HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTRODUCCIÓN Como Como prod produc ucto to de la ejec ejecuc ució ión n de la audi audito toría ría inte intern rna, a, el audi audito torr pued puede e determinar hallazgos de auditoría. Los hallazgos se concretan como resultado de la comparación entre un criterio de auditoría y la situación actual encontrada durante el examen especial. Consti Constituy tuye e hallaz hallazgo, go, toda toda inform informaci ación ón que a juicio juicio del audit auditor or,, le permite permite identificar hechos o circunstancias importantes que inciden en la gestión de los recu recurs rsos os mate materia riale less bajo bajo exam examen en y, que que por por su natu natura rale leza za mere merece cen n ser ser comunicados en el informe. Los hallazgos de auditoría están relacionados con asuntos significatios e incluy incluyen en inform informaci ación ón !eide !eidenci ncia" a" sufici suficient ente, e, compet competent ente e y pertin pertinent ente, e, que emerge de la ealuación practicada. #eneralmente los hallazgoscorresponden a cualquier situación deficiente que se determina como consecuencia de la aplica aplicació ción n de proced procedimie imiento ntoss de audit auditorí oría. a. $us elemen elementos tos son% son% condic condición ión,, criterio, causa y efecto. Los resultados de las ealuaciones efectuadas y las conclusiones deben ser documentados apropiadamente, confirmando que% & Los procedimientos programados han sido lleados a cabosatisfactoriamente' & Los cambi cambios os a la progra programac mación ión inicial inicial están están plena plenamen mente te identi identific ficado adoss y autorizados' & (stán plenamente identificados las causas y efectos de las condiciones obseradas.
)ratándose
de
hallazgos
negatios,
el
auditor
debe
desarrollar
recomendaciones, se*alando la necesidad de efectuar mejoras, teniendo en cuenta su análisis de las causas y efectos en las condiciones identificadas. + este respecto, debe tener en cuenta% la factibilidad y costo de adoptar la recomendación !relación costobeneficio"' cursos alternatios de acción' y, efectos positios y negatios que podrían resultar de la implementación de la recomendación.
DESARROLLO -urante el proceso de la auditoría que se llea a cabo en las entidades, departamentos, unidades, secciones, oficinas entre otras, del $ector /blico, se deben comunicar oportunamente los hallazgos a las personas comprometidas en los mismos, a fin que en un plazo fijado, presenten sus aclaraciones o comentarios sustentados documentadamente, para su ealuación oportuna y consideración en el informe correspondiente. ara los efectos de este trabajo, los hallazgos de auditoría se refieren a presuntas deficiencias o irregularidades, identificadas como resultado de la aplicación de los procedimientos de auditoría.
¿QUÉ ES UN HALLAZGO? La palabra 0hallazgo1 tiene muchos significados y connotaciones, además transmite una idea diferente a distintas personas. (n auditoría% se les emplea en un sentido crítico y se refiere a cualquier situación deficiente y releante que se determine mediante procedimientos de auditoría sobre áreas críticas. $urgen de un proceso de comparación entre 0lo que debe ser1 y 0lo que es1. (l t2rmino hallazgo no abarca las conclusiones del auditor basadas en el análisis del significado e importancia de los hechos y otra información, y las recomendaciones y disposiciones resultantes, es decir, un hallazgo es la base para una o más conclusiones, recomendaciones y disposiciones pero 2stas no constituyen parte del mismo.
REQUISITOS BÁSICOS EN UN HALLAZGO DE AUDITORÍA Los siguientes constituyen los requisitos básicos de cualquier hallazgo de auditoría% 3
4mportancia relatia que amerite su desarrollo y comunicación formal.
3
5asado en hechos y eidencias precisos que figuren en los papeles de
trabajo. 3
6bjetio, al fundamentarse en hechos reales.
3
5asado en una labor de auditoría suficiente para respaldar las
conclusiones resultantes. 3
Conincente para una persona que no ha participado en la ejecución de
la auditoría. Coniene destacar que un hallazgo no es faorable a la entidad auditada. La cantidad de labor necesaria para desarrollar y respaldar un hallazgo depende de las circunstancias y el juicio profesional del auditor. (s importante que la presentación del hallazgo no conduzca a conclusiones erróneas y que su contenido est2 plenamente justificado por la labor de auditoría efectuada.
FACTORES A SER CONSIDERADOS AL DESARROLLAR LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA Los auditores que participen en el equipo de auditoría, deben estar capacitados en las t2cnicas para desarrollar hallazgos en forma objetia y tener un punto de ista realista para hacer juicios y llegar a conclusiones. Los factores que se deben tener en cuenta son los siguientes% 3
Las condiciones y circunstancias existentes al momento en que ocurrió el
hecho o se efectuó la transacción bajo examen y no aquellas existentes al momento de efectuar el examen. 3
La índole, complejidad y magnitud de las operaciones que se están
ealuando.+ pesar de que el auditor siempre está interesado en mejorar el
rendimiento, no hay que pensar que debe criticarse cualquier asunto que no es perfecto. (l adoptar un punto de ista de esta naturaleza, no significa que no se informará a la administración de la entidad sobre asuntos importantes, junto con las recomendaciones y disposiciones para lograr mejoras. 3
La necesidad de someter el hallazgo potencial o un análisis honesto y
crítico.La práctica de hacer el papel de 0abogado del diablo1 es muy /til para identificar puntos d2biles en los hallazgos potenciales. or lo tanto, el auditor debe obserar normas muy altas de objetiidad y estar en guardia para eitar hallazgos que requieren gran inersión de tiempo y esfuerzo al tratar de desarrollarlos adecuadamente, sin alcanzar buenos resultados. 3
La labor de auditoría debe ser lo suficientemente completa para presentar
una base sólida para las conclusiones, disposiciones y recomendaciones y para poder demostrar claramente su propiedad y racionalidad a terceras personas en forma conincente. 7o se puede asumir que otros aceptarán las conclusiones, disposiciones y recomendaciones simplemente porque el auditor las manifiesta. 3
-iferencias de opinión+l ejercer las facultades discrecionales, los
funcionarios de la entidad pueden tomar decisiones con las cuales el auditor no está de acuerdo. 7o deben criticarse tales decisiones si parecen estar basadas en consideraciones adecuadas de los hechos disponibles en el momento. )ampoco debe criticárselas solamente porque el auditor tiene una opinión distinta acerca de la naturaleza de la decisión que debía haber sido tomada. 3
7o se debe sustituir el juicio del auditor o el de los funcionarios de la
entidad.(n
estas
circunstancias,
las
conclusiones,
disposiciones
y
recomendaciones deben basarse en los resultados o el efecto de la decisión en cuanto al programa, operaciones, gastos, entre otros, de la entidad.
PASOS A SEGUIRSE EN EL DESARROLLO DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTERNA (l proceso de desarrollo de un hallazgo implica por lo regular, los siguientes pasos% 8"
4dentificar la condición o asuntos deficientes, seg/n se les mida en
comparación con criterios aceptables, que generalmente son formas
demostradas de hacer mejor las cosas. +lgunos criterios aceptables pueden ser los establecidos por las directias o políticas de la empresa, y si 2stos no han sido establecidos por el auditor tiene que desarrollarlos y enunciarlos con sumo cuidado. 9"
4dentificar las líneas de autoridad y de responsabilidad con respecto a las
operaciones implicadas. :"
-eterminar las causas de la deficiencia.
;" Comprobar si la deficiencia es un caso aislado o una condición muy difundida. <"
-eterminar los efectos negatios que produce la deficiencia.
=" 6btener comentarios de las personas u organismos directamente interesados, que pueden estar afectados en forma adersa por el hallazgo. >" -eterminar las conclusiones de auditoría, con base en la eidencia acumulada. ?"
-eterminar las acciones correctias, disposiciones o recomendaciones que
permitan introducir mejoras. La labor efectuada, la información obtenida y las conclusiones alcanzadas en el desarrollo de los hallazgos deben estar ampliamente respaldadas y documentadas en los papeles de trabajo, conforme se a efectuando la labor. (ste paso no debe diferirse nunca hasta que la fase de preparación del informe est2 en proceso. (l desarrollo total de un hallazgo exige que se informe al titular o máxima autoridad de la entidad. )odo el proceso de desarrollo de un hallazgo requiere la acumulación de información apropiada para informar adecuadamente de acuerdo con las normas, características y requerimientos básicos de la auditoría. 8" 4dentificar la condición deficiente y su comparación con los criterios establecidos. (ste paso incluye la comparación de operaciones reales con los criterios o requerimientos establecidos, ya sea en forma de reglamentos, normas t2cnicas, normas de rendimiento, presupuestos operatios, políticas o directias del niel superior de la entidad. 9"
4dentificación de las líneas de autoridad y de responsabilidad en la entidad
con respecto a los asuntos deficientes. (s necesario identificar a las personas directamente responsables de las condiciones deficientes y los nieles más
altos de responsabilidad para saber con qui2n debe discutirse el problema y a qui2n debe dirigirse las comunicaciones pertinentes. :"
-eterminar las causas de la deficiencia. @esulta de ital inter2s identificar y
comprender las causas de una deficiencia si se pretende reisarla en forma imparcial y eficazmente, para sugerir acciones correctias efectias. -ebe aeriguarse por qu2 tuo lugar la situación adersa, por qu2 sigue existiendo y si han establecido procedimientos internos para eitarla o si aquellos establecidos han sido ineficaces o mal implantados. (n oportunidades al comprender la causa de la deficiencia, se pueden identificar otros problemas que requerirán ser reisados durante la auditoría. ;"
-eterminar si la deficiencia es aislada o muy difundida. (sta determinación
es necesaria para% 3
Llegar a las conclusiones apropiadas acerca de la importancia relatia de
la deficiencia. (sto es esencial en el esfuerzo por alentar a los funcionarios de la empresa a tomar medidas correctias. )ambi2n para decidir sobre el niel jerárquico apropiado para comunicar el hallazgo. 3
(mitir recomendaciones o deposiciones apropiadas para que se tomen
acciones correctias. $i el auditor está conencido de que la condición está muy difundida y es probable que uela a ocurrir, debe recomendar a la entidad que tome las medidas necesarias para impedir errores similares en el futuro, tanto como identificar y, si es posible, remediar los errores anteriores. Las pruebas de auditoría deben ser suficientes como para mostrar si la condición está muy difundida. $in embargo, debe recomendarse que la entidad tome las acciones
necesarias
para
determinar
la
extensión
total
de
la
deficiencia. +unque un tipo específico de deficiencias o irregularidades no sea frecuente o no est2 muy difundido, los casos indiiduales pueden ser en ocasiones lo suficientemente importantes, por su naturaleza, magnitud, o peligro potencial como para requerir su desarrollo total. +sí, una condición adersa percibida en un programa relatiamente nueo puede no estar muy difundida a/n, pero podría tener implicaciones o posibilidades importantes si no se le elimina oportunamente. <"
(stablecer la importancia del hallazgo identificando los efectos negatios
que genera la deficiencia. -eben considerarse completamente los efectos o importancia del hallazgo. (l auditor debe considerar no sólo el resultado
inmediato, sino los efectos colaterales, intangibles u otros, tanto reales como potenciales. Cuando sea posible, debe determinarse los efectos financieros o la p2rdida causada por una deficiencia identificada. =" 6btener opiniones de los funcionarios y entidades directamente relacionadas. Ana realidad de los resultados de la labor de auditoría es la imparcialidad de la que debe estar reestida, la cual se logra mediante el análisis objetio de las operaciones, y principalmente de la discusión de las deficiencias con los funcionarios encargados, para obtener sus comentarios u opiniones, de ser posible debidamente documentados. +l obtener las opiniones de los funcionarios se acumula información importante difícil de conseguir directamente de los archios de la entidad' además, se logran alidar los resultados de la auditoría durante el proceso de ejecución y permite presentar el informe del estudio bajo una perspectia equitatia e imparcial. >" -eterminar las conclusiones de auditoría con base en la eidencia acumulada. Con base en toda la eidencia de auditoría desarrollada a tra2s de condiciones, criterios, causas, efectos, comentarios de los funcionarios de la entidad y otra información, el auditor debe llegar a conclusiones concretas sobre cada componente calificado como área crítica a ser incluida en el informe de auditoría. ?"
-eterminar
las
acciones
correctias,
disposiciones
y
recomendaciones. Los hallazgos y conclusiones normalmente deben estar seguidos con recomendaciones y disposiciones a los funcionarios responsables para corregir las deficiencias determinadas o eitar su reaparición. 7o siempre se puede recomendar específicamente las acciones que eliminarán un defecto. La función básica de auditoría es identificar las deficiencias y prácticas a ser corregidas o fortalecidas. La administración de la entidad es responsable de tomar las medidas pertinentes. or otra parte, el estudio del problema por el auditor generalmente será lo suficientemente amplio como para permitir hacer sugerencias constructias acerca de las medidas correctias apropiadas que se deben tomar. -ichas recomendaciones o disposiciones deben dar como resultado un fortalecimiento de los procedimientos o prácticas seguidas para eitar la reaparición de la deficiencia. -ebe considerarse siempre, sin embargo, el costo de la aplicación de las medidas recomendadas en relación con los beneficios. (s coneniente traer a colación lo que se establece en el +rtículo B9
de la Ley 6rgánica de la Contraloría #eneral de la @ep/blica y del $istema 7acional de Control iscal, publicada en #aceta 6ficial de la @ep/blica 5oliariana de Denezuela, 7E :>.:;> de fecha, lunes 8> de diciembre de 9FF8, y que reza entre otros aspectos, que las máximas autoridades, los nieles directios, y gerenciales de los organismos p/blicos que no acaten las recomendaciones que contengan los informes de auditoría o de cualquier actiidad de control, comprometen su responsabilidad administratia.
ATRIBUTOS DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTERNA (s de importancia primordial que el auditor desarrolle totalmente las oportunidades de mejoramiento, para poder informar completa y claramente sobre los hallazgos. or lo tanto, debe grabar en su memoria los atributos de un hallazgo de auditoría, que son los siguientes% 3 C67-4C4G7 3
C@4)(@46
3
C+A$+
((C)6 C67-4C4G7% $ituaciones actuales encontradas. Lo que es.(ste t2rmino se refiere al hecho irregular o deficiencia determinada por el auditor interno, cuyo grado de desiación debe ser demostrada y sustentada con eidencias. C@4)(@46% Anidades de medidas o normas aplicables. Lo que debe ser.(s la norma o estándar t2cnicoprofesional, alcanzable en el contexto ealuado, que permiten al auditor tener la conicción de que es necesario superar una determinada acción u omisión de la entidad, en procura de mejorar la gestión. C+A$+% @azones de desiación. Hor qu2 sucedióI(s la razón fundamental por la cual ocurrió la condición, o el motio por el que no se cumplió el criterio o norma. $u identificación requiere de la habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de las recomendaciones constructias que preenga la ocurrencia de la condición. Las causas deben recogerse de la administración actia, de las personas o actores responsables de las
operaciones que originaron la condición, y estas deben ser por escrito, a los efectos de eitar inconenientes en el momento de la discusión del informe, en el sentido de que despu2s puedan ser negadas por los responsables, o se diga que tales causas fueron redactadas por el auditor actuante, sin tener un conocimiento claro y exacto de lo ocurrido. ((C)6% 4mportancia relatia del asunto, preferible en t2rminos monetarios. La diferencia entre lo que es y lo que debe ser.(s la consecuencia real o potencial cuantitatia o cualitatia, que ocasiona la obseración, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la administración actia que tome las acciones requeridas para corregir la condición. $iempre y cuando sea posible, el auditor debe reelar en su informe la cuantificación del efecto.
ANÁLISIS SOBRE PREMISAS BÁSICAS DE LOS ATRIBUTOS (l siguiente esquema es aplicable al considerar las premisas básicas en las que se basan los hallazgos de auditoría% a"
$i C@4)(@46 es igual a C67-4C4G7 no hay C+A$+ ni ((C)6
b"
$i C@4)(@46 difiere de C67-4C4G7 si hay C+A$+ y ((C)6
c"
$i hay C+A$+ deberá existir @(C6J(7-+C4G7 y deberá existir
cuantificación del ((C)6 si es posible. C67-4C467($ JK$ C6JA7($ 8"
Los criterios no se aplican o logran.
9"
Los criterios se están aplicando o logrando parcialmente.
C@4)(@46$ )4C6$ a"
-isposiciones por escrito%
3
Leyes y reglamentos.
3
4nstrucciones en forma de planes estrat2gicos, manuales, directias,
procedimientos, acuerdos, circulares y otros similares. 6bjetios, políticas y metas. b"
$entido com/n.
c"
(xperiencia del auditor sobre la materia de estudio.
d"
6piniones independientes de expertos.
e"
rácticas comerciales prudentes.
f"
4nstrucciones escritas.
g"
(xperiencias administratias.
h"
rácticas generalmente obseradas.
i"
4ndicadores de gestión.
j"
ndices de desempe*o de a*os anteriores o de entidades comparables
bajo circunstancias iguales.
CAUSAS TÍPICAS a"
alta de capacitación.
b"
alta de comunicación !sistema de información deficiente".
c"
alta de conocimiento de los requisitos.
d"
7egligencia o descuido.
e"
7ormas inadecuadas, inexistentes, obsoletas o imprácticas.
f"
Consciente decisión o instrucción de desiarse de las normas.
g"
alta de recursos humanos, materiales o financieros.
h"
alta de buen juicio o sentido com/n.
i"
alta de honestidad.
j"
4nadertencia de beneficios potenciales.
M"
alta de esfuerzo e inter2s suficiente.
l"
alta de superisión adecuada.
m"
alta de oluntad para cambiar.
n"
4nstitución defectuosa o desactualizada.
o"
alta de delegación de autoridad.
p"
+uditoría interna deficiente.
q"
+centuada concentración de autoridad.
+quí, es coneniente aclarar que no es que las causas deben ser escritas tal como se están exponiendo en causas típicas, lo cual sería ya agregar juicios de alores por parte de los auditores, y realmente esto es trabajo ya de los abogados en materia de procedimientos administratios. 7o obstante, tales causas le permitirán al auditor situarse en las posibles respuestas a ser dadas por la administración actia.
EFECTOS TÍPICOS a"
2rdida de ingresos potenciales.
b"
#astos indebidos.
c"
4nformes o registros poco /tiles, poco significatios o inexactos.
d"
Control inadecuado de recursos o de actiidades.
e"
4nseguridad en el cumplimiento del trabajo.
f"
-esmotiación del personal.
TABULACIÓN DE LOS HALLAZGOS La tabulación de los hallazgos es para identificar aquellos que se relacionan con el mismo tema, con el fin de agruparlos o, de ser el caso, integrarlos en uno solo.
SELECCIÓN DE HALLAZGOS IMPORTANTES Cuando se han tabulado los hallazgos, es decir, integrado por temas similares, se procede a identificar los que tienen mayor importancia para la parte auditada.
REDACCIÓN DE HALLAZGOS FINALES )omando en consideración los atributos antes mencionados !condición, criterio, causa, efecto", se procede a la redacción de los hallazgos. ara efectos de una presentación más detallada de cómo deben ser redactados los hallazgos de auditoría, seguidamente presentar2 unos cuadros que ayudarán a la comprensión y orientación de la redacción de cada uno de los atributos que deben contener 2stos, de manera tal que sea entendible por el usuario del informe.
