EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD PARA LA DEDUCCIÓN DEL GASTO
EXCLUSIVO PARA SUSCRIPTORES - CAMPAÑA 2009
2
Biblioteca Virtual
Biblioteca Virtual
1
El Principio de Causalidad para la Deducción del Gasto
1. Aspectos Generales Página 2 ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 2. Principio de Causalidad Página 2 ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 3. Criterios conformantes del Principio de Causalidad Página 3 ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 4. Agrupación de Gastos según el Principio de Causalidad Página 4 ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– 5. Criterios Jurisprudenciales Página 8
1. ASPECTOS GENERALES
En línea con lo desarrollado por la doctrina tributaria es sabido que, uno de los Principios sobre los cuales se sostiene el Impuesto a la Renta (IR) no es otro que el Principio de Causalidad. En eecto, y en términos sencillos, para obtener el IR debe aplicarse la alícuota correspondiente (para el caso de sujetos perceptores de rentas de tercera categoría: 30%) sobre la renta neta. Hemos de precisar que para eectos del presente trabajo nuestra reerencia la constituyen personas que desarrollan actividad empresarial (naturales con negocio o jurídicas). Nótese que hacemos alusión a un término: renta neta. Pues bien, la renta neta no es otra que aquella que se obtiene luego de deducir determinados gastos necesarios de la renta bruta para producir y/o mantener la uente generadora de ésta (renta bruta). Así las cosas, podemos señalar, de manera gráfca, que la renta neta se obtiene de la siguiente manera:
OPCIONES TÉCNICAS PARA DETERMINAR LA RENTA NETA 1. RENTA NETA = RENTA BRUTA – DEDUCCION DE OFICIO 2. RENTA NETA = RENTA BRUTA 3. RENTA NETA = RENTA BRUTA – GASTOS NECESARIOS
2. PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
El tercer caso corresponde a la determinación de la Renta Neta en aplicación del principio de causalidad tributario. ¿Qué implica dicho principio?, por regla general determinar la Renta Neta en base a la causalidad de los gastos con la actividad generadora de renta resulta ser el método más exacto y justo, ya que en virtud de él se permite la deducción de gastos que guardan relación causal directa (1) con la generación de la renta o con el mantenimiento de la uente en condiciones de productividad, en la medida que el gasto
––––––––––
(1) Considérese también aquella “relación casual indirecta” toda vez que nuestra legislación del IR se adhiere a la tesis doctrinaria que propugna la deducibilidad de los gastos bajo una concepción “amplia”. Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
El Principio de Causalidad para la Deducción del Gasto no se encuentre limitado o prohibido por la norma tributaria. Resulta importante mencionar que en nuestra legislación nacional del Impuesto a la Renta, el principio de causalidad tributario se encuentra recogido sólo respecto de contribuyentes domiciliados perceptores de rentas de tercera categoría (Primer párrao del artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta). Asimismo, el reerido artículo 37º agrega que el gasto será deducible en la medida que no se encuentre expresamente prohibido por ley. Cabe indicar que los gastos que no son admitidos expresamente son aquellos que se encuentran contemplados en el artículo 44º y que en algunos supuestos constituyen una reiteración respecto a la no deducibilidad por la inobservancia del Principio de Causalidad. Así tenemos que el inciso a) del precitado artículo 44º dispone que constituyen gastos reparables los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus amiliares, toda vez que estos no cumplen el reerido principio. Aunque la norma en cuestión recoge el principio de causalidad como criterio directriz, existen gastos que no guardan una estricta relación con dicho principio y sin embargo son deducibles, cuando la propia norma así lo permite expresamente (primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador), y por otro lado, gastos que guardando vinculación con dicho principio, no resultan deducibles (gastos de representación que exceden del límite, dietas de directorio que exceden del límite, entre otros). Adviértase respecto de estos últimos, que una evaluación conceptual del principio de causalidad, permitiría sustentar la deducción de los gastos sin ninguna limitación, en tanto sean necesarios para el mantenimiento de la uente y/o generación de renta; empero, la propia norma exige además, que la deducción no esté prohibida por la Ley. INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
3
Al respecto, cabe indicar que para que dicha relación se cumpla ello no implica que necesariamente el gasto en que se ha incurrido tiene que haber generado su correspondiente ingreso, sino que basta con que el mismo haya sido destinado a generar ingreso, es decir que al momento de haber incurrido en el mismo, la intención haya sido la de generar ingreso, lo cual obviamente tiene que quedar ehacientemente demostrado. Ejemplo típico de este undamento se puede apreciar en la compra de bases para participar en una licitación pública, el desembolso será gasto deducible, aún cuando propiamente el postor no gane la licitación. 3. CRITERIOS CONfORMANTES DEL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
a) Razonabilidad, en virtud de este criterio debe existir una relacin razonable entre el monto del desembolso eectado y s fnalidad, el mismo que debe estar destinado a prodcir y mantener la uente productora de renta. b) Necesidad, implica que sin la realiza-
cin del mencionado desembolso no habría renta o la ente no podría sbsistir; vale decir, la necesidad debería ser directa. c) Proporcionalidad, alude a un parámetro meramente cantitatio, centrado
en verifcar si el volumen de la erogación realizado por una empresa guarda debida proporción con el volumen de sus operaciones. d) Normalidad, reerido principalmente a que los gastos en los cuales se incurren deben realizarse dentro del giro normal de las actiidades del negocio, como se puede observar muy vinculado con el criterio de razonabilidad. e) Generalidad, legislativamente se establece que el presente criterio debe ser Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
4
Biblioteca Virtual
cumplido cuando el gasto se encuentre vinculado con servicios de salud, gastos recreativos culturales, aguinaldos, bonifcaciones, etc.; de esta orma el benefcio
debe ser de carácter “general” para todos los trabajadores teniendo en centa s posicin dentro de la estrctra organizacional de la empresa; así, el Tribunal Fiscal ha desconocido el gasto por incumplimiento de este criterio mediante la RTF Nº 6671-3-2004.
Sin perjuicio de lo anterior, incidiremos en los criterios de Razonabilidad y Proporcionalidad de los gastos. Sobre el particular cabe señalar que, el último párrao del artículo 37º del TUO de la LIR dispone que se debe de cumplir con ciertos criterios, entre otros, el de normalidad en la actividad que genera la renta gravada, razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente y generalidad para los gastos a que se referen los incisos l) y ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta. En rigor, es del caso precisar que los mencionados criterios ya eran contemplados a nivel jurisprudencial, siendo luego recogidos normativamente en la reerida Ley. A título ilustrativo, se pueden citar las siguientes Resoluciones vinculadas a: i) criterio de normalidad, RTF Nº 2411-4-96; ii) criterio de razonabilidad, RTFs Nº 2607-5-2003 y 1091-2-2003; iii) criterio de generalidad, RTFs Nº 2230-2-2003 y 6671-3-2004. Respecto a los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, procede señalar que estamos antes dos criterios distintos y complementarios. La proporcionalidad, alude a un parámetro meramente cuantitativo, centrado en verifcar si la cantidad de gastos realizado por una empresa guarda debida proporción con el volumen de sus operaciones; si los gastos excedieran de dicha proporcionalidad, se presumirá que ellos se han eectuado con propósitos ajenos al giro del negocio. Empero, Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
al tratarse de un criterio meramente cuantitativo, no permite analizar las razones por las cuales una determinada empresa incurre en gastos no proporcionales al volumen de sus operaciones. Es entonces, que resulta de imperiosa necesidad apelar al criterio de la razonabilidad, mediante el cual puede sustentarse que el incremento de gastos o simplemente la regularidad de gastos realizados por la empresa obedece a diversas causas, tales como la expansión de operaciones a nuevos mercados, la intensiicación de campañas publicitarias, etc. en cuyo caso, no obstante no ser proporcional el monto de los gastos sí resulta razonable eectuarlos. 4. AGRUPACIÓN DE GASTOS SEGúN EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
El tratadista Roque García Mullín propone la siguiente agrupación de los gastos en base al Principio de Causalidad como sigue: a) Gastos necesarios para la obtención de la renta b) Depreciaciones y amortizaciones c) Previsiones y Reservas
4.1. Gastos necesarios El primer rubro de deducciones necesarias para obtener la renta neta se encuentra dada por los denominados gastos necesarios, cualidad primordial que deben reunir los gastos para ser considerados como deducibles. Dicha cualidad –como ya se explicó– debe encontrarse vinculada a la obtención de la renta o al mantenimiento de la uente generadora de la misma, mesurándose la misma en base al denominado criterio de razonabilidad del gasto. Así en aplicación del principio de causalidad todos los gastos necesarios son deducibles de la renta bruta aún cuando la ley no los considere de maINFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
El Principio de Causalidad para la Deducción del Gasto nera particular, salvo en el caso que se encuentren expresamente prohibidos para eectos de su deducibilidad. En tal razonamiento, las leyes nacionales en materia tributaria no tendrían la necesidad de regular expresamente cada concepto deducible, salvo que lo limite, restrinja o prohíba. Que el gasto sea necesario, implica en sentido restrictivo, que sin la realización del mencionado desembolso no habría renta o la misma no podría subsistir, vale decir bajo tal entendimiento, la necesidad debería ser directa. No obstante ello, existen determinados gastos cuyo adecuación con el principio de causalidad de alguna manera no encuadra en sentido estricto dentro de los alcances del mencionado principio. Tal es el caso de los desembolsos que eectúa la empresa para prestar servicios asistenciales, culturales, educacionales y de esparcimiento a sus trabajadores, o aquellos que implican adquisiciones de bienes y servicios para brindar mayores comodidades a sus trabajadores (instalación de un comedor para los trabajadores). En sentido estricto dichos desembolsos no son necesarios ni indispensables para la generación de renta gravada ni para el mantenimiento de la uente productora de la misma, no obstante ello doctrinalmente se ha establecido que indirectamente tales erogaciones tienen una clara fnalidad motivadora de la uerza laboral, la cual es indispensable para la generación de renta gravada, con lo cual se concluye que en dichos supuestos sí existe una relación causal, gasto-renta.
5
Sobre el particular García Mullín señala que: “Sin embargo, debe tenerse en cuen- ta que las empresas hacen dichos gastos en procura de motivar al personal para el mejor desempeño de sus obligaciones, sea brindándoles ventajas adicionales que los interesen en el mantenimiento de sus puestos y en un adecuado rendi- miento (...) Esa fnalidad, que vincula a los gastos de que se trata con la obtención de la renta, es la que permite en una in- terpretación amplia, encuadramos en el principio de causalidad, y es por ello que normalmente las legislaciones afrman su carácter de deducibles” (2). Así las cosas, la necesidad antes aludida, debe ser interpretada en un sentido distinto, por decirlo de alguna manera extensivo a los desembolsos que indirectamente son necesarios para producir y/o mantener la uente productora de renta.
4.2 Dedccin de gastos qe inciden conjntamente en rentas graadas, eoneradas e inaectas Otro tema relevante que merece analizarse, es el reerido a los gastos que inciden conjuntamente en Rentas Gravadas, Exoneradas e Inaectas, ya que en puridad no cumplen con el principio de causalidad. Sobre el particular el proesor García Mullín señala que: “...Más específcamente, la relación de causalidad se establece con la genera- ción de la renta gravada, lo que signifca la necesidad de soluciones especiales en casos en que la empresa es produc- tora también de rentas exentas, o de rentas no alcanzadas con el gravamen
––––––––– (2) García Mullín, Juan Roque. Manual de Impuesto a la Renta. Organización de los Estados Americanos. Documento CIET Nº 872. Pág. 167. INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
6
Biblioteca Virtual (p. ej.: rentas generadas en el exterior, si el principio jurisdiccional del país es el de territorialidad de la uente)” (3). Para ello la doctrina ha desarrollado una solución que consiste en la aplicación de la regla de la prorrata, permitiendo la deducción del gasto en la proporción que las rentas gravadas guarden con las rentas no gravadas. Sobre el tema, García Mullín (4) expresa que es recuente que en algunas legislaciones la regla de la prorrata se extienda a toda la empresa de modo tal que independientemente de que un cierto gasto pueda ser identifcado en su relación causal con una renta exenta, se tome el total de gastos y se permita su deducción en la proporción que el total de las rentas gravadas guarde con el total de las rentas obtenidas, señalando que tal solución sólo puede aceptarse por motivos de simplifcación y economía administrativa. Sobre el particular, nuestra legislación nacional establece en el inciso p) del artículo 21º del D.S. Nº 122-94-EF, agregado por el D.S. Nº 194-99-EF (31.12.99), que cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener la uente incidan conjuntamente en rentas gravadas y rentas exoneradas o inaectas, y no sean imputables directamente a unas o a otras, la deducción se eectuará en orma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas. En los casos en que no se pudiera establecer la proporcionalidad indicada, se considerará como gasto inherente a la renta gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes el porcentaje que se obtenga de dividir
la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas, gravadas y exoneradas o inaectas. Es decir, en el caso de gastos que inciden conjuntamente en rentas gravadas y exoneradas o inaectas, el importe deducible se determinará de acuerdo a uno de los procedimientos siguientes:
a. Imptacin de gastos directos:
Es decir, si la empresa determina en orma separada los gastos que inciden en la renta gravada de aquellos que inciden en la renta exonerada o inaecta, el importe deducible por gastos comunes se eectuará de acuerdo a la proporción de gastos directos. Gastos destinados a Rentas gravadas Gastos = Gastos x ––––––––––––––––––– Dedcibles Comunes Gastos destinados a rentas totales
b. Según el porcentaje de la Renta Brta Graada: Si la empresa, no puede establecer los gastos que inciden en rentas gravadas o exoneradas e inaectas, el importe deducible por gastos comunes se determinará en unción al porcentaje que representa la Renta Bruta Gravada del total de Rentas Brutas. Debe tenerse en consideración que la norma hace reerencia a la Renta Bruta, que resulta de la dierencia entre el ingreso gravado menos costo computable. Brutas gravadas Gastos = Gastos x Rentas –––––––––––––––––––––– Dedcibles Comunes Rentas Brutas totales
––––––––– (3) García Mullín: Ibid pág. 166. (4) García Mullín: Ibid pág. 169. Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
El Principio de Causalidad para la Deducción del Gasto
7
DEDuCCIóN DE GASTOS vINCuLADOS A RENTAS GRAvADAS, ExONERADAS E INAFECTAS Método General
Método Prorrata
Identifcar el gasto con la renta al cual se destina.
Relacionar los gastos comunes con los tipos de rentas según uno de los métodos regulados.
Para rentas gravadas: Deducible
Para Rentas Exoneradas e inaectas: Reparable
4.3. Depreciaciones y amortizaciones Otra de las deducciones a la renta bruta se encuentra dada por las depreciaciones y amortizaciones que consisten en pérdidas de valor originadas por el desgaste o por el transcurso del tiempo producido en los bienes aectados a la generación de renta gravada. Las depreciaciones y amortizaciones responden a la necesidad de cubrir la disminución gradual del valor de uso de bienes ísicos aplicados a una actividad por el desgaste, destrucción u obsolescencia subsecuentes a su empleo, que en buena cuenta implican el recupero del valor de los bienes destinados a la producción para mantener la intangibilidad de la uente productora de renta. Ahora bien, es importante resaltar que las depreciaciones y amortizaciones deben eectuarse también con arreglo al principio de causalidad, vale decir que son computables en la medida que los bienes se encuentren aectados a la producción de rentas eectivamente gravadas y en la medida que corresponda tal aectación. De otra parte es importante mencionar que los términos depreciación y amor-
Método del Gasto: Imputación de gastos directos.
Método de la Renta: Porcentaje de la Renta Bruta.
tización son utilizados de acuerdo a la naturaleza de los bienes, así si se trata de bienes corporales ellos son susceptibles de ser depreciados, en cambio si estamos rente al caso de bienes incorporales o “activos intangibles”, los mismos son susceptibles de amortización.
4.4. Preisiones, proisiones y reseras García Mullín expresa que al cierre de cada ejercicio es recuente que las empresas tengan la perspectiva de tener que atender en el ejercicio siguiente algunos gastos que se han generado en el ejercicio actual, pero respecto de los cuales no ha nacido aún la obligación de su pago, razón por la cual estrictamente no podrían ser computadas aún en el sistema de lo devengado, por ello señala que es recuente que por prácticas comerciales, las empresas eectúen cargos que disminuyen su utilidad en el ejercicio para reservar parte de ella para atender tales gastos, siendo recuente también eectuar reservas para hacer rente a determinados riesgos que pueden aectar su actividad (5).
–––––––––– (5) García Mullín: Ibid pág. 176. INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
8
Biblioteca Virtual En tal sentido, las legislaciones nacionales aceptan que las empresas puedan eectuar determinadas previsiones, provisiones y reservas deducibles de la renta bruta las cuales dicho sea de paso sólo se encuentran presentes en las rentas empresariales, para lo cual explicaremos brevemente el concepto de cada una de dichas especies. a. Preisiones: Las previsiones son ondos que se eectúan para hacer rente a contingencias que si bien tienen cierto grado de incertidumbre en cuanto a que se verifquen o no respecto de la empresa, la probabilidad de que ello tenga lugar es generalmente medible estadísticamente o estimativamente, no obstante ello, son uturas y eventuales. Dichas previsiones inciden necesariamente en la cuenta de ganancias y pérdidas. b. Proisiones: Las provisiones por su parte son compromisos de la empresa pues corresponden al cálculo preventivo de partidas que necesariamente habrán de aectar el balance, aun cuando no sean todavía a la echa del mismo deudas de la empresa. Las provisiones implican pues cargos ciertos y de cálculo exacto que deben gravitar en los resultados del ejercicio. En nuestro medio, el término provisiones engloba incorrectamente tanto a las previsiones como a las provisiones anteriormente mencionadas. No obstante ello, es importante resaltar que únicamente se acepta la deducción para eectos tributarios de las provisiones para
cargas comprobadas, ciertas o constatadas, y no las que recaen sobre cargas uturas, inciertas o eventuales (técnicamente previsiones). c. Reseras: Por último, las reservas son benefcios determinados en el balance general del ejercicio y que no son distribuidos (p.e. La reserva legal o reservas estatutarias). 5. CRITERIOS JURISPRUDENCIALES
Las condiciones específcas para la dedccin de n gasto no eneran el cmplimiento del Principio de Casalidad RTF Nº 745-2-2000 A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “El artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Legislativo Nº 774 señala que a fn de establecer la renta neta se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su uente (principio de causalidad); si bien el inciso i) de dicho artículo permite los castigos por deudas incobrables y el Reglamento de la Ley, aprobado por Decreto Supremo Nº 122-94-EF detalla las condiciones específcas para la aceptación de la deducción; la verif- cación de las mismas no exime del cumpli- miento del principio de causalidad” .
Dieta obtenida por representante del Estado RTF Nº 5349-3-2005 A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “Que de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 14° y 15° del citado reglamento (6) , el
–––––––––– (6) Refriéndose la RTF al Reglamento de la Ley de la Actividad Empresarial del Estado aprobado por Decreto Su- premo Nº 027-90-MIPRE. Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
El Principio de Causalidad para la Deducción del Gasto Estado o el ente titular de las acciones designa a sus representantes señalándoles el número de acciones que cada uno representa, siendo estos representantes necesariamente perso- nas naturales, debiendo el Estado para eecto de esta actuación, entregar previamente al representante designado las credenciales así como las instrucciones claras y escritas, no pudiendo éste alterarlas ni votar en sentido distinto a ellas, y que una vez concluido el acto para el que se le designó, deberá inormar por escrito al mandante sobre lo realizado, que- dando así culminada su actuación y relevado de toda responsabilidad; Que con arreglo a lo previsto en el artí- culo 16° del mismo reglamento, “por par- ticipar en Sesión de Junta General de Accionistas, el representante percibe exclusivamente una dieta equivalen- te a la de los Directores de la misma empresa, conorme lo fje CONADE o CONAFI al amparo de lo que establece el artículo 38º de la Ley (7) . Tratándose de empresas de Accionistas del Estado, el representante se atiene a lo que dis- pone la mayoría de los accionistas”, Que como se observa de las normas antes glosadas, el representante del Estado tiene derecho a percibir una dieta equivalente a la de los directores de la misma empresa donde ejerce la representación, debiendo cumplir, bajo responsabilidad, con las instrucciones previamente establecidas por el mandante; Que en consecuencia, la entrega de las reeridas dietas cumple con el principio de causalidad, en tanto resulta nece- saria para la toma de decisiones de la empresa y por lo tanto es deducible a fn de la determinación de la renta neta imponible; ”
9
Intereses y dierencia de cambio por préstamos otorgados para la adqisicin de acciones RTF Nº 4757-2-2005 A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “i)Vinculación de la adquisición de ac- ciones con la generación de rentas gravadas La Administración Tributaria señala que al haberse destinado los préstamos que conjuntamente con sus respectivos intere- ses, generaron las dierencias de cambio, a la adquisición de acciones de (...), las que generaron dividendos inaectos al impuesto a la renta, dichas dierencias de cambio no cumplían con el principio de causalidad, es decir, la Administración limita el eecto económico de la adqui- sición de acciones a la percepción de dividendos provenientes de las utilidades de la empresa transerente, los cuales constituyen para el accionista una renta no gravada con el Impuesto a la Renta de conormidad con lo establecido por el inciso a) del artículo 25º de la ley del citado impuesto. Sin embargo, no podría restringirse la causa de una compra de acciones a la obtención de dividendos. Debe tenerse en cuenta que no todas las empresas están en condiciones de distribuir dividendos, pues sólo podría realizarlo de obtener resultados positivos. Así, de darse el caso que una empresa obtenga pérdidas, dicha situación imposibilitaría tal distribución. Por otro lado, cabe considerar que aún en el supuesto que una inversión de este tipo, genere dividendos, la fnalidad de la misma podría obedecer a otras razones
–––––––––– (7) Refriéndose la RTF a la Ley de la Actividad Empresarial del Estado, aprobada por Ley Nº 24948. INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
10
Biblioteca Virtual
distintas a la “intención” o “voluntad” de percibir dividendos. Entre otras, se pue- den mencionar las siguientes: i) Obtener control o participación en las decisiones de la sociedad que enajena las acciones ii) Asegurar o mantener una relación comercial o posición contractual con la empresa transerente, como por ejemplo la de cliente o proveedor, iii) Generar sinergias y ahorros entre las empresas, evitando los sobrecostos propios de dos empresas que tienen que competir entre sí por los precios en el mercado, iv) Redu- cir ordenadamente la capacidad instalada innecesaria, para adecuarla a los reque- rimientos del mercado y, v) Convertir a las empresas en rentables (generadoras de utilidades gravadas), a través de los ahorros propios del control unifcado de las mismas. De esta orma, se advierte que la adqui- sición de acciones de otras empresas puede obedecer a distintas estrategias fnancieras y/o operativas, distintas a la mera obtención de dividendos y que más bien pueden obedecer, exclusivamente, a la necesidad de mantener la actividad generadora de ingresos gravados, como es el caso de una empresa que compre acciones de otra para continuar una rela- ción comercial con la empresa vendedora o asegurar una posición más competitiva en el mercado, siendo la obtención de dividendos un benefcio accesorio e in- clusive, accidental. Asimismo, cabe recordar que aún cuando la adquisición no respondiese a ninguna de las razones económicas expuestas, queda la posibilidad que la empresa inversora, posteriormente, venta las acciones uera de Rueda de Bolsa, generando así renta gravada con el Impuesto a la Renta. De lo expuesto anteriormente se tiene que mientras orme parte del activo de Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
la empresa, e incluso con su venta bajo determinadas condiciones, la inversión en acciones de otra empresa, puede ge- nerar diversos benefcios económicos que coadyuven al mantenimiento de la uente o generación de rentas gravadas, por lo que los gastos incurridos sí cumplen con el principio de causalidad y por tanto, son deducibles.”
Gastos por intereses y dierencia de cambio originada por préstamo bancario para reembolso de acciones a accionistas disidentes RTF Nº 4142-1-2005 A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “Que en tal orden de ideas, y siendo que en el presente caso los gastos por intereses y dierencia de cambio incurridos por la recu- rrente proceden del préstamo obtenido para el reembolso de acciones a los accionistas desidentes, lo que constituye una obligación con terceros (cuenta por pagar-accionistas) originadas como consecuencia del ejercicio de un derecho societario, y no de operacio- nes que ocasionan la generación de rentas gravadas o permitan mantener su uente como lo prescribe el precitado artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, conorme al criterio establecido por este Tribunal en la Resolución N° 6619-4-2002, procede confr- mar la apelada en el extremo del presente reparo;” (se desconoció el gasto por intereses y dierencia de cambio).
La sspensin de actiidades no enera la dedcibilidad de los gastos RTF Nº 3838-5-2005 A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “Que sobre el particular es preciso anotar que el hecho que el local de la recurrente se encuentra cerrado, no implica que no se pue- INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
El Principio de Causalidad para la Deducción del Gasto
11
da deducir gastos que estén vinculados con el negocio, tal es así que mientras que éste (negocio) no se haya liquidado sigue siendo sujeto del impuesto, incluso en el presente caso la propia SUNAT reconoce que por el año 2001 tuvo un REI positivo. Que por tal razón es errónea la interpre- tación eectuada por la Administración en el sentido que, al no haber la recurrente obte- nido renta gravada, no puede deducir gasto alguno. Así, resulta razonable tener gastos por limpieza y vigilancia del local (que están vinculados con su mantenimiento) y de ase- soría contable y legal, toda vez que la con- sejería en estos ámbitos puede estar ligada a cualquier acto de vida de la empresa. Que además, con relación a los honora- rios proesionales del contador público, cabe anotar que si bien es cierto que durante el período en que el local estuvo clausurado no hubo actividad comercial, ello no implica que no haya sido necesaria su asesoría, como erróneamente interpreta la Administración al señalar que al no tener actividades, no tenía documentos contables que anotar, toda vez que la labor de este tipo de proesiona- les no necesariamente se restringe a dicho ámbito.”
tículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, aunque dicho proyecto se haya dejado sin eecto, y por tanto no haya generado ingreso alguno para la recurrente; Que de autos se observa que la Resolu- ción Directoral Municipal N° 13630 del 18 de noviembre de 1998, expedida por la Dirección Municipal de Comercialización y Deensa al Consumidor de la Municipalidad Metropoli- tana de Lima, dispuso la clausura y cese de- fnitivo de las actividades del establecimiento conducido por la recurrente ubicado en (...), y que la Resolución de Alcaldía Nº 22334 del 28 de junio de 2001 declaró inundado el Recurso de Apelación interpuesto contra la mencionada Resolución. Que tales pronunciamientos eviden- cian la necesidad que tuvo la recurren- te de agenciarse de otro local a fn de asegurar la continuidad de su actividad económica generadora de renta, por lo que resulta razonable que haya tomado la precaución de alquilar el mencionado inmueble (“ese otro local”), aún cuando no se hubiera producido el traslado del negocio, por lo que el gasto eectuado para tal fn cumple con el Principio de Causalidad (...).”
Los gastos por el alqiler de n local ante la inminente clasra de otro resltan dedcibles RTF Nº 03458-3-2005
Sstentacin de la proporcionalidad de los gastos RTF Nº 01275-2-2004
A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “Que conorme a lo expuesto en la Reso- lución N° 05355-1-2002 del 13 de setiembre de 2002 de este Tribunal resulta razonable que una empresa evalúe a través de un es- tudio arquitectónico si la inversión destinada a adquirir un local es adecuada o avorable para sus intereses por lo que el gasto eectuado para tal fn cumple con el principio de causalidad previsto en el ar- INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
A continuación damos cuenta de un extracto de la RTF en mención: “De lo expuesto se aprecia que la recu- rrente a lo largo del procedimiento habría acreditado la relación de causalidad entre los gastos incurridos para llevar a cabo la publicidad y la uente productora de renta, en este caso, la prestación de servicios para contribuir a la venta de bebidas gaseosas, toda vez que según lo argumentado la mayor o menor venta de estas bebidas por parte del embotellador, determinaría el monto de la Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
12
Biblioteca Virtual
retribución de la recurrente por los servicios prestados. Respecto a lo alegado por la Administra- ción Tributaria en el extremo que la recu- rrente no acreditó con un criterio técnico la coparticipación en los gastos de publicidad con (…) S.A., cabe indicar que no existe en la Ley del Impuesto a la Renta ni en su reglamento, norma que obligue a los contri- buyentes a adoptar un determinado criterio técnico para la participación en los gastos, bastando únicamente que se cumpla con el principio de causalidad, que el gasto sea necesario y que se encuentre sustentado en comprobantes de pago emitidos de acuerdo con la legislación de la materia, para que el gasto sea deducible. En ese sentido, teniendo en cuenta que el negocio de las bebidas gaseosas (…) benefcia tanto al embotellador como a la recurrente, resulta lógico y razonable que los gastos de marketing, publicidad y mercadeo materia del reparo, sean asumidos por am- bas partes, siendo irrelevante el porcentaje acordado por éstas.”
Debida sstentacin de gastos - Principio de Casalidad RTF Nº 710-2-99 Que la Administración Tributaria al verif- car la documentación contable que sustenta las adquisiciones eectuadas en los meses de octubre y noviembre de 1994, detectó acturas que corresponden a consumos en restaurantes, jardinería, publicidad, entre otros, y las reparó, sin requerir a la recurrente la sustentación de dichos gastos, por lo que
Fuente: www.caballerobustamante.com.pe © Derechos Reservados - Agosto 2008
procede que la Administración Tributaria eectúe la veriicación respectiva a in de determinar si dichas adquisiciones guardan relación de causalidad con la generación de los ingresos gravados o con el mantenimien- to de la uente productora y si se destinaron a operaciones gravadas con el Impuesto General a las Ventas;”
Procede dedcir el gasto aún cando no se hayan obtenido los ingresos RTF Nº 03942-5-2005 “Que la Administración no cuestiona la ehaciencia de los gastos, sino su relación de causalidad con la empresa, toda vez que considera que no son necesarios para las actividades de la recurrente, basándose únicamente en que los gastos no resultan razonables para una empresa que el único negocio que concretó en el ejercicio 2001 ha sido el alquiler de la planta. Que sin embargo, el sustento de la ape- lada es insufciente pues el hecho de que la recurrente no haya eectuado mayores negocios que el indicado por la Adminis- tración, no signifca que no haya realizado actividades dirigidas a procurarse mayores ingresos aunque estas últimas no lleguen a concretarse. Que además los montos de los gastos incurridos y los conceptos por los cuales se han realizado resultan razonables como ero- gaciones mínimas dirigidas a la continuidad del negocio de la empresa que además no cuenta con mayor personal en planillas. Que en ese sentido, corresponde revocar la apelada en este extremo.”
INFORMATIVO C ABALLERO BUSTAMANTE
