SAM (Seminar Akuntansi Manajemen) Salah tujuan dari mata kuliah Seminar Akuntansi Akuntansi Manajemen ini adalah mengenalkan konsep akuntansi manajemen kepada mahasiswa untuk menghasilkan informasi biaya yang dibutuhkan pihak manajemen dalam proses pengambilan keputusan yang tidak hanya bersifat score keeping dan attention direction tapi juga problem solving. Mahasiswa juga diajak untuk memahami tema global terkini dengan orientasi customer satisfaction.
Topiktopik Topiktopik yang dibahas dalam mata kuliah seminar ini antara lain! ".
Activity based costing
#.
$eso $esour urce cess cons consum umpt ptio ionn acco accoun unti ting ng and and cost cost beha behavi viou our r
%.
Si& Sigma
'.
ean acocunting
.
*ood co corporate go governance
+.
Social re responsibility accounting
,.
Transfer pricing
-.
Theory of constraints
.
dan lain#
/ertemuan seminar kali ini dilaksanakan agak berbeda dengan pertemuan sebelumnya karena dilaksanakan di laboratorium komputer. 0ari ini mahasiswa diminta untuk mencari jurnal dari /ro1uest dengan topik yang sesuai dengan silabi (topik# diatas). Setelah itu mahasiswa diharuskan membuat laporan kerja kelompok dengan menyajikan judul jurnal2 landasan teori2 tujuan penelitian2 metodologi penelitian2 hasil penelitian dan analisis2 serta kesimpulan. Setiap kelompok wajib membagi tugas sesuai dengan jumlah anggotanya.
Activity 3ased 4osting 563$7A$8 ",2 #9"' + 4:MM6;TS
Oleh: Lisa Lawrentiis., SE., MM Harry Andrian Simbolon., SE., M.Ak., M.Ak., QIA
Semakin derasnya arus teknologi teknologi dan informasi2 perusahaan dituntut untuk lebih dapat dapat mempertahankan kelangsungan hidup perusahaan tersebut dalam persaingan global.
adalah dengan mengurangi biaya2 meningkatkan produktivitas2 meningkatkan kualitas produk atau jasa dan meningkatkan kemampuan untuk memberi respon terhadap berbagai kebutuhan pelanggan. pelanggan. 3ervariasinya sumber daya yang diperlukan untuk memproduksi suatu produk2 maka perusahaan pun harus dapat menggunakan sumber daya tersebut dengan lebih efektif dan efisien dibandingkan dengan perusahaan lain yang sejenis. /erhitungan biaya produksi produksi yang dikeluarkan perusahaan untuk untuk menghasilkan suatu produk pun haruslah akurat2 sehingga perusahaan dapat menentukan harga jual yang kompetitif di pasar global ini. Manajemen sering kali mengabaikan perhitungan biaya produksi secara akurat yang dapat mengakibatkan perusahaan tersebut tidak mampu bersaing di pasaran. :leh karena itu2 manajer suatu perusahaan membutuhkan suatu suatu informasi mengenai biayabiaya biayabiaya yang harus dikeluarkan untuk memproduksi suatu produk secara akurat. /embebanan setiap biaya produksi yang dikeluarkan untuk satu unit produk dengan suatu metoda dapat membantu manajemen memperoleh informasi mengenai biaya produksi satu unit produk produk dengan lebih akurat. Metoda Metoda ini didalam akuntansi manajemen dinamakan sebagai metoda Activity ased !ostin" #A!$ System. Metode Activity ased !ostin" #A!$ System menghitung setiap biaya pada masingmasing aktivitas dengan dasar alokasi yang berbeda untuk masingmasing aktivitas. 3anyak perusahaanperusahaan di =ndonesia belum mengadopsi metode ini dalam penghitungan biaya produksi yang dikeluarkan untuk setiap produk. 7mumnya metode yang digunakan oleh perusahaan yang berada di =ndonesia adalah pemerataan biaya secara umum untuk untuk masingmasing produk. produk. /adahal masingmasing produk produk tersebut kenyataannya tidak menggunakan sumber daya dalam jumlah yang sama. sa ma. Metode manajemen biaya yang canggih seperti Activity ased !ostin" #A!$ banyak diterapkan pada perusahaan > perusahaan dunia. A34 A34 membantu perusahaan mengurangi mengurangi distorsi yang disebabkan disebabkan oleh sistem penentuan harga pokok tradisional2 sehingga dengan A34 dapat diperoleh biaya produk yang lebih akurat. A34 menyediakan pandangan yang jelas bagaimana perusahaan membedakan produk2 jasa dan aktivitas yang yang memberikan kontribusi dalam jangka panjang. panjang. Sistem A34 A34 telah 'eneral dikembangkan dan diimplementasikan pada banyak perusahaan seperti Hewlett%&ackard, 'eneral Electric, Merck, A()(, A()(, dan American E*+ress. Activity-Based Costing Activity%ased !ostin" #A!$ adalah suatu sistem informasi akuntansi yang mengidentifikasi
berbagai aktivitas yang dikerjakan dalam dalam suatu organisasi organisasi dan mengumpulkan biaya dengan dasar dasar dan sifat yang ada dan perluasan dari aktivitasnya. A34 A34 memfokuskan pada biaya yang melekat pada produk berdasarkan aktivitas aktivitas untuk memproduksi2 mendistribusikan mendistribusikan atau menunjang produk produk yang bersangkutan. Sistem A34 timbul sebagai akibat dari kebutuhan manajemen akan informasi akuntansi yang mampu mencerminkan konsumsi sumber daya dalam berbagai aktivitas untuk menghasilkan produk secara akurat. 0al ini didorong oleh! /ersaingan global yang tajam yang memaksa perusahaan untuk cost eective Advanced man-act-rin" technolo"y yang menyebabkan proporsi biaya overhead pabrik dalam product cost menjadi lebih tinggi dari +rimary cost . Adanya strategi perusahaan yang menerapkan market driven strate"y.
memantau realisasi biaya menghitung laba@rugi tiap pesanan menentukan harga pokok persediaan produk jadi dan produk dalam proses yang akan disajikan di neraca. Agar tidak terjadi distorsi penentuan harga pokok per unit2 banyak perusahaan yang mengadopsi penggunaan sistem penentuan harga harga pokok (costin" ) berbasis aktivitas (A34) dengan harapan manajemen melakukan analisis profitabilitas2 mendorong perbaikan proses2 mengembangkan ukuran kinerja yang lebih inovatif2 dan dapat berpartisipasi dalam perencanaan strategis.
Perbandingan Sistem Tradisional dan ABC
Metode A34 A34 memandang bahwa biaya overhead dapat dilacak dengan secara memadai pada berbagai produk secara individual. 3iaya 3iaya yang ditimbulkan oleh cost driver berdasarkan berdasarkan unit adalah biaya yang dalam metode tradisional disebut sebagai biaya variabel. Metode A34 memperbaiki keakuratan perhitungan harga pokok produk dengan mengakui bahwa banyak dari biaya overhead tetap bervariasi bervariasi dalam proporsi untuk berubah selain berdasarkan volume produksi. ?engan memahami memahami apa yang menyebabkan biayabiaya biayabiaya tersebut meningkat dan menurun2 menurun2 biaya tersebut dapat ditelusuri ke masingmasing masingmasing produk. 0ubungan 0ubungan sebab akibat ini memungkinkan manajer untuk memperbaiki ketepatan kalkulasi biaya produk yang dapat secara signifikan memperbaiki pengambilan pengambilan keputusan (0ansen dan Mowen2 #99'! ","-). ","-). ?igambarkan dalam tabel2 perbedaan antara penentuan harga pokok produk tradisional dan sistem A342 yaitu! Perbedaan Metode Activity Based Costing dengan Tradisional
Metode /enentuan 0arga /okok /roduk Tradisional
Metode Activity 3ased 4osting
Tujuan
=nventory level
/roduct 4osting
ingkup
Tahap produksi
Tahap desain2 produksi2 Tahap pengembangan
5okus
3iaya bahan baku2 tenaga kerja langsung
3iaya overhead
/eriode
/eriode akuntansi
?aur hidup produk
Teknologi yang Metode manual digunakan Sumber! (Mulyadi2 "%) Kelemahan Sistem Akuntansi Biaya Tradisional
0alhal yang tidak diberitahukan oleh sistem akuntansi biaya bia ya tradisional kepada manajemen banyak sekali. Akuntansi Akuntansi biaya tradisional memberi sedikit ide kepada manajemen pada saat harus mengurangi pengeluaran pada waktu yang mendesak. Sistem tersebut hanya memberikan laporan manajemen dengan menunjukkan dimana biaya dikeluarkan dan tidak ada indikasi apaapa yang menimbulkan biaya. Sistem biaya tradisional memang memperhatikan biaya total perusahaan2 akan tetapi mereka mengabaikan below the line e*+enses B2 seperti penjualan2 distribusi2 riset2 dan pengembangan serta biaya administrasi. 3iayabiaya ini tidak dibebankan dibebankan ke pasar2 pelanggan2 saluran distribusi2 distribusi2 atau bahkan produk yang berbeda. 3anyak manajer yang yang percaya bahwa biayabiaya ini adalah tetap. :leh :leh sebab itu2 biayabiaya below the lineB ini diperlakukan secara sama dengan mendistribusikannya kepada pelanggan. /adahal2 sekarang ini beberapa pelanggan jauh lebih mahal untuk dilayani dibandingkan dengan yang lain dan sebenarnya beberapa biaya tersebut adalah biaya variabel. (Amin2 "#! ##). ?engan berkembangnya dunia teknologi2 sistem biaya tradisional mulai dirasakan tidak mampu menghasilkan produk yang akurat lagi. 0al ini disebabkan karena lingkungan global menimbulkan banyak pertanyaan yang tidak dapat dapat dijawab sistem akuntansi biaya biaya tradisional2 antara lain!
". #. %. '. .
+. ,. -. .
Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall terl terlal aluu mene meneka kank nkan an pad padaa tuju tujuan an pen penen entu tuan an har harga ga pok pokok ok produk yang dijual. Akibatnya sistem sistem ini hanya menyediakan informasi informasi yang relatif sangat sedikit untuk mencapai keunggulan dalam persaingan global. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall untu untukk biay biayaa over overhe head ad ter terla lalu lu mem memus usatk atkan an pad padaa dist distri ribu busi si dan alokasi biaya overhead daripada berusaha keras untuk mengurangi pemborosan dengan menghilangkan aktivitas yang tidak bernilai tambah. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall tidak tidak men mence cerm rmin inka kann seba sebabb akib akibat at biay biayaa kare karena na ser serin ingk gkal alii beranggapan bahwa biaya biaya ditimbulkan oleh faktor tunggal misalnya misalnya volume produk atau jam kerja langsung. Sist Sistem em akun akunta tans nsii biaya biaya tra tradi disi sion onal al men mengh ghas asilk ilkan an info inform rmas asii biay biaya yang yang terdi terdist stor orsi si seh sehing ingga ga mengakibatkan pembuatan keputusan yang menimbulkan konflik dengan keunggulan perusahaan. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall meng menggo golo long ngka kann biay biayaa langs langsun ungg dan dan tida tidakk lang langsu sung ng ser serta ta biaya tetap dan variabel hanya mendasarkan mendasarkan faktor penyebab tunggal tunggal misalnya volume produk2 padahal dalam lingkungan teknologi teknologi maju cara penggolongan tersebut tersebut menjadi kabur karena biaya dipengaruhi oleh berbagai macam aktivitas. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall meng menggo golo long ngka kann suatu suatu peru perusa saha haan an ked kedala alam m pusa pusat tpu pusa satt pertanggung jawaban yang yang kaku dan terlalu menekankan kinerja kinerja jangka pendek. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall memus memusat atka kann perh perhat atia iann kepa kepada da per perhi hitu tung ngan an sel selis isih ih biay biayaa pusatpusat pertanggungjawaban pertanggungjawaban tertantu dengan menggunakan menggunakan standar. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall tidak tidak bany banyak ak mem memer erlu luka kann alat alata alat lat dan dan tek tekni nik kte tekn knik ik yang yang canggih dalam sistem informasi dibandingkan pada lingkungan teknologi maju. Sist Sistem em aku akunt ntan ansi si biay biayaa trad tradis isio iona nall kura kurang ng mene meneka kank nkan an pen pentin tingny gnyaa daur daur hid hidup up pro produ duk. k. 0al 0al ini ini dibuktikan dengan perlakuan akuntansi biaya tradisional terhadap biaya aktivitasaktivitas perekayasaan2 penelitian dan pengembangan. pengembangan. 3iayabiaya tersebut diperlakukan diperlakukan sebagai biaya periode sehingga menyebabkan menyebabkan terjadinya distorsi harga harga pokok daur hidup produk. produk.
Keunggulan Metode ABC
Amin ("'! #%) mengemukakan tentang keunggulan A34 adalah sebagai berikut! ". Suat Suatuu pen pengk gkaj ajia iann A34 A34 dapa dapatt mey meyak akin inka kann mana manajem jemen en bah bahwa wa mere mereka ka haru haruss meng mengam ambi bill sejumlah langkah untuk menjadi lebih kompetitif. Sebagai hasilnya mereka dapat berusaha untuk meningkatkan mutu sambil secara simultan fokus pada mengurangi biaya. Analisis biaya dapat menyoroti bagaimana benarbenar mahalnya proses manufakturing2 yang pada akhirnya dapat memicu aktivitas untuk mereorganisasi proses2 memperbaiki mutu dan mengurangi biaya. #. A34 dapa dapatt mem memba bant ntuu dalam alam penga engam mbila bilann kep keputu utusan. an. %. Mana Manajem jemen en aka akann ber berad adaa dalam dalam suat suatuu pos posis isii unt untuk uk mela melaku kuka kann pen penaw awar aran an komp kompeti etiti tiff yang yang lebih wajar. '. ?eng ?engan an ana analis lisis is biay biayaa yang yang dipe diperb rbai aiki ki22 man manaje ajem men dap dapat at mela melaku kuka kann ana anali lisi siss yan yangg lebi lebihh akurat mengenai volume2 yang dilakukan untuk mencari break even atas produk yang bervolume rendah. . Mela Melalu luii ana analis lisis is data data biay biayaa dan dan pola pola kon konsu sums msii sum sumbe berr day daya2 a2 mana manajem jemen en dapa dapatt mula mulaii merekayasa kembali proses manufakturing untuk mencapai pola keluaran mutu yang lebih efisien dan lebih tinggi. Konsep-Konsep Dasar dan Syarat Penerapan Sistem Activity-Based Costing Sistem adalah suatu sistem akuntansi yang terfokus t erfokus pada aktivitasaktifitas Activity ased !ostin" Sistem yang dilakukan untuk menghasilkan produk@jasa. Activity ased !ostin" menyediakan menyediakan informasi
perihal aktivitasaktivitas dan sumber sumber daya yang dibutuhkan untuk melaksanakan aktivitasaktivitas tersebut. Aktivitas Aktivitas adalah setiap kejadian atau transaksi yang merupakan pemicu biaya (cost driver ) yakni2 bertindak sebagai faktor penyebab dalam pengeluaran biaya dalam organisasi. Aktivitas Aktivitas aktivitas ini menjadi titik perhimpunan biaya. ?alam sistem A342 biaya ditelusur ke aktivitas dan kemudian ke produk. System S ystem A34 A34 mengasumsikan bahwa aktivitas aktivitaslah2 yang mengkonsumsi sumber daya dan bukannya produk. ?alam penerapannya2 penentuan harga pokok dengan menggunakan sistem A34 menyaratkan tiga hal! a. /erusahaan mempunyai mempunyai tingkat diversitas yang yang tinggi
Sistem A34 mensyaratkan bahwa perusahaan memproduksi beberapa macam produk atau lini produk yang diproses dengan menggunakan fasilitas yang sama.
menggunakan dua tahap seperti pada akuntansi biaya tradisional2 tetapi pusat biaya yang dipakai untuk pengumpulan biayabiaya pada tahap pertama dan dasar pembebanan dari pusat biaya kepada produk pada tahap kedua sangat berbeda dengan akuntansi biaya tradisional. Activity%ased costin" menggunakan lebih banyak cost driver bila dibandingkan dengan sistem pembebanan biaya pada akuntansi biaya tradisional. Sebelum sampai pada prosedure pembebanan dua tahap dalam Activity%ased !ostin" perlu dipahami halhal sebagai berikut! !ost 0river adalah suatu kejadian yang menimbulkan biaya. !ost 0river merupakan faktor ". yang dapat menerangkan konsumsi biayabiaya overhead. 5aktor ini menunjukkan suatu penyebab utama tingkat aktivitas yang akan menyebabkan biaya dalam aktivitas aktivitas selanjutnya. #. $asio konsumsi adalah proporsi masingmasing aktivitas yang dikonsumsi oleh setiap produk2 dihitung dengan cara membagi jumlah aktivitas yang dikonsumsi oleh suatu produk dengan jumlah keseluruhan aktivitas tersebut dari semua jenis produk. Homo"eneo-s !ost &ool merupakan kumpulan biaya dari overhead yang variasi biayanya %. dapat dikaitkan dengan satu pemicu biaya saja. Atau untuk dapat disebut suatu kelompok biaya yang homogen2 aktivitasaktivitas overhead secara logis harus berhubungan dan mempunyai rasio konsumsi yang sama untuk semua produk. Cost Driver
andasan penting untuk menghitung biaya berdasarkan aktivitas adalah dengan mengidentifikasi pemicu biaya atau cost driver untuk setiap aktivitas. /emahaman yang tidak tepat atas pemicu akan mengakibatkan ketidaktepatan pada pengklasifikasian biaya2 sehingga menimbulkan dampak bagi manajemen dalam mengambil keputusan.
Dika perusahaan memiliki beberapa jenis produk maka biaya overhead yang terjadi ditimbulkan secara bersamaan oleh seluruh produk. 0al ini menyebabkan jumlah overhead yang ditimbulkan oleh masingmasing jenis produk harus diidentifikasi melalui cost driver . !ost driver merupakan faktor yang dapat menerangkan konsumsi biayabiaya overhead. 5aktor ini menunjukkan suatu penyebab utama tingkat aktifitas yang akan menyebabkan biaya dalam aktifitas. Ada dua jenis cost driver 2 yaitu! !ost 0river berdasarkan unit !ost 0river berdasarkan unit membebankan biaya overhead pada produk melalui penggunaan tarif overhead tunggal oleh seluruh departemen. !ost 0river berdasarkan non unit !ost 0river berdasarkan non unit merupakan factorfaktor penyebab selain unit yang menjelaskn konsumsi overhead. 4ontoh cost driver berdasarkan unit pada perusahaan jasa adalah luas lantai2 jumlah pasien2 jumlah kamar yang tersedia. Aktivitas yang ada dalam perusahaan sangat kompleks dan banyak jumlahnya. :leh karena itu perlu pertimbangan yang matang dalam menentukan pemicu biayanya atau cost driver. /enentuan jumlah cost driver yang dibutuhkan /enentuan banyaknya cost driver yang dibutuhkan berdasarkan pada keakuratan laporan +rod-ct cost yang diinginkan dan kompleksitas komposisi output perusahaan. Semakin banyak cost driver yang digunakan2 laporan biaya produksi semakin akurat. ?engan kata lain semakin tinggi tingkat keakuratan yang diinginkan2 semakin banyak cost driver yang dibutuhkan. /emilihan cost driver yang tepat. ?alam pemilihan cost driver yang tepat ada tiga faktor yang harus dipertimbangkan!
Apa itu Six Sigma?
Si! Sigma adalah suatu alat manajemen baru yang digunakan untuk mengganti Total Euality
Management ( TEM )2 sangat terfokus terhadap pengendalian kualitas dengan mendalami sistem produksi perusahaan secara keseluruhan. Memiliki tujuan untuk2 menghilangkan cacat produksi2 memangkas waktu pembuatan produk2 dan mehilangkan biaya. Si! sigma juga disebut sistem komprehensive maksudnya adalah strategi2 disiplin ilmu2 dan alat untuk mencapai dan mendukung kesuksesan bisnis. Si! Sigma disebut strategi karena terfokus pada peningkatan kepuasan pelanggan2 disebut disiplin ilmu karena mengikuti model formal2yaitu ?MA=4 ( 0eine, Meas-re, Analy1e, Im+rove, !ontrol )dan alat karena digunakan bersamaan dengan yang lainnya2 seperti ?iagram /areto( &areto !hart ) dan 0istogram.
namun jika kita tarik garis kesimpulan ada tiga hal yang mendasar dari definisi si& sigma.
Alat apa yang kita pakai jika kita ingin tahu lebih berat siapa antara anda dengan sayaFGbetul timbangan. Dika ingin tahu lebih tinggiFG.maka meteran lah jawabannya. 0al yang sama juga berlaku demikian2 jika kita ingin membandingkan dua atau lebih proses yang berbeda dan ingin mengetahui mana yang lebih bagus kinerjanyaF Maka si& sigmalah alat ukurnya. Tingkat seberapa bagus2 dilihat dari seberapa banyak produk@ jasa yang kita hasilkan sesuai dengan ekspektasi pelanggan2 atau dengan kata lain semakin kecil cacat yang dihasilkan oleh proses kita2 maka semakin bagus proses kita. Secara statistik2 si& sigma berarti proses kita tidak akan membuat barang cacat lebih dari %2' setiap satu juta produk atau jasa yang diterima oleh pelanggan2 semakin sedikit cacat yang anda buat maka sigma levelnya akan semakin tinggi. 7ntukbisa melihat lebih detail lagi tentang sigma level2 lihat tabel di bawah ini! Sigma 4acat dalam /rosentase cacat dalam sejuta kesempatan " +H +"2'+# # %"H %9-2%% +.,H ++2-9, ' 9.+#H +2#"9 9.9#%H #%% + 9.999%'H %.' Si! Sigma sebagai Metodologi
?alam pemecahan suatu masalah2 si& sigma menyediakan metodologi yang dikenal dengan ?MA=4. ?efine adalah memvalidasi masalah2 Measure adalah mengukur masalah tersebut2 AnalyIe mencari sumber atau akar permasalahan2 =mprove menentukan2 memprioritaskan2 dan mengimplementasi solusi dari tiap masalah yang sudah tervalidasi2 4ontrol adalah menjaga agar solusi yang sudah diterapkan tetap berjalan agar permasalahan tidak muncul kembali. Metodologi dalam si& sigma tidak harus menggunakan ?MA=42 ketika anda berkeinginan untuk membuat suatu produk baru kita mengenal ?MA?J.
/enggunaan alat ukur yang konsisten akan menmbantu organisasi memahami dan mengontrol proses intinya2 dan dengan metodologi +roblem solvin" yang sistematis akan membantu organisasi mendapatkan solusi yang berdasarkan akar permasalahan. ;amun2 pada kenyataannya menerapkan alat ukur dan disiplin metodologi yang tepat ternyata belum menjamin organisasi untuk mencapai peningkatan kinerja yang luar biasa. 7ntuk itu2 pada tataran yang lebih tinggi2 si& sigma bisa dipakai juga sebagai praktikal sistem manajemen yang berfokus pada empat area!
•
Memahami siapa pelanggan dan kebutuhannya
•
Menyeleraskan strategi dan prosesproses inti dalam pemenuhan kebutuhan tersebut
•
•
Menggunakan analisa data yang rinci untuk memahami dan meminimalkan variasi pada proses inti =nfrastruktur yang kuat2untuk menjamin jalannya aktivitas perbaikan dalam organisasi dapat melaju bebas hambatan
Dika alat ukur yang tepat2 metodologi yang terbukti2 dan manajemen sistem yang kuat digabungkan maka organisasi anda akan merasakan dampak perbaikan yang besar.
#aktor penting dalam implementasi Si! Sigma
". ?ukungan dari Top level. Si& sigma menawarkan pencapaian yang terukur yang tidak akan mampu ditolak oleh pemimpin perusahaan2 yang dikerjakan oleh seorang super star yg sangat tahu apa yg harus dilakukan di bidangnya (3lack 3elt2 /roject 4hampion2 6&ecutive 4hampion). #. Tim yang hebat. /ara 6&ecutive 4hampion2 ?eployment 4hampions2 /roject 4hampions2 Master 3lack 3elts2 3lack 3elts2 dan *reen 3elts adalah orangorang yg terlatih dengan baik untuk mengerjakan proyek Si& Sigma. %. Training yg berbeda dgn yg pernah ada. Anggota proyek Si& Sigma adalah mereka yg pernah ditraining secara khusus dengan biaya antara K"2999K#2999 per 3lack 3elt2 yg akan dibayar melalui saving yg didapat dari setiap proyek Si& Sigma. '. Alat ukur yg baru2 dengan menggunakan ?/M: ( 0eects &er Million O++ort-nities) yang berhubungan erat dgn 4ritical to Euality (4T4) yg diukur berdasarkan persepsi customer2 yg bisa dibandingkan antar departemen atau divisi dalam satu perusahaan. . Tradisi perusahaan yg baru2 yaitu mempromosikan usaha untuk melakukan peningkatan kualitas secara terus menerus. Prosesnya
angkah pertama adalah pembuatan keputusan oleh manajemen senior untuk terlibat dalam upaya tersebut.
mendiskusikan peran pribadi mereka. Salah satu peran penting adalah memilih L4hampionsL2 manajer senior yang akan mengawasi kerja aktual dari enam tim sigma. /erusahaan kemudian menyediakan kursus khusus untuk juara2 biasanya tiga sampai lima hari yang panjang. Selama kursus metode dasar Si& Sigma yang diperkenalkan dan 4hampions mulai bekerja keras saat para pemimpin tim (sering disebut sabuk hitam) akan terlibat. 3eberapa perusahaan menyebutnya sebagai tim perbaikan proses dan spesialis perbaikan proses tapi singkatan ini kurang diperhatikan serta mulai ditinggalkan2 kemudian muncul istilah dalam karate Lsabuk hitamL dan menjadi lebih populer . DMA$C
Metode yang digunakan 'eneral Electric dan beberapa organisasi lain untuk meningkatkan proses ( termasuk didalamny proses produksi ) diringkas dengan inisial ?MA=4 ( 0eine, Meas-re, Analy1e, Im+rove, !ontrol ). #ase menentukan masalah % Define&
?efine adalah fase menentukan masalah2 menetapkan persyaratanpersyaratan pelanggan2 dan membangun tim. fase ini tidak banyak menggunakan statistik2 alatalat (tools) statistik yang sering dipakai pada fase ini adalah diagram sebabakibat (!a-se and Eect !hart ) dan ?iagram /areto (/areto 4hart).
Aspekaspek yang perlu diperhatikan dalam menentukan masalah adalah !
•
•
•
•
Spesifik2 menjelaskan secara tepat apa yang salah2 bagian proses mana yang salah dan apa salahnya. ?apat diamati2 menjelaskan buktibukti nyata suatu masalah. buktibukti tersebut dapat diperoleh baik melalui laporan internal maupun umpan balik pelanggan. ?apat diukur2 menunjukkan lingkup masalah dalam suatu ukuran. ?apat dikendalikan2 masalah harus dapat diselesaikan dalam rentang waktu tertentu. Apabila masalah terlalu besar maka dapat dipecahpecah sehingga dapat lebih dikendalikan.
Suara Pelanggan ("Voice of Customer" - VC!
Adalah ekspresi dari kebutuhan dan keinginan customer. 3isa specifik > Saya butuh pengiriman dalam % hariB bisa juga ambiguous > /engiriman yang lebih cepatB. J:4 dapat dibandingkan dengan data internal (Joice of the /rocessB) untuk menilai proses performance atau process capability kita saat ini. 7ntuk mengevaluasi tingkat pentingnya sebuah spesifikasi2 biasa digunakanan diagram kano. ?iagram ini membagi spesifikasi dari pelanggan menjadi tiga jenis2 harus ada (must be)2
Setelah semua varibel yang dipandang penting oleh pelanggan didapatkan dan diberi nilai terukur (varibel terukur tersebut disebut 4TE). ?engan kata lain2 4TE adalah sebuah karakteristik dari sebuah produk atau jasa yang memenuhi kebutuhan pelanggan ( internal ataupun eksternal).
S$PC ("Su%%lier - $n%ut - Process - ut%ut - Customer"!
?iagram S=/:4 adalah grafik yang membantu mengidentifikasi semua elemen yang relevan dari sebuah proses. S=/:4 membantu melihat hubungan antara proses beserta input dan outputnya.
Pengukuran % Measure&
Measure adalah fase mengukur tingkat kinerja saat ini2 sebelum mengukur tingkat kinerja biasanya terlebih dahulu melakukan analisis terhadap sistem pengukuran yang digunakan. Analisis Sistem Pengukuran
Masalah yang muncul dalam pengukuran adalah variabilitas pengukuran yang dinyatakan dalam varian( variance ). Jarian total suatu pengukuran berasal dari varian yang ditimbulkan oleh produk ( +art to +art ) dan varian akibat kesalahan pengukuran ( "a"e). Sumber variability dalam hasil pengukuran adalah
Analisis &a%a'ilitas Proses
penyebab dari suatu masalah. Masalahmasalah yang timbul kadangkadang sangat kompleks sehingga membingungkan antara mana yang akan dan tidak kita selesaikan. Diagram Pareto ( Pareto Chart !
?iagram pareto digunakan untuk melakukan prioritas terhadapa masalahmasalah yang harus ditangani dengan aturan pengelompokan -9#92 #9H dari kecacatan akan menyebabkan -9H masalah.
Diagram se'a'-aki'at ( Cause ( )**ect Chart ! ?iagram sebabakibat ( !a-se ) Eect !hart )digunakan untuk mengorganisasi hasil informasi
brainstorming dari sebabsebab suatu masalah. ?iagram ini sering disebut juga dengan diagram ishbone karena bentuknya yang mirip dengan tulang ikan2 atau diagram ishikawa untuk menghormati sang penemu. )*i hi%otesis rata-rata
7mumnya uji hipotesis ratarata digunakan untuk menetapkan faktor kausatif (&) dengan cara menginformasikan sumbersumber variasi. ?isamping itu2 digunakan juga untuk menunjukan perbedaan yang signifikan antara data awal (baseline) dengan data yang diambil setelah perubahan (im+rovement )2 dilakukan. Pengembangan % $m%rove& /engembangan ( Im+rove) adalah fase meningkatkan proses(&) dan menghilangkan sebabsebab cacat. /ada fase pengukuran (meas-re) telah dinetapkan variabel faktor (&) dan untuk masingmasing variabel respons(y). Sedangkan pada fase pengembangan i(im+rove) banyak melibatkan uji perancangan percobaan ( 0esi"n o E*+eriment ) atau disingkat ?o6. ?o6 merupakan suatu
pengujian dengan mengubah variabel faktor sehingga penyebab perubahan pada variabel respon diketahui. aguchi
?esain Taguchi (Taguchi ?esign) merupakan perancangan parameter (rob-st )2 yaitu metode atau teknik perancangan produk atau proses terfokus pada minimalisasi variasi dan sensitivitas tingkat bising(noise). Pengendalian % Control & /engendalian (!ontrol ) adalah fase mengendalikan kinerja proses (&) dan menjamin cacat tidak muncul kembali. Alat (tool ) yang umum digunakan adalah diagram kontrol (4ontrol chart).5ungsi
umum diagram kontrol adalah2 sebagai berikut !Membantu mengurangi variabilitas.
•
Memonitor kinerja setiap saat.
•
Memungkinkan proses koreksi untuk mencegah penolakan.
ean Accounting ean Akuntansi adalah tipe akuntansi yang dirancang untuk perusahaanperusahaan yang telah menerapkan teknik manufaktur ramping. akuntansi biaya tradisional tidak selalu akurat mencerminkan positif dan upaya penghematan biaya yang menyediakan sistem ramping. Tapi karena banyak dari keputusan sebuah perusahaan didasarkan pada angkaangka yang menghasilkan departemen akuntansi2 banyak imbalan ini diabaikan dengan metode akuntansi tradisional. 0anya beberapa metode akuntansi biaya organisasi yang ramping adalah nilai termasuk streaming2 mengubah teknik penilaian dan memodifikasi persediaan laporan keuangan untuk memasukkan informasi nonkeuangan. /rinsipprinsip akuntansi yang ramping adalah untuk mengukur dan memotivasi. ean akuntansi dapat mengukur keuntungan positif melalui memulai alternatif ramping dengan caracara seperti menurunkan inventory2 mengurangi waktu siklus2 atau meningkatkan produksi lantai dan moral sehingga peningkatan kapasitas secara keseluruhan. ean akuntansi bekerja untuk memotivasi perusahaan untuk terus mempromosikan inisiatif bersandar mereka daripada memberikan nomor yang tidak selalu merupakan refleksi akurat dari profitabilitas perusahaan seperti halnya dengan mencoba memenuhi kuota mesin efisiensi dengan menghasilkan kelimpahan persediaan undiperlukan. Standar akuntansi biaya hanya tidak cocok dengan sistem lean manufacturing. laporan akuntansi biaya tradisional telah dikembangkan untuk menyajikan pandangan yang akurat perusahaan untuk orang luar2 terutama pemegang saham yang memiliki hak untuk mengetahui nomor keras bagaimana investasi mereka dalam perusahaan sedang digunakan secara baik. Tujuan mereka tidak untuk membantu manajer menjalankan operasi mereka lebih baik. ean konsep akuntansi yang lebih baik menangkap kinerja operasi pabrik ramping2 dan bukan menunjukkan laporan keuangan miring itu hanya untuk menunjukkan saja. ?alam lean manufacturing beberapa tindakantindakan nonkeuangan hanya tidak diambil pada *AA/ (prinsip akuntansi yang berlaku umum) laporan keuangan. Sekarang memang benar bahwa laba bersih biasanya menurun ketika perusahaan beralih ke manufaktur ramping. Dadi metode tradisional atau tidak akuntansi Anda akan mencerminkan perubahan itu2 tapi penurunan itu tidak perlu sesuatu untuk mendapatkan terlalu mengkhawatirkan pada penurunan ini lebih sering daripada tidak sementara. =tu karena sebagai perusahaan bekerja melalui persediaan yang ada2 tenaga kerja ditangguhkan dan bergerak overhead dari sisi aset di neraca untuk bagian biaya laporan laba rugi. ean produsen juga melihat persediaan berbeda daripada yang mereka mengikuti metode akuntansi tradisional. ?alam akuntansi ramping2 persediaan bukanlah aset karena semua biaya yang terkait dengannya. 0anya untuk menyebutkan beberapa biaya ini2 Anda memiliki biaya penanganan2 dibutuhkan ruang lantai dan mengurangi arus kas. Memperlakukan persediaan sebagai aset dalam laporan keuangan tradisional hanya masuk akal jika aset tersebut penjualan jaminan2 yang mereka sering tidak. 3ahkan2 secara historis ekses dalam persediaan yang bersangkutan belum dijual sama sekali atau dijual untuk jauh lebih kecil dari nilai pasar karena pelanggan terusmenerus mencari hal berikutnya atau sesuatu yang lebih baik daripada apa yang telah ditawarkan sebelumnya. ?alam operasi lean2 tujuannya adalah untuk menghasilkan produk hanya cukup untuk memenuhi permintaan ini berarti mengurangi persediaan sampai ke titik di mana tidak ada persediaan sama sekali dalam beberapa kasus. Memiliki pembeli dijamin untuk setiap produk yang dibuat diterjemahkan menjadi ada waktu terbuang2 uang2 atau sumber daya pada suatu produk yang tidak akan pernah berhasil melewati pintu gudang Anda. 3agaimana akuntansi bersandar menebus standar akuntansi di mana metode jatuh pendekF
akuntansi tradisional yang dirancang untuk mendukung produksi massal. Sebagai produsen ramping tidak harus percaya bahwa produksi massal adalah metode yang paling nilai tambah produksi2 banyak asumsi akuntansi tradisional bertentangan dengan lean manufacturing. Sebagai akuntan publik adalah hasil yang dicari oleh perusahaanperusahaan yang telah mengimplementasikan inisiatif ramping dan sekarang ingin juga menerapkan konsep akuntansi alternatif untuk lebih menangkap kinerja mereka. ?aripada biaya mengkategorikan oleh departemen2 4/A ingin menerapkan akuntansi dapat bersandar untuk mana metode standar akuntansi jatuh pendek dengan merekomendasikan perusahaan mengatur biaya mereka dengan proses yang disebut Lvalue stream.L ;ilai streaming mencakup semua entitas tidak dalam menciptakan nilai bagi pelanggan yang cukup dapat diasosiasikan dengan sebuah produk atau lini produk. ?i antara biaya dalam value stream akan menjadi beban perusahaan menimbulkan untuk merancang2 insinyur2 menjual2 pasar dan kapal produk serta biaya yang terkait dengan pelayanan pelanggan2 pembelian bahan dan mengumpulkan pembayaran penjualan produk. ean akuntansi mungkin dapat menebus standar akuntansi di mana metode jatuh pendek2 tetapi itu tidak berarti bahwa akuntan publik harus mendorong perusahaan bergerak untuk bersandar akuntansi pelaporan standar untuk menghilangkan sepenuhnya. 3isnis harus melengkapi laporan keuangan tradisional mereka dengan penambahan informasi akuntansi ramping2 informasi yang menangkap perbaikan bersandar manufaktur membawa serta yang tidak biasanya terwakili dalam metode akuntansi tradisional. /embongkaran proses akuntansi tradisional dapat membantu mereka menerapkan akuntansi bersandar untuk melihat betapa dua jenis akuntansi yang mewakili berbagai aspek bisnis dan bagaimana penggunaan kedua dapat mewakili sistem pelaporan standar dan perubahan mendasar dalam operasi bahwa perusahaan sedang mengalami untuk melaksanakan teknik ramping. Selain membuat perubahan atas laporan keuangan mereka2 perusahaan yang mengadopsi proses ramping sering juga meliputi data nonkeuangan dalam Lkeuangan merekaL laporan. Misalnya2 4aslavka dari ansekap Struktur meningkatkan tingkat detail pada Lnya potongan penjualanL pernyataan. ?ia menjelaskan alasannya untuk melakukannya dengan mengatakan! LSebelumnya2 kami melihat ini sebagai satu unkolam membedah uang Sekarang2 kita mengambil melihat kuat di bagaimana kita menghabiskan dolar dan manfaat yang kita dapatkan.. Sebagai contoh2 aporan sekarang menunjukkan jumlah penjualan lead yang dihasilkan oleh diskon promosi yang berbeda. L Menerapkan akuntansi ramping Seperti halnya pelaksanaan perubahan dalam cara tradisional operasi menerapkan akuntansi yang bersandar akan memerlukan dedikasi manajemen serta orangorang akuntan yang akan memiliki tanggung jawab melakukan pekerjaan mereka dengan cara yang baru. Sebagian besar perusahaan yang memilih untuk menerapkan akuntansi yang ramping juga akan terus melengkapi laporan keuangan mereka bersandar dengan laporan akuntansi tradisional2 terutama jika perusahaan publik diselenggarakan dan ada permintaan untuk membebaskan dokumendokumen keuangan. Tentu ini adalah sebuah proses yang tidak akan terjadi semalam.
dibungkus ke persediaan pada neraca. L
?alam tiap perusahaan yang bergerak di bidang produksi barang maka sebagian besar mereka akan menggunakan lean manufacturing. ean merupakan upaya yang dilakukan oleh suatu perusahaan untuk mencegah serta menghilangkan pemborosan sehingga bisa meningkatkan nilai tambah produk untuk konsumen.
3ila perusahaan tidak ingin menanggung biaya yang berlebihan maka harus bisa mencari beberapa hal untuk dihilangkan agar tidak terjadi pemborosan.
Sebenarnya tidak semua perusahana membutuhkan konsep ini seperti yang dijelaskan diatas2 namun banyak pula perusahaan yang menggunakan cara ini untuk meningkatkan kualitas produk maupun untuk meningkatkan kepuasan pelanggan atau konsumennya. /erusahaan sering mengalami masalah untuk mengubah berbagai hal yang ada dalam organisasi tersebut. 3erbagai masalah tersebut kemudian akan muncul dan berhubungan dengan kegiatana operasional perusahaan. 3eberapa masalah yang menyebabkan perusahaan membutuhkan lean manufacturing diantaranya adalah! •
=ntegritas kerja karyawan yang rendah
/erusahaan membutuhkan integritas kerja karyawan bagus2 mereka harus menajdi karyawan yang produktif dan potensial untuk bersaing dengan perusahaan lainnya. ;amun ketika perusahaan tidak memiliki apa yang mereka butuhkan terutama adanya sumber daya manusia yang handal maka perusahaan akan jatuh dan tergantikan oleh perusahaan lainnya. =ntegritas karyawan yang rendah akan membuat biaya tenaga kerja semakin tinggi dan ini harus dihilangkan. •
Memiliki karyawan yang kurang disiplim membuat pekerjaan kator menjadi tidak beraturan. Seharusnya karyawan mendapatkan pelatihan atau training agar mereka memiliki kedisiplinan2 etos kerja yang baik dan menjadi karyawan yang protensial.
3uah apa anda memiliki banyak karyawan namun tidak professional2 sebaiknya anda buang mereka semua dan coba rekrut karyawan yang professional dalam jumlah sedikit. Mereka jauh lebih bermanfaat dibandingkan karyawan banyak namun tidak memilik jiwa professional. •
•
3eberapa hal tersebut membuat perusahaan tidak bisa memproduksi barang yang berkualitas dan akan menyebabkan pemborosan biaya produksi. %. angkahlangkah sebelum ean Manufacturing •
=dentifikasi semua alur pekerjaan di gudang
/roses ini merupakan cara yang digunakan untuk menentukan apakah perusahaan membutuhkan lean manufacturing. Semua alur pekerjaan yang berhubungan dengan aktivitas pergudangan akan di identifikasi terlebih dulu apakah harus dilakukan lean ataukah tidak. •
Memperhitungkan penambahan nilai pada semua aktivitas pergudangan
Sebelum perusahaan mempertimbangkan apakah harus menggunakan lean manufacturing ataukah tidak2 perusahaan harus melihat kemungkinan apakah ada penambahan nilai dalam aktivitas gudang atau untuk menghilangkan pemborosan. Setelah memperhitungkan apakaha da penambahan nilai ataukah tidak barulah perusahaan bisa memutuskan tentang konsep tersebut. •
Membuat simulasi rasio nilai tambah
/erusahaan bisa membuat rasio nilai tambah terhadap barang maupun pemborosan yang diidentifikasi. Simulasi ini dilakukan sebelum perusahaan akan memutuskan tentang lean manufacturing tersebut. •
6valuasi dan implementasi
3eberapa hal diatas kemudian akan dilakukan sebuah implementasi maupun evaluasi oleh perusahaan. ?engan melakukan evaluasi dan implementasi tersebut kemudian perusahaan bisa melakukan presentasi kepada tim untuk perbaikan terhadap implementasi yang dilakukan sebelumnya. /emborosan yang paling utama dalam konsep dan manajemen perusahaan adalah pemborosan biaya. 3iaya yang sering membengkak dalam hal ini adalah biaya gaji dan biaya lembur2 namun masih banyak biaya yang perlu diperhatikan dan diminimalkan. ?iantara biaya tersebut adalah biaya air2 biaya makan2 biaya listrik2 perbaikan2 biaya bahan baku maupun biaya operasional dan non operasional lainnya. Selain biaya2 nilai tambah juga membutuhkan data dan fakta yang akurat untuk proses lean manufacturing perusahaan. /ada proses ini maka akan diperhatikan dua nilai tambah diantaranya adalah nilai tambah terhadap perubahan kecil ( low cost) dan juga nilai tambah terhadap perubahan besar ( high cost). /ada beberapa perusahaan yang menerapkan lean manufacturing ini maka mereka akan menghilangkan semua pemborosan yang dianggap tidak memberikan nilai tambah terhadap produk. Tentu saja pemborosan tersebut tidak akan dibayar oleh konsumen sehingga harus dihilangkan untuk meminimalkan biaya. Misalnya bila anda memiliki usaha jual sepatu2 kesalahan saat pengemasan sepatu tentu saja akan membuat pemborosan terhadap kemasan tersebut. Mau tidak mau kesalahan tersebut harus diperbaiki dengan cara membongkar kembali sepatu tersebut kemudian mengemasnya lagi dengan ke masan yang benar. ?alam hal ini kemasan yang tidak terpakai atau kemasan sepatu awal tidak akan dibayar oleh konsumen2 mereka hanya membayar kemasan sepatu pada tahap akhir dimana mereka membelinya. ?engan kasus diatas maka perusahaan akan menaikkan harga sepatu untuk menutup pemborosan kemasan sepatu. ?alam lean manufacturing ada beberapa pemborosan yang harus dipangkas dan dihapus diantaranya adalah! •
3iaya transportasi
3iaya transportasi memang dibutuhkan oleh perusahaan namun biaya ini harus diminimalkan agar perusahaan tidak merugi. Ada banyak perusahaan yang tidak memikirkan hal ini2 padahal biaya transportasi yang besar bisa ditekan lebih kecil dengan memperhatikan faktor kebutuhan dan
kepraktisan tiap kegiatan operasional perusahaan. /ada tiap perusahaan mungkin biaya transportasi ini selalu hadir dalam laporan laba rugi namun masingmasing perusahaan memiliki nominal yang berbeda pada biaya tersebut. Semakin kecil biaya transportasi maka semakin besar laba yang didapatkan perusahaan2 jika biaya transportasi semakin besar maka laba yang didapatkan perusahaan juga semakin kecil. •
/roduksi yang berlebihan hal ini justru akan menimbulkan kerugian pada perusahaan. 3arang yang telah diproduksi tidak semuanya di jual di pasaran2 sebagai alternative barang tersebut akan disimpan di gudang. 3ila lama disimpan di gudang tentu bisa menimbulkan kerusakan dan tidak laku jual. Sebagai alternatif terbaik maka perusahaan bisa membuat terlebih dulu perencanaan produksi agar tidak menimbulkan kelebihan produksi yang berlebihan. •
/enambahan produk (Added processes)
Tidak menutup kemungkinan perusahaan akan menambah produk yang akan dijual di pasaran. /enambahan produk tersebut sebenarnya justru akan menambah biaya produsi yang lebih besar dibandingkan ketika memproduksi barang dalam jumlah banyak secara bersamaan. 7ntuk mencegah penambahan produk ini maka perusahaan bisa membuat perencanaan produksi sebelum melakukan proses produksi barang. •
:perasional (Motion)
/ersediaan ( =nventory)
Terlalu banyak menyimpan persediaan atau melakukan pengadaan inventory di gudang2 hal ini akan mengurangi modal perusahaan. /engadaan inventory bisa didasarkan pada kebutuhan perusahaan dalam jangka pendek2 menengah atau jangka panjang sesuai dengan kebutuhan pabrik. •
3arang cacat
3arang cacat tentu saja harus diganti dengan barang baru karena konsumen tidak akan mau membeli barang yang cacat.
Metode ini merupakan metode yang digunakan untuk membuat peta alur produksi maupun alur informasi yang didapatkan perusahaan untuk memproduksi produk yang bermutu. Semua kegiatan operasional. Semua informasi yang didapatkan akan dipetakan dalam gambar yang sangat sederhana. *ambar tersebut mencakup input dan output2 proses pembuatan barang maupun keberadaan konsumennya. Jalue Strean Mapping ini juga digunakan untuk menilai dan meneliti adanya pemborosan yang terjadi. ?engana danya konsep ini maka perusahaan bisa membangun sense of urgency yang meliputi beberapa anggota suatu organisasi dan juga digunakan sebagai alat komunikasi untukmemperlancar implementasi ean tersebut. b)
Dika tidak ada satu orang pun karyawan yang mau menjalankan beberapa kkonsep dari lean manufacturing tersebut maka konsep ini tidak akan berhasil. Sebaliknya2lean membutuhkan karyawan dalam perusahaan tersebut untuk pengambilan keputusan dalam pengembangan suatu sistem yang berasal dari level atas hingga level terendah. Artinya semua karyawan dalam perusahaan bersnagkutan harus ikut andil dalam konsep lean manufacturing tersebut. /erusahaan bisa melatih karyawan dengan pelatihan atau training agar bisa memiliki S?M yang handal dan bermutu. ?alam proses ini perusahaan juga harus mendesain sistem manufactur yang sangat sederhana dan bisa diikuti oleh setiap individu didalamnya. Sistem desain tersebut juga harus terus ditingkatkan agar bisa terwujud lean manufacturing yang baik.
*ood 4orporate *overnance pada dasarnya merupakan suatu sistem (input2 /roses2 output) dan seperangkat peraturan yang mengatur hubungan antara berbagai pihak yang kepentingan (stakeholders) terutama dalam arti sempit hubungan antara pemegang saham2 dewan komisaris2 dan dewan direksi demi tercapainya tujuan perusahaan. *ood 4orporate *orvernance dimasukkan untuk mengatur hubunganhubungan ini dan mencegah terjadinya kesalahakesalahan signifikan dalam strategi perusahaan dan untuk memastikan bahwa kesalahankesalahan yang terjadi dapat di perebaiki dengan segera. /enertian ini dikutip dari buku *ood 4orporate *overnance pada badan usaha manufaktur2 perbankan dan jasa keuangan lainnya (#99-!%+).
4:;T:0! /T A;TAM (/ersero) Tbk
Semenjak menjadi perusahaan publik di =ndonesia pada tahun ", dan mencatatkan saham di Australia pada tahun "2 tata kelola perusahaan (*ood 4orporate *overnance2 *4*) telah menjadi salah satu elemen penting bagi Antam di dalam mempertahankan keberlanjutan pertumbuhan dan juga menjadi perusahaan pertambangan internasional. ebih jauh2 sebagai salah satu 37M; terbesar dan berpengaruh2 Antam memiliki komitmen untuk terlibat dalam pertumbuhan =ndonesia dengan berkontribusi secara signifikan terhadap perekonomian =ndonesia dan menjadi contoh bagi perusahaan lain2 terutama 37M; lain2 dalam hal implementasi *4*. ?ewan
kerjasama diantara organorgan tata kelola2 manajemen dan staf untuk mempertahankan dan meningkatkan praktik *4* di Antam secara berkelanjutan. 7ntuk mendukung fungsi pengawasan2 ?ewan
T121A3 P)3)4APA3 5C5
/enerapan prinsipprinsip *4* akan meningkatkan citra dan kinerja /erusahaan sertameningkatkan nilai /erusahaan bagi /emegang Saham.Tujuan penerapan *4* adalah! " . Memaksimalkan nilai perusahaan dengan cara meningkatkan penerapan prinsipprinsiptransparansi2 kemandirian2 akuntabilitas2 pertanggungjawaban2 dan kewajaran dalampelaksanaan kegiatan perusahaan #. Terlaksananya pengelolaan /erusahaan secara profesional dan mandiri %. Terciptanya pengambilan keputusan oleh seluruh :rgan /erusahaan yang didasarkan pada nilai moral yang tinggi dan kepatuhan terhadap peraturan perundangundangan yang berlaku '. Terlaksananya tanggung jawab sosial /erusahaan terhadap stakeholders . Meningkatkan iklim investasi nasional yang kondusif2 khususnya di bidang energi dan /etrokimia
P4$3S$P-P4$3S$P 5C5
Secara umum terdapat lima prinsip dasar dari "ood cor+orate "overnance yaitu! (keterbukaan informasi)2 yaitu keterbukaan dalam melaksanakan proses pengambilan keputusan dan keterbukaan dalam mengemukakan informasi materiil dan relevan mengenai perusahaan.
2.
3. 4.
6.
7.
(rans+arency
Acco-ntability (akuntabilitas)2 yaitu kejelasan
fungsi2 struktur2 sistem2 dan pertanggungjawaban organ perusahaan sehingga pengelolaan perusahaan terlaksana secara efektif. 5es+onsibility (pertanggungjawaban)2 yaitu kesesuaian (kepatuhan) di dalam pengelolaan
perusahaan terhadap prinsip korporasi yang sehat serta peraturan perundangan yang berlaku. Inde+endency (kemandirian)2 yaitu suatu keadaan dimana perusahaan dikelola secara
professional tanpa benturan kepentingan dan pengaruh@tekanan dari pihak manajemen yang tidak sesuai dengan peraturan dan perundanganundangan yang berlaku dan prinsipprinsip korporasi yang sehat. airness (kesetaraan da kewajaran)2 yaitu perlakuan yang adil dan setara di dalam memenuhi hak hak stakeholder yang timbul berdasarkan perjanjian serta peraturan perundangan yang berlaku. 6sensi dari cor+orate "overnance adalah peningkatankinerja perusahaan melalui supervisi atau pemantauan
kinerja manajemen dan adanya akuntabilitas manajemen terhadap pemangku kepentingan lainnya2 berdasarkan kerangka aturan dan peraturan yang berlaku.
Analisis /erlu adanya prinsipprinsip *ood 4orporate *overnance ( *4* ) di dalam /erusahaan yang dikelola2 agar dapat menghasilkan kinerja yang baik antara pemegang saham2 dewan komisaris2 dan dewan direksi dalam membuat keputusan dan menjalankannya sesuai dengan nilai moral yang telah ditetapkan demi tercapainya tujuan dari perusahaan tersebut. Seperti contoh /erusahaan diatas! Semua pihak juga berupaya untuk memperkuat hubungan kerja satu sama lain. Singkatnya2 Antam
menyadari pentingnya hubungan kerja yang harmonis serta kerjasama diantara organorgan tata kelola2 manajemen dan staf untuk mempertahankan dan meningkatkan praktik *4* di Antam secara berkelanjutanB. Maka dari itu Antam adalah salah satu contoh perusahaan yang patut ditiru oleh perusahaanperusahaan yang lainnya. S=ST6M 3A$7 ?AAM A<7;TA;S= ! /6;**A37;*A; 5A
Tuntutan terhadap perusahaan untuk memberikan informasi yang transparan2 organisasi yang akuntabel serta tata kelola perusahaan yang semakin bagus (good corporate governance) semakin memaksa perusahaan untuk memberikan informasi mengenai aktivitas sosialnya. Masyarakat membutuhkan informasi mengenai sejauh mana perusahaan sudah melaksanakan aktivitas sosialnya sehingga hak masyarakat untuk hidup aman dan tentram2 kesejahteraan karyawan2 dan keamanan mengkonsumsi makanan dapat terpenuhi. :leh karena itu dalam perkembangan sekarang ini akuntansi konvensional telah banyak dikritik karena tidak dapat mengakomodir kepentingan masyarakat secara luas2 sehingga kemudian muncul konsep akuntansi baru yang disebut sebagai Social $esponsibility Accounting (S$A) atau Akuntansi /ertanggungjawaban Sosial.
:wen (#99) mengatakan bahwa kasus 6nron di Amerika telah menyebabkan perusahaanperusahaan lebih memberikan perhatian yang besar terhadap pelaporan sustainabilitas dan pertanggungjawaban sosial perusahaan. =suisu yang berkaitan dengan reputasi2 manajemen risiko dan keunggulan kompetitif nampak menjadi kekuatan yang mendorong perusahaan untuk melakukan pengungkapan informasi sosial. ?ari hasil studi literatur yang dilakukan oleh 5inch (#99) menunjukkan bahwa motivasi perusahaan untuk melakukan pengungkapan sosial lebih banyak dipengaruhi oleh usaha untuk mengkomunikasikan kepada stakeholder mengenai kinerja manajemen dalam mencapai manfaat bagi perusahaan dalam jangka panjang.
Standar akuntansi keuangan di =ndonesia belum mewajibkan perusahaan untuk mengungkapkan informasi sosial terutama informasi mengenai tanggung jawab perusahaan terhadap lingkungan2 akibatnya yang terjadi di dalam praktik perusahaan hanya dengan sukarela mengungkapkannya. /erusahaan akan mempertimbangkan biaya dan manfaat yang akan diperoleh ketika mereka memutuskan untuk mengungkapkan informasi sosial. 3ila manfaat yang akan diperoleh dengan pengungkapan informasi tersebut lebih besar dibandingkan biaya yang dikeluarkan untuk mengungkapkannya maka perusahaan akan dengan sukarela mengungkapkan informasi tersebut.
3elkaoui ("-) menemukan hasil (") pengungkapan sosial mempunyai hubungan yang positif dengan kinerja sosial perusahaan yang berarti bahwa perusahaan yang melakukan aktivitas sosial akan mengungkapkannya dalam laporan sosial2 (#) ada hubungan positif antara pengungkapan sosial dengan visibilitas politis2 dimana perusahaan besar yang cenderung diawasi akan lebih banyak mengungkapkan informasi sosial dibandingkan perusahaan kecil2 (%) ada hubungan negatif antara pengungkapan sosial dengan tingkat financial leverage2 hal ini berarti semakin tinggi rasio utang@modal semakin rendah pengungkapan sosialnya karena semakin tinggi tingkat leverage maka semakin besar kemungkinan perusahaan akan melanggar perjanjian kredit. Sehingga perusahaan harus menyajikan laba yang lebih tinggi pada saat sekarang dibandingkan laba di masa depan. Supaya perusahaan dapat menyajikan laba yang lebih tinggi2 maka perusahaan harus mengurangi biayabiaya (termasuk biaya biaya untuk mengungkapkan informasi sosial).
6ipstein 5reedman ("') menemukan bahwa investor individual tertarik terhadap informasi sosial yang dilaporkan dalam laporan keuangan. =nformasi tersebut berupa keamanan dan kualitas produk serta aktivitas lingkungan. Selain itu mereka menginginkan informasi mengenai etika2 hubungan dengan karyawan dan masyarakat. 0ackston Milne ("+) menyajikan bukti empiris mengenai praktik pengungkapan lingkungan dan sosial pada perusahaanperusahaan di ;ew Uealand serta menguji beberapa hubungan potensial antara karakteristik perusahaan dengan
pengungkapan sosial dan lingkungan. 0asil penelitian menunjukkan adanya konsistensi penelitiannya dengan penelitian yang sudah dilakukan di negara lain. 7kuran perusahaan dan industri berhubungan dengan jumlah pengungkapan sedangkan profitabilitas tidak. =nteraksi antara ukuran perusahaan dan industri menunjukkan hasil bahwa terdapat hubungan yang lebih kuat antara perusahaan dalam industri yang highprofile dibandingkan dengan industri yang lowprofile.
0737;*A; A;TA$A /6$7SA0AA; ?A; =;*<7;*A;
Selama ini perusahaan dianggap sebagai lembaga yang dapat memberikan banyak keuntungan bagi masyarakat2 di mana menurut pendekatan teori akuntansi tradisional2 perusahaan harus memaksimalkan labanya agar dapat memberikan sumbangan yang maksimum kepada masyarakat sesuai konsep trickle down kapitalisme. ;amun seiring dengan perjalanan waktu2 masyarakat semakin menyadari adanya dampakdampak sosial yang ditimbulkan oleh perusahaan dalam menjalankan operasinya untuk mencapai laba yang maksimal2 yang semakin besar dan semakin sulit untuk dikendalikan. :leh karena itu2 masyarakat pun menuntut agar perusahaan senantiasa memperhatikan dampakdampak sosial yang ditimbulkannya dan berupaya mengatasinya.
Aksi protes terhadap perusahaan sering dilakukan oleh para karyawan dan buruh dalam rangka menuntut kebijakan upah dan pemberian fasilitas kesejahteraan lainnya yang dirasakan kurang mencerminkan keadilan. Aksi yang serupa juga tidak jarang dilakukan oleh pihak masyarakat2 baik masyarakat sebagai konsumen2 maupun masyarakat di lingkungan sekitar pabrik. Masyarakat sebagai konsumen seringkali melakukan protes terhadap halhal yang berkaitan dengan mutu produk sehubungan dengan kesehatan2 keselamatan2 dan kehalalan suatu produk bagi konsumennya. Sedangkan protes yang dilakukan masyarakat di sekitar pabrik biasanya berkaitan dengan pencemaran lingkungan yang disebabkan limbah pabrik.
/endekatan modern menyebutkan bahwa organisasi sebagai suatu sistem terbuka2 yang berarti bahwa organisasi merupakan bagian (sub sistem) dari lingkungannya2 sehingga organisasi dapat dipengaruhi maupun mempengaruhi lingkungannya (ubis dan 0useini2 "-,). Selanjutnya dalam ubis dan 0useini ("-,) menyebutkan bahwa ada sembilan segmen lingkungan yang mempengaruhi perusahaan2 yaitu! ") industri2 #) bahan baku2 %) tenaga kerja2 ') keuangan2 ) pasar2 +) teknologi2 ,) kondisi ekonomi2 -) pemerintah dan ) kebudayaan.
/engaruh lingkungan terhadap sebuah organisasi menjadi sangat kental2 hal ini terjadi karena adanya ketergantungan organisasi terhadap sumbersumber yang terdapat pada lingkungan. 0al ini ditegaskan oleh ubis dan 0useini ("-,) yang menyebutkan bahwa organisasi mempunyai ketergantungan ganda terhadap lingkungannya2 karena produk dan jasa yang merupatkan output organisasi dikonsumsi oleh pemakai yang terdapat dalam lingkungannya. ?ari pihak lain2 organisasi juga mendapatkan berbagai jenis input dari lingkungannya. /osisi input dan output ini menjadi berbahaya jika pertukaran input dan output menjadi tidak seimbang.
Menurut *rayson dan 0odges ( #99')2 bahwa perusahaan tidak beroperasi di dalam ruang kosong2 melainkan dalam kondisi interaksi yang kompleks dengan perkembangan ilmu pengetahuan dan teknologi2 situasi politik2 pembangunan sosial dan ekonomi2 juga risikorisiko yang mungkin ti mbul. Donker dan Nitte (#99') menyebutkan bahwa :rganisasi sekarang ini tidak hanya bertanggung jawab bagaimana menghasilkan kualitas produk dan jasa yang baik2 tetapi juga harus dapat memenuhi kebutuhan para e&ternal stakeholders sebagai suatu cara untuk mencegah timbulnya dampak negatif sosial.
4:$/:$AT6 S:4=A $6S/:;S=3==T8 (4S$)
Seperti angin semilir kemudian bertiup kencang2 begitulah gambaran hembusan wacana 4orporate Social $esponsibility (4S$) seiring dengan kesadaran akan hubungan perusahaan dengan lingkungannya. 3ahkan aktivitas 4S$ kini ditempatkan diposisi terhormat. 0ingga tampaknya wacana 4S$ ini akan menjadi tren perusahaanperusahaan berskala nasional maupun multisnasional. Tidak sedikit perusahaanperusahaan raksasa maupun menengah2 baik yang multinasional maupun domestik2 kini telah mengklaim bahwa 4S$ ini telah diimplementasikan dengan baik dalam perusahaan mereka. 3anyak perusahaan telah menggeser paradigma sempit yang menyatakan bahwa orientasi seluruh kegiatan hanyalah berorientasi profit.
Salah satu definisi 4S$ yang dikembangkan dan diimplementasikan dalam aktivitas 4S$ adalah definisi yang dikemukakan oleh The Norld 3usiness 4ouncil 5or Sustainable ?evelopment (N34S?) dalam Nibisono (#99,!,)2 mengemunkakan bahwa!
4S$ is the continuing commitment by business to be have ethically and contribute to economic development while improving the 1uality of life of the workforce and their families as well as of the local community and society at largeB2 yaitu komitmen bisnis untuk berkontribusi dalam pembangunan ekonomi berkelanjutan2 bekerja dengan para karyawan perusahaan2 keluarga karyawan tersebut2 berikut komunitikomuniti setempat (lokal) dan masyarakat secara keseluruhan dalam rangka meningkatkan kualitas kehidupan. /eningkatan kualitas kehidupan mempunyai arti adanya kemampuan manusia sebagai individu anggota masyarakat untuk dapat menanggapi keadaan sosial yang ada dan dapat menikmati serta memanfaatkan lingkungan hidup termasuk perubahanperubahan yang ada sekaligus memeliharaB
Terobosan terbesar dalam kontek 4S$ ini dilakukan oleh Dohn 6lkington melalui konsep %/B (profit2 people2 dan planet) yang dituangkan dalam bukunya 4annibals with 5orks2 the Triple 3ottom ine of Twentieth 4entury 3usinessB yang dirilis pada tahun ",. =a berpendapat bahwa jika perusahaan ingin sustain2 maka ia perlu memperhatikan %/2 yakni2 bukan cuma profit yang diburu2 namun juga harus memberikan kontribusi positif kepada masyarakat (people) dan ikut aktif dalam menjaga kelestarian lingkungan (planet).
/erusahaan sebagai entitas ekonomi2 bertujuan untuk mencetak laba yang optimal guna meningkatkan kekayaan para pemilik saham. ;amun itu saja belum cukup2 keberlanjutan bisnis perusahaan (sustainable business) tidak terjamin bila hanya mengandalkan laba yang tinggi semata2 tetapi perusahaan juga harus memiliki komitmen yang tinggi dalam menjalankan program 4S$ (?arwin2 #99+!""). Dadi2 jika ditelaah lebih lanjut2 ternyata tidak ada pertentangan antara motif perusahaan untuk meraih laba dan di satu sisi juga turut aktif melaksanakan programprogram 4S$. 3ahkan program 4S$ merupakan investasi bagi perusahaan demi pertumbuhan dan keberlanjutan (sustainability) perusahaan. Artinya2 4S$ bukan lagi dilihat sebagai sentra biaya (cost center) melainkan sebagai sentra laba (profit center) di masa mendatang.
/6$<6M3A;*A; ?AAM /$A
3eberapa perusahaan di dunia membuat catatan yang menyatakan bahwa organisasi mereka memiliki komitmen untuk suistainability development yang kemudian menghasilkan informasi yang menunjukkan pendapatan dan kinerja dalam pengembangan suistainability tersebut berupa 4S$. ?okumen pelaporan suistainability hadir dalam berbagai bentuk. aporan singkat ini menghasilkan agenda global untuk perubahan dalam menentang atau mengurangi tekanan yang terus menerus dalam lingkungan global. /elaporan ini mendefinisikan perkembangan suistainability sebagai kemapuan untuk memenuhi kebutuhan saat ini tanpa harus membahayakan kemampuan generasi mendatang untuk memenuhi kebutuhannya. ?alam perspektif suistainability harus dipastikan bahwa pola konsumsi generasi sekarang tidak memberikan dampak negati terhadap generasi selanjutnya. 3anyak organisasi yang selanjutnya menyatakan secara eksplisit bahwa fokus mereka adalah pertimbangan suistainability yang mempunyai implikasi terhadap profitability jangka pendek dan merupakan hal pokok dalam keberlangsungan hidup jangka panjang.
Ada tiga komponen utama dalam suistainability yaitu keadaan ekonomi2 lingkungan dan masyarakat.
/erubahan menuju suistainability memiliki syarat yang cukup mendasar untuk mengubah pola konsumsi dan produksi telah disampaikan oleh berbagai pihak sebagai kebutuhan global. ?engan menggunakan perspektif yang berasal dari teori legitimacy kita dapat mengatakan bahwa jika suistainability menjadi bagian dari harapan utama masyarakat2 maka ia akan menjadi sebuah tujuan bisnis. 3ila konsep dari suistainability development berkembang menjadi bagian dari berbagai harapan komunitas2 maka komunitas itu akan mengharapkan berbagai informasi tentang bagaimana organisasi2 perusahaan2 dan entitas melaksanakan syarat utama dari suistainabilty. Selain itu penyediaan informasi tentang keadaan sosial akan meningkatkan kepercayaan berbagai komunitas yang ada dalam organisasi.
/erusahaanperusahaan yang memiliki komitmen sustainability yang biasanya dalam bentuk implementasi 4S$ harus membuat laporan yang menggambarkan perhatian terhadap sustainability sebagai fase akhir setelah serangkaian proses panjang dilewatiV sejak desain2 i mplementasi program2 monitoring2 hingga evaluasi. Manfaatnya2 selain bisa digunakan untuk bahan evaluasi terpadu2 juga bisa menjadi alat komunikasi dengan stakeholders2 termasuk mitra bisnis dan kalangan investor. /elaporan ini2 menjadi kajian dalam bidang ilmu Akuntansi Sosial. Arfan =khsan Muhammad =shak2 dalam bukunya2 Akuntansi
Menyangkut pelaporan (reporting)2 di 6ropa sendiri telah cukup lama mengeluarkan praktik dan pelaporan 4S$. /ada ",2 misalnya2 The Accounting Standards Steering 4ommittee of The =nstitute of 4hartered Accountant di =nggris2 mengeluarkan pedoman bagi perusahaan untuk pelaporan informasi tentang sosial dan lingkungan. ;amun2 aspek pelaporan sosial baru bergaung di tahun "9 an setelah stakeholders kian menuntut agar perusahaan tak hanya membuat laporan keuangan menyangkut profit2 tapi juga laporan yang transparan seputar hubungan perusahaan dengan aspek sosial dan lingkungan. Seperti halnya definisi 4S$ yang tak tunggal2 dalam membuat laporan pun masingmasing perusahaan menempuh cara yang beragam. Tujuannya pun berbedaV ada yang untuk kepentingan internal2 ada juga yang eksternal.
Menimbang hal itu2 maka berinisiatiflah sejumlah institusi guna menciptakan sistem pelaporan yang bisa berlaku universal untuk semua perusahaan. Salah satu yang terkenal adalah *lobal $eporting =nitiative (*$=) yang diluncurkan tahun ",. *$= membuat sustainability reporting guideline yang memberi petunjuk pembuatan laporan dengan memperhatikan aspek ekonomisosiallingkungan2 atau
yang dikenal dengan aspek triple bottom line. 0anya saja2 *$= pun tak bisa mewajibkan perusahaan membuat laporan. Sebagai pelaporan yang paling banyak dijadikan rujukan dalam 4S$ reporting saat ini2 *$= memberi pilihan dan fleksibilitas bagi penggunanya.
/erusahaan berhak memilih bentuk pelaporan yang sesuai dengan kebutuhan atau kompleksitas organisasinya.
<6T6$3ATASA; ?AAM A<7;TA;S= T$A?=S=:;A
?engan adanya komitmen sustainability2 harapan untuk menyediakan infromasi adalah akuntansi. 0al ini terkait keberadaan akuntansi sebagai alat sebuah entitas dalam menyajikan informasi mengenai kegiatan operasionalnya. ;amun akuntansi yang ada sekarang atau biasa disebut akuntansi konvensional atau tradisional memiliki kelemahankelemahan2 antara lain!
W Akuntansi keuangan focus pada informasi yang dibutuhkan oleh pihakpihak yang berkepentingan dalam membuat keputusan terhadap alokasi sumber daya yang ada. Sehingga hanya focus kepada kepentingan keuangan stakeholders dalam entitas.
W Sehubungan dengan focus informasi tersebut2 salah satu landasan dari akuntansi keuangan adalah prinsip materialis2 yang akan menghalangi informasi pelaporan lingkungan dan masyarakat dan memberikan kesulitan dalam mengukur biaya sosial dan lingkungan.
W 0al penting yang dinyatakan oleh *ray2 :wen dan Adams ("+) hal lain yang muncul bahwa ternyata pelaporan entitas sering mengabaikan liability2 khususnya yang tidak dapat diselesaikan dalam beberapa tahun dengan menggunakan present value. 0al ini cenderung membuat e&penditure yang akan datang sedikit lebih signifikan pada periode saat ini.
W Akuntansi keuangan menggunakan asumsi entitas. ?imana syaratnya adalah organisasi diperlakukan sebagai entitas yang berbeda dari pemiliknya2 organisasi lain2 dan dari stakeholders yang lain. Dika transaksi atau kegiatan tidak memberikan dampak secara langsung terhadap entitas2 maka kegiatan atau transaksi ini diabaikan sebagai manfaat akuntansi. =ni berarti pihak luar ditolak oleh pelaporan entitas sehingga penyajian dan penilaian kinerja tidak dilengkapi oleh perspektif atau pandangan masyarakat luas.
W 6&pences didefinisikan sebagai cara untuk meniadakan pengeluaran atas berbagai dampak pada sumber penghasilan yang tidak dapat dikendalikan oleh entitas.
W
A<7;TA;S= S:S=A 6<:;:M=
Akuntansi sosial ekonomi merupakan alat yang sangat berguna bagi perusahaan dalam mengungkapan aktivitas sosialnya di dalam laporan keuangan. /engungkapan tanggung jawab sosial dalam laporan keuangan penting karena melalui social reporting disclosure2 pemakai laporan keuangan akan dapat menganalisis sejauh mana perhatian dan tanggung jawab sosial perusahaan dalam menjalankan bisnis. ?iharapkan melalui media ini tingkat tanggung jawab sosial perusahaan dapat mempengaruhi secara positif perilaku investor. =nvestor seharusnya tidak hanya melihat aspek keuangan saja2 tetapi juga tanggung jawab sosial perusahaan harus mendapatkan pertimbangan dalam pengambilan keputusan bisnis.
Akan tetapi sampai saat ini pengungkapan tanggung jawab sosial dalam laporan keuangan masih bersifat sukalera2 dalam /ernyataan Standar Akuntansi
/erusahaan dapat pula menyajikan laporan tambahan seperti laporan mengenai lingkungan hidup dan laporan nilai tambah (value added statement)2 khususnya bagi industri di mana faktorfaktor lingkungan hidup memegang peranan penting dan bagi industri yang menganggap pegawai sebagai kelompok pengguna laporan yang memegang peranan pentingB. /SA< tersebut tidak secara tegas mengharuskan perusahaan untuk melaporkan tanggung jawab sosial mereka. /engelompokan2 pengukuran dan pelaporan juga belum diatur2 jadi untuk pelaporan tanggung jawab sosial diserahkan pada masingmasing perusahaan.
Akuntansi Social 6conomi (AS6) menurut 3elkaoui ("-') lahir dari anggapan bahwa akuntansi sebagai alat manusia dalam kehidupannya harus juga sejalan dengan tujuan sosial hidup manusia. AS6 berfungsi untuk memberikan informasi social reportB tentang sejauh mana unit organisasi2 ;egara dan dunia memberikan kontribusi yang positive dan negative terhadap kualitas hidup manusia. AS6 sebagai suatu penerapan akuntansi di bidang ilmu sosial termasuk bidang sosiologi2 politik ekonomi. Ada juga yang memberikan istilah lain dari AS6 yaitu Akuntansi Sosial yang terdiri dari Akuntansi Mikro Sosial dan Akuntansi Makro Sosial.
3eberapa ahli telah mendefinisikan akuntansi sosial ekonomi2 antara lain!
a. Menurut Mathews dan /erera akuntansi sosial ekonomi ($usmanto2 #99'! -) adalah!
To describe a comprehensive form of accounting which takes into account e&ternalities the cost imposed on the public by private sector organiIations as well as the more usual public costs.
b. Menurut inowes akuntansi sosial ekonomi (3elkaoui2 "-! %%) adalah!
/enerapan akuntansi di bidang ilmu sosial yang meliputi ilmu pengetahuan masyarakat2 ilmu pengetahuan politik dan ilmu pengetahuan ekonomi.
c. Menurut Ahmed 3elkaoui ("-! %%) akuntansi sosial ekonomi adalah!
/roses pengurutan2 pengukuran2 dan pengungkapan pengaruh yang kuat dari pertukaran antara suatu perusahaan dan lingkungan sosialnya.
d. Menurut ee ?. /arker et. al ("-! "+",9) akuntansi sosial ekonomi adalah!
The construction and maintenance of organiIational social information system designed to evaluate an organiIationXs social impact2 assess the effectiveness of its social programs2 and report upon t he overall discharge of its social responsibilities.
e. Menurut
The process of selecting firm level social perfomance variabels2 measures2 and measurement proceduresV systematically developing information useful for evaluating the firmXs social perfomanceV and communicating such information to concerned social groups2 both within and outside the firm.
f. Menurut 0aniffa akuntansi sosial ekonomi ($usmanto2 #99'! -,) adalah!
6kspresi dari tanggung jawab sosial perusahaan2 melalui pengungkapan pelaporan aktivitas sosial perusahaan dapat menunjukkan apa yang telah mereka capai dan penuhi dalam pelaksanaan tanggung jawab sosial.
?ari beberapa definisi diatas dapat disimpulkan bahwa akuntansi sosial ekonomi adalah alat yang berfungsi untuk mengidentifikasi2 mengukur2 dan menilai dampak sosial yang ditimbulkan oleh perusahaan2 baik social cost maupun social benefit2 dan mengkomunikasikannya kepada stakeholder2 yaitu stockholder2 karyawan2 masyarakat2 pemasok dan pemerintah dalam bentuk pelaporan pertanggungjawaban sosial.
*ray et. al. mengelompokkan teori yang dipergunakan oleh para peneliti untuk menjelaskan kecendrungan pengungkapan sosial ke dalam tiga kelompok (0enny dan Murtanto2 #99"! #+#,) yaitu!
a. ?ecision usefullness studies! pengungkapan sosial dilakukan karena informasi tersebut dibutuhkan oleh para pemakai laporan keuangan dan ditempatkan pada posisi yang moderatly important.
b. 6conomy theory studies! sebagai agen dari suatu prinsipal yang mewakili seluruh intrest group perusahaan2 pihak manajemen melakukan pengungkapan sosial sebagai upaya untuk memenuhi tuntutan publik.
c. Social and political theory studies! pengungkapan sosial dilakukan sebagai reaksi terhadap tekanan tekanan dari lingkungannya agar perusahaan merasa eksistensi dan aktifitasnya terlegitimasi.
Menurut 0arahap (#99%! %"%#) ada beberapa paradigma yang menimbulkan kecendrungan perusahaan untuk mengungkapkan tanggung jawab sosialnya!
a.
b.
c. /erspektif 6kosistem! dalam perspektif ini perusahaan sadar bahwa kegiatan ekonomi yang dilakukan akan menimbulkan dampak bagi ekosistem yang berada di sekitarnya.
d. 6konomisasi vs Sosialisasi! ekonomi mengarahkan perhatian hanya kepada kepuasan individual sebagai unit yang selalu mempertimbangkan cost dan benefit tanpa memperhatikan kepentingan masyarakat. Sebaliknya2 sosialis menfokuskan perhatiannya terhadap kepentingan sosial dan selalu memperhatikan efek sosial yang ditimbulkan oleh kegiatannya.
/engungkapan kinerja sosial pada laporan tahunan perusahaan seringkali dilakukan secara sukarela oleh perusahaan. Menurut 0enderson dan /eirson2 adapun alasanalasan perusahaan mengungkapan kinerja sosial secara sukalera (0enny dan Murtanto2 #99"! #,) antara lain!
a. =nternal decision making! manajemen membutuhkan informasi untuk menentukan efektivitas dari informasi sosial tertentu dalam mencapai tujuan sosial perusahaan. ?ata harus tersedia agar biaya dari
pengungkapan tersebut dapat diperbandingkan dengan manfaatnya bagi perusahaan. Nalaupun hal ini sulit diidentifikasi dan diukur namun analisis secara sederhana lebih baik daripada tidak sama sekali.
b. /roduct differentiation! manajer dari perusahaan yang bertanggung jawab secara sosial memiliki insentif untuk membedakan diri dari pesaing yang tidak bertanggung jawab secara sosial kepada masyarakat.
c. 6nlightened self interest! perusahaan melakukan pengungkapan untuk menjaga keselarasan sosialnya dengan para stakeholder yang terdiri dari stockholder2 kreditor2 karyawan2 pemasok2 pelanggan2 pemerintah dan masyarakat karena dapat mempengaruhi pendapatan penjualan dan harga saham perusahaan.
Menurut Mathews dan /erera ($usmanto2 #99'! -%) terdapat beberapa alasan perusahaan mencantumkan kegiatan sosial mereka dalam laporan keuangan2 antara lain ialah!
a. Mencoba mempengaruhi pasar modal
b. Sebagai wujud dari kontrak sosial antara perusahaan dan masyarakat2 dan
c. /elaksanaan legistimasi organisasi
/engungkapan kinerja akuntansi sosial perusahaan2 baik secara internal maupun eksternal2 dapat ditempuh melalui beberapa pendekatan2 yaitu!
(") Audit sosial2 yaitu mengukur dan melaporkan dampak ekonomi2 sosial2 dan lingkungan dari programprogram yang berorientasi sosial dan operasi perusahaan yang reguler. Mulanya2 manajer perusahaan diminta membuat daftar aktivitas dengan konsekuensi sosial. Setelah daftar tersebut dihasilkan2 auditor sosial kemudian menilai dan mengukur dampakdampak dari kegiatan sosial perusahaan. Audit sosial dilaksanakan secara rutin oleh kelompok konsultan internal maupun eksternal2 sebagai bagian dari pemeriksaan internal biasa2 sehingga manajer mengetahui konsekuensi sosial dari tndakan mereka.
(#) aporanaporan Sosial. aporan eksternal terpisah yang menggambarkan
hubungan perusahaan dengan komunitasnya2 dikembangkan salah satunya oleh ?avid inowes. =a membagi laporannya dalam tiga kategori! hubungan dengan manusia2 hubungan dengan lingkungan2 dan hubungan dengan produk. /ada setiap kategori2 ia membuat daftar mengenai konstribusi sukarela perusahaan dan kemudian mengurangkannya dengan kerugian yang disebabkan oleh aktivitas perusahaan itu. inowes memoneterisasi segala sesuatunya dalam laporan tersebut2 sampai pada saldo
akhir2 yang disebutnya sebagai tindakan sosioekonomi netto untuk tahun tersebut. ?alam laporan inowes2 seluruh kontribusi dan kerugian harus dihitung secara moneter. Selain inowes2 $alph 6stes juga mengembangkan suatu model pelaporan mengenai manfaat dan biaya sosial. =a menghitung manfaat sosial sebagai seluruh kontribusi kepada masyarakat yang berasal dari operasi perusahaan (misalnya2 lapangan kerja yang disediakan2 sumbangan2 pajak2 perbaikan lingkungan). Sedangkan biaya sosial2 meliputi seluruh biaya operasi perusahaan (bahan baku yang dibeli2 utang kerusakan lingkungan2 lukaluka dan penyakit yang berkaitan dengan pekerjaan). Manfaat sosial dikurangkan dengan biaya social untuk memperoleh manfaat atau biaya netto.
(%) /engungkapan dalam laporan tahunan. 3eberapa perusahaan menerbitkan laporan tahunan kepada pemegang saham disertai beberapa informasi sosial yang dilakukan. ;amun2 melalui informasi yang dicantumkan dalam laporan tahunan tersebut2 belum dapat dinilai kinerja sosial perusahaan secara komprehensif2 karena kebanyakan informasi yang diungkapkan dalam laporan tahunan bersifat sukarela dan selektif. ?alam artian2 bisa jadi perusahaan hanya menyoroti kontribusi positifnya dan mengabaikan dampak negatif yang ditimbulkan dari aktivitas usahanya.
MASAA0MASAA0 /6A/:$A; A<7;TA;S= S:S=A
?alam pelaporan akuntansi sosial2 diinformasikan seberapa besar manfaat sosial netto yang diberikan perusahaan pada masyarakat. Manfaat sosial netto tersebut2 diperoleh dari selisih antara kontribusi suatu perusahaan kepada masyarakat (manfaat sosial) dengan kerugian yang ditimbulkan (biaya sosial). ;amun dalam menentukan manfaat sosial netto tersebut tidaklah semudah menyajikan laporan keuangan biasa. Masalah yang muncul2 terkait (") bagaimana menentukan apa yang menjadi pospos biaya ataupun manfaat sosial perusahaan2 (#) bagaimana mengukur (nilai moneter) biaya dan manfaat sosial yang ditimbulkan perusahaan T$A;S56$ /$=4=;* Transfer /ricing adalah besaran nilai yang diberikan sebagai imbalan karena adanya perpindahan suatu barang2 jasa atau pengalihan teknologi antar perusahaan yang mempunyai hubungan istimewa2 dengan tujuan barang atau jasa tersebut untuk di proses lebih lanjut.
?ari pengertian tersebut transfer pricing adalah suatu hal yang wajar dalam dunia usaha2 karena awal timbulnya transfer pricing2 dikarenakan adanya proses diferensiasi bisnis dan perlunya integrasi dalam organisasi yang telah melakukan diferensiasi bisnis tersebut.
?alam proses diferensiasi bisnis2 manajemen melakukan diversifikasi bisnisnya dengan pembentukan unitunit organisasi untuk menghadapi berbagai tantangan dilingkungan dunia industri. /embentukan unitunit organisasi dimaksud ditempuh melalui proses divisionalisasi2 yang merupakan pembentukan divisidivisi yang diberi peran sebagai pusat laba. Semakin luas tingkat diversifikasi yang dilakukan oleh suatu perusahaan2 semakin besar kebutuhan manajemen puncak akan alat untuk mengintegrasikan berbagai divisi yang telah dibentuk.
/ada dasarnya divisidivisi yang telah dibentuk tersebut tidak memiliki peran atau wewenang yang besar untuk memperoleh laba2 karena semuanya masih dibawah pengendalian manajemen puncak.
mekanisme integrasi. dan salah satunya adalah dengan mekanisme Transfer pricing . Sehingga transfer pricing mendekatkan dua atau lebih divisi yang semula melakukan bisnis secara independent.
Transfer pricing sering juga disebut dengan intracompany pricing2 intercorporate pricing2 interdivisional atau internal pricing yang merupakan harga yang diperhitungkan untuk keperluan pengendalian manajemen atas transfer barang dan jasa antar divisi dalam suatu perusahaan. Transfer pricing biasanya ditetapkan untuk produkproduk antara (intermediate product) yang merupakan barangbarang dan jasajasa yang dipasok okeh divisi penjual kepada divisi pembeli.
Sourching decision ! keputusan dalam pemilihan sumber2 yaitu menentukan di mana produk harus di produksi2 apakah di produksi di dalam perusahaan atau di beli dari pemasok luar. Transfer pricing decisionV keputusan dalam penentuan tingkat transfer pricing2 yaitu menentukan berapa besaran harga transfer yang disepakati ketika produk barang atau jasa tersebut di di pindah tangankan dari divisi penjual ke divisi pembeli. Mekanisme transfer pricing harus dapat memotivasi para manajer divisi untuk bertindak sebagaimana fungsi manajer perusahaan yang terpisah. ;amun di lain pihak2 manajer divisi harus bertindak untuk kebaikan perusahaan secara keseluruhan. Akan terjadi tradeoff2 dan sebagaimana biasa pencapaian tujuan yang satu mengakibatkan distorsi pencapaian tujuan lainnya.
Semula2 > seperti di terangkan sebelumnya > transfer pricing yang merupakan pertukaran barang atau jasa antar divisi dalam suatu perusahaan untuk di proses lebih lanjut adalah praktik yang biasa dalam dunia usaha. ;amun2 sekarang seiring perkembangan Iaman praktik transfer pricing memiliki konotasi negatif sebagai suatu praktik bisnis yang tidak baik2 yaitu pengalihan atas penghasilan kena pajak (ta&able income) atau usaha untuk meminimalkan jumlah pajak yang harus dibayar.
Adanya hubungan istimewa merupakan kunci dari dilakukannya praktek transfer pricing dalam bidang perpajakan. 0ubungan istimewa dalam perpajakan ditandai dengan adanya hubungan antara dua atau lebih Najib /ajak yang berada di bawah pemilikan atau penguasaan yang sama baik secara langsung maupun tidak langsung (misalkan adanya hubungan antara Najib /ajak yang mempunyai penyertaan #H atau lebih pada pihak yang lain). 0ubungan istimewa juga ditandai dengan adanya hubungan keluarga baik sedarah ataupun semenda.
Akhirnya2 pengertian Transfer /ricingpun dapat dibedakan menjadi #2 yaitu!
/engertian yang bersifat netral2 murni merupakan strategi dan taktik bisnis tanpa motif pengurangan beban pajak. /engertian yang bersifat pejoratif2 upaya untuk menghemat beban pajak dengan taktik2 antara lain2 menggeser laba ke negara yang tarif pajaknya rendah. 3isa juga dikatakan praktik transfer pricing ini adalah sebuah bentuk kejahatan korporasi T$A;S56$ /$=4=;* ?AAM /$A
") /ergeseran menuju desenhralisasi2 divisionalisasi2 dan penggunaan konsep cnrpu ratc profit center #)
/emanfaatan transfer pricing dalam bisnis dan invesatsi internasional.
%)
/engawasan transfer pricing oleh aparat perpajakan dan bea cukai di beberapa negara.
')
Memaksimalkan penghasilan global
#)
Mengamankan posisi kompetitif anak@cabang perusahaan dan penetrasi pasar
%)
6valuasi kenerja anak@cabang perusahaan manca negera
')
/enghidaran pengendalian devisa
)
Mengontrol kredibilitas asosiasi
+)
Meningkatkan bagian laba joint ventura
,)
$eduksi resiko moniter
-)
Mengamankan cash flow anak@cabang di luar negeri
3erikut ini akan diberikan sebuah ilustrasi untuk memperjelas praktek transferpricing yang biasanya dilakukan oleh perusahaanperusahaan multinasional. /erusahaan induk (parent co mpany) yang terletak di 3elgia memproduksi suatu produk2 dengan harga pokok $p "99. Tarif pajak yang berlaku di negara tersebut adalah '#H. 7ntuk menghindari pengenaan pajak dengan tarif yang tinggi2 perusahaan induk memutuskan untuk menjual produk tersebut ke anak perusahaan yang ada di /uerto $ico dengan harga transfer yang sama dengan harga pokok yaitu $p "992 sehingga pajak yang terutang atas transaksi penjualan antara perusahaan induk dan anak perusahaan adalah $p 9. 0al ini disebabkan karena harga transfer yang digunakan sama dengan harga pokok produk2 sehingga atas transaksi ini tidak menimbulkan laba yang akan dikenakan pajak. $ekayasa atas harga transfer ini dibuat untuk menghindari pajak dengan tarif yang tinggi yang berlaku di negara tempat perusahaan induk berada.
menemukan bahwa masalah transfer pricing merupakan masalah utama dalam bidang perpajakan selama kurun waktu # tahun terakhir yang terjadi pada perusahaanperusahaan multinasional di seluruh dunia. :leh karena itu banyak kantor akuntan publik melakukan auditcompliance2 untuk melakukan pemeriksaan atas masalah transfer pricing ini yang memang berpengaruh terhadap jumlah pajak yang harus dibayarkan. *ambar berikut ini akan memperlihatkan persentase dilakukannya audit compliance pada perusahaanperusahaan multinasional yang tersebar di berbagai negara besar di dunia. 3iasanya cegah tangkal yang dilakukan oleh negaranegara dengan adanya transfer pricing adalah membuat suatu kewenangan2 dimana pemerintah diberikan wewenang untuk menentukan kembali dengan cara merealokasikan kembali jumlah laba dan biayabiaya yang timbul di perusahaan multinasional yang notabene punya beberapa divisi2 sehingga laba dan biayabiaya yang timbul sebagai hasil transaksi antar divisi tersebut yang ditengarai sebagai suatu praktek transfer pricing yang bisa meminimalkan pajak terutang dapat di cegah. 7.S. 3ased multinationals are subject to =nternal $evenue 4ode Section '-# on the pricing of intercompany transactions. This section gives the =$S the authority to reaalocate income and deductions among divisions if it believes that such reallocation will reduce potentiak ta& evasion. (0ansen and Mowen2 "+!'%). ebih lanjut ditegaskan bahwa dalam =$S2 apabila terjadi transaksi antar divisi dalam perusahaan multinasional atau terjadi transaksi dalam perusahaan yang mempunyai hubungan istimewa2 maka harga yang berlaku adalah harga yang timbul apabila transaksi tersebut dilakukan dengan pihakpihak di luar perusahaan atau dengan kata lain2 transaksi dilakukan dengan pihakpihak yang tidak punya hubungan istimewa. That is2 the transfer pricing set should match the price that would be set if the transfer were being made by unrelated parties2 adjusted for diffrences that have a measurable effect on the price. (0ansen and Mowen2 "+!'%). Teori
Teori
T:4 adalah suatu filosofi manajemen yang membantu sebuah perusahaan dalam meningkatkan keuntungan dengan memaksimalkan produksinya dan meminimalisasi semua ongkos atau biaya yang relevan seperti biaya simpan2 biaya langsung2 biaya tidak langsung2 dan biaya modal.
/enerapan T:4 lebih terfokus pada pengelolaan operasi yang berkendala sebagai kunci dalam meningkatkan kinerja sistem produksi2 nantinya dapat berpengaruh terhadap profitabilitas secara keseluruhan.
Menurut 0ansen dan Mowen2 jenis kendala dapat dikelompokkan sebagai berikut!
3erdasarkan asalnya
(ima) angkah dalam T:4
?alam mengimplementasikan ideide sebagai solusi dari suatu permasalahan2 *oldratt mengembangkan (lima) langkah yang berurutan supaya proses perbaikan lebih fokus dan berakibat lebih baik bagi sistem. angkahlangkah tersebut adalah! =dentifikasi konstrain sistem (identifying the constraint). Mengidentifikasi bagian system manakah yang paling lemah kemudian melihat kelemahanya apakah kelemahan fisik atau kebijakan. 6ksploitasi konstrain (e&ploiting the constraint). Menentukan cara menghilangkan atau mengelola constraint dengan biaya yang paling rendah. Subordinasi sumber lainnya (subordinating the remaining resources). Setelah menemukan konstrain dan telah diputuskan bagaimana mengelola konstrain tersebut maka harus mengevaluasi apakah kostrain tersebut masih menjadi kostrain pada performansi system atau tidak. Dika tidak maka akan menuju ke langkah kelima2 tetapi jika yam aka akan menuju ke langkah keempat. 6valuasi konstrain (6levating the constraint). Dika langkah ini dilakukan2 maka langkah kedua dan ketiga tidak berhasil menangani konstrain. Maka harus ada perubahan besar dalam sistem2 seperti reorganisasi2 perbaikan modal2 atau modifikasi substansi system. Mengulangi proses keseluruhan (repeating the process). Dika langkah ketiga dan keempat telah berhasil dilakukan maka akan mengulangi lagi dari langkah pertama. /roses ini akan berputar sebagai siklus. Tetap waspada bahwa suatu solusi dapat menimbulkan konstrain baru perlu dilakukan. Selain memperhatikan lima tahap penerapan T:4 diatas2 perlu diperhatikan pula sepuluh prinsip dasar T:4.
Tujuan utama seorang manajer menggunakan D=T dalam perusahaan yaitu untuk mengurangi waktu yang digunakan produk dalam pabrik. Dika total produksi turun2 maka akan terjadi penurunan pula
pada biaya2 hal ini dikarenakan lebih sedikitnya persediaan yang harus dibiayai2 disimpan2 dikelola2 dan diamankan. ?engan D=T2 waktu dapat diminimalisasi terhadap throughput produk yaitu total produksi sampai pada saat barang dikirim. :leh karena itu2 waktu throughput (throughput time) merupakan jumlah dari waktu proses2 waktu tunggu2 waktu pemindahan2 waktu inspeksi. 8ang merupakan waktu throughput yang mencakup penurunan persediaan dalam proses2 akan mengarahkan pada halhal berikut ini! Menurunkan biaya modal dalam persediaan. Mengurangi biaya overhead untuk pemindahan bahan. Mengurangi resiko keusangan. Meningkatkan daya tanggap bagi pelanggan dan mengurangi waktu pengiriman. Theory of 4onstraints (T:4) dan Activity 3ased 4osting (A34)
/endekatan T:4 beranggapan bahwa biaya operasional sulit untuk diubah dalam jangka pendek2 sehingga T:4 tidak mengidentifikasikan aktivitasaktivitas individual dan penggerak biaya. :leh karena itu2 T:4 kurang berguna untuk mengelola biaya dalam jangka panjang. ?i lain sisi2 activity based costing (A34) mempunyai perspektif jangka panjang yang memfokuskan pada peningkatan proses dengan mengeliminasi aktivitasaktivitas yang tidak bernilai tambah dan mengurangi biaya biaya yang dikeluarkan oleh aktivitas yang bernilai tambah. :leh karena itu2 A34 lebih berguna untuk perencanaan profit2 pengendalian biaya dan penetapan harga jangka panjang
A34 dan T:4 samasama digunakan untuk menetapkan profitabilitas produk. ;amun keduanya juga memiliki perbedaan yaitu A34 mengembangkan suatu analisis jangka panjang yang meliputi semua biaya produk. Sedangkan T:4 mengambil pendekatan jangka pendek untuk analisis profitabilitas karena teori ini hanya berdasarkan pada biayabiaya yag berkaitan pada bahan. A34 menyediakan suatu analisis komprehensif dari penggerak biaya (cost driver) dan biaya unit yang akurat2 sebagai suatu dasar untuk pengambilan keputusan strategis mengenai harga dan bauran produk dalam jangka panjang. Sebaliknya T:4 menyediakan suatu metode yang berguna untuk meningkatkan profitabilitas jangka pendek melalui penyesuaian bauran produk untuk jangka pendek dan melalui perhatian pada hambatanhambatan produksi.
T06:$8 :5 4:;ST$A=;T ?= S6
atau teori kendala mulanya berkembang dalam akuntansi manajemen sektor swasta.
and Mowen2 #999!-#+). (eori O !onstraint adalah suatu teori yang memfokuskan perhatian manajer pada kendala atau pemborosan yang memperlambat proses produksi (3locher et al2#99"!",). Sedangkan menurut *arrison and ;oreen (#99%!#= )! 9(heory o !onstraints maintains that eectively mana"in" the constraints is a key to s-ccess . ?ari definisi tersebut2 T:4 merupakan filosofi manajemen yang memfokuskan untuk mengidentifikasi kendalakendala yang mempengaruhi proses produksi suatu perusahaan2 kemudian mengoptimalkan pengunaan sumber daya yang memiliki kendala tersebut untuk memaksimumkan thro-"h+-t dan meningkatkan keuntungan. Teori
aktifitas yang terkait. 3atasan waktu ini yang menentukan seberapa cepat sebuah kegiatan pelayanan kepada masyarakat harus diselesaikan. Secara teori2 bila sebuah S:/ sudah ditetapkan2 maka S:/ tersebut harus dilaksanakan secara nasional. ;amun pada prakteknya2 tidak semua kantor dapat melaksanakan apa yang tercantum dalam S:/. 3erbeda dari bottleneck dalam anggaran2 dimana bottleneck yang terjadi banyak dalam penyerapan anggaran2 bottleneck yang terjadi dalam kinerja aparat salah satunya berupa keterbatasan kapasitas aparat dalam melaksanakan tugasnya.
