REGIMENIS, CONTRIBUCIONES r PROCEDIMIENTOSADUANEROS
LIC. ANDRES ROHDE PONCE
Primera edición Julio de 2000
Primera edición 4a. reimpresión Mayo de 2005
© Derechos reservados conforme a la Ley. por el Autor y por la Empresa Editorial.
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ISBN-970-676-075-X
CONTIENE INFORMACION PUBLICADA EN EL D.O.F. HASTA EL 15 DE JUNIO DE 2000. LOS COMENTARIOS Y EJEMPLOS EXPUESTOS EN ESTA OBRA SON RESPONSABILIDAD DEL AUTOR.
.IMPRESO EN MEXICO PRINTED IN MEXICO
DATOS DEL AUTOR Nació en México D.F., el 16 de diciembre de 1953, realizó sus estudios universitarios en la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Autónoma de México (UNAM), (1972-1976) habiendo obtenido el diploma "Al mejor estudiante" del año 1976. Se especializó en Derecho Fiscal y Derecho Económico en la Universidad Panamericana y realizó sus estudios de Maestría en Administración Pública en el Instituto de Estudios Superiores en Administreción Pública. Ha desempeñado diferentes cargos en la Administración Pública: Abogedo de la Procuraduría Fiscal de la Federación (1973-1979); Jefe del Departamento de Intercambio Compensado (1980-1982) y Subdirector Jurídico del Instituto Mexicano de Comercio Exterior (1983-1985), Secretario Eiecutivo de la Comisión para la Protección del Comercio Exterior en México (1985). Ha sido profesor de Derecho Fiscal y de Comercio Internacional en diferentes Universidades. Participó en los Consejos Directivos de la Asociación Nacional de Importadores y Exportadores de la República Mexicana (ANIERM), y en la COMPROMEX. Fue miembro del Consejo de Presidentes y Secretario de la Comisión de Honor y Justicia de la Confederación de Asociaciones de Agentes Aduanales de la República Mexicana (CAAAREM). Fue Vicepresidente (1995-1997) y Presidente de la Asociación de Agentes Aduanales del Aeropuerto de México (AAADAM) (1997-1999). También fue miembrodel Consejo Técnico Científico y Secretario General del Centro de Investigación Aduanera y de Comercio Intemacional (CIACI). Actualmente es miembro de la Comisión de Derecho Fiscal de la Barra de Abogados; Consejero de la Comisión de Comercio Exterior de la Confederación Patronal de la República Mexicana (COPARMEX); miembro de la Comisión de Aduanas de la Confederación de Cámaras Industriales de México (CONCAMIN); Coordinador del Comité de Aduanas del Capítulo Mexicano de la Cámara Internacional de Comercio (ICC-CAMECIC). Ha realizado diferentes publicaciones en Materias de Comercio Exterior y Jurídica. Obtuvo su patente de Agente Aduanal en 1990 y desde 1985 es socio de la firma Rohde & Weiss, S.C.
, DEDICATORIA A la memoria de mi padre Hartwig Rohde Grelk. Dedico esta obra al cariño de mi madre Esperanza Pance Gómez, de mi esposa Claudia Aznar, de mis hijes Imgard Rohde y Hildegard Rohde y de mi asistente la Lic. Patricia López.
PREFACIO Esta obra presenta el resultado de intensos y prolongados trabajos de investigación histórica, técnica, científica y práctica sobre las cuestiones relativas a los aspectos procedimentales del Derecho Aduanero, llevados a cabo por el autor durante los últimos cinco años. Los frutos de estos trabajos permiten que este libro exponga ahora los estudios y análisis que sobre las operaciones y procedimientos aduaneros ya se anunciaban en la Introducción de la obra el "Derecho Aduanero Me· xicano" que aparecióa la luz apenas hace unos meses y que contiene los aspectos sustantivos de la materia. La exposición de los diversos temas y aspectos está enriquecida por la experiencia adquirida durante más de veinticinco años de haber alternado tanto el servicio público en tareas fiscales y de comercio exterior como el ejercicio libre y profesional del Derecho, la actividad de agente aduanal, la participación en organismos sociales y privados relacionados con esta materia y las tareas de la enseñanza y la docencia universitaria. En la estructura y desarrollo de la obra se elaboró y siguiÓ una metodología que permitiera presentar ordenados y sistematizados los temas expuestos así como los fundamentos históricos, técnicos y jurídicos que demostraran o apoyaran las hipótesis o afirmaciones que se formularan. Pero la exposición ordenada y metodoiógica no impidió que siempre se cuidara emplear un lenguaje sencillo y llano, evitando el uso de tecnicismos o la remisión a textos o citas que el lector no tuviera de fácil acceso e incluso fuera un objetivo constante que la obra pudiera explicar aquellos términos especiales que con cierta frecuencia contienen los ordenamientos jurídicos estudiados.
El libro se compone de siete capítulos a través de los cuales se presenta el desarrollo de la fase adjetiva de la actividad aduanera, como son: los regímenes aduaneros, las cuestiones ligadas a las contribuciones relacionadas con la actividad aduanera, el procedimiento de despacho en aduana, las infracciones y delitos aduaneros y la parte correspondiente a los .medios de defensa de los particulares.
Para retomar y continuar con el estudio de las instituciones y principios propios y exclusivos del Derecho Aduanero iniciado con el primer libro, esta obra empieza con una larga pero justificada y detallada exposición de los regímenes o tratamientos aduaneros.
Así pues, el Capítulo Primero se destina al estudio pormenorizado de los reqirnenes aduaneros así como cuestiones ligadas con ellos que si en pocas ocasiones han sido ordenadas y sistematizadas menos han sido analizadas con profundidad, como son los temas referentes a los retornos, las transferencias, las reexpediciones, las operaciones virtuales y los procesos de integración comercial y económica como regímenes aduaneros. Un aspecto importante en el estudio integral de estos regímenes aduaneros fue el análisis de los diversos actos o procedimientos posteriores a la declaración de régimen, en particular las cuestiones vinculadas al cambio, el desistimiento, la cancelación y la rectificación del régimen aduanero. El capítulo tenía que abarcar necesariamente el conocimiento del concepto de régimen aduanero y su naturaleza jurídica, para lo cual se recurrio a los convenios internacionales y a los ordenamientos legales, nacionales y ex:tranjeros, así como a la mejor doctrina sobre el tema. En esta labor también se recurrió a las tesis existentes que miran al régimen citado como un tratamiento que permite la entrada, estadía y salida de las mercaderías al, en o del país con consecuencias fiscales como aquellas contrarias que piensan en el mencionado régimen como un mero tratamiento de pago o de suspensión tributaria. La exposición desciende de los niveles teóricos y doctrinales para explicar con detalle los principios contenidos en los tratados internacionales y en las leyes mexicanas sobre la materia. En una metodología que se repite en todas las cuestiones tratadas en este libro, la exposición de los temas abarca también el estudio y el análisis práctico de las normas y disposiciones de los reglamentos administrativos así como de las reglas generales, actualizadas, contenidas en la Resolución Miscelánea de Comercio Exterior, y además con la inclusión de criterios emitidos por las autoridades aduaneras o por tesis y jurisprudencias de los tribunales competentes.
De este modo, el estudio de la parte adjetiva o formal del Derecho Aduanero se inicia con el análisis del régimen aduanero ya que uno de los principales elementos o actos del despacho aduanero es la determinación y la declaración del régimen aduanero por parte del interesado, a grado tal que hace dificil Imaginar la tramitación del despacho sin la respectiva declaración de régimen. Los Capítulos Segundo, Tercero y Cuarto están dedicados a los aspectos tributarios de la actividad aduanera, para los cuales la obra propone como elementos del tratamiento o régimen aduanero. En el Capítulo Segundo referente al estudio de las contribuciones, se exponen lbs principios de la tributación en general así como su aplicación particular a las operaciones aduaneras. En dicho apartado se podrá encontrar los elementos de toda prestación tributaria (sujeto pasivo, objeto,
base gravable, tasa y época de pago) así como los medios de extinción de la obligación fiscal. Destaca ei análisis y estudio de la causación de los impuestos o contribuciones al comercio exterior y sus métodos de determinación. En cuanto al hecho imponibie se exponen las diversas posturas que van desde la mera introducción al país o extracción del mismo de las mercancías hasta la presentación de la declaración de consumo y el retiro de las mercancías de las aduanas. El capítulo no conciuye sin exponer las principales características y elementos de las contribuciones vigentes en la legislación mexicana aplicables a la actividad aduanera. En el Capítulo Tercero se hace la exposición histórica de la tarifa y nomenclatura arancelaria de México así como de los sistemas de desíqnación y codificación internacionales en que se inspira. Se exponen con detaile la estructura de las Leyes de los Impuestos Generales de Importación y Exportación y, por ende, el análisis de las Notas Legaies, Reglas Generales y Complementarlas para la aplicación e interpretación de la tarifa, así como las Notas Explicativas y los criterios de ciasificación arancelaria. Merece especial atención el estudio de la consulta arancelaria y se expone con detalle el concepto de la inexacta o incorrecta clasificacion arancelaria así como sus consecuencias legales. El Capítulo Cuarto se dedica al desarroilo, evoiución y exposición de las cuestiones relacionadas con la valoración aduanera y su importancia y trascendencia no sólo en las cuestiones aduaneras sino tambien en otras materias, tales como precios de transferencia y prácticas desleales de comercio internacional. Ei Capítulo Quinto aloja la exposición ordenada y sistematizada de las normas del despacho aduanero, presentando importantes características que conviene aquí y de una vez resaltar.
\
La obra presenta al despacho aduanero por su naturaleza jurídica y operativa de procedimiento administrativo cuya finalidad es entregar las mercancías al interesado levantando las limitaciones que sobre ellas había impuesto la ley, así como la de autorizar jurídicamente su estadía en el país o en el extranjero. Este procedimiento administrativo de despacho aduanero tiene diversas modalidades impuestas por la ley y otros ordenamientos jurídicos, como son: con o sin depósito ante la aduana, con o sin reconocimiento aduanero, etc. El conocimiento y descripción dei procedimiento inciuye ei estudio de los documentos y las demas formalidades así como de la exposición de los actos preparatorios y de los actos del despacho, como son la activación del mecanismo de selección automatizado, el reconocimiento aduanero y la entrega de las mercancías a los interesados.
El Capítulo Sexto se dedicó a la exposición de las infracciones y delitos aduaneros así como a la anotación de sus respectivas sanciones y penas, haciendo comentarios sobre lo casuistico de su regulación y aigunas propuestas sobre su reforma.
Finalmente, en el Capitulo Séptimo se enuncian los medios de defensa que estipulan las leyes a favor de los particulares para oponerse a los actos de ias autoridades aduaneras que consideren que afecten injustificadamente sus intereses. Este libro al igual que la obra que complementa llamada "Derecho Aduanero Mexicano" estuvo expuesta. en virtud de las frecuentes reformas y modificaciones a los ordenamientos aduaneros, a múltiples y constantes actualizaciones, adiciones y correcciones antes de ser editada. Felizmente se produjo alguna tregua en la que, en un año, no hubo modificaciones a la Ley Aduanera y su Reglamento, y aunque aumentaron considerablemente las ocasiones en las que se modifico la RMCE, el contenido de los cambios no fue sustancial y se pudieron estudiar, analizare incluir rápidamente en la obra, y así ésta pudo salir de la imprenta antes de lo previsto,
Por último, reitero que las únicas finalidades que pudiera tener el autor con esta humilde y sencilla obra son contribuir modestamente a la d~usión y enseñanza del Derecho Aduanero y ser causa de más y mejores publicaciones sobre la materia, que con toda certeza superarán los escasos méritos de ésta.
México D.F. a 15 de junio de 2000.
IN DICE PREFACIO ABREVIATURAS CAPITULO 1.
LOS REGIMENES ADUANEROS
1. El concepto de régimen aduanero.
25
l.
La naturaleza jurídica del régimen aduanero.
28
11.
Las diversas clasificaciones doctrinarias.
29
111. La clasífícación legal en México. A. En el Código Aduanero de 1952.
30
B. En la Ley Aduanera de 1982.
30
C. En la Ley Aduanera de 1996
31
2. Los regímenes definitivos y sus clases.
1. \
11.
30
32
Las importaciones definitivas.
32
A. Los elementos del régimen de importación definitiva.
34
B. Las importaciones definitivas especiales.
40
Las exportaciones definitivas.
82
A. Los elementos del régimen de exportación definitiva. ' , 8 4 B. Las exportaciones definitivas especiales. 3. Los regimenes temporales y sus clases. 1.
Las importaciones temporaies.
88 101 101
11.
4.
102
B. El r~~imen de img¡9rtaci6n temporal para elaboracio ,transforma Ion o reparacion.
119
Las exportaciones temporaJes.
132
A. Las características de la exportaci6n temporal.
133
B. Las clases de exportaci6n temporal.
134
C. Las exportaciones temporales especiales.
137
El dep6sito fiscal.
138
r,
Las características del depósito fiscal.
139
A. Duración de la permanencia en el país y en el almacen.
139
B. Las contribuciones.
140
C. La disponibilidad de las mercancías.
141
D. La resolución del régimen.
142
E. La autorización.
144
F. Las regulaciones no arancelarias.
145
G. La vigilancia de la operación.
145
H. Las formalidades del despacho.
148
l. Los informes y reportes.
146
J.
146
11.
5.
A. Los elementos del régimen de im~ortaci6n temE~a' para retornar al extranjero e el mismo esa o.
Las garantías.
Asimilaciones al depósito fiscal.
146
A. Las tiendas duty free.
146
B. Los lotes de autos fronterizos.
149
C. Los locales para exposiciones internacionales.
150
D. Las empresas de la industria terminal automotriz.
151
El tránsito y sus clases.
151
l.
El tránsito interno.
152
A. Las características del tránsito interno.
153
B. Las modalidades del tránsito interno.
160
11.
El tránsito internacional.
163
A. Las clases de tránsito internacional.
163
B. Las características del tránsito internacional.
163
111. Las responsabilidades del régimen.
IV. El t~nsito ~ IQs mOYimi~ntos entre las diversas partes el tern ano nacrona .
6.
Otros regímenes especiales de la legislación mexicana.
9.
172 172
A. E.laborsci~fl, ~ansformación o reparación en recinto sea Iza o.
172
Los regímenes derogados.
173
A. Los r:i{límenes aduaneros del Código de 1952 ya supn dos.
174
B. Los r'Vlfmenes aduaneros de la Ley Aduanera de 1982 suprimidos.
174
Los regímenes de transición en la franja o región frontenza.
177
11.
8.
171
Los regímenes aduaneros vigentes.
1.
7.
170
1.
Los antecedentes.
177
11.
La naturaleza jurídica.
180
A. El territorio.
180
B. El régimen aduanero.
181
C. El tratamíento fiscal.
181
111. Las mercancías para franja o región fronteriza.
181
IV. Las normas de inspección y vigilancia especial.
182
La internación temporal.
183
1.
tos vehículos de residentes fronterizos a resto del pais.
163
11.
Los vehículos de extranjeros a región fronteriza.
184
111.
ifefe pars. de maquiladoras y pitex residentes en el resto
184
Los retornos. l.
Los retornos sin régimen aduanero. A.
El retorno de mercancía en aduana.
184 186 186
il.
B. El retomo de mercancía en causal de abandono.
186
C. El retorno de mercancía adquirida en aduana.
186
D. El retorno de carros de ferrocarril.
186
Los retornos por desistimiento de régimen.
187
111. Los retornos de regrmenes definitivos.
187
A. El retorno de importaciones definitivas.
187
B. El retomo de exportaciones definitivas.
189
IV. Los retornos de despacho condicional o reqírnsnes de franquicia.
190
A. El retomo de importaciones temporales.
190
B. El retorno de exportaciones temporales.
191
C. El retorno de elaboración en recinto fiscalizado.
193
D. El retorno de depósito fiscal.
193
V. Los retornos por infracción.
194
A. Ei retorno de revisión en origen.
194
B. El retorno de mercancía ilegal.
195
10. Las reexpediciones.
195
1.
El concepto legal.
195
11.
La naturaleza jurídica de la reexpedición.
197
11. Las transferencias.
198
l.
El concepto.
199
11.
Los tipos de transferencias.
200
A. La transferencia a maquiladoras, pitex y ecex.
200
B. Las transferencias a empresas de la industria terminal automotriz.
201
C. Lastransferencias de mercancías nacionales.
201
D. Las transferencias de programas.
202
E. La transferencia a cuentas aduaneras.
202
F. La submaquila.
202
G. La transferencia a arrendadoras.
203
H. La transferencia de carros de ferrocarril.
203
12. El cambio de régimen.
203
l.
El concepto.
203
11.
Las clases de cambios de régimen.
204
13. El desistimiento de régimen.
206
14. La cancelación de régimen.
207
15. La rectificación del régimen.
208
l.
EI¡,rinciPio de la rectificación de los datos del pedim nto.
208
11.
El régimen y la clave de documento.
209
16. Las operaciones virtuales.
210
17. Los procesos de integración económica.
213
1.
11.
El concepto y los diversos tipos.
214
A. La zona de Libre Comercio.
214
B. La Unión Aduanera.
215
C. El Mercado Común.
216
D. La Unión Económica.
216
La Fc~rticipac¡ón mexicana en las zonas de libre come ero,
218
A. La Asociación Latinoamericana de Integración.
219
B. Los tratados de Libre Comercio.
222
111. leas reglas de origen y los procedimientos aduanaes.
223
IV. Las modalidades impuestas por los TLC's.
223
CAPITU LO 11.
1.
LAS CONTRIBUCIONES A LA ACTIVIDAD ADUANERA
Los principios de la tributación.
227
l.
Los ingrasos públicos.
227
11.
Las clases de las contribuciones.
229
111. Los conceptos generales de la tributación.
232
2.
11.
4.
232
B. Los elementos de las contribuciones.
233
C. La causación o nacimiento de la obligación tributaria.
243
D. La determinación de la obligación contributiva.
243
E. La exigibilidad del crédito fiscal.
249
F. La aplicación estricta de las leyes tributarias.
250
Las formas de extinción de las obligaciones tributarias. lo
3.
A. La obligación tributaria.
251
El pago.
251
A. La época de pago.
251
B. El lugar de pago.
252
C. Los modos de pago.
253
D. Los medios de pago.
253
E. La mora y sus consecuencias.
253
La compensación.
254
111. La prescripción del crédito fiscal.
256
IV. La extinción legal por destrucción de mercancía.
256
V. La condonación.
259
VI. El abandono.
260
VII. La exención o franquicia.
261
A. Las importaciones y exportaciones exentas.
263
B. La inalienabilidad y cambio de finalidad de las importaciones exentas.
266
VIII. El diferimiento o suspensión de las contribuciones.
269
IX. La afectación de las mercancías.
270
Las obligaciones secundarias de los contribuyentes y terceros.
270
Los impuestos generales a la importación y exportación.
274
lo
El Impuesto General de Importación.
275
11.
El Impuesto General de Exportación.
276
5.
Los impuestos adicionales y especiales.
27(>
A. A la importación.
276
B. A la exportación.
277
6.
El impuesto al valor agregado.
277
7.
Los derechos por servicios públicos aduaneros.
279
8.
El impuesto especial sobre producción y servicios.
285
9.
Otros impuestos especiales.
287
10. Repercusiones del impuesto sobre la renta.
288
l.
La actividad aduanera en el impuesto sobre la renta.
288
11.
El impacto del impuesto sobre la renta en la actividad aduanera.
290
CAPITULO 111. LA TARIFA Y LA NOMENCLATURA ARAN· CELARlAS
1.
2.
Los antecedentes históricos de la tarifa mexicana.
292
l.
La época colonial.
292
11.
La época independiente.
293
111. La época moderna.
294
La estructura de las leyes que contienen la tarifa arancelaria.
296
1.
11.
Las Tarifas de Importación y Exportación.
297
A.
La nomenclatura.
297
B.
Las notas de sección y de capítulo.
306
C.
La unidad de medida o parámetro.
307
D.
La tasa.
308
Las reglas generales para la aplicación de la tarifa.
308
111. Las reglas complementarias.
312
IV. Las notas explicativas.
313
V. Los criterios de clasificación arancelaria.
314
VI. La jerarquía normativa de las normas para la clasificación arancelaria.
315
3.
La clasificación arancelaria.
316
4.
La inexacta clasificación y la consulta arancelaria.
319
l.
11.
Las consecuencias legales de la inexacta clasifica-
ción arancelaria.
319
La.consulta y la objeción de la clasificación arancslana.
321
A. La objeción de la clasificación arancelaria declarada.
321
B. La consulta de la clasificación arancelaria desconocida.
3:<2
C. La consulta sobre el conflicto entre dos o más fracciones arancelarias.
322
D. "a. emisión del Criterio de Clasificación Arance-
ana.
E. La modificación a las Notas Explicativas.
324 324
CAPITULO IV. LA VALORACION ADUANERA
1.
La teoría del valor.
325
2.
La valoración aduanera.
327
l.
La noción teórica.
328
11.
La noción positiva.
328
11I. El valor aduanero ajustado.
3.
329
A. La unificación de conceptos.
329
B. La unificación de criterios.
330
C. La~ circunstancias de la libre competencia.
331
D. La ventaa territorio nacional.
332
E. La compraventa o dominio de las mercancías.
332
IV. Las finalidades de la valoración aduanera.
333
La evolución de la valoración aduanera.
334
1.
El valor aduanero y el GAn.
334
11.
La Convención sobre Valor Aduanero de las mercancías de Bruselas de 1950.
335
111. El Código Aduanero de 1952.
336
IV. La Ley de Valoración Aduanera de las Mercancías r de Importación de 1979.
337
4.
5.
V.
La Ley Aduanera de 1982.
339
VI.
E!jn~reso de México al GATT y el Código de Valoraclon1le 1979.
341
VII. La reforma legal de 1992.
343
VIII. El Código de Valoración Aduanera de 1994.
344
IX. Los métodos de valoración en la Ley Aduanera de 1996.
345
A. El valor de transacción.
345
B. Los demás métodos de valoración aduanera.
349
C. La base gravable de las exportaciones.
351
Los casos de excepción al valor de transacción.
351
l.
Los precios estimados.
351
11.
La. importación de automóviles en la franja frontenza.
352
Algunas normas sobre el valor. A. La manifestación de vaior.
353
B. Las consultas sobre la valoración.
353
C. La información confidencial.
353
D. La adquisición de las mercancfas por el Estado.
354
CAPITULO V. 1.
2.
352
EL DESPACHO ADUANERO
El concepto y naturaleza del despacho aduanero.
355
l.
La doctrina y la definición legal.
355
11.
La naturaleza jurídica del despacho aduanero.
357
Las modalidades del despacho. l. 11.
Despacho aduanero con o sin depósito ante la aduana.
Despacho aduanero con o sin reconocimiento
aduanero.
358 358 359
111. Despacho aduanero por turno o preferente.
361
IV. Despacho aduanero ordinario o extraordinario.
361
V.
Despacho aduanero escrito, mecanizado o electróruco.
VI. Despacho aduanero general o especializado.
362
363
3.
VII. Despacho aduanero con o sin presentación de la mercancía ante la aduana.
364
VIII. Despacho aduanero nacional o internacional.
364
IX. Despacho aduanero normal o de regularización.
364
La documentación para el despacho.
365
l.
Las formalidades de las promociones de los particulares.
365
A. El uso de formatos oficiales.
365
B. La firma de las promociones.
368
C. La protesta de decir verdad.
369
D. La reproducción de medios grabados.
369
E. El conducto formal para dirigirse a las autorid~~.
11.
4.
El pedimento aduanero.
370
A. Los datos del pedimento exigidos por la ley.
370
B. Los datos del pedimento exigidos por el formato oficial y su instructivo de llenado.
375
C. Los anexos al pedimento.
376
D. La rectificación del pedimento.
378
E. Los tipos de pedimento.
384
El procedimiento del despacho aduanero.
1.
11.
~9
387
Los actos previos y preparatorios al despacho aduanero.
387
A. La obtención de las RNA's.
388
B. La elaboración del pedimento.
388
C. La transmisión y validación electrónica.
390
D. El pago de las contribuciones.
391
Los actos del despacho aduanero.
392
A. La presentación de la mercancía con el pedimento.
392
B. La activación del mecanismo de selección auto-
matizado.
C. El reconocimiento aduanero.
394 398
D. La suspensión del despacho aduanero.
407
E. La libre disposición de la mercancía.
407
F. El embargo y el PAMA.
408
CAPITULO VI. LAS INFRACCIONES Y DELITOS ADUA· NEROS
1.
La clasificación de las infracciones por la Ley Aduanera vigente.
409
2.
Las infracciones aduaneras y sus sanciones.
411
A. Las infracciqnes relacionadas con la importación o exportaciqn o por Quien introduzca al pars o extraiga de el rnercanclas.
411
B. Las infracciones por enajenar, comerciar. adquirir o tener en su poder, por cualquier titulo, marcanora extranjera, sin comprobat su legal estancia.
413
C. Las ¡nfrace/'ones de circulación indebida dentro
del recinto iscal.
414
O. Las infracciqnes relacionadas con el destino de las mercancras,
414
E. Las infracciones relacionadas con las obligaciones de presentar documentacion y declafaclones.
416
F. Las infracciones relacionadas con el control, sequridad y manejo de las mercancías de comercio exterior.
421
G. Las infracciones relacionadas con la clave confi-
dencial de identidad.
424
H. Las infracciones relacionadas con el uso indebi-
do de gafetes de Identificación utilizados en los recintos fiscales.
424
1. Las infracciones relacionadas con la seguridad o integridad de las instalaciones aduaneras.
425
J. Las Jnfracciones r~lacil;madas con el pago externporaneo de contrlbucicnes y aprovectiamlentos de almacenes, del Servicio Post¡¡1 Nlexicano y de los almacenes generales de deposito.
425
3.
Algunas observaciones sobre las sanciones.
425
4.
La responsabilidad en materia aduanera.
426
A. La tentativa punible.
427
B. Las presunciones.
427
C. Las condiciones y circunstancias de las infrac-
ciones.
429
S.
D. La disminución de las sanciones.
431
E. La infracción unificada.
432
F. La coparticipación.
433
G. Las infracciones con responsabilidad del agente aduanal.
434
Las excluyentes de responsabilidad.
434
A. A favor del agente aduanal.
434
B. A favor del importador temporal de vehículos.
435
C. A favor de los tenedores o adquirentes de mercancías de uso personal.
435
D. Por deficiencias de programas.
436
6.
La caducidad de las facultades sancionatorias.
436
7.
El destino de la recaudación de las sanciones económicas.
437
Los delitos en la ley vigente.
438
1.
Análisis de los deiitos.
438
11.
Los requisitos de procedencia de la acción penal.
8.
441
111. El sobreseimiento del proceso penal.
442
IV. La concurrencia de la sanción administrativa y de la pena judicial.
442
V.
442
La prescripción de la acción penal.
VI. Las calificativas de los delitos aduaneros.
443
VII. La tentativa punible.
443
VIII. Las presunciones de contrabando.
443
CAPITULO VII. LOS MEDIOS DE DEFENSA 1.
La Junta Técnica.
445
2.
El Procedimiento Administrativo en Materia Aduanera.
446
3.
Los recursos administrativos,
446
4.
Ei juicio de nulidad.
447
5.
El juicio de amparo.
•
447
I
ABREVIATURAS NUI
Ley Aduanera, publicada en el O.O.F. de 15 de diciembre de 1995, en vigor desde el 10. de abril de 1996, reformada mediante Oecretos publicados en el O.O.F. de 30 de diciembre de 1996 y 31 de diciembre de 1998.
AUI
Ley Aduanera de 1982, abrogada con la anterior.
CFF
Código Fiscal de la Federación, publicado en el O.O.F. de 31 de diciembre de 1981.
L1GI
Ley del Impuesto General de Importación, publicada en el O.O.F. de 18 de diciembre de 1995, en vigor el 10. de enero de 1996.
L1GE
Ley del impuesto General de Exportación, publicada en el O.O.F. de 22 de diciembre de 1995, en vigor el 10. de enero de 1996.
LCE
Ley de Comercio Exterior, publicada en el O.O.F. de 27 de julio de 1993.
NRUI
Reglamento de la Ley Aduanera, publicado en el O.O.F. de 6 de junio de 1996, en vigor.
ARUI
Reglamento de la Ley Aduanera, publicado en el O.O.F. de 18 de junio de 1982, abrogado.
RLCE
Reglamento de la Ley de Comercio Exterior, publicado en el O.O.F. de fecha 29 de diciembre de 1993.
RMCE
Resolución Miscelánea de Comercio Exterior.
SHCP
Secretaría de Hacienda y Crédito Público.
SECOFI
Secretaría de Comercio y Fomento Industrial.
TFF
Tribunal Fiscal de la Federación.
SAT
Servicio de Administración Tributaria
PRIMERAS REGLAS GENERALES DE 1982. Las Reglas de Carácter General en Materia Aduanera, publicadas en el O.OF de 18 de junio de 1982, fe de erratas de 29 de julio de 1982, REGLAS GENERALES PARA 1996. Las publicadas en el O.O.F. de fecha 31 de Marzo de 1996, con vigencia para el mes de abril de 1996, expedidas en definitiva con la Tercera Resolución que las modificó, publicada en el O.O.F. de 13 de junio de 1996, con vigencia hasta el 31 de marzo de 1997. REGLAS GENERALES PARA 1999 Las publicadas en el O.O.F. de 31 de marzo de 1999. REGLAS GENERALES PARA 2000. Las publicadas en el O.O.F. de 28 de abril de 2000.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
25
CAPITULO I LOS REGIMENES ADUANEROS 1. EL CONCEPTO DE REGIMEN ADUANERO
La NLA establece en su artículo 90 que las mercancías que se introduzcan a territorio nacional o se extraigan del mismo, podrán ser destinadas a alguno de los regímenes aduaneros que ahí enuncia, añadiendo su artículo 91 que los agentes y los apoderados aduanales señalaran en el pedimento el régimen aduanero que solicitan para las mercancías y manifestarán bajo protesta de decir verdad el cumplimiento de las obligaciones y formalidades inherentes al mismo, incluyendo el pago de las cuotas compensatorias, señalando además en el artículo 54 que el agente
aduanal será responsable, entre otras cosas, de la determinación de dicho régimen aduanerode las mercancías. Dicho ordenamiento legal expone en sus artículos 96, 102, 106, 115, 119, 124 Y 135 en que consisten o que se entiende por los regímenes de importación definitiva, exportación definitiva, importación temporal, exportación temporal, depósito fiscal, tránsito y elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado, respectivamente, pero no consigna una definición genérica de régimen aduanero. En los siguientes párrafos se exponen esos conceptos generales contenidos en las Convenciones Internacionales así como las definiciones aportadas por la doctrina aduanera.
Para el
Consejo de Cooperación Aduanera de Bruselas el régimen
r
aduanero es' "la destinación que puede recibir según las leyes reglamentos aduaneros, las mercancías sujetas al control de la aduana" y también para ese Consejo "las expresiones customs procedures y régimes
Glosario de Términos Aduaneros Internacionales.
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EDICIONES FISCALES ISEF, SA
douaniere utilizadas en los textos inglés y francés "abarcan todas las normas relativas al tratamiento aplicable a las mercancías a las que se asigna un destino aduanero específico."2
Para la ALADI es "el tratamiento aplicable a las mercaderías sometidas al control de la aduana, de acuerdo con las leyes y reglamentos aduaneros, según la naturaleza y objetivos de la operación",3 Para el Informe Razonado de la ALA ""la denominación sirvs.i.para dar al ciudadano una idea más clara de que la intención con la que se introducen o extraen mercancías determina que a éstas se les aplique un tratamiento determinado, es decir, un estatuto o régimen." El Maestro Carvajal Contreras señala que "..podemos afirmar que las normas aduaneras establecen las formas de destinación y los particulares podrán voluntariamente seleccionar para sus mercancías, alguna de esas formas ..."4 Velázquez Elizarrarás comenta que "es el conjunto de actos de la administración y del particular interesado que se encuentran sometidos a las normas legales y reglamentarias, respecto del destino de las mercancías de importación y exportación que el propio particular ha seleccionado de los sistemas reconocidos por la LA, a efecto de cumplir con las obligaciones propias del régimen para su desaduanamiento o liberación de la mercancía". 5 De los preceptos legales y definiciones anteriores se desprenden varias características y elementos que contribuyen a delimitar el concepto del régimen aduanero, como son:
1. Toda introducción al pais o extracción del mismo de mercancías debe tener un destino o finalidad. 2. Ese destino o finalidad no es irrestricto, sino sólo puede ser alguno de los previstos en la ley. 3. Dicho destino o finalidad legal es elegido por la Intención o voluntad del particular interesado.
2
Consejo de CooperacIón Aduanera. Introducción de la Convención de Kyoto. Simplificación y Armonización de los Procedimientos Aduaneros. Antecedentes. Beneficios y Procedimiento para la Adhesión. VersIón en español. Bruselas, Bélgica. Página 26.
3
Glosarlo de Términos Aduaneros Latinoamericanos.
4
Contreras Carvajal, Máximo. Derecho Aduanero. Editorial Porrúa. México D.F.
5
Tercera Edición. 1988. Página 353. Velázquez Elizarrarás, Miguel Angel. Ley Aduanera Comentada. MV Editores.
México D.F. 1991. Pá9ina 149.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
27
4. A cada destino aduanero específico la ley le asigna un tratamiento o estatuto. Como después se estudiará con detalle, el estatuto aplicable a cada uno de los tipos legales de destino aduanero se compone de numerosas materias que son: 1) la finalidad de la entrada o salida. 2) la duración de la estadía. 3) la causación y pago de las contribuciones. 4) la disponibilidad de las mercancías. 5) el retorno de las mismas o resolución de la operación . . 6) la autorización previa. 7) la vigilancia. 8) las formalidades del despacho. 9) las regulaciones no arancelarias. 10) los informes y reportes. 11) las garantías. Estas materias del tratamiento o estatuto que componen el régimen tienen las siguientes premisas y contenidos. La finalidad por la cual se ingresan o extraen mercancías del país es el elemento subjetivo que califica al régimen y debe ser coincidente con las previstas en la ley, como son: la permanencia; el uso y retorno; la transformación, elaboración o reparación y su retorno; el traslado por el territorio nacional o extranjero para su posterior reingreso; el almacenamiento y la transformación en recinto fiscalizado, etc. Por cuanto hace a la duración de la estadía de las mercancías en el país o en el extranjero, las normas aplicables a cada uno de los regímenes aduaneros determinarán si debe ser por tiempo limitado o por tiempo ilimitado.
Respecto a la causación y pago de contribuciones, los regímenes aduaneros pueden prever: al el pago b) la libre importación o exportación c) la franquicia y d) la suspensión o diferimiento.
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A.
Las reglas de cada régimen sobre la disponibilidad de las mercancías condicionarán su circulación libre 0, por el contrario, la restricción a su enajenación o al cambio de uso. Las características de retorno o resolución de cada régimen, establece-
rán que las mercancías deban o no regresar al extranjero o al país, según sea el caso. Otra materia del régimen aduanero es la autorización para poder elegir someter las mercancías a un régimen, distinguiendo así a los de libre elec-
ción; los que requieren previa autorización y los prohibidos. Las cargas de vigilancia de las obligaciones impuestas por el régimen son otras de las características de cada uno de ellos, mientras que las formalidades de tramitación a que se somete también es otro de los elemen-
tos del estatuto. Las regulaciones y restricciones no arancelarias son un apartado importante del régimen, pues además de imponer requisitos a la calidad de las mercancías, también pueden ordenar prohibiciones y otras restricciones que limiten la cantidad o el volumen de las mercancías que se pueden importar o exportar. Finalmente los informes y reportes y las garantías que se deban o no otorgar son apartados sobre los cuales versa ese conjunto de normas que se constituye en un tratamiento general por cada régimen. Por lo tanto. el régimen aduanero es, por una parte, el tipo legal de destino o finalidad para la introducción al país o la salida del mismo de mercancías, determinado voluntariamente por el particular y, por otra parte, el conjunto de normas jurídicas aplicable al tipo legal específico de destino aduanero, mismo que determina el conjunto de obligaciones y derechos para la introducción de mercáncías al país o su salida del mismo. l. La naturaleza jurídica del régimen aduanero Entre los temas que más han resentido la inexistencia de una nutrida doctrina de Derecho Aduanero está aquel sobre la naturaleza jurídica del destino legal aduanero y de su respectiva regulación o tratamiento o sea, del régimen aduanero. En efecto, en la práctica aduanera se discute, por las muchas consecuencias jurídicas que tiene, si el régimen aduanero es un tratamiento fiscal (de pago, de no sujeción, de franquicia o de suspensión) que condiciona el tipo y la duración de la estadía de la mercancía (temporal o definitiva) o, por el contrario, si el régimen aduanero consiste en la finalidad de la introducción al país o extracción del mismo de las mercancías y la duración de su estadía. con repercusiones fiscales.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
29
Giuliani Fonrouge implícitamente sostiene la naturaleza de franquicia fiscal del régimen aduanero, cuando analiza, dentro del rubro de exenciones y franquicias, a los regímenes suspensivos, a los que define como aquellos a que se "encuentran sujetas mercaderías extranjeras, normalmente gravadas, que pueden cruzar el territorio nacional o permanecer en él sin tener que satisfacer los derechos aduaneros e incluyen los de tránsito, zonas francas, draw back y admisión temporal".6 Antes, Lucien Mehl también expuso que el régimen aduanero era franquicia, cuando bajo el título "los regímenes aduaneros", estudió los regímenes suspensivos de derechos aduaneros, cuya definición fue utilizada por el autor anterior, añadiendo como una de sus clases al régimen de paso en depósifo. 7 Sin embargo, si se observa que el tratamiento fiscal constituye sólo una de las numerosas materias de cada régimen aduanero, no podría entonces identificarse al todo con sólo una de sus partes, por lo que se podría afirmar que el contenido del tratamiento que constituye el régimen, muestra que es sui generis de la materia aduanera, o sea aduanero, pues se hace consistir simultáneamente en la finalidad de la entrada al país o salida del mismo de mercancías; el tipo y duración de su estadía; la disponibilidad de dichas mercancías; su retorno o la resolución de la operación; el requerimiento o no de autorización previa; la exigencia o no de vigilancia; las formalidades del despacho que se deben agotar; el cumplimiento de regulaciones y restricciones no arancelarias; los informes y reportes; las garantías que se deben satisfacer y, finalmente, de manera adicional y no esencial, por la causación y pago de las contribuciones. 11. Las diversas clasificaciones doctrinarias La literatura sobre la clasificación doctrinaria de los regímenes aduaneros también es escasa, pero de las clasificaciones conocidas -antiguas por cierto- se aprecia que algunas de ellas se formularon con criterios tributarios: los suspensivos de pago, los devolutivos de derechos y los liberatoríos de pago de derechos.f Otras clasificaciones, que no sobrestiman el elemento tributario, se fundan en otros criterios como la naturaleza del movimiento transfronterizo o el tipo de operación (importación, exportación o tránsito) y como elemento secundario la duración de la estadía de la mercancía en el país o en el extranjero (definitiva o temporal).9
6 7 B 9
Giuliani Fonrouge, Carlos M. Derecho Financiero. Tercera edición. Ediciones Depalma. Buenos Aires. 1977. Volumen 11. Página 843. Citando a Duverger. Finances Publiques (6a. Edición. Presses Universitaires, Paria. 1968. Página 599). Mehl, Lucien. Elementos de Ciencia Fiscal. Bosch Casa Editorial. Barcelona, España. Página 185. Versión en español de la edición francesa 1959. Opazo Ramos, Hugo. Legislación Aduanera. Página 49 Contreras Carvajal. Opus Cit. Página 359
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Otras clasificaciones son resultado de análisis de la legislación positiva de los países, formando un acervo de Derecho Comparado que arroja luz en la elaboración cientffica de una clasificación que pueda sar aceptada de manera general por la doctrina. Este es el método de los trabajos de la
aMA. 111. La clasificación legal en México A. En el Código Aduanero de 1952 Los antecedentes de la clasificación legal de los regímenes aduaneros se encuentran en el artículo 70. de ese Código a los que denominaba operaciones aduaneras y que clasificaba en:
1. Importación: definitiva, temporal y especial. 2. Exportación: definitiva, temporal y especial. 3. Tránsito internacional: por territorio nacional y por el extranjero. 4. Transbordo, Ese Código denominaba importaciones especiales a los retornos al país de mercancías que se habían exportado en definitiva y, por otra parte, exportaciones especiales a los retornos al extranjero de mercancras "que habiéndose importado, no estén nacionalizadas". Adicionalmente y no obstante que el precepto no las enumeraba, también se permitían las operaciones de tránsito interno bajo la denominación de envlos a aduanas interiores (art. 456) y el depósito fiscal, como modali· dad de la importación definitiva (art. 442). B. En la Ley Aduanera de 1982 Posteriormente, el artículo 63 de la ALA consagró por primera ocasión en la ley mexicana el uso del término reglmenes aduaneros y también formuló una clasificación de ellos:
1. Definitivos. A. De Importación B. De exportación 2. Temporales. A. De Importación a) Para retornar al extranjero en el mismo estado.
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b) Para elaboración, transformación o reparación. e) Para depósito industrial. B. De exportación al Para retornar al país en el mismo estado. b) Para elaboración, transformación o reparación. 3. Importación para reposición de existencias. 4. Depósito Fiscal.
5. Tránsito de mercancías Las novedades fueron la inclusión de los regímenes de importación temporal para depósito industrial; la importación para' reposición de existencias; el depósito fiscal como un régimen aduanero distinto y diferente; la ampliación del régimen de tránsito al interno y la eliminación del transbordo y de las operaciones especiales (retornos) como regímenes adua-
neros. Durante la vigencia de ese ordenamiento legal, los reglmenes aduane-
ros sufrieron diversas reformas que fueron las siguientes: 1. En la reforma legal para 1991 se limitó el régimen de importación temporal para elaboración, transformación o reparación a en programas de maquifa o de exportación; se adicionó el régimen aduanero marinas turisticas y se eliminaron los regímenes aduaneros de importación temporal para depósito industrial y de importación para reposición de existencias. 2. En la reforma legal para 1992 se adicionó al régimen de marinas turísticas el de campamentos de casas rodantes. 3. Finalmente, en la reforma legal para 1994 se adicionó el régimen elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado. C. En la Ley Aduanera de 1996 El articulo 90 de la NLA conservó esa clasificación pero eliminó los regímenes aduaneros de marinas turísticas y campamentos de casas rodantes, disponiendo que las mercancías bajo esos regímenes tenían plazo de un año para cambiar al régimen de importación temporal. AsI pues, la clasificación legal en vigor es la siguiente: 1. Definitivos. A. De Importación
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B. De exportación 2. Temporales.
A. De importación
al
Para retornar al extranjero en el mismo estado.
b) Para elaboración, transformación o reparación en programa de maquila o de exportación.
B, De exportación a)
Para retornar al país en el mismo estado.
b) Para elaboración, transformación o reparación. 3. Depósito fiscal. 4. Tránsito de mercancías. A. Interno B. Internacional 5. Elaboración, transformación y reparación en recinto fiscalizado. 2. LOS REGIMENES DEFINITIVOS y SUS CLASES De la clasificación legal que se anotó ya se puede observar que los regímenes definitivos son únicamente dos: 1) las importaciones definitivas y 2) las exportaciones definitivas. Del estudio de las normas jurídicas que los regulan se desprenden las modalidades de cada uno de ellos.
l. Las Importaciones definitivas El Código de 1952 definía, en el artículo 80. fracción 1, a la importación definitiva como el arribo de mercancfas extranjeras destinadas a su consumo o uso dentro del país, mientras que la Convención Internacional Sobre la Simplificación y Armonización de los Regímenes Aduaneros del Consejo de Cooperación Aduanera (CCA) de 18 de mayo de 1973 (Convención de Kyoto), denominó el despacho a consumo como "el régimen aduanero en virtud del cual las mercancías importadas pueden permanecer deñnitivamente dentro del territorio aduanero" .10
10 Consejo de Cooperación Aduanera. Convención Internacional sobre la Simplificación y Armonización de los Regímenes Aduaneros. Traducción española de la Administración de Aduanas de España. 1973. Página 52.
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33
De estos ordenamientos se desprende la tesis que las importaciones
son definitivas cuando se destinan al consumo y se despachan al consumo, cuando pueden permanecer definitivamente en el país. I
En el extremo contrario, sin la inclusión de consideraciones finalísticas, el Glosario de Términos Aduaneros Intemacionaies del CCA señala que la importación definitiva es "la acción de introducir en un territorio aduanero una mercancía cualquiera" y para el Glosario de Términos Aduaneros Latinoamericanos de la ALADI es "la entrada de cualquier mercancía en un territorio aduanero". Estas definicíones, sin embargo no distinguen las importaciones definítivas de otros regímenes como los temporales, el depósito fiscal y el trán. sito, pues en todos ellos se presenta la introducción de mercancías en un
territorio aduanero. Desde el artículo 70 de la ALA, se suprimió el señalamiento de que en las importaciones definitivas la entrada de mercancías fuera para destinarlas a "consumo" dentro del territorio nacional, dada la relatividad que tiene ese término no sólo en los procesos económicos y comerciales sino también en su acepción jurídica. Actualmente, el artículo 96 de la NLA señala que: "Se entiende por régimen de importación definitiva la entrada de mercancías de procedencia extranjera para permanecer en el territorio nacional por tiempo ilimitado". De este concepto legal se pueden desprender las siguientes elementos: 1. Entrada de mercancías.
2. De procedencia extranjera. 3. Para permanecer en el territorio nacional. 4. Por tiempo ilimitado. De estos elementos legales se puede observar que cuando la ley menciona "entrada de mercancías" lo hace para diferenciar a la importación de la exportación, pero no determina la calidad del hecho generador de las contribuciones o la función de los otros elementos de la.definición, ya que el régimen es un tratamiento legal y no una acción o conducta. Para la determinación de definitiva de la importación, la definición omite la calificación del origen o de "nacionalidad" de las mercancías, bastando que ellas al entrar al país provengan del extranjero, disposición congruente con la supresión legal de las calidades de "nacionalidad" de las mercancías.
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EDICIONES FISCALES ISEF, SA
Persiste, para la configuración legal del régimen de importación definitiva, el elemento subjetivo que consiste en la intención de que las mercancías permanezcan en el país, circunstancia que lo distingue del régimen de tránsito, mismo que no busca esa permanencia sino sólo su paso momentáneo por el territorio nacional. Pero no basta para la configuración del régimen de importación definitiva la intención de que las mercancías permanezcan en el país, sino que también la voluntad o intención debe ser por una estadía por tiempo ilimitado, finalidad que permite distinguirlo de los regimenes temporales y de otros que por naturaleza tienen una estadía por tiempo limitado, como el depósito fiscal y el de elaboración o transformación en recinto fiscalizado. A. Los elementos del régimen de Importación definitiva Cada una de las diversas materias sobre las que versa y se compone el tratamiento aplicable a este tipo legal de destino aduanero, son los elementos del régimen aduanero, mismos que se estudian en los siguientes incisos. a) La finalidad de la entrada al país de las mercancías El artículo 96 de la NLA es expreso en cuanto a la finalidad que persigue quien elige este régimen, es decir, que las mercancías se introduzcan al país para permanecer en él. En cuanto a los motivos particulares de la permanencia, la ley no hace ninguna distinción o limitación razón por lo cual las mercancías podrán ser destinadas a cualquier uso, disfrute o cometido, como la simple tenencia, el uso, la custodia o almacenamiento. la exhibición, transformación o reparación y en general, cualquier acto económico o jurídico, como la enajenación e incluso la destrucción física. Se podrá observar que la legislación abandonó la noción del "consumo" para calificar el motivo de la permanencia de las mercancías en el país, ya que ciertamente resulta muy limitado en relación con todos los actos o hechos, económicos o jurídicos, que sobre ellas se pueden ejecutar y que se citan, de manera ejemplificativa, en el párrafo anterior. b) La duración de la permanencia en el país El artículo 96 de la NLA señala que la duración de la permanencia en el territorio nacional es por tiempo ilimitado, caraclerlstica que según el Informe Razonado de la ALA distingue a la importación definitiva de los demás regímenes. 11
11 Informe Razonado. Página 61. Motivos alarticulo 70.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
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Ciertamente, en los demás regímenes previstos en la ley la permanen-
cia en el país está limitada a cierto tiempo. En el régimen de importación temporal las mercancías deberán retornar al extranjero en el mismo estado hasta por un mes, seis meses, un año, diez años o por el plazo que dure la calidad migratoria, acorde al tipo de mercancía o del importador (art, 106 NLA). En los casos de mercancías que retornarán al exterior después de ser elaboradas, transformadas o reparadas por empresas maquiladoras o con programas pitex, hasta por 18 meses, dos o cinco años o por el plazo previsto en la Ley del Impuesto Sobre la Renta para su depreciación, según el caso (art, 108 de la NLA). En el régimen de depósito fiscal la permanencia en el almacén podría ser hasta por un año (art. 436 Código de 1952), después fue de 2 años (art. 96 de la ALA) o por el plazo acordado por el Almacén General de Depósito con el interesado (art. 119 NLA Y regla 3.22.9.). En el tránsito intemo se establecen plazos máximos conforme con la distancia entre la aduana de entrada y la aduana de despacho. Los plazos que establece la tabla en vigor son de uno hasta 25 días (art. 128 NLA, regla 3.24.2 y anexo 15). En el tránsito internacional el tiempo está limitado a 10 días hábiles (art. 132 NLA Y regla 3.24.9.), cuando se inicie en la frontera norte y se termine en ia frontera sur del país. En cualquier otro caso rigen los plazos del párrafo anterior. Finalmente, tratándose del régimen de elaboración, transformación o
reparación en recinto fiscalizado aunque la ley no señala un plazo, debe entenderse que éste será hasta por el plazo acordado con el recinto (art. 135 NLA). En este sentido, "tiempo ilimitado" significa que la mercancía está autorizada para permanecer en el país indefinidamente, no obstante que con-
forme con la operación comercial la mercancía deba retornar al extranjero. Es interesante comentar que el régimen de importación definitiva pue-
de agotarse o terminarse, no obstante que la ley señala la permanencia por tiempo ilimitado. El régimen concluye cuando se termina la permanencia, es decir, cuando la mercancía abandona el país, sin que lo anterior
contradiga su carácter de estadía ilimitada, ya que su salida del país le puso fin a la permanencia.
Como ya se expuso, todo régimen tiene una finalidad y la de la importación definitiva es la permanencia en el territorio nacional, de tal suerte
que al abandonar el país se ha culminado esa finalidad y por lo mismo, el régimen.
Tan cierto resulta lo anterior, que las mercancías importadas en definitiva sólo pueden salir del país en forma de sustitución o bajo el régimen de
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exportación temporal, ya que de lo contrario se deben someter a las mismas disposiciones como si nunca hubieraningresado. Lo anterior, tira la teoría de la nacionalidad de las mercancias, toda vez que no puede sostenerse que esa nacionalidad se adquiera cuando entra ai país la mercancfa y se pierda cuando sale del mismo.
Por lo tanto, permanecer en el territorio nacional por "tiempo ilimitado" no significa la posibilidad de múltiples o irrestrictas salidas y entradas al territorio nacional. e) El pago de las contribuciones
En las actividades aduaneras los impuestos al comercio exterior se causan cuando las mercancías se introducen o extraen del territorio nacional, por lo tanto, la obligaci6n tributaria se generará sin relevancia del régimen aduanero bajo el cual se amparan esos hechos, pero existen disposiciones particulares sobre su determinación y pago específicas para cada tipo de régimen aduanero. En la importación definitiva la regla general está consignada en el artículo 95 de la NLA y consiste en que los impuestos al comercioexterior se deben de pagar, salvo únicamente las exenciones que estén previstas en la tarifa de la L1GI, en ios tratados internacionales y en la NLA.
d) La disponibilidad de las mercancías
Las disposiciones aduaneras establecen en determinados casos o regímenes aduaneros limitaciones al uso, goce, disfrute o dominio de las mercancías durante su estancia o permanencia en el territorio nacional. Así, por ejemplo: en los siguientes casos: 1. En depósito ante la aduana El articulo 25 de la NLA limita los actos que se pueden ejecutar sobre las mercancías en depósito ante la Aduana, tales como la custodia, examen, toma de muestras, etc.
Respecto de su enajenación o cambio de destinatario, no existe limitaci6n legal alguna, por lo que es dable y lícito que sean susceptibles de trasladar la propiedad a terceros. 2. En el régimen de fmportaclón definitiva
Más concretamente, en cualquierrégimen de importación, el artículo 63 de la NLA ordena que las mercancías importadas al amparo de alguna franquicia, exención o estímulo fiscal no podrán ser enajenadas ni destinadas a propósitos dlstintos de los que motivaron el beneficio, precisando que su enejsnación procederá cuando no se desvirtúen dichos propósitos
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
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y cuando procada, el adquirente quedará subrogado en las obligaciones del importador. 3. En el régimen de Importación temporal El artículo 105 de la NLA establece que la propiedad o el uso de las mercancias destinadas a este régimen no podrá ser objeto de transferencia o enajenación, excepto entre rnaqulladoras, pitex y empresas de comercio exterior (ECEX), cuando cumplan con las condiciones que establezca el reglamento. 4. En el régimen de depósito fiscal El artículo 119 quinto párrafo de la NLA establece que las mercancías que se encuentren en depósito fiscal, siempre que no se altere o modifique su naturaleza o las bases gravables para fines aduaneros, podrán ser motivo de actos de conservación, exhibición, colocación de signos. de identificación comercial, empaquetado, examen, demostración y toma de muestras. Por lo tanto, no pueden ser objeto de elaboración, transformacíón, reparación y muchos otros actos más. Por cuanto hace a la enajenación el articulo 122 de la NLA permite su enajenación a terceros, previa conformidad del almacén, supuesto en el cual los adquirentes quedarán subrogados en los derechos y obligaciones
respectivos. 5. En el régimen de tránsito Acorde con el artículo 124 de la NLA ei tránsito, interno e internacional, consiste en el traslado de mercancías, bajo control fiscal, de una aduana nacional a otra, en vehículos que, conforme a la regla 3.28.3., deben tener los compartimentos de carga cerrados y asegurados con candados oficiales. Es pues claro, que las mercancías no pueden ser objeto de actos diversos al simple traslado por el territorio nacional y su enajenación a terceros no permitida, mientras las mercancías no arriben de modo oportuno a la aduana respectiva. 6. En el régimen de elaboración, transtormaclón o reparación en recinto fiscalizado Acorde con el articulo 135 de la NLA las mercancías sujetas a este régimen pueden y deben ser objeto de esos actos de transtormacíón industrial, pero en todo caso s~ disponibilidad está afectada a que se retornen siempre al extranjero y no pueden destinarse al territorio nacional. Su enajenación a terceros es bien posible, dado que la ley no contiene dispcsieión alguna en contrario, máxime que su adquisición es natural a su esencia, pues se elaboran para ser retornadas al extranjero.
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El objeto de este recorrido es observar que las mercancías se someten en la ley a ciertas limitaciones, pero esas no se encuentran para la importación definitiva, salvo cuando se realice al amparo de alguna franquicia o exención, en la que su enajenación y uso están limitados, y fuera de esa excepción, es posible ejecutar sobre ellas cualquier acto de transformación material o disposición jurídica. e) El retorno de las mercancías o la resolución de la operación Cuando el artículo 96 de la NLA señala que la permanencia en territorio nacional es por tiempo ilimitado, también repercute en la ausencia de obligación de retornar las mercancías al extranjero. Esta afirmación no significa que el régimen de importación definitiva no sea resolutivo, pues él se termina cuando las mercancias son extraídas del territorio nacional en condiciones tales que no les abarcan las posibilidades legales de excluirse de someterse de nuevo y otra vez más a un régimen de importación definitiva (sustitución de importaciones definitivas, exportación temporal y en el plazo de excepción de las exportaciones definitivas). f) La autorización previa para someter las mercancías al régimen
Desde los artículos 321, 411, 441 Y 456 del Código de 1952 y hasta la ALA de 1982, rigió el sistema de autorización previa para someter las mercancías a despacho bajo determinados regímenes aduaneros. El artículo 64 de la ALA de 1982, en su redacción original, señalaba que "Se autorizará el régimen solicitado si se cumplen los requisitos exigidos para ello por esta Ley y su Reglamento, excepto en los regímenes definitivos que no requerirán autorización", disposición suprimida en la reforma legal para 1991, año en que se estableció en la legislación mexicana el principio de que no se requiere-autorización previa aduanera para someter las mercancías a algún régimen aduanero. En resumen, para someter las mercancías al régimen de importación definitiva no se requiere de autorización previa por parte de las autoridades aduaneras. Es importante distinguir esta autorización previa aduanera de cualquier Regulación No Arancelaria (RNA) que se traduzca en un permiso previo o autorización previa y que pueda ser exigible en las importaciones definitivas. g) La vigilancia de la operación No existe en los ordenamientos legales aduaneros ningunadisposición que establezca la facultad de las autoridades aduaneras para vigilar las importaciones definitivas mediante actos de vigilancia especiales y diferentes de los derivados del ejercicio de las facultades de comprobación, co-
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mo antaño existieron para otros regímenes aduaneros, como el artículo 81 de la ALA de 1982, derogado desde 1991. h) Las formalidades del despacho aduanero El artículo 95 de la NLA dispone que las importaciones definitivas estarán sujetas al cumplimento de las formalidades para su despacho, consignando así una obligación adicional y diferente al pago de los impuestos al comercio exterior y al cumplimiento de las regulaciones no arancelarias: El término formalidades tiene una amplísima riqueza de acepciones jurídicas, significando tanto acto, trámite, procedimiento, manifestación formal o solemne de un acto jurídico y hasta requisito dentro de un proceso o procedimiento. El artículo 35 de la NLA establece que se entiende por despacho aduanero el conjunto de actos y formalidades relativos a la entrada de mercancías al territorio nacional y a su salidadel mismo, que de acuerdo con los diferentes tráficos y regímenes aduaneros establecidos en ese ordenamiento, deben realizar en la aduana las autoridades aduaneras y los consignatarios, destinatarios, propietarios, poseedores o tenedores en las importaciones y los remitentes en las exportaciones, así como los agentes o apoderados aduanales. Ese conjunto de actos y formalidades del despacho aduanero se encuentran previstos en los artículos 36 y 43 de la NLA y se hacen consistir básicamente en: a) presentar ante la Aduana un pedimento en la forma oficial aprobada por la SHCP b) presentar la mercancía ante la Aduana c) activar el mecanismo de selección automatizado d) practicar el reconocimiento aduanero, si resulta ordenado por el anterior mecanismo y e) entregar la libre disposición de la mercancía. En cumplimiento del artículo 95 de la NLA, por regla general las importaciones definitivas deben acatar esas formalidades, existiendo algunas excepciones, como por ejemplo: la no presentación de pedimento en las importaciones definitivas de ios pasajeros internacionales o la faita de reconocimiento cuando el mecanismo de selección automatizado determinó "desaduanamiento libre". 1) Las regulaciones y restricciones no arancelarias Igualmente el artículo 95 de la NLA indica que los regímenes definitivos se sujetarán al cumplimiento de las demás obligaciones en materia de regulaciones y restricciones no arancelarias. Como las RNA's se establecen conforme a las disposiciones de la LCE, en el Acuerdo expreso y específico que ordena esa Ley, se determinan las mercancías que se sujetan y el régimen aduanero bajo el cual se introducen o extraen del país.
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De este modo, las importaciones definitivas deberán de cumplir con las RNA's cuyos acuerdos que las establezcan expresamente señalen este régimen aduanero o indiquen la introducción al territorio nacional independientemente del régimen bajo el cual lo hagan. j) Los Informes y reportes
En algunos regímenes aduaneros. como los temporales para transformación, las disposiciones legales y reglamentarias ordenan que los interesados presenten a las autoridades aduaneras ciertos informes o reportes periódicos. En el caso de las importaciones definitivas, no existe obliga-
ción de esta índole. k) Las garantías No existe para la importación dafinitiva la obligación legal de otorgar garantía como una condición para someter las mercancías a ese régimen. Es oportuno precisar que la obligación de anexar al pedimento una garantia cuando el valor declarado sea inferior al precio estimado establecido por la SHCP, conforme al artículo 36 fracción I inciso e) de la NLA, se refiere a ia valoración de la mercancía y no por el uso del régimen aduanero. B. Las importaciones definitivas especiales El tratamiento aplicable para que las mercancias permanezcan en el territorio nacional y lo hagan por tiempo ilimitado o régimen de importación definitiva, es único y común para todas las operaciones en los cuales los interesados elijan esa permanencia ilimitada. No obstante, existen casos para los cuales la legislación establece algunas modalidades al tratamiento de las importaciones definitivas, por ejemplo: determinando que ciertos bienes no son mercancias; estableciendo modalidades en la tasa de los aranceles, en las formalidades del despacho o en las sanciones; diseñando conceptualmente mercancías; ordenando la intervención de ciertas entidades públicas; consignando excepciones a las reglas generales para la clasificación de las mercancias; permitiendo formas especiales de pago y su reembolso; demarcando regiones del territorio nacional dentro de las cuales pueden circular las mercancías en su permanencia en el país.
Bajo la denominación de importaciones definitivas especiales se aqrupan aqui las modalidades que son aplicables a dicho régimen aduanero, mismas que son objeto de los siguientes párrafos.
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a) la Importación definitiva de muestras y muestrarios y otros blenes El articulo 20. fracción 11, regla complementaria 9a., incisos a) al d), de' la lIGI dispone que no se considerarán como mercancías, los siguientes
bienes: 1. los ataúdes y las urnas que contengan cadáveres o sus restos.
2. las piezas postales obliteradas que constituyan correspondencia. 3. los efectos importados por la vía postal cuyo. impuesto no exceda el que señale la SHCP.
4. las muestras y muestrarios que por sus condiciones carecen de valor comercial. Consecuentemente, para dichos bienes, que no son mercancías en términos aduaneros, la entrada al territorio nacional y su permanencia en él por tiempo Ilimitado estará libre de toda sujeción a los mandatos aduaneros, y por lo tanto, no causarán Impuestos al comercio exterior, tampoco estarán sujetas al cumplimiento de las RNA y no deberán agotar las formalidades del despacho aduanero. Es conveniente anotar que la tarifa de la L1GI contiene la fracción arancelaria 9801.00.01 para las muestras y muestrarios, con exención arancelaria, que genera para la importación definitiva de estos bienes, que en la práctica se sometan a las formalidades del citado despacho.
b) las Importaciones ocasionales y las pequeñas Importaciones Una modalidad de las importaciones definttivas se refiere a mercancías que por sus condiciones o su valor se someten a procedimientos más simples de determinación tributaria y despacho aduanero. En algunas ocasiones se les ha llamado pequeñas importaciones, en otras importaciones ocasionales y otras más han carecido de denominación legal, como actualmente ocurre. Un recorrido histórico será ejemplificativo en este asunto. Inicialmente, el artículo 285 del Código Aduanero de. 1952 las llamó pequeñas importaciones cuando el valor de las mercancías no excedia del fijado por la SHCP mediante reglas de carácter general. Esas importaciones se tramitaban mediante una boleta especiai que sustituía el empleo del pedimento obligatorio para el despacho aduanero de las demás importaciones definitivas. Posteriormente, la ALA de 1982 las llamó importaciones ocasionales para las cuales también dispuso que no era necesario formular pedimento.
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No obstante el término, ya que ocasional significa por una ocasión, accidental o de contingencia, circunstancias que no necesariamente se pre-
sentaban en los casos que agrupaba, contempió un conjunto de disposiciones: 1, Concepto múltiple Para su definición el artículo 28 de la ALA remitió al articulo 94 del ARLA, mismo que asimiló a las siguientes: a) las importaciones de mercancías cuyo valor no excediera el equivalente a mil veces el tipo de cambio b) las importaciones por la vía postal y c) las importaciones de pasajeros de hasta el citado valor. Por su parte, el artículo 116 fracción XIX de esa ley otorgó a la SHCP facultades para fijar 'las condiciones y requisitos para que las importaciones y exportaciones se considerasen ocasionales. 2. Determinación pública El artículo 60 ordenó que correspondía a la autoridad aduanera determinar en cantidad líquida los créditos fiscales relativos a las importaciones y exportaciones ocasionales, o sea, las de valor de hasta mil veces el tipo de cambio; las de pasajeros hasta por ese valor y las conducidas por la vía postal. 3. Sin uso de pedimento Congruente con esa determinación pública, el mismo artículo 28 ordenaba que no era necesario formular pedimento. 4, Bajo re9ímenes definitivos Disponía el segundo párrafo del artículo 69 de la anterior ley, que las importaciones ocasionales se consideraban efectuadas en los regímenes
definitivos. 5, El procedimiento de despacho Se contempló por el artículo 95 del ARLA, que ordenó uno simplificado consistente en: a) la presentación de las mercancias; b) la presentación de la factura o del documento de compra; e) La presentación, en su caso, del comprobante del cumplimiento de las RNA's; d) el reconocimiento de las mercancías y finalmente e) la determinación y pago de ias contribuciones. Con la reforma legal para 1991, intentando eliminar los casos de determinación pública y en su lugar prever la autodeterminación, se suprimió el concepto de importaciones ocasionales de los articuios 28, 116 fracción XIX y 60, Y un año después con la reforma legal para 1992, se derogó el segundo párrafo del artículo 69 que disponía que las importaciones ocasionales se entendían efectuadas en los regímenes definitivos.
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En lo sucesivo se pretendía sujetar a todas las operaciones sin considerar el valor de las mercancías al régimen general de las importaciones definitivas; someter las importaciones de pasajeros al régimen general de la ley y s610 opcionalmente y bajo ciertos requisitos a la autodeterminaci6n mediante un procedimiento simplificado y reservar la determinación pública, sin el uso de pedimento, s610 a las operaciones por la vía postal. A pesar de lo anterior, con la reforma legal de julio de 1992 al artículo 60 de la ALA, se adicion6, sin denominación alguna, la posibilidad legal de que las personas que realicen importaciones o exportaciones cuyo valor
no exceda al que se refiere la fracci6n IX del artículo 143-8 de la ALA (1,000 dls.), que no estén sujetas a RNA o no causen otras contribuciones distintas al IGI, IVA y DTA, siempre que presenten pedimento por conducto de agente aduanal, lo hagan mediante un procedimiento simplificado consistente en aplicar un factor publicado por la SHCP al valor de lqs mercancías, sin que sea necesario clasificar arancelariamente las mercancías. Es decir, este precepto contempl6 de nueva cuenta las importaciones de bajo valor, que en la práctica también se les lIam6 pequeñas importaciones.
La diferencia de su tratamiento es clara, puesto que a partir de la reforma de 1992 se exigi6 como requisito que se presentara pedimento por conducto de agente aduanal y por lo tanto, sujeto a las reglas generales de la autodeterminaci6n tributaria y de las formalidades del despacho aduanero.
Actualmente, el tercer párrafo del artículo 88 de la NLA establece que las personas que realicen importaciones o exportaciones de mercancías
cuyo valor no exceda al que se refiere la fracci6n IX del artículo 160 de esa ley, cuando dichas mercancías no estén sujetas a RNA o no se causen además delIVA, DTA e IGI otras contribuciones distintas, siempre que presenten pedimento por conducto de agente o apoderado aduanal, podrán optar por determinar y pagar las contribuciones mediante un procedimiento simplificado consistente en aplicar al valor de las mercancías el factor que publique la SHCP, sin que sea necesario clasificar arancelariamente .ias mercancías, es decir, mantiene la misma disposición de la ALA. Esta disposici6n se compiementa con la regla general 3.27.1. que señala que para efectos del artículo 160 tracción IX las operaciones son aquellas cuyo valor no exceda de 1,000 dólares y, en el caso de importaciones de empresas que cuenten con registro para operar al amparo de los Decretos de transici6n en franja fronteriza norte y en la región fronteriza es de 5,000 d6lares. Es decir, para que una importaci6n se considére pequeña importación se requiere que:
1. Que el valor de las mercancías no rebase $ 1,000.00 o $ 5,000.00 dólares, si se trata de empresas que cuenten con registro para operar al amparo de los Decretos de transición de la franja y regi6n fronteriza.
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2. Que las mercancías no estén sujetas a RNA's. 3. Que la importación no cause otras contribuciones distintas al IVA, DTAe IG\. La modalidad o procedimiento simplificado a que se sujetará la irnportación definitiva es el siguiente:
1) La tasa única de contribuciones es un factor que calcula y publica la SHCP con la tasa del IVA, la correspondiente del DTA y la tasa mayor del IG\. 2) Se debe formular un pedimento por conducto de agente aduana\. 3) No se clasificarán arancelariamente las mercancías, pudiendo usar
"códigos" genéricos publicados por la SHCP, como los 9901.00.01, 9901.00.02,9901.00.03 ó 9901.00.04. 4) Se debe usar la clave de pedimento "L1" "Pequeña Importación y Exportación Definitiva" en lugar de la clave "A1" que corresponde también a la importación definitíva. 12 c) Las Importaciones de pasajeros Ya se expuso que hasta 1990 las importaciones de pasajeros cuyo valar no excediera de mil veces el tipo de cambio se importaban mediante la determinación de las contribuciones que hacían las autoridades, sin el uso del pedimento de Importación y que mediante la reforma legal para 1991, se sometió a las Importaciones de pasajeros al régimen general con la opción para determinar y pagar los impuestos al comercio exterior, mediante un procedimiento simplificado consistente en aplicar al valor de las mer-
cancías un factor publicado por la SHCP calculado con la tasa del artículo 10. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (UVA), la correspondiente del DTA y la mayor de la tarifa de la UGI. Estas disposiciones pasaron a los artículos 50 y 88 de la NLA de la síguiente manera:
1. Las Importaciones de pasajeros se someten al régimen general de la ley, salvo que se sometan al procedimiento optativo que establece la ley. El último párrafo de la regla general 3.7.3. asi lo confirma al disponer que en cualquier otrocaso, la importación deberá efectuarse por conducto de agente o apoderado aduanal, por la aduana de carga, cumpliendo con las formalidades que para la importación de mercancías establece la ley. Los requisitos para optar por el procedimiento simplificado se anotan en los siguientes apartados. 12 Sistema de Administración Tributaria Administración General de Aduanas. Manual de Claves de Documento SAAI. México D.F. Septiembre de 1999. (No publicado en el Diario Oficiarde la Federación). Páginas 13 y siguientes.
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2. Que el valor de las mercancías no exceda del que establezca la SHCP, mediante reglas generales. La regla general 3.7.2. para 2000 estableció que el valor de las mercancías, excluyendo la franquicia, no exceda del equivalente en moneda nacional a 1,000 dólares o su equivalente en otras monedas extranjeras y tratándose de equipo de cómputo, su valor sumado al de las demás mercaderías no exceda de 4,000 dólares 3. Que las mercancías no estén sujetas a RNA's, con excepción de las que señale la SHCP mediante reglas generales. La regla general 3.7.4 para 2000 sólo estableció una excepción, consistente en un equipo de cómputo usado importado por investigadores o estudiantes, adicional a la franquicia contenida en el punto A.2. de ia regla general 3.7.1., siempre que se cumpla con las condiciones que se mencionan en la primera regla. 4. Que la importación no cause otras contribuciones distintas al IVA, DTA e IGI. El procedimiento simplificado a que se sujetará la importación definitiva es el siguiente: 1) La tasa única de contribuciones es un factor que calcula y publica la SHCP con la tasa del IVA, la correspondiente del DTA y la tasa mayor del IGI. La regla general 3.7.3. para 2000 establece una tasa global de 50.42% para aplicarse al valor de las mercancías, disminuido con la franquicia a que se tiene derecho. Para pasajeros que hayan iniciado el viaje en los Estados Unidos, Canadá o Chile y las mercancías ostenten marcas, etiquetas o leyendas que los identifiquen como originarias de alguno de esos países la tasa será de 18.45%; en el caso de Costa Rica de 19.60%; de Colombia, Venezuela y Bolivia de 20.52% y de Nicaragua de 25.12% cuando las mercancías también ostenten marcas. etiquetas o leyendas que los identifiquen como originarias de esos países. Estas tasas han venido descendiendo por efecto de las desgravaciones arancelarias previstas en los tratados de libre comercio suscritos con los países mencionados. 2) No será necesario utilizar los servicios de agente aduanal, o sea, no se debe formular pedimento, sino la presentación de una declaración oficial denominada "Pago de contribuciones al Comercio Exterior", a que se refiere la regla general 3.7.3. para 2000 y contenida en el anexo 1.
3) Se podrá practicar el reconocimiento a solicitud del pasajero o por determinación del mecanismo de selección automatizado, a opción del propio pasajero.
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4) No son deducibles para efectos fiscales cuando gocen la franquicia u opten por el procedimiento simplificado, disposición que ratifica la regla general 3.7.3. para 2000. Aigunos conceptos importantes en el estudio de las importaciones que se efectúan cuando las trae consigo el propio pasajero, son el propio concepto de pasajero, como se acredita esa calidad y el de equipaje. La regla general 3.26.8. para 2000, que proviene de la regla general 150-8 publicada en el D.O.F. de 10. de agosto de 1994, señala que para efectos del artículo 178 fracción I segundo párrafo de la Ley Aduanera, se considera pasajero toda persona que introduzca mercancías de comercio exterior a su llegada al país o al transitar de la región o franja fronteriza al resto del territorio nacional. Por su parte, ias reglas generales 268 para 1993, 40 para 1994, 47 para 1995 y 57 para 1996 ordenaron que la calidad de pasajero internacional se acreditaría con el pasaporte correspondiente, señalamiento que desapareció desde la resolución definitiva para 1996, al ser una disposición que aparecía como limitativa. El concepto de equipaje de los pasajeros y su distinción con las importaciones de esos pasajeros, es un asunto de gran importancia y que en la práctica sufre de contusiones. En efecto, los pasajeros pueden traer mercancías a las cuales se les puede dar tres tratamientos que son diferentes entre sí: a) las de su equipaje b) las mercancías que pueden ser objeto de la opción del procedimiento simplificado y c) las demás mercancías sometidas a las formalidades generales de la ley. El tratamiento legal del equipaje de pasajeros se hace constar de las siguientes premisas: 1. No obiigación de declaración del equipaje. El artículo 50 de la NLA establece que los pasajeros están obligados a declarar si traen consigo mercancías distintas de su equipaje, y por lo tanto, a contrario sensu, no existe la obligación de declarar el equipaje, sino las mercancías que no lo sean, para lo cual la SHCP ha publicado una forma oficial denominada "Declaración de Aduanas" en español, inglés y francés. 2. Exención del equipaje. El artículo 61 fracción VI de la NLA dispone que no se pagarán los impuestos al comercio exterior por la entrada al territorio nacional o la salida del mismo de los equipajes de pasajeros en viajes internacionales. 3. La autoridad que determina el equipaje. El artículo 89 del NRLA dispone, desbordando el texto de la ley, que para efectos de la exención anterior, la SHCP señalará mediante reglas, las mercancías que integran el
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equipaje de los pasajeros residentes en el territorio nacional o en el extranjera. 4. La integración del equipaje. La regla general 3.7.1. para el año de 2000, como también lo hacían las reglas de otros años, distingue las mero cancías que integran el equipaje de los pasajeros en viajes internacionales, ya sea que se trate de: a) pasajeros provenientes del extranjero, residentes en el país o de b) pasajeros provenientes del extranjero, residentes en el extranjero. En el caso de los pasajeros residentes en el país, el equipaje además incluye uno o más artículos hasta por valor de $ 300.00 dólares o de sólo $ 50.00 si el arribo es terrestre o aéreo, si el aeropuerto de partida está en la franja o región fronteriza o una ciudad extranjera ubicada no más lejana a 25 millas de la frontera con México. 5. El equipaje fronterizo. El artículo 174 del NRLA dispone que la SHCP señalará mediante reglas generales los artículos que integran el equipaje de los pasajeros procedentes de la franja o región fronteriza con destino al resto del país, por el que no se pagarán los impuestos a la importación. Asi pues, la regla general 3.7.5. para 2000 señala que ese equipaje se integra con los efectos que componen el equipaje de los pasajeros internacionales con residencia en el país, a excepción de la franquicia de los artículos de hasta $ 300.00 dólares, aplicando únicamente la de $ 50.00 dólares. 6. El equipaje registrado. El artículo 93 del NRLA establece que las personas residentes en el país que viajen al extranjero o a la franja o región fronteriza llevando consigo ciertos artículos los podrán regresar libres del pago de las contribuciones y sin el cumplimiento de RNA. En efecto, acorde a ese precepto legal se aplicará dicha franquicia a: 1) residentes en el país 2) que viajen al extranjero o a la franja o región fronteriza 3) llevando consigo 4) aparatos electrónicos o instrumentos de trabajo necesarios para el desarrollo de la actividad del pasajero 5) que registren ante la autoridad aduanera 6) en la forma oficial aprobada por la SHCP 7) que puedan ser transportados normal y comúnmente por una persona 8) exhiban a su regreso el original de la forma oficial 9) no hayan sido modificados en el extranjero y 10) no se les hayan incorporado insumas nuevos o usados. 7. Portación del equipaje. La exención del equipaje se otorgará cuando el pasajero los traiga o lleve consigo o cuando se anticípen dentro de los tres meses anteriores a la llegada o salida del pasajero o se demoren dentro de seis meses después de la fecha del arribo o salida del pasajero. acorde al artículo 94 del NRLA. La regla general 52·A para 1994 autorizó la exportación del equipaje olvidado por los turistas, anexando al pedimento un escrito libre que exprese las circunstancias que dieron origen a esa situación, excepción prevista en el artículo 110 del ARLA y que fue omitida tanto en el NRLA como en las reglas generales, debido quizá a que la iey permite la salida hasta por seis meses, al margen de la causa.
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8. Revisión de los equipajes. Presentada la declaración de mercancías distintas del equipaje, se activará el mecanismo de selección automatizado que determine si las maletas o baúles en que se contiene deben o no ser revisados. Así pues, el equipaje es el conjunto de cosas que los viajeros o pasajeros portan durante su viaje y se hace consistir en cualquier efecto, prenda o articulo, que se señalan por la SHCP, mediante reglas generales. Por cuanto hace a las importaciones de pasajeros son aquellas que se someten al procedimiento simplificado que ya se estudió, mientras que las demás importaciones se tramitan como si no las hubiera traído el pasajero, pues se remiten a la aduana de carga y se formula pedimento, a través de la clasificación arancelaria de las mercancías y el pago de las contribuciones respectivas. Finalmente, en las importaciones que traen consigo los pasajeros sobresale la declaración de dinero que se contempló por primera ocasión en el artículo 50.-C de la ALA, mediante la reforma legal de 26 de julio de 1993, actualmente prevista en el artículo 90. de la NLA. Este precepto ordena que las personas que al entrar al pais lleven consigo cantidades en efectivo, o en cheques o una combinación de ambas, superiores al equivalente a veinte mil dólares, estarán obligadas a declararlo a las autoridades aduaneras en las aduanas. Como los signos monetarios o dinero no están sujetos a la potestad aduanera, acertadamente el precepto sólo establece una obligación formal de declaración ante la aduana, que sin embargo, si se infringe tiene sanciones severas, pues si la cantidad que se omitió declararexcede de $ 20,000.00 pero no de $ 30,000.00 la sanción administrativa consistirá de multa económíca del 10% al 20% del excedente sin pasar de $ 2,000.00 dólares. Si la cantidad excedió de $ 30,000.00 entonces se configurará un delito y procederá la confiscación del excedente. d) La importación por la vía postal
La importación definitiva de mercancías, cuando se introducen al territorio nacional por conducto de la vía postal, también ha estado sujeta a la modalidad de procedimientos simplificados que procuran facilitar el servicio postal en operaciones al suponer que carecen de contenido comercial o habitual. Como ya se expuso, bajo las disposíciones de la ALA, cuando las importaciones eran conducidas por la vía postal se sometian a las reglas que aplicaban para las pequeñas importaciones u ocasionales, es decir, conforme a los artículos 28 y 60 de la ALA y 94 Y 95 del ARLA correspondía a la autoridad aduanera determinar en cantidad líquida los créditos fiscales, sin pedimento, para lo cual la Oficína de Correos presentaría las mercancías a la autoridad aduanera; ésta determinaría las contribuciones tenisn-
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do en cuenta el valor declarado en los formularios postales respectivos, anotando las ANA que debían cumplirse; se practicaría el reconocimiento
de las mercancías; se sellarían los bultos con la palabra "reconocido"; la determinación se enviaría a la Oficina Postal para su notificación al interesado; se exigiría el pago de las contribuciones y el cumplimiento de las RNA y ocurrido lo anterior, se entregarían las mercancías. Con la reforma legai para 1991 a la ALA. buscando sustituir los casos de determinación pública por la autodeterminación, se reformó el artículo 60 para disponer que el interesado podría solicitar que la determinación de las contribuciones se efectuará por el mismo, por conducto de su agente o apoderado aduanal, previendo así hasta la abrogación de la ALA tanto la determinación pública como la opción de la autodeterminación por el interesado. En ambos casos, se aplicaban las reglas generales de las contribuciones y de las RNA sin excepción o modalidad alguna, salvo la falta de pedimento cuando la determinación la formulara la autoridad aduanera. El texto inicial en 1996 de los artículos 21 y 82 de la NLA, siguiendo la tendencia de suprimir los casos de determinación pública de las contribuciones, dispusieron que la determinación la hiciera el Servicio Postal Mexicano (SPM), aunque en este caso también se permitiría la determinación por conducto de agente o apoderado aduana!. Bajo esta ley el procedimiento se diseñó para que fuera del siguiente modo: 1. El control aduanero de los envíos postales. Las mercancías que ingresen o se pretendan extraer del país por la vía postal quedarán confiadas al SPM pero siempre bajo la vigilancia y el control de las autoridades aduaneras. 2. La apertura de los bultos postales. Conforme con la ley, el SPM tiene la obligación de abrir los bultos y practicar el reconocimiento previo de las mercancías, para estar en condiciones de lievar a cabo las actividades siguientes. 3. Valorar y clasificar las mercancías. Pretendía el texto legal de 1996 que estas actividades fueran obligaciones a cargo del SPM, que realizara por conducto de agente o apoderado aduanar. El valor de la mercancía se tomaría con base en la factura o declaración de valor que, bajo protesta de decir verdad, expresara el importador o el remitente y, en su caso, la verificación y valuación que hiciera dicho agente o apoderado aduanal. 4. Presentar las mercancías y "declaraclones" correspondientes a las autoridades para su despacho. Como el SPM debería utilizar los servicios de agente o apoderado aduanal, el término "declaraciones" se refería a las formas oficiales apropiadas, que era el pedimento. En todo caso, quedaba claro que en este procedimiento ya no les correspondería a las autoridades aduaneras la determinación sino sólo el despacho aduanero.
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5. Entregar las mercancías cuando hayan cumplido las RNA y pagado los créditos fiscales. De esta obligación se puede desprender indubitablemente la responsabilidad que sobreviene en caso de su infracción. 6. Recibir el pago de los créditos fiscales y enterarlo a la Tesorería de la Federación a más tardar 30 días después de presentadas las mercancías para su despacho. 7. Poner a disposición de las autoridades aduaneras dentro de los 10 días siguientes a la fecha en que caigan en rezago conforme a la ley de la materia, pasando a propiedad federal. 8. Proporcionar los datos e informes que requieran las autoridades y recabarlos del interesado. 9. Dar aviso a las autoridades de los bultos y envíos postales que contengan mercancías de procedencia extranjera que ingresen a territorio nacional y de los que retornen al remitente, incluyendo las de importación y exportación prohibida (art. 28 NRLA). La información deberá ser semanal en medios magnéticos, acorde a la regla general 3.3.4. para 2000. 10. Los remitentes de envíos postales de exportación o de franja o región fronteriza al resto del país lo manifestarán en las envolturas. Por disposición del articulo primero transitorio de la NLA la determinación de las contribuciones por el SPM se pospuso hasta el 10. de julio de 1996, ordenando el artículo cuarto transitorio que hasta esa fecha ias autoridades aduaneras seguirían practicando la clasificación arancelaria,
la valoración y la determinación de los créditos fiscales. En realidad esa disposición nunca aplicó. ya que el SPM por diversas razones no pudo estar en condiciones necesarias para despachar aduaneramente las mercancías. Con la reforma legal para 1999 se modificaron los artículos 21 fracciones I y 11 Y 82 primer párrafo y se derogó le segundo párrafo del último precepto de la NLA para disponer, de nueva cuenta, la determinación pública, persistiendo las demás formalidades enumeradas, salvo las previstas en los puntos 3 y 4 referentes al despacho por parte del SPM.
el El menaje de casa El Derecho Aduanero también reconoce esta universalidad de hecho. universalitas lactis, dándole un alcance jurídico más que sólo un nombre a un conjunto heterogéneo de bienes y cosas, con un tratamiento único e
indivisible a cada uno de los efectos que lo compone. Si bien el concepto de menaje de casa se puede afirmar que es el conjunto de bienes que se usan en una casa, la integración es difícil ya que la composición de esos bienes es diferente atendiendo a infinidad de cir-
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cunstancias, criterios, razones, condiciones, situaciones y personas que influyen para su composición, es decir, ese conjunto de bienes siempre se conformará de manera individual y de modo casuístico. El artículo 46 fracción VII de la ALA limitaba la exención al menaje de casa que no rebasará el número y valor que señalara el Reglamento, y el artículo 108 del ARLA dispuso que comprendería efectos usados cuyo va· lar no excediera del que correspondería a los bienes que forman el "rnobiliario normal" de una 1amilia en el país, añadiendo en su tercer párrafo, que la SHCP siguiendo los criterios anteriores, señalaría en reglas genera· les el valor máximo de las citadas mercancías. Con apoyo en esos preceptos legales, la SHCP mediante reglas qenerales no señaló el número y valor pero si enlistó artículos que comprendía ese menaje (véanse reglas 281, 54, 64 Y 73 para 1993, 1994, 1995 Y 1996, respectivamente). Especial mención merece la regla general 27 para 1990 que ordenó que el menaje de casa quedaba comprendido por los bienes a que se refiere el artículo 761 del Código Civil para el Distrito Federal, en materia común, y para toda la República en rnateria- federal (CCDF), actualmente Código Civil Federal (CCF), o sea, que lo equiparaba a los muebles de una casa, como el ajuar y utensilios, pero con limitaciones írnportantes porque según ese precepto no se comprenden libros, instrumentas de arte y oficios, ropa de uso y otros artículos necesarios y propios para el uso ordinario de una familia. El NRLA no remitió a reglas generales sino que él mismo señaló en su artículo 90 que el menaje comprende las siguientes mercancías usadas: el ajuar y bienes muebles de una casa, que sirvan exclusiva y propiamente para el uso y trato ordinario de una familia, ropa, libros, libreros, obras de arte o cíentíflcas, que no constituyan colecciones completas para la ínstalación de exposiciones O galerías de arte, los instrumentos científicos de profesionistas, así como las herramientas de obreros y artesanos, siempre que sean Indispensables para el desarrollo de la profesión, arte u oficio, sin que constituyan equipos completos para la instalación de laboratorios, consultorios o talleres, precepto que recogió los textos de las reglas gene· rales mencionadas. No obstante el reconocimiento legal a la universalidad funcional del menaje de casa, éste tiene un alcance limitado, pues sólo se puede aplicar a las exenciones previstas en el artículo 61 fracción VII de la NLA para aquel que importan o exportan los inmigrantes y los nacionales repatriados o deportados; para la importación temporal de visitantes, visitantes distinguidos, estudiantes e inmigrantes acorde a los artículos 106 fracción IV inciso b) de la NLA, 140 del NRLA y la regla 3.18.24. adicionada el29 de junio de 1999, y por último, para la internación exenta del impuesto de lrnportación de los residentes en franja o región fronteriza que cambien su casa habitación a poblaciones del resto del país, prevista en los artículos 142 de la NLA y 174 del NRLA. No se debe dar otro alcance por la circunstancia de que la UGI contemple en su tarifa la fracción arancelaria 9804.00.01 "importación de me-
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najes de casa", ya que conforme a la nota 1. D. del capítulo 98 esa fracción está llmltada a los alcances del artículo 61 de la NLA y las reglas generales que emita la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Entre las particularidades del menaje de casa está en que conforme Con el artículo 36 penúltimo párrafo de la NLA no se exigirá la presentación de facturas comerciales para su despacho aduanero, así como la
facilidad reglamentaria de que el menaje de casa lo lleve o traiga consigo el interesado o se anticipe hasta por tres meses o se retarde al interesado hasta por seis meses, como lo permite el artículo 94 del NRLA. f) Las Importaciones definitivas al amparo de la regla 8a..
Otra modalidad importante del régimen que se estudia es la de las importaciones definitivas al amparo de la regla 8a. de las complementarias de la L1GI. Su antecedente reciente es la regla XIV de la anterior tarifa. Tiene por objeto promover la creación de empleos permitiendo las actividades industriales de acabado, montaje o ensamblaje, no necesariamente dirigidas a la exportación. La ventaja es arancelaria, pues permite la importación de materias primas e insumas con el arancel del producto terminado. Obvio es que el régimen procura esas ventajas cuando el producto terminado tiene aranceles más bajos que los insumos o materias primas con los que se
elabora o manufactura. La regla señala textualmente: "Previa autorización de la Secretaría de Comercio y Fomento Industrial: al Se consideran como artículos completos o terminados, aunque no tengan las características esenciales de los mismes. las mercancías que se importen en una o más remesas o por una o varias aduanas, empresas que cuenten con registro
de empresa fabricante aprobado por la Secretaría de Comercio y Fomento Industrial. Asimismo, podrán importarse al amparo de la fracción designada específicamente para ello, los insumas, materiales, partes y componentes de aquellos articulas que se fabriquen o se vayan a ensamblar en México, por empresas que cuenten con registro de empresa fabricante aprobado por la Secretaría de Comercio y Fomento Industrial. b) Podrán importarse en una o más remesas o por una o va-
rias aduanas, los articulas desmontados o que no hayan sido montados, que correspondan a artículos completos o terminados o considerados como tales. n
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Del precepto legal se desprende que la caracteristica esencial del régimen es contener excepciones a las Reglas Generales para la interpretación y aplicación de la tarifa contenidas en el artículo 20. fracción I de la L1GI. Estas excepciones son las siguientes: 1. La regla de los artículos completos o terminados. Acorde con la regla general 2.a) la referencia a un artículo en una partida determinada alcanza a los incompletos o sin terminar, siempre que éste presente las caracte-
rísticas esenciales de los artículos completos o terminados. Por efecto de la regla 8a. a) se rompe esta regla para permitir considerar articulos como pletos o terminados a aquellas mercancías que no tengan las características esenciales de los mismos. La finalidad del precepto es procurar que las actividades de acabado o terminación se hagan en el país. Para la aplicación de este tratamiento el arancel del producto terminado debe ser mas bajo que el de los insumas, pues de otra manera al interesado no le convendría dicha autorización.
2. La regla de la clasificación arancelaria. Cuando los insumas tienen aranceles más bajos que el producto terminado pero el legislador desea que dichos lnsumos, cuando se destinen a esos procesos industriales, ingresen al país con aranceles más bajos que el producto final, entonces se han creado fracciones arancelarias específicas que se encuentran en la
partida 9802. de la tarifa de la L1GI, denominada "importación de partes para la fabricación de productos, realizada por empresas que se ajusten a los requisitos establecidos para operaciones especificas del régimen de la regla 8a. de las Complementarias de la Ley del Impuesto General de Importación". Esta partida exceptúa las reglas generales para la aplicación de la tarifa, como expresamente se ordena en la Nota a la Sección XXII y en la Nota 1.B. ai capítulo 98 de la tarifa.
3. La regla de los artículos desmontados o sin montar. De conformidad con la regla general 2. a) la clasificación en una partida alcanza al artículo completo o terminado cuando se presente desmontado o sin montar, de lo cual se desprende que los artículos se clasifican como se presentan ante la aduana. Por efecto de la excepción prevista en la regla sa se clasificarán como articulas terminados o compietos aunque se presenten en varias remesas o por varias aduanas, es decir, se presenten desmontados o sin montar incompletos en la remesa. Es útil señalar que la regla general 3.30.1. hizo extensivo este beneficio a todo importador, aun sin registro de empresa fabricante y fuera del régimen de regla 8a., con la sola presentación anticipada de un aviso ante la Administración Local de Auditoria Fiscal. En resumen, ei régimen de regla 8a. es una modalidad de la importación definitiva por medio del cual se aplican reglas especiales que alteran la clasificación arancelaria de los productos importados y por ende, el monto de las contribuciones a pagar, sin modificar las demás obligaciones y derechos del régimen definitivo.
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. g) Las importaciones definitivas con cuentas aduaneras En la búsqueda constante de facilidades y esquemas de fomento que
promuevan las exportaciones de mercancías, se diseñó esta opción de
pago que permite introducir al país insumas y otros bienes para la elaboración de productos de exportación pagando las contribuciones y otros gravámenes a la importación mediante depósitos bancarios, evitando los costos financieros que implican otros medios de apoyo a las actividades exportadoras. La modalidad consiste en la opción que tienen los importadores para pagar las contribuciones y otros gravámenes que causan las importaciones definitivas mediante depósitos en instituciones financieras, llamada depósitos en cuentas aduaneras, de reciente creación en la legislación mexicana, ya que fue establecida mediante la reforma legal para 1991, con la adición del articulo 58-A y un año después, con la reforma para 1992 con la adición del artículo 58-S de la ALA. Actualmente, esta modalidad de las importaciones definitivas se encuentra prevista en los artículos 85 y 86 de la NLA y en los articulas 117 a 120 del NRLA y en unas cuantas reglas generales expedidas por la SHCP que abajo se mencionan. Las principales características de estas cuentas aduaneras son: 1. Las mercancias. Cualquier tipo, clase y cantidad de mercancía puede ser importada en definitiva usando la opción de pago mediante depósitos en cuentas aduaneras, pero el tratamiento legal varia dependiendo de la clase de mercancía a importar. Por una parte, el articulo 85 se refiere a la importación de mercancías que van a ser destinadas a un proceso de
transformación o elaboración, es decir, materias primas o insumos y, por otra parte, el artículo 86 se refiere a la importación de cualquier otra clase de efecfos, que identifica la ley con las expresiones "mercancías distintas a las señaladas", "bienes de activo fijO" o con la vigente de "bienes que vayan a ser exportados en el mismo estado." 2. Los sujetos beneficiarios. Esfe medio de pago de las importaciones definitivas, en sus orígenes, se limitó a los importadores que a su vez fueran exportadores, para estar posteriormente disponible a cualquier importador. 3. El medio opcional de pago. Acorde con el articulo 83 de la NLA las contribuciones se pagarán en las oficinas autorizadas en cualquiera de los medios que medianfe reglas establezca la SHCP. La regla general 3.13." para 2000 establece que esos medios de pago son efectivo, depósito en firme, cheque certificado de la cuenta del importador, del exportador o del agente aduanal. Por lo tanto, los artículos 85 y 86 de la NLA establecen excepcionalmente un medio de pago especial, que son los depósitos en . cuentas aduaneras. El artículo 117 fracción II del NRLA precisa aún más que se pagarán las contribuciones y cuotas compensatorias al presentar
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el pedimento de importación con la constancia de depósno expedida por la institución de crédito O casa de bolsa. Si la cantidad consignada en la constancia es inferior al monto del impuesto causado, la diferencia entonces deberá cubrirse en los medios de pago autorizados por la SHCP citados. 4. Los requisitos de la constancia de depósito. En las reglas generales 196,230,292,75,86,3.13.4. Y 3.13.7. de 1991 a 2000, respectivamente, se señalan los requisitos de las constancias de depósito, mientras que las obligaciones de las instituciones de crédito o casas de bolsa relacionadas con esta actividad están en el artículo 87 de la NLA y 118 del NRLA y en la regla 3.13.6. para 2000, más las .obligaciones señaladas en la autorización a la institución de crédito o casa de bolsa, como se dispone por ambas reglas 3.13.6 y 3.13.7. 5. Las instituciones depositarias. De conformidad con los preceptos legales deben ser instituciones de crédito y casas de bolsa autorizadas por la SHCP mediante reglas generales, autorización que se remitía por las regias generales 195, 229, 291, 74, 85 Y 96 de 1991 a 1996 a un anexo a dichas reglas. Para 1997 la regla 3.13.6. ya contenía el nombre de las instituciones autorizadas. Con la regla 3.13.5. para 1999 se dispuso un oficio de autorización anual otorgada por la Tesorería de la Federación, que se comunicaría a las diversas autoridades pero sin que se ordenara su publicación. Las instituciones que ya aparecían publicadas en la regla mencionada en el párrafo anterior, ccntinuarían autcrizadas hasta el 10. de mayc de 1999, fecha a partir de la cual ya deberlan haber tramitadc y obtenido la autorización respectiva. La misma regla para 2000 mantuvo el sistema de oficio de autorización, pero ahora también publica la lista de las instituciones autorizadas, en una disposición que se ha venido haciendo compleja para el usuario. 6. Los conceptos pagables con constancias de depósito. El tratamiento es distinto en tratándose de los bienes para transformación (insumas) o de aquellos que se exportarán en el mismo estado (activos). En el caso de la importación definitiva de insumas, se podrán pagar con constancias de depósito en cuentas aduaneras las contribuciones y las cuotas compensatorias, excepto derechos, mientras que de activos fijos se podrán pagar únicamente el impuesto general de Importación, el impuesto al valor agregado y las cuotas compensatorias. En sus orígenes, sólo se podían pagar impuestos y en el caso de bienes de activo fijo sólo el impuesto general de importación, excluyendo expresamente el IVA. Mediante las reglas 194, 228, 290, 73 Y 84 para 1991 a 1995, se aclaró que cuando se pagara el IVA por la importación de Insumas mediante constancia de depósito, no se podría acreditar dicho pago en la declaración de pago provisional o del ejercicio. El artículo 117 fracción 1del NRLA, con una mejor redacción, únicamente permite acreditar el ¡VA y el IEPS cuando se presente el aviso de no exportación o transcurran los plazos para ello.
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7. Los requisitos para ejercer la opción. Para que los importadores puedan legalmente pagar los impuestos, contribuciones o cuotas compensatorias con constancias de depósito, se requiere que cumplan con los siguientes requisitos: 1. Que se trate de mercancías para ser exportadas dentro de los dieciocho meses siguientes a la Importación y en el caso de productos terminados, maquinaria o equipo, se podrán importar con el propósito de ser reparados, adaptados o transformados en el plazo citado. Para el caso de los bienes que regresarán al extranjero en el mismo estado, el plazo de exportación será de tres años. 11. Que lleven un sistema de costeo que les permita identificar la parte extranjera incorporada en las mercancías que se exporten y 111. Conservar durante el plazo que establece el CFF para efectos de la contabilidad, la información y documentación sobre las mercancías que exporten, la proporción que representen de las importadas previamente en los términos de este precepto, las mermas y desperdicios que no puedan ser exportados, así como aquellas que son destinadas al mercado nacíonal. La ley suprimió algunos requisitos, tales como que dictaminaran sus estados financieros y que presentaran aviso ante la autoridad aduanera, en el que manifestaran que optaban por pagar las contribuciones mediante cuentas aduaneras. 8. La devolución de los depósitos. Los contribuyentes tendrán derecho a recuperar los depósitos efectuados en las cuentas aduaneras y los rendimientos que se generen en la proporción de la mercancías de procedencia extranjera efectivamente exportadas. En el caso de bienes que se exporten en el mismo estado, no se devolverá la proporcíón que en ellos represente el número de días en que el bien de que se trate permaneció en territorio nacional respecto del número de días en los que se deduce dicho bien, de conformidad con los artículos 44 y 45 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Cuando se trate de bienes que no tengan por cientos máximos autorizados en los artículos mencionados, se considerará que el número de días en los que el mismo se deduce es de 3,650. El procedimiento, acorde al artícuio 117 fracción 111 del NRLA, consiste en que el agente o apoderado aduanal que represente al importador, conjuntamente con el pedimento de exportación, deberá presentar la Declaración para movimiento en cuenta aduanera, en la cual declarará los insumos incorporados a las mercancías que exporta. Esta declaración, donde conste el se· 110 de recibido del módulo bancarío correspondiente, dará derecho al importador a que la institución de crédito o casa de bolsa qua maneje la cuenta aduanera le abone a la cuenta que al efecto le lleve o le proporcione una nueva constancia de depósito, o bien, parte del monto se le abone y parte se le proporcione mediante constancia de depósito. La regla 3.13.9. para 2000 establece la forma oficial de dicha declaración, haciendo la observación que a partir de este año, se trata de una declaración para mercancías importadas conforme al artículo 85 y otra declaración para los bienes importados conforme al artículo 86. 9. Los desperdicios. No se consideran destinadas al mercado nacional las mermas y desperdicios que correspondan a mercancías importadas de conformidad con este artículo, siempre que los desperdicios se destruyan en los términos que establezca el reglamento. El artículo 117 fracción IV
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del NRLA ordena que la destrucción de los desperdicios deberá efectuar· se en ios mismos términos que señala para estos efectos su artículo 125 y no el artículo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al que antes se remitía. La regla 3.13.10. reitera que no se consideran destinados al mercado nacional los desperdicios que se destruyan en los términos del artículo 125 del NRLA. 10. La transferencia de las cuentas a la Tssorerfa de la Federación. El importador podrá dar aviso a la institución de crédito o casa de bolsa au· torizada para que transfiera a la cuenta de la Tesorería de la Federación, el importe de las contribuciones y, en su caso, cuotas compensatorias, más sus rendlrnlentos, correspondientes a las mercancías que no vayan a ser exportadas al extranjero. 11. Las exportaciones virtuales. Los importadores que hayan optado por el pago mediante cuentas aduaneras podrán considerar como exportadas definitivamente las mercancías que enajenen a personas que paguen los impuestos correspondientes mediante depósitos en cuentas aduaneras como si importaran la mercancía al momento de la adquisición, conforme a lo que establezca el reglamento.
Las reglas generales 293, 76 Y 67 para 1993, 1994 Y 1995 Y ahora el artículo 119 del NRLA disponen que para los efectos del último párrafo del artículo 65 de la Ley, los importadores que hubieren pagado las contribuciones, al enajenar las mercancías, podrán considerarlas como exportadas, siempre que presenten pedimento de exportación en el que conste tal circunstancia, así como el respectivo pedimento de importación por el adquirente, ambos pedimentos deberán tramitarse simultáneamente en la misma aduana, no siendo necesario para tal efecto la presentación física de las mercancías. Se considerará igualmente consumada la exportación cuando el pedimento de importación a que se refiere el párrafo anterior sea destinado al régimen de importación temporal, siempre que se trate de maquiladoras, de empresas con programas de exportación autorizados por SECOFI y de empresas de comercio exterior con registro de dicha dependencia. La regia 3.13.3. permite que las personas que hubieran importado definitivamente mercancías efectuando ei pago de las contribuciones mediante cuenta aduanera. las podrán considerar como exportadas al extranjero cuando obtengan autorización de la SECOFI para operar al amparo de programas de maquilad ora o de exportación, siempre que presenten simultáneamente pedimentos de exportación y de importación temporal en el que acrediten tener autorización para importarlas al amparo de sus respectivos programas. Para el efecto no será necesaria la presentación de las mercancías en la aduana, extendiendo el alcance a las empresas con programas pitex, a pesar de que el artículo 120 del NRLA sólo menciona a las empresas con programa de maquila. Las cuentas aduaneras se distinguen del draw back en que en las primeras el monto del pago no se encuentra en posesión del fisco sino de un
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banco, generando intereses, y en el segundo, el dinero si se encuentra en las arcas públicas sin que produzcan rendimientos al contribuyente. Es conveniente precisar que si bien las cuentas aduaneras son una opción para los exportadores y el beneficio se perfecciona cuando se lleva a cabo la exportación o retorno de los bienes al extranjero, sin embargo no se trata de una importación temporal sino de una importación definitiva, con todas consecuencias jurídicas que ello implica. Ciertamente, las cuentas aduaneras generan una carga consistente en aplicar recursos a un depósito bancario, cuando el importador puede estar requiriendo financiamiento de operación, o bien, obtener los recursos a un costo para aplicarlos a lascuentas aduaneras a otro costo. Esta necesidad puede generar los acuerdos de back lo back y en ese caso, el costo será la diferencial detasas activas y pasivas de la institución de crédito.
Las importaciones definitivas cuyas contribuciones se pagan mediante la opción de constancias de depósito en cuentas aduaneras, deberán tener en el pedimento de importación y exportación las claves de documento "S1" Y "S2", sea para insumas o para activos, respectivamente, así como los datos de las constancias y acompañadas del ejemplar para la aduana de las citadas constancias (regla 3.13.9.). h) Las Importaciones por empresas de mensajerla
La reforma legal para 1993 adicionó un último párrafo al articulo 143-A de la ALA que permitió a las empresas de mensajería y paquetería encargarse del despacho aduanero de las mercancías por ellos transportadas, siempre que cumplieran con los requisitos que fijara la SHCP en reglas generales y el valor no excediera de la cantidad que fijara la citada dependencia ($ 2,000.00 dólares según la regla general 333-A para 1993), disposición iegal que pasó al artículo 172 fracción i de la NLA regulando la figura del "apoderado aduanal colectivo". Bajo esos preceptos legales la única modalidad de las importaciones de mercancías transportadas por las empresas de mensajería o paquetería sólo consistía en que, previo consentimiento del importador interesado, pudieran ser despachadas por la'propia empresa courier. Sin embargo, mediante reglas generales expedidas por la SHCP se otorgó a esas empresas la opción del procedimiento simplificado para la determinación y pago de las contribuciones que cause la importación de las mercancías que transporten, generando modalidades que trascienden a la importación, tales como las tasas de las contribuciones, la clasificación arancelaria, etc. En efecto, la regla general 42 para' 994 concedió la opción del procedimiento simplificado con una tasa global, sujeto a dos requisitos:
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1. Que el valor de los bienes no excediera dai equivalente a $ 2,000.00 dólares. 2. Que no se excediera el límite de unidades de ciertos bienes entistados, por ejemplo: 20 juguetes electrónicos, 30 pares de calzado, 10 motocicletas y bicicletas, 10 piezas de partes de equipo de cómputo, 20 juegos de herramientas, etc. Dicha opción se aplicó a los tratados comerciales suscritos por México, ya que la regla general 43 estableció la tasa de 20.8% para mercancías que ostentaran marcas o etiquetas que las distinguieran como originarias de los países parte del TLCAN o del Acuerdo de Complementación Económica (Estados Unidos, Canadá o Chile), provinieran de esos países y además cumplieran con los dos requisitos anteriores. Para 1995 las reglas generales 49 y 50 mantuvieron la opción pero además de la tasa global señalaron expresamente que las mercancías deberían cumplir con las RNA's que sean aplicables. En 1996 la opción del pedimento simplificado contenida en las reglas generales 59 y 60 elevaron el límite de valor a $ 5,000.00 Y aumentaron el número de las unidades de los bienes enlistados. Con la expedición de la NLA se suprimió de ese ordenamiento legal la facultad de ia SHCP para fijar requisitos a las empresas de mensajería para poder despachar las mercancías por ellas transportadas y elevó a nivel de reglamento el señalamiento del valor de las mercancías. En efecto, el artículo 172 fracción I de la NLA estableció que: "Las personas morales a que se refiere este artículo podrán encargarse del despacho de mercancías de comercio exterior a través de apoderado aduanal, en los casos que se señalan a continuación: l. Las empresas de mensajería y paquetería para encargarse del despacho de las mercancías por elias transportadas, siempre que el valor de 'las mismas no exceda de la cantidad que establezca el reglamento."
El artículo 193 del NRLA, sin hacer referencia al procedimiento simplificado, dispone que el valor en aduana por consignatario no excederá de $ 5,000.00 dólares y la importación se deberá limitar a las unidades que señale la SHCP mediante reglas. Con la reforma legal para 1997 se modificó la parte final del último párrafo del artículo 88 de ia NLA para establecer este procedimiento simplificado y además su condición de no deducibles para efectos del ISR.
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Las reglas generales 3.7.6. y 3.7.7. señalan que las empresas de mensajería podrán pagar los impuestos de comercio exterior aplicando la tasa global de 50.42% y otras preferenciales para mercancías originarias de países con TLC'S, cuando utiiicen el pedimento simplificado y el código genérico 9901.00.01., suprimiendo desde 1997 la lista de los bienes que se limitaban a ciertas unidades. Así pues, en el pedimento simplificado ias empresas de mensajería o paquetería deberán aplicar diversas tasas globales atendiendo al tipo de mercancía de que se trate: 1. 50.42% cuando no se trate de los casos siguientes: 2. 88.03% a 140.67% cuando se trate de bebidas alcohólicas o de 285.94% si se trata de cigarros. 3. 56.17% cuando se trate de calzado, artículo de talabartería o pelete-
ría. 4. 56.17% cuando se trate de prendas y accesorios de vestir y demás artículos textiles confeccionados. 5. 18.45% cuando sean originarias y provengan de Estados Unidos de América. Canadá o Chile, acreditando esas circunstancias, con marcas, leyendas. etiquetas o certificados. 6. 20.52% cuando sean originarias y provengan de Colombia, Venezuela o Bolivia. acreditando esas circunstancias, con -marcas, leyendas. etlquetas o certificados. 7. 19.60% cuando sean originarias y provengan de Costa Rica, acreditando esa circunstancia, con marcas, leyendas. etiquetas o certificados. 8. 25.12% cuando sean originarias y provengan de Nicaragua, acreditando esa circunstancia, con marcas, leyendas, etiquetas o certificados. En resumen, las mercancías que sean transportadas por empresas de mensajería o paquetería pueden ser despachadas por las siguientes personas:
1) Por el agente o apoderado aduanal del importador. 2) Por el apoderado aduanal de la empresa de mensajería, bajo el procedimiento general, por mercancías de valor en aduana hasta de $ 5,000.00 dólares. 3) Por el apoderado aduanal de la empresa de mensajería, por mercancías de valor en aduana hasta de $ 5,000.00 dólares, utilizando un pedimento simplificado, usando los códigos genéricos 9901.00.01, 9901.00.02
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y 9901.00.05 Y las tasas globales, con fundamento en los artículos 88 y 172 fracción I de la NLA y reglas generales 3.7.6. y 3.7.7. La aplicación de cualquiera de las tres opciones estará siempre sujeta a la voluntad del importador interesado y, además, en los tres casos se deberá cumplir con las RNA a que se encuentre sujeta la introducción de las mercancías al país.
i) Las importaciones definitivas a la franja o regl6n fronteriza Sin perjuicio del estudio exhaustivo sobre los antecedentes y regímenes de transición de las zonas libres o franjas y'regiones fronterizas, es menester ahora exponer que la importación definitiva tiene también otra modalidad, como lo es el territorio para la permanencia de las mercadeo
rías. No es aquí el lugar para estudiar si la importación a la franja o región fronteriza es una modalidad, un régimen aduanero, una franquicia o un territorio distinto, pero como la ley señala a las importaciones definitivas en esos territorios, se presentan en este apartado las condiciones que establecen diferencias o modalidades. Como sea, la importación definitiva a la franja o región fronteriza tiene fundamento en los artículos 96 y 136 de la NLA, siendo su objetivo promover el desarrollo de esos territorios, reconociendo su vinculación econórnica al país limítrofe, la importación definitiva en franja o región fronteriza es la entrada de mercancías para permanecer en esas partes del territorio nacional por tiempo ilimitado. Bajo esta posibilidad, se pueden importar mercancías bajo los Decretos de Transición, fundado en las siguientes premisas: Las principales diferencias son: las mercancías no podrán salir de esas zonas; estarán total o parcialmente desgravadas del impuesto general de importación; causarán la tasa del 10% delIVA: estarán sujetas a las RNA's que de modo expreso se establezcan para esas franjas o regiones del país y el color del pedimento es diferente al blanco general (verde o amarillo). El envío al resto del país requiere cumplir con otras disposiciones a través de un procedimiento llamado reexpedición, sin el cual, se configuran infracciones sumamente graves. Más adelante se estudia con detalle el régimen de transición de la franja y región fronteriza, en donde se tendrá oportunidad de analizar la naturaleza jurídica aduanera de ese tratamiento legal y las particularidades de las operaciones en esas partes del país.
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. j) Las regularizaciones
Con la regularización de mercancías, la ley establece una modalidad a las importaciones definitivas que se somete ahora a estudio detallado. 1. Los fundamentos de la regularización
Las relaciones del Estado con los particulares deben considerar siem· pre que la función más importante del primero es expedir leyes que provean al bienestar de la sociedad, aplicando métodos que permitan o faciliten de manera espontánea y convencida su cumplimiento por parte de los gobernados y sólo secundariamente aplicar medidas coercitivas y punitivas en caso de consciente y reiterada desobediencia. Por esta razón, es razonable y muy conveniente que las leyes también permitan y contemplen los modos legales para que los particulares tengan la oportunidad, antes de ser descubiertos o de que el Estado ejecute actos tendientes a ese descubrimiento, de desistir de su incumplimiento y espontáneamente dar cabal y completo cumplimiento a sus obligaciones. La permisión del cumplimiento extemporáneo se apoya en que más se contribuye al cumplimiento de los fines públicos con la observancia de la ley que con su sancionamiento, sin importar si ese incumplimiento fue de· iiberado o inconsciente, dado que conforme al artículo 10 del CCF se parte del conocimiento formal de la ley. El cumplimiento espontáneo de la ley exonera de la aplicación de sanciones o multas, tal como en materia fiscal lo contempla el artículo 73 del CFF. En la materia aduanera, es común y de ordinario que las personas y las empresas tengan en su poder mercancías extranjeras que carecen de la documentacíón que acredite su legal estancia e importación, ocasionadas por infinidad de razones, muchas de ellas sin su culpa o responsabilidad y otras más sin su conocimiento, como es el caso de compras turísticas, adquisiciones sin la documentación correspondiente. inventarios excedentes, envíos de proveedores adicionales a los facturados, carencia de documentación del proveedor, etc. Por esta razón la legislación requería una disposicíón que permitiera el cumplimiento voluntario y espontáneo de la ley, aplicando los principios de la observancia de la regularización. 2. Los antecedentes legislativos de la regularización La regularización de mercancías de procedencia extranjera está prevista en el artículo 101 de la NLA que textualmente señala: "Las personas que tengan en su poder por cualquier título, mercancías de procedencia extranjera, que se hubieren intro-
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ducido al país sin haberse sometido a las formalidades del despacho que esta ley determina para cualquiera de los reglmenes aduaneros, podrán regularizarlas importándolas definitivamente, previo pago de las contribuciones y cuotas compensatorias que correspondan y previo cumplimiento de las demás obligaciones en materia de regulaciones y restricciones no arancelarias. Las empresas a que se refiere el artículo 98 de esta Ley, podrán regularizar sus mercancías de acuerdo con lo previsto en este artículo. No podrán ser regularizadas las mercancías en los siguientes
casos: l. Cuando haya ingresado bajo el régimen de importación temporal. 11. Cuando la omisión sea descubierta por las autoridades fiscales o la omisión haya sido corregida por el contribuyente después de que las autoridades aduaneras hubieren notificado una orden de visita domiciliaria, o haya mediado requeri-
miento o cualquier otra gestión notificada por las mismas, tendientes a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales." Como la mayoría de las disposiciones jurídicas aduaneras, ésta también tiene antecedentes recientes, pues su establecimiento data de la reforma legal de julio de 1993 por medio de la cual se adicionó el artículo 72-A a la ALA, mismo que pasó a ser el artículo 72-6 por la reforma legal para 1994 y finalmente el 101 de la NLA en 1996. Entre las vicisitudes que ha sufrido esta disposición están las siguientes: (1) La Identlflcaclón Individual de las mercancías
Con la reforma para 1994 se introdujo la condición para la regularización de que la mercancía fuere susceptible de ser Identificada Individualmente, es decir, se sujetó al requisito de que las mercancías tuvieran números de serie, de parte o de modelo. La reforma legal también estableció que si en el documento con el cual se pagaron las contribuciones no se identificaron las mercancías indivi-
dualmente con esos datos, la regularización no procedía y el particular podría solicitar la devolución del pago efectuado. Esta condición estuvo en vigor hasta la NLA de 1996, en que éste ordenamiento la suprimió. para permitir en lo sucesivo la regularización de mercancía que tenga o no esa posibilidad de identificarse individualmente.
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(11) la hipótesis de la regularización de mercancías
la redacción original en 1993 estableció como hipótesis para la regularización de las mercancías que éstas se hubieran introducido al país omitiendo ei pago de contribuciones o sin cumplir las regulaciones o restricciones no arancelarias. Esta hipótesis fue modfficada desde 1994 por aquella consistente en que las mercancías se hubieran introducido al país sin haberse sometido a las formalidades del despacho que la ley determina para cualquiera de los regímenes aduaneros. Como la dllerencia no es meramente de redacción si no que tiene implicaciones importantes, más adelante se estudia con detalle la causal de regularización y sus diferencias con la rectificación o declaración complementaria. (111) la limitación a regularizar Importaciones temporales También desde la reforma legai de 1994 se introdujo la imposibilidad de regularizar mercancías que se hubieran introducido al país bajo el régimen de importación temporal. (Iv) Las empresas con revisión en origen Con la reforma legal para 1994 y hasta la fecha se permite que la empresas sujetas a revisión en origen que contempla el artículo 98 de la NLA regularicen sus mercancías. 3. La hipótesis de procedencia de la regularización de mercancías La ley señala que se podrán regularizar las mercancias de procedencia extranjera que se hubieran introducido al país sin haberse sometido a las formalidades del despacho que la misma ley determina para cualquiera de los regímenes aduaneros, para lo cual es necesario traer aquí los concep-
tos antes expuestos sobre los actos que conforman esas formalidades del despacho. Ya se expuso que el conjunto de formalidades del despacho aduanero se encuentran previstos en los artículos 36 y 43 de la NLA y consisten básicamente en: a) presentar ante la Aduana un pedimento, pagado, en la forma oficial aprobada por la SHCP b) presentar las mercancías ante la citada Aduana c) activar el mecanismo de selección automatizado d) practicar el reconocimiento aduanero, si resulta ordenado por el anterior mecanismo y e) entregar la libre disposición de la mercancía. De lo expuesto se pueden desprender diversas hipótesis de hecho a las cuales se les debe aplicar el tratamiento correcto para su debido cum-
plimiento legal:
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(1) La omisión psrclal o total da contribuciones Cuando las mercancías de procedencia extranjera se introdujeron al país sin agotar ninguna formalidad del 'despacho aduanero y tampoco se cubrieron las contribuciones que causo dicha introducción, la figura adecuada es la regularización para importación definitiva. Por el contrario, cuando las mercancías se sometieron a las formalidades del despacho y por lo tanto se elaboró el documento aduanero respectivo, se sometió al mecanismo de selección automatizado y se continuó hasta la entrega de las mercancías por parte de las autoridades aduaneras, pero sin embargo se omitieron contribuciones (por diversas razones: valor de las mercancfas, tipos de cambio, tasas de las contribuciones aplicables, cantidades incrementables, etc.), no se está en presencia de la hipótesis de la regularización sino de la rectificación o declaración complementaria. (11) La omisión del cumplimiento de RNA's Cuando las mercancías se introdujeron al pars sin agotar ninguna foro malidad del despacho aduanero y tampoco se cumplieron con ias RNA's a que estaba sujeta dicha introducción, la figura adecuada es la regularización para importación definitiva. Por el contrario, cuando las mercancias se sometieron a las formalidades del despacho, se elaboró el documento aduanero respectivo, se sometió al mecanismo de selección automatizado y se continuó hasta ia entrega de las mercancías por parte de las autoridades aduaneras, pero sin embargo no se cumplió con las RNA's, es obvio decir que no procede la regularización, debido a la existencia de las formalidades del despacho. En este caso se podrá presentar declaración complementaria o rectificación anexando las RNA's om~idas, pero con consecuencias graves, pues procederán sanciones severas del 50% al f 00% del valor comercial de las mercancfas, conforme con los articulas 176 fracción 11, 17Bfracción IV, 184 fracción IV y 185 fracción 11I de la NLA. (11I) La omisión de formalidades pero con pago de contribuciones Cuando las mercancías se hayan introducido al país sin las formalidades del despacho pero exista el pago de las contribuciones de las mismas, es claro que procede la regularización aplicando las contribuciones pagadas mediante la compensación de las mismas. Los casos de estas hipótesis se presentan con pedimentos que simplemente pagaron las contribuciones pero que no fueron sometidos al mecanismo de selección automatizado ni al reconocimiento aduanero y por ende las mercancías no se importaron legalmente.
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En resumen, debe apreciarse con detenimiento que en aquellos casos en que se hayan agotado todas las formalidades del despacho aduanero y exista la omisión de contribuciones o RNA's la figura para dar cumplimiento a la leyes la rectificación al pedimento. Por el contrario, procederá la regularización en todo caso de omisión de contribución o RNA's siempre que no se hayan agotado totalmente esas formalidades.
En este supuesto también se puede rectificar y cubrir las contribuciones cuando la mercancía está en el recinto fiscal o en el extranjero. (Iv) La regularizacIón sólo de Importaciones La redacción del precepto legal es clara al señalar a las mercancias que se hubieran introducido al país, con lo cual las regularizaciones se limitan a las importaciones y no así a las extracciones o exportaciones. Parecería que la política aduanera podría incluir la posibilidad de regularizar las exportaciones efectuadas sin las formalidades del despacho aduanero, estableciendo la obligación a cargo del exportador de aportar las pruebas fehacientes de dicha extracción y otros mecanismos que evitarán el fraude a la disposición. (v) Los sujetos y las mercancías Para la legislación es bastante amplio el inventario de las personas que pueden tramitar y beneficiarse de la regularización al decir que sean las personas que tengan en su poder por cualquier título las mercancías que se hubieren introducido al país sin haberse sometido a las formalidades del despacho aduanero. Por una parte, no puede regularizar quien no tenga en su poder las mercancías y por la otra, lo puede hacer el tenedor independientemente del título por el cual posea, como el transportista, usuario, propietario, comerciante, comisionista, etc. En cuanto a las mercancías la ley no establece condición alguna, motivo por el cual es regularizable cualquier tipo de ellas. 4. El régimen aduanero de la regularizacIón La disposición legal es limitativa por cuanto que sólo permite la regularización para destinar las mercancías al régimen de importación definitiva, e~ decir, el legislador desea que si bien se legalicen las mercancías también lo hagan cubriendo todas las contribuciones y las RNA's exigibles para los regímenes definitivos. Por esta razón, incluimos a la regularización como una modalidad o especialidad de la importación definitiva y se puede afirmar que la regularización es la entrada de mercancías de procedencia extranjera, ya ocurrida y
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sin haberse sometido a las formalidades del despacho aduanero, para permanecer en territorio nacional por tiempo ilimitado.
Una vez regularizadas las mercancías no tienen diferencia alguna con aquellas que si se sometieron a dichas formalidades. Podría la política aduanera considerar que las regularizaciones se destinarán a regímenes diferentes como importaciones temporales. depósito fiscal, tránsito, etc.?
No se aprecian razones adversas a los intereses de la política fiscal ni comercial para que no sea así, máxime que el regularizar una mercancía en el país al régimen de importación temporal generará la obligación de enviarla al extranjero. 5. los elementos de la obligaci6n aduanera regularizada Otro enfoque para el estudio de la regularización es analizar los elementos del régimen que deberá cumplir: a) las formalidades que debe observar b) el pago de las contribuciones y e) el cumplimiento de las RNA's. (1) las formalidades de las regularizaciones La regla 3.16.1. hasta 1998 estableció formalidades diferentes dependiendo si los interesados realizaban o no actividades empresariales.
Si se trataba de personas que no realizaran actividades empresariales o de mercancías que no estuvieran sujetas a RNA's se debería usar la forma "Declaración para la Regularización de Mercancías", que se presentaría en la sucursal bancaria autorizada, sin que fuera necesario utilizar los servicios de un agente aduanal. A partir de la regla 3.16.1. para 1999, el procedimiento que era sólo aplicable a las personas que realizan actividades empresariales se convirtió en único y se aplica a todos los casos: 1. Se deberá presentar la forma denominada pedimento de importación, 2. El pedimento se presentará ante la Aduana que elija el importador, con una clave especial de documento para operaciones de importación definitiva que regularizan mercancías (A3). 3. Al presentar el pedimento se deberá efectuar el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias, anexar los documentos que comprueben ei cumplimiento de las obligaciones en materia de RNA's y descargar las firmas electrónicas que demuestren el permiso o cupo. 4. Será necesario utilizar los servicios de agente aduanal que elabore y suscriba el pedimento.
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5. El pago deberá efectuarse con cheque de la cuenta del importador. 6. No será necesario presentar la mercancía ante la aduana. 7. Pero el pedimento se someterá al mecanismo de selección automatizado, sin que se tenga que activar por segunda ocasión. 6. No existe plazo para efectuar la regularización, se puede hacer en cualquier tiempo, siempre y cuando la omisión no sea descubierta por las autoridades fiscales o no se hubieran notificado por las autoridades aduaneras orden de visita domiciliaria, requerimiento o gestión, tendientes a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales. (11) Las contribuciones de le regularización Pareciera que las reglas generales previstas en el artícuio 56 de la NLA hacen innecesarias reglas sobre la causación y pago de las contribuciones, pues conforme a ellas serán aplicables las cuotas, tipos de cambio, etc., vigentes cuando hubieren ocurrido ios eventos estipulados como hechos generadores, tales como el cruce fronterizo, etc. No obstante elio, la regla 3.16.1. establece dos opciones dependiendo si se conoce la fecha de introducción de la mercancía a territorio nacional
o no. Si se conoce serán aplicables las cuotas, bases gravables y tipos de cambio aplicables en esa fecha más la actualización y los recargos. Si no se conoce serán aplicables las cuotas, bases gravabies y tipos de cambio aplicables a la fecha de pago. La regla dispone que la cantidad a pagar será la cantidad mayor que resulte de aplicar las dos opciones, con lo cual ya no es el criterio de si se conoce o no la fecha de introducción, sino la cifra mayor de un ejercicio aritmético. Parecería una disposición ociosa porque para el interesado bastará anotar la fecha de pago para evitar el cobro de actualizaciones y recargos y la aplicación de la cantidad mayor. En una disposición que excede la ley y los tratados internacionales suscritos por México, la regia dispone que en ningún caso procederá la aplicación de la tasa arancelaria preferencial prevista en esos acuerdos y tratados internacionales, circunstancia que no estimula la regularización cuando las mercancías se puedan beneficiar de la desgravación arancelaria. (111) Las RNA's de las regularizaciones Las regulaciones no arancelarias serán las aplicables a las mercancías que se destinen al régimen de importación definitiva e igualmente se po-
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drfa pensar que no se requerla disposición adicional a las señaladas por el artículo 56 de la NLA, haciendo exigibles las RNA's vigentes al momento de que se hayan introducido las mercancfas al país, acorde a los diversos supuestos que establece ese artíoulo. No obstante, con mayor certeza la regla citada señala que las RNA's serán las que rijan en la fecha de pago de las contribuciones correspondientes, lo cual puede beneficiar al importador si la mercancfa se liberó de ellas, o por el contrario, requerir de esas RNA's si entre la fecha de entrada y la de pago se sujetó a esas regulaciones. 6. La no punlbllldad de la regularización La ley permite que las personas regularicen las mercancías que tengan en su poder que se hayan introducido al país sin haberse sometido a las formalidades de ley, es decir, en contravención de la misma, lo que amerita, si son descubiertas, que sean objeto de embargo y, en su caso, pasen a propiedad del Fisco Federal, pero no menciona si la regularización dará lugaro no sanciones. La cuestión se resuelve de modo fácil por la no punibilidad considerando diversos argumentos, como son: al la regularización equivale a una amnistía o excepción b) en materia fiscal el cumplimiento extemporáneo pero espontáneo de las obligaciones fiscales no da lugar a la imposición de sanciones c) por lo que hace a las contribuciones y formalidades aplica el principio anterior y d) en cuanto a las RNA's se debe considerar que se trata de una importación definitiva cuya mercancfa ya se encuentra en el país, Más aun, debe tomarse en cuenta que la importación definitiva de regu· larización es una declaración espontánea del importador, que establece la ley, para mercancfas en territorio nacional, pero que no acepta la omisión de RNA's sino que cumple con ellas y con las contribuciones, es decir, no existe una resolución de la autoridad aduanera que compruebe los he· chos y tipifique y determine legalmente la supuesta infracción a sancionar. 7. Las IImltaclonas a la regularización Pero no todas las mercancías que se hayan introducido al país sin cumplir con las formalidades del despacho aduanero pueden ser materia de regularización, ya que la misma ley establece algunas limitaciones que se explican a continuación. (1) Las mercancías sometidas al despacho aduanero Ya se ha explicado que la omisión de contribuciones o no cumplir con las obligaciones en materia de RNA's en pedimentos sometidos al despacho aduanero se pueden subsanar extemporánea pero espontáneamente pero a través de declaración complementaria o rectificación.
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Dado que en la regularización la principal omisión fueron las torrnalldades del despacho, que pudieron traer la omisión de contribuciones o RNA's, la presencia de esas formalidades hace improcedente esta regularización. (11) La falta de espontaneidad Dispone el artículo 101 fracción 11 de la NLA que no podrán ser regularizadas las mercancías cuando la omisión sea descubierta por las autoridades fiscales o la omisión haya sido corregida por el contribuyente después que las autoridades aduaneras hubieren notificado una orden de visita domiciliaria, requerimiento o cualquier otra gestión tendiente a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales, que no son sino los supuestos que dispone el artículo 73 del CFF que se considera que no hubo cumplimiento espontáneo, (111) Las Importaciones temporales Dispone la fracción I del artículo 101 de la NLA que no podrán ser regularizadas las mercancías que hayan ingresado al pais bajo el régimen de importación temporal, en una disposicióri que genera dos cuestiones interesantes: a) debería ser así b) la regla 3,16,2" vigente hasta el 31 de marzo de 1999 y revivida con la RMCE para 2000 ées un caso de regularización de importación temporal?, Es redundante afirmar que no podrán ser regularizadas las mercancías que hayan ingresado bajo el régimen de importación temporal, toda vez que sólo se pueden reguiarizar las mercancías que ingresaron sin haberse sometido a las formalidades del despacho, por lo mismo, no se pueden reguiarizar no soio las amparadas bajo el régimen temporal sino bajo cualquier régimen aduanero, por cuanto que implican haber sido sometidas a
las formalidades del despacho aduanero, La cuestión no es que hubieren ingresado bajo el régimen de importación temporal, lo cual no puede ser aplicable, sino el planteamiento es si las mercancías se pueden regularizar importándolas temporalmente. Es claro que bajo las disposiciones legales vigentes la respuesta es negativa, la cuestión se centra si la política aduanera debiera o no recomen-
dar ese tipo de regularización. Si se analiza que las importaciones temporales sólo se pueden efectuar en ciertos casos bien limitados y bajo determinadas reglas y requisitos que no todos los particulares pueden acceder, pareciera que no existe razón que no haga procedente esa recomendación, máxime que en el caso de las mercancías destinadas a las empresas maquiladoras y pitex tendrán que retornar al extranjero, Finalmente, la regla 3.16.2., ya no expedida para 1999 y reaparecida para 2000, dispone que las maquiladoras y pitex que tengan en su poder
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mercancías que hubieran ingresado bajo el régimen temporal de importación con anterioridad al 10. de enero de 1999, podrán retornarlas vutueiuna vez vencido el plazo previsto para su retorno al extranjero
mente
mediante la presentación simultánea de ios pedimentos de exportacíón y de importación definitiva, por conducto de agente o apoderado aduanal, por la aduana que elija el importador. Si se atiende al contenido de la regla se concluye que no se trata de una regularización debido a que: a) requiere que la mercancía haya ingresado bajo un régimen (temporal) y en las regularizaciones las mercancías se encuentran en el país sin régimen b} la regularización de importaciones temporales a la entrada al país no es legalmente posible por que la regularización es en importación definitiva e) regularizar una importación temporal en su momento de retorno al extranjero no equivale a permitir el retorno lo cual se puede hacer en cualquier momento sino a documentar el retorno que ya se efectúo pero sin las formalidades del despacho aduanero de exportación d) la regla citada menciona permitir un retorno virtual, es decir aquel que todavía no se hacía, idea contraria a la regularización y e) para el efecto de cambiar el régimen de la mercancía de importación temporal a detrnitiva con lo cual se arriba a la conclusión que se trata de un cambio de régimen virtual y no de una regularización. I
8. Alcances de la regularización
La mercancía que se regularizó ya se encuentra legalmente importada bajo el régimen de importación definitiva que te permitirá permanecer en territorio nacional por tiempo ilimitado y suprimirá lascausas de la aplicación de ciertas medidas que se comentan. En efecto, ya no procederá el embargo precautorio de las mercanclas por no haberse sometido a los trámites del despacho aduanero que se estípula en la fracción 111 del articulo 151 de la NLA; también se habrá suprimido la lesión fiscal a consecuencia de haber cubierto las contribuciones omitidas y la causal' de embargo por razón de haber cumplido con las obligaciones en materia de RNA's. k) La Importación definitiva mediante procedimiento de revisión en origen Este procedimiento ha sido considerado como una modalidad del despacho aduanero al lIamarto "despacho con revisión en origen" calificativo que no hace la ley, tampoco se lleva a cabo en el lugar de origen de las mercancías ni existe una revisión en ese origen que forme parte de dicho despacho" aduanero. Si por el contrario, la razón de estudiar aquí este "procedimiento" es porque, como se demostrará, constituye una modalidad de las importaciones, aunque no sólo de las definitivas sino también de las temporales.
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Se presente ahora una breve exposición de las principales características de esta modalidad en la importación definitiva, para después hacer un análisis crítico y proponer algún concepto. 1. Los regimenes aduaneros y el procedimiento de revisión en origen Acorde con los artículos 98 de la NLA y 128 del NRLA sólo se puede aplicar este procedimiento de revisión en origen a las operaciones de tmportación de mercancías, ya sea en régimen definitivo o en temporal, sln que sea aplicable a las exportaciones y a otros regímenes, como el depósito fiscal, el tránsito interno o internacional, etc. En cuanto a la importación temporal, sólo será aplicable a aquella permitida para las maquiladoras o las empresas con pltex. 2. Los requisitos para Importar mediante el procedimiento de revisión en origen Conforme a los artículos 100 de la NLA y 129 del NRLA los importadores requieren estar inscritos en el "Registro del despacho de mercancfas de las empresas" que está a cargo de la SHCP. Para obtener esa inscripción las empresas importadoras deben acreditar los siguientes requisitos: a) Que hayan dictaminado sus estados financieros en los últimos cinco años o a partir de que fueron consntuidas, sino tuvieran esa antigüedad. b) Que en el año anterior hubieran efectuado importaciones con valor superior a $ 35'000,000.00. c) Las empresas maquiladoras y pitex podrán solicitar su inscripción sin necesidad de acreditar los requisitos anteriores y por el contrario, las empresas de mensajería no podrán ser inscritas por mandato directo de la ley. d) La inscripción tendrá vigencia hasta ei mes de agosto del año siguiente a aquel en que se llevó a cabo, por lo que está sujeta a renovación anual. 3. Los elementos del procedimiento de revisión en origen Dispone expresamente la Ley Aduanera que este procedimiento se hace consistir de: (1) El proporclonamlento de datos de tas mercancias por el proveedor Señaia el artículo 98 fracción I de la NLA que el proveedor debe propor-. cionar al importador los datos sobre las mercancías necesarios para ela-
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borar el pedimento correspondiente. Hasta aquí no se aprecia ningún re· quisito excepcional o diferente a cualquier despacho bajo las reglas generales no sólo de la importación definitiva sino de cualquier régimen, ya que en la factura comercial y en los d~erentes documentos que señala el articulo 36 de la NLA el proveedor de las mercancras debe hacer constar y proporcionar los datos de las mercancfas. (U) La verificación y autenticación de los datos por el Importador Disp~lne el mismo precepto legal que el importador verifica y asume como ciertos, bajo su responsabilidad, dichos datos de las mercancías. mismos que deberá manifestar al agente o apoderado aduanal que realice el despacho. Aqul tampoco se puede apreciar diferencia alguna con el tratamiento general para cualquier despacho en cualquier régimen, ya que el Importador es responsable de los datos contenidos en las facturas comerciales y en los otros documentos que le proporciona al agente aduanal para que éste elabore el pedimento.
(m) La fiel declaración de los ,datos por el agente o apoderado aduanal Añade la fracción 11 del citado articulo 98 de la NLA, que el agente o apoderado aduanal asentará fielmente en el pedimento los datos que le fueron proporcionados por el importador y conservará a disposici6n de las autoridades aduaneras el documento por medio del cual le fueron manifestados dichos datos. Como se puede apreciar, la ley no hace sino reiterar la obllgaci6n que tiene el agente aduanal en los términos de los artlculos 54 y 162 fracci6n VII de la NLA, de asentar con autenticidad los datos que le sean proporcionados por el interesado. (Iv) Los datos necesarios para elUenado del pedimento El articulo 134 del NRLA establece que los importadores podrán presentar el pedimento de importaci6n sin que sea necesario consignar los datos que establezca la SHCP, mismos que de acuerdo al texto de la regla 3.15.1. vigente hasta el 10. de junio de 1999 pedían ser el número de bultos; la clasificaci6n arancelaria, debiendo anotar la partida arancelaria; la cantidad y unidad comercial y la cantidad en unidades de la tarifa. Se trataba de una opción para los importadores, que en caso de elecci6n, deberían presentar un segundo pedimento, con el mismo número que el primero, dentro de los 10 días siguientes, con los datos omltldos. Desde la reforma a dicha regla 3.15.1. publicada en el D.O.F. de 10. de junio de 1999 se deben llenar todoslos datos del pedimento y en caso de inexactitudes presentar un pedimento de rectificaci6n, dentro del plazo de 10 dlas siguientes a la operación.
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(v) La época de pago de las contribuciones Conforme al artículo 134 del NRLA las contribuciones y cuotas compensatorias se deben pagar o enterar al presentar el primer pedimento, es decir, no se estableceninguna excepción al régimen general. 4. Las consecuencias de las irregularidades descubiertas por las autoridades Las dos características que configuran el procedimiento de revisión en origen son: a) por una parte, un tratamiento legal especial, exclusivo y privilegiado cuando las autoridades aduaneras descubran irregularidades o infracciones cometidas por las empresas inscritas para operar al amparo
de este procedimiento y b) por otra parte, la causación y pago por ejercicio fiscal, de contribuciones y cuotas compensatorias, complementarias y adicionales, a las causadas y pagadas por cada importación realizada en dicho ejercicio fiscal. En efecto, cuando con motivo del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visitas domiciliarias, las autoridades descubren irregularidades o la comisión de infracciones a las disposiciones aduaneras, las consecuencias
y tratamientos
son: (1) La determinación de contribuciones y cuotas compensatorias Dispone el articulo 98 fracción 111 de la NLA que las autoridades aduaneras determinarán y exigirán el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias omitidas y de sus accesorios que se causen por la importación de las mercancías. Se trata pues, de una consecuencia jurídica o tratamiento general. (11) Mercancías en exceso de las declaradas o cuya legal Importación o estancia no se acredite El artículo 128 del NRLA señala que en estos supuestos las autoridades aduaneras procederán a determinar los créditos fiscales que correspondan, conforme a lo previsto en el artículo 152 de la NLA, es decir, sin embargar precautoriamente las mercancías y sin tramitar el PAMA. Este caso si será una excepción al artículo 151 de la NLA si el monto de las mercancias excediera el 10% del valor total declarado en el pedimento respectivo o si no se acredita con la documentación aduanera correspondiente que las mercancías se sometieron a los trámites previstos en la ley para su introducción al territorio nacional. (111) La comprobación del origen para la aplicación de cuotas compensatorias Dispone el mismo artículo 128 del NRLA que cuando se trate de mercancías en exceso o cuya legal importación o estancia no se acredite, se
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otorgará a la empresa importadora un plazo da 10 días hábiles para que exhiba el documento o certificado que acredite que el país de origen de las mercancías es distinto de aquel contra el cual se impuso la cuota compensatoria. Este tratamiento consiste en hacer expreso lo que se viene solicitando para cualquier régimen -que no se pueda pretender cobrar cuotas compensatorias sin otorgar la oportunidad de demostrar el origen de las mercancías- por lo que en realidad si establece una modalidad excepcional. (Iv) El Incumplimiento de RNA's Establece el artículo 133 del NRLA que cuando las autoridades aduaneras descubran mercancías que se encuentren sujetas a esas regulaciones y restricciones no arancelarias y no se cuente con la documentación que acredite su cumplimiento, se procederá al embargo precautorio y al inicio del PAMA, de cuya disposición legal se puede desprender que el objeto de tramitar el PAMA, bajo este procedimiento, será sancionar al importadar conforme a la ley y, en su caso. si no se cumple en un plazo perentorio con la regulación no arancelaria, que las mercancías pasen a propiedad del Fisco Federal. Como 'se aprecia, la ley no establece ningún tratamiento especial, por lo menos no para el importador. (v) No responsabilidad para el agente o apoderado aduanal Señala el artículo 98 fracción 11 de la NLA que el agente o apoderado aduanal que realice el despacho de las mercancías queda liberado de cuaiquier responsabilidad, inclusive las derivadas por la omisión de contribuciones y cuotas compensatorias o por el incumplimiento de las demás RNA's. De la redacción legal es manifiesto que los citados sujetos tampoco son ímputables de infracciones formales como el asentar u omitir datos en el pedimento o que resuilen falsos. Este si es tratamiento especial del procedimiento en estudio. (vi) No sanción por omisión de contribuciones y cuotas compensatorias Una de las particularidades principales del procedimiento bajo estudio, se contempla en la fracción 111 del artículo 98 de la NLA que dispone que no serán aplicables otras sanciones que por dichas omisiones se encuentren previstas en la NLA o en el CFF, a que puedan estar sujetos el importador o el agente o apoderado aduana!. Es claro que la singularidad de este procedimiento consiste en que las infracciones por omisión de contribuciones y cuotas compensatorias no serán motivo de mullas o sanciones a cambio de observar otras diversas obligaciones, como el pago de contribuciones y cuotas compensatorias complementarias y adicionales determinadas por ejercicios fiscales.
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5. El cumplimiento espontáneo en el procedimiento de revisión en origen Todos los contribuyentes tienen la posibilidad legal de cumplir espontáneamente con las obligaciones Jurídicas aduaneras cuando no lo hayan hecho dentro de los plazos legales, a través de declaraciones complementarias o rectnicaciones o de la regularización, que recién se estudió. Sin embargo, el artículo 98 fracción V de la NLA establece algunas particularidades cuando se rectifican o complementan los pedimentos amparados con el procedimiento de revisión en origen. (i) La actualización de contribuciones
Las contribuciones omitidas se actualizarán en todos los casos, en los términos generales que señala el CFF, según mandato expreso de la NLA. (11) La aplicación de una tasa especlsl de recargos Si el pago se hace dentro de los 30 días naturales siguientes al pedimento rectificado, la tasa de recargos será igual a la tasa de prórrogas de créditos fiscales. En esta materia también se anota un tratamiento especial y preferente para este procedimiento. Si el pago se hace fuera de ese plazo de 30 días naturales, la tasa de recargos será igual a la tasa prevista en el artículo 2t del CFF, o sea, la aplicable en todos los casos de pago extemporáneo de contribuciones. (111) La exención del psgo del Derecho de Trámite Aduanero Se deberá presentar un pedimento por cada rectificación, sin embargo, para efectos del pago del Derecho de Trámite Aduanero, el articulo t 28 del NRLA y la regla 3.15.t . señalan que se considerará como una sola rectiflcación respecto de todas las presentadas durante el mes de calendario de que se trate, lo que otorga cierto beneficio en el pago de esa contribución. (Iv) La regularización de mercancías no declaradas En el caso de mercancías no declaradas en los pedimentos, el artículo 132 del NRLA señala que las empresas importadoras inscritas en este procedimiento, podrán: a) Pagar espontáneamente las. contribuciones y cuotas compensatorias, a través de la regularización que recién se estudió. b) Destinar las mercancías a importación temporal, si se trata de maquiladoras o pitex.
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e) Retornar las mercancías al extranjero, dentro del mes siguiente de su arribo al territorio nacional, si se trata de: a) activos fijos o b) mercancías que no correspondan a las actividades propias y normales de la empresa ó e) sujetas a permiso o"NOM y no se cuente con el documento que acredite su cumplimiento. 6. La determinación y pago de las contribuciones y cuotas compensatorias del ejercicio fiscal Los artículos 98 fracción IV y 99 de la NLA ordenan que los importadores que realicen operaciones al amparo del procedimiento de revisión en origen calcularán, en el mes de enero, las contribuciones y cuotas compensatorias que deberán pagar por las importaciones efectuadas en el ejercicio inmediato anterior. Para estos efectos, los elementos de esta contribución anual son: ti) El hecho generador La hipótesis normativa para que proceda la causación y la obligación de pagar contribuciones y cuotas compensatorias por el ejercicio fiscal consiste en que, en ese ejercicio fiscal, el porcentaje de omisión o infracción descubierto por las autoridades aduaneras sea superior al margen de omisión o error detectado y corregido espontáneamente por el importador. Para estos efectos, el importador deberá de la siguiente manera deter-
minar: • El margen de error. Se divide el monto total de las contribuciones y cuotas compensatorias pagadas espontáneamente por el importador con posterioridad al despacho de las mercancías, durante el ejercicio inmediato anterior, entre el monto que resulte de sumar a dichas contribuciones y cuotas compensatorias el total que por dichos conceptos se declaró en los pedimentos de importación efectuados en el mismo periodo y que no fueron objeto del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visitas domiciliarias. • El porcentaje de Infracción. Se obtiene dividiendo el monto total de las contribuciones y cuotas compensatorias omitidas detectadas con motivo del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visitas domiciliarias efectuadas en el ejercicio inmediato anterior, entre el monto que se obtenga de sumar a dichas contribuciones y cuotas compensatorias el total que por dichos conceptos se hubiera declarado en los pedimentos de importación que
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. fueron objeto del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visitas domiciliarias.
Para efectos de determinar estos márgenes y porcentajes, la regla 3.15.2 hasta el 10. de junio de 1999 permitió que ei cálculo se hiciera por grupos de mercancías que correspondan a la misma partida de ia tarifa de la L1GI. (11) La tasa de las contribuciones y cuotas compensatorias Será el porcentaje de infracción que exceda del margen de error, determinados como ha quedado expuesto. Si el porcentaje de infracción es igualo inferior al margen de error, no habrá lugar al pago de las citadas contribucíones y cuotas compensatorias por el ejercicio de que se trate (111) La base gravable Acorde con el artículo 99 fracción 111 de la NLA, es el total de las contribuciones y cuotas compensatorias pagadas con motivo de la importación de mercancías efectuadas en el ejercicio inmediato anterior que no fueron objeto del reconocimiento aduanero, segundo reconocimiento, verificación de mercancías en transporte o visitas domiciliarias, incluyendo las contribuciones y cuotas compensatorias pagadas espontáneamente. (Iv) La época de pago Las contribuciones y cuotas compensatorias del ejercicio inmediato anterior deberán pagarse a más tardar el 17 de febrero del año siguiente del ejercicio que se determina. (v) Los fines fiscales de la contribución por ejercicio El legislador no ha expresado que objetivos de política aduanera persigue con la medida, ni tampoco se pueden desprender de las disposiciones legales que la regulan. Desde el punto de vista del análisis de la capacidad contributiva, fuentes del tributo y el objeto de su establecimiento, la medida genera múltiples dudas. En efecto, inicialmente a quien se sometía al procedimiento se le aplicaba, en caso de irregularidad, una sanción equivalente a 20 tantos del valor de la mercancía. Con el tiempo se modificó por la aplicación de sanciones que ascendían del 50%,100%, 200% Y 1000%, del impuesto omitido, dependiendo de reincidencia por primera, segunda, tercera ocasión o por infracción no computable, a soiicitud del importador, para los efectos de la citada reincidencia, respectivamente. Desde 1994 Y hasta la fecha, se aplica una contribución complementaria y adicional por ejercicio fiscal, con lo cual pareciera que el fin fiscal de
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la contribución es presumir y recaudar la omisión de contribuciones en todas las operaciones no revisadas del importador.
7. Las Importaciones temporales de las empresas maqulladoras y pitex Ya se expuso que esas operaciones se pueden realizar mediante el procedimiento de revisión en origen con algunas particularidades previstas en el artículo 131 del NRLA:
a) Cuando corrijan espontáneamente sus pedimentos de importación temporal, destinarán las mercancías a ese régimen, determinando pero sin pagar las contribuciones. b) Cuando calculen sus márgenes de error lo harán con base en las contribuciones determinadas en las rectificaciones presentadas. e) Cuando causen y paguen la contribución anual se calculará sobre contribuciones pagadas y no sobre las declaradas. d) El pago de las contribuciones no convierte la importación temporal en definitiva. 8. El análisis crítico de este procedimiento (1) La denominación de procedimiento De la exposición de las reglas aplicables a esta modalidad se observa que no existe ninguna norma que establezca fases, formalidades o actos que constituyan un procedimiento diferente al aplicable a cualquier importación, por lo que no es afortunado que la legislación le denomine a esta opción como" procedimiento". Un resumen de la modalidad muestra que las variables que la distinguen son la no aplicación de sanciones por la causación y pago de una contribución anual calculada por ejercicio fiscal, adicional a la causada por cada operación en particular. Por esta razón se puede anotar que se trata de una modalidad de la tributación y no de un procedimiento. (11) La Inclusión de la Importación temporal Ya que la modalidad del régimen consiste en aplicar una contribución anual por ejercicio fiscal en lugar de la imposición de sanciones por la omisión de contribuciones en las operaciones particulares en las cuales las autoridades aduaneras descubran esas omisiones, no resulta acertado incluir a las importaciones temporales de maquiladoras y empresas con pitex, ya que finalmente a dichas empresas no se les aplicarán las sanciones y tampoco se les cobrará la contribución del ejercicio fiscal, -como se demuestra adelante.
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EDICIONES FISCALES ISEF, SA (111) El uso de fórmulas en la lay
Una crítica a la disposición es Incluir en el texto legal fórmulas algebraicas, para cuya aplicación se requieren tener conocimientos avanzados con los cuales no cuenta una parte Importante de los destinatarios de la disposición legal. (Iv) La no reglementaclón y prueba de la revisión en origen No obstante que la ley denomina a esta modalidad como "revisión en origen" y que su uso genera a los Importadores un tratamiento especial, exclusivo y privilegiado, no existe ninguna disposición o mecanismo que permita al Estado asegurarse que dichos Importadores verificaron las mercancías en origen, antes de Ingresar al territorio nacional. PodrCa Interpretarse que ese tratamiento excepcional fuera un reconocimiento a los importadores que reallzaronla revisión en origen, aumentando las seguridades del Estado de que se cumplirán todas las disposiciones legales aplicables a las importaciones, para lo cual tuvieron que erogar recursos adicionales y realizar maniobras extras para este fin, pero esa interpretación no tiene sustento cuando la ley no exige que se verifique esa revisión en origen y, por lo tanto, las autoridades no fiscalizan esa supuesta revisión en el extranjero. Este procedimiento de revisión en origen es lo contrario de lo que está ocurriendo en el mundo, donde la legislación de muchos países establecen para la importación de mercanclas obligaciones en materia de Inspección previa a la expedición, que están emergiendo para combatir ellraude comercial por la valoración o la cuantificación de las mercancías. En estos casos, no sólo no se establecen beneficios sino que se trata de una regulación de cumplimiento necesario para poder importar las mercancfas sujetas a dicha inspección. (v) Los sujetos beneflclsrlos En su cercano origen, julio de 1992, se ordenó que los beneficiarios fueran las personas que previa autorización de la SHCP, Importaran mercancfas de las características, volumen, registros y requisitos que mediante reglas generales estableciera la citada Secretaria. Un año después, julio de 1993, se reformó que estos beneficiarios fueran las empresas que, previa Inscripción en un registro especial, realizaran actividades industriales o comercializaran bienes exclusivamente para ·Ia industria, para importar mercancfas que se sometieran a un proceso industrial o constituyeran parte de los activos fijos destinados a la actividad industrial de las empresas. Después de medio año, en la reforma legal para 1994, se modificó para que fueran las empresas que previa la inscripción citada, hayan dictaminado sus estados financieros los últimos cinco años y que en el año anterior
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hubieran tenido ingresos o importaciones en montos superiores a los que señale la SHCP mediante reglas generales. Finalmente, en la NLA de 1996, se mantuvo estas últimas condiciones sólo que el monto de los ingresos o importaciones lo fija el reglamento y no las reglas generales, que actualmente señala que es de 35 millones de pesos de importaciones. Este rápido recorrido muestra lo cambiante de la definición legal de quienes son los beneficiarios, ya que primero fueron los importadores por las mercancías, luego por la actividad industrial que desarrollan y finalmente por su tamaño, lo que impide que se aprecie algún principio en la elección legal de los beneficiarios. Por esta razón no se identifican criterios ni principios, ni en la legislación y doctrina nacional así como tampoco en la internacional, del porque este tratamiento o procedimiento no se hace extensivo a todos los importadores. (vi) La desigualdad jurídica
La conclusión anterior se constituye entonces como una condición de desigualdad jurídica que afecta a todos los demás sujetos obligados de ias disposiciones de la Ley Aduanera, por cuanto que otorga un tratamiento especial y privilegiado a quienes están en las mismas condiciones generales, es decir, crea un verdadero estatuto especial restringido por las garantías individuales, consagradas en nuestra Máxim~ Ley. En efecto, del estudio de los elementos de este "procedimiento" son manifiestas las condiciones de desigualdad jurídica por la sola diferencia de que un importador está inscrito en un registro y el otro no, atendiendo exclusivamente a sutamaño.
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(vII) Los defectos de la contribución por ejercicio fiscal Este procedimiento no sólo adolece de defectos jurídicos, sino que también es una medida que podría afectar la política aduanera de la Nación, porque: 1. La tasa impositiva es manipulable. En efecto, al "planear" rectificaciones a operaciones que no se sometieron al reconocimiento aduanero se puede manipular el margen de error, reduciendo la tasa excedente y el costo fiscal. 2. Se desvirtúa el reconocimiento aduanero. Será preferible que el mecanismo de selección automatizado arroje que se practique el reconocimiento aduanero porque: al el resultado con irregularidad quedará sin sanción, b) si no existe irregularidad bajará el porcentaje de infracción, bajando entonces la tasa y c) en todos los casos reduce la base gravable, porque la tasa se aplica únicamente a las operaciones que no se hayan
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sometido al reconocimiento aduanero, por lo que se reduce la base cada vez que una operación se sometaa reconocimiento,
3. No contempla la verdadera Intención de autocorrección. En efecto, no ubicade manera expresala corrección espontánea posterior a la culminación de un reconocimiento aduanero. en el cual no encontró la irregu-
laridad. No obstante lo anterior, también esta circunstancia deberá ubicarse en el margen de error que reduceel porcentaje de infracción. 4. Desvirtúa la política aduanera. Esto es así porque le cambia a los importadores la aplicación de sanciones, que son no deducibles, por el pago de contribuciones por ejercicio que si son deducibles y hasta acreditables, como es el caso delIVA. 5. Las importaciones temporales sin sanciones y sin contribución por ejercicio. En tratándose de las maquiladoras y las empresas con pitex, la base gravable será minima o inexistente porque ésta se fija por las contribuciones pagadas, cuando en ese régimen las contribuciones sólo se determinan y no se pagan. Así, la base se podrá determinar, generalmente, por el monto de los pagos por concepto de DTA's, si es que se pagó alguno, porque en este derecho también existe tratamiento especial para esas empresas que las libera en ciertos casos de su pago. 9. El concepto de la Importación definitiva mediante el procedimiento en origen De las características que antes se describieron se puede decir que consiste, al día de hoy, en la importación definitiva de mercancías mediante la determinación y pago de contribuciones y cuotas compensatorias complementarias y adicionales, por ejercicios fiscales, aplicando el porcentaje de infracción detectado por la autoridad en la proporción que exceda al margen de error detectado y corregido espontáneamente por el importador, en lugar de aplicar las sanciones por la omisión de las contribuciones y cuotas compensatorias detectadas por la autoridad aduanera. El concepto anterior es realmente casuístico. como la medida en sí, tan suigener;s en el Derecho Aduanero Mexicano.
11. Las exportaciones definitivas El Código de 1952 definía en su artículo 80. fracción IV a la exportación definitiva como el snvíode mercancías nacionales o nacionalizadas para uso o consumo en el exterior, mientras que la Convención de Kyoto de 1973 expuso que la exportación definitiva es "el régimen aduanero aplicable a las mercancías en libre circulación que salen del territorio aduanero y que se destinan a permanecer definitivamente fuera del mismo, con exclusión de las mercancías que se exportan en régimen de draw back o en el
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marco de un régimen de tráfico de perfeccionamiento, o con devolución
de los derechos e impuestos de importaclón".13 De estos ordenamientos se desprende la tesis que las exportaciones son definitivas cuando se destinan al uso o consumo en el exterior para
permanecer definitivamente fuera del pais.
En el extremo contrario, sir: la inclusión de consideraciones tinalísticas, el Glosario de Términos Aduaneros Internacionales del CCA señala que la exportación definitiva es "la acción de hacer salir del territorio aduanero
cualquier mercancia" y para ei Glosario de Términos Aduaneros Latinoamericanos de la ALADI es "la salida de cualquier mercancia de un territorio aduanero". Estas definiciones, sin embargo, no diferencian las exportaciones definitivas de otros regímenes como las exportaciones temporales y el tránsito internacional por territorio extranjero, pues en ellos se presenta también la salida de mercancías de un territorio aduanero. Desde el articulo 73 de la ALA de 1982, se suprimió que en las exportaciones definitivas la salida de mercancías del territorio nacional sea para destinarlas al "consumo", dada la relatividad que tienen ese término no sólo en los procesos económicos y comerciales sino también en su acepción jurídica y también se suprimió que las mercancías sean nacionales o nacionalizadas o "en libre circulación".
Actualmente, el articulo 102 de la NLA señala que "el régimen de exportación definitiva consiste en la salida de mercancías del territorio nacional
para permanecer en el extranjero por tiempo iiimitado". De este concepto legal se pueden desprender las siguientes elementos: 1. Salida de mercancías del territorio nacional 2. Para permanecer en el extranjero
3. Por tiempo ilimitado. A estos elementos legales se les puede observar que, cuando la ley menciona "salida de mercancías" se está refiriendo al movimiento de sa-
car para diferenciar a la importación de la exportación, pero no determina la calidad del hecho generador de las contribuciones o la función de los otros eiementos de la definición, máxime que el régimen es un fratamiento iegal y no una acción o conducta. 13 Consejo de Cooperación Aduanera. Convención Internacional Sobre la Simplificación y Armonización de losRégimenes Aduaneros. Traducción española de la Administración de Aduanas de España. Madrid 1973.Anexo C.1. Página 96
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Igualmente, para la determinación de la exporteción definitiva la definición omite la calificación de "nacionalidad" de las mercancías, bastando que ellas salgan del territorio nacional, disposición congruente con la supresión legal de las calidades de "nacionalidad" de las mercancías. Persiste, para la configuración legal del régimen de exportación definitiva, el elemento subjetivo de la intención de que las mercancías permanezcan en el extranjero, circunstancia que lo distingue del régimen de tránsito internacional, mismo que no busca esa permanencia sino s610 su paso
momentáneo por el territorio extranjero. Pero no es suficiente para la configuración del régimen de exportación definitiva la intención de que las mercancías permanezcan en el extranje-
ro, sino también la voluntad o intención de que la estadía sea por tiempo ilimitado, finalidad que permite distinguirlo de los regímenes de exportación temporal y de otros que por naturaleza tienen una estadía por tiempo limitado. A. Los elementos del régimen de exportación definitiva El tratamiento legal aplicable a este régimen aduanero se estudia en los siguientes incisos. a) La finalidad de la salida del pala de laa mercanclaa Ei artículo 102 de la NLA es expreso en cuanto a la finalidad que persigue quien elige este régimen. es decir, que las mercancías permanezcan en el extranjero. En cuanto a los motivos particuleres de esa permanencia, la ley no hace distingo o limitación alguna, razón por lo cual las mercancías podrán ser destinadas a cualquier uso, disfrute o cometido, como la simple tenencia, el uso, la custodia o almacenamiento, la exhibición, transformación o reparación y en general, cualquier acto económico o jurídico. como la enajenación e incluso la destrucción física. Se podrá observar que la legislación abandonó la noción de "consumoro para calificar el motivo de la permanencia de las mercancías en el axtranjero, ya que ciertamente resulta muy limitado en relación con todos los actos o hechos, económicos o jurídicos, que sobre ellas se pueden ejecutar y que se citan, de manera ejemplificativa, en el párrafo anterior. b) La duración de la permanencia en el extranjero El artículo 102 de la NLA señala que la duración de la permanencia en el extranjero es por tiempo ilimitado, que conforme el Informe Razonado de la ALA distingue a la exportación definitiva de los demás regímenes y,
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que según dicho Informe, provoca que las mercancías pierdan el carácter de nacionales o nacionalizadas.t'l Para contrastar la salida de mercancías del país por tiempo ilimitado, se exponen enseguida otro tipo de salidas pero,que tienen plazos fijos o limitados de permanencia en el extranjero. En el régimen de exportaci6n temporal la permanencia en el extranjero está limitada a cierto tiempo, como en los casos de mercancías que retornarán al país en el mismo estado en que dichos plazos son hasta por tres meses, seis meses, un año, o por el plazo que fije la SHCP, acorde al tipo de mercancía, del importador o de la operaci6n (art. 116 NLA). En los casos de mercancías que retornarán al país después de ser elaboradas, transformadas o reparadas por empresas en el extranjero hasta por dos años, plazo que podrá ampliarse por un lapso igualo mayor (articuio 117 de la NLA). En el régimen de tránsito internacional por territorio extranjero el tiempo está limitado a 10 dias hábiles (art. 132 NLA Y regla 3.24.9.)
Así pues, "tiempo ilimitado" significa que, para la ley, la mercancía está autorizada para permanecer en el extranjero sin límite de tiempo, sin importar si conforme con la operación civii o comercial la mercancía deba retornar al país en determinado plazo. El régimen de exportaci6n definitiva puede agotarse o terminarse, no obstante que la ley señala la permanencia por tiempo ilimitado, cuando termina la permanencia en el extranjero, es decir, cuando la mercancía regresa el país. Ya se expuso que todo régimen tiene una finalidad y la de la exportaci6n definitiva es ia permanencia en el extranjero, de tal suerte que al regresar ai país, bajo cualquier título, ha culminado esa finalidad y por lo mismo, el régimen. Tan resuita cierto lo anterior, que acorde al artículo 103 de la NLA las mercancías exportadas en definitiva pueden regresar al país siempre que no haya excedido un año a partir de su salida del territorio nacional y no hayan sido objeto de modificaci6n en el exterior. Lo anterior, tira la teoría de la nacionalidad de las mercancías, toda vez que no puede sostenerse que esa nacionalidad se pierda cuando sale del país la mercancía y se recobre cuando entre al mismo.
14 Informe Razonado. Página 63. Motivos al artículo 73.
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Por lo tanto, permanecer en el extranjero por "tiempo ilimitado" no significa la posibilidad de múltiples o irrestrictas salidas del territorio nacional y entradas al mismo. e) El pago de las contribuciones En la exportación definitiva la regla general está consignada en el artículo 95 de la NLA y consiste en que los impuestos al comercio exterior se deben de pagar, salvo únicamente las exenciones que estén previstas en la tarifa de la L1GE y en la NLA. d) La disponibilidad de las mercancías Ya antes se expuso que las disposiciones legales establecen para determinados regímenes aduaneros limitaciones al uso, goce, disfrute o dominio de las mercancias, mismas que no Se establecen para la exportación definitiva, por lo que es posible cualquier acto de transformación material o disposición jurídica sobre ellas. e) El retorno de las mercancías o la resolución del régimen Cuando el artículo 102 de la NLA señala que la permanencia en el extranjero es por tiempo ilimitado, también repercute en que no existe obligación legal de retornar las mercancías al país. Esta afirmación no significa que el régimen de exportación definitíva no sea resolutivo, pues él se termina cuando las mercancías son introducidas al país. En este supuesto, si las mercancias se envían al extranjero deberán someterse de nuevo y otra vez más al régimen de exportación definitiva. Solamente existe la excepción de que las mercancías exportadas en definitiva no pagarán el impuesto general de importación si no transcurrió un año de su salida del territorio nacional y no fueron objeto de modificaciones, Este plazo se podrá ampliar previa solicitud del interesado con anterioridad a su vencimiento. En el caso de mercancías exportadas en definitiva que se retornen al pais porque fueron rechazadas por alguna autoridad del país de destino o por el comprador por defectuosa o por especificaciones distintas a las convenidas, no pagarán el impuesto de importacíón, y por lo que hace al impuesto de exportación que hubieren pagado se devoiverá al interesado, En este caso, la ley no prevé la figura de la sustitución de las exportaciones definitivas, como si lo hace para las importaciones. y en su lugar opta por la devolución del impuesto general de exportación, f) La autorización previa para someter las mercancías al régimen
Ya se dijo que el Código de 1952 y la ALA contemplaban la autorización previa para someter las mercancías a despacho bajo determinados
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regímenes aduaneros y que el artículo 64 de la ALA, en su redacción original, señalaba que "Se autorizará el régimen solicitado si se cumplen los requisitos exigidos para ello por esta Ley y su Reglamento, excepto en los regímenes definitivos que no requerirán autorización" disposición suprimida en la reforma legal para 1991, año que la legislación mexicana estableI
ció el principio de que no se requiere autorización previa aduanera para
someter las mercancías a algún régimen aduanero. En resumen, para someter las mercancías al régimen de exportación definitiva no se requiere de autorización previa por parte de las autoridades aduaneras. 9) La vigilancia de la operación En la NLA no existe disposición alguna que establezca sobre las exportaciones deñnitivas actos de vigilancia especiales y diferentes a las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras. h) Las formalidades del despacho aduanero El artículo 95 de la NLA dispone que las exportaciones definitivas estarán sujetas al cumplimento de las formaiidades para su despacho, consignando una obligación adicional y diferente al pago de los impuestos al comercio exterior y al cumplimiento de las regulaciones no arancelarias (RNA). Esas formalidades del despacho aduanero se resumen en: 1) presentar ante la Aduana un pedimento en la forma oficial 2) presentar la mercancía ante la Aduana 3) activar el mecanismo de selección automatizado 4) en su caso, practicar el reconocimiento aduanero y 5) entregar la mercancía. Por regla general las exportaciones definitivas deben acatar esas formalidades, pero existen algunas excepciones como la no presentación de pedimento en las exportaciones definitivas de los pasajeros internacionales. 1) Las regulaciones y restricciones no arancelarias Igualmente el artículo 95 de la NLA indica que los regímenes definitivos se sujetarán al cumplimiento de las demás obligaciones en materia de regulaciones y restricciones no arancelarias. Ya se estudió que las RNA se establecen conforme a las disposiciones de la LCE y que es el Acuerdo específico que ordena esa Ley quien establece las mercancías y el régimen aduanero bajo el cual se extraen del país quien las somete a esas RNA's. De este modo, las exportaciones definitivas deberán de cumplir con las RNA cuyos acuerdos que las establezcan expresamente señalen este régimen aduanero o bien, más generalmente, la extracción dal país, independientemente del régimen bajo el cual lo hagan.
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88 j) Los Informes y reportes
En el caso de las exportaciones definitivas, no existe obligación de esta índole. k) Las garantfas No existe para la exportación definitiva la obligación de otorgar garantía como una condición para someter las mercancías a ese régimen y tampoco aplican a las exportaciones los precios estimados. B. Las exportaciones definitivas especiales El tratamiento aplicable para que las mercancías permanezcan en el extranjero y lo hagan por tiempo ilimitado o régimen de exportación definitiva, es único y común para todas las operaciones en los cuales los interesados elijan esa permanencia ilimitada. No obstante, existen casos para los cuales la legislación establece algunas modalidades al tratamiento de las exportaciones definitivas. Bajo la denominación de exportaciones definitivas especiales se agrupan las modalidades que son aplicables a dicho régimen aduanero, mismas que son objeto de los siguientes párrafos. a) La exportación definitiva de muestras y muestrarios y otros bienes El artículo 20. fracción 11, regla complementaria 7a., incisos a) al d), de la L1GE dispone que no se considerarán como mercancías, los siguientes bienes: 1. Los ataúdes y las urnas que contengan cadáveres o sus restos. 2. Las piezas postales obliteradas que constituyan correspondencia. 3. Los efectos exportados por la via postal cuyo impuesto no exceda el que señale la SHCP. 4. Las muestras y muestrarios que por sus condiciones carecen de valorcomercial. Consecuentemente, la salida del país de dichos bienes, que no son mercancías en términos aduaneros, estará libre de toda sujeción a los mandatos aduaneros, y por lo tanto, no causarán impuestos al comercio exterior, tampoco estarán sujetas al cumplimiento de las RNA y no deberán agotar las formalidades del despacho aduanero. Es conveniente anotar que la tarifa de la L1GE contiene la fracción arancelaria 9801.00 para las muestras y muestrarios, ciertamente con exención
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arancelaria, que genera que en la práctica, para la exportación definitiva de estos bienes, se'sometan a las formalidades del citado despacho. b) Las exportaciones ocasionales y las pequeñas exportaciones Una modalidad de las exportaciones definitivas son las pequeñas exportaciones. ocasionales o sin denominación legal, como actualmente
ocurre, y que consisten en procedimientos más simples de determinación tributaria y despacho aduanero.
Un recorrido histórico será ejemplificativo en este asunto. El artículo 285 dei Código Aduanero de 1952 las llamó pequeñas exportaciones cuando ei valor de las mercancias no excedía el fijado por la SHCP mediante reglas generales. Esas exportaciones se tramitaban mediante una boleta especial que sustituía el empleo del pedimento obligatorio para el despacho aduanero de las demás exportaciones definitivas. La ALA de 1982 las llamó exportaciones ocasiona/es para las cuales también dispuso que no era necesario formular pedimento, desafortunado término, ya que ocasional significa por una ocasión, accidental o de contingencia, circunstancias que no necesariamente se presentaban en los
casos que agrupa. Bajo ese ordenamiento legal, las exportaciones ocasionales tenían el siguiente tratamiento: 1. El concepto múltiple El artículo 28 de la ALA remitió al artículo 94 del ARLA que asimiló las exportaciones ocasionales a las siguientes: a) las exportaciones de mercancías cuyo valor no excediera el equivalente a dos mil veces el tipo de cambio o hasta cinco mil ese tipo de cambio en el caso de expresas ex-
portadoras cuya integración nacional fuera de 100% b) las exportaciones por la vía postal y e) las exportaciones de pasajeros cualquiera que sea el valor de las mercancías que lleven consigo. Por su parte, el artículo 116 fracción XIX de esa ley otorgó a la SHCP facultades para fijar las condiciones y requisitos para que las exportaciones se considerasen ocasionales. 2. La determInación pública Conforme al artículo 60 correspondía a la autoridad aduanera determinar en cantidad líquida los créditos fiscales relativos a las exportaciones ocasionales, que como se anotó en el párrafo anterior, eran las de valor de hasta dos o cinco mil veces el tipo de cambio; las de pasajeros cualquiera que fuera el valor y las realizadas por vía postal.
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. 3, Sin uso de pedimento
Acorde con esa determinaci6n pública, el mismo artículo 28 ordenaba que no era necesario formular pedimento. 4. Bajo regrmenes definitivos El artículo 69 segundo párrafo de la ALA estableci6 que las exportaciones ocasionales se consideraban efectuadas en los regímenes definitivos. 5. El procedimiento de despacho El artículo 95 del AALA orden6 uno simplificado consistente en: la presentación de las mercancías para su despacho; la presentaci6n de factura y las constancias del cumplimiento de las ANA; el reconocimiento de las mercancias y finalmente la determinaci6n y pago de las contribuciones. Con ia reforma legal para 1991, buscando eliminar los casos de determinaci6n pública y en su lugar prever la au1odeterminaci6n, se suprimi6 el concepto de exportación ocasional de los artículos 28, 116 fracci6n XIX y 60, Y un año después, con la reforma legal para 1992, se derog6 el segundo párrafo del artículo 69 que disponía que las exportaciones ocasionales se entendían efectuadas en los regímenes definitivos. En lo sucesivo se pretendía sujetar a todas las operaciones, sin considerar el valor de las mercancías, al régimen general de las exportaciones definitivas; someter las exportaciones de pasajeros al régimen general de la ley y s610 opcionalmente y bajo ciertos requisitos a la au1odeterminaci6n mediante un procedimiento simplificado y reservar la determinaci6n pública, sin el uso de pedimento, s610 a las operaciones por la vía postal. A pesar de lo anterior, un año después, con la reforma legal de julio de 1992 al artículo 60 de la ALA, se adicion6, sin denominación alguna, la posibilidad legal de que las personas que realicen exportaciones cuyo valor no rebase al que se refiere la fracci6n IX del artículo 143-B de la ALA (1,000 dls. según regla general 334 para 1993), que no estén sujetas a ANA o no causen otras contribuciones distintas aIIGE, IVA y DTA, siempre que presenten pedimento por conducto de agente aduanal, mediante un procedimiento simplificado consistente en aplicar un factor publicado por la SHCP al valor de las mercancías, sin que sea necesario clasificar arancelariamente las mercancías. Este precepto contempló de nueva cuenta las exportacíones de bajo valor, que la práctica lIam6también pequeñas exportaciones. La diferencia de su tratamiento es clara, puesto que a partir de la reforma de 1992 se exigi6 como requisito que se presentara pedimento por conducto de agente aduanal y por lo tanto, sujeto a las reglas generales
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de la autodeterminación tributaria y de las formalidades del despacho aduanero. Actualmente, el tercer párrafo del artículo 88 de la NLA establece que las personas que realicen exportaciones de mercancías cuyo valor no rebase al que se refiere la fracción IX del artículo 160 de esa ley, cuando dichas mercancías no estén sujetas a RNA o no se causen además del IVA, DTA e IGE otras contribuciones distintas, siempre que presenten pedimento por conducto de agente o apoderado aduanal, podrán optar por determinar y pagar las contribuciones mediante un procedimiento simpiificado consistente en aplicar al valor de las mercancías el factor que publique la SHCP, sin que sea necesario clasificar arancelariamente las mercancías, es decir, mantiene la mismadisposición de la ALA. Esta disposición se complementa con la regla general 3.27.1., que señala que para efectos del artículo 160 fraccíón IX las operaciones son aquellas cuyo valor no exceda de 1,000 dólares y, en el caso de exportaciones de empresas que cuenten con registro para operar al amparo de los Decretos de transición en franja fronteriza norte y en la región fronteriza es de 5,000 dólares. Es decir, para que una exportación se considere pequeña exportación se requiere que: 1. Que el valor de las mercancías no rebase $ 1,000.00 o $ 5,000.00 dólares, si se trata de empresas que cuenten con registro para operar al amparo de los Decretos de transición de la franja y región fronteriza. A pesar de las disposiciones transcritas, el Manual de Claves de Documento SAAI del SAT señala hasta $ 2,500.00 dólares en lugar de $ 1,000.00. 2. Que las mercancías no estén sujetas a RNA. 3. Que la exportación no cause otras contribuciones distintas al IVA, DTA e IGE. La modalidad o procedimiento simplificado a que se sujeta la pequeña exportación deñnitiva es el siguiente: 1. La tasa única de contribuciones es un factor que debe calcular y publicar la SHCP con la tasa del artículo 10. de la UVA, la correspondiente del DTA y la tasa mayor del IGE. La crítica al precepto es que debería decir tasa 0% dellVA y exenta dellGE. En todo caso, la SHCP no ha publicado ese factor. 2. Se debe formular un pedimento por conducto de agente aduana!.
3. No será necesario clasificar arancélarisrnente las mercancías, por lo que se pueden usar códigos genéricos publicados por la SHCP, como los 9901.01 ó 9901.02.
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4. Se debe usar la clave de pedimento "L1" "Pequeña Importación y Exportación Definitiva" en lugar de la clave "Al" que corresponde también a la exportación definitiva. 15 e) Las exportaciones de pasajeros Ya se expuso que hasta 1990 las exportaciones de pasajeros, cualquiera que fuera su valor, se exportaban mediante la determinación de las contribuciones que hacían las autoridades, sin el uso del pedimento de exportación y que, mediante la reforma legal para 1991, se sometió a las exportaciones de pasajeros al régimen general con la opción para determinar y pagar los impuestos al comercio exterior, mediante un procedimiento simplificado consistente en aplicar al valor de las mercancías un factor publicado por la SHCP calculado con las tasas de la UVA, la correspondiente dei DTA y la mayor de la tarifa de ia UGE. Estas disposiciones pasaron a los artículos 50 y 88 de la NLA de la siguiente manera: 1. Las exportaciones de pasajeros se someten ai régimen general de la ley, salvo que se sometan al procedimiento optativo que estabiece la ley. Los requisitos para optar por el procedimiento simplificado se anotan en los siguientes apartados. 2. El valor de las mercancias no deberá exceder del que establezca la SHCP, mediante reglas generales. La regla general 3.7.2. establece el vaior de las mercancías para efectos de importación pero no fija el valor para exportación, para lo cual se puede Interpretar que será cualquier valor. 3. Las mercancías no deberán estar sujetas a ANA, con excepción de las que señale la SHCP mediante reglas generales. La regla general 3.7.4 no estableció ninguna excepción o salvedad, al disponer que los pasajeros no podrán importar las mercancías sujetas a ANA y ni siquiera se refirió a las exportaciones. 4. Que la exportación no cause otras contribuciones distintas al IVA, DTAe IGE. El procedimiento simplificado a que se sujetará la exportación definitiva es el siguiente: 1. La tasa única de contribuciones es un factor que calcula y publica la SHCP con la tasa del IVA, la correspondiente del DTA y la tasa mayor dei IGE. Las regias generales no han establecido ese factor o tasa y si lo hicie-
15 Sistema de Administración Tributaria. Administración General de Aduanas. Manual de Claves de Documento SAAI. México D.F. Septiembre de 1999. Pági-
nas 11 y slquientes.
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ran, como está redactada la ley, resultaria una tasa global superior al O"k más la cuota fija de DTA, por la deficiente redacción de que adolece. 2. No será necesario utilizar los servicios de agente aduanal, o sea, no se deberá formular pedimento, sino la presentación de una declaración oficial, que si está prevista para las importaciones, "Pago de ContribucIones al Comercio Exterior", contenida en la regla general 3.7.3. yen el anexo 1, pero que no aplica a las exportaciones. 3. Se podrá practicar el reconocimiento a solicitud del pasajero o por determinación del mecanismo de selección automatizado, a opción del propio pasajero. Algunos conceptos importantes para un cabal estudio de las exportaciones que se efectúan cuando las lleva consigo el pasajero, son el propio concepto de pasajero, como se acredita esa calidad y el equipaje. Para el articulo 291 del Código de 1952 se entendía por pasajeros las personas que entren o salgan del país, e excepción de los transeúntes entre las poblaciones mexicanas fronterizas y las extranjeras vecinas a la línea divisoria. La regla general 3.26.8. proveniente desde le 150-8, publicada en el D.O.F. de 10. de egosto de 1994, señala que pare efectos del artículo 178 fracción 1segundo párrafo de la Ley Aduanera, se considera pasajero toda persona que introduzca mercancías de comercio exterior a su llegada al país o al transitar de la región o franja fronteriza al resto del territorio nacional, es decir, deja sin definición al pasajero de exportación.
Por su parte, las regias generales 268 para 1993, 40 para 1994, 47 para 1995 y 57 para 1996 ordenaron que la calidad de pasajero internacional se acreditaría con el pasaporte correspondiente, señalamiento que desapareció desde la resolución definitiva para 1996, al ser una disposición que aparecía como limitativa. Otro concepto es el equipaje de los pasajeros y su distinción con las exportaciones de esos pasajeros. En efecto, los pasajeros pueden llevar mercancías a las cuales se les puede dar tres tratamientos que son diferentes entre sí: a) las de su equipaje b) las mercancías que pueden ser objeto de la opción del procedimiento simplificado y c) las demás mercancías sometidas a las formalidades generales de la ley. El tratamiento legal del equipaje de pasajeros se hace constar de las siguientes premisas:
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. 1. No obligación de declaración del equipaje.
El artículo 50 de la NLA establece que los pasajeros están obligados a declarar si traen consigo mercancías distintas de su equipaje, por io tanto, a contrario sensu, no existe obligación de declarar el equipaje, para lo cuai la SHCP ha publicado una forma oficial denominada "Declaración de Aduanas" en español, inglés y francés. Pero más aun, en el caso de los pasajeros que salgan del país no existe la obligación de declarar pues ei precepto menciona "traen" y no "llevan", observación que la respalda la práctica cotidiana. 2. Exención del equipaje. El artículo 61 fracción VI de la NLA dispone que no se pagarán los impuestos al comercio exterior por la entrada al territorio nacional o la salida del mismo de los equipajes de pasajeros en viajes internacionales. 3. La autoridad que determina el equipaje. El artículo 89 del NRLA dispone, desbordando el texto de la ley, que para efectos de la exención anterior, la SHCP señalará mediante reglas, las mercancías que integran el equipaje de los pasajeros residentes en el territorio nacional o en el extranjero. 4. La integración del equipaje. La regla general 3.7.1. define las mercancías que integran el equipaje de los pasajeros en viajes internacionales, pero únicamente considerando ia importación al señalar "pasajeros provenientes dei extranjero", omitiendo cuando se trata de equipaje de exportación, error u omisión que se presenta constantemente en los casos de estos procedimientos a la exportación. En una interpretación analógica, no tan benéfica para el exportador, se podría considerar que los bienes del equipaje serían aquellos bienes señalados para el caso de la importación como los "procedentes del extranjero, de residentes en el extranjero", haciendo aquí la conversión a "con destino al extranjero, residentes en el país". 5. El equipaje en los viajes a la región o franja fronteriza. El artículo 174 del NRLA referente al equipaje de pasajeros que se dirigen del "resto del país" a la franja o región fronteriza no es aplicable porque no se trata de una exportación. ya que las mercancías no han salido del territorio nacional. En su lugar se estudiará que la región y la franja fronteriza constituyen un régimen especial pero sólo a la importación de mercancía que se lntroduce del extranjero al país y no al revés, del interior del país a esas zonas.
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Sin embargo. se establece una medida de control que se menciona en el
siguiente apartado. 6. El equipaje registrado. El articulo 93 del NRtA establece que las personas residentes en el pals que viajen al extranjero o a la franja o regi6n fronteriza llevando conslgo ciertos artículos los podrán regresar libres del pago de las contri· buciones y sin el cumplimiento de RNA. En efecto, acorde a ese precepto legal se aplicará dicha franquicia a: 1) residentes en el país 2) que viajen al extranjero o a la franja o regi6n tronteríza 3) llevando consigo 4) aparatos electr6nicos o instrumentos de trabajo 5) necesarios para el desarrollo de la actividad del pasajero 6) que registren ante la autoridad aduanera 7) en la forma oficial aprobada por la SHCP B) que puedan ser transportados normal y comúnmente por una persona 9) exhiban a su regreso el original de la forma oficial 10) no hayan sido modificados en el extranjero y 11) no se les hayan incorporado ínsumes nuevos o usados. 7. La portaci6n del equipaje. La exenci6n del equipaje se otorgará cuando el pasajero los lleve consigo 6 cuando se anticipen dentro de los tres meses anteriores a la salida del pasajero o se demoren dentro de seis meses después de la fecha de la salida del pasajero, acorde al artículo 94 del NRtA. La regla general 52-A para 1994 autoriz6 la exportación del equipaje olvidado por los turistas, anexando al pedimento un escrito libre que expresara las circunstancias que dieron origen a esa situaci6n, excepci6n que fue omitida tanto en el NRtA como en las reglas generales, debido a que la ley permite la salida hasta por seis meses al margen de la causa que lo gener6. 8, Revisi6n de los equipajes. Presentada la declaraci6n de mercancías distintas del equipaje, se activará el mecanismo de selección automatizado que determine si las rnale-
tas o baúles deben o no ser revisados. AsI pues, el equipaje es el conjunto de cosas que los viajeros o pasajeros portan durante su viaje y se hace consistir en cualquier efecto, prenda o artículo, pero que sin embargo se limitan casuísticamente por la SHCP, mediante reglas generales. Por cuanto hace a las exportaciones de pasajeros son aquellas que se someten al procedimiento simplificado que ya se estudi6, mientras que las demás exportaciones se tramitan como si no las hubiera llevado el pasajero, pues se formula pedimento, a través de la claslficaci6n arancelaria de las mercancía y el pago de las tasas respectivas.
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Finalmente, en las exportaciones que llevan consigo los pasajeros sobresale que no existe la declaración de dinero que se contempla actualmente en el artículo 90. de la NLA, cuando lleven consigo cantidades en efectivo, o en cheques o una combinaci6n de ambas, superiores al equivalente a veinte mil dólares, aunque generalmente estarán obligadas a declararlo a las autoridades aduaneras del país de destino. d) La exportación por la vía postal La exportación definitiva de mercancías por conducto de la vía postal también ha estado sujeta a la modalidad de procedimientos simplificados que procuran facilitar el servicio postal en operaciones que suponen carecen de contenido comercial o habitual. Como ya se expuso, bajo las disposiciones de la ALA, cuando las exportaciones eran conducidas por la vía postal se sometían a las reglas que aplicaban para las pequeñas exportaciones u ocasionales, es decir, correspondía a la autoridad aduanera determinar en cantidad líquida los créditos fiscales, para io cual la Oficina de Correos presentaría las mercancías a la autoridad aduanera; ésta determinaría las contribuciones tenien-
do en cuenta el valor declarado en los formularios postales respectivos, anotando las RNA que debían cumplirse; se practicaría el reconocimiento de las mercancías; se sellarían los bultos con la palabra "reconocido"; la
determinación se enviaría a la Oficina Postal para su notificación al interesado; se exigiría el pago de las contribuciones y el cumplimiento de las RNA y ocurrido lo anterior, se expedirían los bultos (art. 62 ARLA). Con la reforma legal para 1991 se reformó el artículo 60 de la ALA para disponer que el interesado podría solicitar que la determinación de las contribuciones la efectúe el mismo, por conducto de agente o apoderado aduanal, previendo así hasta su abrogación la determinación pública como la opción de la autodeterminación por el interesado. En ambos casos, se aplicaban las reglas generales de las contribuciones y de las RNA sin excepción o modalidad alguna, salvo la falta de pedimento cuando la determinación ia formulara la autoridad aduanera. Los artículos 21'y 82 de la NLA, en su texto inicial de 1996, siguieron la tendencia de suprimir los casos de determinación pública de las contribuciones, para lo cual dispusieron que la determinación la hiciera el SPM, aunque también se permitía la determinación por conducto de agente o apoderado aduanal. Estas normas no llegaron a aplicarse y se revirtieron con la reforma le· gal para 1999, para volver a disponer que la determinación la hiciera la au· toridad aduanera o el agente o apoderado aduanal del interesado, a elección de este último. Así pues, el procedimiento para las exportaciones es el mismo que ya se describió páginas anteriores para las importaciones: 1) el control aduanero del SPM de los envíos postales 2) la apertura de los bultos postales
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3) la valoración y clasificación de las mercancías por la autoridad aduanera o por el agente aduanal del interesado 4) la presentación de las mercancías 5) la expedición de las mercancías cuando hayan cumplido las RNA's y pagado los créditos fiscales 6) el pago y remisión de los créditos fiscales 7) los rezagos 8) los datos e informes 9) las marcas en los bultos y mercancías prohibidas (artículo 28 NRLA). el El menaje de casa
Esta universalidad de hecho, universalitas tectis, se limita por el artículo 90 del NRLA que señala que el menaje comprende las siguientes mercancías usadas: el ajuar y bienes muebles de una casa, que sirvan exclusiva y propiamente para el uso y trato ordinario de una familia, ropa, libros, libreros, obras de arte o científicas, que no constituyan colecciones-completas para la instalación de exposiciones o galerías de arte, los instrumentos cíentíficos de profesionistas, así como las herramientas de obreros y artesanos, siempre que sean indispensables para el desarrollo de la profesión, arte u oficio, sin que constituyan equipos completos para la instalación de laboratorios, consultorios o talleres, precepto que recogió los textos de las reglas generales mencionadas. No obstante el reconocimiento legal a la universalidad funcional del menaje de casa, le otorga un alcance limitado, pues sólo se puede aplicar a las importaciones y exportaciones exentas; para la importación temporal de visitantes, visitantes distinguidos, estudiantes e inmigrantes y para la internación exenta de los residentes en franja o región fronteriza que carnbien su casa habitación a poblaciones del resto del país. Por lo tanto, no tiene otro alcance que la tarifa de la UGE contemple en su tarifa la fracción arancelaria 9802.00 "menaje de casa", ya que conforme a la nota 1. D. del capítulo 98 esa fracción está limitada a los alcances del artículo 61 de la NLA y las reglas generales que emita la Secretaria de Hacienda y Crédito Público.
f) Las exportaciones definitivas de cuentas aduaneras Los importadores que optaron por pagar las contribuciones de las importaciones definitivas mediante depósitos en cuentas aduaneras, cuando exportan las mercancías 'importadas o las obtenidas con ellas pueden hacerlo en forma definitiva descargando las cuentas aduaneras. Si bien las cuentas aduaneras son una opción para los exportadores y
el beneficio se perfecciona cuando se lleva a cabo la exportación de los bienes, no se trata de una importación temporal y su retorno sino de una importación y exportación definitiva, con todas consecuencias jurídicas
que ello implica. En el caso de la exportación, solamente pueden hacerlo bajo esta modalidad aquellas empresas cuyos productos se hubieran previamente importado usando este medio de pago y su alcance es recuperar el importe
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de las contribuciones y cuotas compensatorias de la importación, pero no liberar o cambiar la forma de pago de las contribuciones a que pudiera estar sujeta la exportación misma. Los contribuyentes tendrán derecho a recuperar los depósitos efectuados en las cuentas aduaneras y los rendimientos que se generaron en la proporción de la mercancías de procedencia extranjera efectivamente ex· portadas. El procedimiento, se debe recordar, consiste en que el agente aduanal conjuntamente con el pedimento de exportación, debe presentar la Declaración para movimiento en cuenta aduanera, declarando los insumes incorporados a las mercancías que exporta. Esta declaración, dará derecho al importador a que la institución de crédito le abone a la cuenta el importe de la constancia de depósito. El importador podrá dar aviso a la institución de crédito o casa de bolsa autorizada para que transfiera a la cuenta de la Tesorería de la Federación, el importe de las contribuciones y, en su caso, cuotas compensatorias, más sus rendimientos, correspondientes a las mercancías que no vayan a ser exportadas al extranjero. transferencia que se podrá hacer aun sin ese aviso una vez que transcurra el plazo legal para efectuar la exportación. Una circunstancia importante es que no estará sujeto a sanción alguna no efectuar las exportaciones de las mercancías, pues su sola consecuencia es que los depósitos y sus rendimientos pasen a favor de la Tesorería de la Federación.
La NLA contempla exportaciones virtuales al disponer que los importadores que hubieren pagado las contribuciones, al enajenar las mercancías, podrán considerarlas como exportadas, siempre que presenten pedimento de exportación en el que conste tal circunstancia, así como el respectivo pedimento de importación por el adquirente; cuando el pedimento de importación sea destinado al régimen de importación temporal, siempre que se trate de maquiladoras, de empresas con pitex y empresas de comercio exterior; cuando obtengan autorización de la SECOFI para operar al amparo de programas de maquiladora o de exportación, siempre que presenten simultáneamente pedimentos de exportación y de importación temporal. Las exportaciones definitivas cuya finalidad es recuperar las contribuciones pagadas mediante constancias de depósito, deberán tener en el pedimento de exportación las claves de documento "S1" y "S2", sea para insumos o para activos, respectivamente, en lugar de la clave "A1". g) Las exportaciones por empresas de mensajer(a Ya se estudió que el artículo 172 fracción I de la NLA permite a las empresas de mensajerra y paquetería encargarse del despacho aduanero de
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las mercancías por ellos transportadas, siempre que el valor no exceda de la cantidad que establezca el reglamento. La modalidad de las exportaciones de mercancías transportadas por las empresas de mensajería o paquetería consiste en que, previo consentímiento del exportador interesado, puedan ser despachadas por la propia empresa courier. El artículo 193 del NRLA dispone que en las importaciones el valor en aduana por consignatario no excederá de $ 5,000.00 dólares y se deberá limitar a las unidades que señale la SHCP mediante reglas. Pero en tratándose de exportaciones el precepto reglamentario dispone que no se aplicarán las citadas limitaciones, con lo cual puede despachar las exportaciones sin consideración a su valor. En cuanto al procedimiento simplificado, las reglas generales 3.7.6. Y 3.7.7. se refieren exclusivamente a la importación y, si bien es cierto, que acorde al último párrafo del artículo 88 de la NLA reformado para 1997, también pueden aplicar a las exportaciones ese procedimiento simplificado, hasta la fecha todavía no se contempla formalmente en las reglas para ellas. En resumen, las mercancías que sean transportadas por empresas de mensajería o paquetería pueden ser despachadas a la exportación por las siguientes personas: 1. Por ei agente o apoderado aduanal del exportador. 2. Por el apoderado aduanal de la empresa de mensajería bajo el procedimiento generai, cualquiera que sea el valor de las mercancías. 3. Por el apoderado aduana! de la empresa de mensajería, utilizando el procedimiento simplificado, permitido por ei último párrafo del artículo 88 de la NLA, pero sin que existan reglas generales que fijen sus bases, en particular el factor o tasa global. La aplicación de cualquiera de las tres opciones estará siempre sujeta a la voluntad del exportador interesado y, además, en los tres casos se deberá cumplir con las RNA a que se encuentre sujeta la extracción de las mercancías del país. h) La exportación de recursos naturales del mar Las embarcaciones que salgan de un puerto nacional en lastre para dedicarse a la explotación. extracción o transformación de recursos naturales en el mar territorial o en la zona económica exclusiva, deberán regresar a un puerto nacíonal para, si se pretenden extraer al extranjero, presentar el pedimento de exportación que corresponda, pagar las contribuciones y cumplir con las RNA's a que las mercancías estén sujetas.
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La particularidad de esta exportación consiste en que no está permitida la expedición directa de las embarcaciones del lugar de pesca ai extranjero, pues tienen que regresar a puerto nacional, con la salvedad de que su despacho tendrá carácter preferente. 1) Las presuntas exportaciones Con la finalidad de combatir y sancionar la intromisión ilícita de embarcaciones extranjeras en el mar territorial mexicano y la explotación no autorizada de recursos naturales dentro de la zona económica exclusiva correspondiente a nuestro pais, el artículo 57 de la NLA dispone que se presume realizada la exportación de mercancias procedentes del mar territorial o de la zona económica exciusiva adyacente al mismo, en el momento en que sean descubiertas, si fueron extraídas o capturadas sin las concesiones, permisos o autorizaciones de explotación correspondientes. La consecuencia de la citada presunción es configurar, en su caso, infracciones o delitos aduaneros, pues habiéndose realizado presuntamente la exportación, no se cuenta con la documentación que acredite que se cubrieron las contribuciones ni el cumplimiento de las RNA's a que pueden sujetarse y el agotamiento de las formalidades ordenadas por la ley, como ia elaboración del pedimento y la práctica del despacho aduanero.
La presunción provocará el embargo precautorio y el inicio de los procedimientos legales para fincar las responsabilidades legales a los sujetos participantes, quienes tienen la posibilidad de desvirtuar la presunción mencionada, en debido ejercicio del derecho de audiencia. J) Las exportaciones temporales no retornadas Establece el segundo párrafo del articulo 114 de la NLA que: "Cuando las mercancias exportadas temporalmente no retornen a territorio nacional dentro del plazo concedido, se considerará que la exportación se convierte en definitiva a partir de la fecha en que se venza el plazo y se deberá pagar el impuesto general de exportación actualizado desde que se efectuó la exportación temporal y hasta que el mismo se pague". Las exportaciones temporales que no retornen al pais adquieren ipso jure el carácter de exportación definitiva. En la mayoría de los casos este cambio legai de temporal a definitivo no tiene mayores consecuencias debido a que en ambos casos no existe diferencia de contribuciones o de RNA's, pero en el caso de ciertas mercancías gravadas a la exportación definitiva, el vencimiento ocasionará la evasión fiscal y por consecuencia las infracciones por tal conducta.
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3. LOS REGIMENES TEMPORALES y SUS CLASES Con estos regímenes se inicia el estudio de regímenes que se enqloban bajo las denominaciones de "suspensivos de derechos", "de psrtecclonamiento" o de "despacho condicional" y cuya característica común es que implican dos movimientos en sentido opuesto; cuando son a la entrada al país requieren su salida posterior del mismo, y en contrario, cuando
se inician a la salida del territorio nacional es obligatoria su posterior rein· greso a dicho territorio. En este apartado estudiaremos los correspondientes a los llamados re· gímenes temporales.
l. Las Importaciones temporales Para el Glosario de Términos del CCA la importación o admisión temo poral es "el régimen aduanero que permite recibir en el territorio aduanero, con suspensión de los derechos e impuestos a la importación ciertas mercaderías importadas con un fin determinado y destinadas a ser reexportadas en 'Un plazo determinado, sea en el mismo estado, sea después de haber sufrido una transformación, manufactura o reparación determinada", mientras que para el Glosario de la ALADI es "el régimen aduanero que permite entrar en un territono aduanero, con suspensión de pago de gravámenes, ciertas mercaderías importadas con un fin determinado y destinadas a ser reexportadas dentro de un plazo establecido, sea en el estado en que fueron importadas o después de haber sufrido una transformación, elaboración o reparación determinada".
Así pues, de las definiciones anotadas se pueden desprender los siguientes elementos: 1. Entrada en el territorio aduanero 2. De ciertas mercancías 3. Destinadas a ser reexportada 4. Con suspensión del pago de gravámenes 5. Con un fin determinado 6. Sea en el mismo estado o después de transformación, elaboración o
reparación Aunque las definiciones anteriores son susceptibles de mejorar, permiten mostrar que las características constitutivas de las importaciones temo porales es que son entradas de mercancías al territorio nacional con la obligación de retornarlas al extranjero, después de haber sido objeto de una finalidad especifica, con la modalidad de que esa finalidad implique su simple uso y se regresen en el mismo estado o bien, ese fin impli-
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que su transformación o reparación, modalidades bajo las cuales se regulan en la legislación mexicana. Otra particularidad que se puede apreciar de las definiciones anotadas es que dicho régimen tiene la naturaleza de excepción, tanto comercial y fiscal, por cuanto que estipula sólo ciertas mercaderías e implica la suspensión de los gravámenes, derechos o impuestos a la importación Es cierto que estas particularidades no necesariamente son esenciales al régimen temporal, por cuanto puede haber importación temporal gravada, como ya la ha habido en nuestro Derecho, y porque también la ley ha permitido la importación temporal de cualquier mercancía, como ocurrió en México hasta 1990. lqual meditación debe hacerse respecto de que el ré9imen implica la "suspensión" de los derechos e impuestos, pues en la doctrina todavía es motivo de estudio determinar si es una suspensión o bien una exención, una condonación condicionada o una no causación de las contribuciones, por lo que en todo caso se puede adelantar que no necesariamente es un elementodel régimen. La ley mexicana no define la importación temporal en general, sino que aporta conceptos por cada una de las modalidades mencíonadas e igualmente finca su regulación con base en los mismos, por lo que con base en esa distinción se hará su estudio. A. Los elementos del régimen de Importación temporal para retornar al extranjero en el mismo estado Para la Convención de Kyoto la importación temporal es el "régimen aduanero que permite recibir en un territorio aduanero, con suspensión de los derechos e impuestos de importación, determinadas mercancías importadas para un fin determinado y destinadas a la reexportación, en un plazo determinado, sin haber experimentado modificación alguna, con excepción de la depreciación normal de las mercancías como consecuencia del uso que se haga de las mismas" Para el articulo 106 de la NLA se entiende "por régimen de importación temporal, la entrada al país de mercancías para permanecer en él por tiempo limitado y con una finalidad especifica, siempre que retornen al extranjero en el mismo estado, por los siguientes plazos.." disposición que proviene del articulo 75 de la ALA de 1982. Es ostensible la mejoria de redacción del precepto mexicano en comparación con los textos de la Convención, que del mismo, se pueden extraer los elementos de la importación temporal bajo la modalidad del retorno en el mismo estado en que ingreso la mercancía:
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1. Entrada al país de mercancías. 2. Para permanecer en él. 3. Por tiempo limitado. 4. Con una finalidad especifica. 5. Siempre que retornen al extranjero. 6. En el mismo estado. De los anteriores elementos legales se pueden apreciar ciertas consideraciones que configuran el régimen en estudio, como son las siguientes:
En primer lugar, se mantiene que el régimen aduanero lo determina la voluntad del interesado, por cuanto que la importación temporal es con la intención de que las mercancías permanezcan en el país y no sea un simple paso o tránsito por él. En segundo término, queda plasmada la obligación del retorno ai mencionar que es por tiempo limitado, lo que la distingue de las importaciones definitivas. Con acierto suprime como elementos del régimen que sea sólo aplicable a ciertas mercancías, pues ya fue en el pasado y podría ser en el futuro que aplicara a cualquier producto y también suprime que sea un elemento necesario la suspensión del pago de contribuciones, pues nada impide que la iegislación imponga el pago de las contribuciones o de alguna parte de ellas. a) La finalidad de la entrada al país de las mercancías En el caso de las importaciones temporales para retornar al extranjero en el mismo estado, la finalidad específica no constituye un uso legalmente determinado, sino que quiere decir que la entrada al país tiene un objetivo, fijado libremente por el importador, que no es necesario exponer y
comprobar a la autoridad aduanera, pero que busca que la mercancía no entre a la libre circulación de manera permanente. En algunos casos la misma ley, por la determinación de las mercancías que taxativamente pueden ser objeto del régimen insinúa cual puede ser esa finalidad, como por ejemplo cuando la fracción I del artículo 106 de la NLA permite la importación temporal de remolques siempre y cuando transporten en ellos las mercancías que van ser importadas o exportadas, de donde se desprende que la finalidad específica en ese caso es la transportación de mercancías de importación y exportación en dichos medios de transporte.
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b) La duración de la permanencia en el país Los antecedentes cercanos pueden estar en el articulo 139 del RLA de 1982 que establecia plazos de tres meses a un máximo de dos años, debido a que la ALA remitía a sus disposiciones. En las diversas fracciones del artículo 106 de la NLA se establecen los plazos máximos que pueden permanecer las mercancías en el territorio
nacional y por consiguiente la obligación de retornarlos al extranjero. 1. Hasta por un mes Se trata de remolques y semiremolques, incluyendo las plataformas diseñadas
y
utilizadas exclusivamente para el transporte de contenedores,
que ya se mencionaban en el artículo 135 del NRLA, en las cuales los contenedores son colocados para su desplazamiento, con cuyo mandato se eliminó de este supuesto a los termokings que permitió la regla general
112 para 1995, o sea, los motogeneradores que únicamente permitan proveer la energía suficiente para la refrigeración del contenedor y que ya no apareció en reglas posteriores. Es importante distinguir y enfatizar que la ley permite esta hipótesis sólo en el caso de que esos vehículos transporten en territorio nacional las mercancías que en ellos se hubieren introducido al país o se conduzcan
para su exportación, de lo cual se desprende que no cabe el régimen para ser utilizados en actividades que no estén vinculadas con las operaciones de introducción o extracción de mercancías del país.
Este plazo fue ampliado mediante la regla general 3.18.3. hasta por 60 días naturales cuandotransporten mercancías en tránsito interno por ferrocarril, con algunas limitaciones en cuanto a su circulación por el territorio nacional,' pero obvias si se atiende al medio ferrocarrilero por el cual se
entran y salen del territorio nacional. La historia de esta regla se remonta a la regla general 304-A para 1993 y 96 para 1994 que disponía "... un plazo superior a un mes .." lo que equivalíaa que tuvieran permanencia ilimitada. 2. Hasta por seis meses En la fracción 11 del articulo 106 se señalan las diversas mercancías que pueden ingresar en importación temporal hasta por este plazo y son las que siguen: (1) Las realizadas por residentes en el extranjero, En este supuesto previsto en el inciso a) están sujetas a la condición de que las mercancías sean utilizadas directamente por ellos o por personas
pon que tengan reiación laborai, excepto vehículos que está sujeta a un tratamiento diferente que más adelante se anota.
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El artículo 136 del NRLA, proveniente de la regla general 200 para 1991, somete estas importaciones temporales además a los siguientes requisitos: 1. Que en el pedimento de importación se anote el nombre de una persona residente en territorio nacional, por consiguiente su domicilio fiscal y su registro federal de contribuyentes (RFC). 2. Que se acompañe un escrito en la cual se asuma responsabilidad solidaria.
3. Que se presente un aviso, antes de presentar el pedimento, a la autoridad aduanera, que la regla general 3.18.11. precisa que se trata de la Administración Local de Grandes Contribuyentes de la localidad en la que se vayan a utilizar los bienes. Una modalidad dentro de este supuesto es la que contempla la regla general 3.18.1. (creada por la regla 303 desde 1993), para que los artistas extranjeros puedan importar temporalmente el equipo y los instrumentos musicales necesarios para el desarrollo de sus actividades en territorio nacional, hasta por un plazo no mayor de 30 dias naturales siempre y cuando el peso de la mercancía sea igualo inferior a 1,500 kilogramos. Para este efecto bastará que presenten ante la aduana una promoción por escrito en la cual se exponga nombre y dirección de su representante en México o de su centro de operaciones, el motivo y duración del viaje, una relación detallada de la mercancia y la fecha de su retorno. En caso de que el peso de las mercancías sea superior al anotado, entonces se deberá tramitar por las bases generales antes comentadas. Otra modalidad es la regla general 3.18.2. que permite a las personas físicas residentes en el extranjero que realicen actividades de periodismo para la prensa, radio o televisión o así como actividades relacionadas con la cinematografía, la importación temporal de mercancías que necesiten para el desempeño de sus actividades, siempre que acrediten la identificación de los medios de difusión o empresas a los que representen, mediante una constancia del consulado mexicano.
(11) Las de envases de mercancías. Este supuesto es importante mencionar que sólo se permite por el inciso b) de la fracción 11 si dichos envases contienen en el territorio nacional las mercancías que en ellos se hubieren introducido al país. Explicado más sencillo, quiere decir que no está permitida la importación temporal bajo este supuesto de envases vacíos, por lo que habrá de buscar otras posibilidades, como el programa de maquiia o pitex u otros que existen para estos casos. La razón para esta limitación podría ser que
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la ley busco promover el uso de la industria nacional del vidrio y del envase.
(iIi) Las de vehiculos de misiones diplomáticas y consulares, organismos internacionales y del servicio exterior mexicano para su importación en franquicia. Contemplado este supuesto en el inciso c) de la fracción 11 del artículo 106, producto de la reforma legal para 1999, que la incluyó en este incíso, sujeta a ios requisitos que establezca la SHCP mediante reglas generales. (Iv) Las de muestras y muestrarios. Se prevé este supuesto para dar a conocer mercancías y sujeto a la RMCE, cuya regla 3.18.15. se puso a definir dichas muestras, lo cual resulta redundante e innecesario por cuanto que la L1GI ya contiene esa definición. En consecuencia, esa regla excede a dicha ley cuando dispone que, además, son aquellas que tengan un valor unitario que no exceda de un dólar de los Estados Unidos de América.
La regla 3.18.28. incluye en esta hipótesis la importación de muestras para análisis y pruebas de laboratorio, pero la somete a autorización previa de la autoridad aduanera. (v) Las de vehículos de mexicanos residentes en el extranjero. Prevista en el inciso e) se estipula para nacionales con residencia permanente en el extranjero o que acrediten estar laborando por más de un año en el extranjero. Este supuesto exige acreditar la calidad migratoria (a pesar del fenómeno brasero), se condiciona a un solo vehículo en cada periodo de 12 meses y cumplir con los requisitos que señala el reglamento. En todo caso, la conducción y uso del vehículo está sujeto a que se maneje por familiares del interesadoresidentes en el extranjero o que viaje a bordo dicho interesado.
No obstante que la ley.remite al reglamento, éste fue omiso y sólo por una remisión excedente que formulan las reglas 3.18.8. y 3.18.9. se hace extensiva la regulación prevista en el artículo 139 del NRLA, que constituye la garantía y el procedimiento de solicitud y autorización de la importación que se analiza adelante con más detalle.
3. Hasta por un año Esta prevista en la fracción 111 y se trata de diversa mercancía siempre y cuando no se trate de remolques, semiremolques, plataformas, vehículos y menaje de casa.
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(i) Las destinadas a convenciones y congresos internacionales,
El inciso a) de la fracción en comento prevé este tipo de mercancía hasta por un año con la idea de facilitar este tipo de promoción de las mercancías extranjeras y en cumplimiento de compromisos y consensos internacionales, como son los acuerdos derivados del CeA ahora Organizacíón Mundial de Aduanas (OMA), en materia de cuadernos ATA para ia admisión temporal de mercancías; de mercancías para ser destinadas a
ferias y exposiciones; equipo profesional; muestras comerciales y material publicitario. (D.O.F. del 28 de octubre de 1997 y 27 de mayo de 1999). En el mismo precepto legal se sujeta a las condiciones de control que establezca el reglamento, mismo que en algunos de sus preceptos es verdaderamente absurdo, por ejemplo: el artículo 137 del NRLA dispone que se entiende por convenciones y congresos internacionales a las conferencias, simposios (sic), encuentros y eventos similares, que tengan como finalidad reunir en fechas preestablecidas a un determinado número de personas, es decir, para el reglamento un congreso internacional es un
evento similar que en ciertafecha reúna un determinado número de personas. Los requisitos se fijaron en el artículo 138 del NRLA y son los siguientes: 1) Que la convención se organice por extranjeros o 2) Por residentes nacionales de eventos con participacíón mayoritaria de personas morales extranjeras. 3) Que las mercancías que se vayan a distribuir gratuitamente se identifiquen mediante sellos o marcas como destinadas a la convención o congreso. Una vez concluido el evento, las mercancías se deberán retornar al extranjero o importar en definitiva, según establece el texto del reglamento, que se debe entender más correctamente como cambio de régimen de importación temporal a definitiva, salvo las mercancías cuyo valor unitario no exceda de $ 50.00 dólares de los Estados Unidos de América (regla 3.18.4.), en cuyo caso no se requiere comprobar el retorno al extranjero. (ii) Las destinadas a eventos culturales o deportivos.
El texto del inciso b) de la dicha fracción 111 dispone que siempre que se trate de eventos patrocinados por entidades públicas, nacionales o extranjeras, así corno por universidades o entidades privadas, autorizadas para recibir donativos deducibles en los términos de la' Ley del Impuesto sobre la Renta (lISR). La regla general 3.18.5. extendió ei beneficio a las mercancías utilizadas para llevar a cabo investigaciones científicas.
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(m) Las de enseres, utilería y equipo de filmación. La importación está sujeta a que se internen por residentes en el ex-
tranjero y se utilicen en la industria cinematográfica. Es importante destacar que bajo este supuesto se pueden importar "vehículos especializados" mediante un aviso previo presentado a la Administración Local de Grandes Contribuyentes cuya copia se deberá ane-
xar al pedimento. Este aviso se presentará con un carta expedida por la Comisión Nacional de Filmaciones que avale la existencia de la empresa. de la produc-
ción y dei responsable de la misma, así como una carta de responsabilidad solidaria de un residente en territorio nacional, acorde a la regla 3.18.22. En cuanto al piazo se puede ampliar hasta por un año más mediante rectificación (sic) al pedimento original. presentada antes del vencimiento del plazo original (regla 3.18.21.). (Iv) Las de vehiculos de prueba. La regla general 3.18.6. menciona que son aquellos que se utilicen únicamente para realizar exámenes para medir el buen funcionamiento de vehículos similares al mismo, o de cada una de sus partes, mismos que no deberán tener un uso distinto. La operación se deberá tramitar por un fabricante autorizado residente en México.
(v) Las de mercancías previstas en los tratados internacionales de los que México sea parte. En este supuesto también se contemplan a las mercancías que sean uso oficial de misiones diplomáticas y consulares extranjeras cuando haya reciprocidad.
4. Hasta por 10 años (I) Contenedores El articulo 106 fracción V inciso a) de la NLA y 142 del NRLA disponen que se tramitarán por las empresas de transporte multimodal, sus representantes o consignatarios, mediante presentación de solicitud la cual es diferente del pedimento que ampare las mercancías que conduzcan, lo cual resulta contradictorio que después se señale que se acredita su legal estancia con la copia del pedimento que ampare las mercancías donde se
describa el contenedor, que deviene de la regla general 113 para 1995. La reglamentación proviene sin cambios desde los artículos 145 y 146
de ARLA.
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(Ii) Aviones y helicópteros.
Se encuentra prevista en el artículo 106 fracción V inciso b) de la NLA siempre que estén destinados a ser utilizados por líneas aéreas con concesión o permiso para operar en el país, así como aquellos de transporte público de pasajeros, siempre que en febrero de cada año proporcionen en medios magnéticos, la información que señale la SHCP en reglas generales, misma que para los taxis aéreos se reitera en la regla 3.1.1. Esta regia se modificó el 25 de febrero de 2000 para liberar a dichas empresas de taxis aéreos de la obligación legal de informar anualmente, en febrero de cada año, para hacerlo en ID sucesivo sólo cuando la SHCP IDsolicite.
(111) Embarcaciones marítimas. Se trata de los casos de embarcaciones dedicadas al transporte mercante o a la pesca comercial, sujeto a los requisitos y condiciones del reglamento. El artículo 143 del NRLA dispone que son: presentar una forma oficial por conducto del propietario o del capitán; acreditar la propiedad de la embarcación al momento de efectuar el trámite ante la aduana; anexar copia ya sea de factura, contrato de fletamento, título de propiedad o c'ertificado de registro. Aquí se contempla el antiguo régimen de marinas turísticas, al considerar el inciso c) de la fracción V del artículo 106 de la ley a las lanchas, yates o veleros de más de cuatro y medio metros de eslora, siempre que los registren en una marina turística, que reglamenta el artículo 144 del NRLA y la regla general 3.18.12. La explotación comercial de estas embarcaciones marítimas se regula en las reglas generales 3.21.1. y 3.21.2. La regla 3.18.14 añadió bajo este supuesto a las plataformas de perforación y explotación, flotantes, semisumergibles o sumergibles clasificadas en el capítulo 89 de la "TIGI". (Iv) Las casas rodantes.
Supuesto limitado a residentes permanentes en el extranjero y de acuerdo a los requisitos y condiciones del reglamento, el que dispone en el artículo 144 del NRLA que: se presente forma oficial aprobada y anexar copia del titulo de propiedad o del certificado de registro de auloridad competente.
La regla 3.18.12. dispone que sólo sea una casa rodante y cuenten con autorización de la aduana de entrada, declarando bajo protesta la obligación del retorno al extranjero.
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La regla 3.18.20. prevé el caso de la importación de vehículo, casa, motocicleta y embarcación hasta por seis meses. (v) Los carros de ferrocarril. Este supuesto está previsto en el artículo 106 fracción V inciso e) de la NLA y es el fundamento para posibilitar el transporte internacional de carga ferroviaria por parte de las empresas de ese carácter, tanto públicas (FNM) como las privadas. La regla 3.18.25. permite que las empresas concesionarias de transporte ferroviario importen temporalmente, retornen y transfieran dichos carros mediante el uso de "listas de intercambio" en lugar de pedimentos, los que se deben seguir usando para carros que formen parte del activo de las citadas empresas. 5. Hasta por el plazo que dure su calidad migratoria La fracción IV del artículo 106 de la NLA señala que por el plazo que dure su calidad migratoria y sus prórrogas, en los siguientes casos; El inciso a) contempla las de vehículos que sean propiedad de turistas, visitantes, visitantes locales, estudiantes, ministros de culto, o asociados religiosos, corresponsales e inmigrantes rentistas y se trate de un solo
vehículo. Cuando no sean de su propiedad se deberá cumplir con las disposiciones dei reglamento, que en su articulo 139 señala la carta-factura o el contrato de arrendamiento y remite a las reglas 3.18.8. Y 3.18.9. El inciso b) permite los menajes de casa usados propiedad de estos extranjeros y remite al NRLA en cuyo artículo 140 señala que los requisitos son acreditar la calidad migratoria; señalar el lugar de su residencia en territorio nacional; descripción de los bienes; manifestar por escrito su obligación de retornar los bienes y presentar aviso a la autoridad aduanera en caso de cambio de domicilio. 6. Hasta por el plazo de la Importacl6n temporal De conformidad con el artículo 106 antepenúltimo párrafo de la ley, se podrá importar temporalmente mercancías destinadas al mantenimiento y reparación de aquellos otros bienes importados temporalmente, siempre que se incorporen a los mismos y no sea para automóviles y camiones, de conformidad con el reglamento. Originaria de la regla general 30? para 1993 se sujetaba a pedimento, estando las refacciones reemplazadas sujetas a la autorización y procedimiento de destrucción. El artículo 146 del NRLA señala que se podrá utilizar forma oficial en la que se anoten los datos del pedimento de importación temporal y númerosde serie cuando existan.
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Las mercancías destinadas al mantenimiento no están obligados a cumplir con la obligación de retorno, quizá porque se consideran mermas. Los equipos que por su naturaleza se incorporen si deberán retornar con los mismos.
La regla general 3.18.13. establece que se deberá obtener autorización de la aduana de entrada mediante ia presentación de la solicitud de importación temporal, debiendo la persona residente en territorio nacional que tenga bajo su custodia las partes o refacciones reemplazadas registrar, ante la aduana que corresponda por la ubicación de los bienes, la descripción de las mercancías, fecha y aduana de retorno, aviso de destrucción o pedimento de importación. Añade la citada regla que las partes o refacciones reemplazadas deberán ser retornadas, destruidas o importadas en forma definitiva, disposición ya contenida antes en el artículo 146 del NRLA, agregando que antes del vencimiento de la importación temporal de la mercancía objeto de re-
paración o mantenimiento. No debe olvidarse que también esas partes o refacciones podrán ser objeto de donación conforme con el artículo 147 del NRLA. También debe notarse que para destinar las mercancías a la importa-
ción definitiva deberá tramitarse como cambio de régimen a importación temporal a definitiva.
c) El pago de las contribuciones El principio que rige actualmente en las importaciones temporales en general se encuentra previsto en la fracción I del artículo 104 de la NLA que textualmente señala "no se pagarán los impuestos al comercio exterior ni las cuotas compensatorias", disposición que se complementa con la exención prevista en el artículo 25 fracción I de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (UVA). Esta disposición ya proviene desde hace algún tiempo en el artículo 79 de la ALA, que podría hacer pensar que es connatural de este régimen temporal que no se paguen las contribuciones, lo cual no es exacto ni tampoco correcto con los puntos de vista de la CCA (OMA) y la legislación anterior mexicana. En efecto, en el anexo E.5 de la Convención de Kyoto de la ahora OMA, en la norma 3 y en la práctica recomendada 38 se estipula que la "suspensión" de los derechos e impuestos puede ser parcial en aquellos casos de producción, obras o transporte de tráfico. En el caso de la ley nacional, no está lejos que los artículos 56 y 79 fracción I de la ley Aduanera vigente en 1982 dispuso que las importaciones temporales de maquinaria. equipo, vehículos y animales vivos para la explotación lucrativa en el país pagaran un impuesto al comercio exterior del 2% mensual sobre el monto de los impuestos que tendrían que pa-
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garse si fuere definitiva la importación, estableciendo algunas excepciones como las importaciones llevadas a cabo por las empresas maquiladoras. Igualmente, el impuesto al valor agregado tenía una contribución en ei caso de las temporales, equivalente al 5% semestral, mismos que persis-
tieron hastalos años noventa. Otra cuestión importante que aquí se anota pero que será objeto de estudio en el capítulo de las contribuciones es la denominación que usa el legislador; "no se pagarán" de lo cual se saca una certeza y se plantean
algunas interrogantes: En primer término, la certeza es que las importaciones temporales si causan las contribuciones y solamente establece que no se paguen. En segundotérmino, las interrogantes son si ese no-peqo es una suspensión, una exención, una condonación o una prórroga condicionada al retorno.
Estas cuestiones se analizarán con mucho detalle, baste aquí adelantar que el legislador ha dejado claro que si existe causación, por lo que existe el deber de determinar y únicamente se concede el no pagar una obligación fiscal. Pero debe tenerse presente que esa declaración general del artículo 104 fracción I de la NLA de que no se pagarán los impuestos al comercio exterior tiene excepciones previstas en el artículo 111 de la misma NLA, que ordena que los productos resultantes de los procesos de transformación, elaboración o reparación dará lugar al pago del impuesto general de exportación correspondiente a las materias primas o mercancías nacionales o nacionalizadas que se hubieren incorporado y en el párrafo final dei
artículo 109 de la NLA y regla 3.11.8 que establecen el pago de las contribuciones por los desperdicios que no se retornen, destruyan o donen al fisco federal.
d) La disponibilidad de las mercancías Dispone el artículo 105 de la NLA, en redacción que proviene del similar 77 de la ALA, que la propiedad o el uso de las mercancías destinadas al régimen de importación temporal no podrá ser objeto de transferencia o enajenación, excepto entre maqulladoras, empresas con pitex y empresas de comercio exterior que cuenten con registro de la SECOFI, cuando cumplan con las condiciones que establezca el reglamento. Es obvio que siendo la importación temporal un ingreso de mercancías que genera en el importador la obligación de retornarlas al extranjero, el
legislador ha pretendido que la propiedad o ei uso de las mismas se mantenga con quien está obligado a su retorno.
Sin embargo, la regla general 310 para 1993,102 para 1994 y 117 para 1995 otorgó la oportunidad de que los aviones, helicópteros, embarcaciones, contenedores y carros de ferrocarril pudieran ser otorgados en uso o goce temporal, disposición que apareció en la regla 129 para 1996 pero
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referida al artículo 106 fracción V incisos a), b) y c), o sea contenedores, aviones, helicópteros y embarcaciones, permitiendo también contratos de arrendamiento financiero siempre que el importador conservara la posesión de las mercancias, posibilidad que ya no apareció después. En el caso de que se traslade el uso o se permita por un tercero, se incurrirá en las infracciones previstas en el artículo 182 fracción t incisos a), b) y c) de la Ley Aduanera que darán lugar a sanciones severas. e) El retomo de las mercancías o la resolución de la operación Ya quedó anotado que la entrada al país es por tiempo limitado, por cuanto que es connatural del régimen que las mercancías retornen al extranjero antes de que concluya el plazo o tiempo limitado que fija la ley. Mas aún, la ley expresamente establece que se entiende 'por régimen de importación temporal la entrada al país" ... siempre que retornen al extranjero .," con lo cual no existe la menor duda que el régimen quedará totalmente configurado hasta que las mercancias retornen al extranjerq. Sin embargo, existieron y existen circunstancias y casos especiales que justificaban la ampliación a los plazos de permanencia y, por lo tanto del retorno. 1. El artículo 139 del ARLA contempló las prórrogas, que el artículo 30. de ese ordenamiento exigió se presentara la soiicitud antes del vencimiento del plazo originer 2. Mediante reglas generales se permitió que los plazos se ampliaran conforme a ciertas condiciones, que perduró hasta la regla general 118 para 1996, que autorizó un plazo mayor al establecido por la ley, determinado por el propio importador, para la importación temporal de mercancías por las que no se estuviera obligado ai pago del impuesto general de importación, se tratara de residentes nacionales con actividades empresariales o residentes extranjeros con establecimiento permanente en el pals: que se pagara el IVA y que los bienes se retornaran al extranjero sin modificación alguna. El experimento fue efímero pues esa posibilidad ya no apareció posteriormente. 3. En los casos de destrucción de las mercancras importadas temporalmente, que el artículo 94 de la NLA limita por accidente, no se exigirá el pago de los impuestos al comercio exterior ni de las cuotas compensatorias pero los "restos" seguirán destinados al régimen inicial, salvo que las autoridades aduaneras autoricen su destrucción o cambio de régimen. 4. El artículo 80 de la ALA permítió que las mercancías que no pudieran retornar por haber sufrido daño o destrucción pcdrian obtener autorización de las autoridades para su destrucción, misma que se omitió para 1996. Se incluyó de nueva cuenta, en el primer párrafo del articulo 94, con la reforma legal para 1997, disponiendo que se podrán considerar como
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retornadas siempre que cumplan con los requisitos establecidos en reglas generales. La regla 3.18.19. señaló la autorización previa de la Administración Local Jurídica de Ingresos del lugar de ubicación de las mercancías, además un aviso posterior a la Administración Local de Auditoría Fiscal pero previo a la destrucción; el levantamiento del acta de destrucción y finalmente el registro en la contabilidad del contribuyente. 5. Las mercancías importadas temporalmente en iugar de retornarlas o destruirlas pueden ser donadas al fisco federal siguiendo el procedimiento que marca el artículo 147 del NRLA mismo que proviene desde la regla general 312 para 1993. 6. Otra disposición 58 refiere a los desperdicios cuya regulación cercana se puede remontar desde el artículo 147 del ARLA.
7. En el caso de importaciones temporales de convenciones y congresos internacionales se permite el no retorno de mercancías que no excedan el valor unitario de 50 dólares conforme con el artículo 10S fracción 111 inciso al de la NLA, 138 fracción 11 dei NRLA y regla 3.18.4. 8. La regia general 3.18.17. permite que las personas poseedoras de los vehículos cuya importación temporal no haya vencido en lugar de retornarlos puedan ser donados al fisco federal siempre que no se hayan iniciado las facultades de comprobación del fisco federal, mediante promoción a la Administración Local Jurídica de Ingresos más cercana al lugar donde se encuentre el vehículo mediante promoción por escrito. A reserva de hacerlo con detalle en su lugar. se debe exponer que el régimen de importación temporal se resuelve siempre que las mercancías retornen al extranjero, razón por la cual el último párrafo del artículo 10S de la NLA dispone que ias mercancías que hubieran sido importadas temporalmente de conformidad con ese artículo, deberán retornar al extranjero en los plazos previstos, en caso contrario se entenderá que las mismas se encuentran ilegalmente en el país. por haber concluido el régimen de importación temporal al que fueron destinadas, es decir:
1) Se establece la obligación de retorno. 2) El régimen conciuye cuando termina el plazo máximo para permanecer en territorio nacional. 3) Las mercancías se encuentran ilegalmente en el país cuando no son retornadas al extranjero.
4) El relamo debe ser al extranjero y no necesariamente ai lugar de origen o de procedencia. 1) La autorlzaclón previa para someter las mercancias al régimen
Ya se expuso que bajo el Código de 1952 y la ALA de 1982. rigió el sistema de autorización previa para someter las mercancías a despacho
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bajo determinados regímenes aduaneros, pues el artículo 64 de esta últíma ley, en su redacción original, señalaba que "Se autorizará el régímen solicitado sí se cumplen los requisitos exigidos para ello por esta Ley y su Reglamento, excepto en los regímenes definitivos que no requerirán autorización ", También se ha expuesto que esta disposición fue suprimida en la retorma para 1991. estableciendo en la legislación mexicana el principio de que no se requiere autorización previa para someter las mercancías a atgún régimen aduanero. Ya se hizo también énfasis de que esta autorización previa aduanera es diferente a cualquier Regulación No Arancelaria (RNA) que se traduzca en un permiso previo o autorización previa, que pueda ser exigible en las importaciones temporales.
Como resabio de las disposiciones legales anteriores, los artículos 140 y 141 del ARLA disponían que las importaciones temporales requerían autorización de la autoridad aduanera, preceptos que tácitamente quedaron derogados a partir de 1991 cuando se reformó el mencionado artículo 64 de la ALA, circunstancia que confirmo la regla general 4 y el anexo 1 de la RMCE para 1994 que así de manera expresa señalaron que dichos artículos estaban derogados. Sin embargo. la condición de sujetar las importaciones temporales a autorización previa y por escrito de las autoridades aduaneras reapareció cuando a partir de la reforma legal de 1996 se vuelven a contemplar en la ley de la materia. En efecto, el artículo 107 segundo párrafo de la NLA dispuso los su· puestos en los cuales no era necesario presentar pedimento y tampoco usar los servicios de agente aduanal, para en su lugar establecer que se deberá usar la forma oficial aprobada. La regla general 3.18.18. dispone que es la "Solicitud de Importación Temporal" la cual debe ser presentada para su autorización ante la aduana que corresponda, de lo cual S8 desprende que dicha regla no sólo establece la forma oficial sino que sujetó la
operación particular a una autorización expresa de la autoridad aduanera, circunstancia que sobrepasa el texto de la ley. que contempla una forma oficial más no tramitar y obtener con elta una autorización. Los casos de importaciones temporales sujetas a obtener la autorizaci6n citada son las de las siguientes mercancías: remolques, semiremolques y plataformas; vehículos de misiones diplomáticas y consulares, así como del servicio exterior mexicano para importarlos con franquicia; vehículos de mexicanos residentes en el extranjero o trabajando en el extranjera; vehículos propiedad de turistas, visitantes y otros extranjeros en el territorio nacional; contenedores, aviones, helicópteros y embarcaciones,
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carros de ferrocarril, casas rodantes y refacciones de los artículos anteriores salvo para vehículos o camiones. g) La vigilancia de la operación No existe en los ordenamientos legales aduaneros ninguna disposición que establezca la facultad de las autoridades aduaneras para vigilar las importaciones temporales, como antaño el articulo 81 de la ALA de 1982, que, en su redacción original, disponía que en las importaciones temporales el reglamento de esa ley fijaría los servicios de vigilancia que la autoridad aduanera realizaría para comprobar el cumplimiento a las condiciones y formalidades que se les hayan señalado, así como los sistemas contables que deberían llevar los beneficiarios. El artículo 143 del ARLA señaló que los servicios de vigilancia eran independientes a los actos que la autoridad aduanera deba realizar en ejercicio de sus facultades de comprobación y que consistían de: 1) vigilancia permanente o temporal en los recintos fiscalizados 2) verificación material de mercancias y del cumplimiento de los fines del régimen aduanero autorizado 3) registro y control de fianzas y otras formas de garantía 4) registro y control de beneficiarios del régimen 5) control de rendimientos, mermas y mercancias y 6) control de entradas y retornos de mercancias. La reforma legal para 1991 derogó el artículo 81 de esa Ley y con él los mencionados servicios de vigilancia y el cobro de derechos que exigía la ley por esosservicios. En la NLA no existe disposición alguna que establezca sobre las importaciones temporales actos de vigilancia especiales y diferentes a los derivados del ejercicio de las facultades de comprobación. h) LaS formalidades del despacho aduanero El articulo 104 fracción 11 de la NLA dispone que las importaciones temporales estarán sujetas al cumplimento de las formalidades para despacho de las mercancias destinadas a este régimen, fijando una obligación adicional y diferente a la causación y determinación de las contribuciones al comercio exterior y al cumplimiento de las regulaciones no arancelarias (RNA). Más adelante se estudiará con detalle ese conjunto de formalidades que integran el despacho aduanero de las mercancias, pero aquí se puede reiterar que consisten básicamente en: a) presentar ante la Aduana un pedimento o la forma oficial aprobada por la SHCP b) presentar la mercancia ante la Aduana c) activar el mecanismo de selección automatizado d) practicar el reconocimiento aduanero, si resulta ordenado por el anterior
mecanismo y e) entregar la libre disposición de la mercancía. En cumplimiento del artículo 104 de la NLA, por regla general las importaciones temporales deben acatar esas formalidades, existiendo algu-
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nas modalidades como la presentación de forma oficial en lugar de pedimento, algunas sujetas a previa autorización y otras que no lo requieren, pero todas requieren agotar las formalidades ante la aduana para su legal despacho aduanero. 1) Las regulaciones y restricciones no arancelarias Igualmente, el articulo 104 tracción 11 de la NLA indica que los regímenes temporales se sujetarán al cumplimiento de las demás obligaciones en materia de RNA., Las RNA's se establecen conforme a las disposiciones de la LCE, por lo que en el acuerdo expreso y específico que ordena esa Ley, se establecen las mercancías que se sujetan y el régimen aduanero bajo el cual se introducen o extraen del país. De este modo, las importaciones temporales deberán de cumplir con las RNA en cuyos acuerdos que las establezcan señalen expresamente ese régimon aduanero o bien, la introducción al territorio nacional independientemente del régimen bajo el cual io hagan.
Il Los
Informes y reportes
Para el caso de las importaciones temporales que se retornan al extranjero en el mismo estado, no existe en la ley de la materia ninguna obligación especial y dfferente que consísta en presentar informes o reportes a la autoridad aduanera, sin periulcto de las facultades de comprobación que ésta últimas tienen en los términos del CFF. No obstante, el artículo 107 de la NLA establece que en las importaciones temporales que se despachen con pedimento, deberá de señalarse en dicho pedimento la finalidad a la que se destinarán las mercancías y, en su caso, elluqar donde cumplirán la citada finalidad y mantendrán las propias mercancías. k) Las garantias Este elemento de las importaciones temporales y particularmente de las que deben retornar en el mismo estado, ha sidomotivo de cambios en la legislación y práctica mexlcanas. Se puede exponer que en el consenso internacional se acepta que estas operaciones temporales se pueden sujetar a la obligación de garantizar las posibles contribuciones, accesorios y sanciones si las mercancías no retornan dentro de los plazos que estipule la misma legislación. El Anexo E.S de la Convención de Kyoto, en sus normas 10 Y 12 reconocen las atribuciones de la legislación nacional para fijar la forma y el importe de la garantía y en sus recomendaciones señala que el importador podrá tener la opción de eiegir entre las diversas formas y que el importe
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de la garantía no debe exceder del monto de los derechos e impuestos de importación cuyo cobro se ha suspendido. El artículo 325 del Código de 1952 exigía la garantía de los "impuestos aduaneros y multa que puedan llegar a causarse", que se mantuvo en el artículo 79 fracción 11 de la ALA, disponiendo que se garantizarían, en los términos del Código Fiscal de la Federación, el monto de los impuestos a la importación y la multa que pudiera originarse si las mercancías no retornaban en el plazo autorizado. En la NLA de 1996 se excluyeron de las obligaciones de este régimen, contenidas en su artículo 104, las garantías por las contribuciones causa-
das a las importaciones temporales y sólo el artículo 106 penúltimo párrafo de esta ley señala que el reglamento establecerá los casos y condiciones en los que deberá garantizarse el pago de las sanciones que llegaran a imponerse en el caso de que las mercancías no se retornen al extranjero dentro de los plazos máximos autorizados por dicho precepto legal. No obstante, el reglamento y las reglas generales establecen para ciertas operaciones de importación temporal la obligación de otorgar garantías, como son los casos de: 1. Las realizadas por residentes en el extranjero, deberán exhibir una
garantía consistente en una responsabilidad solidaria otorgada por un tercero resídente en el país (art. 136 NRLA), cuya fuente no aparece citada en la ley. 2. Las de vehículos realizadas por mexicanos con residencia en el extranjero, cumpliendo los requisitos que señale el reglamento. La regla 3.18.8. hizo extensiva la obligación de otra clase importación temporal a ésta para obligarlas a exhibir la garantía que determine la SHCP mediante reglas, misma que la regla general 3.18.9. señala, además de $ 15.00 dólares por concepto de trámite, una póliza de fianza expedida por compañía autorizada en México a favor de la Tesorería de la Federación por un monto igual al vehículo, o, en su lugar, cualquiera de las dos formas de garantía siguientes:
1, Pago mediante tarjeta de crédito de una suma equivalente a 10 dólares, más 5 dólares por conceptode trámite.
2. Depósito en inversión a plazo por un monto equivalente al valor del vehículo, acorde a la tabla contenida en la regla 3.18.1 O, más $ 15.00 dólares por concepto de trámite. La fianza y el depósito tienen por objeto garantizar el "pago de créditos fiscales" que pudieran ocasionarse por la omisión de retornar el vehículo o por la comisión de infracciones previstas en las leyes.
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3. Las de vehículos propiedad de turistas, visitantes y otros extranjeros, acorde a los requisitos que establezca el reglamento, mismo que en el artículo 139 fracción 111 del NRLA establece la de exhibir la garantía que determine la SHCP mediante reglas, misma que ia regla general 3.18.9. señala una póliza de fianza expedida por compañía autorizada en México a favor de la Tesorería de la Federación por un monto igual al vehículo, o, en su lugar, cualquiera de las dos formas sustitutas siguientes: 1. Pago mediante tarjeta de crédito de una suma equivalente a 10 dólares. 2. Depósito en inversión a plazo por un monto equivalente al valor del vehículo, acorde a la tabla contenida en la regla 3.18.1O. 3. La fianza y el depósito tienen por objeto garantizar el "pago de créditos fiscales" que pudieran ocasionarse por la omisión de retomar el vehículo o por la comisión de infracciones previstas en la leyes, estableciendo también los cargos por concepto de trámite. 4. Las realízadas para mantenimiento o reparación de bienes importa-
dos temporalmente, deberán exhibir una garantía consistente en una responsabilidad solidaria otorgada por la persona residente en territorio nacional que tenga bajo su custodia dichos bienes, de conformidad con la regla general 3.18.13., obligación que no aparece expresamente en el NRLA. B. El régimen de Importación temporal para elaboración, transformación o reparación Para la CCA (OMA) esta modalidad de la importación temporal se le denomina admisión temporal para perfeccionamiento activo y lo define como el "régimen aduanero que permite recibir en un territorio aduanero, con suspensión de los derechos e impuestos de importación, ciertas mercancías destinadas a ser reexportadas, en un periodo de tiempo determi-
nado, después de haber sufrido una transformación, una elaboración o una reparación." El artículo 108 de la NLA no define esta modalidad del régimen de lrnportación temporal pero señalaquienes exclusivamente lo pueden realizar al disponer que "las maquiladoras y las empresas con programas de exportación autorizados por la Secretaría de Comercio y Fomento Industrial, podrán efectuar la importación temporal de mercancías para retomar al extranjero después de haberse destinado a un proceso de elaboración, transformación o reparación, así como las mercancías para retornar en el mismo estado, en los términos del programa autorizado, siempre que tributen de acuerdo con lo dispuesto en el Título 11 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y cumplan con los requisitos de control que establezca la Secretaría mediante reglas."
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Los elementos de tal definición son los siguientes: 1. Entrada al país de mercancías. 2. Para permanecer en él. 3. Por tiempo limitado. 4. Con una finalidad especifica. 5. Realizada por maquiladoras o empresas con pitex. 6. Que tributen en título 11 de la L1SR. 7. Para retornar al extranjero. 8. Después de haberse destinado a un proceso de elaboración, transformación o reparación, así como las mercancías para retornar. en el mis-
mo estado. 9. En los térmínos del programa autorizado. 10. Cumplan con los requisitos de control que establezca la SHCP. De los anteriores elementos legales se pueden apreciar ciertas consi-
deraciones que configuran el régimen en estudio. En realidad no se define la modalidad sino que hace un envío a la importación temporal; el régimen lo define la presencia de las maquiladoras y pltex; no obstante que la modalidad se denomina de "elaboración, transformación o reparación" se adicionó con la reforma de 1999 a las "mercancías para retornar en el mismo estado", que provenía del antepenúltimo párrafo del artículo 106 de la ley de la materia; define la modalidad por el programa autorizado; define el programa por dos circunstancias extra
aduaneras como son que las beneficiarias tributen en el Título 11 de la L1SR y que cumplan con requisitos que fije la SHCP. Debido a lo casuístico de la definición es propicio hacer un breve re-
cuento de esta modalidad del régimen de importación temporal para entender sus alcances actuales.
al La evolución del régimen en la legislación mexicana 1. Bajo el Código de 1952 El Título III de dicho ordenamiento contemplaba las operaciones temporales, en cuyo Capítulo V, concretamente el artículo 350, permitía la importación temporal de efectos destinados a concluir la elaboración de productos o para envasarlos, repararlos o componerlos, con plazos de un
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año para los de elaboración y envase y seis meses para reparación o compostura.
Con base en dicho articulo 350 se dictó el Acuerdo que Señala los Productos y Requisitos a que deberán sujetarse las Importaciones y Exportaciones Temporales publicado en el D.O.F. de 3 de octubre de 1958, que posteriormente vino a ser sustituido por el Acuerdo que dispone los requisitos a que se sujetarán las operaciones temporales de importación yexportación publicado en el D.O.F. de 17 de marzo de 1971, que abarcó materias primas, semimanufaeturados, terminados, envases, moldes, dados, matrices, piezas y partes, maquinas, aparatos y equipos y sujetó su autorización a que el producto final contuviera como mínimo el 40% de contenido nacional y por un plazo de hasta seis meses. Adicionalmente, el artículo 321 del mismo Código disponía que la Dirección General de Aduanas podía autorizar otras operaciones temporales de importación y exportación que no fueran de las comprendidas en dicho titulo 111, señalando los requisitos y el plazo para dichas operaciones. Con fundamento en ese artículo 321 se emitieron los oficios de 10 Y 20 de junio de 1966 por los Secretarios de Hacienda y Crédito Público y de Industria y Comercio, respectivamente, así como un Acuerdo del Subsecretario de Ingr~sos de 14 de abril de 1970 16, mismos que regulaban las operaciones de maquila en un régimen aplicable únicamente en la frontera norte del país dentro de la franja de 20 kilómetros. Posteriormente y todavía bajo la vigencia del Código de 1952 se expidió el Primer Reglamento de la industria maquiladora O sea el Reglamento del Párrafo Tercero del articulo 321 del Código Aduanero de los Estados Unidos Mexicanos publicado en el D.O.F. de 17 de marzo de 1971, que vino a hacer extensivo el régimen maquilador a los litorales del país, se señalaron plazos, formas de garantía y se reglamentaron las deducciones por mermas y desperdicios. Siguieron a ese reglamento aquellos que fueron publicados en el D.O.F. con fechas 31 de octubre de 1972 y 27 de octubre de 1977 que permitieron la operación en toda la República, establecieron que los plazos de permanencia serian de seis meses o de la vigencia del programa y definieron las mermas y desperdicios, cuyas características fueron: en el artículo 10. definieron a la maquiladora como la unidad económica de producción Industrial establecida o por establecerse al amparo de ese ordenamiento que le sea aprobado un programa' de actividades para realizar operaciones de maquila, en el artículo 15 precisaron los bienes susceptibles de importarse temporalmente y en el artículo 22 los plazos que serían de seis meses prorrogables por otros seis para materias primas y envases y de la vigencia del programa para maquinaria, herramientas y refacciones. 16 Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Estímulos Fiscales a la Exportación y a las Ventas Fronterizas. 3a. edición actualizada y complementada. México D.F. 1973. Pá9ina 12.
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Puede observarse que hasta el Código de 1952 se permitía la importación temporal tanto para empresas con programas de maquila como para aquellas que no lo fueran, es decir, era un régimen abierto a cualquier ernpresa que cumpliera los requisitos de seguridad y control para poder importar temporalmente para transformar y reparar bienes y posteriormente retornarlos al extranjero. 2. Bajo la Ley Aduanera de 1982 El artículo 84. en su redacción original, estableció la importación temporal para retornar al extranjero después de haberse destinado a un proceso de transformación, elaboración o reparación, por el plazo que a juicio de la autoridad aduanera fuera necesario para la realización del proceso respectivo, sin que pudiera exceder del máximo establecido legalmente, como una excepción al artículo 78 que ordenaba que tratándose de importaciones y exportaciones temporales, sería el reglamento quien fijaría los casos, clases y plazos de las mercancías que podrándestinarse a esos regímenes aduaneros. Añadia dicho artículo 78 que los plazos. incluidas las prórrogas, no excederían del máximo de dos años. Como se puede apreciar, la ley de 1982 no limitó esa modalidad de la importación temporal a las maquiladoras, por el contrario, dejó abierto el régimen a cualquier empresa que obtuviera la autorización de la SHCP. El ARLA en su artículo 140 dispuso que el interesado acompañaría a la solicitud de importación una constancia de la duración del proceso productivo para que la autoridad aduanera fijara el plazo de permanencia, mandato que sólo aplicaba para las temporales de transformación de empresas sin programas de maquila. porque las operaciones de maquila se ajustaban a los plazos del reglamento de 1977, en vigor en ese entonces, puesto que los programas aprobados hasta el 10, de julio de 1982 continuarían en vigor hasta en tanto se expidiera el ordenamiento que regulara el fomento y la operación de la industria maquiladora de exportación, conforme el artículo Octavo Transitorio del ARLA de 10, de julio de 1982. Así, el primer Decreto de la industria maquiladora de exportación dictado bajo la vigencia de la ley de 1982 se publicó en el D,O,F, de fecha 15 de agosto de 1983 el cual fue derogado y sustituido por el Decreto para el Fomento y Operación de la Industria Maquiladora de Exportación publicado en el D,O,F, de 22 de diciembre de 1989, El régimen de importación temporal para elaboración, transformación o reparación se mantuvo abierto a cualquier empresa hasta 1990, pues con la reforma para 1991 se limitó exclusivamente para empresas que contaran con programas aprobados de industria maquiladora o de programas pitex.
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Con esa reforma se modificó el artículo B4 de la ley para señalar que las maquiladoras que autorizara la SHCP y las empresas pitex podrían efectuar la importación temporal de mercancías para retornar al extranjero después de haberse destinado a un proceso de elaboración, transformación o reparación, habiendo suprimido de los artículos 78 y 84 que sería la autoridad o el reglamento quien fijaría los plazos máximos de retorno, debido a que fue la ley quien ya los fijó para las que retornan en el mismo estado y, para las maquiladoras se fijaban en el decreto vigente en aqueila época o sea el de 22 de díciembre de 1989, que después de este reforme de 1991, fue reformado también el 24 de diciembre de 1993. De este modo, desde 1991 el plazo fue de seis meses para materias primas que subió a un año para 1994; maquinaria y herramienta por la vi~ gencia del programa pero con límite máximo de 20 años, y cajas de trailers y contenedores de 3 meses. 3, Bajo la ley aduanera de 1996 La NLA inicia su vigencia estando en vigor el Decreto para el Fomento y Operación de la Industria Maquiladora de Exportación publicado en el D.O.F. de 22 de diciembre de 1989, reformado el 24 de diciembre de 1993 y el 23 de octubre de 1996 cuyas condiciones ya se expusieron y es derogado posteriormente por el Decreto publicado en el D.O.F. de 10. de junio de 1998, reformado con el Decreto publicado el 13 de noviembre de 1998, en vigor. La definición de maquiladora se encuentra en el artículo 30. fracción VI del Decreto vigente, reformado, a pesar de lo cual la regla 1.2. punto O. incluye su propia definición como: "las personas morales que tributen bajo el Título 11 de la Ley del ISR, que cuenten con programas autorizados por la SECOFI, en los términos del Decreto para el fomento y operación de la industria maquiladora de exportación..." En realidad, las definiciones han refejado los siguientes cambios: 1) la supresión de las personas físicas como titulares 2) la supresión de la referencia a la exportación de su producción y 3) la adición de que tributen en el régimen general del ISR. La definición de las empresas pitex se puede encontrar desde la regla general 07 para 1991, pasando por la regla 3.19.5. para 1998, hasta su ubicación actual en el punto M. de la regla 1.2. que dispone que para efectos de esa resolución se entiende "por PITEX, las personas morales que tributen bajo el Título VI de la Ley del ISR, que cuentan con programas autorizados por la SECOFI, en los términos del Decreto que Establece Programas de Importación Temporal para Producir articulas de exportación, publicado en el D.O.F. de 3 de mayode 1990, reformado mediante Decretos publicados en EL p.O.F. de 11 de mayo de 1995 y 13 de noviembre de 1998 así como las personas morales que tributen bajo el Título II-A de la Ley del ISR, siempre que en este caso, cuenten con programas autorizados en los términos de la regla 3.19.12. de esta resolución." .
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. b) La finalidad de la entrada al país de las mercancías
La finalidad es única y clara y se hace consistir en que las mercancías que ingresen a territorio nacional deben ser elaboradas, transformadas o reparadas y, dentro de un plazo máximo legal, ser retornadas al extranjero. Como todo régimen de importación temporal lo natural y congruente es que en todos los casos las mercancías así introducidas al país retornen al extranjero, por Jo que su permanencia definitiva en el territorio nacional debe ser como excepción, a fin de evitar que el importador pudiera distorsionar la política fiscal, importando bienes con un diferimiento fiscal y su posterior cambiode destino. Por estas razones, el cambio de régimen de Importación temporal para retornar en el mismo estado a definitiva se concede por la legislación en casos bien contados y el cambio a definitivas de las temporales de maquiladeras y pitex se permite en condiciones onerosas que la desalientan. En este apartado vale exponer que la finalidad de su introducción es obligatoria por cuanto que ias mercancias deben ser transformadas, ela· horadas o reparadas porque, en caso contrario, no se está cumpliendo con el régimen. Por esta razón el artículo 111 último párrafo de la NLA ordena que cuando no se lleven a cabo esos procesos proyectados se permitirá el retorno de las mercancías sin el pago del impuesto general de importación siempre y cuando las maquiladoras así como las empresas pitex comprueben los motivos que han dado iugar al retorno de las mercancías en los casos en que la autoridad así lo requiera, para lo cual deberán presentar una promoción por escrito, ante la autoridad aduanera, anexa al pedimento de exportación, en la que señale conforme con ei artículo 160 dei NRLA, los motivos por los que efectúa el retorno, mismos que el importador está obligado a comprobar si así se lo requiere dicha autoridad.
el La duración de la permanencia en el país En párrafos anteriores se describió como evolucionó el régimen maquilador y pitex estipulando en ios decretos y reglamentos, entre otras materias, los plazos de retorno. El Decreto para la Operación y Fomento de la Industria Maquiladora de Exportación publicado en el D.O.F. de 10. de junio de 1998 fijó en su artículo 50. que la vigencia de los programas será indefinida y en los artículos 60. y 80. establecieron los plazos máximos que estuvieron vigentes hasta el 10. de enero de 1999, fecha en que entraron en vigor las reformas al artículo 108 de la NLA, no obstante que desde el 14 de noviembre de 1998 se requería esa reforma legal, por remisión expresa que hacía ei último párrafo del artículo 80. del Decreto por reforma publicada en el D.O.F. de 13 de noviembre de 1998.
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El artículo 108 de la NLA, reformado para 1999, en vigor, ordena que los plazos son: 1. Hasta por 18 meses 1) Combustibles, lubricantes y otros materiales que se vayan a consumir en el proceso productivo de la mercancía de exportación. 2) Materias primas, partes y componentes que se vayan a destinar totalmente a Integrar mercancías de exportación. 3) Envases y empaques. 4) Etiquetas y folletos. 2. Hasta por 2 años 1) Contenedores y cajas de trailer 3. Hasta por 5 años' o por el plazo previsto en la lISR para su depreciación, cuando éste sea mayor: 1) Maquinaria, equipo, herramienta, instrumentos, moldes y refacciones. 2) Equipos y aparatos para el control de la contaminación, para la investigación o capacitación, de seguridad industrial, de telecomunlcacíón y cómputo, de laboratorio, de medición, de prueba de productos y control de calidad, así como aquellos que intervengan en el manejo de materiales relacionados directamente con los bienes de exportación y otros vinculados con el proceso productivo. 3) Equipo para el desarrollo administrativo. Como una transicíón, la regla general 3.19.2. para 1999 permitió que las maquiladoras y pitex que contaran con mercancía importadas temporalmente antes del 10. de enero de 1999 pudieran efectuar el retorno de las mismas en los plazos previstos hasta el 31 de diciembre de 1998. La misma regla 3.19.2. otorga un plazo de 60 dlas naturales para efectuar el retorno, cuando se venza cancele el programa, estando la SHCP facultada para autorizar un plazo mayor. ó
Como en la otra modalidad, en ésta de importación temporal para transformación el último párrafo del artIculo 108 establece la obligación del retorno o destinarse a otro régimen aduanero en los plazos previstos, pues en caso contrario, se entenderá que las mercanclas están ilegalmente en el pais por haber concluido el régimen al que fueron destinadas.
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d) El pago de las contribuciones
Ya antes se exponía que el principio que rige en el caso de las importaciones temporales en general, se encuentra previsto en la fracción I del artículo 104 de la NLA que textualmente señala "no se pagarán los impuestos al comercio exterior ni las cuotas compensatorias", disposición que se complementa con la exención del IVA prevista en el artículo 25 fracción I de la UVA. Esta disposición procedía del artículo 79 de la ALA, lo cual podría hacer pensar que es connatural del régimen temporal que no se paguen las contribuciones, lo cual no es exacto ni confonme con el CCA (DMA) y ia anteriorlegislación mexicana. En efecto, en el anexo E.S de ia Convención de Kyoto de la ahora DMA, en la norma 3 y en la práctica recomendada 38 se estipula que la "suspensión" de los derechos e impuestos puede ser parcial en aquellos casosde producción, obras o transporte de tráfico. En el caso de la ley nacional, los artículos 58 y 79 fracción I de la Ley Aduanera vigente en 1982 dispusieron que las importaciones temporales de maquinaria, equipo, vehículos y animales vivos para la explotación lucrativa en el país pagarían un impuesto al comercio exterior del 2% men-
sual sobre el monto de los impuestos que tendrían que pagarse si fuere definitiva la importación, aunque también establecieron excepciones como las importaciones llevadas a cabo por las empresas maquiladoras, que es el caso que nos ocupa.
Por reforma publicada en el D.O.F. de 13 de noviembre de 1998, ya citada, el Decreto de la Industria Maquiiadora establece en los artícuios 80.
y Bo.-A, que la importación temporal de mercancías estará sujeta a partir del 10. de noviembre del año 2000 a pagar el impuesto general de importación en los términos que ahí mismo se precisan, norma qua implicará la
segura reforma del artículo 104 de la NLA, pues como se anotó arriba, éste precepto establece actualmente el no pago en términos generales. El nuevo tratamiento sujetará a las importaciones temporales de mercancías originarias de países que no formen parte de la región del TLCAN que se retornen a alguno de los países que si formen parte de esa región,
al pago del IGI por la diferencia de restar a la tasa NMF de la tarifa de ímportación el monto de los impuestos pagados en el país de destino por el producto terminado que se exportó.
Simultáneamente, entrarán en vigor el 10. de enero de 2001 los programas de promoción sectorial que contemplan tasas de ad valorem más bajas y aunque serán aplicables a las importaciones definitivas, también podrán ser utilizadas para el cálculo del arancel diferencial, con lo cual éste se reduce o se elimina. Estos programas establecidos por el Decreto
publicado en el D.O.F. de 9 de mayo de 2000 podrán ser aplicados por las maquiladoras y pitex desde el 10. de noviembre de 2000.
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e) La disponibilidad de las mercancías El artículo 105 de la NLA establece la excepción para que las mercancías destinadas al régimen de importación temporal si pueda ser objeto de transferencia entre maquiladoras, empresas pitex y empresas de comercio exterior, cuando cumplan con las condiciones que establezca el re9lamen· to, materiaconocida como transferencia.
1) El retorno de las mercanclas o la resolución de la operación Ya quedó anotado que es obligación del régimen que las mercancias retornen al extranjero antes de que concluya el plazo limitado que fija ia ley. No obstante esta disposición general, existen circunstancias particulares que conviene estudiar: 1. En los casos de destrucción de las mercancías, por accidente, im-
portadas temporalmente conforme al artículo 94 de la NLA, no se exigirá el pago de los impuestos al comercio exterior ni de las cuotas compensatorias pero los restos seguirán destinados al régimen inicial~ salvo que las
autoridades aduaneras autoricen su destrucción o cambio de régimen. 2; El articulo 94 primer párrafo de la NLA dispone que se consideran como retornadas las mercancías que no puedan retornar por haber sufrido algún daño, siempre que se destruyan y se cumpla con los requisitos establecidos en las reglas generales. Esos requisitos se fijaron en la regla 3.18.19. que señaló: 1). autorización previa de la Administración Local Jurídica de Ingresos, 2). aviso posterior a la Administración Local de Auditoría Fiscal y previo a la destrucción 3). levantamiento del acta de destrucción y 4). registro en la contabilidad del contribuyente. 3. Las mercancías importadas temporalmente pueden cambiar el régi· men a importación definitiva, retornarlas, destruirlas o donarlas al fisco federal, en este último supuesto conforme con el procedimiento que marca el artículo 147 del NRLA, que proviene desde la regla general 312 para 1993. 4. El retorno de las mermas y desperdicios ha sido objeto de múltiples reformas legales. Efectivamente, desde los Reglamentos de 1971, 1972 Y 1977 al artículo 321 del Código Aduanero, se incluyeron definiciones de mermas y despsrdicios y su consiguiente tratamiento. En todos ellos se estableci6 que las mermas eran "los efectos que se consumen en el desarrollo del proceso de maquila y cuya integración al
producto que retorna no puede comprobarse" y Jos desperdicios eran "los residuos de los efectos después del proceso a que sean sometidos" (arts. 110. del reglamento de 1972 y 20 del reglamento de 1977). Esos ordenamientos también se ordenó que:
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1) La SHCP oyendo la opinión de SECOFI quedaba facultada para autorizar las deducciones por este concepto. 2) Los desperdicios serían comprobados y deberían retomarse o destruirse o importarsedefinitivamente. 3) Las mermas serían deducidas y la SHCP quedaba facultada para verificar. 4) Los envases y el material de embarque serian considerados desperdicios. El texto original del artículo 85 de la ley de 1982, ordenó que las mermas no daban lugar al pago de los impuestos de importación; que los desperdicios debían ser retornados o destruidos con intervención de la autoridad sin que se pagaran los impuestos de importación y si se optaba por su importación definitiva los impuestos se pagarían conforme a la clasificación arancelaria que les correspondiera como tales y cumplirse las RNA's, debiendo presentarse pedimento conforme ai artículo 147 del ARLA. Pues bien, la ALA y el ARLA no establecieron definiciones de mermas y desperdicios pues estaban en vigor las contenidas en el reglamento de 1977, que por cierto, de manera breve reprodujo el informe razonado de dicha ley como "efectos que se consumen en el proceso productivo" y "residuos de los efectos después de dicho proceso", mismas que mantuvo el artículo 15 del Decreto de la Industria Maquiladora de 1989. Las reglas generales 63 (3.11.8. 1999), 77 Y 124 (158 del NRLA) para 1994 disponían que por la reexpedición de desperdicios reciclables de las zonas libres o franjas fronterizas al resto del país o su enajenación (cambien a definitiva) se pagarían los impuestos conforme a la clasificación arancelaria del estado en que 58 reexpidan o se enajenen, determinando
el valor de acuerdo a las disposiciones de la ley en esa materia y que las mermas y desperdicios serían los reales y no el porcentaje autorizado en el programa respectivo. El artículo 109 de la NLA no dispone que las mermas y desperdicios no paguen los impuestos sino que ordena que las mermas y desperdicios no se consideran importadas definitivamente, siempre que los desperdicios se destruyan o se reciclen y se cumplan con las disposiciones de control que establezca el reglamento, disposición incompleta porque el artículo 159 del NRLA permite la donación, la regla general 3.11.8. para 1999 el cernoio de régimen y el tratamiento natural que es su retorno al extranjero. Con la reforma para 1999 se suprimió la hipótesis de que reciclar los desperdicios no se consideraba importación definitiva.
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Respecto de las mermas queda claro que no es importación definitiva, que no opera un porcentaje y que no se debe documentar su retorno. El NRLA en su artículo 10. segundo párrafo aporta su definición de mermas y desperdicios señalando que las primeras son "los efectos que se consumen o se pierden en.el desarrollo de los procesos productivos y cuya integración al producto no pueda comprobarse" y los segundos son "los residuos de los bienes después del proceso al que sean sometidos" pudiendo apreciarse que ambas definiciones son iguales a las anotadas en los reglamentos citados antes, salvo que las mermas se adiciona con el supuesto de su perdida a la de su consumo. Si se considera que la definición no se refiere a extravío entonces la modificación es inútil, en caso contrario, daría lugar a una hipótesis que ocurre y no tiene tratamiento,
que es la pérdida de la mercancia por extravío o por robo o cualquier otro delito, que actualmente genera el no retorno. gl La autorización previa para someter las mercancías al régimen Ya se expuso que bajo la ALA de 1982 rigió la autorización previa para someterlas mercancías a determinados regímenes aduaneros, pues su artículo 64, en su redacción original, señalaba que "Se autorizará el régimen . solicitado si se cumplen los requisitos exigidos para ello por esta Ley y su Reglamento, excepto en los regímenes definitivos que no requerirán autorización", disposición que fue suprimida por ia reforma para 1991, que ya se anticipaba por la regla general 30 para 1990, que dispuso que las importaciones temporales no requerían au1orización. Sin embargo, para dicha reforma de 1991 al artículo 84 se mantuvo la autorización de la SHCP a las maquiladoras y de SHCP y SECOFI para las empresas pitex para poder llevar a cabo importaciones temporales para elaboración, transformación y reparación, por lo que continuaban en cierta medida aplicables los artículos 140 y 141 del ARLA que disponían que las importaciones temporales requerían autorización de la autoridad aduanera, por lo que sólo parcialmente estaban tácitamente derogados a partir de 1991, circunstancia que no diferenció la regla general 4 y el anexo 1 de para 1994 al señalar sin más que dichos artículos estaban derogados. El artículo 139 del ARLA, incluso expresamente, mencionaba que no se permítiría el retorno ni definitivo ni temporal de la maquinaria, equipo, refacciones, herramientas y accesorios sin la autorización otorgada por la autoridad competente. El artículo 108 de la NLA cambio la redacción y ahora no aparece que la SHCP autorice a la maquiladora o a la empresa pitex, sino que hace referencia a estas empresas que tengan programas autorizados por la SECOFI. No obstante, lo cierto es que para poder someter mercancías a este régimen se requiere de un programa autorizado, dentro del cual se mencionan las mercancías y sus cantidades y valores que pueden ser introdu-
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cidos al país. (Ver formatos y trámites en D.O.F. de 27 de marzo de 1999 y 17 de enero de 2000). Interesante será resolver la naturalezajurídica de esta autorización del programa puesto que no es un permiso o ANA, sino una resolución de autoridad competente para gozar de una franquicia o exención y por lo mismo su ausencia configura una omisión de contribuciones y no de RNA o la realización de formalidades indebidas. Este mismo criterio es sostenido por la SHCP afirmando que es una franquicia y sólo si las mercancías están sujetas a permiso previo entonces es una excepción al mismo, en los términos de los acuerdos emitidos por la SECOFI que así lo establecen.'? h) La vigilancia de la operación
No existe en los ordenamientos legales aduaneros ninguna disposicíón que establezca la facultad de las autoridades aduaneras para vigilar estas importaciones temporales, como el articulo 81 de la ALA de 1982, que disponía que el reglamento fijaría los servicios de vigilancia para comprobar el cumplimiento a las condiciones y formalidades, así como los sistemas contables que deberían llevar los beneficiarios. El artículo 143 del ARLA señaíó los servicios de vigilancia que eran independientes a las facultades de comprobación. La reforma 1991 derogó los mencionados servicios de vigilancia. En la NLA no existe disposición alguna que estabiezca sobre las importaciones temporales actos de vigilancia especiales y diferentes a los derivados del ejercicio de las facultades de comprobación, aunque si diversos informes y registros que mantienen el control sobre estas operaciones, como la Declaración o reporte anual previstos en el artículo 109 de la NLA y el sistema informático de control de inventarios registrado en su contabilidad que detallan en las reglas generales 3.19.5. y 3.19.9. Y anexo 24. 1) Las formalidades del despacho aduanero El artículo 104 fracción 11 de la NLA dispone que las importaciones temporales estarán sujetas al cumplimento de las formalidades para despacho de las mercancías destinadas a este régimen. Ese conjunto de formalidades que integran ei despacho aduanero de las mercancías consisten, entre otras, presentar ante la Aduana un pedimento en la forma oficial aprobada por la SHCP y la modalidad en esta clase es la opción de usar el pedimento consolidado a que aluden los 17 Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Administración General Jurídica de Ingresos. Administración Central de Normatividad de Comercio Exterior y Aduanal. Oficio 325-A·28484 de 28 de agosto de 1996. No publicado en el Diario Oficial de la Federación.
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artículos 37 de la NLA y 58 del NRLA y que a reserva de su estudio en el capítulo del despacho aduanero se puede decir que es el que las mercancías se despachan con las facturas que las amparan Y, una vez por semana, se agrupan o consolidan todas las facturas y se elabora un solo pedimento. j) Las regulaciones y restricciones no arancelarias Igualmente el artículo 104 fracción 11 de la NLA indica que los regímenes temporales se sujetarán al cumplimiento de las demás obligaciones en materia de RNA. Como ya se estudió, las RNA se establecen conforme a las dísposiciones de la LCE, por lo que en el acuerdo especilico que ordena esa Ley se establecen las mercancias que se sujetan y el régimen aduanero bajo el cual se introducen o extraen del país. De este modo, las importaciones temporales deberán de cumplir con las RNA's en cuyos acuerdos que ias establezcan señalen expresamente ese régimen aduanero o bien, la introducción al territorio nacional independientemente del régimen bajo el cual lo hagan, las que generalmente corresponden a aquellas de carácter fitopecuarias, sanitarias, ecológicas, etc. Ya se anotó que en el caso de los permisos previos y cupos de importación, el acuerdo respectivo y el criterio de la autoridad aduanera es que el programa de maquilao pitexes una excepción al permiso o cupo. k) Los informes y reportes El artículo 109 de la NLA dispone que las maquilas y las pitex deben presentar una declaración en la que proporcionen información sobre las mercancías que retornen, su proporción con las importadas, las mermas y desperdicios que no se retornen y las destinadas al mercado nacional conforme a lo que establezca el reglamento, mismo que en su artículo 150 ordena que sea en forma anual mediante la forma oficial, misma que la re· gla general 3.19.5. dispone que sea a más tardar el 31 de mayo dei año inmediato posterior ante la Administración Locai de Auditoría Fiscal. El formato oficiai en el caso de las maquilas es la Declaración Anual y en el caso de las pitex es copia del Reporte Anual de Operaciones de Comercio Exterior. Esta obligación proviene de la reforma legal para 1991 al artículo 85 de la ALA que dispuso esa obligación de hacer la Declaración que por conducto de su agente o apoderado, semestralmente, en los meses de enero y julio de cada año, regiamentada de antaño desde las reglas 249 para 1992,320 para 1993 y ahora 3.19.5. Por lo tanto, para el caso de las importaciones temporales si existe en la iey la obligación de presentar informes a la autoridad aduanera, sin perjuicio de las facultades de comprobación que estas últimas tienen en los términos del CFF y de la NLA.
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132 1) Las garantías
En el consenso internacional se acepta que estas operaciones temporales puedan estar sujetas a la obligación de garantizar las posibles contribuciones, accesorios y sanciones si las mercancías no retornan dentro de los plazos que estipule la misma legislación. El Anexo E.6 de la Convención de Kyoto, en sus normas 15 y 17 reconocen las atribuciones de la legislación nacional para fijar la forma y el importe de la garantía y en sus recomendaciones señala que el importador podrá tener la opción de elegir entre las diversas formas y que el importe de la garantía no debe exceder del monto de los derechos e impuestos de importación cuyo cobro se ha suspendido. El artículo 325 del Código de 1952 exigía garantía de los "impuestos aduaneros y multa que puedan llegar a causarse", que mantuvo el artículo 79 fracción 11 de la NLA disponiendo que se garantizara, en los términos del CFF, el monto de los impuestos a la importación y la multa que pudiera originarse si las mercancías no retornan en el plazo autorizado. La NLA no estableció en el artículo 104 la obligación de garantizar las contribuciones que pudieren convertirse en exigibles como tampoco señaló que deba garantizarse el pago de las sanciones que llegaran a imponerse cuando las mercancías no retornen al extranjero, como lo hace el 106 para las importaciones temporales de mercancías que retornan en el mismo estado.
11. Las exportaciones temporales El estudio pormenorizado del régimen temporal abarca también el estudio de la exportaciones temporales para lo que se destinarán los siguientes párrafos. El concepto del CCA expresa que es "el régimen aduanero destinado a facilitar la reimportación total o parcialmente, libre de derechos e impuestos a la importación de mercaderías exportadas con suspensión, si fuera el caso, de los derechos e impuestos a la exportación. Se puede exigir que las mercaderías sean exportadas con un fin definido y reimportadas dentro de un plazo determinado." Para la convención de Kyoto, anexos 8-3 y E-8, las exportaciones temporales se dividen en dos denominaciones y regímenes llamados reimportación en el mismo estado y exportación temporal para perfeccionamiento pasivo, dependiendo si en el primer supuesto retornan las mercancías sin modificación alguna y en el segundo después de haberse sometido a dicha modificación o reparación. El concepto legal mexicano se contiene en el artículo 115 de la NLA, mismo que reunió los conceptos de los artículos 75 fracción 11 y 92 de la ALA de 1982. Este concepto dice "se entiende por régimen de exportación
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temporal para retornar al país en el mismo estado, la salida de las mercancías nacionales o nacionalizadas para permanecer en el extranjero por tiempo ümitado y con una finalidad específica, siempre que retornen del extranjero sin modificación alguna." La observación puede consistir en que menciona mercancías nacionales o nacionalizadas, los cuales ya no s610 están superados sino que ahora tienen una acepción incorrecta. Otra observación es que a diferencia de la ley anterior que un artículo definía el régimen y el otro la modalidad, actualmente se define al régimen por una de sus rnodelldaces, lo cual es el retorno en el mismo estado.
Igualmente se debe anotar que desde la reforma de 1991 las exportaciones temporales no están sujetas a autorización alguna, salvo el caso especial de la exportación de bienes fungibles que más adelante se expone. A. las características de la exportación temporal Los elementos del régimen que se estudia, aplicables a ambas de sus modalidades, se plasman en el artículo 113 de la NLA que dispone que en las exportaciones temporales no se pagarán los impuestos al comercio exterior, se cumplirán las obligaciones en materia de RNA y las formalidades para el despacho de las mercancias destinadas a este régimen. Acerca de la finalidad del régimen y su señalamiento, el artículo 116 antepenúltimo párrafo de la misma NLA dispone que en el pedimento se deberá señalar la finalidad a la que se destinarán las mercancías y, en su caso, el lugar donde cumplirán la citada finalidad y mantendrán las pro-
pias mercancías. En cuanto al pago de contribuciones, del texto legal se desprende que las contribuciones se generan pero no se pagan, ya que en el caso de las temporales para transformación, el artículo 117 establece la causación y pago del impuesto general de importación para los bienes incorporados y el precio de los servicios prestados en el extranjero para su transformación o reparación, mientras que el artículo 118 obliga al pago del impuesto de exportación por los desperdicios que no retornen o destruyan. Respecto de las autorizaciones, el texto inicial del artículo 93 de la ALA disponía que no se autorizaría la exportación temporal para transformación, elaboración o reparación cuando dichos procesos pudieran efectuarse en el país a juicio de la autoridad competente, en una disposición que pretendía promover el empleo en el país pero que ignoraba las condiciones reaJes de mercado o de posibilidad tecnológica, y que estuvo en vigor hasta la reforma legal de julio de 1993. Sobre el destino de las mercancías, no abarca a la exportación temporal la restricción contenida en el artículo 105 para las importaciones temporales, por lo que pueden ser objeto de trasladar su propiedad o uso a
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terceros mientras están sujetas a dicho régimen, máxime que acorde con el artículo 114 segundo párrafo de la NLA las mercancías no retornadas se convierten ipso jure en exportaciones definitivas. Respecto de la destrucción de mercancías sujetas a la exportación temporal, las disposiciones del articulo 94 de la NLA les aplican, es decir, no se causarán las contribuciones pero los restos seguirán destinados al régimen inicial.
La parte de ese precepto que se refiere a las mercancías que por daño no pueden retornar no les es aplicable porque sólo se refiere a la importación temporal y no así a la exportación temporal. En cuanto a actos de vigiiancia, formalidades del despacho, informes o garantías no existe en la ley ninguna norma especial que se refiera a esos temas, por lo que dichas operaciones no están sujetos a actos de vigilan. cia especial de las autoridades aduaneras, tampoco a garantias de nlnquna índole, no existen tampoco informe o reportes que los exportadores deban de presentar a las autoridades aduaneras y tampoco se someten a formalidades especiaies de despacho aduanero. Por cuanto hace a las RNA's ya se expuso que las mismas se sujetan de manera particular y concreta atendiendo a cada acuerdo que las establece, por lo que sí el acuerdo sujeta este régimen a una de ellas deberá de cumpiirse, más aún si resuelve sujetar la extracción del país de mero caricias, con lo que abarca cualquier tipo de régimen.
Los plazos para el retorno a territorio nacional de las mercancías exportadas temporalmente se determinan por ia ley atendiendo a cada una de las modalidades que van desde tres meses hasta dos años. En todos los casos el exportador tiene la opción de una prórroga dei plazo por un periodo igual al previsto inicialmente y también la posibilidad de solicitar a la autoridad aduanera una extensión mayor, acorde a los requisitos que señale la SHCP mediante reglas.
El articulo 30. del NRLA dispone que la autoridad podrá prorrogar los plazos si la solicitud se presenta por escrito antes del vencimiento del plazo. No obstante, la regla generai 3.20.4. dispone lo mismo pero aclara que esa solicitud es para un plazo mayor y posterior a la ampliación inícial del piazo, la cuai es automática con el trámite del pedimento que la ley y la regla califican de pedimento de rectificación. B. Las clases de exportación temporal
Siguiendo con la estructura de distinguir a las importaciones temperales en aquellas que retornan en el mismo estado de aquellas que retornan después de haberse destinado a un proceso de elaboración, transformación o reparación, también en el caso de las exportaciones temporales la ley siguió ese método y las dívidió en exportaciones temporales para re-
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tornar al país en el mismo estado y exportaciones temporales para elaboración, transformación o reparación. a) De retorno en el mismo estado Para el anexo S-3 de la Convención de Kyoto se define como "el régimen aduanero que permite el despacho a consumo en franquicia de derechos e impuestos de importación de las mercanclas que han sido exportadas cuando se encontraban en libre circulación o constituían productos compensadores, siempre que no hayan sufrido en el extranjero ningunatransformación, elaboración o reparación." El Glosario de términos del CeA aportó una mejor definición por cuanto califica al régimen tanto por el no pago de los impuestos de importación como por la suspensión de los derechos de exportación, condición esta última que es omisa en la de Kyoto. Ya se comento que la ley no aportó una definición de exportación temporal sino que en el articulo 115 estableció la definición de la exportación temporal para retornar al pais en el mismo estado disponiendo que "se entiende por régimen de exportación temporal para retornar al país en el mismo estado, la salida de las mercancías nacionales o nacionalizadas para permanecer en el extranjero por tiempo limitado y con una finalidad especifica, siempre que retornen del extranjero sin modificación alguna." Los plazos dentro de los cuales las mercancías deberán retornar son, conforme al artículo 116 de la NLA los siguientes: 1. Hasta por tres meses 1) Remolques, semiremolques y plataformas. 2. Hasta por seis meses
1) Los envases de mercancías. 2) Las realizadas por residentes en México sin establecimiento permanente er, el extranjero. 3) Las de muestras y muestrarios para dar a conocer mercancías. 4) Las de enseres, utilería y demás equipo necesario para la filmación, siempre que se utilicen en la industria cinematográfica y su exportación se realice por residentes en el país. 3. Hasta por un año 1) Las destinadas a exposiciones, convenciones, congresos internacionales o eventos culturales o deportivos.
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4. Hasta por el periodo que fije la SHCP 1) Por las mercancías que en reglas se señalen, cuando las circunstancias económicas así lo ameriten, previa opinión de la SECOFI. En estos casos la SHCP podrá autorizar que el retorno se cumpla con la introducción al país con mercancías que no fueron las que se exportaron, siempre que se trate de mercancías fungibles,18 que no sean susceptibles de identificarse individualmente y se cumpla con las condiciones de control que establezca la SHCP. El plazo se fijó, conforme a la regla 3.20.3. por seis meses o a más tardar el 30 de septiembre del año de la opinión de la SECOFI, lo que ocurra primero, siempre que se trate de las mercancias que se clasifiquen en la misma partida que las exportadas y se encuentren listadas en el anexo 12 mismas que se tratan de mercancías de las partidas 17.01., 18.06. Y 21.06 o sea azúcares. Un caso singular que amerita algún comentario es la exportación temporal de ganado, que como es válido suponer, se hace con fines de apacentamiento o engorda y posterior retorno al país, tema que pudiera ser motivo de discusión si el ganado regresa en el mismo estado o después de alguna transformación, o sea, cuestión de definir en cual de las dos modalidades ubicar este supuesto. La regla general 3.20.2. resolvió la interrogante, como se viene haciendo desde la regla general 102-A para 1994, señalando que se ubicará en el supuesto de la exportación temporal para retorno en el mismo estado, concretamente en los seis meses realizadas por residentes mexicanos sin establecimiento permanente en el extranjero, lo que provoca ciertas consecuencias, como por ejemplo, la 110 tributación de los insumas o materias primas incorporadas en el extranjero y del precio de los servicios prestados en el extranjero para su transformación.
b) De retorno después de elaboración, transformación o repara-
ción El anexo E-8 de la Convención de Kyoto la denomina a esta modalidad como exportación temporal para perfeccionamiento pasivo y la define como "el régimen aduanero que permite exportar temporalmente mercancías que se encuentren en libre circulación en el territorio aduanero, para ser sometidas en el extranjero a una transformación, elaboración reparación
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18 Los bienes fungibles son los que pueden ser realizados por otros de la misma
especie, calidad y cantidad. Artículo 763 del Código Civil Federal.
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y reimportadas a continuación en franquicia total o parcial de derechos e impuestos de importación." El artícuio 117 de la NLA no define a esta modalidad de la exportación temporal sino que se limita a establecer que "se autoriza la salida delterritorio nacional de mercancías para someterse a un proceso de transformación, elaboración o reparación hasta por dos años." Igualmente que en el caso de las que retornan en el mismo estado, en el supuesto de las mercancías que retornan después de un proceso de transformación el plazo se puede ampliar por un lapso igual de dos años automáticamente mediante pedimento de rectificación que presente el ex· portador por conducto de agente o apoderado aduanal, y también por otro plazo mayor, posterior al ampliado, previa la autorización de la autoridad aduanera competente, la cual acorde con el artículo 30. del NRLA si es negada entonces tendrá 15 días hábiles contados a partir del día siguiente en que se cumpla el plazo del retorno para realizar el mismo. Se debe tener presente que si bien el artículo 113 fracción I de la NLA dispone que no se pagarán los impuestos al comercio exterior, ya se anotó que acorde con los articulos 117 y 118 de ese ordenamiento legal se deben cubrir los impuestos de importación por las mercancías y servicios incorporados o recibidos en el extranjero y el impuesto de exportación por los desperdicios que no se destruyan O retornen al país. Se puede observar que la ausencía de un calificativo a las mercancías (nacionales o nacionalizadas) no produce mayores consecuencias, circunstancia que se confirma además con el caso de las exportaciones temporales de mercancía que se encuentran en el país en régimen de importación temporal. C. Las exportaciones temporales especiales Adicionalmente a las dos modalidades de exportaciones temporales existen algunas operaciones aduaneras que se ubican en este régimen y que para efectos de su exposicíón se han denominado en esta obra como "especiales" y que enseguida se exponen. a) Las exportaciones temporales de Importaciones temporales En estricto sentido, cuando equipos completos, partes o componentes importados temporalmente se descomponen los mismos deberían ser retornados al extranjero descargando y dando por terminado el régimen, lo cual podría ocasionar que se interrumpiera el proceso productivo, que la empresa debiera requerir la aprobación de una ampliación al programa respectivo y que en las estadísticas se duplicara la información. Atendiendo a esta problemática, las reglas generales han venido autorizando que el envío y regreso de dichas mercancías se documente como una exportación temporal y su consiguiente retorno, por lo que se configu-
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re una exportación temporal de una mercancía que está en régimen de una importación temporal.
Ya desde la regla general 300 para 1993 y ahora la regla general 3.19.1. se contempla que las maquiladoras y las pitex que hayan efectuado importaciones temporales de equipos completos, partes o componentes de dichas mercancías, para efectuar su retorno con el propósito de que sean reparados en el extranjero o para su sustitución, deberán someterse al régimen de exportación temporal, estableciendo un "deberán" que más bien es un "podrán" porque establece una verdadera opción. Como se puede desprender de su propio texto, es una medida singular que sólo beneficia a ias empresas maquiladoras y pitex; aplica para equipos completos o sus partes y componentes y deben estar descompuestos, porque sólo tiene por propósito que sean reparados o sustituidos. b) Las exportaciones temporales de bienes fungibles Ya se expuso que la SHCP podría permitir exportaciones temporales para retornar en el mismo estado, de mercancías que en reglas señalara
cuandolas circunstancias económicas así lo ameriten, previa opinión de la SECOFI. En estos casos la SHCP podrá autorizar que el retorno se cumpla con la introducción al país con mercancías que no fueron las que se exportaron, siempre que se trate de mercancías fungibles, que no sean susceptibles de identificarse individualmente y se cumpla con las condiciones de control que establezca la SHCP. Esta disposición se permitió desde la reforma legal para 1994 al artículo 75 fracción 11 de la ALA, por io que el primer y único caso apareció en la regla general 112 para 1994 y se mantiene en la regla general 3.20.3. El plazo se ha fijado en seis meses o a más tardar el 30 de septiembre del año de la opinión de la SECOFI, lo que ocurra primero, siempre que se trate de las mercancías que se clasifiquen en la misma partida que las exportadas y se encuentren listadas en el anexo 12. 4. EL DEPOSITO FISCAL Otro de los regímenes que pueden ser considerados suspensivos, de exoneración condicional o de despacho de perfeccionamiento activo es el de depósito fiscal, de una cambiante regulación en México. La OMA (CCA) lo denomina "Depósito de Aduanas" y en el Anexo E-3 de la Convencíón de Kyoto lo define como "el régimen aduanero con arreglo al cual las mercancías importadas se almacenan bajo el control de la aduana en un lugar designado a este efecto, (depósito de aduanas) sin el pago de los derechos e impuestos de importación."
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En el Glosario de Términos de la ALADI este depósito también podría abarcar a las mercancías nacionales y no sólo a las importadas ya que definía a este régimen "en virtud del cual las mercancíasnacionales o extranjeras permanecen bajo control de la aduana, en un lugar designado o habilitado al efecto, depósito de aduanas, con suspensión del pago de los derechos e impuestos que pudieran corresponderle con ocasión de su posterior desaduanamiento." ' La NLA lo describe en su artículo 119 como aquel que "consiste en el almacenamiento de mercancías de procedencia extranjera o nacional en almacenes generales de depósito que puedan prestar este servicio en los términos de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares de Crédito y además sean autorizados para ello, por las autoridades aduane-
ras." l. Las características del depósito fiscal De la definición legal se pueden desprender algunos elementos objetivos que le dan carácter y condición para su legal configuración: 1) Almacenamiento. 2) Mercancías nacionales y extranjeras. 3) En almacenes generales de depósito. 4) Autorizados por la SHCP.
La finalidad o intención del interesado es clara y única cuando íntroouce las mercancías e un almacén: simplemente se desee almacenar las mercancías sin más pretensión que en ese lugar las conserven y custodien. En un posterior momento, quizá ya por otra persona distinta de quien ingresó las mercancías a depósito fiscal, se produce otra intención o voluntad, que es la que resuelve dar por concluido el régimen para extraerlas del depósito. Esta extracción puede estar sustentada en infinidad de motivos o intenciones, pero la ley sólo admite los destinos que se contemplan en el artículo 121 de la NLA y que son: importarse definitivamente, exportarse definitivamente, retomarse al extranjero o reincorporarse al mercado nacional, cuando se desistan de régimen y para importarse temporalmente por maquiladoras o pitex. A. Duración de la permanencia en el país y en el almacén Disponía el artículo 96 de la ALA que durante el plazo que no excedería de dos años podrían retirarse del depósito la totalidad o parte de las mercancias, precepto que suprimió la referencia al plazo desde la reforma legal para julio de 1992, por lo que desde esa época el plazo de permanencia de las mercancías en depósito fiscal se reserva, de conformidad
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con las leyes respectivas, al que hayan acordadolos interesados, es decir, el depositante y la almacenista. Esta afirmación se desprende de la interpretación del silencio de la iey y de una remisión que parece insinuar la regla general 3.22.9. que menciona el remate de las mercancías cuando se haya vencido el plazo acordado con el interesado. Sin embargo, el artículo 286 de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito 19 lleva a la misma conclusión: el plazo será el que fijen las partes pero que no puede exceder de dos años, pues asi se dispone: "La duración del depósito de mercancías o bienes será establecida ñbremente entre los almacenes y el depositante, a menos de que se trate de mercancías o bienes sujetos al pago de impuestos o pensiones fiscales de cualquier clase, en cuyo caso la duración del depósito no excederá del término que al efecto señale la Secretaría de Hacienda, o del plazo de dos años, cuando no haya término especialmente señalado". De este modo, en todo caso el plazo máximo siempre ha sido de dos años y siempre conserva la SHCP la facultad de ampliarlo o reducirlo. B. Las contribuciones Respecto de las contribuciones es bien claro lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 119 de la NLA cuando dispone que este régimen se efectúa una vez determinados los impuestos al comercio exterior así como las cuotas compensatorias, o sea, cuando el depósito implique la entrada al país de mercancías de procedencia extranjera se causarán las contribuciones al comercio exterior que deberán determinarse en el pedimento respectivo pero no pagarse, entero que deberá realizarse hasta el rnomento del retiro o extracción de las mercancías del almacén como lo dispone el antepenúltimo párrafO del artículo 120 cuando señala "Las mercancías podrán retirarse total o parcialmente para su importación o exportación pagando previamente los impuestos al comercio exterior y el derecho de trámite aduanero." Debe notarse que también respecto del impuesto al valor agregado se debe determinar al momento de su ingreso al depósito y pagarse al rnomento de su extracción, Los Almacenes Generales de Depósito actuarán también respecto de los contribuyentes que hagan las extracciones o retiros de almacén como oficina autorizada para recibir el pago de las exacciones o contribuciones por así disponerlo el penúltimo párrafo del citado artículo 120 de la NLA, debiendo enterarlas al día hábil siguiente en que las reciban.
19 Diario Oficial de la Federación de 27 de agosto de 1932.
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C. La disponibilidad de las mercancías En tratándose de este régimen existen disposiciones concretas sobre la integridad de la mercancía depositada, su uso, propiedad y otros actos que sobre ella se puedanejercer. . a) Los actos de conservación, Identificación, exhibición y muestras Dispone el quinto párrafo del citado artículo 119 de la NLA que las mercancías que estén en depósito fiscal, siempre que no se altere su naturaleza o su base gravable para fines aduaneros, podrán ser motivos de actos de conservación, exhibición, colocación de signos de identificación comercial (entiéndase etiquetas), empaquetado, examen, demostración y toma de muestras, en cuyo último caso se deberán pagar las contribuciones y cuotas compensatorias. De la disposición expuesta se desprende que los actos que Impide la norma son aquellos que impliquen la modificación o alteración de la naturaleza de la mercancía o su base gravable, lo cual ocurre generalmente con actividades que impliquen la elaboración o transformación de las mercancías. b) La destrucción por accidente o caso fortuito Ordena el articulo 161 del NRLA que en caso de destrucción de las mercancías que se encuentre en depósito fiscal, el almacén general de depósito deberá dar aviso por escrito de dicha circunstancia a la aduana de la circunscripción, dentro de las 24 horas siguientes al suceso. e) El remate, destrucción y donación de las mercancías depositadas Conforme con los artículos 10, 21 Y 22 de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares de Crédito, 244 y 285 de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, 125 y 162 del NRLA y reglas generales 3.22.9. y 3.22.10., los almacenes generales de depósito podrán rematar en almoneda pública ias mercancías depositadas cuando haya vencido el plazo del depósito y no hayan sido retiradas, y en caso de que no hayan sido enajenadas, las podrán también donar ai fisco federal o, en su caso, destruir previo aviso a la autoridad aduanera. d) La enajenacíón de las mercancías por el depositante Acorde con' el artículo 122 de la NLA las mercancías en depósito pueden ser adquiridas por terceros, que incluso pueden ser residentes en el extranjero, siempre que el almacén manifieste su conformidad, en cuyo caso el adquirente queda subrogado en los derechos y obligaciones correspondientes.
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D. La resolución del régimen Acorde con los conceptos de la OMA (CCA), el dep6sito fiscal o dep6sito de aduanas es un procedimiento o régimen de despacho condicional o de posterior perfeccionamiento, por cuanto implica un diferente y ulterior destino de las mercancías. En los siguientes apartados se expondrá los diferentes modos de culminaro dar por resuelto este régimen. al Por destrucción o disposición fundada del almacén Como se acaba de exponer, las mercancías que se destruyan por accidente o caso fortuito extingue los créditos fiscales y por ende el régimen aduanero. En el caso de las mercancías rematadas, ellas continúan sujetas al régimen hasta que el adquirente las asigne a alguno de los destinos que menciona el artículo 121 de la NLA. Si no se enajenan en remate, procederá la donación al fisco federal, en cuyo caso, se culmina el régimen en los términos de la regla general 3.22.10 cuandose retiren las mercancías. Finalmente, cuando el fisco federal no acepte la donaci6n o las aceptadas no las recoja en el plazo respectivo, el almacén las puede destruir, en cuyo caso, también culmina el régimen de dep6sito aduanero, hip6tesis que, entre otras razones, eliminan la posibilidad que las mercancías en este régimen causen abandono, como expresamente si lo sostenía el artículo 455 del C6digo de 1952. b) Por la extracción de las mercancías del depósito fiscal El rég imen de depósito fiscal se resuelve con el retiro o extracción de las mercancías del lugar de almacenamiento para importarse definitivamente, exportarse definitivamente, retomarse al extranjero o reincorporarse al mercado nacional o importarse temporalmente por maquiladoras o pitex. 1, Para Importarse definitivamente Conforme el artículo 120 fracción I de la NLA, las mercancías de procedencia extranjera se pueden extraer para importarse definitivamente, en cuyo caso se pagarán previamente las contribuciones ya antes determinadas, que deberán ser actualizadas conforme a la opción que se haya ejercido al momento del ingreso de las mercancías al depósito fiscal, entre el factor del articulo 17-A del CFF (incremento del INPC) o por la variaci6n cambiarla del peso frente al d61ar de los Estados Unidos. El precepto podría ser precisado, puesto que al momento del ingreso de las mercancías al dep6sito el pedimento ya ha sido elaborado (cuando se introdujo al país), por lo tanto, para ejercitar la opción debiera hacerse
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una rectificación. Podría ser más oportuno precisar que la opción se plasme cuando se elabore el pedimento que destine las mercancías a este rég',men, como lo señala la regla 3.22.14. Además de la actualización de las contribuciones y su pago deberá cumplirse con los requisitos que establezca la SHCP mediante reglas generales, conforme lo ordena el último párrafo del artículo 120 de la NLA. 2. Para exportarse definitivamente Conforme el artículo 120 fracción iI de la NLA las mercancías se pueden extraer para exportarse definitivamente, caso en el cuai también se deben de actualizar las contribuciones durante el periodo comprendido entre la entrada de las mercancías al almacén y su retiro para exportación.
En una disposición que viene desde ordenamientos anteriores, el último párrafo del artículo 119 de la ley señala que desde que las mercancías
nacionales queden en depósito fiscal para su exportación se entenderán exportadas definitivamente, pretendiendo conceder los estímulos a la ex-
portación aún cuando las mercancías no han abandonado el territorio nacional, medida que se interrumpió sólo durante el año de 1991, en el cual el artículo 96 último párrafo de la ALA exigió que sólo a partir de que Ias
mercancías salieran del territorio nacional se consideraría la exportación definitiva y se podrían aplicar los beneficios fiscales correspondientes. 3. Para retomarse al extranjero o reincorporarse al mercado naclonal, cuando se desistan de régimen Dispone la fracción liI del artículo 120 de la NLA que las mercancías se
pueden retirar o extraer del almacén para retomarse al extranjero o reincorporarse al mercado nacional, cuando se desistan de régimen, en cuyo caso, el retorno al extranjero se podrá hacerpor la aduanaque elijael ínteresada, realizándose el traslado entre el almacén y dicha aduana mediante el régimen de tránsito interno, medida que produce que la regla general 3.22.6. ordene la elaboración y tramitación de dos pedimentos: de extrac-
ción y de tránsito interno. Obviamente, cuando la extracción se haga para reincorporar las mercancías nacionales al mercado nacional, bastará únicamente el pedimento de extracción, debido a que no implica traslado de las mercancías a ninguna aduana para su entrega a los interesados, la cual se puede llevar a cabo directamente en las instalaciones del lugar del almacenamiento. Es interesante comentar que la disposición menciona en estos dos supuestos el desistimiento del régimen, cuando podría haber omitido ese celificativo, pues la finalidad consistente en el simple almacenamiento en
México, pudo haberse cumplido al utilizar el almacén en el país como un mero centro de distribución de carácter internacional, sin fines de destinar las mercancías a ninguno de los demás destinos.
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4. Para Importarse temporalmente por maqulladoras o pitex Conforme el artículo 120 fracción IV de la NLA las mercancías se pueden extraer del depósito fiscal para importarse temporalmente por maquiladoras o pitex, en cuyo caso no aplica, aunque no lo establezca así ese artículo, la orden de pagar las contribuciones, aunque lógicamente si se actualicen las mismas. Para estos efectos, al momento de extraerse las mercancías y presentar el respectivo pedimento, se deberán determinar de nueva cuenta las contribuciones actualizadas a esa fecha conforme a la opción que se haya ejercido y consecuente con el régimen de importación temporal declarar forma de pago "5" que en el Manual de Claves de Documentos del SAAI corresponde a "pendiente no sujeta a impuestos" yque se usa para las operaciones de la industria maqui/adora o pitex E. La autorización Ya se expresó que, en términos generales, el sistema de autorización para someter las mercancías a un régimen aduanero se mantuvo hasta 1991, manteniéndose el artículo 153 del ARLA porque él establecía la autorización del tránsito o conducción que implicaba el traslado de las mercancías entre la aduana de entrada y las instalaciones del almacén. que en casi todos los casos se encuentran en poblaciones diferentes. Actualmente, el traslado de las mercancías se ampara con el pedimento de depósito fiscal, mismo que debe ser sometido a ciertas modalidades, como es el candado oficial de color rojo. Si bien es cierto que para introducir mercancías a un almacén general de depósito bajo el régimen aduanero de depósito fiscal no se requiere nínquna autorización de las autoridades aduaneras, también es cierto que dichos almacenes si requieren tener ese carácter de organización auxiliar de crédito y obtener una autorización de la SHCP conforme al primer párrafo del artículo 119 de la NLA y la regla general 3.22.1. La relación de todas las instituciones autorizadas por las autoridades aduaneras se publica en el anexo 13 de ia RMCE. Dispone la ley que para destinar las mercancías al régimen de depósito fiscal será necesario cumplir en la aduana de despacho con las RNA's aplicables a este régimen, así como acompañar al pedimento la carta de cupo que se expedirá por el almacén general de depósito. No está por demás precisar que dicha carta no es una RNA ni una autorización para someter las mercancías al régimen. toda vez que así no la califica la Ley Aduanera, no reúne los requisitos de la LCE y tampoco es expedida por ninguna autoridad sino por una entidad privada y comercial como lo es un almacén, por lo que en todo caso su omisión deberá entenderse como la falta de uno de los documentos que podrían anexarse l'
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al pedimento, que por cierto, no se establece como obligatorio de adjuntar al pedimento, en los términos del artículo 36 de la NlA Debe anotarse que existen ciertas mercancías que no pueden ser sometidas al régimen por mandato expreso de la ley. En etecto, el artículo 123 ordena que la SHCP señalará mediante reglas las mercancías que no podrán ser objeto del depósito fiscal, mismas que determinó mediante la regla general 3.22.11. a las siguientes: armas, municiones, explosivas, radioactivas y contaminantes; ni diamantes, brillantes, rubíes. zafiros, esmeraldas y perlas naturales o cultivadas, ni las manufacturas de joyería hechas con metales preciosos o con las perlas y piedras mencíonadas, ni los artículos de jade, coral, marfil y ámbar y tampoco la madera contrachapada, conocida como triplay. F. las regulaciones no arancelarias El artículo 119 de la NLA ordena que para destinar las mercancías al régimen de depósito fiscal será necesario cumplir en la aduana de despacho con las RNA's aplicables a este régimen, entendiendo, conforme a la regla general 3.22.3., como aduana de despacho aquella por la que las mercancías ingresen a territorio nacional, es decir, a la aduana de entrada. Merece especial observación que la ley ordene que las RNA's a que puedan estar sometidas las mercancías son aquellas aplicables a este régimen, es decir, que en los acuerdos respectivos se determine expresamente las RNA's aplicables al régimen de depósito fiscal, lo cual no debe implicar la pretensión de exigir doblemente una RNA cuando la importación definitiva o temporal esté sujeta a dicha RNA. Debe asimilarse, por lo tanto, la RNA aplicable al régimen de depósito fiscal y la aplicable a otro régimen, cuando la introducción al país de cierta mercancía requiera algún requisito y sea exigible al régimen de depósito fiscal, pues ese mismo requisito se entenderá cumplido si la mercancía se destina posteriormente al régimen de importación definitiva o temporal si también están sujetos a ese requisito. G. la vigilancia de la operación los artículos 119 de la NLA, 163 del NRLA y reglas 3.22.1. y 3.22.2. imponen una serie de obligaciones a cargo de los almacenes para garantizar los intereses del fisco federal a través de la operación de mecanismos e instrumentos que posibilitan la vigilancia de las instalaciones y de las operaciones de este régimen. Así, por ejemplo, se establecen las obligaciones de contar con instalaciones que cumplan con las especificaciones que fije la SHCP, mantener aisladas las mercancías sometidas al régimen, contar con equipo de cómputo y de transmisión de datos que permita su enlace con el de la SHCP (conocido como SIDEFI), Iievar un registro permanente y simultáneo de ias operaciones, al recibo y al retiro, etc.
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H. Las formalidades del despacho
Las formalidades del despacho son las que aplican para cualquier régimen y que ya se enunciaron antes. basta aqui anotar algunas modalidades que son propias de este régimen. Ya se expuso que la regla general 3.22.3. precisa que la aduana de despacho es aquella por la que las mercancías ingresen a territorio nacional, es decir. lo que en otros regímenes sería la aduana de entrada, aclaración que es requerida porque es en el momento en que las mercancías entran al país cuando se presenta y despacha el pedimento a depósito fiscal, mismo que sirve para amparar las mercancías durante su transporte de la aduana hasta su ingreso al almacén. Otra singularidad es que los extranjeros no residentes en el país pueden tramitar el destino de las mercancías a depósito fiscal en cuyo supuesto deberán, conforme a la regla general 3.22.5. anotar en el pedimento la clave convencional de RFC: EXTR92090nS4 y señalar como domicilio el que corresponda a la bodega donde permanecerán las mercancías. l. Los Informes y reportes Dispone el mismo artículo 119 de la NLA que los almacenes generaies de depósito deberán de informar a la SHCP dentro de un plazo de 20 días hábiles siguientes a la fecha de expedición de la carta de cupo de los sobrantes y faltantes de las mercancías manifestadas en el pedimento respecto de las efectivamente recibidas en sus instalaciones procedentes de la aduana de despacho, así como también informar, a más tardar al día hábil siguiente al vencimiento del plazo citado, de las mercancías que no arriben a sus instalaciones, pues en caso de omitir el citado informe se considerará que las recibió de conformidad.
J. Las garantias Solamente en el caso de los locales duty free se encuentran en la ley (art. 121 fracción 1) disposiciones que mencionan la obligación de otorgar las garantías que establezca la SHCP mediante reglas generales. 11. Asimilaciones al depósito flscal A. Las tiendas duty free Dispone el artículo 121 de la NLA que como excepción a lo dispuesto por su artículo 119, la SHCP podrá autorizar el establecimiento de depósitos fiscales para diversos fines, entre los que se encuentra en la fracción I para la exhibición y venta de mercancías extranjeras y nacionales en aeropuertos y puertos marítimos de altura.
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La excepción que da cuenta el legislador, se constituye porque estos casos de depósito fiscal se apartan complefamente de las condiciones de tal precepto, pues ni se trata de depósitos con fines de almacenamiento, ni los titulares son almacenes generales de depósito, ni mucho manos se trata de organizaciones auxiliares de crédito y tampoco están facultadas para prestar un servicio en los términos de la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares de Crédito, es decir, podría llegar a considerarse que se trata de otra figura completamente distinta. Para obtener la autorización de duty free se deben cumplir los siguientes requisitos: 1. Se trate de personas morales constituidas conforme a las leyes mexicanas. 2, Se otorguen las garantías que establezca la SHCP mediante reglas. 3, Se cumplan los demás requisitos que establezca la SHCP mediante reglas. 4. En el caso de aeropuertos los locales se encuentren en zonas posteriores al control de acceso de los pasajeros Internacionales. En el caso de puertos marítimos, deberán encontrarse en el recinto fiscal o contiquo al mismo. 5. El artículo 164 del NRLA establece que los interesados sean propietarios o poseedores de los locales, además de los siguientes requisitos: 6. Presenten un programa de inversión anexo a la solicitud que formulen. 7. Instalen un equipo de cómputo y de transmisión de datos en los términos que señale la SHCP. 8. Cuenten con locales con condiciones de seguridad que requiera la autoridad aduanera, anexen los planos de los mismos, señalen las adaptaciones a realizar y los plazos para tal efecto. 9. Otorguen una garantía en los montos y medios que determine la SHCP. 10. Las demás que establezca la SHCP mediante reglas, mismas que por mandato de la regla general 3.22.8. se fijaron en el anexo 14 y son adicionalmente las siguientes: 11. Comprobar con copia certificada de su escritura pública que dentro de su objeto social se encuentran estas actividades. 12. Que el monto de su capital social pagado no es inferior a
$ 250,000.00, M.N. precisando la forma en que está integrado.
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13. Efectuar un depósito en la Tesorería de la Federación por la suma de $ 50,000.00 M.N. por cada plaza donde se solicite la autorización, el cual será devuelto a las personas que obtengan autorización, o en caso de obtener la autorización, se mantendrá como garantía los primeros dos años. Transcurrido ese plazo se podrá sustituir por cualquiera de las formas de garantía que señala el Código Fiscal de la Federación. La garantía se aplicarácomo pena convencional a favor dellNCAFI cuando se cancele la autorización por incumplimiento a las obligaciones contraídas con motivo de la autorización. 14. Precisar las unidades del equipo que se refiere el punto 7 anterior. 15. Pagar un aprovechamiento mensual equivalente al 5% de los ingresos brutos por la venta de las mercancias. La autorización podrá otorgarse hasta por un plazo de diez años, prorrogables por un lapso igual si lo solicita el interesado durante la vigencia de la autorización y se cumple con los requisitos que establezca la SHCP mediante reglas.
La autorización se podrá cancelar conforme al procedimiento previsto en el artículo 144-A de esa ley cuando los locales dejen de encontrase en dichas zonas posteriores o en otra causal de revocación establecida en la ley o en la autorización. Salta a la vista la necesidad de hacer congruente la redacción de la ley, cuando señala que la cancelación procederá en las causales de revocación. En cuanto a la operación de estos depósitos fiscales cuya finalidad no es el almacenamiento sino la venta de mercancías, el mismo artículo 121 de ia NLA dispone sus particularidades: 1) Las mercancías no se sujetarán al pago de impuestos al comercio exterior y cuotas compensatorias, siempre que las ventas se hagan a pasajeros que salgan del país directamente al extranjero y la entrega de dichas mercancías se realice en los puntos de salida del territorio nacional, debiendo llevarlas consigo al extranjero. 2) Los acuerdos que establecen ANA exceptúan de su cumplimiento a esta modalidad del depósito fiscal. 3) Las autoridades aduaneras controlarán estos establecimientos. sus instalaciones, vías de acceso y oficinas. 4) No pueden ser objeto de este depósito las mercancías que menciona la regla general 3.22.11. pero con las excepciones que menciona su segundo párrafo, es decir, si se admiten los relojes y joyería de metales y piedras preciosa y perlas naturales o cultivadas.
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B. Los lotes de autos fronterizos Con la reforma legal para julio de 1993 se modificó el articulo 99 segundo párrafo de la ALA para establecer que la SHCP podría autorizar el establecimiento de depósitos fiscales en las franjas o zonas libres para la exposición y venta de vehículos, y juntamente, se adicionó la fracción X del artículo 128 para precisar que se presumía cometida la infracción relacionada con la importación y exportación de mercancías cuando se exhibieran para su venta mercancías extranjeras sin estar importadas definitivamente o sujetas al régimen de depósito fiscal. Para el entendimiento de esta disposición y de la asimilación al régimen de depósito fiscal de los lotes de autos fronterizos, es conveniente exponer la problemática que se presenta en las ciudades fronterizas con la exhibición, adquisición y circulación de los vehículos automotores por parte de los residentes en dichas ciudades fronterizas. La ley permite la importación definitiva por parte de los residentes de dichas zonas fronterizas de vehículos usados bajo ciertas condiciones, años y modefos, que requiere como toda importación la realización del despacho aduanero para su legal introducción al país. Sin embargo, en algunas ocasiones ocurre que esos residentes adquieren el vehículo, lo introducen al país y posteriormente lo "regularizan", realizando el despacho aduanero de dicha unidad, pagando las contribuciones que proceden y cumpliendo con las formalidades que exige la ley. En otras ocasiones, los vehículos son adquiridos en el extranjero por los "loteros", empresas dedicadas a la compraventa de esos vehículos, quienes las introducen ai país y las exhiben en sus locales sin estar legalmente importadas, y una vez que son enajenadas a algún residente, entonces se procede a la realización del despacho aduanero de la unidad. Así pues, el artículo 99 reformado en julio de 1993 permitió que esas empresas introdujeran los autos al país y los exhibieran en sus lotes bajo el régimen de depósito fiscal, pues en caso contrario se configuraría la presunción de la infracción de omisión de contribuciones severamente sancionada.
La medida producía la obligación contenida en algunas reglas generales de control de facturación de ventas, declaración de ingresos y pago de impuestos, como eIIVA. La NLA contempló inicialmente esta modalidad de depósito fiscal en ia fracción 11 del artículo 121 pero se derogó con la reforma legal de 1999, a pesar de mantener la presunción de infracción en su artículo 177 fracción IX.
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Los motivos no se aprecian de la misma ley pero puede suponerse que obedeció a que se incluyeron estas empresas en el artículo 11 del Decreto de transición al régimen comercial general del país de la franja fronteriza norte publlcedo en el D.O.F. de 29 de diciembre de 1995 y se sometieron a las reglas generales 3.10.4. Y3.10.5.
C. Los locales para exposiciones Internacionales Acorde con el articulo 121 fracción 111 de la NLA la SHCP podrá autorizar el establecimiento de depósitos fiscales, temporalmente, para locales destinados a exposiciones internacionales de mercancías, mismas que el artículo 165 del NRLA define como aquellas demostraciones o exhibiciones, privadas o públicas. que organizan personas, cuya finalidad sea la venta de sus productos o servicios.
Añade ese precepto que se podrán importar mercancíasidentificadas con sellos o marcas para su distribución gratuita, sin que sea necesario comprobar su retorno al extranjero siempre que las mismas no excedan el valor unitario de $ 50.00 dólares que marca la regla general 3.22.4. Los requisitos ordenados por el artículo 166 del NRLA, a donde remite la ley, son:
1. Presentar solicitud por escrito. 2. Con anticipación de 15 días al evento.
3. Con una participación mínima de cinco expositores extranjeros. 4. Que el organizador asuma responsabilidad solidaria con los importadores. .
5. Acreditar la promoción publicitaria del evento. 6. Señalar que la duración del evento no excederá de un mes. Es conveniente distinguir esta modalidad de régimen de depósito fiscal de la importación temporal de mercancías para ser destinadas a convenciones y congresos internacionales y del depósito fiscal para la exposición y venta de mercancías extranjeras.
En la importación temporal el objeto es reunir personas para diversos fines como son conferencias, simposia y coloquios en donde el objetivo es discutir sobre cualquier tema, en cambio, en el depósito fiscal la finalidad es la venta de mercancías o servicios; en la importación temporal no se requiere autorización y en el deposito fiscal se requiere por cada evento; en la importación temporal el plazo de duración es hasta por un año y en el depósito es hasta por un mes; en la importación temporal el organizador debe ser extranjero o nacional pero los participantes deben ser en su mayoría extranjeros mientras que en el depósito sólo se requiere de
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cinco expositores extranjeros; al final de la importación temporal las mercancías tienen que retornar o ser importadas definitivamente y en el depóslto fiscal pueden ser retornadas al extranjero, importadas en definitiva, importadas en forma temporai por maquiladoras y pitex o destinadas ai régimen de depósito fiscal en un almacén general de depósito y finalmente, la importación temporal puede cambiar libremente del lugar donde se cumpla la finalidad señalada en el pedimento, rectificando el citado pedimento, en cambio en el depósito las mercancías no sólo no pueden salir sino tampoco cambiar del lugar que fue autorizado por la SHCP como depósito fiscal. En cuanto a su distinción con el depósito fiscal para la exposición y venta de mercancías extranjeras y nacionales conocidos como duty free baste decir que en este último caso las mercancías ingresan a depósito para su venta y abandono directo e inmediato al extranjero mientras que en los depósitos para su exhibición a pesar de que su finalidad es promocionar la venta de las mercancías éstas tienen que mantenerse en el local y no pueden ser vendidas sino es previa importación definitiva, en la cual se paguen las contribuciones, se cumplan las RNA's y se agoten las formalidades aduaneras; en el caso de los locales para exposiciones internacionales su carácter es temporal y los duty free son permanentes y además de que en estos últimos la mercancía no tiene plazo máximo de permanencia en los locales mientras que en las exposiciones internacionales ya se expuso que de un mes. D. Las empresas de la Industria terminal automotriz Para la reforma legal de 1997 se incluyó en el artículo 121 fracción IV de la NLA la modalidad de depósito fiscal para someterse al proceso de ensamble y fabricación de vehículos, a empresas de la industria terminal automotriz, misma que ya venía operando desde unos años atrás pero bajo el régimen general de depósito fiscal, de tal suerte que la regla general 3.23.1. dispone que las empresas podrán solicitar a la autoridad aduanera continuar desempeñando las actividades que les fueron autorizadas. Como todo depósito fiscal, las empresas pueden retirar ias mercancías del depósito pata retomarlas al extranjero, para importarlas en definitiva o temporalmente en régimen de maquila o pitex, circunstancia que permite cubrir las contribuciones hasta que los vehículos abandonan la planta y se realiza la extracción correspondiente mediante el destino a importación definitiva. 5. EL TRANSITO Y SUS CLASES
Para el Anexo E.l de la Convención de Kyoto el tránsito aduanero es el "régimen aduanero con arreglo al cual las mercancías son transportadas bajo control aduanero de una aduana a otra." Para esta Convención, en una operación de trán.¡;ito las aduanas que intervienen son la "Aduana de partida" y la "Aduana de destino", términos
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mucho más amplios que "Aduana de entrada y "Aduana de salida" que limitan el tránsito que va de una Aduana interior a otra de la misma índole. Expone la norma 3, Nota 2. de esa Convención que cuando el tránsito aduanero sea por territorio nacional puede ser: 1. De una aduana de entrada a una aduana interior (tránsito hacia el interior). 2. De una aduana interior a una aduana de salida (tránsito hacia el exterior). 3. De una aduana ínterior a otra aduana interior (tránsito interior). 4. De una aduana de entrada a una aduana de salida (directo o internacional). Como se puede observar, la Convención no hace referencia al tránsito aduanero que se efectúa por territorio extranjero, quizá porque ubica a la actividad dentro de la "reimportación en el mismo estado", lo que parece inadecuado porque en ese régimen (regulado en México como exportación temporal) si se permite el uso de las mercancias y en el tránsito las mercancías deben arribar a la aduana de destino intactas, es decir, sin
usar o utilizar. La hipótesis. que si se encuentra prevista en la legislación mexicana, es el tránsito aduanero por territorio extranjero: De una aduana de salida a una aduana de entrada (directo o internacional). En el Derecho Mexicano, para el artículo 124 de la NLA el régimen de tránsito "consiste en el traslado de mercancías, bajo control fiscal, de una aduana nacional a otra." La ley no lo señala expresamente pero clasifica y regula al régimen de tránsito en dos modalidades que son: el tránsito interno y el tránsito internacional, a los que destina una sección diferente a cada uno de ellos, procediendode igual manera a su análisis. l. Ellránstto Inlerno El artículo 125 de la NLA sin definir el tránsito interno establece en que supuestos se realiza, mismos que son los siguientes: 1. La aduana de entrada envíe las mercancías de procedencia extran-
jera a la aduana que se encargará del despacho para su importación. 2. La aduana de despacho envíe las mercancías nacionales o nacio-
nalizadas a la aduana de salida, para su exportación. 3. La aduana de despacho envíe las mercancías importadas temporalmente en programas de maquila o de exportación a la aduana de salida, para su retorno al extranjero.
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Como se aprecia, en la terminología de la aMA se trata de los supuestos de tránsito interior, tanto hacia el interior como hacia el exterior, y respecto del tercer supuesto añadido en la reforma legal para 1999, se trata de una innecesaria aclaración, porque establece la ley que el régimen de tránsito consiste de manera exclusiva en el traslado de mercancías de una aduana a otra, sin prejuzgar sobre el régimen que en la aduana de despacho se le haya dado o se le vaya a dar a la mercancia. Más bien, lo obsoleto en la leyes que persista en el segundo supuesto, que el tránsito hacia el exterior, es el envio de mercancía nacional o nacionalizada, consideración que influyó en la reforma para añadir el supuesto del punto 3. anterior, en lugar de suprimir los calificativos sobre la nacionalidad de cosas. A. Las caracterlstlcas del tránsito Interno Al igual que como se hizo en los demás regímenes, a continuación se exponen los elementos que conforman el tránsito en su modalidad de interno, para después hacer lo mismo con el tránsito internacional. al La duración del traslado Dispone el artículo 128 primer párrafo de la NLA que el tránsito interno de mercancías deberá efectuarse dentro de los plazos máximos de traslado que establezca la SHCP mediante reglas. Esa dependencia emitió la regla general 3.24.2. que a Su vez remitió al anexo 15 de la RMCE. En dicho anexo 15 se plasmó un cuadro o lamina piramidal en la cual se consigna, en pequeños cuadros, la distancia que existe entre una aduana con respecto de cada una de las demás aduanas del país y, dentro de cada cuadro, un número que se supone es la cantidad de días que puede durar el traslado de las mercancias en tránsito. Si se considera el criterio de darle sencillez a las normas jurídicas para promover su cumplimiento fiel, sobre todo en tratándose de personas de escasa instrucción, debería revisarse este esquema para consignar un solo plazo máximo. Complica más esta circunstancia de multiplicidad de plazos, que la misma regla general disponga que en el caso de los tránsitos internos a la exportación y el tránsito interno para el retorno de las importaciones temporales de las maquiladoras y pítex, el plazo aplicable del anexo será del doble, yen el caso del traslado por ferrocarril será de 25 días hábiles. Es pertinente anotar aquí que todos estos plazos se pueden ampliar por un periodo igual, en caso de demoras ocurridas por caso fortuito o fue
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También será aplicable para los tránsitos interlronterizos los plazos que menciona el citado anexo 15 pero por remisión expresa que hace la regla general 3.24.4. b) Las contribuciones El tratamiento fiscal del tránsito interno está previsto en el artículo 127 de la NLA, que presenta las principales cuestiones aunque de manera un poco desordenada. Para el tránsito interno a la exportación, el segundo párrafo de dicho precepto ordena que se deberá formular el pedimento de exportación y efectuar el pago de las contribuciones correspondientes al régimen de exportación, en la aduana de despacho, es decir, las mercancías se trasladan a la aduana de salida ya despachadas, incluso con el pedimento deflnitivo que ampara la exportación, sin haber pedimento de tránsito. Para el tránsito interno a la importación, las fracciones I y 11 del mencionado artículo, ordenan que se formule un pedimento de tránsito intemo y que en dicho documento se determinen provisionalmente las contribuciones, aplicando la tasa máxima señalada en la tarifa de la lIGI y la que corresponda tratándose de las demás contribuciones que se causen, así como las cuotas compensatorias. Añade la fracción IV del mismo precepto, que se deberán pagar las contribuciones actualizadas desde la entrada de las mercancias al país y hasta que se efectúe dicho pago, así como las cuotas compensatorias, antes de activar el mecanismo de selección automatizado en la aduana de despacho. Para mayor claridad, debe entenderse que la determinación provisional se realiza en la aduana de entrada mientras que la actualización (no necesariamente pago, si se trata de que las mercancías al arribo se destinen a un régimen que no obiigue a ese pago) de las contribuciones se realizará en la aduana de despacho. La regla general 3.24.5. dispone que la tasa máxima será del 35% salvo que se trate de mercancías cuyo arancel sea superior a ese porcentaje, pues en ese caso se deberá aplicar la tasa del 260%. En tránsito interno para su exportación o retorno si las mercancías no arriban a la aduana de salida dentro del plazo señalado, no se considerarán exportadas o retornadas. En el caso del tránsito interno a la importación si las mercancías no arriban a la aduana de despacho en el plazo máximo, la detenninación provisional se considerará definitiva, suponiendo que se ha configurado la omisión de dichas contribuciones, aunque es omiso en establecer la época de pago.
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c) La disponibilidad de las mercanclas 1. El uso o destino de las mercancías Si se considera que en el tránsito interno a la importación existe una determinación de las Contribuciones que no se pagan, bien porque se han suspendido, condicionado, tranqueado, exentado o cualquier otra condición, podría aplicar el artículo 63 de la NLA que impide que las mercancías se destinen a propósitos distintos de los que motivaron que no se cubrieran las contribuciones, es decir, que se trasladaran a la aduana de despacho. De esta suerte, se puede hacer la hipótesis de que las mercancías en tránsito interno no pueden ser objeto de uso o utilización, presunción que la legislación no precisa a pesar de ser un elemento del régimen. Esta hipótesis se ve fortalecida y respaldada por todos los elementos de seguridad que deben de ponerse al transporte y las sanciones por su omisión o violación, de donde se infiere que dicho uso es juridicamente no permisible. 2. Le destrucción por accidente En todas las modalidades del tránsito aduanero aplica lo dispuesto por el artículo 94 de la NLA, respecto de los accidentes que puedan ocurrir a las mercancías que se trasladen y que se destruyan por esa razón. Debe tenerse presente que en este caso el arribo ya no será posible, debido a la destrucción de las mercancias, y por lo mismo ya no serán exigibies las contribuciones y las cuotas compensatorias. Si hubiere restos de esas mercancías, seguirán destinados al régimen inicial, o sea, al tránsito. salvo que la autoridad autorice su destrucción o cambio de régimen. Es claro que si los restos no arriban a la aduana de despacho, no podrá considerarse incumplido el tránsito porque seria desconocer la premisa de la exoneración, pero aun una tesis contraria sería que se formuiarán consecuencias con base en la naturaleza y tratamientos arancelarios, fiscales y de otra Indole de restos y no de ias mercancías originales. El artículo 124 del NRLA, sin referencia en la ley, obliga a que el interesado presente un aviso por escrito en un plazo no mayor de dos días hábiles a partir del accidente, turnando una copia de dicho aviso a la aduana de destino, por conducto de la empresa transportista o del agente aduanal, indicando el destino de los restos y poniéndolos a disposición de la aduana más próxima y anexando copia del acta de hechos levantada ante autoridad competente. Debe aqul recordarse que el articulo 40 del ARLA remitía a las leyes que regulan el transporte para determinar el concepto de accidente, dis-
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posición ahora solo aplicable al transporte marítimo por el artículo 40 del NRLA. 3. La demora por caso fortuito o fuerza mayor En un supuesto diferente, el artículo 128 de la NLA establece la obligación del agente aduanal o del transportista, de presentar un aviso por escrito a las autoridades aduaneras, en los términos del reglamento, cuando por razones de caso fortuíto o tuerza mayor las mercancías no puedan arribar en los plazos máximos permitidos, exponiendo las razones que impiden el arribo oportuno. El artículo 169 del NRLA dispone que el aviso se debe presentar con copia a la aduana de destino y debe contener ia siguiente información: las causas dei retraso, el lugar donde se encuentra el medio de transporte, número de pedimento, el estado de los candados oficiales y las causas de su ruptura o violación. Añade ese precepto que el aviso se debe transmitir por cualquier medio a más tardar al día hábil siguiente de ocurrido el incidente, precisando la regla general 3.24.2. que la autoridad ante la cual se presenta ei aviso es la Administración General de Auditoría Fiscal Federal. d) La resolución de la operación o cancelación del tránsito Siendo que el régimen de tránsito consiste en el traslado de las mercancías de una aduana nacional a otra se puede concluir que ese régimen termina con el arribo de las mercaderías al recinto de esa última aduana. Pero esta premisa, al parecer bastante simple, tiene en la práctica algunas variables que es conveniente señalar. Entre esos supuestos se pueden anotar: 1) cuando las mercancías arriban a otra aduana nacional diferente a la indicada en el pedimento de tránsito; 2) cuando el arribo se produce en forma extemporánea; 3) cuando la mercancía arriba a la aduana pero se omite el despacho; 4) cuando el arribo a la aduana de destino se efectúa sin el pedimento que le fue amparando y otros más. Si estos eventos se resolvieran atendiendo a la finalidad del régimen y al espíritu de las normas internacionales, como la Convención de Kyoto, que menciona en la practíca recomendada 29 del Anexo E.1, no deberían tener como consecuencia la percepción de los derechos e impuestos de importación. En vírtud de que la mercancía está bajo control de la aduana y el arribo hizo manifiesta la ausencia de intención de defraudar y la falta perjuicio fiscal, existen fundamentos para concluir el régimen de tránsito sin considerar a la determinación provisional como definitiva, pero de cualquier modo, se puede aprecíar que es una materia que la legislación pudiera regular de maneraexpresa.
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e) La autorización para someter las mercancías la régimen 1, los bienes de consumo final Como se ha venido exponiendo ya no existe en la legislaci6n aquella disposición general que exigía que se solicitara autorizaci6n a las autoridades aduaneras, sin embargo en el caso del tránsito interno para la importaciónsi está contemplada una autorización. Efectivamente, ei artículo 126 de la NLA dispone que el tránsito interno para la importación de bienes de consumo final s6io procederá en ios términos y condiciones que señale el reglamento, que en su artículo 167 dispuso que la SHCP lo podrá autorizar sujeto a los siguientes requisitos: que se efectúe en remolques, semi remolques o contenedores transportados por ferrocarril, ya sea de estiba doble o sencilla, el recorrido del convoy sea en tren unitario y sin escalas y que el importador esté inscrito en el padr6n de importadores. Por su parte la regla general 3.24.1., espontáneamente, considera que los bienes de consumo final son: 1. Textiles 2. Confecciones 3. Calzado 4. Aparatos electrodomésticos 5. Juguetes 6. Tabacos labrados 7. Llantas usadas 8. Piaguicidas, fertiiizantes y sustancias tóxicas 9. Aparatos electr6nicos la regla no es expresa en relaci6n con el modo de solicitar la autorizaci6n, pero no podrá ser negada sí se cumplen los requisitos mencionados en el reglamento. Por disposici6n de la regla general 3.24.17 también se podrá efectuar ei tránsito de estos bienes cuando se haga bajo el procedimiento de tránsitointerno consolidado. f) la vigilancia de la operación
No existen actualmente las normas que existían en los ordenamientos derogados respecto de las escoltas de personal de vigilancia oficial o poli-
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cía fiscal a que se sometían los traslados, llamadas en esas leyes y en la práctica como conducciones, situación que se contrapone con la definición misma del tránsito por cuanto que expresa el artículo 124 de la NLA "bajo control fiscal". Los mecanismos de control y vigilancia que si existen y persisten en la legislación vigente son: 1, Los candados oficiales. De conformidad con los articulas 186 fracción 1de la NLA, 198 del NRLA y reglas 3.28.1, 3.28.2. Y 3.28.3. los candados serán de colorrojo para los casos de tránsito interno o internacional. 2, Los transportistas. El traslado deberá hacerse por transportistas que se encuentren inscritos en el registro de empresas transportistas de mercancías en tránsito, contemplado en los artículos 129 fracción 11 de la NLA, 170 del NRLA y regla 3.24.12. Aunque la designación no es obligatoria que recaiga en dichas transportistas, si genera responsabilidades solidarias importantes para el agente aduanal si se designa otro que no esté inscrito en dicho padrón. 3. Los medios de transporte, itinerarios, rutas y contenedores. Ya se expuso que existen normas especiaies para cuando se trata de bienes de consumo final. 4. Los importadores. Las empresas que quieran destinar las mercancías al tránsito interno para la importación deben estar inscritos en el padrón de importadores. g) Las formalidades del despacho No existen mayores excepciones en el despacho aduanero de las mercancías en tránsito aduanero, salvo algunas precisiones de carácter práctico que aqui se exponen. Un primer caso, es la regla general 3.24.6. que contiene las normas para el caso del uso del pedimento de tránsito con parte 11 y su presentación con los diversos vehiculos que amparan el pedimento. Otro caso es la regla general 3.24.7. que contempla anexar una copia del documento que acredite el cumplimiento de las RNA's cuando consistan en imprimir una firma electrónica que, por mandato legal, no se haya impreso en el pedimento.
h) Las regulaciones no arancelarias Dispone el articulo 127 fracción 11I de la NLA que para realizar el tránsito interno a la importación se debe anexar al pedimento la documentación que acredite el cumplimiento de las RNA aplicables al régimen de importación y que aquellas cuyo cumplimiento se demuestre a través de medios
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electrónicos, no se requerirá imprimir la firma electrónica que demuestre su descargo total o parcial en el citado pedimento de tránsito interno. Es importante apreciar que, en este caso, la ley obliga que las RNA aplicables a un régimen sean las exigibles para otro diferente régimen, es decir, las RNA para el tránsito interno de importación son las RNA para el régimen de importación, sin que la iey distinga entre las importaciones definitivas y las importaciones temporales. La razón de exigir esas RNA a las importaciones es para que el mismo embarque de mercancias no se sujete doblemente a la obtención de RNA para el traslado y para el despacho, y en cuanto a la no impresión de la firma electrónica en el pedimento de tránsito es la misma razón, ya que se duplicaría el descargo si se hiciera en el pedimento de tránsito y de nueva cuenta, como así procede, en el pedimento en el que se sometan las mercancias a régimen en la aduana de despacho. 1) Los Informes y reportes No existen actualmente en las normas vigentes, obligaciones a cargo de los interesados de presentar informes o reportes especiales a las autoridades aduaneras, sin que se confunda esta obligación con aquellas de presentar los avisos cuando las mercancias se destruyan o bien que por incidentes vayan a arribar fuera de los plazos máximos permitidos.
J) Les garantías No existe en la ley la obligación de otorgar gararitías pecuniarias debido a que contempla las responsabilidades solidarias para los agentes aduanales que formulen los pedimentos o para los transportistas que efectúen el traslado de las mercancias, en los términos del artículo 129 de la NLA. La regla 3.24.17. punto F. exigió inicialmente una garantía consistente en una fianza por la cantidad de $ 600,000.00 para las empresas transportistas que realicen la consolidación de carga por vía terrestre bajo el régimen de tránsito interno, que rápido se modificó para exigir un depósito en cuenta aduanera de garantía por la cantidad de $ 200,000.00.
En otro caso, con la reforma legal de 1999 se creó la obligación de añadir al pedimento el documento en que conste el depósito efectuado en las cuentas aduanera de garantía en los términos de los artículos 84-A, 86-A, 127 fracción 111 y 131 fracción I de la Ley Aduanera, que después se circunscribió con la regla general 3.24.20. solamente para al tránsito interno de las mercancías que se encuentran listadas en el anexo 27 y eximir de ellas a los tránsitos internos a la importación por ferrocarril en contenedores o en remolques o semiremolques en plataforma, a los tránsitos a la exportación, a los tránsitos internos para el retorno de mercancías importadas temporalmente por maquiladoras y pitex, en tránsitos internos a la importación de la aduana de Toluca a la del Aeropuerto de la Ciudad de
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México, a los tránsitos por la vía aérea y marítima, al tránsito consolidado. al tránsito internacional de transmigrantes y al efeeluado por gobiernos extranjeros. No obstante que están vigentes las reformas a la ley, la obligación de otorgar estas garantías se ha pospuesto con la regla general 3.13.12. hasfa el día 30 de junio de 2000. B. Las modalidades del tránsito Inlemo al Ellránsllo simplificado para los transbordos aéreos Con la reforma legal para 1992 se modificó el artículo 80. de la ALA para dísponer que no se podrían hacer transbordos de una aeronave a otra de mercancías de origen extranjero, cuando no hubieran sido despachadas. Unos cuantos meses después, para la reforma de julio de 1992, se reformó de nueva cuenta el citado precepto leqal para disponer:
"Únicamente se podrán realizar transbordos de una aeronave a otra de mercancías de origen extranjero sin haber sido despachadas, si dicho transbordo se efectúa a través de un tránsito simplificado en los términos de las reglas de caráeler general que para tal efeelo establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Públíco, bajo la responsabílídad de un agente aduanal, siempre de que las mercancías de que se trate curnplan con los requisitos de seguridad que se especifiquen en las citadas reglas." Las reglas generales 345, 144, 168 Y 191 para 1993, 1994, 1995 Y 1996, respeelívamente, regularon ese tránsito simplificado como el medio y la forma para realizar el transbordo de mercancías que todavía no habían sido despachadas. El artículo 13 de la NLA vino a cambiar la redacción del precepto, para expresar que el transbordo de mercancía de procedencia extranjera de una aeronave a otra sin haber sido despachadas se podrá realizar bajo la responsabilidad de la empresa transportista o utilizando los servicios de agente o apoderado aduanal, siempre que se cumplan los requisitos que establezca el reglamento. Por su parte, los artículos 35, 36 Y 37 del NRLA vinieron a precisar varios aspectos importantes, mejorando la mecánica y la regulación del transbordo, al que se define como "la descarga de mercancías de una aeronave para ser cargadas en otra, la cual se podrá efeeluar: 1. En forma directa, al arribo de la aeronave al primer aeropuerto internacional en territorio nacional. .. 11. Previo depósito ante la aduana .."
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Disponen esos preceptos que cuando el transbordo se haga en forma directa dentro de las 24 horas siguientes al arribo de la aeronave se presente un aviso al Administrador de la Aduana, el transbordo se realice bajo la vigilancia de las autoridades aduaneras y se marquen las mercancías. Cuando se haga previo depósito ante la aduana, se presente además el "manifiesto de transferencia" y la guía aérea que ampare las mercancías. No obstante que el transbordo sólo impiica un cambio de transporte en la misma aduana, el penúitimo párrafo del artículo 36 del NRLA dispone que cuando el transbordo se realice a través de un agente o apoderado aduanai, se efectuará utilizando el pedimento correspondiente, otorgando a la maniobra de transbordo el régimen de tránsito. Respecto dei pedimento correspondiente y debido a que la ley suprimió la referencia a pedimento de tránsito simplificado, será el pedimento de tránsito interno o el pedimento de tránsito internacional, dependiendo si el aeropuerto de destino está en territorio nacional o en territorio extranjero, supuesto éste ultimo que genera problemas para su cancelación o descargo. Para todos los transbordos, aun aquellos realizados por las transportistas, la regla general 3.24.15. exige que las mercancías se marquen por la transportista con el "engomado oficial para el control de tránsito interno porvíaaérea". b) El tránsito Interno consolidado
La regla general 3.24.17. permite que las empresas transportistas puedan prestar los servicios de consolidación de carga por vía terrestre, incluso de bienes de consumo final, pero bajo el régimen de tránsito interno, para lo cual deberán cumplir diversos requisitos: 1. Obtener su inscripción en el registro de empresas transportistas de mercancías en tránsito. 2. Obtener autorización para prestar el servicio de consolidación. 3. Celebrar compromiso con un agente aduanal para que éste lleve a cabo el despacho aduanero del citado tránsito aduanero, exhibiendo la carta compromiso respectiva. 4. Exhibir una relación de vehículos que se van a destinar al transporte de las mercancías. que reúnan diversos requisitos que fija esa regla como: el contenedor deberá tener placa metálica exterior por todos sus lados, incluyendo el piso; los pernos de las puertas estar soldados en sus límites; no podrán tener puertas, ventanas o cualquier comunicación con el exterior; las puertas deberán tener cerrojos de seguridad que permitan la colocación de candados oficiales y otros más que se detallan en dicha regla.
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5. Garantizar las operaciones con un depósito en cuenta aduanera de garantía por $ 200,000.00 con vigencia de un año. 6. Acreditar que se tiene concesión de recinto fiscalizado o exhibir contrato celebrado con el recinto fiscalizado al cual destinará en todos los casos las mercancías sujetas al régimen. 7. Acreditar estar al corriente en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales con copia de sus últimas tres declaraciones anuales delISR. 8. Cumplir con las normas' del procedimiento que para tránsitos internos consolidados determine la SHCP, mismo que se señalará en la autorización que se otorgue al interesado. Ya que se trata de una modalidad del tránsito interno y las normas no estipulan excepciones, también se deberán aplicar las disposiciones del artículo' 27 de la NLA, por lo tanto, en esta modalidad también se deben determinar provisionalmente las contribuciones, cumplir con las RNA's exigibles al régimen de importación y someterse en la aduana de despacho a las formalidades legales para su legal traslado por territorio nacional. e) Ellránslto Interfronterlzo El artículo 171 del NRLA establece dos supuestos bien particulares de tránsito interno: 1. El envío de mercancías extranjeras legalizadas en una franja o región fronteriza a otra. 2. El envío de mercancías extranjeras de una franja o región fronteriza a otra. En el primer caso, dispone el precepto que se paguen las contribuciones y las RNA's exigibles en la última, sin que se trate de una reexpedición porque no se destinan las mercancfas al resto del país y tampoco pueden circular fuera de esas zonas. Si bien se trata de una importación definitiva también es cierto que está limitada a circular por dicha franja o región, por lo que su paso por el resto del país, en camino a su nueva región o franja, deberá hacerlo con pedimento de tránsito, y aunque las normas no lo expresen, se puede suponer que se requieren dos pedimentos: el de tránsito que se comenta y el de importación definitiva a región o franja fronteriza, en cuyo supuesto la ley no señala si son compensables las contribuciones pagadas con anterioridad o si se paga la diferencia, si la hubiere. En el segundo caso, el artículo 171 del NRLA señala que se podrá efectuar bajo el régimen de tránsito, para lo cual la regla general 3.24.3. ordena que cuando ese traslado requiera transitar por una parte del territorio nacional las empresas deberán inscribirse en el padrón de tránsitos
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interironterizos y efectuarse, acorde a la regla 3.24.4., dentro de los plazos que señala el anexo 15 de la resolución miscelánea de comercio exterior. 11. El tránsito Internacional De la misma manera que el tránsito Interno, la Ley Aduanera no detine el tránsito internacional sino que expone en que supuestos lostránsitos de mercancías serán considerados internacionales: 1. La aduana de entrada envíe a la aduana de salidalas mercancías de procedencia extranjera que lleguen al territorio nacional con destino al extranjero. 2. Las mercancías nacionales o nacionalizadas se trasladen por territorio extranjero para su reingreso a territorio nacional. Mientras que la regulación es extensa para el primer supuesto, para el tránsito internacional por territorio extranjero la ley sólo dispone en su artículo 134 que deberá promoverse por conducto de agente o apoderado aduanal, pero quedando una serie de interrogantes, tales como si los plazos para el tránsito internacional por territorio nacional aplican para el tránsito internacional por territorio extranjero y otras más. No obstante, esa omisión se podría salvar si se aplica en lo conducente las mismas reglas para ambos, en lo que fuere congruente con las condiciones de cada uno de ellos. A. Las clases de tránsito Internacional De la exposición anterior se observa que para la legislación mexicana existen dos modalidades o clases de tránsito internacionai, basadas por donde se efectúa el traslado: por territorio nacional o por territorio extranjero. El primer caso se usará para cuando las mercancías proceden de un país y se destinan a otro, para lo cual se requiere o conviene por razones geográficas cruzar por el territorio mexicano, como es el caso, por ejern-
plo, del comercio y transporte terrestre entre los Estados Unidos de América y los diversos paísescentro y sudamericanos. En el segundo caso, .Ia mercancía ya se encuentra en territorio mexicano pero por razones geográficas, de logística, de tlete, de costos o bien, por estar en región o franja fronteriza y tener que trasladarse a otra sin internarse al resto del país, en lugar de utilizar el tránsito interironterizo se elige por el tránsito internacional por territorio extranjero. B. Las caracterlstlcas del tránsito Internacional A continuación se exponen los elementos del tránsito internacional.
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al La duración del traslado Dispone el artículo 132 primer párrafo de la NLA que el tránsito internacional de mercancías deberá efectuarse dentro de los plazos máximos de traslado que establezca la SHCP mediante reglas. Esa Secretaría con la regla general 3.24.9. remitió al anexo 15 ya comentado, que estableció plazos por trayecto entre cada aduana, además de plazos en los casos de traslado por ferrocarril que será de 25 días hábiles y en los tránsitos internacionales que inicien en la frontera norte y lo terminen en la frontera sur o viceversa, en cuyo caso el plazo será de 1O
días hábiles para su traslado y arribo. Es pertinente aquí anotar que todos estos plazos se pueden ampliar por un periodo igual, en caso de demoras ocurridas por caso fortuito o fuerza mayor, cuando se cumpla con lo que previene el tercer párrafo dei artículo 132 de la NLA y 169 del NRLA. bl Las contribuciones El tratamiento fiscal del tránsito internacional está previsto en el artículo 131 de la NLA: Las fracciones I y JI del mencionado articulo, ordenan que se formule un pedimento de tránsito internacional y que en dicho documento se determinen provisionalmente las contribuciones, aplicando la tasa máxima señalada en la tarifa de la L1GI y la que corresponda tratándose de las demás contribuciones que se causen, así como las cuotas compensato-
rias. En este precepto, a diferencia del correspondiente al tránsito interno, no se contempla la obligación de actualizar y pagar las contribuciones debido, como es obvio, a que a su arribo a la aduana de salida, las mercancías después de activar el mecanismo de selección automatizado saldrán
del país. La regla general 3.24.10. remite expresamente a la regla general 3.24.5. la cual dispone que la tasa máxima será del 35% salvo que se trate de mercancías cuyo arancel sea superior a ese porcentaje, pues en ese caso se deberá aplicar la tasa del 260%. En el tránsito internacional por territorio nacional si las mercancias no arriban a la aduana de salida en el plazo máximo, la determinación provisional se considerará definitiva, siendo omisa la ley cual será la consecuencia si el tránsito internacional por territorio extranjero no arriba a la aduana de entrada en el plazo máximo.
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e) La disponibilidad de las mercanclas 1. El uso o destino de las mercanclas Si se considera que en el tránsito internacional existe una determinación de las contribuciones que no se pagan, bien porque se ha suspendido, condicionado, franqueado, exentado o de cualquier otro modo no se han pagado, que el legislador ha calificado como causadas (prueba de ello es que ha requerido su determinación), podría aplicar el articulo 63 de la NLA que impide que las mercancías se destinen a propósitos distintos de los que motivaron que no se cubrieran dichas contribuciones, es decir, que se trasladaran a la aduana de salida. De esta suerte se puede hacer la hipótesis de que las mercancias en tránsito internacional no pueden ser objeto de uso o utilización, presunción que la legislación no precisa a pesar de ser un elemento del régimen. Esta hipótesis se ve fortalecida y respaldada por todos I,os elementos de seguridad que deben de ponerse al transporte y las sanciones por su omisión o violación, de donde se infiere que dicho uso es jurídicamente no permisible, '10 que se confirma con las disposiciones de la Convención de Kyoto que asi lo señalan. 2. La destrucción por accidente En todas las modalidades del tránsito aduanero aplica lo dispuesto por el artículo 94 de la NLA, respecto de los accidentes que puedan ocurrir a las mercancias que se trasladen y que se destruyan por esa razón. En este caso el arribo ya no será posible, debido a la destrucción de las mercancias, y por lo mismo ya no serán exigibles las contribuciones y las cuotas compensatorias. Los restos de esas mercancías seguirán destinados al régimen inicial de tránsito internacional, salvo que la autoridad autorice su destrucción o cambio de régimen. Es claro que si los restos no arriban a la aduana de salida, no podrá considerarse incumplido el tránsito porque seria desconocer la premisa de la exoneración, pero aun una tesis contraria seria que se formularán consecuencias con base en la naturaleza y tratamientos arancelarios, fiscales y de otra índole de "restos" y no de las mercancías originales. El artículo 124 del NRLA, ampliando el marco legal, obliga a que el interesado presente un aviso por escrito en un plazo no mayor de dos días hábiles a partir del accidente, turnando una copia de dicho aviso a la aduana de destino, por conducto de la empresa transportista o del agente aduanal, indicando el destino de los restos y poniéndolos a disposición de la aduana más próxima y anexando copia del acta de hechos íevantada ante autoridad competente.
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3. La demora por caso fortuito o fuerza mayor El artículo 132 de la NLA establece la obligación de presentar un aviso por escrito a las autoridades aduaneras, en 105 términos del reglamento, cuando por razones de caso fortuito o fuerza mayor las mercancías no
puedan arribar en los plazos máximos permitidos, exponiendo las razones que impiden el arribo oportuno. El artículo 169 del NRLA dispone que el aviso se debe presentar con copia a la aduana de destíno y debe expresar: las causas del retraso, el lugar donde se encuentra el medio de transporte, número de pedimento, el estado de los candados oficiales y las causas de su ruptura o violación. Añade ese precepto que el aviso se debe transmitir por cualquier medio a más tardar al día hábil siguiente de ocurrido el incidente, precisando la regla general 3.24.2. que la autoridad ante la cual se presenta el aviso es la Administración General de Auditoría Fiscal Federal. d) La resolución de la operación o cancelacIón del tránsito
Siendo que el régimen de tránsito internacional consiste en el traslado de las mercancías de una aduana nacional a otra se observaque ese régimen se termina o cancela con el arribo de las mercaderías al recinto de esa otra aduana.
Ya antes para el tránsito interno se analizaron algunos supuestos anormales y sus consecuencias, por lo que debe remitirse a ese apartado para aquellos casos en 105 que las mercancías arriban a las aduanas o salen
del país con alguna circunstancia especial, como es el caso de que la salida del país se acredite con la documentación de importación del país de destino, elementos suficientes para cancelar el tránsito internacional y que sin embargo no tienen una disposición expresa en las normas mexicanas, que niegue o autorice esa posibilidad. e) La autorización para someter las mercancías al régimen
Al Igual que en el tránsito interno, en el tránsito internacional existe la excepción al sistema general aduanero vigente en México, en el sentido de que para someter las mercancías a un régimen aduanero no se requiere de autorización de las autoridades aduaneras.
En efecto, el úilimo párrafo del artículo 131 de la NLA dispone que "Sólo procederá ei tránsito internacional de mercancías por territorio nacional en los casos y bajo las condiciones que señale la SHCP mediante reglas." Esta facultad de la SHCP de disponer en que casos procede el tránsito internacional y de imponerle condíciones se ejercitó mediante la regla general 3.24.11. estableciendo que no procederá dicho régimen en el caso de las mercancias listadas en el anexo 17 de la RMCE, que son básica-
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mente los bienes de consumo final antes anotados más algunos otros en los que han existido problemas de contrabando.
Las mercancías listadas son: mercancías cuyoarancel sea superior del 35% (granos y oleaginosas), llantas usadas y algunas refacciones automotrices, ropa usada, plaguicidas, fertilizantes y sustancias tóxicas, residuos peligrosos, armas, cartuchos y explosivos, mercancías prohibidas y algu· nos artículos eíéctricos, electrónicos y eiectrodomésticos.
f) La vigilancia de la operación Ya se dijo que actualmente no existen las escoltas o conducciones para los traslados, a pesar de que el artículo 124 de la NLA dispone que el tránsito se haga bajo ei control fiscal. Sin embargo, existen los mecanismos de control y vigilancia como son: 1. Los candados oficiales. De conformidad con los artículos 186 fracción I de la NLA, 198 del NRLA y reglas 3.28.1, 3.28.2. Y 3.28.3. los candados serán de color rojo para los casos de tránsito internacional. 2. Los transportistas. El traslado deberá hacerse por transportistas que se encuentren inscritos en el registro de empresas transportistas de mercanefas en tránsito, contemplado en los artículos 133 fracción 11 de la NLA, 170 del NRLA y regla 3.24.12. 3. Los medios de transporte, itinerarios, rutas y contenedores. Dispone el artículo 131 fracción 111 de la NLA que el tránsito internacional deberá efectuarse por las aduanas autorizadas y por las rutas fiscales que para tal efecto establezca la SHCP mediante reglas. Acorde con esa facultad la SHCP expidió la regla general 3.24.9. disponiendo que los tránsitos que se inicien en la frontera norte y lo terminen en la frontera sur del país, deberán efectuar el despacho ante las aduanas y por las rutas fiscales que señala el anexo 16 de la RMCE. Ese anexo sólo contempló cinco aduanas autorizadas, tres de ellas en la frontera norte (Colombia, Reynosa y Matamoros) y dos en la frontera sur (Subteniente López, a. Roo y Ciudad Hidalgo, Chiapas), así como las rutas que deberán seguir los transportistas, población por población, dlvidido si el destino final es Belice o Guatemala. g) Las formalidades del despacho No existen mayores excepciones en el despacho aduanero de las mercancías en tránsito aduanero, salvo algunas precisiones de carácter práctico que por su utilidad aquí se exponen. 1. En importante reiterar la condición que se analizó en el punto anterior, referente a que existen aduanas autorizadas para llevar a cabo el trán-
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sito internacional que inicie en la frontera norte y termine en la frontera sur del país conforme al anexo 16 y la regla 3.24.9. 2. En otra particularidad del despacho, la regla 3.24.8. dispone que el pedimento se presente en el módulo bancario de la aduana de entrada para el efecto de que éste certifique el monto del Derecho de Trámite Aduanero (DTA) conforme a la Ley Federal de Derechos. 3. La regla 3.24.10. obliga a que el transportista inscriba al reverso del pedimento una redacción especíal para hacer constar la aceptación de la responsabilidad solidaria por los créditos fiscales que se originen por la violación del tránsito de que se trate. 4. la regla 3.24.13. dispone que el tránsito internacional se someta al mecanismo de selección automatizado tanto en la aduana de entrada como en la de salida y "se proceda acorde al resultado del mismo". Los procedimientos previstos en las normas jurídicas han venido contemplando excepciones con base en situaciones concretas y casuísticas. que provoca que en las disposiciones de carácter general se hagan manifestaciones que aisladas parezcan absurdas, como la afirmación anterior, de que se someta al mecanismo de selección automatizado y se proceda como lo indique, pues es obvio, porque así lo ordena la ley, que se deberá activar el mecanismo cítado para respetarlo. esto es, para proceder efectivamente acorde a su resultado. Confirmando la práctica de establecer excepciones, se aprecia que esa misma regla exceptúo al tránsito aduanero de someterse al segundo reconocimiento. h) Las regulaciones no arancelarias El artículo 131 de la NLA que establece los requisitos para promover el régimen de tránsito internacional es omiso en cuanto al cumplimiento de las RNA aplicables, de donde se puede desprender válidamente que el tránsito internacional no está sujeto a esas regulaciones no arancelarias. Oonñrrnando esta aseveración se puede apreciar que en los acuerdos que establecen las RNA's en los términos de la LCE se exceptúan de forma expresa a los tránsitos internacionales, excepción que algunas veces no aplicará cuando el acuerdo someta a toda introducción al país o salida del mismo de mercancías al margen de cual sea el régimen bajo el cual lo hagan y no se disponga la mencionada excepción. 1) Los Informes y reportes Salvo las obligaciones de presentar los avisos en los casos de que las mercancías se destruyan o vayan a arribar fuera de los plazos máximos
permitidos, no existen actualmente en las normas vigentes, obligaciones a
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cargo de los interesados de presentar informes o reportes especiales a las autoridades aduaneras. j) Las garantías
Acorde con las normas internacionales y la práctica de otros países no existe impedimento para que la legislación mexicana estipule garantías para el despacho y trámite del tránsito aduanero, interno e internacional. Bajo ei articulo 156 dei Reglamento de la Ley Aduanera de 1982, existió una opción para el interesado en este régimen, consistente en hacer el traslado de las mercancías con conducción, que consistía en que ei recorrido del transporte fuera escoltado o vigilado durante todo el trayecto por el territorio nacional por personal oficial de las autoridades aduaneras, cuyos gastos y costos serían pagados por mismo Interesado. La Ley Aduanera vigente no contenía la obligación de otorgar garantías pecuniarias debido a que contempla las responsabilidades solidarias tanto para los agentes aduanales que formulen los pedimentos y acepten expresamente esa responsabilidad, como para los transportistas que efectúen el traslado de las mercancías, en los términos del artículo 133 de la NLA. Pero con la reforma legal de 1999 al artículo 131 fracción 1de la NLA se ordena que se deberá añadir al pedimento el documento en el que conste el depósito efectuado en las cuentas aduanera de garantía a que se refiere el artículo 84-A de la misma Ley Aduanera. El último precepto dispone que las cuentas aduaneras de garantía servirán para garantizar mediante depósitos en las instituciones de crédito o casas de bolsa que autorice la SHCP, el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias que pudieran causarse con motivo de las operaciones de comercio exterior a que se refiere el artículo 86-A de esa misma ley. Por su parte, el artículo 86-A señala que estarán obligados a garantizar mediante esos depósitos quienes, en los términos de la fracción 11, efectúen el tránsito interno o internacional de mercancías, por un monto igual a las contribuciones y cuotas compensatorias que se determinen provisionalmente en el pedimento o conforme a los valores que determine la SHCP en reglas. Añade ese precepto que no será aplicable a las importaciones temporafes de maqulladoras y pitex, siempre que las mercancías se encuentren previstas en los programas respectivos. Termina ordenando ese artículo que la garantía se cancelará cuando se tramite el pedimento que corresponda en la aduana de entrada o de salida y se paguen las contribuciones y cuotas compensatorias, pudiendo entonces el importador recuperar las cantidades depositadas mas los rendimientos que haya generado.
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Esta garantía hace muy oneroso el régimen de tránsito con lo cual no sólo se desalienta sino que prácticamente se le induce a su desuso. Pero independientemente de la consideración de política aduanera que se expone en el párrafo anterior. vale exponer algunos comentarios técniccs sobre el precepto en cuestión: 1. Menciona que la garantía es por las contribuciones que puedan causarse. siendo que desde que se tormula el pedimento de tránsito dichas contribuciones ya se causaron Y. más aún ya se determinaron provisionalmente. Pareciera que en este caso, sería más exacto afirmar que el depósito garantiza la exigibilidad o pago de dichas contribuciones. 2. Menciona que no será aplicable a las importaciones temporales de maquiladoras y pitex, siendo que en los momentos de tramitar el tránsito interno todavía no se conoce el régimen al que se destinarán las mercanefas cuando arriben a la aduana de despacho. 3. Menciona que la garantía se cancelará cuando se tramite el pedimento en la aduana de entrada o de salida y se paguen las contribuciones. pero puede ser ei caso de que se someta a regímenes temporales que sin ser maquiladoras no exista la obligación de pago, como los diversos supuestos de importación temporal previstos en el artículo 106 de la NLA. Como se expuso para el tránsito interno, también en el caso del tránsito internacional y no obstante la vigencia de la disposición legal. dicha garantía se encuentra pospuesta por la regla general 3.13.12. hasta ei 30 de junio de 2000.
111. Las responsabilidades del régimen Para culminar el estudio del régimen de tránsito aduanero se exponen aquí las premisas y reglas sobre las cuales se fincan las responsabilidades por quienes realizan, tramitan o transportan las mercancías en ambas de sus modalidades: interno e internacional. En el caso del primero, el artículo 129 de la NLA sólo menciona la responsabilidad solidaria para disponer que ella recae en: 1. El agente aduanal cuando designe para efectuar el traslado de las mercancías a un transportista que no esté inscrito en el registro de empresas transportistas respectivo. 2. La empresa transportista inscrita en dicho registro cuando realice el traslado de las mercanefas en tránsito. 3. El agente aduanal, en términos de ley, que también es responsabilidad solidaria, por las irregularidades que deriven del pedimento y que se detecten durante el despacho de las mercancías.
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En el caso del tránsito internacional, el artículo 133 de la NLA es más completo pues además de señalar los supuestos anteriores de responsabilidad solidaria, también contempla la responsabilidad directa y propia de la persona física o moral que realiza el tránsito. IV. El tránsito y los movimientos entre las diversas partes del territorio nacional Es interesante e importante hacer algunas consideraciones sobre el movimiento de mercancías, en régimen de tránsito aduanero, por ias diversas regiones aduaneras del territorio nacional. Los posibles movimientos que pudieran ocurrir serían:
1. De franja o región fronteriza a zona gravada. Este es el movimiento más común que pueda ocurrir en el tránsito de mercancías, debido a que normalmente se presenta en tráfico terrestre y las fronteras mexicanas están bordeadas de una franja o región fronteriza que tiene un esquema de transición más liberal que el resto del país. Las normas y prácticas del tránsito será en los términos que recián se expusieron, es decír, con pedimento especial, con candados oficiales, transportistas registrados, rutas fiscales y plazos, etc. 2. De zona gravada a franja o región fronteriza. El artículo 173 del NRLA se refiere a ese traslado de mercancías y lo sujeta a diferentes condiciones dependiendo dei tipo de tráfico. Si se hace por tierra, deberá rea· Iizar como tránsito interno de bienes de consumo final, es decir: en remolques, semiremolques o contenedores transportados por ferrocarril, ya sea de estiba doble o sencilla, el recorrido del convoyen tren unitario y sin escalas y el importador deberá estar inscrito en el padrón de importadores. Si se trata de tráfico marítimo con las reglas del tráfico mixto y si es por tierra y mar, con el tránsito hasta el iugar del embarque y luego como tráfico mixto. 3. De franja o región fronteriza a otra franja o región fronteriza. Este supuesto se expuso párrafos antes y que en el artículo 171.del NRLA se denomina como tránsito interfronterizo. 4. De zona gravada a zona gravada. Este supuesto no está expresamente así descrito en la ley, más sin embargo se ubica perfectamente bien en cualquiera de los supuestos del artículo 125 de ia NLA. Es curioso observar que el NRLA regule con mayor rigor al supuesto del traslado de una zona gravada a una que no lo está o está menos (supuesto 2) y no estipule alguna disposición para el traslado de una zona gravada a gravada.
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En realidad, dada la amplitud y alcance del tránsito aduanero y las normas de seguridad que sobre él la ley impone, no debería ser relevante si en su trayecto el transporte y las mercancías cruzan diversas regiones o territorios con tratamientos arancelarios diferentes, máxime si en ninguno de ellos está permitido el transbordo o almacenamiento de las mercan-
cías. 6. OTROS REGIMENES ESPECIALES DE LA LEGISLACION MEXICANA Además de los regímenes aduaneros que se explicaron, en la ley mexicana existen y han existido otros regímenes que es conveniente exponer. En primer lugar se abordará aquel único que está en vigor, para después exponer los que ya se encuentran derogados pero cuyo conocimiento histórico es importante. l. Los regímenes aduaneros vigentes A. Elaboración, transformacIón o reparación en recInto fiscalizado Con la reforma legal para 1994 se adicionó al artículo 80. de la ALA un penúltimo párrafo para disponer que las autoridades aduaneras podrían autorizar que, dentro de los recintos fiscalizados, las mercancías en ellos almacenadas pudieran ser objeto de elaboración, transformación o reparación y también adicionó un capítulo séptimo al Título IV de la ALA, artículo 103-6, para contemplar el régimen de elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado. Estas disposiciones se fundieron en el artículo 135 de la NLA que dispone que este régimen consiste en "la introducción de mercancías extranjeras o nacionales a dichos recintos para su elaboraci6n, transformación o reparación para ser retornadas al extranjero o para ser exportadas, respectivamente. " Junto con la definición que se transcribe, el último párrafo añade que también se puede introducir al país bajo este régimen la maquinaria y equipo que se requiere para esos procesos.
Las particularidades de este régimen se pueden precisar de la siguiente manera: 1. Retorno obligatorio. Desde la definición se ordena que las mercancías introducidas a este régimen sólo puede ser para retorno o exportación, lo que hace contundente el segundo párrafo del precepto que se cita, cuando ordena que en ningún caso podrán retirarse del recinto fiscalizado las mercancías destinadas a este régimen si no es para su retorno o exportación, con lo cual impide el cambio de régimen. 2. Recinto fiscalizado autorizado. Desde la creación legislativa de este régimen, se dispuso que las autoridades aduaneras podrían autorizar los recintos fiscalizados dentro de los cuales las mercancías almacenadas pu-
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dieran ser objeto de los procesos mencionados. La lista de los recintos autorizados aparece en la regla 3.25.1. 3. Las mermas y desperdicios. Siguen las reglas generales que contemplan las normas aduaneras en esta materia, es decir. las mermas no causan las contribuciones y los desperdicios tampoco si se retornan o
destruyen. 4. Pedimentos simultáneos. En este régimen, cuando se introducen
mercancías nacionales al recinto fiscalizado el exportador deberá presentar el respectivo pedimento de exportación y el titular del recinto el pedimento mediante el cual se destinan las mercancías a este régimen y cumplir con todas las formalidades del despacho. En este régimen también se admite la presentación mensual de un pedimento consolidado. 5. Algunas omisiones. El capítulo de la Ley Aduanera destinado a este régimen sólo se compone del artículo 135 por lo que algunas materias no se mencionan, por ejemplo: duración del plazo en el recinto fiscalizado: ia destrucción por accidente del artícuio 94 de la ley: la vigilancia y separación en el recinto fiscalizado; regulaciones no arancelarias; informes y reportes y garantías. Estas materias se pueden resolver por la aplicación de criterios jurídicos, como la duración, que podría considerarse como aquella acordada
libremente con el recinto fiscalizado; en el caso de la destrucción por accidente, aplicarían las normas de depósito en la aduana y por tanto se extinguió el crédito fiscal en los términos del articulo 27 de la NLA: en cuanto a las RNA's se aplican las disposiciones que contenga cada acuerdo que las fije y, en su omisión, es claroque no estarían sometidas. En fin, este régimen se parece al depósito fiscal por cuanto es un almacenamiento y se distingue porque en él si puede haber ectos de modificación o transformación sobre las mercancías. Se parece a la importación temporal para elaboración. transformación o reparación por la posibilidad de ejecutar esos procesos sin el pago de las contribuciones pero se distingue porque los mismos no se pueden hacer en las instalaciones del importador sino necesariamente en las instalaciones de un recinto fiscalizado, que por cierto, está ubicado dentro de las instalaciones de la aduana. 11. Los regímenes derogados Para el estudioso del Derecho Aduanero resulta necesario conocer los regímenes aduaneros que se han permitido en la legislación mexicana, incluso aún aquellos que ya no se encuentran en vigor, para conocer cuales fueron las motivaciones que tuvo el legislador para implementarlos y después para suprimirlos, así como su uso o utilidad en la práctica y los inconvenientes y defectos de que adolecieron.
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A. Los regimenes aduaneros del Código de 1952 ya suprimidos Ya antes se anotó que el Código de 1952 reguló a los regímenes como operaciones aduaneras y en su artículo 70. y 80. contempló a las "importaciones especiales", "las exportaciones especiales" y el transbordo, mismas que definió como sigue:
1. La importación especial era "el retorno al país de las mercancías na· cionales o nacionalizadas que se hubieran exportado en definitiva" siempre que no hubieretranscurrido un plazo de tres años entre la exportación y el retorno, conforme lo ordenaba el artículo 384 del mismo código. I
Desde la ley de 1982 y hasta la actualidad esta operación está prevista en el artículo 103 de la NLA simplemente como un retorno sin que constituya un régimen diíerente a la exportaclón definitiva.
2. La exportación especial era "el retorno al exterior de mercancías extranjeras que, habiéndose importado no estén nacionalizadas", añadiendo el artículo 393 del mismo ordenamiento que continúen siendo extranjeras, porque no hayan salido del recinto fiscal, no hubieren sido pagados los impuestos aduaneros y no se hubiere consumado el plazo del abandono. Esta operación está prevista en el artículo 92 de la NLA como un retorno al extranjero sin régimen, para lo cual se requiere que no se trate de mercancías prohibidas, armas o sustancias nocivas para la salud o no existan créditos fiscales insolutos. 3. El transbordo ya fue objeto antes de estudio y recién se expuso que puede ser documentado y tramitado como un régimen de tránsito interno. B. Los regimenes aduaneros de la Ley Aduanera de 1982 ya suprimidos A continuación se exponen los regímenes aduaneros que contempló y suprimió la Ley Aduanera de 1982 en el transcurso de su vigencia. a) Temporal de Importación pare depósito Industrial Se contempló en el artículo 88 de la ALA y consistía en la importación temporal de mercancías de procedencia extranjera para que en recintos acondicionados se efectuaran procesos de transformación, elaboración o reparación, sin el pago de los impuestos al comercio exterior correspondientes, siempre que los productos resultantes se exportaran. La SHCP autorizaba a las empresas mexicanas cuyas instalaciones hubieren sido previamente aprobadas por las autoridades aduaneras y acreditaran programas de actividades industriales aprobados por las autoridades competentes, conforme a los artículos 149 a 152 del ARLA.
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Esa misma ley autorizaba que los productos resultantes de esos procesos se destinarán al consumo en el pais, cumpliendo con el cambio de régimen a importación definitiva. Este régimen se derogó con la reforma legal para 1991. Como se puede apreciar guarda cierta similitud con el de elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado, pero con grandes diferencias: el régimen actual exige que sea en recintos fiscalizados que deben estar dentro o colindando con la aduana; en el actual no se exige que las empresas beneficiarias cuenten con programa industrial aprobado por alguna autoridad y el actual no permite que los productos permanezcan en el país ni tampoco el cambio de régimen. b) Importación para reposición de existencias Previsto en el artículo 95 de la ley comentada, se hacía consistir en el régimen aduanero "por el cual se permite la entrada al país sin el pago de los Impuestos a la importación, de mercancías ídénticas por su calidad y características técnicas y arancelarias, a aquellas que con anterioridad se importaron definitivamente y que fueron incorporadas a productos nacionales que se exportaron también definitivamente." El régimen se tenía que solicitar antes de la exportación y las mercancías repuestas tenían que importarse en un plazo no mayor de tres meses contados a partir de la auto-
rización respectiva. Este régimen también desapareció por la reforma legal de 1991. Su conveniencia fue bastante cuestionada porque obligaba a que el exporta-
dor nacional cubriera las contribuciones a que se sujetaban sus insumos de importación y solamente daba derecho a obtener otra importación sin el pago de dichas contribuciones, lo que implicaba una asignación de recursos financieros para cubrir ese costo fiscal y también que el exportador, para recibir el beneficio estuviera estimulado a volver a importar. El régimen fue sustituido con diversas modalidades a los regímenes aduaneros que facilitan las exportaciones, como el draw back, las cuentas aduaneras, las pitex, las maquiladoras, etc.
el Los desarrollos portuarios Se contemplaron en los artículos 104 Y 105, Título Quinto de la AtA y estuvieron en vigor durante toda la vigencia de esa ley, pero las disposiciones a los mismos ya no aparecieron en la NtA de 1996. No eran propiamente un régimen aduanero, pues el artículo 105 señalaba que la introducción o extracción de mercancías destinadas a esos dssarrollos portuarios podría realizarse bajo cualquiera de los regímenes aduaneros previstos en esa ley, otorgando los artículos 157 Y 158 del ARtA más el carácter de recinto fiscal.
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176 d) Las marinas turistlcas
Con la reforma legal para 1991 se contempló en el artículo 95 de la ALA, para efectos aduaneros, la libertad de navegar en el mar territorial y en la zona económica exclusiva a yates y veleros turísticos de más de 12 metros de eslora (4.5 desde 1992), que fueren propiedad de residerites en el extranjero sin establecimiento en el país, que vinieran una vez al año y se registraran en una marina turística autorizada. Este régimen desapareció de la NLA para contemplarse como una hipótesis de la importación temporal para retornar en el mismo estado, cuando el articulo 106 fracción V inciso c) dispuso un plazo de hasta 20 años para embarcaciones cumpliendo los requisitos del reglamento. Los beneficiarios de este régimen debieron realizar el cambio al régimen de importación temporal en un plazo que no excederia del 31 de marzo de 1997, acorde a lo mandado por el artículo Noveno Transitorio de dicha nueva ley. Con la reforma para 1999 se consignó de manera expresa en un segundo párrafo de ese inciso c) y se redujo el plazo a 10 años. e) Las casas rodantes
Con la comentada reforma legal para 1992 se adicionó un artículo 95-A, en vigor a partir del 10. de abril de 1992, para incluir como régimen aduanero "los campamentos de casas rodentes", disponiendo que las personas que introdujeran. al país casas rodantes podrían importarlas temporalmente y cambiarlas al régimen que se comenta, cuando esas casas rodantes se registren en un campamento autorizado, sean propiedad de residentes en el extranjero, no se otorguen en arrendamiento ni sean objeto de explotación comercial y sean conducidas en su circulación por el pais por sus propietarios. Este régimen desapareció de la NLA para contemplarse como una hipótesis de la importación temporal para retornar en el mismo estado, al disponer el artículo 106 fracción V inciso d) un plazo de hasta 20 años para casas rodantes propiedad de residentes en el extranjero cumpliendo los requisitos del reglamento. Los beneficiarios de este régimen debieron realizar el cambio al régimen de importación temporal en un plazo que no excedería del 31 de marzo de 1997. Con la reforma legal para 1999 se redujo el plazo a 10 años y se precisó quienes deben conducir esas casas rodantes como son el importador
o sus familiares que también sean residentes en el extranjero. a pesar de que el texto del inciso cae en la redundancia, exponiendo que se entiende por régimen de Importación temporal "... Ias casas rodantes importadas temporalmente ... ".
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7. LOS REGIMENES DE TRANSICION EN LA FRANJA O REGlaN FRONTERIZA En las próximas páginas se analizará el régimen de transición para la franja fronteriza norte del país y para la región fronteriza, que como su
nombre lo indica, es de carácter temporal o más bien transitorio, haciendo un breve recorrido histórico sobre las zonas y perímetros libres y franjas fronterizas. l. Los antecedentes Por Decretos presidenciales publicados en el D.O.F. de 3 de junio de 1939 se crearon las zonas libres de Baja California Norte y parcial de Sonora (ZLBCNPS) y de Baja California Sur (ZLBCS) estableciendo un tratamiento que permitía introducir en dichas zonas mercancías extranjeras sin el pago de los impuestos de importación, siempre que no fueran similares a las mercancías nacionales que concurrieran al mercado de esas zonas. En el Código Aduanero de 1952 se establecieron los perímetros y zonas libres para las cuales ese ordenamiento contempló las siguientes disposiciones: 1. Estaban exceptuados del pago de impuestos de importación las mercancías que se introdujeran a esos perímetros y zonas libres, siempre que no fueran similares a las de producción nacional que concurrieran a esas zonas y perímetros. Art. 654.
2. Las RNA's eran aplicables a los perímetros y zonas libres así como a las reexpediciones, salvo que las disposiciones que las establecieran hicieran alguna excepción para esos perímetros y zonas. Art. 647. 3. La SHCP quedaba facultada para determinar, por medio de disposiciones de carácter general y previa opinión de la Secretaría de Economía, cuales eran las mercancías que deberían quedar gravadas. Las bebidas alcohólicas, el tabaco labrado en cigarrillos, los puros y ios caballos para carrera en todo caso causaban los impuestos. Art. 654. 4. Estaban exceptuados del pago de impuestos de exportación las mercancías nacionales que se exportaran de esas zonas o perímetros siempre que se hubieran producido en las mismas. La SHCP determinaba cuales mercancías quedaban gravadas. Art. 660. 5. La mercancía extranjera destinada ai interior del país que se trasladara a través de una zona o perímetro libre quedaba sujeta a las disposiciones de las importaciones definitivas. Art. 645. De las premisas legales transcritas se puede resumir que los perímetros y zonas libresse regían por tres principios básicos:
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1) La introducción de mercancías extranjeras estaba exceptuada del pago de los impuestos de importación. 2) Sólo por excepción la SHCP fijaba las mercancias extranjeras importadas a esos perímetros y zonas, o nacionales que de ellas se exportaran, que quedarían gravadas con los impuestos de importación o exportación, respectivamente. 3) la introducción de mercancías extranjeras a esas zonas y perímetros asi como sus expediciones al interior del país quedaba sujeta a las RNA's salvo que las disposiciones las exceptuaran. Posteriormente, se creo la zona libre de Ouintana Roo (ZlOROO), mediante decreto publicado en D.O.F. de 30 de junio de 1972, qua fue prorrogado mediante Decreto publicado en el mismo D.O.F. de 30 de junio de 1980. Con la promulgación de la ley Aduanera de 1982 se mantuvieron esas disposiciones y principios, los que se estipularon en los artículos 106 a 114 con los siguientes cambios: 1. Mantiene las zonas libres pero sustituye a los perímetros libres por las franjas fronterizas.
2, Traslada la facultad de determinar las mercancías gravadas de la SHCP a la SECOFI, previa opinión de la primera. 3. La introducción de mercancías a las zonas libres quedaría exceptuada de las RNA's salvo que la SECOFI, por normas generales, las estableciera. 4. En las franjas fronterizas se podían introducir las mercancías sin el pago de los impuestos a la importación, conforme la fracción VIII del artículo 46 de esa misma ley y ser consumidas por los habitantes de dichas franjas, que se delimitan por una franja de 20 kilómetros paralela a la línea divisoria internacional.
Posteriormente a la entrada en vigor de esa ley, se prorrogaron las llBCNPS y llBCS mediante Decretos publicados en el D.O.F. de 27 de junio de 1985, mientras que la llOROO se prorrogó mediante Decreto publicado en el D.O.F. de 23 de diciembre de 1985. Bajo la vigencia de esas normas legales también se crearon mediante Decreto publicado en el D.O.F. de 22 de agosto de 19891a zona libre de la frontera sur colindante con Guatemala en una franja de 20 kilómetros paralela a la línea divisoria internacional dentro de cuya delimitación está la Ciudad de Tapachula (llCHIS) y la zona libre del municipio de Salina Cruz, Oaxaca (llSC) mediante Decreto publicado en el D.O.F. de 14 de noviembre de 1990, ambas con vigencia hasta ei 31 de agosto de 1995.
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Posteriormente las ZlBCNPS, ZlBCS y ZlQROO se prorrogaron mediante decretos publicados en el D.O.F. de 25 de junio de 1991 para llevarlas a una vigencia hasta el 31 de diciembre de 1992 y después con decretos publicados en el D.O.F. de 19 de noviembre de 1992 para extender su vigencia hasta el 31 de diciembre de 1993. Pero las acciones de apertura comercial y las políticas de librecambio en materia aduaneratambién incluyeron a las zonas libres y franjas fronterizas, provocando paulatinamente su erosión, con la intención de integrarlas al régimen comercial general del país, como se puede apreciar con las últimas prórrogas hasta el día último de 1993 y con las creaciones de las últimas dos zonas cuya vigencia fue hasta el 31 de agosto de 1995, antes de cuya fecha ya se habían abrogado por un esquema de transición publicado en el D.O.F. de 24 de diciembre de 1993. En efecto, ya para la reforma legal de 1992 se modificaron los artículos 106, 107 Y 108 de la NLA para revertir el principio de las zonas libres y franjas fronterizas, para establecer que la SECOFI, previa opinión de la SHCP, determinaría las mercancías que estarían parcial o totalmente desgravadas, es decir, la norma implicó que el principio es que también en esas zonas la introducción de mercancías está gravada, salvo determinación de desgravación,
luego vinieron los Decretos que establecieron los esquemas de transición de las zonas libres y franjas fronterizas para integrarlas al régimen general tanto para actividades comerciales, servicios como industriales y pesqueras publicados en el D.O.F. de fecha 24 de diciembre de 1993, que prorrogaron todas las zonas libres mencionadas hasta el 10. de febrero de 1994, fecha en la cual se dieron por desaparecidas, conforme al artículo Tercero Transitorio del Decreto que establece el régimen de transición para el comercio y losservicios de la región fronteriza. las particularidades de esos Decretos, actualmente prorrogados hasta el 31 de diciembre de 2000 por los Decretos que les sucedieron publicados en el D.O.F. de 29 de diciembre de 1995, son: 1, Ei correspondiente a franja fronteriza norte, actividades comerciales, define a la franja fronteriza norte como la franja que corre paraleia en 20 kilómetros a la línea divisoria internacional. 2. El que regula a las actividades comerciales de la región fronteriza, creó dicha región fronteriza y la definió incluyendo a todos los anteriores territorios de las zonas libres, salvo el que corresponde a la franja fronteriza norte. 3. El decreto que regula a las actividades industriales de la región fronteriza, creó dicha región fronteriza y la definió incluyendo al municipio de Cananea y al territorio de la franja fronteriza norte.
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4. Por cuanto hace al régimen arancelario, los decretos establecen un esquema compuesto de diversas tasas de desgravación con base en calendarios de aplicación. hasta culminar el 31 de diciembre del año 2000 en que habrán desaparecido dichas franjas y regio'nes fronterizas, En virtud de que no existía en la ley la definición de región fronteriza, las reglas generales 58 y 68 para 1994 y 1995, respectivamente, tuvieron que añadir que "las zonas libres es la zona que se denomina región fronteriza en los decretos...., hasta que el artículo 136 de la NLA de 1996 definió a la franja fronteriza como ya ha quedado expuesto y en cuanto a la región fronteriza dispuso que se entiende al territorio que determine el Ejecutivo Federal, por lo que ya se encuentran respaldadas esas definiciones en la Ley Aduanera. 11. La naturaleza jurídica Una vez expuesta la historia de las franjas y regiones fronterizas dei país, es útil exponer algunas ideas sobre la naturaleza jurídica y aduanera de las mismas. Las posturas y teorías que se pueden encontrar en las normas y estudios, nacionales y extranjeros, son distantes y opuestas, pero para una mejor exposición se pueden resumir en tres las bases sobre las cuales se apoyan sus explicaciones. A, El territorio Para los autores y la legislación que se inclinan por considerar alterritorio como el elemento principai y definitorio de ias zonas y regiones que se comentan, las mismas se hacen constituir como un territorio aduanero distinto ai comercial general del país, pero dentro del territorio político del país. Esta postura para ser congruente debería tener por consecuencia que las mercancías introducidas a esa regiones o zonas no darían lugar a la causación de las contribuciones. debido a que no se habrían introducidoal país. Por consiguiente, las mercancías no se habrían legalmente importado al país y si se quisieran introducir al resto o al interior del mismo, las normas de la reexpedición tendrían que ser las vigentes a ese envío, sin considerar su permanencia en esas zonas. Esta parece ser la postura de la Convención de Kyoto cuando menciona "..como si no estuviesen en el territorio aduanero.." Por el contrario, la legislación mexicana no parece darles ese alcance a la franja y región fronteriza, puesto que por principio las importaciones están sujetas a los impuestos a las importaciones y solamente se desgravan en los casos que determina la SECOFI.
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B. El régimen aduanero Algunos autores aprecian que no es el territorio el elemento definitorio sino el régimen que sobre él se impone, mismo que abarca formalidades, RNA's y también las contribuciones. En esta hipótesis se podrían explicar los tratamientos para el uso y para el envío de las mercancías al interior del país y fuera de esas zonas, con la posibilidad de no considerar interrumpido, para diversos fines, la estadía previa en dichas franjas y regiones. Esta postura se acerca a las normas y conceptos de las reglamentaciones nacionales, como parecía recoger el Informe Razonado de la Ley Aduanera de 1982 al señalar" ..el régimen de' excepción de que disfrutan las zonas libres. "20 No obstante, algunos autores niegan que estas zonas, franjas o regiones pudieran ser regímenes aduaneros, a los que califican de econórnicos;~1
C. El tratamiento fiscal Para algunos tratadistas las zonas libres, zonas francas, franjas o regiones fronterizas no son sino modalidades tributarias de la importación o exportación de mercancías al o del país.
Estas modalidades pueden referirse a la disminución de la tasa (desgravación), la época o condición de pago (suspensión) o la obligación de pago (exención o condonación). Esta es una postura que podría desprenderse del Código Aduanero de 1952, al expresar su artículo 658 que" ..tengan que pasar por territorio nacional no comprendido en la franquicia ..." y que algunos autores califican como franquicia territorial.22 111. Las mercancías para franja o región fronteriza Respecto de las mercancias gravadas en los términos del régimen comerciai general del país, ya se expuso que de siempre las normas legales han ordenado el gravamen para el tabaco labrado en cigarrillos, puros, para las bebidas alcohólicas y los caballos de carrera, para los cuales la regla general 3.10.3. establece la tasa global (incluye IGI, IEPS, DTA e IVA)
20 Informe Razonado. Motivos al artículo 109. 21 Basaldúa, Ricardo Xavier. Derecho Aduanero. Parte General. Sujetos. Abeledoperrot. Buenos Aires, Argentina. 1992. Página 208.
22 De Juano, Manuel. Curso de Finanzas y Derecho Tributario. Segunda Edición. Tomo 11. El Sistema Tributario y los Tributos en particular. Ediciones Molachino. Rosario, Argentina. 1971. Página 263 .~
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para cigarrillos hasta de 269.16%; para las bebidas alcohólicas de 79.85% hasta de 130.21%, Y también establece las tasas globales para esas mercancias cuando sean originarias de los países del TLCAN y de los otros con los que México tiene suscritos TLC's, que se reducen por efecto de la preferencia en la tasa de IGI. Respecto de las mercancias para consumo de habitantes de la franja fronteriza norte, el artículo 142 de la NLA remite al artículo 61 fracción VIII de la misma ley, que dispone que no se pagarán los impuestos al comercio exterior siempre que sean de la clase, valor y cantidad que establezca la SHCP mediante reglas, misma que dispuso en la regla 3.10.2. que son aquellas que no excedan diariamente del equivalente a 50 dólares de los Estados Unidos de América, excepto cigarrillos, puros, bebidas alcohólicas y combustible automotriz que no se contenga en el tanque del vehículo. Adicionalmente, una vez al mes, por persona, pueden importar ropa, calzado, alimentos, medicinas, productos de aseo personal y la limpieza del hogar, y mayores de edad un litro de cerveza, vino o licor y hasta 200 cigarros o puros. Estas cantidades son acumulables al padre, madre e hijos, debiendo acreditar su residencia con los documentos que dicha regla menciona. En cuanto a las mercancias desgravadas parcial o totalmente y su respectivo calendario y demás condiciones, ya que algunas están sujetas a cupos, los decretos respectivos las enumeran en los diversos apartados que las contienen. IV. Las normas de Inspección y vigilancia especial Todavía existen aranceles para mercancías cuya tasa es inferior en la franja y región fronteriza que cuando se destinan al resto del territorio nacional, razón por la cual se justifican algunas normas sobre inspección y vigilancia de dichas zonas. Por ejemplo, se puede citar las reglas sobre el traslado de mercancias que ingresan al país por una zona gravada con destino a la franja o región fronteriza, a que se refiere el artículo 173 del NRLA cuando ordena que se haga bajo el régimen de tránsito interno. También aquella otra que establece los documentos que deben acompañar a los productos agropecuarios producidos en esas zonas que se destinen al resto del país, conforme a la regla general 3.9.2. Es importante además anotar que en los límites de la franja o región fronteriza se instalan puntos de revisión o inspección llamadosgaritas, pa· ra que en los términos del articulo 140 de la NLA lleven a cabo esa inspección, mismas que la regla general 3.9.4. señala que son las listadas en anexo 25 de la resolución respectiva. Es también trascendente la función de estas garitas porque el despacho de las mercancias destinadas al inte-
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riorque ingresen por esas franjas se considerará terminado hasta su internación por las mismas, acorde a la regla 3.10.1. Una disposición importante es que las mercancías destinadas al interior del país que ingresen por la franja fronteriza deberán usar las mismas cajas o remolques, conservando íntegros los precintos, sellos, marcas y demás mecanismos de control, acorde a lo dispuesto por el citadoartículo 140 de la NLA.
8. LA INTERNACION TEMPORAL A continuación se expone una modalidad de introducción de mercancías al territorio nacional, pero que sin embargo, la ley no ha querido ele· var a rango de régimen aduanero, más precisamente al de importación temporal, que es con el cual se asemeja.
l. Los vehículos de residentes fronterizos a resto del pais Conforme con los artículos 62 fracción 11 inciso b) y párrafo siguiente de la NLA y 178 del NRLA, los residentes que hubieren importado en defi· nitiva vehículos a la franja o región fronteriza podrán internarlos temporalmente al resto del país, acreditando que dichos autos están importados, que residen en esas zonas, garanticen el interés fiscal mediante el embargo administrativo de la unidad, paguen los derechos que procedan (15 dólares y 5 dólares por cada entrada, regla 3.9.3.) y declararen, bajo protesta, que retornaran el vehículo en los plazos autorizados, que son hasta cuatro meses en un periodo de doce. De la redacción se desprende que el plazo no corre con el año lectivo o de calendario. Los vehículos, conforme a la regla 3.8.9. son los importados conforme al Acuerdo por el que se establecen las condiciones para la importación de vehiculos automotores usados, destinados a permanecer definítivamente en la franja fronteriza norte del país, publicado en el D.O.F. de 26 de mayo de 1998 y conforme a las listas de fabricantes, marcas y tipos de automóviles, camiones y autobuses al amparo del Decreto publicado en el D.O.F. de 8 de febrero de 1999. Los autos internados tienen que ser conducidos cuando circulen en el resto del país por el residente fronterizo, cónyuge, padres o hijos, o cualquier persona si el residente fronterizo se encuentra a bordo del vehículo. Para la cancelación de la internación y el cómputo de los plazos, el interesado deberá presentarse, con su vehículo, ante la aduana que tramitó la internación y obtener la constancia que corresponda. Como las mercancías ya están importadas en definitiva, se planteó al legislador el dilema si es posible la importación temporal de una mercancía ya importada, o si se trataba de un cambio de régimen con efectos temporales o de una extensión del territorio de la original.
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Por esa razón se le denominainternación temporal, aunque para la postura de la territorialidad de la franja fronteriza podría ser una importación temporal.
11. Los vehículos de extranjeros a región fronteriza La regla general 3.8.4. disposición que proviene de anteriores años (véase regla 313 para 1993), permite que los vehículos propiedad de residentes en el extranjero, puedan circular dentro de la franja y región fronterizas,
siempre que se encuentre un residente en el extranjero a bordo del mismo vehículo. Para esta internación no se requiere de ningún tramite ante la aduana y si no se sujeta al régimen de importación temporal es solamente para el efecto de que esa internación sea como cotidianamente se lleva a cabo, con el simple cruce y la inspección de las autoridades aduaneras. 111. Las de maqui/adoras y pitex residentes en el resto del país El artículo 177 del NRLA permite que las mercancias que envíen maquila-
doras o pitex del resto del país a las franjas o regiones fronterizas para su posterior retorno al interior, se internen mediante una promoción por escrito que se presentará en el punto de revisión respectivo, debiendo retornar las mercancías por el mismo punto.
9. LOS RETORNOS Es numerosa la cantidad de modalidades y de razones por las cuales las mercancías entran o salen del país por la figura del retorno y quizá uno de los factores que contribuyen a la confusión de los interesados es la falta
de su ordenación y sistematización en la ley y su diferencia con los otros movimientos de regímenes. Una definición de retorno se puede encontrar en el informe razonado de la ALA de 1982, que expone, en reiación al artículo 65, que "como su nom-
bre lo indica, es la devolución de la mercancía al lugarde procedencia." Así pues, si tomamos como concepto de retorno a las devoluciones de las mercancías a sus lugares de procedencia, al extranjero o al país, dichos retornos se pueden agrupar bajo diferentes motivos e incluso estando o no las mercancías bajo algún régimen aduanero. A continuación se muestra en un cuadro las clases y tipos de retorno contemplados y permitidos por la legislación mexicana:
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS LOS RETORNOS 1. Sin régimen aduanero A. De mercancía en aduana
B. De mercancía propiedad federal por abandono C. De mercancía adquirida en aduana O. De carros de ferrocarril
11. Por desistimiento de régimen 111. De regímenes definitivos
A. De Importaciones definitivas a) Por defecto o diferencia de especificaciones de las mercancías b) Por casos excepcionalmente similares
B. De exportaciones definitivas a) Por cualquier razón b) Por rechazo de las autoridades del país de destino o por el comprador extranjero
IV. De despacho condicional o regímenes de suspensión A. De Importaciones temporales a) En el mismo estado 1. Reales
2. Fietos b) Después de transformación 1. Procesadas 2. Sin procesar
3. Fletes 4. Internaciones
B. De exportaciones temporales a) En el mismo estado b) Después de transformación e) De bienes fungibles d) De importaciones temporales
C. De elaboración en recinto fiscalizado a) En el mismo estado b) Después de transformación
O. De depósito fiscal V. Por Infracción A. ~or revisión en origen B. De mercancía Ilegal
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1. Los relornos sin régimen aduanero Los retornos o devoluciones de las mercancías al extranjero que se introdujeron al país pero que se encuentran en él sin estar sometidos a un régimen aduanero son: A. El relomo de mercancia en aduana Este supuesto se estipula en el artículo 92 de la NLA y en la regla 3.4.3. que disponen que procederá el retorno de mercancías en depósito ante la aduana hasta antes de activar el mecanismo de selección automatizado, siempre que no se trate de mercancías de importación prohibida, armas o sustancias nocivas para la salud y no se encuentren créditos fiscales insolutos. En la mayoría de los casos, el retorno de las mercancías en la aduana se formula no sólo antes de activar el mecanismo de selección autornatizado sino antes de elabora', transmitir y pagar el pedimento, pues una vez hecho lo anterior lo que procede es más bien el desistimiento. B. El retorno de mercancia en causal de abandono El artículo 32 de la NLA ordena que transcurrido el plazo a que se refiere el artículo 29 de la ley, las autoridades notificarán a los propietarios o consignatarios de las mercancías que ha transcurrido el plazo de abandono y que cuentan con un plazo de 15 días para retirar las mercancías, pudiendo optar por destinarlas a cualquiera de los regímenes aduaneros o retornarlas al extranjero en tanto no se haya efectuado la notificación que menciona ese precepto legal, según dispone la regla general 3.4.3. C. El relorno de mercancia adquirida en aduana El artículo 32 de la NLA también ordena que los adquirentes de las mercancías que hubieren causado abandono y que les hayan enajenado los recintos fiscalizados, podrán optar por destinarlas a cualquiera de los regímenes aduaneros o retornarlas al extranjero, opción que reitera la regia general 3.4.3. D. El retorno de carros de ferrocarril Dispone la regla 3.3.2. que los furgones con mercancía que se introduzcan al territorio nacional sin el pedimento respectivo, se podrán retornar al extranjero antes de que las autoridades ejerzan sus facultades de comprobación, siempre y cuando no 38 trate de mercancía prohibida, sujeta a RNA's o que hayan salido de la franja o región fronteriza. El retorno se hará con un aviso de la empresa ferroviaria dentro del plazo de 24 horas de presentado ante la aduana por la que hayan ingresado los furgones.
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11. los retornos por desistimiento de régimen El artículo 93 de la NLA permite el desistimiento del régimen para el efecto de que retomen las mercancías de procedencia extranjera o se reti-
ren de la aduana las de origen nacional. Añade el precepto que el desistimiento procederá hasta antes de que se active mecanismo de selección automatizado y aún después en el caso de exportaciones en tráfico aéreo o marítimo, que el artículo 123 del NRLA amplía todavía a todos ios casos, excepto cuando haya discrepancias, inexactitudes o falsedades entre los datos contenidos en el pedimento y las mercancías a que él mismo se refiere. Se puede apreciar que en el desistimiento ya se pagó el pedimento pero las mercancías no se han sometido al despacho aduanero por cuanto que no se ha activado el mecanismo de selección automatizado. Es importante apreciar que la procedencia del desistimiento está limitada para el efecto de que las mercancías se retornen al extranjero o se retiren de la aduana las nacíonales, con lo cual parece eliminar la posibilidad de hacer desistimientos de carácter documental. Otra característica que se observa es que el desistimiento no está limitado a ningún régimen que se haya determinado en el pedimento que se desiste, así como tampoco a ningún plazo para efectuarlo, mientras las mercancías no sean declaradas en abandono. 111. los retornos de regímenes definitivos En los siguientes apartados se anotan los retornos que tienen por característica común que las mercancías que se pretenden devolver a su lugar de procedencia se encuentran en el país o en ei extranjero al amparo de un régimen aduanero de carácter definitivo. A. El retorno de Importaciones defínítivas El artículo 97 de la NLA permite el retorno de mercancías importadas definitivamente siempre que se haga dentro de los plazos que estipula y por las razones o motivos que menciona. al Por defecto o diferencia de especificaciones de las mercancías El cítado artículo ordena que las mercancías importadas en definitiva se podrán retornar al extranjero siempre que se compruebe a las autoridades aduaneras que resultaron defectuosas o de especificaciones distintas a las convenidas. El retorno tendrá por objeto la sustitución de las mercancías por otras de la misma clase que subsanen las situaciones mencionadas. En este caso, los plazos para realizar el retorno son: tres meses contados a partir del día siguiente a aquei en que se hubiera realizado el despa-
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cho de la importación definitiva para que las mercancías importadas que van a ser sustituidas se retornen o de seis meses si es maquinaria o equipo, y seis meses para que las mercancías sustitutas deban llegar al país.
En el caso de las mercancías sustituidas no se causarán el impuesto general de exportación y en el caso de las mercancías sustitutas no se causará de nueva cuenta el impuesto general de importación, salvo que causen un impuesto mayor, pues entonces deberán pagar las diferencias.
El articulo 127 del NRLA, que todavia menciona una autorización, señala que el pago del IGI de las retornadas fue efectuado por las sustitutas, cuando las características arancelarias de ambas sean idénticas. Si las sustitutas son de la misma clase pero de diferente clasificación arancelaria, se aplicarán las normas vigentes a la fecha de la importación original. Añade ese precepto reglamentario que el retorno se debe efectuar con un pedimento de exportación al que se acompañara el respectivo pedimento de importación, permitiendo la sustitución parcial, es decir, la sustitución de partes o componentes de mercancías completas, siempre que la parte sustituta no altere la clasificación arancelaria de dichas mercancías completas. Al pedimento de exportación se deberá anexar copia del escrito en donde se expongan las razones que justifiquen los defectos o diferencia de especificaciones y se ofrezcan las pruebas que se deberán exhibir si las autoridades aduaneras las requieren. La regla general 81 para 1994 otorgaba una autorización general y la mención en el reglamento es porque la ley menciona" ..siempre que se compruebe.." además de ser una reminiscencia del sistema de autorización previsto en el pasado. I
Es interesante distinguir que cuando el defecto de las mercancías se subsane con su cambio debe entonces tramitarse este retorno, pero cuando el defecto o desperfecto se corrija con la reparación entonces deberá tramitarse una exportación temporal en su modalidad de reparación. Existen algunos casos que el problema consiste cuando se envía la mercancía al extranjero y no se sabe todavía si va a ser reparada o sustituida. Si se documenta como exportación temporal para reparación y el proveedor informa de la imposibilidad de reparación y el envio de una sustituta, ésta deberá regresar al país como el retorno de una importación definitiva en sustitución, condición bajo la cual no se extrajo inicialmente del país, con el imposibilidad conforme al artículo 89 de la NLA, de cambiar el régimen al pedimento de exportación. Este es un campo que el reglamento podría contemplar y solucionar.
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b) Por casos excepcionalmente similares El mismo artículo 97 prevé la autorización del retorno de mercancías en casos excepcionalmente similares a los antes previstos, así como la
prórroga de plazos cuando existan causas debidamente justificadas, lo que lleva a admitir el retorno de las mercancías importadas en definitiva cuando por otras razones justificadas tengan que ser devueltas a los proveedores extranjeros, por ejemplo, el rechazo de controles de calidad, el no cumplimiento de NOM's mexicanas, etc.
B. El retorno de exportaciones definitivas De igual manera que en las importaciones definitivas se contempla el retorno o devolución de las mercancías al extranjero, también la ley otorga la posibilidad del retorno en las exportaciones definitivas al territorio naciónal. a) Por cualquier razón El artículo 103 de la NLA permite que las mercancías exportadas en definitiva retornen al país sin el pago del impuesto general de importación siempre que no hayan sido objeto de modificaciones en el extranjero y tampoco transcurrido más de un año desde su salida del territorio nacional, el cual se puede prorrogar si se solicita a la autoridad antes de su vencimiento. El artículo 126 del NRLA autoriza este retorno siempre que de haberse recibido beneficios fiscales con motivo de la exportación se reintegren actualizados desde el dia siguiente de la exportación. Algunas particularidades importantes de este retorno son que: se podrá determinar como valor en aduana en el retorno el valor comercial de-
clarado en el pedimento de exportación, sin que se requiera la manifestación de valor; no se requerirá de certificado de origen si las mercancías exportadas no fueron previamente importadas con el pago de contribuciones mediante depósitos en las cuentas aduaneras y deberá pagarse el IVA por el retorno de dichas mercancías, disposiciones que se contemplan en las reglas 3.5.20., 3.17.1. Y5.1.1. b) Por rechazo de las autoridades del país de destino o por el como prador extranjero La modalidad que justifica esta distinción, es que si las mercancías exportadas en definitiva retornan al país por haber sido rechazadas por las autoridades del país de destino o por el comprador extranjero por haber resultado defectuosas o de especificaciones distintas de ias convenidas, entonces se devolverá al interesado el impuesto general de exportación que hubiere pagado.
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IV, Los retornos de despacho condicional o regímenes de franquicia Toca ahora exponer las devoluciones de mercancías o retornos ya sea al extranjero o al país, a consecuencia de regímenes en los cuales se introdujeron o extrajeron del país sujetos a suspensi6n de derechos e impuestos de importaci6n o exportaci6n.
A, El retorno de Importaciones temporales Los casos de retornos de importaciones temporales son variados y se pueden distinguir porque las mercancías se devuelvan al extranjero en su mismo estado o después de ser elaboradas, transformadas o reparadas. al El retorno en el mismo estado Una primera clase de retornos de importaciones temporales son las que se refieren a todos los supuestos del artículo 106 de la NLA, que deberán llevarse a cabo en los plazos máximos que ya se estudiaron. Pero adicionalmente a estos casos normales y generales que se denominan rea/es, la legislaci6n contempla otros casos que se denominarán aquí tictos y consisten en que no es necesario comprobar su retorno o se entienden como vírtualmente retornados.
1. El artículo 138 del NRLA y regla general 3.18.4. establecen que las mercancías que se encuentren marcadas para un congreso o convención internacional y cuyo valor unitario sea menor de 50 dólares no requerirán comprobar Su retorno. Si se observa detenidamente, las normas no eximen del retorno sino s610 ordenan que no se requiere comprobar el mismo, lo que en términos llanos es un retorno ficticio o virtual. 2. El artículo 146 del NRLA dispone que las mercancías destinadas al mantenimiento de los bienes importados temporalmente para su retorno en el mismo estado, excepto autom6viles y camiones, no deberán cumplir con la obligaci6n de retorno, excepto las partes o refacciones reemplazadas que si deberán ser retornadas. Si el motivo de la disposici6n fue porque las refacciones salen del país junto con las mercancías a ias cuaies fueron incorporadas, la redacci6n es desafortunada, pues aquí si debi6 de liberar la comprobaci6n del retorno y no de la obligaci6n misma de retornar. En todo caso, habrá retorno dentro de la mercancía importada temporalmente, que será real, pero ante la falta de prueba la legislací6n ha optado en dejarlo en calidad de virtual. bl El retorno después de transformación Como se explícó antes, las mercancías extranjeras de maquilas o pítex en régimen de importaci6n temporal deben retornar o devolverse al extranjero dentro de los plazos máximos, lo que debe hacerse incorporadamente con las mercancías nacíonales que se les hayan incorporado en ios productos terminados o resultantes de la transformaci6n.
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Dispone el articulo 111 de la NLA que los productos resultantes de los procesos de transformación, elaboración o reparación que retornen al extranjero darán lugar al pago del impuesto general de exportación correspondientes a la materias primas o mercancías nacionales o nacionalizadas que les hubieren incorporado conforme a la clasificación arancelaria del productoterminado. Para el cálculo de ese impuesto se determinará el porcentaje que del peso y valor del producto terminado corresponda a las citadas materias primas o mercancías incorporadas. Por otra parte, el mismo articulo 111 contempla, de manera excepcional, que se permitirá el retorno de ias mercancías importadas temporalmente cuando no se haya llevado a cabo la transformación, elaboración o reparación proyectada, sin el pago del IGI, siempre y cuando las maquiladoras y las pitex comprueben, cuando la autoridad así lo requiera, los motivos que han dado lugar al retorno. El artículo 160 del NRLA establece que se autorizará este retorno siempre que el importador presente a la autoridad aduanera una promoción por escrito, anexa al pedimento de exportación, en el que señale los motivos de dicho retorno en el mismo estado sin la transformación, elaboración o reparación, además de la factura o cualquier documento que exprese el valor comercial, conforme a la regla general 3.5.2. En esta clase de retornos existen varios casos fietos o virtuales, algunos contemplados así en las disposiciones legales y otros como "transferencias", que más adelante se exponen. B, El retorno de exportaciones temporafes Los casos de retornos de exportaciones temporales son tan variados como el de las importaciones y también se pueden distinguir atendiendo si las mercancías se devuelven al país en su mismo estado o después de ser elaboradas, transformadas o reparadas en el extranjero. Debe tenerse presente que en estos casosel retorno o devolución es hacia el país. En los retornos de las exportaciones temporales, sin embargo, existen casos que no se aprecian en los retornos de las importaciones temporales. a) El retorno en el mismo estado El articuio 115 de la NLA establece que las mercancías que hubieren salido del país y permanecido en el extranjero en régimen de exportación temporal, podrán retornar al país siempre que retornen del extranjero sin modificación alguna.
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Una cuestión importante seria el caso de la mercancía que exportada temporalmente para retornar en el mismo estado hubiese sido objeto de transformación o reparación. Una primera hipótesis sería que no pudiese retornar por haber incumplido el régimen, mientras que otra, mas procedente, sería aplicar el articulo 117 de la ley de la materia exigiendo el pago del IGI a las materias primas o mercancías extranjeras y servicios incorporados a las mercancías que se retornan. b) El retorno de mercancías transformadas El citado artículo 117 señala que este retorno incluye a las mercancías exportadas temporalmente, menos las mermas y los desperdicios que se hayan destruido en el extranjero y para las cuales no procede el pago del impuesto de exportación. Respecto del producto resultante de la transformación, elaboración o reparación se pagará el impuesto de importación que corresponda al valor de las mercancías y los servicios que se hubieren incorporado en el extranjero, de conformidad con la clasíñcacíón de la mercancía retornada, precisando también que las mermas y desperdicios no gozarán de estímulos fiscales. c) El retorno de bienes fungibles La reforma legal de 1994 incrustó en el artículo 75 fracción 11 inciso e) de la ALA y así pasó al articulo 116 fracción IV de la NLA la exportación temporal de bienes fungibles, es decir, de bienes que cumplirán la obligación de retorno con la introducción al pais de mercancías que no fueron las que se exportaron temporalmente, siempre que se trate de bienes fungibles, no sean susceptibles de identificación individual y se cumplan las condiciones de control que establezca la SHCP. La primera regla general (112 para 1994) remitió al anexo 13, que consignó, como lo sigue haciendo, algunas fracciones arancelarias relativas a azucares de las partidas 17.01, 18.06. Y 21.06. Actualmente, estos retornos se encuentran previstos en la regla general 3.20.3. y anexo 12, los que se siguen refiriendo exclusivamente a azucares de las partidas arancelarias citadas. d) El retorno de exportaciones temporales de Importaciones temo porales La RMCE ha permitido operaciones de mercancías que al amparo de un régimen ingresan ai país y luego se extraen del mismo bajo otro régimen, como es el caso de las exportaciones temporales de equipos completos, partes o componentes que previamente fueron importados temporalmente por maquiladoras y pitex.
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En este supuesto, el retorno vuelve a reintegrar a las mercancías a su régimen inicial, lo cual evitaque la introducción de mercancías se contabilice doblemente afectando no sólo las estadísticas sino los programas de dichas industrias. Aunque la ley sea omisa, se puede inferir que la entrada y salida de las mercancías no interrumpe ni suspende los plazos de su permanencia en el país. C. El retorno de elaboración en recinto fiscalizado Otro retorno es el de las mercancías que fueron introducidas al país para destinarlas a un proceso de elaboración, transformación o reparación en un recinto fiscalizado.
En este caso, la única opción legal es el retorno de las mercancías resultantes de dichos procesos y de los desperdicios de las mismas, que no sean destruidos, pues ni estos últimos podrán quedar en el país. D. El retorno de depósito fiscal El aí1ículo 120 fracción 111 de la NLA permite que las mercancías en depósito fiscal sean retiradas del lugar de almacenamiento para retomarse al extranjero las de esa procedencia o reincorporarse al mercado las de origen nacional, cuando los beneficiarios se desistan de este régimen. Se podría discutir si la ley está correcta cuando califica a la devolución al lugar de procedencia de las mercancías en depósito fiscal como un de-
sistimiento. Si se considera el texto del artículo 93 podría considerarse que no, pues no sólo ya se activó el mecanismo de selección automatizado sino que el régimen ya se ejecutó, pues las mercancías ya se encontraban en el depósito fiscal. Aunado a lo anterior, si la finalidad del régimen de depósito es simplemente el almacenamiento y su retiro posterior, sin prejuzgar su destino final, se respalda que la ley no debiera sujetar ese retorno a que lo beneficiarios se desistan del régimen. En materia de retornos de depósito fiscal existe un caso de retorno ficto o virtual, como el que se contempla en el artículo 165 del NRLA, relativo a que las mercancías que son destinadas a depósitos fiscales para la celebración de exposiciones internacionales de mercancías no requieren como probar su retorno al extranjero, siempre que de acuerdo con la regla general 3.22.4. suvalor unitario no exceda de 50 dólares.
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194 V. Los retornos por Infracción A. El retorno de revisión en origen
La modalidad de las importaciones definitivas realizadas por las empresas inscritas para el procedimiento de revisión en origen, no sólo con-
templó un régimen excepcional en cuanto a contribuciones anuales y sanciones sino también a los supuestos de mercancías sin haber sido declaradas en los pedimentos sometidos al despacho aduanero. Acorde con ~l régimen general esas mercancías no declaradas podrían ser regularizadas. en forma espontánea, en los términos del artículo 101 de la NLA, sin embargo las reglas generales 296-0, 85 Y 96 para 1993. 1994 Y 1995, respectivamente, establecieron una clase de retorno excepcional que desborda el régimen general de la ley y que se elevó al artículo 132 del NRLA, mismo que dispone lo siguiente: Las empresas Inscritas en el registro para efectuar importaciones conforme al procedimiento de revisión en origen, cuando reciban mercancías no declaradas en los pedimentos, sin que medie acto de comprobación por parte de las autoridades aduaneras, podrán: pagar las contribuciones y cuotas compensatorias omitidas (regularizar en los términos del art, 101) o importarlas temporalmente si son maquiladoras o pitex (supuesto que contraría ese artículo 101). Pero además de lo anterior, la siguiente opción es la que contempla una posibilidad que no se encuentra en todo el régimen general de la ley: retornar al extranjero las mercancías que se reciban en exceso, siempre que se trate de activos fijos o de mercancías que no correspondan a sus actividades propias y normales de la empresa. Esta opción del retorno va todavía más allá: se extiende también a las mercancías excedentes sujetas a permiso previo O a NOM's y no cuenten con el documento que acredite su cumplimiento. En el caso de estas dos últimas hipótesis, las disposiciones de la ley aduanera estipulan una sanción que puede ascender del 70% al 100% del valor comercial de las mercancías, que son improcedentes cuando se realiza el retorno de dichas mercancías conforme al artículo 132 del reglamento citado.
El tramite se sujetará a lo siguiente 1. Se presentará un pedimento de exportación. 2. Ante la aduana por la que se efectúe el retorno, 3. En el pedimento de exportación se indicará "mercancías retornadas al amparo del artículo 132 del Reglamento de la Ley Aduanera".
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4. El retorno deberá realizarse dentro de un mes siguiente a la fecha de arribode las mercancías a territorio nacional. 5. En el pedimento se señalará la fecha de arribo y el número de pedimento de importación en el que se encontraban las mercancías que se retornan. B. El retorno de mercancía Ilegal En el transcurso de los constantes cambios a que se ha sometido la legislación aduanera de nuestro pais, se reformaron los artículo 125 y 129 fracción 111 de la ALA para disponer que quien cometiera las infracciones de introducir mercancías prohibidas o sin el permiso de autoridad competente o sin su descargo o sin el NOM o sin etiquetas de información comercial, además de la sanción el infractor debería retomar las mercancías al extranjero dentro de un plazo de 10 días, pues de no hacerlo las mismas pasarían a propiedad del fisco federal. Para estos efectos, el primer precepto ordenó que la entrega de las citadas mercancías se efectuara en la aduana fronteriza más próxima al lugar del embargo o, en el puerto o aeropuerto, cuando lo solicite el interesado. previo pago de contribuciones, accesorios y gastos que originara el traslado. Este "retorno de mercancía ilegaJ", como lo calificó la misma ley, ya no apareció en la NLA. 10. LAS REEXPEDICIONES La figura de la reexpedición es muy antigua, pues ya se contemplaba en los artículos 666 y 667 del Código Aduanero de 1952 y su existencia y aplicación está ligada a los territorios, regímenes o tratamientos arancelarios de excepción, condición o franquicia, como son las zonas libres, francas, franjas o regiones fronterizas. En el transcurso del tiempo había sufrido ligeras modificaciones o precisiones pero no fue hasta la NLA de 1996 que fue objeto de limitaciones importantes que se tendrá oportunidad de exponer. l. El concepto legal El artículo 138 de la NLA establece que se entiende por reexpedición la infemación al resto del país de mercancías de procedencia extranjera importadas a la franja o región fronteriza. Bajo las normas de la ALA vigente hasta el 31 de marzo de 1996, no existían limitaciones a las mercancías que se podrían reexpedir, sin ernoargo el artículo 138 de la NLA dispuso que sólo en cuatro supuestos se pueden reexpedir las mercancías importadas a la franja o región fronteriza:
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1. Cuando se trate de mercancías importadas temporalmente.
2. Cuando se trate de mercancías importadas en forma definitiva y se hubieran cubierto las contribuciones aplicables al resto del país. 3. Cuando se trate de mercancías importadas que hayan sido objeto de procesos de elaboración o transformación en la franja o región fronteriza. 4. Cuando las mercancías importadas se internen temporalmente ai resto del país para ser sometidas a un proceso de transformación, elaboración o reparación. Se podrá efectuar hasta por un plazo de seis meses siempre que se presente ei pedimento de reexpedición y se paguen los impuestos mediante depósitos en las cuentas aduaneras, como lo ordena el artículo 175 del NRLA. Del análisis de los anteriores supuestos se puede apreciar que se excluyen de la reexpedición las mercancías que fueron importadas definitivamente pagando solamente las contribuciones aplicables a la franja o región fronteriza y que no fueron elaboradas o transformadas. Con esta exclusión se aprecia que el legislador pretende que las mercancías importadas definitivamente con la franquicia arancelaria de franja o región fronteriza que se mantengan en el mismo estado, permanezcan en dichas zonas, pues para poder ser enviadas al resto del país tendrán que salir del país y luego entrar como una importación definitiva diferente, con el consiguiente costo fiscal. Los requisitos para efectuar la reexpedición de mercancías, conforme a los artículos 36, 39, 58, 96, 139 de la NLA son: 1. Presentar ante la aduana un pedimento en la forma oficial aprobada por laSHCP. Las personas que efectúen la reexpedición de mercancías que hayan Sido importadas pagando las contribuciones correspondientes al resto del país y transformadas o elaboradas en la franja o región y dictaminen sus estados financieros, las podrán reexpedir sin necesidad de presentar el pedimento. La mercancía deberá entonces ir acompañada de la autorización de la autoridad competente. 2. Cubrir, en su caso, en cualquier aduana dentro de dicha franja o región fronteriza (regla 3.9.1.) las diferencias que correspondan al impuesto general de importación y demás contribuciones que se causen.
1. Para las mercancías que se reexpidan en el mismo estado, las contribuciones se actualizarán en los términos del artículo 17-A del CFF desde la fecha en que se hayan introducido las mercancías a la franja o región fronteriza y hasta la fecha de la reexpedición.
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11. Para las mercancías que se reexpidan después de haber sido sometidas a elaboración o transformación en las citadas franja o región fronteri-
za: 1) Cuando al producto terminado que se reexpida le corresponda una fracción arancelaria diferente a la de las mercancías incorporadas no se actualizarán las contribuciones. Las contribuciones se determinarán al momento de la reexpedición considerando el valor de las mercancías incorporadas y la clasificación arancelaria del producto terminado. 2) Cuando las mercancías incorporadas al producto terminado puedan ser identificadas, el importador podrá optar por pagar los impuestos conforme a alguno de los dos métodos antes mencionados. Cuando las reexpediciones no den lugar al pago de diferencias de impuestos al comercio exterior pagarán el DlA en cuota fija en lor términos de la Ley Federal de Derechos y la regla general 4.1.1. 3. Cumplir con los requisitos en materia de RNA's a la importación aplicables al. resto del territorio nacional, que correspondan a la fecha de la reexpedición.
En el caso de permisos previos para mercancías nuevas y usadas se establecen algunas reglas que reconocen el uso de las mercancías en su estadía en la franja o región fronteriza. 4. Anexar al pedimento de reexpedición una copia del pedimento mediante el cual se efectuó la importación a la franja o región fronteriza o de la factura cuando sea persona distinta del importador y los documentos que comprueben el cumplimiento de las RNA's, salvo que el original obre en poder de las autoridades aduaneras en cuyo caso se deberá acornpañar una copia. 5. Las mercancías y sus envases deberán contener la leyenda "reexpedida".
11. La naturaleza jurídica de la reexpedición Esta es una cuestión que obviamente está ligada a la determinación de la naturaleza jurídica de las franjas o regiones fronterizas, pues la que se adopte para ellas deberá ser consecuente con la que se asuma para la reexpedición. Entre las posibles hipótesis que se pudieran revisar se encontrarían que las reexpediciones son:
1. Una nueva operación. Esta tesis es consecuente con la postura de que las importaciones a éstas zonas son como si no hubieran entrado aljerritorio nacional, pues
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siendo así, su expedición al resto del país equivaldria como si por primera vez estuvieran ingresando al país. El tratamiento legal a las reexpediciones parece no recoger esta solución, porque define a la reexpedición como una internación y no como importación y además porque estipula que las contribuciones se determinen desde la fecha de entrada a la franja o región y se actualicen desde esa época hasta la reexpedición, siendo que si fuera una nueva operación de-
bería de exigir el pago total de las contribuciones y no solamente las diferencias. 2. Un cambio de régimen. Para las tesis de que las franjas o regiones son un régimen aduanero que se impone sobre un territorio, la reexpedición equivaldría a un cambio de régimen, por medio del cual se extendiera el tiempo o se cambiara la
finalidad de la permanencia, sino el territorio por donde pueden las mercancías circular. Como la legíslación regula a la reexpedición parece que está tomando esta calidad, ya que exige que sólo se cubran las diferencias de contribuciones y porque limitativamente establece los casos en que procederá la reexpedición. Pero se aparta de esta hipótesis porque en ambos casos (permanencia en franja o región y permanencia en el resto del país) la ley las califica de importación definitiva. 3. Una prolongación del régimen con renuncia de franquicia. Esta postura fiscal equivale a que se renuncia a la franquicia o reducción fiscal a cambiode suprimir la limitación de circulación territorial a que están afectas las mercancías. La actualización de las contribuciones desde la fecha de entrada a la franja o región fronteriza parece ser elementos de esta tesis, máxime que la ley menciona que la reexpedición es una internación, es decir, no le asigna nueva operación o nuevo régimen.
Parece que en nuestra legislación la hipótesis fiscal predomina, lo que parece ser una tesis que se apoya en la naturaleza de los hechos.
11. LAS TRANSFERENCIAS
Una de las actividades que en los últimos años ha tenido mucha intensidad en las operaciones de comercio exterior es aquella donde las rnercanelas nacionales o extranjeras se entregan a otras empresas para su posterior exportación. Estas actividades se denominan o conocen en la práctica como transferencias y de ahí la importancia de su estudio.
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1. El concepto El término transferencia se podría aplicar a la transmisión de la propiedad o uso de las mercancías pero también a la titularidad del régimen aduanero sobre ellas. Una rápida lectura de las disposiciones de la NLA que se refieren a este tema podrá otorgar las bases para su estudio. 1. El artículo 25 señala los actos que se pueden ejecutar sobre las mercancías en depósito ante la Aduana, sin que exista limitación legal alguna para trasladar la propiedad a terceros. Por el contrario, la regla general 3.5.1. permite los cambios de destinatario que se asienten en la factura. 2. El artículo 63 expresa que las mercancías importadas al amparo de alguna franquicia, exención o estímulo fiscal no podrán ser enajenadas ni destinadas a propósitos distintos de los que motivaron el beneficio, salvo que su enajenación no desvirtúe dichos propósitos. El adquirente quedará subrogado en las obligaciones del importador. 3. EI'artículo 105 establece que la propiedad o el uso de las mercancías destinadas al régimen de importación temporal no podrá ser objeto de transferencia o enajenacíón, excepto entre maquíladoras, pitex y empresas de comercio exterior (ECEX), cuando cumplan con las condiciones que establezca el reglamento. 4. El artículo 122 señala que las mercancías que se encuentren en depósito fiscal pueden ser enajenadas a terceros, previa conformidad del Almacén, supuesto en el cual los adquirentes quedarán subrogados en los derechos y obligaciones respectivos. 5. Del artículo 124 y la regla 3.28.3., se desprende que en el tránsito, interno e internacíonal, las mercancías no pueden ser objeto de actos diversos al simple traslado por el territorio nacional y su enajenación a terceros no perrnitida, mientras las mercancías no arriben de modo oportuno a la aduana respectiva. 6. De acuerdo con el articulo 135 las mercancías sujetas al régimen elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado deben ser objeto de actos de transformación industrial, pero en todo caso, su disponibilidad está afectada a que se retornen siempre al extranjero y no puedan destinarse al territorio nacional. Su enajenación a terceros es bien posible, siempre que sean retornadas al extranjero. De las citas legales anteriores se desprende que la Ley Aduanera regula la transmisión de la propiedad o uso de las rnercanclas, suponiendo
que la mercancía conllevará consigo misma el régimen bajo el cual se ampara su estancia en el territorio nacional, pero no contiene norma alguna sobre la transmisión del régimen mismo, es decir, la cesión o subrogación de una persona a otra de un régimen aduanero, salvo algunas referencias
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cuando se autoriza la enajenación de mercancías importadas con franquicia, de las mercancías en depósito fiscal o de los procesos de maquila. Así pues, cuando en la ley y en otras normas se regula a las transferencias se hace de modo muy limitado, pues tan sólo se trata de las transferencias de mercancías y de importaciones temporales de o para maquiladoras, pitex y empresas de comercio exterior. Con una excepción que se anota adelante, se puede decir que son transferencias las transmisiones exclusivamente de mercancías que importadas temporalmente por maquiladoras y pitex son entregadas a otras empresas y que la ley las considera como retornadas al extranjero, como una excepción al articulo 105 de la mísma ley, que impide dichas transferencias. 11. Los tipos de transferencias Conforme con el artículo 112 de la NLA se pueden distinguir las siguientes transferencias: A. La transferencia a maqulladoras, pitex y ecex
Este es el supuesto que inicialmente se prevé como excepción en el artículo 105 Y que se contempla en la fracción I del citado artículo 112, pues las mercancías se transmiten de una maquiladora o pitex a otra con esascaracterísticas. La transmisión puede abarcar tanto materias primas como materiales auxiliares, equipo, maquinaria y en general cualquier activo, pues la ley menciona tanto las mercancías para elaboración, transformación y reparación como para su retorno, en el mismo estado. La transferencia se documenta con la Constancia de Exportación que deberá ser expedida dentro de los 15 días siguientes a la operación por la maquiladora o pitex que recibe las mercancfas para su elaboración o retorno en el formato oficial (art. 151 NRLA) entregando una copla a la autoridad del domicilio fiscal, dentro de los 5 días siguientes a su expedición. En las constancias se admite la rectificación de los datos para aumentar la cuantificación de las mercancías (art. 152 NRLA). Sin embargo, cuando la transferencia se realice de una maquiladorao pitex ubicada dentro de la franja o región fronteriza a otra que esté fuera de esa franja o región, deberá documentarse con los respectivos pedímentos de exportación e importación y presentarse la mercancía ante la aduana, de conformidad con el artículo 177 del NRLA. Igualmente, la transferencia deberá documentarse con dichos pedimentos cuando, conforme con las reglas 3.19.24, 5.1.8. Y 5.1.9., en dichas enajenaciones intervenga un tercero residente en el extranjero o se trate
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de las enajenaciones de productos terminados de maquiladoras y pitex a empresas de comercio exterior. El artículo 151 del NRLA dispone que las personas que cuenten con la constancia de exportación podrán considerar como exportadas en forma definitiva las mercancías de carácter nacional y que las mercancías se considerarán importadas temporalmente. para todos los efectos legales, a partir de la fecha de expedici6n de la constancia de exportación, cuesti6n importante tanto por la fecha como por el carácter de importaci6n temporal que se le da a la constancia de exportación, que no previ61a ley.
B. Las transferencias a empresas de la Industria terminal automotriz Las reglas 3.23.1. y 3.23.3. para 1999 añadieron un caso más de transferencia de mercancías, cuando permitieron el traslado de mercancías de maquiladoras y pitex en la franja o región a las empresas de la industria terminal automotriz ubicadas en el resto del territorio nacional para declarar si iban a ser adquiridas y asumieran la responsabilidad de efectuar el retorno o de importarla en definitiva o de informar a las maquiladoras o
pitex para que cambiaran el régimen y las importen en definitiva. Esta transferencia se traladó a las reglas 3.19.10 a 3.19.23. con las siguientes precisiones: 1. Los enajenantes son empresas de la industria de autopartes con programas de maquila o pitex. 2. Las mercancías susceptibles de enajenar son partes y componentes, nacionales 6 importados temporalmente. 3. Las empresas de autopartes expedirán una factura y las empresas de la industria terminal su "constancias de trasferencia de mercancías",
que contendrá la mercancía exportada y la destinada a mercado nacional mensualmente.
4. Con base en esa constancia. la empresa de autopartes deberá hacer el cambio de régimen de temporal a definitiva por las mercancías destinadas al mercado nacional. 5. Para el translado se sigue requiriendo autorización de la autoridad aduanera.
C. Las transferencias de mercanclas nacionales El NRLA. con el fin de promover las exportaciones nacionales y facilitar las actividades aduaneras de las empresas que exportan e importan. extendi6 el régimen de las transferencias a supuestos que después se adicionaron en el penúitimo párrafo del artículo 108 de la NLA, mismos que enunciativamente se pueden citar algunos.
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1. Las exportaciones indirectas. Dispone el artículo 154 del NRLA que las personas residentes en el país que enajenen mercancías a maquiladoras, pitex, ecex y residentes en el extranjero pero haciendo en este último caso la entrega a través de una de las anteriores, podrán considerarlas como exportadas en definitiva con la constancia de exportación. Posteriormente, con las reglas 3.19.24., 5.1.11 Y 5.1.12. se ha dispuesto el uso de pedimentos virtuales. 2. Las exportaciones de las comercializadoras. El artículo 156 del NRLA y regla 3.19.3. también consideran como exportaciones definitivas las enajenaciones de insumos que realicen esas empresas a aquellas con programas maquiladoras y pítex, mismas que deberán documentarse con los respectivos pedimentos de importación temporal y exportación definitiva. D. Las transferencias de programas Conforme con el artículo 149 del NRLA y la regla 3.19.2. para 1999 se pueden transferir mercancías de importación temporal, en la misma empresa, de un programa de maquila a un programa pitex, y a la inversa, de un programa pitex a un programa de maquila, bastando para hacer la transferencia que se presente un aviso ante la autoridad aduanera. E. La transferencia a cuentas aduaneras Esta hipótesis está contenida en el artículo 112 fracción 11 de la NLA y se hace consistir en la presentación simultánea del pedimento de exportación (retorno) y del pedimento de importación (definitiva) en el que conste que se pagaron las contribuciones mediante depósitos en cuentas aduaneras, sin que sea necesaria la presentación de las mercancías ante la aduana, como lo señala el artículo 153 del NRLA. Como se puede observar. esta transferencia de las mercancías no sólo cancela el régimen de importación temporal para la maquiladora sino que también les cambia de régimen a las mercancías, pues pasan de importación temporal a definitiva, sin que el importador sea maquiladora o pitex. F. La submaqulla El supuesto donde las mercancías se entregan para que otras personas diferentes a las maquiladoras o pitex ejecuten los procesos de elaboración, transformación o reparación o la continuación o complemento de ellos se le conoce como submaquila y se contempla en la fracción 111 del citado artículo 112 de la NLA. En este caso no se requiere pedimento y basta, conforme al artículo 155 del NRLA y la regla general 3.19.4. un aviso a la autoridad aduanera que señale: el número y fecha del pedimento con el cual fueron importadas las mercancías, la descripción de las rnlsrnas, el proceso a que serán destinadas; el nombre. domicilio. el RFC de la persona que realizará el
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proceso industrial y el lugar donde se llevará a cabo; un compromiso del tercero de realizar el proceso y asumir la responsabilidad solidaria de todas las obligaciones a cargo del beneficiario del régimen y una copia del oficio de "autorización para fransformadores" expedido por la SECOFI. Este aviso se deberá presenta a la ALAF del domicilio de ia maquiladora o pitex y una copia a la ALAF de la empresa que llevará a cabo el proceso industrial. Se podrá observar que no existe una transferencia de la propiedad de las mercancías aunque si del uso, que sin embargo los procesos seguirán siendo por cuenta y orden la maquiladora o pitex. G. La transferencia a arrendadoras La regla 3.19.25. establece la posibilidad de las maquiladoras o pitex de enajenar maquinaria a empresas arrendadoras. En este caso, antes del vencimiento del plazo se deberá hacer el retorno o la importación definitiva, en cuyo caso el importador deberá ser su propietaria, o sea, la arrsndadora. H. La transferencia de carros de ferrocarril La regla 3.18.25. estableció las "listas de intercambio" para amparar la importación temporal y su retorno de los carros de ferrocarril, que no sean activos, de las empresas concesionarias, pero también señaló que servían para sus transferencias. En todo caso, esas listas deben ser "validadas" por la aduana de ingreso o salida. 12. EL CAMBIO OE REGIMEN
1. El concepto El cambio de régimen se hace necesario cuando el interesado sobre las mercancías que ya están en el país o en el extranjero bajo un régimen aduanero no desea mantenerlas durante su estadía en dicho régimen ni tampoco retornarlas o devolverlas a su lugar de procedencia. En virtud de que el cambio de régimen provocará el aumento o la disminución de los derechos y obligaciones de los contribuyentes, ia declaración de cambio está sujeta a la autorización ya sea de la ley o de las autoridades. El artículo 93 de la NLA señala que el cambio de régimen sólo procederá en los casos que esa ley lo permita, siempre que se cumplan' las obligaciones en materia de cuotas compensatorf'as, demás RNA's y precios estimados exigibles para el nuevo régimen solicitado en la fecha de carnbio de régimen.
204
EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. 11. Las clases de cambios de régimen
Como el cambio de régimen debe estar previsto en la ley, se exponen a continuación aquellos casos que de manera expresa y limitativa se consignan en los diversos preceptos de los ordenamientos legales aduaneros en que es permitido a los importadores y exportadores hacer esa modificación al régimen aduanero de las mercancías. 1. De'Importación temporal a Importación definitiva 1) De mercancias distintas de bienes de activo fijo de maquiladoras y pitex. 2) De bienes de activo fijo de maquiladoras y pitex. Conforme con los artículos 109 y 110 de la NLA, 157 del NRLA y ia regla 3.12.2. está permitido el cambio de régimen de Importaeión temporal a importación definitiva de las mercancías que fueron importadas bajo el primer régimen por las maquiladoras y las pltex. La ley hace la distinción de bienes de activo fijo y de aquellas mercancías que no lo son, para el efecto del cálculo de contribuciones. En el caso de las mercancías que no son activos fijos se actualizan las contribuciones que fueron determinadas desde la fecha de entrada al pais, más el pago de una cantidad equivalente al importe de los recargos desde la fecha de importación hasta la de cambio de régimen, concepto este último introducido en la reforma legal para 1999, cuyo estudio resulta interesante ya que la misma ley evita que se califiquen de recargos. En ei caso de los bienes de activo fijo la ley otorga la opción de actualizar las contribuciones, previa depreciación de los bienes, o bien, pagar las contribuciones con base en el arancel y tipo de cambio vigente en la
fecha de cambio de régimen, sobre el valor depreciado de las mercaneias. En todos los casos, se podrán aplicar las preferencias arancelarias previstas en los tratados suscritos por el país, bajo las condiciones que señala la regla general citada. Las RNA's serán las aplicables en la fecha de cambio de régimen, sin que sea necesario presentar las mercancías ante la aduana. 3) De mercancías destinadas a convenciones y congresos internacionales. Las mercancías que se importen temporalmente en los términos del artículo 106 fracción 111 inciso al de la NLA y que no sean de las que se distribuyen gratuitamente, al final del evento, deberán ser retornadas o importadas en definitiva, según lo permite el último párrafo del artículo 138 del NRLA, aunque este cambio de régimen aduanero no está previsto en la ley.
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4) De mercancías para el mantenimiento y reparación de otras importadas temporalmente. El artículo 146 del NRLA establece que en el caso de importación temporal de partes y refacciones para el mantenimiento o reparación de otras,
que no sean automóviles o camiones, las reemplazantes deberán retornar con las mercancías a las que se incorporaron y que las reemplazadas se deberán destruir, retornar o importar en definitiva, creando así una clase de cambio de régimen técnico, pues las partes así como la mercancía completa entraron en importación temporal. El reglamento, sin embargo, con fines prácticos menciona importación definitiva porque no existirá un pedimento que se refiera a dichas partes que requiera cambiarde régimen. 2. De Importación temporal a campamento de casas rodantes y viceversa Creado como régimen con la reforma de 1992 y suprimido con la de 1996, es claro que hubo casas rodantes que conservaban un régimen para el cual ya habíadesaparecido. De este modo, la regla general 129 para 1994 y el artículo Noveno Transitorio de la NLA dispusieron el cambio de régimen, en este último caso a más tardar el 31 de marzo de 1997. 3. De exportación temporal a definitiva Dispone el artículo 114 de la NLA dos clases de cambio de régimen de exportación temporal a definitiva: uno es efectivo o real y el otro es ficto o virtual. En el primer caso, el interesado lo realiza cumpliendo los requisitos que establezca la SHCP mediante reglas, que consisten únicamente en presentar un pedimento utilizando la clave F4 y pagar el impuesto general de exportación actualizado desde la fecha de exportación. La ley y tampoco su reglamento estipulan plazo máximo para realizar dicho cambio de régimen. En el segundo caso, virtual, la ley considera que las exportaciones temporales que no retornen al país dentro de los plazos máximos, se considerará que se convierte en definitiva a partir de la fecha de vencimiento de dichos plazos. Por lo tanto, el cambio operará ipso jure, con el simple transcurso del tiempo. 4. Los retiros de depósito fiscal para Importación definitiva o temporal Disponen los artículos 93 y 120 fracción 11I de la NLA, que las mercancías en depósito fiscal pueden ser retiradas del lugar de almacenamiento
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para retornar al extranjero o al mercado nacional cuando los beneficiarios se desistan del régimen de depósito fiscal, es decir, al retorno no le da carácter de culminación del régimen de depósito fiscal, sino de falta de conclusión del mismo, por desistimiento, calificación que conduce entonces a discutir si los retiros para importación temporal o definitiva son, siguiendo el mismo criterio, cambios de régimen, postura insostenible por muchas razones. Desde luego, si el régimen de depósito fiscal es, como lo define le ley, el almacenamiento, entonces la salida de las mercancias del almacenamiento termina con un régimen y su destino abrirá otro diferente. En el caso de la devolución al extranjero es válido pensar que se trata más bien de un retorno, como en el caso de las mercancías en depósitoante la aduana, que de un desistimiento, máxime que la finalidad se cumplió en su integridad. 5. Los cambios de régimen no previstos en la ley Además de los casos anteriores, existen diversos supuestos en los cuales las normas del NRLA y las reglas de la RMCE permiten que las mercancías cambien de régimen aduanero, bajo la denominación de "operaciones virtuales" y que propiamente como cambios de régimen no están contempladas en la ley, mismas que por su importancia, se exponen más adelante. Quede aquí solamente la cuestión si dichas virtuales constituyen casos de cambio de régimen. 13. EL DESISTIMIENTO DE REGIMEN Los artículos 93 de la NLA y 123 del NRLA permiten el desistimiento del régimen aduanero para el efecto de que retornen las mercancías de procedencia extranjera o se retiren de la aduana las de origen nacional, el cual procederá hasta antes que se active mecanismo de selección automatizado, y aún después en el caso de exportaciones en tráfico aéreo o maritimo, excepto cuando haya discrepancias, inexactitudes o falsedades entre los datos contenidos en el pedimento y las mercancías a que él mismo se refiere.
En el caso de retorno de las mercancías en depósito ante la aduana, la particularidad consiste en que el interesado no ha presentado ningún pedimento o forma oficial por medio de la cual haya sometido o pretendido someter las dichas mercancías a algún régimen aduanero. Por el contrario, en el desistimiento la mencionada declaración o pedimento ya ha sido presentada (con la validación electrónica y el pago de las contribuciones o su certificaci6n bancaria) pero las mercancías y el pedimento no han sido presentados a la autoridad aduanera ni tampoco se ha activado el mecanismo de selección automatizado, es decir, no se ha iniciado el despacho aduanero.
Es importante apreciar que en el desistimiento existen dos circunstancias: la mercancía está en el territorio nacional dentro del recinto fiscal
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y ya ha sido pagado el pedimento donde se declara el régimen aduanero para las mercancías. De esta suerte, los alcances del desistimiento son dos: uno citado por la ley, que es aquel consistente en que las mercancías se retornen al ex-
tranjero o se retiren de la aduana las nacionales, y el otro, no mencionado en la ley pero si contenido en el artículo 122 del NRLA, que nace el derecho a la devolución por pago de lo indebido. En virtud de que)a--'íey menciona desistimiento de régimen aduanero sin hacer distingo alguno, es procedente afirmar que dicho desistimiento procederá con independencia de cuai haya sido el régimen inicialmente deciarado del cual se desista el interesado. Igualmente, como la ley limita expresamente los efectos al retorno de las mercancías a su lugar de procedencia, se eliminan los desistimientos de carácter documental. es decir, los desistimientos de pedimentos que
no provoquen directamente la devolución de las mercancías al extranjero y que se encuentren en el recinto fiscal. Finalmente, ia ley no estipula plazo alguno para efectuar ei desistímiento, por lo que es dable afirmar que procederá mientras las mercancías no sean declaradas en abandono y se haya perdido su propiedad o disponibilidad sobre ellas, o se haya presentado el pedimento de extracción de depósito fiscal, conforme a la regla 3.22.15. 14, LA CANCELACION DE REGIMEN
Existe otra figura que tiene relación directa con los regímenes aduaneros pero que no se encuentra reguiada por la ley, el reglamento ni por la RMCE y que en la práctica aduanera cotidiana se le denomina "cancelación del régimen".
•
El'itupuesto de ia cancelación del régimen o del pedimento se origina en la' presentación y pago del pedimento cuando las mercancías todavía no han ingresado a territorio nacional o al recinto fiscal las de origen nacional en el caso de exportaciones, presentación y pago anticipado que
permite la ley en su articulo 83 tercer párrafo. A diferencia del desistimiento, en la cancelación el efectoprovocado no es el retorno de las mercancías por cuanto que ellas no están en el país o en el recinto fiscal, sino el efecto es la cancelación del pedimento, la declaración formal de que la operación no se verificará y por ende, el derecho a la devolución por el pago de lo indebido. Cómo puede apreciarse, se podría catalogar como una modalidad de desistimiento pero cuyo efecto no es el retorno sino la devoluci6n de lo
pagado.
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Mientras que el desistimiento es común que se presente en las operaciones de comercio exterior con depósito en la aduana, la cancelación se produce de ordinario en las aduanas fronterizas donde se pagan los pedimentos mientras las mercancías se encuentran en las ciudades limítrofes en el extranjero, sin que exciuya también la posibilidad de que también proceda en ias aduanas con depósito, 15. LA RECTIFICACION DEL REGIMEN
En el apartado correspondiente al estudio exhaustivo del pedimento se analizarán con detalle [as condiciones y limitaciones para efectuar su rectificación, baste aquí adelantar los principios que rigen dicha rectificación, en particular la declaración y determinación del régimen aduanero. l. El principio de la rectificación de los datos del pedimento Ordenan los artículos 54, 90 Y 91 de la NLA que las mercancías que se introduzcan a territorio nacional o se extraigan del misrno, podrán ser destinadas a alguno de ios regímenes aduaneros, que los agentes y apoderados aduanales solicitarán en el pedimento, siendo responsables de su determinación.. Añade el artículo 89 de la misma ley, que los datos contenidos en el pedimento son definitivos y sólo podrán rectificarse mediante la rectificación a dicho pedimento, para lo cual el articulo 121 del NRLA establece la forma oficial aprobada por la SHCP denominada "pedimento de rectlñcación" y al cual se deberá anexar una copia del pedimento que se rectifica. Precisa ese artículo 89 que antes de la activación del mecanismo de selección automatizado podrán los contribuyentes rectificar el pedimento el número de veces que sea necesario y todos losdatos del pedimento. El mismo precepto ordena que después de activado dicho mecanismo de selección automatizado, se podrá rectificar el pedimento siempre que no se modifique algunos de los conceptos que limitativa y expresamente también señala. En este supuesto. el número de veces que se pueda rectificar está condicionado a si existe saldo a favor del contribuyente o del fisco federal, pues en el primer caso será hasta dos veces y en segundo el número de veces que sea necesario. Es bastante claro que si bien los datos del pedimento son definitivos -lo contrario a provisionales- también es cierto que el principio en materia aduanera es que todos los datos del pedimento son rectificables, salvo algunos de ellos después de haber activado el mecanismo de selección automatizado. De lo anterior se desprende que los casos de datos no rectificables constituyen una excepci6n legal y con ese carácter tiene que interpretarse y aplicarse en cada caso concreto.
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11. El régimen y la clave de documento El mismo articulo 89 en la fracción VI establece que no se puede modificar o sea, no es rectificable después de activación del mecanismo de selección automatizado, el régimen aduanero al que se destinen las mercancías, salvo que la ley permita expresamente su cambio.
La motivación del legislador para impedir la rectificación del régimen se puede encontrar en impedir que se defraude ei cumplimiento de la ley por declarar, al momento de ser sometidas las mercancías al despacho aduanero, a algún régimen que implique el no pago de las contribuciones y posteriormente, ya en libre circulación, hacer la rectificación a uno que implique el pago de las contribuciones y se omita, con pocas posibilidades de las autoridades de verificar su entero. Otra finalidad que la legislación deja entrever en la imposibilidad de rectificar el régimen consiste en que se pueda distinguir claramente que sólo procederá en los cambios de régimen. Como ya se estudió, los cambios de régimen sólo proceden en los casos que limitativamente permite la ley, y con la limitación de la rectificación se pretende impedir que por la vía de la rectificación se hagan verdaderos cambios. Por esta razón, la misma excepción declara que no opera en los casos de cambios permiti-
dos por la ley, aunque es obvio, que en el caso de cambio de régimen no se presentaría un pedimento de rectificación. Sin embargo, son diversas las modalidades dentro de un mismo régimen que las mismas tienen diferentes "claves de documento", denominación con que se les designa en el respectivo instructivo de llenado del pedimento. Algunas veces se anota incorrectamente la clave del documento y su corrección no implica el cambio de régimen, por io cual, con base en la misma redacción legal, no existe ningún impedimento para rectificar la clave que no Implique ese cambio de régimen. Por ejemplo, un pedimento para importación temporal de mercancías que serán destinadas a una convención internacional y se asiente la clave "BP" debiendo ser"AD", en este caso se podrá rectificar porque ambas son claves de importación
temporal para retornar al extranjero en el mismo estado. El ejemplo contrario: se retorna al extranjero mercancía que fue importada temporalmente después de transformación y se usa la clave "Al" en lugar de "Jl ", no se podrá rectificar porque implicaría cambiar el régimen de exportación deñnítlva por el de retorno de importación temporal. La aduana competente para presentar la rectificación debe ser aquella en la cual se presentarán las mercancías para su despacho si éste todavía no se verifica, pero si el despacho ya se llevó a cabo no existe disposición o razón que impida se pueda verificar en cualquiera, como lo disponía el artículo 134 del ARLA, que la regla 4 y anexo 1 para' 994 consideró derogado tácitamente.
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Salvo limitaciones de carácter técnico no se aprecia razón por la cual las rectificaciones, en general de cualquier dato, no puedan ser presentadas ante la aduana que más convenga al interesado, entre otras razones, por la cercanía con su domicilio fiscal. 16. LAS OPERACIONES VIRTUALES Desde 1995 se generó e intensificó en las reglas generales de comercio exterior la posibilidad de efectuar algunas clases de operaciones que se conocen como "virtuales" y que después algunas fueron recogidas por el NRLA y otras en la NLA y otras se mantienen únicamente en las citadas reglas generales. En Derecho se califica de virtual a la asignación o tratamiento de un hecho y su consecuencia como si hubiese en la realidad ocurrido aunque esto no fuese así, más sencillo dicho, se expresa como si hubiese ocurri-
do. En estas operaciones virtuales, la esencia de lo virtual constituye en
que las normas consideran que las mercancías entraron y salieron del país aunque en los hechos no haya asi ocurrido. La finalidad de las operaciones virtuales pareciera que es, por diversos motivos justificados, evitar el transporte, gastos y maniobras innecesarias de extraer y sacar o a la inversa, mercancías cuando finalmente la ley permite esas operaciones. Sin embargo, casi todas esas operaciones virtuales son culminaciones de un régimen y el inicio de otro y en ciertos casos hasta cambios de regímenes, motivo por el cual es conveniente hacer su estudio en este capítulo dedicadoa los regímenes aduaneros. Con el fin de tener una visión completa de estas operaciones virtuales se presenta un cuadro que resume las mismas, así como sus principales características.
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Hipótesis
Fundamento legal
Operaciones virtuales
1. Residente nacional enajena a MQ, PX. ECEX o a residente en el extranjero
108 de la NLA. 154 del NRLA y reglas 5.1.11. y 5.1.12.
Exportación definitiva Importación temporal
2. Residente nacional enajena a Empresa autorizada para elaborar. transformar o reparar en recinto fiscalizado yalos residentes en el extranjero
135 de la NLA y reglas 3.25.1 . y5.1.13.
Exportación definitiva Entrada a recinto fiscalizado
3. Comercializadora nacional enajena a MQ, PX y residentes en el extranjero
156 NRLA regla 3.19.3.
Exportación definitiva o retorno de importación temporal Importación temporal
4. Cuenta aduanera enajena a cuenta
85 de la NLA, 119 p.p. Exportación definitiva Importación definitiva del NRLA
aduanera
5. Cuenta aduanera de insumos y activos fijos a ella misma por obtener programa de MQ
120 del NRLA
Exportación definitiva Importación temporal Implicacambio régimen
6. Cuenta aduanera enajena a MQ. PXyECEX
119 s.p. del NRLA
Exportación definitiva Importación temporal lrnplíca cambio de rsglmen
7. MQ o PX enajena insumos y activos a cuenta aduanera
105 y 112-11 de la NLA. 153 del NRLA
Retorno de importación temporal Importación definitiva
8. MX o PX en región a internación temporal en cuenta aduanera
138-111 de la NLA, 175 Importación definitiva del NRLA Cuenta aduanera Implica cambio de régimen
212 9. MO o PX retorna al extranjero para reparación o sustitución
EDICIONES FISCALES ISEF, SA Regla3.19.1.
10. MX o PX transfiere 149del NRLA a ella misma, a PX o MO
No salió la importación temporal
Retorno de importación temporal Importación temporal
11.MOoPX transfiere a otra MO, PXo ECEX
105, 112·1 de la NLA, 148,151,153,177 del NRLA. Reglas 5.1.8., y 5.1.9
Retorno de importación temporal. Importación temporal
12.MXoPXen región a locales
105 Y 112 de la NLA, 177 del NRLA
Retorno de importación temporal Importación temporal
Reglas 3.19.10., 3.19.13. a 3.19.23.
Retorno de importación temporal I,!,plica cambio de reqrrnen a importación definitiva
14.MXoPXa submaquilasin enajenar ni transferir
112 último párrafo de la NLA y 155 del NRLA.
Extensión programa de maquila
15. Exposición internacional en depósito fiscal a AGD
166 del NRLA regla 3.22.2.
Extracción para retorno Pedimento a depósito fiscal
16. Depósito fiscal en AGD
Regla 3.22.7.
Extracción para retomo Pedimento a depósito fiscal
de ella misma o a
otras empresas, que se envían de la re~ión al resto del
pais
. 13. MO o PXen re~ión traslada a ITA en resto del país
a empresa autorizada
depósito fiscal (EITNDuty free! exp.lnt.)
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS 17. Importación temporal a importación definitiva oMQy PITEX.
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Regla 3.16.2. y 3.18.29
Retorno de importación temporal Importación definitiva Implica cambio de régimen
116-IV de la NLA, regla 3.20.3. y anexo 12
Retorno de mercancías Diferentes a las exportadas como si fueran las
-Carros de ferrocarril. 18. Exportación temporal de mercancías fungibles
mismas 19. Retorno en supuestos no previstos
Regla 3.16.2. vigente del 29/mayo/98 al 31/marzo/99
Retornos virtuales Entradas virtuales
MO = maquiladora. PX= pitex ECEX= empresa de comercio exterior cuenta aduanera = importación definitiva pagando contribuciones con depósito en cuenta aduanera EITA= empresa de la Industria Terminal Automotriz Exposición Internacional = local autorizado para depósito fiscal AGD= almacén general de depósito dutyfree = localautorizado para depósito fiscal
El cuadro permite observar que en la mayoría de los casos se trata de importaciones temporales de la industria maqui/adora o pitex, así como de las importaciones definitivas cuando el pago se hizo mediante depósí-
tos en las cuentas aduaneras o cuando las mercancías se destinaron a los regímenes de depósito fiscal o temporales para exposiciones internacionales bajo la modalidad de depósito fiscal. La finalidad de las operaciones virtuales se manifiesta claramente para evitar que las empresas de producción incurran en gastos innecesarios por la extracción y posterior introducción de las mercancías al país. 17. LOS PROCESOS DE INTEGRACION ECONOMICA Es impresionante el auge que tuvieron los procesos de regionalización e integración en el mundo comercial en la ultima década. En tan sólo algunos años, el volumen de comercio quo se canaliza a través de la conformación de bloques comerciales ha crecido a tasas insospechadas. Para algunos estudiosos estos procesos de integración tienen la naturaleza de meras preferencias de carácter fiscal o arancelario, pero para otros, como la propia OMC, llegan a tener el carácter de nuevos y emergentes territorios aduaneros. Sin embargo, en la puesta en marcha de las disposiciones acordadas, se llega a tratamientos bien complejos para las mercancías originarias, que pueden hacer pensar que se trata de regímenes aduaneros.
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No obstante, los procesos de integración se han incluido en el capítulo de regímenes aduaneros no porque se sostenga que tienen esa naturaleza, sino para hacer énfasis de su importancia e impacto en la actividad aduanera actual. De todos modos, no existe tampoco una aceptación general de que sólo constituyan una mera reducción arancelaria ni tampoco que sean efectivamente una superposición o fusión de territorios aduaneros, de tal suerte, que esta colocación es para efectos de su exposición en esta obra. l. El concepto y los diversos tipos Pocos conceptos como éste se utilizan tan intensamente pero sin un concepto claro, pues como compila Vicente Querol23 va desde "un proceso de cooperación y de puesta en común, destinado a desarrollar cuanto sea posible la economía mediante una mejor utilización de los recursos naturales, con una organización y los cambios, con el objeto de elevar de manera definida el nivel de vida" o como dice Bela Balassa es "el progreso o estado de cosas por los cuales diferentes naciones deciden formar un grupo regional" y con mayor claridad y sentido común Ellsworth observa que "la integración económica significa la unificación de distintas economías en una sola mas grande."24 Esa integración económica tiene por fines concretos aumentar los mercados, disponer de mayor demanda de su producción, tener acceso a recursos naturales, aumentar la disponibilidad de mano de obra, en fin, la integración siempre tiene por objeto superar limitaciones y aumentar las variables económicas. Esa unificación tiene sistemas, categorías o modalidades dependiendo del grado de adopción de 'normas comunes frente a sí y frente a terceros. A. La zona de Libre Comercio Algunos conceptos más o menos elaborados afirman que bajo este sistema o modalidad se eliminan o rebajan los aranceles entre los países asociados, con un arancel interno o común, y se mantiene la libre determinación de cada país asociado para imponer su arancel aplicable al resto de los países. Se le cataioga como el menos complejo y exigente de los mecanismos de integración. Para el artículo XXIV párrafo 8 inciso b) de ia OMC-GATI es el grupo de dos o más territorios aduaneros entre los cuales se eliminan los derechos de aduana y las demás reglamentaciones comerciales restrictivas con res-
23 cuero! Vicente. El arancel Aduanero. Mecanismo de Política Comercial. Editorial Paco México D.F. 1985. Páginas 187 y 188. 24 ElIsworth, P.T. y J. Clarck Leith. Comercio Internacional. Tercera edición en español de la quinta en inglés. Fondo de Cultura Económica. México D.F. 1978. Página 566.
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pecto a lo esencial de los intercambios comerciales de los productos origi· narlos de los territorios constitutivos de dicha zona de libre comercio. Se puede apreciar que la definición transcrita omite hacer referencia a los aranceles apiicables a ios paises no miembros de la zona, pues simplemente para ellos apiicarán los aranceles que cada país tenga en vigor, sin desgravación alguna. Parece más exacta la definición del GATT pues en realidad no existe un arancel interno o común aplicable entre los países asociados, sino que aplican a sus propios aranceles una reducción para los productos originarios de los paises miembros que puede llegar incluso a una desgravación total para ellos, pero manteniendo dichos aranceies intactos para el comercio con tercerasnaciones. B. La Unión Aduanera El concepto de la Unión Aduanera presenta: "a) la eiiminación completa de los derechos aduaneros entre los países asociados, b) la formulación de una tarifa aduanera uniforme sobre ias importaciones procedentes de fuera de la unión y c) la distribución de las recaudaciones aduaneras entre los países asociados, de acuerdo a una fórmula convenida."25 Es decir, en el proceso de Integración, la unión aduanera avanza con la adopción de un arancel uniforme para quienes están fuera de ella al tiempo que elimina las restricciones al comercio entre los países miembros. Para el GATT-OMC, articulo XXIV párrafo 8 inciso a), /a unión aduanera es la substitución de dos o más territorios aduaneros por un solo territorio aduanero, de manera que los derechos de aduana y las demás reglamentaciones comerciales restrictivas sean eliminadas con respecto a lo esencial de los intercambios comerciales entre los territorios constitutivos de la unión o, al menos, en lo que concierne a lo esencial de los intercambios comercia/es de los productos originarios de dichos territorios y que cada uno de los miembros de la unión aplique al comercio con los territorios que no estén comprendidos en ella derechos de aduana y demás reglamentaciones del comercio que, en substancia, sean idénticos.
La redacción anterior muestra la concepción territoriaiista de los conceptos del GATT-OMC, pero sin discutir si efectivamente o no se crea un solo territorio, si se puede observar que esta eategorfa o sistema conserva la eiiminación de los aranceles entre los miembros, pero avanza en la íntegración al apiicar al comercio con países fuera de la unión un solo arancel en lugar de aranceles por cada país.
25 Viner, Jacob. TheCustoms Union Issue. Citado porQueroTVicente. Opus Cito
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C. El Mercado Común Cuando a la unión aduanera se le adiciona la supresión de las restricciones al movimiento interno de capitales y mano de obra se le denomina mercado común, en el que los bienes y servicios pueden circular libremente entre los países miembros. Esta clase de integración es bastante compleja, pues además de la eliminación de los aranceles y las restricciones entre los miembros se suma la aplicación de una reglamentación aduanera uniforme al comercio con los pafses que no la integran y normas y politlcas únicas en materia de flujo de inversiones y de libertad de desplazamiento y contratación de los trabajadores. Es claro que el mercado común al incluir factores de comercio que escapan al mero comercio de bienes, no es una forma de integración que se defina por la OMC. D. La Unión Económica La forma más compleja y total de integración económica se forma con la aplicación de politicas uniformes en materia monetaria, crediticia, planeación y presupuestos públicos, tributarias y otras más. Superando el aspecto teórico, se podría considerar que este nivel de unificación se puede lograr cuando entre los países miembros existen bases históricas que fundamenten una posible unificación social y política. Al igual que en el caso anterior, no existe en la OMC-GATI una definición aunque ya se conoce un caso en el mundo, como lo es la Uni6n Europea. Conviene revisar las definiciones anteriores con las experiencias de las zonas de libre comercio y uniones aduaneras que están vigentes en el mundo comercial para concluir que los conceptos o definiciones son bastantes sencillas en cuanto a las premisas que sostienen, pues rara vez se cumplen en su totalidad, es decir, en las zonas de libre comercio no logran suprimirse los aranceles al comercio entre los países miembros como tampoco en las uniones aduaneras se logra la aplicación uniforme de un arancel común al comercio con los países fuera de la unión. Si se analiza la constitución y funcionamiento de una zona de libre comercio se pueden encontrar las siguientes circunstancias y condiciones: 1. Son resultado de negociaciones y acuerdos complejos y complicados. 2. No contienen un tratamiento único y general para todo el universo del comercio de bienes entre los miembros, sino que se constituye de bases y normas muchas veces por sectores, actividades y aun productos.
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3. Existen algunos casos de productos o actividades comerciales que se excluyen de la aplicación del acuerdo y por lo mismo de la zona. 4. La eliminación o supresión arancelaria se negocia y se aplicará a partir de un nivel arancelario conocido como ..tasa base", misma que es la vigente en cierta fecha convenida por las partes.
5. La eliminación o reducción no inicia totalmente con la vigencia de la zona, sino que se suelen contemplar periodos de gracia o fechas de arranque, lo que equivale a tiempos de espera. 6. Existen categorías de bienes para las cuales se acuerdan reglas diferentes de desgravación. 7. Se contemplan velocidades diferentes de desgravación atendiendo a las listas de bienes. 8. Se negocian, elaboran y aprueban reglas de origen que determinarán que bienes son originarios de la zona y a los que exclusivamente se aplicarán las desgravaciones pactadas, es decir, condicionan en gran medida el acceso a los mercados. Las reglas de origen se pueden basar en criterios de cambio de clasificación arancelaria, contenido nacional o regional, determinación del proceso industrial que le otorga origen o la combinación de todos ellos. 9. Se estipula la posibilidad de aplicar medidas de salvaguarda que limitan el aprovechamiento de las reducciones a los aranceles. 10. La existencia de la zona de libre comercio no impide la aplicación de impuestos o cuotas compensatorias por prácticas desleales. 11. La aplicación de procedimientos aduanales obligatorios para poder usar las preferencias que se contemplan, tales como la obtención de certíficados de origen, la revisión e inspección de los procesos y documentos de los proveedores, la emisión de dictámenes anticipados, etc. 12. La obligación de que las mercancias sean expedidas y transportadas directamente entre los países miembros, sin transbordo o triangulaciones. 13. La aplicación a terceros países de desgravaciones en aplicación de otros acuerdos muitilaterales que avanzan tan rápido como los de la zona de libre comercio.. 14, La vigencia y aplicación de RNA's escapan en gran medida a las disposiciones del acuerdo de libre comercio. Todas estas circunstancias que se suelen presentar en los acuerdos y práctica de zonas de libre comercio y también de uniones aduaneras, permiten afirmar que los conceptos y definiciones que antes se anotaron se
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mantengan como metas más que como puntos de partida, ya que la puesta en marcha de la zona de libre comercio no ha eliminado el arancel ni las RNA's sobre el comercio entre los países miembros, arancel que clertamente ha sufrido reducciones considerables pero sólo en el transcurso de algunos años y que también se ha acompañado de una reducción general en términos de nación más favorecida (NMF) por la aplicación de otros acuerdos. Además de todo lo anterior, un factor que afecta de modo importante para mantener el arancel aplicable al comercio entre los miembros de la zona o de la unión es la aplicación de las reglas de origen, ya que un flujo importante de intercambios comerciales entre esos países es de mercancías que por no calíñcar como originarios con dichas reglas, no se les aplica el arancel reducido sino el general para terceros países. No obstante, es innegable la contribución que las zonas de libre comercio y las uniones aduaneras hacen a la liberalización del comercio, aunque siempre se ha mantenido alguna desconfianza sobre ellas, porque
puedan ser usadas para obstaculizar o discriminar el comercio de los bienes de los terceros países hacialos paísesque las conforman. 26 Por esta razón, el articulo XXIV del GATI-OMC reconoce /a conveniencia de aumentar la libertad de comercio por la vía de celebrar acuerdos de integración, con la finalidad de facilitar el comercio de los miembros pero no de obstaculizar el comercio de otros países con ellos, y que sus normas y disposiciones no impiden su establecimiento a condición de que los aranceles y restricciones que se apliquen a los países no miembros no sean más elevados o rigurosos que los vigentes antes del establecimiento o celebración del acuerdo de la zona o unión. Debido a la reglonalización que sufrió la economía mundial con la proliferación de acuerdos de integración citados, la OMC requirió de nuevas bases para analizar y determinar de manera más precisa que el comercio de terceros países no se veía obstaculizado y por esta razón se aprobaron en la Ronda Uruguay algunas definiciones y métodos para hacer los cálculos respectivos, mismos que se consignaron el "Entendimiento Relativo a la Interpretación del Artículo XXIV del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994" que forma parte del GATI-1994.
11. La participación mexicana en las zonas de libre comercio La experiencia de México se estudia no sólo limitándola a la suscripción e integración en acuerdos de zonas de libre comercio sino también en tratados que promueven entre sus objetivos el citado libre comercio.
Con esta amplitud, este breve resumen puede abarcarlas experiencias en
26 De Mateo, Fernando. Integración regional e inserción económica internacional.
Revista Integración latinoamericana. Buenos Aires, Argentina. 1978. Página 13
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219
el marco no únicamente de zonas de integración sino también en acuer-
dos de acceso de mercados en base a preferencias arancelarias.
A. La Asociación latinoamericana de Integración Sus antecedentes se encuentran en el Tratado de Montevideo firmado el 18 de febrero de 1960, cuyo objetivo era acceder a una libertad de comercio por la vía de una eliminación progresiva de aranceles que llevaran en un plazo de 12 años a una zona de libre comercio.
Al término de plazo de 20 años de vigencia fue sustituido por el Tratado de Montevideo que se firmó el 11 de agosto de 1989, entró en vigor para las partes el 18 de marzo de 1981 y fue publicado en el D.O.F. de 31 de marzo de 1981.27 Este acuerdo, además de continuar con el "patrimonio histórico" de la AtAC reconoció la personalidad jurídica de la Asociación y estableció una área de preferencia económica para el logro de su objeto. Esta área de preferencia se hizo funcionar con los siguientes mecanismos;
1. Preferencia arancelaria regional otorgada entre ellos, con base en la tarifa para terceros. 2. Acuerdos de alcance regional con la participación de todos los miembros. 3. Acuerdos de alcance parcial con la participación de algunos de los miembros. 4. Acuerdos de complementación, concertados con base en el programa de liberalización, No obstante la enorme cantidad de concesiones arancélarias negociadas, la estructura, composición y volumen del comercio entre sus miembros no mostró signos de incremento en la integración de ios flujos comerciales que evidenciaran un camino hacia un mercado común lati-
noamericano.
Para 1998 ya los principales acuerdos que México había suscrito en el seno de la AtADI habían quedado sin efectos por no haberse prorrogado y muy pocos quedan en vigor.
27 Son 11 miembros de la ALADI: Argentina, Brasil, Bolivia. Chile, Colombia, Ecuador, México, Paraguay, Perú, Uruguay y Venezuela.
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Un breve recuento de esos acuerdos, vigentes y conciuldos, es el siguiente. ACUERDOS SUSCRITOS POR MEXICO EN LA ALADI
APP Núm. y
ACE Núm. y país
AC Núm. y pais
naís 9 Brasil
5 Uruguay
1 Brasil
No. mIembros Núm. v naís 1 Costa Rica
AR Núm. y país 1 Bolivia
máquinas 29 Ecuador
6 Argentina
30 8 Perú Venezuela
estadisticas y análooas 2 Brasil válvulas electr6nicas 5 Brasil Uruguay Química
10 Guatemala Preferencia **arancelaria
I~~g'onal, 11 Honduras
recuperación
31 Bolivia
9 Brasii bienes para la generación y distribución de electricidad
37 Chile
10 Brasil 13 Nicaragua máquinas de oficina 12 Brasil 14 Panamá electr6nica y comunicacion s eléctricas 13 Brasil 15 El Salvador Uruguay fononráfica 15 Brasil ArQentina qumuco farmacéutica 16 Brasil loetroouímica
38 Paraguay
••
40 Colombia Salvador y Guatemala
••
Honduras
••
PART4 Programa para la
12 Cuba
y Ex~ansi6n del omercio IntrarregionaJ PREC5 Servicios AR 2 Bienes en áreas cultural educacional y científica
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOSADUANEROS APP Núm. y país
ACE Núm. ypais
AC Núm. y pais
No. miembros Núm. v naís
221 AR Núm. ypais
18 Brasil Uruguay Argentina Venezuela fotoaráfica** 19 Brasil Uruguay electrónica y comunicaciones eléctricas** 20 Brasil colorantes y oiamentos 21 Brasil auímica 22 Brasil aceites aromas sabores 23 Brasil electricidad 24 Brasil electrónica y eléctricos 25 Brasil lámpara e iluminación 26 Brasil aparatos médicos veterinarios hospitalarios 27 Brasil vidrio • APP= acuerdos de Alcance Parcial. ACE= acuerdo de complementación económica. AC= acuerdos comerciales. No miembros bros de ALADI. AA= acuerdos regionales.
= acuerdos
con países no miem-
*'" prolonqación de algunas vigencias: ver O.O.F. de 17, 22 Y31 de marzo y 10. 17 Y 19 de abnl
y 17 de mayo de 2000.
La mayoria de los citados acuerdos han perdido hoy su vigencia y en muchos casos sus preferencias han pasado a formar parte de tratados de libre comercio suscritos por México y los respectivos países.
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B. Los tratados de Libre Comercio A partir de 1991, nuestro pais empezó una política comercial intensa de celebración de tratados y acuerdos comerciales tendientes a establecer desgravaciones arancelarias y supresiones de otros requisitos para pro-
mover la libertad de los flujos comerciales con otros países, llegando incluso a pactarla formación de zonas de libre comercio. En el siguiente cuadro aparecen los tratados de libre comercio que ha suscrito México, mismos que se encuentran en vigor y en plena aplica-
ción y otros que lo serán en breve tiempo. El cuadro muestra la fecha de publicación del Tratado en el Diario Oficial de la Federación asi como la publicación en el mismo medio oficial de las "reglas uniformes" estipuladas en los mismos, que fueron expedidas por el Gobierno de México con el Nombre de "Resolución que establece las reglas de carácter general relativas a la aplicación de las disposiciones en materia aduanera del Tratado de Ubre Comercio entre los Estados Unidos Mexicanos y .." o "Resolución en Materia Aduanera del Tratado de libre Comercio entre .. y los Estados Unidos Mexicanos",
Tratado
Países
O.O.F.
Reglas uniformes
O.O.F. ACEChile
Chile
TLCAN
Estados Unidos y Canadá
23 Diciembre 1991 20 Diciembre 1993
Colombia y
9 Enero 1995
G3
30 Diciembre 1993 15 Septiembre 1995 13 Marzo 1995
Venezuela
TLCCR TLCBOL TLCNIC TLCCHILE TLCNORTE TLCI
Costa Rica Bolivia Nicaraoua Chile Guatemala. Honduras y el Salvador Israel
TLCUE
Unión Europea
10 Enero 1995 11 Enero 1995 10, Julio 1998 28 Julio 1999 En negociación
14 Marzo 1995 15 Marzo 1995 30 Junio 1998 30 Julio 1999
Aprobado (2 junio) Aprobado 6'iu'nio 2000
Acorde con el artículo 20, de la Ley del Impuesto Generel de Importación, para dar cumplimiento a las negociaciones que el pafs realiza con otros, por medio de las cuales concede tratamientos preferenciales a la
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importación de mercancías, éstos se incluirán en las fracciones arancelarias correspondientes de la tarifa que contiene esa ley (en forma de columnas) o en un apéndice adicionado a la misma, en donde se establecerá la mercancía negociada, el tratamiento preferencial pactado para cada una de eilas y el país al que se le otorgó ese tratamiento. México adoptó esta segunda modalidad, es decir, como un apéndice, que se publica mediante un Decreto que contiene las tasas o tarifas aplicables conforme a los tratados de libre comercio antes citados, el último de los cuales se publicó en el D.O.F. de 31 de diciembre de 1999, reformado mediante Decreto publicado en el mismo medio el día 28 de abril de 2000. 111. Las reglas de origen y los procedimientos aduanales Uno de los temas que ha sido objeto de las nuevas experiencias bajo los tratados de libre comercio que se estudian es aquel relativo a las regias de origen convenidas para considerar que los productos son originarios de los países signatarios de dichos acuerdos. Juntamente con esas reglas también han adquirido importancia las normas sobre los procedimientos aduanales tales como la calificación y comprobación de origen, los documentos y las obligaciones para certificarlo o demostrarlo y las controversias o revisiones sobre la materia. Ciertamente las reglas de origen tienen importancia en diversos momentos: cuando se negocia el acuerdo es bien importante su consideración porque en muchos casos el acceso o denegación de los mercados depende del contenido de las reglas y en un ulterior momento adquieren importancia cuando se trata de emitir el certificado para la obtención de los beneficios arancelarios.
La creación de los bloques comerciales regionales ha venido ha crear la necesidad de revisar las normas internacionales de las reglas de origen, pues ellas también pueden ser distorsionadas para actuar como obstáculos al comercio o para denegar los beneficios que se deriven de tratados internacionales. Mientras que las reglas de origen forman parte del texto mismo del tratado, los procedimientos aduanales sobre comprobación y certificación de origen se encuentran detallados en las reglas o resoluciones en materia aduanera de los tratados, que ya antes se citaron. IV. Las modalidades Impuestas por los TLC's Los tratados de libre comercio han influido considerablemente en el volumen de las importaciones y exportaciones de México, pero más en la composición de los flujos comerciales. Tan sólo el comercio dentro del TLCAN representa casi el 90% de las importaciones y exportaciones.
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En cuanto a las contribuciones, dichos acuerdos han provocado la callficaci6n especializada de los contribuyentes, pues si las importaciones procedentes de los Estados Unidos representa casi el 85% del total de las importaciones mexicanas, significa que en la mayoría de los casos el exportador extranjero es un residente de ese país y que las mercancías son generalmente motivo de envío directoentre esa nación y México. Se ha generado, para efectos aduaneros tributarios, el contribuyente que no causa las contribuciones o las causa en tasas reducidas o menores a las generales, cuando compra sus mercancías de importación con
algún residente de los países con los cuales se tiene firmado un tratado de libre comercio. A lo anterior, se suma que el objeto de las contribuciones ha dejado de ser simpiemente la mercancía que se ubica o clasifica en determinada posición arancelaria, sino que ahora también condiciona la determinación de una obligaci6n tributaria, el hecho de que cumpla con determinadas regias de origen que le atribuyan la condicí6n de "producto originario" y se cuentecon la documentación que exijan las normas pactadas.
En el comercio exterior de México, las contribuciones se determinan y exigen con base en las normas de productos originarios, de tal suerte, que si se considera además la aplicaci6n de las normas de prácticas desleales, se apreciará que el concepto "origen de las mercancías" es ahora una condici6n sine qua non para precisar y aplicar el régimen de importaci6n y exportación de las mercancías. En cuanto las tasas de las contribuciones, particularmente, la del impuesto general de importación, se aprecia una reducción significativa que permite apreciar que en términos promedios ponderados dicha tasa no supera niveles mayores a 10% Y que en ciertos sectores es ya de completa eliminación. La aplicación de estos tratados ha sido tan intensa que los cobros por derechos por la prestación de servicios públicos se han eliminado, como es el caso, del Derecho de Trámite Aduanero (DTA), que a partir del 10. de julio de 1999 se elimin6 para las importaciones procedentes de los paises con TLC's, como es el caso de las procedentes de Estados Unidos y Canadá dentro del TLCAN y del 10. de agosto de ese año para las originarias de Chile. A lo anterior, se añade que para efectos de las importaciones procedentes de paises del TLCAN, la base gravable para la determinación y pago del IGI no es valor DAF o DES sino el valor FCA, lo que produce una disminuci6n de la base gravable y por ende, una disminuci6n de la contribución a pagar, beneficio establecido en la regla 19 de la materia aduanera para la aplicaci6n de ese tratado publicada en el D.O.F. de 15 de septiembre de 1995.
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El peso de las normas del tratado influyeron en la estructura del comercio exterior de México, ya que las disposiciones de la sección 303 del TLCAN acordaron la adecuación del régimen de la industria maquiladora y pitex, debiendo cambiar a partir del año de 2001. En cuanto a las RNA's se puede apreciar que fueron las cláusulas del TLCAN las que acordaron suprimir los permisos previos a mercancías usadas como los vehículos, de acuerdo a.. . un calendario que inicia en 2005. En cuanto a las formalidades, el certificado de origen resurge en la actividad aduanera cotidiana y debido a los altos porcentajes de operaciones que se tramitan al amparo de alguna preferencia establecida en un TLC, casi todas las operaciones deben contar con un certificado u otro documento que ampare el origen de las mercaderías. Así pues, la celebración y aplicación de los TLC's vino a cambiar el comercio exterior y la actividad aduanera en México, y por lo tanto, todo el conjunto de ordenamientos legales que la regulan, como leyes. reglamentos, reglas, decretos, acuerdos, etc.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
227
CAPITULO 11 LAS CONTRIBUCIONES A LA ACTIVIDAD ADUANERA 1. LOS PRINCIPIOS DE LA TRIBUTACION Uno de los aspectos más interesantes e importantes de la actividad aduanera es aquella que tiene que ver con el estudio de las contribuciones que se causan y que deben ser cubiertas porque dicha actividad fue
elegida por el legislador como hecho generador o imponible de dichas prestaciones tributarias. El estudio de los ingresos públicos y en particular de los ingresos tributarios o contribuciones es propio del Derecho Financiero y concretamente del Derecho Fiscal o Tributario, más sin embargo, por la'impcrtancía que tienen para la actividad aduanera, por tratarse de Lfl elemento trascendente de los regímenes aduaneros, es conveniente exponer algunas ideas primordiales sobre la teoría de los ingresos públicos, de las contribuciones y de sus principales clases.
r. Los Ingresos públicos El Estado para cumplir con las funciories y objetivos que la Ciencia Política y la Constitución Política le asignan, debe desarrollar una intensa actividad, ejecutar un conjunto de acciones y prestar diversos servicios que serán catalogados como servicios públicos. Toda esta actividad del ente público genera la necesidad de que el Estado despliegue una actividad financiera, es decir, que ejecute una actividad especializada en procurarse recursos financieros, administrar/os y erogarlos en el cometido de susfunciones. Así pues, el gasto público se compone de los recursos que el Estado eroga en la consecución de sus fines y en la ejecución de las actividades que realiza.
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Ahora bien, para cubrir ese gasto público el Estado debe allegarse recursos económicos que pueden sertanto en dinero como en especie; provenir unos de la explotación de su patrimonio o sus bienes y otros procurarlos de la economía de los particulares, como resultado de contratar con los mismos o de exigirlos de ellos obligatortamente por la vía legal. En fin, las clases y los métodos de obtención de los ingresos y recursos públicos necesartos para cubrir el presupuesto de egresos del Estado son varios y de diversa naturaleza jurídica y financiera, para cuya breve exposición se destinarán lossiguientes párrafos. Una primera clasificaci6n de los ingresos públicos se hace consistir en diferenciar los ingresos que recibe el Estado en recursos originarios y recursos derivados. Los primeros, los recursos originarlos, son aquellos que le son propios porque provienen de su propio patrimonio, como por ejemplo, los que proceden de la explotación de sus bienes, mientras que los
recursos derivados son los que recibe de fuentes de riqueza de los gobernados o particulares Los ingresos del Estado, siguiendo la teoría predominante del "desdoblamiento de la personalidad del Estado", se catalogan como ingresos por funciones de Derecho Privado e ingresos por funciones de Derecho Público, lo que provocará que también se dividan los Ingresos por la explotación de sus bienes, en ingresos por la explotación de bienes del dominio privado e ingresos por la explotación de los bienes del dominio público, que es la postura y clasificación que adopta el Código Fiscal de la Federación vigente. Los ingresos del Estado por funciones de Derecho Privado y por la explotación de los bienes del Estado del dominio privado se definen en el código vigente como "productos", pero están no tanto ligados a la idea de un derecho o de un dominio, sino a la manerade obtenerlos, no por la vía de la imposición o de la ley, sino por la via de la negociación o del contrato, en una relación en la que se supone que el Estado actúa en igualdad de condición que los particulares. Quizá la referencia o dato más característico sea que no se trata de una prestación o carga al particular, sino de una contraprestación, esto es, que el particular hará el pago del producto pero a cambio de un beneficio, de un servicio o de un bien. En términos concretos, el producto recoge la idea del Estado proveedor a cambio del sistema de "precios públicos". Por el contrario, en los ingresos por funciones de Derecho Público, el Estado se procura esos recursos pero siempre actuando en su calidad de autoridad, en relaciones de supra-subordinación con respecto de los particulares y en aplicación de mandatos obligatorios establecidos por la ley. Los ingresos de Derecho Público se dividen en ingresos tributarios o contribuciones y en ingresos no tributarios que el Código Fiscal de la Federación denomina"aprovechamientos".
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Los ingresos tributarios, llamados en México contribuciones, son las
prestaciones a favor del Estado que ordena la ley, deben pagar. en dinero o en especie, obligatoria y coaetivamente las personas que establezca la
ley, de manera proporcional y equitativa, para cubrir los gastos públicos. En los ingresos tributarios o contribuciones, la ley establece directamente la obligación de hacer el pago a cargo de las personas fisicas o morales que realicen la situación o hecho que señala la misma ley como generadora de la propia contribución. En los ingresos de Derecho Público no tributarios, a semejanza de los tributos, el Estado se los procura como autoridad, como cuando impone existe la requisición o confisca, pero a diferencia de las contribuciones, la condición de que esa obligación de los particulares sea de manera proporcional y equitativa.
no
11. Las clases de las contribuciones Las contribuciones se distinguen en la doctrina por el hecho generador, el cual. simplemente refleja o recoge el criterio de distribución de las cargas públicas entre los ciudadanos o particulares a cubrir el gasto público. En efecto, en los derechos el criterio de distribución es atribuir al contribuyente el costo de un servicio de carácter administrativo que si bien se dirige a regular alguna actividad, es de la utilidad exclusiva del solicitante o beneficiario, como es, por ejemplo, la expedición de un pasaporte, que sólo es útil a su portador. Por lo tanto, el hecho generador será solicitar la prestación de un servicio de carácter administrativo de utilidad únicamente al pagador del derecho. En este caso, el monto del derecho está limitado también al costo que se ocasiona por la prestación de ese servicio, lo que ha llevado a pensar en la doctrina que se trata de una contraprestación. En las aportaciones de seguridad social, ei criterio de distribución de las cargas públicas será que el pagador contribuya a sufragar los gastos en que incurre el Estado por cumplir, en su lugar, con las obligaciones que las leyes de seguridad social le imponen o bien por beneficiarse en lo individual de los servicios de seguridad social. Es obvio que este concepto se trata de las cuotas patronales y de las cuotas obreras, respectivamente, de seguridad social. Asi pues, el hecho generador será en el primer caso constituirse en patrón, mientras que en el segundo caso, será tener la calidad de trabajador asegurado. En cuanto a las contribuciones de mejoras, que es una especie de las contribuciones especiales a que se refiere la doctrina, es una clase de distribución de las cargas consistente en atribuir una parte del costo de obras públicas que si bien benefician a la colectividad en general también provocan un beneficio directo a ciertos particulares. En este caso, una parte del costo de esos servicios u obras se cubren con los ingresos generales del Estado y otra parte se reparte entre los beneficiados.
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Finalmente, los impuestos son contribuciones cuyo criterio de distribución se hace consistir en la capacidad contributiva de los particulares, y ciertamente no son contraprestaciones por servicios, no aportan por beneficios indirectos de obras públicas, sino que se destinan a los gastos públicos en lo general. es decir, son puramente prestaciones. El hecho generador o imponible en el Estado moderno elegirá actos o bienes que manifiesten esa capacidad económica para contribuir a los gastos públicos entre las diversas formas en que se muestra, como puede serel ingreso, la renta, el consumo o el patrimonio. Por ejemplo, si el hecho generador se define por el patrimonio, que es el aspecto estático de la riqueza, adoptará la forma de gravar a la propiedad ya sea sobre muebles o inmuebles, como son los casos de tos impuestos por tenencia de automóviles o el impuesto predial. Si el hecho generador prefiere gravar la riqueza por el aspecto dinámico, definirá los impuestos al ingreso o a la renta de las personas, como el impuesto sobre productos del trabajo o el impuesto sobre las sociedades mercantiles.
En el caso de los impuestos que eligen como hecho generador el consumo, como una manifestación de la capacidad de aportar al gasto público, se encuentran los impuestos a las ventas o a los negocios, como es el caso del impuesto al valor agregado o el impuesto general del importación y exportación. La clasificación de los ingresos públicos en el Código Fiscal de la Federación se compone de las contribuciones, los productos y los aprovechamientos.
El artículo 20. del Código Fiscal de la Federación dispone que las contribuciones se clasifican y definen de la siguiente manera: 1. Impuestos. Son las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las demás contribuciones, es decir, distintas de las aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos.
2. Aportaciones de seguridad social. Son las contribuciones establecidas en ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado. 3, Contribuciones de mejoras. Son las establecidas en ley a cargo de ias personas flsicas y morales que se beneficien de manera directa por obras públicas.
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4. Derechos. Son las contribuciones establecidas en ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así co-
mo por recibir servicios que prestael Estado en susfunciones de Derecho Público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados u
órganos desconcentrados cuando, en este último caso, se trate de contraprestaciones que no se encuentren previstas en la Ley Federal de Derechos. También son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado.
5. Los accesorios. Para el Código vigente los recargos, las sanciones, los gastos de ejecución y la indemnización por librar y entregar al fisco federal cheques al descubierto, se califican de accesorios de las contribuciones y participan de la naturaleza de ellas, o sea, los accesorios de ios impuestos son impuestos, los accesorios de los derechos son derechos, etc. En el artículo 30. del Código Fiscal de la Federación se define a los productos y aprovechamientos de la siguiente manera: 6. Productos. Son las contraprestaciones por los servicios que preste el Estado en sus funciones de Derecho Privado, así como por ei uso, aprovechamiento o enajenación de bienes del dominio privado. 7. Aprovechamientos. Son los ingresos que percibe el Estado por funciones de Derecho Público distintos de las contribuciones, de los ingresos derivados de financiamientos y de los que obtengan los organismos descentraíizados y las empresas de participación estatal. De las transcripciones anteriores se puede apreciar que el Código Fiscal adoptó un sistema residual basado en definir por exclusión a los inqresos públicos, ya que son Impuestos las contribuciones que sean distintas de las demás contribuciones; aprovechamientos serán los ingresos dei Estado por funciones de Derecho Público distintos de las contribuciones y serán productos los ingresos por servicios del Estado que no sean servicios que se cubren con Derechos. El estudio detallado de las clasificaciones, definiciones y características de los ingresos públicos ha sido motivo de diversas obras de tratadistas en la materia.2 8 28 De la Garza, Sergio F. Derecho Financiero Mexicano. Séptima Edición. Editorial
Porrúa, S.A. México D.F. 1976. Página 118. Rodríguez Lobato, Raúl. Derecho Fiscal. Segunda Edición. México 1986. Harla. Página 61. Sánchez León Grego-
rio. Derecho Fiscal Mexicano. Séptima Edición. Cárdenas Editor y Distribuidor. México D.F. 1986. Página 163. Flores lavala, Ernesto. Elementos de Finanzas
Públicas Mexicanas. Décimasexta Edición. Editorial Porrúa, S.A. México D.F. 1975. Página 23 y Giuliani Fonrougs, Carlos. Derecho Financiero. Volumen 1. Tercera Edición. Ediciones Depalma. Buenos Aires, Argentina. 1971. Página 257
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11I. Los conceptos generales de la tributación La ciencia de las finanzas públicas y el Derecho Tributario han desarrollado principios que rigen la obligación de cubrir las contribuciones o tributos, agrupados bajo la designación de concaptos generales de la tributación, lo cual implica en realidad una teoría general de la obligación tributaria o teoría jurídica de las contribuciones. A. La obligación tributaria En la doctrina fiscal se discute si la obligación tributaria de pago es una relación única o si es la obligación principal que se acompaña de otras
obligaciones paralelas o secundarias como aquellas de hacer, tolerar o no impedir, como hacer declaraciones, retenciones, permitir visitas y no obstaculizar actos de vigilancia, o por el contrario, la obligación tributaria es
sólo parte de una relación jurídica tributaria más amplia, donde la de pago es sólo una parte o aspecto de aquella.29 Cualesquiera que sea la opción, ciertamente toda la relación jurídica tributaria entre el acreedor y el deudor se dirige al cumplimiento o eficiencia de la obligación tributaria principal, o sea, la de hacer el pago del tributo o contribución. Como toda obligación jurídica, la obligación tributaria es el vínculo jurídico por virtud del cual un sujeto pasivo denominado contribuyente debe entregar al sujeto activo que es el Estado, por ejercicio de la soberanía tributaria, las sumas de dinero o especie, que disponga la ley. Del anterior concepto general se desprende que la obligación jurídica tributaria que une al Estado como acreedor con el contribuyente es una
relación u obligación de Derecho Público, puesto que emana de un acto estatal propio de su calidad soberana, ya que la obligación no fue producto de ninguna negociación o acuerdo de voluntades, sino que provino di-
rectamente de un acto público como lo es la ley. De la misma definición se observa también que el sujeto activo de las contribuciones es el Estado, único titular de la soberanía financiera, mien-
tras que los sujetos pasivos serán aquellos particulares que la misma ley señale como responsables del pago del tributo, ya sea por adeudo propio o por adeudo ajeno. La naturaleza de la obligación tributaria consiste en una prestación de dar, ya sea en dinero o en especie, pues las obligaciones de hacer, 'se traducirían en servicios de carácter obligatorios que carecen de contenido financiero,
29 Giuliani Fonrouge, Carlos. Op. Cito Página 346
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La característica principal de la obligación tributaria, es que su única fuente es la ley, convirtiéndose en una obligación nacida de la ley, o exlege cuya causa no puede ser otra que aportar los recursos para la existencia del Estado. La causa de ia obligación tributaria o contributiva, lleva a reconsiderar los fines de bienestar común y las obligaciones de solidaridad de los miembros de ia colectividad, alejándose de las teorías de costo-beneficio, pago de un seguro o un precio social.
Si la obligación jurídica contributiva emana de la iey, su análisis estático descubre dos eiementos para su definición: por una parte la ley y por la otra un hecho o presupuesto de cuya realización nace la citada obligación. 3 D Resulta importante hacer resaltar que las obligaciones legales, que provienen directamente de la ley, requieren para su nacimiento, de que se verifique en la realidad fáctica un supuesto que ha sido definido o previsto de manera abstracta en la ley, que en materia de obligaciones tributarias se denomina el hecho imponible. Pero uno de los elementos importantes de los tributos o contribuciones es el objeto 'que constituye la manifestación de la riqueza que se somete a la imposición, o sea, el patrimonio o capital, la renta o el ingreso, o el gasto o el consumo. B, Los elementos de las contribuciones El análisis de los diversos elementos de la obligación tributaria también se puede encontrar profusamente en múltiples tratados de Derecho Financiero y Derecho Tributario, tanto nacionales como extranjeros. Para efectes de esta obra, basta haceruna breve enunciación de los mismos. al El sUJeto pasivo El sujeto obligado al pago de la contribuciones se puede definir como aquella persona física o moral que se ubica en el presupuesto que de manera abstracta define la norma legal y éste sujeto deudor puede resultar obligado ya sea por adeudo propio o por adeudo ajeno. En la doctrina y legislación fiscal se puede encontrar estas diversas ciases de deudores.
30 Puqllese, Mario. Instituciones de Derecho Financiero. Derecho Tributario. Fondo de Cultura Económica. Primera edición española. 1939. Página 135
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1. El sujeto pasivo por adeudo propio En materia de contribuciones que se causan por la realización de la actividad aduanera el sujeto deudor o pasivo de dichas contribuciones son los que se definen en el artículo 52 de la NLA, cuando dispone que están obligados al pago de los impuestos al comercio exterior las personas físicas y morales que introduzcan mercancfasal territorio nacional o las extraigan del mismo. Como es apreciable a la simple lectura, el hecho imponible que adopta ei legislador lleva a identificar al deudor de los impuestos aduaneros, pues siendo el hecho generador la introducción de mercancías al país, el sujeto pasivo es aquella persona que introduce los bienes, sin considerar el título jurídico que dicha persona tenga sobre las mercaderías. Una cuestión importante en materia tributaria, es determinar si el Estado puede ser sujeto pasivo de las contribuciones, pues la ortodoxia parece indicar que siendo el Estado soberano, no podría ser objeto de una imposición tributaria, por cuanto que es ejercicio de dicho poder soberano, además de la cuestión si en términos jurídicos se produciría una extinción de la obligación tributaria por la confusión de que el Estado reúna las calidades de acreedor y deudor de una misma contribución, o aquella otra consistente en distorsionar las cifras sobre ingresos y gastos públicos, por la mera transferencia financiera por un lado pagando la contribución y por otra cobrándola. Más para los efectos de control de recaudación de las contribuciones indirectas, por cuanto que se encadenan a las series comerciales o financieras, algunas leyes fiscales establecen que en ciertos tributos, la Federación, el Distrito Federal, los Estados, los municipios, las entidades de la administración pública paraestatal y otras entidades públicas, paguen los impuestos al comercio exterior no obstante que conforme a otras leyes o decretos no causen impuestos federales o estén exentos de ellos, como textualmente lo ordena el artículo 52 segundo párrafo de la NLA. 2. Los responsables solidarios Dentro de los sujetos pasivos por adeudo ajeno están ios responsables solidarios, que son las personas que están obligadas al pago de las contribuciones al comercio exterior a pesar de no haber ellas realizado el hecho imponible. Los sujetos o personas con responsabilidad solidaria en el pago de las contribuciones se encuentran señalados en los artículos 26 del Código Fiscal de la Federación y 53 de la NLA, misma que abarca los accesorios pero no así las multas. Mientras que los principios y criterios del Código son respecto de las personas que intervienen en el cumplimiento de las obligaciones como directivos, administradores y socios de las empresas o adquirentes de na-
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gociaciones, entre muchos otros más, en la LeyAduanera se establecen a personas que tuvieron injerencia en la importación o exportación de las
mercancías o en su despachoaduanero, como son: 1. Los mandatarios, por los actos que personalmente realicen conforme al mandato. 2. Los agentes aduanales, por los que se originen con motivo de las importaciones o exportaciones en cuyo despacho aduanero intervengan personalmente o por conducto de sus empleados autorizados. 3. Los propietarios y empresarios de medios de transporte y los conductores de los mismos, cuando dichas personas no cumplan las obligaciones legales. 4. Los remitentes de mercancías de la franja o región fronteriza al resto del país, por las diferencias de contribuciones que se deban pagar por la reexpedición. 5. Los que enajenen las mercancías materia de importación o exportación, en los casos de subrogación autorizados por la ley, por los causados por las citadas mercancías (artículos 55, 63, 105 Y 122 de la NLA, en los casos de adquisición de mercancías importadas con estímulos, exenciones o beneficios; transferencias entre maquiladoras y pitex o subrogación de mercancía en depósito fiscal). 6. Los Almacenes Generales de Depósito o el titular del local destinado a exposiciones internacionales por las mercancías no arribadas o por las mercancías faltantes o sobrantes, cuando no presenten los avisos legales. b) El objeto
El objeto de la obligación tributaría es la prestación o conducta que el obligado o deudor debe realizar, y que en materia de obligación tributaria es la de dar una cierta cantidad de dinero o cosas en especie, cuando así lo autoriza la ley. Pero el objeto de la contribución es la manifestación de la riqueza que la norma ordena gravar, ya sea el patrimonio, la renta o ingreso, o el consumo o gasto. Por esta razón, los hechos generadores de la obligación fiscal recogen como hechos imponibles aquellos con un contenido que refleja esa capacidad económica. Debido a que la obligación implica una privación de una parte de la propiedad o derechos de las personas, es absolutamente necesario, que la obligación provenga de la ley, y por lo tanto, la descripción del objeto se contemple en la misma ley.
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e) El hecho generador o hecho Imponible Las obligaciones que surgen y tienen su causa inmediata en la ley, para su eficiencia requieren que la misma ley señale expresa y limitadamente las circunstancias ya sean jurídicas, de hecho o económicas de
cuya presencia en los hechos depende el nacimiento de la obligación de aportaresas contribuciones. 31 El hecho imponible es un elemento esencial, por cuanto su omisión en
la ley, producirá que la obligación no sólo carezca del objeto del qravamen sino que no tenga el elemento objetivo que le marque su nacimiento o causación. En materia de impuestos al comercio exterior o impuestos a las importaciones o exportaciones. la materia aduanera ha sido bastante económi-
ca y la ciencia jurídica tributaria no ha difundido la claridad y objetividad de sus métodos. Efectivamente, las técnicas de la operación aduanera ocupadas en las
actividades de despacho de las mercancías han tratado de aportar posturas que se alejan de criterios objetivos, pues tratando de apoyarse en posturas voluntaristas, sin más base que la intención a posteriori del solicitante, pretenden sostener que el hecho generador de dichos impuestos es la intención de consumir las mercancías que ingresan o salen del
territorio nacional,32 Por su parte, para los estudios del -Derecho Tributario en general, los impuestos aduanales tienen como hecho generador la simple entrada o salida de las mercancías al o del país, con lo cual se causan o nacen esas
obligaciones tributarias, y los regímenes aduaneros no son sino simplemente causas de excepción. exención. diferimiento o suspensión de contribuciones que ya se causaron. Lasdiversas tesis son las siguientes: 1. Las posturas objetivas En la doctrina, las tesis de carácter objetivo sostienen que el hecho generador es el movimiento ·de las mercancías por las fronteras, la introducción o extracción del territorio aduanero, afirmando que" ..el cruce de esas líneas de frontera es lo que configura el fenómeno de la "importación" o de la "exportaclón" de la mercadería". y aquella de que "el derecho adua-
31 Jarach, Dino. Finanzas Públicas y Derecho Tributario. Segunda Edición. 1983. Abeledo-Perrol. Buenos Aires, Argentina. Página 385 32 Garre, Felipe. El Hecho Imponible en el Impuesto Aduanero. Cuadernos Aduaneros. Centro de Investigación Aduanera y de Comercio Internacional. ClAC!. México. 1999. Este autor sostiene que el hecho imponible es la entrada de las mercancías al país para intergrarla a la economía nacional, lo cual se verifica con el despacho aduanero.
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nero constituye un impuesto que gr,ava el hecho de la entrada (importación) o la salida (exportació~ de una mercadería a una jurisdicción determinada (territorio aduanero). 3
En ese sentido se encuentra también G. Fonrouge quien expresa, citando a Cutrera, que "en los impuestos aduaneros se crea un vínculo jurídico entre el Estado y la persona que por cuenta propia o ajena efectúa el movimiento de la mercancía." 34 2. Las posturas subjetivas Las tesis que se apoyan en la finalidad del movimiento, requieren no sólo el traspaso fronterizo sino también la intención con que se efectúa,
En efecto, se expone que" ..dentro del concepto que prevalece en la actualidad, es decir el derecho de importación grava la introducción a plaza de la mercadería que puede incorporarse definitiva y libremente a la circulación económica interna. En consecuencia, para que proceda el cobro de los derechos aduaneros lo que resulta relevante es que la mercadería ob-
jeto del desplazamiento a través de las fronteras aduaneras esté destinada a ser utilizada o consumida - en sentido económico- en el territorio aduanero de que se trate sin límite de tiempo (es decir, sin estar sometidaa la obligación de reexportación 0, en su caso, de reimportación)."
Esta afirmación se hace en el contexto de la legislación que adopta esa postura, como la argentina, porque cuando analiza los regímenes aduaneros, anota su autor "la denominación de ciertas destinaciones aduaneras como "suspensivas" alude en su origen al hecho de que, no obstante pro-
ducirse con la importación o exportación de que se trate el hecho gravado por los derechos de aduana, queda en suspenso su cobro (así, por ejemplo, en ciertos países europeos con relación a la importación temporaria,
tránsito, depósito de almacenamiento). Entre nosotros se utiliza la denominación de "destinaciones suspensivas" con el propósito de no apartarse de una terminología consagrada, a pesar de que para nuestra legislación
aduanera los únicos hechos gravados por los derechos de aduana son la "importación para consumo" y la "exportación para consumo". Se advierte entonces que las demás destinaciones aduaneras de importación y exportación no se hallan gravadas por los derechos aduaneros y, por ende, pro-
piamente hablando, no se "suspende" su pago, pues nada se adeuda al no haber nacido una obligación tributaria al tiempo de su configuración. Tan sólo queda pendiente una relación específica con la aduana, que habrá de resolverse con el cumplimiento de la obligación asumida (v.g. en la importación temporaria, con la reexportación de la mercadería dentro del
plazo acordado). "35
33 Basaldúa, Ricardo Xavler. Introducción al Derecho Aduanero. Concepto y contenido. Abeledo-Perrot. Buenos Aires, Argentina. 1988, Páginas 129 y 133. 34 Fonrouge, Giuliani. Op. Olt. Tomo I Pág, 350 citando a Cutrera, Principi di Diritto e Política Doganale. 3S Basaldúa, R. Opus en. Páginas 136 y 204
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3. La postura de la doctrina y la legislación mexicana De por si escasos en todo el Derecho Aduanero, pocos estudios serios se han publicado. pero de lo valioso destaca el ensayo del eminente jurista mexicano Ignacio L. Vallarta en sus famosos "Votos".
El enfoque con el cual estudió el tema, igual que el eminente jurista americano Marshall, trató de discernir hasta donde llega la prohibición de las entidades federativas de gravar las importaciones y exportaciones. Dicho de otro modo, si la prohibición anterior no implica que los estados federados no estén impedidos para gravar las mercancías importadas
y las nacionales que serán exportadas, luego se necesita precisar hasta que momento alcanza esa prohibición. Se podrá observar entonces que el tema no es más que una variante o una consecuencia de definir cual es el hecho generador de las contribuciones a las importaciones o exportaciones. A continuación se exponen los famosos "votos" en relación con el tema que se estudia: "¿Pueden las leyes locales imponer contribuciones a los efectos extranjeros después de su importación o a los nacionales exportables? ¿Son anticonstitucionales todas las contribuciones locales, así sobre las cosas importadas como sobre las exportables. de tal modo que nunca pueden los Estados imponer un sólo tributo a las mercancíasque vayan o vengan del extranjero? No. "Los estados no pueden establecer aranceles aduaneros para lograr un sólo comercio, pero los Estados pueden establecer impuestos interiores sobre toda clase de bienes, nacionales o importados, que se destinen al mercado nacional o se consignen al extranjero, para lograrsu soberanía fiscal. Los estados pueden establecer impuestos sobre las mercancías importadas o que vayan a ser exportadas con base en las siguientes consideraciones: 1. En el debate constitucional se habla de importación y exportaci6n no del comercio interior. 2. La interpretación literal, acorde a los diccionarios, importar es fa introducción y exportar es la extracción de efectos de un país a otro. 3. La interpretaci6n filosófica es reservar a la Federación la regulación y los ingresos de las importaciones y exportaciones y
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS sería contradecir el precepto ampliando esos derechos a las
contribuciones interiores. 4. El artículo 72 fracción IX constitucional establece expedir aranceles sobre el comercio exterior pero no dice nada acerca de los interiores. 5. El estudio de la legislación comparada, particularmente la de Estados Unidos, también respaldan esa posición. Marshall se apoya en los siguientes argumentos: "...la entrada de la mercancía al país es el momento en que cesa la prohibición (de establecer contribuciones a las importaciones) y comienza la facultad del Estado para imponer contribuciones (interiores). "debe haber un momento en que cesa la prohibición y en que comienza la facultad, pero no podemos convenir en que
este momento sea aquel en que las mercancías entran al país ..''.
"Cuando el importador ha obrado respecto de la cosa importada de tal modo que ésta se haya incorporado y mezclado con la masa de los bienes del Estado, entonces acaso ésta ha perdido su carácter distintivo de cosa importada y ha quedado sujeta al poder de taxación del Estado, pero mientras permanece en la propiedad, en los almacenes del importador, en la
forma original ó con el empaque en que fue importada, cualquiera contribución sobre ella es un derecho a la cosa impor-
tada que evidentemente no escapa de la prohibición constitucional .." "....las mezcla con la propiedad general del Estado, abriendo lo empaques y viajando con ellos como vendedor ambulante..." "La prohibición a las cosas importadas se eximen del impuesto local mientras se conserven en el almacén del importador, pero la prohibición que se limita al acto de importar no impi-
de que el Estado imponga un derecho de patente sobre los almacenes" . "Lo que nuestro texto prohibe es que se graven esas mercancías en el acto de entrar o salir del país. alterándose así los aranceles sobre el comercio extranjero".
6. La confusión data del impuesto marítimo y del interior, creyendo que los derechos de importación pueden establecerse en el lugar del consumo de la mercancía, ..desde entonces se ha cometido el grave error de suponer que
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un arancel de aduanas puede regular hasta el comercio interior. 36
Pues bien, desde los tiempos lejenos de la segunda mitad del siglo XIX, la más alta doctrina jurídica mexicana afirmó que el hecho generador de las contribuciones al comercio exterior es la entrada al país y la salida del mismo de mercancías, pero que la prohibición a los Estados se extiende hasta que las mercancías importadas son abiertas de sus empaques y salen de los almacenes del importador. En la iegislación mexicana, el artículo 52 de la NLA adopta el criterio objetivo cuando dispone que están obligados al pago de los impuestos al comercio exterior las personas que introduzcan mercancías al territorio nacional o los extraigan del mismo, teniendo esta disposición consecuencias bien importantes, por cuanto que los regímenes aduaneros diferentes a los definitivos serán de carácter suspensivos o condicionantes del pago
de las contribuciones, pero ellas ya se habrán causado con el traspaso de las fronteras del territorio nacional. 4. El principio de la causaclón Un tema muy interesante e importante de estudiar es si en la introduc-
ción al país de las mercancías rige el principio de libre importación al país, sin aranceles, salvo que la ley del impuesto de importación y su tarifa las grave, o bien, por el contrario, el diverso principio de que todas las mercancías están sujetas a la tarifa del impuesto de importación- salvo que la ley o la tarifa las libere o exente. La cuestión sigue siendo si la entrada al país de mercancías no se ubica en el hecho generador salvo que ley las grave, o si toda entrada de mercancía se ubica en el hecho generador, para luego estableceruna tasa o una exención. La concurrencia de las siguientes circunstancias inclinan la postura en el sentido de que la entradade mercancías al país siemprees la consumación del hecho generador, para que después la ley ordene el pago, diferimiento o exención de la contribución. 1) El sistema armonizado de codificación y designación de las mercancías contempla para todo tipo y aún especie de mercancía una fracción arancelaria. 2) No existe mercancía sin fracción arancelaria por lo que no existe mercancía que no esté contemplada en la tarifa y en la ley.
36 Vallarta, Isnacio L. Cuestiones Constitucionales. Votos. Tomo Segundo. 1881. Cuarta Edición. Editorial Porrúa, S.A. México, D.f. Página. 92
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3) Toda entrada al país de cualquier mercancía quedaría ubicada bajo alguna fracción arancelaria, y por lo mismo, en el hecho generador de la contribución a la importación. 4) La tarña de la ley establece la condición de liberación de algunas mercancías como "exenta" que caracteriza la causaclón del gravamen pero libera de su pago, pero no señala lino causa". 5) Las únicas excepciones serían las no-mercancías de la regla ga. de las complementarias, pero aún en ese caso, les asigna fracción arancelaria. De lo anterior se sigue que el principio es que toda mercancía se grava salvo la exención de su pago por tarifa, por ley o por diferimiento o suspensión por régimen aduanero y que la clasificación arancelaria no es una actividad que sea condicionante para determinar el hecho generador sino sólo para determinar la medida de la obligación tributaria, o sea, es un elemento de la tasa. d) La base gravable Un elemento importante de las obligaciones tributarias es la base gravable que se expresa como la parte del objeto que será sometido a la contribución. La base gravable algunas veces equivale al monto del objeto y otras sólo a un parte de él.
Por ejemplo, en el caso de las contribuciones a los salarios, el objeto lo constituye el ingreso de las personas por concepto de sueldos y salarios, pero la base gravable no es el monto total de esos salarios sino sólo la parte que exceda el salario mínimo, mostrando que, en este ejemplo, la base gravable es sólo una parte del objeto. En otros casos, la base gravable es igual al monto del objeto, por ejemplo, en los ingresos por ingresos que reciben los residentes en el extranjero procedentes de fuentes ubicadas en el territorio nacional, donde la base gravable es el monto de los ingresos sin deducción alguna. En materia de los impuestos al comercio exterior, la base gravable se identifica con el valor en aduana de las mercancías, mismo que consiste en el valor de transacción de las mismas, que no es otro que el precio pa-
gado o por pagar por ellas. Dada la importancia del tema, adelante se destina un capítulo a su es-
tudio. e) La tasa, alícuota o tarifa Otro elemento de la obligación tributaria, más condicionante del monto que del nacimiento, es la tasa de la contribución.
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Existen contribuciones cuya tasa es única por cuanto son impuestos específicos, pues se establecen expresados en cierta cantidad de dinero
por unidad de medida y también los ad va/orem, que se condicionan a la aplicación de un parámetro sobre el valor de una mercancía o de una actividad. En materia aduanera, ciertamente han existido los dos tipos de impuestos, tanto especificas como ad va/orem, pero la tendencia moderna es desplazar los primeros por el uso de los segundos.
En las leyes de los impuestos de importación y exportación se establece no sólo la descripción de todas las mercancías sino también la tasa a la cual se aplicará la base gravable para obtener la cuantificación de la contribución.
f) La época de pago
Entre los elementos de las contribuciones también figura el plazo que tiene el contribuyente para hacer el pago de las obligaciones tributarias a su cargo, puesto que son cosas diferentes el momento en que nacen dichas obligaciones y el momento o plazo en que debe hacerse su pago. El artículo 60. párrafo cuarto del Código Fiscal de la Federación establece que las contribuciones se pagan en la fecha o dentro del plazo señalado en las disposiciones respectivas, y a falta de ellas a más tardar el dia 17 del mes de calendario siguiente al periodo si la contribución se calcula por periodos o en casos de retención o dentro del plazo de 5 dias hábiles siguientes a la causación en cualquier otro caso. En materia de pago de contribuciones al comercio exterior, si existen
disposiciones respectivas que se contienen en el artículo 83 de la NLA, que ordena que las contribuciones deberán pagarse al momento de presentar el pedimento para su trámite, antes de activar el mecanismo de selección automatizado. Esta regla general tiene dos excepciones: La primera, cuando las mercancías se depositan ante la aduana, en
cuyo caso el pago se deberá efectuar al presentar el pedimento a más tardar dentro del mes siguiente a su depósito o dentro de los dos meses si-
guientes cuando se trate de aduanas de tráfico marítimo.
La segunda, cuando establece la posibilidad de hacer el pago de las contribuciones antes de que se causen las mismas, es decir, en una fecha anterior a la entrada de las mercancías al país o a la salida del mismo, con la condición de que dicha introducción o extracción se realice dentro de un plazo perentorio de tres días siguientes a la fecha de pago o de veinte si se efectúan por ferrocarril.
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C. La causaclón O nacimiento de la obligación tributaria Para la doctrina y la legislación pueden existir dos sistemas para fijar cuando ha nacido la obligación tributaria: uno, que está en decadencia, sostiene que la obligación fiscal surge cuando la autoridad fiscal dsterrnlna la cantidad que debe pagar el contribuyente; el otro, que rige en México y en casi todo el mundo, consagra que cuando se realiza el hecho imponible en ese momento es cuando nace la obligación tributana.V La importancia de determinar el momento característico en que nace la obligación tributaria es porque a dicho momento deberán referirse todos los efectos y consecuencias jurídicas que directa o indirectamente se deriven de la relación contribuyente-Estado como: la determinación de la ley aplicable;38 ia distinción entre la deuda impositiva y otros deberes; la valuación de los bienes o rentas gravados; conocer la capacidad de obrar de los sujetos de la imposición; la determinación del domicilio del contribuyente; las sanciones aplicables, etc. 39 La legislación mexicana adopta el sistema de que la obligación fiscal se causa cuando se consuma en los hechos el supuesto previsto en la ley como hecho imponibles o en palabras de Dino Jarach, cuando además del hecho imponible abstracto se presenta el hecho imponible concreto. En efecto, el artículo So. del Código Fiscal de la Federación dispone que las contribuciones se causen conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran. En tratándose de impuestos al comercio exterior éstos se causarán con la presencia del hecho generador, de tal suerte que la obligación fiscal nacerá cuando se lleve a cabo la introducción de las mercancías al país o la extracción del mismo. D. La determinacIón de la obligación contributiva Pero la circunstancia de que el hecho imponible se haya verificado no permite concluir la fase del cobro de la contribución, pues será necesario que el contribuyente y el fisco verifiquen que así haya sido e incluso medir la magnitud de dicha obligación tributaria. El accertamento o determinación está dirigido a dos objetivos: 1) cornprobar el supuesto jurídico o de hecho al cual la ley le atribuye la naturaleza de hecho generador de la obligación tributaria y 2) precisar la medida o monto de dicha obligación impositiva. 40
37 De la Garza, Sergio F. Op. C. Página 552
38
Pu~liese,
Mario. O.c. Página 139
39 Sálnz de Bujanda, F. El nacimiento de la obligación tributaria. Citado por De la
Garza, SergioF. Op. C. Página 549
40 Pugliese, Mario o.e. Página 142
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Es de explorado Derecho que las obligaciones nacidas directamente de la ley, ex-lega. requieren de la presencia de una supuesto normativo o hipotético de cuya realización en los hechos ipso jure surja o nazca dicha obligación, Pues bien, consumado ese hecho hipotético que la ley elige como ge· nerador de la obligación fiscal, entonces se requiere un conjunto de actos destinados a establecer en cada caso concreto que se consumó el presupuesto Imponible abstracto, la medida del gravamen y el monto del tribu-
too En la doctrina se discute si la determinación, como llama la legislación mexicana al accertamento, tiene meros efectos declarativos o bien si esa determinación alcanza a tener efectos constitutivos. Debido a la adopción del sistema de que la obligación tributaria o contributiva nace con el hecho imponible, en nuestro Derecho la determinación sólo tiene efectos declarativos, aunque siempre muy importantes, pues la exigibilidad, curnplimiento o pago está indicada o se inicia a partir de los momentos en que la ley ordena que se ejecuten esas operaciones que constituyen la deter· minación. Esta postura está reconocida por nuestros más altos tribunales, como se puede apreciar del texto de la siguiente tesis que se reproduce: IMPUESTO, ADMINISTRACION DEL. SUS ALCANCES. La administración de un impuesto supone la existencia de varias etapas o momentos, dentro de los cuales se encuadran diversos actos de la autoridad fiscal, actos que tienden a precisar la existencia de la obligación fiscal, determinarla, dar las bases de su liquidación o liquidarla en sí misma. La determinación consiste, doctrinalmente, en el acto u operaci6n posterior al señalamiento en la ley de las circunstancias o presupuesto de hecho de cuya producción deriva la sujeción del tributo. Es decir, es el acto o conjunto de actos mediante el cual la dlsposición de la ley se particulariza, se adapta a la situación de cada persona que pueda hallarse incluida en los presupuestos fácticos previstos. La determinación ha sido definida por la doctrina, en la que se apoya el Código Fiscal de la Federación de 1967 (aplicable al caso), como el acto o conjunto de actos emanados de la administraci6n, de los particulares o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso concreto, la configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance cuantitativo de la obligación. Dicha terminación tiene varios momentos; se inicia con la investigación sobre sí la persona correspondiente tiene la calidad de sujeto del tributo y termina con la liquidación que constituye la etapa final en la que se precisa la suma cierta a pagar. Es por esto que la liquidación se traduce en la cuenta que resume el acto de determinación y por medio de la cual se exterioriza. Tomandoen cuentalos conceptos anteriores, la propia doctrina señala que la determinación tiene carácter declarativo, cumpliendo además la función de reconocimiento
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formal de una obligación preexistente; por ello es que se ha afirmado que en la repetida determinación se fija la medida de lo imponible y se establece el monto o quantum de la deuda; y cuando el acto o conjunto de actos que constituyen la determinación los lleva al cabo la autoridad, ésta puede valerse de ciertos elementos de juicio para efectuar el acto o conjunto de actos que le corresponden, pudiendo recurrir incluso, como sucede en nuestro sistema jurídico, a la llamadavisita dornici-
liaria. Por otra parte, el articulo 83 del Código Fiscal de la Federación, resulta aplicable al caso, porque señala que las autoridades fiscales, a fin de determinar la existencia del crédito fiscal, dar las bases de su liquidación o fijarlo en cantidad líquida, cerciorarse del cumplimiento a las disposiciones fiscales y comprobar la comisión de infracciones a dichas disposiciones, están facultadas entre otros casos, para practicar visitas domiciliarias en las que se revisen libros, documentos y correspondencia que tengan relación con las obligaciones fiscales a cargo de los sujetos pasivos. Lo anterior significa que el legislador ordinario ha considerado que el acto o conjunto de actos en que se traduce la determinación de la obligación
fiscal, cuando la propia autoridad la lleva al cabo, se inicia con la investigación sobre si en el caso respectivo se tiene la cali-
dad de sujeto del tributo, y concluye con la liquidación, o sea el acto por virtud del cual se precisa la suma cierta a pagar. Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito. Amparo directo 706/82. Rolando Sánchez Reyes. 12 de julio de 1983. Unanimidad de votos. Ponente: Sergio Hugo Chapital Gutiérrez. Séptima Epoca. Semanario Judicial de la Federación. Tomo: 175-180 Sexta Parte. Página: 107. Así también existen diversas formas de determinación, atendiendo a quien es el ente que la efectúa, pues ella puede ser practicada por el contribuyente, por la autoridad o por la actividad conjunta de ambos. al La determinación por el contribuyente
Conocida en la doctrina como autodeterminación, en esta modalidad, es el propio contribuyente quien verifica y comprueba o precisa que se realizó el hecho imponible y además ejecuta o lleva a cabo las operaciones necesarias para cuantificar el monto del débitotributario. En los sistemas fiscales es apenas reciente la adopción de este método de determinación, pues antes se imponía en las leyes que la determinación la llevaran a cabo las autoridades tributarias, dejando al contribuyente únicamente el deber del pago, cuyo monto era comunicado también por
las citadas dependencias fiscales. Basado en la confianza al contribuyente, y de pasada recargando en él las costosas operaciones y deberes formales administrativos, en la última
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década se trasladó al contribuyente las operaciones de determinación de lascontribuciones. De este modo, el artículo 60. del Código Fiscal de la Federación establece que corresponde a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo, salvo disposición en contrario. En materla aduanera se recoge como regla general la autodeterminación de las contribuciones que deberá ser realizada por los importadores
y exportadores de las mercancías, aunque se conservan casos en los que la citada determinación será hecha por las autoridades aduaneras. En los artículos 36, 81 Y 88 de la NLA se consigna la determinación de los impuestos al comercio exterior por parte de los importadores y exportadores, por conducto de sus agentes o apoderados aduanales, para lo cual presentarán un pedimento en el que manifestarán la descripción de las mercancías, el valor en aduana de las mismas, la clasificación arance-
laria que les corresponda y el monto de las contribuciones en cantidad líquida. b) La determinación por la autoridad
De los pocos casoss'n los cuales las autoridades se reservan las tareas de hacer la determinación de las contribuciones se encuentra en el artículo 82 de la NLA, que dispone que tratándose de las importaciones y exportaciones que se realicen por la vía postal, la autoridad aduanera determinará las contribuciones y las cuotas compensatorias. No obstante esta disposición, la ley también permite que en el mismo caso la determinación se haga por el contribuyente, según añade el segundo párrafo del mismo precepto legal. Es importante mencionar, que el artículo 60. del Código Fiscal de la Federación manda que cuando corresponda a las autoridades hacer la determinación de las contribuciones, los contribuyentes deberán proporcionar información necesaria dentro de los 15 días siguientes a la causación.
c) La determinación provisional De la lectura de los artículos 43, 89, 150 Y 153 de la NLA, 179 del NRLA y regla 3.26.22. se desprende la existencia legal de algunos casos de la determinación provisional como los siguientes: 1. En el despacho con revisión en origen.
Se contemplaba para la importación mediante el procedimiento de revisión en origen, conforme a los artículos 98 de la NLA, 134 del NRLA y la regla 3.15.1. que permitía presentar el pedimento sin llenar algunos de sus
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datos, con la obligación de presentar dentro de los 10 días siguientes otro pedimento llenado los datos omitidos. Este procedimiento estuvo en vigor hasta el 10. de junio de 1999, techa en la cual se modificó la regla citada, disponiendo que en lo sucesivo el pedimento se deberá llenar en su totalidad, aunque permite dentro del mismo plazo la rectificación de los datos que antes se podían omitir, algunos de los cuales no eran rectificables en los términos del artículo 89 de la NLA. 2. En el despacho a depósito fiscal para la industria automotriz. El Manual de Operación Aduanera (MOA), reformado mediante oficio 326-SAT-142 de 14 de febrero de 1999 (no publicado en el Diario Oficial de la Federación), permite que las empresas de la industria terminal automotriz presenten el pedimento a depósito fiscal sin manifestar ciertos datos como la clasificación arancelaria, para posteriormente presentar otro pedimento. en el cual ya aparezcan los datos omitidos. 3. La determinación provisional de la base gravable. El valor de transacción que comprende seguros, regalías y reversiones no cuantificables al momento de presentar el pedimento para su despacho aduanero, los artículos 102 Y 107 del NRLA permiten que se declare la base gravable provisionalmente, debiendo presentar posteriormente una declaración definitiva por la vía de la rectificación al pedimento.
4. Los regímenes aduaneros de tránsito interno e internacional. Los artículos 127 fracción 11 y 131 fracción 11 de la NLA disponen que en el caso de operaciones destinadas al régimen de tránsito las contribuciones se determinarán provisionalmente y en caso de que las mercancías no arriben dentro de los plazos legales a las aduanas de despacho o destino, dicha determinación se considerará como definitiva. 5. En los casos del procedimiento administrativo en materia aduanera. En el embargo de las mercancías por las causas previstas en el artículo 151 de la ley, la resolución "absolutoria" que emita la aduana, esto es, la que ordene la devolución de las mercancías, no determine contribuciones, accesorios ni imponga sanciones, tendrá el carácter de resolución provisional, en cuyo caso las autoridades aduaneras deberán emitir dentro del plazo que no excederá de cuatro meses una definitiva, pues de lo contrario la provisional tendrá tal carácter. 6. En los procedimientos para la determinación de contribuciones. Cuando los contribuyentes dentro del plazo de 10 días manifiesten por escrito su consentimíento con el contenido del acta-o escrito que mencionan los artículos 150 y 152 de la ley, la aduana conforme con la regla
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3.26.22. dictará la resolución provisional que determinará los créditos fiscales correspondientes y, si procediese la imposición de multas, éstas se impondrán reducidas en un 20%. La resolución provisional deberá ser pagada por el contribuyente dentro de ios 3 días hábiles a partir de su notificación. d) La determinación definitiva La regla generai vigente en la ley mexicana es que la determinación aduanera tanto la formulada por el contribuyente como por la autoridad aduanera tienen el carácter de definitiva, con las excepciones recién co-
mentadas. Esta materia ha sido motivo de diversas reformas, la última de ellas vigente hasta la abrogación en 1996 de la ALA cuyos artículos 31, 33 Y 121-8 disponían que, en ciertos casos, la determinación de la aduana tendría el carácter de provisional hastaen tanto otra autoridad emitiera la definitiva o transcurriera cierto plazo. supuesto en el cual pasaría a ser definitiva. Actualmente, la legislación contempla ambas clases de determinaciones: 1) Con base en el artículo 152 de la ley, 180 de su reglamento y regla 3.26.22. las determinaciones que emita la aduana y otras autoridades aduaneras en las que no haya habido embargo precautorio y se detenminen contribuciones tendrán el carácter de definitivas, salvo en los casos en que los contribuyentes manifiesten su consentimiento con el aeta, pues en ese caso, serán provisionales, para el efecto de su pago dentro del tercer día a partir de su notificación. 2) Con base en los artlculos 150 y 153 de la ley y 179 de su reglamento, las resoluciones que pongan fin al Procedimiento Administrativo en Materia Aduanera (PAMA): 1) Tendrán el carácter de provisionales las absolutorias, dictadas por la Aduana que inició el PAMA, esto es, que no determinen o finquen responsabilidades a los interesados, y aquellas en las cuales los contribuyentes manifiesten su consentimiento con las actas, para el efecto de pagar una
multa reducida. 2) Tendrán el carácter de definitivas, las dictadas por otras autoridades aduaneras que finquen o determinen contribuciones, accesorios, sanciones y otras responsabilidades a los interesados, ya sea en correcci6n a una provisional absolutoria o de origen por la remisión del expediente que, en los términos de la regla 3.26.14., le haya sido enviado por la aduana. Ahora bien, lo provisional de la determinación y pago de las contribuciones admite otro sentido, que es aquel que se exige para anticipar al
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fisco federal dichas exacciones cuando éstas se causen por ejercicios u otros periodos de tiempo. En este caso, las determinaciones de los contribuyentes y autoridades aduaneras son definitivas, con las excepciones citadas, ya que los impuestos al comercio exterior se causan por la introducción al país o extracción del mismo, caso por caso, de mercancías, no se trata de una contribución que se cause por periodos de tiempo, que requiera la presentación de determinaciones provisionales, con la excepción de la contribución adicional, residual y anual de la importación con despacho con revisión en origen. E. La exlgibllldad del crédito fiscal Una vez que el presupuesto jurídico o de hecho establecido en la ley como hecho generador se ha consumado en la realidad, es decir, que se ha causado la contribución, ha menester de practicar la determinación para verificar ese presupuesto y en todo caso medirel adeudo tributario. La obligación fiscal determinada en cantidad líquida se convierte entonces en crédito fiscal, como expresamente lo reconoce la siguiente tesis de la Suprema Corte de Justicia de la Nación: AUSENTISMO, BASE PARA EL COBRO DE, EN CASOS DE HERENCIAS. La relación tributaria tiene diversas etapas que la doctrina y la legislación distinguen con claridad, etapas que van del nacimiento del crédito fiscal a su determinación precisa en cantidad liquida y, finalmente, a su exigibilidad, siendo claramente antijurídico confundir el nacimiento, la determinación en cantidad líquida, o sea, el "accertamento", según la expresión de la doctrina italiana, y la exigibilidad. Amparo administrativo en revisión 1304/38. Burchard Pablo V., testamentaria de. 18 de junio de 1938. Unanimidad de cinco votos. Relator: José, María Truchuelo. Quinta Epoca. Segunda Sala. Semanario Judicial de la Federación. Tomo LVI. Página: 2008. La importancia de determinar a una obligación fiscal en crédito fiscal es porque su pago ya no puede ser rehusado, es decir, se convierte en exigible y en caso de omisión, además de proceder el cobro de recargos por la mora incurrida también puede el Estado ejercer el procedimiento coactivo para su cobro. Las condiciones para considerar una obligaci6n fiscal como exigible son: 1) que se haya liquidado, o sea, cuantificado en cantidad líquida y 2) que se haya consumado la fecha, plazo o condición de su pago. En materia aduanera, ya se anotó que el artículo 83 de la NLA establece que las contribuciones se pagarán por los importadores y exportadores
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al presentar el pedimento para su trámite, con lo cual deja abierto el plazo de pago y sin fecha o plazo cierto de pago, pues ello depende de la círcunstancia de que la mercancía se introduzca al país. Sin embargo, en el caso de que las mercancías se depositen ante la aduana, la ley si exige que el pedimento se presente dentro del mes siguiente a su depósito o dos meses en aduanas marítimas, introduciendo el plazo máximo de pago y por ende, a partir de cuando los impuestos al comercio exterior se hacen exigibles, añadiendo la consecuencia de los recargos si el pago no se hace dentro de esos plazos, PU6S se habrá consumado la mora. Como particularidad se debe mencionar que la Ley del Impuesto al Valor Agregado dispone que ese impuesto se causa cuando se presenta el pedimento para su trámite, con lo cual, la disposici6n del mencionado articulo 83 de la NLA no le abarca a dicho impuesto. Con los breves comentarios anteriores, se puede demarcar la diferencia entre la causaci6n o nacimiento de la contribución, su determinación, su exigibilidad y finalmente pago, conceptos todos ellos con alcances y consecuencias jurídicas distintas. F. La apllcacl6n estricta de las leyes tributarias Dado que es la ley de donde provienen las cargas tributarias, que a final de cuentas implican una privaci6n a los derechos de los particulares, uno de los principios de las contribuciones es el de la legalidad de los tributos, que se expresa en nul/um tributum sine /ege, que significa que no existe impuesto sin ley y que se hace extensivo a toda la materiafiscal. Significa que las contribuciones tienen su exacto límite en las disposiciones de la ley, que si bien garantizan al particular su patrimonio en contra de exigencias arbitrarias de las autoridades también le procuran al Estado los recursos necesarios para asegurar la vida del ente encargado de velar por el bien común de la población y de ia nación. De este modo, de ambos lados, se encuentran intereses tutelados de altísima calidad: por un lado, el patrimonio de los particulares y su seguridad juridica que impide que el Estado interprete o integre la ley de manera extensiva, y por otro, los intereses colectivos de la nación, que impiden que esa ley se interprete restrictivamente, por lo tanto, en igualdad de jerarquía de los bienes tutelados, la interpretaci6n y aplicaci6n de las leyes tributarias, y entre ellas, la aduanera, debe ser de manera estricta. Así lo dispone el artículo 50. cuando ordena que las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicaci6n estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa.
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Aunque el código no lo menciona, también se deben considerar como carga las normas sobre época o fecha de pago, pues una interpretación que no sea estricta implicaría una violación al particular. 2. LAS FORMAS DE EXTINCION DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTA· RIAS Siguiendo las mismas reglas de la Teoría de las Obligaciones, en materia de su extinción casi existen las mismas formas que en materia de Derecho Común. En los próximos apartados se exponen algunas breves notas sobre los modos en que la obligación contributiva se termina, dando inicio con el pago para después analizar otras diferentes como la compensación, la condonación, la prescripción y otras figuras jurídicas más. l. El pago El modo natural de terminar o extinguir una obligación juridica es con su cumplimiento, es decir, con su pago. El artículo 2062 del CCF dispone que el pago es la entrega de la cosa o cantidad debida o la prestación del servicio que se hubiere prometido y en el caso de la obligación fiscal, el pago es la forma común de extinguirla y se realiza con el entero o entrega de las sumas de dinero que arroje la liquidación de las contribuciones, en las oficinas autorizadas de las autoridades aduaneras. El principio de exactitud implica que el pago tiene que ser exacto en cuanto al tiempo, lugar, modo y substancia, a cuyos aspectos se dedican algunas líneas. A. La época de pago Recién se expuso que en el caso de las contribuciones a las importaciones y exportaciones la ley aduanera establece disposiciones específicas que evitan la aplicación supletoria del Código Fiscal de la Federación. El artículo 63 de la NLA establece un sistema mixto para precisar la época de pago de dichas contribuciones, basado tanto en un término como en plazos. En efecto, la mencionada ley señala que dichas contribuciones se pagarán por los importadores y exportadores al presentar el pedimento para su trámite en las oficinas autorizadas, antes de que se active el mecanismo de selección automatizado. De lo que se pudiera desprender que mientras el pedimento no se presente para su trámite no se ha hecho exigible 1a obligación contributiva, con las consecuencias que ello implica, tales como la ausencia de mora y por tanto la no causación de recargos. A la anterior condición suspensiva, la ley añade plazos cuando las mercancias se depositan ante la aduana, pues en este caso el pago se deberá
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efectuar al presentar el pedimento dentro del mes siguiente al depósito o dentro de los dos meses siguientes a dicho depósito cuando se trate de aduanas marítimas. Si se aprecia con detenimiento se podrá reconocer que, no obstante la
redacción, la Ley Aduanera establece que las contribuciones se paguen de contado y de una vez cuando las mercancias se introduzcan al pais en el caso de tráfico terrestre, pues justamente al momento en que las mero cancías cruzan la línea divisoria internacional y se introducen al país, existe un módulo de selección automatizado al cual se debe presentar el pedimento ya pagado, pues de lo contrario las mercancias se estarían introduciendo al pais sin haber sido sometidas a las formalidades legales y sincubrir lascontribuciones correspondientes. Respecto de las operaciones en las cuales las mercancías se depositan ante la aduana, generalmente por tráficos aéreo y maritimo, se podrá apreciar que el pago sigue siendo cuando el pedimento se presente para su trámite, es decir, de contado y de una vez cuando se Heva a cabo el desaduanamiento de las mercancías. Aiguna excepción se puede encontrar en el pago de contribuciones por la exportación de mercancias que se Heva a cabo por medio de tuberias o cables
y que
puede inferirse que es una norma que aplica casi únicamen-
te a PEMEX y a la CFE, misma que se encuentra en los artículos 84 de la NLA y 31 dei NRLA que ordena que el pedimento se presente a más tardar el dia 6 del mes de calendario siguiente a aquel de que se trate. B. El lugar de pago El mismo artículo 83 de la NLA ordena que el pago deberá efectuarse en las oficinas autorizadas, mismas que se establecen en la regla general
2.2.2. Dichas oficinas son las siguientes: 1. Los módulos bancarios establecidos en las aduanas, cuando las contribuciones se paguen antes de que se active el mecanismo de selec-
ción automatizado y de rectificaciones. 2. Los módulos bancarios establecidos en las aduanas en cuya clrcunscripción se encuentre el domicilio del almacén general de depósito o de la bodega habilitada, cuando la mercancfa se encuentre en régimen de depósito fiscal, presentando cada uno de los pedimentos de extracción y
los cheques y otros medios de pago que hubiera proporcionado el contribuyente. 3. Las oficinas de las instituciones de crédito autorizadas, que se encuentren en la circunscripción de la Administración Local de Recaudación que corresponda al domicilio fiscal del importador, en los demás casos.
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C. Los modos de pago De los textos legales antes comentados se desprende que el pago de las contribuciones se deberá efectuar de contado y en una sola exhibición y previamente a la presentación de las mercancías ante la aduana y la activación del mecanismo de selección automatizado. La regla 2.3.1. de la RMCE, proveniente desde la regla 84-A de 1993, contempla la posibilidad de que las contribuciones adeudadas y sus accesorios por operaciones de importación o exportación que debieron pagarse 12 meses antes al mes en que se solicite la autorización, se puedan cubrir mediante 48 parcialidades mensuales y sucesivas. Aclualmente esa disposición contiene varias limitentas que procuran que el beneficio no se destine a operaciones en las que se presume se realizaron con la intención de evadir el cumplimiento de las disposiciones fiscales.
No obstante esta facilidad de regularización en el pago de las contribuciones, el modo de pago se mantiene invariable en el momento del despacho aduanero, ya que la facilidad de pago no puede ser aprovechada para operaciones futuras o por mercancías que se estén sometiendo al mencionado despacho, por la existencia de la limitación de operaciones anteriores a doce meses al mes de la solicitud. O. Los medios de pago También el artículo 83 citado expresa que ei pago deberá efectuar en cualquiera de los medios de pago que mediante reglas establezca la SHCP. La regla general 3.13.1. establece esas formas disponiendo que será mediante efectivo, cheque certificado de la cuenta del importador, del exportador, del agente aduanal o de la sociedad creada por el agente aduanai para la explotación de la patente nacional. Cuando el monto de las contribuciones a ias exportaciones no exceda de $ 2,000.00 Y en el caso de las importaciones de $ 1,000.00 el cheque podrá ser sin certificar. Como se puede apreciar, la regla general omite otros medios de pago permitidos en otras disposiciones legales, como los certificados de tesorería, los depósitos en cuentas aduaneras, etc. E. La mora y sus consecuencias
Expone Rojina Villegas que la mora es el injusto retardo en el cumplimiento de una obligación y que basados en el principio romano dies interperflat pro homine en las obligaciones sujetas a plazo, la llegada del
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término las hace exigibles, sin necesidad de que el acreedor interpele. intime o requiera al deudor. 41 El principio jurídico de la mora es que provoca diversas consecuencias para el deudor moroso, como son hacerlo responsable de daños y perjuicios. de los gastos judiciales y de responder por la cosa que conserve injustificadamente en su poder. En materia aduanera, como también en la fiscal, la mora en el pago de
las contribuciones crea a cargo del deudor moroso las obligaciones de actualizar las contribuciones y además de pagar recargos sobre las contribuciones omitidas actualizadas. El artículo 21 del Código Fiscal de la Federación ordena que cuando no se cubran las contribuciones y los aprovechamientos en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales, su monto se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y hasta que el mismo se efectúe, además deberán pagarse recargos por concepto de indemnización al fisco federal por la falta de pago oportuno. La tasa de los recargos además será ia que resulte de incrementar en 50% la que fije anualmente la Ley y qL:C' aplica para las autorizaciones para el pago en parcialidades. El artículo 83 de la NLA dispone que en caso de mora en el pago de las contribuciones se causarán recargos desde el vencimiento de los plazos ya comentados y además se actualizará el impuesto al comercio exterior
desde la fecha de entrada de las mercancías la país. Sin dudar ni cuestionar las graves consecuencias de la mora, es obvio que el conjunto de dichas medidas (actualización. recargos, tasa incrementada) excede el carácter de indemnización que señala el Código, pues no sólo repara, ya que ello bastaría con la actualización, sino que también compensa e incrementa con los recargos sobre la contribución actualizada y así mismo sanciona al aplicar una tasa superior en la mitad a la que
aplica cuando otorga crédito a los contribuyentes. 11. La compensación Dispone el artículo 2185 del CCF que tiene lugar la compensación "cuando dos personas reúnen la calidad de deudores y acreedores recíprocamente y por su propio derecho" procurando así un medio para evitar que inútilmente se traslade dinero, pero quizá más para otorgar I
garantias a las partes de que recibirán el pago de su deudor al mismo tiempo que hacen el pago de su deuda a su acreedor.
41 Rojina VilleQas, Rafael. Compendio de Derecho Civil. Tomo 111. TeoríaGeneral de las ObligaCiones. Cuarta Edición. Editorial Porrúa, S.A. México D.F. 1973. Página 352
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Para la procedencia de la compensación se requiere la presencia de algunos requisitos. como son que ambos acreedores y deudores lo sean por su propio derecho y que las deudas sean homogéneas, líquidas y exi-
gibles. Es claro que no procederá la compensación de un crédito a cargo por cuenta propia contra el derecho a favor de un tercero que se le representa. Son homogéneas las deudas y créditos en dinero y respecto de las cosas cuando son de la misma especie y calidad. Los créditos o deudas son líquidos cuando su cuantía se haya determinado o pueda determinarse dentro del plazo de 9 días, según dispone el artículo 2189 del CCF, mientras que conforme al artículo 2190 del mismo ordenamiento legal "se llama exigible aquella deuda cuyo pago no puede rehusarse conforme a Derecho", es decir, aquella deuda que no estando sujeta a condición ya se ha presentado el término o plazo de cumplimiento. . En materia tributaria, el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación permite que los contribuyentes compensen las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio o por retención de terceros, siempre que ambas deriven de una misma contribución, incluyendo sus accesorios, presentando para ello un aviso de compensación, y en ciertos casos y contribuyentes, aunque no deriven de la misma contribución, precepto que es de aplicación en materia de contribuciones al comercio exterior. Sin embargo, el artículo 122 del NRLA limita la compensación sólo a los casos de rectificación de pedimentos, de desistimiento de régimen aduanero y de pago de aranceles en exceso por haber importado bienes originarios sin hacer uso de la preferencia establecida en los TLC's suscritos por México, al disponer que en relación con lo dispuesto con los artículos 89 y 93 de la NLA, los importadores y exportadores que determinen cantidades a su favor por declaraciones complementarias derivadas de impuestos al comercio exterior, cuotas compensatorias y DTA o por desistimiento del régimen aduanero podrán compensar las cantidades que determinen a su favor indistintamente contra los mencionados im-
puestos, cuotas compensatorias y DTA que estén obligados a pagar. El mismo reglamento consigna que para que los contribuyentes puedan efectuar la compensación de los saldos a su favor deberán cumplir con las reglas que emita la SHCP, lo cual hizo con la 3.14.1. (similar a la regla 79 para 1994) que dispone que los contribuyentes deberán anexar al pedimento en el que hagan la compensación copias fotostáticas del pedimento original, del escrito de desistimiento o del pedimento de rectificación, según el caso, y del aviso de compensación cuyo formato aparece en el anexo 1 de la RMCE, que será presentado dentro de los 5 días si-
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guientes a la fecha en que se aplicó la compensación, junto con la copias de todos los documentos que antes se mencionaron.
111. La prescripción del crédito fiscal La Ley Aduanera no contiene disposición especifica sobre esta materia, por lo cual serán aplicables completamente las normas del Código Fiscal de la Federaci6n sobre la prescripción de las contribuciones al comercio
exterior a cargo de los contribuyentes.
El artículo 146 del Código Fiscal de la Federación dispone que los créditosfiscales se extinguen por prescripción en el término de cinco años. Como el citado Código no define que es la prescripción se recurre al Derecho Común, que es de donde proviene la figura, y el artículo 1135 del CCF dispone que dicha "prescripción es un medio de adquirir bienes o de librarse de obligaciones, mediante el transcurso de cierto tiempo y bajo las condiciones establecidas en la ley". Como se puede leer, en ese precepto se incluye tanto ia prescripción adquisitiva o positiva como la liberatoriao negativa. La que se refiere el artículo 146 del CFF es la prescripción liberatoria, la que mediante el transcurso del tiempo y las condiciones de ley, sirve para librarse de obligaciones. 4 2 Ya se expuso que ei tiempo que requiere transcurrir para librarse de créditos fiscales es de cinco años, ahora bien las condiciones para que
opere son las que se contienen en el mismo artículo que se viene comentado y se refieren al cómputo y a la interrupción del término y a la forma de hacerla valer.
El término se inicia desde la fecha en el que el pago del crédito fue legalmente exigible, que según antes se explicó lo fue desde el día siguiente del vencimiento del plazo legal para dicho pago. El término para que se consume la prescripción es susceptible de interrumpirse y se interrumpe por cada gestión de cobro que el acreedor notifique o haga saber al deudor o por el reconocimiento expreso o tácito del deudor de la existencia del crédito a su cargo. Para que proceda la interrupción del término de prescripción, se re-
quiere que la gestión de cobro sea: 1. Una actuación de la autoridad
42 Gutiérrez y González. Ernesto. El Patrimonio. Editorial José M. Cajica Jr. S.A. Puebla, Pue. 1971. Página 433
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REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS 2.Dentro del procedimiento administrativo de ejecución.
•.
3. Notificada al deudor.
Es importante destacar que el efecto de la interrupción es inutilizar todo el tiempo corrido antes de ella, dicho de otro modo, una vez que la prescripción se interrumpe antes.de su consumación por. una gestión de cobro en ias condiciones citadas. el término para la prescripción, sino se logró el cobro, se inicia de nuevacuentadesde cero días. ~
.~
Esa es la diferencia de la interrupción con la suspensión de términos, pues en ésta última, el tiempo corrido hasta la suspensión no se inutiliza o cancela, sino que una vez que se reinicia el término el cómputo se hace
desde el tiempo que ya había transcurrido. En la prescripción el código no contempla la suspensión sino la interrupción, con lasconsecuencias jurídicas que de ello derivan. ". La prescripción se puede hacer valer por los particulares ya sea .solicitanda una declaratoria de la autoridad que haga constar que la prescripción de· determinado crédito fiscal se ha consumado o bien, se podrá oponer corno excepción o agravio en los recursos administrativos. ~ .
-
No está por demás advertir que la prescripción no equivale a la caducidad, confusión que es frecuente advertir en la práctica con algunas desafortunadas consecuencias. h
... ,
El artículo 67 del Código Fiscal de la Federación establece que las facultades .de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones omitidas y sus accesorios, así como para imponersanciones por infracciones a las disposiciones se extinguen en el plazo de cinco años, contados a partir del día siguiente en que los contribuyentes presentaron la declaración de pago o debieron haberlo hecho o cometieron la infracción. Añade ese artículo que el plazo de caducidad se eleva a 10 años en el caso de algunas omisiones graves, como no estar inscrito en el RFC, no
llevar contabilidad o no presentar la declaración del ejercicio. La caducidad no astá sujeta a interrupción y sólo se suspende cuando se ejerzan las facultades de comprobación de las autoridades fiscales, consistentes en requerir la contabilidad o los documentos que la integran, practicar visitas domiciliarias y revisar los dictámenes de los estados financieros de los contribuyentes. " Las principales diferencias de la caducidad y.la prescripción son las siguientes: 1) Caducan 'las facultades de las autoridades mientras que prescriben los créditos fiscales.
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2) La caducidad supone que todavía no se ha fincado un crédito al contribuyente mientras que en la prescripción ya se fincó y notificó el crédito al contribuyente pero no se ha logrado obtener su cobro. 3) La caducidad es una institución jurídíca sustantíva que afecta la competencia de las autoridades mientras la prescripción es una institución procesal que no atiende a la competencia de la autoridad sino a la inexistencia del crédito. 4) La caducidad afecta la legalidad de la resolución que a pesar de haberse consumado finca un crédito mientras que la prescripción no afecta la legalidad de la resolución que impuso el crédito sino la legalidad del cobro. ,. .. 5) La caducidad afecta a la determinación tributaria mientras la prescripción afecta el procedimiento económico coactivo. 6) En algunas legislaciones la caducidad se hace valer en recursos que impugnan la legalidad del crédito y la prescripción ataca la legalidad de la gestión de cobro.
Se expuso antes que ambas. son aplicables a la materia aduanera. IV. La extinción legal por destrucción de mercancía Una novedad del Derecho Aduanero son los artículos 27 y 94 de la NLA que disponen que si se destruyen por accidente las mercancías en depósito ante la aduana o las sometidas a alguno de los regímenes temporales de importación o exportación. depósito fiscal o tránsito. la obligación fiscal se extinguirá o no se exigirá el pago de los impuestos al comercio exterior ni de las cuotas compensatorias, salvo que los interesados destinen los restos a algún régimén aduanero o bien, que dichos restos seguirán destinados al régimeninicial, respectivamente. • Ciertamente que este modo de' extinguir la obligación fiscal o la orden de no exigir su pago, pueden tener características que la identifiquen con la remisión o condonación legal de las contribuciones y también con la' forma jurídica de extinción de obligaciones conocida en el Derecho Común como novación por cuanto que parece que se sustituye una obligación anterior por una obligaci6n nueva y sustancialmente diferente. En la obligación fiscal que se extingue se habían causado contribuciones sobre ciertas mercancías cuya clasificación arancelaria, valor en aduana, contribuciones y RNA son totalmente diferentes a la nueva obligación fiscal que se refiere a "restos" de mercancías que se clasifican en posiciones arancelarias diferentes con contribuciones. valores y ANA distintas. #
Lo cierto es que en el Derecho Tributario no existe la extinción de la obligación tributaria porque se haya destruido la materia imponible, como en el presente caso en el Derecho Aduanero.
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Semejantemente se ha incluido en el articulo 146-A del Código Fiscai de la Federación y en el articulo 14 de ia ley de Ingresos deia Federación para 2000, la figura de la cancelación de créditos fiscales de las cuentas públicas, porque si bien la cancelación se apoya tanto en lo incosteable del cobro para el fisco federal también puede ser justificada por la insolvencia del deudor o dei responsabie scliderio. V. la condonación El modo de extinguir obligaciones por medio del perdón o remisión que hace el acreedor de la deuda se conoce en materia de ias obligaciones contributivas como condonación. La condonación tiene algunas reglas generales y son completamente aplicables en la materia aduanera a las contribuciones al comercio exterior, dependiendo de la naturaieza o concepto de los créditos fiscales. 1. Contribuciones. Oispone el artículo 36 fracción I del Código Fiscal de la Federaci6n que sólo el Ejecutivo Federal mediante resoluciones generales podrá condonar o eximir.total o parcialmente el pago de contribuciones o sus accesorios, cuando: 1) Se haya afectado o se trate de impedir que se afecte: a. fa situación de algún lugar o región .del país. b. Una rama de actividad. c. La producción o ventade productos. d. O la realización de una actividad. 2) En los casos de catástrofes plagas o epidemias.' '.
sUfrida~'por fenómenos . '- , '
, meteorológicos, . .. .
En las resoluclones generales, el Ejecutivo Federal deberá señalar las contribuciones, montos y proporciones de los beneficios,· plazos que se concedan y Jos requisitos que deban cumplir los beneficiarios. 2. Actualizaciones de contribuciones. Dispone el articulo 21 último párrafo del Código Fiscal de la Federación que en ningún caso las autoridades fiscales podrán liberar a los contribuyentes de la actualización de las contribuciones. Es claro, que mientras el Ejecutivo Federal en las resoluciones generales si está facultado para condonar las contribuciones y sus actualizacio.nes, por cuanto accesorias de ellas, en ningún caso las autoridades fiscales cuentan con dichas facultades.
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3. Recargos. El mismo precepto hace la misma prohibición para los recargos, a los cuales se aplica el comentario anterior, es decir, corno accesorio de las contribuciones, el Ejecutivo Federal si está facultado para hacer su condonación. 4. Sanciones. La SHCP tiene en los términos del artículo 74 del Código Fiscal de la Federación la facultad para condonar las multas que hayan quedado firmes y que no exista un acto conexo impugnado. La SHCP apreciará discrecionalmente las circunstancias del caso y los motivos que tuvo la autoridad al imponer la multa y la solicitud de condonación no será instancia, por lo cual, las resoluciones no podrán ser impugnadas por los medios de defensa que establece dicho Código. Actualmente, el citado Código no distingue las dos formas de condonación de multas como lo hacía antaño, que contemplaba la condonación
parcial o discrecional y la condonación total o justa. En el primer caso, el solicitante argumentaba que su condición económica era precaria en relación con la multa y solicitaba como acto de gracia su reducción o condonación parcial. Así pues, al ser un aeto de gracia o discrecional era lógico que la resolución no fuese impugnable. Por el contrario, la condonación total se apoyaba en un acto de justicia y se hacía consistir en que estando la multa firme por no haber agotado los medios de defensa o habiéndolos agotado se habían perdido, aparecían posteriormente pruebas que demostraban que el contribuyente no
había cometido la infracción. En materia aduanera, las disposiciones sobre la condonación que contempla el Código Fiscal de la Federación son perfectamente aplicables. e incluso existen ejemplos de su ejercicio, como por la regla 109 para 1994 que ordenó la condonación de multas por la estancia ilegal de vehículos que pasaron a propiedad del fisco federal, siempre que se hubieran pagado los impuestos y recargos. VI. El abandono
•
Si la obligación tributaria nace o se causa cuando las mercancías de procedencia extranjera se introducen al territorio nacional, significa que mientras dichas mercancías permanecen en el recinto fiscal en depósito
ante la aduana, el pago de las contribuciones se ha díferido hasta la presentación del pedimento dentro del despacho aduanero que llevará a su desaduanamiento.
Pero si el contribuyente nunca presenta el pedimento, no obstante que se deben pagar recargos, lo cierto es que la exigibilidad nunca se consuma, por lo que operará el abandono de las mercancías figura que ya se
estudió y que produce que el fisco federal adquiera la propiedad de las
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mercancías en perjuicio de la persona que sobre ellas tenga el título jurídico respectivo. Pero si bien es cierto que el interesado perdió la propiedad de las mercancías también es que se liberó del pago de las contribuciones, por lo para el Derecho Aduanero será interesante estudiar al abandono también como un medio de extinción de lascontribuciones en materia de comercio exterior, máxime para aquellos que consideran el depósito ante la aduana como un régimen aduanero.· ' VII. La exención o franquicia No obstante que es una institución jurídica-tributaria bastante conocida y usada en la legislación de todos los países, la exención carece de una teoría jurídica integral que delimite sus alcances y explique y distinga algunos conceptos que se ligan a ella como son la no causación, la reducción, ta deducción, la bonificación, la desgravación y otras m~s. Lo anterior no impide que, sobre bases teóricamente incuestionables, se exponga que la exención es la forma de extinguir la obligación fiscal ya nacida y a cargo de un contribuyente por la liberación de su pago que establees la ley. Las bases conceptuales de la exención consisten en que "en la ex,,"ción se ha producido el hecho imponible, naciendo, por tanto, el deber de realizar la prestación tributaria correspondiente. El supuesto de exención libera precisamente del cumplimiento de esos deberes, y si libera o exime de ellos, es obvi? que previamente han debido-nacer. "43 . De este modo se aprecia que el hecho imponibie se concretó y generó el nacimiento de la contribución a cargo de la persona que se ubicó en dicho presupuesto imponible, pero la misma ley también establece que esa obligación no se pague, liberando al deudor o contribuyente de su pago y, por lb mismo, extinguiendo la obligación tributaria o contributiva.
.
"
Toda vez que las 'contribuciones son obligaciones a cargo de los mexicanos para que en forma equllativa sufraguen los gastos públicos, resultaría injusto que alguno, en atención a su persona, se liberara de dicha aportación, razón por la oual el artículo 28 constitucional dispone que en México quedan prohibidas las exenciones de impuestos.
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Esta prohibición constitucional de las exencíones ha sido entendida por la Suprema Corte de Justicia de la Nación a través de la ejecutoria en los siguientes términos: 4·' .
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.
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43 Péraz de Ayala, José Luis y González Eusebio, Curso de Derecho Tributario. 5a. edición. Tomo l. Editorial de Derecho Financiero. Madrid España. 1989. Página ~7
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EXENCION DE IMPUESTOS. La prohibición que contiene el artículo 28 constitucional, no puede referirse más que a los casos en que se trate de favorecer intereses de determinada o determinadas personas, estableciendo un verdadero privilegio, no cuando, por razones de interés social o económico, se exceptúa de pllgar impuestos a toda una categoría de personas, por medio de leyesque tienen un carácter general. S.J.F. Quinta Epoca. Tomo XVI. AR Ferrocarril Mexicano S.A. 3 de marzo de 1925.
Las anteriores explicaciones llevan a distinguir que una técnica legislativa adecuada no modifica el hecho imponible, sino que añade a la ley, si así lo contempla social y económicamente conveniente, las normas de exención estableciendo la categoría de los contribuyentes o los presupuestos imponibles que no pagarán las contribuciones causadas. Por el contrario; cuando el legislador establece que no se causarán las contribuciones no está creando una exención de pago de una contribución causada, sino está creando una no sujeción o no causaci6n de la obligación tributaria. En este caso, la obligación tributarla no habrá nacido, pues la no sujeción o no causaci6n es una manera, negativa·, de definir el mismo hecho imponible. Mientras que en la exención se presenta el hecho ímponible y nace la obligación de contribuir, en los "supuestos de no sujeción, sin embargo, el sujeto se mueve ,por fuera del hecho imponible; al no realizarse éste no cabe eximir o liberar de deberes no nacidos ... a través de la no sujeción el legislador se limita a manifestar de forma expresa que determinados supuestos no resulfan contemplados por el hecho imponible; afirmación que ... sirve para completar la determinación concreta del hecho imponible.""
De las anteriores distinciones, si bien es ciertoque cuando el legislador establece que por ciertos hechos no se causará la contribución equivale, al igual que la exención, a que no se esté obligado a pagar suma alguna por cierta contribución, también es cierto que pudieran existir diversas consecuencias de establecer una en lugar de otra, pues como dispone el articulo 10. del Código Fiscal de la Federación las personas que de conformidad con las leyes fiscales no están obligadas a pagar contribuciones tendrán las otras obligaciones que establezcan en forma expresa las propias leyes. La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha entre causación y exención de las contribuciones:
estable~ido la distin¿ión
44 Pérez de Ayala, José Luis y González Eusebio. Op. Cit. Página' 218
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CAUSACION Y EXENCION. Causante es la persona física o moral que, de acuerdo con las leyes tributarias sé ve obligada al pago de la prestación determinada a favor del Fisco, esa J obligación deriva de que se encuentre dentro de la hipófesis o situación señalada en la iey, esto es, cuando se realiza el he•cho generador del crédito. "No causante" lógicamente es la
personafísica o moral cuya situación no coinclde con la que la . ley señala como fuente de un crédito O prestación fiscal. "Sujeto exento" es la persona física o moral que legal o normalmente tiane la calidad de causante, pero que no está obligada e enterar el crédito tributario, por encontrarse en condiciones de privilegio o franquicia. • S.J.F. Quinta Epoca. Tomo CI. Página'1285. Y Sexta Epoca, Vol. CXXXVIII. Segunda Parte. Página 25. Revisión Fiscal 218/62. Seguros de México Bancomer, S.A. 27 de noviembre de 1967. El artículo '19. del Código Fiscal de la Federación ya ":;enciPnado, s610 establece la 'exención de los Estados extranjeros en caso de reciprocidad, por lo que las exenciones se pueden encontrar en cada caso en las leyes fiscales respectivas. f
...
..'
En cuanto a las denominaciones de exención o franquicia parece ser que se trata de sinónimos aunque algunas veces se puede encontrar que' el término exención se reserva para la liberación de pago 'que deriva sin más de la ley y que no requiere declaratoria alguna de la autoridad fisc,,\i, en tanto que el término franquicia se emplea en ciertas ocasiones para designar a la liberación de pago de la contribución debldo.a una declaración de ·Ia citada autoridad. Lo cierto es que no se encuentra fundamento para tal distinción, aunque pareciera que si, es procedente distinguir de algún modo a la exención que opera por ministerio de ley de aquella otra exención que la misma ley ordena .que la autoridad verifique el supuesto de exención y la autorice o declare en cada caso concreto.: , .• t - En el caso de la legislación aduanera, existen arnbos tipos de exenciones, esto es, las exenciones de pago de los impuestos al comercio exterior que operan automáticamente y las exenciones que requieren la autorización de la autoridad aduanera, de las cuales se ocuparan los apar-
tados que siguen.
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A. Las Importaciones y exportaciones exentas •
Las exenciones a las contribuciones al comercio exterior se encuentran en diversos ordenamientos legales, tales como la Ley del Impuesto Gene, ral de Importación y la Ley del Impuesto General de Exportación, en los tratados internacionales de los que México es parte, en las leyes fiscales que establecen cada impuesto, derecho y en general contribución a la actividad aduanera, como la Ley dei Impuesto al Valor Agregado, la Ley del,
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Impuesto sobre Producción y Servicios, la Ley Federal de Derechos y en los articulas 61 y 62 de la NLA. El estudio se limitará los casos de exención de los impuestos al comercio exterior tanto en las operaciones de importación como de exportación, previstos en los citados articulo 61 y 62 de la NLA, y en el apartado a cada contribución que grava las importaciones y exportaciones se hará una especial mención a las operaciones exentas del pago de dichas contribuciones, que no necesariamente coinciden con las previstas en la legislación aduanera.
La exposición de las exenciones previstas en la mencionada Ley Aduanera se dividirá entre aquellas que no requieren de autorización de la autoridad aduanera de aquellas otras que requieren una autorización particular en cada caso concreto. '. • Pero antes es preciso mencionar que bajo la vigencia de la ALA y del articulo 115 del ARLA todas las exenciones que se establecían en el artículo 46 de la ALA (similar al actual 61 de la NLA), requerian de una autorizacíón de la autoridad aduanera. Este sistema adoptado por la legislación derogada, obligó a que la autoridad aduanera emitiera la regla general 56 para 1995 y sus similares de años anteriores, emitiendo una declaración general que autorizaba todas las operaciones que se ubicaban en los casos de exención, esto es. a través de las reglas generales se emitia una autorización general, misma que se repetíaaño con año. Con la NLA y el NRLA se suprimió esa exigencia de autorización y en la actualidad se tijan caso por caso las exenciones que requieren autorizac:ión previa por parte de las autoridades aduaneras.
: En las siguientes secciones se exponen las que requieren de autorización, previa enunciación de las que no están sujetas a dicho requisito. al Las exenciones que no requieren autorIzación Acorde con las disposiciones de las diversas fracciones del articulo 61 de la NLA que se cita en cada caso y aquellas del NRLA y de la RMCE, los casos de exención que no están sujetos a la obtenci6n previa de una autorización o franquicia particular son los siguientes: 1. Las exentas conforme a las L1GI y L1GE previstas en la fracción 1. 2. Las mercancfas que se importen cen objeto de destinarlas a finalidades de defensa nacional o seguridad pública prevista en la fracción I y que aclara la regla 3.8.1. al mencionar que se entiende por seguridad pública las mercancías que se importen para uso exclusivo del Ejército. Fuerza Aérea y Armada de México o de la pollcía federal, estatal o municipal y
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que sean susceptibles de ser utilizadas únicamente por dichas corporaciones en acciones dírsctas de protección a la ciudadanía. .3: Los metales, aleaciones; monedas y las demás materias primas que se requieran para el ejercicio por las autoridades competentes de las facultades constitucionales de emisi6n de monedas y billetes prevista en la fracci6n 11.
4. Los vehículos destinados a servicios internacionales para el transporte de carga o de personas, así como sus equipos propios e indispensables, sin que queden comprendidos los que en el propio territorio nacional sean objeto de explotaci6n comercial, los que se adquieran para usarse o consumirse en el país ni los que se destinen a consumo o uso en el extranjero que se contempla en la fracci6n 111. Respecto de esta exenci6n, el artículo 95 del NRLA especifica cuales son los bienes que se catalogan como equipos propios e indispensables, aclarando que la autorizaci6n que menciona el artículo 96 del mismo reglamento no se refiere a aiguna autorizacl6n de la SHCP sino a la autorización de la SCT para operaci6n de los transfers que son quienes hacen el transporte internacional de carga y se internan dentro de la franja fronteri- . za de 20 kil6metros acarreando las cajas o remolques que contienen las mercancías de importaci6n a los patios de las líneas transportistas. ' Esta misma observaci6nse puede hacer respecto del artículo 97 del citado reqlamento que respecto del transporte internacional de personas también se menciona la autorizaci6n de la SCT, así como la garantía y gastos de trámite previstos en la regla 3.8.2. . . \
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5, Las nacionales que sean indispensables, a juicio de las autoridades aduaneras, para el abastecimiento de los medios de transporte que efectúen servicios internacionales, así como las de rancho para tripulantes y pasajeros, excepto los combustibles que tomen ias embarcaciones de matrícula extranjera prevista en la fracci6nlV y que regula el articulo 85 del NRLA. 6. Las destinadas al mantenimiento de las aeronaves de las empresas nacionales de aviación que presten servicios internacionales y estén constituidas conforme a las leyes respectivaS conforme a la fracci6n V del cita' •. do artículo 61 de la ley aduaner~." 7. Los equipajes de pasajeros en viajes internacionales acorde a la fracción marcada como VI y que el artículo 89 del NRLA remite a reglas generales para su especificaci6n, que en su cumplimiento, la regla 3.7.1. enunció esas mercancías atendiendo a si el pasaleró es residente en el país o en el extranjero. .. . . 8. Los menajes de casa de habitantes de franja o regi6n fronteriza que cambien su casa habitaci6n a poblaciones en el resto del país acorde al artículo 142 de la NLA.
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El citado menaje se compondrá de los bienes usados que menciona el artículo 90 del NRLA 9. Las que importen los habitantes de la franja fronteriza para su consumo en los términos de la fracción VIII y que se precisan y detallan por la regla general 3.10.2. 10. El material didáctico que reciban estudiantes inscritos en planteles del extranjero, exceptuando equipos y aparatos de cualquier clase atendiendo a la fracción X. 11. Los artícuios de uso personal de extranjeros fallecidos en el país y de mexicanos cuyo deceso haya ocurrido en el extranjero conforme a la fracción XII. 12. Las destinadas a instituciones de salud pública, con excepción de los vehículos, siempre que únlcamente se puedan usar para este fin, así como las destinadas a personas morales no contribuyentes autorizadas para recibir donativos deducibles en el impuesto sobre la renta. Estas mercancias las señaló la SHCP, previa. opinión de la SECOFI, en las fracciones arancelarias que aparecen en el anexo 9 de la RMCE, cumpliendo con la regla 3.8.7. exención contemplada en la fracción XIV. Como se puede apreciar existen varios supuestos de exención que
para su aprovechamiento por parte de -los beneficiarios no se requiere de una autorización por parte de las autoridades aduaneras. b) Las exenciones que requieren de autorización
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Por el contrario, en los siguientes supuestos se requiere una autorización general que se contempla en los ordenamientos reglamentarios o de una franquicia o autorización particular y concreta para cada caso que se deberá tramitar y obtener previamente por el interesado.
1. Las exentas conforme a los tratados internacionales a que se refiere la fracción 1. Es importante. aclarar que este supuesto no se refie're a las desgravaciones que de los impuestos a las importaciones se contienen en tratados acuerdos internacionales, sino más bien a los casos de franquicia que se otorgan a los miembros del servicio diplomático y consular de los paí- . ses; ...
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En este sentido ei artículo 80 del NRLA precisa que las misiones dlplómáticas, consulares o especiales y los miembros de éstas, solicitarán a las autoridades aduaneras, por conducto de la autoridad competente. la importación exportación de las mercancías que estén exentas conforme a los tratados y convenios internacionales.
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2. Los menajes de casa usados de inmigrantes. nacionales repatriados y deportados permitidos en la fracción VII. En .este supuesto de exención, los artícuios 90 y 91 del NRLA establecen una autorización general que se hace consistir en acompañar al pedimento una declaración certificada por el consulado mexicano del lugar donde residió la persona que pretende importar con exención en ia que aparezca además de la descripción de los bienes que integran el menaje, -el tiempo de su residencia en el extranjero.
Aunado a esa autorización general, en caso de segunda y ulteriores importaciones de menajes de casa, se requerirá de autorización particular de la autoridad aduanera. Esta autorización especifica es también obligatoria para los estudiantes e investigadores nacionales que retornen al pais después de residir un año en el extranjero y comprueben su asistencia a instituciones acadérnícas, sin que sea necesario la declaración certificada del consulado mexicano, como lo dispone la regla 3:8.3.: .~
También está sometida a autorización, conforme al artículo 82 del NRLA, la importación exenta del menaje de casa usado de los miembros del servicio exterior mexicano que hayan cumplido con alguna comisión en el extranjero por lo menos de 6 meses, que deberá ser solicitada por conducto de la Secretaría de Relaciones Exteriores. 3. Las que sean donadas para ser destinadas a fines cuiturales, de enseñanza, de investigación, de salud pública o de servicio social, que importen organismos públicos o personas morales no contribuyentes autorizadas para recibir donativos deducibles en el impuesto sobre la renta, siempre que formen parte de su patrimonio, que el donante sea extranjero. que se cumpla con las demás obligaciones en materia de RNA's y cuenten con autorización de la SHCP, con apego ~ la fracción IX.
,
La regla general 3.8.5. enuncia que dicha autorización la emitirá la Adrnlnlstración General, especial o Local Jurídica de Ingresos, según corresponda. y exige que se presente la "carta de donación" en la que se describa la mercancía con su traducción. ... 4. Las remitidas por los Jefes de Estado o por gobiernos extranjeros a la Federación, Estados y Municipios, así como establecimientos de beneficencia o de educación, conforme a la fracción XI del precepto en comen~.
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La regla general 3.8.6. por su parte exige que ~e acredite y acompañe al pedimento la "previa opinión" de la Secretaría de Relaciones Exteriores, con lo cual prácticamente queda expuesta a autorización de la citada dependencia. 5. Las obras de arte .déstinadas a formar parte de las colecciones permanentes de los museos abiertos al.público. siempre que obtengan auto-
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rización de la SHCP según directamente lo ordena la fracción XIII del precepto legal. 6. Los vehículos especiales o adaptados y demás mercancías que importen díscapacitados que sean para su uso personal y las personas morales no contribuyentes autorizadas para recibir donativos deducibles en el impuesto sobre la renta que tengan como actividad la atención a dichas personas, para suplir o disminuir su discapacidad, permitan su desarrollo, se utilicen para esos fines y cuenten con autorización de la SHCP que establece la fracción XCV de dicho artículo 61 legal. 7. La maquinaria y equipo obsoleto (con antigüedad mayor de tres años) y los desperdicios donados por las maquiladoras o pitex a los organismos públicos o a las personas morales no ccntribuyentes autorizadas para recibir donativos deducibles en el impuesto sobre ia renta, donatarias que deberán contar con la autorización de laSHCP, según contempla y ordena la fracción XCVI. 8, Los vehículos de gobiernos, embajadores, miembros del personal diplomático y consular, extranjeros y de funcionarios y empleados del servicio exterior mexicano; en los términos del artículo 62 fracción I de la NLA y del Acuerdo Relativo a la Importación de Vehículos en Franquicia Diplomática, publicado en el D.O.F. de 30 de junio de 1998. De las anteriores hipótesis de exención o franquicia, se puede observar que tanto existen los casos de exención directa y sin mayores requisitos que ubicarse en el supuesto de liberación del pago. como también existen diversos casos que por protección de los intereses fiscales, el legislador ha querido individualmente verificar que los solicitantes cumplan con los requisitos legales. B. La Inalienabilidad y cambio de finalidad de las Importaciones exentas Ei artículo 63 de la NLA, en una disposición añeja que proviene incluso antes del artículo 47 de la ALA, dispone que las mercancías importadas al amparo de alguna franquicia. exención o estimulo fiscal no podrán ser enajenadas ni destinadas a propósitos distintos de los que motivaron el beneficio. El precepto iegal citado además menciona que la enajenación procederá únicamente cuando no se desvirtúen dichos propósitos, quedando el adquirente subrogado en las obligaciones del importador. En caso de violación a las anteriores disposiciones. las autoridades aduaneras además de imponer las sanciones que procedan cobrarán el impuesto general de importación actualizado desde la fecha de introducción al país y las cuotas compensatorias que procedan. Es clara la intención del legislador de expresar que los casos de exención se justifican por los propósitos a los que se atiende y que las mercancías importadas sin el pago del impuesto de importación no se destinen a
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tines diversos o se enajenen por los importadores, que en principio son
quienes deben dedicar las mercaderías a esosfines. ,.,;
No obstante, en la actualidad el precepto no se encuentra ya en armonía con algunos casos de exención que se contemplan en la ley y que francamente no reflejan un propósito legal y menos una intención legislativa que impida su enajenación, como son los casos de las mercancías
exentas conforme a las leyes de los impuestos generales de importación y exportación; los equipajes de pasajeros; los bienes que integran el menaje de casa; material didáctico que deja de servir así como los artículos de uso personal de fallecidos que disponen los herederos, y otros casos más. .. Por lo mismo, la interpretación y aplicación debe ser atendiendo a los fines bien entendidos del espíritu del legislador en cada caso concreto. VIII. El diferimiento o suspensión de las contribuciones Se considera conveniente terminar el tema de las formas de extinción
de las obligaciones fiscales o contribuciones haciendo alguna referencia a . la posibilidad de que los tributos al comercio exterior puedan ser objeto de diferimiento o suspensión, circunstancia diferente a solicitar su pago a plazo o en varias parcialidades o exhibiciones. La discusión de la naturaleza de los regímenes aduaneros, al margen de la posición adoptada, sin embargo lleva a que dichas contribuciones se han causado y que en los pedimentos de importación y exportación se de-ban determinar y aun liquidar (precisar en cantidad líquida), anotando en dichos documentos que sólo ha quedado pendiente, suspendido o diferido su paqo. Se puede apreciar que ese diferimiento o suspensión se presenta en todos los casos en los cuales los regímenes no son definitivos, irnportaciones y exportaciones, y sí se presenta invariablemente en todos los demás regímenes: temporal a la importación y temporal a la exportación; depósito fiscal; tránsito interno y tránsito internacional y también en elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado. Tal parece que la característica o denominador común de todos los regímenes aduaneros distintos a los definitivos es la suspensión fiscal. .
de
Pues bien, en esos casos regímenes suspensivos su culminación o resolución lleva a que las contribuciones que se definieron terminen finalmente sin pagarse, porque las temporales retornaron a su lugar de procedencia; porque las mercancías en depósito fiscal fueron extraídas para ser retornadas al extranjero; lostránsitos internos llegaron a la aduanade destino y los internacionales salieron der país y finalmente las elaboradas en recintos fiscalizados retornaron al extranjero. -f -
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Obsérvese entonces que generalmente las mercancías que se introducen al país en regímenes suspensivos no pagan las contribuciones, con lo cual el diferimiento se convierte en liberación dei pago.
¿Porque entonces se le denomina diferimiento o suspensión a lo que en la generalidad de los casos se convierte en liberación del pago de las contribuciones? 1 Varias consideraciones podrian apoyar la respuesta. En primer lugar, el presupuesto de hecho que la ley adopta como hecho Imponible es la introducción al país o la extracción del mismo de las mercancias, por lo tanto, desde ese momento las citadas contribuciones se han causado. En segundo lugar, si las mercancías no retornan al lugar de procedencia entonces el legislador sólo prevé una condición suspensiva de eXigibilidad o pago y no una hipótesis de causación. Con estos comentarios se podrá'apreciar que en los casos de regímenes suspensivos o de despacho condicional la ley de alguna manera u otra contempla el diferimiento o suspensión de las contribuciones pero no señala expresamente la liberación final de su pago cuando dichos regímenes se culminan de acuerdo a la naturaleza de cada uno.
IX. La afectación de las mercancías De conformidad con el artículo 60 de la NLA las mercancias estén afectas directa y preferentemente al cumplimiento de las obligaciones y créditos fiscales generados por su entrada y salida del territorio nacional, disposición que tiene por consecuencia que las autoridades aduaneras tengan facultades para retenerlas o embargarlas precautoriamente en tan.to se comprueba que han sido satisfechas dichas obligaciones y créditos. Esta facultad de retención y embargo está regulada por la misma ley en sus articulos 150 y 151 que contemplan no solo los casos en que limitativa y taxativamente dichas facultades se pueden ejercer sino también las formalidades que se deben cumplir por parte de las autoridades y el deber de entregarlas a los interesados tan pronto como se acredite su legal estancia en el país. En cuanto a la preferencia aduanera que también se dispone, ella constituye una norma especial que se aparta de las disposiciones que establece el artículo 149 del Código Fiscal de la Federación, y por lo mismo, en el caso de los créditos fiscales causados por la importación o exportación las mercancías responderán preferentemente aún en los supuestos previstos por ese precepto legal.
3. LAS OBLIGACIONES SECUNDARIAS DE LOS CONTRIBUYENTES Y TERCEROS Antes se expuso que la doctrina, la legislación y también la jurisprudencia de los tribunales han admitido obligaciones a cargo de los contribu-
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ventes y"'-aún de terceros con ellos relacionados que no consisten en el pago de las contribuciones sino en deberes de otra índole como los de carácter administrativo que se traducen en presentar informes, reportes, llevar contabilidad, proporcionar la documentación requerida y otras más. Independientemente del carácter de dichas obligaciones con la obliqación tributaria de pago (sobre si las primeras son principales, secundarias o paralelas de la segunda) lo cierto es que nadie objeta su fundamento y procede~ci~ jurí~ica. -
•
...
•
1 •En materia aduanera, además de la obligación de pago de una suma de dinero en que consiste la obligación contributiva, existen también otras obligaciones a cargo de los contribuyentes, unas que se contemplan en la ley especial de la materia, aplicables por tratarse específicamente de contribuyentes por comercio exterior y otras previstas en el Código Fiscal de .
la Federación por ser contribuyentes en lo general.
,
Las obliqaciones especificas por.ser importadores y exportadores están' previstas en el artículo 59 de la NLA y consisten en: 1. Llevar 'Un sistema de control de inventanos regi;trado en contabili-
dad, que permita distinguir las mercancías nacionales de las extranjeras. • .. ~ .j. r . , La omisión de este sistema, genera la presunción juris tantum de que las mercancías enajenadas por el contribuyente a partir de la fecha de tmportación análogas'o similares a las importadas, fueran de procedencia extranjera.
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.., ,
La consecuencia es que en caso de que el.contribuyente no desvirtúe e!,ia presunción, legal con la documentación que acredite que las vendidas eran mercancías nacionales, en el inventario del importador existirán. mercandas extranjeras en exceso de las amparadas por los pedimentos de -<' . f importación. El artículo 69 del NRLA establece algunas excepciones para los lrnportadores que realicen operaciones con el público en.general y cuenten con maquinas de comprobación fiscal o con equipos electrónicos autorizados por la SHCP o lleven un control de inventarios con el método de detallístas.-~ ." . ... . .
..2. Obtener las pruebas necesarias para comprobar el origen y procedencia de las mercancías y proporcionarlos a las autoridades aduaneras . cuando éstas lo requieran. El artículo 70 del NRLA especifica que en tratándose del certificado de éste se conservará por er importador en original y en copia cuando se hubiere emitido para varios importadores.
o~igen,
'3. Elaborar y entregar al agente aduanal una manifestación por escrito y bajo protesta de decir verdad con los elementos que permitan determi·
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nar el valor en aduana de las mercancías, conocida como "manifestación de valor". Esa manifestación, acorde a la regla 3.5.9. deberá hacerse conforme al instructivo de llenado a que se refiere el anexo 5 de la RMCE, no obstante que esa manifestación no se estipula como formato oficial en el anexo 1 de dicha resolución. El importador deberá conservar copia y obtener las pruebas necesarias para comprobar que el valor declarado ha sido determinado conforme a la ley, y proporcionarlas cuando sea requerido por las autoridades aduaneras. El mejor medio de prueba, ya que la base gravable es el precio pagado o por pagar que haya efectuado el importador por las mercancías, es el documento en el que conste el monto de la suma pagada que haya declarado el importador, quedando claro que si la autoridad afirma que el pago fue superior al manifestado correrá para ella la carga de la prueba. Para el auxilio de las labores de determinación del valor en aduana, la regla 3.5.10. exige que el importador elabore una "hoja de cálculo" y que, ' en ejercicio de facultades de comprobación, se proporcione a las autoridades aduaneras si así lo requiere. Esta hoja constituye un formato oficial y se contiene en el anexo 1 de la RMCE.
Las· excepciones a esta manifestación de valor se contienen en las regias 3.5.20. y 3.12.1. que se refieren a los retornos al pais de exportaciones temporales y definitivas puesto que son casos en los cuales generalmente no existen enajenaciones de las mercancías y también se trata de las importaciones temporales de las maquiladoras y pltex, pues en ellas no existen adquisiciones y en todo caso no se pagan las contribuciones al comercio exterior,' salvo que se cambien al régimen aduanero- definitivo, en cuyo caso se formulará hasta ese supuesto la manifestación de valor. 4. Estar inscrito en el padrón de importadores a cargo de la SHCP, el cual se regula por los artículos 71 y siguientes del NRLA, precepto que admite excepciones para actividades o mercancías que no; serán comercializadas así como para las mercancías que, conforme con el artículo 76 de dicho reglamento, señale la SHCP, quien las preciso en la regla 3.6.3. en: tre las que se encuentran las importadas temporalmente en los términos del artículo 106 de la NLA, las destinadas al régimen de depósito fiscal mientras no se extraigan para ser destinadas a un régimen aduanero y otras más.
El artículo 77 del reglamento y la regla 3.6.5. además establecen el "padrón de importadores de sectores especificas" que además del padrón de importadores general se requiere estar inscrito para poder importar las mercancias que se listan en el anexo 10 de la RMCE. (D.O.F. 4 de mayo de 2000).
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5. Presentar una declaración sobre las mercancías que retornen al ex-
tranjero, la proporción que representan respecto de las importadas temporalmente, las mermas y los desperdicios que no se retornen así como las destinadas al mercado nacional, a cargo de las empresas maquilad oras y
pitex. Esta obligación consagrada en ei artículo 109 de la NLA se contemplaba como una declaración semestral y para su regulación se remitía a las
reglas generales emitidas por la SHCP, la última de las cuales fue la número 125 para 1996, Con la NLA dicha obligación se sujetó a las disposiciones que estableciera el reglamento, el cual fijó en el articulo 150 la periodicidad anual y remitió a las mencionadas reglas, por io tanto, con la 3.19.5. estableció el formato "Declaración Anual de Empresas Maquiladoras de Exportación" que aparece en el anexo 1 de la RMCE y debe presentarse a más tardar el 31 de mayo del año inmediato posterior al que corresponda. Para las empresas pitex el citado anexo 1 contempla el formato "Aeporte Anual de Operaciones de Comercio Exterior" del cual deberán presentar una copia en el mismo término. Además de las anteriores obligaciones a cargo de los importadores y exportadores, también el Código Fiscal de la Federación contempla otras que deben cumplir dichos sujetos y terceros con ellos relacionados para que los hechos generadores no queden sin declararse ni descubrirse, que la determinación del crédito fiscal sea fiel y oportunamente realizada y los recursos de dichos créditos ingresen efectivamente a las arcas del fisco
federal. Estas obligaciones formales o administrativas pueden ser de contenido de hacer, de no hacer y de tolerar Y, entre otras, están consignadas en diversos artículos del Código Fiscal de la Federación, destacando las siguientes: 6. Inscribirse en el AFC, en el artículo 27. 7. Presentar avisos y declaraciones en las formas oficiales, en los ar-
tículos 27 y 31. 8. Expedir y exigir comprobantes que acrediten las ventas yadquisiciones de bienes y servicios en el artículo 29 y en el articulo 29-A fracción VII anotar el número y fecha del pedimento y aduana de entrada de las mercancías importadas en la venta de primera mano que hagan. 9. Amparar las mercancias durante su transporte con pedimento y carta de porte, acorde al artículo 29-8. 10. Llevar y conservar contabilidad y demás papeles que la integran conforme a los articulos.2B y 30 del citado código.
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11. Rendir informes sobre sus clientes y proveedores acorde con los artículos 3D-A, 41-A Y 42-A. 12. Permitir y tolerar la práctica de visitas domiciliarias y mantener a disposición la contabilidad y papeles en el articulo 45. 13. De las facultades de la SHCP en los artículos 41 y 42 se desprenden otras obligaciones formales, como: 1) Presentar declaraciones requeridas por las autoridades derivadas de correcciones de errores en la revisión de declaraciones presentadas
por los contribuyentes. 2) Presentar documentación e información requerida por las autorida-
des. 3) Permitir la verificación física de mercancías incluso durante su transporte. De la breve exposición anterior, se observa que los interesados en las actividades de importación y exportación de mercancías, que pueden tener el carácter de contribuyentes y terceros, están sujetos a una serie de
obligaciones formales cuya finalidad es permitir que las autoridades aduaneras esten en posibilidad de conocer la realización de hechos imponibles de dichos tributos, las bases de su liquidación y verificar que sean fiel y oportunamente pagados. Es cierto que las obligaciones anteriores constituyen sólo una enume-
ración de algunas de las que existen, pues también en otros preceptos del mismo Código Fiscal de la Federación, de la Ley Aduanera y de las otras leyes fiscales especiales se desprenden además otras obligaciones de
esta naturaleza. 4. LOS IMPUESTOS GENERALES A LA IMPORTACION y EXPORTA· CION El impuesto principal, especifico o especial que grava las importaciones y las exportaciones se le conoce de diversas maneras, como: impues-
tos al comercio exterior, impuestos a. la importación y a la exportación, impuesto general de importación e impuesto general de exportación, etc.
El nombre genérico lo enuncia el artículo 51 de la NLA como impuestos al comercio exterior que subdivide o clasifica en "impuesto general de importación" e "impuesto general de exportaci6n", denominaciones que
también se contienen en la "Ley del Impuesto General de Importación" cuyo artícuio 10. también establece "El Impuesto General de Importación" y en la "Ley dei Impuesto General de Exportación" cuyo artículo 10. también lo califica de General.
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El nombre de general tiene razones históricas que conservan estos impuestos y obedece a distinguir los mismos de los "impuestos adicionales" que existieron hasta hace pocos años y que también se estudiarán adeíante.
1. El Impuesto General de Importación Se encuentra establecido por el artículo 51 fracción I de la NLA y por la Ley del Impuesto General de Importación publicada en el D.O.F. de 18 de diciembre de 1995, en vigor desde ello. de enero de 1996, reformada en múltiples ocasiones, mediante publicaciones en el "Citado Diario de fechas 29 de diciembre de 1995, 20. de mayo, 26 de junio, 20 de agosto y 28 de diciembre de 1996; 11 de abril, 20. de junio y 31 de diciembre de 1997; 23 de marzo, 10 de agosto y 31 de diciembre de 1998, y 20 de mayo de 1999 y 13 de marzo y 9 de mayo de 2000. Los principales elementos constitutivos de este impuesto son los siguientes: Los sujetos obligados al pago de este impuesto no están definidos en la Ley del Impuesto General de Importación sino en el artículo 52 de la NLA a los que describe como las personas físicas y morales que introduzcan mercancías al territorio nacional. El hecho generador tampoco se consigna .en la Ley del Impuesto General de Importación sino que se desprende del mismo artículo 52 de la NLA cuando menciona que consiste en "..mtroduzcan mercancías al territorio nacional.." Lo mismo ocurre con la base gravable y con la época de pago del mencionado impuesto, pues esos elementos se contienen en el Título Tercero, Capítulo 111 "Base Gravable", y particularmente en el artículo 64 de la NLA, que dispone que la base gravable del impuesto general de importación es el valor en aduana y en el capítulo IV "Determinación y Pago" y particularmente en el articulo 83 de la misma NLA que dispone que las contribuciones se pagarán al presentar el pedimento para su trámite. La mencionada Ley del Impuesto General de Importación sólo contiene en su artículo 10. la tarifa que se aplicará para la determinación y liquidación del citado impuesto y en el artículo 20. las Reglas Generales y las Regias Complementarias para la interpretación y aplicación de dicha tarifa o nomenclatura. Como se expondrá después, la tarifa está compuesta de la codificación en fracciones arancelarias y su respectiva nomenclatura o identificación por descripción de las mercancías, la que constituye la definición del objeto gravable, y las unidades de medida así como la tasa o cuota aplicable a cada mercancía, que constituye ese otro elemento de la contribución.
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De lo expuesto aquí se aprecia que el establecimiento de los elementos principales del impuesto general de importación se contienen tanto en la Ley Aduanera (sujetos, hecho generador, base gravable y época de pago) como en la Ley del Impuesto General de Importación (objeto y tasa), por lo que se puede considerar que ambas leyes tienen el carácter de leyes
fiscales especiales. 11. El Impuesto General de Exportación Esta contribución se encuentra establecida por el artículo 51 fracción 11 de la NLA y por la Ley del Impuesto General de Exportación publicada en el O.O.F. de 22 de diciembre de 1995, en vigor desde el 10. de enero de 1996, reformada en múltiples ocasiones, mediante publicaciones en el D.O.F. de fechas 26 de junio de 1996; 28 de enero y 20. de junio de 1997 y 31 de diciembre de 1998. A este impuesto son aplicables las mismas disposiciones antes mencionadas, es decir, los sujetos, hecho generador, base gravable y época de pago se encuentran establecidos en la Ley Aduanera mientras que el objeto del impuesto y su tasa o tarifa en la Ley del Impuesto General de Exportación.
El sujeto y el hecho generador son definidos como las personas físicas y morales que extraigan mercancias del territorio nacional (art. 52), la base gravable es el valor comercial de dichas mercancías en el lugar de venta (art. 79) y ya se dijo que el plazo del pago es cuando se presenta el pedimento para su trámite (art. 83). En cuanto al objeto y la tasa se encuentran en la tarifa del artículo de la Ley del Impuesto Generaí de Exportación antes citada.
10.
5. LOS IMPUESTOS ADICIONALES Y ESPECIALES Bajo la publicación de la ALA de 1982 también se contenia la denominación genérica de los impuestos al comercio exterior, los que además de los impuestos generales que se han comentado preveía los siguientes impuestos:
A. A'la Importación El artículo 35 de esa ley contemplaba los impuestos que se anotan a continuación: 1. 2% sobre el valor base del impuesto general elevado a 5% para 1987 y derogado para 1988. 2. Sobre importaciones temporales, derogado para 1991. 3. Adicionales:
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1) 3% sobre el impuesto general, derogado para 1967. 2) 10% sobre el impuesto general en importaciones por vía postal, de· rogado para 1,967. B. A la exportación. El mismo precepto iegal señalaba los impuestos adicionales a la exportación que eran: 1) 3% sobre el impuesto general en exportaciones de petróleo crudo y gas natural y sus derivados. derogado para 1994. 2) 2% sobre el impuesto general en exportaciones en las demás exportaciones, derogado para 1994. 3) 10% sobre el impuesto general en exportaciones por vía postal. de· rogado para 1994. Así pues, los impuestos adicionales a la importación y los impuestos adicionales a la exportación no existen en la Ley Aduanera desde 1991 y 1994. respectivamente. 6. EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Este impuesto está establecido en la Ley del Impuesto al Valor Agrega· do (UVA), publicada en el D.O.F. de 29 de diciembre de 1976 y después de una vecetio legis de todo el año de 1979, entró en vigor el día 10. de enero de 1960, fecha desde la cual invariablemente ha sido modificada año tras año. Todos los elementos de la contribución se encuentran en dicha ley, pues los sujetos se definen en el artículo 10. fracción IV como las personas físicas y morales que en territorio nacional realicen la actividad de importar bienes o servicios y el artículo 20.-A fracción IV la actividad de exportación de bienes y servicios. El objeto se define en los artículos 24 y 29 que contemplan los términos importación y exportación en conceptos más amplios pues abarcan además de la introducción al país de bienes y su extracción del mismo, adquisición, uso o goce temporal de bienes intangibles o el aprovechamiento de servicios, en todos los casos proporcionados por personas no residentes en el país.
la
•La tasa del impuesto aplicable a las importaciones se contiene en el aro tículo 10. que asciende al 15% y para las exportaciones la tasa es de '0% conforme al artículo 20.-A citado. La base gravable del IVA a las importaciones se contempla en el artlculo 27 y se compone del valor que se utilice para los fines del impuesto ge·
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neral de importación (precio pagado o por pagar) adicionado por el monto de este último gravamen y de los demás que se tengan que pagar con motivo de la importación (DTA, ISAN, lEPES, etc.). En cuanto a la base del IVA a las exportaciones se establece en el aro tículo 30 como el valor de la enajenación de los bienes, que se identifica con el valor comercial de las mercancías. La época de pago está dispuesta por los articulo 50. y 28 de la UVA que disponen que el impuesto se calculará por ejercicios y que en el caso
de importaciones de bienes tangibles el pago tendrá el carácter de provisional y se hará conjuntamente con el pago del impuesto general de importación, inclusive cuando este último no se causeo se difiera, esto es, el pago y en este caso la causación, debe hacerse cuando se presente el pedimento para su trámite, como lo dispone el articulo 26 fracción I de la ley que se comenta. Igualmente es dicha ley la que contempla en su articulo 25 los casos o supuestos de exención entre los que destacan las importaciones que no
lleguen a consumarse, sean temporales, tengan el carácter de retorno de bienes exportados temporalmente o sean objeto de transbordo o tránsito. Adicionalmente, las Importaciones de equipajes y menajes de casa, las de mercancías o bienes cuya enajenación en el país no esté sujeta al pago del ¡VA o sean bienes del articulo 20.-A, el oro, las donadas por residentes extranjeros a la Federación, Estados. Municipios y a otras personas que se establezcan por reglas generales.
Las reglas generales 5.1.1., 5.1.2. Y 5.1.3. hacen algunas precisiones importantes, por lo cual resultan de consulta obligatoria. Entre los temas en esas reglas destacan que los retornos de exportaciones definitivas causan el impuesto; en el caso de desistimiento del régimen de exportaci6n definitiva se deberá reintegrar el impuesto cuando se haya obtenido la devolución o efectuado el acreditamiento y la mercancía no haya salido del territorio nacional; las personas autorizadas para recibir donativos listadas en el anexo 14 de la Resolución Miscelánea Hsca! para
1999 pueden importar exentas de ¡VA los bienes que se mencionan en el articulo 61 de la NLA; los retornos de importaciones temporales que hágan las maquiladoras y las pitex se considerarán exportaciones sujetas a tasa 0%. De las reglas 5.1.4. a 5.1.14. se contemplan las normas y bases particulares de las operaciones virtuales. que ocasionan las transferencias y ena·
jenaciones entre las empresas maquiladoras, pltex y exportadores indirectos ecex.
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y otros proveedores y comercializadoras, así como empresas
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7. LOS DERECHOS POR SERVICIOS PUBLICaS ADUANEROS La Ley Federal de Derechos (LFD) publicada en el D.O.F. de 31 de diciembre de 1981, en vigor desde ello. de enero de 1982, reformada en diversas ocasiones a través de los años de su vigencia, establece casi la totalidad de los derechos que deben pagarse por los servicios públicos administrativos que prestan las dependencias del Poder Ejecutivo Federal y, entre ellos, los principales derechos por los servicios que presta la Federación con motivo de la actividad aduanera y particularmente los relacionados con el despacho aduanero de las mercancías que se introducen o extraen del territorio nacional. Una breve exposición de los derechos por los servicios aduaneros son los siguientes: 1. Los Derechos de TránsIto InternacIonal Establecidos en los artículos 38 y 39 de la LFD se causan por el trámite del régimen de tránsito internacional de mercancías .de procedencia extranjera con destino al extranjero, con excepción del tránsito aéreo. La tarifa de este derecho es específica y asciende a $ 5.95 por cada tonelada o fracción del peso de la mercancía, que se deberá pagar en la aduana de entrada antes de que se preste el servicio. La ley todavía contiene una expresión obsoleta cuando señala 'que sea "al momento de solicitar el régimen" pues actualmente no requiere autorización alguna este régimen, de donde se interpreta que deberá pagarse el Derecho de Tránsito Internacional (DTI) al momento de presentar el pedimento para su trárnite. 2. Los Derechos de Custodia Establecidos en el articulo 40 de la LFD, esta contribución contiene diversas particularidades, como aquella que se pagará por la autorización que se otorga a los particulares para el manejo, almacenaje y custodia de las mercancías, lo que haría suponer que se pagará una sola vez, al otorgar la autorización, sin embargo, ordena que el pago sea anual, y aquella otra en que el mismo nombre no refleja el motivo de su causación, pues lo llama derecho de custodia cuando el servicio administrativo no es custodia sino de una autorización. 3. Los Derechos por Almacenaje Se regulan por los artículos 41 a 48 y se cobran por el almacenaje de las mercancías en depósito ante la aduana, en los recintos fiscales y se causan después de algunos días naturales de gracia. En importación dos días salvo en aduanas marítimas que será de cinco días, y en caso de la exportación quince dias, salvo minerales que será de treinta.
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Adicionalmente se otorgan otros tres días hábiles para el retiro de las mercancías, contados a partir del pago de los citados derechos. Las cuotas o tasas son específicas y se calculan por cada 500 kilogramos o fracción de peso de las mercaderías almacenadas. Se causan por
un primer periodo de 15 días, un segundo periodo de 30 días y un tercer periodo que culmina hasta el retiro de las mercancías. Estas tarifas se deben reducir en 50% si las mercancías se encuentren en la intemperie. Los derechos se causarán a favordel Estadocuando las mercancías en depósito ante la aduana se mantengan en recintos fiscales, esto es, en instalaciones de la autoridad aduanera, situación que no ocurrirá cuando se almacenen las mercancías en recintos fiscalizados concesionados a los
particulares. En la actualidad casi la totalidad de las aduanas con depósito en aduana han concesionado este servicio, por lo que los interesados deberán pagar las tarifas que libremente acuerdan con las empresas beneficiarias de esas concesiones. 4. Los Derechos de Trámite Aduanero Contemplados en el artículo 49, se causan como su nombre lo indica por el trámite aduanero de las mercancías, por las operaciones aduaneras que se efectúen utilizando un pedimento o el documento aduanero correspondiente, lo cual implica que no se pagará cuando no haya documento.
La regla 4.1.5. contiene los formatos ofíciales cuya presentación y trámite no causan el DTA, mismos que aparecen en el anexo 1 de la RMCE y, entre otros, son: el aviso de exportación temporal, constancia de importación temporal y su retorno de contenedores, aviso de tránsito, solicitud de autorización de importación temporal de casas rodantes y solicitud de autorización de importación temporal y otras más. con 10 cual solo casi es de nueva cuenta el trámite del pedimento el que queda sujeto a este derecho. Los Derechos de Trámite Aduanero (DTA) se basan en cuotas principales: 1) La Tasa general: 0.8% o 8 al millar como regla general. 2) La Tasa especial: 0.176% o 1.76 al millar como regla especial aplicable a la importación temporal de bienes de activo fijo de las maquiladoras o pitex. . 3) La Tasa fíja: expresada en pesos por cada operación. Aplicables a los supuestos que expresamente se mencionan de manera taxativa, tales como: las importaciones temporales; las importaciones exentas por la Ley Aduanera; las exportaciones: las rectificaciones sin diferencia de contribuciones; las efectuadas por estados extranjeros y otras.
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Estas tasas fijas han sido en los últimos años en montos de $ 41.00;
$ 75.00; $ 90.00 Y la última de $ 142.00, todas sujetas a la actualización que ordena la regla 4.1.2. 4) la Tasa mínima; en ningún caso la aplicación de las tasas general o especial será inferior al montode la tasa fija 5) la Tasa máxima: 0.8% o 8 al miliar sin exceder de la cuota de
$ 500.00 en el caso de importación de oro la base gravable de este DTA es el valor que tienen las mercancías para efectos del impuesto general de importación, es decir, el valor en aduana o valor comerciai, en su caso, yen cuanto a la época de pago de los derechos, la iey dispone que se efectuará conjuntamente con el impuesto general de importación o exportación, según se trate, esto es, al presentar el pedimento o el documento correspondiente para su trámite, y en caso de que no se esté obligado al pago de ese impuesto, deberá pagarse antes de retirar las mercancías del recinto fiscal. Ordena la ley que la recaudación de este derecho se destine a la SHCP, aunque no estipula a que fin en especial, mientras que si especifica que los derechos que se recauden en la aduana de Colombia, Nuevo león, se entreguen al, Gobierno de ese Estado por pago de la inversión por la construcción de la garita. los citados recursos destinados a la SHCP por concepto de DTA, se emplean por esta dependencia para ser canalizados a las empresas beneficiarias de las concesiones para operar el "segundo reconocimiento" y a
las empresas beneficiarias del procesamiento electrónico de datos. Conforme con los artículos 310 y el anexo 310.1 del TlCAN, 3-11 del TlCCR y 3-10 del TlCCH, el DTA no se pagará por las importaciones definitivas, bajo trato preferencial, a partir del 30 de junio, 10. de julio y 10. de agosto de 1999, respectivamente, de mercancias originarias de Estados Unidos de América, Canadá, Costa Rica y Chile. 5. los Derechos de Trámite Aduanero Adicional por Regulación de Tráfico Vehlcular Se causan conforme con el artículo 50 y su monto será equivalente a un tanto igual del DTA de la operación aduanera de que se trate. El supuesto de causación de este derecho es por las operaciones en las que se introduzcan mercancías en vehículos que transiten por las aduanas en exceso del número de ellos que por hora le corresponda a cada agente o apoderado aduanai.
la finalidad de este derecho es distribuir el tráfico y la carga de trabajo en las aduanas, evitando las horas pico, por la mecánica de que los agentes o apoderados aduanales obtengan un promedio de los vehículos que
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transportan las mercancías que tramitan por hora y, una vez obtenido ese promedio, pagar el derecho adicional cuando se exceda de ese promedio por hora. Este derecho se pagará los días martes de cada semana, por todas las operaciones que Jos hayan causado en la semanainmediata anterior. El último párrafo del mencionado artículo 50 dispone que la SHCP mediante reglas generales establecerá las aduanas en las que no será necesaria la regulación del tráfico vehicular y los días, horas, circunstancias y mercancias que podrán desgravarse total o parcialmente del OlA adicional por regulación del tráfico vehicular. La regla general 4.1.4 liberó el pago de este OlA adicional porque se dispone que no se está obligado a pagar el OlA adicional en todas las aduanas del país, en una medida que ya existe desde hace unos años. Algunas tesis de jurisprudencia que marcan el ámbito, los alcances y las diferencias de los derechos con otras contribuciones e ingresos del Estado son las siguientes: DERECHOS POR SERVICIOS. SU CONNOlACION. Si bien es cierto que de acuerdo con la doctrina jurídica y la legislación fiscal, los tributos conocidos como derechos, o tasas en otras latitudes, son las contribuciones que se pagan al Estado como contraprestación de los servicios administrativos prestados, sin embargo, la palabra "contraprestación" no debe entenderse en el sentido del derecho privado, de manera que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues los servicios públicos que realiza el Estado se organizan en función del interés general y secundariamente en el de los particulares, ya que con tales servicios se tiende a garantizar la seguridad pública, la certeza de los derechos, la educación superior, la higiene del trabajo. la salud pública y la urbanización. Además porque el Estado no es la empresa privada que ofrece al público sus servicios a un preciocomercial, con base exclusivamente en los costos de producción, venta y lucro debido, pues ésta se organiza en función del interés de los particulares. Los derechos constituyen un tributo impuesto por el Estado a los gobernados que utilizan los servicios públicos y están comprendidos en la fracción IV del artículo 31 constitucional, que establece como obligación de los mexicanos contribuir para los gastos públicos de la manera proporcional y -equitativa que dispongan las leyes y, por tanto, los servicios aludidos se han de cubrir con los gravámenes correspondientes, que reciben el nombre de "derechos". Amparo en revisión 6177/82. José García Hernández y coags. 6 de diciembre de 1983. Unanimidad de 18 votos. Ponente: Eduardo Langle Martínez. Secretaria: Martha Moyao Núñez.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS Amparo en revisión 1900/95. Colgate Palmolive SA de C.V. 21de noviembre de 1996. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Mariano Azuela Guitrón Secretaria: Mercedes Rodarte Magdaleno. Amparo en revisión 1354/95. Uniroyal S.A. de C.V. 21 de noviembre de 1996. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Mariano Azuela Guitrón. Secretario: Humberto Suarez Camacho. Amparo en revisión 1648/95. Chryler de México S.A. 29 de septiembre de 1997. Unanimidad de 10 votos. Ponente: Guillermo 1. Ortíz Mayagoitia. Secretario: Homero Fernando Reed Orneias. Amparo en revisión 251/96. Papelera Iruña SA de C.v. 29 de septiembre de 1997. Unanimidad de 10 votos. Ponente: Guillermo 1. Ortíz Mayagoitia. Secretario: Homero Fernando Reed Ornelas. Jurisprudencia del Pleno P./J. 1/98 El tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada ei 13 de enero en curso aprobó, con el número 1/1998, la tesis jurisprudencial que antecede. México D.F. a 13 de enero de 1998. Semanario Judicial de la Federación. Novena Epoca. Tomo VII. Enero de 1998. Página 40. DERECHOS POR SERVICIOS. SU PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD SE RIGEN POR UN SISTEMA DISTINTO DEL DE LOS IMPUESTOS. Las garantías de proporcionalidad y equidad de las cargas tributarias establecidas en el artículo 31 fracción IV, de la Constitución Politica de los Estados Unidos Mexicanos, que el legislador trata de satisfacer en materia de derechosatravés de una cuota o tarifa aplicable a una base, cuyos parámetros contienen elementos que reflejan la capacidad contributiva del gobernado se traduce en un sistema que únicamente es aplicable a los impuestos, pero que en manera alguna puede invocarse o aplicarse cuando se trate de ia constitucionalidad de derechos por servicios, cuya naturaleza es distinta de los impuestos y, por tanto, reclama un concepto adecuado de esa proporcionalidad y equidad. De acuerdo con la doctrina juridico-fiscal y la legislación tributaria, por derechos han de entenderse: "las contraprestaciones que se paguen a la hacienda pública del Esfado, como precios de servicros de carácter administrativo prestados por los poderes del mismo y sus dependencias a personas determinadas que los soliciten", de tal manera que para la determinación de las cuotas correspondientes por concepto de derechos ha de tenerse en cuenta el costo que para el Estado tenga la ejecución
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. del servicio y que las cuotas de referencia sean fijas e iguales para todos los que reciban servicios análogos. Amparo en revisión 5238/79. Gas Licuado SA 25 de enero de 1983. Unanimidad de 18 votos, Ponente: Alfonso López AparIcio. Secretario: José Francisco Hernández fonseca. Amparo en revisión 1577/94. Aída Patricia Cavazos Escobedo. 23 de mayo de 1995. Unanimidad de 8 votos. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretario: Jorge Carenzo Rivas. Amparo en revisión 740/94. Teresa Chávez Del Toro. 30 de enero de 1996. Unanimidad de 11 votos. Ponente: Guillermo 1. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Manuel de Jesús Rosales Suárez. . Amparo en revisión 1388/95. Bridgestone Fireslone de MéxicO,SA de C.v. 21 de noviembre de 1996. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Juan Diez Romero. Secretario: Jorge Carenzo Rivas. Amparo en revisión 1720/96. Inmobiliaria del Sur, SA de C.v. 21 de agosto de 1997. Unanimidad de 11 votos. Ponente: Juan N. Siiva Meza. Secretario: Jorge H. Benitez Pimienta. Jurisprudencia del Pleno 2/98. El Tribunal Pleno en su sesión privada celebrada el 13 de enero en curso aprobó, con el número 2/1998, la tesis [urisprudencial que antecede. México D.F. a 13 de enero de 1998. Semanario Judicial de la Federación. Novena Epoca. Tomo VII. Enero de 1998. Página 41. DERECHOS POR SERVICIOS. SUBSISTE LA CORRELA~ CIÓN ENTRE EL COSTO DEL SERVICIO PUBLICO PRESTADO Y EL MONTO DE LA CUOTA. No obstante que la legislación fiscal federal, vigente en la actualidad, define a los derechos por servicios como las contribuciones establecidas en la ley por los servictos que presta el Estado en sus funciones de Derecho Público, modificando lo consignado en el Código Fiscal de la Federación de 30 de diciembre de 1966, en el cual en su artículo 30. los definía como "las contraprestaciones establecidas por el Poder Público, conforme a la ley, en pago de un servicio", lo que implicó la supresión del vocablo "contraprestación"; debe concluirse que subsiste la correlación entre el costo. del servicio público prestado y el monto de la cuota, ya que entre ellos continúa existiendo una íntima relación al grado que resultan interdependientes, pues dicha contribución encuentra su hecho generador en la prestación del servicio. Por lo anterior, siendo tales características
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las que distinguen a este tributo de las demás contribuciones para que cumpla con los principios de equidad y proporcionalidad que establece la fracción IV del artículo 31 constitucional debe existir un razonable equilibrio entre la cuota y la prestación del servicio, debiendo otorgarse el mismo trato fis- . cal a los que reciben igual servicio, lo que llevaa reiterar, en lo esencial, los criterios que este Alto Tribunal ya había estabiecido conforme a la legislación fiscal anterior. en el sentido de que el establecimiento de normas que determinen el monto del tributo atendiendo al capital del contribuyente o a cuaiquier otro elemento que refleje su capacidad contributiva. puede ser correcto tratándose de impuestos, pero no de derechos, respecto de los cuales debe tenerse en cuenta ordinariamente el costo que para el Estado la ejecución del servi- . cío: y que la correspondencia entre ambos términos no debe entenderse como en Derecho Privado, de manera que el precio corresponda exactamente al valor del servicio prestado, pues los servicios públicos se organizan en función del interés general y sólo secundariamente en el de los particulares. Jurisprudencia del Pl~no 3/98. Amparo en revisión 1386/95. Bridgestone Firestone de México, S.A. de C.V. 21 de noviembre de 1996. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretario: Jorge Carenzo Rivas. El Tribunal Pieno en su sesión privada ceiebrada el 13 de enero en curso aprobó, con ei número 3/1998, la tesis jurisprudencial que antecede. México D.F. a 13 de enero de 1998. Semanario Judicial de la Federación. Novena Epoca. Tomo VII. Enero de 1998. Página 54. B. EL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE PRODUCCION y SERVICIOS La Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios publicada en el D.O.F. de 30 de diciembre de 1980 (L1EPS) grava: 1. La enajenación en territorio nacional o. en su caso, la importación de los siguientes bienes aplicando a su valor las tasas que se anotan:
Bebidas alcohólicas fermentadas Cerveza y bebidas refrescantes hasta 6º g.1. Bebidas alcohólicas hasta 13.52 g.l. Bebidas alcohólicas hasta 2()1! g.1. Bebidas alcohólicas más de 202 g.l. Cigarros
25% 25% 25% 30% 60% 85%
286 Cigarros populares Gasolina Diesel Gas natural para combustión automotriz
EDICIONES FISCALES \SEF, SA 20,9% tasa diferencial tasa diferencial tasa diferencial
La tasa diferencial se construye conforme con los artículos 20,-A, 20.-8 Y 20.-C de la citada ley y se compone de una serie compleja de conceptos y operaciones algebraicos, remisiones a precios de referencia a base de precios promedio de algunos mercados internacionales especializados, ajustados por calidad y por costos de mane]o y transporte hasta las agencias de ventas de PEMEX. Ciertamente, para la obtención de dichas tasas se requieren tener conocimientos especializados para poder efectuar los cálculos necesarios, de tal suerte, que la ley establece que la SHCP deba hacermensualmente las operaciones aritméticas y publicar las tasas en el Diario Oficial de la Federación.
2. La exportación definitiva que realicen los contribuyentes de este ímpuesto. En el caso concreto de las importaciones, se dispone por el artículo 12 de la L1EPS que la importación se efectúa cuando el importador presente el pedimento para su trámite en los términos de la Ley Aduanera o cuando la importación temporal se convierta en importación definitiva. En realidad, la redacción pretende ordenar que el impuesto se causa cuando se presenta el pedimento y cuandoocurra el cambio de régimen. Mientras el artículo 13 de esa ley establece los casos de exención, el artículo 14 de la misma fija la base gravable como el valor en aduana para el impuesto general de importación adicionado por las contribuciones y por los aprovechamientos que se tengan que pagar con motivo de la importación, a excepción del IVA, debiéndose notar que para la determinación de este impuesto no serán aplicables las desgravaciones de las mercancías. pues en todos los casos la base gravable se calculará considerando la tasa general del IGI prevista en la tarifa, aunque se haya cubierto una menor.
Dispone el artículo 15 del mismo ordenamiento que cuando no se trate de bienes por los que se deban adherir marbetes o precintos o no se esté obligado al pago del IGI el pago del impuesto que deberá efectuarse mediante declaración que se presentará en la aduanacorrespondiente. En el caso de la Importación de bebidas alcohólicas el pago total del impuesto se efectuará en el momento en que se adquieran los marbetes o precintos.
Los importadores registrados en el padrón de importadores sectorial o de "sectores específicos" podrán optar por pagar el impuesto conjuntamente con el IGI, inclusive cuando este último se difiera por estar las mercancías en depósito fiscal en AGD.
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Acorde con este diferimiento hasta que se pague el IGI, en las reglas generales 6.1.1. a 6.1.3. se establece el procedimiento respectivo, que consiste básicamente en obtener registros adicionales denominados "padrón de importadores por el sector vinos y licores" y "padrón de contribuyentes de Bebidas Alcohólicas", pagar los derechos por los marbetes y precintos fiscales acorde con los artículo 53-K y 53-L de la LFD y el IEPS que corresponda a las mercancías. La regla 6.1.2. remite al anexo 20 de la RMCE para designar los AGD en los que se pueden colocar los marbetes y precintos, previo pago de derechos y cuotas mínimas de IEPS. Para efectos de este impuesto, las reglas 6.2.1. y siguientes contemplan el padrón de exportadores sectorial al cual deberán registrarse los exportadores de esta contribución. En todos los casos el pago tendrá carácter de provisional, como lo ordena el artículo 15 de la UEPS que se complementa con el articulo 50. de esa misma ley, que dispone que el impuesto se calculará por ejercicios fiscales, salvo las importaciones ocasionales por las cuales el pago será definitivo, en cuyo caso a las mercancías no se les deberá adherir marbetes ni podrán ser objeto de enajenación en territorio nacional. 9. OTROS IMPUESTOS ESPECIALES Otra de las contribuciones que grava las importaciones de mercancias, es el impuesto que se establece en la Ley Federal del Impuesto sobre Automóviles Nuevos (USAN), publicada en el D.O.F. de 30 de diciembre de 1996, en vigor desde ello. de enero de 1997. El objeto de este impuesto, además de la enajenación en territorio nacional, es la importación de automóviles y camiones de carga de hasta 4250 kilogramos, del año modelo posterior de aplicación de la ley, del año modelo en que se efectúe la importación o hasta de 10 años modelos anteriores, así como los importados a la franja fronteriza norte, con lo cual el nombre de la contribución no responde a su objeto, pues no sólo grava a los autos sino también a los camiones, y no solamente a los nuevos sino también a los usados. En cuanto a la base gravable, al igual que ocurre en eIIEPS, en el caso del ISAN la base es el valor equivalente al precio de enajenación adicionado por las contribuciones que se deban pagar por la importación excepto eIIVA. El pago deberá hacerse juntamente con el IGI aunque la regla general 7.1.1. permite que en el caso de vehículos importados por sus fábricantes o distribuidores autorizados, el impuesto causado se pague hasta el momento en que se enajenen por primera vez al co~sumidor final.
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El ISAN se liquidará con base en la tarifa que contempla el artículo 30. de la ley que está basada en cinco tramos de cuotas fijas más porcentajes, atendiendo al valor de los automóviles, excepto en el caso de camiones para los cuales la tasa equivale al 5 %.
10. REPERCUSIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA El impuesto sobre la Renta es el tipo de impuesto interior que grava los ingresos de las personas o sea, la riqueza en su aspecto dinámico: la renta, ia utilidad o las percepciones. Considerado como el ejemplo de los impuestos directos, grava a las personas en sus calidades subjetivas, lo que dificulta o imposibilita su traslación económica a terceros, por lo que termina siendo absorbido por el propio causante, esto es, disminuyendo sus recursos. En las próximas líneas se expondrán algunas relaciones entre esta contribución, los impuestos al comercio exterior y las disposiciones aduaneras. l. La actividad aduanera en el Impuesto sobre la renta Para el impuesto sobre la renta, las importaciones de mercancías se traducen o representan adquisiciones o por lo menos gastos que los contribuyentes pretenderán deducir para efectos de ese gravamen, mientras que las exportaciones constituyen ventas o por lo menos ingresos que deben seracumulables para el cálculo de ese impuesto.
Por lo tanto, las importaciones deben reunir los requisitos específicos y adicionales que establezca la Ley del Impuesto Sobre la Renta (L1SR) para su debida deducción. Estos requisitos se encuentran en los artículos 24 fracción XVI, 25 fracción XXii, 136 fracción >N y 137 fracción >NI de la L1SR aplicables a las personas morales y a las personas físicas, respectivamente, y son los siguientes: 1. Que en el caso de adquisición de bienes de importación se compruebe que se cumplieron los requisitos legales para su importación definitiva. En el caso de bienes importados temporalmente, se podrán deducir las inversiones de activo fijo cuando se cumplan los requisitos de la importación temporal y en el caso de los demás bienes sujetos al régimen de importación temporal hasta el momento en que se efectúe su retorno al extranjero. Por cuanto hace a los bienes sujetos al régimen de depósito fiscal, se podrán deducircuando el contribuyente los enajene, los retorne al extranjero o los retire del citadodepósito para ser importados definitivamente.
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Será la legislación aduanera quien complementará la disposición de ta tributación interna, pues' con base en ella se podrá conocer cuando una importación es definitiva, cuando temporal y cuando está en régimen de depósito fiscal. Además, la misma norma aduanera proveerá el conocímiento de los requisitos a que están sometidas dichas importaciones: los requisitos arancelarios, las RNA's y también las formalidades del cespacho aduanero. 2. El importe de los bienes y de las inversiones no podrá valor en aduana del bien de que se trate.
• ser superior al
Dispone también la ley tributaria que los bienes e inversiones serán deducibles hasta por ei valor en aduana del bien de que se trate, disposición que remite al terreno del ordenamiento aduanero, pues este último será el que aporte el concepto de valor en aduana, con consecuencias importantes, por ejemplo: en las importaciones provenientes de regiones o paises diferentes a los que componen el TLCAN (Estados Unidos de América y Canadá) dicho valor se compone del precio pagado por las mercancías más los gastos pagados por el importador hasta el lugar de entrada de las mercancías al país, esto es, un precio en términos DAFIDES, que significa costo, seguro y flete. en cambio, en las mercancias provenientes delTLCAN que además sean originarias de esa región y se importen usando de la preferencia pactada, entonces el valor en aduana será FeA, lo 'cual ' implica una base.gravable o valor en aduana menor. 3. No serán deducibles los pagos por servicios aduaneros, distintos de los honorarios de los agentes aduanales y de los gastos en que incurran dichos agentes o la persona moral 'constituida en los términos de la Ley Aduanera. Con esta medida, la ley establece un mecanismo que le permite' a la autoridad fiscal verificar que las deducciones por gastos relacionados con importaciones sean autenticas, verídicas 'y, evitar que los contribuyentes pretendan hacer deducciones Indebidas. . • , '
.
~
4. Los bienes que las personas mantengan en el extranjero serán deducibles hasta que los enajenen o hasta el momento en que se importen, ' salvo que estén afectos a un establecimiento en el extranjero. ,
,
Con la medida anterior, el legislador busca permitir las deducciones de los bienes afectos a la fuente de riqueza y, si ella se produce en territorio nacional, permitir dicha deducción hasta que se importe o, en otro supuesto, hasta el momento en que produzca el ingreso a través de su venta o enajenación, pues todos los ingresos de! contribuyente son gravables. En cuanto a las enajenaciones por exportaciones, señala el artículo 36 fracción 11 inciso a) de la NLA que al pedimento se acompañará de la tactura comercial o de cualquier otro documento que exprese el valor cernercial de las mercancías, estableciendo una excepción a las normas
290
EDICIONES FISCALESISEF, S.A.
generales que sobre la expedición de comprobantes contienen las demás disposiciones fiscaies. 11. El Impacto del Impuesto sobre la renta en la actividad aduanera Uno de los principales temas que actualmente se discuten en los foros fiscales son las distorsiones que se producen en tratándose de personas relacionadas o vinculadas. Debido a la operación e integración de la producción y comercializaclón mundial por medio de grandes conglomerados o consorcios que se encuentran relacionados por diversos factores como son económicos, corporativos. directivos; familiares. comerciales, financieros, preocupa a
los fiscos de. los países que los hechos imponibles se determinen en las condiciones. mas objetivas posibles, como si la' vinculación no hubiera afectado las transacciones entre las corporaciones vinculadas, dando lugar a normas y técnicas' para ajustar las contraprestaciones gravadas y compensar los posibles efectos provocados. intencionalmente o no, por
las partes. Estos procedimientos, lineamientos y normas han dado lugar a los llamados precios de transterencia. 4 S
• En materia aduanera, la base grevable o valor en aduana se apoya en un concepto positivo que es el valor de transacción, que implica que en
principio se adopta el método del precio pagado o por pagar pero se le somete a los requisitos de que dicho precio sea producto de una compraventa en condiciones de libre competencia entre dos partes desvinculadas, pues de otra manera ese precio dará lugar a la aplicación de otro método de valoración, como el valor de transacción de mercancías idénticas o el de similares, etc. ,
Este tema será tratado adelante con más profundidad, pero conviene exponer que la materia del-impuesto.a los ingresos o interiores, ha llevado a la actividad aduanera temas como el. de las vinculaciones y sus censecuentes precios de transferencia, con gran impacto en la. medida de la base gravable de las contribuciones al comercio exterior.
No obstante, las normas para la determinación del valor de las actividades o de los bienes para efectos del ISR siguen siendo distintas para efectos del IGI y aun para el cálculo del IVA, por lo que estas cuestiones merecen especial atención.
4S Bettinger Barrios, Herbert. Precios de Transferencia. Sus efectos fiscales. Edicio-
nesfiscales ISEF, S.A. México D.F. 2000. Página 41.
,
-
REGIMENES,' CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
291
•
CAPITULO 111 LA TARIFA Y LA NOMENCLATURA ARANCELARIAS Expone Sergio F. De la Garza que "mediante la aplicación de la tarifa a la base imponible se obtiene el importe o cuota del tributo"46 mientras que L. Mehl afirma que "el elemento esencial de la tarifa es el tipo .." y que "el conjunto de deducciones, tipo. incrementos y decrementos constituye la tarifa o forma de cálculo del impuesto. "47 De los conceptos anteriores se puede desprender que la tarifa del impuesto de importación o exportación debe incluir en sus elementos a los bienes gravados, el parámetro y el tipo de gravamen para el efecto de poder calcular sobre la basa gravable el monto de dicha contribución. La noción de terifa del impuesto de importación o de exportación es aquella que la considera como el conjunto de los bienes gravados (clasificados en nomenclatura o no), el parámetro o magnitud de dichos bienes (unidad de medida) y el tipo de gravamen (alícuotas, específicos o mixtos) aplicable. .. . •
..
o"
•
Así pues; un primer elemento de la tarifa' arancelaria lo es la determinación legal de las mercancías, cuya desiqnación se convierte numerosa y compleja en la medida en que dichas mercancías son objeto de medidas arancelarias o no" arancelarias distintas. lo que conlleva la necesidad de evitar- denominaciones genéricas.
.
.
.
Una vet; 'que las listas de las mercancías se convierte en un enorme conjunto desordenado, o bien, ordenado de modo muy primario alfabéticamente, se hace necesario la" adopción de sistemas de designación, codificación y clasificación de mercancías que se les conoce como nomenclaturas.
46 De la Garza, SergioF. Op. Cito Página437 47 Mehl, Lucien. Op. Cito Página 79
292
EDICIONES FISCALES ISEF, SA
Por lo tanto, el elemento de la tarifa arancelaria llamado nomenclatura se define, siguiendo al Maestro MáximoCarvajal Contreras, como la "enumeración descriptiva, ordenada y metódica de mercancías según reglas o criterios técnico-jurídicos, formando un sistema de clasificación y constituyendo el agrupamiento de todo un universo de mercancías que pueden ser objeto de comercio internacional. "4~ Salta a la vista que siendo la nomenclatura un elemento o parte de la tarifa, no se puede identificar a la tarifacon la nomenclatura y a la inversa. En cuanto al parámetro, magnitud o unidad de medida, la tarifa arancelaria adopta diversos modos de cuantificar las mercancías como son: piezas, litros, kilos, millares, docenas y otras más. Ya se expuso que otro elemento de la tarifa, que aplicado sobre la base gravable arroja el monto del tributo, es el tipo o tasa del gravamen. que puede estar expresado de diversos modos, ya sea en forma de alícuota o porcentaje o bien específico. En el primer caso, el porcentaje se aplicará sobre el valor de la mercancíamientras que en el segundo caso, el monto del impuesto será la cantidad de dinero por unidad, multiplicado por el número de unidades a importar o exportar. Con estas nociones se pueden anotar las características de las tarifas mexicanas.
1. LOS ANTECEDENTES HISTORICOS DE LA TARIFA MEXICANA No obstante las numerosas tarifas arancelarias que México ha aplicado en el transcurso de su historia, se aprecian tendencias generales que permiten enunciarlas y agruparlas en algunos cuantos períodos que se exponen a continuación.
1. La época colonial En virtud de su condición de dependencia politica como colonia de España, la Nueva España carecía de una política comercial soberana y por ende, aplicaba los ordenamiento~ arancelarios dictados por la metrópoli.Debido al predominio de las tesis mercantilistas de la época. a la Nueva España se le sometió al monopolio del comercio exterior que implicó la prohibición de comerciar con otras naciones, con las otras colonias en América y aún con otros puertos españoles que no fueran Cádiz y Sevilla.
'.
48 Carvajal. O.c. Pá9. 244
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
293
Este régimen basado en la Bula Alejandrina "Inter Caetera" de 1493 se implementó con las Cédulas Reales de 15 de mayo de 1509, 14 de septiembre de 1519, 27 de abril de 1531', 7 de agosto de 1535 y también otra diversa de 1562, que establecieron los siguientes tributos al comercio que se 'producía entre los puertos españoles citados y Veracruz: Impuesto de avería puesto de almirantazgo Impuesto de Impuesto de Impuesto de Impuesto de
almofarifazgo tonelaje anclaje alcabala
..
14% 5 reales por cada 100 toneladas 7.5.% 671 a 1406 reales 0.6%
6%
Como en muchos casos de la historia de las naciones, en la Nueva España las cuestiones fiscales del comercio exterior empezaron a ser síntomas del advenimiento del espíritu de independencia. Ya en 1774 la metrópoli tuvo que expedir la Cédula Real por medio de la cual se'suprimió la prohibición que impedía comerciar a las colonias entre sí y para 1778 se expidió la Ordenanza o Pragmática de Comercio Libre que desapareció el sistema de flotas y el monopolio de las Casas de . ' Sevilla y Cádiz. Respecto de las tarifas de los impuestos se'puede anotar que eran muy primarias, que se componían de listas de reducido número de mercancías, ordenadas alfabéticamente y con contenido altamente proteccionista. 11, La época Independiente Con la independencia de México, se inició también un período en la vida de los aranceles al comercio exterior del país, pues se publicó el Arancel General Interino. para el Gobierno de las Aduanas Marítimas en el Comercio Libre del Imperio de 15 de diciembre de 1821. Le siquisron los Aranceles Generales de Aduanas Marítimas y Fronterizas de 16 de noviembre de 1827, 11 de marzo de 1837, 30 de abril de 1842, 26 de septiembre de 1843, 4 de octubre 'de'1845, 10, de"junio de 1853, 31 de enero de 1856 (hasta donde las mercancías se seguían listando en orden altabénco), 10. dé enero de 1872 (que incluyó un reglamento, abolió las prohibiciones y estableció el sistema métrico decimai en lugar del sistema de Burgos), 8 de noviembre de 1880,24 de enero de 1885 (incluyó un vocabulario), 10. de marzo de 1887 y 12 de junio de 1891, que ya clasificó las mercancías por materia. Este período termina con la Ley que creó la Dirección de Aduanas en febrero de 1900 y con el Decreto expedido por Venustiano Carranza de 31 de julio de 1916 que reformó el Arancel General de 1891.
294
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Las características de todos-los aranceles expedidos en este lapso de la historia mexicana se hacen consistir en prohibicionistas hasta 1972; primarios porque seguían constituyendo listas alfabéticas; fiscalmente simples pues se componían de mercancías libres, gravadas y prohibidas; básicas porque se dividían en materia primas, bienes primarios ,y manufacturados. ~ Ciertamente.no podía ser de otra manera, pues el resto del mundo·apenas avanzaba en los esfuerzos de sistematizar las tarifas arancelarias, ya que fue hasta 1889 que se llevó a cabo la Primera Conferencia de Estados Americanos y en ella se propuso un sistema de bienes ordenados de manera alfabética y hasteel31 de diciembre de 1913 se verificó la Segunda Conferencia Internacional sobre Estadística Comercial en Bruselas donde se adoptó un clasificación básica de apenas 5 subdivisiones: animales vivos; alimentos y bebidas; materias primas y semiproductos; manufacturas; oro y plata. Un cuadr0 49 que muestra lo genérico de las listas de mercancías y su tendencia proteccionista 'es.É'!1 siguiente: ~~ Arancel Año 1821 1827 1837 1842 1843 1845 1853 1856 1872 1880 1887 1891 1920
' Importación libre
'~
9 16 11 15 20 19 23 34. 76 66
68 113 38
•
Importación prohibida
Importación gravada
8 56 51 51 71 , 62 53 18
462 543 81 146 218 293 452 524 775 894 575 921 2771
o o o o o
111. La época ,!:"oderna • Con la Ccnstitución d~ 1917 se reiteran las facultades del Ejecutivo federal para Crear o modificar los aranceles al comercio exterior, así como la prohibición a los Estados de gravar el tránsito de las mercancías por sus territorios y la facultad federal de establecer las contribuciones al comercio exterior del país. ,,'
,
"J
49 Cosio ViUegas, Daniel. La Cuestión Arancelaria en México. Tomo III..Historia d~ la Política Aduanal Mexicana. Primera Edición de la UNAM. Facultad de Economía. México D.F. 1989. Página 39
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
295
Se inicia el período de la vida revolucionaria con la vigencia del arancel de 1891 que había sido modificado en 1916
nas prohibiciones.
y que había suprimido algu-
~
.. La primera tarifa arancelaria de esta época fue de 10, de enero de 1930 (que clasifica a las mercancías con base en dígitos del 'O ai 9), le siguen las tarifas de importación de 13 de noviembre de 1947 y de exportación de 27 de noviembre de 1947; la tarifa de importación de 20 de enero de ,1956 y de exportación de 31 de diciembre de 1957 (que siguen la nomenclatura CUCI); la tarifa de 10 al 18 de noviembre de 1964 (que las orienta la nomenclatura NAB); las tarifas de exportación y de importación de 23 y 27 de diciembre de 1974 (inspirada en la nomenclatura NCCA); las tarifas de exportación e importación de 8 y 12 de febrero de 1988 (con base en el sistema armonizado) y las tarifas de importación y exportación de 18 y 22 de diciembre de 1995, igualmente con base en el sistema armonizado de designación y codificación de mercandas del CCA ahora OMA. ¡ ~r . Es visible que este período se distingue por el uso de sistemas de codi-
ficación y designación de mercancías.elaborados por organismos o conferencias internacionales, que además de, otorgar un orden interno que facilite la aplicación de las contribuciones a las importaciones y exportaciones, a través de la identificación y denominación de las mercancías, brinde herramientas, para los mecenismos de negociación internacional, eiaboración de estadísticas gubernamentales, intercambio de inforrnación fiscal y comercial entre los países y otros diversos y numerosos usos, tanto entre gobiernos como entre particulares. 'l
.
1-
Sobresalen los trabajos de la Liga de las Naciones que entre 1931 y 1937 culmina la famosa "Nomenclatura de Ginebra" que en muchos sentí-; dos fue la pionera de los trabajos de armonización y unificación de, no-
menclaturas arancelarias.
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-
"1
Luego siguió la "Lista Mínima de Mercandas para Estadísticas de Comercio Internacional" elaborada en 1938, que sirvió para que en 1950 la Comisión de Estadística de la ONU elaborara la Clasificación Uniforme de Comercio Internacional conocida por sus siglas CUCI. En el avance de los trabajos por alcanzar un sistema de ordenación de las mercancías de comercio internacional, el grupo de Estudio, para la Unión Aduanera Europea creó un Comité Aduanero que preparó y sometió a la aprobación de los países rniembros del GATT la Convención que creaba al Consejo de Cooperación Aduanera (CCA), la Convención sobre Valor y la Convención de la Nomenclatura Aduanera de Bruselas conocida como nomenclatura NAB, que entró en vigor hasta el 11 de abril de 1959, misma que en 1974 pasó a ser denominada como NCCA o nomenclatura del Consejo de Cooperación Aduanera.
.,
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296
Bajo los auspicios del mismo CCA ahora DMA, se aprobó el 14 de junio de 1983 y entró en vigor el 10. de enero de 1988 el Convenio del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías (SAl y que fue adoptado por ias tarifas mexicanas de 1988 y en las vigentes de 1995 5 0 La estructura del Sistema Armonizado se compone de 21 secciones, 96 capítulos, 1241 partidas y 5019 subpartidas, de tal suerte que la codificación se apoya en seis dígitos: los primeros dos se refieren al capítulo, los siguientes dos a la partida y los restantes dos a la subpartida, bien entendido que la numeración de la sección no se expresa en la posición arancelaria. Las partidas y subpartldas se acompañan de Notas Legales de Sección, de Capítulo y de Subpartidas, así como seis reglas generales interpretativas, que permiten llegara una clasificación.
•
Forman parte también las Notas explicativas y ellndice alfabético. A efecto de no duplicar la exposición, y tomando en cuenta que la tarifa mexicana adopta casi íntegramente el SA, no se hará el estudio detallado de las posiciones, notas y reglas sino que se hará conjuntamente con el estudio de la tarifa, haciendo las anotaciones sobre las diferencias o ajustes concretos de la tarifa mexicana, como el uso del capítulo 98 y otros temas más, como las reglas complementarias y los criterios de clasificación. . 2. LA ESTRUCTURA DE LAS LEYES QUE CONTIENEN LA TARIFA ARANCELARIA En la legislación mexicana, la Ley del Impuesto General de Importación (L1GI) y la Ley del Impuesto General de Exportación (LIGE) publicadas en el D.O.F. de 18 y 22 de diciembre de 1995, respectivamente, contienen no sólo la nomenclatura aduanerade las mercancías sinotambién los demás elementos de la tarifa, como son las unidades de medida y los tipos de gravamen aplicables.
.
Estas leyes se complementan porque adicionalmente estipulan' en su articulado las reglas generales y complementarias que son de uso obligatorio para una correcta clasificación de las mercaderías en dicha nomenclatura y por.lo tanto la debida interpretación de las tarifas.
,.
. El} los siguientes párrafos se comentan brevemente las características de las tarifas y reglas que contemplan dichas leyes.' ,
• 50 Guzmán Orozco, Marco Antonio. Material para el Curso del Sistema Armonizado
de Designación y Codificación de las Mercancías (Clasificación Arancelaria de Mercancras). Versión Xerográflca. México D.F.
'-.- -
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REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
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1. Las Tarifas de Importación y Exportación Se contienen en el articulo 10. de la L1GI y de la L1GE y como antes se expuso, para la codificación y nomenclatura de las mercancías se apoyan en el Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancía~~ (SI\) de la Organización Mundial de Aduanas (aMA) en vigor desde el 10. de enero de 1988. En cuanto a las definiciones de la magnitud o medición de las mercancías adopta criterios rígidos pues sólo permite que los bienes gravados se expresen en las unidades de medida que señala para cada fracción arancelana, aunque introduce medidas ,genéricas o de amplia interpretación como "pieza" o "juego". 'Entre las unidades contempla las siguientes: barril, cabeza, caballo de potencia, grado celsius, centímetro, centímetro cubreo, decitex, gramo, kilovatio, litro. metro, millar y otras más. En cuanto a los tipos o tasas del impuesto, la tarifa es mixta por cuanto que contempla los tipos que se expresan en alícuota o porcentaje sobre el valor de las mercancías, llamados ad valorem, los tipos específicos que se expresan en una cantidad de dinero por cada unidad de medida y los tipos mixtos. que se calculan por la suma de tipos ad va/orem más una cantidadespecifica por unidad. . , A. La nomenclatura
,
La estructura general de la agrupación, ordenación y sistematización de las mercancías se apoya en el SA y salvo las diferencías que se anotan ahora, es la siguiente: Sección 1. Animales vivos y productos del reino animal. Capitulo 1. Animales vivos. Capítulo 2. Carne y despojos comestibles. Capítulo 3. Pescados y crustáceos, moluscos y demás invertebrados acuáticos. . . ' Capitulo 4. Leche y productos lácteos, huevos de ave; miel natural; productos comestibles de origen animal no expresados ni comprendidos en otras partidas. Capítulo 5. Los demás productos de origen animal no expresados ni . • comprendidos en otras partidas. ' Sección 11. Productos del reino vegetal. Capitulo 6. Plantas vivas y productos de la floricultura.
298
EDICIONES FISCALES ISEF, SA Capítulo 7. Legumbres·y hortalizas, plantas, raíces y tubérculos
alimenticios. Capítulo 8. Frutos comestibles; cortezas de agrios o de melones. Capítulo 9. Café, té, yerba mate y especies. Capítulo 10. Cereales. Capítulo 11. Productos de la molinería; malta; almidón y fécula; inuIina; gluten de Trigo. Capítulo 12. Semillas y frutos oleaginosos; semillas y frutos diversos; plantas industriales o medicinales; paja y forrajes. Capítulo 13. Gomas, resinas y demás jugos y extractos vegetales. Capítulo 14. Materiales trenzables y demás productos de oriqen-vegetal no expresados ni comprendidos en otras partidas.
.
..
Sección 111. Grasas y aceites animales o vegetales; productos de su desdoblamiento; grasas alimenticias elaboradas; cera de origen animal o vegetal. , •
Capítulo 15. Grasas y aceites animales o vegetales; productos de su desdoblamiento; grasas alimenticias elaboradas; cera de origen animal o vegetal. Sección IV. Productos de las Industrias alimentarias; bebidas, li· quldos alcohólicos y vinagre; tabaco y sucedáneos del tabaco elaborados. . .
Capítulo 16. Preparaciones de carne, de pescado, de crustáceos, de moluscos y demás invertebrados acuáticos. .
Ca'pítulo 17. Azúcares y artlculos de confitería.
.
.
•
Capítulo 18. Cacao y sus preparaciones. Capítulo 19. Preparaciones a base de cereales, de harina, almidón, fécula o leche; Pastelería. Capítulo 20. Preparaciones de legumbres u hortalizas, de frutas o de otras partes de plantas.
Capítulo 21. Preparaciones alimenticias diversas. Capítulo 22. Bebidas, líquidos alcohólicos y vinagre.
REGIMENES. CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
299
Capítulo 23. Residuos y desperdicios de las industrlas alimentarias; alimentos preparados para animales. Capítulo 24. Tabaco y sucedáneos del tabaco elaborado. Sección V. Productos minerales. Capítulo 25. Sal, azufre; tierras y piedras; yeso, cales y cementos. I Capítulo 26. Minerales, escorias y cenizas. Capítulo 27. Combustibles minerales, aceites minerales y productos de su destilación; materias bituminosas; ceras minerales. Sección VI. Productos de las Industrias quimlcas o de las lndustrlas conexas; Capítulo 28. Productos químicos inorgánicos; compuestos inorgánicos u orgánicos de los metales preciosos, de los elementos radiactivos, de los metales de las. tierras raras o de isótpos. •
..- - ... ". Capítulo 29. Productos químicos orgánicos.· , Capítulo 30. Productos farmacéuticos.
.
~
Capítulo 31. Abonos. Capítulo 32. Extractos curtientes o tintóreos; taninos y sus derivados; pigmentos y.demás materias colorantes; pinturas y barnices; mastiques y tintas. . Capítulo 33. Aceites esenciales yreslnoides: preparaciones de pero - fumaría, de tocadoro -de cosmética. "i, f' Capítulo 34. Jabones, agentes de superficie orgánicos: preparacio• nes lubricantes, ceras artificiales, ceras preparadas, productos de limpieza, velas y artículos similares, pastas para modelar, ceras y preparaciones a base de escayola para odontología. Capítulo 35. Materiales álbuminóideas; productos a base de almidones o de féculas modificadas; colas; enzimas. Capítuio 36. Pólvoras y explosivos; artículos de pirotécnica; cerillas; aleaciones pirofóricas; materias inflamables. Capítulo 37, Productos fotográficos o cinematográficos. Capítulo 38. Productos 'de la industria química.
300
EDICIONES FISCALES ISEF, SA .. Sección VII. Materias plásticas y manufacturadas de estas materias; caucho y manufacturas de caucho. Capítulo 39. Materias plásticas y manufacturas de estas materias. Capítulo 40. Caucho y manufacturas de caucho. Sección VIII. Pieles, cueros, peletería y manufacturas de estas materias; artículos de guarnicionería o de talabartería; artículos de viaje, bolsos de mano y continentes similares; manufacturas de tripa. Capítulo 41. Pieles y cueros. Capítulo 42. Manufacturas de' cuero; artículos de guarnicionería y talabartería; artículos de viaje, bolsos de mano y continentes similares; manufacturas de trípa. Capítulo 43. Peletería y confecciones de peletería; peletería artificial o fáctica. Sección IX. Madera, carbón vegetal y manufacturas de madera; corcho y manufacturas de corcho manufacturas de espartería y de cesterla. Capítulo 44. Madera, carbón vegetal y manufacturas de madera. Capítulo 45. Corcho y sus manufacturas. Capítulo 46. Manufacturas de espartería y de cestería. Sección X. Pasta de madera o de otras materias IIbrosas celulóslcas; desperdicios y desechos de papel o cartón; papel y cartón y sus aplicaciones. Capítulo 47. Pasta de madera o de otras materias fibrosas celulósicas; desperdicios y desechos de papel o cartón .
•
Capítulo 48. Papel y cartón; manufacturas de pasta de celulosa, de papel o cartón. Capítulo 49. Productos editoriales, de la prensa o de otras industrias gráficas; textos manuscritos o mecanografiados y planos. Sección XI. Materias textiles y sus manufacturas. Capítulo 50. Seda. Capítulo 51. Lana y pelo fino u ordinario; hilados y tejidos de crin.
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
301
: Capitulo 52. Algodón. l.
•
Capítulo 53. Las demás fibras textiles vegetales; hilados de papel y tejidos de hilados de papel. Capítulo 54. Filamentos sintéticos y artificiales. Capítulo 55. Fibras sintéticas y artificiales discontinuas. Capítulo 56. Guatas, fieltros y telas sin tejer; hilados especiales; cordeles, cuerdas y cordajes; articulas de cordelería. Capitulo 57. Alfombras textiles.
y demás revestimientos del suelo, de materias
Capítulo 5S.'Tejidos especiales; superficies textiles con pelo insertado; encajes; tapicería; pasamanería; bordados. Capítulo 59. Tejidos impregnados, recubiertos, revestidos o estratificados; artículos técnicos de materias textiles. Capítulo 60. Tejidos de punto. Capítulo 61. Prendas y complementos de vestir, de punto. Capítulo 62. Prendas y complementos de vestir; excepto los de punto. Capítulo 63. Los demás artículos textiles confeccionados; conjuntos o surtidos; prendería y tr.apos. Sección XII. Calzado; sombrerería; paraguas; quítasoles, bastones, látigos, fustas y sus partes; plumas preparadas y artículos de plumas; !Iores artificiales; manufacturas de cabello. Capitulo 64. Calzado, polainas, botines y articulas análogos; partes de estos artículos. Capítulo 65. Artículos de sombrerería y sus partes. Capítulo 66. Paraguas, sombrillas, quitasoles, bastones. bastones de asiento, látigos, fustas y sus partes. Capítulo 67. Plumas y plumón preparados y artículos de plumas y plumón; flores artificiales; manufacturas de cabello.
EDICIONES FISCALES ISEF, S.A.
302
Sección XIII. Manufacturas de piedra, yeso, cemento, amianto, mica o materias análogas; productos cerámicos; vidrio y manufacturas de vidrio. Capítulo 68. Manufacturas de piedra, yeso, cemento, amianto, mica o materias análogas. Capítulo 69. Productos cerámicos. Capítulo 70. Vidrio y manufacturas de vidrto. Sección XIV. Perlas finas o cultivadas, piedras preciosas y semipreciosas o similares, metales preciosos, chapados de metales preciosos y manufacturas de estas materias; bisutería, monedas. Capítulo 71. Perlas finas o cultivadas, piedras preciosas y semipreciosas o similares, metales preciosos, chapados de metales preciosos
y manufacturas de estas materias;
bisutería, monedas. Sección XV. Metales comunes y manufacturas de estos metales. Capítulo 72. Fundición, hierro y acero. Capítuio 73. Manufacturas de fundición. de hierro o de acero. Capítulo 74. Cobre y manufacturas de cobre. Capítulo 75. Níquel y manufacturas de níquel. Capítulo
76. Aluminio y manufacturas de aluminio,
Capítulo 77. Reservado para una posible utilización futura de la
• aMA. Capítulo 78. Plomo y manufacturas de plomo. Capítulo 79. Cinc y manufacturas de cinc.
,
Capítulo 80. Estaño y manufacturas de estaño. Capítulo 81. Los demás metales comunes; "cerrnsts": manufacturas da estas matenas. ~ Capítulo 82. Herramientas y útiles, artículos de cuchillería y cubiertos de mesa, de metal común; partes de estos artículos,
de metal común, Capítulo 83. Manufacturas diversas de metal común.
REGIMENES,CONT. YPROCEDIMIENTOS ADUANEROS
303
Sección XVI. Máquinas y aparatos, material eléctrico y sus partes; .aparatos de grabación o reproducción de sonido, aparatos de grao baclón o reproducción de Imagen y sonido en televisión, y las partes y accesorios de estos a.I'aratos: '
Capítulo 84. Reactores nucleares, calderas, máquinas, aparatos y arte-, factos mecánicos; partes de estas máquinas y aparatos. Capítulo 85. Máquinas, aparatos y material eléctrico, y sus partes; aparatos de grabación o reproducción desanido: aparatos de grabación o reproducción de imagen y sonido en televl• .. sión y las partes y accesorios de estos aparatos. o
,
Sección XVII. Material de transporte.
Capítulo 86. Vehículos y material para vías férreas o similares' y sus partes; aparatos mecánicos (incluso' electromecánicos) de señalización para víascomunicación.
•
CapftuloBz.Vehlculos automóviles, tractores, velocípedos y demás vehículos terrestres, sus partes y accesorios. . .
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Capítulo 88. Navegación aérea o espacial. Capítulo 89. Navegación marítima o fluvial. ,
.
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I
.-
Sección XVIII. Instrumentos y aparatos de óptica; fotografía o cine, matografía, de medida, controlo precisión; Instrumentos aparatos médlcoqulrúrglcos; aperatcs. de relojeria; Instrumentos musicales; partes y accesorios de estos 'Instrumentos ~ aparatos.
y
Capítulo 90. Instrumentos y aparatos de óptica, fotografía o cinematograta; de medida, control ó precisión; instrumentos y aparatos médicoquírúrgicos; partes y accesorios de estos instrumentos o aparatos.
•
Capítulo
91. Aparatos de relojería y sus partes.
Capítulo 92. Instrumentos musicales; sus partes y accesorios. '. Sección XIX. Armas, municiones y sus partes y accesorios. .
Capítulo , . 93. Armas, municiones y sus partes y accesorios. ..
'1'"
.
'-
. Sección XX. Mercanclas y productos diversos.
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. Capítulo 94. Muebles; mobiliario médicoquirúrgico; articulas de ·cama y similares aparatos de alumbrado no expresados .nl comprendidos en otra parte; anuncios, letreros y placas
indicadoras luminosos·' y artículos similares
construcciones prefabricadas. Capítulo 95. Juguetes, juegos y artículos para recreo o para deporte; sus partes y accesorios. Capítulo 96. Manufacturas diversas. Sección XXI. Objetos de arte o colección y antlgüedad,:s. Capítulo 97. Objetos de arte o colección y antigüedades. Sección XXII. Operaciones especiales (esta sección no se contempla en el SAl Capítulo 98. Importación
de
mercancías mediante
operaciones
especiales. Este capítulo no se contiene en el SAo Capítulo 99. No existe en la tarifa mexicana, sin embargo. en las regias generales contenidas en las RMCE se establecen claves numéricas tales como la 9901.00.01. De la estructura anterior se puede observar que la nomenclatura mexicana se compone de 22 secciones, 97 capítulos formales, 1247 partidas y 5025 subpartidas, que marca cierta diferencia con el SAo .
Los criterios de ordenación y agrupamiento de la nomenclatura son la materia prima o el origen de las mismas:" luego su grado de elaboración que va de lo más simple a lo más complejo y de lo menos a los más elaborado y después su función o el uso al que se destinan. Así en las primeras secciones se definen los productos de los reinos animal, vegetal y mineral tal como se encuentran en la naturaleza o en ~ condiciones simples de elaboración que no los hacen perder sus caracte- . rísticas esenciales como el corte, lavado, conservación, etc. (secclones I a
V). Después se contienen las mercancías para determinadas industrias
como la química (sección V I ) . ·
,
Las secciones VII y XI agrupan mercancías elaboradas con cierta materia prima y ordenadas en modo progresivo atendiendo a lo elaborado de las mismas.
.
Siguiendo estos criterios se llega a la sección XXlque contiene el capí-
tulo 97 con el mayor grado de elaboración y complejidad que conceptual-
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mente son características que reúnen las obras de arte, pues ellas manifiestan lo mas elaborado, excelso y pertecto del ser humano. Como toda ordenación basada en criterios generales, la nomenclatura mexicana tiene excepciones a la agrupación como puede ser el capítulo 44 que se encuentra ubicado hasta la sección IX que se refiere a la madera que es apenas un producto vegetal con mínima elaboración y se encuentra ya en secciones con elaboraciones más complejas. La nomenclatura se compone de la codificación de las fracciones arancelarias y del texto, siendo que la codificación se expresa en claves numéricas y el texto se expresa con la descripción de las mercancías. La codificación se constituye de claves numéricas o fracciones arancelarias, cada una de las cuales se compone de ocho dígitos cuya ordenación se describe claramente por la regla complementaria 2a. contenida en el artículo 20. fracción Ii de la L1GI de la siguiente manera: Los primeros dos dígitos identifican al capítulo, ordenados progresivamente del 01 al 98, con excepción del 77 que yr¡. se mencionó se reservó para uso posterior de la aMA. Las partidas se constituyen por los dos dígitos del capítulo al que corresponden seguidos de tercer y cuarto dígito. Las subpartidas se distinguen porque adicionan a los de la partida un quinto y sexto dígito, haciendo la observación que las sub partidas pueden ser de primero y de segundo nivel. Las subpartidas de primer nivel pueden tener o no tener codificación. En el primer caso siempre el sexto dígito será "O" y enseguida sólo aparecerá el texto de la subpartida, pero en ambos casos será precedido por· un guión. Las subpartidas de segundo nivel serán el resultado de desglosar a las subpartidas de primer nivel, el dígito sexto será siempre diferente a "O" y el texto estará precedido de dos guiones.
Es bien importante mencionar que la nomenclatura del Sistema Armonizado sólo abarca hasta las subpartidas por lo que las fracciones arancelarias ya se reservan para la legislación de cada país. Finalmente, las fracciones arancelarias se componen de ocho dígitos, es decir, a los de la subpartida se les adiciona un séptimo y octavo dígito, las que se ordenan del 01 a la 98, reservando el 99 para clasificar a las mercancías que no se cubren en las fracciones específicas. De este modo, la fracción arancelaria, dentro de la subpartida aplicable, define a la mercancía y el impuesto aplicable a ia misma. Ejemplo:
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Capítulo:
49.
productos editoriales.
Partida:
4901.
libros, folletos e impresos similares
Subpartida:
4901.10.
en hojas sueltas, incluso plegadas
Fracción arancelaria:
4901.10.01.
obras de literatura universal y libros técnicos.
Respecto del texto de la nomenclatura o descripción de las mercancías, es manifiesto que guarda recíprocamente una dependencia con la
codificación pues una sin la otra no podria llevar a la identificación y clasificación de las mercancías. Generalmente en las fracciones arancelarias especificas se pretenden ubicaralgunas especies de mercancías bien concretas dejando los bienes más genéricos para las fracciones con dígitos séptimo y octavo "99" denominadas "las demás", aunque ciertamente no es una regla de observancia rígida pues también se pueden encontrar fracciones arancelarias específicas con descripciones o textos de mercancías bien generales, sin especificar sus especies. Lo cierto es que la existencia de partidas y subpartidas e incluso de fracciones arancelarias con descripciones "los demás" condicionan que cualquier mercancía presente o futura, descubierta, inventada o manufac-
turada o que todavía no lo sea, ya contíene una clave numérica y por lo tanto, un tratamiento arancelario. La cuestión radicará únicamente si ese
tratamiento es el conveniente o requerirá que la tarifa se especifique o individualice cuandose le descubra, invente o materialice. En cuanto a la L1GE que contiene la tarifa de exportación, su tarifa se compone sólo de subpartidas de hasta seis dígitos, igualmente de primero y segundo nivel, con y sin codificación. En suma, con la codificación y el texto que componen la nomenclatura se busca crear un "código de comunicación" o vocabulario único y uniformado, que sea aceptado y usado por los gobiernos de los paises y sus residentes o nacionales que importen y exporten mercancías, con las finalidades de: 1) precisar 2) especificar 3) codificar 4) organizar y 5) sistematizar todas esas mercancías. B. Las notas de sección y de capítulo Disponen las reglas generales 1a. y 6a. que la clasificación de las mercancías está determinada legalmente además de por los textos de las psrtidas y subpartidas, por las notas de sección, de capítulo y de subpartldas. Las Notas de Sección, cuando existen, se contienen en la L1GI y en la L1GE inmediatamente después del título de la sección y antes del titulo y nombre del capítulo inicial de la sección.
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Las Notas de Capítulo, cuando existen, aparecen después del título y nombre del capítulo y antes de la codificación y texto de la nomenciatura. Las Notas de Subpartida, cuando existen, están inmediatamente después de las notas de capftulo y antes de la codificación y nomenclatura de la tarifa. No obstante que las Notas se ubican antes del texto de las partidas y sub partidas, su contenido permite apreciar que son una prolongación del texto de dichas partidas y subpartidas, con la única finalidad que es proveer a la clasificación de las mercancías. Los contenidos son determinar el alcance de una partida o subpartida por la vía de definir de manera positiva, negativa, por exclusión, por ilustración o por enumeración una mercancía, o bien, por la vía de exponer las características técnicas, físicas, comerciales, científicas o de cualquier clase de un término o mercancía a fin de evitar cualquierduda o ambigüedad en su identificación arancelaria.
C. La unidad de medida o parámetro La L1GI Y la L1GE también estipulan en sus disposiciones las tasas, cuotas o tipos de gravamen a que se sujeta cada mercancía que se expresa en su fracción arancelaria. Las leyes mexicanas siguiendo las tendencias modernas de evitar o suprimir la imposición al comercio exterior basada en impuestos especificos que se manifiestan como el cobro de una suma de dinero por unidad de medida, para en su lugar aplicar impuestos con tasas en forma de cuota que se expresan como un porcentaje ad va/orem, esto es, una parte del vaior de la mercancia, contemplan en su gran mayoría para cada fracción arancelaria una tasa expresada en alícuota o porcentaje, mismo que se aplicará al valor en aduana de las mercancías.
En estos casos, la unidad de medida sólo tiene efectos estadísticos, pues la tributación y su verificación no estará condicionada por la magnitud de los bienes importados o exportados. Es en el supuesto de que la tarifa disponga para ciertas mercancias que la tasa sea un impuesto específico o mixto, pues en esos casos el monto de la contribución si estará condicionada por la cantidad de las unidades de medida. Es importante notar que conforme a los instructivos de llenado de los pedimentos de importación y exportación, se debe anotar en los campos respectivos además de las unidades de medida que contemplan las tarifas, las unidades de medida en que se hayan comercializado las rnereancías,esto es, I~ unidades de medida en que se midan o cuantifiquen en las facturas y otros documentos comerciales tratándose de exportaciones. En el caso de aranceles cuyo tipo es una alícuota la diferencia o errores en
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las unidades de medida sólo provoca errores de tipo estadístico sin afectar las contribuciones a pagar. D. La tasa Respecto de la tasa ya se expusieron susformas de expresarse, sea en forma de porcentaje sobre el valor. específica sobre unidad de medida o mixta como una combinación de ambas. Valdría añadir que la regla complementaria 7a. de la L1GI ordena que para dar cumplimiento a las negociaciones que México realiza con otros países por medio de los cuales concede tratamientos preferencial es a la
importación de mercancías, éstos se incluirán en las fracciones arancelarias correspondientes de la tarifa o en un apéndice adicionado a la misma, en donde se establecerá el tratamiento preferencial, la mercancía y los países a los que se otorgóese tratamiento. De lo anterior, se desprende que la tarifa puede contener dos o más tasas para la misma mercancía o fracción arancelaria y no solamente una, derivado de que la tributación a su importación puede estar diferencíada en virtud del país de origen, pudiendo aparecer esas diversas tasas en la mismatarifa, lo que llevaría a que cada línea o fracción tuviera dos o más columnas o bien, que la tarifa sólo tenga una tasa y se expidan apéndices anexos en los que aparezcan las tasas preferenciales. Derivado de la suscripción de los tratados de libre comercio que México ha ceiebrado con diversos países, la legislación ha adoptado el sistema de los apéndices mismos que se contienen en el Decreto que establece la Tasa aplicable a los TLC's publicados en el D.O.F. de 31 de diciembre de 2000 y su reforma de 28 de abril de 2000. No obstante, para su mejor manejo por parte de los usuarios de las citadas tarifas, la mayoría de las editoriales de leyes fiscales y los programas de cómputo se presentan en formas de columnas, pues ese acomodo permite un fácil manejo, en una cuestión, ciertamente, de forma y no de sustancia. 11. Las reglas generales para la aplicación de la tarifa La L1GI Y la L1GE también establecen en sus respectivos artículos 20. las denominadas reglas generales para ia aplicación e interpretación de la tarifa, que son reproducidas literai y fielmente del texto de la Convención del Sistema Armonizado. Dichas reglas generales son seisy a continuación se exponen muy brevemente, con el análisis que para efectos de esta obra amerita. • Regla 1. "Los títulos de las secciones, de los capítulos o de los subcapítulos sólo tienen un valor indicativo, ya que la clasificación está determinada legalmente por los textos de las partidas y de las Notas
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de sección o de capítulo y, si no son contrarias a los textos de dichas partidas y notas, de acuerdo con la reglas siguientes:" Esta regla general se pudiera conocer como la regla "de la jerarquía
normativa", pues dispone que en la clasificación de las mercancías, la cima de la pirámide normativa son los textos de las partidas, que se complementa con la regla 6 que dispone que la clasificación de las subpartidas se rige por los textos de las subpartidas y más todavía, la regla complementaria 1a. ordena que en el caso de la clasificación de las fracciones arancelarias aplican las reglas anteriores, que llevan al texto de dichas fracciones. De todo lo anterior, se manifiesta sin lugar a dudas que es el texto de las partidas las normas de máxima jerarquía en la clasficación de las mercancías, de tal suerte que primero se clasifica la partida, luego dentro de ella, se clasifica la subpartida del mismo nivel entre las diversas que tenga la misma partida, y finalmente, se clasifica la fracción arancelaria entre las diversas que tenga la subpartlda aplicable. Como se señala expresamente, inmediatamente después de los textos de las partidas aplicarán las Notas de sección y de capítulo, pues ellas delimitan, interpretan o precisan el alcance o ámbito de las primeras. . No debe tampoco desecharse sin más los títulos de las secciones, capítulos y subcapítulos, pues la regla no les priva de valor, al contrario, les otorga un valor indicativo, que pudiera ser aún el último recurso para interpretar la nomenclatura. • Regla 2. "a) Cualquier referencia a un artículo en una partida determinada alcanza al artículo incompleto o sin terminar, siempre que éste presente las características esenciales del artículo completo o terminado. Alcanza también al artículo completo o terminado, o considerado como tal en virtud de las disposiciones precedentes, cuando se presente desmontado o sin montar todavía.
b) Cualquier referencia a una materia en una partida determinada alcanza a dicha materia incluso mezclada o asociada con otras materias. Asimismo, cualquier referencia a las manufacturas de una materia determinada alcanza también a las constituidas total o parcialmente por dicha materia. La clasificación de estos productos mezclados o de estos artículos compuestos se efectuará de acuerdo con los principios enumerados en la regla 3." Esta regla general se pudiera conocer como la regla de los artícuios incompletos, desarmados y mezclados respecto de los cuales precisa que se clasificarán como completos si presentan las características esenciales del compieto o terminado, sin que afecte su ciasificación el hecho de que se presenten desarmados.
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EDICIONES FISCALES ISEF, SA Sin embargo, la regla 3.30.1. complementando la ley, dispone que cuando la importación de los artículos desarmados se lleve a cabo mediante dos o más pedimentos y en dos o más operaciones, el interesado deberá presentar un aviso por lo menos con cinco días hábiies de anticipación ante la Administración Local de Auditoría Fiscal de su domicilio fiscal, mismo que deberá anexar a cada pedimento. Una vez terminada de montar la mercancia importada, se deberá presentar un diverso aviso por lo menos cinco días hábiles previos a su utilización.
Estos avisos no serán obligatorios cuando los artículos desarmados se importen mediante un solo pedimento en una sola operación de importación. En cuanto a los artículos "mezclados" estipula el envío a la regla siguiente, que los regula con mayor detalle . • Regla 3. "Cuando una mercancia pudiera clasificarse, en principio, en dos o más partidas por aplicación de la regla 2 b) o en cualquier otro caso, la clasificación se efectuará como sigue:
al La partida con descripción más específica tendrá prioridad
sobre las partidas de alcance más genérico. Sin embargo, cuando dos o más partidas se refieran, cada una, solamente a una parte de las materias que constituyen un producto mezclado o un artículo compuesto o solamente a una parte de los artículos, en el caso de mercancías presentadas en conjuntos o en surtidos acondicionados para la venta al por menor, tales partidas deben considerarse igualmente específicas para dicho producto O artículo, incluso si una de ellas lo describe de manera más precisa o completa; b) Los productos mezclados, las manufacturas compuestas de materias diferentes o constituidas por ia unión de artículos diferentes y las mercancías presentadas en juegos o en surtidos acondicionados para la venta al por menor, cuya clasificación no pueda efectuarse aplicando ia regla 3 a), se clasificarán según la materia o con el artículo que les confiera su carácter esencial, si fuera posible determinarlo.
el Cuando
las reglas 3 a) y 3 b) no permitan efectuar ia clasificación, la mercancía se clasificará en la última partida por orden de numeración entre las susceptibles de tenerse razonablemente en cuenta." Se conoce a esta regla como la de los "artículos mezclados" y como se desprende de sus disposiciones establece tres grandes métodos para la clasificación de dichos artículos, mismos que se aplicarán en ese orden de manera excluyente: 1) la partida más aspecífica 2) el carácter esencial y 3) la última partida por orden de. numeración.
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• Regla 4. "Las mercancías que no puedan clasificarse aplicando las reglas anteriores, se clasificarán en la partida que comprenda aqueo Ilas con las que tengan mayor analogía." Se conoce a esta regla general como la "de la analogía o asírnüación" pues en este caso las mercancías que se pretenden clasificar se comparan con otras diversas con las cuales tengan más parecido y se elige aquella con la que tenga más similitud. I
La existencia de las reglas generales anteriores y las fracciones arancelarias residuales "los demás" hacen poco probable la aplicación de esta regla, pero resultaría de interés determinar su constitucionalidad en el Derecho Mexicano, pues es bien sabido que el Código Fiscal de la Federación dispone la aplicación estricta de las normas legales que se refieren, entre otros elementos, al objeto y a la tasa de las contribuciones, que es el caso de esta regla. • Regla 5. "Además de las disposiciones precedentes, a las mercancías consideradas a continuación se les aplicarán las reglas siguien· tes:
al Los estuches
para cámaras fotográficas, instrumentos musicales, armas, instrumentos de dibujo, collares y continentes similares, especialmente apropiados para contener un artículo determinado, un juego o un surtido, susceptibles de uso prolongado; que se presenten con los artículos a los que estén destinados, se clasificarán con dichos artículos cuando sean del tipo de los normalmente vendidos con ellos. Sin embargo, ésta regla no se aplica a la clasificación de los continentes que confieran al conjunto su carácter esencial. b) Salvo lo dispuesto en la regla 5 al anterior, los envases que contengan mercancías se clasificarán con ellas cuando sean del tipo de los normaimente utilizados para esa clase de mercancías, sin embargo, esta disposición no es obligatoria cuando los envases sean susceptibles de ser utilizados razonablemente de manera repetida." Se conoce a esta disposición como la regla de "los estuches, continentes y envases" la que establece claramente en que casos dichos artículos se clasifican con las mercancías que contienen y en que supuestos se clasifican como productos diterentes. • Regla 6."La clasificación de mercancías en las subpartidas de una misma partida está determinada legalmente por los textos de estas subpartidas y de las Notas de subpartidas así como, mutatis mutsndis, por las reglas anteriores, bien entendido que sólo pueden como pararse sub partidas del mismo nivel. A efecto de esta regla, también se aplican la¡; Notas de sección y de capítula, salvo disposición en contrario."
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EDICIONES FISCALES ISEF, S.A. Esta regla regula "la clasificación de las subpartidas", cuyas principales ordenes son que esa clasificación se rige por el texto de las subpartidas; que la clasificación es dentro de una misma partida; que sólo se pueden comparar subpartidas del mismo nivel y que aplicarán las notas de subpartida, de sección y de capítulo, éstas dos últimas si no existe disposición en contrario.
111. Las reglas complementarlas Se incluyeron en el artículo 20. fracción 11 de la L1GI y de la L1GE, constituyendo una disposición legislativa propia y exclusiva de nuestro país, ya que dichas reglas complementarias para la aplicación de las tarifas no forman parte del Convenio del Sistema Armonizado, pero son obligatorias para la clasificación arancelaria de las mercanclas que se importan al terrítorionacional o se exportan del mismo. La enunciación de dichas reglas complementarias es la siguiente: • Regla 1a. Las reglas generales para la interpretación de la tarifa del impuesto general de importación son igualmente validas para establecer dentro de cada subpartida la fracción aplicable, excepto para la Sección XXII, en la que se clasifican las operaciones especiales que cumplan con los requisitos señalados en las notas del capítulo 98 y demás disposiciones establecidas en ellas. • Regla 2a. Contiene la estructura de la tarifa así como la metodología de la codificación y el número y la colocación de los digitos que componen las claves numéricas de las fracciones arancelarias. • Regla 3a. Otorga fundamento legal a las Notas Explicativas para la interpretación y aplicación de la Nomenclatura de la tarifa, que son de ,observancia obligatoria para determinar la subpartida correspondiente. • Regla 4a. Estipula la existencia legal de los Criterios de clasificación arancelaria, igualmente de aplicación obligatoria. • Regla sa. Contempla las abreviaturas más usuales empleadas en la tárita y en las Notas explicativas, entre las que aparecen: a) de cantidad para efectos de la unidad de medida b) países c) organismos y acuerdos intemacionales y d) otras palabras que se emplean en la tarifa y en las Notas citadas. • Regla Ba. La advertencia de que el peso en la tarifa se refiere exclusivamente al peso de las mercancías y. se expresa en kilogramos, sus múltiplos o submúltiplos, salvo disposición expresa en contrario, esto es, la tarifa se refiere al peso neto de las mercaderías. • Regla 7a. Se refiere a los apéndices o a las columnas de la tarifa para estipular los tratamientos preferenclales que México otorga a la
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importación de mercancías derivados de negociaciones con otras naciones. que ya se comentaron. Como es obvio, esta regla no po-
dría aplicar para las exportaciones y, por lo tanto, no se contempla en las reglas complementarias de la L1GE. • Regla 8a. Se refiere a la modalidad de la importación definitiva por medio de la cual se considera como artículo terminado a las partes
y componentes que todavía no tienen ese carácter, cuando el importador cuenta con la autorización para tai fin expedida por la SECOFI, tema que antes se estudió con detenimiento. Como esta regla no aplica a las exportaciones, por lo tanto, no se contempla en las reglas complementarlas de la L1GE. • Regla 9a. También ya fue motivo de análisis y se refiere a las cosas o bienes que se consideran no son mercancías para efectos de la
tarifa. En el caso de las exportaciones, se contempla como la regla 7' de la L1GE. • Regla 10. Otorga facultades a la SHCP para requerir a los interesados los elementos que permitan la identificación arancelaria de las mercancías, mismos que se deberán de proporcionar en un plazo
prorrogable de 15 día naturales. En el caso de la L1GE se enumera como la regla complementaria 8a. IV. Las notas explicativas
Las reglas complementarias 3a. de la L1GI y de la L1GE fundamentan la existencia legal de las Notas Explicativas para la interpretación y aplicación de la Nomenclatura, que son de observancia obligatoria para determinar la sub partida correspondiente y por ende, la clasificación arancelaria de las mercancías. Disponen dichas reglas que esas Notas Explicativas y sus modificaciones posteriores deberán ser dadas a conocer por la SECOFI conjuntamente con la SHCP mediante acuerdos que se publicarán en el Diario Oficial de la Federación.
Las Notas Explicativas no forman parte del Convenio del Sistema Armonizado, no obstante fueron elaboradas en el seno del CCA (OMA) y adoptadas por México, siendo expedidas por dichas dependencias el 29 de abril de 1998 y publicadas en el D.O.F. del 20 al 31 de mayo, del 10. al 14 y del 16 al 28 de junio de 1988, en vigor desde el 10. de julíooe ese mismo año, que empiezan a ser sustituidas por las publicadas en el D.O.F. del 5 de junio de 2000, que sólo se refieren a los capítulos 1 a 67, quedando vigentes los que se refieren a los restantes capítulos.
Su importancia radica en que constituyen la interpretación oficial de la nomenclatura de la tarifa mexicana, puestoque interpretan la nomenclatura del Sistema Armonizado en la que la primera se fundamenta y estructura.
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V. Los criterios de clasificación arancelaria Como un cuerpo normativo adicional para la clasificación de las mercancias en las tarifas y sus nomenclaturas de importación y exportación, la regla complementaria 4a. contempla la existencia legal de los Criterios de Clasificación Arancelaria, igualmente de aplicación obligatoria. Estos criterios tienen la finalidad de mantener uniformidad en la aplicación, serán expedidos por la SHCP, mediante circulares y se publicarán en el Diario Oficial de la Federación. También se debe apreciar que los criterios de clasificación arancelaria no se limitarán a las subpartidas, como las Notas Explicativas, por el contrario, por tratarse de clasificación deben abarcar hasta la fracción arancelaria. La razón es que las Notas explicativas se emitieron por la aMA en el ámbito del SA, que está circunscrito a las subpartidas, en tanto que la autoridad aduanera mexicana interpreta la tarifa que se construye con fracciones arancelarias. Estos criterios de clasificación arancelaria se contemplan también en el penúltimo párrafo del articulo 48 de la NLA que ya no remite a circulares sino a reglas generales. a los que también somete al requisito de que se publiquen en el Diario Oficial de la Federación.
La emisión de criterios de clasificación arancelaria ha sido escasa, ya que solamente se han publicado diez criterios que se contienen en el anexo 6 según disposición de la regla general 3.5.19. de la RMCE . Debido a su naturaleza jurídica administrativa, el criterio no podrá tener efectos retroactivos ni constitutivos de obligaciones fiscales o consecuencias de carácter general, esto es, dichos criterios serán de observancia obligatoria posteriormente a su emisión, pero no deberán constituir normas generales que puedan afectar la esfera de atribuciones de la autoridad legislativa, como lo reafirma el último párrafo del citado articulo 48 de la NLA, al disponer que cuando las autoridades los modifiquen no comprenderán los efectos producidos con anterioridad a la nueva resolución.
La regla general 3.30.2. establece, con fundamento en la regla 4a. de las complementarias que las muestras son mercancías que reúnan los requisitos que también menciona. Sin embargo, en dicha regla general no se está emitiendo un criterio arancelario sino más bien un acto legislativo o normativo, ya que la regla 9a. de las complementarias definen a esas muestras, esto es, el criterio de clasificación arancelaria se distingue porque trata de, ubicar una mercancía entre dos o más fracciones arancelarias posibles, mientras que con la regla en comento no se discute ninguna fracción arancelaria sino los requisitos que deben reunir las mercancías para clasificar en ella, circunstancia que es realmente una integración de la nomenclatura, máxime que dichas muestras tienen una fracción arancelaria específica, cual es la 9801.00.01.
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.
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Finalmente, se precisa que dichos criterios surgen de las L1GI y L1GE Y aunque no se encuentran en el cuerpo mismo de esos ordenamientos su existencia y obligatoriedad deriva de ellos, VI. La jerarquía normativa de las normas para la clasificación arancelaria Dei análisis de todos los ordenamientos y textos jurídicos expuestos cuya función es identificar y clasificar arancelariamente las mercancías, su aplicación y predominio jurídico es en el orden siguiente: 1. La regla general 1 contenida en el artículo 20. fracción I de la L1GI y de la L1GE, misma que dispone que la clasificación está determinada legalmente por el texto de las partidas. 2. El texto de las partidas. 3. Las Notas legales de sección y de capítulo. 4. Las reglas generales 3a. a 5a. contenidas en el artículo 20. fracción I de la L1GI y de la L1GE. 5. La regla general 6a. contenida en el artículo 20. fracción I de la L1GI y de la L1GE, misma que dispone que la clasificación de las mercancías en las sub partidas de una misma partida está determinada legalmente por el texto de las subpartidas. 6. El texto de las subpartidas. 7. Las Notas legales de subpartida. 8. La regla 1a. de las complementarias contenida en el artículo 20. fracción 11 de la L1GI y de la L1GE, que dispone que las reglas generales para la interpretación de ia tarifa son igualmente validas para establecer dentro de cada subpartida ia fracción aplicable, esto es, traslada la regla general 1a. y por ende, la clasificación está determinada legalmente por el texto de la fracción arancelaria. 9. El texto de la fracción arancelaria. 10. Las reglas 2a. a 10a. de las complementarias, contenidas en el artículo 20. fracción 11 de la L1GI y de la L1GE. 11. Las Notas Explicativas que con base erija regla 3a. de las complementarias emiten la SECOFI y la SHCP para la interpretaCión y aplicación de la Nomenclatura para determinar la subpartida correspondiente. 12. Los criterios de clasificación que se expidan por la SHCP, contenidos en reglas o circulares y que sean publicados en el Diario Oficial de la Federación.
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13. Los títulos de las secciones o capítulos, con valor indicativo, en la interpretación de la tarifa. 14. El índice alfabético, el diccionario enciclopédico y las demás publicaciones de la OMA, como conocimientos de carácter técnico para una interpretación autentica y congruente de la tarifa. De esta suerte, si los criterios en la ordenación de la nomenclaturafueron de lo más sencillo a lo más complejo y de lo menos a lo más elaborado, en la clasificación arancelaria primeramente se ubica la mercancía en una partida, posteriormente en una sub partida dentro de la partida respectiva y finalmente en la fracción arancelaria dentro de la sub partida aplicable, donde la regla maestra es el texto de las respectivas partidas, subpartidas y fracciones, en el orden descendente anotado.
No sólo es un error de metodología pretender clasificar una mercancia partiendo de su ubicación en una fracción arancelaria con apariencia de descripción específica pues ello puede conducir, en su línea ascendente, a una partida en la cual la mercancíano se encuadre, con lo cual no habrá una legal clasificación arancelaria, sino también es invertir la aplicación jerárquica de todas las normasantes citadas.
3. LA CLASIFICACION ARANCELARIA Dispone la regla 2a. de las complementarias que la codificación de las fracciones, dentro de la subpartida aplicable son las que definen la mercancía y el impuesto aplicable a la misma, en un procedimiento que requiere identificar cierta mercancía dentro de una descripción legal para culminaren una clave numérica. La oblígación legal de la clasificación arancelaria se encuentra en los artículos 36, 80, 81 fracción 11I y 88 de la NLA que, en ese orden, disponen que quienes importen o exporten mercancías están obligados a presentar ante la aduana un pedimento en la forma oficial aprobada por la SHCP; los impuestos al comercio exterior se determinarán aplicando a la base gravable la cuota que corresponda conforme a la clasificación arancelaria de las mercancías; los agentes y apoderados aduanales determinarán en cantidad líquida por cuenta de los importadores y exportadores las contribuciones y las cuotas 'compensatorias, para lo cual manifestarán en la citada forma oficial aprobada, bajo protesta de decir verdad, además de otros datos, la descripción de las mercancías y la clasificación arancelaria que les corresponda, excepto en aquellos casos de importaciones y exportaciones que paguen las contribuciones mediante el procedimiento simplificado. De las disposiciones citadas se desprende claramente la obligación legal de anotar en el pedimento la c1asificaci6n arancelaria de las mercancías y determinar en cantidad líquida las contribuciones y cuotas compensatorias que correspondan conforme a dicha clasificación, a excepción de los casos de pago con sujeci6n al procedimiento simplificado.
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Todas las normas jurídicas y técnicas que se han expuesto y que conforman el sistemaarmonizado para la clasificación de las mercancías dentro de las tarifas que contienen las LIGI y L1GE, brindan las reglas uniformes y sistemáticas para dicha clasificación pero no exponen en que consiste ese proceso denominado "clasificar arancelariamente" las mercancías. En efecto, la clasificación arancelaria es la acción y el efecto de clasificar aduaneramente Y, por lo tanto, tiene dos acepciones: 1, La actividad físico intelectual de identificar una mercancia concreta y ubicarla dentro de alguna de ias descripciones o textos que contiene la nomenclatura, esto es, ubicar la realidad de cierta mercadería dentro del texto conceptual previsto en la tarifa. 2. La ciave numérica de la fracción arancelaria que corresponde a determinada mercancía. La acepción de la clasificación arancelaria como la fracción arancelaria que le corresponde a una mercancía, es a la que se refieren los preceptos legales que exigen que se anote la misma en el pedimento de importación o exportación, mientras que la acción de clasificar o efectuar la clasificación de dicha mercancía se comprende implícitamente en la acción de determinar las contribuciones y cuotas compensatorias. Es conveniente exponer algunas premisas sobre la significación que atiende a la clasificación arancelaria como la actividad física e intelectual que identifica a una mercancía por sus cualidades físicas, técnicas, comerciales y de otra naturaleza y la encuadra o conforma en la hipótesis conceptual de una descripción en las partidas, subpartidas y fracciones de la nomenclatura. Esta actividad de ciasificar la realidad de un bien en la especificidad normativa y conceptual de una cosa es idéntica en sustancia a Ia actividad jurídica de motivar, esto es, de ajustar una conducta o un hecho a una hipótesis prevista en la norma jurídica, difiriendo solamente en materia, ya que en la motivación la hipótesis o supuesto es un acto o hecho jurídico, mientras que en la clasificación arancelaria el supuesto es una cosa o mercancía real y concreta. Si se le mira con cuidado, la clasificación arancelaria es un procedimiento juridico que implica un análisis material e intelectual que permite identificar las circunstancias fácticas reales y concretas y adecuarias a una norma jurídica, conducta que se expresa objetivamente en examinar los bienes o mercancías de que se trate así como los demás elementos técnicos y documentales que lleven al interesado a la convicción de que se trata de cierta mercancía y. una vez alcanzado ese estadio, ubicar esa mercancía "fáctica" en el concepto o descripción de la mercancía "normativa" contemplada en la nomenclatura, hecho lo cual arrojará su posición
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arancelaria y por consiguiente la tasa arancelaria o tributaria a la cual estará sometidasu importación o exportación.
Es por esto, que la clasificación arancelaria como toda actividad que lleva a la verificación de los datos inciertos de la obligación tributaria y a fijar su monto forma parte de la determinación, y esa misma practicada por la autoridad aduanera, es un elemento de la obligación de motivar dicha actuación. La naturaleza tributaria de la clasificación arancelaria está ligada al accertamento o determinación, pues en el proceso de cuantificar el monto de la obligación tributaria la clasificación conduce a la determinación de los bienes gravados, su parámetro o medida legal y al tipo de gravamen, sea éste ad va/arem, específico o mixto. Por esta razón, el concepto de la clasificación como la actividad de identificar arancelariamente las mercancías resulta limitado, ya que una completa clasificación deberá exponer las razones, los argumentos y los fundamentos que demuestren que los bienes examinados y sometidos a clasificación encuadran dentro del concepto de la posición arancelaria
que se pretende. Ahora bien, ¿la clasificación será con el texto o con la clave numérica de la nomenclatura?
Para resolver estas cuestiones se tendrá que observar que la ley exige que en la declaración o pedimento se anoten, además de muchos otros,
dos datos diferentes: la descripción de las mercancias a despachar y la fracción arancelariaque les corresponda. Es obvio que nadie puede llegar a una fracción arancelaria sin conocer su texto y que si la nomenclatura sólo tuviera claves numéricas sin texto no se podría clasificar nada, es más, no sería más que una lista sin sentido. Por esta razón, los ordenamientos que establecen aranceles y RNA's deben contener el código y el texto de la nomenciatura.
El agrupamiento, los criterios de ordenación, los conceptos de especificación de una mercancía con las demás de su género o especie y su sistematización se encuentran en el texto de las mercancías, y sólo hecho lo anterior, la codificación puede ser asignada por diferentes métodos, como en el caso, la conformación de ocho o seis dígitos, pero nada impide que en el futuro pudiera ser de otro modo, como caracteres alfanuméricos, siqnos e incluso código de barras. De lo anterior, se desprende que la clasificación es un proceso físico por cuanto que implica precisar las condiciones materiales de las mercancías e intelectual en cuanto que consiste en ubicar una mercancía material en un concepto de "mercancía hipotética" que ciertamente por ser objeto del hecho generador también podria llamarse "mercancía imponible", en una extensión ejemplificativa del hecho imponible.
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En las posiciones arancelarias con texto "los demás", se debe tener presente que la clasificación aduanera de las mercancías la otorga el texto de las partidas y por prolongación de la regla general 6 para la aplicación e interpretación de la tarifa por el texto de las subpartidas, por lo tanto, la descripción normativa de las mercancias es la que se contemple en esas posiciones y en el caso de las demás serán las mercancías que estando descritas en las partidas y subpartidas no se mencionen en las otras fraccienes arancelarias. 4. LA INEXACTA CLASIFICACION y LA CONSULTA ARANCELARIA
Para determinar si ha habido o no una incorrecta o inexacta clasificación arancelaria se debe partir de que la identidad y especificidad de la mercancía a dasificar es incuestionable. Por esto, los interesados y las au· toridades deben coincidir que la descripción de las mercancías declaradas en el pedimento se apegan estrictamente con las mercancías presentadas a clasificar y no sólo esto. sino que también debe haber certeza en ellas en sus condiciones físicas y en su atributos distintivos de cualquier naturaleza. Igualmente, debe existir entre los interesados y las autoridades la coincidencia en la definición y descripción de la "mercancía arancelaria" que se estipula en la nomenclatura, pues de otro modo no se podría hablar de una inexacta o incorrecta clasificación arancelaria, sino de una controversia arancelaria. Efectivamente, si la supuesta discordancia de clasificación entre los interesados y las autoridades se deriva de que las mercancías tienen cierta identidad o calidad que las hace diferentes a otras, no se puede afirmar que la cuestión sea la clasificación, como sucede también cuando los contribuyentes y las autoridades difieren de la interpretación que sobre ciertas mercancías se deba dar al concepto expuesto en la nomenclatura.
De este modo, la inexacta o incorrecta clasificación arancelaria tiene tres supuestos:
1. No existe objeción a la identidad y características declaradas de las mercancías despachadas. 2. No existe objeción a la interpretación del concepto de las mercancías en la nomenclatura.
3. No existe una adecuación entre la descripción real o fáctica y la descripción de la nomenclatura de las mercancías. l. Las consecuencias legales de la Inexacta clasificación arancelaria
En las disposiciones de la legislación aduanera la incorrecta o inexacta clasificación arancelaria puede configurar dos tipos de infracción: la infrac-
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ci6n formal por datos inexactos y la infracci6n por omisión de contribuciones y RNA's. En el primer caso, el artículo 1B4 fracción 111 de la NLA estipula que cometen ias infracciones relacionadas con las obligaciones de presentar documentación y declaraciones, quienes presenten los documentos (pedimentos, declaraciones, manifiestos, etc.) con datos inexactos o falsos u omitiendo algún dato, siempre que se altere la información estadística. Los artículos 196 y 197 del NRLA disponen que no se considerará que se incurre en la infracción anterior cuando los datos relativos a la clasificación arancelaria derive de errores aritméticos o mecanográficos. siempre que no exista perjuicio al interés fiscal y no se varíe la información estadística que determine la SHCP, quien con la regla general 3.26.10. remite al anexo 19 de la RMCE. De los textos legales anteriores se puede observar que para que la inexacta clasificación se considere infracción deberá existir perjuicio al interés fiscal, con lo cual, paradójicamente, podria dejar de ser sancionable, para serlo por la infraccién de omisión de impuestos, ya que si bien existe la inexacta clasificación también la de omisión, y por tanto, debiéndose sancionar por la que procediese mayor sanci6n, según dispone el C6dígo Fiscal de la Federación. En cuanto a la ornisión de contribuciones, la regla general se contempla en los articulos 176 fracci6n I y 176 fracci6n I de la NLA que tipifican la infracci6n por omitir parcial o totalmente contribuciones y la multa de 130% al 150% de los impuestos al comercio exterior omitidos, pero cuando dicha omisión se deba a inexacta clasificación arancelaria de las mercancías, se trate de la misma partida y la descripci6n, naturaleza y demás características necesarias para la clasificación de las mercancías hayan sido correctamente manifestadas a la autoridad, la multa anterior se atenuará debido a que se disminuirá en un 66%. Esta disminuci6n no será aplicable cuando exista criterio de clasificación arancelaria o cuandolas mercancías estén sujetas a RNA's.
Las consecuencias de la inexacta clasificación también se atenuarán respecto de los agentes aduanales que hayan tramitado la operación de que se trate, puesto que en los casos de omisión de contribuciones cuyo monto ascienda a las cantidades por las cuales procedasuspender y cancelar la patente de agente aduanal, los artículos 1B4 fracci6n VI y 165 fracción 11 de la NLA disponen que no habrá lugar a esa suspensi6n o cancelación si se debió a inexacta clasificación arancelaria por diferencia de criterios en la aplicación de las tarifas de importación y exportación.
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11. La consulta y la objeción de la clasificación arancelaria Las autoridades aduaneras tienen facultades legales para desentrañar el sentido de las disposiciones de la nomenclatura de las tarifas de importación y exportación, con la finalidad de precisar la correcta clasificación de las mercancías. Estas facultades o atribuciones tienen diverso alcance, ya que pueden ser desde meras resoluciones de carácter particular expedidas a un contribuyente para un caso concreto hasta llegar a criterios de clasificación de naturaleza general y obligatorio. El análisis sistemático de dichas facultades se expone con base en los alcances de la resolución por medio de la cual la autoridad interpreta y fija el criterio de la clasificación arancelaria: A. La objeción de la clasificación arancelaria declarada Dispone el articulo 46 de la NLA que las autoridades aduaneras harán constar en un acta circunstanciada cualquier irregularidad que tengan conocimiento con motivo de la revisión de los documentos presentados para el despacho de las mercancías, del reconocimiento aduanero o del segundo reconocimiento, hipótesis que abarca la revisión durante el despacho aduanero así como la revisión cuando ya ha culminado éste o, como se le conoce, la ~glosa" de los pedimentos. En un primer caso, cuando las autoridades aduaneras consideren que el interesado declaró inexactamente la clasificación arancelaria deberán usar de las facultades anteriores, levantando el acta a que se refiere el precepto citado, para lo cual usarán de las facultades concedidas en el articulo 144 fracción XIV del citado ordenamiento legal, que consiste en establecer la clasificación arancelaria de las mercancías. Un segundo caso de objeción, es la hipótesis del articulo 152 de la misma ley que dispone que en los casos de esos reconocimientos aduaneros, de la verificación de mercancía en transporte o del ejercicio de facultades de comprobación, en que proceda la determinación de contribuciones omitidas, las autoridades notificarán el acta circunstanciada en la que se harán constar los hechos y omisiones y señalar al interesado que cuenta con diez dias hábiles para ofrecer pruebas y alegar lo que le convenga. La resolución que determine el crédito fiscal omitido y sus accesorios deberá emitirse dentro de un plazo que no exceda de cuatro meses. En este supuesto si la inexacta clasificación arancelaria produjo la omisión parcial o total de las contribuciones, el interesado deberá ser escuchado en defensa previamente a la emisión de la resolución que determine el crédito fiscal. Como bien se observa, en ambos casos las resoluciones tienen un alcance limitado a los embarques que son materia de las resoluciones par-
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ticulares, sin poder extenderse a los demás embarques que haya realizado en el pasado o pretenda realizar en el futuro el interesado, y sin prejuzgar sobre la impugnación que en contra de dichas resoluciones interponga el interesado. De lo anterior se desprende que la interpretación casuística que se rea· liza por las autoridades aduaneras en cada caso de objeción no tiene más alcance y contenido que para la resolución en la que se emite, misma que además está limitada a su impugnación y que aún en el caso de quedar firme no sentaría ningún precedente o jerarquía sobre otros embarques de las mismas mercancías realizados por los mismos interesados o por otros importadores o exportadores. B. La consulta de la claslficacl6n arancelaria desconocida Dispone el último párrafo del artículo 47 de la NLA que los importadores, exportadores, agentes y apoderados aduanales podrán presentar consulta en los términos del artículo 34 del Código Fiscal de la Federación para conocer la clasificación arancelaria de las mercancías que pretendan importar o exportar, anexando las muestras, catálogos y demás elementos que permitan identificar dichas mercancías para su correcta clasificación arancelaria. En este caso, la resolución logradesbordar el caso concreto, pues además de constituir una resolución favorable al particular (cuando la respuesta fije una clasificación que le beneficie) que no puede ser revocada por la propia autoridad sin agotar el juicio de nulidad ante el TFF, si constituye un precedente para las demás operaciones con las mismas mercancías por parte del mismo contribuyente. Tan cierto es lo anterior, que en casos diversos del mismo contribuyente respecto de la misma mercancía, en caso de objeción, el mejor dictamen que el particular puede exhibir es el de la propia autoridad aduanera. C. La consulta sobre el conflicto entre dos o más fracciones arancelarias Dispone el primer párrafo del artículo 47 de la ley de la materia, que los importadores, exportadores, agentes y apoderados aduanales podrán formular consulta ante las autoridades aduaneras sobre la clasificación arancelaria de las mercancías objeto de una operación de comercio exterior. cuando consideren que se pueden clasificar en más de una fracción arancelaria. A diferencia del supuesto anterior, en éste el contribuyente no desconoce la clasificación, caso que supone alguna incapacidad técnica. sino por el contrarie, implica que el contribuyente ha hecho la clasificación y ha culminado en que pudieran ser aplicables más de una fracción.
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El interesado puede optar entre esperar la resolución o bien efectuar el despacho de las mercancías anexando al pedimento una copia de la consulta presentada a las áutoridades. En el supuesto de que el interesado opte por no esperar la respuesta a la consulta, deberá efectuar el pago de las contribuciones conforme a la fracción arancelaria cuya tasa sea la mayor de las fracciones que consídere que se pueden clasificar en su cor-sulta. además pagar las cuotas como pensatorias y cumplir con las RNA's aplicables a las distintas fracciones arancelarias motivo de su consulta.
Es d~cir, en esta opcíón el interesado cumple todo lo máximo que la ley pueda contemplar en matena de aranceles y de RNA's, por ID que son absurdas las disposiciones que contempla el citado articulo 47 de la NLA. En efecto, dispone ese precepto que si durante el despacho aduanero de las mercancías se detectan irregularidades en la ctasiñcacion arancela.la de la mercancía declarada, no se emitirán las resoluciones que mencionan los artículos 152 y 153 de la NLA. En primer lugar, los preceptos citados son totalmente inaplicables por. que el primero se refiere a omisión de contribuciones que no puede prs sentarse en ningún caso, ya que las mismas se pagaron conforme a la tasa mayor de las distintas fracciones, y el segundo, se refiere a las causales de embargo precautorio, que no se presentan por inexacta clasificación arancelaria. En segundo lugar, porque la fracción arancelaria declarada en ei pedímento no es necesariamente la que considera aplicable el interesado sino la que la ley exige que se anote, esto es, la de tasa arancelaria mayor, por lo que en todo caso, sería indiscutible que la autoridad no podría sancionar por un mandato legal. Pero el precepto abunda en ID absurdo, cuando dispone que si de la resolución que emitan las autoridades resultan diferencias de cont-tbuciones a cargo del contribuyente, éste deberá pagarlas con actuaüzaciones y recargos, hipótesis irrealizable porque. la ley exigió que SE? pagaran dichas contribuciones a la tasa mayor. Por lo tanto, la sancion de la que libera es una sanción que no podrá tampoco imponerse, por carecer de conducta u omisión que reprimir. Lo que si podrá generar la respuesta es un saldo a favor del contribuyente, con lo cual se desvanece la utilidad de esta opción y, en todo caso, parece más conveniente a los intereses de los contribuyentes formular la consulta como si desconocieran la clasificación aplicable y no como un conflicto de clasificación en dos o más fracciones arancelarias. En cuanto a su tramitación, esta consulta puede ser presentada por las Confederaciones, Cámaras y Asociaciones y reunir los requisitos del aro ¡íCUIO 18 del Código Fiscal de la Federación.
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En la resolución de dichas consultas arancelarias las autoridades aduaneras podrán apoyarse en los dictámenes del Consejo de Clasificación Arancelaria, creado por mandato del artículo 48 de la NLA en 1996 y que hasta la fecha no se ha constituido, en los dictámenes de algún agente aduanal, en los términos del artículo 162 fracción 111 de la NLA o de cualquier otro perito conforme al artículo 144 fracción XIV de la misma ley; podrán también emitir resoluciones conjuntas en tratándose de las mismas mercancías; deberán emitirlas en un plazo máximo de cuatro meses, en caso contrario, se consumará ia positiva ncte respecto de la fracción que el interesado considere correcta, que sólo podrá ser desconocida por la autoridad mediante el juicio de nulidad ante el TFF, según modificaciones para 1997 al citado precepto, pero que ya antes aclaraba en ese sentido el artículo 59 del NRLA, que ya ahora es repetitivo con la ley. D. La emisión del Criterio de Clasificación Arancelaria Conforme con la regla 4a. de las complementarias y penúltimo párrafo del artículo 48 de la NLA, la SHCP mediante reglas o circulares que publicará en le Diario Oficial de la Federación expedirácriterios de clasificación arancelaria, de observancia general y aplicación obligatoria, pero cuyos efectos sólo podrán actuar para operaciones de comercio exterior posteriores a la fecha de que surtaefectos su publicación. E. La modificación a las Notas Explicativas Pero la máxima interpretación que las autoridades aduaneras puedan dar a la nomenclatura sería modificar las Notas Explicativas, pues constítuyen la jerarquía más elevada en materia de interpretación de las tarifas de importación y exportación, pues incluso las resoluciones, consultas, dictámenes y criterios deben estar apoyados en dichas Notas.
Los anteriores son los diversos modos y formalidades para obtener o producir una legal interpretación de la nomenclatura y formular una correcta clasificación arancelaria, para producir una legal determinación de las contribuciones y cuotas compensatorias a las que podría estar sujeta la importación o exportación de las mercancías que se introducen al territorio nacional o se extraen del mismo.
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CAPITULO IV LA VALORACION ADUANERA Las ventajas de una contribución a las importaciones y a las axportaclones cuyo elemento sea un tipo de gravamen específico son su facilidad y certeza 8rJ el cobro y la economía de su administración, que hoy se apre-
cian superadas por el tipo ad valorem que cuantificará la contribución en una proporción de la base gravable, del valor de la mercancía, por lo que I
el impuesto se moverá en la misma magnitud en que se modifique el mencionado valor.
Además del estudio de la tasa o cuota y del tipo de cambio de la moneda extranjera, cuando el valor de las mercancías se expresó en ella, es fácil entender la importancia del estudio de la valoración de las mercancias para determinar y liquidar lascontribuciones al comercio exterior. 1. LA TEORIA DEL VALOR Los ensayos o artículos sobre la valoración aduanera de las mercan-
cías; inician haciendo una exposición de "nociones" teóricas y-positivas para obtener una "definición del valor", pero sin referirse a las teorías de carácter económico que explican el valor de las cosas. 51 Dichas premisas o principios ya fueron objeto de estudio, análisis y consenso desde los grandeseconomistas como Adam Smith, David Ricardo, de tal suerte que desde mediados del siglo pasado, ya John Stuart Mili hacía el resumen de la Teoría del Valor de las Cosas.
51 Stuart Mili, John. Principios de Economía Polltica. Fondo de Cultura Económica. Primera Edición en Inglés 1848. Primera Edición en español 1943. Primera reimpresión 1978. México D.F. Página 389
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El valor de las mercancías se expresa en dos formas: 1. Valor en uso o de la utilidad intrínseca.
2. Valor en cambio o de la capacidad general de compra. Debido a que la sociedad moderna funciona en base a una división del trabajo cada vez más especializada, las personas obtienen sus satisfactores no por haberlos ellas producidos sino por la vía del intercambio, por lo que la manifestación de esosvalores que interesa es el valor en cambio. El primer criterio para fijar el valor de una mercancía es su utilidad y la dificultad para obtenerla, pues las cosas que no tienen ninguna dificultad para obtenerse carecen de valor.
Un segundo elemento que hace depender el valor de las cosas es la oferta y la demanda que de ellas hacen las personas, de tal suerte que el aumento de Su demanda hace subir su valor mientras que el aumento de su oferta lo hace bajar, dando lugar a una serie de combinaciones que se presentan COn el movimiento simultáneo de precios, demanda y oferta, puesto que el mismo precio también actúa como una variable que modifica a la oferta y a la demanda. El tercer componente que define el valor de las cosas es el costo de producción. Si bien es cierto que la oferta y la demanda mueven el valor de las cosas en oscilaciones hacía arriba y hacía abajo, existe un nivel (valor natural) que se fija por el costo de producción, abajo del cual el productor ya no estaría dispuesto a fabricar y vender la mercancía.
El cuarto elemento es la cantidad de trabajo empleado para producir las cosas. Siendo que las cosas valen por su costo de producción, mismo que se mantiene en un nivel natural a pesar de las subidas o bajadas de la oferta y demanda, el componente principal de ese costo es el trabajo, presente y ahorrado, que se manifiesta en los salarios y en el capital invertidos en la elaboraci6n de las mercancías. Del resumen de la Teoria del Valor se observa con claridad que sus premisas descansan en que exista una condici6n de competencia, de tal suerte que los vendedores hagan su mejor esfuerzo para vender las mercancías al precio más alto mientras que los compradores hagan lo mismo para comprar al precio más bajo, dando lugar a las oscilaciones de precios ya comentadas. Además, las personas que integran la sociedad moderna generalmente no intercambian cosas por otras cosas, sino que usan el dinero para ena· jenar los satisfactores que producen y adquirir los que desean o necesitan.
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De esta manera, el precio es el valor de una mercancía en función de dinero o la cantidad de dinero por la cual se cambia una cosa o mercan-
cía. Como se puede apreciar, desde hace siglo y medio la ciencia económica desarrolló la Teoría del Valor de las cosas de tal suerte que desde esa época data el resumen anterior, y como diríaJ.S. Mill" ...afortunadamente, no queda nada que aclarar en las leyes del valor, ni para los escritores actuales ni para los del porvenir. La teoría está completa. La única dificultad a vencer es la de exponerla.." 2. LA VALORACION ADUANERA Se ha expuesto que la liquidación de una contribución a las importaciones y a las exportaciones en términos ad valorem depende de fijar con certeza no sólo la alícuota o porcentaje y el tipo de cambio de la moneda extranjera, sinotambién el valor de las mercancías. En la evolución de las legislaciones nacionales y de las convenciones internacionales sobre la definición del valor que se debe declarar o usar para calcular dichas contribuciones, se ha partido de las premisas de que las mercancías se importan o exportan por compraventas en condiciones de iíbre competencia entre personas independientes unas de otras, pero sin dejar de aceptar que existe un nivel natural conformado por el costo de producción más los beneficios esperados por el productor. En el fondo, o quizá mejor dicho, no tan a fondo, los fiscos nunca han aceptado dejar que sea el mercado quien fije hasta sus últimas consecuencias los precios de las mercancías, por lo cual, han impuesto en esas
leyes y convenciones normas que les aseguren un valor tributable, debajo del cual los efectos de la libertad de contratación sea contrarrestada. Estas posiciones fiscales o nociones sobre el valor, aunque parecen contrarias entre sí, sin embargo llevan al mismo resultado, como se expone a continuación.
Siendo que la valoración en aduana de las mercancías es la operación que consiste en determinar el valor a declarar en la aduana por dichas mercancías cuando la reglamentación aduanal exige tal declaración, no debería existir duda para concluir que esa valoración es igual a la cantidad de dinero que el comprador entregó al vendedor a cambio de las mercancías, o sea, el precio que aparezca en la factura respectiva. Sin embargo, ese precio o valor de adquisición o de factura es un elemento variable que en ambas nociones termina teniendo una posición se-
cundaria si el fisco objeta el valor o se aparta de las normas mínimas que establece y que atemperan o nulifican la libertad de contratación, o bien, consideran que las características de la operación impiden llegar a un "precio hipotético de competencia".
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l. La noción teórica Se inclina más sobre la concepción de que las mercancías tienen un
nivel natural de precios, conformada por sus costos, y aún por una situación estable de competencia, a grado tal de contemplar para su conformación un "precio usual de competencia", Bajo este método de valoración se pretende llegar al precio probable de venta o precio al que serían o podrían ser vendidas las mercancías en
determinadas condiciones, obteniendo así un valor normal de las mercancías. Esta noción teórica del "precio normal" fue la que adoptó la Convención sobre el Valor Aduanero de las Mercancías del CCA de 15 de diciembre de 1950, en vigor desde el 28 de julio de 1953 y la ley mexicana desde el 1Q de julio de 1979 hasta el 31 de agosto de 1992. Este método pretende establecer en todos los casos que los aranceles se calculen sobre la base de un precio al cual cualquier importador pudiera adquirir la mercancía importada, como consecuencia de la libre competencia, estableciendo supuestas reglas para la elaboración de un patrón que suprimiera las particularidades de la operación y su impacto sobre los precios.
A simple lectura se aprecia que esta noción pretende la existencia de un "precio internacional" o un "precio de mercado" de las mercancías, mismo que se forma y se mueve al margen de las empresas y de las par-
ticularidades de cada operación. Si se añade la pretensión de formar patrones o catálogos de precios sobre los cuales aplicar los aranceles, muy por encima de la cuestión del valor teórico se desconoce la libertad de competencia y mercado de la cual parte, e incluso, arribaría en cierto momento a rayar en la conveniencia de un arancel específico. A ese precio de mercado o precio usual de competencia se le ajustarían las particularidades de la operación concreta arribando a un "valor hi-
potético de competencia" que vendría a ser el valor normal de la mercancía sujeta a valoración.
11. La noción positiva Se inclina más sobre el lado de la oferta y la demanda de un producto cierto y determinado, de tal suerte que parte para su conformación del "valor de transacción".
Bajo esta noción se pretende i1egar al pago total que por las mercancias haya efectuado o vaya a efectuar el Importador a favor del vendedor o en beneficio de éste, obteniendo así un precio real efectivamente pagado o por pagar de las mercancías.
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Esta noción es la que adoptan la Lay Aduanera en vigor y las convenciones internacionales que más adelante se mencionan. Este precio real o efectivamente pagado parte del precio o valor de transacción, contractual o de factura, pero está sujeto a una serie de condiciones y ajustes que bien pronto lo llevan a un precio también "valor hipotético de competencia". por cuanto, que termina siendo un precio o
valor reconstruido con variables introducidas no por el vendedor o el comprador sino por la legislación, Se aprecia pues que ambas nociones arriban a un "valor hipotético de competencia" por cuanto que en ambas se introdujeron por la legislación variables, ajustes o condiciones que no formaron parte de la operación y que tuvieron por consecuencia que, generalmente, el valor para efectos
de la declaración en aduanas sea superior al pactado por las partes. La aceptación de que las nociones teórica y positiva implican un desconocimiento al valor o precio de libertad contractual para, en ambos casos, fijar ajustes y condiciones que modifican antes o después dicho precio, lleva a analizar el concepto del valor en aduanas como base gravable de las contribuciones al comercio exterior. 111. El valor aduanero ajustado Los elementos o razones por las cuales la legislación establece cargos, ajustes, criterios y conceptos que deben ser aplicados sobre los precios o valores que hayan asignado las partes a las mercancías tienen justificación en diversas causas: A. La unificación de conceptos A pesar de los grandes esfuerzos eficientes y brillantes llevados a cabo por la Cámara de Comercio Internacional (ICC) de París, sobre la uniformidad en los términos comerciales internacionales que son usados en las transacciones de compraventa internacional de mercancías, que han que-
dado plasmados en los INCOTERMS,S2 todavia es muy frecuente que los compradores y vendedores en sus operaciones internacionales no inclu-
yan en los documentos respectivos (facturas, contratos, etc.) todas las obligaciones y derechos que deriven de sus operaciones, como pagos de fletes, seguros, maniobras, almacenajes, etc. Así pues, una primera razón para ajustar el precio pagado es para definir criterios sobre los conceptos que se incluyen el valor en aduanas y cuales no se comprenderán.
52 ICC. Incoterms 2000. Reglas Oficiales de la Cámara de Comercio Internacional para la Interpretación de los Términos Comerciales. Español-Inglés. Aprobadas por el Concejo Mundial. Versión vigente a partir del 1o. de enerode 2000.
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De este modo, dentro del concepto de valor de transacción que adopta la legislación mexicana se dispone que dicho valorse integra por conceptos del término DAF o DES por lo que además del valor de la mercancía se deben incluir los fletes, seguros y otros gastos necesario para llevar las mercancías hastael lugar de introducción al territorio nacional. En este caso, la disposición busca dos objetivos: por una parte dar regias claras a los contribuyentes para que ellos mismos puedan declarar correctamente el valor en aduanas, y por la otra, que todos los contribuyentes estén en igualdad de condiciones en la determinación de la base gravable y por ende, en la determinación y pago de las contribuciones a su cargo. No se escapa la posibilidad de un tercer objetivo, que puede ser la ampliación de la definición del valor y por ende, el aumento del tributo a las importaciones y exportaciones, como sería el caso cuando la ley dispone que dentro del valor de transacción se deban incluir los gastos o cargos efectuados por el importador por comisiones o corretajes, salvo los de compra. B. La unificación de criterios También la legislación introduce criterios para discernir el tratamiento sobre algunos gastos o cargos hechos por el comprador, relacionados o no con las mercancías, dependiendo si dichos gastos o cargos se especifican o no del precio pagado que aparezca en la factura.
Incrementan el valor en aduanas los siguientes gastos hechos por el importador, cuando no se incluyan en el precio pagado, por ejemplo: 1) comisiones y corretajes, envases y embalajes, carga y descarga, etc. 2) valor repartido de insumos, materiales, herramientas y diseños en condiciones particulares como son gratis o a precios reducidos 3) regalías y derechos de propiedad intelectual y 4) el valor de las reversiones por la enajenación posterior de las mercancías. Reducen el valor en aduanas los siguientes gastos, a cargo del impor- . tador, cuando aparezcan pagados y sumados al valor de la mercancía, pero desglosados en la factura, por ejemplo: 1) ciertos trabajos de instalación, asistencia técnica o preparación de las mercancías en el país, después de la importación 2) fletes y seguros en el país, después de la importación, 3) contribuciones por la importación al país o por su enajenación dentro de él y después de la importación 4) pagos al vendedor por dividendos y otros que no guarden relación con la mercancía importada.
En este caso también están presente los tres objetivos anteriores, ya que además de dar reglas claras que ponen a los contribuyentes en igualdad de condiciones, se incluyen dentro del valor de la mercancía conceptos que no necesariamente se negociaron o adquirieron con el vendedor de las mercancías, como son el seguro y el flete de las mismas.
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Esta razón y la anterior buscan incluir bases ciertas dentro de la definición del valor en aduanas en elementos como el precio, el tiempo, el lugar, el nivel comercial y la cantidad de las mercancías. C. Las circunstancias de la libre competencia Existen también algunas premisas que la legislacíón introduce para considerar que la operación de que se trate se ha producido dentro de la libre competencia y que por lo tanto, el precio o valor de las mercancías refleja un preciode mercadoo valor de transacción.
Entre estas circunstancias se encuentran las que tienen que ver con la operación y las que atañen al comprador y al vendedor. Las circunstancias que afectan la libre competencia que tienen relación con la operación son aquellas que consisten en: 1) Que no existan restricciones para el uso o enajenación de las rner-
candas importadas. 2) Que no existan condiciones o contraprestaciones cuyo valor no pueda fijarse en relación con las mercancías. 3) Que no exista la obligación de entregar al vendedor una parte del valor producto del uso, utiíización o enajenación posterior que haga el comprador.
Las circunstancias que afectan la íibre competencia y que atañen a las partes exportadoras e importadoras son:
1) Que no existan entre ellos vinculaciones corporativas, financieras, comerciales o familiares. 2) Si las hubiere, que no afecten el valor de las mercancías.
En todos estos supuestos, la finalidad es reconocer que en las transacciones comerciales internacionales existen diversidad en los negocios que sin el ánimo de evadir las obligaciones tributarias, pueden implicar que el valor de las mercancías se determine de otros modos diferentes a una compraventa típica, sea porque el valor se determine por la venta posterior en el país importador, sea porque el valor represente sólo un valor de uso ya que el "comprador" no la recibe en dominio o porque su valor se fije acorde a su mero costo, dada la existencia de vinculaciones corporativas. En el caso de que no estén presentes todas estas circunstancias, entonces la legislación rechaza el valor de transacción de la operación y recurre a otros valores o "procedimientos" para determinar la base gravable como son: el valor de transacción de mercancías idénticas, el valor de transacción de mercancías similares, el valor del precio unitario de venta y
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otros valores, que en ese orden y por exclusión provocan una mayor valoración y por ende, en muchos casos, una mayortributación. Además de los objetivos de certeza e igualdad para el contribuyente, en este caso ya se tiende a la construcción de un "valor hipotético de competencia" ya que por una parte, si en la operación concreta existen esas circunstancias negativas, entonces la valoración de las mercancías se realizará con datos adicionales y diferentes a la operación concreta, lncluso a la aplicación de otros datos de diferentes vendedores y compradores.
D. La venta a territorIo nacional Otras disposiciones se introducen por la legislación para asegurar que el valor reflejado por el precio pagado sea consecuencia de una venta pa· ra la exportación de las mercancías a territorio nacional. Esta medida ciertamente otorga igualdad a los contribuyentes, pero se dirige a definir que el valor de las mercancías será aquel que se pague cuando las mercancías se destinen al país, evitando que se declare como valor por las mercancías el precio pactado cuando se envían previamente a un tercer y previo país. La circunstancia podría subsanarse haciendo que los gastos por seguros y fletes desde ese previo país a México fueren objeto de un ajuste de incremento, pero distorsiona la operación y valoración de las mercancías de tal modo. que la legislación remite a la aplicación de los demás procedimientos de valoración que ya se citaron en párrafos anteriores. El objetivo resulta claro, hacer una valoración de las mercancías considerando como lugar de entrega de las mismas el territorio nacional, con las causas y consecuencias que esa circunstancia tenga o produzca, principalmente los precios. E. La compraventa o domInio de las mercancías
Con esta inclusión, la ley delimita que la valoración de las mercancías se hace dentro del supuesto de que las mismas se adquieren por medio de una compraventa por lo que si la importación de ellas no derivade una compra, entonces se procede a la valoración con el procedimiento alterno de valoración que proceda. siendo ya improcedente el precio pagado por las citadas mercancías. En todos los casos anteriores, queda patente que el objetivo es evitar valorar o aceptar valores o precios que no reflejan la adquisición de todos los derechos de los bienes, provocando con ello una situación de desigualdad entre los contribuyentes y una posible tributación sobre bases inciertas. como puede ser el caso de importaciones basadas en arrendamientos o comodatos, etc.
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IV. Las finalidades de la valoración aduanera Resalta que la fijación de un valor de las mercancías se realiza principalmente para aplicar a dicho valor aduanero la tasa del tributo y determinarlo en cantidad liquida para proceder a su pago. Pero además de este uso o finalidad se encuentran otros igualmente importantes y trascendentes, como son:
1. Base gravable de otras contribuciones.
El valor en aduanas de las mercancias además de ser la base gravable de los impuestos al comercio exterior, ellGI y eliGE, también puede ser la base gravable de otras contribuciones al comercio exterior, como es el caso del Derecho de Trámite aduanero (DTA) , en el cual el monto se calcula sobre dicho valor. 2. Elemento para la base gravable de otras contribuciones. El valor en aduanas de las mercancías sumado con el monto del IGI y de otras contribuciones puede conformar a su vez la base gravable de otros impuestos, como son los casos del IEPS y del IVA, en cuyos casos, ei valor en aduanas de las mercancías más la suma del monto dei IGI, OTA, cuotas compensatorias y cualquier otra contribución definen su base gravable. 3. Las deducciones del Impuesto sobre la Renta. Dispone la ley del ISR que serán deducibles las importaciones hasta por el valor en aduana que se manifieste en el pedimento. Por cierto, que esta medida no ha sido objeto de adecuación en tratándose de las importacíones procedentes y originarias de países del TLCAN, pues el valor en aduana de dichos países no incluye los gastos por seguros y fletes del lugar de exportación al lugar de introducción, mientras que las importaciones de otros países si lo incluyen. 4. Las estadísticas de comercioexterior. Es indudable que cada vez son más necesarias esos datos para una correcta y eficiente labor de planeación, regulación y promoción de las importaciones y exportaciones, por lo que la definición de valor debe ser una herramienta no sólo disponible sino fidedigna de las transacciones comerciales internacionales. 5. Para los esquemas de protección comercial.
Las medidas como RNA's que tengan por objeto regular la entrada al país o la salida de mercancías del mismo en términos de su valor, deben
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estar basadas en datos ciertos y uniformes, a fin de mantener una medición exactade dichas medidas y no sobrepasar los objetivos deseados. 6. Los tratamientos de desgravación. En ciertos casos, se establecen en los TLC's que suscribe el país algunos tratamientos arancelarios vigentes hasta que se rebasen cierta cantidad de importaciones. mismas que se pueden expresar en los valores de las mercancías.
3. LA EVOLUCION DE LA VALORACION ADUANERA Enseguida se presenta una brevísima cronología que ha observado la evolución de la definición de valor en los ordenamientos internacionales y en la legislación mexicana sobre la materia. l. El valor aduanero y el GATT Al aprobarse el GAn, firmado el 30 de octubre de 1947 en Ginebra, se incluyeron en los artículos VII y X disposiciones sobre valoración o como ese Acuerdo denomina, sobre el aforo de las mercancías, mismos que se pueden concretar en el siguiente resumen: 1. Se establece la validez de los principios generales de la valoración o aforo. 2. Las Partes Contratantes se comprometen a aplicarlos en relación con los derechos o las restricciones basados en el valor o de algún modo en relación con éste. 3. La valoración o aforo debería basarse en el valor real de la mercancía importada. 4. El valor real debería ser el precio al que, en tiempo y lugar determinados por la ley del país importador, las mercancías importadas u otras similares son vendidas u ofrecidas para la venta en el curso de operaciones comerciales normales efectuadas en condiciones de libre competencia. 5. Cuando sea imposible determinar el valor real de la mercancía, el valor de aforo deberá basarse en el equivalente comprobable que más se aproxime a dicho valor. 6. El tipo de cambio deberá basarse en la paridad establecida de conformidad con los estatutos del F.M.I., que deberá corresponder con el valor corriente de la moneda en las transacciones comerciales. 7. Las leyes, reglamentos y disposiciones administrativas que se refieran al aforo serán publicados rápidamente, sin que puedan ser aplicadas antes de dicha publicación.
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De la lectura de esos principios se puede desprender que la definición, por cierto ambigua, del denominado valor real tiende a la obtención de un precio usual o teórico más que a considerar un precio efectivamente paga· do. 11. La Convención sobre Valor Aduanero de las mercancías de Bruselas de 1950 Paralelamente a los trabajos del GATI se conformó el Subcomité del Valor como parte del Comité Aduanero, creado a su vez por el Grupo de Estudio para la Unión Aduanera Europea, surgido el 21 de septiembre de 1947 por la reunión de París de ia O.E.C.E53 Estas agrupaciones elaboraron y aprobaron tanto los nueve principios como las tres disposiciones y sus notas interpretativas que forman la "Definición del Valor de Bruselas" y que se pueden resumir de la siguiente manera: 1. Los principios de la valoración son la sencillez, la equided y la congruencia con la práctica comercial; la fácil y certera definición;" la fluidez del despacho aduanero; ia comprobación rápida, precisa y objetiva, sin formalidades excesivas y, en caso de controversia, con soluciones imparciales, justas y rápidas. 2. Las disposiciones de la definición del valor consisten primordialmente en:
1) El valor de las mercancías importadas es el precio normal, es decir, el precio que se estima pudiera fijarse para estas mercancías en el momento en que los derechos de aduana sean exigibles, como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competencia entre un comprador y un vendedor independientes. 2) El precio normal se determinará considerando que las mercancías son entregadas al comprador en el lugar de introducción en el país importador, por lo que el vendedor soporta y ha incluido en el precio todos los gastos con la venta y entrega hasta ese lugar, esto es, se trata de una definición DAF o DES. 3) Introduce ya el concepto de que exista la libre competencia entre partes independientes que se presenta cuando en la venta el precio es la única prestación a cargo del comprador, no exista la condición de partes relacionadas ni tampoco la obligación de hacer reversiones a favor del vendedor.
53 Ferro, Carlos. y DiFiori, José Luis. Legislación Aduanera y Régimen Procesal. Tomo 11. Bibliográfica Omeba. Buenos Aires, Argentina. 1966. Página 277.
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4) Se contempla ya también que el precio normal comprende el valor de los derechos y regalías por la propiedad industrial e intelectual, correspondiente a las mercancías. 3. Las notas interpretativas precisan algunos conceptos, pero sobresale la número 5 que explica que el objeto del precio normal es permitir el cálculo de los derechos de aduanas sobre la base del precio al que un comprador podría procurarse la mercancía importada, es decir, un precio hipotéticamente construido. Esta definición de valor y sus principios quedaron contemplados en la Convención Sobre el Valor Aduanero de las Mercancías, firmada en Bruselas el 15 de diciembre de 1950, entrando en vigor el 28 de julio de 1953. 111. El Código Aduanero de 1952 Apenas un año después de elaborada la Convención de Bruselas, se promulgó en nuestro país el 30 de diciembre de 1951 el Código Aduanero, mismo que entró en vigor el 10. de abril de 1952, sin haber contemplado la recién nacida definición de valor normal de Bruselas. Seguramente su falta de adopción estuvo más inclinada por razones de recaudación fiscal que por falta del inicio de su vigencia en el terreno internacional, pues en todo caso no predominaba ese concepto. Para mostrar la diferencia del citado Código Aduanero en relación con los trabajos internacionales en materia de valor, se puede apreciar que el articulo 208 del mencionado ordenamiento disponía que para la aplicación de la cuota arancelariase aplicaría el valor de la mercancía señalado en la factura si era superior al precio oficial, abriendo paso para la existencia y preeminencia del preciooficial en la tarifa misma. En cuanto al precio de la factura, el artículo 201 del mismo Código dispuso que era obligación estricta declarar en la factura el valor exacto de las mercancías, mismo que sería: 1. El valor en el mercado del lugar de compra. 2. Se agregarán todos los gastos y cargos que el comprador cubra al vendedor, con excepción de fletes y seguros. 3. El valor no debería constar "en globo" sino por cada clase de mercancía, distribuyendo los cargos anteriores en proporción por cada artículo que comprenda la factura. De las anteriores disposiciones se podría observar que la base gravable o valor primario de las mercancías era el valor que resultara mayor entre el precio oficial y el valor de la factura, siendo en muchos casos superior el primero, con lo cual no se presentaba la valoración propiamente dicha.
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En el caso del "precio de factura" se puede apreciar que se trataba de un precio FCA, determinado con gastos y cargos hasta el lugar de compra, que introducía alguna incertidumbre ya que el lugar de compra no se identifica necesariamente con el lugar de exportación. IV. la ley de Valoración Aduanera de las Mercancías de Importación de 1979 En 1964 se adoptó en México la Nomenclatura Arancelaria de Bruselas y en 1975 se cambió el régimen impositivo basado principalmente en cuotas específicas, para apoyarse en cuotas ad va/orem. No obstante se mantenían las disposiciones sobre la base gravable del citado Código Aduanero como el valor más alto entre el precio de factura y el ~recio oficial contenido en la tarifa del impuesto general de importación. 54 Con la ley de Valoración Aduanera de las Mercancías de Importación publicada en el D.O.F. de 27 de diciembre de 1978, en vigor ello. de julio de 1979, se cambió esa base gravable y se adoptaron los principios de la Definición de Valor de Bruselas sobre el "Precio Normal" de las mercancías, que se introducían tardíamente al Derecho Mexicano, puesto que para esa época ya .iba en franco abandono en la práctica comercial internacional, por la preparación y adopción del Código de Conducta del GATI de 1979 que definía el "Valor de Transacción de las mercancías" y que habríamos de contemplar en nuestra legislación desde el año de 1992, como se estudiará adelante. El artículo 10. de la ley de Valoración Aduanera de 1979 dispuso que la base gravable para la aplicación de la cuota ad va/orem del impuesto general de importación era el valor nonna/ de las mercancías a importar. Consecuente con las disposiciones de la Convención de Bruselas, dispuso que por valor normal se entendería el que correspondería a las mercancías a importar en la fecha de su llegada a territorio nacional como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competen-
cia entre un comprador y un vendedor independientes uno dei otro. El artículo 20. dispondría que el valor normal se determinaría presumiendo, sin admitir prueba en contrario, que las mercancías son entregadas al comprador en el lugar de introducción al país, por lo que son por cuenta del vendedor todos los gastos relacionados con la venta y entrega hasta ese lugar, quedando incluidos en ei valor normal.
54 Secretaria de Hacienda y Crédito Público. exposición de Motivos. Ley de In9resos de la Federación. Edición de la S.H.C.P. México D.F. 1979. Pá9ina 31
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Para determinar el valor normal se partiría del precio de factura pagado o por pagar, pero el articulo 30. señalaba que en su caso operaba por orden el precio usual de competencia, el precio probable de venta, el precio efectivo de venta en territorio nacional, el de suma de alquileres y finalmente el de avalúo practicado por las autoridades fiscales. mismos que se definían por el artículo 40. El artículo 50. establecía los casos en los cuales se consideraba que
existía una venta en condiciones de librecompetencia entre un vendedor y un comprador independientes uno del otro, mismos que eran: que el pago del precio fuere la única obligación a cargo del comprador, que no existieran vinculaciones distintas a la originada por la propiaventa y que no existieran reversiones, supuestos que persisten en las normas vigentes. El articulo 60. precisaba que el valor normal comprendía también los cargos por patentes, marcas o autorizaciones para usar marcas extran-
jeras, mismas que describía el artículo 7o. El artículo 80. disponía que las mercancías se valorarán en las condiciones materiales en que se presenten, por lo que aceptaba algunas excepciones para las usadas o averiadas, diferentes a los descuentos que
contemplaba el artículo 227 del Código Aduanero, precepto que fue derogado por su artículo segundo transitorio. Esa ley contuvo disposiciones sobre procedimientos aduaneros que sientan algún antecedente en las normas aduaneras de México. por ejem-
plo, en el artículo 90. 1. La declaración de valor que debe presentar el importador. conforme a un modeio oficial. 2. La responsabilidad solidaria del representante legal y del agente aduanal por falsedades o inexactitudes de la citada declaración. Es importante mencionar que esta ley convivió con el Código Aduanero de 1952 y como de modo expreso lo señalaba, derogó las disposiciones que se opusieran, salvo las facultades de la Secretaría de Comercio para fijar y modificar los precios oficiales a las mercancías de importación.
De este modo, continuaron vigentes los artículos 201 y 208 de dicho Código y por lo tanto, durante el período que transcurre del 10. de julio de 1979 hasta el 10. de julio de 1982, ia valoración de las mercancías tenia las siguientes premisas:
La base gravable era el precio de la factura pagado o por pagar si coincidía con el valor normal de las mercancías y ambos eran superiores al precio oficial.
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Si el precio de factura no fuere aplicable, el precio usual de competencia si fuera superior al precio oficial, y así con los demás precios que mencionaba el artículo 30. de la Ley mencionada. V. la ley Aduanera de 1982 El 10. de julio de 1982 entró en vigor la ley Aduanera (ALA) y en su artículo Tercero fracción 11 Transitorio derogó a la ley de Valoración Aduanera de 1979. En sus artículos 48 a 55 recogió toda la definición que del valor normal hacían los primeros ocho artículos de la ley derogada, al grado casi de re· producirlos textualmente,55 El ARLA de 1982, destinó todo el Capítulo Tercero del Título Tercero para reglamentar ese concepto teórico de valor normal como base qrevable del impuesto general de írncortacíón. Una mirada rápida a sus preceptos nos muestra lo siguiente: 1. El artículo 117 contempló los elementos precio, tiempo, lugar y cantidad de las mercancías para determinar su valor normal, como por ejem-
plo: el precio es el usual de competencia, el tiempo es el momento en que las mercancías cruzan la línea divisoria internadonal o el avión aterriza en el primer aeropuerto nacional; el lugar es aquel de introducción al país y la cantidad es la presentada ante la aduana en el acto de la importación.
2. El artículo 118 dispuso que el precio de factura sería el valor normal si coincidía con el precio usual de competencia de las mercancías vendídas por el mismo vendedor, y en su defecto, de otros vendedores del mismo país, en su defecto de mercancías similares del mismo país, y así otros criterios de sustitución. 3. El artículo 119 reconoció diferencias entre el precio de factura y el usual de competencia debidas a características especiales de la operación, de la mercancía, métodos de distribución o de costosde fabricación. 4. El artículo 120 contemplaba los descuentos y bonificaciones sobre el precio usual de competencia, por cantidad comprada, por pronto pago o de contado, por desperfectos o por nivel comercial. 5. El artículo 121 señalaba cuales eran las prestaciones distintas al pago del precio como única carga del comprador y que evitaban que se considerara la venta en condiciones de libre competencia, como los de publicidad y propaganda.
55 Informe Razonado. Motivos a losartículos 48 a 55. Páginas 43 a 50
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6. El artículo 122 definía los supuestos de vinculaciones entre el vendedor y el comprador que pudieran influir sobre el valor normal. 7. El artículo 123 reguló los porcentajes fijos que como ajustes permitía la ley en aquellos casos en que existía vinculación entre el vendedor y el comprador de las mercancías. .8. El articulo 124 ejemplificó los gastos y cargos necesarios para llevar
y entregar las mercancías hasta el lugar de introducción en el país, salvo los fletes y seguros. 9. El artículo 125, por el contrario, relacionaba los gastos que no se ocasionaban por la entrega en el citado lugar de introducción, citando entre ellos, consecuentemente, los fletes y seguros, así como las contribuciones causadas en el país y losgastos en territorio nacional. 10. El artícuio 126 definía cuando se consideraba que existía reversión directa o indirecta del producto de la disposición de la mercancía, citando entre ellos a las utilidades sea que se envíen al extranjero o permanezcan en el país. 11. El artículo 127 incluía en el valor normal a las regalías y derechos por patentes, marcas, dibujos y modelos protegidos. 12. El artículo 128 regulaba el valor de las matrices, incluyendo los derechos de reproducción. 13. El artículo 129 introducia como siguiente método de valoración, en ausencia de precio usual de competencia, el precio probable de venta. 14. El artículo 130 se refería al siguiente método que era el valor basado en la suma de alquileres de la mercancía. 15. El articulo 131 regulaba los regalos enviados con fines publicitarios que no excedieran el valor de las importaciones ocasionales. 16. El artículo 132 reglamentaba el valor de las mercancías averiadas. Del articulado reseñado se observa que una parte importante de la definición del valor normal que la Ley de 1979 contenía. se dejó por la Ley de 1982 al reglamento, disposiciones que más tarde se encontrarán de nuevo en diversas leyes. Pero más Importante resulta comentar que la mencionada ley a pesar de haber contemplado el valor normal como base gravable dejo establecidos en los dos últimos párrafos del articulo 48 los precios oficiales, que todavía para 1985 representaban casi un 8.5% del valor total de las importaciones. 56
56 Informe del Grupo de trabajo de la Adhesión de México al GATI. Documento 1/6010. Punto 24 Valoración en Aduana. Página 9,1986
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Por esta razón, la existencia de un preciooficial para determinada mercancía seguía implicando que la base gravable fuera el valor normal sí era superior al precio oficial VI. El Ingreso de México al GATI y el Código de Valoración de 1979 Con el ingreso de nuestro país al GATI, se asumió la obligación de suprimir la práctica de los precios oficiales, estipulada en el Punto 24 del Documento LJ6010 de la Adhesión de México al GATI, misma que se cumplió con el "Acuerdo que Deroga los Precios Oficiales que Constituyeron la Base Gravable Mínima para la Aplicación del Impuesto General de Importación, publicado en el D.O.F. de fecha 11 de enero de 1988", cuyo artículo transitorio dispuso retroactivamente la entrada en vigor a partir del día 10. de enero de 1988, con lo cual se aplicaría en adelante el valor normal de las mercancías a importar. De conformidad con el párrafo 2 inciso a) del Protocolo de Adhesión de México al GATI, nuestro país debía aplicar el párrafo 83 del Informe del Grupo de Trabajo (documento LJ6010), mismo que remitía a otros párrafos, entre ellos al 68, que disponía que México en un plazo de seis meses contados a partir de la fecha de adhesión notificaría su intención de adherirse a los siguientes códigos resultantes de las Rondas de Negociaciones Comercia/es Multilaterales (NCM) de 1979: licencias de importación; antidumping; Normas; subvenciones y derechos compensatorios y valoración en aduana.57 Una vez que nuestro país se adhirió al citado Acuerdo General (D.O.F.
26 de noviembre de 1986), y dentro dei plazo convenido, se firmó el 24 de julio de 1987 el "Acuerdo relatívo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio, adoptado en Ginebra, Suiza el 12 de abril de 1979", en vigor para los países originalmente signatarios ello. de enero de 1981, conocido por su denominación abreviada como "Código de Valoración Aduanera de 1979". El citado acuerdo fue aprobado por la Cámara de Senadores según decreto publicado en el D.O.F. de 21 de diciembre de 1987, presentada la ratificación ante el Director General del GATI el 90. de febrero de 1988 y promulgado y publicado en el D.O.F. de 25 de abril de 1988. Acorde al artículo 21 de dicho Acuerdo, México formuló la Declaración correspondiente por medio de la cual el citado Acuerdo entraría en vigor después de cinco años contados a partir de la entrada en vigor de ios instrumentos de adhesión. Igualmente el artículo 60. (valor reconstruido) entraría en vigor 8 años después.
57 Organización Mundial de Comercio. GATT 1947/GATT 1994. Compilación. AAlúJAM. México D.F. págína 698
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El plazo de cinco años para ia entrada en vigor de dicho Acuerdo para México vencía 11 de marzo de 1993, pero con antelación la legislación mexicana lo cumplió con las reformas a la Ley Aduanera publicadas en el D.O.F. de 20 de julio de 1992, mismas que se comentan en el apartado siguiente. Las principales caracteristicas del Acuerdo de Valoración Aduanera de 1979 son las siguientes;
1, El valor en aduana es el valor de transacción, que es el precio realmente pagado o por pagar por las mercancias, que consiste en el pago total que por las mercancias importadas haya hecho o vaya hacer el comprador al vendedor o en beneficio de éste. (articulo 10. y nota interpretativa 1). 2. El valor de transacción debe ajustarse con algunos conceptos que se consideran forman parte del valor en aduana, corran por cuenta del comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar, asi también con otras prestaciones del comprador a favor del vendedor que consisten en bienes o servicios, como los gastos por corretajes y comisiones, envases y embalajes, suministro de insumos, materiales y herramientas del comprador al vendedor a precios reducidos o sin ellos. los cargos por regalías y los montos de reversiones (artículos 10. y 80.). 3. El valor de transacción se determinará por cada país en cuanto si el precio pagado o por pagar es en términos FCA, CFR o DAF u otra modalidad, ya que dicha legislación nacional fijaría si incluye los gastos por transportes, maniobras, seguros hasta el lugar de introducción al país importador. (artículo 80. párrafo 2). 4. El valor de transacción será el valor en aduana siempre que concurran las circunstancias que signifiquen una venta en condiciones de libre competencia como son: que no existan restricciones a la cesión o utilización de las mercancías por el comprador; que la venta no dependa de ninguna condición o prestación cuyo valor no se pueda determinar con relación a las mercancías a valorar y que no existan reversiones directas o indirectas al vendedor. 5. Se establecen métodos de valoración de aplicación sucesiva para cuando exista imposibilidad de determinar el valor en aduana con base en el método de valor de transacción. Estos métodos son, en ese orden: a) valor de transacción de mercancías idénticas b) valor de transacción de mercancías similares e) valor de precio unitario d) valor reconstruido e) valor de criterios razonables o último recurso. (artículos 20. a 70. y nota general del Anexo 1). Acorde con el artículo 40. los métodos de precio unitario y de valor reconstruido pueden ser invertidos a petición del importador, que por la reserva hecha por México fue sometida a la aprobación de la autoridad aduanera.
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6. El tipo de cambio será el publicado por las autoridades y deberá reflejar el valor corriente de la monedaen las transacciones comerciales. 7. El Acuerdo se integra además por el Anexo I que contiene las Notas Interpretativas, el anexo 11 que regula el Comité Técnico de Valoración en Aduana, el Anexo 111 de los Grupos Especiales y por el Protocolo de dicho Acuerdo. El tipo de noción adoptado por este Acuerdo se califica por algunos autores como positiva mientras que otros consideran que es una conjunción de ambas nociones, esto es, que se trata de una noción que recoge las posturas teóricas y las positivas, creando un nuevo tipo de valoración aduanera: el valor de transacción ajustado. Este será el valor en aduana que integre posteriormente la legislación mexicana y que mantenga en vigor hasta ia actualidad. VII. La reforma legal de 1992 Con la reforma de 20 de julio de 1992 en vigor desde ello. de septiembre de 1992 se modificaron en su totalidad los artículos 48 a 55 y se adicionaron los artículos 55-A al 55-E de la entonces Ley Aduanera de 1982, quedando derogado tácitamente el Capitulo Tercero (artículos 116 a 132) de su reglamento, que se referían al valor normal. como lo hizo constar expresamente el anexo 1 de la RMCE de 1994.
Como esas disposiciones recogieron casi íntegramente las normas del valor de transacción del Acuerdo de Valoración de 1979 y después pasaron a las normas de la NLA de 1996, en ese lugar se expondrán algunas notas sobre su estipulación en la ley mexicana. Baste aquí precisar que conforme con el artículo 49 fracción I inciso d), se recogió la definición de un precio pagado o por. pagar en términos FCA, esto es, el valor en aduana no comprendía los conceptos a cargo del comprador por los transportes, gastos conexos y seguros ocasionados . del lugar de exportación hasta el lugar o puerto de introducción al país. La "Resolución por la que se dan a conocer Criterios de Interpretación de Disposiciones Relacionadas con el Valor en Aduana de las Mercancías" expedida por la SHCP y publicada en el D.O.F. de 29 de junio de 1993, emitió algunos criterios sobre conceptos de ajuste al valor de transacción y en que casos no era obligatorio presentar manifestaciones de valor, como son Jos retornos de exportaciones temporales y definitivas, que después pasaron a ser materia del NRLA. Con la reforma de 1994, ese precepto se modificó para disponer que el valor comprenderá los gastos mencionados en que se incurra hasta que se den los supuestos del artículo 38 fracción I de esa ley, o sea, los diversos supuestos de entrada de las mercancías al país, como son: el cruce de la línea divisoria internacional, el arribo al primer aeropuerto nacional,
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etc., adoptando desde ese entonces un precio pagado en la modalidad DAF o DES. VIII. El Código de Valoración Aduanera de 1994 Los resultados de las NCM del GATI conocidas como Ronda Uruguay se plasmaron en el Acta Final y demás instrumentos juridicos hechos en Marrakech el 15 de abril de 1994, mismos que fueron suscritos y aprobados por nuestro país y publicados en el D.O.F. de 30 de diciembre de 1994, en vigor desde el 10, de enero de 1995. Entre los instrumentos jurídicos mencionados en materia de valor destacan:
1, La "Decisión Relativa a los Casos en que las Administraciones de Aduanas tengan motivos para dudar de la veracidad o exactitud del Valor Declarado" 2, El "Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994", En la primera, los Ministros invitan al Comité de Valoración en Aduana a adoptar la dicha Decisión que consiste, con base en el artículo 17 del Acuerdo, en las facultades de las autoridades para comprobar la veracidad o exactitud de la declaración del valor en aduana, cuando las citadas autoridades tengan dudas sobre dicha veracidad o exactitud, pudiendo pedir al importador que presente una explicación complementaria y otras pruebas' de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, pudiendo decidir que el valor no se puede determinar con base en el valor de transacción cuando a pesar de la respuesta o de su omisión tengan aún dudas razonables de dicho valor. Es importante considerar que siendo la base gravable el valor de transacción o el precio totalmente pagado por las mercancías, la decisión de la autoridad de no aplicar ese método sino uno sucesivo, deberá estar fundada en la comprobación de las circunstancias que taxativamente impiden que se aplique, esto es, no existen bases para considerar que esa Invitación de Decisión invierta la carga de la prueba, si bien podría conceder sólo facultades para revisar la declaración del valor. El Acuerdo también conocido como "Código de Valoración Aduanera de 1994" se mantuvo con las mismas disposiciones que su similar de 1979, incluso con el tratamiento favorable consistente en los retrasos para los países en desarrollo para su aplicación o respecto de los precios mínimos. La lectura de su articulado, Notas interpretativas y Anexos lleva a considerar que las normas mexicanas sobre valoración se siguen adecuando sustancialmente a dicho Acuerdo internacional.
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IX. Los métodos de valoración en la Ley Aduanera de 1996 Los artículos 64 a 79 del Capítulo 111 del Título Tercero de la NLA, 98 a 116 del NRLA y las reglas generales 3.11.1. a la 3.11. 8. Y 3.12.1 de la RMCE se destinan a regular el valor en aduana para las importaciones y el valor comercial para las exportaciones, como base gravable de los impuestos al comercio exterior. Para ia determinación del valor en aduana, el valor de transacción es la primera base y en caso de que sea imposible por ese método, se determinará con base en los demás métodos sucesivos y excluyentes que se exponen enseguida. A. El valor de transacción Dispone el articulo 64 de la NLA que la base gravable del impuesto general de importación es el valor en aduana de las mercancías. A su vez el valor en aduana será el valor de transacción de lasmismas. En el citado precepto legal también se señala que se entiende por valor de transacción el precio pagado por ellas, siempre que concurran todas las circunstancias que cita el artículo 67 de la misma NLA, se vendan para ser exportadas a territorio nacional, por compra efectuada por el importador, y se ajustará con los conceptos que contiene el artículo 65 de dicho ordenamiento legal. Añade el dispositivo legal citado que se entiende por precio pagado el pago total que por las mercancías importadas haya efectuado o vaya a efectuar el importador de manera directa o indirecta al vendedor o en beneficio de éste. a) Las circunstancias del valor de transacción Conforme con el artículo 67 de la NLA para que el método del valor de transacción se pueda considerar como valor en aduana y por ende base gravable del impuesto general de importación se requiere que en la importación de que se trate se encuentren presente todas las siguientes circunstancias: 1. Que no existan restricciones a la enajenación o utilización de las mercancías por el importador, con excepción de las que exijan las disposiciones legales vigentes en el país. las que limiten el territorio geográfico en donde puedan venderse posteriormente las mercancías y las que no afecten el valor de las mercancías.
2. Que la venta para la exportación con destino a México o el precio de las mercancías no dependen de alguna condición o contraprestación cuyo valor no pueda determinarse con relación a las mercancías a valorar, puesto que si se conoce ese valor y está relacionado con las mercancías,
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obviamente deberá formar parte del precio realmente pagado, conforme al artículo 108 del NRLA. 3. Que no revierta directa ni indirectamente al vendedor parte alguna dei producto de la enajenación posterior o de cualquíer cesión o utilización ulterior de las mercancías efectuada por el importador. salvo por el
monto de ajustes al precio pagado. 4. Que no exista vinculación entre ei importador y el vendedor, o que en caso de que exista, la misma no haya influido en ei valor de transacción. El artículo 68 de la NLA establece limitativamente ios casos en que se considera que existe esa vinculación: 1) Si una de ellas ocupa cargos de dirección o responsabilidad en una empresa de la otra.
2) Si están legalmente reconocidas como asociadas en negocios. 3) Si tienen una relación de patrón y trabajador.
4) Si una persona tiene direcla o indirectamente la propiedad, el control o la posesión del 5% o más de las acciones, partes sociales, aportaciones o títulos en circulación y con derecho a voto en ambas. 5) Si una de ellas controla directa o indirectamente a la otra.
6) Si ambas personas están controladas directa o indirectamente por una tercera persona. 7) Si juntas controlan directa o indirectamente a una tercera persona. B) Si son de la misma familia. El artículo 110 del NRLA extiende el concepto de familia a los casos del parentesco civil, consanguíneo legítimo o natural sin limitación de grado en línea recta y hasta cuarto grado en colateral o transversal, así como por afinidad en línea recta o transversal y entre cónyuges. Es importante señalar que el artículo 109 del NRLA establece que las asociadas en negocios como el agente, distribuidor, concesionario exclusivo de la otra, cualquiera que sea la denominación utilizada, sólo se con-
sideran vinculadas si se ubican dentro de alguno de los demás supuestos de vinculación. De conformidad con los artículos 69 y 70 de la ley, a pesar de existir vinculación entre el vendedor y el importador, se aceptará el valor de transacción cuando dicha vinculación no haya influido en el precio. Para estos efeclos el importador deberá demostrar que:
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El precio se ajustó conforme a las prácticas normales de fijación de
precios seguidas por la rama de producción de que se trate o con la ma-
nera en que el vendedor ajusta los precios de venta a compradores no vinculados con él. b. Con el precio se alcanza a recuperar todos los costos y se logra un beneficio congruente con los beneficios globales obtenidos por la empresa en un periodo representativo en las ventas de mercancías de la misma especie o clase. c. El valor de transacción se aproxima mucho a alguno de los valores criterio vigentes en el mismo momento o en un momento aproximado y se haya manifestado en la declaración que existía esa vinculación y que no influyó en el precio de las mercancías. Los valores criterios son los demás métodos de valoración. b) La exportacl6n para territorio nacional Esta circunstancia obligatoria del valor de transacción ya fue motivo de estudio cuando con relación a las nociones teórica y positiva del valor se analizó el valor aduanero ajustado. En ese momento se expuso la condición de que la venta fuera una exportación a territorio nacional, como una medida que se dirige a evitar que se declare como valor el precio pactado por el envío a un tercerpaís.
el La
compraventa o el dominio de las mercancías por el compra-
dor La ley delimita que si la importación de ellas no deriva de una compra, entonces se procede a la valoración con el método sucesivo de valoración que proceda, como lo dispone expresamente el artículo 98 del NRLA para el caso de los arrendamientos, incluso financieros. d) Los ajustes al valor de transaccl6n De conformidad con el artículo 65 de la NLA, el valor de transacción de las mercanclas importadas comprenderá además del precio pagado, el importe de los siguientes cargos: 1. Los elementos siguientes, a cargo del importador y que no estén incluidos en el precio pagado: 1) Las comisiones y gastos de corretaje, salvo las comisiones de compra, definidos por el artículo 100 del reglamento. 2) El costo de los envases o embalajes que, para efectos aduaneros, se considere que forman un todo con las mercancías de que se trate, en los términos del artículo 101 del mismo reglamento.
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3) Los gastos de embalaje, tanto mano de obra como materiales. 4) Los gastos de transporte, seguros y gastos conexos en que se incurra hasta el lugar o puerto de entrada al territorio nacional. En los casos de la contratación de una póliza de seguros global de transporte anual se deberá formular un valor provisional, conforme con los artículos 102 Y 103 del citado NRLA. Asimismo, la contratación de un seguro sobre la base de un porcentaje sobre el precio de las mercancías dará siempre lugar a un ajuste, cualquiera que sea el momento del pago de ia prima, como lo ordena la regla 3.11.2. de la RMCE. 2. El valor debidamente repartido, de los siguientes bienes y servicios, siempre que el importador, de manera directa o indirecta, los haya sumínistrado gratuitamente o a precios reducidos, para su utilización en la producción y venta para la exportación de las mercancías importadas y en la medida en que dicho valor no esté incluido en el precio pagado: 1) Los materiales, piezas y elementos, partes y artículos análogos incorporados a las mercancías importadas. 2) Las herramientas, matrices, moldes y elementos análogos utilizados para la producción de las mercancías importadas.
3) Los materiales consumidos en la producción de las mercancías importadas. 4) Los trabajos de ingeniería, creación y perfeccionamiento, trabajos aro tísticos, diseños, planos y croquis realizados fuera del territorio nacional que sean necesarios para la producción de las mercancías importadas. En este supuesto, cuando al momento de la importación el monto de dichos cargos no pueda determinarse, el importador podrá estimar el monto aproximado y determinar provisionalmente la base gravabie con base en el método de valor de transacción. Dentro del plazo de un año, el importador podrá rectificar el pedimento para declarar los montos correctos o bien el método sucesivo sino se pudieron determinar, como lo señaia ei artículo 107 del NRLA.
3. Las regalías y derechos de licencia relacionados con las mercancías objeto de valoración que el importador tenga que pagar directa o indirectamente como condición de venta de dichas mercancías, en la medida en que dichas regalías y derechos no estén incluidos en el precio pagado, sin adicionar en el precio pagado los derechos de reproducción de las mercancías en territorio nacional, como expresamente lo menciona el articulo 106 reglamentario. 4. El valor de cualquier parte del producto de la enajenación posterior, cesión o utilización ulterior de las mercancías importadas que se reviertan directao indirectamente al vendedor, para las cuales también se permite
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su declaración provisional si no se puede determinar el monto al momento de hacer la importación, contando con un año para determinar los ajustes definitivos y presentar la rectificación ai pedimento que proceda y hacer el pago de la diferencia de contribuciones, si la hubiera. e) Las exclusiones del valor de transaccl6n En el artículo 66 de la ley se estipula que el valor de transacción de las
mercancías importadas no comprenderá los siguientes conceptos, síernpre que se desglosen, distingan o sspeciñquen en forma separada del precio pagado, ya sea en la factura o en cualquier otro documento comercial: 1. Los gastos que por cuenta propia realice el importador, aun cuando se pueda estimar que benefician al vendedor, salvo que se trate de aquellos por los cuales deba efectuarse un ajuste. 2. Los siguientes gastos. siempre que se distingan del precio pagado
por las mercancías importadas: 1) Los gastos de construcción, instalación, armado, montaje, mantenimiento o asistencia técnica realizados después de la importación en relación con las mercancías importadas. Aclara la regla 3.11.3. de la RMCE que los pagos por permitir el uso de marcas y patentes no se considerará
como asistencia técnica. 2) Los gastos de transporte, seguros y gastos conexos con motivo del transporte de las mercancías, realizados con posterioridad a la entrada de las citadas mercancías al país. 3) Las contribuciones y las cuotas compensatorias aplicables en el territorio nacional, como consecuencia de la importación o enajenación de
las mercancías. 3. Los pagos del importador al vendedor por dividendos y aquellos otros conceptos que no guarden relación directa con las mercancías írnportadas. B. Los demás métodos de valoracl6n aduanera Disponen los artículos 67 último párrafo y 71 de la NLA que cuando la base gravable del impuesto general de importación no pueda determinar-
se conforme al valor de transacción de las mercancías importadas, por no reuniralguna de las circunstancias enunciadas en el primer precepto, o no derive de una compraventa para la exportación con destino a territorio naclonal, se determinará conforme a los si9uientes métodos, los cuales se aplicarán en orden sucesivo y por exclusión.
Esos métodos serán también aplicables cuando en los casos del artículo 78-A de esa ley, la autoridad rechace el valor declarado por el importador, determinando el valor en las resoluciones que mencionan los artículos 150 a 153 de la misma ley.
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1. El valor de transacción de mercancías idénticas. 2. Elvalor de transacción de mercancías similares. 3. El valor de precio unitario de venta. 4. El valor reconstruido.
5. El valor de último recurso o de criterios más flexibles. Las definiciones de los mencionados métodos se contienen en los artículos 72 a 78 de la ley de la materia. con la particularidad que el orden de los métodos de precio unitario de venta y de valor reconstruido puede ser invertido a solicitud del importador. En cuanto a los métodos de transacción de mercancías idénticas y si-
milares, la ley exige que sea de mercancías que hayan sido vendidas para la exportación a México e importadas en el mismo momento o en un mo-
mento aproximado (90 días anteriores o posteriores a la importación), vendidas en el mismo nivel comercial y en cantidades semejantes. El artículo 112 del NRLA ordena que si no existe información suficiente entonces no se podrá efectuar con base en esos métodos, aunque el artículo 113 del mismo ordenamiento permite el valor de transacción de mercancías de un productor diferente en el mismo país, cuando no existan
mercancías idénticas o similares producidas por la misma persona. El método de precio unitario de venta, consiste en conocer el precio de venta en el país y de dicho precio deducir los conceptos causados en el territorio nacional con el objetivo de colocar a las mercancías en una cotización previa a la importación y enajenación. Los conceptos que se restan se encuentran en el artículo 75 de la ley de la materia, entre los que se encuentran. las comisiones pagadas. gastos de transporte. seguros y conexos posteriores a la importación de las mercancías, las contribuciones y cuotas compensatorias pagadas por la importación o venta de las mercancías. Un comentario merece el valor reconstruido, pues este método se incluyó en la NLA en el año de 1996 pues fue el método que México retrasó cuando se adhirió al Acuerdo de Valoración de 1979 del GAn. Su dificultad se hace consistir en que a diferencia del precio unitario, en este caso se parta del costo da las matarlas primas, insumos, costo de transformación, gastos generales y beneficios para llegar al precio de venta. . En el precio unitario de venta. la investigación del valor de las mercancias se realiza con el comprador por lo cual, las labores se llevan a cabo en ei país. Por ei contrario. en el valor reconstruido. la indagación recae sobre el productor o vendedor y por ende. se realiza en el extranjero.
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C. La base gravable de las exportaciones De conformidad con el artículo 79 de la NLA, la base gravable del impuesto general de exportación es el valor comercia! de las mercancías en
el lugar de venta. Este valor se debe consignar en la factura o en cualquier otro docu-
mento comercial sin inclusión de fletes y seguros. 4. LOS CASOS DE EXCEPCION AL VALOR DE TRANSACCION
El mismo articulo 64 de la NLA establece que si bien la base gravable del impuesto general de importación es el valor en aduana de las mercancías, también señala la excepción de los casos en que" la ley de la materia" establezca otra base gravable. Se remarca la leyenda ley de la materia, para resaltar que esa ley de la materia es la misma Ley Aduanera. Pero lo importante de mencionar es que la NLA contempla la posibilidad de que en ciertos casos, que no precisa, se pueda apartar del valor en aduana y por ende dei valor de transacción, para fijar otra base gravable. Con este fundamento se podría considerar que en el supuesto de que la ley ordenase que el impuesto de importación sobre ciertas importaciones se calculara sobre un valor distinto al valor en aduana, valor de transacción o cualquier método sucesivo, no sería ilegal, pues cuando más sólo podría analizarse si implica un desconocimiento a los tratados internacionales suscritos por México, en particular, el Acuerdo de Valora-
ción Aduanera de 1994.
1. Los precios estimados En las resoluciones que establecen el mecanismo de los precios esti-
mados se ha señalado que su objeto es la aplicación de garantías a mercancías "subvaluadas", para asegurar el pago de las contribuciones que
se causen por la diferencia entre los precios declarados por ei importador y los precios estimados por la SHCP. Esta circunstancia viene a confirmar que los citados precios estimados podrían ser cuestionados de precios oficiales a la importación, ya que si se permitiera el pago de las contribuciones conforme a dicho precio se mostraría en su plenitud como un precio oficialo mínim0 58 para la aplicación de los gravámenes.
58 Witker, Jorge. Derecho Tributario Aduanero. Universidad Nacional Autónoma de México. Instituto de Investigaciones Jurídicas. Primera Edición. México D.F.
1995. página 156
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Por esta razón, no se ha permitido la sustitución de la garantía por el pago conforme al precioestimado, aunqueen la práctica algunas veces el importador prefiere ajustar la factura al precio estimado y pagar las contribuciones conforme a dicho precio. Para evitar esa posibilidad, según la reforma a la resolución que establece los precios estimados publicada en el D.O.F. de 5 de octubre de 1999, se modificó el artículo Primero para establecer que dichos precios son la referencia para la garantía pero que no podrán servir para fijar la base gravable del impuesto general de importación. Aún en el supuesto de considerarlos como precios oficiales, quedaría la cuestión si la existencia de esos precios mínimos implicaría que México se apartara de las obligaciones asumidas en el protocolo de adhesión al GAn, al artículo VII del mismo GAn y al Código de Valoración Aduanera de 1994, o por el contrario, si podrían quedar ubicados en las excepciones previstas en esos ordenamientos para los países en desarrollo. 11. La Importación de automóviles en la franja fronteriza La regla 78 para 1995, y sus antecesoras, establecian una base gravable dual para las importaciones definitivas de vehículos usados a la franja fronteriza norte, que eran el valor de la factura y el precio promedio de venta publicados en los tabuladores de los vendedores americanos del ramo, conocidos como libro amarillo y libro azul. Con la modificación publicada en el D.O.F. de 31 de mayo de 1995, en vigor a partir de 10. de junio de 1995 sólo las importaciones de autos usados efectuadas por empresas que cuenten con el registro como empresa comercial en los términos del Decreto que estableció el esquema de transición de la franja fronteriza norte del país, podían determinar el valor en aduana utilizando el valor de la factura si el trámite aduanal se efectuaba por agente o apoderado aduanal para promover el despacho por fracciones arancelarias específicas. Con la regla 90 para 1996 y hasta la regla 3.1 DA. de la RMCE esas importaciones deberán efectuarse únicamente por conducto de agente o apoderado aduanal ai amparo del Decreto que estableció el esquema de transición de la franja fronteriza norte del país, sin hacer distinción alguna sobre la base gravable, por lo que dejaron de ser aplicables los citados libros y deberán aplicarse las mismas normas del valor de transacción. 5. ALGUNAS NORMAS SOBRE EL VALOR Existen algunas circunstancias sobre el valor de las mercancías que conviene citar en este espacio, para ilustrar la administración por parte de las autoridades.
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A. la manifestacl6n de valor El artículo 59 fracción 111 de la NLA establece la obligación formal del importador de entregar al agente o apoderado aduanal que promueva ei despacho aduanero de las mercancías, una manifestación de valor con los elementos que permitan determinar el valor en aduana, El importador deberá conservar copia de dicha manifestación y obtener la información, documentación y otros medios de prueba necesarios para comp ..obar que el vaior declarado fue determinado legalmente y proporcionarlos cuando las autoridades lo requieran. Conforme con la regla 3.5.9. de la RMCE, esa manifestación de valor deberá ser conforme al instructivo de llenado previsto en el anexo 5 de la misma, que se elaborará por ei importador con base en la "hoja de cálculo" que se contiene en ei anexo 1 de dicha RMCE. la regla 3.5.10. consigna la obligación del importador de proporcionar los elementos que hubiere tomado en cuentamediante la presentación de dicha hoja de cálculo, cuando la autoridad así lo requiera. B. las consultas sobre la valoraci6n Con la adición para 1999 del artículo 78-8 de la NLA, se estableció la posibilidad de que los contribuyentes, previamente a la importación de las mercancías, presenten consultas a las autoridades aduaneras sobre el método de valoración o los elementos para determinar el valor en aduana de las mercancías. No obstante que la consulta previa está predominando en ei mundo como un mecanismo eficiente entre las empresas y los fiscos de Jos diversos países para dar seguridad y certeza del debido cumplimiento a las normas de valoración, en el citado precepto se dispone que la consulta deberá ser resuelta en un largo plazo de 4 meses, de lo contrario, ei importador podrá optar por considerar la negativa ficta de su consulta. C. la informacl6n confidencial la adición del artículo 78-C con la reforma legai para 1999, contempla la posibilidad de fundar las resoluciones por medio de las cuales las autoridades aduaneras determinen el valor de las mercancías con base en información que sea considerada confidencial y no se revele en la correspondiente resolución, sino que el interesado pueda designar dos representantes para tener acceso a esá información o a la identidad de los terceros que importen mercancías idénticas o similares cuyo valor en aduana se utilice para esa determinación de valor. la garantía de la debida fundamentación y motivación de los actos de. las autoridades que implican actos de molestia o privación de derechos cuestionará, conforme a la práctica jurídica nacional, el alcance de esa fi-
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gura extraña de la información confidencial, que por cierto, no sólo se contempla en la materia de la valoración sino que también ya se ha incluido en otros temas, como las investigaciones de las prácticas desleales de comercio internacional. D. La adquisición de las mercancías por el Estado Se le conoce en algunos países como right 01 preemption o diritto di preenzione como una medida para combatir la subvaluación, y consiste en la facultad del Estado para adquirir las mercancías de importación a los valores declarados por los importadores más un porcentaje, método que
además de contrariar las disposiciones de la OMC-GATT también afectan los derechos fundamentales de los ciudadanos. 5 9
59 Di Fiori. José J.L., Ferro Carlos A. y Di Fiorl Jorge. Ley de Aduana. Ediciones Depalma. Buenos Aires, Argentina. 1977. Página 217
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CAPITULO V EL DESPACHO ADUANERO 1. EL CONCEPTO Y NATURALEZA DEL DESPACHO ADUANERO En el presente capítulo se estudia a la actividad aduanera en su aspecto procedimental, aquel que se relaciona con someter las mercancías a la potestad de las autoridades aduaneras para cumplir con las formalidades
establecidas en la ley, demostrando el cumplimiento de las obligaciones en materia de pago de contribuciones y las demás consistentes en ANA's. l. La doctrina y la definición legal Consultando la obra aduanera de Fernández Lalanne, al inicio del capítulo XIV, referente al despacho de importación por vía marítima, exponía que el despacho aduanero es "el conjunto de trámites y procedimientos
que. con arreglo a las disposiciones en vigor, se siguen ante las dependencias aduaneras, y por medio de los cuales se asegura la correcta verificación de las declaraciones comprometidas y la determinación de los valores de los efectos que se presentan para su ulterior jn~reso a la plaza, asegurando en esa forma la percepción de la renta fiscal". O
Para el Glosario de Términos Aduaneros Internacionales del CCA de Bruselas, hoy Organización Mundial de Aduanas, el despacho es "el cumplimiento de las formalidades aduaneras necesarias para poner las mercancías importadas a la libre disposición o para colocarlas bajo otro régimen aduanero, o también para exportar mercancías".
60 Fernández Lalanne, Pedro. Derecho Aduanero. Volumen 1. Ediciones Depalma. Buenos Aires, Argentina. 1966. Página 601
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El Maestro Máximo Carvajal Contreras expone que "para que las mercancías sujetas a cualesquiera de los regímenes aduaneros queden a la disposición de los interesados, es necesario que previamente se cumpla con una serie de trámites. requisitos y formalidades legales ante la autoridad aduanera por los sujetos que intervienen en la relación jurídica" .61 El artículo 35 de la NLA ordena que se entiende por despacho "el conjunto de actos y formalidades relativos a la entrada de mercancías al territorio nacional y a su salida del mismo. que de acuerdo con los diferentes tráficos y regímenes aduaneros establecidos en el presente ordenamiento, deben realizar en la aduana las autoridades aduaneras y los consignatarios, destinatarios, propietarios, poseedores o tenedores en las importaciones y los remitentes en las exportaciones, as; como los agentes o apoderados aduanales". De estos conceptos doctrinarios y legales se pueden desprender algunos elementos que están presentes en todos ellos:
1. Un conjunto 2. De actos, trámites, procedimientos, requisitos y formalidades 3. Ante las autoridades aduaneras
4. Con arreglo a las disposiciones legales 5. De acuerdo con los tráficos y regímenes aduaneros establecido en la ley 6. Para un fin aduanero determinado. Ese fin aduanero determinado difiere en los autores y en la ley, pues se menciona tanto que ese fin es verificar las declaraciones presentadas, la determinación de los valores y la percepción fiscal, como poner las mercancías importadas a la libre disposición de los interesados o colocarlas en un régimen aduanero. La ley mexicana dispone que ese conjunto es relativo a la entrada de mercancías al territorio nacional y a su salida del mismo, pero sin establecer ninguna finalidad salvo que su aplicación atenderá a las modalidades propias de los tráficos y regímenes aduaneros.
61 Carvajal C. o.p. página 312.
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11. La naturaleza jurídica del despacho aduanero Del análisis detallado de cada uno de sus aclos y formalidades asi como del estudio como un todo o conjunto. unido por su ordenación metódica, sucesiva y concatenada, cuya finalidad es el interés colectivo, general o público de dar cumplimiento a las disposiciones jurídicas aduaneras, se puede desprender que ese conjunto es un procedimiento administrativo.
En efecto, el procedimiento administrativo es un concepto puramente formal, consistente en "una serie o sucesión de actos regulada por el Derecho.. ." en que se manifiestan"...las formas según las cuales los negocios administrativos se preparan, es decir, es el conjunto de trámites realizados para llegar a la elaboración del acto administrativo... " constituyendo" ... el desarrollo legal o la actuación por trámite a la que debe subordinarse la actividad de la administración pública para que ésta pueda producir el acto administrativo". 62
De la reproducción de estos conceptos básicos se puede observar con facilidad que el despacho aduanero tiene la cualidad de ser un procedimiento administrativo, que se caliñca de este modo porque quien lo ejecuta es la Administración Pública. Las características del despacho aduanero, como procedimiento administrativo, son las siguientes: 1. Esta compuesto de actos y formalidades: 1) Ordenados y metodizados con base en fines específicos. 2) Concatenados o ligados, en virtud de que los resultados de unos son las bases de otros. 3) Condicionados a un plazo obligatorio para su cumplimiento. 4) Sucesivos desde el inicial hasta el último.
2. Es una unidad racional para la consecución de un resultado final. 3. Es una acluación continua, por cuanto no admite la interrupción y no está sujeto para su continuación o culminación a la iniciativa de los particulares.
4. Es tormal por cuanto que sus actos requieren de ciertas formalidades. 62 Serra Rojas, Andrés. Derecho Administrativo. Séptima Edición. Editorial Porrúa, S.A. MéXICO D.F. Página 258
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5. Es participativo ya que admite la colaboración de los particulares. 6. Es reglado, pues no admite al acto discrecional. La naturaleza jurídicade procedimiento administrativo se manifiesta por ser una serie o conjunto de actos, trámites y formalidades ordenados, concatenados, condicionados, sucesivos, continuos, formales, reglados, establecidos en la ley, por medio de los cuales se verifica la actividad aduanera del Estado, cuya finalidad es subordinar la actuación de la Administración Aduanera y de los particulares para la consecución del interés público o general de asegurar la integridad del territorio nacional y la soberanía de la nación, en la aplicación de las normas de carácter público que atienden a las políticas comerciales y otras de orden público como las de protección del patrimonio histórico, de protección al consumidor, de protección a la salud pública, humana, animal o de la flora, asi como también a la determinación y liquidación de las contribuciones al comercio exterior.
2. LAS MODALIDADES DEL DESPACHO Para la exposición de la institución del despacho aduanero se presentarán sus diversas manifestaciones y condiciones bajo la denominación de modalidades, que la ley, el reglamento y la RMCE establecen, aunque en esos ordenamientos no los califiquen de ese modo. l. Despacho aduanero con o sin depósito ante la aduana Conforme con el artículo 23 de la NLA, las mercancias quedarán en depósito ante la aduana en los recintos fiscales o fiscalizados destinados a ese objeto, con el propósito de destinarlas a un régimen aduanero, siempre que: 1. Se trate de aduanas de tráfico marítimo o aéreo. 2. Se trate de aduanas de tráfico terrestre autorizadas por la SHCP mediante reglas. La regla 3.4.1. de la RMCE establece las aduanas fronterizas de Cd. Hidalgo, Chiapas; Matamoros, Tamaulipas; Reynosa, Tamaulipas; Subteniente López, Quintana Roo; Colombia, Nuevo león, Nogales, Sonora; Nuevo Laredo, Tamaulipas y la sección aduanera del aeropuerto de Ramos Arizpe de la aduana de Piedras Negras, Coahuila. 3. Siempre que se trate de operaciones in bond, todas las aduanas fronterizas. 4. Se trate de mercancías explosivas, inflamables, corrosivas, contaminantes o radioactivas, que cuenten con la autorización de la autoridad competente y el recinto con los lugares apropiados, por sus condiciones de seguridad.
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La circunstancia de que las mercancías cuando ingresen al territorio
nacional queden en depósito ante la aduana para posteriormente ser destinadas a un régimen aduanero tlene algunas diferencias con aquellas
mercancías que se someten a dicho régimen aduanero tan prontose introducen al país, sin haber sido objeto de este depósito en los recintos jiscales o fiscalizados. En los casos en que exista depósito ante la aduana el examen o reconacimiento previo de las mercancías se lleva a cabo generalmente cuando la mercancía ya ingresó al país. dentro de los recintos fiscales o fiscaíiza-
dos, mientras que en los casos en que no hubo ese depósito el examen se puede efectuar en el extranjero. En el caso de las operaciones terrestres fronterizas, normalmente esta labor se lleva a cabo en los almacenes situados en las ciudades colindantes con las aduanas mexicanas. El depósito ante la aduana provoca que si la mercancia no se desaduana dentro de los plazos que indica la ley se podrá consumar el abandono y por consecuencia la pérdida de la propiedad a favor del fisco federal. En el caso de ausencia de depósito ante la aduana, es claro que no existe
esa posibilidad de abandono por falta de almacenamiento. Estas diferencias se hacen sustanciales en el caso de las mercancías
que ingresan al país para quedar en depósito ante la aduana, pues no son sometidas de inmediato al mecanismo de selección automatizado y por lo tanto, tampoco han pagado las contribuciones, para lo cual gozan de los plazos antes anotados, mientras que las mercancías que no son sometidas a este depósito al ingresar al país se someten de inmediato a dicho mecanismo, por lo cual las contribuciones y las RNA's debieron estar previamente cumplidos. Por esta razón, en el caso de las mercancías depositadas ante la aduana es común que la fecha de entrada y la fecha de pago de las contribuciones no sean la misma, sino la segunda posterior a la primera. En las mercancias sin depósito ante la aduana, la fecha de pago de las contribuciones siempre será anterior o la misma a la fecha de entrada a territorio nacional. Como las mercancías en depósito ante la aduana ya se encuentran en el país, el desistimiento de régimen deberá implicar el retorno de las mismas al extranjero. De modo diferente, cuando se presenta un pedimento de mercancías que no han ingresado al país y pretendían hacerlo sin depósito, entonces no procederá el desistimiento sino la cancelación para el efecto no del retorno de las mercancías sino para la devolución de las cantidades pagadas de manera indebida. 11. Despacho aduanero con o sin reconocimiento aduanero En el Código Aduanero de 1952 todas las operaciones sometidas a despacho aduanero debían ser objeto de reconocimiento aduanero, pues no sólo el artículo 236 ordenaba que el pedln1ento de importación era una
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solicitud de dicho reconocimiento sino que los artículos siguientes hasta el 256 confundían despacho aduanero con reconocimiento aduanero. El artículo 29 de la Ley Aduanera de 1982 mantuvo que en todo despacho aduanero, después de presentado el pedimento, se procedía a efectuar el reconocimiento aduanero, como lo reiteró también el artículo 98 de su reglamento. Sin embargo, en el artículo 31 de dicha ley se introdujo que los contribuyentes inscritos en el Registro Nacional de Importadores y Exportadores (RNIE) tuvieran un reconocimiento más fiexible denominado "verificación física" de los bultos que contenían las mercancías, consistente en comprobar solamente la cantidad, características, marcas, número y peso de los mismos, dejándose para después las comprobaciones de las mercancías y sus características arancelarias. Esta inicíal posibilidad de despacho sin reconocimiento o de reconocimiento más flexible, se diluyó en el articulo 99 del ARLA porque para ser beneficiario de esa medida se requería la aprobación de la autoridad aduanera, quien la otorgaba sujeta a varios requisitos como eran: que la mercancía se importara habitualmente y en volúmenes y valores que lo justificaran; en cantidades acordes a la capacidad comercial o industrial
del solicitante; con características o usos que permitieran la posterior cornprobación de la naturaleza arancelaria; que el contribuyente lo fuera de impuestos federales de reconocida solvencia: que la actividad productiva del importador se ajustara a un programa de fomento económico aprobado por autoridad competente; que la documentación que amparara la mercancía permitiera su identificación o localización posterior y los demás requisitos dispuestos por la regla general Quinta de 1982. A pesar de ello, todavía el Acuerdo de la SHCP publicado en el D.O.F. de 28 de junio de 1989 fijaba que en las importaciones posteriores al 10. de julio de 1989, las aduanas permitirían las importaciones con este procedimiento si se acreditaban las autorizaciones respectivas. Con la reforma legal de 1989 se modificó el articulo 29 de la ALA para introducir desde 1990 en la legislación y práctica mexicana la posibilidad de despacho aduanero con reconocimiento y sin reconocimiento. En efecto, la ley dispuso, como lo hace hasta hoy, que presentado ei pedimento, cubiertas las contribuclones y presentadas las mercancías, se accionaría el mecanismo de selección aleatoria que determinará si debe o no practicarse el reconocimiento aduanerode las mercancías.
En caso afirmativo, se efectuará por la autoridad aduanera, pero en caso negativo, las mercancías se entregarán al interesado. La modalidad de despacho aduanero con reconocimiento aduanero se determinaba por un sistema electrónico cuyo resultado estaba programado de modo aleatorio, con instrucciones que producían el resultado por
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mera suerte, sin influir en él otras consideraciones como el nombre del contribuyente, la clase de mercancías, el nombre del agente aduanal, la clase de contribuciones, etc. En la práctica, ese mecanismo arrojaba una proporción aproximada de
90% de despachos sin reconocimiento aduanero y el restante 10% con reconocimiento.
Con la reforma legal de 1991 se estableció el "segundo reconocimiento", esto es, los despachos con reconocimiento aduanero deben activar de nueva cuenta el mecanismo aleatorio que determinará si eran sometidos otra vez a un segundo y posterior reconocimiento. Para la práctica de este segundo reconocimiento se formaron empresas privadas que contrataron dictaminadores encargados de ese reconocimiento. La Ley Aduanera de 1996 reprodujo lo dispuesto por la anterior ley, pero con la reforma para 1997 se introdujo la doble activación del mecanismo de selección aleatoria, esto es, que si en la primera activación se ordena "sin reconocimiento" no obstante se deberá activar otra ocasión.
Esta medida ordenada para entrar en vigor ei 10. de marzo de 1997 se ha venido posponiendo por la RMCE. En resumen, actualmente el mecanismo de selección automatizado puede determinar que el despacho se efectúe con reconocimiento o sin reconocimiento.
111. Despacho aduanero por turno o preferente La regla general es el despacho aduanero por turno o como lo llama el artículo 60 del NRLA, en orden cronológico, que se despacha en orden de la presentación de los pedimentos ante el mecanismo de selección automatizado.
Sin embargo, también puede haber despacho aduanero preferente que es aquel que tiene prioridad sobre el anterior, en razón de las mercancías son: materias explosivas, inflamables, corrosivas, contaminantes, radioactivas, perecederas, de fácil descomposición y los animales vivos.
IV. Despacho aduanero ordinario o extraordinario Se conoce como despacho aduanero ordinario el que se verifica en las
instalaciones y recintos de la aduana en días y horas hábiles, en tanto que el despacho aduanero extraordinario es aquel que se lleva a cabo fuera de la aduana o fuera de esos días u horas hábiles. El artículo 19 de la NLA permite que las autoridades aduaneras, a petición de parte mterssaoa, puedan autorizar ese despacho extraordinario,
aunque limitado, en cuanto al lugar distinto a las exportaciones, por el articulo 10 del NRLA.
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En cuanto a los días y horas no se contempla ninguna limitación y la regla 3.3.1. señala que los administradores de las aduanas podrán habilitar dichos días y horasen los casos en que el servicio así lo amerita.
Inicialmente, el artículo 101 del anterior reglamento de 1982 permitía el despacho extraordinario en el domicilio del interesado, incluyendo las importaciones, pero se suprimió esa posibilidad con la redacción del artículo 10 del NRLA. V. Despacho aduanero escrito, mecanizado o electrónico El despacho aduanero ha adoptado en los diversos ordenamientos legales que lo han regulado las siguientes formas de tramitarse: 1. Escrito. El Código Aduanero de 1952 disponía en los artículos 236 y siguientes que el despacho se solicitaba y se tramitaba en torno del documento denominado pedimento, en el cual se basaban todas las actuaciones de la autoridad aduanera que iba anotando en él los diversos pasos y fases que se desarrollaban. 2. Mecanizado. Con la reforma para 1990 a los articulas 143-bis fracción 11 y 145 fracción XII de la ALA surgió el despacho aduanero mecanizado, que fue implementado con el Acuerdo de la Dirección General de Aduanas publicado en el D.O.F. el día 8 de enero de 1990 y que se conoció como el Sistema de Captura Automática de Pedimentos Aduaneros (CADEPA), que consistía en el uso de un programa de computación de captura e im-
presión mecanizada de pedimentos, que generaba información que debía ser entregada en disquetes a las aduanas. 3. Electrónico. En la reforma a la ALA para 1991 se adicionó el artículo 25-A que dispuso que el despacho aduanero de las mercancías deberá efectuarse mediante el empleo de un sistema electrónico, cuando la SHCP lo determine mediante reglas. Ese sistema electrónico consistió en el Sistema Automatizado Aduanero Integral (SAAI) que además de usar equipos de cómputo para la captura e impresión de los pedimentos, implica la transmisión inmediata a la
aduana de despacho de la información estadística de dichos pedimentos por la vía de los medios electrónicos de comunicación, tales como el mó-
dem telefónico, la radio frecuencia o los cables de fibra óptica directos. El SAAI ha tenido diversas fases durante las cuales se ha vinculado a las diversas instancias que intervienen en el despacho aduanero. En la actualidad los datos de los pedimentos son transmitidos directamente de los
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agentes o apoderados aduanales a las aduanas, quienes los validan y re-
transmiten a dichas personas y a los bancos ubicados en esas aduanas y a los módulos del mecanismo de selección automatizado. Sin esa transmisión no se pueden hacer los pagos de las contribuciones al comercio exterior ni tampoco someter las mercancías al citado mecanismo. Desde el 10. de mayo de 1994, mediante disposición contenida en la regla general 33 para 1994, se dispuso formalmente que en las aduanas del país señaladas en el anexo 10 deberían operar con esa fase del SAAI. Después se sumaron rápidamente todas las aduanas del país sin mayor declaratoria oñcial. En la actualidad, el artículo 38 de la NLA mantiene la disposición del
empleo del sistema electrónico, previendo la existencia de una clave electrónica confidencial correspondiente al agente o apoderado aduanal que no se ha implementado en la práctica y el código de validación generado por la aduana, que se conoce como firma electrónica y que constituida porun algoritmo alfanumérico se imprime en los pedimentos respectivos. Un avance en el despacho aduanero electrónico lo será la aplicación de los sistemas REFIS que comunicarán a los almacenes y recintos fiscalizados con el sistema SAAI, de tal suerte que se permitirá conocer los ingresos, estadías y salidas de mercancías de dichos lugares. VI. Despacho aduanero general o especializado La regla general es que cualquier aduana es competente para tramitar el despacho aduanero de las mercancías, con la simple indicación que contenía el artículo 86 del ARLA de que el pedimento fuera presentado en la aduana ante la que hubíeran quedado en depósito las mercancías. De manera implícita el artículo 43 de la NLA sugiere que el pedimento se presente, y por lo tanto el despacho se realice, en la aduana en la cual se presenten las mercancías, cuando se dispone que el pedimento se pre-
sente con las mercancías. La excepción se contiene en el artículo 144 tracción I de la NLA, que contempla que la SHCP mediante reglas señalará las aduanas por las cuales se deberá practicar el despacho aduanero de determinado tipo de mercancías, esto es, el despacho especializado y las aduanas por el tipo de las mercancías. En la regla 3.26.1. se remite al anexo 21 de la RMCE para determinar las mercancías que están sujetas al despacho aduanero por determinada aduana, pudiéndose inferir que el criterio que ha seguido la SHCP en la elección de las mercancías no ha sido la necesidad de equipo especial, requerimientos de instalaciones especiales o conocimientos especializados del personal aduanero, sino tan sólo necesidades de vigilancia y control de ciertas mercancías "sensibles".
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VII. Despacho aduanero con o sin presentación de la mercancía ante la aduana Ya se anotó que el artículo 43 de la NLA contempla la regla general que para el despacho aduanero de las mercancías se requiere que se presenten juntamente con el pedimento. más también antes se expusieron los casos en los cuales procede el despacho aduanero con excepción a esa regla general, esto es, sin que sea necesario la presentación de las mercandas ante la aduana. Esos casos se refieren, por ejemplo, a los cambios de régimen aduanero, operaciones virtuales, regularización de mercancías y otras más ya estudiadas en el capítulo de los regímenes aduaneros. VIII. Despacho aduanero nacional o internacional De conformidad con el artículo 143 fracción 111 de la ley de la materia, el Ejecutivo Federal tiene facultades para autorizar que el despacho de mercancías por las aduanas fronterizas nacionales pueda hacerse conjuntamente con las oficinas aduaneras de países vecinos, en cuyo caso, la SHCP con fundamento en el artículo 144 fracción XXII del mismo ordenamiento dictará las reglas que sean necesarias. De estos preceptos se puede derivar que el despacho aduanero será nacional cuando se lleve a cabo por las aduanas nacionales exclusivamente, lo cual es el caso actualmente, y será internacional o conjunto cuando se realice simultáneamente con las aduanas de los países vecinos. Entre las experiencias de despacho conjunto o internacional, dentro de las acciones y programas de colaboración aduanera que se ejecutan con los gobiernos de otros países, ya existe un intento de esa clase de despacho con las aduanas de los Estados Unidos de América en un proyecto electrónico conocido como NATAP, que en plan "piloto" se ejecuta con algunas operaciones por ciertas aduanasfronterizas. IX. Despacho aduanero normal o de regularización El despacho aduanero normal consiste en que las mercancías se presenten conjuntamente con el pedimento en el cual se acredite el cumplimiento de las obligaciones en materia de contribuciones y de RNA's, así como el agotamiento de las formalidades que establezca la ley. Para adicionalmente a ese despacho aduanero normal, la ley permite el despacho aduanero de excepción que se destina para regularizar las mercancías que por cualquier título tienen en su posesión los particulares sin haber sido sometidas a las formalidades para su legal importación. Ese despacho de regularización ya fue motivo de un estudio detaitado, pero entre otras de las reglas que son excepción es la presentación física
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de las mercancías ante la aduana y, en ciertos casos, de la presentación del pedimento por el uso de un formato oficial diverso. 3. LA DOCUMENTACION PARA EL DESPACHO Este apartado brinda la oportunidad de exponer que el Derecho Aduanero al igual que muchas de las ramas dei Derecho Público Mexicano se ha mantenido como un Derecho formal, pues la ley ha dispuesto que en la mayoría de los casos la comunicación de los particulares hacía las autoridadas aduaneras se haga observando ciertos requisitos formales que exceden no s610 el documento escrito sino el uso obligatorio de "formatos oficiales" e incluso conductos especiales que suprimen la entrega personal y directa como el llamado "buzón".
La comunicación de las autoridades hacía los particulares debe ser escrita, fundada y motivada, debido a los mandatos de los artículos 14 y 16 constitucionales.
1. Las formalidades de las promocIones de los particulares Pareciera que el cumplimiento de las garantías del Derecho de Petición y las normas de seguridad jurídica implicarían que las leyes no impusieran mayores requisitos para que los ciudadanos se pudieran dirigir a sus autoridades, y las cuales para contestar no exigieran mayor condición que dichas peticiones estuvieran dirigidas en términos respetuosos y pacificos. No obstante ese principio, las leyes aduaneras así como las leyes fiscales establecen de manera constante mayores requisitos formales para que las peticiones o comunicaciones de los particulares sean atendidas por las autoridades. En las próximas páginas se atiende este importante aspecto del despacho aduanero, que constituyen las formalidades que se deben observar en los documentos y promociones que se presenten. A. El uso de formatos oficiales La primera formalidad se encuentra en los artículos 36, 81 Y 88 primer párrafo de la NLA que disponen que los pedimentos y demás documentos aduaneros para ei despacho de las mercancías sea en la forma oficial aprobada por la SHCP. Esta disposición no hace más que reconocer la naturaleza formai de las comunicaciones con las autoridades aduaneras que recogen supletoriamente los artículos 18 y 31 del Código Fiscal de la Federación, cuando disponen que las promociones, solicitudes en materia de RFC, declaraciones y avisos que se presenten ante las autoridades fiscales deberán hacerse en las formas aprobadas por la SHCP, en el número de ejemplares, datos e informes y acompañando los anexos que la misma establezca.
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Señalan ambos preceptos que cuando no existan o no hubieran sido
aprobadas esas formas oficiales la promoción deberá presentarse por escrito, en 3 ejemplares o en el número de ellos que indiquen las autoridades, señalar el nombre o denominación social y domicilio fiscal del promovente, su clave del RFC, la autoridad a la que se dirige, el propósito de la promoción, los datos de la obligación que se pretende cumplir y el montodel pago, si es el caso, el domicilio para oír y recibir notificaciones y el nombre de la persona autorizada para tal efecto.
La regla 2.2.1. de la RMCE señala que las formas e instructivos aprobados en materia de comercio exterior son los que se listan en el anexo 1
entre losque 58 pueden citar a los siguientes: FORMATOS OFICIALES APROBADOS • A-16 Informe semestral de mercancías adquiridas mediante constancia de exportación por las empresas rnaqulladoras, con programas de exportación autorizado por SECOFi y empresas de comercio exterior. • A-17 Informe anual de residentes en el pais que enajenen bienes a empresas maquiladoras, con programas de exportación autorizado por SECOFI y empresas de comercio exterior. • Aviso de compensación de contribuciones y aprovechamientos al
comercio exterior. • Aviso de exportación temporal. . • Aviso de opción para la determinación del valor provisional (seguro global de transporte). • Aviso de registro de aparatos electrónicos e instrumentos de trabajo. • Carta de cupo. • Constancia de exportación. • Anexo de la constancia de exportación. • Constancia de exportación para adquisición de mercancías de origen 100% nacional. • Constancia de importación temporal de contenedores. • Constancia de retorno de importación temporal de contenedores. • Constancia de origen de productos agropecuarios.
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• Declaración para movimiento en cuentaaduanera. • Declaración para la regularización de mercancías. • Declaración anual de empresas maquiladoras de exportación. • Declaración de aduanas. (español, inglés y francés).
• Documento de origen de productos minerales extraídos, industrializados o manufacturados. • Engomado oficial para el control de tránsito interno por vía aérea. • Formulario múltiple de pago para comercio exterior. • Hoja de cálculo para la determinación del valor en aduana de mercancías de importación. • Pago de contribuciones al comercio exterior (español, inglés y francés). • Padrón de importadores. • Registro 15.
• Reporte anual de operaciones de comercio exterior. • Solicitud de autorización de importación temporal de casas rodantes (español e inglés). • Solicitud de autorización de importación temporal de embarcaciones (español e inglés). • Solicitud de autorización de importación temporal de mercanclas destinadas al mantenimiento y reparación de las mercancías importadas temporalmente. • Solicitud de autorización de importación temporal. • Pedimento de importación. • Pedimento de importación. Parte 11. Embarque parcial de mercancías. • Anexo del pedimento de importación. • Pedimento de exportación. • Pedimento de exportación. Parte 11. Embarque parcial de mercan-
cías.
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• Anexo del pedimento de exportación. • Pedimento de extracción de mercancías en depósito fiscal. • Anexo del pedimento de extracción de mercancías en depósito fiscal.
• Rectificación al pedimentode extracción de mercancías en depósito fiscal. • Anexo a la rectificación al pedimento de extracción de mercancías
en depósito fiscal. • Pedimento de rectificación. • Anexo al pedimento de rectificación. • Pedimento de tránsito. • Anexo del pedimento de tránsito. • Pedimento de tránsito. Parte 11. Tránsito parcial de mercancías. • Pedimento de rectificación al pedimento de tránsito. • Anexo del pedimento de rectificación al pedimento de tránsito. • Aviso de tránsito. • Pedimento de tránsito para el transbordo. • Padrón de exportadores sectorial. • Solicitud de autorización de importación definitiva de mercancías sujetas a la inscripción en los padrones de importadores de secto-
res específicos. • Solicitud de inscripción en los patrones de importación de sectores específicos. B. La firma de las promociones Dispone el citado artículo 18 del Código Fiscal de la Federación, como lo hacia el artículo 40. del ARLA, que las formas oficiales deberán estar firmadas por el interesado o por quien esté legalmente autorizado para hacerlo, debiendo sin embargo precisarse que este requisito de la firma deberá exigirse siempre y cuando la forma exijaque se firmen, pues existen formatos, generalmente que se anexan a otros, que carecen del espacio para ese fin.
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C. La protesta de decir verdad Disponen los artículos 81 y 91 de la NLA que los agentes o apoderados aduanales manifestarán en la forma oficial aprobada o pedimento, bajo protesta de decir verdad. diversos datos como la descripción de la mercancía, el cumplimiento de las formalidades inherentes al régimen aduanera y otros más que adelante se estudian con detalle. De la simple lectura de ambos preceptos se aprecia su inútil repetición. sin embargo, quien se conduzca faltando a la verdad estaría incurriendo en infracciones administrativas de datos falsos o inexactos pero además podría darse el caso de que esa declaración se ubicara en declaraciones falsas ante autoridades diferentes a las judiciales. D. La reproducción de medios grabados Los artículos 60. de la NLA y 40. del NRLA contemplan la conservación y reproducción de documentos que deriven de microtilm, disco óptico o de cualquier otro medio que autorice la SHCP que tendrán el mismo valor probatorio que los originales. E. El conducto formal para dirigirse a las autoridades Las relaciones de los particulares hacía las autoridades aduaneras han pretendido ser tan formales que se llega hasta a regular el conducto para presentar los escritos que dirigen los contribuyentes a estas últimas. Por lo general, en cualquier otra materia, ya sea administrativa o judicial, las promociones de los particulares se entregan directamente a las autoridades sin más requisitos que hacerlo en la sede o domicilio de la dependencia pública, en los días y horas hábiles, recabando los sellos de recibido y las razones correspondientes. También es cierto que en la mayoría de los casos. existen en casi todas las entidades públicas las oficinas de correspondencia y archivo, conocidas como "oficialía de partes", a las cuales se les atribuye la competencia de recibir y turnar las diversas promociones que presentan los interesados. Desde el 10. de agosto de 1994 la regla 7'A, convertida en la regla 2.2.3. viene exigiendo que la presentación de los documentos que deba hacerse ante la aduana se haga por conducto del "buzón para trámites" de la misma, que se encuentra ubicado en la propia aduana o en los módulos bancarios del Banco del Ejercito. Fuerza Aérea y Armada. S.N.C. (BANEJERCITO) cumpliendo con las instrucciones de presentación que se señalen en los propios buzones. Esta regla fue modificada el 29 de junio de 1999. suprimiendo la reterencia a dichainstitución bancaria. que desde 1994 había establecido con
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la autorización de la autoridad aduaneraun cobro a cargo del promovente por el servicio de recibir las promociones. La medida ha generado algunas dificuitades operativas, pues no existe en las reglas generales los casos en los cuales las promociones se presenten por buzón y en que casos se entreguen los documentos directamente a los empleados y funcionarios de la aduana, lo que originó que la Administración General de Aduanas emitiera el Telex número 326-A-III-1590 de 13 de enero de 1994 (no publicado en el Diario Oficial de la Federación) disponiendo que a partir de esa fecha "no deberán ser tramitadas por buzón las promociones relacionadas con los pedimentos y con el despacho aduanero de las mercancías". 11. El pedimento aduanero Como ha quedado expuesto en páginas anteriores, el pedimento además es uno de los documentos principaies del despacho aduanero aunque no el único, como se desprende del listado de las formas oficiales que en materia de comercio exterior se han aprobado por la SHCP. El nombre de pedimento reflejaba más la naturaleza de petición que tenía bajo el Código Aduanero de 1952, el cual ordenaba en su artículo 236 que debería solicitarse el reconocimiento aduanero de las mercancías. esto es, el nombre de pedimento proviene de pedir o solicitar ei despacho aduanero. En virtud de la adopción en la ley del principio de autodeclaración por parte de los contribuyentes, la naturaleza jurídica del pedimento se ajusta más ala declaración que a la petición. No obstante, cualquiera que sea la esencia del pedimento, en todos los casos iniciará un procedimiento públicoque se denomina despacho aduanero y, como antes se expuso, deberá continuar hasta su final, sin que sea requisito para ello que el particular lo esté incentivando, pues será obligación de la autoridad aduanera ejecutar los actos y trámites que lo integran, tanto de carácter oficio-
so como contencioso. De varios preceptos de la Ley Aduanera se desprenden las importantes funciones del pedimento, que se manifiestan también en los diversos requisitos, datos y anexos que debe contener y que se exponen a continuación. A. Los datos del pedimento exigidos por la ley Algunos requisitos, datos e informes que debe contener obligatoriamente el pedimento se encuentran ordenados expresamente por la NLA, en virtud de tratarse de elementos esenciales que se refieren a las contribuciones, a las obligaciones en materia de RNA's y a las formalidades que deben cumplir las mercancias a importar o exportar sometidas a su despacho aduanero.
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Los datos y la información que los agentes o apoderados aduanales deberán manifestar en el pedimento, de conformidad con los artículos 36 fracción I inciso g), 81, 91, 107 Y 116 de la NLA, son los siguientes: al La descripción de las mercancías Esa descripción está circunscrita a que sea suficiente para la liquidade las contribuciones, pues así lo señala la ley: "..determinarán en
ción
cantidad líquida por cuenta de los importadores y exportadores las contribuciones y en su caso, las cuotas compensatorias, para lo cual manifestarán.. ." I
Ya que la determinación de las contribuciones está basada en la clasificación arancelaria de las mercancías, es claro que la obligación de describir las mercancías se cumple cuando se describen de tal manera que permite su clasificación arancelaria aun sintenerlas a la vista. Esta disposición es importante tanto para los contribuyentes como para las autoridades, toda vez que los primeros tienen documentos que prue-
ban plenamente la legal estancia de las mercancías en el país, mientras que las segundas pueden hacer las comprobaciones o glosa de los pedimentos con la certeza de la mercancía importada o exportada. b) La Identificación de las mercancías Con la adición de la fracción IX al artículo 128 de la ALA para 1992, se incluyó como presunción de contrabando no consignar en el pedimento, en la factura o en el documento de embarque que se haya anexado al pedimento, en el caso de mercancía susceptible de ser identificada individualmente, los números de serie, parte, marca, modelo o, en su defecto, las especificaciones técnicas o comerciales necesarias para identificar la mercancía y distinguirla de otras similares, cuando dicho datos existan.
La razón de esta disposición es evidente, ya que pretende evitar que con la identificación ambigua o genérica de la mercancía en un pedimento se amparen indiscriminadamente más mercancías de las que fueron sometidas al despacho aduanero y cubrieron ias obligaciones fiscales y RNA's. Desde la regla 184 para 1995, que pasó a ser la regla 3.26.7. hasta 1998, se dispuso que para efectos del artículo 177 fracción VIII de la NLA, equivalente al 128 fracción IX de la ALA, no se configuraría esa presunción cuando en las importaciones de mercancías señaladas en el anexo 1'8 se
anotara en el pedimento o en la factura anexa al mismo, los datos que ~ menciona el propio anexo además de los que exige la ley, añadiendo que los importadores sólo podrían demostrar la legal importación de esas mercancías mediante el citado pedimento o factura en donde se hayan anotado los datos exigidos por el mencionado anexo.
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Con la reforma para 1999, se adicionó al artículo 36 fracción I el inciso g) para disponer que el pedimento deberá acompañar la información que permita la identificación, análisis y control que señale la SHCP mediante reglas. Con la regla 3.5.16. se dispone que esa información es la contenida en el citado anexo 1B, exceptuando a las maquiladoras y pitex en el caso de sus importaciones temporales, como ya lo había dispuesto antes el articulo 57 del NRLA. En el caso de las exportaciones, esta obligación ya se contenía en el
segundo párrafo del artículo 36 de la NLA para la exportaciones de mercancías importadas previamente mediante cuentas aduaneras así como los retornos en el mismo estado de las importaciones temporales, susceptibies de ser identificadas individualmente. Actualmente, la regla 3.5.16. guarda congruencia con la ley y ciertamente la identificación de la mercancía se puede hacer en el pedimento o en la factura, documento de embarque o relación que se anexe a dicho pedimento.
e) La clasificación arancelaria Se deberá anotar la clave de ocho dígitos en el caso de las importaciones y de seis dígitosen el caso de las exportaciones. Es útil comentar que la ley exige que se describa la mercancía y que se anote su correspondiente clasificación arancelaria, por lo que debe evitarse el error de anotar, en lugar de la descripción de la mercancía. el nombre o nomenclatura de la fracción arancelaria. Ciertamente que existen casos en los cuales la descripción de la mero cadería coincide con la nomenclatura de la fracción arancelaria, pero generalmente anotar la nomenclatura por descripción podría conducir al absurdo de anotar como descripción "los demás".
d) El valor en aduana de las mercancías Uno de los datos más importantes del pedimento es el valor en aduana de las mercancías, aunque la ley omite que también la base gravable puede ser otra diferente, como lo dispone el articulo 64 de la misma ley. Su valor deberá estar expresado en moneda nacional para lo cual se hará la conversión de la moneda eXtranjera al tipo de cambio que publique el Banco de México en los términos del artículo 20 del Código Fiscal de la Federación.
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el El método de valoración utilizado y en su caso las vinculaciones Ya antes se estudió con detenimiento que el valor en aduana se fija primeramente por el método del valor de transacción y en su defecto, por alguno de los métodos sucesivos ya comentados. Pues bien, en el pedi-
mento se deberá manifestar cual de esos métodos se utilizó y, en su caso, la existencia de vinculaciones. Es conveniente anotar que, conforme al instructivo de llenado del pedimento, estos datos se anotan en forma de claves que se contienen en los apéndices del anexo 22 de la RMCE. f) El origen y procedencia de las mercanclas
El articulo 81 fracción I de la NLA dispone que se manifieste en el pedimento el origen de las mercancías mientras que el 36 fracción I inciso d) ordena que se anexe el documento con base en el cual se determine la
procedencia y dicho origen para efectos de aplicación de preferencias, cuotas compensatorias, cupos, marcados de país de origen y otras medidas. . Al igual que muchos de los datos anteriores y siguientes el instructivo de llenado y los apéndices a esos instructivos indican que se deben utilizar claves por países, por ejemplo: los Estados Unidos de América es clave G8, México N3, Argentina 84, observando que también crean sus propias reglas de origen, cuando las mercancías no están sujetas a cuotas compensatorias o no solicitan trato preferencial bajo algún TLC. (apéndice 4). g) El régimen aduanero determinado El artículo 91 de la ley de la materia, ordena que los agentes aduanales manifestarán el régimen aduanero que solicitan para las mercancías, a lo cual se pueden hacer los siguientes comentarios: 1. La ley deja fuera de la protesta de decir verdad este dato, pues la redacción del precepto así está construida, abarcando únicamente el cumplimiento de sus obligaciones y formalidades. 2. La ley mantiene una redacción basada en la autorización previa del régimen por parte de la autoridad aduanera cuando dispone"..el régimen aduanero que solicitan para.." cuando lo correcto podría ser, entre muchas redacciones posibles, "..el régimen e/egida para... ". 3. También el régimen se deberá manifestar en el pedimento usando una clave alfanumérica que se lista en el apéndice 2 del citado anexo 22, por ejemplo:
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Régimen
Al
importación o exportación definitiva exportación temporal para su transformación, elaboración o reparación.
BM
h) El cumplimiento de las obligaciones y formalidades del régimen aduanero El artículo 91 de la ley añade que en el pedimento se manifieste ese cumplimiento, lo que se hace con las contribuciones y demás obligaciones en materia de RNA's. 1) La determinación y liquidación de las contribuciones Se deberá anotar el monto de las contribuciones causadas con motivo
de la importación o exportación y, en su caso, las cuotas compensatorias. Esto es, el pedimento ya deberá manifestar la cantidad líquida de las contribuciones a cargo de los importadores y exportadores. j) La firma electrónica de los permisos previos de Importación y exportación
Desde la regla general 258-a para 1993 se incluyó la disposición que se consideraría cumplido el requisito de permiso previo de autoridad competente cuando en el pedimento, en el campo respectivo, se anotara la firma
electrónica obtenida al efe.ctuar el descargo en la tarjeta magnética proporcionada por la SECOFI. Esta norma pasó a ser la regla general 25 para 1994 que desapareció de las RMCE con la reforma legal de julío de 1993 que modificó los artículos 25 primer y último párrafo y 127 fracción 11 de la ALA y cuyos textos pasaron a ser los artículos 36 y 172 fracción 11 de la ley vigente. k) La finalidad y el lugar en los regímenes temporales Disponen los artículos 107 Y 116 de la ley, que en el caso de las importaciones y exportaciones temporales que se mencionan en esos preceptos, que son casi la totalidad de las que se despachan con pedimento, en él se señalará la finalidad a la que se destinarán las mercancías, y en su caso, el lugar en donde cumplirán la citada finalidad y mantendrán las citadas mercancías.
1) Los descargos en las operaciones de maqulladoras Hasta el año de 1993 se dispuso que en los casos de pedimentos de retornos de mercancías importadas temporalmente por maquiladoras y pitex se debería hacer el "descargo" respectivo, esto es, anotar la descripción y cantidad de las mercancías que estaban siendo retornados al
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extranjero así como el número y fecha del respectivo pedimento de importación temporal. Con las reglas 119 y 137 para 1994 y 1995, respectivamente, se ordenó que ese descargo era optativo siempre que se presentara el informe anual que ahora contempla el artículo 109 de la NLA No obstante lo anterior, el Manual de Claves de Documentos SAAI, exige que se hagan dichos descargos en los retornos respectivos y en algunas reglas como la 5.1.18., y 5.1.11. en el caso de transferencias de esas empresas. m) Los datos electrónicos Actualmente ya son diversas las claves o firmas electrónicas que se deben anotar en el pedimento: 1. La firma electrónica que demuestre el descargo total o parcial de RNA's. 2. La clave electrónica confidencial del agente o apoderado aduanal, sin implementación. 3. El código de validación generado por la aduana o firma electrónica. 4. El código de barras bidimensional generado por el SAAI, conforme con la regla 3.5.11. En el caso del código de barras, el artículo 58 fracción 11 inciso 1), referente a las importaciones temporales de maquiladoras y pitex mediante pedimento consolidado, dispone que dicho código se deberá imprimir en la factura o en el documento que exprese el valor comercial con los datos estipulados en el apéndice 10 del anexo 22 de la RMCE. B. Los datos del pedimento exigidos por el formato oficial y su Instructivo de llenado Además de los datos exigidos directamente por la ley, la forma oficial y su instructivo de llenado ordenan que se manifiesten otros datos o íntermes adicionales. Del artículo 31 del Código Fiscal de la Federación se desprende la obligación de proporcionar esos datos e Informes exigidos por la forma oficial, dada la naturaleza de declaración que tiene el pedimento. Por ejemplo, en el pedimento de Importación, los datos adicionales que exige la forma oficial son los siguientes: 1. Fecha de pago. 2. Aduana o sección.
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3. Fecha de entrada. 4. Reexpedición de terceros. 5. Tipo de cambio. 6. Transporte. 7. Peso de la mercancía. 8. Forma de facturación y números de facturas. 9. Número fiscal (tax number) del proveedor extranjero. 10. Conocimientos de embarque, guias aéreas o vehículos. 11. Fletes. 12. Observaciones, campo libre para anotar las particularidades que desee el contribuyente. 63 C. Los anexos al pedimento El artículo 36 de la NLA enumera los documentos que se deben acompañar al pedimento tanto a la importación como a la exportación, siendo diferentes en ambos casos. a) Los anexos a la Importación 1. La factura comercial. 2. El conocimiento de embarque o guía aérea, según el caso, ambos revalidados por la empresa porteadora o sus agentes consignatarios. 3. Los documentos que comprueben el cumplimiento de las RNA's a la importación. 4. El documento con base en el cual se determine la procedencia y el origen de las mercancías. 5. El depósito en cuenta aduanera de garantía de mercancía sujeta a precio estimado. cuando proceda. 6. El certificado de peso o volumen en mercancías a granel en tráfico marítimo.
7. La información que permita la identificación, análisis y control de las mercancías. 63 Poblete Ibaceta, Cecilia. Guía Práctica para el llenado de Pedimentos de Importación y Exportación. Segunda Edición. Ediciones Fiscales ISEF, S.A. México
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b) Los anexos a la exportación
1. La factura comercial o, en su caso, cualquier documento que exprese el valor comercial de las mercancías. 2, Los documentos que comprueben el cumplimiento de las RNA's a la exportación. En el transcurso de esta obra todos estos documentos han sido objeto de estudio detallado, salvo el que corresponde a la factura comercial, por lo que aquí se expondrán algunas consideraciones sobre su tratamiento aduanero. e) La factura comercial Conforme con el articulo 36 de la Ley Aduanera, las premisas que rigen a la factura comercial para efectos aduaneros son las siguientes: 1. Será exigible cuando el valor en aduana se determine conforme al valor de transacción.
2. Será exiqible cuando el valor de las mercancías exceda de la cantidad que establezca la SHCP eh reglas generales, 3. Deberá reunir los requisitos y datos que mediante reglas estabiezca laSHCP, 4. Se admitirá en las exportaciones cualquier otro documento que exprese ei valor comercial. 5. No será exigible la presentación de factura en ciertos casos, En cuanto a la primera es entendible que así sea, ya que si no aplica ei precio pagado o por pagar por las mercancías, carece de sentido que se exija la factura, puesto que para la determinación del método sucesivo y subsecuente, como el valorde transacción de mercancías idénticas, no se usará el precio del embarque a valorar. ::n cuanto a la segunda, desde hace muchos años la factura comercial se exige sólo para las importaciones de mercancías superiores a $ 300.00 dólares de los Estados Unidos de América o su equivalente en otras monedas, como lo dispone la regla actual 3,5,1., aunque en cierta época, como la regla Decimanovena de 1982 se fijó en el equivalente a cien veces el tipo de cambio, Por cuanto hace a la tercera, los datos y requisitos de la factura que se encuentran actualmente consignados en la regla 3.5,1, son los siguientes:
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1) Lugar y fecha de expedición. 2) Nombre y domicilio del destinatario. En los casos de cambio de destinatario, la persona que asuma este carácter anotará dicha circunstancia bajo protesta de decir verdad en todos los tantos de la factura. 3) Descripción comercial detallada de las mercancías y la especificación de ellas en cuanto a clase, cantidad de unidades, números de identificación, cuando éstos existan, así como los valores unitarios y global en el lugar de venta y de los cargos del artículo 65 de la misma ley. No se considerará descripción comercial cuando la misma venga en clave. Estos datos deben estar en idioma españolo francés o inglés, de lo contrario deberán estar traducidos en la misma factura o en documento anexo.
4) Nombre y domicilio del vendedor. 5) Expedida por proveedor nacional o extranjero. 6) Exhibida en original o copia.
La falta de algunos de los datos o requisitos puede ser suplida por la declaración del importador o del agente o apoderado aduanal, antes de activar el mecanismo de selección automatizado. Referente a la cuarta, la ley establece la posibilidad de acompañar al pedimento de exportación ya sea la factura o cualquier documento que exprese el valor comercial de las mercancías, hipótesis aplicable también por mandato de la regla 3.5.2. a los retornos de importaciones temporales para elaboración, transformación o reparación. La quinta premisa es que la presentación de la factura no es exigible en ciertos casos como las importaciones y exportaciones efectuadas por embajadas, consulados o miembros del personal diplomático y consular extranjero, las relativas a energía eléctrica, las de petróleo crudo, gas natural y sus derivados, cuando se hagan por tubería o cables, así como cuando se trate de menajes de casa. . D. La rectificación del pedimento La cuestión de la modificación o rectificación de los datos contenidos en el pedimento presentado ante las autoridades aduaneras es un tema que data de varios años y es motivo de múltiples y constantes reformas legales. Como en los otros temas aduaneros, en éste también no existen estudios o ensayos que arrojen luces sobre la materia, por lo que su tratamiento legal ha estado impregnado de razones prácticas como el impedir o reprimir conductas indebidas que por la vía de la rectificar los pedimentos
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originales pretendan amparar la importación o exportación de mercancías que no hayan cumplido con las disposiciones legales, de tal suerte que de antecedentes casuísticos se han emitido normas generales que impiden la rectificación de ciertos datos o en ciertos casos. Como el supuesto de esas normas generales se apoya en casos concretos, sucede que también se presentan circunstancias o hechos justificados de importadores y exportadores que, sin lesionar el interés fiscal y por causas justificadas, es procedente permitir rectificar el pedimento, por lo cual el legislador ha introducido excepciones a la norma general que no admite la rectificación, llegando a conformar, como lo es actualmente, un esquema jurídico casuístico y complejo. No obstante, es pertinente mencionar que con el transcurso del tiempo y debido a muchas razones, como el avance en los métodos de fiscalización, el desarrollo de la tecnología y su aplicación a la actividad aduanera y la adopción de procedimientos basados en la confianza al contribuyente, la ley ha venido flexibilizando la posibilidad de rectificar los datos de los pedimentos. En efecto, de los artículos 241 fracción 11 del Código Aduanero de 1952 y el texto inicial del artículo 62 de la ALA de 1982, los datos contenidos en el pedimento se podían rectificar hasta antes del pago de las contribuciones, por lo que, si se considera que bajo ambos ordenamientos legales el sistema del procedimiento era que el pedimento se presentaba ante la autoridad aduanera para que ella practicara el reconocimiento y la clasificación, y aprobado que lo fuera, entonces se procedía al pago de dichos impuestos, el resultado era que el pedimento se podía corregir antes de tener vida jurídica, cuando no había trascendido, pero que a contrario sensu, no era susceptible de rectilicar ningún dato una vez hecho el citado pago. Después de diversas y sucesivas reformas legales al artículo 62 de la ALA y a su correlativo artículo 89 de la NLA, el esquema está basado en las siguientes premisas: al la deflnlllvldad de los dalas del pedimento La ley contiene una declaración de principio consistente en que los datos que están contenidos en el pedimento presentado ante las autoridades aduaneras son definitivos. La finalidad de esta disposición es enunciar que la declaración aduanera no es provisional, que los datos anotados no son estimados o preliminares, sino que la información proporcionada tiene el carácter contundente, cierta y exacta. De este modo, la razón de definitividad no se contrapone de ninguna manera con la posibilidad de rectificar esos datos definitivos,
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b) Sólo podrán modificarse mediante la rectificación a dicho pedimento Dispone el artículo 121 del NRLA que la rectificación del pedimento sólo podrá hacerse mediante la rectificación al pedimento, en la forma oficial aprobada denominada pedimento de rectificación. De este mandato se observa que el legislador ha querido excluir, conforme a los artículos 18 y 31 del Código Fiscal de la Federación, la rectificación mediante el uso de promoción libre. c) El lugar de presentación de la rectificación No existe en la ley ni en el reglamento disposición alguna que ordene ante cual aduana se debe presentar el pedimento de rectificación, habiendo diversos criterios que podrían llevar a la elección de aduanas diferentes a aquella en la cual se presentó el pedimento original. En efecto, el criterio de la mercancía pendiente de despachar llevaría a presentar la rectificación ante la aduana de despacho por la obvia razón de que dicha rectificación es necesaria para ese trámite; pero si la rectificación es posterior al despacho, el criterio del domicilio fiscal del contribuyente podría llevar a una aduana diferente a la inicial. El artículo 134 del ARLA de 1982 dísponía que la rectificación se presentara ante la misma aduana en la cual se presentó el pedimento origi-
nal, precepto que el anexo 1 de las reglas 4 para 1994 y 1995, señalaron "expresamente como tácitamente" derogados antes de la abrogación en 1996 de ese reglamento. Como no existe una norma que aplique expresamente a este caso, no
parece haber inconveniente para que la recfificación se pueda presentar ante la aduana que tramitó el pedimento original o la que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente. d) No podrá efectuarse durante el reconocimiento aduanero o el segundo reconocimiento Es fácilmente comprensible que la ley impida que los pedimentos se rectifiquen mientras se someten al reconocimiento aduanero las mercancías que con ellos se están despachando, pues de otra manera se alentarían intentos de infracción a las leyes, ya que podrían corregir las anomalías cuandofuera inminente que se descubrieran. Aunque cierto lo anterior, el impedimento emerge de la ley con una redacción inicial que parecía impedir la rectificación del pedimento cuando hubiere sido objeto de reconocimiento aduanero, hubiere o no concluido. Por medio de regla general se subsanó esta circunstancia.
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e) No podrá efectuarse durante el ejercicio de facultades de comprobación Igualmente atendible que no proceda la rectificación durante el mencionado ejercicio de facultades, por las mismas razones antes comentadas.
1) La rectificación no constituye resolución favorable al particular La expresión legal de que la rectificación del pedimento no podrá ser considerada como una resolución favorable al particular es una disposición congruente con la naturaleza actual del pedimento, pues si éste es una declaración, y para algún precepto de la ley una solicitud que está
suscrita por un contribuyente, no existen motivos por los cuales se disponga expresamente que esa acotación, salvo que se ha venido conservando desde la época en la cual el pedimento sólo se tramitaba cuando había sido previamente suscrito por las autoridades aduaneras. g) La rectificación no limita las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras Similares razones se pueden aducir para esta expresión, pues es sabido y se tiene por Explorado Derecho que las declaraciones complementarias no tienen esos efectos. h) La posibilidad de rectificar el pedimento La rectificación del pedimento forma un esquema complejo, que ha sido el resultado de normar legalmente las circunstancias que se han presentado en el transcurso del tiempo, para impedir o para permitir la reclificación, y que en principio está estructurado con base en la activación del mecanismode 'selección automatizado. Esto es, una primera distinción consiste en que la rectificación podrá hacerse en cierta cantidad de ocasiones y sobre ciertos datos del pedimento, dependiendo si ya se activó o no el mecanismo de selección automatizado. Un segundo elemento de la rectificación es la distinción entre el número de ocasiones o veces en que se puede rectificar un pedimento y los datos que se pueden modificar o rectificar.
Enseguida se presenta un resumen de las posibilidades, ocasiones o veces de las rectificaciones, así como de los datos que no son rectificables y sus excepciones. 1. La rectificación antes de activado el mecanismo de selección automatizado:
1) Ocasiones o número de veces susceptibles de rectificar:
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Todas las veces que sean necesarias. 2) Datos susceptibles de rectificar: Todos los datos que sean necesarios. Esto es. antes de que el pedimento se presente al mecanismo de selección automatizado es absoluta y totalmente rectificable. aunque ya hubiere sido validado. firmado por el agente o apoderado aduanal y pagadas lascontribuciones. 2. Después de activado el mecanismo de selección automatizado: 1) Las ocasiones o número de veces susceptibles de rectificar: a. Dos veces. cuando exista saldo a favor del contribuyente o sin saldo. b. Todas las veces. cuando existan contribuciones a pagar. C.
Todas las veces, cuando se exporten mercancías para ser enajena-
das en el extranjero, para modificar su valor conocido posteriormente a su enajenación. d. Todas las veces, cuando se exporten mercancías para ser enajena-
das en el extranjero, para disminuir la cuantificación de las mercancías por mermaso desperdicios. e. Todas las veces, cuando la rectificación se establezca como una
obligación por disposición de la ley. como es el caso de la base gravable provisional estimada conforme a los artículos 102 Y 107 del NRLA. 2) Los datos susceptibles de rectificar: Todos los datos son rectificables. salvo los siguientes: a. Las unidades de medida señaladas en las tarifas de las leyes de los impuestos generales de importación o exportación, así como el número
de piezas, volumen y otros datosque permitan cuantificar las mercancías. Esta limitación no aplica a las importaciones temporales de maquiladoras y pítex, para aumentar la cuantificación de las mercancías dentro de los diez días siguientes al despacho. Tampoco aplicará la limitación para el caso de las exportaciones que se mencionan en el punto 2.1.d. b. La descripción. naturaleza, estado y demás características de las mercancía que permitan su clasificación arancelaria.
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Los datosque permitan la identificación de las mercancías, en su ca-
so.
Esta limitación no aplica para números de serie, en cuyo caso, se puede rectificar hasta en dos ocasiones. En el caso de maquinaria dentro de los 90 días siguientes al despacho y dentro de 15 días tratándose de otras mercancías, excepto vehículos. \
d. Los datos que determinen el origen de las mercancías. e. El Registro Federal de Contribuyentes del importador o exportador. Las reglas 3.27.5. y 3.27.6. permiten la rectificación de este dato siernpre que se haya asentado otro por error y se compruebe ante la aduana correspondiente dentro de los cinco días hábiles siguientes a la presentación del pedimento original ante el mecanismo de selección automatizado, entre otrascircunstancias, que no existe lesión al interés fiscal. f. El régimen aduanero al que se destinen las mercancías, salvo que la ley permita'expresamente su cambio.
Se debe distinguir que la ley impide que se rectifique el régimen aduanero pero no limita la rectificación de la clave de documento, que constituyen dos círcunstancias o datos bien diferentes. Por ejemplo: la clave de tipo de documento "A 1" "importación definitiva" no podría ser rectificada por la clave "AJ" "importación temporal de envases" porque esa rectificación de clave implicaría también rectificar el régimen aduanero de definitivo a temporal. I
Otro ejemplo, en sentido opuesto: la clave de documento "BC" "importación temporal de mercancías destinadas a eventos culturales" si se podría rectificar por la clave de documento "BD" "importación temporal de enseres y equipo para la filmación" porque esa rectificación de clave no implicaría rectificar el régimen aduanero, puesto que ambas claves corresponden al mismo régimen aduanero. g. El número de candados oficiales utilizados en los vehículos o medios de transporte que contengan las mercancías cuyo despacho se promueva. En los casos de que los vehículos sean objeto de reconocimiento aduanero y por ende, el personal de la aduana retire los candados con los cuales se sometió a despacho aduanero, una vez concluido dicho reconocimiento no será necesario rectificar el pedimento, sino que el person al de la aduana anotará y certificará los nuevos números correspondientes a los candados que se apliquen a los vehículos para continuar su trayecto.
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E. Los tipos de pedimento Las necesidades de control aduanero, de procesamiento de información y generación de estadísticas de las autoridades aduaneras, derivadas de la multiplicidad de los términos comerciales de los importadores y exportadores, ha provocado que la legislación haya introducido poco a poco diversos tipos de pedimentos que se suman a los diversos tipos de regímenes aduaneros y tráficos. Estos tipos de pedimento nacen atendiendo a necesidades de carácter práctico, ya sea para controlo facilitación del despacho de determinada clase de mercancías, o para reconocer que los datos de los importadores o exportadores se conocerán con exactitud posteriormente al despacho, o para evitar que las operaciones se entorpezcan en las aduanas. Se presenta un breve resumen de los diversos tipos de pedimentos: 1. El pedimento definitivo
Constituye la regla general y es el pedimento al que se refiere el primer párrafo del artículo 89 de la NLA, cuando dispone que los datos del pedimento son definitivos. 2. El pedimento provisional
De manera casuística y a través de diversas disposiciones dispersas se ha integrado a la legislación esta clase de pedimento de carácter provisional o con datos provisionales. Diversos ejemplos se pueden citaraquí: 1) El pedimento provisional del despacho con revisión en origen. Previsto en los artículos 98 de la NLA y 134 del NRLA se estipula para la importación mediante el procedimiento de revisión en origen y se puede presentar sin los datos que designe la SHCP. El pedimento definitivo se identificará con el mismo número que el provisional y deberá presentarse dentro de los diez días siguientes, llenando los datos omitidos. La regla 3.15.1. señaló los datos que podian omitirse(descripción de mercancías, precio, fracción arancelaria y otros más), aunque con la modificación de 10. de junio de 1999, esa regla se apartó de esos ordenamientos, disponiendo que se deberán llenar todos los datos del pedimento y que los datos que antes se podían omitir en lo sucesivo podrían ser rectificables si resultaban inexactos. Esto es, se sustituyó el pedimento provisional por un pedimento de rectificación, con las importantes consecuencias que generará.
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2) El pedimento provisional del depósito fiscal para la industria automotriz. Se encuentra previsto en el MOA haciendo extensivos los beneficios de las empresas con revisión en origen y disponiendo también el pedimento consolidado. 3) El pedimento en el caso del valor provisional, por estimación de in· crementables. En los casos de cargos que se comprenden en el valor de transacción por conceptos de seguros, regalías y reversiones no cuantificables al momento de presentar el pedimento para su despacho aduanero, los artículos 102 Y 107 del NRLA permiten que se declare la base gravabie provisionalmente, debiendo presentar posteriormente una declaración que dichos preceptos señalan como rectificación de pedimento. 3. El pedimento de tránsito Los artículos 127 fracción I y 131 fracción 1de la NLA disponen que para el régimen aduanero de tránsito interno y tránsito internacional se deberán formular el "pedimento de tránsito interno" y el "pedimento de tránsito internacional", respectivamente, a los que ei artículo 103·A de la ALA denominaba de "pedimento especial". En este caso, como se puede observar, el tipo de pedimento está condicionado por la clase de régimen aduanero. 4. El pedimento de rectificación Del estudio que recién se hizo de la rectificación del pedimento se rnostró que el artículo 121 del NRLA exige que la misma sólo se pueda hacer mediante la presentación de la forma oficial denominada pedimento de rectificación. 5. El pedimento consolidado El artículo 37 de la NLA contempló el pedimento consolidado que se podrá utilizar en exportación por parte de los interesados y el pedimento consolidado de importación por las maquiladoras y pitex. Este último pedímento se venía operando con anterioridad a 1996, en virtud de las disposi· ciones del Manual de Operación Aduanera expedido por la SHCP, mismo que también lo hace extensivo a las operaciones de depósito fiscal de las empresas de la industria terminal automotriz. Recientemente se está contemplando este pedimento para las transterencias (reglas 5.1.10. y 5.1.12.).
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6. El Pedimento de Importación o Exportación. Parte 11. Embarque Parcial de Mercancías. Con la adición de la regla 259-A, en vigor desde el 10 de junio de 1993, se estableció la regla operativa de que "los pedimentos únicamente podrán amparar las mercancías que se presenten para su despacho en un solo vehículo". De esta disposición se desprende que un vehículo pueda transportar diversas mercancías que se sometan al despacho aduanero mediante dos o más pedimentos, pero las mercancías amparadas por un
pedimento se tienen que someter a los trámites del despacho aduanero a bordo de un solo vehículo. Esta disposición general se encuentra actualmente contemplada en las reglas 3.5.12., 3.5.13., 3.5.21. Y 3.5.22., la primera de las cuales establece algunas excepciones, como son:
1) Operaciones efectuadas por ferrocarril. 2) Máquinas desarmadas o líneas de producción completas o construcciones prefabricadas desensambladas.
3) Animales vivos. 4) Mercancías a granel de una mismaespecie. 5) Láminas metálicas y alambre en rollo.
6) Operaciones efectuadas por la industria terminal automotriz, siempre que se trate de material de ensamble. 7) Embarques de mercancías de la misma calidad y, en su caso, marca y modelo, siempre que sean clasificadas en la misma fracción arancelaria. siempre que no contengan número de serie. La excepción a la regla consiste que en los casos anteriores las mercancías amparadas en un solo pedimento podrán ser conducidas y some-
tidas al despacho en diversos vehículos y no en uno sólo. Para su implementación operativa, la regla 3.5.12. dispuso que las mencionadas mercancías se deberán amparar con
un pedimento y la Par-
te 11 del mismo. Añade esa regla que dicha Parte 11 se denomina "Pedimento de Importación. Parte 11. Embarque Parcial de Mercancías" o "Pedimento de Exportación. Parte 11. Embarque Parcial de Mercancías", según se trate, y constituye una forma oficial que se inciuye en el anexo 1 de la RMCE. Esto es, el Pedimento. Parte 11. Embarque Parcial de Mercancías, no es propiamente un pedimento nuevo y diferente al pedimento principal que inicialmente se presenta al despacho sino que es una parte del mismo.
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Para los casos de mercancía a granel de una misma especie, se esta-
blece también una excepción a le excepción, debido a que las mismas se podrán conducir y someter al despacho por medio de varios vehículos, pero sin hacer tampoco la mencionada Parte 11. En los casos que las mercancías a granel de la misma especie ingresen al país mediante la utilización de furgones o carros tanque de ferrocarril, siempre que todos crucen en el mismo tirón o convoy, no será necesario
presentar la parte 11, bastando anexar al pedimento una relación con los números de dichos furgones o carros. Si no cruzan en el mismo tirón o
convoy, entonces si se requiere la presentación de la Parte 11. La otra excepción se establece igualmente para ias mercancías a granel de ia misma especie pero en este caso para ias que ingresen por aduanas de tráfico marítimo. En esta hipótesis, no será necesario utilizar la Parte 11 si la aduana lo autoriza, para lo cual sólo se presentará un pedimento y una copia simple del mismo. El mecanismo de selección automatizado sólo se activará una ocasión y en los demás vehículos que contengan el resto de las mercancías se despacharán Con la copia simple del pedimento, que ya no se presentará al mecanismo de selección auto-
matizado. En el reverso de la copia simple del pedimento se irán anotando los datos de las mercancías, el número
y fecha
del oficio de autorización
de la aduana y se firmará por el agente, apoderado aduanal o mandatario que promueva, en una especie de "descargo" del pedimento presentado con el primer vehículo.
4. EL PROCEDIMIENTO DEL DESPACHO ADUANERO
La ley permite afirmar que el despacho aduanero se inicia cuando el interesado presenta las mercancías con el pedimento ante las autoridades aduaneras y se activa el mecanismo de selección automatizado, por lo que resulta conveniente para el estudio del procedimiento en cuestión distinguir los actos, trámites y formalidades que se realizan antes del despacho aduanero y no forman parte de él, de aquellos que se verifican formando parte de dicho despacho. 1. Los actos previos y preparatorios al despacho aduanero Existen un sinnúmero de actos y trámites preparatorios que los impor-
tadores, exportadores y sus agentes o apoderados aduanales deben realizar antes de iniciar el trámite del despacho aduanero de las mercancías. Esos actos tienen diversa naturaleza, pues van desde la obtención de la
factura que se debe proporcionar a las autoridades aduaneras hasta el pago de las contribuciones. La enunciación que sigue sólo tiene un carácter ejemplificativo, pues dichos actos pueden ser desde la maniobra de embarcar las mercancías al medio de transporte en que serán introducidas al país como la obtención de los certificados de origen que se requieran para acreditar dicha circunstancia de las mercancías.
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La contratación del envío de las mercancías y la suscripción de los instrumentos jurídicos que amparen esa operación, así como su empaque y embalaje, rotulación, entrega a las empresas encargadas de su transportación y la contratación de pólizas de seguro y en general, los actos tanto comerciales como accesorios para la entrada de las mercancías al país o su salida del mismo, son actos anteriores al despacho aduanero que no forman parte del mismo.
Al igual que existen esos actos comerciales privados, también existen diversos trámites previos que se deben ejecutar ante autoridades públicas, incluso algunas de ellas aduaneras, pero que no forman parte del
despacho aduanero. Por su importancia se hacen algunas consideraciones generales sobreellos. A. La obtención de las RNA's Unos de los actos y trámites previos al despacho aduanero que tienen .vital importancia para una correcta y eficaz culminación del mismo, es la obtención y desahogo de las RNA's a que se encuentren sujetas las mercancías que se pretendan importar o exportar. Algunas veces para la consecución de esas RNA's se requiere que la mercancía sea sometida a inspección y tratamiento preventivo, como sucede en ciertos casoscon las medidas de carácter ñtozoosanitarias. En otras ocasiones, para acceder al cumplimiento de dichas RNA's es necesario previamente que se obtengan constancias documentales como es el caso de certificados o constancias, que aplican en los supuestos de mercancías sujetas a cuotas compensatorias, donde se deben obtener en ciertos casos constancias de verificaci6n expedidas por empresas designadas por las autoridades para esos efectos o en los casos de medidas para la protección de ia salud humana, que se requieren exhibir certificados de análisis emitidos por los laboratorios respectivos. En fin, la obtención de los documentos y pruebas del cumplimiento de las RNA's son actos y trámites que se llevan a cabo previamente al despacho aduanero y no forman parte de él. incluso se presentan casos de que la obtención de la prueba o documento de ese cumplimiento se haga por medio electrónico, como es el caso del descargo en las tarjetas electrónicas y la obtención de una firma electrónica, que después deberá anotarse en el pedimento respectivo. B. La elaboración del pedimento Una de las formalidades más importantes y trascendentes de ia actividad aduanera es la elaboración del pedimento, pues en él se materializan todas las disposiciones legales y reglamentarias, fiscales, comerciales y de toda clase que persiguen el cumplimiento de una finaiidad de orden público, como son el pago de las contribuciones, el acatamiento de todas
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las RNA's y la observancia de las formalidades que ante la aduana ordena la ley. No obstante, la mera elaboración y suscripción del pedimento no es un acto o formalidad que forme parte del despacho aduanero, por cuanto no ha sido presentado ante las autoridades aduaneras y mientras ello no ocurra no podrá surtir efectos jurídicos, ya que para la ley tiene la naturaleza de una declaración o solicitud.
Por ende, el pedimento elaborado y suscrito que no ha sido presentado ante la autoridad aduanera no puede ser considerado sino como un acto propio y privado del agente o apoderado aduanai sin efectos para terceros, menos para la autoridad. Consecuente con la postura anterior, el pedimento que no ha sido presentado ante la autoridad aduanera tarnpoco tiene la calidad jurídica suficiente para acreditar la legal estancia en el país de mercancía de procedencia extranjera. La misma razón se puede aplicar a los casos en los cuales la ley ordena que en lugar de pedimento se elabore y presente ante la autoridad una forma oficial, como es el caso de las Importaciones y exportaciones de pasajeros internacionales, de importaciones de pequeña cuantía y de ciertas Importaciones temporales, cuyos particularidades ya fueron con anterioridad estudiadas. La elaboración del pedimento puede ser materia de agrupación o consolidación de los embarques de mercancías que tenga el importador o ex· portador así como de su subdivisión de conformidad con los siguientes bases. a) La agrupación de embarques
El artículo 55 del NRLA establece que en un pedimento sólo pueden manifestarse mercancías de importación para un mismo destinatario y para un mismo régimen aduanero, aunque estén amparadas por diferentes "documentos de origen", precepto que fundamenta que el apoderado o agente aduanal esté en la posibilidad de consolidar o agrupar embarques en un solo pedimento con dos condiciones: que se trate del mismo destinatario y el mismo régimen aduanero. Con el reglamento vigente se mantuvo la ambigüedad de que las mero cancías se amparen con documentos de origen, pero suprimió dos condiciones más que establecía el artículo 87 del ARLA que eran que las mercancías hubieran llegado en el mismo medio de transporte y que lo hubieran hecho en la misma fecha. En la práctica, aunque el reglamento no impida la agrupación de ernbarques que hubieran llegado en fechas diferentes, podría haber problemas de carácter operativo, porque la forma oficial del pedimento sólo tiene un campo para fecha de entrada y otro para el tipo de cambio, y debido a la existencia de dos o más fechas podría haber dos o más tipos de cam-
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bio y, desde luego, el cálculo de las contribuciones y aun las RNA's podríanser diferentes. Igualmente, no se aprecia inconveniente para agrupar exportaciones siempre que sean del mismo remitente, sometidas al mismo régimen y sean conducidas en el mismo transporte, por lo cual no se aprecian las razones del NRLA que no contempló esta hipótesis como lo hacía el segundo párrafo del artículo 87 del reglamento abrogado. b) La subdivisión de embarque A contrario de la agrupación de embarques, algunas veces los intere· sados desean subdividir en varios pedimentos las mercancías que ampare un conocimiento de embarque, una guía aérea o una factura comercial conforme al tráfico de que se trate.
En el supuesto de que el embarque se divida en varios pedimentos, en el primer pedimento se expresará que el embarque se subdividió y en los pedimentos subsecuentes se anotará el número y fecha del primer pedimento. El ARLA sólo permitía la subdivisión cuando se hiciera por bultos como pletos y las mercancías y los números permitieran distinguirlos, requisitos que fueron suprimidos porque carecían de cualquier finalidad esas limita-
cienes. e) El embarque de múltiples vehlculos En cuanto a los embarques de mercancías voluminosas que para su transportación requieren de varios vehículos, ya se estudió la regla consistente en que los mercancías que ampara un pedimento se deben transportar en un solo vehículo y sus excepciones, que son las Partes 11, embarque parcial de mercancías. C. La transmisión
y validación electrónica
En virtud de que el despacho aduanero será tramitado mediante el empleo de un sistema electrónico denominado SAAI, el pedimento deberá prepararse para su despacho para lo cual, una vez que se ha capturado en la computadora del agente o apoderado aduanal y, antes de imprimirio y firmarlo, se forma un "archivo electrónico", que consiste en que el software agrupa los datos principales del pedimento bajo un número de identificación que se transmite electrónicamente a la aduana de despacho, para que ella reciba la transmisión y pase los datos por programas que los verifican y, en caso de encontrarlos ajustados a sus parámetros, transmita al agente o apoderado aduanal un reporte de errores o una "firma electrónica", según el caso, contenidos en el pedimento respectivo.
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Si, se produce el reporte de errores, se indicarán en él los datos que capturados en el pedimento deben ser corregidos, formar otro archivo y retransmitir a la aduana. En caso de que la aduana transmita una firma electrónica, el agente o apoderado aduanal deberá de imprimirla en el campo 49 o 39 del pedimento de importación o de exportación, respectivamente, que bajo ia denominación "acuse de recibo", se componede ocho dígitos con lo cual se comprueba que el pedimento ha sido validado. Cuando los datos del pedimento se transmiten a la aduana, todavía la citada declaración o solicitud no ha sido elaborada ni firmada por el agente aduanal, constituyendo un ejercicio o borrador, que está sujeto incluso a la eventualidad de que no nazca jurídicamente porque el interesado decida no efectuar la operación. De tal suerte, que cualquier dato que sea necesario modificar, rectificar, adicionar o suprimir, el modo correcto es simpiemente modificar su captura e impresión en el programa respectivo y volver a transmitir el archivo y obtener otra firma electrónica, previa cancelación de la anterior, si ya se hubiese obtenido alguna anterior. Es indudable que la transmisión del archivo y la remisión de una firma electrónica no constituyen un acto del despacho aduanero, pero parece indiscutible que la producción de una firma electrónica por parte de la autoridad constituye una resolución administrativa que deba producir ciertos efectos jurídicos, todavía no explorados.
D. El pago de las contribuciones Una vez que se capturó e imprimió la firma electrónica en el pedimento y se suscribió con firma autógrafa del agente ó apoderado aduanal, se deberá acudir a las oficinas autorizadas para efectuar el pago de las contribuciones. Actualmente existen diversas formas para hacer el pago de las contribuciones y cuotas compensatorias: físicamente y electrónicamente. En el primer caso se Imprime y firma el pedimento y se asiste a las oficinas autorizadas, a las cuales se les entregarán los medios de pago que autorizan las reglas generales y otros ordenamientos, como efectivo, cheque certificado, depósitos en cuentas aduaneras o certificados expedidos por la Tesorería de la Federación, para ser utilizados en el pago de contribuciones federales. En el segundo caso, conocido como "pago electrónico", el pedimento también se transmite a la institución de crédito, misma que además de tener por pagado ei pedimento, retira de la cuenta bancaria del agente o apoderado aduanal la cantidad respectiva y retransmite una firma electró-
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nica y un sello de pagado, que se imprimirá en el correspondiente pedimento, que comprobará que las contribuciones han sido pagadas. Desde luego. este paso se realiza antes de que el pedimento y las mercancías se presenten ante las autoridades aduaneras y por lo tanto, no forma parte del despacho aduanero. I
Ahora bien, como por el pedimento pagado no se ha activado el mecanismo de selección automatizado cualquier modificación que sea necesa-
ria se podrá hacer por la vía de la rectificación cuantas veces sea necesario y por cualquiera de los datos que se hayan anotado u omitido. Es importante anotar que conforme con el artículo 60. penúltimo párrafo del Código Fiscal de la Federación, el contribuyente deberá obtener la impresión de la maquina registradora, el sello. la constancia o el acuse correspondiente. En la práctica, la institución bancaria imprime el sello de pagado y devuelve todos los ejemplares del pedimento al interesado.
Pues bien, una vez capturado, transmitido, validado, impreso, firmado y pagado el pedimento, los participantes procederán al despacho aduanero de las mercancías, o como también se le conoce, a su desaduanamiento.
11. Los actos del despacho aduanero Con las siguientes fases se mostrará con la mayor claridad posible el aspecto dinámico del despacho de las mercancías.
y síntesis
A. La presentación de la mercancía con el pedimento Señala el artículo 43 de la NLA que elaborado el pedimento y pagadas las contribuciones y cuotas compensatorias, se presentarán las mercancías con el pedimento ante las autoridades aduaneras y se activará el mecanismo de selección automatizado que determinará si debe practicarse el reconocimiento aduanero de las mercancías. Es en dicho precepto legal donde se contemplan las principales actos, trámites o formalidades que forman el despacho aduanero de las mercancías de importación y exportaclón. En primer término, deja bien claro dos actos o trámites de los contribuyentes que sin la presencia de las autoridades aduaneras no se realizan en la aduana, como son la elaboración del pedimento y el pago de las contribuciones, por lo que si atendemos a la definición de despacho aduanero que contiene el artículo 35 de la NLA en cuanto que es "el conjunto de actos y formalidades...deben realizar en la aduana ... " se reafirma la tesis de que son actos previos que no forman parte del despacho aduanero.
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En segundo término, se precisan con bastante nitidez las primeras formalidades del despacho de las mercancías, que son presentar las mercancías con el pedimento ante las autoridades aduaneras y activar el mecanismo de selección automatizado, en una diligencia que se compone de varios actos de ejecución simultánea. como son:
,. La presentación de las mercancías. 2. La presentación del pedimento juntamente con las mercancias. 3. La presencia y la conducción ante las autoridades aduaneras.
4. La activación del mecanismo de selección automatizado. La contundente disposición legal de que las mercancías se presenten con el pedimento, se respalda con la tipificación de infracciones en aquellos casos en que no sea así, por ejemplo, los siguientes: 1) La presentación del pedimento sin la mercancía. Ordena el artículo 176 fracción VII de la NLA que se comete una infracción cuando en la importación, exportación o retorno de mercancías el resultado del mecanismo de selección automatizado hubiera determinado reconocimiento aduanero y no se pueda llevara cabo éste, por no encontrarse la mercancia en el lugar señalado para tal efecto, en cuyo caso se aplicará una sanción equivalente del 5% al 10% del valor declarado de las mercancias, conforme al artículo 178 fracción VI de la misma ley. En el caso de que mecanismo de selección automatizado hubiera determinado desaduanamiento libre (circunstancia que en muchos casos perjudica más al contribuyente, por la necesidad de hacer un doble pago por la misma mercancía) se tipificará la infracción del artículo 184 fracción I consistente en presentar extemporáneamente los pedimentos y en ese caso la sanción podría ser de $ 500.00 a $ 750.00 conforme a la fracción I del artículo 185 de la misma ley.
2) La presentación de las mercancías sin pedimento. Establece el artículo 176 fracción X de la ley, que se considerará que no se acredita con la documentación aduanal correspondiente la legal estancia o tenencia de mercancías en el país o que no se sometieron a los trámites previstos para su introducción al territorio nacional o su salida del mismo, las mercancías que se presenten ante el mecanismo de selección automatizado sin el pedimento, cuando éste sea exigible, o con un pedimento que no corresponda. En este caso, además de embargar precautoriamente las mercancías, conforme al artículo 151 fracción V, se impondrá una sanción de $ 1,500.00 a $ 2,500.00 de acuerdo a los articulos 178 fracción IX y 185
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fracción V de la misma ley, siempre y cuando se demuestre que el pedimentose pagó con anterioridad a la presentación de las mercancías. Pero si el pedimento no está pagado o no se acredita el cumplimiento de las contribuciones y ANA's con anterioridad a la presentación de las mercancías, las sanciones serán las aplicables para los casos de omisión consumada de dichas obligaciones. La otra formalidad simultánea e inicial del despacho aduanero es la presencia y conducción ante las autoridades, cuando la ley ordena "se presentarán las mercancías con el pedimento ante las autoridades aduaneras.." indicación obligatoria inequívoca no sólo de la presencia sino del carácter público de la diligencia, y por ende, que la autoridad además de dar cuenta o certificación de la presentación de las mercancías, el pedimento y la comparecencia del interesado, conducirá un procedimiento en su calidad de entidad del Estado.
La preposición ante es claramente taxativa para ordenar que las autoridades aduaneras actuarán en su calidad de organismos dotados del Imperium del Estado, o sea, que actuarán en uso de las facultades de orden público y por eso, regularán y conducirán esas formalidades del despacho aduanero, en relaciones de supra-subordinación. En cuanto a la cuarta formalidad que se verifica en forma simultánea la ley expresa" ... y se activará el mecanismo de selección automatizado que determinará si debe practicarse el reconocimiento aduanero... ", de la cual se desprenden dos certezas: la primera, es que el momento de la activación es con la presentación de mercancías con pedimento y, la segunda, que el citado mecanismo de selección automatizado es quien resuelve si debe realizarse el reconocimiento aduanero, pero omite varias particularidades jurídicas', B. La activación del mecanismo de selección automatizado En efecto, la leyes clara y expresa al indicar que con la presentación de las mercancías y el pedimento se activará el mecanismo de selección automatizado, pero deja sin resolver diversas cuestiones de suma importancia, como son las siqulentes, al La descripción del mecanismo La ley ordena la existencia y funcionamiento de un "mecanismo de selección automatizado" pero no precisa ninguna base, elemento, descripción, identificación, reglas o cualquier otra clase de información que permita identificar y precisar con certeza en que consiste ese "mecanismo", pues ni siquiera la definición del vocablo ayuda a obtener algún conocimiento del alcance del sustantivo legal, pues mecanismo para el Diccionario es "la combinación de órganos que producen o transforman un movimiento". acepción que se aparta de la intención legislativa.
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Así pues, la interpretación discrecional de la aduana para elegir el mecanismo citado podríaoscilar entre los más transparentes y objetivos hasta los más absurdos
y arbitrarios, como son desde máquinas avanzadas
con programas desarrollados (como ocurre) hasta el uso de bolitas de colores y otros métodos rudimentarios. Lo cierto es que el mecanismo carece de una definición e identificación legal y ella, en todo caso, cuando exista deberá ser congruente con la disposición del artículo 38 de la NLA que ordena que el despacho se efectúe mediante el empleo de un sistema electrónico. En la actualidad, en la práctica ese mecanismo se aplica mediante el uso de computadoras y la activación y el resultado son procesos informáticos que desarrollan programas que están contenidos y funcionando en esas computadoras.
b) El actlvador del mecanismo de selección automatizado La ley indica" ...y se activará .." pero es omiso en señalar quien deberá efectuar físicamente esa activación, dejando un espacio de regulación legislativa que es necesario cubrir, salvo en el caso de despacho aduanero de los pasajeros, en el cual ei propio pasajero es quien activa el mecanismo de selección automatizado, pero porque así lo dispone expresamente la fracción 11 del tercer párrafo del artículo 50 de la NLA. En la práctica, el mecanismo de selección automatizado se activa por los empleados de la aduana que se encuentran operando en los "módulos del sistema aleatorio", como se conoce en la actividad aduanera a las casetas de las autoridades aduaneras en donde se presentan ias mercancías con los pedimentos para la mencionada activación del mecanismo estudiado.
e) La función de seleccionar Dispone la ley que el mecanismo de selección automatizado determinará si debe praeticarse el reconocimiento aduanero de las mercancías, confirmando la naturaleza de su denominación, de selección, esto es, que unas mercancías serán reconocidas mientras que otras no, lo que también podría ocasionar que un contribuyente fuera objeto de molestias cuando por similares mercancías otro contribuyente no fuera objeto de dichas molestias. Esta posibilidad de someter a contribuyentes a cargas y molestias diferentes, implica la necesidad de la ley de contemplar y hacer explícitos los criterios de selección, a fin de colocar a todos bajo el beneficio constitucional del tratamiento de igualdad de condiciones. En la actualidad, no se contemplan en la ley ningún criterio o regla general que permita afirmar que en la selección se trata por igual a los contribuyentes que están en Igualdad de condiciones.
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d) Automatizado o aleatorio
Cuando surge en la legislación mexicana este mecanismo de selección se le denominó aleatorio cuyo adjétivo debía reflejar que la determinación era producto del azar. Con la reforma legal para 1999 se modificó para señalar como lo hace actualmente que la selección será automatizada, con lo cual se generan más tópicos que se deben precisar en la iey. En la acepción más simple y pertinente, automatizado proviene de automático y esto significa lo que se hace de modo maquinal o involuntario, que carece de un movimiento intencional y, en este sentido, se acerca más a la idea de lo fortuito que a la idea de lo programado o direccionado. Pero si se reconoce que la tendencia moderna de la administración del riesgo recae en programas de cómputo que seleccionen para revisión ciertas operaciones de importación o exportación con base en criterios o parámetros que funcionan en esos programas de cómputo, entonces debe entenderse que el mecanismo automatizado consistirá en el funcionamiento de criterios en todos los casos que se presenten esas operaciones para las cuales determinarán la práctica del reconocimiento aduanero. Esta modernización de las técnicas de fiscalización aduanera deberán acompañarse de las garantías de seguridad jurídica de los contribuyentes, estipulando en la ley las bases de la automatización.
el La naturaleza del resultado Con la integración a los procedimientos legales de los procesos modernos que aporta el desarrollo de la tecnología se producen una serie de nuevos tenórnenos que requieren cierto estudio y también alguna modificación a las formas tradicionales en que se venían produciendo los actos jurídicos. En particular, en materia de actividad aduanera sobresalen, por una parte, la firma electrónica que transmite la autoridad aduanera cuando validó la información del pedimento a tramitar y con dicha firma sine qua non permite física y jurídicamente el pago del pedimento y su despacho aduanero, y por otra parte, la certificación automática que imprime la computadora de la autoridad aduanera en el pedimento y que señala si se practicará o no el reconocimiento aduanero de las mercancías. No parece haber duda que se trata de resoluciones de la autoridad aduanera, por lo que en todo caso su estudio al crisol de los requisitos constitucionales y legales es una materia de profundo interés. f) El "rojo operativo"
Se conoce de ese modo a las acciones de las autoridades aduaneras para someter a las mercancías a reconocimiento aduanero a pesar de que
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el mecanismo de selección automatizado haya ordenado el "desaduana-
miento libre" esto es, que no se practique dicho reconocimiento. La ley omite hacer una declaración al respecto. lo cual no es óbice para considerar que las autoridades aduaneras sólo pueden ordenar ese reconocimiento empleando el sistema electrónico y mediante el accionar del
mecanismo de selección automatizado. g) La Impresión del resultado en el pedimento
La leyes omisa en disponer que el resultado se imprima en el pedimento, pero si es tajante cuando dispone como infracción no demostrar
que las mercancías se sometieron a las formalidades del despacho. una de las más importantes es la activación del mecanismo de selección automatizado. En efecto la regla 3.5.15. dispone que en las aduanas marítimas, aéreas e interiores el resultado se imprima en tinta de color diferente al negro y en los demás ejemplares en papel carbón color negro. lo cual no establece ninguna carga ni condición más que un mandamiento de carácter práctico. Pero intentando combatir conductas ilegales. desde 1994 las reglas generales vienen disponiendo que, por exclusión, en las aduanas fronterizas, el resultado del mecanismo de selección automatizado sólo se imprima en el ejemplar del pedimento destinado al transportista. En efecto. conforme al campo 57 del instructivo de,lIenado del pedimento de importación y los correlativos de los demás pedimentos. el pedimento se presentará en original y tres copias: el original para la aduana; la primera copia para el transportista; la segunda copia para el importador o exportador y la tercera copia para el agente o apoderado aduana!. Si se considera el cumplimiento de la regla citada. el importador, su agente o su apoderado aduanal no podrán acreditar la activación del mecanismo de selección automatizado. en virtud de que, por mandato de la propia autoridad aduanera. en su ejemplar no aparecerá ese resultado. Esta circunstancia se agrava si el citado mecanismo determinó que no se practicara el reconocimiento de las mercancías, ya que en casos de
que hubiera ordenado el reconocimiento aduanero se levantan actas adicionales por parte de las autoridades aduaneras. En la práctica esta disposición provoca que se entorpezca el despacho aduanero porque los interesados procuran sacar copias fotostáticas al ejemplar del transportista antes de iniciar su viaje.
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C. El reconocimiento aduanero Una de las formalidades más importantes del despacho aduanero es el reconocimiento aduanero de las mercancías, que no necesariamente se
practicará en todos los casos, pues la ley contempla la posibilidad de que el mecanismo de selección automatizado determine que el despacho se
lleve a cabo sin que se practique. Pero en los casos en los que el mencionado mecanismo determinó "rojo" esto es, que se practique el reconocimiento aduanero de las merI
cancías, adquiere una importancia vital, pues de acuerdo con la naturaleza de las formalidades dei despacho (ordenadas, concatenadas, condicionadas, sucesivas, continuas, formales y regladas), para la continuación y culo minación del despacho se requerirá el desahogo forzoso del citado reconocimiento de las mercancías. a) Le definición y los fines del reconocimiento aduanero En la búsqueda de definiciones teóricas y conceptos legales que aporten elementos técnicos y jurídicos para el conocimiento de la figura aduanera que se estudia, se encuentran las expuestas por algunos tratadistas y las que reproducen los conceptos legales. Entre los conceptos legales relativos al reconocimiento aduanero se pueden citar, incluso como un buen ejemplo de las tendencias interna-
cionales, a las contenidas en la propia legislación mexicana. El artículo 212 pel Código Aduanero de 1952 estableció en que consistía y cual era su finalidad: "El reconocimiento aduanero tiene por objeto examinar las mercancías para establecer su correcta clasificación arancelaria, como a continuación se indica. Este reconocimiento debe ser practicado por un vista, designado por el jefe de la aduana.
Posteriormente, y desde el año de 1982 se adoptó la definición que actualmente se contiene en el artículo 44 de la NLA de la siguiente manera:
"El reconocimiento aduanero y segundo reconocimiento consisten en el examen de las mercancías de importación o de exportación, así como de sus muestras, para allegarse de elementos que ayuden a precisar la veracidad de lo declarado, respecto de los siguientes conceptos:
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1. Las unidades de medida señaladas en las tarifas de las leyes de los impuestos generales de importación o exportación, así como el número de piezas, volumen y otros datos que permitan cuantificar la mercancía. 11. La descripción, naturaleza, estado, origen y demás características de las mercancías. 11I. Los datos que permitan la identificación de las mercancías, en su caso." Así pues, para ambos ordenamientos legales el reconocimiento aduanero consiste en el examen de las mercancías y de sus muestras, pero con diferente finalidad, ya que para el Código era establecer la correcta clasificación arancelaria, mientras que para la ley vigente es precisar la veracidad de lo declarado, respecto de las características de las mercancías, su cuantificación y los datos de su identificación. Por lo tanto, para ia ley vigente la verificación de la clasificación arancelaria no es un acto del reconocimiento aduanero, sin que esto implique que la autoridad aduanera carezca de facultades para tal fin, ya que conforme al articulo 144 fracción XIV de la NLA, la SHCP tiene la facultad de establecer la clasificación arancelaria de las mercancías de importación y exportación. La cuestión entonces consiste en saber si las autoridades aduaneras pueden ejercer la facultad de establecer la clasificación arancelaria de las mercancías dentro del reconocimiento aduanero o fuera de él pero dentro dei despacho aduanero. Debido a que los actos y trámites del despacho aduanero tienen las calidades de ser formalidades y actos reglados, el incluir una actividad adicional a las señaladas por la ley para el reconocimiento aduanero provocaría que la clasificación arancelaria fuera una actuación que escapara al mandato legal. En cuanto a establecer la clasificación arancelaria, y más exactamente a objetar la misma por otra, que la autoridad hiciera fuera del reconocimiento aduanero pero dentro del despacho aduanero, es una hipótesis que elimina el cuarto párrafo del mismo artículo 44 de la NLA que señala: "Si no se detectan irregularidades en el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento que den lugar al embargo precautorio de las mercancías, se entregarán éstas de inmediato." Del análisis de las diversas causales de embargo precautorio contenidas en el artículo 151 de ia misma ley, no se aprecia como la inexacta o incorrecta clasificación arancelaria pudiera ubicarse en alguna de esas causales y por ende, al terminar el reconocimiento se entregan las mercancías con la culminación del despacho, esto es, no habrá tiempo ni espacio para la objeción de la clasificación arancelaria.
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Dicho de otro modo, de la redacción actual de la legislación no existen elementos que le impidan a las autoridades aduaneras ejercer sus facultades de establecer la clasificación de las mercancías en los momentos en que se esté llevando el despacho aduanero de las mercancías, incluso su reconocimiento aduanero. pero requerirá agotar las formalidades legales que corresponden a todo acto de autoridad en ejercicio de sus atribuciones legales. b) La naturaleza juridlca del reconocimiento aduanero El reconocimiento aduanero es una formalidad que sólo existe jurídicamente en materia de la actividad aduanera y dentro del procedimiento administrativo llamado despacho aduanero, siempre y cuando un mecanismo denominado mecanismo de selección automatizado determine que debe practicarse por la autoridad aduanera, teniendo ante sí las mercancías con el pedimento respectivo, consistente en el examen de las mercancías para precisar la veracidad de lo declarado respecto de las
mismas. La anterior descripción no deja posibilidad a dudar que se trata de una formalidad pública, un acto de la administración aduanera, formal y reglado, pero que no llega a confundirse con las facultades de comprobación, a pesar de que su ejercicio pudiera dar lugar a exigir contribuciones omitidas y sus accesorios. Existen diversas particuiaridades que apartan la naturaleza del reconocimiento aduanero de la correspondiente a las facultades de comprobación, como son: 1. El inicio de los actos y trámites. El despacho aduanero se inicia por la declaración o pedimento del interesado mientras que las facultades de comprobación se activan por la voluntad de la autoridad. 2. El fundamento jurídico. Con el pedimento el contribuyente hace efectivo un derecho que la autoridad aduanera tiene que observar. que es el despacho aduanero para la legal introducción al país o la salida del mismo de mercancías. En el caso de las facultades de comprobación la autoridad hace efectiva una atribución que le concede la ley y que el contribuyente tiene que tolerar, incluso con el deber de cooperar. 3. Las finalidades. En el despacho aduanero el objetivo es importar o exportar legalmente las mercancías mientras que en las facultades de comprobación es verificar el cumplimiento de la ley.
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4. La formalidad.
En el reconocimiento aduanero, éste se ordena por un mecanismo automático mientras que en las facultades de comprobación se requiere de un mandamiento escrito de autoridad competente que esté fundado y motivado. 5. La oportunidad. El reconocimiento aduanero tiene una oportunidad determinada y fatal, esto es, al momento del despacho aduanero y previamente a la entrega al interesado de las mercancías. Si el mencionado mecanismo determina "verde" (desaduanamiento libre) o si ya fue practicado el reconocimiento, o en su caso, el segundo reconocimiento, habiéndose o no entregado las mercancías, ya no será jurídicamente posible practicar el mencionado re· conocimiento. Las facultades de comprobación no tienen esa fatalidad, y por lo tanto, se pueden ejercer en cualquier época o condición, sin más limitación que lo hagan dentro de los plazos que se establecen para la caducidad de las facultades del fisco federal. 6. El lugar. En el caso del reconocimiento aduanero la ley ordena expresamente que se practique en el recinto fiscal. En el caso de las facultades de como probación, la notificación de la orden se hace en el domicilio fiscal dei ínteresado y se desahogan en el domicilio de las autoridades o en el del propio interesado. 7. La existencia de un procedimiento. El reconocimiento aduanero sólo puede jurídicamente existir dentro del denominado despacho aduanero, mientras que las facultades de comprobacíón se ejercen y desahogan fuera de procedimientos, pues su existencia es previa a la existencia de un crédito fiscal. La naturaleza propia y caracterlstica del reconocí miento aduanero y su distinción de las facultades de comprobación tiene diversas consecuencias, como es el tratamiento a las rectificaciones de los datos del pedimento posteriormente a que se haya realizado dicho reconocimiento.
Si en el reconocimiento aduanero se hubieran detectado irregularidades, la rectificación posterior para subsanar esas irregularidades no podría ser considerada espontánea, conforme a los lineamientos del Código Fiscal de la Federación, en virtud de la notificación del escrito o acta circunstanciada levantada en los términos del artículo 46 de la NLA. Pero bien se ajusta a las disposiciones del mencionado Código, y se pueden considerar espontáneas las rectificaciones de datos y contri-
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buciones y otras obligaciones, de omisiones o inexactitudes que no hubieran sido descubiertas por la autoridad aduanera en el reconocimiento aduanero. Consecuente, el artículo 43 de la NLA dispone que el reconocimiento y el segundo no limitan las facultades de comprobación de las autoridades aduaneras, esto quiere decir, que dichas autoridades podrán ordenar esas facultades como son la exhibición de libros y documentos, requerimientos de informes e incluso la práctica de visitas domiciliarias, pero con una precisión: no dentro de las formalidades del despacho aduanero. Que el reconocimiento aduanero y el segundo reconocimiento no constituyen facultades de comprobación lo demuestra que la misma ley dispone que no es aplicable a ellos el artículo 36 del Código Fiscal de la Federación, o sea, que las actas o dictámenes respectivos no constituyen una resolución de la autoridad y menos favorable a los particulares.
e) El Inicio
y culminación del reconocimiento aduanero
Del texto expreso del primer párrafo del artículo 43 de la NLA se desprende que el reconocimiento aduanero debe iniciar tan pronto como el mecanismo de selección automatizado determine que debe practicarse, y ello ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. Existe una disposición interna de la SHCP que se dirige a las aduanas del país ordenando que el citado reconocimiento aduanero no exceda de dos horas, aunque no precisa a partir de que evento son contadas. Quizá en la duración incida la técnica del examen o inspección de las mercancías, que en la ley vigente y en el MOA no se contienen disposiciones como la prevista en el artículo 249 del Código de 1952 que ordenaba se revisará el número de bultos en la proporción que bastara para formular con exactitud la clasificación arancelaria con límite de un 10% del embarque, salvo indicio, principio de prueba o denuncia de lesión, que fundaran una revisión de mayor cantidad de bultos.
En cuanto al momento que culmina el reconocimiento aduanero puede ser bajo tres hipótesis completamente distintas, a saber: 1. Con la activación nuevamente del mecanismode selección automatízado. Ordena el artículo 43 de la ley, que concluido el reconocimiento aduanero, se deberá activar nuevamente el citado mecanismo que determinará si se sujetan las mercancías a un segundo reconocimiento.
En este caso, no existe entrega de las mercancías pero la simple activación por segunda ocasión es muestra que terminó el reconocimiento aduanero.
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2. Con la entrega de las mercancías. Cuando en los términos del mismo articuio 43 de la ley, no se detectaron irregularidades en el segundoreconocimiento que den lugar al embargo precautorio de las mercancías, se deberán de entregar las mismas de inmediato.
• La entrega de las mercancías por parte de las autoridades al interesado además de indicar que no existieron irregularidades que las autoridades aduaneras hayan descubierto también indica el final del segundo reconocimiento.
3. Con la notificación del acta circunstanciada.
Cuando con motivo del reconocimiento aduanero las autoridades aduaneras tengan conocimiento de cualquier irregularidad, la misma se hará constar en acta círcunstanciada que para tal efecto se levante, misma que deberá ser notificada al interesado en los términos de los artículos 46, 150,151,152 Y 153 de la ley de la materia.
El reconocimiento aduanero culminará con el acta circunstanciada respectiva, mientras que el despacho terminará o no dependiendo si hubo la sntreqa de las mercancías o por el contrario, el embar,go precautorio de las mismas. Si hubo entrega habrá terminado el despacho aduanero, siguiendo únicamente las acciones conducentes para determinar las contribuciones
omitidas y las sanciones, y también los medios de defensa respectivos. Si hubo embargo precautorio de las mercancías, no ha culminado el despacho aduanero de las mercancías ya que continúan en la aduana bajo el dominio de las autoridades aduaneras. En cualquier caso, no debe confundirse la terminación del reconocímiento aduanero con el final del despacho aduanero.
d) La autoridad que practicara el reconocimiento aduanero. El artículo 43 de la Ley Aduanera establece "la autoridad aduanera practicará el reconocimiento aduanero ... " lo que reafirma el articulo 144 fracción VI de la misma ley cuando estipula como una facultad de la SHCP practicar ese reconocimiento. Serán, acorde con la Ley del SAT, los funcionarios de las aduanas denominados Reconocedores los encargados de practicar ese reconocímiento aduanero, y acorde con el cifado artículo 43 párrafo sexto quienes practiquen el "segundo reconocimiento" o el "reconocimiento aduanero que derive de la activación por segunda ocasión" serán los dictaminadores aduaneros autorizados por la SHCP.
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En la práctica, las designaciones de los reconocedores y de los dictaminadores aparecen impresas en el mismo resultado del mecanismo de
selección automatizado, al pareceren una asignación por riguroso turno o reparto proporcional de las cargas de trabajo, aunque persiste también la práctica por parte de las autoridades de la aduana de "renombrar" a los reconocedores, costumbre añeja que persistió no s610 al artículo 96 del ARLA que establecía el "Vista designado" sino al Código de 1952 que mencionaba al "Vista del reconocimiento". Finalmente, se suprimi6 de la legislaci6n aduanera de México la figura del Vista Aduanal, como el encargado de practicar por parte de la SHCP el despacho aduanero de las mercancías, para contemplar ahora a los Reconocedores y a los Dictaminadores.
el El procedimiento del reconocimiento aduanero Pocas normas contiene la ley sobre el procedimiento del reconocimiento aduanero, por lo que se practica en circunstancias que colocan a los Dictaminadores y Reconocedores con pocas reglas que los conduzcan con eficiencia y certeza en sus labores de examen de las mercancías. Por esta escasez de reglas y procedimientos, la ejecuci6n del reconocimiento aduanero se lleva a cabo con gran pragmatismo, esto es, las funciones de examinar e identificar las mercancías, incluso su clasiñcación arancelaria, dependen todavía en grado importante del criterio y capacidad del empleado aduanal. Con esta consideraci6n general, se pueden anotar reglas que se deben tomaren cuenta al momentode practicar el reconocimiento aduanero: 1, Cronológico. Dispone el artículo 60 del NRLA que el reconocimiento aduanero debe hacerse por orden cronol6gico de presentaci6n de los pedimentos ante el mecanismo de selección automatizado, teniendo preferencia las mercancías explosivas, inflamables, corrosivas, contaminantes, radioactivas, perecederas, de fácil descomposición y los animales vivos.
2. Ante el presentador de las mercancías. El artículo 43 de la ley no deja dudas en cuanto que el reconocimiento aduanero, y por extensión, el segundo reconocimiento. se practiquen ante quien presente las mercancías en el recinto fiscal. 3. En el recinto fiscal. Este mandato debe armonizarse con el artículo 144 fracci6n VI de la misma ley que permite se realice en lugares diferentes, tales como el domicilio del contribuyente y otros que señale, acorde al regiamento de esa ley.
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4. Las muestras.
El artículo 45 de la NLA dispone en la última parte del primer párrafo, como una norma de excepción lo que es un principio: "en todo caso se podrán tomar las muestras al momento del reconocimiento aduanero o
segundo reconocimiento en lostérminos que establezca el reglamento". Se afirma que se trata de una norma que contiene una regla genera! porque el mismo artículo 44 de la ley, señala que el reconocimiento aduanero consiste también en el examende las muestras de las mercancías. La regla general de la toma de muestras se encuentra en el artículo 66 del NRLA que estipula que deberán tomarse en tres ejemplares, idénticos, rotulados, registrados y mediante acta de muestreo. Un ejemplar será para la autoridad que hará el análisis, otro para la aduana y el tercero para el agente o apoderado aduana!. La regla especial se contiene en el artículo 45 de la ley que dispone que la toma de muestras de mercancías estériles, radioactivas, peligrosas, o cuando sean necesarias instalaciones o equipos especiales para la toma, los importadores o exportadores deberán tomarlas previamente y entregarlas al agente o apoderado aduana! quien las presentará al momento del reconocimiento o segundo reconocimiento, en un recipiente y anexando una promoción de acuerdo al artículo 62 del reglamento de la ley de la materia.
La regla 3.5.17. y el anexo 23 de la RMCE listan las mercancías que se consideran peligrosas o que requieren instalaciones o equipos especiales para su muestreo. La excepción a esta regla especial se contiene también en ese precepto y consiste en que no se estará obligado a presentar la muestra de dichas mercancías cuando el interesado esté inscrito en un registro especial, para lo cual deberá acompañar a la solicitud la muestra respectiva, de conformidad con los artículos 63 y 64 del NRLA. Después de toda esta profusa regulación de muestras de mercancías especiales o peligrosas, la ley no consideró que la obtención de las muestras que se deben anexar al pedimento o las que se utilizarán para el trámite de inscripción en el registro especial también se deben sujetar a despacho aduanero y por lo mismo a su reconocimiento, sin las providencias exhaustivas ya descritas. 5. Los elementos auxiliares. El artículo 67 del NRLA ordena que la autoridad aduanera podrá constatar los resultados del proceso industrial, tomar fotografías, recabar diseños industriales, folletos, catálogos e informes a fin de determinar las características de la mercancía sujeta a reconocimiento, esto es, la autoridad gozará de facultades para allegarse elementos técnicos que le permi-
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tan acceder a un conocimiento más exacto de la naturaleza de las mer-
canelas. 6. La conclusión. Dispone la ley que concluido el reconocimiento aduanero se deberá activar nuevamente el mecanismo de selección automatizado que determinará si las mercancías se sujetarán a un segundo reconocimiento. Por su parte el segundo reconocimiento culmina por los hechos ya comentados: la entrega de las mercancías o el acta de irregularidades. 7. Lasaetas del reconocimiento aduanero. La ley no estipula la existencia de un acta o formalidad que deba levantarse en todos los casos del reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento. En la práctica, se estampan sellos en los pedimentos respectivos por parte de los reconocedores o dictaminadores, cuando esos reconocimientos se desahogaron sin irregularidades que hacer constar, que señalan: "se ha iniciado el reconocimiento aduanero" leyenda. que por cierto, no
relleja el contenido y resultado de las actuaciones, pero que si deja prueba suficiente de que las mercancías fueron sometidas al reconocimiento y el personal aduanero que lo practicó no observó irregularidad alguna. En caso de irregularidades se deberán levantar las actas ya antes anotadas. f) El segundo reconocimiento.
Ei segundo reconocimiento difiere en su totalidad de la figura que con el mismo nombre contempló el Código Aduanero de 1952, pero que se aplicaba por los Vistas Aduanales que ordenaba la autoridad aduanera y se sometía a aquellos casos en los que había indicios de infracciones a la leyes fiscales. Suprimido con la ley de 1982 volvió a aparecer con la reforma legal para 1991 pero ahora se realiza por la determinación de selección automatizado y se practica por los Dictaminadores, que no son empleados o funcionarios de la aduana, sino profesionistas calificados que deben reunir los requisitos que estipula obligatoriamente el artículo 74 de la NLA. Estos profesionistas son contratados por las empresas privadas concesionarias por la SHCP para la operación de dicho reconocimiento de las mercancías.
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D. La suspensión del despacho aduanero La novedad de la Ley Aduanera, promulgada en 1996, fue la Inclusión de las medidas para proteger la propiedad intelectual en actos de comercio exterior, consistentes en la suspensión del despachoaduanero. Efectivamente, los artículos fracción 144 XXVIII, 148 Y 149 estipularon que la SHCP tiene facultad para suspender la libre circulación de las mercancías de procedencia extranjera dentrodel recinto fiscal, una vez activado el mecanismo de selección automatizado, previa resoluci6n que emita la autoridad administrativa o judicial competente en materia de propiedad intelectual, y ponerla de inmediato a su disposición en el lugar que las citadas autoridades señalen. En este caso, la autoridad aduanera procederá a retener las mercancías y a ponerlas a disposición de la autoridad competente en el almacén que se señale por esa autoridad. La orden de la autoridad competente deberá contener, entre otros datos: el nombre del importador, la descripción detallada de las mercancías, la aduana de ingreso, el periodo estimado de ingreso que no debe exceder de 15 días, el almacén de depósito de las mercancías y la designación o aceptación del cargo de depositario. El texto legal es claro al señalar que la medida sólo podrá aplicarse una vez activado el mecanismo de selección automatizado, esto es, habiendo ya iniciado el despacho aduanero y las mercancías se retendrán a la dis-
posición de las autoridades judiciales o administrativas competentes, por lo que el reconocimiento y entrega de las mismas quedarán suspendidos. Se podrá apreciar que se trata de la excepción a una de las características del despacho aduanero, de ser continuo, estableciendo su suspensión. En virtud de ello, si fuere el caso que las mercancías sigan posteriormente con el despacho de las mismas, éste se reanudará en la fase en que se suspendió la tramitación, o sea, el reconocimiento aduanero o la activación del mecanismo de selección por segunda ocasión. E. La libre disposición de la mercancía Conocida esta fase del despacho aduanero como el retiro o levante, ya se estudió que es un modo de culminar el despacho aduanero de las mercancías, pues también puede terminar ese despacho con el levantamiento de acta circunstanciada sin el embargo precautorio de las mercancías. Es más, se puede dar el caso que tanto en su primera como en su segunda activación el mecanismo de selección automatizado determine que no debe practicarse el reconocimiento de las mercancías, entregándose las mismas a los interesados y culminado su despacho aduanero.
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El efecto de entregar las mercancías a los interesados, levante o desaduanamiento, produce que las mismas se han desprendido de todas las limitaciones, modalidades o cargas que sobre ellas impuso el depósito ante la aduana. Para esta norma general de considerar que el despacho aduanero concluye cuando las mercancíasse entregan a los interesados, existe una excepción, establecida en la regla 3.10.1., consistente en que las importaciones destinadas al interior del país tramitadas por aduanas fronterizas el despacho culmina hastaque las mercancías se introducen al resto del territorio nacional. Para la internación al resto del país, la mercancía deberá hacerlo por la . garita que corresponda a la aduana de despacho, con la finalidad de tener la posibilidad de descubrir y sancionar cualquier conducta ilegal que se haya cometido durante su travesía por la franja fronteriza norte del país.
F. El embargo y el PAMA En el supuesto de que durante el reconocímiento aduanero o segundo reconocimiento, las autoridades aduaneras descubran las irregularidades que señala el artículo 151 de la NLA deberán embargar las mercancías e iniciar el procedimiento administrativo en materia aduanera (PAMA), mismo que se integrará a la fase oficiosa del despacho aduanero. Conforme con los artículos 150 y 153 de la NLA y regla 3.26.14. el interesado contará con un plazo de 10 días para exponer los alegatos y ofrecer las pruebas que desvirtúen las irregularidades. En el caso de que el ínteresado haya logrado desvirtuar las irregularidades. la aduana emitirá la resolución respectiva entregando las mercancíasal interesado y dando por concluido el despacho aduanero. En el caso de que el interesado no haya logrado desvirtuar las irregularidades, la autoridad aduanera (Administración Local de Auditoría Fiscal) emitirá la resolución que determine contribuciones omitidas, accesorios, sanciones y en su caso, la pérdida de la propiedad de las mercancías en favor del fisco federal, dando por concluido el despacho aduanero pero sin la entrega de las mercancías. En este úttimo supuesto, el interesado deberá activar la fase contenciosa ya sea por la interposición de los recursos administrativos o del juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federación.
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CAPITULO VI LAS INFRACCIONES Y DELITOS ADUANEROS Las infracciones a las disposiciones aduaneras y sus respectivas sanciones se contienen en el Capítulo Unico del Título Octavo de la Ley Aduanera en vigor. En los siguientes apartados se hará el análisis de los diversos actos o conductas que constituyen violaciones, su clasificación legal, las normas en materia de responsabilidad así como las excluyentes a la misma, la caducidad de las facultades de las autoridades para imponer las sanciones que procedan. y también, el destino de los recursos derivados de la imposición de dichas sanciones. 1. LA CLASIFICACION DE LAS INFRACCIONES POR LA LEY ADUANE· RAVIGENTE
Existen diversos criterios para clasificar las infracciones a las disposiciones legales que dan lugar a la imposición de sanciones administrativas por la autoridad administrativa y tienen generalmente el carácter de pecuniarias o económicas. En materia aduanera también existen casos en los cuales se establece como sanción la pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal y en cierto caso excepcional, la clausura de los establecimientos de los contribuyentes. Entre los criterios de clasificación de las infracciones se encuentran comúnmente aquellos que las distinguen entre leves y graves, que permite mostrar a los contribuyentes la importancia de las conductas indebidas y otorga al sancionador elementos de graduación de las sanciones. Otro de los criterios de clasificación en las legislaciones es el que las distingue entre las conductas sustantivas de las formales o administrativas, por ejemplo, aquellas que consisten en la omisión de contribuciones y RNA's se distinguen de las relativas al Incumplimiento en la presentación de documentos e informes.
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El inventario de los criterios que puede considerar el legislador es nutrído pues también puede clasificar las infracciones atendiendo al sujeto que las comete, por ejemplo, infracciones cometidas por importadores o exportadores, infracciones cometidas por transportistas, por almacenistas, etc.
En el caso de la ley aduanera mexicana, se procura seguir un criterio
de tipo de conducta u hecho infractor y se agrupan por cada artículo las conductas que parecen tener mayor similitud entre sí y que se contienen
en cada fracción de ese artículo. No obstante, existen tipos de infracción den\ro de cada categoría o ar· ticulo que pareciera que no tienen similitud con las demás o que no se ubican dentro del rubro o denomínación que señala la clase de ínfracción que prevé el encabezado del precepto, con lo que en realidad ia ley mexicana se aparta de una clasificación técnica y se convierte en un listado numeroso de infracciones que se han establecido casuísticamente en virtud
de la necesidad de reprimir conductas nocivas al interés del fisco federal. Esta agrupación de infracciones se contempla de la siguiente manera y en los siguientes articulas de la Ley Aduanera: 1. Infracciones relacionadas con la importación o exportación o por quien introduzca al país o extraiga de él mercancías (art. 176). 2. Infracciones por enajenar, comerciar, adquirir o tener en su poder, por cualquier título, mercancía extranjera, sin comprobar su legal estancia (art. 179). 3. Infracciones por la circulación indebida dentro del recinto fiscal (art. 180). 4. Infracciones relacionadas con el destino de las mercancías (art. 182). 5. Infracciones relacionadas con las obligaciones de presentar docu-
mentación y declaraciones (art. 184). 6. Infracciones relacionadas con el control, seguridad y manejo de las mercancías de comercio exterior (art. 186). 7. Infracciones relacionadas con la clave confidencial de identidad (art. 188).
8. Infracciones relacionadas con el uso indebido de gafetes de identificación utilizados en los recintos fiscales (art. 190). 9. lntraccíones relacionadas con la seguridad o integridad de las instalaciones aduaneras (art. 192).
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10. Infracciones de pago extemporáneo de contribuciones y aprovechamientos de almacenes, Servicio Postal Mexicano y de los AGO (art. 194). En el siguiente apartado se anotan las diversas infracciones que conforman cada una de las clases que se han enumerado. 2. LAS INFRACCIONES ADUANERAS Y SUS SANCIONES En el mismo orden en que se listan por la ley, por tipo genérico de conducta infractora, se hará la exposición de las mencionadas infracciones,
añadiendo en cada caso la sanción aplicable y algunas precisiones para su tipificación o la aplicación de la sanción establecidas en el NRLA o la RMCE, precisando que las multas se actualizan conforme al anexo 2 de la RMCE. A. Las Infracciones relacionadas con la Importación o exportación o por quien Introduzca al país o extraiga de él mercancías Estas infracciones se contemplan y sancionan en las diversas fracciones de los artículos 176 y 178 de la NLA, en los siguientes casos: 1. Omisión de contribuciones y cuotas compensatorias (fracción 1). Multa de 130% a 150% de los impuestos omitidos. En el caso de pasajeras del 80% a 120% del valor comercial de las mercancías o del 70% a 100%, si se solicitó el reconocimiento de las mercancías. Conforme con la regla 3.26.8. se considera pasajero a toda persona que introduzca mercancías a su llegada al país o al transitar de la franja o región fronteriza al resto del territorio nacional. 2. Sin el permiso de autoridad competente o sin la firma electrónica o sin cumplir cualquier RNA (fracción 11). Multa de $ 2,000 a $ 5,000.00 si se trata de permiso de vehículos. Multa del 70% al 100% del valor comercial de las mercancias, por omisión de RNA's, incluso la omisión de cuotas compensatorias. Además, en ambos casos la pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal, excepto cuando el infractor cumpla dentro de los 30 días hábiles siguientes a la notificación del acta de inicio del PAMA con las RNA's (art. 183·A fracción IV y regla 3.26.15). En el caso de la aplicación de estas sanciones, se presentan algunas situaciones y excepciones particulares que vale anotarlas. Por efectos de la regla 3.26.7. la sanción podría reducirse hasta un 95% por la infracción de no cumplir con las NOM's y se tratara de datos omiti-
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dos o inexactos en la etiqueta de información comercial de las mercancías que se señalen en el anexo 26 de la RMCE, que se subsanaran dentro del plazo de 10 días hábiles siguientes a la notificación del aeta de inicio del PAMA. Esta regla se modificó el 10. de junio de 1999, para reducir la multa que en lugar del 70% al 100% del valor comercial (previsto en ley) o de su reducción al 95% (previsto en la regla) se aplique del 2% al 10% de dicho valor, que es la misma sanci6n para"la misma infracción doblemente se encuentra tipificada en el artículo 184 fracción XIV de la misma ley. 3. Importación o exportación prohibida, o cuando las maqulladoras o pitex realicen importaciones temporales de mercancías que no se encuentren amparadas por su programa (fracción 111). Multa del 70% a 100% del valor comercial de las mercancías prohibidas. Multa del 100% al 130 % del valor comercial de las mercancías, en el casa de las importaciones de las maquiladoras y pitex. Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A). salvo los excedentes de las maqulladoras y pitex. 4. Cuando se ejecuten aetos idóneos inequívocamente dirigidos a realizar las operaciones anteriores, si éstos no se consuman por causas ajenas a la voluntad del agente (fracción IV). Se trata del caso de tentativa punible, que contempla en esta fracción la Ley Aduanera. 5. Cuando se internen mercancías extranjeras procedentes de la franja o región fronteriza al resto del territorio nacional en cualquiera de los casos anteriores (fracción V). Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A). 6. Cuando se extraigan o se pretendan extraer mercancías de recintos fiscales o fiscalizados sin que hayan sido entregadas legalmente por la autoridad o por las personas autorizadas para ello (fracción VI). Multa del 100% al 150% del valor comercial de las mercancías declaradas. Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A). 7. Cuando en la importación, exportación o retorno de mercancías el resultado del mecanismo de selección automatizado hubiera determinado
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reconocimiento aduanero y no se puede llevar a cabo éste, por no encontrarse las mercancías en el lugar señalada para tal efecto (fracción VII). Multa del 5% al 10% del valor declarado.
8. Cuando las mercancías extranjeras en tránsito internacional se desvíen de las rutas fiscales o sean transportadas en medios distintos a los autorizados tratándose de tránsito interno (fracción VIII). Multa del 70% al 100% del vaior declarado o comercial. el que sea mayor. Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A).
9. Cuando se introduzcan o se extraigan mercancías del territorio nacional por una aduana no autorizada (fracción IX). Multa del 10% al 20% del valor declarado o comercial, el que sea mayor. 10. Cuando no se acredite con la documentación aduanal correspondiente la legal estancia o tenencia de las mercancías en el país o que se sometieron a los trámites previstos en esta ley, para su introducción al territorio nacional o para su salida del mismo. Se considera que se encuentran dentro de este supuesto, las mercancías que se presenten ante el mecanismo de selección automatizado sin pedimento, cuando éste sea exigible, o con un pedimento que no corresponda (fracción X).
Multa del 70% al 100% cuando estén exentas, o las que correspondan conforme a los supuestos anteriores. Multa de $ 1,500.00 a $ 2,500.00 cuando se acredite que el pedimento se pagó antes de la presentación de las mercancías. Pérdida de la propiedad de las mercancias a favor del fisco federal (art. 183-A). B. Las Infracciones por enajenar, comerciar, adquirir o tener en su poder, por cualquier titulo, mercancía extranjera, sin comprobar su legal estancia Se encuentran previstas únicamente en el primer párrafo del artículo 179 de la NLA y su sanción será la aplicable al supuesto de omisión que sancione el artículo 178 de la misma ley.
Como su enunciado indica, tipifica cuatro conductas diferentes, a saber:
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La enajenación.
2. La adquisición. 3. El comercio. 4. La tenencia, por cualquier título. En todos los casos se requerirá, para su tipificación, la presencia de tres elementos: 1) Que se demuestre por parte de la autoridad que se trata de mercancías extranjeras. 2) Que el sujeto infractor no haya comprobado su legal estancia en el país. 3) Que no existan excluyentes de responsabilidad, por ejemplo, en la adquisición o tenencia de mercancías de uso personal del infractor. C. Las infracciones de circulación indebida dentro del recinto flscal Se encuentran tipificadas y sancionadas en los artículos 180 y 181 de la NLA, respectivamente, y engloba bajo esa denominación dos conductas diferentes: 1. Circular en vehículos dentro de los recintos fiscales sin sujetarse a
los lineamientos de circulación establecidos por las autoridades aduaneras. 2. Introducirse, en vehículo o sin él, sin estar autorizado para ello, en
las zonas de los recintos fiscales cuyo acceso esté restringido. En ambos casos la multa será de $ 1,500.00 a $ 2,000.00. D. Las infracciones relacionadas con el destino de las mercancias Este tipo de violaciones legales se. encuentran contenidas y se sancionan en las diversas fracciones de los artículos 182 y 183 de la NLA. 1. Sin autorización de la autoridad aduaneradestinen las mercancías a una finalidad distinta de la que determinó el otorgamiento de alguna franquicia, exención o reducción de contribuciones, o se haya eximido el cumplimiento de una RNA (fracción I inciso a). Multa del 130% al 150% del beneficio obtenido o del 70% al 100% del valor comercial de las mercancías en el casode las RNA's.
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2. Sin autorización de la autoridad aduanera trasladen las mercancías anteriores a un lugar distinto del señalado al otorgar el beneficio (fracción I inciso b). Multa del 130% al 150% del beneficio obtenido o del 70% al 100% del valor comercial de las mercancías en el caso de las ANA 's. 3. Sin autorización de la autoridad aduanera las enajenen o permitan que las usen personas diferentes del beneficiario (fracción I inciso c). Multa del 130% al 150"10 del beneficio obtenido o 70% al 100% del valor comercial de las mercancías en los casos de las RNA's.
4. Sin autorización de la autoridad enajenen o adquieran vehícuios importados o internados temporalmente, así como faciliten su uso a terceros no autorizados (fracción I inciso d). Multa del 30% al 50% del impuesto si la importación hubiere sido definitiva o del 15% al 30% del valor comercial de las mercancias si estuvieran exentas. En el caso de yates o veleros del 10% al 15% del valor comercial de ellos. Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A), excepto los yates y veleros.
5. Sin autorización de la autoridad enajenen o adquieran vehículos irnportados en franquicia, o a la franja fronteriza norte sin ser residente o estar establecido en ellas (fracción I inciso e). Multa del 30% al 50% del impuesto si la importación fuera definitiva o del 15% al 30% del valor comercial de las mercancías si estuvieran exentas. Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A).
6. Sin autorización de la autoridad aduanera faciliten a terceros no autorizados su uso, tratándose de vehículos importados a franja o región fronteriza, cuando se encuentren fuera de dichas zonas {fracción I inciso ry. Multa del 130% al 150% del beneficio obtenido o 70% al 100% del valor comercial si se trata de mercancía sujeta a RNA's. 7. Las importaciones temporales que excedan el plazo concedido o no se lleve a cabo el retorno; transformen las mercancías que debieron conservar el mismo estado o de cualquier otra forma violen las disposiciones que regulen el régimen aduanero autorizado en cuanto al destino de las mercancías correspondientes y la finalidad específica del régimen (fracción 11).
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Multa de $ 500.00 a $ 750.00 por retorno espontaneo por cada periodo de 15 días, salvo vehículos o multa según el artículo 178 en sus fraccíones 1, 11, 111 Y IV, si la infracción es descubierta por la autoridad. 8. Importar temporalmente vehículos sin tener alguna de las calidades migratorias requeridas; importar vehículos en franquicia destinados a permanecer definitivamente en región o franja fronteriza sin tener residencia o los requisitos del decreto (fraccíón 111). Multa del 30% al 50% del impuesto si fuera definitiva o 15% al 30% del valor comercial de las mercancías si estuvieran exentas. Muita del 30% al 50% del valor comercial en los demás casos. Pérdída de la propiedad de las mercancías a favor del ñsco federal (art. 183-A). 9. Retirar las mercancías del recinto fiscalizado autorizado para operar el régimen de elaboración con una finalidad distinta de su exportación o retorno al extranjero (fracción IV). Multa de $ 30,000.00 a $ 40,000.00 Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art, 1B3-A). E. Las infracciones relacionadas con las obligaciones de presentar documentación y declaraciones Están establecidas en el artículo 1B4 Y se sancionan por el artículo 185 de la ley de la materia a través de las diversas fracciones que se anotan al final de cada hipótesis: 1. Omitan presentar a las autoridades aduaneras o lo hagan en forma extemporánea. los documentos que amparen las mercancías que importen o exporten, que transporten o almacenen, los pedimentos, facturas, copias de las constancias de exportación, declaraciones, manifiestos, guías de carga, avisos, relaciones de mercancía. equipaje y pasajeros,
autorizaciones así como la garantía de precios estimados (fracción 1). Multa de $ 1,000.00 a $ 1,250.00 en el caso de omisión y de $ 500.00 a $ 750.00 en el caso de su presentación extemporánea. Algunas particularidades de esta hipótesis infractora es: 1) Si el mecanismo de selección automatizado determinó desaduanamiento libre y posteriormente la autoridad descubre que no se anexó al pedimento de importación la factura, la guía aérea o el conocimiento de embarque revalidados o la garantía de precios estimados o al pedimento de exportación los documentos respectivos, conforme a la regla 3.26.9. la autoridad aduanera deberá requerir al contribuyente para que dentro de
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un plazo de 15 días hábiles presente la documentación requerida. En este caso se considerará que no se cometió la infracción y no será aplicable la sanción, siempre que la documentación se presente dentro del plazo y sea anterior a la fecha de activación del mecanismo citado.
2) Cuando el mecanismo determine reconocimiento aduanero, la omlsión sancionará en los términos arriba anotados.
se
2. Omitan presentar los documentos o informes requeridos por las autoridades aduaneras dentro del plazo' señalado en el requerimiento o por esta ley (fracción 11). Multa de $ 1,000.00 a $ 1,250.00 por la omisión y de $ 500.00 a $ 750.00 por extemporaneidad.
3. Presenten los documentos anteriores, con datos inexactos o falsos u omitiendo algún dato, siempre que se altere la información estadística (fracción 111). Multa de $ 700.00 a $ 1,000.00
Algunas situaciones particulares de este tipo son las siguientes:
1) El artículo 197 del NRLA dispone que se considera que se varía la información estadística cuando se alteren los datos que determine la SHCP, que en la regla 3.26.10. remitió a su vez a los datos contenidos en el anexo 19 de la RMCE, siempre que sea obligatorio su llenado en el campo respectivo del pedimento.
2) La tipificación de la infracción no se realiza en el texto de la ley, pues ordena que sea la SHCP quien determine el ámbito material de la infracción, esto es, desbordendo el nullum pena sine lege. 3) La regla 3.26.12. dispone que la inexactitud de los atados o bultos declarados en el pedimento no se considerará infracción siempre que la cantidad de mercancía declarada en el pedimento coincida con la del embarque. 4) En el caso de mercancías susceptibles de ser identificadas con números de serie, parte, marca o modelo, que durante el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento la autoridad aduanera detecte que son distintos los declarados de los asentados hasta en tres de sus digitos. se considerará cometida la infracción de esta fracción. En todo caso, la presunción del artículo 177 fracción VIII de la ley, que se refiere a los números de identificación de las mercancías, por su propia naturaleza no es una hipótesis que se pueda actualizar durante el reconocimiento aduanero de las mercancías, porque en ese momento y en esa instancia si se-tiene la certeza que la documentación presentada sólo
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un plazo de 15 días hábiles presente la documentación requerida. En este caso se considerará que no se cometió la infracción y no será aplicable la sanción, siempre que la documentación se presente dentro del plazo y sea anterior a la fecha de activación del mecanismo citado. 2) Cuando el mecanismo determine reconocimiento aduanero, la omisi6n se sancionará en los términos arriba anotados. 2. Omitan presentar los documentos o informes requeridos por las autoridades aduaneras dentro del plazo' señalado en el requerimiento o por esta ley (fracción 11). Multa de $ 1,000.00 a $ 1,250.00 por la omisión y de $ 500.00 a $ 750.00 por extemporaneidad. 3. Presenten los documentos anteriores, con datos inexactos o falsos u omitiendo algún dato, siempre que se altere la información estadística (fracción 111). Multa de $ 700.00 a $ 1,000.00 Algunas situaciones particulares de este tipo son las siguientes:
1) El artículo 197 del NRtA dispone que se considera que se varía la información estadística cuando se alteren los datos que determine la SHCP, que en la regla 3.26.10. remitió a su vez a los datos contenidos en el anexo 19 de la RMCE, siempre que sea obligatorio su Iienado en el campo respectivo del pedimento.
2) La tipificación de la infracción no se realiza en el texto de la ley, pues ordena que sea la SHCP quien determine el ámbito material de la infracción. esto es, desbordando el nullum pene sine lege. 3) Le regla 3.26.12. dispone que la inexactitud de los atados o bultos declarados en el pedimento no se considererá infracción siempre que la cantidad de mercancía declarada en el pedimento coincida con le del embarque.
4) En el caso de mercancías susceptibles de ser identificadas con números de serie, parte, marca o modelo, que durante el reconocimiento aduanero o segundo reconocimiento le autoridad eduanera detecte que son distintos los declarados de los asentados hasta en tres de sus dígitos. se considerarácometida la infracción de esta fracción. En todo caso, la presunción del ertículo 177 fracción VIII de le ley, que se refiere a los números de identificación de las mercancías, por su propia naturaleza no es una hipótesis que se pueda actualizar durante el reconocimiento aduanero de las mercancías, porque en ese momento y en esa instancia si se tiene la certeza que la documentación presentadasólo
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amparaa las mercancías que se reconocen, aunquecarezcan de números de identificación. La actualización de la presunción siempre debe ser por actos de comprobación de las autoridades aduaneras posteriores al desaduanamiento de lasmercancías. 5) El artículo 196 del NRLA disponen que no se considerará infracción cuando las discrepancias en los datos relativos a la clasificación arancelaria o a la cantidad declarada por concepto de contribuciones deriven de errores aritméticos o mecanográficos. siempre que no exista lesión al interés fiscal ni varíe la información estadística. La regla 3.26.17. reitera que no se consumará la infracción la discrepancia de datos relativos a las cantidades deciaradas por concepto de contribuciones cuando no exista lesión fiscal, pero suprime el requisito de que no varíe la información estadística. ~ En cuanto a la clasificación arancelaria, bien se aprecia que la simple inexactitud que no causa la omisión de contribuciones ni RNA's no configura la infracción en cuestión. 4. Omitan presentar o lo hagan extemporáneamente los documentos que comprueben el cumplimiento de las obligaciones en materia de
RNA's, cuando hayan obtenido dichos documentos antes de la presentación del pedimento (fracción IV). Multa del 50% al 65% del valor comercial de las mercancías.
Pérdida de la propiedad de las mercancías a favor del fisco federal (art. 183-A), excepto cuando el infractor cumpla con las RNA's dentro de los 30 días siguientes a la notificación del acta de inicio del PAMA. Algunas situaciones particulares de este tipo son las siguientes:..
1) La regla general 3.26.18. establece que cuando dichos documentos no se anexen al pedimento, la autoridad aduanera requerirá al contri-
buyente para que dentro de un plazo de 6 días hábiles presente la documentación omitida.
Si dicha documentación se exhibe dentro del plazo señalado y su fecha de expedición es anterior a la activación del mecanismo de selección automatizado, la sanción se reducirá hasta en un 60%, (pasando del 20% a 26% del valor comercial de las mercancías) sin que exceda de $ 10;000.00 si el mencionado mecanismo determinó el reconocimiento
aduanero o de $ 5.000.00 si determinó desaduanamiento libre. En todo caso, se aprecia a simple vista que la sanción es francamente desmedida y arbitraria, ya que basta el olvido de anexar al pedimento el citado documento, para pretender imponer una sanción de esos montos.
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2) La regla general 3.26.13. también establece un esquema desmedido por la presentación extemporánea del documento que acredite el origen de las mercancías para efectos de cuotas compensatorias, ya que tlene de similar con la anterior que, la autoridad requerirá al contribuyente para que dentro del plazo de 6 días hábiies presente ia documentación omitida.
Pero d~iere, sin razón alguna, en que requerirá sólo cuando ei rnecanismo haya determinado desaduanamiento libre; si se exhibe dentro del plazo y su fecha de expedición es anterior a la activación del mecanismo de selección automatizado aplicará la sanción sin reducción o, en su caso, la de presentación extemporánea de documentos del artículo 185 fracción de la ley. Aunque no menciona el supuesto cuando el mecanismo determinó el
reconocimiento aduanero de las mercancías, la simple falta del documento no acredita que el origen de las mercancías sea el del país que comete la práctica desleal, por lo que es necesario que la autoridad formule en esos momentos el requerimiento en cuestión.
, 5. Presenten a las autoridades aduaneras la información estadística de los pedimentos que formulen, grabada en un medio magnético, con información inexacta, incompleta o falsa (fracción V). Multa de $ 1,000.00 a $ 1,500.00 6. Transmitan en el sistema electrónico o consignen en el código de barras impreso en el pedimento o en cualquier otro medio de control que
autorice la Secretaría, información distinta a la declarada en dicho documento o cuando se presenten éstos al módulo de selección automatizado con el código de barras mal impreso (fracción VI). Multa de $ 1,500.00 a $ 2,500.00 7. Omitan imprimir en el pedimento, o en la factura tratándose de operaciones con pedimento consolidado el código de barras (fracción VII). Multa de $ 1,500.00 a $ 2,500.00 8. Omitan declarar en la aduana de entrada al país, que llevan consigo cantidades en efectivo o en cheques, o una combinación de ambas, superiores a 20,000.00 dólares (fracción VIII). Multa del 10% al 20% del excedente de $ 10,000.00 pero sin exceder 2,000.00 9. Omitan entregar la lista de pasajeros las empresas aéreas (fracción IX). Multa de $ 500.00 a $ 750.00
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10. Omitan las empresas aéreas dar el aviso de explosivos y armas de fuego (fracción X). Multa de $ 50,000.00 a $ 75,000.00 11. Presenten ei pedimento en el módulo de selección automatizado sin la certificación del pago del módulo bancario o sin la firma del agente o su mandatario o del apoderado aduanal (fracción XI). Multa de $ 1,000.00 a $ 1,500.00 12. Omitan presentar o lo hagan extemporáneamente la declaración semestral de instituciones de crédito y casas de bolsa autorizadas para recibir depósitos en cuentas aduaneras (fracción XII). Multa de $ 3,000.00 a $ 4,000.00 por la omisión y de $ 1,500.00 a $ 2,500.00 por extemporáneo. 13. Presenten el pedimento que ampare la mercancía que importen,
omitiendo el nombre o la clave de identificación fiscal del proveedor o del ' exportador (fracción XIII). Multa de $ 500.00 a $ 1,000.00 En virtud de que ese nombre o clave es un dato que se produce o genera en el extranjero, la regla 3.26.19. señala que se incurrirá en esta infracción, a partir del 10. de mayo de 1999. cuando se omita anotar en el pedimento los siguientes números: 1) El número de negocios o el número del seguro social, en el caso del Canadá. ' 2) El número de negocios o el número de residencia, en el caso de Corea. 3) El número de identificación fiscal o de seguridad social, en el caso
de ios Estados Unidos de América. 4) El número de impuesto al valor agregado o el número de seguridad social, en el caso de Francia. 5) El número de registro que se utiliza en el país a que pertenece el proveedor o el exportador para identificarlo en su pago de impuestos.
6) Cuando no exista ese número, se deberá hacer constar en el campo de observaciones, con base en una declaración bajo protesta de decir verdad del importador.
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7) No será aplicable: para importaciones pequeñas; las importaciones exentas y las efectuadas por las empresas mensajerías que no excedan de mil dólares. 14. Omitan o asienten datos inexactos en relación con el cumplimiento de las normas oficiales mexicanas (fracción XIV). Muita del 2% al 10% dei valor comercial de las mercancias. La particularidad importante de esta infracción es que re'gla 3.26.7. ya comentada con motivo de las infracciones y sanciones previstas en los artículos 176 fracción 11 y 178 fracción IV, establece ahora la misma sanción que esta fracción.
F. Las Infracciones relacionadas con el conlrol, seguridad y manejo de las mercancías de comercio exterior Las mencionadas infracciones y sus sanciones se encuentran en los articulos 186 y 187 respectivamente, a través de las diversas fracciones del primer precepto legal, que se anolan ai final de cada hipótesis:
1. Los almacenes o transportistas si no tienen los sellos, precintos, etiquetas, cerraduras y demás medios de seguridad exigidos por la ley o el reglamento (fracción 1). Mulla de $ 2,000.00 a $ 2,500.00 Las particularidades de esta infracción es: 1) El artículo 198 del NRLA dispone que los otros medios de seguridad son los candados y engomados oficiales que cumplan con las características y requisitos que señale la SHCP mediante reglas. La regla 3.28.1. contiene esas condiciones y requisitos, entre los que aparece que tengan autorización de la Administración General Jurídica de Ingresos y que sólo se distribuyan entre los agentes o apoderados aduanales. 2) la regla 3.28.4. establece los engomados que las empresas de transporte aéreo deberán Colocar a la carga y al equipaje procedente del extranjero, cuando ios vuelos hagan escala en territorio nacional. 2. Quienes violen o toleren su violación de los medios de seguridad anteriores (fracción 11). Multa de$ 2,000.00 a $ 2,500.00 3. Los remitentes que no anoten en la envolturas de los envíos postales el aviso de que contienen mercancías de exportaci6n o sean de proceden-
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cia extranjera que envíen de la franja o región fronteriza al resto del país (fracción 111). Multa de $ 500.00 a $ 750.00 4. Los capitanes, pilotos y empresas porteadoras que no presenten las mercancías a las autoridades aduaneras (fracción IV). Multa de $ 2,000.00 a $ 2,500.00 5. Los capitanes o pilotos que toleren la venta de mercancías de procedencia extranjera en las embarcaciones o aeronaves, una vez que se encuentren en el territorio nacional (fracción V). Multa de $ 2,000.00 a $ 2.500.00 6. Los AGD que permitan el retiro de las mercancías sujetas al régimen de depósito fiscal sin cumplir con las formalidades para su retorno al extranjero o sin que se hayan pagado las contribuciones y, en su caso, Cuotas ccmpensatorias causadas con motivo de su importación o exportación definitiva (fracción VI). Multa del 70% al 100% de las contribuciones y cuotas compensatorias. Multa del 30% al 50% del valor comercial si las mercancías están exentas o se trata del retorno al extranjero. 7. Las personas autorizadas para almacenar mercancías embargadas cuando las entreguen sin la autorización de las autoridades o sin el pedimento del agente aduanal (fracción VII). . Multa de $ 2,000.00 a $ 2,500.00 8. Los recintos fiscalizados autorizados para operar el régimen de elaboración, cuando hubieran entregado las mercancías en ellos almacenadas y no cuenten con copia del pedimento en el que conste que fueron retornadas al extranjero o exportadas, según corresponda. Multa de $ 30,000.00 3 $ 45,000.00 8. Los capitanes o pilotos de embarcaciones y aeronaves que presten servicios internacionales y las empresas a que éstas pertenezcan, cuando injustificadamente arriben o aterricen en lugar no autorizado, siempre que no exista infracción de contrabando (fracción IX). Multa de $ 5,000.00 a $ 7.500.00
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10. Los pilotos que omitan presentar las aeronaves. en el lugar designado por las autoridades aduaneras para recibir la visita de inspección (fracción X). Multa $ 5,000.00 a $ 7,500,00 11. Los agentes aduanales que dejen de cumplir con el encargo aceptado o transfieran o endosen documentos y quienes se ostenten como tales sin la patente respectiva (fracción XI). Multa $ 2,000.00 a $ 2,500,00 12. El Servlcio Postal Mexicano cuando no cumpla las obligaciones del artículo 21 (fracción XII). Multa de $ 3,000.00 a $ 4,000.00 13. Las empresas de transporte internacional de pasajeros cuando omitan distribuir entre los mismos las formas oficiales para la declaración de aduanas (fracción XIII). Multa de $ 3,000.00 a $ 4,000.00 14. Los almacenes de los recintos fiscalizados cuando no cumplan con alguna de las obligaciones de las fracciones I a VI del articulo 15 de la ley (fracción XIV). Multa de $ 30,000.00 a $ 45,000.00 15 Los establecimientos autorizados que enajenen mercancias a personas distintas de los pasajeros que salgan del país directamente al extranjero (fracción XV). Clausura del establecimiento por una semana, por dos semanas y por tres semanas, por reincidencia, dentrode cada año. 16. Las personas que presten los servicios de mantenimiento y custodia de aeronaves que realicen el transporte internacional no regular cuando no cumplan con requerir la comprobación de la visita de inspección y la conserven por cinco años (fracción XVI). Multa de $ 10,000.00 a $ 20,000.00 -,
17. Los agentes o apoderados aduanales cuando no coincida el número de candado oficial manifestado en el pedimento con el físicamente colocado (fracción XVII). Multa de $ 500.00 a $ 1,000.00
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Debe tenerse en cuenta que la regla 3,28.2. señala obligaciones a cargo de los agentes o apoderados aduanales relacionadas con la utilización de los citados candados, como son: llevar un registro con los datos del
pedimento en que se utilizó el candado; colocar los candados en la forma descrita en la regla 3.28.3. y anotar el número del candado en el espacio en blanco superior derecho del anverso del pedimento. 18. Las instituciones de crédito o casas de bolsa autorizadas para operar cuentas aduaneras, cuando no cumplan las obligaciones previstas en
las fracciones 11 o 111 del artículo 87 de la NLA, de transferir los depósitos (fracción XVIII). Multa del 3% al 5% del importe total no transferido . . 19. Los establecimientos que se ostenten como depósito fiscal para la exposición y venta de mercancías extranjeras y nacionales sin contar con la autorización respectiva.
) Multa de $ 40,000.00 a $ 55,000.00 G. Las Infracciones relacionadas con la clave confidencial de Identidad Están previstas en el artículo 188 y sancionadas en el artículo 189 de la ley que se comenta. 1. Quien al presentar un pedimento o para realizar cualquier trámite utilice una clave confidencial de identidad equivocada, con multa de $10,000.00 a $15,000.00 (fracción 1). 2. Quien al presentar un pedimento o para realizar cualquier trámite utilice una clave confidencial que haya sido revocada o cancelada, con multa de $ 20,000.00 a $ 30,000.00 (fracción 11). H. Las Intracclones relacionadas con el uso Indebido de gafetes de Identificación utilizados en los reclntcs fiscales
Las infracciones mencionadas y las sanciones respectivas se estipulan en los artículos 190 y 191, a través de las diversas fracciones del primer precepto legal, que se anotan al final de cada hipótesis: 1. Use un gafete de Identificación del que no sea titular (fracción 1). Multa de $ 5,000.00 a $ 7,500.00 ' 2. Permita que un tercero utilice el gafete de identificación propio. Se entiende que se realiza esta conducta cuando el titular no reporte por escrito a las autoridades aduaneras el robo o la pérdida del mismo en un'
plazo que no excederá de 24 horas, y éste se ya ha utilizado por una persona distinta de su titular (fracción 11). Multa de $ 5,000.00 a $ 7,500.00
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3. Realice cualquier trámtte relacionado con el despacho de mercancías, portando un gafete para visitante (fracción 111). Multa de $ 10,000.00 a $15,000.00 4. Omita portar los gafetes que lo identifiquen mientras se encuentre en los recíntos fiscales (fracción IV). Multa de $ 1,000.00 a $ 1,500.00 5. Falsifique o altere el contenido de algún gafete de identificación (fracción V). Multa de $ 20,000.00 a $ 30,000.00 l. Las Infracciones relacionadas con la seguridad o Integridad de las Instalaciones aduaneras En las diversas fracciones que se anotan del artículo 192 ~e estiputan este tipo de infracciones y la sanción aparece en el artículo 193, imponiéndose a quien: 1. Utilice en las áreas señaladas por las autoridades aduaneras como restringidas, teléfonos celulares y cualquier otro medio de comunicación
(fracción 1). Multa de $ 3,000.00 a $ 4,000.00 2. Dañe los edificios, equipo y otros bienes que se utilicen en la operación aduanera por la SHCP o por empresas que la auxilien en los términos de la ley (fracción 11). Multa de $ 4,000.00 a $ 5.000.00 Y reparación del daño. 3. Introduzca al recinto flscel vehículos que transporten mercancías cuyo peso bruto exceda el que señale la SHCP, salvo autorización de la aduana. No será aplicable en puertos o terminales portuarias concesionarias (fracción 111). Multa de $ 4,000.00 a $ 5,000.00
J. Las Infracciones relacionadas con el pago extemporáneo de contribuclones y aprovechamientos de almacenes, del Servicio Postal Mexicano y de los almacenes generales de depósito Esta es una excepción especial a la clase general de omisión de contribuciones señalada en el apartado A anteríor. Prevista y sancionable en el artículo 194 de la NLA se castiga con multa del 10% al 20% del monto ommdo, cuando sea descubierta por las autoridades. 3. ALGUNAS OBSERVACIONES SOBRE LAS SANCIONES Ya bien se pudo apreciar que la enumeración de las infracciones es pragmática y casuística, lo que por sí no es necesariamente incorrecto o ineficaz, pero los montos de ias sanciones se aprecían que han sido fijados aisladamente, atendiendo únicamente a la conducta de cada infracción, sin una apreciación global de todo el universo infractor que contempla y sanciona la ley.
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De la necesidad de revisar el marco general en materia de infracciones
y sanciones se muestran algunos ejemplos que permiten ilustrar la conveniencia de proponer una reforma integrat en esta materia. Ejemplo 1. Se sanciona por igual conduelas cuya gravedad e importancia es diferente, por ejemplo, con multa de $ 1,000.00 a $ 1,500.00 tanto a quien omita simplemente portar su gafete de identificación como a aquel que presente el pedimento ante el mecanismo de selección automatizado sin la certificación de su pago o sin la firma del agente o apoderado aduanal (articulos 184 fracción XI y 190 fracción IV). Ejemplo 2. Se sanciona de manera más gravemente a infracciones que comparadas con otras se pueden considerar más ieves. Por ejempio, se sanciona con multa de $ 3,000.00 a $ 4,000.00 utilizar un teléfono celular en lugar restringido, pero solamente se impone multa de $ 2,000.00 a $ 5,000.00 por introducir ilegalmente vehiculos sin el permiso previo de la SECOFI (articulos 176 fracción II y 192 fracción 1). Ejemplo 3. En la misma situación se encuentran los casos de usar un gafete de identificación del que no sea titular (multa de $ 5,000.00 a $ 7,500.00) Y en cambio dañar los edificios y equipos de las autoridades aduaneras está menos sancionado ($ 4,000.00 a $ 5,000.00) Ejemplo 4. Se imponen sanciones diferentes para la misma clase de conducta infraelora. Por ejemplo, el pago extemporáneo de contribuciones se sanciona con mutta de 130% a 150%, pero si ese pago fuera de tiempo lo incurre un aimacén fiscalizado, el SPM o un AGD entonces la multa por la misma infracción es de 10% al 20% del monto omitido (artículos 178 fracción I y 194). Ejemplo 5. Existen casos de multas que realmente exceden las finalidades de reprimir conductas indebidas que lesionen el interés público y desalienten su reincidencia. Por ejemplo, s~, establece una multa del 2% al 10% del valor comercial de las mercancias, por la omisión o inexaelltud de datos en las etiquetas de información comercial en NOM's, mientras que esa misma infracción cometida en los establecimientos comerciales se
considera una infracción leve. El objeto de la presenie obra escapa hacer un análisis meticuloso y detallado de la estructura de las sanciones a las infracciones administrativas a la Ley Aduanera, pero si se puede mostrar la utilidad de hacer una retorma en esta materia, integral y completa, pues con las modificaciones que con el tiempo se le hicieron a cada uno de los tipos y sus sanciones, se
fue perdiendo unicidad en su conjunto. 4. LA RESPONSABILIDAD EN MATERIA ADUANERA
El principio direelor de la responsabilidad de las. infracciones aduaneras es que su sanción sólo puede recaer en los sujetos que las comstie-
ron, que deriva directamente de la observancia por parte del legislador del
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mandato del artículo 22 constitucional que prohibe las multas trascendentes, esto es, aquéllas que trascienden a los sujetos transgresores y se imponen a terceros, ajenos a las conductas infractoras. El artículo 71 del Código Fiscal de la Federación dispone tajantemente que son responsables en la comisión de las Infracciones las personas que realicen los supuestos que se consideran como tales así como los que omitan el cumplimiento de obligaciones previstas por las disposiciones fiscales, incluyendo a aquéllas que lo hagan fuera de los plazos establecidos. Consecuentemente, los artículos 54 de la NLA y 26 del Código Fiscal de la Federación disponen que en el caso de multas no existirá la responsabilidad solidaria, definiendo ambos ordenamientos legales, en cada tipo de infracción, los sujetos a quienes se les atribuye dichas conductas y por ende, los destinatarios de las sanciones respectivas.
Las materias relacionadas con la responsabilidad, la tentativa punible, presunciones de infracción, coparticipación y la imposición sancionadora, derivan directamente de las disposiciones de la ley aduanera, como son las siguientes: A. La tentativa punible En los términos del artículo 176 fracción IV de la ley, se considera que comete las infracciones relacionadas con la importación o exportación, quien introduzca al país o extraiga del mismo mercancías, cuando se ejecuten actos idóneos inequívocamente dirigidos a realizar operaciones con omisión de pago de contribuciones, omisión de RNA's, mercancías prohibidas o por maquiladoras y pitex por importaciones temporales de mercancías que no estén amparadas por el programa, si éstas operaciones no se consuman por causas ajenas a la voluntad del agente. De la redacción anterior, se colige que la tentativa es punible cuando ha tenido un principio de acción y no se consuman por causas alejadas del infractor, generando una responsabilidad a cargo del sujeto a quien se le atribuyan las conductas descritas. B. Las presunciones Además de la estructura de infracciones consumadas y de la existencia de la tentativa punible, la ley prevé diversas conductas que constituyen
presunciones de comisión de las infracciones que se relacionan con la importación y exportación tipificadas en el artículo 176 del mismo ordenamiento legal. Estas presunciones tienen dos características importantes que observar: 1) Sólo constituyen indicios o suposiciones que hace el legislador de la comisión de una infracción pero no pueden ser el únicofundamento para la imposición de una sanción, pues debido al principio de legalidad, el Es-
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tado deberá fundar y motivar su actuación y, por ende, acreditar la comisión de la infracción de que se trate.
2) La presunción legal es una presunción ¡uris tentum, que puede ser desvirtuada por el presunto infractor, esto es, que admite la prueba en contrario. . Las presunciones se contemplan en el artículo 177 de la NLA en las diversas fracciones que ahora se presentan: 1. Cuando se descarguen subrepticiamente mercancías extranjeras de los medios de transporte, aun cuandosean de rancho o abastecimiento. 2. Cuando una aeronave con mercancías extranjeras aterrice en lugar
no autorizado para el tráfico internacional, salvo causa de fuerza mayor, así como cuando se efectúe un transbordo entre dos aeronaves con mercancía extranjera, sin haber cumpiido con los requisitos legales. 3. Cuando se introduzcan o extraigan del país mercancías ocultas o con artificio tal que su naturaleza pueda pasar inadvertida, si su importación o exportación está prohibida o restringida o por la misma deban pagarse los impuestos al comercio exterior. 4. Cuando se introduzcan al país mercancías o las extraigan del mismo por lugar no autorizado. 5. Cuando se encuentren en la franja o región fronteriza del país, mercancías que en los términos de la fracción XX del artículo 144 de la ley, deban llevar marbetes o sellos y no los tengan. 6. Cuando se encuentren fuera de la franja o región fronteriza del país, mercancías que lleven ios marbetes o sellos a que se refiere el precepto legal anterior. • 7. Cuando se trata de mercancías susceptibles de ser identificadas individuaimente, no se consigne en el pedimento, en la factura, en el documento de embarque o en relación que en su caso se haya anexado al pedimento, los números de serie, parte, marca, modelo o, en su defecto, las especificaciones técnicas o comerciales necesarias para identificar las mercancías y distinguirlas de otrassimilares, cuandodichos datos existan. Esta presunción no será apiicable en los casos de exportación, salvo tratándose de mercancías importadas temporalmente que retornen en el mismo estado o que se hubieran importado en los términos del artículo 86
de la Ley Aduanera. 8. Cuando se exhiban para su venta mercancías extranjeras sin estar
importadas definitivamente o sujetas al régimen de depósito fiscal, con excepción de las muestras o muestrarios destinados a dar a conocer mercancías que se hubieran importado temporalmente.
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9, Cuando las mercancías extranjeras destinadas al régimen de depósito fiscal no arriben en el plazo autorizado en el AGD o a los a locales autorizados.
Por lo tanto, la consecuencia importante de estas presunciones, en caso de su configuración, es que el presunto infractor tendrá que desvirtuar lasdeducciones que se derivan de la presunción.
Ya que la presunción consiste en la deducción de un hecho, conducta o consecuencia incierto del conocimiento de otro hecho o conductacierto y comprobado, la prueba en contrario no sólo debe ser pertinente respecto del hecho o acto cierto en que consista la presunción sino que la prueba debe dirigirse a desvirtuar la posibilidad o la presencia del hecho o conducta deducido o supuesto.
C. Las condiciones y circunstancias de las Infracciones En los Estados de Derecho, las leyes que contempian multas por tnfracciones a las normas jurídicas deben considerar las diversas condiciones en que se cometió la infracción y las particulares del infractor, para hacer una justa apiicación de la ley al caso concreto. Este requisito exige que los montos de las multas que el legislador es· tablezca en los ordenamientos legales deben estar determinados entre un monto mínimo y un monto máximo, a efecto de que sea la autoridad sancionadora quien individuaiice la sanción, para lo cual deberá apreciar en cada caso, las circunstancias particulares en que fue cometida ia infracción, las condiciones de hecho en que se realizaron las conductas infractoras, las condiciones económicas del infractor y sus posibilidades técnicas, culturales y educativas que pudieron haber existido para evitar su comisión, y en general, todas las situaciones concretas que se presentaron al momento de la comisión de la infracción. En este sentido se ha pronunciado la Suprema Corte de Justicia de la Nación cuando ha emitido la siguiente jurisprudencia: MULTAS FIJAS. LAS LEYES QUE LAS ESTABLECEN SON INCONSTITUCIONALES, Esta Suprema Corte ha establecido que las leyes, al establecer multas, deben contener las reglas adecuadas para que las autoridades impositoras tengan la posibilidad de fijar su monto o cuantia, tomando en cuenta la gravedad de la infracción, la capacidad económica del ínnactor, la reincidencia de éste en la conducta que ia motiva y, en fin, todas aquellas circunstancias que tiendan a individualizar dicha sanción, obligación del legislador que deriva de la concordancia de los articulas 22 y 31, fracción IV de la Consti· tución Federal, el primero de los cuales prohibe las multas excesivas, mientras que el segundo aporta el concepto de proporcionalidad. El establecimiento de multas fijas es contra, rio a estas disposiciones constitucionales, por cuanto al apll-
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picia excesos autoritarios y tratamiento desproporcionado a los particulares. Jurisprudencia del Pleno 10/95. P./J. 10/95 Amparo en revisi6n 2071/93. Grupo de Consultores Metropolitanos, S.A. de C.V. 24 de abril de 1995. Unanimidad de 11 votos. Ponente: Juventino V. Castro y Castro. Secretario: Indalfer Infante González. Amparo directo en revisi6n 1763/93. Club 202 SA de C.V. 22 de mayo de 1995. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Juan Diez Romero. Secretaria: Angelina Hernández Hernández. Amparo directo en revisi6n 866/94. Amado Ugarte Loyola. 22 de mayo de 1995. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretario: Enrique Escobar Angeles. Amparo en revisión 900/94. Jovita G6nzalez Santana. 22 de mayo de 1995. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Ponente: Juan Díaz Romero Secretario: Salvador Castro Zavaleta. Amparo en revisi6n 928/94. Comerkin, SA de C.V. 29 de mayo de 1995. Unanimidad de 9 votos. Ponente: Mariano Azuela Guitr6n. Secretario: Francisco de Jesús Arreola Chá-
vez. El Tribunal Pleno en su sesi6n privada celebrada el 20 de junio de 1995 por unanimidad de 10 votos, aprob6 con el número 10/1995 (9ª.) la tesis de jurisprudencia que antecede; y determinó que las votaciones de los precedentes son idóneas para integrarla. México D.F. a 20 de junio de 1995. Semanario Judicial de la Federaci6n. Novena Epoca. Tomo 11. Julio de 1995. Página 20. Cuando el legislador desea remarcar algunas de esas condiciones tácticas que considera debe de tomar en cuenta la autoridad al imponer las sanciones, incluye en la ley atenuantes o agravantes, dependiendo si esos
hechos o circunstancias repercuten en la aplicación de una sanción menor o una mayor, respectivamente. La Ley Aduanera contempla en el artículo 198 las siguientes agravantes: 1. Utilizar un RFC de un importador que no hubiere encargado el des-
pacho de las mercancías.
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2. Usar documentos falsos o en los que se haga constar operaciones
inexistentes. 3. Que el infractor sea reincidente en los términos del Código Fiscal de la Federación.
El artículo 75 del citado Código Fiscal de la Federación suple satisfactoriamente la norma especial mencionada, pues define en que casos existe la reincidencia y establece otros supuestos legales que considera agravantes en la comisión de infracciones. La ley ni el Código establecen una graduación específica en caso de las agravantes, por lo que su valuación queda a la correcta y justa aplicación de la autoridad sancionadora, y en su caso, de la autoridad judicial. En cuanto a las atenuantes, no se encuentra ninguna especialmente
estipulada en la ley o en el Código Fiscal, lo que no quiere decir que no existan en materia aduanera, por el contrario, otorgan esos ordenamientos a la autoridad la mayor amplitud para apreciar el caso concreto de la infracción y del infractor, llegando incluso algunas tesis judiciales a considerar que no existe obligación de motivar la graduación de la sanción cuando se impone por el monto mínimo. D. La disminución de las sanciones Una circunstancia diferente es la reducción o disminución de las san-
ciones, ya que en este caso, la sanción fue previamente individualizada, lo que supone que se estableció dentro de los límites mínimos y máximos, y acorde al artículo 199 de la NLA y 76 del código Fiscal de la Federación, es reducida acorde a los diversos supuestos siguientes: 1. En un 66% cuando se reúnen las siguientes circunstancias: a) la omisión de los impuestos al comercio exterior b) se deba a inexacta clasificación arancelaria c) se trate de la misma partida de las tarifas de las leyes de los impuestos general de importación y exportación y d).la descripción, naturaleza y demás características necesarias para la clasificación de las mercancías hayan sido correctamente manifestadas a la autoridad. Esta reducción no será aplicable e) cuando exista criterio de clasificación arancelaria, publicado en el Diario Oficial y cuando las mercancías estén sujetas a RNA's.
n
Para que sea procedente la disminución deben estar presentes todos los requisitos citados en los incisos a) al e) y en caso afirmativo, su aplicación no dependerá de la voluntad de la autoridad sancionadora. 2. En un 20% en el caso de que la multa se pague dentro de los 45 días hábiles siguientes a su notificación, sin necesidad de que se diete nueva resolución. Fue necesario que esta reducción se estableciera en la Ley Aduanera ya que la fracción VI del artículo 75 del Código Fiscal de la Federación excluía de esa reducción a las multas en materia aduanera.
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3..En un 50% cuando la multa derive de una operación de exportación, con excepción de' aquellas operaciones de exportaciones de importaciones definitivas que cubrieron las contribuciones con cuenta aduanera o retornos de importaciones temporaies. . 4. En un 20% no acumulable can las anteriores, cuando el interesado dentro de los 10 días con que cuenta para exponer lo que a su derecho convenga, en el caso de los procedimientos de determinación que seña-
lan los artículos 152 y 153 de la ley, manifieste por escrito su consentimiento con el contenido del acta o escrito a que se refieren dichos preceptos y haga el pago de las contribuciones, cuotas compensatorias y sanciones que se determinen por la aduana respectiva en la resolución
provisional que para el efecto se emita. Contenida esta reducción en la regla 3.26.22. no la hace acumuiable con las anteriores disminuciones, con lo cual resta atractivos para que los contribuyentes opten por pagar las determinaciones en lugar de impugnarlas. Ninguna de las disminuciones mencionadas será aplicable en los su-
puestos agravantes previstos en la Ley Aduanera.
E. La Infracción unificada En el artículo 196 de la NLA se estipula una disposición que sanciona uná pluralldad de conductas diversas pero con unidad de intención infractora, que por sí mismas pudieran no ser ilegitimas, pero que si constituyen infracci6n a las normas legales por la finalidad que pretenden. Dicho precepto legal dispone que se considera cometida una sola infracción, cuando con diversos actos se Introduzcan o extraigan del país mercancías presentándolas desmontadas o en partes, en dos casos: 1..Cuando la importación o exportación de las mercancías conside-
radas como un todo requiera permiso de autoridad competente y la de las partesindividualmente no lo requiera. 2. Cuando los impuestos al comercio exterior que deban pagarse por la importación o exportación y. en-su caso, de las cuotas compensatorias
por la Importación de la mercancía completa, sean superiores a la suma de las que deban pagarse por la importaci6n o exportación separada de las partes, o cuando por éstas no se paguen impuestos al comercio exterior o cuotas compensatorias.
La tipificación de esta conducta infractora requiere diversos elementos tanto de carácter objetivo como de naturaleza subjetiva. Entre los primeros se encuentran: a) la existencia de diversos actos de importación o exportaci6n b) todos relativos a partes o materiales desmontados e) que formen una mercancía completa y terminada en su totalidad d) que la mercancía completa requiera permiso y no así las partes o e) que la mercancía com-
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pleta cause impuestos al comercio exterior mayores que la suma de los causados por las partes. Esta conjunción de actos para la configuración de una sola infracción, se orienta exclusivamente por la finalidad del sujeto intractor y por lo mismo no basta la presencia de los hechos formales, sino que se requiere acreditar la voluntad de provocar esa omisión del permiso o de las contribuciones del producto como un todo, esto es, se trata de una infracción dolosa que requiere demostrar la intención de acceder al resultado. Atendiendo a ese mismo resultado infractor, se mantiene la unicidad de infracción y sanción, aun en el caso de que una importación o exportación separada y por sí misma también fuera infracción. Sin embargo, se debe distinguir la infracción "unificada" o "unicidad de la conducta infractora" de la "unicidad de la sanción" que se contempla en el artículo 75 fracción V del Código Fiscal de la Federación, que ordena que cuando por un acto o una omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor. En el caso de la unicidad de la conducta infractora, existen varios actos y una sola infracción, por la cual se aplicará una sola sanción. En el caso de la unicidad de la sanción, existe un solo acto u omisión y varias infracciones, por las cuales también solo se aplicará una sola sanción. La circunstancia que tienen en común es que en ambos supuestos sólo se aplicará una sanción.
F. La coparticipación En los casos de coparticipación de sujetos en la comisión de las infracciones aduaneras o, usando la terminología del Código Fiscal Federal, cuando sean varios los responsables de dichas infracciones, en materia aduanera la ley se separa del principio supletorio del mencionado Código. Efectivamente, el artículo 71 segundo párrafo del Código Fiscal de la Federación señaia que en los casos de coparticipación cada uno de los responsables deberá pagar el total de la mana que se imponga, mientras que el artículo 197 de 'la NLA ordena, limitadamente a los casos de introducción al país o extracción de él de mercancías de manera iiegal, dos supuestos diferentes: ' 1, Si pueden determinarse las mercancias que cada uno introdujo o extrajo, se aplicarán individualmente las sanciones.
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2. En caso contrario, se aplicará la sanción que corresponda a la infracción cometida por la totalidad da las mercancías y todos responderán solidariamente. De este modo, en materia aduanera se impondrá una sola sanción misma que se exigirá a todos los responsables con base en la solidaridad declarada por la ley, para que sea cubierta por cualquiera de ellos, sin beneficios de orden y exclusión. Una vez cubierta por algun"o de ellos se habrá extinguido y no podrá ser más exigible a los demás. Pero debe nolarse que la disposición tiene efectos ltmítados, pues está referida a las infraociones relacionadas con la introduoción o extraoción ilegal de mercancías, por lo que en otros supuestos de infracciones cometidas por varios responsables serán aplicables las normas supletorias del citado Código Fiscal. G. Las Infracciones con responsebllldad del agente aduanel En los artículos 195 de la NLA y 185 del NRLA se estipula que la multa será a cargo del agente aduanal cuando las infracciones deriven de su actuación en el despacho de las mercancías, esto es, derivados del trámite de los pedimentos que firme el propio agente aduanal o sus mandatarios acreditados legalmente para ello, excepto en los diversos casos que contempla el segundo párrafo del articulo 54 de la misma ley.
5. LAS EXCLUYENTES DE RESPONSABILIDAD A. A favor del agente aduanal
La ley exime de responsabilidad al agente aduanal, con la condición de que no utilice un RFC de un importador o exportador que no le hubiera encargado el despacho de las mercancías. .Estas excluyentes están consignadas en el articulo 54 de la NLA, y en su oportunidad tueron objeto de estudio detallado. Aqul se hace un recuento de ellas. 1. Por las Irregularidades que provengan de inexactitud o falsedad de los datos o documentos que el contribuyente le hubiere proporcionado siempre que no hubieran podido conocer de ellas al examinar la mercancía, por no ser apreciable a la vista por requerir para su identificación de análisis químico ó de análisis de laboratorio, tratándose de la mercancfa que mediante reglas generales establezca la SHCP. Esta excluyente ya provenía del artículo 187 del ARLA de 1982, pero se otorgaba en términos más amplios, pues sólo se condicionaba a que el agente aduanal no hubiera tenido conocimiento de la inexactitud o falsedad.
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2. Por el valor de las mercancías, cuando el declarado en el pedimento sea inferior al valor de transacción de mercancías idénticas o similares en menos de 40%, o cuando las mercancía sujetas precios estimados el valor declarado sea igualo superior al precio estimado o se haya otorgado la garantía respectiva. Esta excluyente fue rnodlñcada por la reforma legal para 1999, pues anteriormente operaba cuando el agente aduanal conservaba en su archivo la manifestación de valor o la copia de la mencionada garantía.
3. Cuando por el uso tndebído de aranceles preferenciales establecidos en un tratado internacional se omitan contribuciones, conserve copia del certificado de origen que ampare las mercancías, en el formato oficial llenado conforme a su instructivo, vigente a la fecha de la importación y se asegure que la regla de origen corresponde a las mercancías de que se trate.
4. Por las cuotas compensatorias cuando conserve copia del certíñcado de país de origen válido y haya sido expedido de conformidad con las disposiciones aplicables y otros requisitos más que están en el reglamento de la ley de la materia.
S. Por el despacho mediante procedimiento de revisión en origen, de cualquier responsabilidad cuando asiente en el pedimento los datos proporcionados por el importador y conserve el documento por medio del cual le tueron manifestados dichos datos. 6. Por las multas. B. A favor del Importador temporal de vehiculos El segundo párrafo de la fracción 11 del artículo 163 de la NLA establece una excluyente de responsabilidad a favor de las personas que retornen en forma espontánea los vehículos importados o internados temporalmente. C. A favor de los tenedores o edqulrentes de mercancías de uso personal Dispone el segundo párrafo del artículo 179 de la ley de la materia, que las sanciones por la enajenaciÓn, comercio, adquisición o tenencia, por cualquier título, de mercancías extranjeras, sin comprobar su legal estancia en el país, no se aplicarán en lo que toca a la adquisición o tenencia de las de uso personal del infractor, como son los alimentos, bebidas que consuma, ropa con la que se vista, cosméticos, productos sanilarios, de aseo, lociones, perfumes, medicamentos y artículos domésticos para su casa habitación.
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D. Por deficienciasde programas Ello. de agosto de 1994, con la segunda reforma a la RMCE para 1994, se adicionó la regla 152-A para disponer que no se considerará cometida infracción alguna ni se impondrán sanciones y tampoco se iniciarán procedimientos de cancelación de patentes, cuando por deficiencias del programa de revisión electrónica denominado validador SAA/, aplicado o aprobado por la autoridad aduanera, no se detecten errores que debíeran advertirse. Esta excluyente tenía dos condiciones: que en el caso de RNA's hubiere transcurrido un mes de su publicación en el Diario Oficial y no operaba para mercancías prohibidas, psicotrópicos y las reguladas por la Ley de Armas de Fuego y Explosivos. Esta regla mostró un gran avance en las relaciones de las autoridades con los contribuyentes, pues si bien no reconoció la responsabiiidad del Estado si estableció la excluyente de los segundos. Rápidamente, el17 de octubre de 1994 se reform6la mencionada regla para disponer que esa excluyente sólo operaría siempre que se tratara de los "campos validables" que señaló el anexo 22, mismo que también redujo sustancialmente el ámbito de aplicación de la excluyente. Finalmente, para la RMCE de 1995 ya había desaparecido esta novedosa medida, quedando en la actualidad un programa validador que adolece de rezagos en su programación y que genera una gran cantidad de "justificaciones de pedimentos".
6. LA CADUCIDAD DE LAS FACULTADES SANCIONATORIAS De acuerdo con el artículo 67 fracción 111 del Código Fiscal de la Federación, las facultades de las autoridades aduaneras para imponer sancíones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extinguen en el plazo de cinco años contados a partir del día siguiente a aquél en que se hubiere cometido la infracción a dichas disposiciones, pero si la infracción fuere de carácter continuo o continuado, el término correrá a partir del día s¡ guiente al en que hubiese cesado la consumación o se hubiese realizado la última conducta o hecho, respectivamente. Ese mismo precepto legal precisa que las facultades de las autoridades para investigar hechos constitutivos de delitos en materia fiscal no se extinguen conforme a sus reglas. La extinción de facultades sancionatorias por el transcurso del tiempo o caducidad, no está sujeto a la interrupción y solamente puede suspenderse por el ejercicio de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales o aduaneras a que se refieren las tracciones 11, 111 Y IV del artículo 42 del mencionado Código Fiscal.
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Toda vez que la caducidad extingue las facultades de ias autoridades aduaneras, si a pesar de ella se impone una sanci6n, la misma será ilegal
porque la autoridad sancionadora ya carece de facultades y por lo tanto, será autoridad incompetente. Esto es, la caducidad de las facultades provoca que la incompetencia de las autoridades. 7. EL DESTINO DE LA RECAUDACION DE LAS SANCIONES ECONOMICAS Casi siempre ha existido en nuestro país la práctica de entregar el importe de las multas al personal aduanero como recompensa o estímulo por su intervención en el descubrimiento de la infracción, en la detención de la mercancfa o en la aprehensión de los infractores, así como a particulares cuando hayan sido los denunciantes de dichas infracciones. En el Código de 1952 se estableció un porcentaje para los denunciantes, otro porcentaje para los aprehensores y otro más que se destinaría a un fondo aplicable a todo el personal aduanero restante. Con la ley de 1982 persistió ese sistema hasta que cambió con el artículo 201 de la NLA, que estableció que el importe de las multas se destinará a la formación de "Fondos para el otorgamiento de estímulos y recompensas por productividad y cumplimiento del personai aduanero", cuando dichas multas hubieren quedado firmes y efectivamente pagadas, y se distribuiría conforme a las disposiciones dei reglamento de dicha ley, mismo que fue omiso en la materia. Con la entrada en vigor de la LSAT el 10. de julio de 1997 quedó derogado el artículo 201 citado, y con ello, esa práctica de que las multas se entreguen al personal oficial que ias denuncia, tramita, persigue y recauda. En fin, parecía obvio, aunque tardó decenios en reconocerse, que esa práctica era inapropiada por dos circunstancias básicas: 1. El Estado debe proporcionar a sus trabajadores las remuneraciones adecuadas a la importancia de sus labores y funciones, como ingre,so normal y debido, ordinario y reconocido, y no como una percepción eventual y extraordinaria. 2. Una -percepción basada en las sanciones a las Infracciones de los particulares podra generar corrupción en dos sentidos: para no sancionar ias infracciones que eran procedentes y justas y para sancionar injusta e improcedentemente infracciones que no se habían cometido. Otro fondo muy diferente fue creado al final de la vigencia de la ALA de 1982, cuando se adicionó el artículo 141·A que estableció los "Fondos para el mantenimiento, Reparación o Ampliación de cada Aduana", y así pasó al vigente artículo 202 de la NLA. Esos fondos no se crean por las autoridades aduaneras sino por los "agentes o apoderados aduanales, los transportistas y demás personas
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relacionadas con el comercio exterior", es decir, no se constituyen como entidades públicas sino como contratos o negocios jurídicos privados, puesto que conforme a la regla 3.27.4. deberán tener la forma de fideico-
miso. El patrimonio de estos fondos se constituirá con las aportaciones de las citadas personas y con el remanente de las ventas de las mercancías abandonadas que pasaron a propiedad federal y por las cantidades que las personas "opten" por aportar equivalentes a las multas impuestas en los tárminos de los artículos 181, 191 Y 193 por infracciones de circulación indebida, uso indebido de gafetes y teláfonos celulares, daño en instalaciones y equipos de la aduana y uso de vehículos que excedan el peso dentro del recinto fiscal. En la práctica estos fondos han sido creados para cada aduana por parte de los transportistas y principalmente por las Asociaciones Locales de Agentes Aduanales, con diversas denominaciones, pero todos ellos con el fin común de hacer aportaciones a las instalaciones y al funcio-namiento de las aduanas, para lo cual cubren gastos diversos relacionados con dicha operación.
8. LOS DELITOS EN LA LEY VIGENTE Los delitos aduaneros o fiscales no son materia de la Ley aduanera sino que se regulan por el Capítulo 11 del Título IV del Código Fiscal de la Federación. l. Análisis de los delitos En los siguientes párrafos se hace una breve exposición esquemática de dichos delitos, sus penas y algunas de sus particularidades, citando los artículos en que se contienen. 1. Delito de contrabando. Introducir al país o extraer de ál mercancías: 1) Omitiendo el pago total o parcial de las contribuciones o cu01as compensatorias que deban cubrirse. Pena de prisión de 3 meses a 5 años si el monto omttido es menor de
$ 500,000.00 o la suma de ambas menor de $ 750,000.00. Prisión de 3 a 9 años si la omisión excede esas sumas. Prisión de 3 meses a 6 años cuando no sea posible determinar el monto de las omisiones. 2) Sin permiso de autoridad competente, cuando sea necesario este requisito. Pena de prisión de 3 meses a 6 años.
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3) De importaci6n o exportaci6n prohibida. Pena de prisión de 3 meses a 9 años, de mercancfas prohibidas por el Ejecutivo Federal en uso de las facultades del segundo párrafo del artículo 131 constitucional. En los demás casos, la pena será de 3 a 9 años de prisi6n.
4) Quien interne mercancías extranjeras procedentes de las zonas libres al resto del país en cualquiera de los casos anteriores. 5) Quien las extraiga de los recintos fiscaies o fiscalizados sin que le hayan sido entregadas legalmente por las autoridades o por las personas autorizadas para eilo. Artículos 102 Y 104 del C6digo Fiscai de la Federaci6n. 2,' Delito "equiparable al contrabando". Se conoce así a los diversos delitos previstos en el artículo 105 del C6digo Fiscal de la Federaci6n, a través de las diversas fracciones del precepto legal, que se anotan al final de cada hip6tesis: 1) Adquiera mercancía extranjera que no sea para su uso personal, la enajene o comercie con eila, sin la documentaci6n que compruebe su legal estancia en el país, o sin el permiso previo de la autoridad federal competente, o sin marbetes tratándose de' envases que contengan bebidas alcoh6licas (fracci6n 1). Las mercancías para uso personal se definen por la fracci6n 1del artículo 106 del mismo Código como: alimentos y bebidas para su consumo, ropa y otros objetos personales, excepto joyas; cosméticos, productos de aseo, sanitarios, lociones, perfumes, rnedlclnas y, aparatos médicos o de pr6tesis que utilice; artlculos doméstícos para su casa habttaci6n. siempre que no sean dos o más de la misma especie. La legal estancia se acredita con: la documentaci6n aduanaí exigida por la ley o nota de venta expedida por la autoridad fiscal federal o factura expedida por persona inscrita en el RFC o carta de porte de porteadores legalmente autorizados para efectuar el servicio 'público de transporte, en donde conste los datos dei remttente, destinatario y de los efectos que ampare. 2) Tenga en su poder por cualquier título, mercancías extranjeras que no sean para su uso personal, sin la documentaci6n o sin el permiso previo de la autoridad federal competente a que se refiere la fracci6n anterior, o sin marbetes tratándose de envases que contengan bebidas a1coh6licas (fracción i1). 3) Ampare con documentación o factura auténtica, mercancía extranJera distinta de la que cubre la documentación expedida (fracci6n 111).
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4) Tenga mercancías extranjeras de tráfico prohibido (fracción IV). 5) En su carácter de funcionario o empleado público de la Federación, de los Estados, del Distrito Federal o de. Municipios, autorice de algún vehículo, proporcione documentos o placas para su circulación, otorgue matrícula o abanderamiento, cuando la importación del propio vehículo se haya efectuado sin el permiso previo de la autoridad federal competente (fracción V). 6) Tenga en su poder algún vehículo de procedencia extranjera sin comprobar su legal Importación o estancia en el país, o sin previa autorización legal, en el caso de automóviles y camiones, cuando se trate de modelos correspondientes a los últimos cinco años (fracción VI). 7) Enajene o adquiera por cualquier título sin autorización legal, vehículos importados temporalmente (fracción VII). 6) Enajene o adquiera por cualquier título, vehículos importados definitivamente para transitar en zonas libres o franjas fronterizas, o provi-sio-
nalmente para circular en las citadas franjas fronterizas, si el adquirente no reside en dichas zonas o franjas (fracción VIII). 9) Retire de la aduana, almacén general de depósito o recinto fiscal o fiscalizado, envases o recipientes que contengan bebidas alcohólicas que no tengan adheridos los marbetes o, en su caso, los precintos a que obllgan las disposiciones legales (fracción IX). 10) Siendo el exportador o productor de las mercancías certifique falsamente su origen, con el objeto de que se importen bajo trato arancelario preferencial a territorio de un país con el que México tenga suscrito un tratado o acuerdo internacional, siempre que el tratado o acuerdo respectivo, prevea la aplicación de sanciones y exista reciprocidad (fracción X). La SHCP formulará la querella correspondiente siempre que la autorídad competente del país al que se hayan importado las mercancías aporte los elementos para demostrar que se ha cometido el delito previsto en esta fracción, 11) Introduzca mercancías a otro país desde el territorio nacional omi-
tiendo el pago total o parcial de los impuestos al comercio exterior que en ese país correspondan (fracción XI). 12) Con el objeto de obtener un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal, señale en el pedimento el nombre, la denominación o rezó social, domicilio fiscal o la clave del RFC de alguna persona que no hubiere
solicitado la operación de comercio exterior (fracción XII). 13) Presente o haya presentado ante las autoridades aduaneras dooumentación falsa que acompañe al pedimento o factura (fracción XIII).
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Las penas para todos los delitos previstos en las fracciones anteriores serán las mismas penas aplicables al delito de contrabando, salvo el caso siguiente. La persona que no declare en la aduana a la entrada al país que lleva consigo cantidades en efectivo o en cheques superiores a $ 30,000.00 dólares se le impondrá una pena de 3 meses a 6 años de prisión y el decomiso a favor del fisco federal por el excedente a esa cantidad si no se acredita el origen licito de las mismas.
3. Delito de embargo indebido. Este delito se encuentra tipificado en el artículo 114 del Código Rscal de la Federación y se comete por los servidores públicos que ordenen o practiquen embargos sin mandamiento escrito de autoridad fiscal competente, que será sancionado con pena de prisión de 1 a 6 años de prisión.
4. Delito de verificación indebida de mercancías. Contenido en la misma disposición legal y con la misma sanción que el anterior, se consuma este delito cuando esa verificación de mercancías en transporte se efectúa en un lugar distinto al recinto fiscal. 5. Delito de robo o destrucción en recinto fiscal o fiscalizado. El articulo 115 del citado Código Fiscal impone una pena de prisión a quien se apodere o destruya mercancías que se encuentren en recinto fiscal o fiscalizado.
La pena será prisión de 3 meses a 6 años si el valor de la mercancía no excede de $ 15,000.00. La pena será prisión de 3 a g años si dicho valor excede de esa cantidad.
11. Los requisitos de procedencia de la acción penal Para proceder penalmente por los delitos fiscales previstos en el Código Fiscal de la Federación, será necesario que la SHCP: 1. Formule querella, misma que no se requiere para el delito de contrabando previsto en el artículo 104. En los casos de querella o declaratoria de perjuicio, la cuantificación del daño deberá hacerse en la misma querella o declaratoria. 2. Declare que el Fisco Federal ha sufrido o pudo sufrir perjuicio en los casos de contrabando y equiparable al contrabando. Dicha declaratoria no se formulará cuando la omisión de contribuciones no exceda de $ 10,000.00 o del 10% de los impuestos causados, la que resulta mayor, ni tampoco cuando la omisión no exceda del 55% de los impuestos que deban cubrirse cuando se deba a inexacta clasificación
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arancelaria por d~erencia de criterio en la interpretación de las taritas de las leyes de los impuestos generales de importación o exportación, siempre que la descripción, naturaleza y demás características necesarias para la clasificación de las mercancías hayan sido correctamente manifestadas a la autoridad. 3. Formule la declaratoria correspondiente, en los casos de contrabando de mercancías por ias que no deban pagarse impuestos y requieran permiso de autoridad competente, o de mercancías de tráfico prohibido. 4. En los demás casos, bastará la denuncia de los hechos ante el Ministerio Público federal. 111. El sobreseimiento del proceso penal Los procesos penales se sobreseerán a petición de la SHCP, cuando los procesados paguen las contribuciones, recargos y sanciones, o bien queden garantizados los créditos por éstos conceptos. Esta petición se hará discrecionalmente antes de que el Ministerio Público Federal formule conclusiones y surtirá efectos respecto de las personas a que se refiera. IV. La concurrencia de la sanción administrativa y de la pena [udlclal Cumpliendo con el mandato constitucional, en la Ley Aduanera las infracciones administrativas solamente se sancionan con multas económicas y, en algún caso excepcional, con .Ia clausura del establecimiento, pero en los delitos relacionados con la actividad aduanera establecidos en el Código Fiscal de la Federación se reserva la aplicación de la pena a la autoridad judicial. Pero lo anterior no impide que una misma conducta se considere por ambos ordenamientos como infracción administrativa y como delito. En este caso, procederá la aplicación de la multa por la autoridad aduanera y la pena de prisión por la autoridad judicial. En este sentido el artículo 94 del citado Código ordena que en los deli· tos fiscales la autoridad judicial no ímpondrá sanción pecuniaria; las autoridades administrativas, con arreglo a las leyes fiscales, harán efectivas las contribuciones omitidas, los recargos y las sanciones administrativas correspondientes, sin que ello afecte el procedimiento penal. V. La prescripción de la acción penal En el caso de los delitos que se persiguen por querella de la SHCP se consumará la prescripción en tres años contados a partir del día en que dicha Secretaría tenga conocimiento del delito y del delincuente, o de la fecha de comisión del delito si no tuviera ese conocimiento, según dispone el artículo 100 del código tributario federal. En los demás casos se aplicarán las reglas del Código Penal Federal.
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VI. Las calificativas de los delitos aduaneros Conforme al artículo 107 del Código Fiscal de la Federación, las sanciones se aumentarán de tres meses a tres años, cuando en los delitos de contrabando y equiparables al contrabando, se presenten las siguientes circunstancias: 1. Se cometan con violencia física o moral sobre las personas. 2. Se cometan de noche o por lugar no autorizado para la entrada o salida del país de mercancfas. 3. Se cometan ostentándose el autor como funcionario o empleado público. 4. Se cometan usando documentos falsos. En los casos en que un funcionario o empleado público cometa o participe en la comisión de un delito fiscal, la pena aplicable se aumentará igualmente de 3 meses a 3 años, acorde al artículo 97 del mismo ordenamiento legal.
VII. La tentativa punible Al igual que en las infracciones aduaneras, en los delitos el artículo 98 del citado Código establece que será sancionable la conducta del delito que se traduzca en un principio de ejecución o en la realización total de los actos que debieran producirlo, si la interrupción de éstos o ia no producción del resultado se debe a causas ajenas a la voluntad del agente.
La tentativa se sancionará con una pena de prisión de dos terceras partes de la que corresponda al delito de que se trate, si éste se hubiese consumado, salvo que el autor desistiere de la ejecución o impidiere la consumación del delito. VIII. Las presunciones de centrabando
El artículo 103 del mutticilado Código Fiscal Federal establece numerosas conductas que el legislador presupone que constituyen el deltto de contrabando y ordena que se sancionen igual. Estas presunciones legales del delito de contrabando requieren para su procedencia: 1. La comprobación del hecho que la ley enuncia en las fracciones que se citan después.. 2. Que no existan otros elementos de convicción que nieguen esos hechos.
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3. Que la hipótesis deducida con la presunción, el delito de contrabando, no se desvirtúe con las pruebas pertinentes. En suma, la comprobación de los hechos que constituyen la presunción revierte, para el acusado, la carga de la prueba y le pone en la obligación de aportar los elementos de convicción que acrediten que a pesar de esos hechos conocidos, no ha existido la omisión de contribuciones o la ausencia de permiso previo de autoridad competente federal, para la debida y legal importación o exportación de mercancías. Los hechos de los cuales el legislador presume la comisión del delito de contrabando, es cuando: l. Se descubran mercancías extranjeras dentro de los lugares y zonas de inspección y vigilancia permanente, sin los documentos que acrediten su legal tenencia, transporte, manejo o estancia en el país. 11. Se encuentren vehículos extranjeros fuera de una zona de 20 kilómetros en cualquier dirección contados en línea recta a partir de los límites extremos de la zona urbana de las poblaciones fronterizas, sin la documentación a que se refiere la fracción anterior.
111. No se justifiquen los faltantes o sobrantes de mercancías que resulten al efectuarse la descarga de los medios de transporte, respecto de las consignadas en los manlñestos o guias de carga. IV, Se descarguen subrepticiamente mercancías extranjeras de los medios de transporte, aun cuando sean de rancho, abastecimiento o uso económico. V. Se encuentren mercancías extranjeras en tráfico de altura a bordo de embarcaciones en aguas territoriales sin estar documentadas. " VI, Se descubran mercancías extranjeras a bordo de una embarcación en tráfico mixto, sin documentación alguna. VII, Se encuentren mercancías extranjeras en una embarcación destinada exclusivamente al tráfico de "cabotaje, que no llegue a su destino o que haya tocado puerto extranjero antes de su arribo. VIII. No se juslffique el faltante de mercancías nacionales embarcadas en tráfico de cabotaje.
IX. Una aeronave con mercancías extranjeras aterrice en lugar no autorizado para el tráfico internacional.
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CAPITULO VII LOS MEDIOS DE DEFENSA En este apartado se tendrá oportunidad de hacer únicamente un breve recuento de las instancias que contienen las leyes por medio de las cuales los particulares pueden oponerse a los actos y procedimientos de las autoridades aduaneras. Toda vez que esas instancias o recursos en la medida que impugnan resoluciones aduaneras forman parte del Derecho Aduanero, se expondrá en lo generar su existencia así como sus principales características. 1_ LA JUNTA TECNICA
Se encuentra prevista en el Manual de Operación Aduanera (MOA) expedido por las autoridades aduaneras para regir el procedimiento aduanero, sin que hasta la fecha se haya elevado a la Ley Aduanera, su reglamento o a la RMCE. Consiste en la posibilidad de desvirtuar jurídicamente cualquier irregularidad que el Reconocedor Aduanero pretenda haber descubierto durante la práctica del reconocimiento aduanero. Se lleva a cabo ante el Administrador de la aduana del despacho, con la presencia de losfuncionarios de la misma que hayan intervenido en el despacho, los interesados, sus agentes o apoderados aduanales y representantes de las asociaciones de agentes aduanales con adscripción en esa aduana. Ha demostrado ser un medio eficiente y justo para resolver cualquier diferencia que surja en la actividad cotidiana del despacho aduanero, evitando la demora y gastos innecesarios en las operaciones' de comercio exterior, pues se desahoga previamente al levantamiento del acta del PAMA o PACO, e incluso si se admiten los argumentos del interesado se evita su levantamiento.
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Generalmente, las materias sobre las cuales versa esta Junta Técnica son discrepancias de criterio en tratándose de c1asificaci6n arancelaria, algunos casos de interpretaci6n de las normas y reglas de la RMCE, los casos de excepci6n de las RNA's y otros más. En alguna época se suprimi6 de la práctica cotidiana de las aduanas y de tiempo en tiempo es menester que las autoridades superiores indiquen a las inferiores que se procure su realizaci6n, por lo que se conserva como una diligencia informal sin llegar a constituir instancia. 2, EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO EN MATERIA ADUANERA Este procedimiento se encuentra previsto en los artículos 150, 151 Y 153 de la Ley Aduanera y aunque admite que los particulares ofrezcan pruebas y expongan sus alegatos y defensas, no llega a constituir una instancia contenciosa o recurso. El PAMA, como se le conoce por sus siglas, se inicia solamente en los casos en que las autoridades aduaneras procedan al embargo de las mercancías en los supuestos que taxativamente establece el artículo 151 de la
NLA. Díspone el artículo 150 de la mísma ley que las autoridades aduaneras deberán levantar un acta de Inicio del PAMA, asentando diversos datos como son la autoridad que la levanta, los hechos ocurridos así como concediendo a los interesados un plazo de diez días para ofrecer las pruebas y exponer los alegatos que consideren procedentes siguientes al rnencíonado levantamiento del acta. Este procedimiento tiene varias limitaciones:
, 1.
S610 se puede ínícíar cuando las autoridades embarguen precautoriamente mercancías.
2.
El embargo precautorio s610 lo pueden practicar con motivo del reconocimiento aduanero de las mercancías, el segundo reconocimiento, la verificaci6n de las mercancías durante su transporte o dentro del ejercicio de facultades de comprobaci6n.
3.
Se pueden ofrecer toda clase de pruebas.
4,
Pero s610 las pruebas documentales serán eficientes para desvirtuar los hechos asentados en el acta de inicio.
3, LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS Se encuentran previstos en el articulo 114 del Código Fiscal de la Federaci6n y en virtud del mandato contundente del artículo 203 de la Ley Aduanera, el recurso de recurso de revocaci6n previsto en el articulo 11.4
REGIMENES, CONT. y PROCEDIMIENTOS ADUANEROS
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del Código Fiscal de la Federación será el procedente en contra de todas las resoluciones dsñnltlvas dictadas por las autoridades aduaneras. La tramitación del recurso de revocación es formal por cuanto que el escrito se debe interponer en un plazo de 45 días; debe contener todos los datos que exige el mencionado Código y acompañarse de los anexos que ordena también ese ordenamiento. En dicho escrito se deben exponer los "agravios" o argumentos de defensa y ofrecerse las pruebas pertinentes. 4. EL JUICIO DE NULIDAD De conformidad con las diversas fracciones del artículo 110. de la Ley Orgánica del Tribunal Fiscal de la Federación, se podrá interponer el Juicio de Nulidad ante ese H. Tribunal solicitando la nulidad de los diversas resoluciones definitivas que se mencionan en ese precepto. Es importante mencionar que de conformidad con las disposiciones del citado Código. Tributario Federal, la interposición del recurso de revocación o acudir a este juicio de nulidad es optativa para el interesado. De esta suerte. si el contribuyente elige presentar el recurso de revocación tendrá la posibilidad posteriormente de interponer el juicio en contra de la resolución al recurso, si ésta le fue adversa a sus pretensiones. Por el contrario, sí eligió presentar la demanda de nulidad, ya no podrá interponer posteriormente el recurso de revocación.
5. EL JUICIO DE AMPARO Siempre tienen todos los gobernados ei derecho de recurrir a los tribunales federales en los casos que consideren que sus garantías individuales no han sido respetadas. En esta materia. los contribuyentes podrán recurrir en los términos de los artículos 103 Y 107 constitucionales y de conformidad con la Ley de Amparo, impugnando en el juicio de amparo ante los tribunales coiegiados las sentencias adversas dei Tribunal Fiscal de la Federación o ante los juzgados de Distrito por actos diversos de las autoridades aduaneras que no saan sentencias.
La presente obra nos muestra los fines y las fases de la actividad aduanera, analizando las fuentes de Derecho Aduanero (Leyes Federales, Tratados Internacionales, Reglamentos, Acuerdos Administrativos y las Reglas Generales de la Resolución Miscelánea de Comercio Exterior). Incluye entre otros temas la obligación jurídica aduanera, los territorios aduaneros, la aduana, las obligaciones y derechos de importadores y exportadores, agentes y apoderados aduanales, transportistas y almacenes fiscalizados; así mismo, se realiza un análisis detallado de las medidas, obstáculos o barreras no arancelarias al comercio internacional, las normas de entrada y salida de mercancías al país, hasta las reglas jurídicas sobre la legal estancia de las mismas en el territorio nacional.
Lic. Andrés Rohde Ponce
FONDO EDITORIAL
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2005 C.P Jesús F. Hernández Rodríguez C.P. Mónica lsela Galindo Cosme 442 p.p.
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S 250.00
15. Estudio Práctico del Régimen Fiscal de
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2005 C.P. Jesús F. HernánoezRodríguez 88 p.p. $149.00 Estudio Práctico del NUEVO REGLAMENTO OEL ISR 2003 C.P. Jesús F. Hernández Rodríguez
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8. DICCIONARIO DETERMINOS FISCALES 2004 C.P. Baltazar Feregrino Paredes
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IMPUESTO AL ACTIVO2003 C.P.Alejandro Barrón Morales 227 p.p.
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12. Estudio Práctico de la ley del
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268 p.p. S 256.00
Estudio Práctico del15R para PERSONAS FISICAS 2005 C.P. Alejandro Barrón Morales 344 p.p.
16. Régimen Fiscal de la ENAJENACION DE ACCIONES 2005 L.C. Antonio Luna Guerra 192 p.p.
$ 235.00 17. PTU Estudio Práctico del Marco Legal y Régimen Fiscal 2005
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S 225.00 18. Régimen Fiscal de la ASOCIACION EN PARTICIPACION L.C. Antonio Luna Guerra 78 p.p.
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20. PARAISQS FISCALES 2005 Herbert Bettinger Barrios 262 p.p. $ 255.00 21. Cómo estar preparado ante una AUDITORIA FISCAL 2005 C.P. Víctor E. Malina Aznar 14Dp.p. S 198.00 22. Estudio Práctico sobre la Amortización de las PERDIDAS FISCALES 2001 C.P. Alejandro Barrón Morales 78 p.p. -$115.00
23:. Manual Fiscal para - AUTOTRANSPORT1STAS Concesión fEDERAL :. (EN.PRENSA)
14. Manual Fiscal para AUTOTRANSPORTISTAS Concesión LOCAL 2001
(EN PRENSA)
31. Análisis de las DEDUCCIONES AUTORIZADAS para efectos del ISA 2005 L.C. Javier Martlnez Gutlérrez 345 p.p. 283.00
s
32. RégImen Fiscal de las INDEMNIZACIONES por Cese o Separación 2005 C.P. Mónica t. Gallndo Cosme 124p.p. $ 175.00 33. Presentación de DECLARACIONES POR MEDIOS ElECTRONICOS 2000 L'C. Alberto Hatia Mendoza 151 p.p. S 155.00
34. Aspectos Jurídicos, productivos, fiscales y estratégicos de las EMPRESAS INTEGRADORAS 2001 C.P. David A. Perera Sabido 145p.p. S 185.00
25. DETAllES FISCALES que usted debe saber 2005 C.P. Víctor E. Malina Aznar 92 p.p. $ 160.00
35. PAGOS MENSUALES DElIVA, con Casos Prácticos 2005 C.P. Jaime Domínguez Orozco 274 p.p. $ 255.00
26. Efecto Impositivo del ESTABLECIMIENTO PERMANENTE
36. Régimen Fiscal de las ACTIVIDADES AGROPECUARIAS 2005 L.C. Antonio luna Guerra 138 p.p. $ 192.00
2004
Herbert Bettlnqer Barrios 300 p.p. $ 267.00
27: REGIMEN FISCAL DE LOS PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES 2005 t.c. Antonio luna Guerra 124 p.p. $ 182.00 28. Estudio Práctico del ISR para PERSONAS MORALES 2005 C.P. Manuel Corral Moreno 452 p.p. $ 310.00 29. El DICTAMEN FISCAL para la ENAJENACION DE ACCIONES 2003 e.p. Roberto A. Muñoz Narváez 171 p.p. $ 214.00 30. Aspectos Prácticos Sobre la AETENCION DEllVA EN El PAGO DE HONORARIOS 2000 L.C. Javier Martínez Gutiérrez 134 p.p. $115.00
37. Casos Prácticos de ISR e IMPAC para Personas Fislcas con ACTIVIDADES EMPRESARIALES 2005 l.C. Antonio luna Guerra 182 p.p. $ 224.00
38. Gula Práctica para el Cumplimiento de las OBLIGACIONES fiSCALES DE LOS MEDICOS 2003 C.P. Jesús F. Hemández Rodrfguez 111 p.p. s 172.00
39. Estudio Práctico del IESPS 2004 C.P. Jesús F. Hemández Rodrlguez e.p. Mónica Isela Galindo Cosme 220 p.p. S 240.00 40. Estudio Práctico del REGlMEN FISCAL de los VIATICOS y GASTOS DE REPRESENTACION 2005 l.C. Antonio luna Guerra 72 p.p. S 139.00
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41. Régimen Fiscal del ARRENDAMIENTO
52. Estudio Práctico del REGIMEN
DE INMUEBLES POR PERSONAS FISICAS 2005 C.P. José Isauro L6pcz López
INTERMEDIO de las Personas Fislcas y Morales 2005 L.C. Antonio Luna Guerra
167 p.p. $ 208.00
160 p.p. $ 208.00
42. Casos Prácticos sobre la AESOLUCION MISCELANEA FISCAL
53. Régimen Legal y Fiscal del FIDEICOMISO 2005
2003
L.C. Antonio Luna Guerra
L.C. Arnulfo Sánchez Miranda
180 p.p. $ 224.00
273 p.p. $ 257.00 43. Estudio Práctico dellVA en BASE A FLUJO DE EFECTIVO E IMPUESTO SUNTUARIO 2002 LC. Javier Martinez Gutiérrez
88 p.p. 44. Régimen Legal y Fiscal de las SOCIEDADES COOPERATIVAS 2005 L.C. Antonio Luna Guerra 196 p.p.
$187.00 45. Estudio Práctico sobre el AJUSTE INFLACIONARIO en ISR 2004 L.C. Antonio Luna Guerra 46 p.p. $ 89.00
46. Estudio Práctico delISR, IVA e IMPAC en los HONORARIOS PROFESIONALES Percibidos por Personas Físicas V Morales 2005 C.P. José lsauro L6pez López 134 p.p.
$182.00 47. NUEVO REGIMEN FISCAL de las Empresas Integradoras 2005
54. Casos Prácticos sobre los PRECIOS DE TRANSFERENCIA 2003 Dr. Mariano Letapl Ramirez
381 p.p. $ 295.00 55. Estudio Práctico de la DEDUCCION DE INVERSIONES 2004 L.C. Antonio Luna Guerra
111 p.p. $176.00 56. Cumplimiento de Obligaciones Fiscales VIA INTERNET O TARJETA TRIBUTARIA 2003 C.P. Mónica lsela GaUndo Cosme
156 p.p. $ 209.00 57. Régimen Legal y Fiscal de la COPROPIEDAD y LA SOCIEDAD CONYUGAL 2005 L.C. Antonio luna Guerra
132 p.p. $187.00 58. Estudio Práctico de las principales contribuciones del CODIGO FINANCIERO DEL DISTRITO FEDERAL
C.P. David A. Petera Sabido
2005
93 p.p. $149.00
C.P.Vicente Velázquez Meléndez
48. Soluciones Prácticas a PROBLEMAS ESPECIFICOS DEL IVA 2002 L.C. Javier Martlnez Gutiérrez 163 p.p.
49. Estudio Práctico de la FUSION y ESCISION DE SOCIEDADES 2002 C.P. Rafael Muñoz López 160 p.p.
50. PRECIOS DE TRANSFERENCIA SUS EFECTOS FISCALES 2003 Herbert Betlinger Barrios
489 p.p. $ 332.00 51. Estudio Práctico sobre los Convenios Impositivos para Evitar la DOBLE TRIBUTACION 2005 Herbert Bettinger Barrios 1745 p.p. $ 610.00
130 p.p. $ 182.00 59. Estudio Práctico de los MEDIOS ELECTRONICOS 2004 C.P. Mónica tsetaGalindc Cosme 84 p.p. $149.00 60. Estudio Práctico dellSR de BIENES INMUEBLES PERSONAS FISICAS C.P.Benjamín Diaz Castrejón 127 p.p. s 182.00 61. INGENIERIA V REINGENIERIA FISCAL
2004 l.C.C. Eduardo López Lozano
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63. UQUIDACION DE SOCIEDADES MERCANTilES 2005 L.C. Antonio luna Guerra 90 p.p. $ 155.00 64. Régimen Fiscal de la COMISION MERCANTil 2005 L.C. Antonio luna Guerra 79 p.p. $ 149.00 65. Régimen Legal de las DONATARIAS AUTORIZAOAS 200S t.c. Antonio luna Guerra 85 p.p. $ 149.00
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66. REEXPRESION CON EL BOLETIN 8·10 Edición Integrada 2004 C.P. Jaime Domfnguez Orozco
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73. Estudio Práctico del SALARIO INTEGRADO 2004 C.P.Jesús F. Hemández Rodrfguez C.P. Mónica tseíe Galindo Cosme
184 p.p. $ 224.00 74. Estudio Práctico del GRADO DE RIESGO 2002 C.P. Rafael Muñoz López 96 p.p. $ 140.00 75. Estudio Práctico del Régimen del Seguro SocIal para EMPRESAS CONSTRUCTORAS 2003 C.P.Jesús F. Hernández Rodríguez e.p. MÓnica Isela Gal:::do Cosme 167 p.p. $ 214.00 76. Estudio Práctico dellSR Sobre las REMUNERACIONES AL PERSONAL 2005 C.P. Mónica lseta eanrcc Cosme 248 p.p. $ 250.00
67. Tratamiento Contable de los IMPUESTOS DIFERIDOS 2003 Dr. Mariano latapí Ramírez 214 p.p. $ 242.00
77. INFONAVIT Las 10 Preguntas y Respuestas más Planteadas 2003 C.P.Carlos Cárdenas Gutiérrez
68. CONTABILIDAD para No Contadores C.P. vlctor E. Molina Aznar 175 p.p. $ 98.00
78. Administración de Planes sobre PREVISION SOCIAL 2003 C.P. Luis Carlos Ledesma Villar 301 p.p. $ 267.00
-1
FISCAL-NOMINAS
9S p.p. $ 104.00
1--
69. fONDO Y CAJAS DE AHORRO 2004 C.P. Luis Cattos Ledesma Villar 120 p.p. 176.00
s
70. Estudio Práctico del Régimen Fiscal de los SUELDOS Y SALARIOS 2D05 C.P. Luis Iturriaga Brava 357 p.p. 283.00
s
71. Manual para la Aplicación de la Ley del INFONAVIT 2003 C.P. Carlos Cárdenas Gutiérrez 231 p.p. $ 246.00 72. Estudio Práctico de la Nueva Ley del SEGURO SOCIAL 2005 C.P. Jesús F. Hernández Aodriguez C.P. Mónica lsela Galindo Cosme 266 p.p. $ 250.00
79. Estudio Integral de la NOMINA 2005 e.p. Luis Angel Orozco Colín 506 p.p. $ 330.00 80. DICTAMENES SOBRE SUELDOS y SALARIOS 2002 C.P.LuIs Angel Orezco CoUn 278 p.p. 81. Planeacl6n Fiscal para TRABAJADORES y EJECUTIVOS 2002 l.C.C. Eduardo Lóoez Lozana
168 p.p. $ 206.00 82. PUNTOS FINOS sobre Seguro Social 2004 Héetor Gonzalez 161 p.p. $ 203.00 83. Aspectos Contractuales y Fiscales sobre SUELDOS Y SALARIOS 2005 l.C. Eduardo Lópea Lozano 200 p.p. $ 225.00
PRECIOS 2005 VALIDOS EN TODA LA REPUBLICA MEXICANA, SUJETOS A CAMBIO SIN PREVIO AVISO ANTES DE ELABORAR SU CHEQUE RATIFIQUE EL PRECIO CON SU AGENTE DE VENTAS O EN NUESTRA PAGINA www.libreriaisef.com.mx
84. 405 Preguntas y Respuestas Sobre SUELDOS y SALARIOS 2005 LC. Eduardo López Lozano (EN PRENSA) 85. Estudio Práctico del NUEVO REGLAMENTO DE AFILlACION AL IMSS 2003 C.P. Jesús F. Hernández Rodríguez C.P. Mónica lsota Galindo Cosme 148 p.p. $ 198.00 86. Estudio Práctico de los INGRESOS ASIMILABLES A SALARIOS para Efectos de Impuesto Sobre la Renta
93.
Estudio Práctico de EL "PERDON FISCAL:' 2001 Lic. Alejandro Ponce Rivera 307 p.p. $ 223.00
94.
El Recurso de REVOCACION en Materia Fiscal 2004 Lic. Alejandro paz López Lic. José Guadalupe Mesta Guerra
369 p.p. $ 2B9.00
95.
Infracciones y Delitos en Materia de SEGURO SOCIAL 2002 Lic. Alejandro Pcnce Rivera 128 p.p. $ 153.00
96.
Ttps para Enfrentar con Exlto una REVISION FISCAL 2002 Lic. Alejandro Ponce Rivera 133 p.p. $ 153.00
97.
IMPUESTO SUSTITUTIVO DEL CREDITO AL SALARIO Análisis Juridlco y FIscal 2002 LC. y M.O.F. Arturo Jiménez Morales
2005 Le. Eduardo López Lozano
115 p.p.
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JURIDICO·FISCAL
f--
87. MARCO JURIDICO EMPRESARIAL 2001 Lic. Iván Rueda Heduán Lic. lván Rueda del Valle Lic. Ooraye Rueda del Valle C.P. Nedi Rueda del Valle 221 p.p. $ 195.00 BB. NUEVA RESPONSABILIDAD FISCAL PENAL de Socios. Directivos, Contadores. Empleados y Representantes Legales de las Personas Morales 2000 Lic. Alejandro Ponce Rivera
209 p.p. 89. Consejos Prácticos Sobre el CONTRATO INDIVIDUAL DE TRA·
BAJO Lic. Héctor Cervantes Nieto
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s 170.00 90. Asrectos Prácticos sobre la Garantla de Interés Fiscal en el Caso de las
DEVOLUCIONES FISCALES Lic. Alejandro Pones Rivera 177 p.p. 91. EL DELITO de DEFRAUDACION FISCAL Preguntas y Respuestas 2005 Lic. Arturo Millán González 207 p.p. $ 235.00 92. MANUAL DE PROCEDIMIENTOS PENALES 2003 Lic. Mario Alberto Gonzálaz L1anes 76p.p. $ 139.00
85 p.p. $ 132.00
96.
Requisitos Esenciales y Medios de Defensa de las MULTAS Administrativas y Ascales 2005 Alejandro A. Saldaña Magallanes 191 p.p. $ 230.00
uc.
99.
Los Juicios de NULIDAD Y AMPARO en Materia Fiscal 2003 Lic. Humberto Gallegos Reyes
199 p.p. $ 235.00 100. Medios de DEFENSA EN MATERIA FISCAL 2004 L.C. Alejandro A. Saldaña Magallanes
260 p.p. $ 262.00 101. EL DELITO DE CONTRABANDO 226 preguntas y respuestas 2003 Uc. Arturo MiIlán González 178 p.p. $ 213.00 102. Análisis Jurídico del PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIQN 2003 Lic. Humberto Gallegos Reyes 111p,p. $ 170.00
PRECIOS 2005 VALIDOS EN TODA LA REPUBLICA MEXICANA, SUJETOS A CAMBIO SIN PREVIO AVISO ANTES DE ELABORAR SU CHEQUE RATIFIQUE EL PRECIO CON SU AGENTE DE VENTAS O EN NUESTRA PAGINA www.libreriaisef.com.mx
103. Estudio Práctico sobre las REFORMAS al CODIGO FISCAL DE LA FEOERACION 2004 Lic. Alejandro Ponce Rivera Lic. Alejandro Ponce A. y Cbávez 159 p.p. S 203.00 104. El JUICIO DE AMPARO en Materia Fiscal 2004 Lic. Humberto Gallegos Reyes 168 p.p. S 214.00 105. MANUAL SOBRE EL JUICIO DE AMPARO 2004 Lic. Mario Alberto Oonzález L1anes 103 p.p. S 160.00 106. Estudio Práctico Sobre 10$ DELITOS FISCALES Lic. Alejandro Ponce Rivera Lic. Alejandro Ponce R. y Chávez 217 p.p. $ 240.00
107. La ilegalidad en las REVISIONES FISCALES Y su Trascendencia en la Defensa Fiscal Lic. Alejandro A. Saldaña Maga!lanes 264 p.p. S 256.00 108. El SISTEMA DETALLISTA 2005 Lic. Sión Softer Ezra 177 p.p. 215.00
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109. DISCREPANCIA Y LAVADO DE DINERO Lic. Alejandro Ponce Rivera Lic. Alejandro Ponce Rivera y Ohávez Lic. Evelyna Ponce y Chávez 312 p.p. $ 272.00 110. Estudio Práctico de las CONTRIBUCIONES RETENIDAS Lic. Alejandro Ponce Rivera Lic. Alejandro Ponce Rivera y Chávaz Lic. Evelyna Ponce y chavea 134 p.p. $ 182.00
--l
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UNIVERSITARIA~
111. Aplicación Práctica del CODIGO FISCAL 2005 L.C. Arnulfo Sénchez Miranda 383 p.p. $ 200.00
112. Aplicación Práctica del ISR e IMPAC PERSONAS MORALES 2005 Arnulfo Sánchez Miranda 285 p.p. 192.00
s
113. Aplicación Práctica dellVA Arnulfo Sénchez Miranda 248 p.p. S 176.00 114. Aplicación Práctica dellSR PERSONAS FISICAS Amulfo Sánchez Miranda 244 p.p. $ 185.00 115. Estudio Práctico de los PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD BASleOS y EL BOLETIN B·l0 C.P. José S. Quevedo Ramfrez 189 p.p. $ 176.00 116. Caso Práctico Sobre la AUDITaRlA
DE ESTADOS FINANCIEROS C.P. José S. Quevedo Ramfrez 176 p.p. $ 170.00 117. PRINCIPIOS TRIBUTARIOS 2003 Lic. Omar Cune! vlüaseñcr 87 p.p. $ 83.00 118. COMERCIO EXTERIOR SIN BARRERAS 2004 Lic. Hadar Moreno Valdez Mtro. Jorge Alberto Moreno Castellanos Mtro. Pedro Treja Vargas 305 p.p. $ 192.00 119. Curso Elemental Sobre DERECHO TRIBUTARIO Alejandro A. Satdaña Magallanes 146 p.p. $ 134.00
uc.
120. El Manejo de CAPITALES en el
SIGLOXXI
1.8. José Luis Lecona Roldán
168 p.p. $ 154.00 121. LA PAOMOCION INTERNACIONAL para Productos y Servicios Lic. José Enrique Pedroza Escandón Lic. Rosario Alejandra Sutser Valdés 173 p.p. $ 160.00 122. PLANEACION FINANCIERA EN LA EMPRESA MODERNA Dr. Luis Haime Levy 289 p.p. $ 192.00
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--1L--_ _ fFINANZAS
123. REESTAUCTURACION INTEGRAL de Empresas como base de la
supervivencia 2004 273 p.p. $ 262.00
MERCADDDE VALORES 2001 L.C. CarlosSiu Villanueva 162 p.p. $ 187.00
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EN MEXICO LAE. y AA Luis Z. Cabeza Garcia
negocios, valuación financiera y puesta en marcha 2002 L.C. Carlos Siu Víllanueva
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136. DERECHO ADUANERO MEXICANO TOMO I Lic. Andrés Rohde Pence
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126. Estudio Práctico Sobre el FACTORAJE FINANCIERO el que No Cobra No
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Vega
137. REGIMENES. CONTRIBUCIONES y
-
PROCEDIMIENTOS ADUANEROS TOMO 11 Lic. Andrés RohdePcnce
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127. EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO
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138. TRAMITES Y DOCUMENTOS EN MATERIA ADUANERA Uc. Felipe Acosta Roca
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139. GLOSARIODE COMERCIO EXTERIOR uc. FelipeAcosta Reca 134 p.p. $182.00
128. CONSOLIDACION FISCAL FINANCIERA 2003
Dr. Mariano Latapi Ramlrez 214 p.p. $ 240.00
140. NUEVOS REGIMENES ADUANEROS y
f-
129. COMPENDIO de Disposiciones sobre COMERCIO EXTERIOR Ejecutivo 2005
$ 415.00 130. LEY ADUANERA, Reglamento y Resoluciones 2005
$ 1D2.00
131. Guia Práctica para el Uenado de PEDIMENTOS DE IMPORTACION y EXPORTACION 2003 Cecilia Pobrete tbaceta
184 p.p. $ 198.00
132. CLASIFICACION ARANCELARIA de 133 p.p. $ 187.00
134. Procedimientos de AUDITORIA para
135. Regulaciones, Restricciones y
125. PROYECTOS PUNTO COM Análisis de
las Mercancías Lic. Felipe Acesta Reca
136 p.p. S 187.00
aa p.p.
124. Instrumentos de Financiamiento del
COMERCIO EXTERIOR
Venta Internacional Lic. Felipe Acosta Roca
la Revisión de Operaciones de COMERCIO EXTERIOR 2004 L.A.E. Y AA Luis Z. Cabeza Garcia
Dr. Luis Helme Levy
--1
133. INCOTERMS Términos de Compra-
su relación con el
artículo 303 del
TLCAN 2003 Lic. Erick R. Zapada Salinas 284 p.p.
$ 262.00 141. estudio Práctico de los PAMAS 2005 Lic. Arturo Hernández De ta Cruz 176 p.p. $ 215.00
142. Estudio Práctico de las INFRACCIONES Y SANCiONES ADUANERAS 2003 Lic. Arturo Hernández De la Cruz
212 p.p.
a233.00 143. IMPORTACIONES Y EXPORTACIONES Tratamiento Jurldíeo 2004 Dr. Eugenio Jaime Leyva Garcla 292 p.p.
$262.00
PRECIOS 2005 VALIDOS EN TODA LA REPUBLlCA MEXICANA, SUJETOS A CAMBIO SIN PREVIO AVISO ANTES DE ELABORAR SU CHEQUE RATIFIQUE EL PRECIO CON SU AGENTE DE VENTAS O EN NUESTRA PAGINA www.libreriaisef.com.mx
144. GLOBALtZACION ECONOMICA 2003 Lic. Simón Levv-Debbaf 473 p.p. S 316.00 145. EXPORTACION EFECTIVA Reglas básfcas para el éxito del pequeño y mediano exportador Lic. Rosario Alejandra Sulser Valdés Lic. José Enrique Pedroza Escand6n 174 p.p. $113.00 146. EL EMBARGO PRECAUTORIO en Ma· terfa Aduanera Lic. Francisca Moyotl Hernández 191 p.p. $ 225.00
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LEYES EJECUTIVAS
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159. AGENDA MERCANTIL 2005 $ 92.00 160. AGENDA CIVIL DEL DISTRITO FEDERAL 2005 $ 99.00 161. AGENDA CIVIL FEDERAL 2005 $ 94.00 162. AGENDA PENAL FEDERAL 2005
$ 94.00 163. AGENDA PENAL DEL DISTRITO FEDERAL 2005 $ 99.00 164. AGENDA DE SEGURIDAD SOCIAL 2005 $ 99.00 165. AGENDA DE AMPARO 2005 $ 81.00
166. AGENDA DE LOS EXTRANJEROS 200S $ 63.00
147. MULTI AGENDA FISCAL 2005 S 395.00 148. MULTI AGENDA MERCANTIL 2005 S 330.00 149. MULTi AGENDA CIVIL FEDERAL 2005 S 320.00 ."! ,',,:Jfr¡. J
167. AGENDA DE LA ADMINISTRACION PUBLICA FEDERAL 2005 $ 87.00
168. AGENDA DE SEGUROS V FIANZAS 150. MULTI AGENDA DE AMPARO 2005 S 320.00
2005
$ 73.00
151. MULTI AGENDA LABORAL 2005 S 330.00
169. AGENDA AGRARIA 2005 $ 94.00
152. MULTI AGENDA PENAL FEDERAL 2005 S 330.00
170. AGENDA DE SALUD 2005 $ 94.00
153. MULTI AGENDA DE SEGURIDAD
SOCIAL200S $ 380.00
172. AGENDA DE LA ADMINISTRACION
154. CODIGO FINANCIERO DEL ESTADO DE MEXICO 2005 $ 335.00 155. CODIGO FINANCIERO DEL DISTRITO FEDERAL 2005 $ 335.00
---1
LEYES ECONOMICAS
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156. FISCO AGENDA Correlacionada y Tematizada 2005 $ 92.00 157. FISCO NOMINAS Compendio de Disposiciones Fiscales sobre Sueldos y Salarlos 2005 98.00
s
158. AGENDA LABORAL 2005
s 85 00
171. AGENDA FINANCIERA 2005 $ 87.00
PUBLICA DEL DISTRITO FEDERAL 2005 $ 99.00 173. AGENDA PENAL DEL ESTADO DE
MEXICO 2005 $ 99.00 174. AGENDA CIVIL DEL ESTADO DE MEXIC02005
$ 94.00 175. AGENDA DE LA ADMINISTRACION
PUBLICA DEL ESTADO DE MEXICO $ 99.00 176. AGENDA ECOLOGICA 2005
$ 99.00 177. Ley del SEGURO SOCIAL Y Pnnctpalee Reglamentos e Instructivos 2005 83.00
s
PRECIOS 2005 VALIDOS EN TODA LA REPU8L1CA MEXICANA, SUJETOS A CAMBIO SIN PREVIO AVISO ANTES DE ELABORAR SU CHEÓUE RATIFIQUE EL PRECIO CON SU AGENTE DE VENTAS O EN NUESTRA PAGINA www.tibreriaisef.com.mx
178. COMPENDIO DE COMERCIO EXTERIOR 2005
---1GRUPO EDITORIAlISEFr-
$ 203.00 179. CONSTITUCION POLlTICA de los Estados Unidos Mexicanos 2005
$ 22.00 180. CODIGO FINANCIERO del Distrito
Federal 2005" S 127.00 181. Ley de COMERCIO EXTERIOR Y su Reglamento 2005 $ 51.00 182. ley de INVERSION EXTRANJERA y su Reglamento 2005
$ 50.00 183. Ley dellNFONAVIT, Reglamentos e Instructivos 2005
$ 56.00
184. CODlGO FISCALDE LA FEDERACION y Reglamento 2005
$ 75.00
185. ley del ISA, lA Y Reglamentos 2005 $ 75.00
lS6. ley detlVA, IESPS y Reglamentos
2005
195. LA VIRTUD DEL SERVICIO Eric de la Parra paz
91 p.p. $ 82.00 196. ESCALANDO EL INFINITO Cecilia PobJele Ibaceta 181 p.p. $ 85.00
197. LA PAUTA Carlos Cárdenas Gutiérrez
160 p.p. $ 83.00 198. EL VALOR DEL COMPROMISO Cecilia Poblete Ibaceta 121 p.p. $ 82.00 199. EL PERFIL DEL DIRECTIVO DE ALTO
RENDIMIENTO (DAR) C.P. Efra!n Lechuga Santillán 241 p.p. $ 130.00 200. LA C'OMUNICACION EFECTIVA Ma. del Carmen González Garcla
216 p.p. $ 96.00
$ 57.00 187. CODIGO fiNANCIERO del Estado de México 2005 $ 127.00
188. ley General de SOCIEDADES COOPERATIVAS 2005
$ 39.00 189. Resolución MISCELANEA FISCAL
2004-2005
$ 90.00
201. EL DESAFIO DE SER Cecilia Poblete Ibaceta
172 p.p. $ 85.00 202. EL VENDEDOR PROFESIONAL C.P. Victor E. Malina Amar 200 p.p.
$ 94.00 203. Cómo Sanear las FINANZAS DE LAS
190. Resolución de FACILIDADES ADMINISTRATIVAS 2005 $ 45.00
191. CODIGO FINANCIERO del Distrito Federal (Bolsillo) 2005
$ 84.00 192. Ley Federal del DERECHO DE AUTOR 2005
$ 50.00
EMPRESAS C.P.Victor E. Malina Aznar
143 p.p. $ 94.00 204. ADMINISTRACION DE ALMACENES Y CONTROL DE INVENTARIOS C.P.Víctor E. Malina Aznar 127 p.p. $ 94.00
205. ESTRATEGIAS DE COBRANZA en
193. Ley Federal de DERECHOS 2005 $ 127.00
194. LEY PARA EL FUNCIONAMIENTO DE ESTABLECIMIENTOS MERCANTILES DEL DISTRITO FEDERAL 2002
época de crisis C.P. vlctcr E. Malina Aznar loa p.p. $ 93.00
206. Estrategias para Conseguir y Conservar UN BUEN EMPLEO C.P. vlctor E. Malina Aznar 119 p.p. S 82.00
PRECIOS
20~tJ:TL6~OASC~~~?g~I~~~~I~BA~~~ MEXICANA,
ANTES DE ELABORAR SU CHEQUE RATIFIQUE EL PRECIO CON SU AGENTE DE VENTAS O EN NUESTRA PAGINA www.libreriaisel.com.mx
207. Estrategias para Otorgar CREDITOS SANOS C.P. víctor E. Malina Aznar 156 p.p. $ 94.00 208. SEMBRANDO LAS SEMILLAS DEL EXITO
Javier Horcasitas 130p.p. S 82.00
218. APERTURA DE EMPRESAS 2004 C.P. Mónica Isela Galindo Cosme L.C. Miguel Angel Jiménez Santiago C.P. Javier Angeles Hernández
300 p.p. $ 267.00 219. LA RUTA DE LA EXCELENCIA EMPRESARIAL C.P. Efraln Lechuga Santillán 196 p.p. $115,00
209. EL ANHELO DE LOGRAR
Cecilia Poblete lbaceta 118 p.p. $ 82.00 210. GUIA PRACTICA PARA LOGRAR CALlDAD EN EL SERVICIO Ene de la Parra paz
162 p.p. $ 94.00
220. CHINA LA NUEVA FABRICA DEL MUNDO 2005 Simón Levy-Dabbah 270 p.p. $ 145.00
221. LA VOZ DEL CORAZON Ma. del Refugio Rlveroll Gil 126 p.p. $ 82.00
211. Cómo mejorar las RELACIONES HUMANAS Ma. del Carmen González Garcia
165 p.p. $ 94.00 212. NO TE HAGAS BOLAS... SE FELIZ EN TU MATRIMONIO C.P. vlctor E. Malina Aznar 307 p.p. $110.00 213. ESTRATEGIAS PARA LA OPTlMIZACION DE LOS RECURSOS HUMANOS
C.P. Efra!n Lechuga Santlñén 165 p.p. $ 107.00
214. LA JUVENTUD DEL NUEVO MILENIO
e.p. Efra!n LechugaSantil1án
173 p.p. S 94.00 215. El GESTOR DE COBRANZA
C.P. vctor E. Malina Aznar 73 p.p. $ 89.00
216. MAS ALtA DEL CARGO Y EL ABONO e.p. Efraln Lechuga Santillán 147p.p. $ 96.00 217. ESTRATEGIAS PARA EL INICIO Y MANEJO EXITOSO DE UN CHANGARRO e.p. Victar E. Malina Aznar 109 p.p. $ 93.00
PRECIOS 2005 VALIDOS EN TODA LA REPUBLICA MEXICANA, SUJETOS A CAMBIO SIN PREVIO AVISO ANTES DE ELABORAR SU CHEQUE RATIFIQUE EL PRECIO CON SU AGENTE DE VENTAS O EN NUESTRA PAGINA www.libreriaisef.com.mx
Esta obra se terminó de imprimir el 24 de mayo de 2005 en IMGRAF Topacio No. 272, Col. Tránsito C.P. 06820, México, O.F. Tel. 57407218 Tiraje 1,000 ejemplares Revisó
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