Elaboración de archivo permanente permanente y Suspensión de papeles de trabajo
FUNDAMENTOS DE AUDITORIA L.C CINTYA MARTINEZ CARRASCO.
Maria Guadalupe Portllo Hernandez
ARCHIVO
PERMANENTE
Y
SUSPENSION
DE
PAPELES
DE
TRABAJO
El arch archiv ivoo pe perm rman anen ente te es el conj conjun unto to de do docu cume ment ntos os rela relatitivo voss a los los an ante tece cede dent ntes es,, organ organiza izació ción, n, op opera eració ción, n, no norma rmativ tivida idadd juríd jurídica ica y conta contable ble e inform informaci ación ón finan financie ciera ra y progr programá amátic ticoo – presup presupues uesta tall de los los sujet sujetos os de fiscal fiscaliza izació ción. n. Estos Estos do docum cumen entos tos son necesarios tanto para realizar auditorías como revisiones o simplemente un estudio previo de los los suje sujeto toss de fisca fiscaliliza zaci ción ón,, así así como como pa para ra cono conoce cerr su na natu tura rale leza za,, estr estruc uctu tura ra y características
operativas.
El archivo permanente se integrará a partir de la fase de planeación de la auditoría, cuando se obtenga información general sobre el sujeto de fiscalización, y se actualizará con la información ue resulte de otras revisiones o del seguimiento de las recomendaciones. !as unidades administrativas de auditoría integrarán y actualizarán la información de los archivos en carpetas blancas de dos pulgadas de grosor y con tres arillos y utilizarán separadores para dividir la documentación de cada apartado y en la medida de lo posible entregarán El
archivo
esta
información
permanente
se
en
integrará
con
medios los
electrónicos.
siguientes
documentos"
#ntecedentes #ntecedentes Escritura constitutiva o decreto de cre creació aciónn
y
sus sus
modi mo dififica caci cion ones es
$ontrato
de
fideicomiso
%elaciones
de
comit&s
o
subcomit&s, integrantes, periodo de sesiones
y
'ormatividad
objetivos. interna
correspondiente (rganización )anual
administrativo
*ictamen de la estructura orgánica (peración )anual
administrativo
%eglas )anuales
+procedimientos
y
políticas
de de
integración
y
operación funcionamiento
de
comit&s
%elación
de
%elación
oficinas,
de
módulos,
principales
$atálogo
almacenes.
programas
de
de
cómputo.
firmas
*irectorio
de
los
nformación
jurídica,
autorizadas.
servidores
p-blicos.
administrativa
/oderes
y
fiscal.
especiales
%elación
de
impuestos
ue
otorgados se
encuentra
obligado.
$onvenios.
(ficios
de
beneficios
fiscales.
$onvenios para el pago de impuestos en parcialidades. nformación
financiera
$atálogo
de
cuentas.
0uía
contabilizadoras.
nstructivo
para
nformación
el
manejo
programática
/rograma
de
y
cuentas.
presupuestal
operativo
anual
/rograma anual de aduisiciones, arrendamientos y prestación
de
#nteproyectos
de
servicios.
presupuesto
de
egresos.
/resupuesto %evisión
de
autorizado. órganos
%esultados %eporte
de
control
interno
y
de de de
observaciones
*ictamen
de
estados
Seguimiento
de
observaciones
y
de
otras
las
observaciones
Seguimiento
e1terno
relevantes y
auditorias. de
recomendaciones
financieros y
auditoría de
de
sugerencias
instancias
auditoría
auditores de
auditores
interna. interna. e1ternos. e1ternos.
nforme de trabajos especiales encomendados a auditores e1ternos u otros profesionistas.
PAPELES DE TRABAJO
Concepto.-
Son el conjunto de documentos, planillas o c&dulas, en las cuales el auditor
registra los datos y la información obtenida durante el proceso de #uditoría, los resultados y las pruebas realizadas. !os papeles de trabajo tambi&n pueden constituir la información almacenada en cintas, películas u otros medios +dis2ettes, y puede habilitarse sobre listados, y fotocopias de documentos claves de la organización, sin incurrir a e1ceso de copiar todo el archivo. #l preparar el auditor los papeles de trabajo debe evitar acumular e1ceso de documentación, +$alidad 3s $antidad, esto se simplifica utilizando marcas de auditoria, es decir, certificando o validando información o actuaciones físicas ue se tuvo a la vista, mediante marcas y referencias previamente definidas, tales como" 4 3erificado y cruzado contra registros contables. 5 Sumado 6 /orcentaje observado. 7 8otalizado 9 $ifras verificadas. : Soportes originales vistos. ... entre otras. !os papeles de trabajo tienen los siguientes propósitos" ; Soportar por escrito la planeación del trabajo de auditoría. ; nstrumento o medio de supervisión y revisión del trabajo de auditoría. ; %egistra la evidencia como respaldo de la auditoria y de informe ; Se constituye en soporte legal en la medida de reuerir pruebas. ; )emoria escrita de la auditoría.
En los papeles de trabajo se registran" ; !a planeación. ; !a naturaleza, oportunidad y el alcance de los procedimientos de auditoría desarrollados. ; !os resultados ; !as conclusiones e1traídas y las evidencias obtenidas. ; ncluyen sólo asuntos importantes ue se reuieran junto con la conclusión del auditor y los hechos ue fueron conocidos por el auditor durante el proceso de auditoría. !a '# <*ocumentación< se=ala ue la e1tensión de los papeles de trabajo es un caso de juicio profesional por lo ue es necesario y práctico documentar todos los asuntos importantes ue el auditor considere. !a S#S y '# indican ue los papeles de trabajo incluyen, entre otros, las siguientes informaciones" ; nformación referente a la estructura orgánica de la entidad e1aminada. ; E1tractos o copias de documentos legales importantes, convenios, y estatutos. ; nformación concerniente al entorno económico y legislativo dentro de los ue opera la entidad. ; Evidencia del proceso de planeamiento ; incluyendo programas de auditoría y cualuier cambio al respecto. ; Evidencia de la comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno. ; Evidencia de evaluaciones de los riesgos inherentes y de control. ; Evidencia sobre la evaluación del trabajo de auditores internos y las conclusiones alcanzadas. ; Evidencia de ue los trabajos realizados por los au1iliares fue supervisado y revisado. ; #nálisis de transacciones y balances. ; #nálisis de tendencias e índice importantes. ; >n registro de la naturaleza, tiempo y grado de los procedimientos de auditoría desarrollados y de los resultados de dichos procedimientos. ; >na indicación sobre uien desarrolló los procedimientos de auditoría y cuando fueron desarrollados.
; $opias de comunicaciones con otros auditores, e1pertos y otras terceras partes. ; $opias de cartas o notas referentes a asuntos de auditoría comunicados, o discutidos con la entidad, incluyendo los t&rminos del trabajo y las debilidades sustanciales en control interno. ; $artas de presentación recibidas de la entidad. ; $onclusiones alcanzadas por el auditor, concernientes a aspectos importantes de la auditoría, incluyendo cómo se resolvieron los asuntos e1cepcionales o inusuales, revelados por los procedimientos del auditor. ; $opias de los estados financieros, dictamen u otros informes del auditor, etc&tera. Propiedad y custodia de los papeles de trabajo .?
!os papeles de trabajo son de propiedad de
los órganos o firmas de auditoría. El auditor debe custodiar con cuidado y vigilancia la integridad de los papeles de trabajo, debiendo asegurar en todo momento, y bajo cualuier circunstancia, el carácter secreto de la información contenida en los mismos. Es difícil establecer el tiempo ue un auditor debe conservar los papeles de trabajo, pero es recomendable conservarlos porue son importantes para auditorias futuras y para cumplir con los reuerimientos legales en caso de litigios. Los archivos de papeles de trabajo para
cada e1amen pueden dividirse en dos grupos
básicos" #rchivos corrientes y archivos permanentes. !os archivos corrientes contiene las informaciones relacionadas con la planificación y supervisión ue no son de uso continuo en auditorias posteriores tales como" ; %evisiones corrientes de controles administrativos. ; Estados financieros motivo de auditoria. ; #nálisis de información financiera ; 'otas a los estados financieros. ; $orrespondencia corriente. +Entrada y salida ; /rogramas de auditoría y otros papeles ue respaldan las observaciones y ; /reparación del informe, inclusive el borrador del informe. !os archivos permanentes deberán contener informaciones importantes para utilizar en auditorias futuras tales como"
; El historial legislativo sobre la creación de la entidad y sus programas y actividades ; !a legislación de aplicabilidad contin-a en la entidad, políticas y procedimientos de la entidad. @inanciamiento, organización y personal ; /olíticas y procedimientos de presupuestos. $ontabilidad e informes, estatutos, memorias anuales, etc. ; )anuales, +$ontable, presupuesto, tesoreria, contratación, almac&n, procesos misionales, entre otros. ; En general la información ue no varia con el tiempo. # manera de ejemplo, a continuación planteo tres clases de planillas a construir como papeles de trabajo" A0B /lanilla Sumaria? /#S3( – !a cual descompone las cifras de Aalance y se le asigna referenciación a todas y cada una de las cuentas. CC Subplanilla de disponible. !a cual descompone la cuenta de disponible. CCCD /lanilla analítica? la cual detalla el rubro de Aancos e1presamente. !o anterior supone ue los papeles de trabajo realizan una descomposición de los registros de manera deductiva, es decir de lo general a lo particular.
El objetivo del auditor independiente al practicar un e1amen de estados financieros de acuerdo con normas de auditoria, es formarse una opinión de si los estados financieros presentan razonablemente la situación financiera, resultados de operación y flujos de efectivo y ue los mismos no contengan errores importantes incluye tambi&n la evaluación de los principios de contabilidad generalmente aceptadas, ya ue el propósito de cualuier clase de auditoria es de a=adir cierto grado de validez al objeto de la revisión.
F de acuerdo a normas de auditoria el auditor independiente tiene la responsabilidad de planificar de acuerdo a los objetivos de la auditoria en las cuales debe tener la información y razonabilidad de los estados financieros , observados en su conjunto, establecer la aplicación adecuada de los recursos económicos y financieros de una institución , así como la protección de los mismos, la cual le va permitir al $ontador /ublico y #uditor emitir una opinión independiente sobre la razonabilidad de los estados financieros, la cual le va a servir para detectar errores e irregularidades ue pueda tener un efecto significativo sobre los estados financieros y de observar la debida diligencia y cuidados profesional en el curso de su e1amen.
El auditor no es y no puede ser responsable de la prevención del fraude o error, sin embargo, el hecho de ue se lleve a cabo una auditoria anual, puede servir para contrarrestar fraudes o errores.
!as 'ormas 8&cnicas de #uditoría de carácter general publicadas por %esolución de CG de enero de CGGC, del nstituto de $ontabilidad y #uditoría de $uentas, establecen en el epígrafe C..H, lo siguiente"
El auditor es responsable de su informe y debe realizar su trabajo de acuerdo con las 'ormas 8&cnicas de #uditoría establecidas. Su trabajo no está específicamente destinado a detectar irregularidades de todo tipo e importe ue hayan podido cometerse y, por lo tanto, no puede esperarse ue sea uno de sus resultados. 'o obstante, el auditor debe planificar su e1amen teniendo en cuenta la posibilidad de ue pudieran e1istir errores o irregularidades con un efecto significativo en las cuentas anuales.
#simismo, en el apartado I(bjetivos de la #uditoría de $uentas #nualesI de las citadas 'ormas 8&cnicas de #uditoría, se establece lo siguiente"
IEn la planificación de su e1amen, el auditor debe considerar la detección de los errores e irregularidades producidas, ue pudieran tener un efecto significativo sobre las cuentas anuales, sin embargo no será responsable de todo error o irregularidad cometido por los administradores, directivos o personal de la entidad auditadaI.
Error e irregularidad J>E ES E%%(%
El t&rmino IerrorI se refiere, en el conte1to de esta norma t&cnica, a actos u omisiones no intencionados cometidos por uno o más individuos, sean de los administradores, de la dirección, de los empleados de la entidad auditada, o de terceras personas ajenas a &sta, ue alteran la información contenida en las cuentas anuales, tales como"
Errores aritm&ticos o de transcripción en los registros y datos contables.
nadvertencia o interpretación incorrecta de hechos.
#plicación incorrecta de principios y normas contables.
J>E ES %%E0>!#%*#*
El t&rmino IirregularidadI se refiere, en el conte1to de esta norma t&cnica, a los actos u omisiones intencionado, cometido por uno o más individuos, sean de los administradores, de la dirección, de los empleados de la entidad auditada, o de terceras personas ajenas a &sta, ue alteran la información contenida en las cuentas anuales.
!a irregularidad puede suponer, entre otros"
)anipulación, falsificación o alteración de registros o documentos.
#propiación indebida y utilización irregular de activos.
Supresión u omisión de los efectos de transacciones en los registros o documentos.
%egistro de operaciones ficticias.
#plicación indebida e intencionada de principios y normas contables.
!os errores e irregularidades tienen en su intencionalidad el factor primordial de diferenciación. Sin embargo, en ocasiones resulta difícil determinar dicha intencionalidad, sobre todo en aspectos relacionados con estimaciones contables o en aplicación e interpretación de principios y normas de contabilidadI.
; K $ualuier auditoría de cuentas anuales está sujeta al inevitable riesgo de ue algunos errores e irregularidades significativos no sean detectados, incluso cuando se planifica y ejecuta adecuadamente de acuerdo con las normas t&cnicas de auditoría. El riesgo de no detectar irregularidades es mayor ue el de no descubrir errores, ya ue normalmente la irregularidad va acompa=ada de actuaciones tendentes a ocultarlo, tales como colusiones, falsificaciones, omisiones deliberadas en el registro de transacciones o justificaciones inadecuadas al auditor.L
;l auditor llevará a cabo su actuación con una actitud de escepticismo profesional, reconociendo ue puede encontrar circunstancias o hechos ue indiuen la e1istencia de errores e irregularidades.
#$88>* *E! #>*8(% %ES/E$8( # E%%(%ES E %%E0>!#%*#*ES
!a materialidad de los errores e irregularidades deben ser evaluadas y posteriormente incluirlas en su dictamen o en el informe de control interno, dependiendo del efecto del o los problemas en los estados financieros"
E@E$8(S S(A%E E! *$8#)E'
*etectada la e1istencia de erroresLirregularidades, constituirán una salvedad, ue, dependiendo del grado o significación de dicho efecto, nos conducirá a una opinión con salvedades, o a una opinión adversa.
$uando las circunstancias impidan la obtención de evidencia suficiente para evaluar la e1istencia probable de erroresLirregularidades, tendremos una limitación al alcance del e1amen, ue nos llevará a calificar de salvedad o negar la opinión, en función del grado de la limitación
E@E$8( /#%# E! E'8E #>*8#*(
$omunicar a la gerencia del ente las debilidades sobre el $ontrol interno, cuando se trata de irregularidades el auditor debe comunicarlo con una
mayor prudencia respecto a ui&n debe dirigir la comunicación de este tipo de hechos, pues puede ue nos encontremos con ue la gerencia est& implicada
E@E$8( S(A%E !#S E'8*#*ES %E0>!#*(%#S
Si los errores detectados y calificados en el dictamen, especialmente si se trata de irregularidades, pudieran constituir violación grave de disposiciones legales o perjudicar la continuidad del negocio del ente auditado, deberán ponerse en conocimiento, tan pronto se tenga constancia fehaciente de los mismos, a los organismos reguladores a los ue el ente se encuentre sujeto
8ambi&n se tiene ue tener en cuenta la '# BMD responsabilidad del auditor de considerar el fraude y error en una auditoria de estados financieros el propósito de esta 'orma nternacional de #uditoría +'# es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la responsabilidad del $ontador /-blico como +de auí en adelante, el auditor auditor de considerar el fraude y error en una auditoría de estados financieros. Si bien esta '# se centra en las responsabilidades del auditor con respecto al fraude y al error, la responsabilidad primordial para la prevención y detección de fraude y error compete tanto a los encargados del mando como a la administración de una entidad.
#l planear y llevar a cabo procedimientos de auditoría y al evaluar e informar los resultados correspondientes, el auditor deberá considerar el riesgo de representaciones erróneas de importancia relativa en los estados financieros resultantes de fraude o error.
%ES/('S#A!*#* *E !(S E'#$#%0#*(S *E! )#'*( F *E !# #*)'S8%#$('
Es responsabilidad de la administración de una entidad establecer un ambiente de control y mantener políticas y procedimientos para ayudar a lograr el objetivo de asegurar, tanto como sea posible, la conducción ordenada y eficiente del negocio de la entidad. Esta responsabilidad incluye poner en vigor y asegurar la operación continua de los sistemas de contabilidad y de control interno dise=ados para prevenir y detectar fraude y error. $onsecuentemente, la administración asume la responsabilidad de cualuier riesgo remanente
%esponsabilidad del #uditor /lanear la auditoría, el auditor deberá discutir con otros miembros del euipo de auditoría la susceptibilidad de la entidad a representaciones #dmisiones erróneas de importancia en los estados financieros resultantes de fraude o error.
nvestigaciones con la administración.
#l planear la auditoría, el auditor deberá hacer investigaciones con la administración.
+a /ara obtener una adecuada comprensión de la evaluación de la administración del riesgo de ue los estados financieros puedan estar presentados en forma errónea significativamente, como resultado de fraude.
+b /ara obtener conocimiento de la comprensión de la administración respecto a los sistemas de contabilidad y de control interno establecidos para prevenir y detectar errores.
+c /ara determinar si la administración está al tanto de alg-n fraude conocido ue haya afectado a la entidad o presunto fraude ue est& investigando la entidad.
+d /ara determinar si la administración ha descubierto alg-n error de importancia.
#demás de debilidades en el dise=o de los sistemas de contabilidad y de control interno y del no?cumplimiento con controles internos identificados, las condiciones o eventos ue aumentan el riesgo de fraude y error incluyen
堃 uestiones
堐 resiones
con respecto de la integridad o competencia de la administración
inusuales dentro o sobre una entidad
堔 ransacciones
堐 roblemas
inusuales
para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría
$('S*E%#$(' *E S >'# %E/%ESE'8#$(' E%%('E# *E'8@$#*# />E*E SE% '*$#83# *E @%#>*E
$uando el auditor identifica una representación errónea, el auditor deberá considerar si esta representación errónea puede ser indicativa de fraude y, si hay dicha indicación, el auditor
deberá considerar los efectos de la representación errónea con relación a otros aspectos de la auditoría, particularmente la confiabilidad de representaciones de la administración.
E3#!>#$(' F *S/(S$(' *E %E/%ESE'8#$('ES E%%('E#S F E! E@E$8( E' E! *$8#)E' *E! #>*8(%
$uando el auditor confirma ue, o no puede concluir si es ue, los estados financieros están presentados en forma errónea significativamente, como resultado de fraude o error, el auditor deberá considerar las implicaciones para la auditoría.
!a '# HBD, Importancia %elativa de la #uditoríaI, proporciona lineamientos sobre la evaluación y disposición de la representaciones erróneas y el efecto en el dictamen del auditor.
*($>)E'8#$('
El auditor deberá documentar los factores de riesgo de fraude identificados como presentes durante el proceso de evaluación del auditor y documentar la respuesta del auditor a cualuiera de dichos factores. Si durante el desarrollo de la auditoría se identifican factores de riesgo de fraude ue causen ue el auditor crea ue ciertos procedimientos de auditoría adicionales son necesarios, el auditor deberá documentar la presencia e dichos factores de riesgo y su respuesta a ellos.
%E/%ESE'8#$('ES *E !# #*)'S8%#$('
El auditor deberá obtener representaciones por escrito de la administración de ue"
a. %econoce su responsabilidad de la puesta en marcha y operación de los sistemas de contabilidad y de control interno dise=ados para prevenir y detectar fraude y error.
b. $ree ue los efectos de las representaciones erróneas sin corregir de los estados
financieros, acumuladas por el auditor durante la auditoría no afectan significativamente, tanto en lo individual como en el total acumulado los estados financieros tomados en conjunto. *eberá incluirse un resumen de tales partidas en o acompa=ando a la representación escrita.
c. Na revelado al auditor todos los hechos importantes relativos a cualuier fraude o presunto fraude conocidos por la administración ue pueden haber afectado a la entidad.
d. Na revelado al auditor los resultados de su evaluación del riesgo de ue los estados financieros puedan estar presentados en forma errónea importante como resultado de fraude.
$()>'$#$O'
$uando el auditor identifica una representación errónea resultante de fraude, o un presunto fraude yLo error, deberá considerar la responsabilidad del auditor de comunicar esta información a la administración, a los encargados del mando y, en algunas circunstancias, a las autoridades de vigilancia y control de la entidad...
$omunicación de representaciones erróneas resultantes de fraude a la administración y a los encargados del mando
Si el auditor ha"
a. dentificado un fraude, sea o no ue d& como resultado una representación errónea ue afecta significativamente los estados financierosP u
b. obtenido evidencia ue indiue ue puede e1istir fraude +aun sí el efecto potencial sobre los estados financieros no es importante
El auditor deberá comunicar estos asuntos al nivel apropiado e administración en forma oportuna y considerar la necesidad de informar estos asuntos a los encargados del mando de acuerdo con la '# BQD I$omunicación de asuntos de auditoría con los encargados del mandoI.
$()>'$#$O' *E *EA!*#*ES *E )/(%8#'$# %E!#83# E' E! $('8%(! '8E%'(
El auditor deberá comunicar a la administración cualuier debilidad de importancia relativa en el control interno, relacionada con la prevención o detección de fraude o error, ue haya llegado a la atención del auditor en el transcurso de la auditoría.
$()>'$#$O' # !#S #>8(%*#*ES *E !# 30!#'$# F$('8%(!
El deber profesional del auditor de mantener la confidencialidad de información del cliente ordinariamente impide informar el fraude y error a una parte fuera de la entidad del clienteP sin embargo, en algunos países el deber de confidencialidad puede ser sobrepasado por estatutos, leyes o juzgados.
%E8%( *E! 8%#A#R(
El auditor puede concluir ue el retiro del trabajo es necesario cuando la entidad no toma las acciones de remedio respecto del fraude ue el auditor considera necesarias en las circunstancias, a-n cuando el fraude no sea de importancia relativa para los estados financieros. !os factores ue afectarían la conclusión del auditor incluyen las implicaciones de la involucración de la más alta autoridad dentro de la entidad, lo ue puede afectar la confiabilidad de las representaciones de la administración, y los efectos sobre el auditor respecto de continuar en asociación con la entidad. /ara llegar a esta conclusión, el auditor ordinariamente buscaría asesoría legal.
Seg-n se e1presa en el I$ódigo de tica para $ontadores /rofesionalesI
emitido por la @ederación nternacional de $ontadores, al recibir un
reuerimiento del auditor propuesto el auditor e1istente debería comunicar si
hay razones profesionales por las ue el auditor propuesto no debería aceptar
el nombramiento.
El grado al cual un auditor e1istente puede discutir los asuntos
de un cliente con un auditor propuesto dependerá de si se ha obtenido el permiso del cliente para hacerlo yLo de los reuerimientos legales o &ticos ue aplican en cada país relativos a dicha revelación. Si hay alguna de esas razones u otros asuntos ue necesitan ser revelados, el auditor e1istente, tomando en cuenta las restricciones legales y &ticas incluyendo, donde sea apropiado, el permiso del cliente, dará detalles de la información y discutirá libremente con el auditor propuesto todos los asuntos relevantes al nombramiento. Si el permiso del cliente es negado por &ste,
para discutir sus asuntos con el auditor propuesto, ese hecho deberá revelarse al auditor propuesto.
/E%S/E$83# *E! SE$8(% /TA!$(
%especto a la detección
Aasado en la evaluación del riesgo, el auditor debería dise=ar procedimientos de auditoría para obtener certeza razonable de ue son detectadas las representaciones erróneas ue surgen de fraude y error ue son de importancia relativa a los estados financieros tomados globalmente, debe tomarse nota ue la naturaleza y el
alcance de la auditoría del sector p-blico pueden ser afectados por la legislación, regulación, ordenanzas, y directivas ministeriales relacionadas con la detección de fraude y error. Estos reuisitos pueden disminuir la capacidad del auditor para ejercer juicio. #demás de cualuiera responsabilidad por mandato formal de detectar fraude, el uso de Idineros p-blicosI tiende a imponer un perfil más alto sobre los temas de fraude, y los auditores pueden necesitar ser responsivos a las Ie1pectativasI p-blicas respecto de la detección de fraude. 8iene tambi&n ue ser reconocido ue las responsabilidades de informar seg-n se discutió en los párrafos CG y BD de esta U# CC, pueden estar sujetas a provisiones específicas del mandato de auditoría o la legislación o regulación relacionadas.
F de acuerdo a la S#S H ue fue derogada por la S#S VB, ue luego fue reemplazada por la S#S GG, en la cual se nos da los lineamientos adecuados en cuanto a la consideración de fraude en una #uditoria de Estados @inancieros.
En la S#S C establece ue el auditor tiene la responsabilidad de planear y planificar la auditoria para obtener la seguridad razonable ue los estados financieros no contienen errores importantes, causados ya sea por error o fraude.
*e acuerdo a la S#S GG, nos da una breve descripción y características del fraude, la importancia de ejercer es escepticismo profesional, discusión entre el personal del compromiso respecto a los riesgos de error importante debido al fraude, identificación de los riesgos ue pudieran resultar en un error importante debido al fraude y una respuesta a los resultados de la evaluación, etc.
!os reuerimientos y guías tienen el propósito de ue sean integrados en el proceso de auditoria en su conjunto, de una manera lógica, en la cual se puede incluir la S#S BB en cuanto a la planeación y supervisión, S#S MW riesgo de auditoria e importancia relativa al
realizar una auditoria y la S#S en cuanto a la consideración del control interno en una #uditoria de Estados @inancieros.
8ípicamente, la administración y los empleados ue participen en fraudes tomaran los pasos para ocultar el fraude a los auditores y a otros dentro y fuera de la organización, el fraude puede ser ocultado a trav&s de la retención de evidencia o declarando información falsa en relación de las preguntas de la documentación
/or lo tanto se reuiere el debido cuidado profesional ue el auditor ejerza el escepticismo profesional.
!a S#S BB, proporciona guías sobre las maneras ue el auditor obtiene el conocimiento acerca del negocio de la entidad e industria para la cual opera, al realizar ese trabajo, pueda hac&rsele presente al auditor información ue debe ser considerada en la identificación de riesgos de error importante debido al fraude.
'ormas de auditoría aplicables a la detección de errores e irregularidades El auditor al momento de realizar una auditoría tiene ue basarse en las normas internacionales de auditoría +'#. En este caso la ue &l tiene ue aplicar es la 'ía BMD ue lleva como título @raude y error. El propósito de esta 'orma es la establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la responsabilidad del auditor de considerar el fraude y error en una auditoría de estados financieros.
!a norma destaca ue el auditor debe considerar el riesgo de la e1istencia de errores significativos y fraude en los estados contables, cuando planea la auditoría, ejecuta los procedimientos necesarios para tal fin y rinde el informe respectivo.
!a norma distingue los fraudes de los errores e incluye sus características. #simismo, destaca la responsabilidad primaria de la dirección del ente por la prevención y detección de los fraudes y errores ue pudieran e1istir.
/or otra parte, se=ala como responsabilidad del auditor, tal cual lo indica la '# BDD, la de conducir una auditoría cumpliendo con las '# de manera ue los procedimientos seleccionados est&n dirigidos a e1presar una opinión acerca de si los estados contables e1aminados, en sus aspectos significativos, están libres de errores y fraudes importantes. $abe notar ue, claramente, la norma destaca ue el auditor no es responsable por la prevención del fraude y el error.
8ambi&n es importante lo ue indica sobre las limitaciones inherentes a una auditoría respecto de obtener absoluta seguridad de detectar fraudes y errores a-n cuando la auditoría haya sido eficientemente planeada y eficazmente ejecutados los procedimientos de acuerdo con las '#. /or ello, la opinión del auditor se emite en un marco de razonable seguridad y no de certeza.
#clarado lo precedente, la norma reclama del auditor el cumplimiento de determinados reuisitos y procedimientos para mitigar el riesgo de ue fraudes y errores importantes pudieran no ser descubiertos. #sí le reuiere ue realice el trabajo con una actitud de escepticismo profesional, ue mantenga discusiones de planeamiento con la dirección del ente inuiriendo sobre la susceptibilidad de la organización al riesgo de fraude o error y a la evaluación ue hace la dirección sobre tal posibilidad. !a norma hace un análisis detallado del riesgo de la auditoría +dar una opinión euivocada sobre los estados contables sujetos a e1amen y de sus componentes" el riesgo inherente, el riesgo de control y el riesgo de detección, e1plicando cada uno de ellos e indicando ue actitud debe asumir el auditor frente a ellos. 8ambi&n la norma hace un análisis de los procedimientos ue debe cumplir el auditor cuando e1isten circunstancias ue indican una posible distorsión de los estados contables y,
en particular, cuando la distorsión se debe a un posible fraude. #demás de los procedimientos reueridos, la norma establece los efectos ue pueden tener esas distorsiones en el informe del auditor. @inalmente, otras cuestiones tratadas en la '# BMD se refieren a la documentación en los papeles de trabajo del auditor de los factores de riesgo de fraude o error detectadosP los procedimientos ejecutados en cone1ión con ellosP las representaciones de la dirección ue debe obtenerP las comunicaciones de los hallazgos de fraude o error a la direcciónP las comunicaciones de debilidades importantes de control internoP las cuestiones ue se suscitan si el auditor no fuera capaz de completar el trabajoP la comunicación al auditor sucesor propuesto y otros temas relacionados.
Aasado en la evaluación del riesgo, el auditor debería dise=ar procedimientos de auditoría para obtener certeza razonable de ue son detectadas las representaciones erróneas ue surgen de fraude y error ue son de importancia relativa a los estados financieros tomados globalmente.
$onsecuentemente, el auditor busca suficiente evidencia apropiada de auditoría de ue no han ocurrido fraude y error ue puedan ser de importancia para los estados financieros o ue, si han ocurrido, el efecto del fraude está reflejado en forma correcta en los estados financieros o ue el error está corregido. !a probabilidad de detectar errores ordinariamente es más alta ue la de detectar fraude, ya ue el fraude ordinariamente se acompa=a por actos específicamente planeados para ocultar su e1istencia.
El auditor debería comunicar los resultados actuales a la administración tan pronto sea factible si las sospechas son fuertes o ya se estableció el fraude.
@actores a considerar en la planeación de la #uditoría
@actores generales" es importante tomar en cuenta factores ue ayudan a evaluar el riesgo y deben considerarse para poder obtener un juicio general, la presencia de algunos factores aislados no necesariamente indicarían mayor riesgo. Se puede considerar factores como"
>na sola persona controla las decisiones de la administración con respecto a operaciones y finanzas.
!a actitud de la administración para proporcionar información financiera, se muestra indebidamente agresiva.
!a gerencia muestra poca importancia al cumplimiento de las proyecciones de utilidades.
@actores de operación y de la industria" son factores relacionados al comportamiento de la entidad en si por ejemplo"
!a rentabilidad de la empresa en relación a otras de su misma índole es insuficiente o inconsistente.
!a sensibilidad de los resultados de operaciones a los factores económicos, es decir inflación, tasas de inter&s, desempleo, etc. es alta.
!a dirección del cambio en la industria de la entidad se disminuye, debido a muchos fracasos empresariales.
!a organización se encuentra descentralizada, sin la supervisión adecuada.
@actores de trabajo" son auellos aspectos relacionados con el trabajo de los empleados de la entidad.
Se presentan muchos aspectos contables contenciosos o difíciles.
Se presentan importantes operaciones o saldos, difícil de auditar.
Se presentan importantes e inesperadas operaciones ue no son del curso normal del negocio.
El negocio al cual se le auditara no le aparece historial de auditorías anteriores, o no se obtiene información suficiente del auditor anterior.
En si el auditor debe considerar desde la planeación ue pueden e1istir errores e irregularidades y ponderar los factores de riesgo. #l detectar errores e irregularidades es necesario saber el nivel jeráruico de la administración para así informar el error o irregularidad a la persona indicada, es decir no informárselo a uienes posiblemente est&n involucrados en el ocultamiento.
Evaluación de los resultados de las pruebas de #uditoría #l evaluar un incumplimiento ue llega a ser del conocimiento del auditor, &ste debe de considerar tanto la material cuantitativa como la cualitativa del acto. /or ejemplo, un incumplimiento con una ley o reglamento puede ser insignificante en cuanto a su importe
pero ese acto puede tener gran importancia, si e1iste una razonable posibilidad de ue pueda dar lugar a un pasivo contingente importante o a una p&rdida significativa de ingresos. El auditor, en lo posible, debe evaluar el efecto y su revelación de incumplimientos o posibles incumplimientos en las cifras ue se presentan en los estados financieros, incluyendo los efectos monetarios contingentes, tales como multas, recargos, reparaciones de da=os, etc. !as p&rdidas contingentes resultantes de incumplimientos y ue puede ser necesario revelar, deben ser evaluadas de la misma manera ue otras p&rdidas contingentes. !os siguientes son ejemplos de p&rdidas contingentes ue pueden resultar como consecuencia de un incumplimiento" e1propiación de activos, suspensión de operaciones en el país o en el e1tranjero y litigios.
El auditor debe considera las implicaciones de cualuier incumplimiento con relación a otros aspectos de la auditoria, particularmente con relación a la confianza ue deposita en las declaraciones de la administración. # este respecto, el auditor debe considerar su evaluación del riesgo y la validez de las declaraciones de la administración, en caso de incumplimiento no detectado por los controles interno o no incluido en las declaraciones de la administración. !as implicaciones de incumplimientos particulares dependen de la relación ue e1ista entre la realización y ocultación del acto, en su caso, con los procedimientos específicos de control y el nivel de la administración o empleados involucrados. Es posible ue la administración uiera comunicar a su nivel superior simultáneamente con el informe del auditor, las medidas correctivas
adoptadas.
!a comunicación por el auditor, en atención a la importancia del cumplimiento y a la urgencia ue las circunstancias reuieran, puede hacerse oralmenteP sin embargo, a fin de evidenciar adecuadamente
este
hecho,
siempre
deberá
ratificarse
por
escrito.
El auditor debe comunicar de inmediato al nivel apropiado de la entidad, ya sea a la administración, al comit& de auditoría, al consejo de administración o al comisario de cualuier incumplimiento ue sea de su conocimiento y obtener evidencia de ue este evento ha sido apropiadamente informado. !a comunicación debe describir el acto, las circunstancias en ue ocurrió y su efecto en los estados financieros. El auditor no necesita
hacer esa comunicación cuando se trata de asuntos ue son claramente triviales o sin consecuencia.
Si el auditor sospecha ue funcionarios de la administración, incluyendo miembros del consejo de administración, están involucrados en alg-n incumplimiento, debe informar el asunto al siguiente nivel superior de autoridad en la entidad, si e1iste, tal como a un comit& de auditoría, a un comit& ejecutivo del consejo de administración, al propio consejo de administración o al comisario. En caso de ue no e1ista autoridad más alta o si el auditor cree ue no se tomará ninguna acción respecto a su informe o está inseguro sobre a cual persona u órgano de la entidad debe informar, el auditor debe considerar la posibilidad de buscar asesoría legal.
El efecto de irregularidades en el informe de #uditoría Es la respuesta producida por el informe del auditor indicando las irregularidades encontradas, el auditor debe e1presamente concluir ue los estados financieros están afectados de forma importante por la irregularidad, debe insistir en ue los estados financieros sean revisados y, si no, debe e1presar una opinión adversa o con salvedades, revelando toda razón sustantiva ue fundamente su opinión.
Si impiden al auditor aplicar los procedimientos necesarios, o si, despu&s de ampliar sus procedimientos, no puede concluir si las posibles irregularidades pueden afectar materialmente a los estados financieros este debe actuar de la siguiente manera"
'egar a dar una opinión con salvedades sobre los estados financieros.
$omunicar sus descubrimientos al consejo de administración. Si la gerencia niega aceptar el informe del auditor, el auditor debe retirarse del compromiso y comunicar las razones de su retiro al $onsejo de #dministración. Bibliografía
'# BMD @raude y Error S#S GG $onsideraciones del @raude en una #uditoría de Estados @inancieros Aoletín HDWD del $omit& Ejecutivo 'acional del nstituto )e1icano de $ontadores /-blicos, #. $ /erdomo Salguero, )ario !eonel. /rocedimientos y t&cnicas de auditoría .
