Inafectación del IGV a asociaciones de auxilio mutuo que realizan actividades empresariales
Mery Bahamonde Quinteros Voces: Inafectación- Impuesto General a las Ventas- sociaciones de auxilio mutuoha!itualidad "asación #$ %&'&-()*+-,IM sunto: rocedencia .echa:
Impuesto General a las Ventas ,ima %) de octu!re de ()*'
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La Sala Sala Supr Suprem ema a ha esta establ blec ecid ido o el sigu siguie ient nte e crit criter erio io,, resp respec ecto to a las las acti activi vidad dades es empresariales realizadas por asociaciones sin fines de lucro: “Las asociaciones sin fines de lucro debidamente reconocidas como tales que se encuentran inafectas del Impuesto a Renta y que desarrollen actividad empresarial solo se encuentran inafectas del Impuesto General a las Ventas siempre que sus ingresos sean destinados al auxilio y de asistencia social y no se distribuyan directamente o indirectamente entre sus asociados.” (/ 3esu 3esume men n de hech hechos os
Se trata de del recurso de casación interpuesto por la demandante Sociedad Francesa de Beneficencia ha sido declarado procedente por la aplicación indebida del artículo 3°, inciso c, numeral del !e"to #nico $rdenado de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas) Las pretensiones de la demandante fueron las siguientes: *i+ Se declare la nulidad de la esolución del !ribunal Fiscal -° ./0/13120, ue confirmó la resolución de intendencia ue declaró infundado el recurso de reclamación contra las resoluciones de determinación emitidas por &mpuesto 'eneral a las (entas por los períodos enero a diciembre de 2003 % las resoluciones resoluciones de multa vinculadas vinculadas a las referidas referidas resolucione resolucioness de determinación determinación % *ii+ Se ordene al !ribunal Fiscal pronunciarse sobre el recurso de apelación interpuesto) La demandante argu%e ue la 4dministración pretende e"igirle el pago del &mpuesto 'eneral a las (entas, a pesar de ue no se encuentra obligada a ello por ser una asociación de au"ilio mutuo ue se encuentra inscrita en el egistro de &nstituciones 5rivadas -acionales e &nternacionales de 6ar7cter 4sistencial % de 4u"ilio del 8inisterio de Salud de conformidad con esolución 8inisterial -° 001921SS4;'SS) 8ediante Sentencia emitida por la Sala
a sus programas de asistencia hospitalaria, por la prestación de servicios m>dicos % de salud de forma continua % habitual, por lo ue se encuentra gravada con el &mpuesto 'eneral a las (entas, en virtud de del artículo 3° inciso c+ numeral del ;ecreto Legislativo -° 92, seg?n el cual una persona @urídica o natural puede estar afecta al &mpuesto 'eneral a las (entas en lo ue concierne a servicios aun cuando se encuentre inafecta del &mpuesto a la enta) 4l respecto la 6orte Suprema seAala ue la sentencia emitida por la 6orte Superior de =usticia ha aplicado indebidamente el numeral del inciso c+ del artículo 3° de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, sustentando su fallo en los siguientes fundamentos: *i+
*ii+
*iii+
*iv+
*v+
*vi+
*vii+
ste se traslada al consumidor final, es de alcance nacional % grava, entre otros, la prestación de servicios realizados en el país ue generan renta empresarial) La calidad de contribu%entes del &mpuesto 'eneral a las (entas solo se atribu%e si se cumple de forma con@unta con: a+ Lo dispuesto por el artículo 3° inciso c+ numeral de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, referido al ob@eto sobre el cual recae el tributo, esto es los hechos imponibles ue generan renta de tercera categoría, % b+ Lo dispuesto por el artículo /° de la citada Le%) rmino su@eto del impuestoC previsto en el artículo /° de la Le% &mpuesto 'eneral a las (entas est7 referido al su@eto del impuestoC del &mpuesto a la enta) SeAala ue la demandante es una entidad de au"ilio mutuo reconocida así por el 8inisterio de Salud por lo ue se encuentra inafecta del &mpuesto a la entaD asimismo, argu%e ue seg?n lo dispuesto por el artículo 90° del 6ódigo 6ivil, una asociación puede realizar actividad económica ue le permita generar ingresos, pues dicha actividad es un medio para lograr un fin no lucrativo) La Sala Suprema precisa ue no est7 prohibido ue las asociaciones civiles tengan fuentes ue le permitan generar ingresos ue pueden ser producto de actividades de naturaleza comercial o empresarial, ingresos ue ser7n destinados al au"ilio % de asistencia social, pero los asociados no pueden repartir dichos ingresos) 4grega ue el derecho constitucional de libertad de asociación se concreta en la e"istencia de personas @urídicas, libres % capaces para e@ercer derechos % contraer obligaciones, a fin de responder autónomamente por su devenir social el cual no est7 ligado a la obtención de lucro) &ndica ue el !ribunal 6onstitucional en la sentencia recaída en el <"pediente -°002E1200.144!6 ha considerado ue la proscripción de una finalidad lucrativa no impide ue la asociación pueda realizar actividades económicas, ello en la medida ue no se produzcan actos de reparto directo o indirecto entre los miembros de la asociación)
*viii+
*i"+
La sala suprema indica ue el numeral /) del artículo /° de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas es aplicable ?nicamente para auellos ue realicen actividad empresarial *siendo o no empresas propiamente dichas+ % ue a su vez sean contribu%entes del &mpuesto a la enta, supuesto ue no enca@a en la situación de la demandante, la cual realiza actividad empresarial pero para alcanzar sus fines de au"ilio social) 6on relación al numeral /)2 del artículo /° de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, referido a la habitualidad, seAala ue la demandante tampoco se encuentra dentro de dicho supuesto de hecho, debido a ue solo se aplica para auellas personas ue no realicen actividad empresarial, habi>ndose determinado en líneas precedentes ue la demandante realiza actividad empresarial)
afecto a este impuesto no se subsume al presente caso, dado ue no puede considerarse ue la demandante se encuentra dentro del 7mbito de aplicación de la renta de tercera categoría % tampoco puede considerarse contribu%ente como consecuencia de la inafectación) La Sala Suprema conclu%e ue la sentencia apelada ha incurrido en infracción del artículo 3°, inciso c+ del numeral del !e"to #nico $rdenado de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas e &mpuesto Selectivo al 6onsumo, toda vez ue en concordancia con el artículo /° del mismo cuerpo normativo se advierte ue la asociación demandante no cumple con los supuestos para ser considerada como contribu%ente del &mpuesto 'eneral a las (entas, por lo ue declaró fundado el recurso de casación interpuesto por la Sociedad Francesa de Beneficiencia)
%/ r5umentos de las partes %/* osición de la demandante
La recurrente seAala ue es una asociación de au"ilio mutuo % asistencia social, sin fines de lucro, ue tiene por ob@eto brindar servicios asistenciales seg?n consta en sus estatutos sociales, indicando ue de conformidad con el inciso d+ del artículo 9 de la Le% del &mpuesto a la enta, al no ser su@eto pasivo de dicho tributo, los ingresos ue percibe no califican ba@o el concepto de renta % menos a?n pueden ser categorizados, criterio ue ha sido reconocido en la esolución del !ribunal Fiscal - /331 de / de @ulio de //.) &ndica ue la Sala 6onstitucional % Social 5ermanente de la 6orte Suprema de =usticia en los <"pedientes - 99.1200., 9.212003 % G2212003 ha reconocido de forma e"presa su calidad de entidad de au"ilio mutuo % ue mediante consulta realizada al 6olegio de 4bogados de Lima, se conclu%ó ue no es contribu%ente del &mpuesto 'eneral a las (entas por los servicios de salud ue presta, aAadiendo ue el estatuto social aprobado
mediante 4samblea 'eneral <"traordinaria de 4sociados de 2 de marzo de ///, en modo alguno modifica tal condición) La demandante Sociedad Francesa de Beneficencia interpuso recurso de casación, por cuanto e"iste una indebida aplicación del artículo 3°, inciso c, numeral del !e"to #nico $rdenado de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, indicando ue solo se encuentran gravados con el &mpuesto 'eneral a las (entas los servicios cu%a retribución pueda ser clasificada como renta de tercera categoría para los efectos del impuesto a la renta, situación ue no puede configurarse en su caso, por tratarse de una asociación de au"ilio mutuo inafecta al &mpuesto a la enta) Las pretensiones de la demandante fueron las siguientes: *i+ Se declare la nulidad de la esolución del !ribunal Fiscal -° ./0/13120, ue confirmó la resolución de intendencia ue declaró infundado el recurso de reclamación contra las resoluciones de determinación emitidas por &mpuesto 'eneral a las (entas por los períodos enero a diciembre de 2003 % las resoluciones de multa vinculadas a las referidas resoluciones de determinación % *ii+ Se ordene al !ribunal Fiscal pronunciarse sobre el recurso de apelación interpuesto) %/( osición de la dministración 6ri!utaria
La 4dministración seAala ue en la fiscalización realizada determinó ue la recurrente se dedica b7sicamente a la prestación de servicios de salud a título oneroso, % en menor medida a prestaciones de salud en forma gratuitaD siendo del an7lisis realizado a los componentes de sus ingresos ue advirtió ue no e"isten aportes por asociados, toda vez ue el 00H de los ingresos corresponden a prestaciones de servicios m>dicos otorgados a terceros) &ndica ue en la esolución del !ribunal Fiscal - 03/112003 de 9 de marzo de 2003, se ha establecido ue una entidad de au"ilio mutuo se caracteriza porue sus fines son el au"ilio o la a%uda entre sus asociados, lo ue no se cumple en el presente caso, pese a ue la recurrente se ha constituido formalmente como una asociación sin fines de lucroD siendo ue mediante la esolución del !ribunal Fiscal - 022.31212003 se pronunció en el sentido ue la recurrente no es una beneficencia dado ue sólo por e"cepción sus estatutos prev>n ue puede prestar servicios gratuitamente a favor de sectores de menores recursos % beneficios e"clusivos para sus socios) efiere ue los servicios ue brinda la recurrente a terceros est7n gravados con el &mpuesto 'eneral a las (entas, toda vez ue son realizados de forma habitual % a título oneroso, adem7s de ser similares a los servicios prestados comercialmenteD siendo ue el 4p>ndice && de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas no ha otorgado ning?n tipo de e"oneración a los servicios prestados por las entidades de au"ilio mutuoD % ue e"isten pronunciamientos emitidos por el !ribunal Fiscal en ue se ha reconocido ue la contribu%ente se encuentra afecta al &mpuesto 'eneral a las (entas) %/% osición del 6ri!unal .iscal
ue se considera servicios a toda acción o prestación ue una persona realiza para otra % por la cual perciba una retribución o ingreso ue constitu%a renta de tercera categoría para los efectos del &mpuesto a la enta, aun cuando no estuviera afecto a este ?ltimo impuestoD precisamente alude a ue
no resulta necesario encontrarse afecto al &mpuesto a la enta para cumplir con el aspecto material de la hipótesis de incidencia del &mpuesto 'eneral a las (entas ue grava la prestación de servicios en el país, debiendo verificarse ?nicamente al respecto, ue los ingresos percibidos o por percibirse sean pasibles de calificar por el tipo de operación realizada, como rentas de tercera categoría seg?n la Le% del &mpuesto a la enta, así no se encuentre el su@eto prestador del servicio afecto a este ?ltimo impuesto) sta se encontraba afecta al &mpuesto 'eneral a las (entas por los servicios m>dico asistenciales % hospitalarios ue prestaba, dado ue las rentas ue obtenía eran pasibles de ser calificadas como de tercera categoría conforme con lo dispuesto en el artículo 29° de la Le% del &mpuesto a la enta, por lo ue confirmó la resolución de &ntendencia apelada en dicho e"tremo) %/+ osición de la "orte 0uperior de 7usticia
La sentencia de primera instancia % declaró infundada la demanda, argumentando ue en virtud del art) 3, inc) c+, num) + % art) / de la L&'(, la asociación se encontraba afecta al &'(, pues había recibido de forma habitual ingresos provenientes de cuotas de afiliación de programas de asistencia hospitalaria % por servicios m>dicos) 4gregó ue dicha afectación era aplicable aun cuando se encontrara *la asociación+ inafecta al &) %/' osición de la "orte 0uprema de 7usticia
La Sala Suprema indica ue el supuesto de hecho del artículo 3° inciso c+ numeral de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas ue precept?a ue por servicios se entiende toda prestación ue una persona realiza para otra % por la cual percibe una retribución o ingreso ue se considere renta de tercera categoría para los efectos del &mpuesto a la enta, aun cuando no est> afecto a este impuesto no se subsume al presente caso, dado ue no puede considerarse ue la demandante se encuentra dentro del 7mbito de aplicación de la renta de tercera categoría % tampoco puede considerarse contribu%ente como consecuencia de la inafectación) La Sala Suprema conclu%e ue la sentencia apelada ha incurrido en infracción del artículo 3°, inciso c+ del numeral del !e"to #nico $rdenado de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas e &mpuesto Selectivo al 6onsumo, toda vez ue en concordancia con el artículo /° del mismo cuerpo normativo se advierte ue la asociación demandante no cumple con los supuestos para ser considerada como contribu%ente del &mpuesto 'eneral a las (entas, por lo ue declaró fundado el recurso de casación interpuesto por la Sociedad Francesa de Beneficiencia) .) #uestros "omentarios ue no o son su@etos pasivos del impuesto entre otros, las fundaciones legalmente establecidas, cu%o instrumento de constitución comprenda e"clusivamente alguno o varios de los siguientes fines: cultura, investigación superior, beneficencia, asistencia social % hospitalaria % beneficios sociales para los servidores de las empresasD fines cu%o cumplimiento deber7 acreditarse con
arreglo a los dispositivos legales vigentes sobre la materia % las entidades de au"ilio mutuo) 4simismo el inciso b+ del artículo /°de la Le% del &mpuesto a la enta seAala ue est7n e"onerados del impuesto, las rentas de fundaciones afectas % de asociaciones sin fines de lucro cu%o instrumento de constitución comprenda e"clusivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social, educación, cultural, científica, artística, literaria, deportiva, política, gremiales, %o de viviendaD siempre ue destinen sus rentas a sus fines específicos en el paísD no las distribu%an, directa o indirectamente, entre los asociados o partes vinculadas a estos o a auellas, % ue en sus estatutos est> previsto ue su patrimonio se destinar7, en caso de disolución, a cualuiera de los fines contemplados en este inciso) 4l respecto debe seAalarse ue en la inafectación no se cumplen todos los presupuestos de hecho contemplados en el supuesto normativo, de ese modo, implica la e"clusión del supuesto establecido en la hipótesis de incidencia tributaria, así si un su@eto se encuentra inafecto es porue no es contribu%ente del impuestoD por el contrario, en la e"oneración si se cumplen todos los supuestos contemplados en la hipótesis de incidencia, sin embargo por opción legislativa el supuesto de hecho se sustrae por un momento de la hipótesis de incidenciaD en tal sentido, una entidad inafecta dista de ser considerada una entidad e"onerada del pago toda vez ue ambos son conceptos doctrinalmente distintos) 4hora bien las entidades sin fines de lucro pueden adoptar la forma @urídica de asociación, fundación, mutualidad o cooperativa *las cooperativas pueden tener o carecer de 7nimo de lucro+, las organizaciones sin 7nimo de lucro suelen ser organizaciones no gubernamentales *$-'+, % por lo general reinvierten el e"cedente de su actividad en obra social) Jna de las formas m7s comunes es la asociación definida por el artículo 90° del 6ódigo 6ivil como una organización estable de personas naturales o @urídicas, o de ambas, ue a trav>s de un fin no lucrativoD es respecto a este tipo de organización es ue e"iste vacío normativo respecto al r>gimen patrimonial de las asociaciones, ue pueden tener un correlato en el 7mbito tributario, pues no se ha regulado los alcances del legítimo beneficio de los integrantes de la asociación sin fines de lucro) 4hora bien, debe tenerse en consideración ue la constitución de una asociación no supone necesariamente ue se encuentre beneficiada con al goce de incentivos o beneficios tributarios, los cuales describiremos a continuación respecto al &mpuesto al &mpuesto a la enta % el &mpuesto 'eneral a las (entas) 3)
4plicación del &mpuesto 'eneral a la (entas para
especto a desde la perspectiva del &mpuesto 'eneral a las (entas *&'(+, en principio las entidades sin fines de lucro no son su@etos del citado &mpuesto, salvo ue realicen de manera habitual operaciones gravadas previstas en el artículo ° de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas) 4simismo seAala el referido artículo ue trat7ndose de personas ue no realicen actividad empresarial pero ue realicen operaciones comprendidas dentro del 7mbito de aplicación del impuesto, ser7n consideradas como su@etos en tanto sean habituales en dichas operaciones)
4l respecto, cabe recordar ue seg?n lo dispuesto por el numeral /)2 del artículo /° de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, las entidades ue no realicen actividad empresarial ser7n consideradas su@etos del impuesto, entre otros, cuando realicen de manera habitual las dem7s operaciones comprendidas dentro del 7mbito de aplicación del &mpuesto) 4grega la citada norma ue se calificar7 en base a la naturaleza, características, monto, frecuencia, volumen %o periocidad de las operaciones, a fin de determinar el ob@eto para el cual el su@eto las realizó) 5or su parte el artículo .° del eglamento de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, dispone ue se considera ue e"iste habitualidad: 1 Kabitualidad en las operaciones de venta)1 Se determinar7 si la aduisición o producción de los bienes tuvo por ob@eto su uso, consumo, su venta o reventa, debiendo de evaluarse en los dos ?ltimos casos el car7cter habitual dependiendo de la frecuencia %o monto) 1 Kabitualidad en la prestación de servicios)1, Se considerar7n habituales auellos servicios onerosos ue sean similares con los de car7cter comercial) 5or su parte, el inciso e+ del artículo 29° del !e"to #nico $rdenado de la Le% del &mpuesto a la enta, establece ue constitu%en rentas de tercera categoría las dem7s rentas ue obtengan las personas @urídicas a ue se refiere el artículo .° de dicha le%, cualuiera ue sea la categoría a la ue debiera atribuirse) 4l respecto debe tenerse en cuenta ue dichas operaciones se encontrar7n gravadas con el &mpuesto 'eneral a las (entas, toda venta %o prestación de servicio ue una persona realiza para otra % por la cual percibe una retribución o ingreso ue se considere renta de tercera categoría para los efectos del &mpuesto a la enta, aun cuando no est> afecto a este ?ltimo impuesto, lo ue no significa de acuerdo a la citada norma, ue el prestador del servicio deba ser necesariamente su@eto del &mpuesto a la enta sino ue su ingreso califiue como una renta de tercera categoría) 4 continuación presentamos operaciones gravadas frecuentes ue realizan las entidades sin fines de lucro: 1 (enta de bienes 4 fin de determinar si la venta de bienes por parte de las entidades sin fines de lucro, es una operación gravada con el &mpuesto 'eneral a las (entas, deber7 determinarse previamente el ob@eto para el cual >stos fueron aduiridos incialmenteD pues de conformidad con lo dispuesto por el artículo G de la Le% del &mpuesto 'eneral a las (entas, ue no se encuentran gravadas con el citado impuesto &'(, la venta de bienes aduiridos o producidos para ser utilizados en forma e"clusiva en la realización de operaciones inafectas)
1 Servicio de 6apacitación, elaboración de informes t>cnicos % aluiler de bienes muebles e inmuebles cnicos, arrendamiento de bienes muebles e inmuebles, por ello es necesario ue las entidades sin fines de lucro, presten especial atención en gravar las operaciones ue cumplan con los reuisitos de habitualidad antes descritos, a fin de evitar contingencias en la determinación del &mpuesto 'eneral a las (entas) 1istri!ución directa o indirecta
6omo se sabe, el ;ecreto Legislativo -° 20, modificó el inciso b+ del artículo /° de la Le% del &mpuesto a la enta, cu%o cumplimiento de las disposiciones se e"igen a partir del de enero del 203, seAala ue se encuentran e"oneradas del &mpuesto a la enta, hasta el 3 de diciembre de 20G , las rentas de fundaciones afectas % de asociaciones sin fines de lucro ue cumpla con los siguientes reuisitos: Su instrumento de constitución comprenda, e"clusivamente, uno o varios de los fines seAalados en dicha norma) Las rentas se destinen a sus fines específicos en el país) Las rentas no se distribu%an directa o indirectamente entre los asociados) stasD ello sin per@uicio de otras modalidades de distribución indirecta) 6abe recordar ue la Le% del &mpuesto a la enta establece los par7metros en los cuales se configura un supuesto de partes vinculadas la cual es regulada al detalle en citado reglamento seAala ue se entender7 ue una o m7s personas, empresas o entidades son partes vinculadas a una fundación afecta o asociación sin fines de lucro, en cualuiera de los siguientes supuestos, los mismos ue son seme@antes a los establecidos en el artículo 2.°14 del eglamento: 6uando las personas, empresas o entidades ocupen cargos de dirección, gerencia, administración u otros, ue le otorguen poder de decisión en los acuerdos financieros, operativos %o comerciales de la fundación afecta o asociación sin fines de lucro) 6uando las personas @urídicas o entidades cuenten con directores, gerentes, administradores u otros directivos comunes, ue tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, operativos %o comerciales ue se adopten) 6uando realicen un aporte significativo, el mismo ue se entender7 efectuado si representa m7s del treinta por ciento *30H+ del patrimonio de la fundación afecta o asociación sin fines de lucro) 6uando el aporte significativo sea efectuado por cón%uges de manera separada o con@unta o por personas naturales ue guarden relación de parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad) 6uando dos *2+ o m7s personas @urídicas vinculadas entre sí de acuerdo a lo seAalado en el artículo 2.°, aporten m7s del treinta por ciento *30H+ a su patrimonio) 6uando los socios, participacionistas u otros su@etos de las personas @urídicas o entidades vinculadas entre sí de acuerdo a lo seAalado en el artículo 2.°, sean directores, gerentes, administradores o directivos de >stas % a su vez, asociados de una asociación
sin fines de lucro o fundadores de una fundación afecta, ue tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, operativos %o comerciales ue se adopten) 6uando e"ista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, el contrato se considerar7 vinculado con la fundación afecta o asociación sin fines de lucro, siempre ue las partes contratantes sean a su vez fundadores o asociadas de auellas, respectivamente, % participen en m7s del 30H en el patrimonio del contrato o representen por lo menos el 30H del total de las partes contratantes de au>l) 6uando en el e@ercicio gravable anterior, el ochenta por ciento *90H+ o m7s de sus ventas, prestación de servicios u otro tipo de operaciones se realicen en beneficio de fundaciones afectas o asociaciones sin fines de lucro, siempre ue tales operaciones, a su vez, representen por lo menos el treinta por ciento *30H+ de las compras o aduisiciones de au>llas en el mismo período) !rat7ndose de operaciones ue se e@ecuten por períodos ma%ores a tres *3+ e@ercicios gravables, tales porcenta@es se calcular7n teniendo en cuenta el porcenta@e promedio de ventas o compras, seg?n sea el caso, realizadas en los tres e@ercicios gravables inmediatos anteriores) Lo dispuesto en este p7rrafo no ser7 de aplicación a las operaciones ue realicen las empresas ue conforman la 4ctividad n operar7 cuando la transacción sea realizada utilizando personas o entidades interpuestas, domiciliadas o no en el país con el propósito de encubrir una transacción entre las partes ue se consideran vinculadas) La vinculación uedar7 configurada en los supuestos seAalados en las disposiciones anteriores cuando se verifiue la causal) 6onfigurada la vinculación, >sta regir7 desde ese momento hasta el cierre del e@ercicio gravable) ;e otro lado, en el incorporado artículo 9°1< del eglamento se hace referencia a la distribución indirecta de rentas a ue alude el inciso b+ del artículo /° de la L&, la ue se presenta cuando califiuen como costos o gastos no susceptibles de posterior control tributario, auellos susceptibles de beneficiar a sus partes vinculadas, salvo ue la fundación afecta o asociación sin fines de lucro manifieste su naturaleza o destino % cuenten con sustento documentario) &gualmente se encuentran dentro de la calificación de gastos no susceptibles de posterior control tributario a ue se contrae el artículo 3°1B del eglamento *gastos deducibles de domiciliados ue a su vez son renta de una entidad controlada no domiciliada % otros gastos cu%a deducción est> prohibida, siempre ue impliuen disposición de rentas no susceptibles de control tributario+) 2)2
Supuestos de distribución indirecta entre sus asociados o partes vinculadas
4l respecto, el tercer p7rrafo del inciso b+ del artículo /° de la Le% del &mpuesto a la enta, dispone ue se considera ue las entidades sin fines de lucro distribu%en indirectamente rentas entre sus asociados o partes vinculadas cuando: a) 'astos no necesarios para el desarrollo de sus actividades)1 La citada norma seAala los gastos no son normales en relación con las actividades ue generan la renta destinada a sus fines o, en general, no sean razonables en relación con sus ingresos en virtud del principio de causalidad, por lo ue dichas entidades deber7n vincular a los costos % gastos con las actividades no lucrativas ue realizan % au>llas ue generan las rentas ue se destinan a los fines para los cuales se constitu%eron)
asociados ue son asumidos por estas, dichos gastos no calificar7n como necesarios % en consecuencia, se entender7 ue estos se traducen en rentas distribuidas indirectamente a los asociados, en cu%o caso, las rentas de la entidad beneficiaria resultar7n grava1 das con el &mpuesto a la enta) b) 'astos sobrevaluados respecto de su valor de mercado)1 Se considera ue el monto ma%or al valor de mercado de los gastos deducibles encubren una distribución indirecta de rentas) s de mecanismos indirectos, como la asunción por la entidad de gastos a cargo de sus asociados, o cualuier otro medio ue, al no permitir el control de la 4dministración !ributaria, impliue una disposición indirecta de las rentas de la entidad en actividades distintas de auellas comprendidas en sus fines)
e@ercicio siguiente, pudiendo solicitar una nueva inscripción a partir de vencidos dichos dos e@ercicios en los ue no goza de la e"oneración) Finalmente, debe tenerse en cuenta ue en caso la SJ-4! verifiue el incumplimiento de alguno de los reuisitos para el goce de la e"oneración establecidos en el inciso b+ del artículo /° de la L&, dar7 lugar a gravar la totalidad de las rentas obtenidas por las entidades contempladas en los referidos incisos, ?nica % e"clusivamente en el e@ercicio gravable ob@eto de fiscalización) dicos) 4gregó ue dicha afectación era aplicable aun cuando se encontrara *la asociación+ inafecta al &) La asociación sostuvo ue de acuerdo al art) 3, inc) c+, num) de la L&'(, sólo se encontraban gravados con el &'( los servicios cu%a retribución podía ser clasificada como renta de 3ra) categoría para los efectos del &, situación ue no se configuraba en su caso porue tambi>n se encontraba inafecta a dicho impuesto) La 6orte Suprema declaró fundado el recurso de casación) 5recisó ue el supuesto de hecho de la norma analizada, numeral del literal c+ del artículo 3))), ue precept?a ue, por servicios se entiende a toda prestación ue una persona realiza para otra % por la cual percibe una retribución o ingreso ue se considere renta de tercera categoría para los efectos del impuesto a la renta, aun cuando no est> afecto a este ?ltimo impuesto, no se subsume al presente caso, dado ue, no puede considerarse ue la demandante se encuentra en el 7mbito de aplicación de la renta de tercera categoría para los efectos del impuesto a la renta, toda vez ue, el presupuesto de hecho *la renta ue genera la actora+ no se a@usta a la hipótesis de incidencia para estar en el 7mbito de aplicación de impuesto a la renta tercera categoría, % tampoco puede considerarse contribu%ente como consecuencia de la inafectaciónD por tanto no procede ue se apliue al caso sub Litis la hipótesis de incidencia prevista en el numeral del literal c+ del artículo 3)))CFundamentó su fallo en las razones siguientes: 1
pueden ser producto de actividades de naturaleza comercial o empresarial, ingresos ue ser7n destinados al au"ilio mutuo o asistencia social % ue los asociados no pueden repartirse *<"p) 02E1200.144!6+) nes son los su@etos del &'( ue e@ercen la opción sobre atribución de rentas en las normas ue regulan el impuesto a la renta, se est7 refiriendo sólo a auellos ue son considerados contribu%entes del impuesto a la renta, % ue por ende estarían afectos tambi>n al impuesto general a las ventas)C
