Université Mohammed V - Agdal Faculté des Sciences juridiques, Economiques et Sociales
Rabat
6 ème promotion
La responsabilité de l’auditeur
Travail préparé par :
Meryem EL OUFIR Nihad BENCHAFFI
Supervisé par :
Mme Anissa LEHADIRI
Année Universitaire : 2012- 2013
Sommaire
Introduction I.
La responsabilité civile de l’auditeur
1. La faute 2. Le préjudice 3. Le lien de causalité 4. La mise en œuvre de la responsabilité : procédure civile II.
La responsabilité pénale de l’auditeur
1. Les infractions 2. La mise en œuvre de l’action pénale
III.
La responsabilité disciplinaire de l’auditeur
1. Les conditions d’existence de la responsabilité disciplinaire 2. La procédure disciplinaire 3. Les sanctions disciplinaires
Conclusion Bibliographie
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Introduction L’auditeur est investi d'une mission qui concerne non seulement les actionnaires et les marchés pour les sociétés cotées en Bourse, mais, à des degrés divers, toutes les personnes qui portent un intérêt à l'entité contrôlée, soit soit parce qu'elles interviennent interviennent en son sein, comme les dirigeants ou les salariés, soit parce qu'elles nouent nouent des relations économiques économiques avec elles, comme les investisseurs, les banquiers ou les fournisseurs. Les uns et les autres attendent de l’auditeur qu'il fasse preuve de diligence dans l'exécution de ses travaux. Si tel n'est pas le cas, ils sont en droit de demander réparation du préjudice qui peut en résulter, en mettant en jeu la responsabilité civile du professionnel. L’auditeur ne L’auditeur ne se limite pas à rendre un service aux membres de la communauté financière. Il contribue
aussi
à
la
moralisation
de
la
vie
des
affaires,
en s’assurant de la conformité à la loi loi des comportements et en favorisant la transparence de l’information financière. Lorsqu'il lui donne en outre l'obligation de révéler les faits délictueux, le législateur en fait d’ailleurs, sans équivoque possible, un garant de l'ordre public. Rien d'étonnant dès lors que l’auditeur qui omettrait de remplir ce rôle, ou qui enfreindrait lui même la loi, engage sa responsabilité pénale et encourt les peines attachées à ce type de responsabilité. E n sus de sa responsabilité civile et pénale, le commissaire aux comptes peut également voir sa responsabilité disciplinaire engagée. La mise en œuvre des responsabilités pénales et disciplinaires ont donc pour objet de sanctionner un comportement fautif. T andis que la mise en œuvre de la responsabilité civile a pour objet la réparation d'un dommage causé par l’auditeur. l’auditeur . Donc quelles sont les différentes responsabilités de l’auditeur? Seront successivement abordées dans ce présent exposé la responsabilité civile de l’auditeur, l’auditeur, puis sa responsabilité pénale et enfin sa responsabilité disciplinaire.
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I. Responsabilité civile de l’auditeur l’auditeur
«Le ou les commissaires aux comptes sont responsables, tant à l' égard de la société que des tiers, des conséquences dommageables des fautes et négligences négligences par eux commises commises dans l'exercice de leurs fonctions. Ils ne sont pas civilement responsables des infractions infractions commises par les administrateurs administrateurs ou les membres du directoire ou du conseil de surveillance sauf, si, en ayant eu connaissance lors de l'exécution de leur mission, ils ne les ont pas révélées dans leur rapport à l'assemblée générale. .»1 Les procès en responsabilité civile des commissaires aux comptes concernent le plus souvent des
erreurs
dans
la
certification
des
comptes,
des
détournements
de
fondsnon décelés, des procédures d'alerte déclenchées tardivement et l'acquisition desociétés au vu de bilans erronés. Le commissaire aux comptes n'est tenu que d'une obligation de moyens, c'est-à-dire qu'il est tenu d'exécuter sa mission avec toute la compétence et le soin que l'on est en droit d'attendre d'un professionnel raisonnablement diligent. En effet
la responsabilité responsabilité civile du commissaire commissaire aux comptes exige, exige, comme toute
responsabilité civile, la réunion de trois éléments, une une faute2, un préjudice3 et un lien de causalité entre le fait générateur de responsabilité et le dommage 4. La condamnation suppose en outre que le commissaire aux comptes n’ait pas pu s’exonérer de sa responsabilité. L’obligation de contracter une assurance pour couvrir le risque de responsabilité civile
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La loi 17-95 relatives aux sociétés anonymes article 180 Le demandeur en responsabilité civile doit prouver que le commissaire aux comptes a commis une faute déterminée dans l’accomplissement de sa mission. 3 Le commissaire aux comptes ne sera responsable vis-à-vis des actionnaires ou des tiers que dans la mesure où sa faute aura causé un préjudice actuel et certain 4 Il ne suffit pas que le demandeur au procès prouve une faute, il doit encore prouver la relation de cause à effet entre la faute du commissaire aux comptes et le dommage subi par lui; le rapport de causalité doit être certain et direct. 2
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professionnelle est un moyen posé par la loi pour pouvoir faire face à la mise en cause de cette responsabilité.
1- La faute : « Le ou les commissaires aux comptes sont responsables, tant à l’égard de la société que des tiers, des conséquences dommageables des fautes et négligences par eux commises dans l’exercice de leurs fonctions… » 5 Trois questions subsistent quant à l’établissement d’un comportement fautif ou négligent d’un d’un auditeur : quelle est la nature de l’obligation pesant sur le professionnel, dont le non
respect permettra de qualifier son comportement de fautif ? quels sont les auteurs potentiels de ces fautes ou négligences qui engageront sa
responsabilité ?
à qui revient la charge de prouver la faute ou la négligence, pour que celle-
ci puisse être retenue ?
1-1
la nature de l’obligation du commissaire comm issaire aux comptes
Le commissaire aux comptes est tenu à une obligation de moyens. La conséquence de l'obligation de moyens est que le commissaire aux comptes n'est pas tenu à exhaustivité, il n’a pas pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent du champ de ses missions, ni rechercher systématiquement toutes les erreurs, les fraudes et les irrégularités que les dirigeants ou leurs employés auraient pu commettre. En revanches, il engage sa responsabilité civile dès lors qu’il ne s’est pas comporté comme un professionnel normalement diligent et avisé.
5
L’alinéa 1er de l’article 180 de la lo i 17-95 des sociétés anonymes
5
Les fautes de l'auditeur peuvent intervenir à tous les stades de sa mission: lors de l'acceptation ou de la cessation des fonctions, ou bien dans le courant de sa mission. En règle générale, l'appréciation du juge sera fondée sur les circonstances de l'espèce, les normes professionnelles, et sur l'obligation de moyens de l'auditeur, dont la prise en compte sera d'autant plus nécessaire que seront concernés des aspects de la mission, comme la certification ou la détection de la fraude, qui présentent pour l'auditeur un risque significatif d'erreur ou d'omission. À l'occasion de l'acceptation des fonctions, la responsabilité civile du commissaire aux comptes peut notamment être engagée s'il accepte la mission, ou se maintient en fonctions, tout en se sachant sous le coup d'une situation d'incompatibilité d'incompatibilité ou d'interdiction. Dans le courant de la mission, un premier cas relativement fréquent de mise encause du professionnel trouve son origine dans la certification certifi cation de comptes ne Présetant pas pas une image fidèle: les personnes qui subissent subissent un dommage, parcequ'elles ont été trompées sur la réalité de la situation financière, ne manquent pas de mettre en cause le commissaire aux comptes pour insuffisance de diligences. L'action à l'encontre du commissaire aux comptes peut également se fonder sur le fait qu'une insuffisance de diligences l'a empêché de découvrir telle fraude ou irrégularité à l'occasion du contrôle et de la certification des comptes annuels. Lors de la cessation de ses fonctions, l'ajournement des fonctions, ou la démission du commissaire aux comptes, peuvent être à l'origine d'une action en responsabilité contrele commissaire aux comptes si celui-ci ne s'est pas pas entouré entouré des précautions appropriées. (Démission de manière intempestive par exemple)
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1-2
Identité des auteurs
Les seules personnes pouvant engager la responsabilité civile du commissaire aux comptes sont: a- Le professionnel lui-même :
La responsabilité civile du professionnel est une responsabilité avant tout personnelle.
Le
principe de la responsabilité personnelle du commissaire aux comptes ne signifie pas que celleci ne peut être liée, ou ne peut découler de la faute d'autrui, mais uniquement que seule sa responsabilité propre peut être engagée. On remarque d'ailleurs que, dans la plupart des cas, les fautes du commissaire aux comptes ont pour origine celles commises par d'autres personnes, qui sont le plus souvent actionnaires, dirigeants ou salariés de l'entité c ontrôlée. Dès lors, le juge doit opérer une distinction capitale pour l'évaluation du dommage et la répartition de la condamnation.
b- les collaborateurs et les experts auquel il fait appel :
La responsabilité du commissaire aux comptes est engagée par les actes de ses collaborateurs et experts au même titre que par les siens propres. Bien qu'il puisse se faire assister, le commissaire aux comptes garde l'entière responsabilité de la mission, à tel point que s'il déléguait tous ses pouvoirs, il commettrait une faute. Le fait que le commissaire aux comptes
soit
responsable
de
ses
actes
n'exonère
ni
le
collaborateur,
ni
l’expert, de l’expert, de leur propre propre responsabilité, responsabilité, et le commissaire aux comptes appelé appelé en responsabilité dans ce cadre a la possibilité de se retourner contre eux.
c- les dirigeants de la société contrôlée qui se rendent coupables d'une infraction
Administrateurs, directeurs et directeurs généraux : Les commissaires auxcomptes ne sont pa s civilement responsables responsables des infractions commises par lesadministrateurs ou les membres du
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directoire, selon le cas, sauf si, en ayant eu connaissance, ils ne les ont pas révélées dans leur rapport à l'assemblée générale. 1-3
Preuve de faute
La preuve de la faute du commissaire aux comptes soulève pour le demandeur deux types de difficultés. La première tient au fait que que le commissaire commissaire aux comptes est tenu à une obligation de moyens et non à une obligation de résultat. La seconde est que le dossier du commissaire aux comptes est normalement couvert couvert par le secret professionnel. Si le commissaire aux comptes était tenu à une obligation de résultat, il suffirait au demandeur d'établir que tel objectif de la mission n'a pas été atteint pour que la faute puisse être retenue. Cependant, le commissaire aux comptes est tenu à une simple obligation de moyens. Il en résulte que c'est au demandeur de prouver la faute du commissaire aux comptes. À défaut, la responsabilité civile de ce dernier ne pourrait pas être retenue. La preuve de la faute du commissaire aux comptes suppose donc que l'on puisse avoir accès à son dossier pour apprécier la qualité de ses diligences.
2- Le préjudice : «Ici les règles du droit commun retrouve leur empire. Il faut qu’un préjudice sérieux et appréciable soit démontré pour que le juge entre en condamnation du commissaire aux comptes. Nous allons le voir, cette exigence d’un dommage n’est pas présente dans le cadre des responsabilités pénale et disciplinaire. En application du droit commun de la responsabilité civile, le demandeur doit apporter la preuve du dommage que lui a causé la faute du commissaire aux comptes. Le dommage doit être certain, direct, et porter atteinte à un droit acquis» 6. Le préjudice doit être certain, c'est à dire que le juge doit pouvoir en constater l'existence et statuer sur le montant du préjudice subi. Un préjudice certain n'est pas forcément un préjudice
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SBAA Tarik «responsabilité civile, pénale, disciplinaire du c ommissaire aux comptes et le comportement à adopter en cas de mise en cause» ca use» mémoire présenté en vue de l’obtention du diplôme national d’expert comptable
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actuel: un préjudice futur, qui se produira inéluctablement et qui peut faire l'objet d'une évaluation, présente un caractère certain. Le préjudice doit être direct, ce qui signifie qu'on ne peut faire supporter à l'auteur de la faute les conséquences lointaines de celles-ci, cell es-ci, qui auraient pu se produire alors même que cette faute n'aurait pas eu lieu. En l'absence de dommage subi directement, le demandeur ne peut être que débouté. Ainsi, les actionnaires qui ne peuvent justifier d'un préjudice résultant directement du délit de non- révélation des faits délictueux commis par les commissaires aux comptes ne peuvent engager la responsabilité civile de ceux-ci. Enfin, le préjudice doit léser le demandeur. Le dommage, qui sera en général d'ordre matériel, pourra aussi être purement moral. Tel serait le cas, par exemple, dans l'hypothèse de la révélation à l'assemblée générale d'irrégularités mal fondées, portant atteinte à l'honneur et à la probité des dirigeants, ou bien en cas de déclenchements abusifs et répétés de procédure d'alerte. La société serait alors fondée à demander non seulement la relève des fonctions du commissaire aux comptes, mais également, à condition de rapporter la preuve d'un préjudice moral, le versement de dommages et intérêts.
3- Le lien de causalité : «La responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être retenue que si le demandeur prouve un rapport de causalité entre la faute et le dommage. Cette preuve est difficile à rapporter, car, le plus souvent, c’est une faute d’abstention qui est à l’or igine du dommage.» 7 Le lien de causalité est généralement établi lorsque l'exécution des diligences normales auraient
empêché
la
réalisation
du
dommage;
par
exemple:
l'insuffisance
decontrôle du commissaire aux comptes est à l'origine du préjudice subi par lesfournisseurs qui, informés de la situation réelle de la société, n'auraient pas conclu de nouveaux contrats avec elle.
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SBAA Tarik «responsabilité civile, pénale, disciplinaire du c ommissaire aux comptes et le comportement à adopter en cas de mise en cause» ca use» mémoire présenté en vue de l’obtention du diplôme national d’expert comptable
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La responsabilité du commissaire aux comptes est écartée par les tribunaux lorsqu'en l'absence de faute le dommage se serait néanmoins produit de la même manière.
4- La mise en œuvre de la responsabilité responsabilité : : procédure civile La procédure en matière civile est régie par les dispositions du dahir du 28 septembre 1974 remplaçant le dahir du 12 août 1913 et approuvant le Code de procédure civile. civi le. 8 4.1. Les demandeurs
Le demandeur à l’action en responsabilité civile contre le commissaire aux comptes peut être la société, les actionnaires ou les tiers, agissant alternativement ou cumulativement. 4.2. Les défendeurs
Lorsque l’action est intentée contre un commissaire aux comptes personne physique, celui-ci est assigné personnellement. Lorsqu’il y a plusieurs commissaires aux comptes, le principe est que la responsabilité de chacun d’eux est une responsabilité individuelle. Le rapport qu’ils élaborent doit en effet indiquer, en cas de désaccord, les différentes opinions exprimées 9. Mais, s’ils ne précisent pas qu’ils ont des avis divergents, ils sont réputés avoir tous la même opinion et donc avoir éventuellement commis la même faute. 4.3. Personnes mises en causes ou appelées en garantie garantie par le défendeur
Dès lors que le commissaire aux comptes assigné en responsabilité estime que les dirigeants de la société ont eux-mêmes commis des fautes qui ont concouru à la réalisation du dommage, il a tout intérêt à les rappeler en déclaration de jugement commun. Cette solution est régulièrement appliquée par les juges du fond français auxquels il appartient de fixer la proportion du dommage que devront réparer la société et ses dirigeants. Tout commissaire aux comptes doit souscrire une assurance couvrant sa responsabilité professionnelle. Cette obligation s’impose pour tout membre inscrit à l’Ordre des experts 8 9
Dahir portant loi n° 1-74-447 (11 ramadan 1394) approuvant le texte du code de procédure civile. Article 171 de la loi 17-95.
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comptables. Dès lors que le commissaire aux comptes a connaissance d’un sinistre, il doit en faire très rapidement déclaration dé claration auprès de sa compagnie d’assurance En effet L’auditeur dispose d’un certain nombre de moyens de procédures pour faire échec à l’action en responsabilité dont il est l’objet, voire pour lancer une contre attaque à l’égard de son adversaire. Il peut essayer : 10
de faire valoir le quitus qui lui a été donné ; d’obtenir la renonciation du demandeur à l’action ; de faire vouloir la prescription de l’action « Les actions en responsabilité contre
les commissaires aux comptes se prescrivent par
cinq ans à compter du fait
dommageable ou s'il a été dissimulé de sa révélation.» de recourir à un appel en jugement commun : Le commissaire aux comptes assigné en
responsabilité aura tout intérêt à appeler en déclaration de jugement commun les dirigeants de la société, s’il estime que ceux-ci ceux -ci ont commis des fautes ayant concouru à la réalisation du dommage final. Dès lors que la faute des dirigeants est avérée, les magistrats déterminent la proportion du dommage qui devra être réparée par les auditeurs et par les dirigeants.
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L'expression donner quitus signifie que la juridiction financière (Cour des comptes, chambre comptes, chambre régionale des comptes) déclare comptes) déclare que le comptable le comptable public est « quitte » de sa gestion. http://fr.wikipedia.org/wiki/Quitus
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II. La responsabilité pénale de l’auditeur : l’auditeur :
La nouvelle loi sur les sociétés anonymes et la loi réglementant la profession d’expert comptable ont instauré des mesures pénales très strictes à l’encontre des commissaires aux comptes dans l’exercice de leurs fonctions. L’objectif recherché étant de protéger les intérêts respectifs des différentes parties en cause qui peuvent se trouver lésés du fait de la commission de certaines infractions, que nous examinerons ci-après.
1. Les infractions : 1.1. Notion d’ d’infraction infraction :
L’infraction est l’acte interdit par la loi sous menace de l’application d’une peine. Les infractions pénales sont classées, suivant leur gravité, en crimes, délits et contraventions.
Les crimes constituent la catégorie formée par les infractions les plus graves, qui
manifestent une violation extrême des interdits fondamentaux de notre société. Ils sont punis, en fonction de leur gravité, d’une peine (criminelle) de réclusion pouvant aller de 10 ans à la perpétuité.
Le délit est est une action ou omission volontaire ou imprudente qui est punie et pénalisée par
la loi. Ceci dit, le délit correspond à une violation des normes et entraine une punition (pénalisation) pour le responsable. Les peines correctionnelles applicables aux délits sont : emprisonnement pouvant aller d’une durée de 6 mois à 10 ans ; Amende …
Les contraventions désignent les infractions les moins graves, qui révèlent moins une
atteinte aux normes fondamentales de l’ordre social qu’une indiscipline à l’égard des règles de la vie en commun.
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Pour qu’il y ait constitution d’une infraction, 3 éléments sont nécessaires à avoir l’élément légal, l’élément matériel et l’élément moral. Elément légal : il n’y a pas d’infraction sans texte. Personne ne peut être puni pour un crime
ou pour un délit dont les éléments ne sont pas définis par la loi et personne ne peut être puni pour une peine qui n’est pas prévue par la loi. Le juge pénal ne peut raisonner par analogie : la loi pénale est d’interprétation stricte. Elément matériel : il ne peut y avoir d’infraction qui soit fondée uniquement sur de
mauvaises intentions. Il faut au minimum que la violation du texte entraînant une sanction pénale donne lieu à un u n commencement d’exécution. Exécution ne signifie pas qu’il y a forcément action. L’élément matériel ne correspond pas en effet au résultat de l’infraction, mais à l’attitude de l’auteur. On distingue d’ailleurs les infractions dites de de « commissions » issues issues d’actes violant une interdiction de faire, par exemple la violation du secret professionnel, des infractions « d’omission » qui consistent à ne pas se conformer à une obligation de faire, par exemple la non révélation des faits délictueux pour un commissaire aux comptes. suppose un minimum d’élément d’élément moral ou intentionnel et Elément moral : Toute infraction suppose disparaît, par exemple en cas de force majeure. L’élément moral suppose tout d’abord l’imputabilité de l’acte incriminé à son auteur, ce qui signifie que celui-ci celui-ci doit être en âge de commettre c ommettre l’infraction, qu’il doit être sain d’esprit et en mesure d’exercer librement ses facultés. L’élément moral repose par ailleurs sur la culpabilité de l’auteur, c'est-àc'est -à-dire dire sur l’existence d’une faute, qui peut être intentionnelle, mais qui peut aussi résulter de la l a simple imprudence ou négligence.
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1.2. Infractions pénales relatives au statut de l’auditeur :
Les infractions attachées au statut du commissaire aux comptes portent sur l’usage du titre de commissaire aux comptes, l’exercice illégal de la profession et la violat ion des incompatibilités légales. a. Usage illicite du titre :
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Le titre du commissaire aux comptes (expert-comptable) est protégé par la loi, qui sanctionne celui qui en fait usage, ou fait usage de titres quelconques tendant à créer une similitude ou une confusion avec celui-ci. Ce même article rend applicables aux commissaires aux comptes les peines prévues par l’article 381 du Code pénal réprimant l’usurpation ou l’usage irrégulier de fonctions, de titres ou de noms. D’autre part, l’usage d’une fausse qualité – qui peut être une ancienne vraie qualité – – peut constituer le délit d’escroquerie prévu par l’article 540 du Code pénal. b. Exercice illégal de la profession :
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La violation du monopole constitue un délit correctionnel réprimé par la loi qui vise l’exercice illégal illégal des missions que l’expert-comptable l’expert -comptable peut exercer, notamment celle de commissaire aux comptes. Ainsi, elle est punie d’une peine d’emprisonnement de trois à cinq ans et d’une amende de 1 000 DH à 40 000 DH ou d’une de ces deux peines seulement, toute personne qui exerce illégalement illégalement la profession d’expert-comptable. d’expert -comptable. Il est de même pour le commissaire aux comptes qui ayant fait l’objet d’une mesure définitive, définitive, non susceptible d’aucun recours, d’interdiction temporaire ou définitive, en vertu d’une décision ordinale ou judicaire ayant acquis l’autorité de la chose jugée, exerce l’un quelconque des actes de la profession pendant la durée de l’interdiction.
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Loi n° 15-89, art. 100 Loi n° 15-89, art. 101
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c. Violation des incompatibilités légales :
Les articles 161 et 162 de la loi 17-95 ont affirmé avec force la nécessité pour le commissaire aux comptes d’exercer sa profession en toute indépendance en énonçant des incompatibilités légales avec certaines activités ou qualités.13 Pour assurer la pleine efficacité des prohibitions, la loi prévoit que « sera punie d’un emprisonnement de un à six mois et d’une amende de 8 000 à 40 000 dirhams, toute personne qui, soit en son nom personnel, soit au titre d’associé dans dan s une société de commissaires aux comptes, aura, sciemment, accepté, exercé ou conservé les fonctions de commissaire aux 15
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comptes, nonobstant les incompatibilités i ncompatibilités légales ».
La matérialisation de l’infraction est constituée par la survenance de l’une de ces situations d’incompatibilité. Il faut également que le commissaire aux comptes ait accepté, exercé ou conservé ses fonctions en ayant connaissance de cette situation. L’infraction perdure jusqu’à ce que la situation d’incompatibilité cesse. cesse . Donc matériellement, matériellement, l’infraction existe dès qu’il y a eu soit acceptation, même sans exercice concret des fonctions, soit exercice en situation incompatible, soit poursuite de l’exercice des fonctions après apparition de l’incompatibilité, et ce quel que soit la dur ée de cette infraction et/ou l’importance de l’activité. L’élément moral de l’infraction est classiquement exigé. Il faut, prévoit le texte de l’article 404 de la loi 17-95, que le commissaire ait agi « sciemment 16 ». Cela signifie, non que le procureur du Roi ait à prouver que le commissaire a agi volontairement dans l’intention de nuire, mais seulement qu’il connaissait la situation d’incompatibilité et n’en a tenu aucun compte. Le « gardien du droit » dans les sociétés contrôlées ne saurait invoquer l’ign orance de ce type d’obligation d’avoir à refuser une nomination ou à démissionner.
13
Loi n° 17-95 relative à la SA, art. 161 et 162 Nonobstant signifie : Sans être empêcher par quelque chose ; malgré. 15 Loi n° 17-95 relative à la SA, art. 404 16 Sciemment signifie : volontairement 14
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1.3. Les incriminations pénales relatives rela tives à l’exercice des fonctions : fonctions :
Le contrôleur légal des comptes est garant du respect du principe général de régularité, qui permet à tout intéressé de s’informer sur la manière dont l’entreprise assume son risque d’exploitation. Il n’est donc pas étonnant que la plupart des incriminations tournent autour de l’obligation faite au commissaire aux comptes de contrôler, selon des modalités diver ses, l’information fournies aux tiers. De nombreuses infractions sont liées à l’exercice des fonctions du commissaire aux comptes. Nous nous contenterons dans notre présent travail de sélectionner trois infractions auxquelles est lié l’exercice de la fonction de l’auditeur, à savoir, la violation du secret professionnel ; la communication d’informations mensongères ; mensongères ; et la non révélation des faits délictueux. a. La violation du secret professionnel :
Le secret professionnel s’impose au commissaire aux comptes. Détenteur d’informations essentielles pour l’entreprise, il est tenu à une obligation rigoureuse de confidentialité. La loi sur les sociétés anonymes renvoie à l’article 446 du code pénal, lequel pénal, lequel dispose que « .... Toutes autres personnes dépositaires, par état ou profession ou par fonctions permanentes ou temporaires, des secrets qu’on leur confie, qui, hors le cas où la loi les oblige ou les autorise à se porter dénonciateurs, dénonciateurs, ont révélé ces secrets, sont punis de l’emprisonnement l’emprisonnement d’un mois à six 17
mois et d’une amende de 120 à 1000 Dh... ».
« Les commissaires aux comptes ainsi que leurs collaborateurs sont astreints au secret professionnel professionnel pour les l es faits, actes et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance à raison 18
de leurs fonctions. »
17
Loi n° 17-95 relative à la SA, art. 405 Loi n° 17-95 relative à la SA, art. 177
18
16
L’infraction est constituée si les trois éléments él éments suivants sont réunis : réunis : Etre dépositaire d’un secret :
Il est difficile de définir définir précisément cette notion notion de secret. On peut simplement indiquer indiquer plusieurs éléments de référence : -
le secret provient d’une confidence expresse avec demande dem ande d’avoir à la tenir secrète ;
-
il dépasse la notion de confidence pour englober ce que l’auditeur a pu voir, entendre ou comprendre ou même déduire da ns l’exercice de sa profession ; profession ;
-
le secret doit avoir été obtenu dans l’exe rcice de la profession, ce qui exclut les informations reçues en tant que parent ou ami.
Révélation du secret :
Les moyens de révéler un secret vont du bavardage imprudent à la communication volontaire de documents confidentiels. A la diversité des secrets à révéler, s’ajoute la diversité des personnes et des organes auxquels ces révélations peuvent être faites (agent de l’administration fiscale, banquier, conjoint du chef d’entreprise créancier,… ). Révélation intentionnelle :
La révélation doit avoir été faite en connaissance de cause, avec la conscience de révéler un fait secret appris dans le cadre de l’exercice de la mission. Ainsi l’absence d’intention de nuire ne suffit pas à écarter le délit. Par contre, il n’y a pas violation du secret si un dossier contenant un secret a été volé à l’auditeur. La loi a prévu des cas d’exonération du secret professionnel. Il s’agit notamment des hypothèses suivantes :
l’expert-comptable l’expert-comptable et le commissaire aux comptes comme tout citoyen, doivent avertir les autorités administratives ou judiciaires des crimes tentés ou consommés s’ils en ont la connaissance.
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Le commissaire aux comptes doit révéler les faits délictueux dont il a eu connaissance.
L’expertL’expert-comptable faisant l’objet des poursuites judiciaires pénales sous s on inculpation personnelle ou devant une chambre de discipline est délié du secret professionnel.
b. Communication d’informations mensongères : mensongères :
« Sera puni d’un emprisonnement de six mois à deux ans et d’une amende de 10.000 à 100.000 dirhams ou de l’une de ces deux peines seulement, tout commissaire aux comptes qui, soit en son nom personnel, soit au titre d’associé dans une société de commissaires aux comptes, aura, sciemment donné ou confirmé des informations mensongères sur la situation de la société ou qui n'aura pas révélé aux organes d’administration, de direction ou de gestion les faits lui apparaissant délictueux dont il aura eu connaissance à l’occasion de l’exercice de ses 19
fonctions. »
La communication d’informations mensongères est une infraction instantanée. Le délai de prescription est de trois ans à compter de la communication ou de la confirmation de l’information. La matérialisation du délit est constituée par le fait pour le commi ssaire aux comptes de donner ou de communiquer des informations mensongères. Elle suppose que les trois conditions suivantes soient réunies : Le fait délictueux doit intervenir à l’occasion de l’accomplissement de la mission de
commissaire aux comptes. Peu importe la forme de la communication (orale ou écrite) et le support de la communication (rapport, autre document). L’information donnée ou confirmée doit être mensongère, ce qui suppose que celle -ci est
non seulement inexacte mais trompeuse. Le commissaire aux comptes doit avoir connaissance du caractère mensonger de l’information. Il ne peut néanmoins s’exonérer de sa responsabilité en se bornant à arguer de l’intervention de ses collaborateurs. Si, un commissaire aux comptes est fondé à se faire assister ou représenter par des 19
Loi n° 17-95 relative à la SA, art. 405
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collaborateurs, collaborateurs, c’est sous sa responsabilité, il ne saurait donc, sans commettre une faute personnelle et sans trahir sa mission donner à ceux-ci une véritable délégation de pouvoirs et s’en remettre à leurs conclusions. L’information mensongère donnée ou confirmée doit porter sur la situation de la société. L’information Cette troisième condition conduit à se demander si le délit ne concerne que les informations sur la situation comptable et financière, ou si une acceptation plus large dit être donnée à la notion notion de situation. c. Non révélation des faits délictueux :
« Le ou les commissaires aux comptes portent à la connaissance du conseil d’administration ou du directoire et du conseil de surveillance, aussi souvent que nécessaire: 1) les contrôles et vérifications auxquels auxquels ils ont procédé et les différents sondages auxquels ils se sont livrés ; 2) les postes des états de synthèse auxquels des modifications leur paraissent devoir être apportées, en faisant toutes observations utiles sur les méthode s d’évaluation utilisées pour l’établissement de ces états ; 3) les irrégularités irrégularités et inexactitudes qu'ils auraient découvertes découvertes ; 4) les conclusions auxquelles conduisent les observations et rectifications ci-dessus sur les résultats de l’exercice l ’exercice comparés à ceux du précédent exercice ; 5) tous faits leur apparaissant délictueux dont ils ont eu connaissance dans l’exercice de leur mission. »
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Les commissaires aux comptes qui passent outre cette obligation sont frappés des mêmes peines prévues par l’article 405, cité ci-dessus, dans le cas de communication d’informations mensongères sur la société. La révélation de faits délictueux fait partie intégrante de la mission du commissaire aux comptes. La non révélation de faits délictueux est une infraction instantanée. Le délai de prescription est de trois ans à compter du jour où est commis le délit de non- révélation, qui 20
Loi n° 17-95 relative à la SA, Art. 169
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correspond au jour où le commissaire aux comptes a acquis la conviction que les faits relevés constituent des irrégularités. Le délit de non révélation de faits délictueux est matérialisé par l’omission délibérée de révélation par le commissaire aux comptes d’un fait délictueux. L’infraction n’est n’est donc constituée qu’à deux conditions : La non révélation suppose l’existence d’un fait délict ueux. Un fait délictueux dit avoir été
commis et le commissaire aux comptes doit en avoir eu connaissance. La volonté délibérée suppose la connaissance de l’infraction. La non révélation de faits
délictueux est par définition un délit d’omission. Celui-ci Celui -ci est constitué dès lorsqu’il peut être prouvé que le commissaire aux comptes avait connaissance du fait délictueux qu’il n’a pas révélé. Le délit n’est pas constitué lorsque le commissaire aux comptes n’avait pas connaissance du fait délictueux.
2. La mise en œuvre de l’action pénale : pénale : Sont examinés ci-après ci-après un certain nombre d’événements qui sont susceptibles de se produire lorsqu’est mise en cause la responsabilité d’un commissaire aux comptes : 2.1. Audition par le juge :
Le commissaire aux comptes peut être convoqué par lettre recommandée comme témoin. Il peut également être convoqué par le juge d’instruction ou lui être présenté pour une première comparution. Enfin, si le juge estime ne pas devoir procéder à une mise en examen, il peut choisir une voie intermédiaire interméd iaire en décidant d’entendre le commissaire aux comptes comme « témoin assisté ». Dans tous les cas de figure, le commissaire aux comptes aura intérêt à prendre conseil auprès d’un avocat spécialisé. Il prendra soin également de revoir à fond le dossier su r lequel il est interrogé et de prendre copie de l’intégralité du dossier ou des pièces les plus importantes pour ne pas se retrouver sans moyen de défense en cas de saisie du dossier par le juge.
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2.2. Mise en examen :
Le juge d’instruction ne peut mettre en examen que des personnes à l’encontre desquelles existent des indices graves rendant vraisemblables qu’elles aient pu participer, comme auteur ou complice, à la commission d’infractions. La mise en examen ne peut peut être mise en œuvre avant que la personne intéressée n’ait été entendue, soit dans le cadre d’un interrogatoire de première comparution, soit en tant que témoin assisté. L’interrogatoire de première comparution peut intervenir à la suite d’une convocation du juge d’instruction. Le juge d’instruction peut convoquer le commissaire aux comptes par lettre recommandée. La convocation à l’interrogatoire de première comparution fait état des faits dont le juge d’instruction est saisit pour lesquels la mise en examen est envisagée, tout en précisant leur qualification juridique. Lorsque la personne mise en examen est présentée au juge, le juge avertit le commissaire aux comptes de son droit de se faire assister d’un avocat et de son droit au silence. A l’issu de l’interrogatoire, l’in terrogatoire, le juge notifie à la personne : Soit qu’elle n’est pas mise en examen et qu’elle bénéficie des droits du témoin assisté ; Soit qu’elle est mise en examen. Le juge précise alors les faits reprochés et leur
qualification si elle diffère de ceux précédemment notifiés. Il informe la personne mise en examen de son droit droit à formuler des demandes d’actes ou des des requêtes en annulation.
2.3. Mise sous contrôle judiciaire :
La mise sous contrôle judiciaire peut être décidée à tout moment par ordonnance du juge d’instruction. Cette mesure n’est applicable qu’aux personnes mises en examen et encourant au minimum une peine d’emprisonnement. La mise sous contrôle judiciaire permet de garder en liberté la personne qui en est l’objet, tout en respectant la nécessité de l’instruction. La
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personne n’est pas incarcérée21, mais elle fait l’objet d’une ou de plusieurs restrictions (limites dans les déplacements, interdiction de conduire,…) 2.4. Mise en détention provisoire :
La mise en détention provisoire est prononcée par le juge des libertés et de la détention sur demande du juge d’instruction et en présence de l’avocat. La détention provisoire ne peut excéder une durée raisonnable au regard de la gravité de faits. Elle est plafonnée à 4 mois en matière correctionnelle en l’absence l ’absence d’antécédents judiciaires.
21
Incarcérer signifie : Emprisonner
22
III.La III. La responsabilité disciplinaire de l’auditeur
Au Maroc, l’Ordre des experts comptables dispose d’un dispositif législatif, réglementaire et professionnel permettant l’encadrement des membres, leur mise à niveau permanente, leur contrôle et éventuellement leur sanction. Le dispositif disciplinaire est régi par la loi 15-89, par le code des devoirs professionnels et par les normes professionnelles.
1. Les conditions d’existence de la responsabilité disciplinaire : disciplinaire : Les conditions d’existence de la responsabilité disciplinaire du commissaire aux comptes peuvent être découvertes à travers l’étude du fondement jurid ique de cette responsabilité. Cela conduira à donner quelques précisions sur la notion de faute disciplinaire, ainsi que sur l’auteur l’auteur de ces infractions. 1.1.
Le fondement juridique de la responsabilité disciplinaire :
Le renforcement du rôle du commissaire aux comptes dans le contrôle des sociétés et l’amélioration de l’organisation de cette profession ont contribué à la mise en place d’une véritable responsabilité disciplinaire. C’est ainsi que le dahir n° 1 -92-139 du 14 Rajeb 1413 (8 janvier 1993) portant promulgation de la loi n° 15- 89 réglementant la profession d’expert comptable et instituant un Ordre des experts comptables 22 comporte un « chapitre VII » consacré à la discipline. Ce texte présente quelques-uns des aspects relatifs aux juridictions et à la procédure disciplinaire, précise les peines encourues et leur exécution et donne des indications sur la notion de faute disciplinaire. discipli naire. L’action disciplinaire et les actions judiciaires sont autonomes. Cela signifie, d’une part, qu’un même manquement peut servir de base aux deux sortes de poursuites, et d’autre part, qu’un acquittement ou une relaxe prononcée par une juridiction pénale peuvent laisser subsister une 22
Il faut préciser ici que l’article 1er 1 er de la loi 15-89 dispose « Est expert-comptable celui qui fait profession habituelles de réviser, d’apprécier et d’organiser les comptabilités des entreprises et des organismes auxquels il n’est pas liés par un contrat de travail. Il est seul habilité à … exercer la mission de commissaire aux comptes ».
23
faute disciplinaire. Il faut souligner, cependant, que l’appréciation des faits par le juge répressif garde autorité de la chose jugée et lie le juge disciplinaire, mais celui-ci qualifie librement par rapport aux règles déontologiques. 1.2.
La faute disciplinaire :
« Les conseils régionaux et le conseil national, par voie d'appel, exercent à l'égard des experts comptables et de leurs sociétés le pouvoir disciplinaire ordinal pour toute faute professionnelle ou toute contravention aux dispositions législatives et réglementaires auxquelles l'expert comptable est soumis dans l'exercice de sa profession, notamment : violation des règles professionnelles, manquement aux règles de l'honneur, de la probité
et de la dignité dans l'exercice l'exerc ice de la profession, telles qu’elles qu’ elles sont notamment édictées dans le code des devoirs professionnels ; non respect des lois et règlements applicables à l'expert comptable dans l'exercice de sa
profession ; atteinte aux règles ou règlements édictés par l'Ordre, à la considération ou au respect
dus aux institutions ordinales » 23. En effet outre les délits relevant du pénal et les fautes relevant du civil, sont ainsi visées, en particuliers, toutes infractions aux règles qui figurent dans le code d’éthique professionnel d’éthique professionnel ; par exemple : Ne pas entrer en relation avec le confrère auquel le commissaire aux comptes succède
dans le contrôle d’une société, Refuser un contrôle Tenir secrète une inculpation Accepter des missions dont le commissaire aux comptes n’est pas en mesure d’assurer
la responsabilité directe.
23
L’article 66 de la loi 15-89 15 -89
24
1.3.
L’auteur de l’infraction : l’infraction :
Le régime disciplinaire concerne tous les commissaires aux comptes, personnes physiques ou morales. a- Personne physique :
Tous les commissaires aux comptes aux comptes exerçant la profession sont susceptibles de faire l’objet d’une procédure disciplinaire. Les commissaires commissaires aux comptes même s’il ne détient pas de mandat, peuvent être poursuivis disciplinairement au titre d’un comportement contraire à l’éthique. l’éthique . b- Personne morale :
Toute société de commissaires commissaires aux comptes comptes est passible de sanctions disciplinaires. Elle peut faire l’objet de poursuites disciplinaires indépendantes de celles intentées contre ses associés. Les actions disciplinaires concernant une société sont exercées selon la forme de la société, à l'encontre de tous les associés ou à l'encontre du représentant statutaire ou légal de la société.
2. La procédure disciplinaire : Les conseils régionaux et le conseil national, par voie d'appel exercent à l'égard des experts comptables et de leurs sociétés, le pouvoir disciplinaire ordinal pour toute faute professionnelle ou toute contravention aux dispositions dispositions législatives et réglementaires auxquelles l'expert comptable est soumis dans l’exercice de l’exercice de sa profession. Les actions disciplinaires sont portées devant le conseil régional et en appel devant le conseil national, composé et délibérant ainsi qu'il est prévu dans la loi n°15-89 réglementant la profession d'expert comptable et instituant un ordre des experts comptables. Il est à noter que l'action disciplinaire portée devant les conseils de l'Ordre ne fait pas obstacle à l'action du ministère public ni a celle des particuliers devant les tribunaux.
25
Toutefois, seul le conseil national a qualité pour décider la transmission au parquet, sur sa demande, en vue de l'exercice de l'action publique, du dossier constitué pour l'exercice de l'action disciplinaire. Les membres du conseil national et des conseils régionaux sont tenus au secret professionnel pour tout ce qui se rapporte aux délibérations auxquelles leurs fonctions les appellent à prendre part en matière disciplinaire.
3. Les sanctions disciplinaires : Diverses sanctions disciplinaires ont été prévues pour les experts comptables. On distingue les sanctions principales et celles complémentaires. 3.1. Les sanctions principales :
La loi énumère les différentes sanctions disciplinaires 24. Il prévoit, tout d’abord, l’avertissement et le blâme qui ont une portée relativement limitée. Le texte envisage ensuite envisage ensuite la suspension pour une durée de six mois au maximum. Cette mesure plus grave, est prise en cas d’atteinte sérieuse à l’honneur et à la probité de la profession. Enfin, la radiation du tableau peut être prononcée prononcée à l’encontre d’un expert-comptable expert -comptable qui a eu un comportement particulièrement répréhensible, souvent sanctionnée pénalement, ou qui se révèle réellement incompétent. a. L’avertissement : :
L’avertissement est la sanction la moins lourde, elle correspond à une faute qui ne peut être considérée comme très grave. (Par exemple : la naïveté du commissaire aux comptes, la mauvaise foi des dirigeants de la société contrôlée qui induit l’auditeur en erreur…) .
24
Loi n° 15-89, Art. 68
26
b. Le blâme :
La réprimande sanctionne des manquements présentant davantage de gravités. Elle peut ainsi être être retenue par le conseil national sur appel, en allégement d’une mesure de suspension, pour prendre en comptes par exemple l’absence d’intention du commissaire d’enfreindre la loi. « ... Au surplus, la peine du blâme et de l'avertissement peut être assortie d'une amende de 10.000 DH à 100.000 DH perçue au profit des œuvres de prévoyance de l'ordre. »
25
c. La suspension et la radiation du tableau :
Elles sanctionnent, de façon générale, des manquements graves aux règles de la profession ou bien des comportements contraires à l’honneur et à la probité. La suspension à temps est prononcée pour une durée de six (6) mois au maximum. Elle peut être prononcée de façon générale ou bien ne s’appliquer qu’à une ou plusieurs entités contrôlées par le commissaire aux comptes. La radiation présente normalement un caractère définitif, elle sanctionne des fautes graves et un comportement répréhensif persistant. La suspension et la radiation ont un effet immédiat sur l’activité professionnelle du commissaire : il perd le droit d’exercer ses fonctions et est alors remplacé par le commissaire suppléant jusqu'à la fin de la période de suspension. « La peine disciplinaire de la suspension ou celle de la radiation du tableau, devenue définitive, entraîne de plein droit, selon l e cas, l'interdiction temporaire ou définitive d'exercer. Ces décisions sont publiées au Bulletin officiel et dans un journal d'annonces légales diffusé dans la localité où l'intéressé exerçait sa profession. profession.
25
Loi n° 15-89, Art. 70
27
Tout acte d'exercice de la profession, après que la peine de suspension ou de radiation du tableau sera devenue définitive, est puni des sanctions prévues pour l'exercice illégal de la 26
profession. » .
Toutes ces dispositions sont destinées à permettre aux commissaires aux comptes, euxmêmes d'assurer une surveillance de qualité sur les conditions concrètes d'exercice de la profession. Il ne faut pas cependant minimiser l’importance de ces sanctions. En effet, elles peuvent causer au commissaire un préjudice irrémédiable, notamment en raison de la publicité qui leur est donnée, vu qu’à titre d’exemple, une décision de suspension sera communiquée à tous les clients du commissaire aux comptes.
3.2. Les sanctions complémentaires :
Les peines complémentaires sont les peines dont sont assorties les peines principales. La peine complémentaire peut être l’inéligibilité l ’inéligibilité.. Inéligibilité : en cas d’avertissement, de réprimande ou de suspension, le conseil peut également décider que l'expert-comptable fautif ne pourra se présenter à des fonctions électives au sein de l'Ordre pour une durée de dix (10) ans.
26
Loi n°15-89, Art. 80
28
Conclusion L’audit est mené par le commissaire aux comptes. En effet, ce dernier n’exerce pas ses fonctions au gré de son inspiration mais, bien au contraire, dans un cadre établi :
Sa fonction est fixée par la loi ;
Il obéit à des normes de comportement, à des normes de travail et à des normes de rapport établies par la compagnie nationale des commissaires aux comptes ;
Il respecte une méthodologie commune à tous les auditeurs financiers ;
Il encourt le cas échéant échéant des sanctions d’ordre pénal, civil et disciplinaire. disciplinaire .
Disposer d’une information comptable et financière certifiée par un auditeur, est pour l’actionnaire la garantie que des normes d’audit financier reconnues ont été appliquées été appliquées avec diligence. Sans cette intervention l’actionnaire ignorerait si les comptes les comptes publiés ont été établis conformément aux principes comptables en vigueur. C’est en ce sens que l’auditeur contribue à la transparence de la vie des affaires et à la confiance des tiers envers l’entreprise : il est le garant de la fidélité de l’information comptable et financière publiée par l’entreprise. Il convient néanmoins de se souvenir que l’auditeur ne certifie pas une fidélité absolue, qui au demeurant n’existe pas, il certifie simplement que les comptes publiés sont conformes aux lois, qu’ils qu’ils sont établis sincèrement (sans ( sans volonté de fraude) par le conseil d’administration et qu’ils donnent une image fidèle de l’entreprise. L’auditeur contrôle également, le cas échéant, d’autres éléments part iculiers (rémunérations versées, accords entre sociétés d’un même groupe, montant des acomptes sur dividendes…). En revanche, l’auditeur ne certifie pas que les dirigeant s ont choisi la meilleure stratégie de développement et que les dividendes versés par
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l’entreprise continueront d’augmenter régulièrement : tous ces éléments liés à la gestion de l’entreprise relèvent du conseil d’administration, non de l’auditeur.
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Bibliographie :
Les lois :
Loi n° 15-89 15-89 réglementant la profession d’expert-comptable d’expert -comptable et instituant un ordre des experts comptables promulguée par le Dahir n° 1-92-139 du 14 Rajeb 1413 (08 Janvier 1993).
Loi n°17-95 relative aux sociétés anonymes
Les ouvrages :
LEJEUNE Gérard, EMMERICH Jean-pierre; « Audit et commissariat aux comptes »; GUALINO éditeur; 2007
MIKOL Alain; « Les audits financiers »; Éditions d’organisation, 1999, 198 pages.
Mémoires :
« La responsabilité civile, pénale et disciplinaire du commissaire aux comptes et le comportement à adopter en cas de sa mise en cause. », Mémoire pour l’obtention du Diplôme National d’Expertd’Expert -Comptable, de l’institut Supérieur de Commerce et d’Administration des Entreprises-Casablanca. Entreprises -Casablanca.
Webographie :
La responsabilité du commissaire aux comptes : http://www.aesplus.net/Larespondabilite-du-commissaire.html
Publications Masnaoui MAZARS, la responsabilité des commissaires aux comptes : http://xa.yimg.com/kq/groups/21275523/451896963/name/1997-66+2.pdf
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Table des matières : Contenu Introduction ............................................... ................................................................................................... .................................................... .................................... 3 I.
Responsabilité civile de l’auditeur ............................................................. l’auditeur ............................................................. .................................. 4 1-
La faute : .................................................. ...................................................................................................... .................................................... ........................... 5 1-1
la nature de l’obligation du commissaire aux comptes ..................................... comptes ...................................................... ................. 5
1-2
Identité des auteurs ..................................................... .................................................... 7
1-3
Preuve de faute ................................................. ....................................................................................................... ...................................................... ........ 8
2-
Le préjudice :..................................................... ..................................................... ................. 8
3-
Le lien de causalité : .................................................... .................................................... ........ 9
4-
La mise en œuvre de la responsabilité : responsabilité : procédure civile ........................................................ ................................ ........................ 10
II.
4.1.
Les demandeurs................................................. ....................................................................................................... ...................................................... ...... 10
4.2.
Les défendeurs........................................................................................ ....................... 10
4.3.
Personnes mises en causes causes ou appelées en garantie garantie par le défendeur défendeur ............................. 10
La responsabilité pénale de l’auditeur : l’auditeur : ..................................................................................... ............................................ ......................................... 12 1.
2.
III. 1.
2.
Les infractions : ................................................. ...................................................................................................... ..................................................... ............... 12 1.1.
Notion d’infraction : d’infraction : ................................................................................................. ...... 12
1.2.
Infractions pénales relatives au statut de l’auditeur : ...................................................... : ...................................................... 14
1.3.
Les incriminations incriminations pénales relatives à l’exercice des fonctions : ....................................... 16
La mise en œuvre de l’action pénale : pénale : .................................................................................... 20 2.1.
Audition par le juge : .................................................... .................................................. 20
2.2.
Mise en examen : ............................................... ..................................................................................................... ...................................................... ...... 21
2.3.
Mise sous contrôle judiciaire : ............................................... ........................................................................................ ......................................... 21
2.4.
Mise en détention provisoire :............................................... ........................................................................................ ......................................... 22
La responsabilité disciplinaire de l’auditeur..................................................... l’auditeur..................................................... ....................... 23 Les conditions d’existence de la responsabilité disciplinaire disciplinaire :.................................................. 23 1.1.
Le fondement juridique de la responsabilité disciplinaire : .............................................. 23
1.2.
La faute disciplinaire : .................................................. .................................................................................................... .................................................. 24
1.3.
L’auteur de l’infraction : l’infraction : .................................................................................. ............... 25
La procédure disciplinaire : .................................................. .................................................................................................... .................................................. 25
32
3.
Les sanctions disciplinaires : ................................................ .................................................................................................. .................................................. 26 3.1.
Les sanctions principales : ..................................................... ......................................... 26
3.2.
Les sanctions complémentaires complémentaires : .................................................... ................................ 28
Conclusion ....................................................................................................................................... 29 Bibliographie : ................................................... ........................................................................................................ ..................................................... ............... 31 Webographie : ............................................. ................................................................................................. .................................................... ......................... 31
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