 2002, Regulamentul Financiar1 aplicabil bugetului general al Comunităţii Europene, care exista din anul 1977, a fost modificat şi perfecţionat. În acest document se arată că stabilirea şi implementarea bugetului trebuie să respecte principiile bugetare fundamentale privind unitatea, universalitatea, specificitatea, anualitatea şi principiile exactităţii şi echilibrului bugetar, al unităţii de cont, al managementului financiar solid şi al transparenţei bugetare.
1
Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) nr. 1605/2002 din 25 iunie 2002, privind Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţii Europene 296
Principiul unităţii şi acurateţei bugetului înseamnă că toate veniturile şi cheltuielile Comunităţii şi ale Uniunii, când sunt suportate de buget, trebuie să fie înregistrate în buget. Principiul universalităţii presupune renunţarea la practicile de rambursare a plăţilor în cont şi de reutilizare a acestora. Aceste amendamente nu trebuie să implice reguli speciale aplicabile Fondurilor Structurale. Principiul specificităţii arată necesitatea ca instituţiile să deţină un anumit grad de flexibilitate a managementului în transferurile de fonduri alocate. Regulamentul nr.1605/2002 permite o prezentare integrată a alocării resurselor financiare şi administrative în funcţie de scop. Procedurile de transferare a alocărilor trebuie, de asemenea, armonizate pentru toate celelalte instituţii astfel încât transferurile aferente personalului şi alocărilor operaţionale să nu constituie o problemă pentru fiecare instituţie. În ceea ce priveşte transferurile alocărilor privind cheltuielile operaţionale, Comisia poate realiza transferuri între capitole, în cadrul unuia sau aceluiaşi titlu, în cadrul unei limite totale de 10% din alocările pentru exerciţiul financiar care apare în linia din care s-a efectuat transferul. Autorităţii bugetare trebuie să i se permită să constituie rezerve în numai două cazuri: când nu există act de bază sau când nu este sigur faptul că alocările sunt adecvate. Referitor la principiul anualităţii, trebuie reţinută diferenţa între alocările diferenţiate şi cele nediferenţiate. Deciziile privind transferurile alocărilor de angajament şi plată trebuie luate de fiecare instituţie. Perioadele suplimentare trebuie să fie limitate exclusiv la cazurile când ele sunt absolut necesare, şi anume, plăţile FEOGA. Principiul echilibrului constituie o regulă bugetară de bază. În legătură cu aceasta, trebuie accentuat faptul că apelarea la împrumuturi nu este compatibilă cu sistemul resurselor proprii al Comunităţii. Cu toate acestea, principiul echilibrului nu împiedică operaţiunile de acordare sau luare cu împrumut, garantate prin bugetul general al Uniunii. Unitatea de cont în care este întocmit bugetul este un alt principiu şi ea este, de asemenea, utilizată în scopul implementării şi prezentării conturilor. Principiul managementului financiar solid trebuie definit având în vedere principiile economiei, eficienţei şi eficacităţii şi în conformitate cu acele principii verificate prin indicatori de performanţă stabiliţi pe activitate şi măsurabili astfel încât rezultatele să poată fi evaluate. Referitor la principiul transparenţei, trebuie îmbunătăţite informaţiile privind implementarea bugetului şi conturilor. Referitor la stabilirea şi prezentarea bugetului, prevederile actuale trebuie armonizate şi simplificate prin eliminarea distincţiei între bugetele suplimentare şi bugetele de amendare. În ceea ce priveşte implementarea bugetului, există o clasificare a variatelor metode posibile pentru implementarea bugetului, fie pe o bază centralizată de Comisie, fie pe o bază împărţită cu statele membre sau pe o bază descentralizată cu ţările terţe care primesc ajutor extern sau împreună cu organizaţiile internaţionale. Metodele de implementare garantează faptul că procedurile pentru protejarea fondurilor comunitare sunt respectate, oricare ar fi entitatea responsabilă pentru 297
această implementare, în întregime sau parţial, şi trebuie să confirme că responsabilitatea finală pentru implementarea bugetară revine Comisiei2. Întrucât Comisia este responsabilă cu implementarea bugetului, aceasta nu poate delega nici o sarcină de autoritate publică care să implice utilizarea de puteri discreţionare. Regulamentul aplicabil bugetului comunitar este menit să reafirme acest principiu şi să specifice scopul sarcinilor care pot fi delegate. De asemenea, trebuie menţionat că organismele din sectorul privat, altele decât acelea care au o misiune de serviciu public şi în condiţii specifice, nu pot să îşi asume nici o măsură de implementare bugetară, ci doar să furnizeze servicii tehnice sau administrative specializate sau să îndeplinească sarcini pregătitoare sau auxiliare. În scopul concordanţei cu principiile transparenţei şi managementului financiar solid, organismele din sectorul public sau organismele cu o misiune de serviciu public cărora le sunt delegate sarcini de implementare în numele Comisiei trebuie să aibă proceduri transparente de achiziţii, controale interne eficiente, un sistem de prezentare a conturilor care să fie separat de celelalte activităţi ale acestora şi un audit extern. În concordanţă cu articolul 279(c) al Tratatului de la Maastricht, Regulamentul defineşte împuternicirile şi răspunderile responsabililor cu autorizarea, ale contabilului autorizat şi ale auditorului intern. Responsabilii cu autorizarea sunt în totalitate răspunzători pentru toate operaţiunile de venituri şi cheltuieli executate sub autoritatea acestora şi trebuie să fie traşi la răspundere pentru acţiunile lor, inclusiv, acolo unde este necesar, prin proceduri disciplinare. Această împuternicire trebuie, de asemenea, întărită prin înlăturarea controalelor centralizate anterioare şi, în special, prin eliminarea aprobării în avans a operaţiunilor de venituri şi cheltuieli de către controlorul financiar şi verificării de către contabilul autorizat a faptului că plata constituie o eliberare validă. Contabilul autorizat este responsabil pentru executarea adecvată a plăţilor, pentru colectarea veniturilor şi recuperarea datoriilor. Auditorul intern îşi îndeplineşte sarcinile în concordanţă cu standardele internaţionale de audit. Rolul său este de a verifica funcţionarea corectă a sistemelor de gestiune şi control stabilite de responsabilii cu autorizarea. Auditorul intern nu este implicat în operaţiunile financiare şi nu are rol de exercitare a controlului asupra acestor operaţiuni înaintea deciziilor luate de către responsabilii cu autorizarea. Responsabilii cu autorizarea trebuie să îşi asume deplina responsabilitate pentru aceste decizii. Noul Regulament defineşte conceptele de angajament bugetar şi legal al cheltuielilor, precum şi condiţiile pentru aplicarea acestora. De asemenea, Regulamentul defineşte tipologia plăţilor care pot fi făcute de responsabilii cu autorizarea. Prin Regulament se prevede faptul că operaţiunile de validare, autorizare şi plată trebuie finalizate într-o limită de timp care va fi stabilită în regulile de 2
298
Articolul 274 al Tratatului de la Maastricht.
implementare şi că, în cazul în care nu se respectă această limită de timp, creditorii vor fi îndreptăţiţi să primească dobânzi, care vor fi suportate de la buget. În ceea ce priveşte granturile, prin acest Regulament s-a implementat un cadru referitor la acordarea şi monitorizarea granturilor Comunităţii, un cadru care să cuprindă prevederi specifice pentru implementarea principiilor transparenţei, tratamentului egal, cofinanţării, interzicerii acordărilor retrospective şi controlului. Contabilitatea şi prezentarea conturilor trebuie să cuprindă conturi generale şi conturi de buget; trebuie adăugat faptul că aceste conturi generale sunt bazate pe un sistem de contabilitate de angajament, în timp ce conturile de buget sunt menite să stabilească contul de execuţie al bugetului şi rapoartele privind implementarea bugetului. În ceea ce priveşte auditul extern şi decizia de eliberare, deşi Comisia este în totalitate responsabilă pentru implementarea bugetului, importanţa managementului împărţit cu Statele Membre implică cooperarea lor în procedurile de audit de către Curtea Auditorilor şi în decizia de eliberare de către autorităţile bugetare. Comisia va prezenta Parlamentului European, la solicitarea acestuia, orice informaţie necesară pentru aplicarea corespunzătoare a procedurii de eliberare pentru exerciţiul financiar în cauză, în concordanţă cu articolul 276 al Tratatului Uniunii Europene. Referitor la Fondurile Structurale, trebuie reţinută prevederea privind rambursarea plăţilor în cont şi punerea la dispoziţie din nou a alocărilor cuprinse în declaraţia Comisiei anexată Regulamentului Consiliului (CE) nr.1260/1999, care stabileşte prevederile generale ale Fondurilor Structurale, amendat ultima dată prin Regulamentul (CE) nr. 1105/2003. Cu privire la acţiunile externe, este autorizată descentralizarea managementului ajutorului extern şi, astfel, se oferă Comisiei garanţii de management financiar solid, iar statul beneficiar este responsabil pentru fondurile alocate de către Comisie. Bugetul UE este întotdeauna echilibrat şi este finanţat din resursele proprii care acoperă în mod automat nivelul stabilit al cheltuielilor, după o procedură reglementată, complexă şi iterativă. Modul de determinare a resurselor proprii este complet independent de cel de determinare a cheltuielilor comunitare care sunt suportate din totalul veniturilor încasate în Bugetul de stat naţional sub formă de „cheltuieli cu resursele proprii ale UE”. 13.3. Sistemul Resurselor Proprii Resursele proprii ale Uniunii Europene pot fi definite ca fiind venituri impozabile alocate anual şi pentru întreaga Uniune, în scopul de a finanţa bugetul Uniunii Europene sau de a ajunge în mod automat în buget, fără a fi nevoie de o decizie ulterioară a autorităţii naţionale. Resursele proprii sunt stabilite, încasate, plătite şi controlate în conformitate cu regulile Sistemului Resurselor Proprii aflate în vigoare în prezent, respectiv Decizia Consiliului nr.2000/597/CE, Euratom şi cele două Regulamente de implementare a acesteia: Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) nr.1150/2000 şi Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) nr.1553/89. Problema resurselor proprii este extrem de importantă din punct de vedere politic, deoarece provenienţa resurselor proprii determină relaţiile între cetăţeni, statele membre şi organele comunitare, privind în acelaşi timp şi problema autonomiei financiare a comunităţilor. 299
Discuţiile purtate în jurul resurselor proprii se leagă, din punctul de vedere al Uniunii, cu discuţiile de ordin general pe marginea integrării europene, în cadrul cărora se disting două opinii: federalismul şi interdependenţa guvernelor. Un scurt istoric al sistemului resurselor proprii este necesar pentru înţelegerea evoluţiei sistemului de finanţare a bugetului Uniunii Europene. În ceea ce priveşte finanţarea Comunităţii Economice Europene, Tratatul de la Roma, semnat la 25 martie 1957, prevedea o perioadă de tranziţie cu contribuţii din partea statelor membre şi, apoi, trecerea la un sistem de resurse proprii. Principiul resurselor proprii era deja cuprins în art.201 al Tratatului: „Bugetul se finanţează integral - sub rezerva altor venituri – din resurse proprii”. Resursele proprii pot fi definite ca mijloace proprii de finanţare, care sunt independente de statele membre. Este vorba de resurse cu caracter fiscal, destinate, în tranşe unitare şi definitive, Comunităţii, în scopul finanţării bugetului acesteia, şi care îi sunt transmise de drept, fără a fi necesară de fiecare dată o hotărâre în acest sens din partea fiecărei autorităţi în plan naţional. Astfel, statele membre erau obligate să plătească Comunităţii sumele prevăzute pentru finanţarea acesteia. Decizia din 21 aprilie 1970 a legiferat şi consacrat tranziţia de la sistemul bazat pe contribuţii naţionale, prin intermediul căruia statele membre asigurau controlul politicilor comunitare, la un sistem autonom de finanţare, prin intermediul resurselor proprii „tradiţionale” (contribuţii agricole şi taxe vamale) şi al unei resurse bazate pe impozitarea valorii adăugate. Resursele tradiţionale se consideră resurse proprii „prin natura lor”, deoarece sunt venituri în cadrul politicilor comunitare şi nu venituri provenite de la statele membre sub forma contribuţiilor naţionale. Taxele vamale aferente importurilor se încasează potrivit Tarifului vamal adoptat in 1968. Taxele vamale au fost cuprinse în Tratatul de la Roma, ca o resursă acordată iniţial Comunităţii Europene, pentru finanţarea cheltuielilor acesteia. Taxele vamale pentru oţel şi cărbune au fost încorporate acestei resurse în anul 1988. Contribuţiile agricole au fost consacrate în 1962 şi au fost încorporate în resursele Comunităţii la 21 aprilie 1970. Aceste resurse variază în funcţie de preţurile pieţei mondiale şi europene. Acestor taxe, care se încasează din tranzacţiile cu produse agricole cu ţările terţe în cadrul Politicii Agricole Comune (P.A.C.), li se adaugă contribuţiile pentru producţia şi păstrarea zaharului (rezerve) şi a izoglucozei. Aceste ultime contribuţii privesc piaţa internă a Comunităţii, spre deosebire de taxele pe importul produselor agricole. Resursa TVA a fost consacrată prin Decizia adoptată la 21 aprilie 1970, întrucât resursele proprii tradiţionale nu mai erau suficiente pentru finanţarea bugetului comunitar. După precizarea termenilor în care funcţionează acest sistem, resursa TVA, complicată în natura ei, a fost introdusă începând cu anul 1980 şi se obţine prin aplicarea unei cote asupra unei baze de impozitare determinate printr-o metodă unitară. Din anul 1988 până în anul 1994, această bază de impozitare nu putea să depăşească 55% din PNB-ul statelor membre. 300
Din anul 1995, această limită a fost fixată la 50% din PNB-ul statelor membre, al căror PNB pe cap de locuitor este mai mic de 90% din media pe ansamblul Comunităţii. Între anii 1995 şi 1999, această modificare s-a extins progresiv tuturor statelor membre. Decizia adoptată în 1970 limita cota maximă referitoare la resursa TVA la 1% din baza de impozitare predeterminată. A doua Decizie referitoare la resursele proprii, din 7 mai 1985, a crescut această cotă la 1,4%, cu valabilitate din 1 ianuarie 1986, data aderării statelor iberice. Această creştere avea ca scop acoperirea cheltuielile ocazionate de extinderea Comunităţii. Consiliul European întrunit la Fontainbleau, în anul 1984, a hotărât introducerea unei corecţii în favoarea Marii Britanii. Prin respectivul mecanism se restituie Marii Britanii echivalentul a 0,66% din soldul financiar net al acesteia. Finanţarea „corecţiei britanice” se împarte între restul statelor membre, în conformitate cu cota lor la PNB – ul comunitar (cu excepţia Germaniei, a cărei cotă se micşorează cu o treime). În anul 1988, Consiliul a hotărât să statueze un al patrulea tip de resurse proprii, pe baza calculării PNB. Această resursă urma să înlocuiască resursa TVA în rolul acesteia de „echilibru financiar”. Prin aceeaşi hotărâre din 24 iunie 1988, s-a stabilit limita superioară pentru resursele proprii, ca fiind o cotă aplicată PNB. Aceasta revenea la 1,14% în 1988 şi la 1,27% în 1999. Resursa PNB provine din aplicarea unei cote, determinată pentru fiecare an financiar în cadrul procedurii bugetare, pe o bază de impozitare care corespunde sumei PNB al statelor membre la preturile pieţei. Respectiva resursă se calculează ca fiind diferenţa între cheltuielile şi veniturile celorlalte resurse proprii. Ea reprezintă o „resursă cheie”, ţinând cont de faptul că determină limitarea superioară a bazei de impozitare TVA, repartizarea corecţiei britanice şi limita superioară a totalului resurselor în cadrul perspectivelor financiare. Există şi anumite „resurse speciale”, provenite din acţiunile întreprinse de Comunitate, cum ar fi impozitul pe venit şi contribuţiile personalului angajat, dobânzile, garanţiile şi diverse alte taxe, contribuţii şi impozite. Aderarea României la Uniunea Europeană ca membru cu drepturi depline presupune, printre altele, reforma finanţelor publice. In aceste condiţii, sunt necesare restructurarea şi reorganizarea acestora pentru a spori eficienţa structurilor existente, precum şi crearea unui nou cadru legislativ, în conformitate cu cerinţele Uniunii Europene. Sistemul resurselor proprii a fost evaluat de către Comisia Europeană în Raportul său din octombrie 1998. În baza acestui Raport, Consiliul Europei întrunit la Berlin a hotărât aplicarea, din anul 2002, a unui nou sistem de resurse proprii, cu următoarele caracteristici: • Păstrarea cotei superioare la limita de 1,27% din bugetul comunitar; • Creşterea cheltuielilor de încasare pentru resursele tradiţionale de la 10% la 25%; 301
• Micşorarea cotei maxime aferente bazei TVA de la 0,75% în 2003 la 0,50% în 2004 şi în continuare; • Germania, Ţările de jos, Austria şi Suedia vor achita numai ¼ din cota aferentă în finanţarea corecţiei britanice, restul de ¾ va fi achitat de celelalte state membre; • Pentru corecţia britanică, se vor aplica două adaptări de ordin tehnic, ce vor echilibra consecinţele extrem de preferenţiale ale creşterii cheltuielilor de încasare şi a cheltuielilor de preaderare. În prezent, resursele proprii se compun din: ● Resurse proprii tradiţionale (RPT), respectiv taxe vamale, taxe agricole şi taxe privind zahărul. - Taxele vamale şi taxele agricole rezultă din aplicarea legislaţiei vamale a Comunităţii şi Politicii Agricole Comune (PAC) privind importurile din ţările terţe. - Taxele privind zahărul se aplică asupra producătorilor din sectorul zahărului şi sunt utilizate pentru a acoperi cheltuielile Comunităţii în acest sector. Prin Regulamentul Comisiei (CE) nr.1260/2001 privind organizarea comună a pieţei zahărului (zahăr, produse substituibile în stare lichidă, izoglucoză şi sirop de inulină), Uniunea Europeană a instituit şi organizat o piaţă comună în sectorul zahărului cu scopul de a reglementa mecanismele de piaţă internă şi comerţul exterior cu aceste produse. Principala caracteristică a pieţei zahărului este politica intervenţionistă, care se realizează prin preţuri de intervenţie garantate mai mari decât preţul pieţei stabilite la nivel comunitar, precum şi prin alocarea de cote. Există două categorii de preţuri de intervenţie, valabile pentru produsele pure nominalizate, la poarta fabricii, cu caracteristici de calitate bine determinate: a) preţul de intervenţie minim garantat, care poate fi obţinut pentru producţia comercializată pe piaţa internă ; b) preţul de intervenţie derivat – fixat pentru fiecare zonă deficitară din UE. Deşi RPT sunt venituri ale Comunităţii ce rezultă din legislaţia acesteia, totuşi, cel care colectează aceste resurse este statul membru şi acesta îşi reţine un anumit procent care reprezintă o compensaţie pentru costurile colectării acestor resurse. ● Resursa bazată pe „TVA” derivă din aplicarea unei rate uniforme, valabilă pentru toate statele membre, la bazele de evaluare a TVA armonizate, determinate conform reglementărilor comunitare. Baza de evaluare a TVA a unui stat membru nu poate depăşi 50% din PNB-ul acelui stat membru. ● Resursa bazată pe „VNB” reprezintă o resursă de echilibru bugetar, fiind utilizată pentru a furniza veniturile necesare acoperirii cheltuielilor atunci când toate celelalte surse de finanţare au fost epuizate şi este calculată prin aplicarea unei cote uniforme a sumei VNB- urilor tuturor statelor membre. O trăsătură a Sistemului Resurselor Proprii este corecţia Marii Britanii, ce reprezintă un mecanism de corecţie care reduce dezechilibrul bugetar al Marii Britanii printr-o reducere a plăţilor legate de TVA şi VNB. Costul acestei corecţii este suportat de celelalte state membre în legătură cu partea lor din VNB-ul Comunităţii. Oricum, contribuţia financiară a Austriei, Germaniei, Olandei şi Suediei este restricţionată, cum am arătat, la ¼ din contribuţia lor obişnuită. Statele membre sunt responsabile de colectarea Resurselor Proprii Tradiţionale (RPT), pentru care stabilesc, justifică, recuperează şi pun la dispoziţie Comisiei 302
sumele datorate, în conformitate cu reglementările stabilite prin Regulamentul (CE, Euratom) nr.1150/2000. Pentru aceasta, statele membre trebuie să aibă o infrastructură adecvată de control pentru a se asigura că administraţiile lor, mai ales Autoritatea Vamală, îşi îndeplinesc sarcinile în mod adecvat. Statele membre reţin în mod curent 25%, sub forma costurilor de colectare, din resursele proprii tradiţionale plătite către Comunitate. Resursele proprii tradiţionale sunt puse la dispoziţia Comisiei lunar, până în prima zi lucrătoare după cea de a 19-a zi din luna următoare stabilirii dreptului. Statele membre informează Comisia privind resursele proprii tradiţionale ce urmează a fi creditate în cont printr-o declaraţie detaliată a drepturilor stabilite. Comisia controlează administraţiile statelor membre pentru a se asigura că resursele proprii tradiţionale au fost colectate în conformitate cu legislaţia vamală şi cea referitoare la zahăr. Resursele proprii bazate pe TVA şi VNB sunt plătite Comisiei în fiecare lună, atunci când 1/12 din suma conţinută în bugetul aprobat sau bugetul rectificativ aprobat este creditată şi în numele Comisiei. Până în prezent, nu s-a adoptat nici un tip nou de resurse, dar Comisia este chemată să prezinte un raport în acest sens înainte de sfârşitul anului 2005. Despre resursa bazată pe TVA este necesar să fie menţionate sunt următoarele aspecte: Baza unică de impozitare pentru resursa bazată pe TVA Atunci când se vorbeşte de resursa proprie TVA, predomină impresia că este vorba despre o „sumă de bani”, o valoare absolută ce corespunde unui coeficient aplicat veniturilor obţinute din încasările TVA ale unui stat membru. Această percepţie s-a creat probabil din cauza faptului că prin utilizarea expresiei „…determinarea unei baze unice TVA în vederea calculării resursei proprii TVA prin metoda veniturilor” se percepe mecanismul de calcul al bazei TVA ca pe o noţiune care se identifică cu rezultatul aplicării ei. Se impune deci să fie clarificate anumite aspecte: „Resursa proprie TVA” nu este un procent din veniturile TVA pe plan naţional, ci un procent aplicat valorii totale a activităţilor supuse TVA, conform celei de a 6-a Directive şi Regulamentului 1553/89. Totalul acestor valori reprezintă totodată şi Baza Resursei TVA care: – exprimă valoarea totală a consumului final intern al domeniului public şi privat, precum şi al domeniilor scutite de impozitarea TVA din economie; – este alcătuit din suma valorilor adăugate realizate pe ansamblul activităţii economice a statelor membre şi supuse impozitării cu TVA conform Directivei a 6-a şi a Regulamentului 1553/89 şi nu in conformitate cu legislaţiile lor naţionale. Resursa TVA, pentru a constitui o „contribuţie judicioasă şi corectă”, trebuie să rezulte dintr-o bază care se determină în acelaşi mod pentru toate statele membre şi în conformitate cu regulile comunitare. Pentru ca acest lucru să se întâmple, ar fi trebuit ca toate statele membre, nu numai să-şi fi armonizat legislaţia conform Directivei a 6-a, dar şi să aplice TVA în acelaşi mod. Regulile în conformitate cu care trebuie determinată baza TVA rezultă: ● Din Directiva a 6-a TVA a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea cadrului legislativ al statelor membre privind impozitarea cifrei de afaceri - Sistem 303
comun de impozitare a valorii adăugate: baza de impozitare unică, în care se precizează noţiunea de bază TVA; ● Din Regulamentul (Uniunea Europeană, Euratom) nr.1553/89, care cuprinde dispoziţiile necesare pentru determinarea în mod unitar a resursei TVA în situaţiile în care Directiva a 6-a prevede că statele membre pot opta între impozitarea sau scutirea la impozitare a unor activităţi. Prin urmare, Directiva a 6-a dă posibilitatea statelor membre să se abată de la reguli în mai multe situaţii. Acest lucru determină realizarea mai multor corecţii asupra bazei TVA, astfel încât să se ia în considerare şi să se elimine orice particularităţi ale legislaţiilor naţionale în aplicarea TVA. Rolul statului membru şi al Comisiei în Sistemul Resurselor Proprii Având în vedere faptul că administrarea acestor contribuţii se realizează de către statele membre potrivit regulilor naţionale şi ele sunt puse la dispoziţia Comisiei Europene în conformitate cu Regulamentul Consiliului (CEE EURATOM) nr.1150/200 din 22 mai 2000 privind punerea în aplicare a Deciziei 94/728/CE Euratom referitor la sistemul resurselor proprii ale Comunităţilor, este necesară analizarea în detaliu a celor două categorii de reglementări, pentru a se putea delimita atribuţiile care revin în cadrul acestui sistem atât statelor membre, cât şi Comisiei. Statele membre sunt, printre altele, responsabile cu: – colectarea şi punerea la dispoziţia Comisiei a resurselor proprii tradiţionale; – calcularea bazelor TVA şi VNB; – plata resurselor provenind din TVA şi VNB. Comisia este, printre altele, responsabilă cu: – calcularea contribuţiei statelor membre provenind din TVA şi VNB, pe baza cotei uniforme impuse de TVA şi cotei uniforme impuse de VNB şi reducerii acordate Marii Britanii; – calcularea sumei reducerii acordate Marii Britanii; – prezentarea proiectului preliminar de buget, care reprezintă previziunea generală a cheltuielilor şi a finanţării Uniunii Europene pentru următorul exerciţiu financiar, autorităţii bugetare (Consiliul şi Parlamentul European). De asemenea, Comisia poate propune amendarea bugetului aprobat prin proiecte de buget preliminare de amendare; – realizarea de controale pentru a se asigura că statele membre se conformează legislaţiei comunitare în domeniul resurselor proprii ale Comunităţii Europene. Legătura între Comisie şi statele membre este instituţionalizată prin Comitetul Consultativ al Resurselor Proprii (ACOR) şi Comitetul VNB. Comitetele sunt alcătuite din reprezentanţi ai statelor membre şi ai Comisiei. 13.4. Cheltuielile bugetului comunitar În abordarea problemei cheltuielilor bugetare trebuie să se facă distincţie între cheltuielile Uniunii Europene, ale căror principii şi sume sunt determinate juridic prin tratate, legislaţie secundară, convenţii, contracte private denumite cheltuieli obligatorii, şi cheltuielile pentru care autoritatea bugetară are dreptul să decidă sumele (cheltuieli facultative). 304
Încadrarea în categoria cheltuielilor obligatorii sau a cheltuielilor facultative generează dezbateri între cele două laturi ale autorităţii bugetare: Consiliul şi Parlamentul European, dar Parlamentul are cuvântul final numai în determinarea sumei cheltuielilor facultative. Se poate afirma că există un nivel dual al cheltuielilor din bugetul Uniunii Europene, astfel: plăţile însumate referitoare la un buget anual nu pot depăşi plafonul total exprimat ca un procent din PIB-ul total al Uniunii (de obicei 1,27%) şi o limită superioară stabilită pentru fiecare categorie de cheltuieli în parte. Actuala „perspectivă financiară” acoperă perioada 2000 – 2006 şi este anexă la Inţelegerea interinstituţională din 6 mai 1999 dintre Parlament, Consiliul şi Comisia Europeană. Se remarcă şi introducerea unei cote maxime de creştere a cheltuielilor facultative asupra cărora poate decide Parlamentul. Cheltuielile pentru agricultură au fost reglementate prin introducerea unei linii de ghidare în domeniul agricol, nivelul acestora putând ajunge până la perspectiva financiară actuală, faţă de situaţia prezentă când limita se stabileşte faţă de cheltuielile reale previzionate. Deoarece cheltuielile din domeniul agriculturii sunt considerate obligatorii, rezultatul este că mai mult decât 45% din bugetul comunitar este în afara controlului parlamentar. Contul general de cheltuieli este divizat în şase secţiuni: - Parlamentul Europen (secţiunea I); - Consiliul (secţiunea II); - Comisia (secţiunea III); - Curtea de Justiţie (secţiunea IV); - Curtea Auditorilor (secţiunea V); - Comitetul Economic şi Social şi Comitetul Regiunilor (secţiunea VI). Alocaţiile prevăzute în secţiunile I, II, IV şi VI sunt numai alocaţii administrative. Alocaţiile prevăzute în secţiunea III sunt de două tipuri: * Alocaţii administrative, grupate în Partea A, care acoperă cheltuielile de personal, clădiri, echipamente, publicaţii, IT, delegaţii, cheltuieli provenind din funcţii speciale, cum ar fi granturile şi unele cheltuieli interinstituţionale, referitoare la pensiile oficialilor şi personalul temporar al tuturor instituţiilor. * Partea B conţine alocaţiile pentru operare, care se divid în opt subsecţiuni. Bugetul general al Uniunii Europene este guvernat de o serie de principii bazate pe variatele proceduri bugetare naţionale. Dintre acestea se pot enumera: ● Principiul unităţii şi acurateţei bugetului, stipulat în Articolul 268 din Tratat, ceea ce înseamnă că toate veniturile şi cheltuielile trebuie să fie incluse într-un singur document de buget, astfel încât să se asigure o monitorizare efectivă a utilizării resurselor comunitare. Totuşi, mai există aranjamente financiare speciale pentru câteva domenii de activitate, cum ar fi: politica externă comună, politica de securitate, justiţia, fondul de dezvoltare european etc. Excepţii sunt făcute şi pentru organismele comunitare descentralizate, care au propriile bugete. 305
Resursele acestora provin dintr-o subsidie prevăzută în bugetul general. ● Principiul universalităţii, prin care toate veniturile bugetare sunt reunite într-un tot fără distincţie de provenienţă, pentru a forma sursa de finanţare pentru toate cheltuielile necesare. Acest principiu se bazează pe două reguli: * regula ne-direcţionării prevede că veniturile bugetare nu pot fi destinate unei anumite poziţii de cheltuieli; * regula care stabileşte că toate veniturile şi cheltuielile trebuie să fie introduse în întregime în buget, fără nici o ajustare reciprocă. Cu toate acestea, sunt tolerate unele excepţii cu privire la anumite programe de cercetare sau la contribuţia statelor destinată unor politici specifice în sfera economiei europene. ● Principiul anualităţii, care impune ca operaţiile bugetare să se refere la un an financiar, ceea ce permite controlul activităţii Executivului Comunitar. Adesea, însă, este necesar să se realizeze operaţiuni multianuale, din care cauză se impune reconcilierea acestui principiu cu necesitatea de a angaja operaţiuni care se referă la mai mulţi ani. În acest caz, trebuie să se facă diferenţă între alocaţiile pentru angajamente şi alocaţiile pentru plăţi. Alocaţiile pentru angajamente acoperă costul total dintr-un an financiar al obligaţiilor legale prevăzute în buget cu privire la operaţii care vor fi realizate într-o perioadă mai mare decât un an financiar. Alocaţiile pentru plăţi acoperă cheltuielile până la valoarea prevăzută de buget, provenind din angajamente asumate în anul financiar curent şi/sau anul precedent. Aceste excepţii fac obiectul unei autorizări bugetare în fiecare an. Diferenţa dintre alocaţiile pentru angajamente şi alocaţiile pentru plăţi se măsoară în termeni de angajamente neplătite, reprezentând diferenţa în timp între momentul în care angajamentele au fost asumate şi momentul în care au fost efectuate plăţile corespunzătoare. Excepţii de la regula anualităţii pot fi făcute utilizând sistemul reporturilor. Cu privire la alocaţiile diferenţiate, sumele neutilizate la sfârşitul anului financiar pentru fiecare poziţie din buget sunt în general anulate, ele putând fi reportate numai în condiţii excepţionale. Cu privire la alocaţiile nediferenţiate, sumele referitoare la plăţi încă restante ca urmare a angajamentelor asumate între 1 ianuarie şi 31decembrie pot fi reportate automat în următorul an financiar. Orice surplus de venituri faţă de totalul cheltuielilor dintr-un an se reportează în anul următor. Se iau în consideraţie numai sumele colectate între 1 ianuarie şi 31 decembrie, această prevedere fiind strict respectată. ● Principiul echilibrului, care impune ca veniturile estimate pentru un an financiar să fie egale cu alocaţiile pentru plăţi plus cheltuielile pentru acel an. Nu este autorizat împrumutul de fonduri pentru acoperirea cheltuielilor, respectiv pentru acoperirea deficitului bugetar. Excedentul se introduce ca venit în anul bugetar următor, iar orice cheltuială adiţională neprevăzută apărută în timpul unui an trebuie să fie finanţată în cadrul unui buget amendat. 306
Când se adoptă bugetul, veniturile şi cheltuielile trebuie să fie perfect echilibrate. Prin definiţie, bugetul este o estimare cu privire atât la venituri, cât şi la cheltuieli şi, ca urmare, este foarte posibil ca în procesul de execuţie să apară diferenţe faţă de sumele estimate. Bilanţul unui an constă în diferenţa dintre suma totală a veniturilor colectate în acel an financiar şi volumul plăţilor făcute pentru alocaţiile care revin respectivului an financiar plus suma alocaţiilor reportate în contul aceluiaşi an financiar. Sunt posibile două scenarii: - bilanţul este pozitiv, ceea ce este o situaţie normală şi de dorit, iar surplusul se reportează în anul financiar următor; - bilanţul este negativ, ceea ce înseamnă un deficit, aceasta fiind o situaţie de excepţie. În acest caz, deficitul trebuie inclus în bugetul anului viitor în partea de cheltuieli. În cazul unui buget excedentar, ia naştere un mecanism de finanţare pentru noi cheltuieli pe baza anticipării că se vor face economii în timpul anului, fără a exista posibilitatea identificării, în momentul adoptării bugetului, a poziţiilor bugetare care vor genera aceste economii. Ca urmare, se pot introduce în buget sume negative, care trebuie să fie acoperite în timpul anului prin transferuri de la capitolele la care apar surplusuri. ● Principiul specificaţiei. Conform acestui principiu, fiecare alocaţie trebuie să aibă o destinaţie precisă, care să se refere la un obiectiv bine definit, pentru a se preveni orice confuzie atât în stadiul de autorizare, cât şi în stadiul de implementare. În acest fel, se asigură că prevederile bugetare sunt stabilite fără ambiguităţi, iar execuţia bugetară este în concordanţă cu obiectivele autorităţii bugetare. Fiecare cheltuială trebuie să fie stabilită şi introdusă într-un articol de buget. ● Principiul estimării în euro a veniturilor şi cheltuielilor din bugetul Comunitar. Din 1 ianuarie 1999, unitatea monetară a Uniunii Europene este euro, care a înlocuit monedele a 12 state membre, rămânând în afara zonei euro Danemarca, Suedia şi Marea Britanie. În aceeaşi situaţie se află noile state membre din centrul şi estul Europei. 13.5. Fondurile Structurale şi Fondul de Coeziune Obiectivele şi instrumentele specifice politicii europene de coeziune economică şi socială au cunoscut schimbări şi evoluţii notabile, în ultimii 40 de ani. Principiile unei politici de dezvoltare regională au fost stabilite, la nivel european, încă din 1957, o dată cu semnarea Tratatului de la Roma de către cele 6 ţări „din prima linie” care au pus bazele Comunităţii Economice Europene (CEE). În chiar preambulul Tratatului se fac referinţe explicite la nevoia de consolidare a unităţii economice a statelor membre şi de a reduce disparităţile dintre acestea, ţările membre fiind chemate „să întărească unitatea economiilor lor şi să asigure dezvoltarea armonioasă a acestora, reducând decalajul dintre diferitele regiuni şi întârzierea celor mai puţin favorizate”. Încă de la crearea sa, CEE a urmărit dezvoltarea armonioasă şi echilibrată a statelor membre, în scopul atingerii unui nivel economic ridicat care să asigure standarde de viată din ce în ce mai înalte tuturor cetăţenilor. 307
În accepţiunea fondatorilor CEE, atingerea unui nivel egal de dezvoltare economică având ca rezultat egalizarea condiţiilor de viaţă din statele membre era, alături de alţi factori, un element cheie al stabilităţii relaţiilor de bună înţelegere dintre state, menit să asigure reducerea şi eliminarea pericolului apariţiei tensiunilor şi al degenerării acestora în conflicte. Acest obiectiv a fost realizat în etape succesive, în cadrul unui proces gradual de construire a unui sistem comun, care a mers de la unitatea vamală la integrarea economică şi socială şi care continuă azi cu integrarea monetară, tinzând în viitor către realizarea integrării politice. Odată cu progresul comunităţii pe calea integrării, problema dezvoltării economice armonioase şi echilibrate şi a atingerii unui nivel de viaţă ridicat a început să fie transferată tot mal mult de la nivelul ţărilor la nivelul regiunilor. Aceasta pentru că într-un corp comun cum a ajuns să fie Uniunea Europeană, din punct de vedere al dezvoltării economice şi al condiţiilor de viaţă, rolul entităţilor mici componente ale întregului a devenit mai important. Fondurile Structurale reprezintă instrumente financiare prin care Uniunea Europeană acţionează pentru eliminarea disparităţilor economice şi sociale între regiuni. Asistenţa financiară comunitară în domeniul politicilor structurale se realizează prin intermediul: – Fondurilor structurale; – Fondului de Coeziune; – Altor instrumente structurale: • Banca Europeană de Investiţii (BEI); • Fondul European de Investiţii; • Comunitatea Europeană pentru Energie Atomică.
Prevederile generale ale Fondurilor Structurale sunt cuprinse în Regulamentul Consiliului (CE) Nr.1260/1999. Fondurile Structurale, BEI şi celelalte instrumente financiare existente trebuie să contribuie fiecare într-o manieră adecvată la atingerea următoarelor trei obiective prioritare: ● Promovarea dezvoltării şi ajustării structurale a regiunilor slab dezvoltate, denumit „Obiectivul 1”; ● Sprijinirea conversiei economice şi sociale a zonelor care se confruntă cu dificultăţi structurale, denumit „Obiectivul 2”; ● Sprijinirea adaptării şi modernizării politicilor şi sistemelor de învăţământ, instruire şi ocupare a forţei de muncă, denumit „Obiectivul 3”. Acest obiectiv va oferi asistenţă financiară în afara regiunilor acoperite de „Obiectivul 1” şi va oferi un cadru de referinţă pentru politici privind toate măsurile necesare în vederea promovării resurselor umane într-un teritoriu naţional fără a prejudicia caracteristicile specifice ale fiecărei regiuni. Fondurile Structurale sunt: a) FEDER – Fondul European de Dezvoltare Regională, fond structural creat în anul 1975 în scopul reducerii dezechilibrelor regionale, destinat regiunilor mai puţin dezvoltate, care finanţează investiţii în sectorul: – Productiv; – Infrastructură; 308
– Educaţie; – Sănătate; – Dezvoltare locală; – IMM. b) FSE – Fondul Social European, fond structural creat în anul 1960 în scopul sprijinirii pregătirii profesionale, recalificării forţei de muncă şi destinat politicii sociale a Uniunii Europene, care sprijină măsuri de ocupare a forţei de muncă şi dezvoltare a resurselor umane. c) FEOGA - Fondul European pentru Orientare şi Garantare în Agricultură – Secţiunea Orientare, fond structural creat în anul 1962 în vederea sprijinirii programelor de îmbunătăţire a condiţiilor de producţie şi marketing în agricultură; Fondul FEOGA - Secţiunea Garantare contribuie la atingerea „Obiectivului 2” în conformitate cu Regulamentul (EC) Nr. 1257/1999. „Obiectivul 2” sprijină conversia economică şi socială a zonelor care se confruntă cu dificultăţi structurale. d) IFOP- Instrumentul Financiar de Orientare a Politicii Pescuitului, fond structural creat în anul 1993 şi destinat politicii comunitare în domeniul pescuitului; Principiile care guvernează Fondurile Structurale pot fi sintetizate după cum urmează: Principiul unui parteneriat între Comisia Europeană şi Statul Membru, în baza căruia acţiunile comunitare şi naţionale trebuie să fie elaborate în strânsă consultare cu autorităţile şi organismele desemnate de statul membru în cadrul regulilor sale naţionale şi practicilor curente, şi anume: – Autorităţi regionale şi locale şi alte autorităţi publice competente; – Parteneri economici si sociali; – Alte organisme relevante. Acest principiu, cunoscut şi sub numele de principiul subsidiarităţii, presupune ca acţiunile comunitare să completeze sau să contribuie la operaţiunile corespondente naţionale. La aplicarea principiului subsidiarităţii, implementarea asistenţei va fi în responsabilitatea statelor membre, la nivelul teritorial corespunzător, în funcţie de aranjamentele specifice fiecărui stat membru şi fără a prejudicia puterile cu care a fost învestită Comisia, în special pentru implementarea bugetului general al Comunităţii Europene. Principiul multianualitaţii – finanţarea măsurilor din programele operaţionale pe o perioadă de mai mulţi ani. Principiul bunei gestiuni, potrivit căruia statele membre vor coopera cu Comisia pentru a se asigura că Fondurile Comunităţii sunt folosite în conformitate cu principiile unei bune gestionări financiare. Principiul adiţionalităţii – pentru a obţine un impact economic real, creditele din fonduri nu se pot substitui cheltuielilor publice sau altor cheltuieli structurale echivalente ale României. Ca regulă generală, nivelul acestor cheltuieli va fi cel puţin egal cu suma cheltuielilor anuale medii în termeni reali obţinută în perioada de programare anterioară şi va fi determinată în contextul circumstanţelor macroeconomice generale în care are loc finanţarea, deşi trebuie ţinut cont şi de anumite situaţii economice specifice. 309
În perioada 2003 – 2004, în România au fost continuate eforturile în ce priveşte sistemul de management şi implementare a Fondurilor Structurale pentru a se asigura operativitatea fluxurilor de resurse de la Uniunea Europeană, cât şi cofinanţarea naţională. Fondul de Coeziune – instrument financiar creat în anul 1993 care sprijină investiţii în domeniul infrastructurii de transport şi mediu. Obiectivul enunţat al acestui fond îl reprezintă reconsolidarea coeziunii economice şi sociale prin ajutor acordat statelor mai puţin prospere (al căror PIB - este sub 90% din media pe Comunitate) pentru a participa la Uniunea economică şi monetară. Fondurile Structurale împreună cu Fondul de Coeziune sunt denumite instrumente structurale. Instrumentele structurale şi alte măsuri structurale (B.E.I., EURATOM, F.E.I) sunt denumite instrumente financiare. Sursele comunitare sunt alocate din Fondurile Structurale pe baza planurilor financiare ale fiecărui Program Operaţional. Planurile financiare pentru proiectele componente ale măsurilor incluse în programele operaţionale sunt realizate de beneficiarii finali şi fac parte integrantă din contractele încheiate cu Autoritatea de Management sau Organismele Intermediare. Elaborarea Programelor Operaţionale este de competenţa fiecărei Autorităţi de Management pentru fiecare dintre acestea. Perioada de programare cuprinde, pentru România, perioada 2007- 2009. Sumele care reflectă alocările din Fondurile Structurale, Fondul de Coeziune, alte măsuri structurale reprezentând resursele U.E., s-a prevăzut a fi negociate în toamna anului 2005. Proiectele individuale pe baza cărora sunt realizate Programele Operaţionale finanţate din Fonduri Structurale se realizează în sistem descentralizat şi nu necesită aprobare din partea C.E. Autorităţile de Management pentru Programele Operaţionale au responsabilitatea finală pentru aprobarea proiectelor. Contribuţia comunitară din Fondurile Structurale este determinată în funcţie de costul eligibil total ori cheltuiala publică totală ori alte cheltuieli echivalente (naţionale, regionale, locale) după cum s-a prevăzut în cadrul legal al fiecărui program. Contribuţia din fonduri se face conform limitelor şi procentelor prevăzute la art. 28-30 din Regulamentul C.E. 1260/1999. Finanţarea din Fondurile Structurale are la bază acoperirea cheltuielilor eligibile şi efectiv plătite care sunt justificate prin facturile ce atestă efectuarea lor. Asistenţa acordată din Fondul de Coeziune acoperă proiecte independente, grupuri de proiecte în domeniul infrastructurii de transport şi mediu. Comisia Europeană are responsabilitatea selecţiei finale a proiectelor şi determinării contribuţiei acordate. Fiecare din proiectele selectate va fi aprobat printr-o decizie particulară. Contribuţia din Fondul de Coeziune se face conform limitelor şi procentelor prevăzute la art. 29 (3a), teza a doua din Regulamentul C.E. 1260/1999. Pentru proiectele finanţate din Fondul de Coeziune se urmăreşte stimularea participării resurselor private de la beneficiarii finali. 310
Angajamentele bugetare ale Comisiei şi determinarea lor pentru Fondul de Coeziune Alocările din Fondul de Coeziune sunt stabilite de Comisia Europeană într-o sumă specificată prin decizie a acesteia. Angajamentele bugetare ale Comisiei Europene sunt făcute numai pentru proiecte aprobate. Angajamentele bugetare ale Comisiei Europene vor fi valide pentru o perioadă determinată de natura proiectului respectiv şi de condiţiile specifice stabilite pentru implementarea lui. Suma angajamentelor anuale va fi determinată de CE, anual, până la data de 30 aprilie. Autoritatea de plată pentru Fondul de Coeziune va prezenta estimările de cheltuieli pentru anul bugetar şi pentru următorul an Comisiei Europene nu mai târziu de 30 aprilie. Pentru realizarea acestor estimări, Autoritatea de Management pentru Fondul de Coeziune va prezenta Autorităţii de Plată necesarul alocărilor financiare din Fondul de Coeziune pentru anul bugetar şi următorul an până la data de 30 martie pe baza informaţiilor şi documentelor prezentate de organismele intermediare pentru Fondul de Coeziune . În afara cazurilor temeinic justificate, C.E. poate anula sprijinul său pentru acele proiecte finanţate din Fondul de Coeziune la care implementarea nu începe în 2 ani de la data emiterii deciziei C.E. de acordare a contribuţiei din Fondul de Coeziune. În România, cadrul legal privind operaţionalitatea Fondurilor Structurale este pregătit în conformitate cu legislaţia Comunităţii Europene. În acest sens, a fost constituit cadrul conceptual şi procedural privind Fondurile Structurale, fluxurile informaţionale dintre organismele implicate, beneficiari finali, Autorităţi de Management pentru Programele Operaţionale Sectoriale (POS), Autoritatea de Management pentru Cadrul de Sprijin Comunitar, Autoritatea de Plată, Organisme Intermediare şi Comisia Europeană privind acordarea asistenţei financiare comunitare prin instrumente financiare. Cadrul instituţional pentru coordonarea, implementarea şi gestionarea instrumentelor structurale prevede organismele implicate în această activitate după cum urmeză: Pentru fondurile structurale: a) Ministerul Finanţelor Publice - Autoritate de Management pentru cadrul de sprijin comunitar; b) Ministerul Economiei şi Comerţului - Autoritate de Management pentru programul operaţional ,,Competivitate Economică”; c) Ministerul Transporturilor, Construcţiilor şi Turismului - autoritate de Management pentru programul operaţional,,Infrastructura de Transport şi Energie”; d) Ministerul Mediului şi Gospodăririi Apelor - autoritate de Management pentru programul operaţional ,,Infrastructură şi Mediu”; e) Ministerul Muncii, Solidarităţii Sociale şi Familiei – Autoritate de management pentru programul operaţional ,,Dezvoltarea Resurselor Umane”; f) Ministerul Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Regionale - Autoritate de management pentru programul operaţional ,,Agricultură, Dezvoltare rurală şi Pescuit”; g) Ministerul Integrării Europene - Autoritate de management pentru ,,Programul operaţional regional”; 311
h) Organisme intermediare în subordinea Autorităţilor de Management pentru programele operaţionale care au delegate atribuţii de către autorităţile de management sau autoritatea de plată. Pentru Fondul de Coeziune: a) Ministerul Finanţelor Publice - Autoritate de Management pentru Fondul de Coeziune; b) Ministerul Transporturilor, Construcţiilor şi Turismului – organism intermediar pentru proiecte de transport; c) Ministerul Mediului şi Gospodăririi Apelor - organism intermediar pentru proiecte de mediu. Pentru Fondurile Structurale şi Fondul de Coeziune este desemnat Ministerul Finanţelor Publice ca Autoritate de Plată. Fără a constitui un indicator reglementat prin acquis-ul comunitar, în practica bugetară se compară suma fondurilor primite de un stat membru pentru diverse programe cu suma fondurilor plătite de acel stat membru, aceste informaţii fiind publicate în Raportul privind cheltuielile anuale defalcate pe fiecare stat membru. Deşi este un exerciţiu pur tehnic, datorită uşurinţei de obţinere a informaţiei şi transparenţei, indicatorul „balanţa netă” constituie primul pas în analiza avantajelor sau dezavantajelor legate de apartenenţa la UE, dar care nu ia în considerare şi alte avantaje, cum ar fi integrarea economică şi stabilitatea geopolitică. La aceasta se adaugă faptul că, datorită principiului unităţii de cont, stabilit în EURO pentru bugetul UE, influenţa aprecierii sau deprecierii cursului valutar al unităţii monetare naţionale/Euro se transmite în mod diferit asupra cheltuielilor stabilite prin diverse programe comunitare de modul determinării contribuţiei statului membru la resursele proprii comunitare. 13.6. Procesul bugetar comunitar În ceea ce priveşte desfăşurarea procesului bugetar comunitar, acesta se concretizează în stabilirea limitelor maxime pentru diferitele valori prognozate pe diferitele titluri şi capitole bugetare atât pe partea de cheltuieli, cât şi pe partea de resurse proprii. Resursele proprii trebuie să acopere în mod automat cheltuielile comunitare totale, la nivelul tuturor statelor membre, prin procedurile cuprinse în Regulamentul financiar. În ceea ce priveşte desfăşurarea procesului bugetar deosebit de complex şi laborios, Comisia Europeană elaborează Propunerea Proiectului de Buget, iar adoptarea revine Consiliului şi Parlamentului European, bazată pe un tip special de decizie reglementată printr-un Acord interinstituţional. Acest sistem cu trei instituţii este cunoscut şi sub denumirea de „trilogie”. Uniunea Europeană are conturi de disponibilul de fonduri deschise pentru colectarea resurselor proprii. Fiecare stat membru înscrie resursele proprii în creditul contului deschis în acest scop în numele Comisiei la trezoreria sa sau la organismul pe care l-a desemnat. Conturile deschise în numele Comisiei de către fiecare stat membru sunt în moneda naţională şi cuprind transferurile de la Uniunea Europeană, precum şi plăţile de resurse proprii către Uniunea Europeană. 312
Situaţia financiară evidenţiază fondurile de la Uniunea Europeană care sosesc pe destinaţii precise şi plăţile de resurse proprii către Uniunea Europeană, precum şi balanţa netă de tip contabil. Etapele procesului de pregătire şi întocmire a bugetului comunitar pot fi sintetizate după cum urmează: Componente buget comunitar
Elaborare elemente de bază ale bugetului comunitar Ministere, UCRBUE alte instit. Cheltuieli din Estimări Centralibugetul zări şi comunitar estimări proprii
Sistemul Furnizare Calculare resurselor informaţii şi proprii prognoză Determinarea Estimare balanţei nete şi „contabile” analize
Formulare şi adoptare decizii Direcţii de specialitate Pregătirea poziţiei României
Secretari de stat
Identificare elemente - cu păreri comune (A) - cu păreri diferite(B)
Mediere dacă este cazul pentru elemente de tip (B)
Calendar buget UE
Guvern
Prima citire Iulie Consiliul ECOFIN
Mediere Octombrie dacă este Parlamencazul pentru tul elemente de European tip (B)
Pregătirea poziţiei
-
-
Estimare şi analize
Estimare şi analize
Estimare şi analize
Reconsiderare prognoză Estimare şi analize
A doua citire
Noiembrie Consiliul ECOFIN Decembrie Parlamentul European Reconsiderare prognoză Estimare şi analize
Principalele etape ale procedurii bugetare Procedura bugetară este prevăzută de articolul 272 al Tratatului CEE, care stipulează secvenţa etapelor şi limitele de timp care trebuie respectate de cele două entiţăţi ale autorităţii bugetare: Consiliul şi Parlamentul. Procedura bugetară, aşa cum este definită de Tratat, se extinde de la 1 septembrie până la 31 decembrie a anului care precede anul bugetar pentru care se elaborează bugetul, dar în practică acest program este devansat. Procedura bugetară anuală cuprinde câteva etape, care pot fi sintetizate astfel: ► Elaborarea de către Comisia Europeană a proiectului preliminar de buget şi transmiterea acestuia către autoritatea bugetară, dar nu mai târziu de 15 iunie. Fiecare instituţie care primeşte alocaţii bugetare elaborează o estimare a cheltuielilor necesare pentru anul următor. După o dezbatere internă orientativă pentru stabilirea principalele priorităţi politice şi bugetare ale anului viitor, Comisia pregăteşte proiectul preliminar de buget după analizarea necesităţilor de cheltuieli ale tuturor departamentelor solicitante şi arbitrarea conflictelor dintre cereri. Acest proiect preliminar este adoptat de Comisie cel mai devreme în luna mai şi, redactat în toate limbile statelor membre, este înaintat autorităţii bugetare nu mai târziu de 15 iunie. 313
Proiectul preliminar poate fi rectificat de către Comisia Europeană prin intermediul unor amendamente, care să furnizeze informaţii noi ce nu erau disponibile în momentul stabilirii primei variante a proiectului preliminar. ► Elaborarea de către Consiliul European a proiectului de buget Consiliul introduce în primă lectură proiectul preliminar de buget. Simultan, este iniţiată o procedură de conciliere cu privire la cheltuielile obligatorii, ce urmează a fi introduse în buget. După o întâlnire cu o delegaţie a Parlamentului European, Consiliul stabileşte, înainte de 31 iulie, proiectul de buget, care este transmis Parlamentului în prima jumătate a lunii septembrie. ► Prima lectură de către Parlamentul European a proiectului de buget are loc în luna octombrie. Parlamentul dezbate proiectul de buget şi ca urmare pot surveni trei situaţii diferite: – Parlamentul nu întreprinde nici o acţiune – bugetul este considerat aprobat; – Parlamentul aprobă bugetul – procedura este completă; – Parlamentul decide să facă modificări: * propune modificări în cheltuielile obligatorii; * propune amendamente la cheltuielile neobligatorii. Modificările propuse la cheltuielile obligatorii necesită o majoritate absolută a voturilor exprimate, Amendamentele referitoare la cheltuielile neobligatorii necesită votul unei majorităţi absolute a membrilor Parlamentului. ► A doua lectură de către Consiliul European a proiectului de buget are loc în a treia săptămână a lunii noiembrie, după o întâlnire de mediere cu o delegaţie a Parlamentului. Proiectul de buget este rectificat în lumina amendamentelor Parlamentului referitoare la cheltuielile neobligatorii sau a modificărilor propuse la cheltuielile obligatorii. Deciziile Consiliului la a doua lectură referitoare la cheltuielile obligatorii determină stabilirea sumelor finale. Proiectul de buget rezultat în urma amendamentelor este returnat Parlamentului în jurul datei de 22 noiembrie. ► A doua lectură de către Parlament şi adoptarea bugetului În timp ce Consiliul are ultimul cuvânt asupra cheltuielilor obligatorii, Parlamentul revede cheltuielile neobligatorii în sesiunea din luna decembrie, când poate accepta sau refuza propunerile Consiliului. În final, Parlamentul adoptă bugetul în întregime. Parlamentul poate adopta bugetul cu o majoritate absolută a membrilor săi şi trei cincimi din voturile exprimate. Preşedintele Parlamentului declară bugetul adoptat şi acesta poate fi transpus în practică. În situaţii excepţionale sau în condiţii imprevizibile, Comisia Europeană poate propune, în timpul anului, rectificarea bugetului adoptat. Rectificarea bugetului este utilizată, de asemenea, pentru introducerea rezultatului bilanţului din anul precedent în bugetul pe anul curent. 314
Rectificarea bugetului este subiectul aceloraşi reguli procedurale ca şi bugetul general. Pornind de la Tratat, procedurile bugetare sunt reglementate şi cu ajutorul altor instrumente, printre care pot fi menţionate înţelegerile interinstituţionale, inclusiv înţelegerea din 6 mai 1999 privind disciplina bugetară şi îmbunătăţirea procedurii bugetare. Unul dintre paşii importanţi făcuţi de această înţelegere este reprezentat de concertarea acţiunilor Parlamentului, Consiliului şi Comisiei Europene într-o procedură generală. Ca în toate sistemele bugetare naţionale, legislaţia bugetară comunitară prevede, potrivit articolului 274 (205) al Tratatului CE, obligaţia executării bugetul Uniunii Europene conform principiilor de gestiune financiară sănătoasă. Baza legală pentru efectuarea controlului financiar referitor la bugetul Uniunii Europene este reprezentată de următoarele documente: • „Tratatul CE” – Tratatul de instituire a Uniunii Europene semnat la Maastricht la 7 februarie 1992 şi intrat în vigoare la 1 noiembrie 1993 prin articolele 275 (205a) şi 276 (206); • „Tratatul Euratom” – Tratatul de instituire a Comunităţii Europene a Energiei Atomice semnat la Roma şi intrat în vigoare la 1 ianuarie 1958 prin articolului 180b; • „Tratatul CECO” – Tratatul de instituire a Comunităţii Europene a Cărbunelui şi Oţelului intrat în vigoare la 23 iulie 1952 prin articolul 78g; • Regulamentul Financiar din 21 decembrie 1977, cu amendamentele ulterioare. În principiu, controalele interne referitoare la bugetul comunitar se realizează cu ajutorul mecanismelor de control financiar intern ale Comisiei Europene. De menţionat faptul că, în numeroase cazuri, aceste controale se desfăşoară în colaborare cu organismele naţionale de control. Controalele externe sunt de competenţa Parlamentului European şi a auditului efectuat de Curtea Europeană de Conturi. Etapa finală a controlului o reprezintă procedura de verificare a închiderii contului general anual de execuţie a bugetului comunitar, care se efectuează o dată pe an, la recomandarea Consiliului European. Parlamentul European trebuie să aprobe prin vot închiderea bugetară anuală. Comisia Europeană este obligată să respecte observaţiile Parlamentului European cu privire la executarea cheltuielilor şi să întreprindă acţiunile care se impun. Controlul intern Operaţiile implicând cheltuielile şi veniturile bugetului comunitar formează obiectul unui control intern efectuat de personalul autorizat al fiecărei instituţii publice comunitare. Reglementările prevăd o serie de mecanisme de exercitare a controlului care se aplică la nivelul statelor membre, astfel încât acţiunile de control nu sunt administrate direct de către Comisia Europeană. 315
Controlul iniţial, atât al veniturilor, cât şi al cheltuielilor, se exercită parţial de autorităţile naţionale, care şi-au menţinut aceste drepturi, în special cele vizând resursele proprii, deoarece dispun de aparatul necesar pentru colectarea şi controlul acestor sume. Pentru aceste operaţii, Statele Membre pot reţine, cu titlul de taxă de colectare, 10% din resursele proprii colectate pe teritoriile proprii. Cheltuielile operaţionale în cadrul unor fonduri structurale europene, cum ar fi Fondurile Europene pentru Orientare şi Garanţie Agricolă (FEOGA), Fondurile Europene Sociale şi Fondurile europene pentru Dezvoltare Regională (FEDER) sunt, de asemenea, controlate, într-o primă fază, de către autorităţile statelor membre, care, deseori, trebuie să suporte costurile aferente acestor intervenţii. La nivel comunitar, controlul este exercitat de către directorii cu atribuţii de control şi de către contabilii autorizaţi în acest sens, iar ulterior de către controlorul financiar intern, din interiorul fiecărei instituţii publice comunitare. Totuşi, colectarea resurselor proprii ale bugetului comunitar constituie o problemă pentru instituţiile Uniunii Europene. Acesta a fost motivul pentru care Parlamentul European a creat un Comitet de Control privind Transferul Fondurilor, cu atribuţii în combaterea fraudelor şi care este abilitat să conducă propriile verificări privind operaţiile ce implică venituri sau cheltuieli comunitare. Rolul controlului financiar este în curs de reevaluare şi, în cadrul procesului de reformă pe care îl traversează Comisia Europeană în prezent, este foarte posibil ca Regulamentul Financiar să impună, în viitor, o separare a funcţiilor de cenzorat de procesul de aprobare prealabilă a cheltuielilor. Controlul extern Controlul extern este efectuat de către Curtea Europeană de Conturi, a cărei sarcină principală este de a efectua un audit independent asupra conturilor Uniunii Europene. Acest audit nu este de natură juridică, deoarece Curtea Europeană de Conturi nu are competenţe de a aplica sancţiuni. Ca parte a activităţii sale, în fiecare an, Curtea Europeană de Conturi înaintează autorităţii bugetare o serie de rapoarte detaliate conform Articolului 248 al Tratatului de instituire a Uniunii Europene, după cum urmează: – „Atestarea corectitudinii contabilitatii, a legalităţii şi corectitudinii tranzacţiilor” (cunoscut sub apelativul DAS); – raportul anual privind executarea bugetului general, incluzând bugetele tuturor instituţiilor şi organismelor satelit; – rapoartele speciale cu privire la probleme specifice. Uneori, Curtea Europeană de Conturi înaintează şi rapoarte privind operaţiunile de împrumut/credit şi operaţiunile Fondului European de Dezvoltare Regională. Biroul de luptă împotriva fraudelor (cunoscut sub apelativul OLAF) este în mod oficial independent de Secretariatul General al Comisiei Europene. Acesta a fost constituit la iniţiativa Parlamentului European şi are un rol important în protejarea intereselor financiare ale Uniunii Europene, având responsabilitatea de a lupta, în toate instituţiile publice comunitare, împotriva fraudelor implicând fonduri ale Uniunii Europene şi de a coordona organismele responsabile din Statele Membre. 316
Prevederile articolului 280 (209a) din Tratatul de constituire a Uniunii Europene, care se referă la fraude şi interesele financiare ale Uniunii Europene, au fost accentuate prin Tratatul de la Amsterdam, astfel încât acum se impune o cooperare mai strânsă a Statelor Membre cu Comisia Europeană. Această reglementare reprezintă, de asemenea, o cale pentru ca să se acorde Statelor Membre o protecţie echivalentă şi eficace în corelare cu interesele financiare ale Uniunii Europene. 13.7. Implicaţii bugetare ale procesului de aderare a României la Uniunea Europeană Integrarea României în mecanismul de funcţionare al construcţiei europene în viitorul apropiat - confirmată prin semnarea Tratatului de aderare la Uniunea Europeană la 25 aprilie 2005 - presupune definirea unei noi funcţii pentru finanţele publice naţionale caracterizată a fi de mare complexitate, şi anume, aceea de coordonare şi corelare a politicilor bugetare naţionale cu politicile bugetare comunitare. Ca şi în cazul formulării politicilor interne naţionale, instrumentul de implementare a politicilor comunitare este bugetul, ceea ce implică armonizarea reglementărilor şi practicilor bugetare ale celor 25 de state membre actuale, respectiv 27 după aderarea Bulgariei şi României, pentru întocmirea unitară a bugetului general al Uniunii Europene. Astfel, şi în cazul României, se pune problema creării şi dezvoltării capacităţii administrative pentru asigurarea eficienţei şi transparenţei fluxurilor financiare către şi de la bugetul Uniunii Europene prin armonizarea legislaţiei naţionale cu regulamentele financiare comunitare, prin definirea procedurilor şi mecanismelor naţionale, crearea structurilor organizatorice şi stabilirea competenţelor lor în domeniu. Scopul fundamental al acestui demers îl reprezintă formularea şi susţinerea poziţiei României pe parcursul întregului proces bugetar: de elaborare, aprobare, rectificare şi execuţie a bugetului comunitar general, în conformitate cu reglementările comunitare, în această etapă în calitate de observator activ (fără drept de vot), iar după aderare cu drept de vot în cadrul sistemului decizional comunitar: Comisie, Consiliu şi Parlament European. În mod complementar, după aderarea României la Uniunea Europeană, rezultatul deciziilor privind implicaţiile construirii bugetului general al Uniunii Europene asupra României trebuie reflectate în bugetul naţional potrivit reglementărilor naţionale. Corelarea funcţionării mecanismelor bugetare – comunitar şi naţional - presupune existenţa unei interfeţe pentru reflectarea aceleiaşi realităţi economico-financiare în cele două categorii de bugete construite după reguli şi calendare total diferite. Procesul de aderare presupune, pe de o parte, crearea şi întărirea capacităţii administrative pentru managementul operaţional al contribuţiei României la constituirea resurselor proprii ale bugetului Uniunii Europene, iar pe de altă parte, pregătirea cadrului legal şi instituţional pentru derularea Fondurilor Structurale şi a Fondului de Coeziune, astfel încât să se reuşească într-o perioadă relativ scurtă de timp atingerea unui nivel de convergenţă corespunzător. Principalele condiţii care trebuie îndeplinite de un stat membru sunt: * Să fi aplicat corespunzător sistemele naţionale şi procedurile de control, astfel încât să poată furniza date exacte pentru încasările TVA, să facă posibilă verificarea 317
contabilizării acestora şi să se asigure de faptul că s-au luat toate măsurile necesare pentru evitarea evaziunii fiscale; * Să fie capabil să transmită Comisiei, înainte de 31 iulie în fiecare an după aderare, o situaţie care să conţină valoarea totală a bazei TVA pentru anul calendaristic anterior; * Să poată transmite Comisiei, înainte de 15 aprilie în fiecare an după aderare, evaluări ale bazei TVA pentru următorii 3 ani; * Să poată informa Comisia în legătură cu modul de înscriere a plătitorilor de TVA, cu modul în care se declară şi se încasează aceasta; * Să fie pregătit să participe, încă de la data aderării sale, la întrunirile Comitetului Consultativ pentru Resurse Proprii (ACOR). Susţinerea în plan financiar a reformelor structurale se realizează prin efortul comun al bugetului Uniunii Europene şi al bugetului de stat al ţării noastre. Principalele surse prin care Uniunea Europeană susţine România, din punct de vedere financiar, în procesul de preaderare, sunt programele PHARE, ISPA şi SAPARD, efortul bugetar naţional, în acest caz, concretizându-se în asigurarea cofinanţării fondurilor transferate de către Uniunea Europeană în cadrul acestor programe. Resursele financiare totale pe care România le estimează că vor fi transferate de Uniunea Europeană în perioada de preaderare, care au fost incluse în cadrul fiscal bugetar pe termen mediu, sunt prezentate in tabelul următor. milioane euro 2004 Sume transferate de la bugetul UE Total general Din care: PHARE ISPA SAPARD
2005 Sume transfeCofinan- rate de Cofinanţare ţare la bugetul UE
2006 Sume transferate de Cofinanţare la bugetul UE
2007 Sume transferate de Cofinanţare la bugetul UE
875,3
148,5
890,0
283,2
1141,9
336,5
915,2
289,2
413,3 346,3 115,7
24,0 51,9 72,6
293,2 440,5 156,3
48,9 90,6 143,7
288,8 369,4 483,6
39 196,3 101,2
372,9 381,5 160,8
47,8 177,0 64,3
Începând cu anul 2007, fluxurile financiare stabilite la nivel bugetar, între România şi Uniunea Europeană, vor cunoaşte o amplă intensificare, atât din punct de vedere al diversificării acestora, cât şi din punctul de vedere al volumului de fonduri transferate. Din perspectiva de stat membru, România va beneficia, încă din primul an al aderării, de importante resurse financiare prin intermediul Fondurilor Structurale, Fondului de Coeziune, fondurilor alocate in cadrul Politicii Agricole Comune şi în cadrul Politicilor Interne. Resursele financiare totale pe care România estimează că le va primi în perioada 2007-2008, care au fost incluse în cadrul fiscal bugetar pe termen mediu, sunt prezentate în tabelul următor. 318
- estimare plăţi
Politica agricolă comună Acţiuni structurale total, din care: -Fonduri structurale -Fondul de Coeziune Politici interne
- milioane euro 2007 Sume de la bugetul UE 547 463
Cofinanţare 530 23
449 14 107
2008 Sume de la bugetul UE 1.149 889
18 5 0
773 116 162
Cofinanţare 601 370 332 38 0
Din perspectiva calităţii de Stat Membru, începând cu anul 2007, România va trebui să asigure plata contribuţiei sale pentru finanţarea bugetului Uniunii în cadrul sistemului resurselor proprii ale bugetului comunitar. Potrivit sistemului resurselor proprii, sumele estimate a fi plătite de România pentru finanţarea bugetului comunitar sunt în sumă de circa 869,0 milioane euro pentru anul 2007 şi circa 979,0 milioane euro pentru anul 2008, Tabelul următor arată poziţia financiară a României în raport cu Uniunea Europeană, în perioada anilor 2005 – 2008. -milioane euro2005 Total fonduri UE Contribuţia României la bugetul comunitar Sold
2006
2007
2008
890,0
1.141,9
2.032,2
3.048,7
890,0
1.141,9
869,0 1.163,2
979,0 2.069,7
România trebuie să asigure capacitatea de absorbţie a fondurilor comunitare şi de aplicare a unui management bugetar integrat. În acest sens, România are obligaţia de a crea un cadru instituţional adecvat utilizării transferurilor de la Uniunea Europeană. In plus, trebuie promovată şi o reformă a bugetului naţional care să permită o integrare a procesului de planificare, prioritizare şi cheltuire atât a resurselor interne, cât şi a celor europene. In condiţiile în care România nu va reuşi implementarea acestor reforme administrative şi nu va creşte capacitatea de absorbţie a autorităţilor locale, există riscul de a nu putea cheltui în totalitate aceste resurse şi de a înregistra costuri de oportunitate ridicate atât din punct de vedere social, cât şi economic.
319
14. DATORIA PUBLICĂ
14.1. Noţiuni generale Datoria publică reprezintă totalitatea obligaţiilor băneşti pe care le are statul la un moment dat faţă de creditorii interni şi externi, rezultate din împrumuturi în monedă naţională şi în valută, pe termen scurt, mediu şi lung, contractate de stat în mod direct sau garantate de stat, inclusiv obligaţiile faţă de trezoreria proprie, pentru sumele avansate temporar pentru acoperirea deficitelor bugetului de stat. Gestiunea datoriei publice reprezintă totalitatea operaţiilor privind contractarea împrumuturilor interne şi externe, organizarea şi ţinerea evidenţei în conturi specifice, rambursarea datoriei publice, calculul şi plata dobânzilor şi a altor cheltuieli specifice, gestionarea fondului de risc pentru garanţii interne şi a fondului de risc pentru garanţii externe. Operaţiunile de gestiune cele mai frecvente în această activitate sunt: a) gestiunea normală a datoriei publice; b) gestionarea excepţională a datoriei publice; c) amortizarea datoriei. Gestionarea normală datoriei constă în plata dobânzilor stipulate în contractul de împrumut. Gestionarea excepţională a datoriei se realizează prin două operaţiuni de gestiune: conversiunea şi consolidarea. Conversiunea este operaţiunea care constă în schimbarea titlului vechi de împrumut contra unui titlu având aceeaşi valoare în capital, dar „purtând” o dobândă mai mică sau nu, beneficiază de aceleaşi avantaje. Scopul conversiunii este acela de a reduce sarcina anuală a dobânzilor vărsate de stat sau de a pune capăt unei evaziuni fiscale. Amortizarea datoriei publice înseamnă rambursarea efectivă a împrumuturilor contractate care compun datoria publică. Această operaţiune reduce nu numai sarcina bănească a datoriei publice, dar şi sarcina dobânzilor, din moment ce statul nu mai varsă dobânzi pentru împrumuturile amorsate. Datoria publică se gestionează de către structuri specializate ale Ministerului Finanţelor Publice, în mod distinct pe cele două forme ele ei: • datoria publică internă, reprezentând totalitatea obligaţiilor băneşti pe care le are statul faţă de creditorii interni; • datoria publică externă, reprezentând totalitatea obligaţiilor băneşti pe care le are statul faţă de creditorii externi. 320
În funcţie de termenul pentru care se contractează împrumuturile, datoria publică se grupează astfel: • datoria publică pe termen scurt; • datoria publică pe termen mediu; • datoria publică pe termen lung. Plăţile exigibile în cadrul datoriei publice reprezintă cheltuieli anuale cu datoria publică şi formează serviciul datoriei publice, care se stabileşte în cele două forme: • serviciul datoriei publice interne; • serviciul datoriei publice externe. Datoria publică internă este o parte a datoriei publice care reprezintă totalitatea obligaţiilor statului derivând din împrumuturi contractate direct de către acesta sau din împrumuturi garantate de stat, de pe piaţa internă, la care se adaugă sumele primite temporar din sursele trezoreriei statului. Din definiţia sus menţionată rezultă că datoria publică internă este compusă din: a) împrumuturi contractate de stat pe termen scurt primite de la Banca Naţională pentru echilibrarea în execuţie a bugetului de stat; b) emisiunea de bonuri de tezaur, în acelaşi scop, rambursabile din resurse bugetare până la sfârşitul anului; c) plasarea de înscrisuri pe termen mediu sau lung, prin subscripţie publică, pentru procurarea de resurse necesare acoperirii deficitului bugetar anual; d) garanţii acordate de stat la credite bancare interne ale agenţilor economici sau ale autorităţilor locale pentru necesităţi legate de obiective de maximă importanţă pentru economia naţională; e) atragerea pe termen scurt a disponibilităţilor din conturile Trezoreriei publice. Datoria publică externă reprezintă acea parte a datoriei publice care exprimă totalitatea obligaţiilor statului provenind din împrumuturi de pe piaţa externă, contractate direct sau garantate de stat. Datoria externă cuprinde: a) datoria externă brută în sens larg este formată din totalitatea obligaţiilor ţării faţă de străinătate; b) datoria externă brută în sens restrâns, în care nu se includ: • împrumuturile pe termen scurt (sub un an); • investiţiile directe; • aporturi nerambursabile (asistenţa financiară multilaterală), împrumuturile externe cu o perioadă de graţie de 10-15 ani; • împrumuturi acordate de unii creditori externi sucursalelor, filialelor sau reprezentanţelor lor în condiţii mai avantajoase; • împrumuturile contractate de persoane fizice sau juridice negarantate de autorităţi competente; • datoria externă netă este diferenţa dintre activele publice şi private ale rezidenţilor unei ţări în străinătate şi activele deţinute de rezidenţii străini în ţara considerată. În acest fel, datoria externă netă include numai creanţele lichide sau uşor realizabile faţă de străinătate. 321
Garanţia de stat reprezintă angajamentul asumat în contul şi în numele statului de către Ministerul Finanţelor Publice faţă de instituţia creditoare de a plăti acesteia o anumită sumă, în cazul neexecutării obligaţiilor de plată ale debitorului. Totalitatea garanţiilor interne şi externe emise de Ministerul Finanţelor Publice, în numele şi în contul statului, pentru împrumuturile contractate de agenţii economici şi autorităţile publice, reprezintă garanţiile de stat. Garanţiile de stat sunt de două feluri: a) garanţiile de stat interne; b) garanţiile de stat externe. Garanţiile de stat interne sunt cele emise de Ministerul Finanţelor Publice în cazul împrumuturilor contractate de către agenţii economici şi autorităţile publice de pe piaţa internă. Garanţiile de stat externe sunt cele emise de Ministerul Finanţelor Publice în cazul împrumuturilor contractate de către agenţii economici şi autorităţile publice de pe piaţa externă. Instrumentele datoriei publice guvernamentale includ, fără a se limita la acestea: a) împrumuturi de stat de la bănci, de la alte instituţii de credit, persoane juridice române sau străine, în condiţii rezultate în urma negocierilor; b) titluri de stat emise pe piaţa internă sau externă; c) împrumuturi de stat de la guverne şi agenţii guvernamentale străine, instituţii financiare internaţionale sau de la alte organizaţii internaţionale; d) împrumuturi temporare din disponibilităţile contului curent general al Trezoreriei Statului, în condiţiile legii; e) garanţii de stat. Împrumutul de stat reprezintă obligaţia generată de acţiunea de a contracta, prin care statul obţine fonduri de la o persoană fizică sau juridică creditoare şi se angajează să le ramburseze, împreună cu dobânda şi cu alte costuri, într-o perioadă specificată. Necesitatea apelului la împrumuturi angajate de Guvern este legată de: - finanţarea deficitului bugetar anual prevăzut în legea bugetului de stat; - finanţarea unor cheltuieli publice de interes naţional pentru obiective de investiţii care nu se pot finanţa din resursele curente ale bugetului de stat; - refinanţarea datoriei publice interne; - alte necesităţi, aprobate prin legi speciale. Împrumuturile de stat se pot contracta direct sub forma unor credite în contul datoriei publice sau prin emisiunea de valori mobiliare, obligaţiuni, bonuri de tezaur, titluri de rentă sau alte înscrisuri de stat. Emisiunea şi plasarea înscrisurilor se efectuează de către Ministerul Finanţelor Publice în mod direct sau prin alte instituţii cu care sunt încheiate convenţii. Titlurile de stat sunt înscrisurile care atestă datoria publică sub formă de bonuri, certificate de trezorerie sau alte instrumente financiare constituind împrumuturile statului în monedă naţională sau în valută pe termen scurt, mediu şi lung. Titlurile de stat pot fi emise: - în formă materializată; - în formă dematerializată. 322
De asemenea, titlurile de stat sunt grupate în: - titluri de stat cu dobândă; - titluri de stat cu discont. Titlul de stat cu dobândă este acel titlu de stat care are o valoare nominală la care se plăteşte o dobândă stabilită la date specificate. Titlu de stat cu discont este titlul de stat fără cupon de dobândă, care este vândut la o valoare mai mică decât valoarea sa nominală. Titlul de stat dematerializat este titlul de stat care se evidenţiază prin înregistrare în cont şi care este înregistrat pe suport de hârtie sau pe alt tip de suport stabilit de Ministerul Finanţelor Publice. Titlul de stat materializat este titlul de stat în formă fizică. Fondul de risc este fondul extrabugetar, constituit la Ministerul Finanţelor Publice, în care se depun comisioanele primite de la beneficiarii împrumuturilor contractate direct de stat şi ai celor garantate de acesta. Fondul de risc se constituie în scopul acoperirii riscurilor financiare ce decurg din garantarea de către stat a unor astfel de împrumuturi, ca urmare a executării scrisorilor de garanţie de către băncile în favoarea cărora au fost emise asemenea scrisori de garanţie. Fondul de risc se constituie atât pentru împrumuturile interne garantate de stat, cât şi pentru împrumuturile externe. a) Veniturile fondului de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi interne se constituie din: - sumele încasate de la persoanele juridice garantate de Ministerul Finanţelor Publice, reprezentând comisionul de risc negociat ca o cotă procentuală aplicabilă asupra valorii împrumutului garantat sau efectiv angajat de la o bancă; - dobânzile obţinute din plasamentele sumelor aflate în depozite, reprezentând disponibilităţile fondului de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi interne; - sumele reprezentând încasări din majorările de întârziere şi dobânzile aplicate pentru neplata în termen a comisionului de risc. Nivelul acestor dobânzi este similar cu cel al majorărilor de întârziere şi dobânzilor stabilite pentru neplata impozitelor datorate la bugetul de stat; - sumele primite de la bugetul de stat, în completarea fondului de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi interne. b) Veniturile fondului de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat se constituie, inclusiv în valută, din: - sumele încasate de la beneficiarii de împrumuturi externe cu garanţia statului, reprezentând comisionul de risc negociat ca o cotă procentuală, asupra valorii împrumutului garantat; - dobânzile obţinute din plasamentele sumelor aflate în depozite, având ca provenienţă fondul de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat; - sumele reprezentând încasări din majorările de întârziere aplicate pentru neplata la termen a comisionului de risc, echivalente cu majorările de întârziere şi dobânzile stabilite pentru neplata impozitelor datorate la bugetul de stat; - sumele încasate de la debitorii rezultaţi ca urmare a efectuării plăţii la extern de către Ministerul Finanţelor Publice în calitate de garant; - sumele primite de la bugetul de stat, în completarea fondului de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat. 323
Comitetul interministerial de garanţii şi credite de comerţ exterior este organismul care examinează, avizează şi aprobă operaţiuni de finanţare şi de asigurare a creditelor de export-import, în numele şi în contul statului, care se efectuează de Banca de Export-Import a României- S.A.(Eximbank). În cursul anului 2002, Eximbank a susţinut în nume şi cont propriu un volum de exporturi de aproximativ 305,58 milioane USD faţă de un volum de exporturi de 1709,77 milioane susţinut în numele şi contul statului. Pentru sprijinirea exporturilor româneşti în numele şi în contul statului, s-a prevăzut în legea de organizare şi funcţionare a băncii de Export-Import a României EXIMBANK S.A. constituirea următoarelor fonduri: - fondul pentru garanţii de export; - fondul pentru asigurarea şi reasigurarea creditelor de export, pe termen scurt, mediu şi lung, a garanţiilor de export şi a investiţiilor în străinătate; - fondul pentru acordarea bonificaţiilor de dobândă; - fondul pentru asigurarea şi reasigurarea creditelor obţinute în vederea realizării de bunuri şi servicii destinate exportului; - fondul pentru garantarea investiţiilor româneşti în străinătate. Plafonul de îndatorare publică reprezintă totalitatea împrumuturilor pe care le poate contracta şi garanta statul pe o perioadă de un an. Acest plafon este stabilit anual prin lege. Plafonul de îndatorare publică cuprinde: - plafonul de îndatorare publică internă; - plafonul de îndatorare publică externă. Precizăm că plafonul de îndatorare publică internă se stabileşte în funcţie de deficitul bugetar aprobat şi de prevederile unor legi speciale. Plafonul de îndatorare publică externă este stabilit ca sumă maximă a împrumuturilor externe pe care le poate contracta sau garanta statul pe o perioadă de un an şi este stabilit anual prin lege. Contul general al trezoreriei statului este contul în care statul colectează toate veniturile publice şi din care se efectuează toate cheltuielile publice. Trezoreria statului este un sistem unitar şi integrat prin care statul asigură efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi privind fondurile publice, inclusiv cele privind datoria publică, şi a altor operaţiuni ale statului. Operaţiunile care se derulează prin trezoreria statului sunt operaţiunile de încasări şi plăţi privind fondurile publice care privesc: a) veniturile şi cheltuielile bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale, bugetului trezoreriei statului; b) veniturile şi cheltuielile bugetelor fondurilor speciale, care se constituie şi se utilizează potrivit reglementărilor legale; c) veniturile şi cheltuielile bugetelor instituţiilor publice; d) emiterea certificatelor de trezorerie pentru populaţie, răscumpărarea acestora la scadenţă şi transformarea certificatelor de trezorerie în certificate de depozit; e) datoria publică internă şi externă, inclusiv serviciul datoriei publice interne şi externe. 324
14.2. Contractarea împrumuturilor de stat şi emiterea garanţiilor de stat Scopul pentru care se contractează împrumuturile de stat şi se emit garanţiile de stat Se poate defini împrumutul de stat ca fiind acea obligaţie bănească generată de un contract prin care statul obţine fonduri băneşti de la persoanele juridice şi fizice creditoare şi se angajează să le ramburseze împreună cu dobânda, câştigurile şi cu alte costuri, într-o perioadă de timp determinată. Împrumutul de stat este, în acelaşi timp, un instrument financiar folosit de stat pentru a repartiza, între generaţiile prezente şi cele viitoare, sarcinile rezultate dintr-o cheltuială publică prea mare, care nu poate fi acoperită prin impozitele şi taxele curente. Se recurge la astfel de împrumuturi de stat în caz de dezechilibru bugetar, adică atunci când veniturile ordinare sunt insuficiente pentru a face faţă cheltuielilor, precum şi din necesităţi de trezorerie, adică atunci când apar unele goluri temporare de resurse bugetare. În asemenea situaţii, autorităţile publice centrale şi locale se adresează persoanelor fizice şi celor juridice care dispun de resurse băneşti temporar disponibile. Pentru ca persoanele fizice şi cele juridice să-şi orienteze disponibilităţile băneşti spre împrumuturile de stat, este necesar ca avantajele ce li se oferă de aceste împrumuturi să fie mai mari sau cel puţin egale cu cele oferite la diferite plasamente private. Statul oferă ca avantaj esenţial solvabilitatea - adică securitatea plasamentului. Guvernul este autorizat să contracteze împrumuturile de stat interne şi externe sau să garanteze împrumuturile interne şi externe numai prin Ministerul Finanţelor Publice, în următoarele scopuri: – finanţarea deficitului bugetului de stat; – refinanţarea datoriei publice; – susţinerea balanţei de plăţi şi consolidarea rezervei valutare a statului; – finanţarea proiectelor de investiţii pentru dezvoltarea sectoarelor prioritare ale economiei; – finanţarea dezvoltării întreprinderilor mici şi mijlocii cu capital majoritar românesc; – finanţarea achiziţionării de bunuri şi servicii; – finanţarea importului de materii prime şi resurse energetice; – îndeplinirea obligaţiilor legate de garanţiile de stat pentru împrumuturi; – amortizarea şi achitarea împrumuturilor guvernamentale şi răscumpărarea datoriei neachitate, incluzând capitalul, dobânda şi alte costuri; – finanţarea necesităţilor pe termen scurt ale bugetului de stat; – finanţarea cheltuielilor legate de lichidarea consecinţelor dezastrelor naturale şi ale altor calamităţi; – menţinerea în permanenţă a unui sold corespunzător în contul general al Trezoreriei Statului, stabilit de Ministerul Finanţelor Publice; – alte necesităţi aprobate prin legi speciale. Indiferent ce destinaţie i se dă împrumutului, creditorul urmăreşte obţinerea unui venit, care constituie însăşi raţiunea acordării lui. Cuantumul acestui venit 325
diferă în funcţie de destinaţia împrumutului, de nivelul dobânzii pe piaţa financiară, de durata de timp pentru care se acordă împrumutul. Împrumuturile de stat se pot contracta către stat: • fie direct cu persoane fizice şi juridice care dispun de mijloace băneşti libere; • fie cu instituţii financiare specializate (case de economii, bănci, societăţi de asigurări şi reasigurări, etc.) care atrag disponibilităţile băneşti de pe piaţa financiară şi le pun la dispoziţia statului pe o anumită perioadă de timp. Apelarea la împrumuturile de stat este totuşi limitată, deoarece statul nu se poate îndatora prea mult, iar împrumuturile generează cheltuieli din partea statului şi a autorităţilor publice locale cu plata dobânzilor, câştigurilor, comisioanelor, gestionarea datoriei publice. Guvernul poate contracta – în limita sumelor aprobate de Parlament – împrumuturi de stat de pe piaţa financiară internă de la persoane juridice şi fizice, în vederea asigurării resurselor băneşti necesare. Oferta de resurse de împrumut este formată din: - capitalurile băneşti temporare disponibile ale diverşilor agenţi economici activi; - capitalurile şi rezervele libere ale Băncii Naţionale; - capitalurile şi rezervele libere ale băncilor comerciale, ale instituţiilor financiare, ale agenţiilor guvernamentale, de asigurări şi reasigurări; - economiile băneşti ale diferitelor categorii de populaţie. Aceste resurse băneşti împrumutate nu măresc masa monetară în circulaţie, ci numai o redistribuie. Împrumuturile de stat pentru acoperirea deficitelor bugetare se contractează pe termene mijlocii şi lungi. Rambursarea ratelor scadente şi plata dobânzilor aferente au drept consecinţă sporirea cheltuielilor bugetare, fapt ce atrage după sine majorarea impozitelor, iar dacă acestea sunt insuficiente, se contractează noi împrumuturi. Recurgerea la împrumuturi de stat pentru acoperirea deficitelor bugetare nu scuteşte societatea de povara acestora, ci numai întârzie momentul transpunerii ei asupra contribuabililor. Împrumuturile de stat se realizează prin emisiuni de valori mobiliare, cum sunt: • obligaţiuni; • bonuri de tezaur; • titluri de rentă sau alte înscrisuri de stat. Valorile mobiliare care reprezintă împrumuturi de stat se plasează prin subscripţie publică ori prin alte procedee tehnice specifice. Atunci când se apreciază folosirea unui împrumut de stat trebuie avute în vedere scopul pentru care se emite, condiţiile emisiunii lui, precum şi consecinţele asupra vieţii social-economice, asupra producerii şi repartiţiei bunurilor şi, în mod deosebit, efectele asupra categoriilor sociale ale căror venituri provin numai din muncă. Împrumuturile de stat determinate de necesităţi de trezorerie se folosesc atunci când, deşi bugetul de stat pe anul respectiv este echilibrat, în cursul anului apar unele goluri de trezorerie. 326
În caz de deficit bugetar, statul poate recurge la împrumuturi pe piaţa internă sau externă. Împrumuturile nu constituie pentru buget un venit propriu-zis, ci o anticipare de venituri. Contractarea unui împrumut de stat are aspecte pozitive şi negative. Totul depinde de destinaţiile date împrumutului, de condiţiile acestuia. Nu se poate accepta principiul „împrumută şi cheltuieşte”; nu se poate uita că împrumutul trebuie rambursat la termen, într-un cuantum dublu sau chiar mai mare, dacă se ţine seama de dobânda care se percepe. Împrumutul de stat se contractează de către Guvern care astfel îşi salvează guvernarea, iar cetăţenii ţării suportă ulterior povara datoriei contractate. Întreaga activitate referitoare la contractarea şi garantarea împrumuturilor interne şi externe rambursabile pe termen mediu sau lung şi gestionarea datoriei publice se exercită de către Guvern, prin Ministerul Finanţelor Publice. Instituţiile publice locale pot angaja împrumuturi pentru necesităţile publice privind administraţia publică locală. Ministerul Finanţelor Publice are împuternicirea să avizeze contractarea împrumuturilor de către administraţiile publice locale numai după constatarea posibilităţilor de rambursare. Oferta de resurse de împrumut este formată din: capitalurile băneşti temporar disponibile ale diverşilor agenţi economici activi, veniturile rentierilor, capitalurile şi rezervele libere ale Băncii Naţionale şi ale băncilor comerciale, ale instituţiilor financiare, ale agenţiilor guvernamentale, de asigurări şi reasigurări, economiile băneşti ale diferitelor categorii de populaţie. Rambursarea împrumuturilor de stat, plata dobânzilor aferente datoriei publice interne, precum şi a cheltuielilor ocazionate de emisiunea şi plasarea valorilor mobiliare reprezintă cheltuieli ale bugetului de stat şi se efectuează din veniturile bugetare care se încasează ulterior, adică din impozite şi taxe, din eventualele excedente bugetare, din împrumuturi de stat pentru finanţarea datoriei publice interne, din alte surse. Utilizarea împrumuturilor de stat în scopuri neproductive constituie de fapt impozite amânate. Pentru sumele subscrise şi vărsate la împrumuturile publice, statul emite, cum am arătat, obligaţiuni, bonuri de tezaur, titluri de rentă, ce conferă celor care le deţin calitatea de creditori ai statului. Obligaţiunile, bonurile de tezaur etc. nu au valoare proprie, dar pot circula pe baza valorii lor nominale şi sunt purtătoare de dobânzi pe care statul le acordă din resursele sale bugetare. Cauzele principale care impun recurgerea la împrumuturile de stat sunt: necesităţi de trezorerie, mari lucrări de utilitate publică, cheltuieli neproductive, acoperirea deficitului bugetar etc. Împrumuturile de stat determinate de necesităţi de trezorerie se folosesc atunci când, deşi bugetul de stat pe anul respectiv este echilibrat, în cursul anului apar unele goluri de trezorerie (de casă). Aceste goluri de casă se pot acoperi din împrumuturile de la o altă instituţie de stat care are un prisos de resurse financiare, de la alţi deţinători de resurse băneşti. Dacă toate aceste resurse sunt insuficiente, se poate apela la un avans de la Banca Naţională, care se contractează în contul viitoarelor venituri bugetare. In primele cazuri are loc o redistribuire de resurse, care nu măreşte masa monetară în circulaţie. În schimb, resursele împrumutate de 327
la Banca Naţională a României constituie o emisiune de monedă fără acoperire materială, care - dacă este de volum mare şi nu se rambursează la scadenţă - are consecinţe negative asupra circulaţiei monetare a ţării, putând duce la inflaţie. În caz de deficit bugetar, statul poate recurge la împrumuturile pe piaţa internă sau externă. În cazul împrumuturilor contractate pe termen scurt, inclusiv la Banca Naţională a României, se emit bonuri de tezaur a căror valoare totală este, de regulă, plafonată. Bonurile de tezaur sunt titluri de credit purtătoare de dobândă, ce se pot emite de către Ministerul Finanţelor Publice, pe baza legii anuale privind adoptarea bugetului de stat, eventual şi cu aprobarea Guvernului, în scopul execuţiei bugetului, pentru a face faţă cheltuielilor statului până la încasarea veniturilor şi a căror scadenţă nu poate depăşi sfârşitul anului financiar. Bonurile de tezaur intră în circulaţie prin achiziţionarea lor de către agenţii economici şi populaţie. Totalul valoric al bonurilor de tezaur puse în circulaţie nu va putea depăşi 8% din volumul total al bugetului de stat aprobat. Bonurile de tezaur se pot emite numai în primele 10 luni ale anului financiar, iar retragerea lor trebuie să se facă în cursul lunii decembrie, fără se depăşească anul financiar în curs. În repetate rânduri, împrumuturile de stat au fost criticate pe motivul că ar încărca pe nedrept generaţiile viitoare cu sarcinile generaţiilor prezente. Se pune întrebarea: Cine beneficiază de cheltuiala pe care o antrenează împrumutul? Adversarii hotărâţi ai împrumuturilor de stat afirmă că ar fi imoral să se împovăreze generaţiile viitoare cu sarcini actuale ale naţiunii, care, în cele mai multe cazuri, se datorează greşelilor guvernanţilor. De asemenea, se susţine că împrumuturile ar îndemna statele să promoveze o politică de cheltuieli nechibzuită. In schimb, economiştii partizani ai împrumuturilor de stat au o concepţie favorabilă acestora. Unii dintre ei merg atât de departe încât consideră împrumutul de stat „o mină de aur” pentru tezaurul public şi o nouă „cale de îmbogăţire” a naţiunii. Se mai afirmă că împrumuturile de stat nu provoacă nici un rău şi că, dimpotrivă, favorizează economisirea de capital, care găseşte plasament sigur în rentele de stat. Mulţi economişti consideră neîntemeiată critica potrivit căreia împrumuturile de stat ar reprezenta o cale de transferare a sarcinilor fiscale asupra generaţiilor viitoare. De exemplu, cheltuielile extraordinare care urmăresc creşterea producţiei, lucrările de mare utilitate publică, de care vor profita cu deosebire generaţiile viitoare, este echitabil să fie suportate şi de către acestea, şi cu atât mai întemeiat, când se impune să fie apărate fiinţa naţională, integritatea teritorială, independenţa şi suveranitatea ţării. Împrumuturile de stat sunt un mijloc de redistribuire a produsului naţional brut între persoane fizice, agenţi economici, stat şi beneficiarii împrumuturilor, atât pe plan intern, cât şi pe plan extern. Dacă împrumuturile de stat se folosesc pentru dezvoltarea industriei, agriculturii, căilor de comunicaţie, protecţia mediului înconjurător etc., atunci ele contribuie la creşterea produsului naţional brut, la dezvoltarea economiei naţionale, asigurând resursele pentru rambursarea lor. 328
a) Trăsăturile împrumuturilor de stat interne: - au caracter contractual, ceea ce înseamnă că exprimă un acord de voinţă al părţilor. Statul prin instituţiile sale de specialitate stabileşte condiţiile de emisiune şi termenele de rambursare, mărimea şi formele veniturile ce se oferă la împrumutul public (dobândă, câştiguri etc.) Viitorii subscriitori pot accepta sau refuza condiţiile stabilite în totalitatea lor, însă nu pot solicita un tratament preferenţial; -împrumuturile nu se bazează pe constrângere, de aceea, din punctul de vedere al statului, recurgerea la împrumuturi este mai convenabilă decât instituirea de impozite, în cazurile în care există economii disponibile care să fie utilizate pentru împrumuturi publice. În timp ce împrumutul este limitat şi este contractat cu persoanele care au economii, impozitul este universal, plătit de toate categoriile sociale, în funcţie de veniturile lor: - împrumutul de stat este un procedeu mai convenabil, mai comod şi mai lejer decât impozitul, deoarece el nu privează definitiv subscriitorul de sumele subscrise; - statul nu oferă o garanţie specială subscriitorilor în afară de veniturile sale bugetare viitoare; - au caracter rambursabil- adică suma subscrisă se restituie la un termen fix stabilit sau se amortizează treptat prin tragerile la sorţi periodice ale obligaţiunilor; - împrumuturile sunt purtătoare de dobânzi, de câştiguri sau oferă ambele forme de contraprestaţii, la care se adaugă şi alte avantaje materiale; - împrumuturile de stat exercită o anumită influenţă atât asupra generaţiilor prezente, cât şi asupra celor viitoare. b) Împrumuturile publice interne pot fi: • de fapt (reale); • formale. Împrumuturile de fapt (reale) sunt acelea care se acoperă cu capital intern, adică domiciliul de subscripţie corespunde cu domiciliul real al capitalului naţional. Împrumuturile cu caracter formal sunt acelea la care subscrierile se fac în interiorul ţării, însă în cea mai mare măsură capitalul subscris provine din afara graniţelor acesteia. Este posibil ca un împrumut real să devină formal prin cumpărarea obligaţiunilor de la subscriitorii interni de către persoane juridice şi fizice din străinătate. Din punct de vedere al venitului care se acordă subscriitorilor, există: • împrumuturi cu dobândă, la care statul acordă subscriitorilor o anumită dobândă pe an; • împrumuturi cu dobândă şi câştiguri, la care statul acordă o dobândă anuală, precum şi câştiguri, dar numai obligaţiunilor care ies câştigătoare prin tragerile la sorţi periodice de amortizare; • împrumuturi cu câştiguri- pentru care suma ce ar fi putut fi acordată cu dobândă se plăteşte sub formă de câştiguri, însă numai deţinătorilor de obligaţiuni care ies câştigătoare la tragerile la sorţi periodice de amortizare; • împrumuturi fără pierdere – acelea în care toate obligaţiunile emise sunt purtătoare de câştiguri. 329
Din punct de vedere al termenului, există: • împrumuturi pe termen scurt, contractate pe o perioadă de timp până la un an; • împrumuturi pe termen mediu, care se contractează pe câţiva ani; • împrumuturi pe termen lung, care se contractează pe mai mulţi ani. Din punct de vedere al caracterului, există : • împrumuturi voluntare, prin care statul se adresează sentimentului şi spiritului de datorie al cetăţenilor; • împrumuturi forţate, care se contractează de către stat când acesta are nevoie urgentă de bani. Din punct de vedere al poziţiei statului faţă de creditori, există: • împrumuturi contractate direct de către stat; • împrumuturi contractate de către agenţi economici şi de alte entităţi, garantate de stat. Convenţia de garanţie pentru împrumuturile interne contractate cu garanţia statului Pentru împrumuturile interne exprimate în monedă naţională, Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să emită garanţii în limita şi cuantumul aprobat de Guvern sau de Parlament. Emiterea garanţiilor de stat pentru împrumuturi interne este condiţionată de acceptarea de către Ministerul Finanţelor Publice a clauzelor cuprinse în contractele de împrumut încheiate între persoanele juridice şi instituţiile creditoare. Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garant, şi persoana juridică ce contractează un împrumut cu garanţia statului, în calitate de garantat, încheie o convenţie în care sunt stipulate drepturile şi obligaţiile părţilor semnatare, inclusiv cele referitoare la plata comisionului de risc. Persoanele juridice care pot beneficia de împrumuturi interne cu garanţia statului vor adresa Ministerul Finanţelor Publice o scrisoare prin care vor formula cererea de garantare a împrumutului de pe piaţa internă, însoţită de următoarele documente: - documentul în baza căruia se poate verifica încadrarea solicitantului ca beneficiar al prevederilor legale, prin care Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să acorde garanţia statului; - proiectul contractului de împrumut ce urmează să fie încheiat cu instituţia financiară creditoare; - proiectul contractului comercial, în cazul în care din împrumutul garantat se vor realiza achiziţii de utilaje, tehnologie, bunuri, servicii ori se vor realiza lucrări de construcţii-montaj ; - ultimul bilanţ contabil aprobat de organele în drept, ultima balanţă de verificare, alte documente care să ateste situaţia economico-financiară a solicitantului garanţiei. În scopul unei analize complete şi realiste, Ministerul Finanţelor Publice poate cere persoanei juridice care a solicitat emiterea garanţiei statului, în condiţii rezonabile, orice alte informaţii considerate ca fiind necesare pentru luarea unei decizii concrete, în concordanţă cu prevederile legale şi cu situaţia conjuncturală a pieţei financiare interne. 330
Ministerul Finanţelor Publice, în termen de maximum 30 de zile calendaristice de la primirea documentaţiei complete, verifică şi analizează documentaţia primită de la solicitantul garanţiei. Totodată, în acelaşi termen, Ministerul Finanţelor Publice trebuie să emită scrisoarea de garanţie sau răspunsul de respingere a cererii de garantare a împrumutului. Concomitent cu emiterea scrisorii de garanţie şi pe baza acesteia, între Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garant, şi beneficiarul creditului garantat de stat, în calitate de garant, se încheie o convenţie de garanţie în care sunt prevăzute drepturile şi obligaţiile părţilor. În convenţia de garanţie sunt stipulate următoarele obligaţii pentru persoana juridică beneficiară a împrumutului intern cu garanţia statului: a) să utilizeze creditul bancar garantat în numele şi în contul statului numai pentru destinaţiile stabilite prin actul normativ care autorizează Ministerul Finanţelor Publice să emită scrisoarea de garanţie; b) să achite la scadenţă obligaţiile care decurg din contractul de împrumut încheiat cu banca în favoarea căreia Ministerul Finanţelor Publice a emis scrisoarea de garanţie; c) să înştiinţeze în scris Ministerul Finanţelor Publice, cu 15 zile lucrătoare înainte de data scadenţei, despre imposibilitatea constituirii, parţiale sau totale, a sumelor necesare pentru plata obligaţiilor prevăzute în contractul de împrumut, cu motivaţiile şi fundamentările corespunzătoare; d) să plătească, la scadenţele şi în condiţiile prevăzute în convenţia de garanţie, comisionul de risc, precum şi majorările calculate pentru plata cu întârziere a comisionului de risc; e) să achite, la termenele şi în condiţiile care se vor stabili cu garantul, sumele plătite de acesta ca urmare a executării parţiale sau totale a garanţiei, precum şi a majorărilor de întârziere; f) să informeze în scris Ministerul Finanţelor Publice despre acţiunile de privatizare sau despre orice modificări în statutul juridic, pentru a adopta în comun prevederile convenţiei de garanţie la situaţiile intervenite; g) să anunţe în prealabil şi să obţină acordul Ministerul Finanţelor Publice în cazul în care intenţionează să-şi transfere şi/sau să-şi deschidă un nou cont la o altă bancă decât banca de la care a contractat împrumutul; h) să prezinte Ministerului Finanţelor Publice informări şi rapoarte periodice în legătură cu angajarea creditului şi cu modul în care se derulează creditul garantat de stat. Emiterea scrisorii de garanţie pentru creditele contractate de pe piaţa internă de capital După analiza efectuată de către Ministerul Finanţelor Publice, dacă se constată întrunirea condiţiilor pentru eliberarea scrisorii de garanţie, Direcţia Generală a Datoriei Publice propune conducerii ministerului semnarea acesteia. Scrisoarea de garanţie emisă de Ministerul Finanţelor Publice în favoarea instituţiei financiare creditoare poate fi diferită ca formă în funcţie de practicile fiecărei bănci, dar în mod obligatoriu trebuie să cuprindă: • referiri la condiţionalitatea împrumutului; • obligaţiile împrumutatului; 331
• obligaţiile creditorului prevăzute în contractul de împrumut asupra căruia Ministerul Finanţelor Publice şi-a dat acordul. Obligaţiile asumate faţă de instituţia creditoare vor înceta la data rambursării integrale de către împrumutat a împrumutului şi a costurilor aferente acestuia. După ce nu mai are obiect, scrisoarea de garanţie se returnează emitentului, respectiv Ministerul Finanţelor Publice . Din cele prezentate mai sus rezultă că datoria publică internă se compune din împrumuturile lansate pe piaţa internă şi din garanţiile acordate de stat pentru împrumuturile interne. Datoria publică internă se structurează în funcţie de mai multe criterii, astfel: a) din punct de vedere al destinaţiei, avem împrumuturi de stat de pe piaţa internă pentru finanţarea şi refinanţarea deficitului bugetar şi împrumuturi de stat pe bază de legi speciale pentru restructurarea bancară, recapitalizare; b) pe titluri de instrumente: - certificate de trezorerie în lei; - certificate de trezorerie în valută; - obligaţiuni de stat în lei; - obligaţiuni de stat în valută; c) pe tipuri de scadenţe, datoria publică internă se structurează în: - titluri de stat pe termen scurt; - titluri de stat pe termen mediu; - titluri de stat pe termen lung. De reţinut că datoria publică internă a statului nu trebuie să fie confundată cu serviciul datoriei publice interne. Dacă datoria publică internă reprezintă totalitatea obligaţiilor statului derivând din împrumuturi contractate direct de către stat sau garantate de stat, de pe piaţa internă, serviciul datoriei publice interne reprezintă plăţile exigibile în cadrul datoriei publice într-un an. Prin urmare, serviciul datoriei publice interne reprezintă cheltuielile anuale cu datoria publică. Structura acestui serviciu se prezintă astfel: - dobânzi plătite pentru împrumuturi privind datoria publică internă; - diferenţe de curs aferente împrumuturilor interne angajate în valută. Necesitatea contractării şi folosirii împrumuturilor de stat externe Aşa cum s-a arătat în capitolul precedent, pentru acoperirea deficitului bugetului de stat, refinanţarea datoriei publice şi finanţarea unor proiecte de investiţii se apelează la împrumuturi de pe piaţa internă sau externă. Creşterea an de an a datoriei publice externe s-a făcut prin fundamentarea criteriilor de recurgere la contractarea de împrumuturi externe şi ţinând seama de o limită care să nu depăşească puterea ţării de a asigura rambursarea ratelor de capital, precum şi de a plăti dobânzile şi comisioanele aferente. In acest scop, anual, se stabileşte plafonul de îndatorare publică externă, care este transmis spre aprobare Parlamentului României. 332
Plafonul de îndatorare publică externă se stabileşte ca sumă maximă a împrumuturilor externe pe care le poate contracta şi garanta statul în decursul unui an calendaristic. Determinarea plafonului de îndatorare publică externă se face ţinând seama de: - ponderea datoriei externe în produsul intern brut; - raportul dintre serviciul datoriei publice externe şi volumul exporturilor de bunuri şi servicii; - raportul dintre deficitul balanţei comerciale şi produsul intern brut; - valoarea exporturilor de bunuri şi servicii; - rezerva valutară. Guvernul României este autorizat să angajeze, potrivit legii, împrumuturi externe pe termen mediu sau lung, contractate direct sau de către societăţi comerciale, companii naţionale şi autorităţile publice locale, numai prin Ministerul Finanţelor Publice pentru: - realizarea unor programe de dezvoltare economico-socială; - restructurarea economică şi constituirea stocurilor strategice, inclusiv pentru producţia de bunuri şi servicii pentru piaţa internă şi pentru export; - finanţarea externă a proiectelor de investiţii pentru dezvoltarea sectoarelor prioritare ale economiei naţionale, inclusiv finanţarea proiectelor de investiţii în infrastructură şi pentru servicii sociale, care nu se pot realiza numai din resurse interne; - finanţarea dezvoltării întreprinderilor mici şi mijlocii, cu capital majoritar românesc; - crearea de noi locuri de muncă şi susţinerea întreprinderilor privatizate sau de stat, pe baza priorităţilor economice şi sociale stabilite de Guvern; - finanţarea achiziţionării de bunuri şi servicii, inclusiv importul de materii prime şi resurse energetice; - susţinerea şi echilibrarea balanţei de plăţi externe; - crearea, menţinerea şi creşterea rezervei valutare a statului; - finanţarea deficitului bugetului de stat; - refinanţarea datoriei publice; - procurarea resurselor necesare înlăturării efectelor determinate de calamităţi ale naturii sau de alte cazuri de forţă majoră; - îndeplinirea obligaţiilor legate de garanţiile de stat pentru împrumuturi; - amortizarea împrumuturilor guvernamentale şi răscumpărarea datoriei neachitate, incluzând capitalul, dobânda şi alte costuri; - menţinerea în permanenţă a unui sold corespunzător în contul general al Trezoreriei Statului, stabilit de Ministerul Finanţelor Publice; - realizarea altor obiective sau acţiuni importante de interes public aprobate prin legi speciale. Întrucât astăzi România se află în plin proces de restructurare şi economia se confruntă cu o acută lipsă de resurse financiare, este necesar să se apeleze la finanţarea externă prin contractarea de împrumuturi pe piaţa financiară internaţională. Cea mai bună utilizare a împrumuturilor externe este aceea care contribuie la susţinerea unor rate de creştere economică ridicate şi stabile şi, în acelaşi timp, la 333
generarea în viitor a unor fluxuri de resurse externe reale şi suficiente pentru asigurarea serviciului datoriei publice externe a ţării. Utilizarea împrumuturilor externe pentru finanţarea activităţilor neproductive nu contribuie la creşterea economică, agravând chiar presiunile care se exercită asupra operaţiunilor bugetare ale administraţiei publice şi asupra balanţei de plăţi externe. Dacă deficitul balanţei de plăţi se datorează unor factori permanenţi, finanţarea prin împrumuturi externe poate să agraveze problemele fundamentale ale balanţei de plăţi externe. La determinarea acestui plafon se ţine seama de: - ponderea datoriei externe în produsul naţional brut; - raportul dintre serviciul datoriei publice externe şi volumul exporturilor de bunuri şi servicii; - raportul dintre deficitul balanţei comerciale şi produsul naţional brut; - valoarea exporturilor de bunuri şi servicii şi rezerva valutară. La propunerea Ministerului Finanţelor Publice - şi cu avizul consultativ al Băncii Naţionale a României - guvernul aprobă emisiunea de titluri de valoare, care se lansează pe pieţele financiare externe. Împrumuturile publice externe se contractează pe piaţa financiară externă. In aceste împrumuturi se plasează capitalurile diferitelor societăţi şi instituţii financiar-bancare internaţionale. Imprumuturile publice externe se contractează de către ţări care nu au disponibilităţi de capital în interior, care au dobândă prea ridicată pe piaţa internă şi doresc să plătească o dobândă mai mică la împrumuturile provenite din alte ţări. Un împrumut acordat dintr-o ţară cu capital mai mare unei ţări cu capital mai mic nu se face prin export de numerar. De asemenea, un împrumut public extern nu înseamnă pentru ţara debitoare un import de numerar, ci reprezintă pentru ţara creditoare un export de mărfuri. Datoria publică reclamă plata anuităţilor în străinătate. Aceasta înseamnă nu numai că sumele plătite de stat vor fi consumate în străinătate, dar şi faptul că statul trebuie să exporte fie aur, fie produse agricole şi industriale, fapt ce constituie o problemă grea pentru economia naţională. În cazul împrumuturilor externe, dacă statul nu face faţă obligaţiilor sale, poate avea loc un control al străinătăţii asupra finanţelor ţării debitoare. Atunci când sunt acordate în condiţii avantajoase, împrumuturile publice externe sunt folositoare ţărilor sărace, în curs de dezvoltare, care nu au disponibilităţi de capital pentru dezvoltarea economiei naţionale. Dacă este necesar să se recurgă la împrumuturi publice externe, trebuie să se aleagă piaţa pe care capitalul este mai ieftin şi primejdia de dependenţă politică este mai mică. Beneficiarii de împrumuturi externe poartă răspunderea destinaţiei împrumuturilor contractate prin acorduri, tratate şi convenţii internaţionale, pentru gestionarea şi utilizarea lor eficientă, precum şi pentru constituirea resurselor necesare rambursării ratelor scadente şi plăţii dobânzilor, spezelor şi comisioanelor aferente. Ministerul Finanţelor Publice, Banca Naţională a României şi băncile comerciale supraveghează şi controlează respectarea întocmai a destinaţiei împrumuturilor angajate sau/şi garantate la extern. 334
Orice împrumut extern trebuie folosit cu prioritate şi chiar în exclusivitate pentru realizarea lucrărilor de investiţii productive, pentru modernizări, retehnologizări, introducerea de soluţii tehnologice avansate la nivel mondial, menite să conducă în timp scurt la dezvoltarea economico-socială, la crearea de locuri de muncă, la creşterea producţiei interne, la sporirea competitivităţii produselor româneşti, la mărirea exportului, la realizarea echilibrului economic, monetar şi financiar. Împrumuturile externe pot fi pentru mărfuri şi financiare. Imprumuturile pentru mărfuri se contractează în vederea cumpărării de mărfuri de la creditor sau din ţara lui. Împrumuturile financiare se acordă de către organisme financiare internaţionale în valută convertibilă, care se utilizează de către împrumutat, atât în ţara creditorului, cât şi pe altă piaţă pentru realizarea unor obiective economice importante. Împrumuturile externe pot fi pe termen scurt, adică pe un an, mediu (pe 2-5 ani) şi lung (pe mai mulţi ani). Împrumuturile se pot rambursa în rate (egale sasu inegale) sau dintr-o dată (la scadenţă). Dacă se au în vedere creditorii, există următoarele tipuri de credite: - credite comerciale sau de firmă, care se acordă de întreprinderi furnizoare; - credite bancare, care se acordă de bănci şi de către alte instituţii financiare; - credite guvernamentale, acordate de guverne; - credite financiare, care se acordă de către organisme financiare internaţionale. Ţările care doresc să beneficieze de resurse financiare externe depun, odată cu cererile adresate organismelor financiar-bancare internaţionale sau unor bănci private, argumente economic, sociale şi financiare. Creditorii, investitorii şi donatorii examinează temeinic cererile respective şi se folosesc de o serie de criterii proprii după care selecţionează şi aprobă cererile respective. Între aceste criterii se menţionează: - caracterul economiei ţării solicitatoare; - regimul său politico-ideologic; - ataşamentul faţă de valorile democraţiei; - cum se respectă drepturile omului şi ale minorităţilor naţionale; - stabilitatea politică şi economică; - situaţia balanţei de plăţi şi gradul de îndatorare faţă de străinătate; - echilibrul economic, financiar şi monetar; - oportunitatea şi eficienţa obiectivelor pentru care se solicită asistenţă financiară externă; - modul cum sunt folosite resursele materiale, financiare şi umane naţionale etc. Pentru creditele acordate, creditorul poate solicita o garanţie materială (mărfuri, documente asupra unor mărfuri - conosamente, warante etc., obligaţiuni, acţiuni, bunuri imobiliare, venituri ale statului - impozite, taxe etc., depozite ale unor instituţii guvernamentale, ale anumitor firme etc.). Creditele acordate pot fi garantate şi de alte state recunoscute pe piaţa de capital. 335
Înainte de acordarea împrumuturilor, creditorii verifică: - oportunitatea împrumuturilor solicitate; - destinaţiile; - garanţiile; - eficienţa utilizării; - condiţiile; - sursele de rambursare etc. Împrumuturile şi alte forme de asistenţă financiară se acordă de către: Banca Internaţională pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare, Asociaţia pentru Dezvoltarea Internaţională (A.D.I.), Corporaţia Financiară Internaţională (C.F.I.), Banca Interamericană de Dezvoltare, Banca Africană de Dezvoltare, Banca Europeană de Reconstrucţie şi Dezvoltare (înfiinţată în 1991) etc. Beneficiarii împrumuturilor externe pot fi: guvernele, băncile, unităţile administrativ-teritoriale, agenţii economici cu capital de stat sau privat etc. De multe ori, creditorii împrumuturilor externe pun o serie de condiţii economice şi politice debitorilor, care merg până la imixtiunea în treburile interne ale ţării debitoare. Uneori se pun condiţii de ordin militar etc. Împrumuturile externe care pot contribui la dezvoltarea ţărilor debitoare sunt acelea care nu pun nici un fel de condiţii şi care nu afectează independenţa şi suveranitatea statelor. Datoria publică externă este obligaţia necondiţionată şi irevocabilă a statului de a rambursa împrumuturile contractate în valută, de a plăti dobânzile, câştigurile şi alte costuri aferente. Pentru plata dobânzilor, câştigurilor şi a altor cheltuieli există autorizarea bugetară permanentă. Datoria publică externă cuprinde totalitatea împrumuturilor exprimate în valută liber convertibilă, bunuri sau servicii contractate de un stat în străinătate şi nerambursate creditorilor. Datoria publică externă poate proveni din împrumuturile contractate în străinătate pentru stimularea dezvoltării economice interne, achitarea unor maşini, instalaţii, utilaje, etc., procurate din import, lichidarea urmărilor unor calamităţi ale naturii, înfăptuirea unor investiţii mari etc. Datoria publică externă se înregistrează astăzi cu deosebire în ţările slab dezvoltate şi în curs de dezvoltare. Cu cât datoria publică externă este mai mare, cu atât grevează economia ţării debitoare, condiţiile de viaţă ale populaţiei şi cu atât dependenţa este mai pronunţată. Ca urmare, în multe cazuri, datoria publică externă constituie un pretext pentru amestecul în treburile interne ale ţării debitoare. Aprecierea datoriei publice externe se poate face în funcţie de: - mărimea absolută a acesteia exprimată în moneda naţională sau într-o valută stabilă de largă circulaţie; - evoluţia ei de la o perioadă la alta, termenele de rambursare (scurte, medii şi lung); - condiţiile în care a fost contractată; - componenţa (structura) datoriei publice etc. Guvernele care se succed la putere în statele debitoare pot să nu recunoască datoria contractată de guvernul anterior. Datoria publică externă cuprinde, pe lângă datoria publică externă contractată de stat, şi datoria contractată în străinătate de către persoane fizice şi persoane juridice de drept privat. 336
Noţiunea de datorie poate fi definită în mai multe sensuri. Astfel, ea poate fi brută sau netă. Datoria externă brută este formată din obligaţiile băneşti şi diferite alte valori pe care persoanele juridice şi fizice ale unei ţări le datorează străinătăţii la o anumită dată. Practic, datoria externă brută cuprinde sumele de bani datorate de stat, unităţi administrativ-teritoriale, agenţi economic cu capital privat, unităţi şi organizaţii cooperatiste, precum şi de persoane fizice, faţă de organisme financiare internaţionale, bănci şi guverne ale altor ţări, faţă de firme, instituţii şi persoane fizice străine creditoare. Datoria externă brută provine din tot felul de împrumuturi, importul de bunuri, executări de lucrări, prestări de servicii pe credit, efectuarea de investiţii prin împrumuturi etc. Este vorba deci de toate obligaţiile băneşti faţă de străinătate, indiferent când, sub ce formă şi pentru ce au fost contractate, cu caracter public şi privat, fără să se ţină seama de modul cum sunt garantate şi de scadenţele lor. Cuantumul datoriei externe brute este foarte greu de determinat deoarece: - sunt mulţi debitori publici şi privaţi; - nu toate împrumuturile sunt exprimate valoric; - împrumuturile au termene diferite de rambursare; - dobânzile sunt diferenţiate etc. Datoria externă brută are şi o accepţiune mai restrânsă, care cuprinde obligaţiile băneşti faţă de străinătate, în afară de: împrumuturile pe termen scurt; ajutoarele nerambursabile; investiţii directe străine fără termen de rambursare; împrumuturile contractate de persoane juridice şi fizice negarantate de stat; împrumuturile externe cu un anumit număr de ani de graţie etc. Credite externe garantate de stat În condiţiile în care împrumutatul nu dispune de resursele financiare necesare achitării sumelor către finanţatorii externi, Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garant, are obligaţia plăţii la extern a ratelor scadente, dobânzilor, comisioanelor şi a altor costuri care decurg din acordurile de împrumut externe. 14.3. Rambursarea datoriei publice Sursele de rambursare a datoriei publice Prin rambursarea împrumuturilor de stat se înţelege restituirea sumelor împrumutate, adică răscumpărarea titlurilor de credit de la deţinătorii lor. Statul îşi asumă obligaţia de a rambursa numai împrumuturile cu termen. Există mai multe căi pentru stingerea sau reducerea datoriei publice. Sursele din care se rambursează împrumuturile de stat interne sunt: a) fondul special de amortizare; b) resursele bugetare; c) excedentele bugetare, când acestea există; d) împrumuturile pentru refinanţarea datoriei publice interne; e) surse ale Contului General al Trezoreriei Statului; f) alte surse prevăzute de actele normative în vigoare. Rambursarea ratelor de capital, plata dobânzilor, câştigurilor şi a altor conturi aferente datoriei publice au prioritate faţă de alte obligaţii ale statului. 337
Din punct de vedere al modului de rambursare există: - împrumuturi care se restituie integral la o singură scadenţă; - împrumuturi care se restituie eşalonat într-o anumită perioadă de timp. În domeniul împrumuturilor de stat, prin amortizare se înţelege operaţiunea de rambursare a capitalului împrumutat, în anumite fracţiuni, într-un anumit interval de timp. Amortizarea reduce treptat masa datoriei publice, precum şi sumele dobânzilor pentru împrumutul încă nerambursat. Amortizarea împrumuturilor se face în mod frecvent pe următoarele căi: - stabilirea şi plata anuităţilor; - trageri la sorţi, - răscumpărări la bursă. Amortizarea împrumuturilor prin anuităţi este aceea potrivit căreia, după expirarea câtorva ani de la contractarea împrumutului, statul începe să achite o parte din capitalul împrumutat, precum şi dobânda şi câştigurile aferente acestuia. Anuitatea este formată din partea de capital (amortismentul) şi din dobândă, câştiguri etc. pe care statul se obligă să le plătească anual. Amortizarea prin anuităţi se foloseşte în situaţiile în care statul are puţini creditori cu care stabileşte condiţiile de rambursare a împrumutului. Anuităţile pot fi egale ca mărime pe toată durata rambursării împrumutului ori în sume inegale, respectiv în rate regresive sau progresive. Anuităţile se stabilesc separat pentru fiecare împrumut şi conduc la reducerea datoriei statului de la an la an. Amortizarea prin tragere la sorţi se foloseşte pentru restituirea împrumuturilor contractate cu un număr mare de creditori. În acest caz, fiecare titlu de împrumut se rambursează integral la o singură tragere la sorţi. Tragerile la sorţi de amortizare sunt de mai multe feluri; - amortizarea prin trageri la sorţi cu plata titlurilor la valoarea nominală; - amortizarea prin trageri la sorţi progresivă, când plata se face după o scară crescândă, progresivă. Cele două forme de amortizare menţionate mai sus (amortizarea prin anuităţi şi trageri la sorţi) se folosesc pentru stingerea împrumuturilor cu termene lungi de rambursare. Împrumuturile pe termen lung se rambursează la scadenţele stabilite, iar în unele cazuri, statul face rambursarea şi cu anticipaţie. Amortizarea prin răscumpărare la bursă a titlurilor împrumutului se foloseşte în cazurile în care legea împrumutului prevede că acesta nu se poate rambursa înainte de scadenţă sau într-o anumită perioadă de timp. Statele debitoare pot folosi şi în alte căi de amortizare a datoriei publice. Astfel, împrumuturile se pot stinge şi ca urmare a incapacităţii de plată, a deprecierii monetare, precum şi ca urmare a repudierii obligaţiilor financiare asumate de stat. Incapacitatea de plată a statului se poate datora pierderii războiului, crizei economice şi financiare, unei politici economice, sociale, financiare şi valutare inadecvate. 338
Rambursarea împrumuturilor externe Rambursarea împrumuturilor de stat se asigură din surse stabilite prin dispoziţiile legale, din surse ale contului general al trezoreriei statului şi din împrumuturi de stat pentru refinanţarea datoriei publice. Împrumuturile publice externe contractate de stat prin Ministerul Finanţelor Publice se rambursează potrivit clauzelor din asordurile, tratatele şi convenţiile internaţionale la care România este parte. Rambursarea ratelor scadente şi plata dobânzilor, a comisioanelor şi spazelor aferente datoriei publice externe se realizează din resursele stabilite cu această destinaţie prevăzute în bugetul de stat, în bugetele locale şi în bugetul propriu al beneficiarului împrumutului, după caz. Datoria publică externă contractată de Ministerul Finanţelor Publice în numele statului se rambursează prin Banca Naţională a României, care are calitatea de agent al statului privind datoria publică externă. Ratele scadente în fiecare an din împrumuturi externe, dobânzile, spezele şi comisioanele aferente constituie serviciul datoriei publice externe. Toate angajamentele de datorie publică externă se înregistrează, în ordine cronologică, în registrul datoriei publice externe, instituit de Ministerul Finanţelor Publice. Ministerul finanţelor împreună cu Banca Naţională a României prevăd în balanţa de plăţi externe resursele necesare rambursării împrumuturilor externe, plăţii dobânzilor, comisioanelor şi spezelor aferente. Balanţa de plăţi externe se întocmeşte de către Ministerul Finanţelor Publice, în colaborare cu Banca Naţională a României, care urmăreşte apoi executarea indicatorilor balanţei şi comunică Ministerului Finanţelor Publice situaţia drepturilor şi angajamentelor externe. Periodic, Ministerul Finanţelor Publice şi Banca Naţională analizează evoluţia resurselor valutare ale ţării, identifică eventualele dificultăţi care se ivesc în rambursarea datoriei publice externe şi propun soluţiile corespunzătoare. Transmiterea împrumuturilor externe, contractate de Ministerul Finanţelor Publice, în numele statului, utilizatorilor finali se face pe baza unor contracte de subîmprumut, încheiate între Ministerul Finanţelor Publice şi aceştia. Ministerul Finanţelor Publice poate mandata instituţiile financiare ca, în numele şi pe seama statului român, să administreze împrumuturile externe contractate de Ministerul Finanţelor Publice în numele şi în contul statului, destinate investiţiilor şi importurilor. Instituţiile financiare şi utilizatorii finali ai împrumuturilor externe contractate de Ministerul Finanţelor Publice în numele statului sunt obligaţi să asigure integral sursele necesare pentru rambursarea respectivă, conform clauzelor stipulate în contractele externe, precum şi în acordurile subsidiare de împrumut. Sumele reprezentând rate de rambursat pentru împrumuturile externe, dobânzile şi alte costuri aferente acestor împrumuturi la o anumită dată, conform acordurilor de împrumut, constituie serviciul datoriei publice externe şi sunt o obligaţie necondiţionată şi irevocabilă a statului. 339
Rambursarea împrumuturilor externe contractate direct de Ministerul Finanţelor Publice, în numele şi în contul statului, se asigură astfel: a) pentru împrumuturi externe contractate direct de Ministerul Finanţelor Publice, altele decât cele care au fost date spre administrare în numele şi în contul statului, pe bază de mandat, unor instituţii financiare interne şi pentru cele transmise la beneficiarii finali pe baza unor acorduri de împrumut subsidiare ori acorduri de împrumut subsidiare şi de garanţie, plata serviciului datoriei publice externe se face din : - sumele rezultate din recuperarea creanţelor statului; - sumele acumulate în contul general al trezoreriei statului din dobânzi încasate; - sumele prevăzute în bugetul de stat cu această destinaţie; - fondul de rezervă bugetară la dispoziţia Guvernului, dacă în legea bugetului de stat se prevede o asemenea destinaţie a acestuia; - împrumuturi externe pentru refinanţarea datoriei publice externe, în special pentru refinanţarea împrumuturilor externe contractate pentru acoperirea deficitului bugetului de stat; b) pentru împrumuturile externe date spre administrare în numele şi în contul statului, pe bază de mandat, unor instituţii financiare interne şi pentru cele transmise la beneficiarii finali, pe bază de acorduri de împrumut subsidiar, obligaţia constituirii resurselor necesare pentru plata la extern a serviciului datoriei publice rezultat din asemenea împrumuturi revine în întregime instituţiilor financiare interne. Aceste instituţii colectează resursele necesare de la beneficiarii finali cărora li s-au acordat astfel de împrumuturi. De asemenea, pentru împrumuturile externe transmise la beneficiarii finali obligaţia constituirii resurselor necesare pentru plata la extern a serviciului datoriei publice externe revine direct beneficiarilor finali să asigure prin bugetele proprii necesarul în lei pentru asigurarea plăţii integrale a serviciului datoriei publice externe decurgând din împrumuturi externe. Instituţia financiară internă poate conveni cu beneficiarii finali ai împrumuturilor subsidiare ca datoriile acestora să fie colectate atât în valută de contract, cât şi în lei, instituţia financiară internă respectivă asigurând plata la extern a serviciului datoriei publice din resurse valutare colectate şi proprii ori prin schimbul pe piaţa valutară a monedei naţionale în valuta de contract. În situaţia în care instituţia financiară nu a colectat resursele de la beneficiarii finali ai împrumuturilor subsidiare, aceasta are, conform clauzelor prevăzute în contractele de mandat, obligaţia de plată integrală la extern a serviciului datoriei publice externe, inclusiv a dobânzilor penalizatoare şi a majorărilor pentru neefectuarea în termen a plăţilor la extern. Ulterior, instituţia financiară are obligaţia, potrivit prevederilor legale, de a urmări recuperarea plăţilor efectuate la extern, inclusiv a dobânzilor penalizatoare şi a majorărilor de la debitorii săi, beneficiari ai împrumuturilor subsidiare. De la regula menţionată există o excepţie, şi anume împrumuturile externe contractate de Ministerul Finanţelor Publice, în numele statului român, şi date spre administrare instituţiilor financiare pentru proiecte de investiţii şi/sau importuri stabilite de Guvern. 340
În acest caz, resursele necesare în vederea plăţii serviciului datoriei publice externe aferent se asigură de Ministerul Finanţelor Publice din sumele colectate direct de la agenţii economici beneficiari finali ai împrumuturilor subsidiare, în baza acordurilor de împrumut subsidiar încheiat între instituţiile financiare, în numele şi în contul statului, şi agenţii economici. În acordurile de împrumut subsidiare respectiv de mandat încheiat cu instituţiile financiare şi agenţii economici, Ministerul Finanţelor Publice trebuie să specifice: - valuta în care se calculează şi se rambursează ratele de capital şi valuta în care se calculează şi se achită dobânda şi alte costuri aferente; - nivelul comisionului în lei perceput de la instituţiile financiare; - nivelul comisionului în lei perceput de la agenţii economici beneficiari ai împrumutului; - termenele la care beneficiarii împrumuturilor urmează să plătească obligaţiile către Ministerul Finanţelor Publice, în situaţia în care obligaţia de plată la extern revine acestui minister. Plata la extern a serviciului datoriei publice aferent acestor împrumuturi se face de Banca Naţională a României, la cererea Ministerului Finanţelor Publice, din contul în care au fost colectate resursele valutare de la agenţii economici împrumutaţi. În plus, persoanele juridice care au încheiat cu Ministerul Finanţelor Publice acorduri de împrumut subsidiare şi de garanţie au obligaţia să asigure, prin bugetele proprii şi prin bugetele beneficiarilor finali de împrumuturi externe, resurse corespunzătoare în lei, pentru a achiziţiona de pe piaţa valutară, valuta de contract pentru plata integrală. În cazul împrumuturilor externe transmise beneficiarilor finali pe baza acordurilor de împrumut subsidiar încheiate între Ministerul Finanţelor Publice şi celelalte ministere sau alte instituţii centrale, aceştia au obligaţia să cuprindă în bugetele proprii şi în bugetele fondurilor speciale pe care le administrează în condiţiile legii, precum şi în bugetele unităţilor subordonate ori aflate sub autoritatea lor. Acordul de împrumut subsidiar conţine prevederi prin care beneficiarul final al împrumuturilor externe pune la dispoziţia Ministerului Finanţelor Publice, la anumite termene: - contul în lei deschis la Banca Naţională a României; - suma necesară pentru efectuarea plăţii la extern a serviciului datoriei publice; - echivalentul valutei de contract la cursul comunicat de Banca Naţională a României, în vigoare în ziua în care se face virarea în contul Ministerului Finanţelor Publice; - o marjă convenită prin acordul de împrumut subsidiar acoperind deprecierea leului între data virării în cont şi cea a plăţii la extern. 14.4. Gestionarea datoriei publice interne Obligaţia de a achita datoria publică internă Datoria publică reprezintă totalitatea obligaţiilor interne şi externe contractate de Guvern prin Ministerul Finanţelor Publice, în numele României. Se înţelege deci că nivelul datoriei publice se stabileşte la un moment dat, când se face o însumare a tuturor obligaţiilor interne şi externe ale statului. 341
Evaluarea datoriei publice se face ţinând seama de orice obligaţie exprimată în lei sau altă monedă decât cea naţională. În ipoteza în care există obligaţii în valută pentru diminuarea datoriei publice se face evaluarea şi a acestor obligaţii, utilizându-se cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi din perioada la care se face raportare. Ca parte a datoriei publice totale, datoria publică internă reprezintă totalitatea obligaţiilor statului rezultate din : • împrumuturile contractate direct de stat pe piaţa internă; • împrumuturile garantate de stat, dar care se referă la piaţa internă; • sumele primite temporar din sursele trezoreriei statului. Prin urmare, dacă datoria publică internă însumează totalitatea obligaţiilor statului care decurg din împrumuturi directe sau garantate de pe piaţa internă, rezultă clar că obligaţia de a achita această datorie revine statului. De astfel, legea datoriei publice prevede expres că statul este cel care are obligaţia necondiţionată şi irevocabilă de a rambursa împrumuturile contractate în lei. Tot statului îi revin şi obligaţiile colaterale privind datoria publică internă, respectiv de a plăti dobânzile şi alte costuri ocazionate de obligaţiile faţă de piaţa internă. Instrumentele interne de stat, angajate în nume propriu, adică prin Ministerul Finanţelor Publice, aşa cum s-a menţionat mai sus, sunt contractate pe piaţa financiară internă. În raport de termenele pentru care se lansează, aceste împrumuturi interne se clasifică în: • împrumuturi interne ale statului pe ternen scurt; • împrumuturi interne ale statului pe termen mediu; • împrumuturi interne ale statului pe termen lung. Împrumuturile interne de stat angajate în nume propriu au următoarele destinaţii: • finanţatea şi/sau refinanţarea deficitelor bugetare; • finanţarea şi/sau refinanţarea datoriei publice interne constituite în baza unor legi speciale; • finanţarea unor obiective de investiţii de interes naţional; • menţinerea unui sold corespuntător în contul general al trezoreriei statului; • asigurarea resurselor băneşti necesare în vederea convertirii în datorie publică internă a garanţiilor pentru împrumuturile interne executate. Pentru destinaţiile referitoare la asigurarea resurselor băneşti necesare finanţării şi/sau refinanţării deficitelelor bugetare şi cele privind finanţarea şi/sau refinanţarea datoriei publice interne constituite în baza unor legi speciale, Ministerul Finanţelor Publice poate angaja împrumuturi din disponibilităţile băneşti existente în contul general al trezoreriei statului. Mai precis, pentru aceste destinaţii se utilizează contravaloarea în lei a împrumuturilor externe păstrate în contul general al trezoreriei statului. Aceste resurse din contul general al trezoreriei statului sunt utilizate şi pentru acţiunea de convertire în datoria publică internă a garanţiilor pentru împrumuturile interne executate. 342
Utilizarea pentru această destinaţie a resurselor din contul general al trezoreriei statului se face numai în limita rămasă neacoperită după utilizarea disponibilităţilor fondului de risc şi a resurselor bugetare cu această destinaţie. Pentru a asigura menţinerea unui sold corespunzător în contul general al trezoreriei statului, Ministerul Finanţelor Publice poate angaja împrumuturi de la Banca Naţională a României,aşa cum se va arăta în conţinutul prezentului capitol. Împrumuturile interne garantate de stat reprezintă o obligaţie a statului român, în cazurile în care beneficiarii împrumuturilor nu au capacitatea să achite integral sau parţial împrumutul. Deci, în astfel de situaţii creditorii se îndreaptă împotriva statului, acesta preluând obligaţiile persoanelor juridice aflate în imposibilitatea restituirii împrumuturilor. Tot în sarcina statului rămân dobânzile şi toate celelalte costuri ocazionate de contractele de împrumuturi ale căror beneficiari nu pot achita contravaloarea împrumuturilor garantate de stat. Instrumentele datoriei publice interne Legea datoriei publice prevede ca instrumente ale datoriei publice interne următoarele: • titlurile de stat în monedă naţională; • împrumuturile de stat de la Banca Naţională a României; • împrumuturile de stat de la băncile comerciale din România; • împrumuturile de stat de la alte instituţii de credit din România şi de la alte agenţii guvernamentale. Deosebit de aceste instrumente enumerate de legea datoriei publice, trebuie precizat că, în funcţie de condiţiile concrete ale României, datoria publică internă poate fi angajată şi prin alte tipuri de instrumente: - titluri de stat în valută emise pe piaţa internă; - titluri de stat destinate atât persoanelor fizice, cât şi persoanelor juridice; - plasamentele efectuate în contul general al trezoreriei statului de către bănci. Titlurile de stat Titlurile de stat sunt definite ca înscrisuri care atestă datoria publică sub formă de bonuri, certificate de trezorerie sau alte instrumente financiare, constituind împrumuturile statului în monedă naţională sau în valută, pe termen scurt, mediu sau lung. Elementele tehnice ale titlurilor de stat Valoarea nominală este valoarea convenţională stabilită de către emitent în funcţie de suma totală ce se doreşte a fi imprumutată şi în funcţie de numărul de titluri emise. Pe piaţa românească, valoarea standard a titlurilor de stat este de 10 milioane. Preţul de emisiune este preţul la care se realizează prima vânzare a titlului. Preţul de emisiune este întotdeauna mai mic sau egal cu valoarea nominală. Cursul titlului reprezintă preţul a 100 de unităţi monetare valoare nominală. Cursul obligatiunii este exprimat in procente. 343
In funcţie de nivelul cursului se folosesc noţiunile: -curs la paritate sau al pari, când nivelul lui este de 100%, deci valoarea nominală este egală cu preţul pieţei; -curs peste paritate sau supra pari, când nivelul cursului este mai mare de 100%; -curs sub paritate sau sub pari, când nivelul este mai mic de 100%. Rata nominală a dobânzii este acea rată de dobândă care, aplicată la valoarea împrumutului, permite calcularea cuponului de dobândă. Această rată a dobânzii poate fi fixă, deci nu se modifică pe toată durata de viaţă, sau poate fi variabilă, deci se aliniază la dobânda pieţei. Cuponul de dobândă reprezintă masa absolută a dobânzii la care are dreptul posesorul titlului pentru un an sau o fracţiune dintr-un an. Durata reflectă intervalul de timp în care se recuperează plasamentul. Sensibilitatea pune în evidenţă corelaţia dintre rata dobânzii şi cursul titlului. Această corelaţie este invers proporţională. Sensibilitatea arată cu cât se modifică cursul titlului la modificarea ratei dobânzii cu 1%. Prima de rambursare reprezintă un cost pentru emitent ori de câte ori valoarea reală a titlului la rambursare este mai mare decât valoarea reală la plasare. Emisiunea titlurilor de stat Titlurile de stat sunt instrumente ale datoriei publice interne emise de Ministerul Finanţelor Publice, care este autorizat prin lege să facă astfel de operaţiuni. Titlurile de stat pot fi emise: • în formă materializată, ca înscrisuri imprimate, cuprinzând menţiuni obligatorii referitoare la: - emitent; - valoarea nominală; - rata dobânzii; - scadenţa; - modul de transmisiune; - alte elemente specifice fiecărei categorii de titluri; • în formă dematerializată, în care caz datele privind misiunea titlurilor şi transmisiunea drepturilor încorporate se evidenţiază prin înscrierea în sistemul de înregistrare în cont. Regimul titlurilor de stat Titlurile de stat sunt instrumente negociabile, atât în regimul consacrat de prevederile legii datoriei publice, cât şi în conformitate cu clauzele contractului încheiat cu mandatarul. Regimul titlurilor de stat se stabileşte prin regulamente emise de Ministerul Finanţelor Publice, regulamente care trebuie să cuprindă norme cu privire la: - emisiunea titlurilor de stat în forma materializată sau prin înregistrarea în cont; - condiţii de emisie; 344
- valoarea nominală, rata dobânzii, prime, scadenţe, răscumpărări şi plăţi; - condiţiile şi modalităţile de vânzare a titlurilor de stat; - înregistrarea şi administrarea titlurilor de stat. Scadenţa titlurilor de stat În raport de termenele pentru care se emit, titlurile de stat exprimate în monedă naţională se clasifică în trei categorii: - titluri de stat emise pe termen scurt; - titluri de stat emise pe termen mediu; - titluri de stat emise pe termen lung. Titlurile de stat pe termen scurt sunt: - bonurile de tezaur; - certificatele de trezorerie; - alte instrumente ce pot fi create de emitent în condiţiile legii. Titlurile de stat pe termen mediu sau lung sunt: - obligaţiunile de stat cu o scadenţă de peste 1 an şi maximum 5 ani de la emisiune; - obligaţiunile de stat cu scadenţă de peste 5 ani de la emisiune. Circulaţia titlurilor de stat Oferirea spre vânzare a titlurilor de stat se face cu condiţia ca oferta să includă următoarele elemente: - denumirea; - data emisiunii; - valoarea titlurilor de stat oferite; - forma împrumutului de stat ( cu discont, purtător de dobândă); - rata dobânzii, metoda de calcul; - datele la care se plăteşte dobânda; - data scadenţei ; - clauzele de rambursare în avans. Ministerul Finanţelor Publice poate emite titluri de stat având ca agent pentru operaţiunile de vânzare, decontare, transfer şi depozitare Banca Naţională a României. Banca Naţională a României poartă răspunderea pentru îndeplinirea funcţiilor de agent, în conformitate cu prevederile Convenţiei încheiate între Ministerul Finanţelor Publice şi Banca Naţională a României. Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia de a publica în Monitorul Oficial al României şi de a pune la dispoziţia mass-media prospectul de emisiune de titluri de stat. Există stabilit şi un interval limită între data apariţiei în Monitorul Oficial al României a prospectului de emisiune şi data vânzării titlurilor de stat, intervalul de minim 3 zile lucrătoare. Prospectul de emisiune a titlurilor de stat trebuie să conţină următoarele date: • denumirea titlurilor de stat care urmează a fi emise; • seriile titlurilor de stat ce urmează a fi emise; • data emisiunii; 345
• data scadenţei ( data răscumpărării); • valoarea totală a emisiunii; • valoarea nominală individuală; • modalitatea şi data vânzării; • modalitatea şi data decontării; • rata dobânzii sau preţul; • deţinătorii legali ai respectivelor titluri de stat; • agentul de plată, înregistrare şi transfer; • regimul fiscal al emisiunii; Metoda de vânzare a acestor certificate a fost licitaţia. Preţul şi randamentul certificatelor s-au calculat pe baza următoarei formule: P = 1 - ( d x r) 360 Y= r/p în care: P= preţul titlului de discont exprimat cu şase zecimale d= numărul de zile până la scadenţă r= rata discontului y= randamentul ( rata dobânzii) În acelaşi ordin de emisiune s-au stabilit următoarele: • valoarea nominală individuală a unui certificat de trezorerie cu discont este de 100.000.000 lei; • certificatele de trezorerie cu discont pot fi cumpărate de către intermediarii pieţei primare, care trebuie să depună oferte atât în cont propriu, cât şi în contul clienţilor persoane juridice şi fizice; • certificatele de trezorerie cu discont nu se adresează persoanelor nerezidente. Banca Naţională, în calitatea sa de agent, este obligată să organizeze un sistem de depozitare a titlurilor de stat, precum şi un sistem de transferare înregistrare - decontare pentru operaţiunile efectuate cu titluri de stat. Banca Naţională a României are obligaţia organizării acţiunii de vânzare a titlurilor de stat în numele Ministerului Finanţelor Publice. Trebuie precizat că Banca Naţională a României poate delega toate responsabilităţile sau o parte din ele, intermediarilor pieţei primare sau altor agenţi. Aceste operaţiuni de transfer se fac cu aprobarea Ministerului Finanţelor Publice. Transferul responsabilităţilor nu degrevează Banca Naţională a României de responsabilităţile ei privind garanţia unei înregistrări corecte a titlurilor de stat conform Regulamentului privind operaţiunile cu titluri de stat derulate prin Banca Naţională a României, în calitatea sa de agent al statului. Totalitatea operaţiunilor legate de plasarea emisiunilor, respectiv vânzarea pentru prima dată a titlurilor de stat formează piaţa primară a titlurilor de stat. La piaţa primară a titlurilor de stat pot participa bănci, instituţii financiare şi de credit, autorizate să funcţioneze pe teritoriul României. Intermediarii pieţei primare a titlurilor de stat trebuie să solicite autorizarea Băncii Naţionale a României. 346
Pentru a solicita această autorizare, intermediarii pieţei primare a titlurilor de stat trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: - să aibă cont curent deschis la Banca Naţională a României; - să dispună de un capital social minim stabilit de lege; - să dispună de o structură organizatorică distinctă pentru operaţiunile specifice cu titluri de stat; - să dispună de spaţii specifice (ghişee de lucru cu clienţii, sală de tranzacţionare), necesare în vederea efectuării operaţiunilor cu titluri de stat; - să aibă norme proprii de reglementare a procedurilor de lucru cu clienţii, a relaţiilor cu alţi intermediari ai pieţei; - să aibă norme proprii de reglementare a sistemului de evidenţă contabilă specifică; - să dispună de reglementări specifice controlului operaţiunilor cu titlu de stat; - să aibă dotări tehnice specifice activităţilor de tranzacţionare, respectiv echipamente informatice, echipamente de comunicaţii specifice; - să dispună de personal specializat în ativităţile cu titluri de stat. În plus, intermediarii pieţei primare a titlurilor de stat trebuie să-şi asume unele obligaţii minimale impuse de Regulamentul Băncii Naţionale a României. Aceste obligaţii sunt: • plasarea integrală a emisiunilor de titluri de stat, cu excepţia situaţiilor în care emisiunile sunt plasate prin subscripţie publică. Pentru acestea, intermediarii pieţei primare vor depune la fiecare emisiune de titluri de stat, anunţată de Ministerul Finanţelor Publice şi de Banca Naţională a României, oferte de cumpărare într-un cuantum minim din totalul emisiunii, cuantum care trebuie negociat cu Banca Naţională a României; • intermediarii pieţei primare trebuie să-şi aducă contribuţia la dezvoltarea pieţei secundare şi la menţinerea unui nivel corespunzător de lichiditate a acesteia; • furnizarea către Banca Naţională a României a oricăror informaţii, documente sau registre pe care aceasta le poate solicita în legătură cu activitatea pe piaţa titlurilor de stat; • participarea, lunar sau ori de câte ori va fi necesar, la consultări la sediul Băncii Naţionale a României, în vederea analizării condiţiilor pieţei şi previziunilor privind evoluţia acesteia. Pentru a decide asupra reautorizării intermediarilor pieţei monetare a titlurilor de stat, Banca Naţională a României analizează anual performanţele realizate de către aceştia. Vânzarea titlurilor de stat Activitatea de plasare/vânzare a emisiunilor de titluri de stat este organizată şi coordonată de Banca Naţională a României. Există trei modalităţi de vânzare a titlurilor de stat: a) subscripţia publică; b) subscripţia publică garantată; c) licitaţia. a) Subscripţia publică este o modalitate de vânzare a titlurilor de stat realizată de către intermediarii pieţei primare sau de către alţi participanţi agreaţi de Banca Naţională a României. 347
În această modalitate de vânzare, intermediarii pieţei primare şi alţi participanţi agreaţi de Banca Naţională a României trebuie să depună oferte de cumpărare în contul lor şi în cel al clienţilor lor, până la subscrierea integrală a emisiunii de titluri de stat sau până la ora 12:00 a ultimei zile din perioada de subscriere. Transmiterea - de către intermediarii pieţei primare a titlurilor de stat - a ofertelor de subscriere se face în plic sigilat sau alte modalităţi agreate de Banca Naţională a României, cum ar fi: telex cifrat, modem etc. După transmiterea, prin oricare din modalităţile descrise mai sus, a ofertelor de subscriere, participanţii pe piaţa primară a titlurilor de stat nu au voie să retragă aceste oferte. Prin urmare, odată transmise aceste oferte de subscriere, ele nu mai pot fi retrase, constituind angajamente ferme din partea participanţilor. În practică, se pot întâlni situaţii în care cererile depăşesc valoarea emisiunii de titluri de stat. În astfel de cazuri, subscripţia se închide la sfârşitul zilei în care valoarea cererilor depăşeşte valoarea titlurilor de stat emise. Procedura utilizată în asemenea situaţii comportă două aspecte: • ori Ministerul Finanţelor Publice majorează valoarea emisiunii de titluri de stat; • ori toate cererile din acea zi vor fi acceptate proporţional. Există şi cazuri în care o parte a titlurilor de stat emise să nu fie solicitate la cumpărare, adică să nu fie subscrise. Aceste titluri de stat rămase nesubscrise până la ora 12:00 a ultimei zile din perioada de subscriere se vor anula, iar emisiunea se va închide la valoarea subscrisă. b) Subscripţia publică garantată se realizează de către intermediarii pieţei primare care garantează plasarea întregii valori a emisiunii de titluri de stat pe piaţă. Altfel spus, intermediarii pieţei primare îşi asumă obligaţia de a cumpăra în cont propriu titluri de stat pe care le plasează la clienţi şi pe piaţă. Preţul emisiunii, exprimat ca rată a dobânzii, se stabileşte de către Ministerul Finanţelor Publice în urma consultării prealabile cu Banca Naţională a României şi cu intermediarii pieţei primare participanţi la plasarea emisiunii de titluri. Şi la această modalitate de plasare a titlurilor de stat, ofertele intermediarilor pieţei primare se prezintă: - în contul propriu al intermediarilor; - în contul clienţilor intermediarilor. Aceste oferte de subscriere se vor accepta până la sfârşitul ultimei zile a perioadei de subscriere. În situaţia în care cererile depăşesc valoarea emisiunii titlurilor de stat, subscripţia se va închide la sfârşitul zilei în care valoarea cererilor depăşeşte valoarea emisă. La fel ca în cazul primei modalităţi de plasare a titlurilor de stat, şi în cazul subscripţiei publice garantate, cererile de subscripţie din ziua în care valoarea cererilor depăşeşte valoarea emisă se vor accepta integral. 348
Ministerul Finanţelor Publice poate accepta majoritatea emisiunilor de titluri de stat în cazul în care cererea de cumpărare este mai mare decât valoarea emisiunii. Pentru titlurile de stat plasate pe piaţă, intermediarii pieţei primare pot primi de la Ministerul Finanţelor Publice un comision procentual calculat la valoarea titlurilor de stat plasate reprezentând, în fapt, plata serviciilor de plasare pe piaţă a titlurilor de stat. Nivelul comisionului se negociază între Ministerul Finanţelor Publice, Banca Naţională a României şi reprezentanţii intermediarilor pieţei primare. Transmiterea ofertelor de subscriere trebuie să se facă în plic sigilat sau alte modalităţi acceptate de Banca Naţională a României ( telex cifrat, modem etc.). Şi în acest caz, ofertele de subscriere depuse nu pot fi retrase, acestea constituind angajamente ferme din partea participanţilor. c) Licitaţia A treia şi ultima modalitate de vânzare a titlurilor de stat este licitaţia. Vânzarea titlurilor de stat prin licitaţie se face de către Banca Naţională a României, ca agent al Ministerului Finanţelor Publice. În baza Convenţiei încheiate de către Banca Naţională a României cu Ministerul Finanţelor Publice, se stabilesc elementele emisiunii de titluri de stat. În vederea organizării licitaţiei, Banca Naţională a României face publice data şi locul desfăşurării licitaţiei, precum şi elementele de identificare a emisiunii ce urmează a fi plasată prin licitaţie. Depunerea ofertelor de cumpărare trebuie să fie făcută în ziua desfăşurării licitaţiei până la ora 12:00. Intermediarii pieţei primare care doresc să achiziţioneze în nume propriu, sau în numele clienţilor lor, titluri de stat, au obligaţia depunerii ofertelor pentru a participa la licitaţie, în ziua şi locul stabilite în prealabil de organizatorul licitaţiei. În cadrul acestei modalităţi de vânzare a titlurilor de stat, pot prezenta oferte de cumpărare, în nume şi cont propriu, şi alţi participanţi agreaţi de Banca Naţională a României. Elementele de fond care trebuie îndeplinite de formularul ofertei de cumpărare folosit în licitaţie sunt următoarele: - emisiunea pentru care este prezentată oferta; - data completării; - data licitaţiei; - valoarea totală a titlurilor de stat; - rata dobânzii; - defalcarea sumei totale licitate în suma solicitată în cont propriu şi în suma solicitată în contul clienţilor; - elementele de identificare a intermediarului pieţei primare, denumirea şi sediul social, semnătura autorizată şi ştampila oficială, numărul de înregistrare la Registrul Comerţului etc.; - numărul contului corespondent atât de numerar, cât şi de titluri de stat. Banca Naţonală a României poate stabili anumite limite maxime pentru oferta unui intermediar al pieţei primare în totalul emisiunii. 349
Criteriile în raport de care se limitează oferta unui intermediar al pieţei primare sunt stabilite de Banca Naţională a României în raport de gradul de dezvoltare a pieţei titlurilor de stat. Condiţiile referitoare la transmiterea ofertelor sunt similare cu cele prezentate la primele două modalităţi de plasare/vânzare a titlurilor de stat, respectiv ofertele trebuie transmise în plicuri sigilate cu ştampila şi antetul participanţilor. De asemenea, ofertele pot fi transmise şi prin alte modalităţi acceptate de Banca Naţională a României. După primirea ofertelor de cumpărare de titluri de stat prin licitaţie, direcţia de specialitate din cadrul Bancii Naţionale a României transmite aceste oferte comisiei de licitaţie desemnate în acest sens. Secretarul comisiei de licitaţie trebuie să elibereze o adeverinţă fiecărui ofertant. După eliberarea adeverinţei, oferta de cumpărare nu mai poate fi retrasă. Comisia de licitaţie Aşa după cum am arătat mai sus, în cadrul modalităţii de plasare/vânzare a titlurilor de stat prin licitaţie, se constituie o comisie de licitaţie numită de conducerea Băncii Naţionale a României. Comisia de licitaţie se numeşte prin ordin al guvernatorului Băncii Naţionale a României. Componenţa comisiei de licitaţie este: • preşedinte, desemnat de conducerea Băncii Naţionale a României; • un secretar; • cel puţin doi membri, din cadrul direcţiei de specialitate din Banca Naţională a României; • un membru desemnat de către Ministerul Finanţelor Publice. Fiecare membru din structura comisiei de licitaţiei are anumite sarcini specifice: Preşedintele comisiei de licitaţie are ca sarcină conducerea lucrărilor comisiei şi verificarea modului de adjudecare a ofertelor. Tot preşedintele trebuie să semneze procesul-verbal încheiat la sfârşitul şedinţei de licitaţie şi comunicatul oficial care va fi făcut public. Reprezentantul Ministerului Finanţelor Publice semnează împreună cu preşedintele comisiei de licitaţie procesul- verbal şi comunicatul oficial. Prin aceste semnături, reprezentantul Ministerului Finanţelor Publice atestă corectitudinea desfăşurării licitaţiei. Secretarul comisiei de licitaţie, împreună cu membrii acesteia, derulează toate operaţiunile specifice legate de: - deschiderea licitaţiei; - desfăşurarea licitaţiei; - stabilirea rezultatului licitaţiei; - întocmirea procesului- verbal al licitaţiei; - întocmirea comunictului oficial; - semnarea procesului- verbal şi a comunicatului oficial. Desfăşurarea licitaţiei Secretarul comisiei de licitaţie are sarcina deschiderii şedinţei de licitaţie în prezenţa celorlalţi membri ai comisiei. 350
Tot secretarul comisiei deschide plicurile, constatând ofertele de cumpărare depuse de către participanţii la licitaţie. Ofertele de cumpărare care nu îndeplinesc condiţiile stabilite prin regulamentul de licitaţie sunt considerate nule de drept şi se înapoiază participanţilor emitenţi. Regulamentul Băncii Naţionale a României prevede posibilitatea acceptării acelor oferte de cumpărare care nu îndeplinesc condiţiile stabilite prin acesta. Astfel, preşedintele comisiei de licitaţie - în mod excepţional - poate decide, de comun acord cu participantul emitent, rectificarea pe loc a erorilor şi validarea ofertei. Desigur că nu se detaliază care sunt acele condiţii excepţionale în raport de care preşedintele comisiei de licitaţie poate să accepte ofertele de cumpărare care nu îndeplinesc condiţiile stabilite prin Regulamentul Băncii Naţionale a României. Aşa stând lucrurile, se poate trage concluzia că este la latitudinea preşedintelui comisiei de licitaţie de a stabili acele împrejurări în care se decide acceptarea, ca excepţie, a ofertelor de cumpărare care nu îndeplinesc toate condiţiile de a fi acceptate la licitaţie. Trebuie reţinută însă condiţia prevăzută în Regulamentul Băncii Naţionale ca în astfel de situaţii decizia preşedintelui comisiei să fie luată de comun acord cu participantul emitent. Altfel spus, oferta constatată ca fiind neconformă cu cerinţele legale se rectifică pe loc, astfel încât să fie îndepărtate toate erorile, iar oferta să poată fi validată. După această primă etapă în desfăşurarea licitaţiei, se întocmeşte centralizatorul ofertelor de cumpărare şi se stabileşte: - valoarea emisiunii oferite ce şi-a găsit contrapartida în cerere; - preţul maxim şi minim la care au fost adjudecate ofertele de cumpărare. Determinarea preţului Preţul de vânzare a titlurilor de stat se determină prin două metode, folosite de Banca Naţională a României: • metoda preţului multiplu presupune alocarea titlurilor de stat pentru ofertele acceptate la preţul (rata dobânzii) pe care fiecare dintre ofertanţii câştigători l-a oferit pentru adjudecarea completă a emisiunii de titluri de stat. În baza ofertelor de cumpărare, acceptate la preţuri diferite, se va calcula un preţ (rată a dobânzii) mediu adjudecat; • metoda preţului uniform presupune alocarea titlurilor de stat pentru ofertele acceptate la cel mai scăzut preţ (rata dobânzii cea mai ridicată) care a fost acceptat pentru adjudecarea completă a emisiunii de titluri de stat. Alegerea uneia sau alteia dinte aceste metode se face în raport de nevoile de asigurare a resurselor necesare în vederea finanţării şi/sau refinanţării deficitului bugetar, în condiţii reciproc avantajoase pentru emitentul emisiunii şi pentru ofertanţi. Tipuri de oferte Ofertele de cumpărare la licitaţie sunt de două feluri: - oferte de cumpărare competitive; - oferte de cumpărare necompetitive. 351
Oferta de cumpărare competitivă reprezintă un instrument de participare rezervat persoanelor juridice şi se caracterizează prin faptul că participantul indică, pe lângă valoarea pe care doreşte să o adjudece, şi preţul maxim ( exprimat ca rată minimă a dobânzii) pe care este dispus să îl plătească. Oferta de cumpărare necompetitivă reprezintă un istrument de participare care se caracterizează prin faptul că participantul indică valoarea pe care doreşte să o adjudece, fără a indica preţul( rata dobânzii). Participarea pe bază de ofertă comparativă conferă investitorului garanţia acceptării integrale a ofertei sale de cumpărare. Titluri de stat exprimate în valută Titlurile de stat se pot emite şi în valută. În funcţie de nevoile de finanţare şi de conjunctura pieţelor valutare, emisiunea de titluri de stat în valută se poate face: - pe piaţa internă; - pe piaţa externă. Instrumentele prin emisiuni de titluri de stat în valută atrase de pe piaţa internă se vor evidenţia la datoria publică internă. Împrumuturile prin emisiuni de titluri de stat în valută atrase de pe piaţa externă se vor evidenţia la datoria publică externă. La emisiunile de titluri de stat în valută pe piaţa internă se au în vedere următoarele: • angajarea unor astfel de împrumuturi are un caracter de excepţie, iar împrumuturile respective au ca destinaţie finanţarea şi/sau refinanţarea deficitului bugetului de stat; • imposibilitatea ca nevoile de finanţare şi/sau refinanţare a deficitului bugetului de stat să fie acoperite din disponibilităţile contului general al trezoreriei statului şi din resursele în moneda naţională care pot fi atrase în acest scop de pe piaţa internă de capital; • costul mai redus al unor asemenea emisiuni pe piaţa valutară internă faţă de cel de pe piaţa valutară externă; • vânzarea titlurilor de stat în valută pe piaţa internă se realizează prin agenţi ai statului în numele Ministerului Finanţelor Publice, ca autoritate emitentă. Aceşti agenţi ai statului pot fi: • Banca Naţională a României; • Casa de Economii şi Consemnaţiuni; • unele bănci autorizate să funcţioneze în România, care dobândesc calitatea de agent al statului în baza convenţiilor încheiate în acest scop cu Ministerul Finanţelor Publice. Banca Naţională a României selectează agenţii statului ( alţii decât Banca Naţională a României) pentru vânzarea titlurilor de stat în valută pe piaţa internă dintre intermediarii pieţei primare - bănci şi instituţii financiare şi de credit autorizate să funcţioneze pe teritoriul României. Ofertele de cumpărare a titlurilor de stat în valută pe piaţa internă se depun la agentul statului care operează în numele Ministerul Finanţelor Publice – ca autoritate emitentă. 352
Valuta obţinută în urma emisiunii de titluri de stat este vândută de Ministerul Finanţelor Publice, Băncii Naţionale a României la cursul zilei, comunicat de Banca Naţională a României. Contravaloarea în lei rezultată din vânzarea valutei se foloseşte de către Ministerul Finanţelor Publice, prin trezoreria statului, la finanţarea şi/sau refinanţarea deficitului bugetului de stat. Pentru achitarea ratelor scadente, dobânzilor şi altor costuri aferente titlurilor de stat emise în valută pe piaţa internă, Ministerul Finanţelor Publice efectuează alte împrumuturi pe piaţa internă, în monedă naţională sau în valută. Contravaloarea în lei a dobânzilor şi a altor costuri aferente se suportă din prevederile bugetare destinate serviciului datoriei publice. Plata valutei către deţinătorii titlurilor de stat în valută se efectuează de Banca Naţională a României, la cererea Ministerului Finanţelor Publice, care, a doua zi de la primirea confirmării plăţii de la Banca Naţională a României, va efectua plata în lei a sumelor datorate Piaţa secundară a titlurilor de stat Piaţa secundară a titlurilor de stat reprezintă totalitatea operaţiunilor de vânzare-cumpărare şi a altor operaţiuni cu titluri de stat aflate în circulaţie, libere de sarcini. Tranzacţiile pe piaţa secundară a titlurilor de stat se vor efectua în interiorul termenului de scadenţă. Tranzacţiile pe piaţa secundară se efectuează de către intermediarii pieţei primare (deţinători de titluri de stat cumpărate/achiziţionate pe piaţa primară), alţi intermediari autorizaţi de Banca Naţională a României, persoane juridice şi fizice care pot, conform legii, să desfăşoare operaţiuni cu titluri de stat. Rezultă deci, că jucătorii de pe piaţa secundară a titlurilor de stat sunt, pe lângă intermediarii de pe piaţa primară, şi alte persoane fizice şi juridice autorizate să acţioneze pe piaţa titlurilor de stat. Regulamentul emis în acest domeniu de Banca Naţională a României prevede obligativitatea autorizării intermediarilor de pe piaţa secundară. Sunt excluşi de la această obligativitate de autorizare intermediarii pieţei primare, aceştia fiind autorizaţi cu ocazia participării ca jucători pe piaţa primară. Pentru autorizarea celorlalţi intermediari ai pieţei secundare (deci cu excepţia intermediarilor pieţei primare) de către Banca Naţională a României se cer îndeplinite o serie de condiţii, astfel: - cont curent deschis la unul dintre intermediarii pieţei primare; - capital social minim; - existenţa unei structuri organizatorice distincte şi a unor spaţii specifice (ghişee de lucru cu clienţii) necesare derulării operaţiunilor cu titluri de stat; - existenţa unor norme proprii de reglementare a procedurilor de lucru cu clienţii; - existenţa unor norme proprii de reglementare a relaţiilor cu alţi intermediari ai pieţei secundare; - existenţa unor norme proprii de reglementare a sistemului de evidenţă contabilă specific; 353
- existenţa unor norme proprii de efectuare a controlului operaţiunilor de tranzacţionare (echipamente informatice: echipamente de comunicaţii specifice); - să existe personal desemnat special pentru activităţile desfăşurate pe piaţa secundară a titlurilor de stat; - să furnizeze Băncii Naţionale a României orice informaţii, documente sau registre pe care aceasta le poate solicita în vederea autorizării. Înregistrarea şi transferul titlurilor de stat Înregistrarea este o operaţiune efectuată de Banca Naţională a României în Registrul titlurilor de stat. Această înregistrare garantează deţinătorului de titluri de stat dreptul de proprietate asupra titlurilor de stat. Dreptul de proprietate asupra titlurilor de stat este evidenţiat prin înregistrările în conturile titlurilor de stat deschise la Banca Naţională a României. Aceste înregistrări se fac pe baza documentelor primare aferente operaţiunilor din piaţa primară şi secundară a titlurilor de stat, prin înscrierea de menţiuni referitoare la: a) deţinătorii înregistraţi ai titlurilor de stat; b) transferurile dreptului de proprietate şi alte instrucţiuni de tranzacţionare; c) stingerea dreptului de proprietate asupra titlurilor de stat la data răscumpărării acestora. Responsabilităţile Băncii Naţionale a României pot fi transferate de către aceasta către intermediarii pieţei primare sau alţi agenţi, cu aprobarea Ministerului Finanţelor Publice. Acest transfer de responsabilitate referitoare la înregistrarea şi transferul titlurilor de stat nu degrevează Banca Naţională a României de atribuţiile ei privind garanţia unei înregistrări corecte a titlurilor de stat. Dacă se constată erori în înregistrările efectuate în contul titlurilor de stat, Banca Naţională a României are dreptul să corecteze aceste înregistrări prin: - înregistrarea oricărei tranzacţii omise; - înlocuirea unei înregistrări incorecte; - anularea unei înregistrări. Piaţa titlurilor de stat Valoarea titlurilor de stat se restituie în conformitate cu condiţiile de emisiune. La data rambursării, obligaţiile statului se sting. Ministerul Finanţelor Publice poate rambursa, înainte de data scadenţei obligaţiei de stat, titlurile de stat cu o scadenţă mai mare de un an, dacă aceasta este stipulată în clauzele înscrise în titlu sau în actul de emisiune a împrumutului de stat. În cazul în care titlurile de stat au fost pierdute, furate, distruse sau deteriorate, Ministerul Finanţelor Publice poate oferi compensaţii pentru titlurile de stat emise în formă materializată, sub condiţia ca titlul de stat să fie identificabil prin serie, număr şi descriere. În astfel de situaţii, deţinătorul are obligaţia de a face dovada publicării furtului sau pierderii. 354
Împrumuturile de stat de la Banca Naţională a României Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să împrumute fonduri în numele statului în mod direct de la Banca Naţională a României. Banca Naţională a României ţine în evidenţele sale contul general al Trezoreriei Statului, deschis pe numele Ministerului Finanţelor Publice. Banca Naţională a României primeşte încasările pentru contul curent general al Trezoreriei Statului şi efectuează plăţile în limita disponibilităţilor existente în acest cont. Pentru operaţiunile efectuate în contul curent general al Trezoreriei Statului, Banca Naţională a României nu percepe comisioane. În schimb, pentru disponibilităţile păstrate în contul curent al Trezoreriei Statului deschis în evidenţele sale, Banca Naţională a României plăteşte dobânzi. În cursul exerciţiului financiar anual, pentru acoperirea decalajului temporar dintre încasările şi plăţile din contul curent general al Trezoreriei Statului, Banca Naţională a României poate acorda împrumuturi. Aceste împrumuturi se acordă cu termene de rambursare de cel mult 180 de zile şi în condiţiile de dobândă la nivelul pieţei. Imprumuturile de această natură se acordă în baza Convenţiilor încheiate între cele două entităţi: Banca Naţională a României şi Ministerul Finanţelor Publice. Reglementările în domeniu prevăd unele condiţii care trebuie îndeplinite la acordarea împrumuturilor de către Banca Naţională a României. Astfel, suma totală a împrumuturilor acordate nu poate depăşi în nici un exerciţiu financiar anual echivalentul a 7% din veniturile bugetului de stat realizate în anul precedent. De asemenea, soldul permanent al împrumuturilor acordate şi nerambursate nu poate depăşi în nici un moment suma totală rezultată din dublarea capitalului şi a fondului de rezervă al Băncii Naţionale a României. Legea datoriei publice prevede posibilitatea ca Ministerul Finanţelor Publice să poată contracta împrumuturi de stat de la băncile comerciale sau de la alte instituţii creditoare româneşti, în condiţiile rezultate în urma negocierilor. 14.5. Gestionarea datoriei publice externe Obligaţia de a achita datoria publică externă Datoria publică externă reprezintă obligaţia necondiţionată şi irevocabilă a statului de rambursare a împrumuturilor contractate de pe piaţa externă, de plată a dobânzilor şi a altor costuri aferente. Deci, pentru a realiza această obligaţie, statul, prin Ministerul Finanţelor Publice, ţine evidenţa datoriei publice externe pe cele două componente principale ale acesteia: - datoria publică externă contractată direct de stat pe piaţa externă; - datoria publică externă rezultată din garantarea împrumuturilor externe contractate de agenţi economici şi autorităţi publice. În vederea plăţii serviciului datoriei publice externe se acordă autorizarea bugetară permanentă pentru efectuarea acestor cheltuieli. 355
Autorizarea bugetară permanentă este autorizarea dată prin lege Ministerului Finanţelor Publice de a plăti serviciul datoriei publice la scadenţă, fără prevederi suplimentare în legea anuală a bugetului de stat. În structură, începând cu anul 2005 s-a prevăzut o scădere a ponderii serviciului datoriei publice ocazionat de plata la extern a împrumuturilor garantate de stat, care nu au fost achitate de către beneficiarii direcţi ai acestor împrumuturi. Sursele de plată pentru serviciul datoriei publice externe sunt următoarele : a) cheltuielile prevăzute cu această destinaţie în bugetul de stat; b) fondul de rezervă la dispoziţia Guvernului, potrivit legii bugetului de stat; c) sumele rezultate din recuperarea creanţelor statului român provenite din activitatea de comerţ exterior; d) sumele încasate de către instituţiile financiare mandatate de Ministerul Finanţelor Publice pentru a administra împrumuturi externe contractate de acesta, în numele şi în contul statului, de la beneficiarii finali de împrumuturi, destinate investiţiilor şi importurilor; e) sumele încasate de Ministerul Finanţelor Publice de la beneficiarii finali ai împrumuturilor, în baza acordurilor subsidiare de împrumut, încheiate în condiţiile acordurilor de împrumut intervenite între statul român şi organismele financiare internaţionale; f) sumele prevăzute în bugetele beneficiarilor de împrumuturi, în baza acordurilor subsidiare de împrumut şi de garanţie încheiate între Ministerul Finanţelor Publice, consiliile judeţene sau locale şi agenţii economici de sub autoritatea acestora, în condiţiile acordurilor de împrumut intervenite între statul român şi organismele financiare internaţionale; g) sumele prevăzute în bugetele autorităţilor publice judeţene sau locale pentru împrumuturile externe contractate direct de către acestea; h) sumele prevăzute în bugetele agenţilor economici care au contractat împrumuturi externe cu garanţia statului; i) fondul de risc, pentru situaţiile în care sunt executate garanţiile emise de Ministerul Finanţelor Publice pentru împrumuturile externe contractate de agenţii economici. Plata la extern a datoriei publice se face în raport de scadenţa acesteia. Intrumentele datoriei publice externe Instrumetele datoriei publice externe sunt următoarele : a) titlurile de stat în valută, emise pe pieţele financiare externe; b) împrumuturile de la guverne străine, agenţii guvernamentale străine, instituţii financiare multilaterale sau de la alte organisme internaţionale; c) împrumuturi sindicalizate pe termen scurt, mediu şi lung; d) împrumuturi directe de la investitori privaţi, pe termen scurt, mediu şi lung; e) împrumuturi de la bănci străine sau de la companii străine; f) alte împrumuturi. Titlurile de stat în valută reprezintă înscrisuri care atestă datoria publică sub formă de bonuri, certificate de trezorerie sau alte instrumente financiare, constituind împrumuturile statului în valută, pe pieţele internaţionale, pe termen scurt, mediu şi lung. 356
Titlurile de stat în valută pe termen scurt sunt cele emise pentru o perioadă de până la un an, inclusiv. Titlurile de stat în valută pe terme mediu sunt cele emise pe o perioadă de peste un an, până la 5 ani inclusiv. Titlurile de stat, în valută, pe termen lung sunt cele emise pentru o perioadă de peste 5 ani. Împrumuturile prin emisiuni de titluri de stat în valută se pot lansa: a) pe piaţa internă, când valoarea acestor titluri se va evidenţia la datoria publică internă; b) pe piaţa externă, când valoarea împrumuturilor primite prin lansarea acestor titluri de stat se va evidenţia la datoria publică externă. Angajarea împrumuturilor externe prin titluri de stat se poate face condiţionat de încadrarea lor în plafonul anual de îndatorare publică externă. Acest plafon anual de îndatorare publică externă se stabileşte anual prin lege aprobată de Parlament. Deosebit de respectarea condiţiei de încadrare în plafonul anual de îndatorare publică, angajarea împrumuturilor externe prin titluri de stat este condiţionată şi de necesitatea fundamentării împrumuturilor sub aspectul necesităţii şi oportunităţii în raport cu priorităţile stabilite de Guvern. În plus, se analizează eficienţa unor astfel de împrumuturi din punct de vedere al costurilor, condiţiilor şi termenelor de rambursare şi de plata costurilor aferente. Prevederile referitoare la emisiunea titlurilor de stat pe piaţa internă , regimul titlurilor de stat, circulaţia titlurilor de stat şi plata titlurilor de stat se aplică în mod corespunzător şi titlurilor de stat emise în valută. Vânzarea titlurilor de stat în valută pe piaţa externă cuprinde următoarele etape: - stabilirea, în funcţie de necesităţile de finanţare şi de condiţiile existente pe pieţele externe de capital, a elementelor iniţiale ale emisiunii de titluri de stat: • valoarea împrumutului; • perioada în care se va lansa emisiunea; • scadenţa împrumutului; • valuta în care se doreşte să se efectueze împrumutul; - desemnarea administratorului/administratorilor împrumutului, precum şi numirea firmelor de consultanţă juridică pentru administratorii împrumutului; - stabilirea calendarului emisiunii de titluri de stat; - elaborarea prospectului de emisiune destinat investititorilor de către administratorul desemnat, în colaborare cu emitentul; - orgnizarea unei strategii de marketing; - organizarea unei prezentări de taxă adresate anumitor categorii de investitori vizaţi şi programarea întâlnirilor bilaterale şi de grup în principalele centre financiare internaţionale; - stabilirea de către administrator a structurii sindicatului de bănci care ar putea participa la subscrierea şi plasarea împrumutului şi cotelor alocate acestora; - prin negociere cu sindicatul de investitori, administratorul va determina preţul de lansare al emisiunii şi va lansa emisiunea de titluri de stat; 357
- tranzacţionarea pe piaţa secundară internaţională de capital a titlurilor de stat emise şi menţinerea de către administrator a unei pieţe active şi lichide pentru aceste titluri. Deosebit de lansarea pe piaţa externă a emisiunilor de titluri de stat, Guvernul prin Ministerul Finanţelor Publice angajează împrumuturi de la diverse guverne străine şi instituţii financiare internaţionale. Aceste imprumuturi pot fi pe termen mediu sau lung şi sunt contractate fie direct de către stat, fie de către societăţi comerciale, regii autonome şi autorităţi publice străine sau centrale, cu garanţia statului. Indicatori de comensurare a nivelului şi a poverii datoriei publice externe Pentru comensurarea nivelului şi a poverii datoriei publice externe se folosesc anumiţi indicatori. Indicatorii respectivi evidenţiază gradul de îndatorare a ţării faţă de străinitate, precum şi efortul economic, social, financiar şi valutar pe care trebuie să-l facă ţara pentru plata datoriei externe. Aceşti indicatori sunt: - mărimea absolută a datoriei publice externe, care arată gradul de îndatorare a unei ţări faţă de străinătate la un moment dat; - mărimea medie a datoriei publice pe locuitor, care se determină raportând suma datoriei publice externe la numărul de locuitori ai ţării îndatorate.Cu cât acest indicator este mai mare, cu atât ţara este mai împovărată; - raportul dintre datoria publică externă şi produsul intern brut. Acest indicator relevă cât la sută din produsul intern brut reprezintă datoria publică faţă de străinătate. Cu cât indicatorul este mai mare, cu atât ţara este mai îndatorată. - nivelul dobânzilor împrumuturilor externe. Dacă dobânzile sunt mari, într-un anumit număr de ani suma acestora poate depăşi suma împrumuturilor; dacă eşalonarea este făcută pe mai mulţi ani, efortul ţării debitoare este relativ mai uşor; - numărul de ani în care ţara are datorii faţă de străinătate. Cu cât ţara este îndatorată pe mai mulţi ani, cu atât este mai împovărată; - mărimea absolută a serviciului datoriei publice externe. Acest indicator cuprinde plăţile datorate, pe o perioadă de un an, pentru rambursarea datoriei publice externe, reprezentând ratele scadente, dobânzile, spezele şi comisioanele aferente. Rambursarea ratelor scadente şi plata dobânzilor, spezelor şi comisioanelor aferente angajamentelor de datorie publică externă se realizează din resursele cu această destinaţie prevăzute în bugetul de stat, în bugetul local şi în bugetul propriu al beneficiarului de împrumut, după caz; - raportul dintre serviciul datoriei publice externe şi încasările din exportul de mărfuri şi servicii. Cu cât acest raport este mai mic, cu atât situaţia este mai uşoară pentru ţara debitoare; - raportul dintre datoria publică externă efectivă şi exporturile de bunuri şi servicii; - raportul dintre dobânzile plătite şi exporturile de bunuri şi servicii. Mărimea absolută a datoriei publice externe a unei ţări se determină, de regulă, prin transformarea valutelor în care aceasta a fost contractată în moneda naţională sau într-o valută străină folosită pe plan internaţional pentru uşurarea comparaţiilor internaţionale. 358
Dacă efortul valutar impus de datoria publică externă este mare, resursele valutare care rămân pentru importurile de mărfuri necesare dezvoltării socialeconomice şi consumului sunt corespunzător mai mici. În aprecierea nivelului şi a poverii datoriei publice externe este necesar să se determine corelaţia între creşterea datoriei publice externe determinate de contractarea împrumuturilor şi capacitatea politico-economică a ţării de a asigura rambursarea ratelor scadente anuale, de a nu plăti comisioanele, dobânzile aferente etc., ceea ce înseamnă calcularea plafonului împrumuturilor externe şi de îndatorare externă. Banca Naţională a României – agent al statului privind datoria publică externă Serviciul datoriei publice externe contractate de Ministerul Finanţelor Publice în numele statului se plăteşte prin Banca Naţională a României. Banca Naţională a României este banca centrală a statului român. Obiectivul fundamental al Băncii Naţionale a României este asigurarea stabilităţii monedei naţionale. Banca Naţională a României poate participa, în numele statului, la tratative şi negocieri externe în problemele financiare, monetare, valutare, de credit şi de plăţi, precum şi în domeniul autorizării şi supravegherii bancare. Banca Naţională a României exercită drepturi şi îndeplineşte obligaţii care revin României în calitate de membru al Fondului Monetar Internaţional. Banca Naţională a României este unica instituţie autorizată să emită însemne monetare, sub formă de bacnote şi monede metalice, ca mijloace legale de plată pe teritoriul României. Banca Naţională a României ţine în evidenţele sale contul curent general al Trezoreriei Statului, deschis pe numele Ministerului Finanţelor Publice. Banca Naţională a României primeşte încasările pentru contul curent general al Trezoreriei Statului şi efectuează plăţile în limita disponibilităţilor existente în acest cont. În baza convenţiilor încheiate în prealabil cu Ministerul Finanţelor Publice, Banca Naţională a României poate acţiona ca agent al statului în ceea ce priveşte: a) plasarea emisiunilor de titluri de stat şi alte efecte negociabile de îndatorare a statului român; b) exercitarea funcţiilor de agent de înregistrare, depozitare şi transfer al titlurilor de stat; c) plata capitalului, dobânzilor, comisioanelor şi a spezelor aferente; d) executarea decontărilor în contul curent general al Trezoreriei Statului. Acorduri internaţionale de împrumut Împrumuturile contractate de stat prin Ministerul Finanţelor Publice trebuie să fie utilizate conform destinaţiei stabilite prin acordurile de împrumut. Conversia fondurilor obţinute prin contractarea împrumuturilor externe pentru finanţarea deficitului bugetului de stat Fondurile obţinute ca urmare a contractării împrumuturilor externe de către Ministerul Finanţelor Publice, în numele statului, pentru finanţarea deficitului 359
bugetului de stat, sunt convertite în monedă naţională prin Banca Naţională a României. Pentru rambursarea împrumuturilor externe, Ministerul Finanţelor Publice trebuie să disponibilizeze toate sumele în lei necesare pentru efectuarea integrală a plăţilor. Utilizarea împrumuturilor de stat externe pentru finanţarea investiţiilor sau a importurilor stabilite de Guvern Pe lângă scopurile de finanţare a deficitului bugetului de stat, susţinerea balanţei de plăţi, finanţarea dezvoltării întreprinderilor mici şi mijlocii, datoria publică externă poate fi contractată şi pentru: a) crearea unor noi locuri de muncă şi susţinerea societăţilor comerciale privatizate sau cu capital majoritar de stat; b) finanţarea restructurării economiei şi constituirea stocurilor strategice, inclusiv producţia de bunuri şi servicii pentru piaţa internă şi pentru export; c) finanţarea proiectelor de investiţii în infrastructură, inclusiv a celor pentru serviciile sociale; d) finanţarea achiziţiilor publice. Imprumuturilor externe contractate de Ministerul Finanţelor Publice, în numele statului, se transmit utilizatorilor finali pe baza unor contracte de subîmprumut. Contractele de subîmprumut se încheie între Ministerul Finanţelor Publice şi utilizatorii finali ai împrumuturilor externe contractate pentru scopurile enumerate mai sus. Administrarea împrumuturilor externe obţinute pentru finanţarea investiţiilor sau a importurilor stabilite de Guvern Legea datoriei publice prevede posibilitatea pe care o are Ministerul Finanţelor Publice de a mandata unele instituţii financiare pentru administrarea împrumuturilor contractate de Ministerul Finanţelor Publice. Mandatările se fac în numele şi pe seama statului român pentru împrumuturile externe destinate investiţiilor şi importurilor. In astfel de situaţii, instituţiile financiare mandatate şi utilizatorii finali ai împrumuturilor externe contractate de Ministerul Finanţelor Publice sunt obligaţi să asigure integral sursele necesare pentru rambursarea împrumuturilor. Aceste obligaţii sunt cuprinse în acordurile subsidiare de împrumut şi trebuie să fie în concordanţă cu clauzele înscrise în contractele externe. Proceduri privind gestionarea datoriei publice externe contractale pentru finanţarea proiectelor de investiţii Distribuirea împrumuturilor externe care urmează a fi utilizate pentru finanţarea proiectelor de investiţii către agenţii economici se face cu respectarea următoarelor reguli: a) agenţii economici trebuie să prezinte proiecte de investiţii cu planurile de afaceri şi alte documente necesare, relevante pentru instituţiile financiare specializate; b) instituţiile financiare specializate analizează proiectele de investiţii, planurile de afaceri şi capacitatea agenţilor economici de a rambursa fondurile obţinute din împrumuturile externe şi adoptă deciziile referitoare la utilizarea acestor împrumuturi; 360
c) în baza deciziilor adoptate, instituţiile financiare specializate vor încasa sumele de la creditori conform clauzelor din contractele de împrumut încheiate cu beneficiarii de credite. În contractele încheiate de instituţiile financiare internaţionale cu Ministerul Finanţelor Publice se prevede ca transferul de resurse valutare către beneficiarii finali să fie operat numai după obţinerea acordului Ministerului Finanţelor Publice privind obiectivul de investiţii şi avizul Comitetului interministerial de garanţii şi credite de comerţ exterior. Avizul Comitetului menţionat se dă pe baza analizelor şi documentărilor efectuate de Banca de Import-Export a României - Eximbank. În cazul proiectelor de investiţii finanţate de la bugetul de stat, împrumuturile externe contractate de stat se analizează şi administrează direct de către Ministerul Finanţelor Publice. Proceduri privind gestionarea datoriei publice externe contractate pentru finanţarea importurilor stabilite de Guvern Contractarea împrumuturilor externe direct de către stat se face prin intermediul Ministerului Finanţelor Publice - ca agent al statului. Aceste împrumuturi directe se obţin în urma contractării lor cu următoarele entităţi: - guvernele altor ţări; - instituţii financiare internaţionale; - piaţa financiară internaţională. Aceste împrumuturi, obţinute prin încheierea de acorduri sau contracte de împrumut direct de către stat - prin Ministerul Finanţelor Publice - se folosesc pentru: - susţinerea balanţei de plăţi; - realizarea unor proiecte de investiţii; - finanţarea exporturilor; - realizarea unor reforme sectoriale; - realizarea unor importuri stabilite de Guvern. Pentru contractarea unui împrumut extern în numele şi în contul statului, Ministerul Finanţelor Publice prezintă Guvernului o scrisoare/un memorandum însoţit de o documentaţie corespunzătoare cuprinzând încadrarea în plafonul de îndatorare publică externă, destinaţia, necesitatea, oportunitatea şi eficienţa împrumutului extern. Totodată, scrisoarea, sau memorandumul de împrumut, este însoţită de proiectul de mandat pentru negocierea împrumutului cu potenţialii creditori externi. Guvernul aprobă mandatul pentru negocierea împrumuturilor externe, iar Ministerul Finanţelor Publice - în baza mandatului aprobat - procedează la negocierea împrumutului extern în numele şi în contul statului. Negocierea, de către Ministerul Finanţelor Publice, a împrumuturilor externe se face în termenii şi în condiţiile prevăzute în mandat. In cazul împrumuturilor externe care se contractează de la guvernele altor ţări, de la organisme şi instituţii financiare internaţionale şi a căror acordare este condiţionată de unele măsuri economice, financiare, sociale sau de altă natură, acordul de împrumut negociat trebuie să fie aprobat de Guvern înainte de semnare. 361
După aprobarea de către Guvern, asemenea acorduri de împrumut externe se ratifică de Parlamentul României. Imprumuturile externe efectuate în numele şi în contul statului, de către Ministerul Finanţelor Publice, având ca destinaţie importurile stabilite de Guvern, se subîmprumută agenţilor economici. Subîmprumutarea se face prin încheierea unor contracte de subîmprumut între agenţii economici şi Ministerul Finanţelor Publice. Aceste împrumuturi externe destinate finanţării importurilor stabilite de guvern se distribuie agenţilor economici: - direct de către Ministerul Finanţelor Publice; - prin agenţi desemnaţi de către acest minister. Prin contractele de subîmprumut, agenţii economici se obligă să asigure plata integrală şi la termen a serviciului datoriei publice rezultate din aceste împrumuturi. În cazul în care împrumuturile externe se transmit unor beneficiari finali garantaţi de autorităţile publice, faţă de care aceştia sunt subordonaţi, între Ministerul Finanţelor Publice, pe de o parte, şi beneficiarul final de împrumut împreună cu autoritatea publică garantă, pe de altă parte, se încheie un contract de subîmprumut şi de garanţie, în care se includ prevederile din acordul de împrumut extern. Tot în acest contract de subîmprumut şi de garanţie se prevăd măsuri asiguratorii pentru plata integrală şi la termen a serviciului datoriei publice externe astfel rezultate. În cazul în care împrumuturile externe au fost date spre administrare în numele şi în contul statului, pe bază de mandat, unor instituţii financiare interne, obligaţia constituirii resurselor necesare pentru plata la extern a serviciului datoriei publice externe revine în întregime instituţiilor financiare interne. Acestea au obligaţia să colecteze resursele necesare de la beneficiarii finali ai împrumutului. Instituţia financiară internă poate conveni cu beneficiarii finali subîmprumutaţi ca datoriile acestora să fie colectate: - atât în valuta de contract; - cât şi în lei. Plata la extern a serviciului datoriei publice se face, în astfel de cazuri, de către instituţiile financiare desemnate, din resursele valutare colectate şi cele proprii ori prin schimbul pe piaţa valutară a monedei naţionale. În situaţia în care instituţia financiară nu a colectat resursele necesare de la agenţii economici subîmprumutaţi, aceasta are obligaţia de plată integrală la extern a serviciului datoriei publice externe, inclusiv a dobânzilor penalizatoare şi/sau a majorărilor pentru neefectuarea în termen a plăţilor la extern. Ulterior, instituţiile financiare se îndreaptă către agenţii economici subîmprumutaţi pentru recuperarea sumelor datorate şi achitate la extern de către aceste instituţii. Contractele de subîmprumut şi cele de mandat, încheiate de Ministerul Finanţelor Publice cu instituţiile financiare şi agenţii economici, cuprind date referitoare la: - valuta în care se calculează şi se rambursează ratele de capital; 362
- valuta în care se calculează şi se achită dobânda şi alte costuri aferente; - nivelul comisionului în lei perceput de la instituţiile financiare; - nivelul comisionului în lei perceput de la agenţii economici beneficiari ai împrumutului; - termenele la care beneficiarii împrumuturilor urmează să plătească obligaţiile derivate din contractele de subîmprumut. Plata la extern a seviciului datoriei publice aferent împrumutului se face de Banca Naţională a României, la cererea Ministerului Finanţelor Publice. Plata la extern se face din contul în care au fost colectate resursele valutare de la agenţii economici împrumutaţi. Agenţii economici care au încheiat cu Ministerul Finanţelor Publice contracte de subîmprumut şi de garanţie au obligaţia să asigure - prin bugetele proprii - de pe piaţa valutară, valuta de contract pentru plata integrală a serviciului datoriei publice externe aferent acestor împrumuturi. Prin contractul de subîmprumut se poate conveni cu beneficiarul final ca din veniturile sale realizate în valută să vireze suma datorată în contul Ministerului Finanţelor Publice, deschis la Banca Naţională a României, din care să se asigure plata la extern a serviciului datoriei publice. 14.6. Garanţiile de stat pentru împrumuturi interne În baza Legii datoriei publice, Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să emită garanţii de stat pentru împrumuturi interne. Garanţiile de stat sunt definite ca fiind acele angajamente asumate în contul şi în numele statului de către Ministerul Finanţelor Publice faţă de o instituţie creditoare de a plăti acesteia o anumită sumă, în cazul neexecutării obligaţiilor de plată ale debitorului. Garanţiile de stat interne sunt emise pentru împrumuturile contractate de pe piaţa internă. Acordarea garanţiilor de stat se face către acele persoane juridice care angajează împrumuturi de la o instituţie creditoare de pe piaţa internă pentru finanţarea unor proiecte de investiţii sau a activităţilor de importanţă prioritară pentru România. Pentru a se acorda astfel de garanţii de stat pentru împrumuturi interne, contractele de împrumut trebuie să fie analizate de către Ministerul Finanţelor Publice. De asemenea, în urma analizei acestor contracte de către o direcţie specializată a ministerului menţionat trebuie să se decidă asupra clauzelor contractelor de împrumut încheiate între instituţia bancară creditoare şi persoanele juridice care solicită împrumutul cu garanţia statului. Din cele precizate rezultă că Ministerul Finanţelor Publice nu acceptă să acorde garanţii în numele statului la toate contractele de împrumut prezentate de solicitanţii garanţiilor de stat, ci numai la acele contracte ale căror clauze contractuale au fost acceptate de către direcţia de specialitate (cu atribuţii pe această linie) din Ministerul Finanţelor Publice. Procedura care trebuie urmată pentru a se obţine garanţia statului la contractele interne de împrumut este următoarea: 363
Persoanele juridice care pot beneficia, în condiţiile legii, de împrumuturi cu garanţia statului trebuie să adreseze Ministerului Finanţelor Publice o scrisoare prin care vor formula cererea de garanţie a împrumutului de pe piaţa internă. Scrisoarea de solicitare a garanţiei trebuie să fie însoţită de o serie de acte şi documente prevăzute în procedura specifică a Ministerului Finanţelor Publice, respectiv: - documentul în baza căruia se poate verifica încadrarea solicitantului ca beneficiar al prevederilor legale prin care Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să acorde garanţia statului; - proiectul contractului de împrumut ce urmează să fie încheiat cu instituţia financiară creditoare; - proiectul contractului comercial, în situaţia în care împrumutul garantat urmează să fie utilizat pentru achiziţii de utilaje tehnologice, bunuri, servicii ori pentru realizarea de lucrări de construcţii-montaj; - planul de afaceri, cu desfăşurarea pe ani în cadrul perioadei pentru care se solicită garanţia statului. In situaţia în care solicitantul garanţiei statului urmează a fi supus unui program de restructurare sau redresare financiară, se vor transmite şi aceste programe, aprobate de organele cu competenţe în aceste domenii; - note şi informări, calcule din care să rezulte estimarea şi fundamentarea surselor de rambursare a împrumutului; - precizarea surselor de plată a costurilor aferente împrumutului şi a surselor din care se asigură plata proiectului pentru sumele neacoperite cu împrumutul garantat; - lista cuprinzând principalii furnizori de la care urmează să se facă aprovizionarea tehnico-materială cu bunurile şi serviciile de bază necesare în vederea asigurării activităţii economice; - analiza pieţei de desfacere a produselor şi/sau serviciilor, cu nominalizarea principalilor clienţi; - bilanţul contabil pe cel puţin 3 ani anteriori celui în care se solicită garanţia statului şi situaţia economico-financiară pentru perioada scursă din anul în curs; - raportul de audit, realizat de o firmă ori de o persoană fizică independentă autorizată, asupra activităţii economico-financiare din anul anterior celui în care se solicită garanţia statului; - analiza comparativă a cel puţin trei oferte primite de la finanţatori diferiţi. Această documentaţie este analizată de către Ministerul Finanţelor Publice prin Direcţia generală a datoriei publice. În situaţia în care se consideră necesar, se solicită documentaţii suplimentare sau informaţii din care să rezulte cât mai clar situaţia şi împrejurările în care se solicită împrumutul cu garanţia statului. În urma verificării documentaţiei primite de la solicitantul garanţiei se poate decide: - respingerea cererii de acordare a garanţiei statului; - acceptarea acestei solicitări. Legea datoriei publice prevede o perioadă de maximum 30 de zile calendaristice în care Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia să verifice şi să analizeze documentaţia primită şi să decidă asupra soluţiei de respingere sau de aprobare a garanţiei statului. 364
In situaţia în care se acceptă acordarea garanţiei solicitate, Ministerul Finanţelor Publice trebuie să pună la dispoziţia persoanei juridice solicitante un model al convenţiei de garanţie pentru împrumuturi interne contractate cu garanţia statului. Această convenţie trebuie să se încheie între garant (Ministerul Finanţelor Publice) şi garantat (persoana juridică ce beneficiază de garanţia statului) şi cuprinde drepturile şi obligaţiile părţilor. Procedura emiterii garanţiilor de stat pentru împrumuturi interne Aşa după cum am arătat mai sus, emiterea garanţiilor de stat pentru împrumuturi interne este condiţionată de acceptarea de către Ministerul Finanţelor Publice a clauzelor cuprinse în contractele de împrumut. După parcurgerea etapelor de analiză şi verificare a documentaţiei solicitate, Ministerul Finanţelor Publice încheie cu solicitantul garanţiei de stat o convenţie de garanţie. Persoana juridică beneficiară a împrumutului intern cu garanţia statului are următoarele obligaţii stipulate în convenţia de garanţie: a) să utilizeze creditul bancar garantat în numele şi în contul statului numai pentru destinaţiile stabilite prin actul normativ care autorizează Ministerul Finanţelor Publice să emită garanţia şi prin contractul de credit; b) să achite la scadenţă obligaţiile care decurg din contractul de împrumut încheiat cu banca în favoarea căreia Ministerul Finanţelor Publice a emis scrisoarea de garanţie; c) să înştiinţeze în scris Ministerul Finanţelor Publice, cu 15 zile lucrătoare înainte de data scadenţei, despre imposibilitatea constituirii, parţiale sau totale, a sumelor necesare pentru plata obligaţiilor prevăzute în contractul de împrumut, cu motivaţiile şi fundamentările necesare; d) să plătească comisionul de risc, precum şi majorările calculate pentru plata cu întârziere a acestuia. Acest comision se achită la termenele prevăzute în convenţia de garanţie; e) să informeze în scris Ministerul Finanţelor Publice despre acţiunile de divizare, privatizare sau despre orice modificare în statutul juridic; f) să prezinte informări şi rapoarte periodice în legătură cu angajarea creditului şi cu modul în care se derulează creditul garantat de stat. De asemenea, garantatul trebuie să transmită Ministerului Finanţelor Publice informări periodice cu privire la modul în care a efectuat plata serviciului datoriei publice creat ca urmare a împrumutului contractat cu garanţia statului. După încheierea convenţiei, Ministerul Finanţelor Publice emite o scrisoare de garanţie. Scrisoarea de garanţie emisă de Ministerul Finanţelor Publice în favoarea instituţiei financiare creditoare trebuie să cuprindă informaţii referitoare la obligaţiile împrumutatului şi ale creditorului prevăzute în contractul de împrumut. Prin această scrisoare de garanţie, Ministerul Finanţelor Publice se obligă faţă de creditor că, în situaţia imposibilităţii împrumutatului de a restitui împrumutul, această obligaţie revine acestui minister. 365
Obligaţiile Ministerului Finanţelor Publice asumate faţă de instituţia creditoare vor înceta la data rambursării integrale de către împrumutat a împrumutului şi a costurilor aferente acestuia. Obligaţia de a onora garanţiile de stat pentru împrumuturi interne Garanţia de stat pentru împrumuturi interne reprezintă o obligaţie indirectă a statului român. Această garanţie se execută de către instituţia financiară creditoare în situaţia insolvabilităţii beneficiarului de împrumut intern. In cazul în care o garanţie de stat pentru un împrumut intern devine exigibilă, statul este obligat să efectueaze către instituţia creditoare plata datorată de debitorul garantat, în conformitate cu stipulaţiile scrisorii de garanţie emise. Plata acestor garanţii devenite exigibile se face cu prioritate din disponibilităţile fondului de risc şi din sumele prevăzute în bugetul de stat cu această destinaţie. In situaţia în care obligaţiile de plată depăşesc aceste surse, plata se asigură prin contractarea unui împrumut de stat. Din cele de mai sus rezultă că obligaţia plăţii garanţiilor de stat revine statului, prin Ministerul Finanţelor Publice, care este autorizat în acest sens, ca agent al statului; iar plata efectivă a garanţiilor devenite exigibile se face, în ordine, din următoarele surse: – disponibilităţile fondului de risc; – sumele prevăzute cu această destinaţie în bugetul de stat; – disponibilităţile băneşti procurate prin recurgerea la contractarea unui împrumut de stat. Trebuie subliniat că numai partea de garaţie achitată din ultima sursă, respectiv din împrumuturile contractate de stat în acest scop, se converteşte în datorie publică internă. Fondul de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturile interne Aşa după cum s-a arătat la secţiunea precedentă a prezentului capitol, garanţiile de stat devenite exigibile datorită incapacităţii de plată a persoanei juridice care a beneficiat de împrumutul garantat de stat se plătesc cu prioritate din fondul de risc şi apoi se afectează celelalte surse prevăzute de lege. Fondul de risc este definit de Legea datoriei publice ca fiind acel fond extrabugetar constituit la nivelul Ministerului Finanţelor Publice, în care se depun comisioanele primite de la beneficiarii împrumuturilor contractate direct de stat şi ale celor garantate de acesta, după cum sunt negociate cu Ministerul Finanţelor Publice. Rezultă că acest fond se constituie pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către stat a împrumuturilor contractate de persoanele juridice de la instituţiile creditoare. Veniturile fondului de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi interne se constituie din: - sumele încasate de la persoanele juridice garantate de Ministerul Finanţelor Publice, reprezentând comisionul de risc negociat; 366
- dobânzile obţinute din plasamentele sumelor aflate în depozite, reprezentând disponibilităţi în fondul de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi interne, după deducerea din acestea a alocaţiilor de la bugetul de stat; - sumele reprezentând încasări din majorările de întârziere aplicate pentru neplata în termen a comisionului de risc, echivalent cu majorările de întârziere stabilite pentru neplata impozitelor datorate bugetului de stat; - sumele primite de la bugetul de stat în completarea fondului de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi interne; - alte surse legal constituite cu această destinaţie. Disponibilităţile din fondul de risc pentru garanţii de stat pentru împrumuturi interne se pot plasa de Ministerul Finanţelor Publice la bănci selecţionate pe criterii de siguranţă, lichiditate şi rentabilitate. Evidenţierea fondului de risc se face de către Ministerul Finanţelor Publice, iar sumele cu această destinaţie se virează într-un cont deschis pe numele acestui minister la centrala Băncii Naţionale a României. Documentele prin care se efectuează viramentul în contul fondului de risc deschis la Banca Naţională a României trebuie să cuprindă informaţii referitoare la: - numărul scrisorii de garanţie care a generat obligaţia de achitare a unor sume la fondul de risc; - natura plăţii, adică a contribuţiei la fondul de risc; - comision de risc; - dobânzi; - penalităţi şi majorări de întârziere la plată a comisionului de risc; - debitări pentru rate la împrumuturi interne, dobânzi şi alte costuri aferente; - alocări de la bugetul de stat în completarea fondului de risc. Utilizarea fondului de risc se face numai pentru plata împrumuturilor interne garantate de stat ca urmare a executării scrisorilor de garanţie. Există obligativitatea organizării evidenţei fondului de risc aferent garanţiilor acordate pentru împrumuturile interne atât la nivelul Ministerului Finanţelor Publice, cât şi la fiecare persoană juridică ce a contractat împrumuturi interne cu garanţia statului. Aceste evidenţe furnizează informaţii pentru întocmirea de către Ministerul Finanţelor Publice a unui raport semestrial privind modul de constituire şi utilizare a fondului de risc pentru împrumuturi garantate de stat. Acest raport se prezintă conducerii Ministerului Finanţelor Publice pentru informare. Comisionul de risc este o cotă procentuală negociată aplicată asupra valorii împrumutului garantat sau efectiv angajat de la o instituţie financiară internă şi care se cuprinde în convenţia de garantare încheiată între garant şi garantat. Determinarea comisionului de risc se face pe baza analizei economice şi financiare a documentaţiei prezentate de persoana juridică ce solicită o garanţie de stat pentru împrumutul intern. După efectuarea acestei analize şi verificarea tuturor datelor şi informaţiilor transmise de către solicitantul de garanţie, Ministerul Finanţelor Publice determină gradul de risc al operaţiunii. Gradul de risc poate fi determinat, la solicitarea Ministerului Finanţelor Publice, de către orice agent desemnat în acest scop. 367
Gradul de risc se exprimă în procente şi el poate fi acceptat, atunci când se analizează un caz de acordare a garanţiei statului, dacă nivelul acestuia nu depăşeşte 10% din valoarea împrumutului. În funcţie de gradul de risc se determină cuantumul comisionului de risc care trebuie virat în contul fondului de risc de către beneficiarul creditului garantat. Suma datorată de către persoanele juridice beneficiare de împrumuturi de pe piaţa internă garantate de stat se determină prin aplicarea cotei procentuale la valoarea împrumutului garantat. Executarea garanţiilor de stat pentru împrumuturi interne Aşa cum s-a arătat mai sus, dacă beneficiarul împrumutului garantat de stat nu îşi îndeplineşte obligaţia de plată conform contractului de împrumut, atunci instituţia creditoare poate prezenta Ministerului Finanţelor Publice o cerere de plată prin care solicită să plătească - în locul beneficiarului - contravaloarea împrumutului intern. Trebuie arătat că instituţia creditoare, înainte de a se adresa Ministerului Finanţelor Publice pentru executarea garanţiei, are obligaţia să îndeplinească toate demersurile pentru recuperarea contravalorii împrumutului. Prin urmare, apelarea la executarea garanţiei statului se face numai după epuizarea tuturor căilor legale de recuperare a sumelor împrumutate de la beneficiarul împrumutului. În situaţia în care se constată că beneficiarul împrumutului nu are posibilitatea de a-şi onora obligaţiile prevăzute în contractul de împrumut şi în scrisoarea de garanţie, instituţia creditoare apelează la executarea scrisorii de garanţie, solicitându-i garantului (Ministerul Finanţelor Publice) să achite împrumutul. Cererea de plată emisă de instituţia creditoare trebuie să includă: - contravaloarea ratelor de credit restante; - dobânzile şi alte costuri aferente împrumutului; - data plăţii ce urmează a fi făcută de către Ministerul Finanţelor Publice. Legea datoriei publice prevede obligaţia Ministerului Finanţelor Publice de a onora în termen de 30 de zile de la data depunerii, cererea de plată prin transferarea sumelor solicitate în contul indicat de instituţia creditoare. Incetarea valabilităţii garanţiei de stat pentru împrumuturi interne se produce atunci când: a) împrumutul acoperit de garanţie este achitat în totalitate de către beneficiarul acestuia; b) Ministerul Finanţelor Publice efectuează plata sau plăţile, în totalitate, instituţiei creditoare, în numele garantatului; c) termenul de valabilitate stipulat în scrisoarea de garanţie a expirat. Stingerea obligaţiilor ce decurg din contractul de împrumut atrage încetarea valabilităţii scrisorii de garanţie, care se restituie emitentului, respectiv Ministerului Finanţelor Publice, în termen de 10 zile de la întrunirea uneia dintre condiţiile de încetare a valabilităţii garanţiei de stat. Recuperarea sumelor plătite pentru garanţiile de stat privind împrumuturile interne După efectuarea de către Ministerul Finanţelor Publice a plăţii sau a plăţilor generate de execuţia garanţiei de stat pentru împrumutul intern, beneficiarul 368
împrumutului are obligaţia să restituie acestui minister echivalentul cheltuielilor suportate pentru onorarea obligaţiilor faţă de instituţia creditoare. Deci, prin preluarea obligaţiilor garantatului şi achitarea sumelor solicitate prin cererea de plată a instituţiei creditoare, Ministerul Finanţelor Publice a înregistrat un debit şi are obligaţia recuperării lui. In acest sens, Convenţia încheiată între Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garant, şi beneficiarul împrumutului intern constituie titlu executoriu. Titlul de creanţă este actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală. Pentru recuperarea sumelor plătite conform garanţiei de stat, Ministerul Finanţelor Publice, are prioritate asupra activelor şi veniturilor beneficiarului împrumutului intern. Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată prevăzute în Convenţia încheiată, se datorează după acest termen dobânzi şi penalităţi de întârziere. Dobânzile se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv. 14.7. Garanţiile de stat pentru împrumuturi externe Acordarea de garanţii de stat pentru împrumuturi externe Pe lângă garanţiile de stat acordate beneficiarilor de împrumuturi de pe piaţa internă, Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să acorde şi garanţii de stat pentru împrumuturi externe. În acest caz, Ministerul Finanţelor publice acţionează în numele statului în relaţiile cu beneficiarii de împrumuturi externe care solicită garanţiile de stat. Legea datoriei publice prevede situaţiile concrete şi obiectivele care trebuie finanţate din împrumutul extern garantat de stat. Astfel, garanţiile de stat pentru împrumuturi externe se acordă numai pentru a finanţa obiective de importanţă prioritară pentru România. În vederea contractării unor împrumuturi externe cu garanţia statului, Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia să analizeze şi să urmărească: • fundamentarea necesităţii şi oportunităţii împrumuturilor externe în raport cu priorităţile şi cu acordurile guvernamentale; • eficienţa împrumuturilor externe angajate din punct de vedere al costurilor, condiţiilor şi termenelor de rambursare; • existenţa şi realitatea tuturor documentelor pentru contractarea de împrumuturi externe; • studiul de fezabilitate însoţit de acordul şi de aprobarea organelor sau autorităţilor competente. După obţinerea avizului de principiu al Ministerului Finanţelor Publice, persoanele juridice transmit secretariatului tehnic al Comitetului Internaţional de Garanţii şi Credite de Comerţ Exterior cereri oficiale de garanţii externe. Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garant, evaluează riscurile financiare, oportunitatea şi condiţiile de emitere a garanţiei, pentru a nu afecta credibilitatea financiară a statului. 369
Valoarea totală a garanţiilor de stat pentru împrumuturi externe care pot fi acordate într-un singur an trebuie să se încadreze în plafonul de îndatorare publică externă. Acest plafon se stabileşte anual prin adoptarea în acest sens a unei legi de către Parlamentul României. Odată stabilit plafonul de îndatorare publică, Ministerul Finanţelor Publice trebuie să urmărească încadrarea fiecărui împrumut extern în cadrul acestui plafon. Depăşirea plafonului stabilit prin lege atrage răspunderea juridică a persoanelor care se constată a fi vinovate de această încălcare a legii. Obligaţia de a onora garanţiile de stat pentru împrumuturi externe Garanţia de stat pentru împrumuturi externe reprezintă o obligaţie indirectă a statului român care se exercită în cazul când beneficiarul împrumutului extern nu are capacitatea să achite împrumutul. În astfel de situaţii, întâlnim cazuri în care beneficiarii garanţiei de stat pentru împrumuturi externe nu achită total sau parţial valoarea împrumutului garanatat. Incapacitatea de plată a beneficiarului de împrumut generează obligaţia Ministerului Finanţelor Publice de a achita - în baza garanţiei acordate - atât contravaloarea ratelor din împrumutul extern neachitat, cât şi dobânzile şi celelalte costuri aferente. Cheltuielile adiţionale ocazionate de restituirea împrumuturilor externe (dobânzi şi alte costuri) sunt stabilite în conformitate cu clauzele contractului de împrumut extern. Emiterea garanţiilor de stat pentru împrumuturi externe După cum am arătat mai sus, garanţiile pentru împrumuturi externe se acordă numai pentru finanţarea unor obiective care au o importanţă prioritară pentru România. Prin urmare, nu se acceptă pentru analiză şi selectare acele cereri de garanţie care vizează împrumuturi externe efectuate de către diferiţi agenţi economici pentru scopuri de comercializare a unor bunuri de consum sau proiecte de investiţii fără importanţă pentru ţară, deci obiective care nu vizează interesul general al societăţii. În vederea contractării unui împrumut extern cu garanţia statului, în funcţie de sursa de rambursare a acestuia, se vor parcurge următoarele etape: • în cazul autorităţilor administraţiei publice centrale, precum şi al persoanelor juridice care rambursează împrumutul integral din resurse alocate de la bugetul de stat, acestea vor transmite Ministerului Finanţelor Publice cereri corespunzătoare, însoţite de documentaţii şi fundamentări corecte şi relevante, conform legislaţiei în vigoare, privind proiectele de investiţii şi achiziţiile publice, copie de pe hotărârea Guvernului pentru aprobarea contractării creditului extern şi garantarea acestuia de stat, proiectul acordului de împrumut şi al scrisorii de garanţie, precum şi alte documente ce ar putea fi solicitate de Ministerul Finanţelor. După analizarea documentaţiei primite de la beneficiarii pentru care împrumutul extern garantat de stat se rambursează integral de la bugetul de stat, direcţiile de resort din cadrul Ministerului Finanţelor vor întocmi un proiect de convenţie de garanţie care va fi încheiată între Ministerul Finanţelor, în calitate de 370
garant, şi autoritatea administraţiei publice centrale sau persoana juridică respectivă, în calitate de garantat, în care vor fi precizate drepturile şi obligaţiile părţilor. Convenţia va cuprinde penalităţile aplicabile pentru neonorarea la scadenţă, de către aceşti beneficiari, a obligaţiilor externe asumate prin contractarea împrumutului extern garantat de stat. Această categorie de beneficiari ai garanţiei statului nu plăteşte comision de risc; • în cazul societăţilor comerciale, regiilor autonome, companiilor/societăţilor naţionale, care rambursează împrumuturi din venituri proprii, acestea vor transmite, după obţinerea avizului de principiu al Ministerului Finanţelor, cereri oficiale însoţite de documentaţii şi fundamentări, în strictă concordanţă cu cerinţele şi cu procedurile de analiză pentru astfel de împrumuturi, către secretariatul tehnic al Comitetului Interministerial de Garanţii şi Credite de Comerţ Exterior, urmând ca după obţinerea avizului favorabil al acestuia să prezinte Ministerului Finanţelor o copie de pe acest aviz, proiectul acordului de împrumut şi al scrisorii de garanţie, precum şi alte documente ce ar putea fi solicitate de Ministerul Finanţelor. Pe baza analizei documentaţiei primite de la beneficiarii împrumuturilor externe, direcţiile de resort din cadrul Ministerului Finanţelor întocmesc şi prezintă spre aprobare conducerii departamentului din care fac parte o notă-mandat în care se cuprind limitele şi condiţiile de negociere a acordului (contractului) de împrumut, scrisori de garanţie şi alte documente aferente. După negocierea condiţiilor prevăzute în nota-mandat, direcţiile de resort din cadrul Ministerului Finanţelor întocmesc şi prezintă spre aprobare conducerii departamentului din care fac parte o notă, rezultat al negocierilor, care, împreună cu scrisoarea de garanţie şi cu alte documente aferente, vor fi supuse aprobării şi semnării conducerii Ministerului Finanţelor. De asemenea, în cazul societăţilor comerciale, regiilor autonome, companiilor şi societăţilor naţionale beneficiare ale împrumuturilor externe, care rambursează împrumutul din venituri proprii, acestea vor încheia, în calitate de garantat, cu Ministerul Finanţelor, în calitate de garant, reprezentat de conducerea departamentului de resort, o convenţie prin care se vor stabili drepturile şi obligaţiile părţilor semnatare ale convenţiei, ce decurg din garantarea de către stat a împrumutului extern respectiv. Prin convenţie se vor stabili cota procentuală de constituire a comisionului la fondul de risc şi modul de plată a acestuia. Pentru obţinerea garanţiilor de stat, solicitanţii trebuie să depună o documentaţie completă la Banca de Export-Import a României - Eximbank. După analizarea documentaţiei de către o direcţie specializată din Eximbank, aceasta se supune spre avizare Comitetului Interministerial de Garanţii şi Credite de Comerţ Exterior. Acest comitet avizează proiectele pentru care se vor emite scrisori de garanţie. După parcurgerea acestei etape, Ministerul Finanţelor este autorizat să emită garanţii de stat pentru împrumuturi externe contractate de agenţii economiei şi de autorităţile publice române. Emiterea garanţiilor de stat pentru împrumuturi externe este condiţionată de acceptarea de către Ministerul Finanţelor Publice a clauzelor cuprinse în contractele de împrumut încheiate între persoanele juridice şi instituţiile creditoare. 371
La emiterea scrisorii de garanţie pentru împrumutul extern între Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garant, şi beneficiarul împrumutului extern garantat de stat, în calitate de garantat, se încheie o convenţie în care sunt prevăzute drepturile şi obligaţiile părţilor. Convenţia cuprinde următoarele obligaţii pentru persoana juridică beneficiară de împrumut extern cu garanţia statului: • să utilizeze împrumutul extern garantat în numele şi în contul statului numai pentru destinaţiile stabilite prin contractul de împrumut extern încheiat între persoana juridică şi creditorul extern; • să achite la scadenţă obligaţiile care decurg din contractul de împrumut extern, încheiat cu creditorul extern în favoarea căruia Ministerul Finanţelor Publice a emis scrisoarea de garanţie; • să plătească, la scadenţele şi în condiţiile prevăzute în convenţii, comisionul de risc, precum şi majorările calculate pentru plata cu întârziere a comisionului de risc; • să înştiinţeze în scris Ministerul Finanţelor Publice, cu 15 zile lucrătoare înainte de data scadenţei, despre imposibilitatea constituirii sumelor necesare pentru plata obligaţiilor care decurg din contractul de împrumut extern, cu motivaţiile şi fundamentările corespunzătoare; • să achite, în termenele şi în condiţiile care vor fi stabilite cu garantatul, sumele plătite de acesta ca urmare a executării parţiale sau totale a garanţiei, precum şi majorările de întârziere, calculate potrivit dispoziţiilor legale; • să informeze Ministerul Finanţelor Publice despre intenţia de divizare, privatizare sau despre orice modificări în statutul juridic; • să comunice lista cuprinzând costurie şi băncile la care are deschise acele conturi; • să anunţe în prealabil şi să obţină acordul Ministerului Finanţelor Publice în cazul în care intenţionează să îşi tranfere şi/sau să îşi deschidă un nou cont la o altă bancă decât banca şi/sau băncile la care îşi are deschise conturile la data încheierii convenţiei; • să prezinte Ministerului Finanţelor Publice informări periodice în legătură cu angajarea împrumutului garantat de stat şi cu modul în care se derulează acesta; • să prezinte periodic informări referitoare la modul în care s-a efectuat plata serviciului datoriei publice creat ca urmare a împrumutului contractat cu garanţia statului; • să prezinte informări referitoare la modul în care a efectuat plăţile datorate la fondul de risc. După încheierea convenţiei menţionate, Ministerul Finanţelor Publice emite scrisoarea de garanţie în favoarea instituţiei creditoare. Pe baza analizei economice şi financiare, realizată pe temeiul documentaţiei prezentate de către solicitantul garanţiei statului pentru împrumuturi externe, Ministerul Finanţelor Publice determină gradul de risc, care se exprimă în procente. Analiza documentaţiei se face de către Banca de Export- Import a României Eximbank sau de alţi agenţi desemnaţi de către aceasta odată cu supunerea spre avizare a propunerii de acordare a garanţiei statului. Această propunere se înaintează Comitetului Internaţional pentru Garanţii şi Credite de Comerţ Exterior care are în atribuţii avizarea documentaţiei şi propunerea de acordare a garanţiei de stat. Gradul de risc se poate determina şi de către un agent independent desemnat în acest sens de către Ministerul Finanţelor Publice. 372
Gradul de risc poate fi acceptat dacă nivelul acestuia nu depăşeşte 10% din valoarea împrumutului extern. După stabilirea gradului de risc, fie de către Ministerul Finanţelor Publice, fie de către agentul desemnat de către acest minister, se determină cuantumul comisionului de risc. Acest comision astfel determinat reprezintă o obligaţie a agentului economic beneficiar al împrumutului extern garantat de stat şi se înscrie în Convenţia încheiată cu Ministerul Finanţelor Publice. Comisionul de risc se virează în contul de risc de către beneficiarul creditului garantat. Suma datorată fondului de risc se determină prin aplicarea cotei procentuale a comisionului de risc, determinat în raport de gradul de risc, la valoarea împrumutului extern garantat. Garanţiile externe acordate de stat Chiar dacă în scădere, un alt risc identificat la adresa sustenabilităţii finanţelor publice poate fi reprezentat de către garanţiile emise la extern pentru creditele contractate de agenţii economici. Stocul acestor garanţii emise la extern până la sfârşitul anului 2004 a crescut la 4.662,3 milioane dolari SUA faţă de 3.701,0 milioane dolari SUA la sfârşitul anului 2003. Creditele contractate pentru sectoarele prioritare şi garantate de Ministerul Finantelor Publice au fost destinate în principal îmbunătăţirii sistemului de comunicaţii, diversificării surselor de energie (domeniul nuclear, hidroenergetic, sectorul minier), restructurării sectorului transporturilor şi achiziţionării de resurse energetice. Garanţiile emise la extern pentru creditele contractate de agenţii economici Indicatori 1. Garanţii externe emise pentru credite ale agentilor economici (stoc la sfârşitul perioadei) - mil. USD - mld. lei 2. Plăţti la extern în contul agenţilor economici garantaţi - mld. lei 3. Serviciul datoriei publice externe garantate de stat - mil. USD - mld. lei 4. Rata eşecului (rd.2/rd.3) %
1999
2000
2001
2002
2003
2004
3.235,4 59062,6
3.017,8 78239,7
3.540,8 111880,7
3.598,1 120537,4
3.701,0 120635,1
4663,3 134932,5
2.904,1
6.514,7
8.166,3
13.862,0
10.793,0
5476,0
595,9 9.136,9
739,3 16.037,4
824,7 23.966,5
1.184,6 39.157,5
1.072,9 35.620,3
1330,7 43.429,5
31,8
40,6
34,1
35,4
30,3
12,6 373
Rata eşecului a fost mai mică în anul 2004, ajungând la 12,6 % faţă de 30,3% cât s-a înregistrat în anul 2003. In anul 2004, faţă de anul 2003, plăţile efectuate la extern de Ministerul Finanţelor Publice în contul agenţilor economici garantaţi au scăzut cu 50,7 %. În anul 2004, sumele recuperate de la agenţii economici au depăşit plăţile efectuate în acest an de 1,4 ori. Fondul de risc pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi externe Veniturile fondului de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat se costituie, inclusiv în valută, din: • sumele încasate de la beneficiarii de împrumuturi externe cu garanţia statului, reprezentând comisionul de risc; • dobânzile obţinute din plasamentele sumelor aflate în depozit având ca provenienţă fondul de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat; • sumele reprezentând încasări din dobânzi şi penalităţi de întârziere aplicate pentru dobânzi şi penalităţi de întârziere aplicate pentru neplata la termen a comisionului de risc, echivalente cu dobânzile şi penalităţile de întârziere stabilite pentru neplata impozitelor datorate bugetului de stat; • sumele încasate de la debitorii rezultaţi ca urmare a efectuării plăţii la extern de către Ministerul Finanţelor Publice, în calitate de garantat. Deci, în cazul în care se efectuează plăţi din fondul de risc aferente unor scadenţe neonorate de garantat, veniturile fondului de risc se reîntregesc cu sumele recuperate de la acesta; • sumele primite de la bugetul de stat în completarea fondului de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat. Gestionarea fondului de risc pentru împrumuturile externe garantate de stat se efectuează de Ministerul Finanţelor Publice, în regim extrabugetar, prin contul general al Trezoreriei Statului. Sumele aflate în depozit în fondul de risc sunt destinate achitării obligaţiilor generate de garanţiile de stat pentru împrumuturile acordate. Evidenţa fondului de risc pentru împrumuturile externe garantate de stat se organizează atât la Ministerul Finanţelor Publice, cât şi la fiecare persoană juridică garantată care s-a angajat să plătească contribuţii la fondul de risc. Evidenţa fondului de risc se organizează atât analitic, cât şi sintetic, în funcţie de natura împrumutului extern. La nivelul Ministerului Finanţelor Publice, evidenţa fondului de risc se organizează pe ansamblul fondului de risc- la nivel sintetic - şi pe fiecare garantat pentru împrumuturi externe. Semestrial, Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia de a întocmi un raport privind modul de constituire şi de utilizare a fondului de risc pentru împrumuturi externe garantate de stat. Acest raport se utilizează pentru informarea conducerii Ministerului Finanţelor Publice. 374
Execuţia garanţiilor de stat pentru împrumuturi externe emise de Ministerul Finanţelor Publice După emiterea garanţiilor de stat prin încheierea convenţiilor între Ministerul Finanţelor Publice şi beneficiarul creditului extern şi transmiterea scrisorii de garanţie în favoarea instituţiei externe creditoare, Ministerul Finanţelor Publice are o răspundere indirectă pentru restituirea împrumutului. Prin urmare, există un risc în sarcina acestui agent al statului constând în obligaţia acestuia de a achita- în locul beneficiarului direct de împrumut externvaloarea creditului extern. În această situaţie, Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia să urmărească recuperarea integrală şi la termenele stabilite a sumelor datorate de beneficiarii de împrumut. În cazul în care beneficiarul garanţiei nu-şi îndeplineşte obligaţiile de plată stipulate în acordul de împrumut, instituţia creditoare înştiinţează în scris Ministerul Finanţelor Publice, în vederea exercitării obligaţiei de garant. Instituţia creditoare are obligaţia de a menţiona, în scrisoarea de solicitare a executării garanţiei, următoarele date: • rata împrumutului nerestituită de beneficiarul direct al împrumutului extern; • valoarea dobânzii calculate şi neîncasate de la beneficiarul împrumutului; • costurile aferente împrumutului. Aceste sume, înscrise în scrisoarea instituţiei creditoare, trebuie să fie rambursate de către garant în virtutea obligaţiilor sale asumate prin scrisoarea de garanţie. Beneficiarul garanţiei de stat are obligaţia de a informa în timp util garantul (Ministerul Finanţelor Publice ) asupra lipsei disponibilităţilor băneşti necesare achitării sumelor scadente la extern. După verificarea realităţii datelor transmise de către beneficiarul garanţiei, Ministerul Finanţelor Publice dispune plata la extern a sumelor scadente, către instituţia creditoare. Plata efectivă la extern se efectuează de către Banca Naţională a României la solicitarea prealabilă a Ministerului Finanţelor Publice. Incetarea valabilităţii garanţiei de stat pentru împrumuturi externe Încetarea valabilităţii garanţiei de stat pentru împrumuturi externe se produce în următoarele situaţii: a) atunci când împrumutul acoperit de garanţia de stat este achitat în totalitate de către beneficiarul acestuia; b) atunci când Ministerul Finanţelor Publice efectuează plata sau plăţile, în totalitate, instituţiei creditoare străine, în numele garantului; c) atunci când termenul de valabilitate stipulat în scrisoarea de garanţie a expirat. În toate aceste situaţii se sting obligaţiile care decurg din contractul de împrumut şi ca urmare aceasta atrage încetarea valabilităţii scrisorii de garanţie. Recuperarea sumelor plătite pentru garanţiile de stat pentru împrumuturi externe Plata la extern a obligaţiilor asumate prin scrisoarea de garanţie de către Ministerul Finanţelor Publice nu stinge automat obligaţiile beneficiarului de împrumut. 375
Prin urmare, acesta nu mai are obligaţii directe către instituţia creditoare, dar rămâne debitor faţă de Ministerul Finanţelor Publice care a achitat, în numele lui, obligaţiile decurgând din contractul extern de împrumut. Beneficiarul împrumutului extern are obligaţia de a întreprinde toate măsurile pentru a restitui Ministerului Finanţelor Publice sumele plătite, în conformitate cu prevederile Convenţiei încheiate între garant şi garantat. Convenţia încheiată de Ministerul Finanţelor Publice în calitate de garant, şi beneficiarul împrumutului extern constituie titlu executoriu. Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia să întreprindă toate măsurile legale pentru a recupera plata sau plăţile efectuate, ca rezultat al execuţiei garanţiei de stat. În situaţia în care beneficiarul de împrumut nu-şi plăteşte de bunăvoie obligaţiile faţă de Ministerul Finanţelor Publice, acesta va proceda, prin organele fiscale competente, la acţiuni de executare silită. Procedura de executare silită se realizează de către organele fiscale conform Codului de procedură fiscală. Pentru efectuarea procedurii de executare silită este competent organul de executare în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmăribile, coordonarea întregii executări revenind organului de executare, în a cărui rază teritorială îşi are domeniul fiscal debitorul. Executarea silită se face de organele de executare prin intermediul executorilor fiscali, care au posibilitatea: • să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, persoană juridică, sau în alte incinte unde acesta îşi păstrează bunurile, în scopul identificării bunurilor sau valorilor care pot fi executate silit; • să solicite şi să cerceteze orice document sau element material care poate constitui o probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului. Executarea silită începe numai după ce debitorul a fost înştiinţat să plătească, iar după înştiinţare au trecut 15 zile de la comunicare. Executarea silită se poate întinde asupra tuturor veniturilor şi bunurilor proprietate a debitorului, iar valorificarea acestora se efectuează numai în măsura necesară pentru realizarea creanţelor. Executarea silită se desfăşoară până la stingerea debitelor, a creanţelor decurgând din executarea garanţiei statului, inclusiv a dobânzilor, penalităţilor de întârziere ori a altor sume datorate, precum şi a cheltuielilor de executare. Trebuie precizat că Ministerul Finanţelor Publice are posibilitatea de a aproba acte adiţionale la convenţii care vor cuprinde: • eşalonarea sau reeşalonarea la plată a sumelor datorate de beneficiarii de împrumut; • înlesniri la plata dobânzilor şi penalităţilor de întârziere. 14.8. Administrarea şi înregistrarea datoriei publice şi a garanţiilor de stat Administrarea datoriei publice şi a garanţiilor de stat Administrarea datoriei publice şi a garanţiilor de stat se face de către Ministerul Finanţelor Publice, care este autorizat prin lege să exercite aceste atribuţii. Ministerul Finanţelor Publice este singurul emitent şi administrator al datoriei publice şi are competenţa să stabilească balanţa zilnică a Contului General al Trezoreriei, scadenţa datoriei publice, conturile cu dobânda etc. 376
În administrarea datoriei publice şi a garanţiilor de stat, Ministerul Finanţelor Publice are următoarele competenţe: ● analizează şi evaluează mărimea împrumutului, astfel încât nivelul de îndatorare să corespundă necesităţilor României şi capacităţii statului de a gestiona datoria; ● ţine evidenţa contabilă a datoriei publice contractate şi evidenţa statistică a garanţiilor de stat emise; ● urmăreşte derularea împrumuturilor garantate de stat; ● supraveghează lichidităţile din contul general al Trezoreriei Statului pentru plata la termenele stabilite a obligaţiilor; ● elaborează anual contul general al datoriei publice. Inregistrarea datoriei publice şi a garanţiilor de stat Datele şi informaţiile referitoare la datoria publică totală pe cele două componente ale sale (internă şi externă), precum şi cele referitoare la garanţiile de stat emise sunt evidenţiate la Ministerul Finanţelor Publice într-o serie de registre deschise pentru fiecare componentă a datoriei publice. Astfel, Ministerul Finanţelor Publice are obligaţia de a ţine următoarele registre: ● Registrul datoriei publice a statului, în care se evidenţiază situaţia datoriei publice în ordine cronologică şi care are două componente: - subregistrul datoriei publice interne; - subregistrul datoriei publice externe. ● Registrul garanţiilor de stat pentru împrumuturi, în care se evidenţiază situaţia garanţiilor de stat, care, la rândul lui, are două componente: - subregistrul garanţiilor interne de stat; - subregistrul garanţiilor externe de stat. Registrul datoriei publice a statului conţine, în ordine cronologică, situaţia tuturor obligaţiilor interne şi externe contractate direct, menţionându-se într-o rubrică distinctă numărul din subregistrul datoriei publice interne şi, respectiv din subregistrul datoriei publice externe. În vederea păstrării caracterului unitar al evidenţei datoriei publice interne şi, respectiv, a celei externe, pe documentele ce reflectă obligaţia directă a statului sau obligaţia garantată de acesta se vor menţiona doar numerele din subregistrul datoriei publice externe şi, respectiv, din subregistrul datoriei publice interne. Subregistrul datoriei publice externe conţine, în ordine cronologică, situaţia tuturor obligaţiilor externe contractate direct. Registrul garanţiilor de stat pentru împrumuturi conţine situaţia tuturor obligaţiilor interne şi externe garantate de stat. Toate registrele datoriei publice au regim special. Ele se tipăresc în format A 3, se leagă în registre de 200 de file, care se şnuruiesc şi se numerotează. Pentru a conduce aceste evidenţe, Ministerul Finanţelor Publice a instituit obligativitatea beneficiarilor de împrumuturi interne şi/sau garantate de stat de a transmite copii de pe fiecare document primar care atestă, după caz: ● contractarea împrumutului; ● actul adiţional la contractul de împrumut, dacă au fost aduse modificări la acesta; ● tragerile din împrumut; ● ratele de capital rambursate; 377
● plăţile de dobânzi; ● plăţile de comisioane; ● plăţile de alte costuri aferente împrumutului. De asemenea, înainte de fiecare scadenţă de plată a ratei de capital, a dobânzii comisioanelor şi a altor costuri aferente împrumutului, beneficiarii împrumutului au obligaţia de a raporta Ministerului Finanţelor Publice situaţia privind constituirea surselor de plată a acestor datorii. Beneficiarii împrumuturilor externe au obligaţia să întocmească şi să înainteze Ministerului Finanţelor Publice următoarele formulare de raportare: ● raport privind împrumuturile/creditele pe termen mediu şi lung; ● scadenţarul estimativ al tragerilor şi al plăţilor de capital (capitalul aferent împrumutului este suma obţinută ca urmare a unui împrumut); ● scadenţarul estimativ al plăţilor; ● situaţia împrumutului. Legea datoriei publice prevede obligativitatea Ministerului Finanţelor Publice de a prezenta, semestrial, Guvernului şi Parlamentului, situaţia împrumuturilor externe contractate direct de către stat şi a celor garantate de stat. Aceste informări trebuie să fie însoţite de rapoarte structurate pe următoarele probleme: • situaţia de ansamblu a datoriei publice externe a statului la finele perioadei de raportare comparativ cu cea de la finele anului precedent, cu precizarea noilor angajamente de datorie externă intervenite şi a rambursărilor efectuate pe perioada de raportare; • situaţia datoriei publice externe contractate direct de stat la finele perioadei de raportare comparativ cu cea de la finele anului precedent, cu menţionarea noilor angajamente directe ale statului de datorie publică externă şi a rambursărilor efectuate în perioada de raportare. În această situaţie trebuie să se regăsească informaţii detaliate şi referiri cu privire la: - principalii creditori externi; - principalele destinaţii ale împrumuturilor externe; - sumele trase din împrumuturile externe; - întârzierile înregistrate în utilizarea unor împrumuturi externe, cauzele care au determinat astfel de întârzieri şi efectele acestora asupra costurilor împrumutului şi asupra realizării proiectelor de finanţat din împrumuturile externe respective; - plata serviciului datoriei publice externe aferent împrumuturilor contractate direct de stat, eventualele întârzieri la plată faţă de scadenţă şi motivarea acestora; • situaţia datoriei publice externe contractate de persoane juridice cu garanţia statului comparativ cu cea de la finele anului precedent, cu precizarea noilor angajamente de împrumuturi externe cu garanţia statului şi a rambursărilor efectuate în perioada de raportare. La acest capitol al situaţiei împrumuturilor externe garantate de stat trebuie să se includă informaţii detaliate referitoare la: - principalii beneficiari de împrumuturi externe cu garanţia statului şi destinaţiile împrumuturilor externe respective; - arieratele înregistrate la plata serviciului datoriei publice externe pentru împrumuturile externe garantate de stat pe beneficiari de astfel de împrumuturi, pe categorii de plăţi restante; 378
- plăţi efectuate de Ministerul Finanţelor Publice în executarea garanţiilor de stat pentru împrumuturi externe; - sumele recuperate şi cele rămase de recuperat în contul plăţilor efectuate de Ministerul Finanţelor Publice pentru garanţiile la împrumuturi externe executate, pe categorii de debite (rate de capital, dobânzi, alte costuri). Deosebit de aceste rapoarte şi informări, Ministerul Finanţelor Publice întocmeşte anual Contul general al datoriei publice a statului, pe următoarele componente: ● contul datoriei publice interne directe a statului; ● contul datoriei publice externe directe a statului; ● situaţia garanţiilor statului pentru credite interne şi externe primite de alte persoane juridice. Contul datoriei publice interne directe a statului cuprinde împrumuturile contractate direct de pe piaţa financiară internă, inclusiv sumele primite temporar din sursele trezoreriei statului, care se raportează în următoarea structură: ● împrumuturi pentru finanţarea şi refinanţarea deficitului bugetului de stat; ● împrumuturi aprobate pe bază de legi speciale; ● împrumuturi din contul general al trezoreriei statului pentru finanţarea temporară a deficitului bugetului de stat. Contul datoriei publice externe directe a statului cuprinde împrumuturile externe contractate direct de stat în nume propriu, care se raportează în următoarea structură: ● împrumuturile externe contractate în numele statului de Banca Naţională a României şi gestionate de aceasta; ● împrumuturi externe derulate prin trezoreria centrală a statului; ● alte împrumuturi externe. Situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite interne va cuprinde valoarea garanţiilor interne emise de Ministerul Finanţelor Publice, în numele şi în contul statului, pentru împrumuturile contractate de agenţii economici de pe piaţa internă. Situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite externe cuprinde valoarea garanţiilor externe emise de Ministerul Finanţelor Publice în numele şi în contul statului, contractate de agenţii economici şi de autorităţile publice de pe piaţa externă. Deosebit de obligativitatea informării instituţiilor statului (Guvern şi Parlament) despre situaţia datoriei publice, Ministerul Finanţelor Publice transmite organismelor financiare internaţionale date statistice şi alte informaţii privind datoria publică. Aceste raportări internaţionale decurg din calitatea României de membru al organismelor internaţionale sau din acordurile externe de împrumut şi garanţie. Tot în baza acestor informaţii, Ministerul Finanţelor Publice elaborează proiectul legii anuale privind plafonul de îndatorare publică externă. Plafonul de îndatorare publică externă este stabilit ca sumă maximă a împrumuturilor externe pe care le poate contracta şi/sau garanta statul pe o perioadă de un an şi este stabilit anual prin lege. 379
14.9. Factori care influenţează evoluţia volumului datoriei publice Creşterea deficitului de cont curent, chiar dacă nu reprezintă un dezechilibru structural adânc, poate pune probleme pe termen mediu din punct de vedere al sustenabilităţii externe. Deşi în România, în ultima perioadă, exporturile au crescut într-un ritm accelerat, mai ales către piaţa Uniunii Europene, ritmul de creştere a importurilor, în special al celor de bunuri de consum, a rămas îngrijorător, reflectând puternica creştere a cererii agregate. In acelaşi timp, o serie de factori cu efecte duale susţin creşterea cererii agregate: * majorarea salariului mediu pe economie, a salariului minim, ajustarea salariilor în administraţia publică sunt componente ale procesului de convergenţă nominală a veniturilor, care, în acelaşi timp, alimentează cererea agregată; * diminuarea ratelor de taxare care conduc la creşterea nivelului surplusului societăţilor şi la creşterea venitului disponibil al populaţiei; * creşterea creditului este necesară ţinând cont de gradul încă redus de monetizare a economiei, însă creşte presiunea asupra cererii de import în condiţiile în care oferta internă nu este suficient de competitivă; * creşterea puternică a investiţiilor ca urmare a procesului accelerat de retehnologizare şi restructurare în economie este asigurată, de asemenea, într-o proporţie mare din import. In acelaşi timp, în condiţiile trecerii politicii monetare la regimul de ţintire a inflaţiei începând cu 2005, se va diminua importanţa acordată menţinerii competitivităţii externe prin politica de curs. Tinind cont şi de procesul de liberalizare a contului de capital şi de intrările de investiţii de portofoliu anticipate, cursul de schimb al monedei naţionale va continua să se aprecieze, producând presiune suplimentară asupra importurilor. Un factor suplimentar cu efecte negative asupra deficitului contului curent este reprezentat de evoluţiile preţului petrolului şi de influenţa acestuia asupra importurilor de energie. Investiţiile străine directe au crescut la peste 4 miliarde de euro în anul 2004. Tendinţa de creştere a investiţiilor străine directe va continua şi pe termen mediu în condiţiile în care percepţiile investitorilor cu privire la România se vor îmbunătăţi odată cu aderarea la Uniunea Europeană începând cu anul 2007. Chiar dacă, în aceste condiţii, constrângerea externă va cunoaşte o relaxare relativă comparativ cu perioada precedentă, evoluţia deficitului de cont curent trebuie atent supravegheată prin promovarea unei combinaţii de politici macroeconomice adecvate. Pentru aceasta este necesar să se ia măsurile corective necesare în domeniul politicilor bugetare, salariale, de restructurare şi privatizare cu scopul corectării presiunii existente asupra cererii agregate. Aprecierea mai rapidă a cursului de schimb leu / euro constituie un alt element care produce influenţe asupra serviciului datoriei publice. Aprecierea mai rapidă a cursului de schimb faţă de scenariul de bază poate conduce la o încetinire a ritmului de creştere economică în cazul în care agenţii 380
economici nu reuşesc să compenseze această evoluţie prin câştiguri de productivitate şi, pe de altă parte, are un impact direct asupra proiecţiilor bugetare prin diminuarea veniturilor din accize, dar şi prin realizarea unor economii cu cheltuielile realizate la serviciul datoriei externe. Pentru analiza influenţei diminuarii ritmului de creştere economică asupra stocului de datorie publică se pot utiliza două scenarii: Un prim scenariu este realizat pe baza proiecţiilor prezentate în cadrul macroeconomic pe termen mediu, iar cel de al doilea scenariu alternativ a fost construit pe baza ipotezei unei creşteri economice mai mici cu cca 1 % faţă de scenariul de bază. In scenariul de bază, ponderea datoriei guvernamentale în PIB va creşte cu 1,4% în anul 2007 comparativ cu anul 2004, de la 18,4 % în 2004 la 19,8% în 2007, în timp ce, în scenariul alternativ ponderea datoriei guvernamentale în PIB creşte cu 1,7%, de la 18,4% în anul 2004 la 20,1 % în anul 2007. O diminuare cu un procent a ritmului de creştere economică în anul 2005 faţă de scenariul de bază care este realizat pe baza unei creşteri economice de 6%, va conduce la o pierdere de aproximativ 13,440 de miliarde de lei.
381
15. TREZORERIA FINANŢELOR PUBLICE
15.1. Funcţiile generale ale trezoreriei în finanţele publice moderne În practica financiară, termenul de trezorerie este folosit în două sensuri. Astfel, pe de o parte, el serveşte la desemnarea casieriilor propriu-zise ale statului, atunci când se vorbeşte de „situaţia trezoreriei”, iar pe de altă parte, el serveşte la desemnarea unei administraţii publice ca instituţie. Cele două sensuri ale termenului sunt legate între ele şi vizează şi funcţiile pe care le îndeplineşte trezoreria. Trezoreria, ca administraţie, este serviciul public însărcinat cu gestiunea fondului public, în sensul casieriei, dar mai ales cu asigurarea echilibrului permanent dintre încasările generatoare de lichidităţi şi plăţile exigibile, dintre veniturile publice şi cheltuielile publice, finanţarea deficitului bugetar, gestionarea datoriei publice şi altele, toate acestea concurând la asigurarea echilibrului general ale economiei. Funcţia originară a trezoreriei este cea atribuită de către finanţele clasice, care considerau trezoreria ca o casierie, unde sunt depuse şi gestionate fondurile statului, şi ca o bancă, cu activitate, de credit pe termen scurt, însărcinată să echilibreze în orice moment intrările şi ieşirile de fonduri. Aceasta corespunde definiţiei corecte a trezoreriei. În finanţele moderne, la funcţiile de casierie şi de bancă ale trezoreriei se adaugă şi cea a controlului asupra ansamblului de activităţi financiare ale statului. Prin operaţiile pe care le efectuează, trezoreria finanţelor publice îndeplineşte mai multe funcţii. Este vorba de: a) casier al sectorului public, care se preocupă de încasarea veniturilor, efectuarea plăţilor şi păstrarea disponibilităţilor; b) realizarea execuţiei de casă a bugetelor componente ale sistemului, adică a bugetului de stat, a bugetelor asigurărilor sociale de stat, a bugetelor locale, a bugetelor fondurilor speciale, a celor ale mijloacelor extrabugetare şi ale instituţiilor autonome reflectate în încasarea veniturilor provenite de la contribuabili şi efectuarea plăţilor depuse de ordonatorii de credite, în limita creditelor bugetare aprobate; c) efectuarea controlului financiar preventiv asupra încasării veniturilor, încasării cheltuielilor dispuse de ordonatorii de credite în prevederile legii bugetare; d) efectuarea operaţiunilor de decontare în contul instituţiilor publice şi păstrarea disponibilităţilor acestora în urma constituirii mijloacelor extrabugetare şi a fondurilor speciale; e) atragerea disponibilităţilor din economie (de la instituţii financiare, agenţi economici, populaţie) prin construirea de depozite şi împrumuturi de stat lansate în vederea asigurării resurselor financiare pentru restructurarea şi retehnologizarea unor sectoare din economie, acoperirea deficitului bugetar şi altele; 382
f) efectuarea de plasamente financiare ale disponibilităţilor statului existente temporar în conturile trezoreriei; g) gestionarea datoriei publice, prin primirea împrumuturilor interne şi externe, prin folosirea acestora potrivit destinaţiei prevăzute în contracte, prin rambursarea creditelor la scadenţă şi plata dobânzilor; h) ţinerea evidenţei contabile a operaţuinilor privind execuţia de casă a bugetului,pentru încasări şi plăţi, cu ajutorul conturilor sintetice şi analitice desfăşurate pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare şi pe plătitori; i) funcţionarea normală a sistemului informaţional contabil privind raportarea rezultatelor execuţiei bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat, a bugetelor locale, a fondurilor speciale şi extrabugetare. 15.2. Necesitatea şi premisele înfiinţării trezoreriei finanţelor publice în România În ţara noastră, în anul 1992, a fost organizată execuţia operaţiunilor privind finanţele publice prin trezoreria statului. Înfiinţarea trezoreriei finanţelor publice în România completează cadrul instituţional prin care statul şi-a creat posibilitatea de a stabili şi aplica politica de venituri şi cheltuieli, organizându-şi activitatea financiară atât la nivel central, cât şi în teritoriu. Prin trezoreria finanţelor publice se asigură: - execuţia bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor locale, prin încasarea veniturilor bugetare pe baza unei evidenţe stricte pe fiecare plătitor, din care să rezulte obligaţiile de plată, sumele încasate şi debitele rămase de încasat, asigurarea finanţării cheltuielilor în limita creditelor bugetare şi destinaţiei stabilite, încadrarea în echilibrul prezăzut de lege; - gestionarea mijloacelor extrabugetare şi a fondurilor speciale prin conturi dinstincte, pe instituţii şi categorii de resurse; - gestionarea datoriei publice interne şi externe prin urmărirea primirii împrumuturilor guvernamentale interne şi externe, folosirea acestora potrivit destinaţiei prevăzute în contracte, rambursarea ratelor la scadenţă, precum şi a dobânzilor aferente; - constituirea de depozite la vedere şi termen ale persoanelor fizice şi juridice; - efectuarea de plasamente ale disponibilităţilor mobilizate în conturile trezoreriei; - efectuarea altor operaţiuni financiare în contul organelor administraţiei centrale de stat. Execuţia de casă a bugetelor ce compun sistemul bugetar se realizează prin trezoreria statului pe baza normelor metodologice emise de Ministerul Finanţelor Publice, care asigură: a) încasarea veniturilor bugetare; b) efectuarea plăţilor dispuse de persoanele autorizate ale instituţiilor publice, în limita creditelor bugetare şi destinaţiilor aprobate potrivit dispoziţiilor legale; c) efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi privind datoria publică internă şi externă rezultată din împrumuturi contractate direct sau garantate de stat, inclusiv a celor privind rambursarea ratelor la scadenţă şi plata dobânzilor, comisioanelor, spezelor şi altor costuri aferente; 383
d) efectuarea altor operaţiuni financiare în contul autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale. Prin trezoreria statului se pot efectua şi următoarele operaţiuni: a) păstrarea disponibilităţilor reprezentând fonduri externe nerambursabile sau contravaloarea în lei a acestora, primite pe bază de acorduri şi înţelegeri guvernamentale şi de la organisme internaţionale, şi utilizarea acestora potrivit bugetelor aprobate sau folosirea acestora pe bază de hotărâri ale Guvernului, potrivit destinaţiilor stabilite de donatori sau pentru cheltuieli de capital în sectoarele publice şi economice, după caz; b) efectuarea de plasamente financiare din disponibilităţile aflate în contul general al Trezoreriei Statului prin Banca Naţională a României; 15.3. Modul de organizare şi funcţionare a trezoreriei finanţelor publice şi atribuţiile acesteia Trezoreria este organizată şi funcţioneză ca un sistem unitar atât la nivel central, în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, cât şi la nivelul unităţilor teritoriale ale acestuia, în cadrul direcţiilor generale ale finanţelor publice, al administraţiilor şi al circumscripţiilor financiare. La nivel central, Trezoreria Statului desfăşoară următoarele operaţiuni specifice: elaborarea instrucţiunilor privind organizarea şi funcţionarea trezoreriilor teritoriale; asigurarea evidenţei contabile privind constituirea şi utilizarea tuturor fondurilor statului; deschiderea creditelor bugetare la trezoreriile teritoriale, trezoreria centrală având contul de corespondent la Centrala Băncii Naţionale; efectuarea operaţiilor de decontare între trezoreriile judeţene; gestionarea fondurilor cu destinaţie specială constituite la nivelul economiei naţionale; administrarea conturilor de clearing, barter şi cooperare economică în conformitate cu acordurile guvernamentale; contractarea, gestionarea şi evidenţa împrumuturilor pentru acoperirea deficitului bugetar; gestionarea datoriei publice interne şi externe; elaborarea lucrărilor de execuţie bugetară şi a contului trezoreriei în structurile şi termenele stabilite; elaborarea raportului public şi a contului general al execuţiei bugetului de stat şi a fondurilor speciale şi extrabugetare. La nivel teritorial, atribuţiile Trezoreriei constau în: coordonarea activităţii de trezorerie la organele financiare teritoriale; gestionarea contului corespondent al trezoreriei judeţene deschis la sucursala judeţeană a Băncii Naţionale, asigurând efectuarea operaţiilor de decontare între trezoreriile locale şi instituţiile bancare corespondente; deschiderea creditelor bugetare dispuse de ordonatorii de credite secundari finanţaţi din bugetul de stat şi bugetul asigurărilor sociale de stat în toate trezoreriile locale; asigurarea încheierii exerciţiului financiar la nivelul judeţului şi al municipiului Bucureşti; întocmirea bilanţului centralizat al trezoreriei, analiza şi elaborarea raportului de analiză; elaborarea lucrărilor de sinteză privind executarea bugetară, conturile de trezorerie şi altele, pe care le raportează operativ şi periodic Ministerului Finanţelor; propune măsuri pentru asigurarea încasării veniturilor şi întăririi controlului asupra cheltuielilor bugetare; coordonarea activităţii compartimentelor casierie-tezaur în ceea ce priveşte numerarul necesar efectuării plăţilor, redistribuirea soldului de casă şi stabilirea plafoanelor de casă. 384
La municipii, oraşe şi comune, trezoreriile sunt unităţi direct funcţionale, efectuând operaţii de încasare a veniturilor şi efectuare a plăţilor în urma controlului preventiv asupra legalităţii operaţiunilor şi a întocmirii corecte a documentelor. Ele asigură înregistrarea în contabilitate a veniturilor şi cheltuielilor publice şi întocmirea conturilor sintetice şi analitice şi a situaţiilor de încheiere a execuţiei bugetelor, la sfârşitul anului. Conform reglementărilor privind formarea şi utilizarea resurselor, derulate prin Trezoreria Statului, instituţiile publice au obligaţia să efectueze operaţiile de încasări şi plăţi prin Trezoreria Generală a Statului. Bugetul trezoreriei finanţelor publice Pentru activitatea proprie a instituţiei trezoreriei se întocmeşte bugetul de venituri şi cheltuieli al acesteia. La partea de venituri, se cuprind: dobânzi încaste din plasamente financiare din contravaloarea în lei a împrumuturilor externe guvernamentale; dobânzi încasate din plasamente financiare din soldul contului general al Trezoreriei Statului; dobânzi încasate pentru finanţarea temporară a deficitului bugetar din contul general al Trezoreriei Statului; dobânzi, comisioane şi alte venituri încasate de la beneficiari interni din derularea imprumuturilor externe guvernamentale; venituri din recuperarea creanţelor interne şi externe preluate la datoria publică; majorări de întârziere aplicate potrivit legii; alte venituri realizate de Trezoreria Statului. La partea de cheltuieli, se cuprind: dobânzi, comisioane şi alte speze plătite pentru împrumuturi externe guvernamentale privind susţinerea proiectelor macroecnomice; cheltuieli de rate şi dobânzi la datoria publică; dobânzi la depozite şi disponibilităţi păstrate în contul Trezoreriei Statului; comisioane şi alte cheltuieli ale trezoreriei; cheltuieli de capital pentru achiziţii de bunuri de natura mijloacelor fixe necesare desfăşurării activităţii Trezoreriei Statului. În partea finală se stabileşte excedentul/deficitul rezultat din execuţia anuală definitivă a bugetului Trezoreriei Statului, ca diferenţă între total venituri şi total cheltuieli. Bugetul Trezoreriei se întocmeşte anual şi se aprobă de către Guvern o dată cu propunerile bugetului de stat. Se poate modifica de regulă, semestrial şi ori de câte ori este necesar, de către Guvern, la propunerea Ministerului Finanţelor, în funcţie de schimbările intervenite în politica monetară, mai ales în cea privind dobânzile, de modificările în structura depozitelor care se păstrează în Trezorerie, faţă de cele avute în vedere la fundamentarea şi aprobarea bugetului. Cheltuielile totale aprobate prin bugetul Trezoreriei reprezintă limite maxime. Ministerul Finanţelor poate aproba, începând cu semestrul al doilea al anului, modificări în poziţiile de cheltuieli cuprinse în bugetul Trezoreriei Statului, în funcţie de cum evoluează depozitele pentru care se bonifică dobânzile şi evoluţia ratei dobânzilor. Excedentul anual al bugetului este preluat şi folosit în anul bugetar următor ca resursă temporară a Trezoreriei Statului. 15.4. Rolul trezoreriei în finanţarea deficitului bugetar Instrumentele şi mecanismele de finanţare a deficitului bugetar Aşa cum s-a arătat, pe lângă funcţia de casier public, trezoreria are misiunea de a asigura echilibrul dintre lichidităţile provenite din încasările de venituri ale statului şi plăţile exigibile. 385
Confruntându-se deseori cu situaţia de gol de resurse, trezoreria apelează la împrumuturi. O dată stabilită nevoia de finanţare a deficitului, se apelează la instrumentele adaptate, care să poată fi utilizate într-o manieră compatibilă cu orientările politicii financiare. Categoriile de instrumente se grupează în termeni reali în: instrumente nenegociabile şi instrumente negociabile. Instrumente nenegociabile. Pe lângă depozitele corespondenţilor trezoreriei, din această categorie fac parte: a) Bonurile de trezorerie garantate. Acestea sunt la purtător, au o scadenţă unică (3, 5, 7 ani); rata dobânzii este garantată, fiind, de regulă, fixă; pot dispune de facilităţi fiscale; b) Fondurile particulare, rezultate din depozitele deschise particularilor, folosite în unele ţări occidentale, din motive de garantare suplimentară a securităţii acestora; c) Finanţările de la Banca Centrală. Trezoreria pote apela la „ajutoare” de la Banca Centrală sub forma împrumuturilor renumerate sau nu. Instrumente negociabile. Din această categorie fac parte: a) Emisiunea de bonuri de trezorerie în contul curent. Trezoreria emite pe piaţa monetară efecte pe termen scurt în cont curent, conform procedurilor de adjudecare, la care participă băncile şi marile instituţii financiare, care fac oferte de subscriere, indicând volumul şi ratele de dobândă propuse. b) Împrumuturi obligatare pe piaţa financiară. Acestea constau în realizarea unor operaţii cu caracter excepţional, bazate pe reglementări speciale, pentru emisiuni şi plasamente de titluri de stat, denumite obligaţiuni, pe termene medii şi lungi. Împrumuturile externe. Acestea sunt folosite mai ales în perioada de criză, de refacere şi construcţie economică; sunt contractate, în general, pe termene lungi, fiind destinate investiţiilor. Rambursarea lor este legată de obţinerea de excedente ale resurselor în perioade de expansiune şi creştere economică ca rezultat al efectelor utilizării acestor împrumuturi. Dacă asemenea efecte pozitive nu se produc, creşterea datoriei externe reprezintă o componentă importantă a dobânzii ulterioare a bugetului, când statul trebuie să găsească soluţii de rambursare, de reamenajare a plăţilor în contul datoriei externe. Apelul la alte împrumuturi pentru refinanţarea datoriei generează fenomenul consolidării datoriei publice.
386
16. INSTITUŢII FINANCIARE INTERNAŢIONALE
Promovarea creşterii globale şi realizarea stabilităţii economice, în scopul prevenirii crizelor economice, reprezintă obiectivul major al instituţiilor financiare internaţionale. O componentă importantă a acestui obiectiv se referă la operaţiunile de cooperare internaţională, care asigură asistenţă financiară, inclusiv creditele din cadrul asistenţei oficiale pentru dezvoltare. Principala caracteristică a acestor surse de finanţare este aceea de a furniza credite avantajoase pe termen lung, cu dobândă scăzută, destinate finanţării unor proiecte de dezvoltare ale ţărilor în tranziţie şi în curs de dezvoltare, inclusiv a celor de dezvoltare a infrastructurii sociale şi de stabilizare macroeconomică. Mai precis, instituţiile financiare internaţionale acordă, în cadrul programelor de asistenţă oficială pentru dezvoltare, credite structurate în forme variate, în funcţie de cerinţele existente în ţările solicitante, de necesităţile de finanţare a investiţiilor din sectorul public şi privat, de sprijinire a activităţilor de afaceri şi a celor de cercetare legate de dezvoltarea economică a ţărilor respective. Dintre acestea, un loc important îl ocupă creditele pentru realizarea infrastructurii socio-economice necesare dezvoltării ţărilor în tranziţie sau în curs de dezvoltare, ceea ce contribuie la stabilitatea vieţii financiare internaţionale. Dintre instituţiile financiare internaţionale prezentăm în continuare principalele organisme oficiale multilaterale la nivel european şi mondial. 16.1. Fondul Monetar Internaţional (FMI) Fondul Monetar Internaţional (FMI) este o instituţie financiară internaţională care reuneşte 184 de ţări membre. Înfiinţat în iulie 1945, în urma Conferinţei Naţiunilor Unite de la Bretton Woods (SUA), FMI are ca principale responsabilităţi şi obiective promovarea cooperării monetare internaţionale, facilitarea expansiunii şi creşterii echilibrate a comerţului internaţional, promovarea stabilităţii cursurilor de schimb, furnizarea de asistenţă în scopul creării unui sistem multilateral de plăţi şi punerea la dispoziţie a resurselor sale ţărilor membre care se confruntă cu dezechilibre ale balanţei de plăţi. FMI urmăreşte stabilitatea valutară prin acorduri valutare sistematice, pentru a stimula creşterea economică şi niveluri înalte de folosire a forţei de muncă şi pentru a acorda asistenţă financiară temporară ţărilor, în condiţii adecvate de siguranţă pentru a ajuta la ajustarea balanţei de plăţi. In momentul aderării ca membru al FMI, fiecare ţară contribuie cu o anumită sumă de bani numită „cota de subscriere”. 387
In urma unei majorari cu 45 % a cotei de subscriere începând cu 22 ianuarie 1999, totalul acestor cote se ridică la 212.4 miliarde DST (aproape 265 miliarde USD). Organismele de conducere ale FMI sunt: Consiliul Guvernatorilor, Comitetul Financiar şi Monetar Internaţional şi Consiliul Director. Creşterea numărului de state membre ale FMI în perioada 1945 – 2003 este redată în diagrama următoare:
În atingerea acestor obiective, FMI îndeplineşte trei funcţii principale: supraveghere, asistenţă tehnică şi creditare. De la înfiinţarea sa, în decembrie 1945, scopurile urmărite de FMI au rămas neschimbate, dar operaţiunile sale, care includ supravegherea şi asistenţa financiară şi tehnică, au evoluat pentru a răspunde nivelului cerinţelor economiei mondiale în schimbare. Relaţiile României cu FMI România este membră a Fondului Monetar Internaţional (FMI) din 15 decembrie 1972, cu o cotă de participare, care în prezent este de 1030,2 milioane DST sau 0,48% din cota totală. România deţine 10 552 voturi, reprezentând 0,49% din total. În cadrul FMI, România face parte din grupa de ţări (constituenţa) condusă de Olanda, alături de Armenia, Bosnia şi Herţegovina, Bulgaria, Croaţia, Cipru, Georgia, Israel, Serbia şi Muntenegru, Macedonia, Republica Moldova, Olanda şi Ucraina. Grupa de ţări este reprezentată în Consiliul executiv al FMI de un director executiv. În cadrul biroului directorului executiv, România are un reprezentant care îndeplineşte funcţia de consilier. În calitate de stat membru, România furnizează Fondului Monetar Internaţional informaţii şi realizează consultări anuale cu această instituţie, în conformitate cu prevederile articolului IV din Statutul FMI. Începând cu anul 1972, România a folosit resursele FMI ca suport financiar al programelor economice ale Guvernului. România a acceptat obligaţiile prevăzute în Articolul VIII al Statutului FMI, la 25 martie 1998. Prin aceasta, România se angajează să nu recurgă la introducerea de restricţii cu privire la efectuarea plăţilor şi transferurilor pentru tranzacţii internaţionale curente şi să nu participe la aranjamente valutare discriminatorii sau practici valutare multiple, fără aprobarea sau consultarea FMI. 388
Începând cu anul 1991, asistenţa financiară acordată de FMI s-a concretizat prin aprobarea mai multor aranjamente stand-by, respectiv au fost încheiate şase acorduri în valoare totală de 2015,5 milioane DST, din care au fost trase numai 1234,45 milioane DST. Totalul creditelor şi împrumuturilor nerambursate la sfârşitul lunii iunie 2004 se ridica la 337 milioane DST, respectiv 32,71 % din cotă. Al nouălea acord stand-by încheiat pe perioada 2001 - 2003, în valoare de 300 milioane DST a fost singurul finalizat cu succes de către România după 1990. În urma analizării raportului de evaluare a eficienţei programelor economice derulate cu România în ultimii 14 ani, Board-ul FMI a decis încheierea unui nou acord. Cel de al zecelea acord, încheiat la 7 iulie 2004 este un acord stand-by de tip preventiv (Precautionary Stand-By Arrangement), pe 24 de luni, din care autorităţile române nu intenţionează să facă trageri. Acesta este ultimul acord pe care România îl încheie cu FMI; în continuare vor avea loc numai consultări anuale. Acordul conţine angajamentele luate de România în privinţa politicilor macroeconomice pentru următorii doi ani şi permite accesul la fonduri de circa 367 milioane de dolari (250 milioane DST), care vor fi utilizate numai în cazul unor crize economice neprevăzute. Noul acord cu Fondul are ca obiectiv întărirea poziţiei contului curent, reducerea în continuare a inflaţiei, susţinerea creşterii rapide a PIB şi pregătirea economiei pentru integrarea în Uniunea Europeană. Tranziţia în România a fost susţinută prin asistenţa tehnică substanţială din partea agenţiilor multilaterale şi a donatorilor bilaterali. Fondul a oferit sprijin în mai multe domenii, în peste 40 de misiuni de asistenţă tehnică din 1990 până acum. Asistenţa din partea experţilor FMI s-a axat pe un număr de domenii-cheie, printre care: reformele fiscale, modernizarea băncii centrale şi a sistemului bancar, crearea unei structuri legale orientată către piaţă, cursuri de instruire şi îmbunătăţirea colectării şi raportării datelor statistice. Biroul Reprezentanţei Rezidente în România a FMI desfăşoară o gamă largă de activităţi în scopul de a contribui activ la implementarea recomandărilor de politică economică ale Fondului de către autorităţi, cât şi la menţinerea unei strânse legături între sediul central al FMI şi autorităţile din România. O listă sumară a acestor activităţi include: * Explicarea opiniilor Fondului în chestiuni legate de politici şi consilierea autorităţilor române în implementarea programelor macroeconomice încheiate cu FMI, în principal în contextul solicitării României de sprijin financiar din partea Fondului (cum ar fi acordurile stand-by). Această activitate implică o strânsă colaborare şi consultare atât cu instituţii guvernamentale, cât şi cu sediul central al FMI. * Schimburi de opinii cu misiunile rezidente ale Băncii Modiale, Uniunii Europene, BERD, agenţiile Naţiunilor Unite, precum şi cu ambasadele ţărilor membre ale FMI, pentru a asista autorităţile din România în implementarea unui program macroeconomic coerent şi cuprinzător. * Monitorizarea evenimentelor şi a evoluţiei economice în scopul de a ajuta la evaluarea performanţelor financiare şi economice ale programelor şi politicilor macroeconomice ale Guvernului. În acest sens, activitatea se bazează pe o gamă largă de surse de informare, care includ Banca Naţională a României, Ministerul Finanţelor Publice şi Comisia Naţională de Statistică. 389
Biroul Reprezentaţei Rezidente a FMI este singurul purtător de cuvânt al Fondului în România şi joacă un rol important în asigurarea transparenţei politicilor FMI în România, prezentând viziunea Fondului în probleme legate de economia românească. Biroul Rezident acordă, totodată, o atenţie deosebită posibilităţilor de instruire profesională a participanţilor, ceea ce contribuie la înţelegerea mai bună a problematicii FMI. 16.2. Banca Centrală Europeană (BCE) Banca Centrală Europeană (BCE) a fost inaugurată la data de 30 iunie 1998. La 1 ianuarie 1999, aceasta şi-a asumat responsabilitatea de a implementa politica monetară europeană, aşa cum a fost definită de Sistemul European al Băncilor Centrale (SEBC). Sistemul European al Băncilor Centrale (SEBC) include Banca Centrală Europeană (BCE) şi băncile centrale ale statelor membre ale Uniunii Europene. Băncile centrale ale statelor membre care nu participă la zona euro au un statut special: acestea sunt abilitate să conducă o politică monetară naţională, dar nu participă la luarea deciziilor privind politica monetară unică. Organele de conducere ale Băncii Centrale Europeane, respectiv Consiliul Guvernatorilor şi Comitetul Executiv, conduc Sistemul European al Băncilor Centrale. Sarcina acestora este de a administra circulaţia banilor, de a conduce operaţiunile externe, de a deţine şi administra rezervele străine oficiale ale Statelor Membre şi de a promova operarea eficientă a sistemelor de plăţi. Banca Centrală Europeană a preluat sarcinile precursorului său, Institutul Monetar European (IME). Obiectivul principal al Băncii Centrale Europene este de a susţine politicile economice generale ale Uniunii Europene în conformitate cu principiile unei economii de piaţă deschise, care favorizează o alocare eficientă a resurselor în condiţiile unei concurenţe libere. Misiunile sale fundamentale constau în: • definirea şi aplicarea politicii monetare a zonei euro; • coordonarea operaţiilor de schimb; • deţinerea şi gestionarea rezervelor oficiale de schimb ale statelor membre; • asigurarea unei funcţionări bune a sistemului de plăţi. În plus, contribuie la susţinerea autorităţilor competente în ceea ce priveşte controlul prudenţial al instituţiilor de credit şi la stabilitatea sistemului financiar. 16.3. Bănci internaţionale de dezvoltare Prin bănci internaţionale de dezvoltare înţelegem: a) Banca Internaţională pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BIRD), Corporaţia Financiară Internaţională (CFI) şi Asociaţia pentru Dezvoltare Internaţională (IDA); b) Banca Europeană de Investiţii (BEI); c) Banca Europeană pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BERD); d) bănci şi organizaţii de cooperare şi dezvoltare regională similare. 390
Grupul Băncii Mondiale este format din cinci organizaţii: Banca Internaţională pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BIRD), Asociaţia Internaţională de Dezvoltare (IDA), Corporaţia Financiară Internaţională (CFI), Agenţia de Garantare Multilaterală a Investiţiilor (MIGA) şi Centrul Internaţional de Reglementare a Conflictelor din Domeniul Investiţiilor (ICSID). Fiecare instituţie are un rol distinct în lupta împotriva sărăciei şi îmbunătăţirea condiţiilor de viaţă pentru populaţia din statele în curs de dezvoltare. Termenul generic de Banca Mondială se referă la două dintre aceste organizaţii, şi anume: BIRD şi IDA. Banca Internaţională pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BIRD) a fost înfiinţată în anul 1945 şi are 184 membri. Obiectivul BIRD este reducerea sărăciei în ţările mai puţin sărace, solvabile şi cu venituri medii, promovând o dezvoltare durabilă, prin împrumuturi, garanţii şi servicii nelegate de împrumuturi, inclusiv servicii de analiză şi consultanţă. Asociaţia Internaţională de Dezvoltare (IDA) a fost înfiinţată în anul 1960 şi are 162 membri Contribuţiile la IDA permit Băncii Mondiale să furnizeze 6-7 miliarde dolari pe an sub formă de credite fără dobândă celor mai sărace 78 de ţări din lume, unde trăiesc aproximativ 2,4 miliarde de oameni. Aceasta asistenţă este vitală pentru că aceste ţări au o capacitate minimă sau inexistentă de a împrumuta în condiţiile pieţei. Corporaţia Financiară Internaţională (CFI) a fost înfiinţată în anul 1956 şi are 175 membri. Mandatul CFI este extinderea dezvoltării economice prin sectorul privat. Lucrând cu partenerii de afaceri, CFI investeşte în întreprinderile particulare viabile din ţările în curs de dezvoltare şi oferă împrumuturi pe termen lung, garanţii şi servicii de gestionare a riscului şi consultanţă pentru clienţii săi. Agenţia de Garantare Multilaterală a Investiţiilor (MIGA) a fost înfiinţată în anul 1988 şi are 157 membri. Obiectivul MIGA este încurajarea investiţiilor străine în ţările în curs de dezvoltare, prin acordarea de garanţii împotriva unor riscuri ce pot apărea din finanţarea de proiecte în ţările membre. Centrul Internaţional de Reglementare a Conflictelor din Domeniul Investiţiilor (ICSID) a fost înfiinţat în anul 1966 şi are 134 membri. ICSID contribuie la încurajarea investiţiilor străine, oferind cadre internaţionale de conciliere şi arbitraj pentru conflicte din domeniul investiţiilor, ajutând astfel la crearea unui climat de încredere reciprocă între state şi investitorii străini. Relaţiile României cu Grupul Băncii Mondiale România este membră a BIRD din anul 1972, a CFI din 1990 şi a MIGA din 1992. Activitatea Grupului Băncii Mondiale în România a început în anul 1991 şi cuprinde atât programe şi proiecte publice, finanţate de către Banca Internaţională pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare prin împrumuturi acordate direct statului, prin Ministerul Finanţelor Publice, cât şi proiecte private, fără garanţie de stat, prin sprijinul acordat de către Corporaţia Financiară Internaţională şi Agenţia Multilaterală de Garantare a Investiţiilor. Banca Mondială este un partener important al României în procesul de dezvoltare şi modernizare. 391
În prezent, România deţine 4011 acţiuni din capitalul BIRD, iar valoarea subscripţiei vărsate este de 30,5 mil.USD. Guvernator pentru România este ministrul Finanţelor Publice, iar guvernator supleant este viceguvernatorul BNR. Din anul 1991, Banca Internaţională pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BIRD) a aprobat operaţiuni finanţate în România, cu un total al angajamentelor de aproximativ 4,2 miliarde USD, ceea ce înseamnă peste 40% din totalul împrumuturilor externe contractate de România. În prezent, portofoliul de proiecte al Băncii Mondiale în România este unul dintre cele mai mari din regiunea Europa şi Asia Centrală şi acoperă sectoarele cele mai importante ale economiei. . Acest portofoliu urmează să crească în următorii ani, odată cu susţinerea, de către Banca Mondială, a României în pregătirea aderării la Uniunea Europeană. La 31 decembrie 2004, datele privind relaţia BIRD – România au ilustrat un portofoliu de 47 acorduri (în derulare şi finalizate) cu o valoare totală de 4 815 mil. USD. Astfel, erau înregistrate în derulare: • 22 acorduri de împrumut, reprezentând un angajament net de 1 646,5 mil.USD; • 4 acorduri prin care Banca a asigurat o finanţare nerambursabilă cu o valoare totală de 27,7 mil. USD. La 17 septembrie 2004, Board-ul Băncii Mondiale a aprobat un împrumut de 150 mil.USD în cadrul unui program de finanţare multianuală (România Programmatic Adjustment). Progresele României în ceea ce priveşte reformele structurale şi privatizarea sunt sprijinite de Banca Mondială prin împrumuturile de ajustare a sectorului privat (PSAL I şi II), structurate pe cinci obiective fundamentale pentru dezvoltare: * privatizarea şi restructurarea băncilor de stat; * privatizarea/ restructurarea/ lichidarea întreprinderilor de stat; * reforma în sectorul energetic, cu accent pe restructuarea/ privatizarea utilităţilor (petrol, gaze naturale, energie electrică); * îmbunătăţirea mediului de afaceri; * măsuri pentru atenuarea impactului social al implementării reformelor. Programul multianual PAL (Programmatic Adjustment Loan - împrumut pentru ajustare programatică) vizează reforma administraţiei publice şi a justiţiei, mecanismele de elaborare a politicilor, precum şi eficientizarea sistemului de cheltuieli publice. Prin încheierea cu succes a primei faze a programului PAL, România se poate considera o ţară aflată într-un proces accelerat de reformă. Programele care urmează, PAL II şi III, vor avansa programul de reformă, care va contribui la creşterea eficienţei manageriale în sectorul public şi la îmbunătăţirea mediului de afaceri, ambele domenii fiind critice în accelerarea dezvoltării şi în sprijinirea eforturilor României de a îndeplini, până în 2007, cerinţele extrem de competitive ale pieţei unice europene. Acest împrumut de Ajustare Programatică (PAL 1) face parte dintr-o serie de trei astfel de finanţări pe care Banca Mondială le va derula în România pentru susţinerea implementării programului guvernamental de reforme în domeniile juridic, al administraţiei publice, al codului muncii şi al pieţei de capital. 392
Măsurile prevăzute sunt sincronizate cu acţiunile cuprinse în programul de aderare a României la Uniunea Europeană şi vor asigura continuarea şi finalizarea procesului de privatizare iniţiat prin acordul de împrumut pentru Ajustarea Sectorului Privat (PSAL), a cărui ultimă tranşă în valoare de 169,9 mil. EUR a fost disponibilizată României la 7 iulie 2004. Conform Strategiei Băncii Mondiale privind Asistenţa Acordată României în perioada 2002-2004 (CAS), România beneficiază de fondurile prevăzute în scenariul de asistenţă maximă. Circa 25% din sumele nete angajate sprijină reformele structurale din sectoarele financiar şi industrial, deosebit de importante pentru funcţionarea unei economii de piaţă. Programul de împrumut pentru perioada 2004 – 2005 cumulează circa 850 milioane dolari. La cererea autorităţilor române, Banca a inclus România în grupul ţărilor pilot participante la iniţiativa cunoscută sub denumirea Cadrul general de dezvoltare (Comprehensive Development Framework - CDF). Principiile CDF sunt dezvoltarea pe termen lung, dezvoltarea participativă, parteneriatul sub conducere naţională şi orientarea programelor în funcţie de rezultate. Începând cu 2001, se desfăşoară anual Joint Portofolio Review (JPR) - un instrument foarte eficient atât pentru BIRD, cât şi pentru Guvern, instrument care oferă o perspectivă strategică a eficienţei portofoliului. Corporaţia Financiară Internaţională (CFI) a aprobat o serie de investiţii în sectorul comunicaţiilor, infrastructură, industrie sau în sectorul sănătăţii, sprijinind în acelaşi timp dezvoltarea întreprinderilor mici şi mijlocii, precum şi a sectorului bancar din România. Cea mai importantă investiţie a CFI în sectorul bancar din România constă în acordarea unui împrumut în valoare de 75 milioane USD Băncii Comerciale Române şi participarea la privatizarea BCR, prin achiziţionarea unui pachet de 25% din acţiuni, împreună cu BERD. În perioada 2001-2005, Agenţia de Garantare Multilaterală a Investiţiilor a garantat în România investiţii private de peste 100 milioane USD. În prezent se află în curs de elaborare parteneriatul strategic al României cu Banca Mondială, care cuprinde programele pe care Banca le va derula în România în perioada 2005-2009. Obiectivul pentru următorii 2 ani al asistenţei pe care Banca Mondială o va oferi României este acela de a sprijini îndeplinirea angajamentelor cu privire la acquis-ul comunitar până în 2007 şi pregătirea pentru a face faţă provocărilor ulterioare momentului aderării. 16.4. Fondul Internaţional pentru Dezvoltare Agricolă (FIDA) Fondul Internaţional pentru Dezvoltare Agricolă (FIDA) a fost înfiinţat în 1977, ca urmare a Conferinţei Mondiale a Alimentaţiei din 1974, fiind principalul rezultat al acesteia. Acesta a fost răspunsul ţărilor lumii la criza alimentară declanşată la începutul anilor `70 şi care a afectat în principal ţările sahariene ale Africii. 393
În cadrul conferinţei s-a hotărât că trebuie înfiinţat imediat un fond care să finanţeze dezvoltarea proiectelor agricole în primul rând pentru creşterea producţiei agricole în ţările în curs de dezvoltare. Una din cele mai importante concluzii care au fost deduse se referă la faptul că foametea şi insecuritatea alimentară nu se datorează neapărat proastei producţii agricole, ci în primul rând problemelor structurale legate de sărăcie şi faptului că majoritatea populaţiei sărace din ţările în curs de dezvoltare se concentrează în zonele rurale. În acest context, FIDA a fost creat pentru a mobiliza fonduri în programe destinate eradicării sărăciei în mediul rural şi îmbunătăţirii nutriţiei. Spre deosebire de alte instituţii internaţionale care au o largă gamă de obiective, Fondul are un mandat specific – combaterea foametei rurale şi a sărăciei în ţările în curs de dezvoltare. Pentru a-şi îndeplini mandatul, obiectivul principal al FIDA este de a mobiliza resurse adiţionale pentru programe concepute în scopul creşterii economice a zonelor rurale. În acord cu scopul principal al FIDA de eradicare a sărăciei în ţările în curs de dezvoltare, marea majoritate a resurselor sale sunt puse la dispoziţia ţărilor cu venit scăzut în termeni foarte avantajoşi: perioadă de rambursare de peste 40 de ani, cu perioada de graţie de 10 ani, şi un comision de serviciu de numai 0,75% pe an. Orice stat care face parte din Naţiunile Unite ori din una din agenţiile sale specializate, ori din Agenţia Internaţională pentru Energie Electrică, poate fi membru FIDA. Cea mai înaltă autoritate a Fondului o reprezintă Consiliul Guvernatorilor, în care toate cele 161 de state membre sunt reprezentate de către un Guvernator şi un Vice Guvernator. Sesiunile Consiliului Guvernatorilor au loc anual şi pot fi convocate sesiuni speciale ori de câte ori este necesar. 16.5. Banca Europeană pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BERD) Banca Europeană pentru Reconstrucţie şi Dezvoltare (BERD) a fost înfiinţată în anul 1991, în scopul susţinerii dezvoltării sectorului privat, într-un mediu democratic, în ţările foste comuniste. România a ratificat Acordul de Înfiinţare a BERD, făcând parte dintre membrii fondatori ai acestei instituţii. Capitalul subscris şi vărsat de România are valoarea de 96 mil.euro. Consiliul Guvernatorilor Băncii este alcătuit din reprezentanţi ai tuturor statelor membre. Ministrul Finanţelor Publice este guvernator pentru România, iar guvernatorul Băncii Naţionale este guvernator supleant. Constituenţa din care face parte ţara noastră include Armenia, Georgia, Republica Moldova şi Ucraina. Astăzi, BERD utilizează toate instrumentele financiare şi investiţionale de care dispune pentru a susţine construirea economiilor de piaţă şi a democraţiilor în 27 de ţări din Europa Centrală până în Asia Centrală. BERD este cel mai mare investitor instituţional în regiune şi mobilizează investiţii străine directe semnificative, pe lângă propriile finanţări. 394
Banca, cu un capital subscris de 20 miliarde euro, este deţinută de 60 de ţări membre şi două instituţii interguvernamentale (Uniunea Europeană şi Banca Europeană de Investiţii). Dar, în ciuda faptului că acţionarii BERD sunt din sectorul public, Banca investeşte în principal în întreprinderi private, de obicei împreună cu parteneri comerciali. BERD finanţează proiecte de afaceri, acţionând, în special, în domeniul bancar şi industrial, lucrează cu companii aflate în proprietate de stat pentru a susţine privatizarea, restructurarea şi îmbunătăţirea serviciilor municipale. Prin investiţiile sale, BERD promovează reformele structurale şi sectoriale, competiţia, privatizarea, instituţii financiare şi sisteme juridice mai puternice, dezvoltarea infrastructurii pentru susţinerea sectorului privat şi guvernarea corporativă eficientă. BERD promovează co-finanţarea şi investiţiile străine directe, mobilizează capital intern şi oferă asistenţă tehnică. Relaţiile României cu BERD De-a lungul perioadei de tranziţie a României la economia de piaţă, BERD s-a dovedit a fi una dintre instituţiile financiare internaţionale care au susţinut intens acest proces pentru îndeplinirea obiectivelor stabilite, prin acordarea de împrumuturi care au ajutat la implementarea proiectelor necesare transformării economice şi la intensificarea reformelor structurale. BERD este cel mai mare investitor internaţional în România, angajamentele sale depăşind în prezent 2,6 miliarde de euro. Totodată, România este al 3-lea mare receptor de finanţare din partea BERD din regiune, după Rusia şi Polonia. Portofoliul BERD în România, la 31 martie 2005, includea 89 proiecte de investiţii în derulare, inclusiv componente dintr-o serie de proiecte regionale. Prin aceste investiţii şi implicarea directă a reprezentanţilor Băncii în Consiliile de Administraţie ale unui număr mare de companii în care a investit, BERD a reuşit să îmbunătăţească practicile de conducere corporativă şi să extindă dialogul politic. Portofoliul Băncii s-a extins rapid în arii precum privatizarea la scară largă cu investitori strategici, investiţii de tip greenfield în sectorul privat, dezvoltarea sectorului financiar şi a infrastructurii în domeniile energetic, transporturi, comunicaţii şi a infrastructurii municipale. Banca susţine activ dezvoltarea sectorului financiar non-bancar prin promovarea investiţiilor în societăţi de leasing şi asigurare, precum şi în fonduri de capital, pensii şi ipoteci. BERD reprezintă un catalizator major pentru investiţii în România, cu un portofoliu cumulat la sfârşitul lunii iunie 2005 în valoare de aproape 2,7 miliarde euro. Creşterea portofoliului cumulat în ultimii doi ani a fost de 30%, majoritatea (70%) regăsindu-se în sectorul privat. Banca a angajat: 282 milioane euro în 2001, 447 milioane euro în 2002, 400 milioane euro în 2003, 401 milioane euro în 2004. BERD a finanţat un număr considerabil de proiecte pentru a sprijini dezvoltarea sectorului privat în următoarele domenii: infrastructură (transport, energie, utilităţi), telecomunicaţii, sectorul financiar, agricultură, industrie şi turism. Pe lângă propria sa investiţie, BERD a ajutat la mobilizarea altor 5,8 miliarde euro, reprezentând co-investiţii în perioada 1991-martie 2005. 395
Obiectivul BERD va rămâne, şi în perioada următoare, extinderea într-o manieră dinamică a activităţilor sale în sectorul privat, iar implicarea în sectorul public se va concentra pe proiecte cu impact semnificativ asupra tranziţiei sau având o dimensiune regională. BERD va sprijini eforturile guvernului de implementare a programului de reforme pentru îmbunătăţirea climatului investiţional al ţării şi pentru accelerarea dezvoltării sectorului privat local. Per ansamblu, priorităţile operaţionale ale Băncii se vor axa pe dezvoltarea generală a sectorului privat şi reabilitarea infrastructurii şi sectorului energetic. Din 1991 până la 31 decembrie 2004, BERD a acordat României un sprijin financiar în sumă cumulată de 2 506 800 000 euro (reprezentând 140 angajamente semnate), din care 897 906 400 euro (35,82%) au susţinut sectorul de stat. Totodată, 656 800 000 euro (26,2%) au fost destinaţi sectorului financiar. Cea mai recentă strategie de ţară pentru România a fost aprobată la 25 noiembrie 2003 şi se referă la perioada 2004-2006; acest tip de document este revizuibil din doi în doi ani. Strategia BERD pentru România se axează pe următoarele direcţii prioritare: - dezvoltarea infrastructurii, inclusiv privatizarea utilităţilor publice în sectoarele energetic şi de transport; co-finanţare şi o mai bună utilizare a fondurilor UE de pre-aderare prin construcţie instituţională; - dezvoltarea sectorului privat, inclusiv îmbunătăţirea climatului investiţional şi încheierea privatizării; - consolidarea în continuare a sectorului financiar (inclusiv cel nebancar) şi a IMM-urilor. România a fost şi continuă să fie o prioritate pentru politica de investiţii a Băncii. România se situează pe locul al treilea în rândul ţărilor de operare din punct de vedere al volumului finanţării (după Federaţia Rusă, concurând cu Polonia pentru locul doi). Succesul implicării BERD în România este determinat de transparenţa procesului de acordare a contractelor, stabilitatea şi predictibilitatea legislaţiei, îmbunătăţirea mediului de afaceri şi reducerea drastică a cazurilor de corupţie în mediul economico-financiar. 16.6. Banca Europeană de Investiţii (BEI) Banca Europeană de Investiţii (BEI) este instituţia finanţatoare a Uniunii Europene şi a fost creată în anul 1958 prin Tratatul de la Roma. Membri sunt statele Uniunii Europene, care au subscris la capitalul băncii. BEI are personalitate juridică proprie şi autonomie financiară în cadrul sistemului comunitar. Misiunea băncii este de a contribui la realizarea obiectivelor Uniunii Europene prin acordarea de finanţări pe termen lung pentru proiecte specifice respectând principiile bancare. Ca instituţie a UE, BEI îşi adaptează continuu activitatea la evoluţiile cele mai recente ale politicilor comunitare. BEI îşi desfăşoară activitatea în strânsă colaborare cu comunitatea bancară, atât în ceea ce priveşte împrumuturile de pe pieţele de capital, cât şi finanţarea proiectelor de capital. 396
BEI acordă credite din împrumuturile contractate, care, împreună cu fondurile proprii (capital şi rezerve), constituie resursele proprii. În afara Uniunii Europene, operaţiunile de finanţare ale BEI sunt realizate în principal din resursele proprii ale băncii, dar de asemenea prin mandat, din resursele bugetare ale statelor membre. Principalul organism al BEI este Consiliul Guvernatorilor, format din miniştrii desemnaţi de fiecare dintre statele membre (25 membri), de regulă miniştrii de finanţe. Consiliul stabileşte politicile de creditare, aprobă bilanţul şi raportul anual, autorizează operaţiunile de finanţare în afara Uniunii şi ia decizii cu privire la majorările de capital. De asemenea, numeşte membrii Consiliului Directorilor, ai Comitetului de Management şi ai Comitetului de Audit. Consiliul Directorilor este compus din 26 de directori, câte unul din fiecare stat membru, şi un reprezentant al Comisiei şi 16 membri supleanţi. În noile state membre, priorităţile băncii se îndreaptă spre sprijinirea proiectelor ce oferă suport pentru integrarea în piaţa unică a Uniunii Europene şi contribuţia la aplicarea standardelor europene cuprinse în cadrul acquis-ului comunitar. Începând cu anul 1990, Banca a fost autorizată de Consiliul Guvernatorilor să acorde împrumuturi în ţările din Europa Centrală şi de Est. În perioada de preaderare a statelor la Uniunea Europeană, după anul 1990, BEI a acordat împrumuturi în valoare de 25 miliarde euro pentru Europa Centrală şi de Est în vederea finanţării proiectelor de infrastructură, mediu, servicii şi industrie, educaţie, sănătate şi a întreprinderilor mici şi mijlocii. O altă prioritate a băncii o constituie finanţarea proiectelor de susţinere a politicilor Uniunii Europene, dar şi implementarea Agendei Lisabona. Iniţiativa „Inovare 2010” de creare şi promovare a unei economii bazate pe cunoaştere şi ajută la implementarea politicii de dezvoltare şi cooperare în 150 de ţări din afara Uniunii Europene. BEI operează şi în afara Uniunii Europene sub incidenţa unor protocoale financiare încheiate cu 12 ţări din regiunea Mediteranei, 30 ţări din Asia şi America Latină şi 70 de state din cadrul Convenţiei de la Lome (Africa, Caraibe şi Pacific). BEI împrumută până la 50% din valoarea unui proiect şi co-finanţează investiţiile împreună cu alte bănci (BERD). Activitatea BEI în România După aderarea la Uniunea Europeană, conform negocierilor pentru capitolul 30-Instituţii, România va deveni acţionar al Băncii, reprezentată în Consiliul Guvernatorilor de un membru, şi de un număr adecvat de directori sau adjuncţi în Consiliul Director, compoziţia şi funcţionarea acestuia putând fi modificate de Consiliu. În prezent, BEI a devenit cea mai importantă sursă de finanţare internaţională a proiectelor din noile state membre ale UE, dar şi pentru cele din regiunea Balcanilor. Aproape jumătate din sumele împrumutate au fost oferite proiectelor în domeniul transporturilor; proiectele din sectorul industrial, de mediu şi telecomunicaţii au absorbit aproape 15% fiecare, în timp ce 10% a fost împrumutat pentru proiectele din sectorul energetic, sănătate şi educaţie. 397
Principalul rol al Băncii este şi va continua să fie acela de a sprijini pregătirea pentru integrarea României în Uniunea Europeană prin acordarea de împrumuturi pentru sectoare importante cum sunt: transporturi, telecomunicaţii, energie, utilităţi municipale, precum şi pentru dezvoltarea întreprinderilor mici şi mijlocii. În România, portofoliul BEI cuprinde credite acordate atât sectorului public, cât şi celui privat. Din 1990, valoarea împrumuturilor acordate de BEI în România a ajuns la 3,3 miliarde dolari pentru proiecte legate de integrarea în Uniunea Europeană În următorii ani, politica investiţională a Băncii se va orienta cu prioritate către ţările candidate la UE, inclusiv România, BEI având posibilitatea de a dubla sau chiar tripla volumul investiţiilor în aceste ţări (funcţie şi de posibilitatea de absorbţie a acestora). Proiectele destinate îmbunătăţirii protecţiei mediului vor avea prioritate în contextul armonizării legislaţiei ţărilor central şi est-europene cu cea a Uniunii Europene, finanţarea BEI fiind menită să completeze fondurile nerambursabile ISPA. În anul 2004, Banca Europeană de Investiţii a oferit credite pentru realizarea unor tronsoane ale autostrăzii Bucureşti-Constanţa, pentru finanţarea proiectelor în domeniul infrastructurii publice în România, a acordat linii de credit de 34 milioane euro pentru sprijinirea întreprinderilor mici şi mijlocii, a susţinut proiectul podului mixt (rutier şi feroviar) peste Dunăre de la Calafat-Vidin. 16.7. Banca de Dezvoltare a Consiliului Europei (BDCE) Banca de Dezvoltare a Consiliului Europei (BDCE), cea mai veche instituţie financiară multilaterală din Europa, a fost înfiinţată în anul 1956, ca instrument al politicii sociale a Consiliului Europei. Este o bancă de dezvoltare multilaterală care sprijină proiecte cu finalitate socială prin acordarea de împrumuturi sau garanţii pe termen lung, reprezentând expresia solidarităţii financiare a statelor europene care au ales să i se alăture. Banca este plasată sub autoritatea Consiliului Europei. Cu toate acestea, ea are propriul său statut juridic şi autonomie financiară. Până în prezent, 38 de state europene au aderat la BDCE. Banca acordă împrumuturi şi garanţii statelor membre, autorităţilor locale şi instituţiilor financiare pentru finanţarea proiectelor sociale în domenii de activitate bine definite: • proiecte pentru soluţionarea problemelor refugiaţilor, migranţilor şi victimelor calamităţilor naturale sau ecologice; • crearea de locuri de muncă în zonele dezavantajate; • construirea de locuinţe sociale pentru persoanele cu venituri reduse; • dezvoltarea infrastructurii sociale în domeniul sănătăţii şi educaţiei; • dezvoltarea infrastructurii legate de modernizarea rurală; • dezvoltarea infrastructurii legate de protecţia mediului; • dezvoltarea infrastructurii pentru îmbunătăţirea condiţiilor de locuit în zonele urbane; • protecţia şi reabilitarea monumentelor istorice. Banca îşi bazează activitatea pe propriile fonduri şi rezerve şi nu primeşte asistenţă sau subvenţii din partea statelor membre. 398
Datorită clasificării sale excelente (pentru operaţiuni pe termen lung, banca este clasificată cu calificativul AAA de către Fitch, Moody’s şi Standards and Poor’s), Banca colectează fonduri de pe pieţele financiare internaţionale în cele mai bune condiţii, oferind posibilitatea finanţatorilor săi să reducă substanţial costurile resurselor lor pentru finanţarea proiectelor sociale. Relaţiile cu România La data de 5 martie 1996, România a devenit al 25-lea membru cu drepturi depline al BDCE. Cota de participare a României la capitalul Băncii este de 1,092%. România beneficiază de împrumuturi acordate de BDCE în valoare de peste 300 milioane euro, în următoarele domenii sociale: sănătate, învăţământ, protecţia copilului, construcţia de locuinţe sociale, protecţia mediului, cultura. 16.8. Banca pentru Comerţ şi Dezvoltare a Mării Negre (BCDMN) Banca pentru Comerţ şi Dezvoltare a Mării Negre (BCDMN) cu sediul la Salonic, în Republica Elenă, este o instituţie financiară internaţională, înfiinţată de cele 11 state membre ale Cooperării Economice la Marea Neagră (CEMN), respectiv Albania, Armenia, Azerbaidjan, Bulgaria, Georgia, Republica Elenă, Republica Moldova, România, Federaţia Rusă, Turcia şi Ucraina, ca un instrument financiar pentru realizarea obiectivului CEMN de transformare a regiunii Mării Negre într-o zonă de pace, stabilitate şi prosperitate. Banca deţine un capital de 1 miliard DST (circa 1,325 miliarde USD) şi susţine dezvoltarea economică şi cooperarea regională, furnizând finanţare pentru activitatea de comerţ, garanţii şi capital pentru proiectele de dezvoltare, susţinând atât întreprinderile de stat, cât şi cele private în statele membre ale băncii. De la înfiinţare, în decembrie 1993, până în 2002, BCDMN a aprobat ţărilor membre ale Organizaţiei Cooperării Economice la Marea Neagră (OCEMN) credite în valoare de 416 de milioane USD. Majoritatea proiectelor promovate în cadrul OCEMN sunt de mare anvergură, necesitând fonduri financiare importante, care depăşesc posibilităţile de finanţare de care dispune Banca pentru Comerţ şi Dezvoltare a Mării Negre şi resursele statelor participante. De aceea, s-a urmărit ca la realizarea şi finanţarea acestor proiecte să fie atrase atât instituţiile financiare internaţionale, cât şi sectorul privat din ţările dezvoltate economic. Acordul de înfiinţare a intrat în efectivitate la data de 24 februarie 1997, aceasta fiind data la care instrumentele de ratificare, acceptare sau aprobare ale Acordului de înfiinţare au fost depuse de către cel puţin şase state membre, a căror subscripţie acoperă minimum 51% din capitalul social. Structura băncii este formată din Consiliul Guvernatorilor, Consiliul Directorilor, Preşedinte, trei vicepreşedinţi şi Secretarul General. Fiecare stat membru este reprezentat în Consiliul Guvernatorilor şi în Consiliul Directorilor. Fiind o instituţie financiară internaţională, BCDMN urmează cele mai bune practici internaţionale în stabilirea politicilor sale, care sunt aprobate de Consiliul Director. 399
În acest sens au fost dezvoltate două categorii de strategii, pentru a sprijini operaţiunile bancare: strategii sectoriale, cum sunt cele pentru sectorul energetic şi cel al IMM-urilor, şi strategii de ţară, pentru fiecare din cele 11 state membre ale BCDMN. În perioada 1999-2002, Rusia a beneficiat de 26,81% din totalul finanţărilor, Bulgaria 17,22%, România 16,13%, Turcia 12,32%, Grecia 9,14%, Ucraina 8,94%, iar restul statelor sub 5%. Obiectivul BCDMN este de a contribui la sprijinirea procesului de tranziţie al statelor membre, prin oferirea de servicii bancare pentru sectoarele public şi privat, finanţarea şi promovarea proiectelor regionale şi a activităţilor comerciale din şi dintre statele participante. În vederea atingerii acestor obiective, funcţiile şi componentele BCDMN, prevăzute în Acordul de înfiinţare, sunt: • susţinerea şi promovarea comerţului interregional; • finanţarea proiectelor productive şi a întreprinderilor din statele membre; • cooperarea cu instituţiile internaţionale de dezvoltare şi cu agenţiile naţionale financiare şi de cooperare ale statelor membre; • înfiinţarea şi operarea unor fonduri speciale pentru scopuri specifice; • întreprinderea de studii şi cercetări pentru promovarea creşterii economice regionale, cu scopul de a stimula dezvoltarea şi tranziţia; • încurajarea dezvoltării regionale, prin cooperarea cu statele membre, pentru orientarea politicilor lor de dezvoltare către o utilizare mai bună a resurselor proprii într-o manieră adecvată scopului de a face economiile lor complementare, de a accelera creşterea economică a statelor membre şi de a acţiona ca un consultant pentru conceperea unor politici economice sănătoase; • promovarea investiţiilor în proiecte economice. Relaţia cu România România este membru fondator al Băncii pentru Comerţ şi Dezvoltare a Mării Negre (BCDMN) şi a subscris 13,5%, adică 135 mil. DST (nivelul doi de participare după cel de 16,5% al Federaţiei Ruse, Turciei şi Greciei) din capitalul social al Băncii. Acordul de înfiinţare a Băncii a fost semnat la 30 decembrie 1994 şi ratificat ulterior de către Parlament prin Legea nr. 67/1996. România a subscris 13,5%, adică 135 mil.DST, din capitalul social al Băncii. La finele anului 2004, activitatea BCDMN în România se materializase prin cele 8 acorduri de împrumut în derulare, cu o valoare totală de 62,47 mil.USD (ceea ce reprezintă 11,22% din valoarea totală a acordurilor semnate de Bancă), ţara noastră ocupând locul şase din punct de vedere al angajamentelor de finanţare ale BCDMN faţă de cele 11 state membre. Conform Strategiei de ţară pentru România, principalele sectoare economice finanţate pe bază de proiecte au fost: financiar, energie, telecomunicaţii, infrastructură şi construcţii, transporturi, manufacturier, turism, precum şi întreprinderile mici şi mijlocii. În conformitate cu Strategia 2002-2004 pentru România, aprobată în anul 2001, Banca a stabilit următoarele priorităţi: • finanţarea exporturilor; 400
• facilitarea investiţiilor străine directe, în special a celor provenite din celelalte ţări membre ale Băncii; • promovarea şi sprijinirea sectorului întreprinderilor mici şi mijlocii; • modernizarea transporturilor şi telecomunicaţiilor; • reabilitarea, modernizarea şi dezvoltarea sectorului energetic, petrochimic, de petrol şi gaze, cu accent pe creşterea eficienţei energetice şi reducerea poluării; • în acelaşi timp, BCDMN îşi propune să acorde o atenţie sporită proiectelor transfrontaliere care ar putea implica şi ţări vecine, membre ale Băncii (Bulgaria, Republica Moldova, Ucraina).
16.9. Banca Reglementelor Internaţionale (BRI) Banca Naţională a României a devenit membră a Băncii Reglementelor Internaţionale încă din anul înfiinţării (1930), numărându-se printre cele 55 bănci centrale membre. În prezent, BNR deţine 8000 de acţiuni din capitalul Băncii, pentru care primeşte anual dividende. După 1990, BRI a acordat Băncii Naţionale a României asistenţă tehnică pentru consolidarea funcţiilor de bancă centrală.
401
ANEXĂ SINTEZĂ LEGISLATIVĂ PRIVIND FINANŢELE PUBLICE
1. Legea nr.500 din 11 iulie 2002 privind finanţele publice Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.597 din 13 august 2002 Promulgată prin Decretul nr.677/2002 pentru promulgarea Legii privind finanţele publice. Modificată prin: • Legea nr.314/2003 pentru modificarea art. 15 din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice - modifică art. 15. • Legea nr.179/2003 privind cofinanţarea asistenţei financiare nerambursabile acordate României de către Comunitatea Europeană prin Instrumentul pentru Politici Structurale de Preaderare pentru proiectele din domeniul protecţiei mediului înconjurător. 2. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45 din 5 iunie 2003 privind finanţele publice locale Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.431 din 19 iunie 2003. Aprobată cu modificari prin: Legea nr.108/2004 pentru aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind finanţele publice locale - modifică art.16 lit.d), art.20 alin.(1) si (2), art.27 alin.(2), art.70; introduce alin.(41) la art.57. Promulgată prin Decretul nr.677/2002 pentru promulgarea Legii privind finanţele publice. Trimite la: • Ordonanţa Guvernului nr.2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor. • Legea nr.180/2002 pentru aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor. Modificată prin: • Legea nr.313/2004 Legea datoriei publice - abrogă, la 1 ian. 2005, art.2 pct.22, art.57 alin. (3) şi (4). • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.9/2005 pentru modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind finanţele publice locale - modifică art. 28 alin. (1), (2), (3) si (4), art. 29 alin. (3) şi (5). • Legea nr.114/2005 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 9/2005 pentru modificarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind finanţele publice locale - aprobă cu completări O.U.G. nr. 9/2005 si introduce alin. (6) la art. 29. 402
3. Legea nr.571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.927 din 23 decembrie 2003 cu o rectificare în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.112 din 6 februarie 2004. Promulgată prin Decretul nr.888/2003 pentru promulgarea Legii privind Codul fiscal. Modifică: • Legea nr.64/1991privind brevetele de invenţie - abrogă art. 73. • Ordonanţa Guvernului nr.39/1996 privind înfiinţarea şi funcţionarea Fondului de garantare a depozitelor in sistemul bancar - abrogă prevederile privind impozitul pe profit din art. 47. • Ordonanţa Guvernului nr. 51/1997 privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing - abrogă lit. e) şi f) ale art. 2. • Legea nr.89/1998 Legea apiculturii - abrogă art. 17. • Ordonanţa Guvernului nr.46/1998 pentru stabilirea unor măsuri în vederea îndeplinirii obligaţiilor asumate de România prin aderarea la Convenţia internaţională EUROCONTROL privind cooperarea pentru securitatea navigaţiei aeriene şi la Acordul multilateral privind tarifele de rută aeriană - abrogă art.6, art.7 şi alin.(1) al art.10. • Ordonanţa Guvernului nr.124/1998 privind organizarea şi funcţionarea cabinetelor medicale - abrogă prevederile referitoare la persoane juridice din alin.(2) al art.9. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.73/1999 pentru aprobarea continuării lucrărilor şi a finanţării obiectivului de investiţii „Dezvoltarea şi modernizarea Aeroportului Internaţional Bucureşti-Otopeni” şi pentru aprobarea garantării unui credit în favoarea Companiei Naţionale „Aeroportul Internaţional Bucureşti-Otopeni” - S.A. - abrogă prevederile referitoare la taxa pe valoarea adăugată din art.7. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap - abrogă lit.a) a alin.1 al art.38. • Ordonanţa Guvernului nr.112/1999 privind călătoriile gratuite în interes de serviciu şi în interes personal pe căile ferate române - abrogă alin.(4) al art.122. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.160/1999 privind instituirea unor măsuri de stimulare a activităţii titularilor de acorduri petroliere şi subcontractanţilor acestora, care desfăşoară operaţiuni petroliere în perimetre marine ce includ zone cu adâncime de apă de peste 100 metri - abrogă lit.b) şi c) ale art.1. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.50/2000 pentru abrogarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr.67/1999 privind unele măsuri pentru dezvoltarea activităţii economice - abrogă art.2. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.97/2000 privind organizaţiile cooperatiste de credit - abrogă art.20. • Ordonanţa Guvernului nr.126/2000 privind continuarea realizării Unităţii 2 din cadrul obiectivului de investiţii „Centrala Nuclearoelectrică Cernavodă - 5 x 700 MWe” - abrogă alin.(1) şi (2) ale art.6 şi art.8. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 249/2000 privind constituirea şi utilizarea Fondului special pentru produse petroliere - abrogă alin.2 al art.1. 403
• Legea nr.332/2001 privind promovarea investiţiilor directe cu impact semnificativ în economie - abrogă art. 13, 14. • Legea nr.356/2001 Legea patronatelor - abrogă alin.(3) al art. 17. • Legea nr.422/2001 privind protejarea monumentelor istorice - abrogă alin.(2) al art. 41. • Legea nr.423/2001 pentru sprijinirea sectorului de pescuit la Marea Neagră - abrogă prevederile referitoare la accize. • Ordonanţa Guvernului nr.65/2001 privind constituirea şi funcţionarea parcurilor industriale - abrogă lit.b) şi c) ale art.7. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.119/2001 privind unele măsuri pentru privatizarea Societăţii Comerciale Combinatul Siderurgic „Sidex” S.A. Galaţi - abrogă art.16. • Legea nr.334/2002 Legea bibliotecilor - abrogă alin.(8) al art.70. • Legea nr.346/2002 privind asigurarea pentru accidente de muncă şi boli profesionale - abrogă art.67. • Ordonanţa Guvernului nr.86/2003 privind reglementarea unor măsuri în materie financiar-fiscală - abrogă secţ.2 a cap.I. Trimitere la: • Legea nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale. • Legea nr.84/1995 Legea învăţământului. • Hotărârea Guvernului nr.323/1996 privind aprobarea Programului special pentru sprijinirea dezvoltării economico-sociale a unor localităţi din Munţii Apuseni. • Hotărârea Guvernului nr.395/1996 pentru aprobarea Programului special privind unele măsuri şi acţiuni pentru sprijinirea dezvoltării economicosociale a judeţului Tulcea şi a Rezervaţiei Biosferei „Delta Dunării”. • Ordonanţa Guvernului nr. 27/1996 privind acordarea de facilităţi persoanelor care domiciliază sau lucrează în unele localităţi din Munţii Apuseni şi în Rezervaţia Biosferei „Delta Dunării”. • Legea nr.114/1996 Legea locuinţei. • Ordonanţa Guvernului nr. 12/1998 privind taxele de timbru pentru activitatea notarială. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap. • Legea nr. 143/1999 privind ajutorul de stat. • Ordonanţa Guvernului nr.26/2000 cu privire la asociaţii şi fundaţii. • Ordonanţa Guvernului nr. 29/2000 privind reabilitarea termică a fondului construit existent şi stimularea economisirii energiei termice. • Legea nr. 332/2001 privind promovarea investiţiilor directe cu impact semnificativ în economie. • Ordonanţa Guvernului nr.70/2001 pentru ratificarea Actelor adoptate de Congresul Uniunii Poştale Universale de la Beijing (1999). • Legea nr.670/2001 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr.70/2001 pentru ratificarea Actelor adoptate de Congresul Uniunii Poştale Universale de la Beijing (1999). • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 174/2001privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea finanţării învăţământului superior. 404
• Legea nr.325/2002 pentru aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 29/2000 privind reabilitarea termică a fondului construit existent şi stimularea economisirii energiei termice. • Legea nr.500/2002 privind finanţele publice. • Legea nr.519/2002 pentru aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap. • Ordonanţa Guvernului nr. 57/2002 privind cercetarea ştiinţifică şi dezvoltarea tehnologică. • Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45/2003 privind finanţele publice locale. • Legea nr.324/2003 pentru aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 57/2002 privind cercetarea ştiinţifică şi dezvoltarea tehnologică. Modificată prin: • Legea nr.174/2004 pentru aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală - abrogă art. 246. • Hotărârea Guvernului nr.977/20045 pentru majorarea nivelului accizelor pentru unele produse - modifică nivelul accizelor armonizate prevăzut la art.176. • Ordonanţa Guvernului nr.83/2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal la 1 ianuarie 2005 modifică art.7 alin. (1) pct.12 lit.d) paragraful 2, art.7 alin. (1) pct.21 si 27, art.17, art.18, art.21 alin. (2) lit.c), i), j) si n), art.21 alin. (3) lit.c), lit. e), j) si k), art.21 alin. (4) lit. b), i), o) si p), art.23 alin. (2), (3), (4) si (5), art.24 alin. (10) si (15), art.26 alin. (4), art.28 alin. (3), art.29 alin. (2) si (3), art.33 alin. (8), art.36 alin. (3) si (5), art.38 alin. (3) si (9), art.43, art.45 alin. (2), art.46 alin. (1) si (2), art.49 alin. (4) lit.c), art.49 alin. (5) lit.h), art.49 alin. (8), art.50 alin. (9), denumirea marginală a art. 53, art.53 alin. (2) lit. a), art.56 alin. (2) lit. f) si i), art.56 alin. (3) lit.c), art.56 alin. (4) lit.a), art.71 alin. (1), art.71 alin. (3) lit.c), d), e) si f), art.73, art.76 alin. (5), art.79, art.80, art. 81 alin. (2) si (4), art.82, art.84 alin. (1), art.86 alin.(1) lit.f), art.101, art.115 alin. (1) lit.i), art.116 alin. (5), art.117 lit. b), art.118 alin. (3), art.121, art.123 alin. (1), art.129 alin. (4), art.133 alin. (2) lit.c) pct.11, art.142 lit.a), art.146 alin. (3), art.155 alin. (1), (2) si (8), art.160 alin. (1) lit.b), art.160 alin. (2), art.163 lit.h), art.176, art.177 alin. (1), art.180 lit. a) si b), art.183 lit.b), art.193 alin. (1) si (2), art.200 alin. (1), art.201 alin. (1) lit. i), art.204 alin. (1) si (4), art.205 alin. (5), art.208 alin. (1), (2) si (3), art.215 alin. (2), art.242, art.250 alin. (1) pct.1, art.253 alin. (6), art.257 alin. (1) lit.g) şi j), art.267 partea introductiva a alin.(1), art.284 alin. (2) si (4), art.286 alin. (3) şi (6), art.287, art.292; introduce pct.33 la art.7 alin. (1), lit. k) la art. 15 alin. (1), alin. (5) la art. 19, alin. (8) la art.22, alin. (4) la art. 28, lit. u1) la art. 42, lit.i1) la art.56 alin. (2), lit. r) la art.56 alin. (4), lit. e) la art. 69 alin. (1), lit.c) la art. 69 alin. (2), alin. (6) la art. 70, lit. g) la art. 71 alin. (3), art.1601, alin. (4) la art. 168, alin. (2) la art. 173, alin. (7) la art. 178, lit. i1) si i2) la art. 183, alin. (3) la art. 184, alin. (31), (7) si (8) la art. 185, art.2201, alin. (4) la art. 221, alin. (2) la art. 239, alin. (3) la art. 243, art.2441, alin. (11) la art. 270, art.2851, 405
• •
•
•
•
•
406
pct.431 la art. 298 alin. (1); abrogă art.20 lit.c), art.22 alin. (1) lit.g), art.31 alin. (4) si (5), art.50 alin. (7), art.53 alin. (2) lit.d), art.102, art.119 alin. (2). Ordonanţa Guvernului nr.94/2004 privind reglementarea unor măsuri financiare - introduce alin.(6) la art.238. Legea nr.494/2004 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 83/2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal aprobă O.G. nr. 83/2004 şi modifică art.19 alin. (3), art.23 alin. (1), art.23 alin. (2), art.38 alin. (1) si (11), art.58 alin. (2) lit.a), art.86 alin. (1) lit.g), art.116 alin. (5), art.123 alin. (1), art.155 alin. (1), art.1601 alin. (2) si (5), art. 175 alin. (1) lit. i), art.180 lit. b), art.183 lit. i2), art.185 alin. (2), (31),(4), (5) si (8), art. 207 lit. k) si n), art. 208 alin. (4) pct.7 denumirea produsului sau a grupei de produse, art.219 alin. (3), art.244, art.249 alin. (3), art.250 alin. (1) pct.2, art.256 alin. (3), art. 283, art.284 alin. (11), art.287, art.288; introduce alin. (11) si (12) la art. 11, art.121, lit.r) la art. 21 alin. (4), lit. k) la art. 22 alin. (1), alin. (51) si (52) la art. 185, alin. (71) la art. 185, alin. (11) si alin. (5) la art. 221, alin. (71) la art. 284, titlul IX1 cu denumirea „Infractiuni” după art. 296, art.2961 după titlul IX1; abrogă art.237 alin. (3), art.238, art.243, art.245, art. 298 alin. (1) pct. 431. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.123/2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal - modifică art.38 alin.(10), art.2961 alin.(2) lit.c); introduce alin.(5), (6), (7) şi (8) la art.6, alin.(12) la art.284; abrogă art.121, art.2961 alin.(1) lit.a); suspendă aplicarea prevederilor art.221 alin.(5) pâna la 1 iulie 2005. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.138/2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal - modifică art.17, titlul III (art.39-95), modifică art.107; introduce alin. 6 la art. 104; abrogă art.96-101. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.24/2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (abrogată prin Legea nr. 163/2005) modifică, la 1 mai 2005, art. 17, art. 19 alin. (3), art. 24 alin. (12), art. 42 lit.a) si g), art. 43 alin. (2), art. 65 alin. (2) lit.a), art. 67 alin. (2), art. 67 alin. (3) lit.e) si lit.g), art. 76, art. 77, art. 116 alin. (2) lit.a), art. 117 lit.a); modifică, la 1 iunie 2005, art. 141 alin. (1) lit.k) si m); modifică, la 1 aprilie 2004, art. 162 lit.g), art. 176, art. 177 alin. (1), art. 207 lit.k) si m) si art. 208 alin. (4) si (5); introduce, la 1 mai 2005, lit.s) la alin. (4) al art. 21, lit.g1) la art. 41, lit.k1) la alin. (4) al art. 55, lit.e1) la alin. (3) al art. 67, cap. VIII1 cu art. 771-773; introduce, la 1 aprilie 2005, alin. (11) la art. 177; abrogă, la 1 mai 2005, art. 21 alin. (3) lit.f), art. 30 alin. (5), art. 33; abrogă, la 1 iunie 2005, art. 141 alin. (1) lit.n), art. 141 alin. (2) lit.f) si j), art. 142 lit.g); abrogă, la 1 aprilie 2005, art. 200 alin. (1) lit.h), i), j) şi k) şi art. 201 alin. (1) lit.h), j), k) şi l). Legea nr.96/2005 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 123/2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal - aprobă cu modificări O.U.G.nr. 123/2004 şi modifică art. 284 alin. (12); suspenda, pâna la 31 decembrie 2005, aplicarea prevederilor art. 221 alin. (5).
• Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45/2005 privind abrogarea unor prevederi din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 24/2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal abrogă art. I pct. 8, pct. 9 din O.U.G. nr. 24/2005 - referitor la modificarea art. 42 lit. g) - , pct. 12 - 16, pct. 19 - 21. • Legea nr.163/2005 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 138/2004 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal - aprobă cu modificări si completări O.U.G. 138/2004 şi modifica art. 17, art. 19 alin. (3), art. 24 alin. (12), art. 41, art. 42 lit. a) şi g), art. 43 alin. (2), art. 48 alin. (4) lit. d) pct. 3, art. 48 alin. (5) lit. c) şi j), art. 57 alin. (4), art. 65 alin. (2) lit. a), art. 66 alin. (1) si (4), art. 67 alin. (2), art. 67 alin. (3) lit. a), e) şi g), art. 67 alin. (4), art. 67 alin. (5), art. 76, art. 77, art. 80 alin. (3), art. 82 alin. (5), art. 83 alin. (4) lit. b), art. 84 alin. (2), denumirea marginală a art. 90, art. 90 alin. (1), art. 93, art. 109 alin. (2), art. 115 alin. (1) lit. k) si m), art. 116 alin. (2) lit. a), art. 116 alin. (4) lit. a) si b), art. 117 lit. a), art. 140 alin. (2) lit. a), art. 141 alin. (1) lit. k) si m), art. 154, art. 161 alin. (7) partea introductivă, art. 162 lit. g), art. 175 alin. (1) lit. e), art. 175 alin. (2) lit. f), art. 176, art. 177 alin. (1), art. 201 alin. (1) lit. d), art. 207 lit. m) si o), art. 208 alin. (4) si (5), art. 209 alin. (3), art. 250 alin. (1) pct. 2, art. 270 alin. (11); introduce lit. s) la alin. (4) al art. 21, lit. n) la alin. (5) al art. 48, lit. k1) la alin. (4) al art. 55, alin. (41) la art. 66, lit. a1) - a3) la alin. (3) al art. 67, lit. c1) si e1) la alin. (3) al art. 67, cap. VIII1 cu art. 771 - 773, alin. (31) la art. 80, alin. (31) la art. 83, lit. r) la alin. (7) al art. 161, alin. (11) la art. 177, alin. (3) la art. 187, denumirea marginala la art. 244 si la art. 283; abrogă art. 21 alin. (3) lit. f), art. 30 alin. (5), cap. IV din titlul II, art. 91 alin. (4), art. 92, art. 115 alin. (1) lit. n), art. 141 alin. (1) lit. n) si alin. (2) lit. f) şi j), art. 142 lit. g), art. 1601 alin. (2) lit. e), art. 200 alin. (1) lit. h), i), j) şi k), art. 201 alin. (1) lit. j), k) si l), art. 207 lit. i), j) şi k), art. 298 alin. (2). • Legea nr.247/2005 privind reforma în domeniile proprietăţii şi justiţiei, precum şi unele măsuri adiacente - modifica art.258 alin. (6), art.295 alin. (1); introduce art.671, pct. 12, 13 si 14 la art. 250 alin. (1), alin. (21) la art.250, lit. o), p) si r) la art. 257, alin. (7) si (8) la art.258. 4. Ordonanţa Guvernului nr.92 din 24 decembrie 2003 privind Codul de procedură fiscală Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.941 din 29 decembrie 2003. Aprobată cu modificări prin Legea nr.174/2004 pentru aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală - modifică art. 1 alin. (3), art.2 alin. (1) si (2), titlul cap. II, titlul si cuprinsul art. 3, art.8 alin. (1), art. 9 alin. (2), art.15 alin. (2) si (3), art.16 alin. (2) si (4), art.19 alin. (2) lit. a), art.19 alin. (4), art.20 lit. a) - e), titlul si cuprinsul art.22, art. 24 alin. (1), art.29 alin. (1) partea introductiva, art.30 alin. (3), titlul si cuprinsul art.31, titlul si cuprinsul art.32, titlul si cuprinsul art.33, art.35 alin. (2), art.38 alin. (2) lit. f) si h), art.38 alin. (3), art.39 alin. (2) lit. c), art.39 alin. (3), titlul si cuprinsul art.40, art. 47 407
alin. (1), titlul si cuprinsul art.61, art.63 alin. (1) lit. a), c) si e), art.64 alin. (1), (2), (5), (6) si (7), titlul si cuprinsul art.65, art.66 alin. (1), titlul şi cuprinsul art.67, art.68 alin. (1), art. 69 alin. (1), art.70 alin. (1), art.72 alin. (1), art. 73 alin. (4), art.74 alin. (5), art.75 alin. (4), denumirea titlului VI, titlul si cuprinsul art.77, art. 78 alin. (3), titlul si cuprinsul art.79, art.80 lit. a) si b), titlul şi cuprinsul art.87, art. 89 lit. a) si c), art.90 alin. (2), art.90 alin. (3) lit. a), art.91 alin. (1), art.96 alin. (3), (5) si (7), art.98 alin. (2) si (3), titlul şi cuprinsul art.102, art.103 alin. (2) si (3), titlul si cuprinsul art.104, art.105 alin. (3), art.106 alin. (1) lit. h), art.109 alin. (2), titlul si cuprinsul art.110, art.111 alin. (1) si (4), titlul si cuprinsul art.112, titlul si cuprinsul art.113, art.114 alin. (4), titlul si cuprinsul art.115, art.119 alin. (2), (3) si (9), art.126 alin. (8) şi (9),art.127 alin. (2), art.130 alin. (1) si (3), art. 130 alin. (4), art. 136 alin. (1), titlul art. 137 şi alin. (5), art.143 alin. (9), art.151 alin. (4) lit. i), art. 151 alin. (7) lit. h), art.152 alin. (1), art. 152 alin. (8), art.155 alin. (3), art.156 alin. (2), titlul si cuprinsul art.157, art.158 alin. (5), art.161 alin. (1), art. 168 alin. (1), art. 169 alin. (1) si (3), art. 170 alin. (2), art. 173 alin. (1) lit. a), titlul şi cuprinsul art.174, art. 178 alin. (2) si (3), art. 183 alin. (2) lit. d), titlul si cuprinsul art.184, art. 188 alin. (1) si (2), titlul şi cuprinsul art.189, titlul si cuprinsul art.190, art. 192 alin. (1), art. 200 lit. c); introduce art. 21, art.22, alin. (4) si (5) la art. 15, alin. (21) la art. 16, alin. (4) la art. 29, alin. (3) la art. 35, art.361, art. 362, lit. b1) la art. 38 alin. (2), art.401, alin. (3) la art. 47,alin. (5) la art. 48, alin. (3) la art. 49, alin. (41) la art. 63, alin. (5) - (8) la art. 70, alin. (11), (4) si (5) la art. 78, alin. (2) la art. 84, alin. (2) la art. 89, lit. c) la art. 90 alin. (3), alin. (11) la art. 91, art. 951, alin. (31) la art. 96, alin. (3) la art. 97, alin. (21) la art. 100,alin. (31) si (41) la art. 105, alin. (11) si (6) la art. 106, alin. (3) la art. 108, alin. (31), (9) si (10) la art. 130, alin. (11) - (13) la art. 152, alin. (4) la art. 168, alin. (31) la art. 169, alin. (11) la art. 170, lit. a1) la art. 173 alin. (1), alin. (21) si (22) la art. 173, art. 1821 la titlul X, lit. l) la art. 183 alin. (1), alin. (4) si (5) la art. 183, art.1831, art. 1861 la titlul XI, alin. (11) , (12) si (4) - (7) la art. 187, alin. (4) la art. 188, alin. (2) la art. 196, lit. g) - k) la art. 200; abrogă art. 164, art. 166 alin. (3). Republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.560 din 24 iunie 2004. Promulgată prin Decretul nr.888/2003 pentru promulgarea Legii privind Codul fiscal. Trimite la: • Decretul-lege nr.1.655/1864 – Codul Civil. • Legea nr.31/1990 privind societăţile comerciale. • Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal. Modificată prin: • Ordonanţa Guvernului nr.20/2005 pentru modificarea şi completarea Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală modifică art. 75 alin. (5), art. 110, art. 190 alin. (1) lit.z), art. 190 alin. (2), art. 191 alin. (2); introduce alin. (31) la art. 79, alin. (7) la art. 83, lit.j) la alin. (3) al art. 91, alin. (21) si (22) la art. 112, lit.v1) la alin. (1) al art. 190, alin. (3) la art. 190, art. 2001 cu denumirea marginală „Articolul 2001 - Dispozitii procedurale privind înregistrarea în cazul unor activităţi cu produse accizabile”; abrogă art. 75 alin. (6), (7) şi (8), art. 190 alin. (1) lit.a) şi s). 408
• Legea nr.210/2005 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 20/2005 pentru modificarea şi completarea Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală - aprobă cu modificări şi completări O.G. nr. 20/2005 şi modifică art. 33 alin. (1) si (3), art. 43, art. 52 alin. (1) şi (3), art. 57 alin. (1), art. 83 alin. (4), art. 109 alin. (3) lit. c), art. 110 alin. (1), la 1 ian. 2007 art. 110, art. 111 alin. (4), art. 113, art. 115 alin. (5), la 1 ian. 2006 art. 115, art. 117 alin. (1), art. 119 alin. (2), art. 120 alin. (1), art. 136 alin. (3), art. 143 alin. (5) si (6), art. 144 alin. (8), (9), (11) si (12), art. 149 alin. (1), art. 167 alin. (3), art. 189 alin. (1) lit. b), art. 190 lit. v1), art. 2001; introduce alin. (2) la art. 4, alin. (11) şi (12) la art. 27, art. 411, alin. (3) la art. 82, alin. (7) la art. 83, lit. d) la art. 85, alin. (4) la art. 114, alin. (41) la art. 143, alin. (11) la art. 144, alin. (121) la art. 144, alin. (11) la art. 168, lit. m) - p) la alin. (1) al art. 189, lit. e) - g) la alin. (2) al art. 189, alin. (11) la art. 191, lit. l) la art. 208; abroga art. 27 alin. (2), la 1 ian. 2006 art. 120, art. 144 alin. (7), art. 173 alin. (1). • Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale abrogă art. 188. 5. Legea nr.313 din 28 iunie 2004 a datoriei publice Publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.577 din 29 iunie 2004. Promulgată prin Decretul nr.533/2004 privind promulgarea Legii datoriei publice. Modifică Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind finanţele publice locale - abrogă, cu începere de la 1 ianuarie 2005, art.2 pct.22, art.57 alin.(3) şi (4). Trimite la: • Ordonanţa Guvernului nr.2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor. • Legea nr.180/2002 pentru aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor. • Legea nr.500/2002 privind finanţele publice. Referită de Hotărârea Guvernului nr.2.415/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare.
409
410
BIBLIOGRAFIE
1.
3. 4.
Văcărel, Iulian şi colectivul Leonte, Doina şi Cioponea, Mariana Cristina Adam, Herrand, Rioux Allen, Richard
5.
Basle, Maurice
6.
Baziadoly, Sophie
7.
Douat, Etienne
8.
Laferrère, Armand
9. 10.
Lascombe, Michel, Vandendriessche, Xavier Lefter, Chiriac
11.
Mathieu, Jean-Luc
12. 13.
Moşteanu, Tatiana XXX
14.
XXX
15.
XXX
16.
XXX
2.
Finanţe publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2000 Finanţe publice, Note de curs, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2000 Editura Presses Sciences Po et Dalloz, Paris, 2003 Controlul de gestiune în administraţiile publice moderne, Publicaţiile SIGMA nr. 4/1996 Le Budget de l'État, Editura Hachette Education, Paris, 2003 Les finances publiques, Editura Presses Universitaires de France, Paris, 2004 Finances publiques: finances communautaires, nationales et locales, Editura Presses Universitaires de France, 1999 Les finances publiques, Edit. Le livre de poche, Editions de Fallois, Paris, 1998 Finanţe publice, Paris, 2003 Finanţe publice, contabilitate bugetară şi de trezorerie, Editura ECONOMICĂ La maîtrise des finances publiques, Editura Flammarion, Paris, 2002 Finanţe publice, Editura Universitară Constituţia României, 2003 (Legea de revizuire a Constituţiei României nr. 429/2003) Legea nr.500/2002 privind finanţele publice, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 597 din 13 august 2002 Legea nr.571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 927 din 23 decembrie 2003 Legea nr.313 din 28 iunie 2004 datoriei publice, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 577 din 29 iunie 2004
411
17.
XXX
18.
XXX
19. 20.
XXX XXX
412
Ordonanţa Guvernului nr.92 din 24 decembrie 2003 privind Codul de procedură fiscală, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 941 din 29 decembrie 2003 Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.45 din 5 iunie 2003 privind finanţele publice locale, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 431 din 19 iunie 2003 Tratatul de la Maastricht privind criteriile de convergenţă Regulamentul Consiliului (CE,Euratom) nr. 1605/2002 din 25 iunie 2002, privind Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţii Europene
