AUDI T KI NERJA PEMERI NTAH AUDI T PEMERI NTAH –ABDULROHMAN,SE,MSi
Tuj uanI nt r uksi onal 1.
2.
3.
4.
5.
Memahami dan menjelaskan men jelaskan Konsep Konsep dasar Pemeriksaan Pemeriksaan Kinerja Kin erja Memahami dan menjelaskan Perencanaan Perencanaan Pemeriksaan Pemeriksaan Kinerja Kin erja Memahami dan menjelaskan Program Kerja Perorangan Memahami dan menjelaskan Pengumpulan dan analisis data Memahami dan menjelaskan Penyusunan Temuan Temuan
Tuj uanI nt r uksi onal 1.
2.
3.
4.
5.
Memahami dan menjelaskan men jelaskan Konsep Konsep dasar Pemeriksaan Pemeriksaan Kinerja Kin erja Memahami dan menjelaskan Perencanaan Perencanaan Pemeriksaan Pemeriksaan Kinerja Kin erja Memahami dan menjelaskan Program Kerja Perorangan Memahami dan menjelaskan Pengumpulan dan analisis data Memahami dan menjelaskan Penyusunan Temuan Temuan
PE!"#$%$"
&e'agaimana kita ketahui( akhir)akhir akhir)akhir ini tuntutan masyarakat dan perhatian pu'lik terhadap kinerja pemerintah dalam 'idang)'idang yang menyentuh ke'utuhan masyarakat umum seperti pelayanan pu'lik semakin 'esar. 'esar. Menanggapi hal terse'ut( *PK se'agai satu)satunya lem'aga pemeriksa independen pemerintah perlu mengem'angkan metodologi pemeriksaan kinerja dan menyeragamkan pemahaman para pemeriksanya( sehingga hasil pemeriksaan *PK dapat menjadi 'ahan pertim'angan untuk menge+aluasi kinerja pemerintah saat ini. &alah satu jenis pemeriksaan yang menjadi ke,enangan *PK sesuai dengan $ndangundang o. 15 tahun 2--4 tentang Pemeriksaan Pengelolaan Pengelolaan dan tanggung a,a' Keuangan egara dan $ndang)undang o. 15 tahun 2--/ tentang *adan Pemeriksa Keuangan adalah Pemeriksaan Kinerja
%anjutan0
Pemeriksaan kinerja adalah
Pemeriksaan atas pengelolaan dan tanggungja,a' keuangan negara yang terdiri atas pemeriksaan aspek ekonomi( aspek esiensi serta aspek eekti+itas.
Pengujian terhadap ketentuan perundang) undangan dan pengendalian internal juga perlu dilaksanakan oleh pemeriksa dalam pelaksanaan pemeriksaan kinerja.
Pemeriksaan kinerja dikenal dengan 'e'erapa istilah yakni performance audit, comprehensive audit, valuefor-money audit, management audit, operational audit, 3E audit.
Pengertian Pemeriksaan Kinerja 1. The US Government Accountability Ofce U.S. GAO! Performance audits are dened as engagements that provide assurance or conclusions based on an evaluation of sucient, appropriate evidence against stated kriteria, such as specic requirements, measures, or dened business practices. Performance audits provide obective analysis so that management and those charged !ith governance and oversight can use the information to improve program performance and operations, reduce costs, facilitate decision making by parties !ith responsibility to oversee or initiate corrective action, and contribute to publik accountability. Performance audit obectives may vary !idely and include assessments of program e"ectiveness, economy, and eciency# internal control# compliance# and prospective analyses. $hese overall obectives are not mutually e%clusive. $hus, a performance audit may have more than one overall obective.
%anjutan0 2. The Australian National Audit Ofce & revie! or e%amination of any aspect of the operations of a person or body. $he aim of a performance audit is to e%amine the economy, eciency and e"ectiveness of the operations of government administration and to recommend !ays in !hich these may be improved.
". The Au#itor General o$ Pakistan Performance &udit is an independent appraisal of an audit entity to determine the e%tent to !hich resources !ere managed !ith due regard to economy, eciency and e"ectiveness, and in conformity !ith applicable regulations, rules and procedures.
%. &'TOSA& Au#iting Stan#ar# T&" mendenisikan perormance audit se'agai 'an independent e%amination of the eciency and e"ectiveness of government undertakings, programs or organi(ations, !ith due regard to economy, and the aim of leading to improvements).
%anjutan0 (. Stan#ar Pemeriksaan Keuangan 'egara Paragra$ 1( Pen#ahuluan Stan#ar Pemeriksaan Pemeriksaan kinerja adalah pemeriksaan atas pengelolaan keuangan negara yang terdiri atas pemeriksaan aspek ekonomi dan esiensi serta pemeriksaan aspek eekti+itas.
Pasal % ayat )! Un#ang*Un#ang 'o. 1( Tahun )++% tentang Pemeriksaan Pengelolaan #an Tanggung ,a-ab Keuangan 'egara Pemeriksaan kinera adalah* pemeriksaan atas pengelolaan keuangan +egara yang terdiri atas pemeriksaan aspek ekonomi dan esiensi serta pemeriksaan aspek efektivitas. *erdasarkan 'e'erapa denisi diatas secara umum inti dari pemeriksaan kinerja adalah penilaian terhadap aspek ekonomi( esiensi dan eekti+itas atas suatu program6kegiatan6organisasi yang dilakukan oleh pihak yang independen dengan tujuan untuk memper'aiki kinerja.
Tujuan Pemeriksaan Kinerja
&ecara umum pemeriksaan kinerja dimaksudkan untuk menilai pelaksanaan program6kegiatan6organisasi pemerintah dengan harapan dapat memper'aiki dan meningkatkan kinerja pemerintah melalui rekomendasi yang di'erikan.
Tujuan dari pemeriksaan kinerja adalah se'agai 'erikut. 1. Melakukan pemeriksaan yang independen atas aspek ekonomi( esiensi atau eekti+itas pelaksanaan program atau ke'ijakan pemerintah. Pemeriksaan kinerja dapat ditujukan untuk memeriksa salah satu( dua diantaranya 6 ketiga aspek ts' 2. Melakukan analisis yang independen atas +aliditas dan relia'ilitas system pengukuran kinerja atau laporan kinerja yang di'uat oleh pemerintah7 3. Melakukan analisis yang independen untuk mengetahui permasalahan yang terkait dengan aspek ekonomi( esiensi dan eekti+itas atas pelaksanaan program6kegiatan6entitas dengan maksud untuk memper'aiki kinerja pemerintah7 4. Melakukan penilaian independen terhadap ke'erhasilan program yang dilaksanakan pemerintah serta mengidentikasi penye'a'
. Objek Pemeriksaan Kinerja
Pemeriksaan kinerja merupakan jenis pemeriksaan yang unik( salah satu keunikannya terletak pada 'er+ariasinya o'jek pemeriksaan kinerja. 'jek pemeriksaan kinerja dapat 'erupa
organisasi atau entitas pemerintah( program atau kegiatan.
Penjelasan se'agai 'erikut.
1. rganisasi dapat 'erupa entitas
Pemerintah Pusat6!aerah(
*adan $saha Milik egara6!aerah 8*$M6!9(
*adan %ayanan $mum 8*%$9( ds'.
!alam praktiknya( mengingat 'egitu luas dan kompleksnya suatu organisasi( maka pemeriksaan kinerja atas suatu organisasi sangat jarang dilakukan. &e'agai konsekuensinya( pemeriksaan kinerja atas organisasi dilakukan hanya terhadap ungsi( kegiatan atau program yang dilaksanakan oleh organisasi terse'ut.
. Objek Pemeriksaan Kinerja %anjutan0
2. Program Program merupakan 'entuk instrument atau ke'ijakan yang 'erisi satu atau le'ih kegiatan yang dilaksanakan oleh instansi pemerintah6 lem'aga atau masyarakat yang dikoordinasi oleh instansi pemerintah untuk mencapai sasaran dan tujuan yang ditetapkan.
:ontoh pemeriksaan kinerja atas program ,aji' 'elajar sem'ilan tahun( kinerja pemekaran daerah dan pemeriksaan kinerja atas program distri'usi pupuk 'ersu'sidi.
. Objek Pemeriksaan Kinerja %anjutan0
3. Kegiatan Kegiatan adalah 'agian dari program yang dilaksanakan oleh satu atau 'e'erapa satuan kerja se'agai 'agian dari pencapaian sasaran terukur dari suatu program dan terdiri dari sekumpulan tindakan pengerahan sum'er daya 'aik yang 'erupa personal 8sum'er daya manusia9( 'arang modal termasuk peralatan dan teknologi( dana( atau kom'inasi dari 'e'erapa atau kesemua jenis sum'er daya terse'ut se'agai masukan input untuk menghasilkan keluaran output dalam bentuk 'arang6jasa. :ontoh pemeriksaan kinerja atas kegiatan antara lain pemeriksaan kinerja atas kegiatan pem'angunan jalan( pemerksaan kinerja atas pelayanan pem'uatan KTP dan pemeriksaan kinerja atas kegiatan pengadaan 'uku pelajaran
/. Stan#ar Pemeriksaan Kinerja
!i ndonesia standar pemeriksaan pada sektor pu'lik adalah &tandar Pemeriksaan Keuangan egara 8&PK9 yang ditetapkan dengan Peraturan *PK ; o. 1 Tahun 2--<. *erdasarkan &PK( dalam pemeriksaan kinerja 'erlaku
standar umum( standar pelaksanaan( dan standar pelaporan.
&tandar umum 'erlaku 'agi setiap jenis pemeriksaan 'aik itu pemeriksaan keuangan( pemeriksaan kinerja maupun pemeriksaan dengan tujuan tertentu. &edangkan standar pelaksanaan dan standar pelaporan adalah spesik untuk setiap jenis pemeriksaan.
%anjutan0
1. Stan#ar Umum
&tandar umum terdiri atas empat pernyataan yang 'erkaitan dengan persyaratan
kemampuan dan keahlian pemeriksa(
independensi organisasi dan indi+idual pemeriksa(
kemahiran proessional 'erupa kecermatan dan keseksamaan( serta
pengendalian mutu pemeriksaan.
Pernyataan stan#ar umum 0ertama a#alah 2Pemeriksa secara kolekti$ harus memiliki kecaka0an 0ro$essional yang mema#ai untuk melaksanaan tugas 0emeriksaan.3
Pernyataan stan#ar umum ke #ua a#alah 24alam semua hal yang berkaitan #engan 0ekerjaan 0emeriksaan5 organisasi 0emeriksa #an 0emeriksa5 harus bebas #alam sika0 mental #an 0enam0ilan #ari gangguan 0riba#i5 ekstern5 #an organisasi yang #a0at memengaruhi in#e0en#ensinya.3
Pernyataan stan#ar umum ke tiga a#alah 24alam 0elaksanaan 0emeriksaan serta 0enyusunan la0oran hasil 0emeriksaan5 0emeriksa -ajib menggunakan kemahiran 0ro$esionalnya secara cermat #an seksama.3
Pernyataan stan#ar umum ke em0at a#alah 2Setia0 organisasi 0emeriksa yang melaksanakan 0emeriksaan ber#asarkan stan#ar 0emeriksaan harus memiliki system 0engen#alian mutu yang mema#ai#an system 0engen#alian mutu tersebut harus #ireviu oleh 0ihak lain yang kom0eten 0engen#alian mutu eksternal!.3
%anjutan0
). Stan#ar Pelaksanaan
&tandar pelaksanaan terdiri dari empat pernyataan yang 'erkaitan dengan syarat)syarat 'agi pemeriksa dalam merencanakan dan menga,asi pekerjaan dilapangan.
Pernyataan stan#ar 0elaksanaan yang 0ertama a#alah 2Pekerjaan harus #irencanakan secara mema#ai3
Pernyataan stan#ar 0elaksanaan ke #ua a#alah 2Sta$ harus #isu0ervisi #engan baik3
Pernyataan stan#ar 0elaksanaan yang ke tiga a#alah 26ukti yang cuku05 kom0eten5 #an relevan harus #i0eroleh untuk menja#i #asar yang mema#ai bagi temuan #an rekomen#asi 0emeriksa.3
Pernyataan stan#ar 0elaksanaan yang ke em0at a#alah 2Pemeriksa harus mem0ersia0kan #an memelihara #okumen 0emeriksaan #alam bentuk kertas kerja 0emeriksaan. 4okumen 0emeriksaan yang berkaitan #engan 0erencanaan5 0elaksanaan5 #an 0ela0oran 0emeriksaan harus berisi in$ormasi yang cuku0 untuk memungkinkan 0emeriksa yang ber0engalaman teta0i ti#ak mem0unyai hubungan #engan 0emeriksaan tersebut #a0at memastikan bah-a #okumen 0emeriksaan tersebut #a0at menja#i bukti yang men#ukung temuan5 sim0ulan5 #an rekomen#asi
%anjutan0
". Stan#ar Pela0oran Pernyataan stan#ar 0ela0oran 0ertama a#alah 2Pemeriksa harus membuat la0oran hasil 0emeriksaan untuk mengomunikasikan setia0 hasil 0emeriksaan.3 Pernyataan stan#ar 0ela0oran ke #ua a#alah 27a0oran hasil 0emeriksaan harus mencaku0 a! 0ernyataan bah-a 0emeriksaan #ilakukan sesuai #engan Stan#ar Pemeriksaan8b! tujuan5 lingku05 #an meto#ologi 0emeriksaan8 c! hasil 0emeriksaan beru0a temuan 0emeriksaan5 sim0ulan5 #an rekomen#asi8 #! tangga0an 0ejabat yang bertanggung ja-ab atas hasil 0emeriksaan8 e! 0ela0oran in$ormasi rahasia a0abila a#a.3 Pernyataan stan#ar 0ela0oran ke tiga a#alah 27a0oran hasil 0emeriksaan harus te0at -aktu5 lengka05 akurat5 objekti$5 meyakinkan5 serta jelas #an seringkas mungkin.3 Pernyataan stan#ar 0ela0oran ke em0at a#alah 27a0oran hasil 0emeriksaan #iserahkan ke0a#a lembaga 0er-akilan5 entitas yang #i0eriksa5 0ihak yang mem0unyai ke-enangan untuk mengatur entitas yang #i0eriksa5 0ihak yang bertanggung ja-ab untuk melakukan tin#ak lanjut hasil 0emeriksaan5 #an ke0a#a 0ihak lain yang #iberi -e-enang untuk menerima la0oran hasil 0emeriksaan sesuai #engan ketentuan 0eraturan 0erun#ang*un#angan yang berlaku.3
G. Perbe#aan Pemeriksaan Kinerja #engan Pemeriksaan Keuangan #an Pemeriksaan 4engan Tujuan Tertentu
Per'edaan antara pemeriksaan kinerja dengan pemeriksaan keuangan dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu dapat dilihat dari delapan aspek( yakni 1. tujuan
pemeriksaan( 2. okus pemeriksaan( 3. orientasi( 4. dasar akademis yang diperlukan( 5. keahlian yang di'utuhkan( /. metode pemeriksaan( <. kriteria pemeriksaan dan =. laporan hasil pemeriksaan.
$ntuk le'ih jelas per'edaan dari ketiga jenis pemeriksaan terse'ut dapat ditunjukkan pada ta'el di'a,ah ini.
Tabel Per bedaanant arJeni sPemer i ksaan As0ek
Pemeriksaan Kinerja
Pemeriksaan Keuangan
Tujuan
Menilai aspek ekonomi( esiensi dan eekti+itas
Menilai ke,ajaran laporan keuangan
Pemeriksaan #engan Tujuan Tertentu Mem'erikan simpulan atas suatu hal yang diperiksa dan dapat 'ersiat eksaminasi 8pengujian9( re+iu( atau prosedur yang disepakati 8agreed upon procedures
Tabell anj ut an… As0ek
Pemeriksaan Kinerja
Pemeriksaan Keuangan
Pemeriksaan #engan Tujuan Tertentu
rientasi
$rusan operasional kegiatan6 program( yang sudah lalu( sekarang dan yang akan datang
$rusan keuangan dalam periode yang sudah lampau
$rusan keuangan atau non keuangan yang sudah lampau
!asar akademis ?ang diperlukan
Ekonomi( ilmu politik( ilmu social( ds'.
"kuntansi dan hukum
Ekonomi( ilmu hukum( ilmu politik( ilmu social( !s'
n+estigasi proessional( analisis( e+aluasi dan pemahaman terhadap metode) metode yang
Proesional audit
n+estigasi proessional( analisis dan e+aluasi
Keahlian yang di'utuhkan
Tabell anj ut an… As0ek
Pemeriksaan Kinerja
Metode *er+ariasi antara Pemeriksaan satu penugasan dengan penugasan lainnya
Pemeriksaan Keuangan
Pemeriksaan #engan Tujuan Tertentu
;elati sudah terstandarisasi
*er+ariasi tergantung dari siat pemeriksaan apakah eksaminasi 8pengujian9( re+iu( atau prosedur yang disepakati 8agreed upon procedures.
Tabell anj ut an… As0ek
Pemeriksaan Kinerja
Pemeriksa an Keuangan
Pemeriksaan #engan Tujuan Tertentu
%aporan #asil Pemeriksaa n
@ &truktur dan isi laporan 'er+ariasi @ !ipu'likasikan secara tidak tetap 8ad hoc 'asis9
@ *entuk laporan terstandaris asi @ !ipu'likasik an secara 'erkala
@ *entuk laporan tergantung pada jenis pemeriksaan( yaitu o Eksaminasi simpulan yang 'erupa pernyataan Positi o ;e+iu simpulan yang 'erupa Pernyataan egati+e o "greed upon procedures simpulan yang 'erupa temuan atas Penerapan prosedur @ !ipu'likasikan secara
9. Konse0 konomi :siensi #an $ektivitas Konse0 nput
Proses
;ontoh sumberdaya dalam bentuk sdm, peralatan, waktu, uang dan lain-lain yang digunakan untuk menghasilkan ouput.
dokter di rumah sakit( tanah untuk gedung kantor( material mem'angun jalan( dan se'againya. nput dapat dinyatakan secara kuantitas( misalnya jumlah dokter( luas tanah( jumlah 'ahan material( dan se'againya. &elain itu input juga dapat dinyatakan dengan nilai uang( misalnya gaji dokter( harga tanah( harga 'ahan material dan se'againya
kegiatan-kegiatan operasional yang menggunakan input untuk menghasilkan output.
Penanganan pasien di rumah sakit( pem'angunan gedung( pem'angunan jalan( dan se'againya.
9. Konse0 konomi :siensi #an $ektivitas lanjutan< Out0tu
barang-barang yang diproduksi; asa yang diserahkan!diberik an, atau hasil*hasil lain #ari 0roses atas in0ut what is produced".
layanan konsultasi #okter yang #iterima 0asien5 ge#ung5 jalan5 #an sebagainya.
utome s
tuuan atau sasaran yang akan dicapai melalui output #why output are produced.
ontoh outcome adalah* menurunnya tingkat kematian ibu dan bayi, menurunnya tingkat kemacetan( dan se'againya.
#u'ungan antar Elemen
:ost nput
nput
Ekono mi
Proses
Esiens i
utput
utcom e
Eekti+it as
Aam'ar hu'ungan antar input( proses( output dan outcome.
Konse0 ekonomi5 e:siensi #an e$ektivitas
As0ek konomi "spek ekonomi meliputi perolehan sum'er daya dalam proses dengan 'iaya( ,aktu( tempat( kualitas dan kuantitas yang tepat 8right time, right cost, right place, right quality and quantity. Ekonomi 'erarti meminimalkan 'iaya perolehan input untuk digunakan dalam proses( dengan tetap menjaga kualitas sejalan dengan prinsip dan praktik administrasi yang sehat dan ke'ijakan manajemen. Pemeriksaan atas aspek ekonomi dapat mem'erikan ja,a'an atas pertanyaan 'erikut. 1."pakah input yang diperlukan telah diperoleh dengan menggunakan dana pu'lik secara ekonomiB 2."pakah input telah digunakan secara ekonomiB 3."pakah kegiatan manajemen dilaksanakan sesuai dengan prinsip administrati+e dan ke'ijakan manajemen yang 'aikB
:ontoh Penilaian "spek Ekonomi $ntuk menilai penggunaan dana pu'lik dalam rangka perolehan input yang di'utuhkan adalah *arang " dapat di'eli di toko * seharga ;p2--.---.---(--. !engan cara pem'ayaran( kualitas dan layanan purnajual yang sama *arang " dapat di'eli di toko : denganharga ;p1=-.---.---(--. ika entitas mem'eli di toko * maka dikatakan entitas terse'ut telah melakukan pem'orosan atau ketidakekonomisan se'esar ;p2-.---.---(--.
Konse0 ekonomi5 e:siensi #an e$ektivitas lanjutan< As0ek e:siensi Esiensi merupakan hu'ungan yang optimal antara input dan output. &uatu entitas dikatakan esien apa'ila mampu menghasilkan output maksimal dengan jumlah input tertentu atau mampu menghasilkan output tertentu 8kuantitas maupun kualitas9 dengan memanaatkan input minimal. $ntuk menilai esiensi( maka pertanyaan)pertanyaan 'erikut perlu dipertim'angkan dalam melakukan pemeriksaan 1. "pakah input yang tersedia telah dipakai secara optimalB 2. "pakah output yang sama dapat diperoleh dengan le'ih sedikit inputB 3. "pakah output yang ter'aik dalam ukuran kuantitas dan kualitas dapat diperoleh dari input yang digunakanB . Temuan atas esiensi dapat dirumuskan menggunakan per'andingan dengan akti+itas6industri yang sejenis( periode lain( standar( dan best practices yang secara tegas telah diadopsi oleh entitas.
:ontoh Esiensi ;ontoh Untuk mem0ro#uksi suatu jenis out0ut tertentu #engan jumlah tertentu yang sama terdapat tiga cara 1.:ara 1 mem'utuhkan 5 unit material " dan 2 jam kerja se'agai input. 2.:ara 2 mem'utuhkan / unit material " dan 3 jam kerja se'agai input. 3.:ara 3 mem'utuhkan < unit material " dan 4 jam kerja se'agai input. . Maka dikatakan 'ah,a cara 1 le'ih esien dari cara 2 dan 3. Karena rasio input dan output 8i6o9 pada cara 1( le'ih kecil di'andingkan dengan rasio input dan output 8i6o9 pada cara 2 dan cara 3. . $ntuk mengetahui tingkat esiensi suatu entitas( pemeriksa juga dapat menggunakan konsep cost-e"ectiveness sebagai alat analisis dalam melakukan pemeriksaan. . Pemeriksaan atas esiensi meliputi aspek( apakah 1.Program( akti+itas( ungsi( dan kegiatan telah dikelola( diatur( diorganisasikan( dan dilaksanakan secara esien7 2. asa yang di'erikan pemerintah telah ditentukan ,aktunya dengan memadai.
Konse0 ekonomi5 e:siensi #an e$ektivitas lanjutan< As0ek e$ektivitas Eekti+itas merupakan tingkat pencapaian hasil program dengan target yang ditetapkan. Eekti+itas 'erkaitan dengan hu'ungan antara output yang dihasilkan dengan tujuan yang dicapai 8outcome. Efektivitas berarti output yang dihasilkan telah memenuhi tujuan yang telah ditetapkan. ;ontoh Pemerintah 4aerah = memiliki 0rogram 0elayanan bus yang bertujuan untuk mengurangi tingkat penggunaan kendaraan pri'adi di dalam kota. utputnya pelayanan 'us yang diukur dengan jumlah kilometer pelayanan 'us. !alam rangka pelaksanaan program terse'ut( Pemerintah !aerah C melakukan pem'elian 'us 'aru. Misalnya( *iaya pengoperasian setahun 'us merek " ;p1.---.---.---( sedangkan 'iaya pengoperasian 'us merek * juga ;p1.---.---.---. Kilometer yang dilayani 'us " 25-.--- km setahun( sedangkan 'us * 225.--- km setahun. Tetapi( dengan 'us " penggunaan kendaraan pri'adi turun se'esar 1-D. &edangkan dengan 'us *( penggunaan kendaraan pri'adi turun se'esar 3-D. Kesimpulannya dari sisi eekti+itas 8hu'ungan antara output dan outcome penggunaan 'us * le'ih eekti 8tetapi tidak le'ih esien9
%anjutan0
$ntuk melakukan pemeriksaan atas eekti+itas suatu entitas( maka pertanyaanpertanyaan 'erikut perlu dipertim'angkan 1. "pakah output yang dihasilkan telah dimanaatkan se'agaimana diharapkanB 2. "pakah output yang dihasilkan konsisten dengan tujuanB 3."pakah dampak yang dinyatakan 'erasal dari output yang dihasilkan dan 'ukan dari pengaruh lingkungan luarB
&. Taha0an Pemeriksaan Kinerja
Pemeriksaan kinerja ter'agi dalam tiga tahap( yaitu tahap perencanaan pemeriksaan( pelaksanaan pemeriksaan dan pelaporan pemeriksaan.
1. Perencanaan Pemeriksaan Tujuan perencanaan pemeriksaan adalah mempersiapkan suatu program pemeriksaan yang akan digunakan se'agai dasar 'agi pelaksanaan pemeriksaan sehingga pemeriksaan dapat 'erjalan secara esien dan eekti.
Perencanaan pemeriksaan terdiri dari lima tahap( yaitu
a. Pengidentikasian masalah Tujuan dari tahap ini adalah untuk mengidentikasi permasalahan yang ada dalam organisasi( program( dan ungsi pelayanan pu'lik yang diperiksa. !ua kegiatan utama yang dilakukan dalam tahap pengidentikasian masalah adalah pemahaman atas rencana strategis dan ke'ijakan *adan tentang pemeriksaan kinerja dan pemahaman atas entitas yang akan diperiksa.
'. Penentuan area kunci Tujuan dari tahap ini adalah untuk memilih area( 'idang atau kegiatan yang akan menjadi okus dalam pemeriksaan. Penentuan area kunci yang tepat akan memungkinkan penggunaan sum'er daya pemeriksaan secara le'ih esien dan eekti. *e'erapa actor yang dapat dipertim'angkan dalam
%anjutan0
c. Penentuan o'jek( tujuan( dan lingkup pemeriksaan Tujuan penentuan o'jek pemeriksaan adalah untuk memilih area)area pemeriksaan yang memiliki risiko yang tinggi. Tujuan dari penentuan tujuan pemeriksaan adalah agar pemeriksaan menjadi le'ih terarah dan menghindari prosedur)prosedur pemeriksaan yang tidak diperlukan. &edangkan tujuan dari penentuan lingkup pemeriksaan adalah untuk menentukan prosedur)prosedur apa yang akan dilakukan agar dapat menja,a' tujuan pemerikasaan.
d. Penetapan kriteria pemeriksaan Kriteria adalah standar)standar kinerja yang masuk akal dan 'isa dicapai untuk menilai aspek ekonomi( esiensi dan eekti+itas dari kegiatan yang dilaksanakan oleh entitas yang diperiksa. Tujuan penetapan kriteria adalah se'agai dasar dalam mem'andingkan apakah praktik)praktik yang dilaksanakan telah mencapai standar yang ditetapkan.
e. Penyusunan program pemeriksaan dan program kerja perorangan Program pemeriksaan adalah kumpulan dari prosedur pemeriksaan yang akan dilakukan dan di'uat secara tertulis. Program kerja perorangan merupakan penja'aran dari program pemeriksaan yang akan dilakukan oleh masing)masing pemeriksa dalam suatu tim pemeriksaan. Tujuan penyusunan program pemeriksaan dan program kerja perorangan adalah
). Pelaksanaan Pemeriksaan Tujuan tahap pelaksanaan pemeriksaan adalah untuk mengumpulkan 'ukti)'ukti dan menguji apakah 'ukti)'ukti terse'ut telah lengkap dan tepat serta menentukan apakah 'ukti yang dikumpulkan telah cukup untuk menilai kinerja suatu entitas dengan mem'andingkannya terhadap kriteria yang telah ditetapkan. Kegiatan yang dilakukan dalam tahap pelaksanaan pemeriksaan meliputi a. Memeroleh dan menguji data untuk menja,a' tujuan pemeriksaan7 '.Menyusun dan menyampaikan konsep temuan pemeriksaan7 c. Memeroleh tanggapan resmi dan tertulis atas konsep temuan pemeriksaan7 dan d.Menyampaikan temuan pemeriksaan.
". Pela0oran 0emeriksaan
Penyusunan laporan pemeriksaan 'ertujuan untuk mem'erikan inormasi( rekomendasi( dan penilaian yang independen 'agi pengguna laporan atas kegiatan yang dilakukan oleh entitas yang diperiksa dengan harapan agar teradi peru'ahan positi 'agi kinerja entitas terse'ut di masa datang. Kegiatan yang dilakukan pada tahap pelaporan adalah a.Penyusunan konsep laporan hasil pemeriksaan '.Perolehan tanggapan atas rekomendasi c. Penyusunan dan penyampaian laporan hasil pemeriksaan
&ecara ringkas tahap pemeriksaan kinerja dapat digam'arkan pada skema di'a,ah ini. Perencanaan
Pelaksanaan
Pelaporan
1. dentikasi masalah
/. Pengujian !ata
1-. Penyusunan Konsep %#P
2. Penentuan area Kunci 3. Penentuan o'yek( tujuan lingkup Pemeriksaan Kinerja
4. Penetapan Kriteria 5. Penyusunan P2 dan PKP
<. Penyusunan Temuan Pemeriksaan
11. Perolehan Tanggapan "tas ;ekomendasi
=. Perolehan Tanggapan ;esmi
F. Penyampaian Temuan Pemeriksaan pada Entitas
12. Penyusunan dan Penyampaian %#P
&#enti:kasi >asalah Tahap identikasi masalah terdiri dari dua kegiatan utama yaitu pemahaman atas rencana strategis dan ke'ijakan 'adan tentang pemeriksaan kinerja dan pemahaman atas entitas yang akan diperiksa. *e'erapa Konsep !asar yang ada dalam tahap identikasi masalah
1. Entitas
adalah suatu organisasi yang didirikan untuk mencapai tujuan tertentu dengan menggunakan sum'er daya yang dimiliki7 2. nput adalah sum'er daya yang dimiliki dan digunakan entitas untuk menghasilkan output antara lain 'erupa dana( sum'er daya manusia( peralatan dan material7 3. Proses adalah kegiatan)kegiatan operasional yang menggunakan input untuk menghasilkan output7 4. utput
adalah 'arang)'arang diproduksi7 jasa yang diserahkan6di'erikan( atau hasil)hasil lain dari proses atas input 8!hat is produced.
%anjutan0
&ecara garis 'esar( pemahaman terhadap entitas yang diperiksa meliputi dua hal( yaitu 1. Aam'aran umum entitas( yang terdiri dari a.Gisi(
misi dan strategi entitas '.Peraturan terkait 8legal mandate c.%ingkungan internal( eksternal dan pihak terkait 8stakeholders d. Tugas pokok dan ungsi entitas e.&truktur organisasi . "nggaran dan realisasi g./ey Performance 0ndikators /P0 yang digunakan h.#asil pemeriksaan yang lalu.
2. Memahami input( proses dan output entitas. Pemahaman terhadap input( proses dan output entitas dimaksud agar pemeriksa dapat memahami 'agaimana proses produksi yang dilakukan oleh entitas( yaitu sum'er daya apa yang digunakan se'agai input( 'agaimana sum'er daya terse'ut diproses untuk menghasilkan output dan output 8'arang atau jasa9 apa yang dihasilkan dari proses produksi terse'ut.
Pemahaman input( proses dan output akan memudahkan pemeriksa untuk mengidentikasi permasalahan apa yang akan tim'ul pada ketiga hal terse'ut dan apa aki'at dari permasalahan terse'ut.
&um'er inormasi yang dapat mem'antu pemeriksa dalam proses identikasi masalah( antara lain a. ;encana strategis *PK dan ke'ijakan *adan tentang pemeriksaan kinerja7 '. #asil pemeriksaan terdahulu7 c. Peraturan perundang)undangan yang 'erlaku7 d. Pernyataan)pernyataan dan atau keputusan pemerintah7 e. Pendapat pu'lik yang direHesikan dalam keputusan)keputusan dan atau risalahrisalah sidang6rapat !P;7 . &trategi dan rencana kerja( dan laporan tahunan entitas7 g. "nggaran entitas7 h. &truktur organisasi7 i. Ke'ijakan)ke'ijakan yang ditetapkan entitas7 j. Petunjuk pelaksanaan intern dan pedoman operasional yang ada7 k. E+aluasi program entitas dan rencana periksa intern7 l. #asil e+aluasi dan laporan internal periksa entitas7 m. otulen rapat pimpinan6manajemen7 n. #asil)hasil diskusi dengan manajemen dan stakeholders7 o. #asil studi yang dilakukan oleh industri( proessional atau kelompok)kelompok yang mempunyai kepentingan dengan entitas yang diperiksa7 p. #asil)hasil penelitian akademis7 I. #asil liputan media massa.
%anjutan0
Pengumpulan inormasi dalam rangka identikasi masalah dapat dilakukan dengan prosedur se'agai 'erikut a.Pelajari rencana strategis *PK dan Ke'ijakan *adan tentang pemeriksaan kinerja7 '.Pahami entitas yang akan diperiksa( 'ila diperlukan lakukan o'ser+asi singkat di lapanan dan ,a,ancara dengan manajemen7 c. ;e+iu peraturan)peraturan yang mendasari program yang diperiksa( laporan kemajuan pelaksanaan program serta ham'atan)ham'atan dalam pelaksanaan program7 d.dentikasi dan re+iu tujuan dan program yang diperiksa7 e. Teliti apakah telah ada tolak ukur( standar atau KP untuk mengukur ke'erhasilan program7 . Teliti kemungkinan adanya ham'atan yang dialami entitas dalam m elaksanakan ke,enangannya( yang mungkin dise'a'kan oleh adanya ke,enangan serupa yang dimiliki oleh entitas lain7 g. Teliti kemungkinan adanya penyalahgunaan ,e,enang yang dilakukan oleh entitas yang diperiksa7 h. Teliti kemungkinan adanya peraturan atau ke'ijakan pemerintah yang m engham'at pencapaian tujuan dari program yang telah ditetapkan7 i. Pelajari kemungkinan adanya 'atasan)'atasan( 'erdasarkan peraturan atau ke'ijakan institusi di atasnya yang di'erlakukan terhadap entitas yang diperiksa7 j. %akukan re+iu atas hasil)hasil studi yang telah dilakukan kelompok industri( kelompok proesional dan kelompok)kelompok lain yang mempunyai kepentingan terhadap entitas terse'ut. k. n+entarisasi isu)isu mutakhir tentang permasalahan yang dihadapi oleh entitas( yang dapat diperoleh dari media massa dan sum'er)sum'er lainnya.
Prose#ur Peneta0an Area Kunci
"rea kunci adalah area( 'idang( program( atau kegiatan yang merupakan okus pemeriksaan dalam entitas yang diperiksa. Penentuan area kunci sangat penting agar pelaksanaan pemeriksaan dapat le'ih okus pada tujuan pemeriksaan( sehingga memungkinkan penggunaan sum'er daya pemeriksaan yang le'ih esien dan eekti. *erdasarkan hasil yang diperoleh dari identikasi masalah( yang di dalamnya terdapat inormasi tentang +isi( misi( proses 'isnis( dan tugas utama dari entitas( pemeriksa dapat menentukan 'e'erapa area potensial yang dapat dikem'angkan dalam pemeriksaan. "rea potensial yang telah teridentikasi terse'ut( selanjutnya akan dipilih 'erdasarkan urutan prioritasnya untuk ditentukan se'agai okus utama o'jek pemeriksaan yang dise'ut area kunci. $ntuk menentukan urutan prioritas area kunci yang akan dipilih( digunakan suatu pendekatan aktor)aktor pemilihan 8selection factors yang terdiri atas 1 risiko manaemen, 2 signikansi, 3 dampak pemeriksaan( dan 849 audita'ilitas. 1. ?isiko >anajemen Pendekatan pemeriksaan 'er'asis risiko dalam pemeriksaan laporan keuangan diartikan se'agai suatu pendekatan dengan menggunakan analisis risiko untuk menentukan area penting yang seharusnya menjadi okus pemeriksaan. Pada pemeriksaan laporan keuangan 'erokus pada risiko terjadinya salah saji material dalam penyajian laporan keuangan. Pendekatan pemeriksaan 'er'asis risiko dalam pemeriksaan kinerja( le'ih ditekankan pada risiko yang ditanggung manajemen terkait dengan aspek ekonomi( esiensi( dan eekti+itas.
%anjutan0
*e'erapa hal yang dapat digunakan untuk menilai kemungkinan terjadinya risiko manajemen dari sisi ekonomi( esiensi( dan eekti+itas antara lain
a. Pengeluaran di 'a,ah6di atas anggaran dalam jumlah yang signikan7
'. Tidak tercapainya tujuan yang telah ditetapkan7
c. Tingginya mutasi pega,ai7
d. Manajemen tidak 'ereaksi atas kelemahan yang ditemukan7
e. Ekspansi program secara mendadak7
. #u'ungan tanggung ja,a' yang tumpang tindih( tidak jelas atau mem'ingungkan7
g. "kti+itas yang 'ersiat kompleks dalam suatu lingkungan yang penuh dengan ketidakpastian. *e'erapa indikator yang mengaki'atkan ketidakpastian terse'ut antara lain 1.
Kegiatan yang amat terdesentralisasi dengan 'anyak pihak yang 'erkepentingan7
2.
Penggunaan teknologi yang 'erkem'ang amat pesat dan canggih7
3.
%ingkungan yang dinamis dan kompetiti7
4.
Meli'atkan 'er'agai macam instansi6lintas sektoral( dan7
5.
Proyek atau akti+itas yang 'aru.
Penentuan risiko manajemen sangat dipengaruhi oleh penilaian pemeriksa atas pengendalian internal. Pengendalian yang lemah atas suatu program6kegiatan mengandung risiko yang tinggi. Pengendalian yang lemah atas suatu
program6kegiatan mengaki'atkan tujuan program6kegiatan 8meliputi eektitas( esiensi( atau ekonomi9 semakin sulit tercapai. Pemahaman mengenai &istem Pengendalian nternal 8&P9 dari entitas dapat diperoleh dari hasil pengujian &P pada pemeriksaan keuangan. "pa'ila 'elum terdapat data mengenai hasil pengujian &P dari pemeriksaan keuangan maka pemeriksa dapat mel akukan pemeriksaan &P khusus atas area)area potensial yang akan menjadi area kunci.
%anjutan(0
). Signi:kansi Konsep signikansi dalam pemeriksaan kinerja hampir sama dengan materialitas dalam pemeriksaan keuangan. &ignikansi suatu area pemeriksaan 'erkaitan dengan dampak yang dihasilkan area terse'ut terhadap o'jek pemeriksaan secara keseluruhan. &ignikansi 'ergantung pada apakah suatu kegiatan dalam suatu area pemeriksaan secara komparati memiliki pengaruh yang 'esar terhadap kegiatan lainnya dalam o'jek pemeriksaan secara keseluruhan. Penentuan signikansi merupakan penilaian proesional dimana seorang pemeriksa harus mempertim'angkan aktor)aktor seperti materialitas keuangan( 'atas kritis ke'erhasilan( dan +isi'ilitas. a. "spek materialitas keuangan Materialitas keuangan adalah salah satu aspek dari signikansi. >aktor ini didasarkan atas penilaian terhadap aset yang dikuasai( jumlah penerimaan dan pengeluaran yang dikelola oleh entitas yang diperiksa. Makin material nilaiaset6uang yang dikelola suatu kegiatan6program( makin tinggi kemungkinan menjadi area kunci yang akan dipilih se'agai o'jek pemeriksaan. Materialitas dalam audit keuangan dan audit kinerja dapat 'er'eda. 'jek yang sama 'isa dipandang secara 'er'eda sehingga ada kemungkinan material menurut audit kinerja tapi menurut audit keuangan tidak material.
%anjutan0
'. "spek 'atas kritis ke'erhasilan "spek 'atas kritis ke'erhasilan menunjukkan pentingnya suatu area dalam menentukan ke'erhasilan suatu entitas. "pa'ila per'aikan yang ditim'ulkan akan mem'erikan dampak yang signikan terhadap operasi entitas maka signikansinya akan tinggi. &e'aliknya terhadap suatu pekerjaan yang 'ersiat rutin dan per'aikan kinerja suatu o'jek tidak 'erdampak luas terhadap kinerja entitas secara keseluruhan maka tingkat signikansinya relati rendah. c. Gisi'ilitas Gisi'ilitas atau kejelasan suatu area( 'erhu'ungan erat dengan dampak eksternal dari kegiatan6program terse'ut. #al ini 'erkaitan dengan aktor sosial( ekonomi dan lingkungan( serta pentingnya kegiatan terse'ut terhadap program pemerintah atau masyarakat.
%anjutan0
". 4am0ak Au#it !ampak audit merupakan nilai tam'ah yang diharapkan dari audit terse'ut( yaitu suatu peru'ahan dan per'aikan yang dapat meningkatkan J3E dari area yang diperiksa. ilai tam'ah yang dihasilkan dari suatu audit merupakan hal penting dalam menentukan area kunci yang akan diperiksa secara terinci. :ontoh dampak audit yang diharapkan a. "spek ekonomi
19 Pengurangan 'iaya se'agai hasil dari pengadaan yang le'ih 'aik7 29 Pengurangan 'iaya aki'at pemanaatan sum'er daya yang le'ih ekonomis.
'. "spek esiensi
19 Peningkatan output pada tingkat input yang sama. 29 Per'aikan atas pekerjaan ganda dan kurang koordinasi.
c. "spek eekti+itas
19 Per'aikan analisis ke'utuhan. 29 Memperjelas tujuan dan ke'ijakan.
%anjutan0
%. Au#itabilitas "udita'ilitas 'erhu'ungan dengan kemampuan *PK ; 8"K dan Kantor Per,akilan9 untuk melaksanakan audit sesuai dengan standar proesi 8&PK9. *er'agai keadaan dapat terjadi( yang menye'a'kan pemeriksa memutuskan untuk tidak melakukan audit dalam area tertentu ,alaupun hal terse'ut amat signikan. *er'agai situasi mungkin terjadi sehingga menye'a'kan pemeriksa memutus kan untuk tidak melaksanakan pemeriksaan pada 'e'erapa area tertentu ,alaupun hal itu signikan. !alam memutuskan hal terse'ut( pemeriksa dapat mempertim'angkan hal)hal 'erikut a. &iat kegiatan yang tidak memungkinkan untuk diaudit( misalnya untuk melakukan audit atas pertim'angan)pertim'angan teknis suatu asilitas penelitian. '. *ila pemeriksa tidak memiliki atau mendapatkan keahlian yang dipersyaratkan. c. "rea terse'ut sedang dalam peru'ahan yang signikan dan mendasar. d. Kriteria yang cocok6pantas tidak tersedia untuk menilai kinerja. e. %okasi dimana pekerjaan lapangan tidak dapat dijangkau sehu'ungan dengan 'encana alam atau alasan lain.
"pa'ila hal di atas ditemukan( maka pemeriksa perlu mempertim'angkan untuk tidak melanjutkan pemeriksaan ke pemeriksaan terinci.
%anjutan0 >atrik Pembobotan Area Kunci $ntuk melakukan penilaian terhadap aktor)aktor pemilihan yaitu aktor risiko manajemen( signikansi( dampak pemeriksaan( dan audita'ilitas( pemeriksa dapat melakukan pem'o'otan 'erdasarkan pertim'angan proesionalnya 8 professional udgment. Pertimbangan pembobotan yang dilakukan oleh pemeriksa harus dituangkan dalam matrik penentuan area kunci. !alam rangka pelaksanaan Iuality control 8L:9 dan inormasi yang lengkap 'agi pemeriksa 'erikutnya maka pertim'angan pem'o'otan per selection actor dilakukan dalam 'entuk deskripsi. Pem'o'otan dilakukan dengan menggunakan matriks pem'o'otan dengan skor terhadap aktor)aktor pemilihan se'agai 'erikut
Tinggi skor 3 &edang skor 2 ;endah skor 1
:ontoh penentuan area kunci pada suatu kantor pertanahan setelah dilakukan analisa terhadap masing)masing selection factors dapat dilihat sebagai berikut*
Kesi mpul an: Dar it abe ldiat ast e r l i hatar e apo t e ns i a p l engel ol aanpel ayanankepadapemohon mendapat kan skort er t i nggisebesar11( sebel as) ,sehi nggat i m pemer i ksa memut uskanar eai nise bagaiar eakunci
Lanj ut an…
"nalisa untuk pemilihan area kunci di atas adalah se'agai 'erikut
. >eneta0kan Tujuan #an ?uang 7ingku0 Pemeriksaan
&etelah area kunci ditetapkan( langkah 'erikutnya adalah menentukan tujuan dan ruang lingkup pemeriksaan. Tujuan pemeriksaan dirumuskan untuk setiap area kunci yang terpilih. &angat penting untuk menetapkan tujuan pemeriksaan secara jelas karena hal ini mem'erikan arah kepada pemeriksa dalam melakukan kegiatan pemeriksaan. &esuai dengan &PK paragra 4 dan 5 dise'utkan 'ah,a tujuan pemeriksaan adalah pernyataan apa yang ingin dicapai dan6atau pertanyaan apa yang dija,a' dalam suatu pemeriksaan. &edangkan lingkup pemeriksaan adalah 'atas pemeriksaan dan harus terkait langsung dengan tujuan pemeriksaan. Pemeriksaan kinerja pada umumnya ditujukan untuk menilai aspek ekonomi( esiensi( dan eekti+itas 83E9 atas suatu o'jek pemeriksaan. amun dalam pelaksanaannya suatu pemeriksaan kinerja tidak harus mencakup seluruh aspek 3E. !engan kata lain pemeriksaan kinerja dapat dilakukan hanya untuk menilai aspek ekonomi atau aspek esiensi atau aspek eekti+itas. Pem'atasan aspek yang diperiksa akan memungkinkan *PK untuk mengalokasikan sum'er daya yang ada dengan le'ih optimal dan rekomendasi yang di'erikan akan le'ih okus.
%anjutan0
&eperti sudah dise'utkan se'elumnya setiap kesimpulan pemeriksaan harus di'uat sesuai dengan tujuan pemeriksaannya. Misalnya tujuan pemeriksaan untuk menentukan esiensi proses suatu tugas tertentu seakurat mungkin( maka pemeriksa dapat mem'uat kesimpulan se'agai 'erikut
1. ?a( tugas terse'ut dilaksanakan secara esien dengan memperhatikan kualitas7 atau 2. Tidak( proses tugas terse'ut tidak dilakukan secara esien dengan memperhatikan akurasi7 atau 3. ?a( proses tugas terse'ut dilakukan secara esien( namun keakuratannya tidak diperhitungkan dalam pelaksanaannya.
%ingkup Pemeriksaan
%ingkup pemeriksaan adalah suatu rerangka atau 'atasan dan su'jek suatu pemeriksaan. #al ini 'iasanya dilakukan dengan menye'utkan hal)hal yang akan dicakup dalam pemeriksaan dalam suatu jangka ,aktu tertentu( atau hal) hal yang tidak akan dicakup dalam suatu pemeriksaan. Penentuan lingkup pemeriksaan harus terkait dengan tujuan pemeriksaan yang telah ditetapkan dan merupakan hal yang penting dalam proses perencanaan. *e'erapa parameter yang dapat digunakan untuk menetapkan lingkup pemeriksaan( antara lain
1. &egmen)segmen organisasional7 2. Program( su')program dan6atau komponen)komponennya7 3. asa atau lini produk7 4. "spek)aspek khusus dalam kinerja entitas( misalnya kegiatan pemasaran( asetorganisasi( dan lain)lain.
/. Pen#ekatan Pemeriksaan Kinerja
"da dua pendekatan pemeriksaan kinerja yaitu pendekatan pemeriksaan 'erdasarkan masalah dan pendekatan pemeriksaan 'erdasarkan hasil. Pendekatan 'er'asis masalah atau proses 'erkaitan dengan cara kerja dan sum'er daya yang seharusnya digunakan dalam suatu program atau kegiatan. Kegiatan utama dalam pendekatan ini adalah dengan melakukan +erikasi masalah dan analisis masalah yang pada umumnya tanpa melalui proses pendenisian kriteria pemeriksaan terle'ih dahulu. !alam pendekatan 'erorientasikan pro'lem atau proses( langkah yang dilakukan adalah dengan merumuskan suatu hipotesis yang teruji terhadap penye'a' permasalahan yang muncul dalam pemeriksaan yang dilakukan. !alam pendekatan ini( kelemahan dan permasalahan yang ditemukan merupakan dasar dari dilakukannya pemeriksaan kinerja dan 'ukan se'agai kesimpulan pemeriksaan itu sendiri. Tugas pokok dalam kegiatan pemeriksaan ini adalah untuk melakukan +erikasi atas adanya permasalahan)permasalahan yang telah ditetapkan dan untuk melakukan analisis terhadap penye'a' masalah terse'ut dari perspekti yang 'er'eda 8tingkat ekonomis( esiensi( atau eektitas program entitas9.
%anjutan0
Pendekatan 'er'asis hasil 'erkaitan dengan tercapainya ekonomi( esiensi( dan eekti+itas sesuai dengan standar yang ditetapkan. Pendekatan ini pada dasarnya terkait dengan 'e'erapa permasalahan seperti
1. Kinerja atau hasil seperti apakah yang telah dicapai oleh entitasB 2. "pakah tujuan program telah tercapaiB 3. "pakah persyaratan atau tujuan yang ditetapkan se'elumnya telah terpenuhiB 4. "pa hasil yang telah dicapai oleh programB
G. >eneta0kan Kriteria Pemeriksaan
&PK P&P -4 Paragra 2< menyatakan NKriteria adalah standar ukuran harapan mengenai apa yang seharusnya terjadi( praktik ter'aik( dan benchmark.) /riteria disusun untuk setiap tujuan pemeriksaan dan dapat terdiri dari kriteria utama dan 'e'erapa su' kriteria.
Kriteria adalah standar)standar kinerja yang masuk akal dan 'isa dicapai untuk menilai kehematan( esiensi dan eekti+itas dari kegiatan yang dilaksanakan oleh entitas yang diperiksa. Kriteria mereHeksikan suatu model pengendalian yang 'ersiat normati mengenai hal)hal yang sedang dire+iu. Kriteria merepresentasikan praktik)praktik yang 'aik( yaitu suatu harapan yang masuk akal mengenai Napa yang seharusnyaO
Kriteria mempunyai peranan penting dalam pelaksanaan pemeriksaan( antara lain
1. Menghu'ungkan tujuan pemeriksaan dengan program pemeriksaan yang dilaksanakan selama tahap pelaksanaan pemeriksaan7
2. Mem'erikan dasar pada tahap pengumpulan data dan penyusunan prosedur pemeriksaan7 3. Mem'erikan dasar dalam menyusun temuan pemeriksaan7
%anjutan0 Kriteria yang tepat suitable criteria adalah kriteria yang memenuhi karakteristik 'erikut ini
1. 4a0at #i0ercaya #$eliability"% & riteria yg dapat dipercaya menghasilkan kesimpulan yg konsisten jika digunakan oleh pemeriksa lain dalam keadaan yg sama. ). Objekti$ k riteria yang o'jekti adalah yang 'e'as dari 'ias 'aik oleh pemeriksa maupun auditee. ". 6erman$aat 'se(ullness"% Kriteria yang 'ermanaat menghasilkan temuan dan keputusan yg memenuhi ke'utuhan pengguna inormasi. %. 4a0at #imengerti 'nderstandability"% Kriteria yg dapat dimengerti adalah yg dinyatakan dgn jelas tidak memiliki per'edaan persepsi yg signikan. (. 4a0at #i0erban#ingkan )omparability"% Kriteria yang dapat diper'andingkan adalah yang konsisten dengan kriteria yang digunakan dalam pemeriksaan kinerja pada entitas atau akti+itas yang sejenis dan kriteria yang digunakan dalam pemeriksaan kinerja se'elumnya dalam entitas. @. 7engka0 )ompleteness" % *erkaitan dengan perkem'angan seluruh kriteria yang signikan dalam menilai kinerja. . 4a0at #iterima Acceptability"% Kriteria yang dapat diterima adalah
%anjutan0 &um'er untuk menentukan kriteria adalah se'agai 'erikut 1. utput dari Kegiatan Memahami Entitas( antara lain
a. Aam'aran umum dari kegiatan6program dari entitas yang diperiksa yang antara lain meliputi input( proses( output( dan outcome# '. #asil re+iu peraturan perundang)undangan yang meliputi ke,enangan( maksud dan tujuan( dan struktur organisasi7 c. normasi mengenai aktor)aktor yang mempengaruhi kinerja entitas.
2. &tandar atau norma yang dikem'angkan sendiri secara teknis oleh entitas7 3. Pendapat ahli dan organisasi proesional dan institusi penentu standar 8lem'aga pem'uat standar97 4. Kriteria yang telah digunakan pada pemeriksaan sejenis se'elumnya7 5. Kriteria yang digunakan oleh institusi pemeriksa lain7 /. Kinerja tahun)tahun se'elumnya7 <. !okumen perencanaan a,al seperti studi kelayakan dan rencana yang telah disetujui7 =. "nggaran entitas yang diperiksa7 F. Kinerja entitas lain yang sejenis.
normasi tentang kriteria terse'ut di atas dapat diperoleh melalui 1. Tenaga ahli7 2. %aporan pemeriksaan se'elumnya7 3. %aporan kinerja entitas tahun lalu7 4. !okumen anggaran( seperti ;K"P7 5. %aporan kinerja dari entitas lain yang sejenis7 /. %aporan hasil studi kelayakan dan rencana yang telah disetujui7 <. urnal ilmiah( internet( 'uku teks.
%anjutan0
Tahapan di'a,ah ini dapat menjadi pedoman dalam mengem'angkan suatu kriteria. 1.Mengidentikasi apakah entitas telah memiliki kriteria yang dapat digunakan untuk mengukur kinerja program6 kegiatan yang dilaksanakan7 2. Menguji apakah kriteria yang dimiliki entitas rele+an dengan tujuan pemeriksaan dan memenuhi karakteristik kriteria yang 'aik7 3. Mengem'angkan kriteria pemeriksaan sendiri jika entitas tidak memiliki kriteria atau dari hasil pengujian( kriteria yang ada ternyata tidak rele+an dengan tujuan pemeriksaan dan 'elum memenuhi karakteristik kriteria7 %angkah)langkah yang dapat dilakukan dalam mengem'angkan kriterianya sendiri a. !apatkan pelajari sum'er)sum'er kriteria dalam rangka pengidentikasian kriteria yang rele+an dan memadai. '. %akukan studi atau o'ser+asi atas operasional entitas. Misalnya( dengan melakukan analisis tren kinerja tahun)tahun se'elumnya dan melakukan per'andingan kinerja entitas yang diperiksa dengan organisasi lain yang mirip 8jenis organisasi maupun ukurannya9 atau dise'ut benchmarking.
c. *icarakan hasil pengem'angan kriteria terse'ut dengan pihak 'er,enang dari entitas yang diperiksa untuk memperoleh kesepakatan.
4. Mengkomunikasikan kriteria dengan entitas yang diperiksa. !alam hal terdapat kriteria yang tidak disetujui oleh entitas maka pemeriksa tetap dapat menggunakan kriteria terse'ut7 5. &e'elum pemeriksaan dilaksanakan( maka kriteria yang akan digunakan harus dikomunikasikan kepada entitas yang diperiksa. #al ini dilakukan agar diperoleh kesepakatan antara entitas yang diperiksa dengan pemeriksa( sehingga nantinya tidak ada penolakan terhadap hasil pemeriksaan. /. Menerapkan kriteria yang telah ditetapkan dalam pemeriksaan
Program Kerja Pemeriksaan dan Program Perorangan
utput dari kegiatan perencanaan yang telah dipelajari dari sesi se'elumnya adalah Program Pemeriksaan 8P29. Program Pemeriksaan adalah pedoman dalam tahap pelaksanaan pemeriksaan. Program Pemeriksaan menja'arkan prosedur terinci untuk eekti+itas 'iaya pengumpulan data. *erdasarkan P2 terse'ut Ketua Tim akan mem'agi langkah)langkah pemeriksaan kepada setiap anggota tim. "nggota tim diharuskan menerjemahkan langkah terse'ut ke dalam kegiatan indi+idu yang le'ih rinci dan rele+an( sesuai dengan 'atasan dan tanggung ja,a' yang ditetapkan dalam P2.
%anjutan0 Program /era Perorangan P/P merupakan alokasi kegiatan pemeriksaan yang akan dilaksanakan 'erdasarkan P2( yang disusun oleh "nggota Tim dan diajukan kepada Ketua Tim untuk dire+iu dan disetujui oleh Ketua Tim( setelah memperhatikan pertim'angan pengendali teknis. Manaat PKP antara lain
1. $ntuk memperjelas prosedur atau langkah)langkah pemeriksaan yang harus dilakukan oleh anggota tim7 2. $ntuk memastikan kelengkapan data yang harus diperoleh dalam kurun ,aktu pemeriksaan7 3. &e'agai dasar Ketua Tim dan Pengendali Teknis untuk memantau pekerjaan lapangan yang dilakukan6tidak dilakukan oleh "nggota Tim7 4. &e'agai 'atasan tanggung ja,a' "nggota Tim terhadap hasil pemeriksaan7 5. &e'agai 'ahan pem'elajaran 'agi pemeriksa lain yang memeriksa entitas6program6kegiatan sejenis7 /. &e'agai 'ahan penilaian kinerja indi+idu pemeriksa terkait tugas pemeriksaan.
%anjutan0
Penyusunan Program Kerja Perorangan &ai dengan saat ini( *PK 'elum memiliki ormat standar dalam menyusun PKPPemeriksaan Kinerja. Praktik yang dilakukan adalah dengan menerjemahkan langkahlangkah pemeriksaan ke dalam kegiatan yang spesik yang harus dilakukan "nggota Tim( seperti kriteria pemeriksaan yang harus diuji( teknik pemerolehan dan pengujian data( sum'er 'ukti yang harus dikunjungi6dianalisa dan ,aktu pelaksanaannya. lustrasi kondisi terse'ut( dapat dilihat dalam ormat PKP adalah se'agai 'erikut
%anjutan0
Keterangan atas ormat PKP terse'ut adalah a9 Kriteria Pemeriksaan adalah standar( ukuran( harapan dan praktik ter'aik yang seharusnya dilakukan atau dihasilkan oleh entitas yang diperiksa. Kriteria terse'ut dapat diperoleh di dokumen P2 pada su' judul Kriteria Pemeriksaan. '9 Prosedur Pemeriksaan adalah langkah( pengujian( instruksi dan rincian yang termasuk dalam program pemeriksaan untuk dilaksanakan secara sistematis dan masuk akal. Prosedur Pemeriksaan terse'ut dapat diperoleh di dokumen P2 pada su' judul Prosedur Pemeriksaan. c9 Teknik Pemeriksaan mengacu pada teknik yang digunakan auditor untuk mengumpulkan data. Teknik Pemeriksaan terse'ut dapat diperoleh di dokumen P2 pada su' judul Teknik Pemeriksaan. d9 Kegiatan ndi+idu merupakan langkah konkrit dari teknik pemeriksaan yang dilakukan oleh anggota tim( misalnya melakukan pengamatan atas suatu kegiatan. e9 *ukti Pemeriksaan adalah inormasi yang dikumpulkan dan digunakan untuk mendukung temuan pemeriksaan( yang meliputi 'ukti sik( 'ukti dokumenter( 'ukti kesaksian dan 'ukti analisa. 9 &um'er *ukti dapat 'erupa dokumen( orang atau 'ukti sik lainnya. *erdasarkan langkah yang harus dilakukan( Pemeriksa diharapkan dapat mengidenti kasi sum'er 'ukti yang rele+an dengan langkah yang dilakukan dan 'ukti pemeriksaan yang di'utuhkan. g9 Pihak Terkait dapat 'erupa pelaksana atau peja'at di entitas yang diperiksa maupun instansi lainnya.
Pengumpula dan analisis !ata Pengumpulan dan analisis data merupakan 'agian yang penting di dalam pelaksanaan pemeriksaan kinerja karena kesimpulan dan rekomendasi pemeriksaan di'erikan 'erdasarkan data yang dapat dikumpulkan dan dianalisis oleh pemeriksa. %aporan hasil pemeriksaan tidak akan diterima dengan 'aik jika tidak didasari oleh data pemeriksaan. Teknik pengumpulan data yang tepat harus diterapkan pada setiap tahapan pemeriksaan yang sesuai sehingga 'ukti pemeriksaan yang dikumpulkan memenuhi persyaratan utama yaitu rele+an( mencukupi 8sucient, dan kompeten. ;ele+ansi menunjukkan adanya hu'ungan yang jelas dan logis antara 'ukti audit dengan tujuan dan kriteria audit. Pemeriksaan yang dilakukan harus memperoleh 'ukti audit yang cukup( kompeten dan memadai sehingga suatu kesimpulan yang diam'il mendukung kondisi yang se'enarnya dan rekomendasi yang di'erikan 'enar)'enar sesuai untuk per'aikan atas kinerja entitas yang diperiksa.
4e:nisi 6ukti Pemeriksaan
!enisi 'ukti pemeriksaan menurut $he 0+$4&05s ode of Ethics and &uditing 4tandards adalah sebagai berikut* '&udit evidence is information collected and used to support audit ndings. $he conclusions and recommendations in the audit report stand or fall on the basis of such evidence.) 4ecara lengkap dapat dikatakan bah!a 'ukti pemeriksaan adalah inormasi yang dikumpulkan dan digunakan untuk mendukung temuan audit yang meliputi 'ukti sik( 'ukti dokumenter( 'ukti kesaksian dan 'ukti analisa. &ecara umum tidak ada per'edaan konsep dasar antara 'ukti pemeriksaan pada pemeriksaan keuangan( pemeriksaan kinerja( dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu. Konsep dasar atas 'ukti pemeriksaan di ketiga jenis pemeriksaan terse'ut pada dasarnya sama( tetapi 'er'eda dalam detil dan penekanan penggunaannya
%anjutan0
!alam pemeriksaan keuangan( pemeriksa memerlukan 'ukti pemeriksaan untuk mem+erikasi asersi atas laporan keuangan. &ementara itu( dalam pemeriksaan kinerja( perhatian utama pemeriksa 'ukan untuk mem+erikasi asersi laporan keuangan( tetapi dengan menggunakan semua data yang ada( 'aik 'erupa data keuangan maupun data operasional( pemeriksa dapat menyimpulkan 'ah,a 1. &um'er daya telah dihasilkan dengan cara yang ekonomis7 2. &um'er daya telah dipakai dengan esien7 3. Tujuan dari organisasi( program atau proyek telah tercapai dengan cara yang eekti. !engan demikian( 'ukti pemeriksaan tidak semata)mata hanya untuk mem'uktikan ketidak,ajaran dalam penyajian di dalam laporan keuangan yang merupakan aspek utama dalam pemeriksaan keuangan( tetapi juga memperhatikan aspek operasional6manajemen dari suatu entitas6program6kegiatan6proyek dengan mem'erikan penilaian terhadap aspek ekonomi( esiensi maupun eekti+itas atas program6kegiatan6proyek yang dilaksanakan.
Ke-ajiban Pemeriksa Terkait 6ukti Pemeriksaan Pemeriksa ,aji' mengumpulkan 'ukti yang memenuhi persyaratan utama yaitu rele+an( mencukupi 8sucient, dan kompeten, sehingga dapat menadi dasar simpulan pemeriksaan dan rekomendasi. Pemeriksa juga ,aji' mendokumentasikan 'ukti)'ukti pemeriksaan yang sudah diperoleh.
Karakteristik 6ukti Karakteristik 'ukti pemeriksaan dalam &tandar Pemeriksaan Keuangan egara 8&PK9 pada pernyataan standar pelaksanaan ketiga dinyatakan se'agai 'erikut *+ukti yang cukup, kompeten, dan relean harus diperoleh untuk menadi dasar yang memadai bagi temuan dan rekomendasi. *erikut ini akan dijelaskan masingmasing karakteristik yang dise'utkan dalam &PK. 1. 6ukti harus cuku0 untuk men#ukung temuan 0emeriksaan. 4alam menentukan cukup tidaknya suatu 'ukti( pemeriksa harus yakin 'ah,a adanya 'ukti)'ukti terse'ut akan 'isa meyakinkan seseorang 'ah,a temuan pemeriksa adalah valid. 2. 6ukti kom0eten terkait erat #engan kean#alan baik #ata akuntansi mau0un inormasi penguat lainnya. Keandalan data akuntansi 'erhu'ungan langsung dengan eektitas pengendalian intern. Keandalan inormasi penguat tergantung pada 'e'erapa aktor seperti rele+ansi( sum'er inormasi penguat( ketepatan ,aktu( dan o'jekti+itas. 3. 6ukti #isebut relevan a0abila bukti tersebut mem0unyai hubungan yang logis dengan tujuan pemeriksaan. &eandainya tujuan pemeriksaan untuk menentukan ke'eradaan persediaan( maka pemeriksa dapat memperoleh 'ukti dengan melakukan perhitungan sik persediaan.
/. ,enis 6ukti Pemeriksaan Kinerja Terdapat empat jenis 'ukti pemeriksaan yaitu 1. >isik 8Physical 2. Testimonial6%isan 8ral 3. !okumen 86ocumentary 4. "nalisis 8 &nalysis
1. *ukti >isik 8Physical 8Physical Evidence enis 'ukti ini dapat dap at diperoleh dari 'e'erapa hal se'agai 'erikut a. Pengamatan langsung( misalnya terhadap akti+itas dari orang, orang, suatu keadian, maupun kondisi aset tertentu7 '. Pengamatan terhadap proses atau prosedur yang sedang 'erjalan7 c. Gerikasi Gerikasi sik dari d ari uang kas( kunjungan lapangan l apangan ke suatu proyek( +erikasi persediaan( dan lain)lain. &um'er)sum'er diatas dapat didukung dengan oto( dokumen lain seperti peta( dan deskripsi tertulis dari hasil pengamatan yang telah dilakukan.
2. Testimonial6%isan 8ral 8ral *ukti testimonial6lisan merupakan pernyataan diperoleh secara lisan melalui ,a,ancara( diskusi( atau dalam 'entuk pernyataan tertulis se'agai respon dari pertanyaan atau ,a,ancara. *ukti testimonial6lisan dapat didokumentasikan didokumentasikan dalam 'entuk 'en tuk dokumen hasil ,a,ancara( rekaman rekaman percakapan yang disimpan dalam tape recorder atau magnetic tape beserta transkripnya.
3. !okumen 86ocumentary 86ocumentary *ukti dokumen adalah 'ukti dalam 'entuk sik( dapat 'erupa dokumen resmi ataupun 'arang elektronik. *ukti ini adalah yang paling umum diperoleh dari seluruh jenis 'ukti pemeriksaan. *ukti dokumen dapat diperoleh dari dalam dala m maupun luar entitas yang diperiksa. #al)hal yang termasuk 'ukti dokumen adalah perundang)undangan( p erundang)undangan( dokumen terkait organisasi 8rencana strategis organisasi( +isi dan misi organisasi( struktur organisasi9( surat)surat( notulen rapat( dokumen kontrak5 arsi05 la0oran*la0oran #ari manajemen5 #okumen instruksi untuk sta$5 4tandard perating and Procedure 4P, manual operasional, laporan pengendalian internal( email dan rekaman telepon, faktur-faktur, data-data dari sistem komputer( inormasi manajemen terkait kinerja( hasil re+iu dan e+aluasi.
4. "nalisis 8 &nalysis enis 'ukti pemeriksaan ini tidak tersedia dalam ormat yang siap digunakan. *ukti analisis dapat diperoleh dari entitas 8dan sangat mungkin memerlukan +erikasi9 atau dikem'angkan oleh pemeriksa sendiri. *ukti analisis dapat mencakup analisa rasio dan tren( per'andingan prosedur dan standar dengan ketentuan yang dipersyaratkan( per'andingan kinerja dengan organisasi sejenis( analisis dari pengujian terinci atas transaksi)transaksi( dan analisis 'iaya)manaat.
G. Sumber 6ukti *ukti)'ukti pemeriksaan kinerja dapat diperoleh melalui sum'er) sum'er se'agai 'erikut 1. nternal 2. Eksternal *ukti dise'ut internal jika 'erasal dari dalam entitas( sedangkan 'ukti eksternal 'erasal dari luar entitas. *ukti6dokumen internal 'ersum'er dari dalam organisasi auditee( mencakup catatan akuntansi( otokopi surat keluar( deskripsi tugas( rencana( anggaran( laporan dan memorandum internal( rangkuman kinerja( prosedur dan ke'ijakan internal. !okumen eksternal mencakup surat atau memorandum yang diterima oleh auditee, faktur dari supplier, dokumen leasing, kontrak, laporan pemeriksaan internal dan eksternal( serta konrmasi pihak ketiga. Pada umumnya 'ukti eksternal memiliki derajat keandalan yang le'ih tinggi daripada 'ukti internal.
9. Teknik Pengum0ulan 6ukti Pemeriksaan "da hu'ungan yang sangat erat antara tujuan audit( kriteria dan 'ukti) 'ukti yang diperlukan untuk pemeriksaan kinerja. &e'elum &e'el um pemeriksa menentukan teknik yang akan digunakan( pemeriksa harus memahami tujuan dari pemeriksaan. &elanjutnya tujuan pemeriksaan dija'arkan melalui pertanyaan riset atau kriteria yang akan dija,a' dan data apa saja yang diperlukan. &etelah itu pemeriksa p emeriksa dapat menentukan teknik atau kom'inasi teknik pengumpulan data yang sesuai untuk menja,a' kriteria pemeriksaan terse'ut. %angkah)langkah pengumpulan data dalam pemeriksaan kinerja adalah se'agai 'erikut 1. Menjelaskan tujuan pemeriksaan kinerja. 2. Memormulasikan pertanyaan riset atau kriteria. 3. Menentukan data yang diperlukan untuk menja,a' kriteria. 4. Mengidentikasi sum'er dan jenis data. d ata. 5. Merencanakan pengumpulan data
"da 'e'erapa teknik pengumpulan data yang dapat digunakan dalam pemeriksaan kinerja( yaitu 1. 'ser+asi6pengamatan 2. ;iset literatur6re+iu dokumen 3. ;e+iu database 4. 7enchmarking 5. Kuesioner64urvey Kuesioner64urvey /. Qa,ancara Qa,ancara 8intervie! <. Kelompok terokus 88ocus 8 8ocus group =. Menggunakan pendapat ahli F. ;e+iu dan memakai hasil pemeriksaan se'elumnya
Tabelt ekni kpengumpul andat a 'o Tenik
Keuntungan
Kelemahan
1
a. Mem'erikan data yang le'ih komprehensi sesuai dokumen masa lalu '. Tidak akan menghalangi kegiatan rutin pelaksanaan program oleh entitas c. normasi telah tersedia d. &emakin kecil 'ias yang tim'ul dalam interpretasi normasi
a. Proses le'ih lama '. normasi yang diperoleh kemungkinan dapat tidak lengkap c. Pemilik dokumen harus mengerti dokumen yang diinginkan d. Tidak Heksi'el dalam memperoleh data(kemungkinan resistensi dari pemilik data
;e+iu dokumen6 riset literatur
Tabelt ekni kpengumpul andat al anj ut an… 'o Tenik 2
Keuntungan
'ser+asi6 a. !apat oto6+ideo menggam'arkan akti+itas 6operasi suatu program6kegiatan sesuai keadaan se'enarnya '. %angsung 'eradaptasi terhadap kejadian yang tim'ul
Kelemahan a. 9anya memberikan data mentah anecdote data '. #arus direncanakan untuk memilih sampel yang diamati c. Pemeriksa perlu meminta iRin kepada auditee jika akan menggunakan tape recorder atau +ideo6oto d. "kan sulit untuk menginterpretasikan perilaku yang diamati e. Permasalahannya akan kompleks dalam mengkategori hasil o'ser+asi . "kan dapat mempengaruhi perilaku pelaku kegiatan g. Kemungkinan 'iaya le'ih Tinggi
Tabelt ekni kpengumpul andat al anj ut an… 'o Tenik
Keuntungan
Kelemahan
3
a. *iaya pengumpulan data rendah '. !ata yang telah dikumpulkan dan le'ih dipercaya entitas( menye'a'kan temuan dan saran dapat ditindaklanjuti.
a. !ata seringkali tidak terpusat6tidak dapat diakses '. !ata yang ada perlu diolah6modikasi untuk menghasilkan inormasi yang sesuai dengan hasil pemeriksaan c. Peru'ahan administrasi menye'a'kan data sulit di'andingkan d. !ata tersedia dapat tidak rele+an dengan tujuan pemeriksaan e. !ata seringkali kotor( tidak dapat diakses( tidak mutakhir
;e+iu database dan le suatu program atau entitas
Tabelt ekni kpengumpul andat al anj ut an… 'o Tenik
Keuntungan
Kelemahan
4
a. &angat esien dilakukan untuk memperoleh inormasi yang le'ih mendalam dan rinci pada ,aktu singkat '. !apat menelusuri inormasi pokok6kunci tentang program
a. &ulit menganalisa reaksi peserta diskusi '. Perlu asilitator yang handal untuk keamanan dan pengungkapan inormasi c. &ulit menjad,alkanpertemuan untuk /)12 orang sekaligus
Kelompok diskusi terokus 8>ocus Aroup9
Tabelt ekni kpengumpul andat al anj ut an… 'o Tenik 5
Keuntungan
7enchmark a. $ntuk merangsang ing re+iu yang o'jekti atas proses( praktik dan sistem yang kritis '. Mem'uat kriteria dan mengidentikasikan kemungkinan cara kerja yang le'ih 'aik c. Menyajikan target umum untuk per'aikan organisasi yang diperiksa d. !ata eksternal yang diperoleh le'ih o'jekti e. Meningkatkan
Kelemahan a. ;uang lingkup terlalu luas '. Kurang persiapan dalam melakukan 'enchmarking. c. Kemungkinan sulit mencari data organisasi sejenis d. Qaktu yang dialokasikan le'ih lama e. Mem'utuhkan analisa yang le'ih komprehensi dan akurat . !ata tersedia kemungkinan tidak dapat
Tabelt ekni kpengumpul andat al anj ut an… 'o Tenik /
Kuesioner dan &ur+ey
Keuntungan a. Mengurangi tenaga dan masalah analisis 'ukti '. !apat dilakukan tanpa harus meminta identitas responden c. *iaya le'ih murah d. Mudah mem'andingkan dan menganalisa e. !apat dilakukan untuk 'anyak orang . !apat memperoleh jumlah data yang le'ih 'esar g. *anyak tersedia contoh datar
Kelemahan a. !esain( pelaksanaan hingga analisa kuesioner cenderung memakan ,aktu '. ika populasi terlalu 'esar( statistik harus digunakan untuk mengurangi tenaga dan masalah analisis 'ukti c. Kemungkinan responden tidak menanggapi dengan 'enar d. Pertanyaan dapat
Tabelt ekni kpengumpul andat al anj ut an… ' Tenik o
Keuntungan
Kelemahan
7
a. !apat memperoleh rentang inormasi yang le'ih luas dan mendalam '. Menciptakan hu'ungan 'aik dengan pihak yang di,a,ancarai c. %e'ih Heksi'el 'agi pihak yang di,a,ancarai
a. Kemungkinan mengha'iskan ,aktu yang tersedia '. &ulit untuk menganalisa dan mem'andingkan c. *iaya kemungkinan le'ih tinggi d. Pe,a,ancara kemungkinansalah menginterpretasikan reaksi pihak yang di,a,ancara
Wawancara ( Interview)
' Tenik o 8
Pendapat tenaga ahli
Keuntungan
Kelemahan
a !apat mem'antu pemeriksa memahami hal)hal yang 'aru atau 'ersiat teknis '. !apat menam'ah kredi'ilitas laporan pemeriksaan
a. Kualikasi dan reputasi tenaga ahli sangat menentukan hasil pemeriksaan '. Kemungkinan pendapat tenaga ahli dapat disanggah c. Kemungkinan per'edaan pendapat dari 'e'erapa tenaga ahli
Teknik Analisis 6ukti Pemeriksaan "da 'anyak teknik yang dapat dipakai untuk menganalisis data dan mem+alidasi data. &atu teknik yang paling umum adalah analisis data sekunder( khususnya analisis atas kertas kerja pemeriksaan internal akan mengarahkan apakah pemeriksa 'isa memakai hasil pemeriksaan oleh pemeriksa internal atau tidak. &um'er data sekunder lainnya adalah laporan pengendalian kualitas( studi yang dilakukan konsultan( dan laporan e+aluasi program. ika pemeriksaan memutuskan untuk memakai data sekunder dari hasil kertas kerja pemeriksa internal atau laporan penga,asan kualitas( pemeriksa harus memastikan 'ah,a perolehan data terse'ut dilakukan dengan mengikuti lima langkah pengumpulan data seperti yang telah dikemukakan di atas. ika tidak( kemungkinan 'esar data sekunder yang diperoleh tidak akan andal. %aporan statistik atau inormasi departemen kadang dicantumkan pada laporan pemeriksaan. #al ini tentu tidak 'ijaksana jika tidak mengecek ke'enaran ataupun melakukan penelitian atas inormasi terse'ut. Misalnya kita katakan( OMenurut perkiraan( program ini memerlukan 2.--- orang per tahun. Pem'aca mungkin tidak menyadari 'ah,a di sana ada asumsi( dan karena tanggung ja,a' kita adalah memeriksa keuangan negara( maka angka ini adalah hal yang harus di+erikasi meskipun sulit untuk dilakukan.
umlah dan jenis analisis tergantung dari pertanyaan yang akan dija,a'. !engan demikian untuk laporan yang 'erisi deskripsi langsung dapat dilakukan pengecekan yang cepat( sedangkan untuk penyusunan suatu rekomendasi pemeriksaan diperlukan +erikasi yang mendalam. &trategi yang di'uat dengan 'aik untuk pengumpulan dan analisis data akan le'ih 'aik jika dilakukan di tahap persiapan pemeriksaan karena hal ini akan meminimalkan 'iaya dan ,aktu. !engan perencanaan yang 'aik maka akan meminimalkan peru'ahan arah pemeriksaan pada tahap pelaksanaan pemeriksaan( mengurangi kemungkinan di'atalkannya area kunci atau area yang dianggap 'erisiko tinggi karena kurangnya inormasi yang dapat dipakai( dan juga pemeriksa dapat menarik simpulan pemeriksaan dan mem'erikan rekomendasi pemeriksaan yang le'ih 'aik dan meyakinkan. Penyusunan strategi yang tidak 'aik hanya akan mem'oroskan tenaga pemeriksa dan mem'erikan simpulan yang salah.
Meskipun strategi sudah dilakukan dengan 'aik dan metodologi telah dilakukan dengan 'enar tetapi jika dalam penyajiannya tidak dilakukan dengan jelas maka akan menim'ulkan keraguan. *ukti analisis 'erasal dari analisis dan +erikasi data. "nalisis dapat 'erupa
perhitungan( analisis rasio( trend dan pola dari data yang diperoleh dari agen atau sum'er)sum'er yang rele+an.
Per'andingan dapat ditarik dengan standar yang ditetapkan ataupun benchmarking dari industri. &nalisis biasanya berupa angka seperti contoh rasio output terhadap sum'er daya( atau proporsi dari uang yang dikeluarkan. "nalisis juga dapat 'erupa non)numerikal( se'agai contoh pengamatan se'uah tren yang konsisten dalam hal pengaduan6keluhan terhadap organisasi. !i 'a,ah ini adalah salah satu contoh penggunaan analisa tren dalam pemeriksaan kinerja( yang 'erupa rata)rata perhitungan Produk !omestik ;egional *ruto 8P!;*9 atas harga dasar yang 'erlaku per kapita yang diukur dalam periode ,aktu tertentu
Gr afikdiat asmemper l i hat kanbahwaDaer ahOt onomiBar u( DOB)se l al u memi l i kiPDRB har gaber l akuyangl ebi ht i nggidi bandi ngkanDaer ahI nduk( DI ) , Daer ahNonPemekar anmaupunr at ar at aNasi onalsej akTahun2003sampai dengan2007.Hali nimenunj ukkanke mampuanDOB unt ukmenci pt akanni l ai t ambahr el at i fl ebi hbes ardi bandi ngkandaer ahbukanDOB.Sedangkan DIdan Daer ahNonPemekar anj us t r uber adadibawahPDRB r at ar at aNasi onal .
Sebagaipembandi ngt er hadapgr afikdiat as,dapatdi l i hatgr afik ber i kut
!engan melihat contoh)contoh di atas( penggunaan analisis data sangatlah memungkinkan untuk digunakan dalam melakukan pemeriksaan kinerja. "nalisis data dapat dilakukan dengan cara mengumpulkan maupun mem'andingkan temuan pemeriksaan dari sum'er)sum'er yang 'er'eda. "dalah sangat penting pemeriksa 'ekerja secara sistematik dan 'erhati)hati dalam menginterpretasikan data dan pendapat yang telah dikumpulkan. Tim pemeriksa harus mendokumentasikan semua hal dimana pertim'angan proesional adalah penting dalam menyediakan 'ukti untuk mendukung semua temuan pemeriksaan dan kesimpulan yang diekspresikan dalam laporan pemeriksaan. !engan kata lain pemeriksa seharusnya
1. Memeriksa karakteristik data yang diperlukan7 2. Mengumpulkan data yang rele+an terhadap pencapaian tujuan)tujuan pemeriksaan yang sudah ditetapkan7 3. Mengumpulkan data 'erdasarkan kriteria pemeriksaan yang ditetapkan dalam program pemeriksaan. Pengumpulan data yang mencukupi dan persuasi secara logis dapat mendukung hasil analisa( o'ser+asi( kesimpulan dan rekomendasi.
&elain contoh diatas( le'ih lanjut terdapat tiga metode analisis yang masih rele+an untuk digunakan( yaitu "nalisis ;egresi :egression &nalysis, &imulasi dan Modeling 4imulation and ;odelling, dan &nalisis ;uatan 6ata Kualitati ontent &nalysis of
,. Pen#okumentasian 4ata #an &n$ormasi
&etelah dilakukan pengumpulan dan analisis data( hal penting lainnya yang perlu dilakukan oleh pemeriksa adalah menyusun pendokumentasian data dan inormasi terse'ut dalam suatu Kertas Kerja Pemeriksaan 8KKP9. Pendokumentasian merupakan upaya menyediakan 'ukti dan data yang diperoleh selama pemeriksaan. KKP merupakan kumpulan dari 'ukti)'ukti pemeriksaan terse'ut. Pengumpulan data dan 'ukti untuk mendukung kesimpulan pemeriksaan di dalam suatu kertas kerja pemeriksaan merupakan dua elemen kunci dalam pelaksanaan pemeriksaan. Pemeriksa harus dapat mendokumentasikan data6'ukti pemeriksaan untuk dapat mendukung kesimpulan pemeriksaan sesuai dengan pedoman yang tertuang dalam Petunjuk Pelaksanaan Kertas Kerja Pemeriksaan dan &tandar Pemeriksaan Keuangan egara 8&PK9. Pendokumentasian harus meliputi
1. !asar perencanaan pemeriksaan7 2. Metode dan prosedur pemeriksaan7 3. !esain pemeriksaan7 4. Pekerjaan yang telah dilaksanakan7 5. #asil dan temuan pemeriksaan.
Pendokumentasian merupakan suatu aspek yang penting dalam memelihara suatu tingkat pemeriksaan yang dapat diterima secara proesional( dengan pemikiran 'ah,a 1.#arus ada dasar yang jelas dan kuat untuk kesimpulan dan rekomendasi pemeriksaan7 2.Pendokumentasian memudahkan pemeriksa untuk menjelaskan temuan pemeriksaan secara le'ih 'aik kepada pihak yang diperiksa7 3.Pendokumentasian dapat menyediakan data 'agi pelaksanaan pemeriksaan 'erikutnya7 4.Pendokumentasian menyediakan suatu dasar 'agi pelaksanaan re+iu penjaminan mutu pemeriksaan7 5.Mem'antu tim pemeriksaan untuk menjadi le'ih transparan dan akunta'el. . "dapun manaat disusunnya KKP adalah 1.Mem'antu dalam merencanakan suatu kegiatan pemeriksaan7 2.Mem'antu terciptanya suatu manajemen pemeriksaan yang eekti7 3.Mem'antu dalam pelaksanaan super+isi dan re+iu terhadap pelaksanaan pemeriksaan7 4.Mengumpulkan 'ukti)'ukti dari pelaksanaan pemeriksaan untuk mendukung temuan( kesimpulan dan rekomendasi pemeriksaan.
Karakteristik KKP yang 'aik adalah Kertas kerja pemeriksaan meliputi seluruh dokumen yang rele+an yang diperoleh6dihasilkan selama pelaksanaan audit kinerja yang mendukung kesimpulan audit( rekomendasi yang di'erikan dan 'ah,a pemeriksaan dilaksanakan sesuai dengan standar pemeriksaan yang 'erlaku. Kertas kerja pemeriksaan merupakan penghu'ung antara kegiatan pemeriksaan dengan laporan pemeriksaan. !engan demikian( suatu kertas kerja pemeriksaan harus disusun selengkap mungkin( 'erisi rincian yang mempermudah pemahaman atas pemeriksaan yang dilakukan dan mem'erikan akumulasi 'ukti)'ukti pemeriksaan yang mendukung opini( kesimpulan serta rekomendasi yang disampaikan dalam laporan hasil pemeriksaan. &ecara umum( kertas kerja pemeriksaan harus memiliki karakteristik se'agai 'erikut 1. %engkap dan akurat7 2. elas dan singkat sehingga setiap orang yang mere+iunya dapat memahami tujuan( lingkup pekerjaan dan kesimpulan audit yang diperoleh tanpa memerlukan penjelasan tam'ahan7 3. Mudah disiapkan dengan menggunakan ormulir yang standar( 'asis data dan sistem pencatatan otomatis7 4. ;ele+an( dimana inormasi di dalamnya hanya 'erisi tentang permasalahan yang penting( 'ermanaat dan 'erkaitan erat dengan tujuan pemeriksaan7 5. !isusun secara terorganisir dengan mem'erikan cross-reference yang elas antara 'ukti pemeriksaan dengan kriteria dan simpulan pemeriksaan7 /. Mudah dire+iu dengan mem'erikan reerensi kepada laporan pemeriksaan. . !emikian juga( laporan pemeriksaan harus pula mem'erikan reerensi kepada kertas kerja pemeriksaan.
$ntuk dapat memenuhi karakteristik yang 'aik( maka 1.KKP harus di'uat teliti 8ter'e'as dari kesalahan penulisan dan perhitungan dan kesalahan penyajian inormasi9( lengkap 8ter'e'as dari kekurangan data dan inormasi9( dan mutakhir 8data dan inormasi yang ter'aru atau up to date9( sehingga dapat mendukung temuan)temuan( simpulan dan saran yang diajukan para pelaksana pemeriksaan atau tim pemeriksa7 2.KKP harus di'uat secara jelas dan mudah dimengerti( serta tidak diperlukan penjelasan lisan tam'ahan dari para pelaksana pemeriksaan atau tim pemeriksa. &elain itu perlu dihindari penggunaan istilah yang menim'ulkan arti ganda. stilah asing perlu dijelaskan dengan 'aik. Pihak pem'aca atau pengguna KKP yang terkait 'aik pihak internal yaitu anggota tim( ketua tim( pengendali teknis( pengendali mutu( pimpinan 'adan maupun pihak eksternal yaitu auditee, Kepolisian dan Kejaksaan segera dapat memahami tujuan penyusunan dan materi yang dimuat dalam KKP7 3.KKP harus disusun secara sistematis( 'erurutan( rapih dan mudah di'aca( sehingga tidak memerlukan 'anyak ,aktu untuk mempelajari dan menyusun hasil pemeriksaan7 4.KKP harus 'erhu'ungan erat atau rele+an dengan pemeriksaan( dan di'atasi pada masalah yang memiliki nilai penting atau signikan7 5.KKP harus memuat sim'ol atau kode)kode indeks yang menunjukan siklus dan hu'ungan proses kegiatan pemeriksaan yaitu dimulai dari perencanaan pemeriksaan dilanjutkan dengan pelaksanaan kegiatan pemeriksaan dan diakhiri dengan laporan hasil pemeriksaan suatu entitas6kegiatan6o'jek pemeriksaan.
&uatu struktur KKP yang 'aik akan dapat memasilitasi pem'uatan suatu set KKP yang akan dapat mendukung secara penuh simpulan pemeriksaan yang tertuang dalam laporan hasil pemeriksaan. &etidaknya tiga kegiatan harus tercakup dalam suatu KKP( yaitu 1. Perencanaan pemeriksaan yang tertuang dalam KKP ndeks "7 2. Pelaksanaan pemeriksaan yang tertuang dalam KKP ndeks *7 3. Pelaporan pemeriksaan yang tertuang dalam KKP ndeks :7 !i'a,ah ini adalah salah satu contoh pendokumentasian hasil pengumpulan data dalam KKP pemeriksaan kinerja.
Sebagaisuat ukesi mpul an,pemer i ksahar uss el al ui ngatbahwai sidanpenyusunanKKP mer efleksi kankec ukupan,pengal amandanpenge t ahuanpemer i ksa.KKPhar uss ec ar a l engkapdanr i ncidi buatunt ukdapatmemungki nkanpemer i ksayangt i dakmempunyai hubungansebe l umnyadenganpemer i ksaandapatmemahamii sidanbukt idi bal i k t emuan.
P'BUSU'A' T>UA' P>?&KSAA' K&'?,A Kegiatan penyusunan temuan pemeriksaan se'enarnya merupakan tahap akhir dari pelaksanaan pemeriksaan( se'elum melangkah pada tahap pelaporan pemeriksaan. Pemeriksa harus dapat menilai kondisi yang terjadi apakah telah sesuai dengan kondisi yang tertuang dalam kriteria pemeriksaan dimaksud. "pa'ila kondisi yang terjadi tidak sesuai dengan kriteria yang ditentukan maka diperlukan per'aikan untuk mengatasi kelemahan)kelemahan yang ditemukan. "pa'ila kondisi yang terjadi mele'ihi dari kriteria yang diharapkan maka kondisi terse'ut dapat dijadikan reerensi atau 'est practise 'agi entitas6program6kegiatan lain yang sejenis atau dapat dijadikan se'agai penghargaan kepada entitas atas prestasi yang telah dicapai. Temuan pemeriksaan memiliki arti penting untuk disampaikan kepada entitas yang diperiksa dengan didukung oleh akta dan inormasi yang akurat( 'erhu'ungan dengan permasalahan yang diperoleh dari pemeriksaan lapangan( dan mempunyai nilai yang cukup material.
Tujuan dari penyusunan temuan pemeriksaan adalah 1. Mem'erikan inormasi kepada entitas yang diperiksa dan atau pihak lain yang 'erkepentingan( tentang akta dan inormasi yang akurat dan 'erhu'ungan dengan permasalahan yang diperoleh dari kegiatan pemeriksaan. 2. Menja,a' tujuan pemeriksaan dengan cara memaparkan hasil studi6pemeriksaan yang dilakukan pemeriksa dalam mencapai tujuan pemeriksaan. 3. Menyajikan kelemahan pengendalian intern yang signikan( kecurangan( dan penyimpangan dari ketentuan perundang)undangan yang terjadi pada entitas yang diperiksa 8apa'ila ditemukan9( akan tetapi prosedur pemeriksaan kinerja tidak dirancang untuk itu.
"da 'e'erapa hal yang perlu diperhatikan oleh pemeriksa dalam menyusun suatu temuan pemeriksaan kinerja( yaitu 1. Temuan pemeriksaan kinerja harus dapat menja,a' tujuan pemeriksaan dan kriteria yang telah ditetapkan. 2. &ecara umum( unsur temuan pemeriksaan ter'agi atas kondisi( kriteria( aki'at( dan se'a'. 3. &uatu temuan pemeriksaan harus didukung oleh 'ukti pemeriksaan yang cukup( kompeten( dan rele+an. 4. Temuan pemeriksaan disajikan dalam suatu urutan yang logis( akurat( dan lengkap. Temuan pemeriksaan logis adalah temuan yang mengungkapkan pokok permasalahan dan 'ukan mengungkapkan gejala dari suatu permasalahan. 5. &uatu temuan pemeriksaan merupakan hasil proses analisis pemeriksaan tim pemeriksa di lapangan
4. Unsur Temuan Pemeriksaan &tandar Pemeriksaan Keuangan egara 8&PK9( Pernyataan omor -5 &tandar Pelaporan Pemeriksaan Kinerja paragra 14 menyatakan 'ah,a temuan pemeriksaan 'iasanya terdiri dari unsur kondisi( kriteria( se'a'( dan aki'at. &edangkan Panduan Manajemen Pemeriksaan *a' G Pelaksanaan Pemeriksaan Paragra 2= menyatakan 'ah,a unsur)unsur temuan pemeriksaan terdiri dari judul( kondisi( kriteria( aki'at( se'a'( dan komentar instansi se'agai 'erikut
1. udul *erisi satu rase yang terdiri dari dua atau le'ih kata( tetapi 'ukan kalimat( singkat( dan jelas yang menggam'arkan sustu kondisi atau kom'inasi kondisi dengan aki'at yang signikan. 2. Kondisi *erisi data6inormasi6'ukti atas suatu keadaan yang disajikan secara o'jekti dan rele+an 'erdasarkan akta yang ditemukan pemeriksa di lapangan. 3. Kriteria *erisi data6inormasi yang menggam'arkan keadaan yang diharapkan6seharusnya terjadi. Kriteria akan mudah dipahami apa'ila dinyatakan secara ,ajar( eksplisit( dan lengkap. 4. "ki'at Menjelaskan secara logis pengaruh dan per'edaan antara kondisi 8apa yang ditemukan pemeriksa9 dengan kriteria 8apa yang seharusnya terjadi9. "ki'at akan le'ih mudah dipahami apa'ila dinyatakan secara jelas dan terinci. &ignikansi dari aki'at yang dilaporkan ditunjukkan oleh 'ukti yang meyakinkan. 5. &e'a'
Mem'erikan 'ukti yang meyakinkan mengenai aktor yang menjadi sum'er per'edaan antara kondisi dan kriteria. !alam melaporkan se'a'( pemeriksa harus mempertim'angkan apakah 'ukti yang ada dapat mem'erikan argumen yang meyakinkan dan logis 'ah,a se'a' yang diungkapkan merupakan aktor utama terjadinya per'edaan. Pemeriksa juga perlu mempertim'angkan apakah se'a' yang diungkapkan dapat menjadi dasar pem'erian rekomendasi. amun demikian( di dalam penyusunan temuan pemeriksaan kinerja( unsur yang di'utuhkan tergantung tujuan yang ingin dicapai sehingga dapat saja unsur Jse'a' dapat menjadi suatu unsur yang optional. :ontoh jika tujuan pemeriksaan yang ditetapkan adalah menentukan kepatuhan terhadap peraturan perundang)undangan atau memperkirakan pengaruh suatu program terhadap peru'ahan sik( sosial( atau ekonomi suatu masyarakat( maka unsur se'a' akan menjadi kurang6tidak rele+an untuk disajikan. /. Komentar nstansi Merupakan tanggapan oleh entitas yang diperiksa terhadap temuan pemeriksaan. Komentar instansi tidak harus diperoleh dalam suatu pelaksanaan pemeriksaan.
. Penyusunan Temuan Pemeriksaan %angkah)langkah yang diperlukan dalam kegiatan menyusun temuan pemeriksaan adalah se'agai 'erikut 1. Kenali akta atau kondisi secermat mungkin. Pemeriksa harus merasa yakin 'ah,a inormasi tentang kondisi terse'ut 'enar( didukung oleh 'ukti yang kuat( dan dirumuskan sejelas mungkin. 2. Tetapkan kriteria yang sesuai 'agi entitas( mengingat kriteria te rse'ut merupakan parameter pengukuran kinerja entitas. 3. *erdasarkan kesimpulan hasil pengujian 'ukti( analisis apakah ada per'edaan 8gap9 antara kondisi dan kriteria( tentukan apakah per'edaan terse'ut positi atau negati. Per'edaan positi terjadi apa'ila kondisi yang ditemukan le'ih 'aik daripada kriteria. Per'edaan negati terjadi apa'ila kondisi yang ditemukan tidak mencapai kriteria. 4. &angat dimungkinkan( pemeriksa menemukan atau m engungkapkan suatu temuan positi( tetapi sekali lagi perlu diingatkan apakah temuan pemeriksaan terse'ut rele+an terhadap t ujuan pemeriksaan yang telah ditetapkan. ika memang rele+an terhadap tujuan pemeriksaan( maka pemer iksa dapat melaporkan temuan pemeriksaan yang positi ini. 5. !alam hal per'edaan negati( pemeriksa perlu mengidentikasi dampak yang ditim'ulkan dari per'edaan negati terse'ut. ika pengaruhnya tidak mengandung arti penting maka dapat di'icarakan dengan auditee. ika hal terse'ut langsung ditindaklanjuti oleh auditee selama proses pemeriksan berlangsung maka temuan pemeriksaan terse'ut tetap perlu dimuat dalam TP dan %#P. "pa'ila dampak dari per'edaan secara signikan mempengaruhi kinerja yang diperiksa( maka pemeriksa perlu mencari dan mengungkapkan penye'a' per'edaan yang dimaksud. /. %akukan suatu analisis hu'ungan antara penye'a'( kondisi( dan aki'at. !alam situasi tertentu( seseorang mungkin menganggap 'ah,a akta hanya akan menjadi kondisi( penye'a' hanya akan menjadi penye'a'( dan aki'at hanya akan menjadi aki'at. "nggapan seperti ini dapat mempersulit penyusunan temuan pemeriksaan. Pada kenyataannya( dari setiap penye'a' akan ada penye'a' ya ng paling dominan( kurang dominan( dan seterusnya sehingga ter'entuk temuan pemeriksaan terse'ut. Penye'a' yang paling dominan inilah yang akan disajikan 8se'agai penye'a'9 dalam laporan.
<. &usun unsur)unsur temuan pemeriksaan terse'ut hingga menjadi suatu temuan pemeriksaan. Konsep temuan pemeriksaan disusun oleh anggota tim atau ketua tim pada saat pemeriksaan 'erlangsung. Konsep temuan pemeriksaan yang disusun oleh anggota tim harus dire+iu oleh ketua tim. Konsep temuan pemeriksaan diketik dengan rapi dan jelas serta di'eri J !atermark5 dengan kata K&EP6!;">T untuk di'edakan dengan hasil temuan pemeriksaan akhir. Kemudian konsep temuan pemeriksaan disampaikan kepada manajemen dari entitas yang diperiksa untuk memperoleh tanggapan. Penyampaian konsep temuan pemeriksaan kepada manajemen entitas pemeriksaan dapat dilakukan secara 'ertahap ataupun sekaligus tergantung dari ke'ijakan dan pertim'angan tim pemeriksa. =. Pemeriksa mendiskusikan konsep temuan pemeriksaan dengan manajemen entitas yang diperiksa untuk mendapatkan klarikasi atas permasalahan. Tujuan dari diskusi adalah untuk melengkapi 'ukti pemeriksaan dan mendapatkan klarikasi dari manajemen entitas pemeriksaan. Entitas yang diperiksa dapat menyampaikan data inormasi terkait dengan permasalahan yang diungkap dalam konsep temuan pemeriksaan. "pa'ila data6inormasi yang disampaikan oleh entitas mem'uktikan analisis dalam temuan pemeriksaan salah dan diakui oleh tim pemeriksa( maka konsep temuan pemeriksaan dinyatakan 'atal. "pa'ila data6inormasi yang
