SADRŽAJ 1.Uvod………………………………………………………………………3 1.1. Normativne (obavezne) mere u knjigovodstvu……………………....3 2. Kontni plan i kontni okvir……………………………………………...4 3. Kontni okvir po bilansnom principu…………………………………..6 4. Kontni okvir po procesnom principu …………………………………9 5.Umesto zaključka………………………………………………………..10 6.Literatura………………………………………………………………..11
2
1.Uvod Zadatak organizacije knjigovodstva jeste da pomoću raznih mera i metoda omogući tačno i pravovremeno obuhvatanje svih ekonomskih promena. Skup ovih mera i metoda čini organizaciju knjigovodstva. Ove organizacione mere i metode možemo podeliti u dve grupe: normativne (obavezne) mere u knjigovodstvu, tj. mere koje sva preduzeća obavezno primenjuju, i mere koje, u okviru zakonskih propisa, preduzeća slobodno primenjuju u zavisnosti od obima, vrste i karaktera preduzeća, kako bi knjigovodstvo odgovorilo svom osnovnom zadatku.
1.1. Normativne (obavezne) mere u knjigovodstvu Knjigovodstvo ima za osnovne ciljeve pružanje informacije o stanju i uspehu jednog preduzeća, što istovremeno predstavlja i sredstvo za kontrolu poslovanja. Da bi ove funkcije mogle da se ostvare, zakonskim propisima je predviđeno da se u svim preduzećima knjigovodstvo vodi na isti način, što znači da ono mora da bude jednoobrazno. U cilju jednoobraznog vođenja, sva preduzeća primenjuju propisan kontni okvir. Znači preduzeća mogu da otvaraju samo one račune i da ih nazivaju onako kako je to propisano kontnim okvirom. U uslovima kada se knjigovodstvo ne vodi pomoću računara, svi računi se u knjigovodstvu otvaraju na izdvojenim, nepovezanim listovima. Knjiženja se vrše, nakon kontiranja na samom dokumentu ili na posebnom nalogu za knjiženje (kontiranju prethodi likvidacija dokumentacije), istovremeno (kopirnom metodom) na knjigovodstvenim računima (glavnoj knjizi) i dnevniku ili prenosnom metodom, gde se promena prvo obuhvata u dnevniku, a zatim prenosi u glavnu knjigu. Knjiženja na karticama (glavnoj knjizi) pokazuju promene po računima, dok knjiženja u dnevniku pokazuju hronologiju ekonomskih zbivanja u preduzeću. Kako se svaka promena knjiži dvostruko (kao duguje i kao potražuje) i glavna knjiga i dnevnik moraju imati ravnotežni oblik, a s obzirom na to da se svako knjiženje odražava i na karticama i na dnevniku, zbir prometa svih kartica mora da se slaže sa zbirom prometa dnevnika.
3
2. Kontni plan i kontni okvir Konta su označavana po rednom broju njihovog otvaranja. U dugoj istoriji korišćenja sistema dvojnog knjigovodstva, sve donedavno, poslovni ljudi su mogli svoje knjigovodstvo da organizuju po svojoj volji, nazivajući konta i numerišući ih po svom nahođenju. Ovo je imalo za posledicu nemogućnost poređenja između preduzeća, što tadašnje vlasnike nije mnogo ni pogađalo. Međutim, vremenom je dolazilo do sve većeg uticaja poverilaca, države i javnosti uopšte, koji su zainteresovani za godišnji zaključak (u godišnji zaključak spadaju bilans stanja, bilans uspeha i aneks). Da bi ovi korisnici mogli da „čitaju” godišnji zaključak, on mora biti uredno sastavljen i jasan. Godišnji zaključak je jasan ukoliko su konta jasno i nepromenljivo označena. Pored spoljnih korisnika godišnjeg zaključka, i rukovodstvo preduzeća je uvidelo značaj brižljive kontrole rashoda i prihoda i informacija o izgledima za dobitak, te su postali zainteresovani za uvođenje jednog sistema zavođenja reda i jasnoće u mnoštvo konta koje sadrži glavna knjiga, koji bi knjigovodstvu garantovao preglednost. Motivisano navedenim razlozima, uvodi se u upotrebu jedan instrument zavođenja reda i jasnoće u mnoštvo konta koje sadrži glavna knjiga, koji je nazvan kontni okvir . Dakle, kontni okvir je jedan pregled (spisak) svih konta koji se mogu otvoriti u knjigovodstvu preduzeća, koji time knjigovodstvu daju jednu organizacionu formu. Pri tome, konta su obično raspoređena sa materijalnog aspekta na klase. Nasuprot kontnom okviru, koji je jedan opšti skelet za moguće grupisanje konta u knjigovodstvu, grubo raščlanjavanje, koje odgovara branšama ili privrednim granama, kontni plan je pregled svih konta stvarno otvorenih u jednom konkretnom preduzeću. Kontni plan, prema tome, nastaje eleminisanjem nepotrebnih računa iz kontnog okvira i celishodnim raščlanjavanjem pojedinih konta iz glavne knjige. U kontnom planu, dakle, nema uvođenja novih bilansnih ili sintetičkih konta u odnosu na kontni okvir. "Budući da je kontni plan rezultat primene kontnog okvira u konkretnim prilikama preduzeća, onda je jasno…da se može govoriti samo o kontnom okviru,kao opštem pregledu konta primenljivom u preduzećima."1 Kontni okvir i iz njega izvedeni kontni plan, kao instrumenti organizacije i reda u knjigovodstvu, zasnivaju se, kao i svaki sistem, na određenim principima. „S tim u vezi, danas je opšteprihvaćeno shvatanje, razvijeno u nauci ekonomije i teoriji bilansa, da materijalna i formalna gledišta, odnosno principi, upravljaju izgradnjom kontnog okvira.”2 Materijalne pretpostavke ili principi izgradnje kontnog okvira i kontnog plana su: 1) karakteristike privrednog sistema, 2) specifičnost pojedinih privrednih grana i delatnosti, 3) veličina preduzeća, 4) struktura učinaka (proizvodnja proizvoda i usluga, trgovina i dr.), 5) tip proizvodnje, 6) organizacija preduzeća. "Finansijsko računovodstvo", Dr Gavrilo Ilić, Dr Radiša Radovanović, Dr Kata Škarić-Jovanović, strana 120, Beograd, "Savremena administracija"d.d., godina 1996. 1
2
http://www.elitesecurity.org/t322754-Kontni-plan-kontni-okvir 4
Formalne pretpostavke ili principi izgradnje kontnog okvira odnose se na: 1) pitanje raščlanjavanja i obeležavanja računa i konta u kontnom okviru i kontnom planu, i 2) problem izbora i raspoređivanja informacija, tj. klasa u kontnom okviru. Značaj kontnog okvira je, organizaciono-tehnički posmatrano, izuzetno veliki. Kontni okvir određuje: a) sadržinu i strukturu knjigovodstva, b) odnos finansijskog (globalnog) i analitičkog (posebnog) knjigovodstva, c) metode periodiziranja razultata (metoda ukupnih troškova ili metoda prodatih učinaka), d) postupke kontiranja i knjiženja i e) mogućnost zadovoljenja upravljačkih zahteva na nivou preduzeća. Danas je opšteprihvaćeni dekadni sistem raščlanjavanja i obeležavanja konta u kontnom okviru i kontnom planu. Uobičajena praksa raščlanjavanja je: 1. mesto – klasa konta, na primer, klasa 2 (kratkoročna potraživanja, plasmani i gotovina); 2. mesto – grupa konta, na primer, grupa 20 (potraživanja po osnovu prodaje); 3. mesto – vrsta konta (osnovni račun - sintetički račun), na primer, vrsta 201 (kupci u zemlji); 4. mesto – konto (analitički račun), na primer, konto 2015 (npr. Nissal ad. Niš). Prilikom rašlanjavanja na prikazani način, kontni okvir ima najviše: -10 kontnih klasa, -100 kontnih grupa, -1000 vrsta konta i -10.000 konta. Ukoliko potrebe preduzeća prevazilaze 10.000 konta, tada se dodaju peta ili šesta cifra, što zavisi od dubine raščlanjavanja. Prema aktuelnim propisima kod nas, stanje i promene imovine, sopstvenog kapitala i obaveza, prihodi i rashodi i utvrđivanje rezultata poslovanja iskazuju se na osnovnim (trocifrenim) računima propisanim u Pravilniku o kontnom okviru. Propisani osnovni računi se po potrebi mogu dalje raščlanjavati, dok je u tačno određenim slučajevima, propisanim u Pravilniku, raščlanjavanje obavezno. Primera radi, obavezna je primena analitičkih računa za knjiženje ispravke vrednosti po osnovu obračunate amortizacije, ispravke vrednosti po osnovu obezvređivanja nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja, opreme i bioloških sredstava i dr. Pored pitanja raščlanjavanja konta, kontni okvir reguliše i pitanje rasporeda klasa. Način rasporeda klasa određuje opšti izgled kontnog okvira, a time i organizaciju knjigovodstva, njegov odnos sa analitičkim knjigovodstvom i, u značajnoj meri, postupak zaključivanja knjiga i izradu bilansa stanja i bilansa uspeha. Postoje dve mogućnosti razvijanja redosleda kontnih klasa: 1) bilansni princip račlanjavanja, 2) procesni princip raščlanjavanja.
3. Kontni okvir po bilansnom principu 5
Kontni okvir po bilansnom principu je izveden iz redosleda pojedinačnih pozicija bilansa stanja i bilansa uspeha. Važeći kontni okvir kod nas izgleda ovako: Klasa 0 – Neuplaćeni upisani kapital i stalna imovina 00 01 02 03
Neuplaćeni upisani kapital Nematerijalna ulaganja Nekretnine, postrojenja, oprema i biološka sredstva Dugoročni finansijski plasmani
Klasa 1 – Zalihe 10 11 12
Zalihe materijala Nedovršena proizvodnja Gotovi proizvodi 1. Roba 2. Nekretnine nabavljene radi prodaje 3. Dati avansi
Klasa 2 – Kratkoročna potraživanja, plasmani i gotovina 20 21 22 23
Potraživanja po osnovu prodaje Potraživanja iz specifičnih poslova Druga potraživanja Kratkoročni finansijski plasmani 1. Gotovinski ekvivalenti i gotovina 27 Porez na dodatu vrednost 28 Aktivna vremenska razgraničenja 29 Gubitak iznad visine kapitala Klasa 3 – Kapital 1. Osnovni i ostali kapital 2. Neuplaćeni upisani kapital 33
Revalorizacione rezerve 1. Neraspoređena dobit 2. Gubitak
Klasa 4 – Dugoročna rezervisanja i obaveze 40
Dugoročna rezervisanja 6
41 42 43 44
48 49
Dugoročne obaveze Kratkoročne finansijske obaveze Obaveze iz poslovanja Obaveze iz specifičnih poslova 1. Obaveze iz zarada i naknade zarada 2. Druge obaveze 3. Obaveze za porez na dodatu vrednost Obaveze za poreze, doprinose i druge dažbine Pasivna vremenska razgraničenja
Klasa 5 – Rashodi 50 51 52 53 54 55 56
Nabavna vrednost prodate robe Troškovi materijala Troškovi zarada, naknada zarada i ostali lični rashodi Troškovi proizvodnih usluga Troškovi amortizacije i rezervisanja Nematerijalni troškovi Finansijski rashodi 1. Ostali rashodi 2. Rashodi po osnovu obezvređivanja imovine 59 Vanredni rashodi i prenos rashoda Klasa 6 – Prihodi 60 61 62 63 64 65
Prihodi od prodaje robe Prihodi od prodaje proizvoda i usluga Prihodi od aktiviranja učinaka i robe Promena vrednosti zaliha učinaka Prihodi od premija, subvencija, dotacija i sl. Drugi poslovni prihodi 1. Finansijski prihodi 2. Ostali prihodi 3. Prihodi od usklađivanja vrednosti imovine 69 Vanredni prihodi i prenos prihoda Klasa 7 – Otvaranje i zaključak računa stanja i računa uspeha 70 71 72 73 74
Otvaranje glavne knjige Zaključak računa uspeha Račun dobitka i gubitka Zaključak računa stanja Slobodna grupa
Klasa 8 – Vanbilansna evidencija 7
88 89
Vanbilansna aktiva Vanbilansna pasiva
Klasa 9 – Obračun troškova i učinaka 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99
Račun odnosa sa finansijskim knjigovodstvom Materijal i roba Računi mesta troškova nabavke, tehničke uprave I pomoćnih delatnosti Računi glavnih proizvodnih mesta troškova Računi mesta troškova uprave, prodaje i sličnih aktivnosti Nosioci troškova Gotovi proizvodi Slobodna grupa Rashodi i prihodi Račun dobitka, gubitka i zaključka
Može se primetiti da se iz redosleda klasa jasno diferenciraju aktiva i pasiva, kao delovi bilansa stanja, i prihodi i rashodi, kao delovi bilansa uspeha. U okviru pomenutih klasa, grupe konta slede redosled bilansnih pozicija u bilansu stanja i bilansu uspeha. To je razlog zbog kojeg se naziva bilansni princip. Kontni okvir razvijen na bilansnom principu omogućava da se poslovi zaključivanja poslovnih knjiga i izrade godišnjeg zaključka pojednostave i učine jasnim. "Bilansi stanja I uspeha treba da budu koncipirani po principu najveće iskazne moći, da korisnicima pruže maksimalna obaveštenja o finansijskom položaju I postignutom uspehu." Uočljivo je da je prvih devet klasa namenjeno finansijskom knjigovodstvu, dok je poslednja klasa namenjena pogonskom obračunu koji treba da pruži podatke o količini i vrednosti učinaka preduzeća. S obzirom na to da bilansni kontni okvir ne sadrži konta za posebno praćenje proizvodnje u okviru jedinstvene glavne knjige, ovo praćenje se vrši u klasi 9 izvan glavne knjige Raspored kontnih klasa je od odlučujućeg uticaja na mehanizam bilansiranja rezultata i zaključivanja knjiga. Kontnom okviru po bilansnom principu je kompatibilna metoda ukupnih troškova za utvrđivanje periodičnog rezultata u finansijskom knjigovodstvu.
4. Kontni okvir po procesnom principu Osnovna karakteristika kontnog okvira po procesnom principu je: -Da su finansijsko I pogonsko knjigovodstvo spojeni u jedno -Da se obracun rezultata vrsi po konceptu troskova prodatih ucinaka 8
-Da se raspored klasa u kontnom okviru vrsi po fazama kruznog toka sredstava 3 Pre redovne aktivnosti nuzno je obezbediti dugorocne izvore I osnovna sredstva (klasa 0), a za aktiviranje kapaciteta potrebni su kratkorocni izvori I finansijska sredstva (klasa 1) koja se ulazu u materijal (klasa 2). Utrosena osnovna sredstva, materijal I novcana ulaganja u faktore poslovanja po vrstama troskova evidentiraju se u klasi 3, koja zatim reklasifikuje po mestima I nosiocima troskova u klasi 4. Zavrseni proizvodi na zalihama su u klasi 5, troskovi prodatih proizvoda sa vanrednim rashodima u klasi 6, a njihovi prihodi u klasi 7. Zakljucak racuna bilansa uspeha I stanja je u klasi 8. Osnovne karakteristike zvanicnog kontnog okvira mogle bi se sazeti u sledece: -osnovni koncept rasporedjivanja klasa je zasnovan na funkcionalnom principu, ali se vodilo vise racuna I o bilansiranju. -koncept obracuna rezultata je na bazi troskova prodatih ucinaka, jer troskovi prodatih proizvoda I drugi rashodi, kao I svi prihodi su ukljuceni u klasu 7, u kojoj se izracunava primarni oblik rezultata dok se u klasi 8 vrsi raspodela rezultata -formira se jedinstveno knjigovodstvo sto ne pogoduje potrebama preglednosti I analize -klasa 5 je slobodana I u nacelu ostavljena za obracun troskova po mestima troskova -raspored racunovodstvenih kategorija u zvanicnom bilansu stanja ne poklapa se sa njihovim rasporedom u kontnom okviru -raspored I sadrzina zvanicnog bilansa uspeha ne podudara se sa sadrzinom I rasporedom kategorija uspeha u kontnom okviru, odnosno knjigovodstvu
5.Umesto zaključka "Zahtev za kontnim okvirom proizašao je iz potrebe svođenja I upoređenja između decentralizovanih računovodstvenih jedinica jednog složenog preduzeća…Kada se ova ideja proširi na jednu privrednu granu,neku teritoriju ili celu zemlju dobija se jednoobrazno knjigovodstvo na datim nivoima. Glavna svrha jednoobraznog knjigovodstva je da se omoguće upoređenja podataka između preduzeća I svođenje bilansa preduzeća jedne grane, uže teritorije 3
Finansijsko računovodstvo", Dr Gavrilo Ilić, Dr Radiša Radovanović, Dr Kata Škarić-Jovanović, strana 132 9
ili države. Jednoobrazno knjigovodstvo…ima I drugih pogodnosti: ono olakšava kontrolu poslovanja, jer sve računovodstvene jedinice u obuhvatanju poslovnih promena koriste račune istog kontnog okvira I na njima beleže iste promene, što revizoru I kontroloru skraćuje vreme za upoznavanje organizacije knjigovodstva I pruža čvrstu podlogu za utvrđivanje nepravilnosti; olakšava prelazak računovodstvenih kadrova iz jedne u drugu računovodstvenu jedinicu I vreme upoznavanja sa njom se znatno skraćuje; olakšava učenje knjigovodstva I skraćuje vreme uhodavanja početnika u praksi. Sa organizacione tačke gledišta, značaj kontnog okvira je u tome što se njime direktno određuje: struktura knjigovodstva, raspored sadržine knjigovodstva, odnosi između finansijskog I analitičkih knjigovodstava, metode bilansiranja uspeha, način kontiranja I sposobnost knjigovodstva da odgovori potrebama upravljanja (planiranju I kontroli) u preduzeću I na višim nivoima upravljanja."4$Све до појаве група предузећа, потреба за упоређење 12ksafjmckasldjnvčskl
6.Literatura 1. "Finansijsko računovodstvo", Dr Gavrilo Ilić, Dr Radiša Radovanović, Dr Kata ŠkarićJovanović, strana 120, Beograd, "Savremena administracija"d.d., godina 1996. 2.http://www.elitesecurity.org/t322754-Kontni-plan-kontni-okvir "Finansijsko računovodstvo", Dr Gavrilo Ilić, Dr Radiša Radovanović, Dr Kata Škarić-Jovanović, strana 120-121, Beograd, "Savremena administracija"d.d., godina 1996. 10 4
Ик1о изражена да би се због ње приступило тражењу начина за успостављањем формално и материјално упоредивих биланса стања и успеха. • Тек са њиховом појавом упоредивост финансијски1х извештаја предузећа која чине групу се појавила као нужност. Све дСве до појаве група предузећа, потреба за упоређењем имовинског положаја и рентабилитета различитих предузећа није била толико изражена да би се због ње приступило • биланса стања и успеха.
• •
• •
•
Тек са њиховом појавом упоредивост финансијских извештаја предузећа која чине групу се појавила као нужност. о појаве група предузећа, потреба за упоређењем имовинског положаја и рентабилитета различитих предузећа ние биа толико изражена да би се због ње приступило тражењу начина за успостављањем формално и материјално упоредивих биланса стања и успеха. Тек са њиховом појавом упоредивост финансијских извештаја предузећа која чине групу се појавила као нужност. Све до појаве група предузећа, потреба за упоређењем имовинског положаја и рентабилитета различитих предузећа није била толико изражена да би се због ње приступило тражењу начина за успостављањем формално и материјално упоредивих биланса стања и успеха. Тек са њиховом појавом упоредивост финансијских извештаја предузећа која чине групу се појавила као нужност.
11
