Apuntes Unidad II Iva y III Renta

UNIDAD II: LEY DE IVA (DL 825). 825) . 1.- Normas generales: definiciones, conceptos y el contribuyente. El impuesto al valor agregado constituye, actualmente, el impuesto de mayor rendimiento para el Fisco. Su objetivo es gravar el gasto o consumo y no el ahorro, por tanto tiene una amplia cobertura de contribuyentes que concurren pagando una tasa porcentualmente baja como impuesto. El 70% del presupuesto nacional proviene de impuestos indirectos, y entre ellos la mayor ma yor parte proviene del IVA. Se trata pues, de un impuesto impuesto indirecto indirecto y “ plurifásico no acumulativo”, en que existen muchas etapas y en cada una de ellas el impuesto que las grava no se incorpora en la etapa siguiente. Por consiguiente, este impuesto no afecta el valor de los productos, debido a que no es acumulativo y por lo tanto, no varía cualquiera se la cantidad de etapas del proceso económico El hecho gravado es el “ valor agregado”, y la ley determina

el mayor mayor valor

agregado a través del método de sustracción sobre base financiera, que consiste en que al valor del bien se le deducen los gastos que implica el producirlo, considerándose valor agregado a lo que excede de dicho resultado. Que sea de base financiera significa que las ventas y adquisiciones del período se aplican a la producción de ese bien. Este impuesto se calcula sobre la base de impuestos contra impuestos, lo que significa que sólo se considera el valor de los impuestos recargados en la operación y así se determina el impuesto a pagar. El artículo 20, inciso segundo , del DL 825 dispone que “el impuesto a pagarse se determinará estableciendo la diferencia entre el débito fiscal y el crédito fiscal, determinado según las normas del párrafo 6”

El Contribuyente del impuesto es el vendedor o prestador de servicios. Este tiene el plazo de un mes calendario para que entere en arcas fiscales el impuesto que ha recaudado, en su calidad de deudor indirecto. Para ello debe examinar todas las operaciones realizadas en el período y confrontar sus débitos y créditos.

ACTUALMENTE LA TASA ES DE UN 19%.

2.- Impuesto al Valor Agregado. CONCEPTO En un tributo que grava solamente el mayor mayor valor o valor agregado del bien o servicio en cada una de las etapas de su producción o comercialización. El mecanismo del gravamen funciona sobre la base de dos antecedentes: El Crédito Fiscal y el Débito Fiscal

A) CREDITO FISCAL: Impuestos soportados por el ccontribuyente por las compras del mes. Tanto los recargados sobre especies destinadas a formar parte del activo fijo o realizable, como asimismo los gastos de tipo general y los pagos según comprobantes de ingreso, en el caso de importaciones, ttodo lo cual constituye el Crédito Fiscal. Es decir la Ley Chilena permite deducir el impuesto al valor agregado soportado por el contribuyente sobre sus adquisiciones y utilización de servicios realizados en el mismo período tributario y/o pagado sobre los b ienes importados. No obstante lo dispuesto en el art 23 del DL 825, los contribuyentes podrán efectuar dichos ajustes o deducir el crédito fiscal del débito fiscal respectivo o recuperar este crédito en el caso de los exportadores, dentro de los dos periodos tributarios siguientes a aquel que se indica en dichas normas sólo cuando las respectivas notas de crédito y débito o las facturas, según corresponda se reciban o registren con retraso (Artículo 23 inc. 3 DL 825). B) DEBITO FISCAL: Impuestos Recargados. En las ventas o prestaciones de servicios que el contribuyente realizó en el mismo mes. Lo que constituye el Débito Fiscal.  Al deducir el crédito del débito de un mismo período tributario se determina el impuesto que debe enterarse en arcas fiscales, o el remanente para el mes siguiente. El siguiente ejemplo muestra la secuencia de la operatoria del IVA en las etapas de producción y comercialización de un producto.

ETAPAS

A.- PRODUCTOR Materia prima Costo Mat. Prima Impuesto19%

Imp. venta

100 19

IVA recargado IVA soportado

IVA pagado

19

19

-

119

Total Facturado B.- FABRICANTE Costo Mat. prima Otros desembolsos

100 100

Costo Utilidad (30%)

200 60

Precio Impuesto 19%

260 49

Total Facturado

309

ETAPAS

Imp. venta

49

19

30

IVA recargado IVA soportado

IVA pagado

64

49

15

83

64

19

C.- MAYORISTA M AYORISTA Costo de compra

260

Utilidad (30%)

78

Precio

338

Impuesto 19%

64

Total facturado

402

D.- MINORISTA Costo de compra

338

Utilidad (30%)

101

Precio

439

Impuesto 19%

83

Total Boleta

522

Características del IVA: ·

Impuesto indirecto: Recaudación no es en base a un rol El objeto es una manifestación mediata de la riqueza Traslada la carga a una economía distinta.

·

Impuesto general:

83

No es selectivo, se aplica a casi todos los bienes o servicios ·

Plurifásico: Grava las distintas etapas de circulación

·

No acumulativo

· ·

Proporcional Periódico

SISTEMA DE IMPUESTOS A LAS VENTAS 1.- Impuesto a las ventas de carácter Mmonofásico: Este grava sólo a las ventas y servicios en una sola etapa del proceso productivo, por la totalidad de su valor, debiendo debiendo optarse por alguna de estas fases de proceso productivo: Producción, comercialización al por mayor, al por menor, etc. 2.- Impuesto a las ventas de carácter PPlurifásico, acumulativo, sobre el valor pleno o total (Se utilizó en Chile hasta el año 1974). a) Afecta el mayor mayor valor que el producto adquiere en cada fase del proceso productivo, desde materia prima al producto terminado. b) El impuesto va a formar parte de la base imponible. Se paga impuesto sobre impuesto. c) Este sistema se denomina “en cascada”, ya que se paga cada vez que un bien o servicio se transfiere o efectúa de una persona a otra. d) Es acumulativo por cuanto se paga o se está pagando sobre el valor del producto que en fases anteriores ya han pagado el tributo.

3.- Impuesto PPlurifásico, no acumulativo, sobre el valor añadido. a) El impuesto se traslada enteramente al consumidor final, sin incorporarse al precio del bien, se recauda en cada etapa del circuito económico sobre el precio del bien o servicio, de manera que sólo resulta gravado el valor del producto agregado o añadido en la fase considerada. b) Este sistema afecta al mayor valor que el producto adquiere en cada fase de su producción o distribución, desde la materia prima hasta el consumidor final, llegando a éste gravado. c) El tributo será siempre de la alícuota prevista, sin doble doble ni triple triple imposición. Ventajas: 



Elasticidad: se refiere refiere a que refleja rápidamente el estado de la economía, si sube o baja se nota rápidamente. Fácil de recaudar (todos los pagan)



Permite disminuir disminuir la elusión y la evasión (como todo está sujeto a IVA, es más fácil que las personas lo paguen)

Desventajas: 



En momentos momentos de crisis baja la recaudación, recuerden que tiene directa directa relación con el consumo de las personas porque es un impuesto a las ventas. Se basa en la buena fe, sin embargo la gente abusa con los los famosos créditos irregulares ocultándolos por ejemplo a través de las facturas (ejemplo clásico Publicam)

ELEMENTOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA DEL IVA. I.-

Hecho gravado: Art. 2° y 8° Ventas (artículos 2° N° 1 y 3, art. 4°) Servicios (artículos 2° N° 2 y 4, art. 5°) Otros hechos equiparados a ventas o servicios (art. 8°)

II.-

Contribuyente:

III.-

Sujeto:  Art.10° (vendedor, prestador de servicio, importador y otros art. 8°)

Art. 3°

IV.-Tasa: Art.14° (19%) V.-

Devengo del impuesto: Art. 9°

VI.-

Base Imponible: Art.15° (Norma general); Art. 16° (Casos especiales)

VII.- Exenciones: Art.12° y 13° VIII.- Otras obligaciones: Titulo IV Permitir la fiscalización Llevar libros especiales  Abrir cuentas especiales Emitir ciertos documentos 3. Hecho Gravado. El hecho gravado, en general, es aquel que da origen a la obligación de pagar un tributo cuando se configuran las circunstancias que indica la Ley Tributaria.

VENTA Art. 2 Nº 1 D.L. 825 de 1974 HECHOS GRAVADOS

BASICOS

SERVICIO Art. 2 Nº 2 D.L. 825 de 1974 HECHOS GRAVADOS DEL I.V.A. VENTA Art. 8, 8, letras a,b,c,d,e,f, k, l y m D.L. 825 de 1974 HECHOS GRAVADOS ESPECIALES SERVICIO Art. 8 letras g, h,i y j D.L. 825 de 1974

HECHO GRAVADO Definición De Hecho Gravado Conjunto de circunstancias configuradas en la ley tributaria cuya concurrencia da origen a la obligación de pagar impuesto. Hechos Gravados Básicos De Venta  Art. 2° D.L. 825/74 N°S 1 Y 3 Definiciones Definiciones De Venta Y Vendedor Hechos Gravados Básicos De Servicio  Art. 2° D.L. 825/74 N°S 2 Y 4 Definiciones Definiciones De Servicio Y Prestador De Servicio Hechos Gravados Especiales De Ventas  Art. 8° D.L. 825/74 Letras A) A La F), K), I) Y M) M) Hechos Gravados Especiales De Servicios  Art. 8° D.L. 825/74 Letras G) A La J) HECHO GRAVADO BÁSICO (REQUISITOS COPULATIVOS) De Ventas 1) convención que transfiera dominio. 2) bienes corporales muebles o bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, 3) convención a título oneroso. 4) bienes ubicados en Chile

5) calidad de vendedor "habitualidad"

De Servicios 1 ) acción en favor de otra persona, sea habitual o esporádica. 2) percibir un interés, prima, comisión 0 cualesquiera otra forma de remuneración. 3) los servicios deben provenir de actividades clasificadas en el art. 20 nª3 o 4 de la ley sobre Impuesto a la Renta. 4) servicios prestados o utilizados en Chile.

HECHO GRAVADO BÁSICO DE VENTAS Definiciones: Venta:(art.2 Nª1 D.L..825/74) Toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.

(vendedor (art.2 Nª3 D.L.825/74) Cualquiera persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de terceros.  Asimismo se considerará "vendedor" la empresa constructora, entendiéndose por tal a cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella. Corresponderá al servicio de impuestos internos calificar, a su juicio exclusivo, la habitualidad. Se considerará vendedor al productor, fabricante o empresa constructora que venda materias primas o insumos que, por cualquier causa. No utilice en sus procesos productivos.

ELEMENTOS DEL HECHO GRAVADO BÁSICO DE VENTAS 1. - DEBE CELEBRARSE UNA CONVENCIÓN QUE SIRVA PARA TRANSFERIR EL DOMINIO O CUOTAS DE EL U OTROS DERECHOS REALES.

Convención: Todo acuerdo de voluntades destinado a crear, modificar o extinguir derechos y obligaciones. (art.7o3.c.civil) (la convención es el género y el contrato es la especie, el contrato crea derechos y obligaciones). Transferir: Entregar una cosa a otro con el ánimo de traspasar el dominio.

Dominio: Es el derecho real en una cosa corporal, para gozar y disponer de ella arbitrariamente; no siendo contra ley o contra derecho ajeno. (art. 582 C.Civil) Propiedad o dominio pleno: se puede usar, gozar y disponer Nuda propiedad: solo se dispone de ella. Usufructo: se puede usar y gozar de ella.

Tipos de Convenciones (Contratos) Traslaticias de Dominio Compraventa: dar una cosa a cambio de dinero, o parte en bienes corporales muebles, siendo la mayor parte en dinero. Permuta: dar una cosa cierta por otra cierta equivalente al precio o más del 50% Trueque: dar una cosa por otra. Mutuo de BCM, préstamo de consumo: se da una cosa fungible, restituyendo por otra del mismo género y calidad. Confección de obra material mueble. Venta si materia la proporciona e l artífice. Confección de obra material mueble. Servicio si materia la proporciona el que encarga la obra. Dación en pago: entrega al acreedor de una cosa distinta a la que se debe

2. - LA CONVENCION DEBE RECAER SOBRE BIENES CORPORALES MUEBLES O INMUEBLES DE PROPIEDAD DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA CONSTRUIDOS TOTAL O PARCIALMENTE POR ELLA. Bienes Corporales: Son aquellos que tienen un ser real percibido por los sentidos. Ej. : casa, libro, etc.

Bienes corporales muebles - por naturaleza -bienes muebles por anticipación:  son los inmuebles por naturaleza, adherencia o destinación cuando se constituyen derechos en favor de una persona distinta al dueño, aun antes de su separación. Ej. La madera y el fruto de los árboles, los metales de una mina, piedras de una cantera. Bienes corporales inmuebles Por naturaleza (tierras, minas). Por adherencia (edificios, arboles). Por destinación(por estar permanentemente destinados al uso, cultivo y beneficio de un inmueble, ej utensilios de labranza, minería, animales de trabajo, tractores de un fundo, etc.

Bienes incorporales: son aquellos que un mero derecho como los créditos, son percibidos mental o intelectualmente. Bienes incorporales. Derechos personales son aquellos que solo pueden reclamarse de ciertas personas que por un hecho suyo o por disposición de la ley han contraído las obligaciones correlativas. Hay que tener presente que lo que está gravado con IVA es la transferencia y no la constitución del derecho. 3. - LA CONVENCIÓN A TITULO ONEROSO TIENE POR OBJETIVO LA UTILIDAD DE UNA DE LAS PARTES, SUFRIENDO EL OTRO EL GRAVAMEN. Contrato a Título Oneroso Tiene por objeto la utilidad de ambos contratantes gravándose cada uno en beneficio del otro.  A Título gratuito solo reporta utilidad a uno de los contratantes gravando al otro. Ejemplo Herencia, donación. 4. - LOS BIENES CORPORALES MUEBLES O INMUEBLES DEBEN ESTAR UBICADOS EN CHILE Estos deben encontrarse en Chile al momento de celebrarse la convención, no importando el lugar donde esta se celebre.

Se entienden ubicados en Chile, aunque estén fuera del país. Los bienes cuya inscripción, patente o padrón, hayan sido otorgados en chile y siempre que al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera del país. Ej. Automóviles, embarcaciones, caballos de carrera, etc. Esta

ficción legal debe entenderse limitada a que los bienes enajenados retornen a chile. Enajenación de bienes embarcados en el país de origen a la fecha de celebrarse la convención, cuando el adquirente no tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios (que las especies adquiridas no sean de su giro). (ver art. 4° del D.L. 825 y art. 7° del reglamento.)

5. - Transferencia efectuada por un vendedor Vendedor 1. - Persona dedicada habitualmente a la venta de bienes corporales muebles. 2. - Empresa constructora que se dedique en forma habitual a la venta de bci de su propiedad construidos totalmente por ella o en parte hayan sido construidos por un tercero para ella. 3.- Productor, fabricante o empresa constructora que venda materias primas o insumos no utilizados en sus procesos productivos.

Calificación de la Habitualidad : La habitualidad es calificada por el S.I.I. Habitualidad Naturaleza-cantidad-frecuencia Animo de adquisición: uso consumo reventa Vendedor realice las ventas de BCM Corresponde al contribuyente probar que no existe habitualidad en sus ventas o que no adquirió las especies muebles con ánimo de revenderlas prestamista contra su deudor por el dinero prestado, el hijo contra el padre derechos de socios en una sociedad, acciones de una sociedad anónima, etc.

Derechos reales sobre Bienes Corporales Muebles o Bienes Corporales Inmuebles Su transferencia está gravada con IVA, no su constitución

PRESUNCION DE HABITUALIDAD Se presume habitualidad respecto de todas las transferencias retiros que efectúe un vendedor dentro de su giro. -habitualidad en el caso de empresas constructoras: -toda empresa organizada para construir y vender inmuebles: -no importa que el giro no sea exclusivo la construcción:

-giro puede ser esporádico o de menor importancia; -cuando exista una organización empresarial distinta que sea -ocasionalmente para construir y vender uno o más inmuebles; -no se califica como habitual la venta de inmuebles construidos para el uso de la empresa constructora (activo fijo) excepto caso letra "m" art. 8° DL 825.

HECHO GRAVADO BASICO DE SERVICIOS Definición Servicios: (art. 2° N° 2 DL 825/74) La acción o prestación (que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N° 3 y 4, del artículo 20, de la ley sobre impuesto a la renta. Prestador de servicios: (art. 2° N° 4 DL 825/74) Cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que preste servicios en forma habitual o esporádica. Territorialidad: (art. 5° DL 825/74) El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero. Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad que genera servicio es desarrollada en Chile. Independientemente del lugar donde este se utilice. Art. 5° Reglamento del DL 825/74 Para los efectos de la aplicación del impuesto al valor agregado a las remuneraciones provenientes de "actividades comprendidas en los números 3 y 4 del artículo 20 de la ley sobre impuesto a la renta", basta que se trate de un ingreso, cuya imposición quede comprendida dentro de los referidos números 3 y 4 de la disposición citada, aunque en el hecho no pague el impuesto de primera categoría, en virtud de alguna exención que pueda favorecerlo o que esté sujeto a un régimen especial substitutivo. No se encuentran gravadas con el impuesto al valor agregado, por tratarse de actividades no comprendidas en los N°s 3 y 4 del artículo 20 de la ley sobre impuesto a la renta, los servicios que digan relación directa con la actividad agrícola, como, asimismo, las relacionadas con la actividad cooperativa en sus relaciones entre cooperativas y cooperado, en la forma y condiciones que lo determine la Dirección Nacional del S.I.I. ELEMENTOS DEL HECHO GRAVADO BASICO DE SERVICIOS

1. - QUE UNA PERSONA REALICE UNA ACCIÓN O PRESTACIÓN EN FAVOR DE OTRA. Prestación:  Acto o hecho que un contratante realiza o promete a otro no importando que este sea habitual, ocasional o esporádico. 2. - QUE DICHA PERSONA PERCIBA POR LA ACCIÓN O PRESTACIÓN UN INTERÉS, PRIMA, COMISIÓN O REMUNERACIÓN. Percibir: - Recibir una cosa y entregarse de ella. Sumas percibidas son aquellas incorporadas efectivamente al patrimonio del que presta el servicio, no basta que se haya devengado a su favor, es decir: "desde que puede disponer de ella"

Remuneración: Tiene una acepción restringida que dice relación con la retribución de servicios personales, y otra amplia en el sentido de retribución, recompensa o pago de cualquier especie de prestaciones. Interés: - provecho, utilidad, ganancia. - lucro producido por el capital. Prima: precio que el asegurado paga al asegurador. Comisión:  retribución percibida por el comisionista y en general las remuneraciones obtenidas por diversos contribuyentes cuyos ingresos sean clasificados en el n° 3 y 4 de la ley de renta. 3. QUE LA ACCION O PRESTACION PROVENGA DEL EJERCICIO DE ALGUNA DE LAS ACTIVIDADES CLASIFICADAS EN EL ARTICULO 20 N° 3 ó 4 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA Actividades Clasificadas en el art. 20 N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta. - comercio, industria. , minería y explotación riquezas mar, - transporte terrestre, aéreo y marítimo - bancos, financieras, fondos mutuos Seguros - constructoras - empresas periodísticas, publicitarias, radiodifusión, televisión.

-

Procesamiento automático de datos, telecomunicaciones.

Actividades Clasificadas en el art. 20 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta - corredores (tributan en art. 42 n° 2 L.I.R.., persona natural, que actúe personalmente ~ no emplee capital, excepto su oficina) - comisionistas con oficina establecida (tributan en segunda categoría de la Ley de Impuesto a la Renta, persona natural, sin oficina, sin cap ital y actuación personal). - corredores que empleen capital en sus operaciones - martilleros - agentes de aduana y de seguros - embarcadores y otros que intervenga en el comercio marítimo, portuario y aduanero - colegios, academias e institutos de enseñanza - clínicas, hospitales, laboratorios y similares - empresas de diversión y esparcimiento.

4.- EL SERVICIO DEBE SER PRESTADO O UTILIZADO EN CHILE. Prestado en Chile Cuando la actividad se desarrolla en chile, independiente del lugar donde se utilice. Utilizado en Chile Se considera utilizado en Chile aun, cuando la actividad del prestador de servicio se desarrolle en el extranjero. La remuneración puede pagarse o percibirse en Chile o en el extranjero

HECHOS GRAVADOS ESPECIALES (Art 8° D.L. 825/74) Contempla una serie de contratos gravados con el IVA, que no calzan dentro de las definiciones de "ventas" o "servicios", o que no obstante estar incluidos en ella, se mencionan expresamente para evitar dudas en su aplicación, dado que puede que no cumplan la totalidad de los requisitos copulativos.  A) hechos gravados especiales en las ventas

1.- LAS IMPORTACIONES SEA QUE TENGAN O NO EL CARÁCTER DE HABITUALES (art. 8° letra a) ) Importación:

Es la introducción legal de mercancías extranjeras para su uso o consumo en el país.

Importaciones gravadas - esporádicas o habituales - Realizadas por cualquier persona, incluso particular - Debe tratarse de bienes Corporales muebles No es importación - régimen de admisión temporal - Almacenes particulares depósitos aduaneros -Retorno mercadería nacional o nacionalizada bajo régimen de salida temporal.

2. - LOS APORTES A SOCIEDADES Y OTRAS TRANSFERENCIAS DE DOMINIO DE BIENES CORPORALES MUEBLES, EFECTUADOS POR VENDEDORES, QUE SE PRODUZCAN CON OCASIÓN DE LA CONSTITUCIÓN, AMPLIACIÓN O MODIFICACIÓN DE SOCIEDADES, EN LA FORMA QUE LO DETERMINE, A SU JUICIO EXCLUSIVO, LA DIRECCIÓN NACIONAL DE IMPUESTOS INTERNOS (ART. 8 LETRA B) ). Requisitos Copulativos Que exista aporte o transferencia de dominio en constitución, ampliación o modificación de una sociedad.  Aporte sea bien corporal mueble del giro aportante tenga la calidad de "vendedor".

Conversión en Sociedad Es la transformación de una empresa individual en sociedad de cualquier naturaleza. Se gravan los bienes corporales muebles en que el empresario individual tiene la calidad de vendedor.

No son hechos gravados - aporte de derechos sociales - aporte de acciones Aporte de activo fijo (con mas de 12 meses en la empresa aportante ver letra m) art. 8°) - transformación de sociedad de persona en S.A. -

-

Fusión y absorción de sociedades.

-

división de sociedades.

3. - LAS ADJUDICACIONES DE BIENES CORPORALES MUEBLES O INMUEBLES DE SU GIRO EN LIQUIDACIÓN DE SOCIEDADES (ART. 8° LETRA C)). Adjudicación Es la entrega a cada comunero socio o cooperado al liquidarse la comunidad sociedad o cooperativa, uno o más bienes en pago de sus derechos respectivos. Requisitos para quedar gravados - que la adjudicación tenga lugar en la liquidación de sociedad, comunidad o cooperativa - que recaiga sobre bienes corporales muebles o bienes corporales inmuebles construidos total 0 parcialmente por la sociedad, comunidad o cooperativa. - que estos bienes sean del giro de la respectiva sociedad constructora), comunidad o cooperativa (también las de viviendas).  Adjudicaciones no gravadas Liquidación de comunidad hereditarias. Liquidación de sociedad conyugal

4. - LOS RETIROS DE BIENES CORPORALES MUEBLES EFECTUADOS POR UN VENDEDOR O POR EL DUEÑO, SOCIOS, DIRECTORES O EMPLEADOS DE LA EMPRESA, PARA SU USO O CONSUMO PERSONAL O DE SU FAMILIA, YA SEAN DE SU PROPIA PRODUCCIÓN O COMPRADOS PARA LA REVENTA, O PARA LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS, CUALQUIERA QUE SEA LA NATURALEZA JURÍDICA DE LA EMPRESA. PARA ESTOS EFECTOS, SE CONSIDERARAN RETIRADOS PARA SU USO O CONSUMO PROPIO TODOS LOS BIENES QUE FALTAREN EN LOS INVENTARIOS DEL VENDEDOR O PRESTADOR DE SERVICIOS Y CUYA SALIDA DE LA EMPRESA NO PUDIERE JUSTIFICARSE CON DOCUMENTACIÓN FEHACIENTE SALVO LOS CASOS FORTUITOS O DE FUERZA MAYOR, CALIFICADOS POR EL S.I.I., U OTROS QUE DETERMINE EL REGLAMENTO. IGUALMENTE SERÁN CONSIDERADOS COMO VENTAS LOS RETIROS DE BIENES CORPORALES MUEBLES DESTINADOS A RIFAS Y SORTEOS, AUN A TITULO GRATUITO, Y SEAN O NO DE SU GIRO, EFECTUADOS CON FINES PROMOCIONALES O DE PROPAGANDA POR LOS VENDEDORES AFECTOS A ESTE IMPUESTO. (ART. 8° LETRA D)). Requisitos del Hecho Gravado.

- Que el dueño, socios, directores o empleados de una empresa retiren bienes corporales para su uso o consumo personal o de su familia bienes producidos o adquiridos por la empresa para la reventa u la prestación de servicios.

Presunción de retiro en caso de faltantes de inventario. Todo los bienes que faltaren en los inventarios y cuya salida de la empresa no se  justifica con documentación fehaciente, se considerarán retirados para uso o consumo propio. Excepto los casos fortuitos o de fuerza mayor. Calificados por el S.I.I. Documentos fehacientes para justificar faltantes de inventarios (art. 10 reglamento): - anotaciones cronológicas en inventario permanente, debidamente contabilizadas. - denuncias por robos o accidentes formuladas en carabineros o investigaciones y ratificadas en el juzgado respectivo, contabilizadas. - informes de liquidaciones de seguro, contables. - mermas reconocidas por disposiciones legales

Se equipara a venta: Bienes corporales muebles destinados a rifas y sorteos - sean o no del giro. -

Efectuados por vendedores afectos al IVA.

-

Aun a título gratuito.

-

Con fines de promoción o propaganda.

-

Entregas gratuitas de bienes corporales muebles efectuadas por vendedores con fines de propaganda

No constituye retiro: - traspaso del Activo Realizable al Activo Inmovilizado - consumo interno de la empresa. 5. - LOS CONTRATOS DE INSTALACIÓN O CONFECCIÓN DE ESPECIALIDADES Y LOS CONTRATOS GENERALES DE CONSTRUCCIÓN (ART. 8°, E) ). Contratos de instalación o confección de especialidades. requisitos según el art. 12 del reglamento.

- que el objeto del contrato sea la incorporación de elementos que adhieran a un bien inmueble; - que los elementos incorporados sean necesarios para que el inmueble cumpla cabalmente la finalidad para la cual se construye. Ejemplos: - instalación de ascensores - electricidad - pinturas - puertas y ventanas - climas artificiales - carpintería - estucos - papel mural - cerrajería - sanitarios - vidrios - alarmas - baldosas - jardines - etc.

Se asimila a Venta (art. 1996 del C.C.): Los contratos por suma alzada. Aquellos en que la materia 0 materia principal la aporta el que "ejecuta." La obra. (instalador o contratista). Son hecho gravado básico de servicios Los contratos por administración. Aquellos en que la materia o materia principal la aporta el que encarga la obra. (tienen el carácter de arrendamiento de servicios).

Los Contratos generales de construcción. Son aquellos que tienen por finalidad la confección de una obra material inmueble nueva, que incluya a lo menos dos especialidades. Ejemplos: - construcción de edificios, bodegas, caminos; - redes de agua potable o alcantarillado; - urbanización de sitios; - instalación de sistema de señalización de tránsito; transformación total de la estructura, diseño y distribución de un edificio. 6. - VENTA DE ESTABLECIMIENTOS DE COMERCIO Y, EN GENERAL LA DE CUALQUIER OTRA UNIVERSALIDAD QUE COMPRENDA BIENES CORPORALES MUEBLES DE SU GIRO. (ART. 8°, LETRA f). UNIVERSALIDAD Conjunto de bienes corporales e incorporales unidos por su afectación h un fin común y que posee una individualidad propia e independiente de los elementos que la componen. Ejemplos: fabricas, industrias, inmuebles agrícolas, bibliotecas, etc.

Requisitos del Hecho Gravado. - realización de una venta que verse sobre establecimiento de comercio u otra universalidad. - la universalidad debe comprender bienes corporales muebles del giro, que son aquellos respecto de los cuales la sociedad o comunidad era vendedora (art. 9° reglamento).

7.- LOS APORTES Y OTRAS TRANSFERENCIAS, RETIROS Y VENTAS DE ESTABLECIMIENTOS DE COMERCIO Y OTRAS UNIVERSALIDADES, QUE COMPRENDAN O RECAIGAN SOBRE BIENES CORPORALES INMUEBLES DEL GIRO :DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA (ART. 8°, LETRA K) . Requisitos del hecho gravado: - el bien inmueble debe ser del giro de una empresa constructora - son del giro de una empresa constructora los inmuebles construidos total o parcialmente por una persona para la venta Cuando se trate de inmuebles construidos por una empresa constructora para su uso, estos no constituirán bienes de su giro. (salvo casos art. 8° letra m). Se entenderá que un bien inmueble está destinado al uso de la empresa, cuando ésta lo acredite como necesario para producir la renta y que ha estado sujeto al tratamiento contable y tributario que corresponde al activo fijo.

8. - LAS PROMESAS DE VENTA DE BIENES CORPORALES INMUEBLES DE PROPIEDAD DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA DE SU GIRO Y LOS CONTRATOS CON OPCIÓN DE COMPRA QUE CELEBREN ESTAS EMPRESAS. RESPECTO DE LOS INMUEBLES SEÑALADOS Y LAS COMUNIDADES POR INMUEBLES CONSTRUIDOS TOTAL O PARCIALMENTE POR ELLAS. PARA LOS EFECTOS DE LA APLICACIÓN DE ESTA LEY, ESTOS ÚLTIMOS CONTRATOS SE ASIMILARAN EN TODO A LAS PROMESAS DE VENTA. (ART 8°, LETRA I). Constituye hecho gravado: - las promesas de venta y - los contratos de arriendo con opción de compra sobre: Bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora. O una comunidad construido totalmente o parcialmente por ellas que sean del giro de la empresa constructora o comunidad La promesa de venta y posterior venta   de inmuebles, no constituyen dos hechos gravados distintos que generen una doble aplicación del IVA. Lo que se pretende al gravar la promesa es que el tributo se aplique sobre los pagos que se deriven de la celebración de dicha promesa, evitando de este modo, que se postergue el devengamiento del tributo hasta la época del otorgamiento de la escritura de venta. En el caso del arriendo con opción de compra el tributo que grava la venta del inmueble persigue que el impuesto se vaya devengando anticipadamente, sin esperar el ejercicio de la opción de compra, lo que normalmente ocurre en la oportunidad del pago de la última cuota.

Ejemplos de situaciones de construcción de inmuebles, que realizan las empresas constructoras, considerando la forma en que se realiza la obra, en que la venta o su asimilación es hecho gravado del IVA a) Por cuenta propia, efectuando ella todas las especialidades. b) Por cuenta propia, contratando con terceros todas las especialidades. c) Por cuenta propia, celebrando con terceros uno o más contratos de administración para la ejecución total de la a obra. d) Urbanización de sitios por cuenta propia, efectuando todas las especialidades o contratando parte de ellas o todo con terceros. e) Realizando un contrato general de construcción por suma alzada a un tercero (Ej. Puente, edificio, carretera, obras portuarias, etc.). d) Recuperación de las retenciones por garantías de contratos. f) Asesorías en construcción o ingeniería prestadas por empresas constructoras (confección de planos, cálculos, proyectos etc.). 9. – “La venta de bienes corporales muebles que realicen las empresas antes de que haya terminado su vida útil normal, de conformidad a lo dispuesto en el N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta o que hayan transcurrido cuatro años contados desde su primera adquisición y no formen parte del activo realizable efectuada por contribuyentes que, por estar sujetos a las normas de este Título, han tenido derecho a crédito fiscal por la adquisición, fabricación o construcción de dichos bienes. La venta de bienes corporales inmuebles o de establecimientos de comercio, sin perjuicio del impuesto que afecte a los bienes de su giro, sólo se considerará comprendida en esta letra cuando ella se efectúe antes de doce meses contados desde su adquisición, inicio de actividades o construcción según corresponda.”

Situación de los bienes muebles. La venta de bienes corporales muebles que haga un contribuyente del IVA antes que haya terminado su vida útil normal, de conformidad a lo dispuesto en el N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta constituye hecho gravado con el impuesto al valor agregado, aun cuando esas especies no hayan formado parte de su activo realizable, en tanto su adquisición, fabricación o construcción le hayan permitido acceder al crédito fiscal y siempre que no hubieren transcurrido más de 4 años entre la fecha de la primera adquisición y la de la venta. Por “primera adquisición” se entiende aquella que es efectuada por el primer adquirente o importador de la especie, o por el fabricante de la misma, por lo que el plazo de cuatro años se cuenta desde la fecha en que la especie es registrada en la contabilidad si se trata del fabricante, o desde la fecha de la factura respectiva o desde la fecha en que se consumó legalmente la importación, según corresponda.

Si la especie es vendida antes del transcurso del plazo de cuatro años, sin haberse terminado su vida útil normal, contado desde la fecha de su adquisición o fabricación, el vendedor deberá afectar dicha venta con el impuesto al valor agregado, ahora bien, como para el segundo adquirente es indispensable conocer el tiempo transcurrido desde la primera adquisición del bien, para acreditar la exención de su compra o de una eventual venta que efectúe posteriormente, si éstas proceden, cada contribuyente que venda un bien corporal mueble que no forme parte de su activo realizable, deberá indicar en la factura que emita, la fecha de adquisición de dicho bien. En definitiva, la venta de un bien mueble que no forme parte del activo realizable de una empresa, nunca se afectará con IVA, si ella se verifica después de haberse terminado los años de vida útil normal o de haber transcurrido cuatro años contados desde su adquisición o fabricación, lo que ocurra primero.

Situación de los bienes inmuebles. Según lo dispone el actual artículo 8° letra m) del D.L. N° 825, de 1974, la venta de bienes corporales inmuebles sólo se considerará comprendida en esta letra cuando ella se efectúe antes de doce meses contados desde su adquisición o construcción según corresponda Venta de establecimiento de comercio. Se grava con IVA la venta que se verifique antes de doce meses contados desde la iniciación de actividades o adquisición de un establecimiento de comercio, sin perjuicio del impuesto con que se afecte la venta de los bienes del giro, según lo dispuesto en el artículo 8° letra f) Por lo tanto, para los efectos de determinar si la venta de un establecimiento de comercio se encuentra afecta a IVA, es necesario distinguir: a) Si se verifica antes de doce meses contados desde la iniciación de actividades o adquisición del respectivo establecimiento comercial, tal venta se encontrará afecta a IVA en su totalidad, por lo que el impuesto debe aplicarse sobre el valor total de venta. b) Si se verifica en cualquier tiempo, después de doce meses contados desde la iniciación de actividades o adquisición del establecimiento comercial, sólo quedará afecta la venta de los bienes del giro que estén incluidos en ella. La transferencia de servidumbres y concesiones eléctricas no constituye hecho gravado con IVA, por corresponder a bienes inmuebles de naturaleza incorporal, cuya cesión no está gravada con el referido tributo

B) HECHOS GRAVADOS ESPECIALES EQUIPARADOS A SERVICIOS 1. - EL ARRENDAMIENTO, SUBARRENDAMIENTO, USUFRUCTO O CUALQUIERA OTRA FORMA DE CESIÓN DEL USO O GOCE TEMPORAL DE BIENES CORPORALES MUEBLES, INMUEBLES AMOBLADOS, INMUEBLES CON INSTALACIONES O MAQUINARIAS QUE PERMITAN EL EJERCICIO DE ALGUNA ACTIVIDAD COMERCIAL O INDUSTRIAL Y DE TODO TIPO DE ESTABLECIMIENTOS DE COMERCIO (ART.8° G)) Hecho gravado - Arriendo, subarriendo, usufructo, otra forma de cesión del uso o goce temporal de: Bienes corporales muebles (Vehículos, maquinarias, animales, etc. No importa la calidad de personas que efectúan la operación, puede ser entre particulares). - Inmuebles amoblados (con muebles y menajes en cantidad suficiente para ser habitados) ej. Arriendos de casas amobladas en verano, para estudiantes, etc.

- Inmuebles con instalaciones que permitan ejercer alguna actividad comercial o industrial. (hoteles, molinos, playas de estacionamiento, barracas, cines, etc.( art. 13 reglamento) (actividad industrial, art. 6° reglamento). - Todo tipo de establecimiento de comercio (Ej. Arriendo de un supermercado en marcha). Universalidad, es el conjunto de bienes corporales e incorporales unidos por un fin común y posee individualidad propia e independiente de sus elementos En el arriendo de los inmuebles indicados, el IVA se aplica sobre la renta total menos el 11% del avalúo fiscal del inmueble, o la cantidad proporcional que corresponde al período si es distinto a un año.

2. - ARRENDAMIENTO, SUBARRENDAMIENTO, O CUALQUIER OTRA FORMA DE CESIÓN DEL USO O GOCE TEMPORAL DE MARCAS, PATENTES DE INVENCIÓN, PROCEDIMIENTOS O FORMULAS INDUSTRIALES Y OTRAS PRESTACIONES SIMILARES. (ART. 8° H) Hecho gravado - Arrendamiento, subarrendamiento, cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal de: - marcas - patentes de invención - procedimientos o formulas industriales - y otras prestaciones similares, por ej. La cesión del uso temporal de un nombre comercial. Exenciones Cuando corresponda aplicar sobre las sumas pagadas u abonadas en cuenta, el impuesto adicional del art.59 ley de la renta. A personas sin domicilio ni residencia en Chile (art. 12° letra e)Nº7 D.L. 825. Cuando dichas marcas, patentes, procedimientos y formulas sean arrendadas o cedidas a personas sin domicilio ni residencia en chile y sean utilizadas exclusivamente en el extranjero (art. 12 e) N° 16.

3.- ESTACIONAMIENTO DE AUTOMÓVILES Y OTROS VEHÍCULOS EN PLAYAS DE ESTACIONAMIENTO U OTROS LUGARES DESTINADOS A DICHO FIN (ART.8° LETRA I)) Hecho gravado Ingresos por servicio de estacionamiento de vehículos en: - playas de estacionamiento (terrenos sin construcción o con construcciones ligeras adecuadas a la explotación. - edificios de estacionamiento. Hechos no gravados - si en un edificio de estacionamientos los boxes tienen Rol de avalúo propio propietario de un box que lo da en arriendo a un tercero. -(son arriendos de inmuebles, art. 12, e), n° 11)

4.- LAS PRIMAS DE SEGURO DE COOPERATIVAS DE SERVICIOS DE SEGUROS, SIN PERJUICIO DE LAS EXENCIONES CONTENIDAS EN EL ART. 12, LETRA E) N°S 15 Y 16 (ART. 8° LETRA J). Hecho gravado - Primas de seguros de cooperativas cobradas a cooperados La actividad realizada por las cooperativas con los cooperados se clasifica en el art. 20, n° 5 de la ley de la renta, sin embargo, es un hecho gravado especial, con el objeto de igualar el tratamiento tributario con las demás instituciones aseguradoras Exenciones - las primas o desembolsos de contratos de reaseguro. (art. 12 N° 14, DL. 825) - las primas de contratos de seguros de vida reajustables. (art. 12, N° 15, DL. 825)

4.- Devengamiento del impuesto. MOMENTO EN QUE SE DEVENGA EL IMPUESTO Devengamiento del IVA (art. 9 D.L. 825/74) Concepto de devengamiento de una obligación. Momento en que nace para el Fisco el derecho al impuesto, es decir, el momento en que nace la obligación tributaria. El momento en que se devenga el impuesto, lo encontramos en el artículo 9 veamos; A RTIC UL O 9° -  El impuesto establecido en este Título se devengará:

a) En las ventas de bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o boleta. En la venta de bienes corporales muebles, en caso que la entrega de las especies sea anterior a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza del acto que da origen a la transferencia no se emitan dichos documentos, el impuesto se devengará en la fecha de la entrega real o simbólica de las especies. En las  prestaciones de servicios, si no se hubieren emitido facturas o boletas, según corresponda, o no correspondiere emitirlas, el tributo se devengará en la fecha en que la remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio. b) En las importaciones, al momento de consumarse legalmente la importación o tramitarse totalmente la importación condicional. Las  Aduanas no autorizarán el retiro de los bienes del recinto aduanero sin que se les acredite previamente la cancelación del respectivo tributo, salvo en el caso de las importaciones con cobertura diferida a que se refiere el inciso cuarto del artículo 64. Las especies que ingresen al país acogidas a regímenes aduaneros especiales causarán, al momento de quedar a la libre disposición de sus dueños, el impuesto que corresponda  por la diferencia de base imponible que se produzca, salvo en el caso de las importaciones a que se refiere la letra B del artículo 12°;

c) En los retiros de mercaderías previstos en la letra d) del artículo 8°, en el momento del retiro del bien respectivo; d) Cuando se trate de intereses o reajustes pactados por los saldos a cobrar, a medida que el monto de dichos intereses o reajustes sean exigibles o a la fecha de su percepción, si ésta fuere anterior. El impuesto que afecte a los mencionados intereses o reajustes se declarará y pagará en conformidad a las normas señaladas en el artículo 64°. e) En las prestaciones de servicios periódicos, al término de cada período fijado para el pago del precio, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en la letra a) del presente artículo. Sin embargo, tratándose de los suministros y servicios domiciliarios  periódicos mensuales de gas combustible, energía eléctrica, telefónicos y de agua potable, el impuesto se devengará al término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del hecho de su cancelación. También se aplicará lo dispuesto en el inciso anterior a los servicios  periódicos mensuales de alcantarillado, siempre que éstos, por disposición legal o reglamentaria, usen el procedimiento de cobranza establecido para los suministros y servicios domiciliarios referidos, y f) En los contratos referidos en la letra e) del artículo 8° y en las ventas o  promesas de venta de bienes corporales inmuebles, en el momento de emitirse la o las facturas.

1. - DEVENGAMIENTO DEL IMPUESTO EN LAS VENTAS DE BIENES CORPORALES MUEBLES. El impuesto se devenga en el momento que ocurra: - se emite la boleta o factura - se produce la entrega real o simbólica del bien. Lo que ocurra primero de los eventos anteriores

La emisión de la boleta debe realizarse: - en el momento de la entrega real o simbólica del bien. La emisión de factura debe realizarse: - en el momento de la entrega real o simbólica del bien ó - hasta el 5° día del mes siguiente pero con la fecha del mes anterior, de emitirse guía de despacho al momento de la entrega de los bienes.  Art.l7° D.S. 55/1977

Entrega real es la aprehensión material de los bienes Entrega simbólica: - entrega de las llaves - venta de una cosa que ya estaba en posesión del comprador. - cuando el vendedor conserva la especie como depositario. - poner los bienes a disposición del comprador y este no los retira.

2. - DEVENGAMIENTO DEL IMPUESTO EN LOS SERVICIOS. El impuesto se devenga en el momento que ocurra:

- Se emite la boleta o factura. - La remuneración se percibe. - pago - abono en cuenta - puesta a disposición del interesado

Lo que ocurra primero de los eventos anteriores. La emisión de la boleta debe realizarse e n la fecha en que la remuneración se percibe. La emisión de factura debe realizarse en el mismo periodo tributario en que la remuneración se percibe. SITUACIONES ESPECÍFICAS DEVENGAMIENTO DEL IVA. A) En las consignaciones: Cuando el consignatario vende las especies. B) En las importaciones: 1.- Al momento de consumarse legalmente la importación o tramitarse totalmente la importación condicional, cuando los bienes quedan a disposición del interesado para su libre circulación en el país. 2. - Las aduanas no autorizaran el retiro de los bienes del recinto aduanero sin que se le acredite previamente la cancelación del respectivo tributo, salvo en las importaciones con cobertura diferida.

C) En los Retiros:  Al momento del retiro del bien respectivo. - mercaderías. - retiros para rifas y sorteos distribución gratuita. - con fines de promoción o de propaganda efectuada por vendedores. D) Intereses y reajustes pactados por venta a plazo o servicios. - sean exigibles o - se perciban Lo que ocurra primero. - son exigibles al vencimiento de la letra que los contenga - debe indicarse lo que corresponde a precio e interés - salvo mención en contrario. Se presume que cada cuota comprende precio, reajuste e interés. E) Servicios periódicos - al término del periodo fijado para el pago - cuando se emite la boleta o factura - cuando se paga la remuneración Lo que ocurra primero (ejemplos contrato de arriendo de bienes muebles, contrato de arriendo de inmuebles amoblados, Servicios de mantención periódicos). F) Servicios periódicos domiciliarios: - Al término del período fijado para el pago del valor del servicio. Independiente de la fecha de emisión de la boleta o factura o del pago de la remuneración.

Ejemplos (gas, teléfonos, electricidad, alcantarillado, agua potable). -

G) Operaciones sobre bienes corporales inmuebles. - Contratos de instalación o confección de especialidades. - Contratos generales de construcción - Promesas de venta de bienes corporales inmuebles (igual tratamiento para arriendo con opción de compra). - Venta de bienes corporales inmuebles. En todas estas operaciones el impuesto se devenga al momento de emitirse la factura. Según el art. 55 D.L. 825/74 la factura se emite: - Al momento en que se perciba el pago del precio del contrato o - Al momento en que se perciba parte del precio del contrato cualquiera sea la oportunidad en que se efectúe dicho pago. En la venta de bienes inmuebles la factura definitiva por el total o saldo a pagar debe emitirse en la fecha de la: - entrega real o simbólica del bien o de - suscripción de la escritura de venta, si esta es anterior lo que ocurra primero - debe emitirse factura por cada uno de los pagos efectivos, sean estos anticipos, canje o recuperación de retenciones, avance de obra, etc. - en el caso de venta de inmuebles los pagos gravados (ya facturados) se deducen del total. Análisis global del Débito Fiscal Es la suma de los impuestos recargados en las ventas y servicios efectuados en el periodo tributario respectivo, tal como lo señala el artículo 20 A rtíc u lo 20° -   Constituye débito fiscal mensual la suma de los impuestos recargados en las ventas y servicios efectuados en el período tributario respectivo. El impuesto a pagarse se determinará, estableciendo la diferencia entre el débito fiscal y el crédito fiscal, determinado según las normas del párrafo 6°. Respecto de las importaciones, el impuesto se determinará aplicando la tasa sobre el valor de la operación señalado en la letra a) del artículo 16° y teniendo presente, cuando proceda, lo dispuesto en el inciso final de ese mismo artículo.

Existen varias formas de determinación de este débito : 1.- En atención a las personas obligadas a emitir facturas: sumando el total de los impuestos recargados en las operaciones afectas realizadas en el periodo tributario (Art. 35 nº 1 del reglamento). 2.- En atención a las personas obligadas a emitir boletas: sumando el total de las ventas y servicios afectos del periodo tributario y aplicando a dicho total la operación aritmética que corresponda para determinar el impuesto incluido en los valores de tales operaciones (Art. 35 nº2 reglamento).

Por ejemplo BOLETAS:

Divide por 1,19 Valor Boleta Valor Neto

$ 595 /1.19 = $ 500

Débito

$ 595 - $ 500 = $ 95

Respecto de los agregados al débito fiscal, hay que considerar: 1. El monto del IVA recargado en Notas de Débito emitidas en el periodo 2. Casos de emisión de Notas de Débito: a. Diferencias de precios b. Intereses reajustes, diferencia de cambio y gastos de financieros en operación a plazo c. Intereses moratorios d. Diferencia por facturación indebida del débito fiscal inferior respecto de facturas del mismo periodo. En cuanto a las deducciones al débito fiscal; 1. Monto de IVA, por Notas de Crédito emitidas en el periodo 2. Casos de emisión Notas de Crédito: a. Bonificaciones y descuentos sobre operaciones afectas, otorgados a los compradores o beneficiarios del servicio con posterioridad a la facturación, sean del mismo periodo o anteriores. b. Sumas restituidas a los adquirentes por bienes devueltos, correspondientes a devoluciones por resolución, resciliación o nulidad, dentro de los tres meses. c. Sumas devueltas por servicios resciliados dentro de tres meses. d. Cantidades devueltas por venta o promesas de bienes inmuebles, que quede sin efecto por resolución, resciliación o nulidad. Dentro de tres meses de resolución, escritura o sentencia. e. Cantidades devueltas a compradores por restitución de envases. f. Cantidades a favor adquirentes por facturación excesiva, siempre que ocurra en el mismo periodo tributario.

Análisis global del Crédito Fiscal Se refiere a aquellas situaciones en donde el IVA recargado en la facturas que acreditan las adquisiciones de bienes o la utilización de servicios e IVA pagado por la importación de bienes; efectuados en el periodo tributario respectivo (Art. 23) A rtíc u lo 23° -   Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes:

1°.- Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período. Por consiguiente, dará derecho a crédito el impuesto soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte de su Activo Realizable o Activo Fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente. Igualmente dará derecho a crédito el impuesto de este Título recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o promesa de venta de un bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra e) del artículo 8°. 2°.- No procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes o la utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados  por esta ley o a operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor. 3°.- En el caso de importación o adquisición de bienes o de utilización de servicios que se afecten o destinen a operaciones gravadas y exentas, el crédito se calculará en forma proporcional, de acuerdo con las normas que establezca el Reglamento. 4°.- No darán derecho a crédito las importaciones, arrendamiento con o sin opción de compra y adquisiciones de automóviles, station wagons y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantención, ni las de productos o sus componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor de acuerdo a la facultad del artículo 48, salvo que el giro o actividad habitual del contribuyente sea la venta o el arrendamiento de dichos bienes, según corresponda, salvo en aquellos casos en que se ejerza la facultad del inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 5°.- No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquéllas que hayan sido otorgadas por  personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos: a) Con un cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Haber anotado por el librador al extender el cheque, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta. Con todo, si con posterioridad al pago de una factura ésta fuese objetada  por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del servicio perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente: a) La emisión y pago del cheque, mediante el documento original o fotocopia de éste. b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla. c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas  por las leyes y reglamentos.

d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se  perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. Lo dispuesto en los incisos segundo y tercero no se aplicará en el caso que el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura. 6°.- No procederá el derecho a crédito fiscal para el adquirente o contratante por la parte del Impuesto al Valor Agregado que la empresa constructora recupere en virtud de lo prescrito en el artículo 21 del decreto ley N° 910, de 1975.

Hay ciertos conceptos que dan derecho al crédito fiscal:  

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Que sean recargados separadamente en las facturas recibidas Adquisición o importación de bienes muebles destinadas a ser parte del activo fijo Destinadas a formar parte del activo realizable Relacionadas con gastos de carácter general de la empresa

Existen ciertos rubros que no dan derecho al crédito fiscal, como es el caso de: Hechos no gravados o exentos Hechos que no digan relación con el giro de la empresa   Importaciones, arrendamientos con o sin opción de compra de automóviles, station wagons, y similares y combustibles, reparaciones y repuestos de ellos IVA recargado en facturas falsas o no fidedignas

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Respecto de los requisitos formales para hacer uso del crédito fiscal podemos mencionar: IVA recargado separadamente en: facturas de compras, notas de débito recibidas, o pagadas según comprobantes de importación Haber contabilizado las facturas o notas de débito Imputado en periodo respectivo Hay casos de improcedencia del Crédito fiscal por facturas irregulares: 

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Facturas no fidedignas Facturas falsas Facturas que no cumplen requisitos legales o reglamentarios Facturas otorgadas por personas no contribuyentes de IVA

La ley ha establecido medios de prevención del contribuyente: 

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Pago con cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria Anotar el número de rut emisor factura y número factura en el reverso del cheque

En caso de impugnación debe acreditar ante el SII;

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Emisión y pago del cheque, mediante original o copia del documento Tener registradas la cuenta en la contabilidad Acreditar que la factura cumple con los requisitos legales y reglamentarios La efectividad material de la operación

No se aplica cuando tiene conocimiento o participación en la falsedad. En casos de pérdida o extravío del crédito:   

Para la utilización del crédito fiscal se requiere el original No procede utilización de fotocopias autorizadas En caso de pérdida ocurrida con posterioridad, se debe acreditar por los medios de prueba legal.

En el caso de IVA respecto de mercaderías siniestradas:   

Procede utilización crédito fiscal Procede utilización crédito fiscal No constituiría venta por ser acreditada fehacientemente

5.- Exenciones Las exenciones constituyen limitaciones de aplicación al ámbito del impuesto, ya que en virtud de las disposiciones que las establecen, el gravamen no se aplica a bienes o convenciones que de otro modo deberían tributar por reunir los requisitos del hecho gravado (son hechos gravados porque cumplen con los requisitos de este, pero por disposición legal quedan exentos del pago, no se trata de hecho NO grabados). Respecto de las exenciones debemos distinguir: 

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Exenciones reales (tienen relación con actos, bienes o cuestiones objetivas) Exenciones personales (tiene relación con la persona la exención) Exenciones contempladas en otras normas

Exenciones reales (artículo 12) Las exenciones reales son: 1.- De ciertos bienes y determinadas especies 2.- Importación de especies realizadas por el ministerio de defensa e instituciones y empresas dependientes, otras entidades o personas 3.- Especies internadas por pasajeros o visitantes para su uso durante su estadía en el país. 4.- Especies internadas transitoriamente en almacenes francos y similares 5.- Especies exportadas en su venta al exterior

6.- Remuneraciones y servicios exentos A rtíc u lo 12° -  Estarán exentos del impuesto establecido en este Título: A.- Las ventas y siguientes b ienes:

dem ás op eracion es qu e recaigan sob re los

1º. Los vehículos motorizados usados, excepto en los siguientes casos: el previsto en la letra m) del artículo 8º; los que se importen y los que se transfieran en virtud del ejercicio, por el comprador, de la opción de compra contenida en un contrato de arrendamiento con opción de compra de un vehículo.  Asimismo se exceptúan de la presente exención los vehículos motorizados usados que no hayan pagado el impuesto al momento de producirse la internación por encontrarse acogidos a alguna franquicia, de acuerdo con lo preceptuado en los incisos segundo y tercero de la letra a) del artículo 8º.

Venta exenta de IVA Excepción: (Contra excepción) · Situación de letra m) del artículo 8° (Activo fijo antes de 4 años) · Importación vehículos usados (Afecto a Impuesto especial, tasa 1,5%) · Ejercicio de la opción de compra. 2°- DEROGADO DL 2312, HACIENDA Art. 1° N° 4 D.O. 25.08.1978 3°- Las especies transferidas a título de regalía a los trabajadores  por sus respectivos empleadores en conformidad a las disposiciones reglamentarias respectivas;

Se declaran exentos si son razonables. Son razonables si cumplen las condiciones del artículo 23 del Reglamento: 1. Que conste en: Contrato Colectivo, Acta de Avenimiento, Se fijen como comunes para todos los trabajadores de la empresa.   

Estos requisitos son copulativos, para que efectivamente se cumpla. 2. Que regalía no exceda de 1 UTM. 4°- DEROGADO LEY 18768 Art. 58 b) D.O. 29.12.1988 5°- Las materias primas nacionales, en lo casos en que así lo declare por resolución fundada la Dirección de Impuestos Internos, siempre que dichas materias primas estén destinadas a la  producción, elaboración o fabricación de especies destinadas a la exportación. Sólo pueden acogerse a esta norma de excepción los contribuyentes que adquieran las materias primas de personas que no emitan facturas o de proveedores que, en forma previa,

renuncien expresamente al crédito fiscal que originarían tales transferencias si quedaran afectas al impuesto al valor agregado.

Debe cumplir con los siguientes requisitos: 1. Sólo respecto de quienes adquieran materias de personas que no emitan facturas, o 2. Sólo respecto de quienes adquieran materias de proveedores que renuncien expresamente al crédito fiscal que originarían tales transferencias 3. Requiere autorización del SII por resolución al efecto B.- La imp ortación de las especies efectuadas po r:

1. El Ministerio de Defensa Nacional, el Estado Mayor de la Defensa Nacional, las Fuerzas Armadas, Carabineros de Chile y la Policía de Investigaciones de Chile, como también las instituciones y empresas dependientes de ellas o que se relacionen con el Presidente de la República por su intermedio, y que desarrollen funciones relativas a la defensa nacional, resguardo del orden y seguridad pública, siempre que correspondan a maquinaria bélica; vehículos de uso militar o policial excluidos los automóviles, camionetas y buses; armamento y sus municiones; elementos o  partes para fabricación, integración, mantenimiento, reparación, mejoramiento o armaduría de maquinaria bélica y armamentos; sus repuestos, combustibles y lubricantes, y equipos y sistemas de información de tecnología avanzada y emergente utilizados exclusivamente para sistemas de comando, de control, de comunicaciones, computacionales y de inteligencia;".  Asimismo estarán exentas del impuesto de este Título respecto de las partes o piezas nacionales o nacionalizadas utilizadas en la fabricación o armaduría de los bienes señalados en el inciso anterior, en su ingreso o reingreso desde las Zonas Francas al resto del país.

Este número se aplica a: 

Especies bélicas.

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Pertrechos (definido por aduana) 2.- DEROGADO DL 2312, HACIENDA Art. 1º N° 5 D.O. 25.08.1978 3.- Las representaciones de naciones extranjeras acreditadas en el  país; las instituciones u organismos internacionales a que Chile  pertenezca, y los diplomáticos y funcionarios internacionales, de acuerdo con los convenios suscritos por Chile;

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Representaciones de naciones extranjeras acreditadas en el país.

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Instituciones u organismos a los que pertenezca Chile.

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Diplomáticos y funcionarios internacionales.

4.- Los pasajeros, cuando ellas constituyen equipaje de viajeros, compuesto de efectos nuevos o usados, siempre que estas especies estén exentas de derechos aduaneros;

Debe cumplir con los siguientes requisitos: a. Constituyan su equipaje, el tema es cuál es el límite b. Estén exentos de derechos aduaneros 5.- Los funcionarios o empleados del Gobierno chileno que presten servicios en el exterior y por inmigrantes, siempre que dichas especies consistan en efectos personales, menaje de casa, equipo y herramientas de trabajo, cuando no se requieran para todas ellas el respectivo registro de importación, planilla de venta de Cambios  para importación, u otro documento que lo sustituya;

Tiene los siguientes requisitos: a) Ámbito de aplicación: Efectos personales Menaje de casa Equipos y herramientas de trabajo Una embarcación deportiva Un vehículo terrestre     

b) Que no se requiera para su importación registro de importación, planilla de venta de cambio para importación u otro documento que lo sustituya 6.- Los tripulantes de naves, aeronaves y otros vehículos, cuando éstas constituyan equipaje de viajeros, compuesto de efectos nuevos o usados, siempre que estas especies se encuentren exentas de derechos aduaneros; 

Que especies constituyan equipaje de viajeros, efectos nuevos o usados, y

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Que se encuentren exentas de derechos aduaneros. 7.- Los pasajeros y residentes procedentes de zonas de régimen aduanero especial que se acojan a los artículos 23° y 35° de la ley número 13.039;  Asimismo, estarán exentas las importaciones que constituyan donaciones y socorros calificados como tales a juicio exclusivo del Servicio Nacional de Aduanas, destinadas a corporaciones y fundaciones y a las Universidades. Para estos efectos, corresponderá al donatario acompañar los antecedentes que  justifiquen la exención;

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Pasajeros y residentes de régimen especial ley 13.039 de 1959 (Arica), Por donaciones y socorro con destino a Corporaciones, Fundaciones o Universidades, a juicio exclusivo de Aduanas. El donatario debe justificar antecedentes de hecho.

8.- Las instituciones u organismos que se encuentren exentos de impuesto en virtud de un tratado internacional ratificado por el Gobierno de Chile;

Precisamente por existir tratados suscritos y ratificados por Chile 9.- Los productores, en los casos que así lo declare la Dirección de Impuestos Internos por resolución fundada, y siempre que se trate de materias primas que estén destinadas a la producción, elaboración o fabricación de especies destinadas a la exportación.

Pero aquí el SII debe dictar una resolución a solicitud del exportador declarando tal exención. 10.- Los inversionistas, y las empresas receptoras por el monto de la inversión efectivamente recibida en calidad de aporte siempre que consistan en bienes de capital que formen parte de un proyecto de inversión extranjera formalmente convenido con el Estado de acuerdo a las disposiciones del Decreto Ley N° 600, de 1974, o en bienes de capital que no se produzcan en Chile en calidad y cantidad suficiente, que formen parte de un proyecto similar de inversión nacional, que sea considerado de interés para el país, circunstancias todas que serán calificadas por resolución fundada del Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, refrendada además por el Ministerio de Hacienda. Los bienes de capital a que se refiere el presente número deberán estar incluidos en una lista que el Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción fijará por decreto supremo.

 Aquí El Ministerio de Economía debe calificar la importación. Puede ser efectuada por un inversionistas o empresas receptoras de bienes de capital que forma parte de un proyecto inversión extranjera acogido al DL 600. Además que forme parte de proyecto similar de interés para el país . 11.- Las importaciones que constituyan premios o trofeos culturales o deportivos, sin carácter comercial, y aquellas que cumplan con las condiciones previstas en la posición 00.23 del Arancel  Aduanero.

Premios, trofeos culturales, trofeos deportivos, sin carácter comercial hasta por 50 dólares, consignados a una persona natural, además que debe ser ocasional. 12.- Las importaciones que constituyan premios y donaciones realizadas al amparo de la Subpartida 00.12.05.00 de la Sección O del Arancel Aduanero.

Donaciones en el exterior a chilenos que hayan obtenido máxima distinción en competencias y concursos internacionales. 13.- Las bases ubicadas en el Territorio Antártico Chileno, las  personas que en forma permanente o temporal realicen trabajos en ellas o las expediciones antárticas, siempre que las importaciones

respectivas se acojan a la Partida 00.34 del Capítulo 0 del Arancel  Aduanero.

a.- Importaciones realizadas por: Las Bases en el Territorio Nacional Personas que trabajan en ellas   Expediciones   

b.- Deben acogerse a partida 00.34 del Capitulo 0 del Arancel Aduanero 14.- Los viajeros que se acojan a las Subpartidas 0009.0200, 0009.0300, 0009.04 y 0009.05, con excepción del ítem 0009.8900, del Arancel Aduanero. 15.- Los artistas nacionales respecto de las obras ejecutadas por ellos y que se acojan a la partida 00.35 del capítulo 0 del Arancel  Aduanero. C.- Las especies qu e se internen :

1.- Por los pasajeros o personas visitantes para su propio uso durante su estada en Chile, y siempre que se trate de efectos  personales y vehículos para su movilización en el país, y



Consistente en efectos personales o vehículos.



Para utilizar durante su estadía en Chile 2.- Transitoriamente al país en admisión temporal, almacenes francos, en depósito aduanero, en tránsito temporal u otra destinación aduanera semejante. D.- Las esp ecies expo rtadas en su venta al exterior. E.- Las siguientes remuneraciones y servicios:

1.- Los ingresos percibidos por concepto de entradas a los siguientes espectáculos y reuniones: a) Artísticos, científicos o culturales, teatrales, musicales, poéticos, de danza y canto, que por su calidad artística y cultural cuenten con el auspicio del Ministerio de Educación Pública. b) De carácter deportivo; c) Los que se celebren a beneficio total y exclusivo de los Cuerpos de Bomberos, de la Cruz Roja de Chile, del Comité Nacional de Jardines Infantiles y Navidad, de la Fundación Graciela Letelier de Ibáñez, "CEMA CHILE" y de las instituciones de beneficencia con  personalidad jurídica. La exención será aplicable a un máximo de doce espectáculos o reuniones de beneficio, por institución, en cada año calendario, cualquiera que sea el lugar en que se presenten. d) Circenses presentados por compañías o conjuntos integrados exclusivamente por artistas nacionales. Para estos efectos serán considerados chilenos los extranjeros con más de cinco años de

residencia en el país, sin importar las ausencias esporádicas o accidentales, y aquellos con cónyuge o hijos chilenos. Las exenciones establecidas en las letras c) y d) deberán ser declaradas por el Director Regional de Impuestos Internos que corresponda al lugar en que tenga su domicilio la empresa o entidad que presente el espectáculo u organice la reunión. La exención que se declare sólo beneficiará a la empresa o entidad que la solicite, y  por las funciones o reuniones que expresamente indique. Con todo, tratándose de compañías o conjuntos artísticos o circenses estables, la exención podrá ser declarada por una temporada de funciones o presentaciones, siempre que ella no sea superior a un año. Las exenciones referidas están condicionadas a que los espectáculos no se presenten conjuntamente con otro u otros no exentos, en un mismo programa. No procederán las exenciones del presente número cuando en los locales en que se efectúen los espectáculos o reuniones se transfieran especies o se presten otros servicios, a cualquier título, que normalmente estén afectos al Impuesto al Valor  Agregado, y cuyo valor no se determine como una operación distinta del servicio por ingreso al espectáculo o reunión correspondiente. No obstante, la exención a que se refiere la letra a) no procederá en caso alguno cuando en los locales en que se efectúen los espectáculos o reuniones en ella señalados, se transfieran bebidas alcohólicas; 2) Los fletes marítimos, fluviales, lacustres, aéreos y terrestres del exterior a Chile, y viceversa, y los pasajes internacionales. Tratándose de fletes marítimos o aéreos del exterior a Chile, la exención alcanzará incluso al flete que se haga dentro del territorio nacional, cuando éste sea necesario  para trasladar las mercancías hasta el puerto o aeropuerto de destino, y siempre que la internación o nacionalización de las mercancías se  produzca en dicho puerto o aeropuerto; 3) Las primas de seguros que cubran riesgos de transportes respecto de importaciones y exportaciones, de los seguros que versen sobre cascos de naves y de los que cubran riesgos de bienes situados fuera del país;

N° 3, Primas de seguros que cubran riesgos de:   

Transportes por importaciones y exportaciones, Cascos de naves, Bienes situados fuera del país.

4) Las primas de seguros que cubran riesgos de daños causados por terremotos o por incendios que tengan su origen en un terremoto. La exención regirá sea que el riesgo haya sido cubierto mediante póliza específica contra terremoto mediante una póliza contra incendio que cubra el terremoto como riesgo adicional. En este último caso, la exención girará sólo respecto de la prima convenida para cubrir este riesgo adicional;

N° 4, Primas de seguros que cubran riesgos de:  

Daños por terremotos, Daños por incendios causados por terremotos.

5) Las primas de seguros contratados dentro del país que paguen la Federación Aérea de Chile, los clubes aéreos y las empresas chilenas de aeronavegación comercial.

N° 5, Primas de seguros contratados dentro del país que paguen:   

Federación Aérea de Chile, Clubes aéreos, o Empresas chilenas de aeronavegación comercial.

6) Las comisiones que perciban los Servicios Regionales y Metropolitano de Vivienda y Urbanización sobre los créditos hipotecarios que otorguen a los beneficiarios de subsidios habitacionales y las comisiones que  perciban las Instituciones de Previsión en el otorgamiento de créditos hipotecarios a sus imponentes.

Otorgados por: 

SERVIU, o



Instituciones de Previsión. 7) Los ingresos que no constituyen renta según el artículo 17° de la Ley de la Renta y los afectos al impuesto adicional establecido en el artículo 59° de la misma ley; 8) Los ingresos mencionados en los artículos 42° y 48° de la Ley de la Renta; 9) Las inserciones o avisos que se publiquen o difundan de conformidad al artículo 11° de la Ley N° 16.643, que consagra el derecho de respuesta; 10) Los intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza, incluidas las comisiones que correspondan a avales o fianzas otorgados por instituciones financieras, con excepción de los intereses señalados en el N° 1 del artículo 15. 11) El arrendamiento de inmuebles, sin perjuicio de lo dispuesto en la letra g) del artículo 8°; 12) Los servicios prestados por trabajadores que laboren solos, en forma independiente, y en cuya actividad predomine el esfuerzo físico sobre el capital o los materiales empleados. Para los efectos previstos en el inciso anterior se considera que el trabajador labora solo aun cuando colaboren con él su cónyuge, hijos menores de edad o un ayudante indispensable para la ejecución del trabajo. En ningún caso gozarán de esta exención las personas que exploten vehículos motorizados destinados al transporte de carga;

Mantiene tal condición aun cuando colaboren con él:   Cónyuge, Hijos menores de edad, Un ayudante indispensable para el trabajo.   

Excepción: No se aplica exención a personas que exploten vehículos destinados al transporte de carga. 13) Las siguientes remuneraciones o tarifas que dicen relación con la exportación de productos: a) Las remuneraciones, derechos o tarifas por servicios portuarios, fiscales o particulares de almacenaje, muellaje y atención de naves, como también los que se perciban en los contratos de depósitos,  prendas y seguros recaídos en los productos que se vayan a exportar y mientras estén almacenados en el puerto de embarque; b) Las remuneraciones de los agentes de aduana; las tarifas que los embarcadores particulares o fiscales o despachadores de aduana cobren por poner a bordo el producto que se exporta, y las remuneraciones pagadas por servicios prestados en el transporte del producto desde el puerto de embarque al exterior, sea aéreo, marítimo, lacustre, fluvial, terrestre o ferroviario; c) Derechos o tarifas por peaje o uso de muelles, malecones,  playas, terrenos de playa, fondos de mar o terrenos fiscales, obras de otros elementos marítimos o portuarios, cuando no se presten servicios con costo de operación por el Estado u otros organismos estatales, siempre que se trate de la exportación de productos; y d) Derechos y comisiones que se devenguen en trámites obligatorios para el retorno de las divisas y su liquidación.

Se refiere a: 





Servicios portuarios, muellaje, atención de naves y derechos sobre depósitos, prendas y seguros sobre productos mientras estén almacenados en puerto de embarque. Remuneraciones de agentes de aduanas, tarifas de embarcadores o despachadores y por transporte del producto desde puerto de embarque al exterior. Derechos y comisiones por trámites obligatorios por retorno de divisas. 14) Las primas o desembolsos de contratos de reaseguro; 15) Las primas de contratos de seguro de vida reajustable, y 16) Los ingresos percibidos por la prestación de servicios a personas sin domicilio ni residencia en Chile, siempre que el Servicio Nacional de  Aduanas califique dichos servicios como exportación.

Bajo la condición de que el Servicio Nacional de Aduanas lo califique como exportación. 17) Los ingresos en moneda extranjera percibidos por empresas hoteleras registradas ante el Servicio de Impuestos Internos con motivo de servicios  prestados a turistas extranjeros sin domicilio o residencia en Chile.

Siempre que se encuentren registradas ante SII, por prestaciones a Turistas extranjeros sin domicilio o residencia en Chile

Exenciones personales (artículo 13) A rtíc u lo 13° -   Estarán liberadas del impuesto de este Título las siguientes empresas e instituciones:

1) Las empresas radioemisoras y concesionarios de canales de televisión por los ingresos que perciban dentro de su giro, con excepción de los avisos y  propaganda de cualquier especie;

Exentos: Radios actividad de radiodifusión, transmisión de espacios con salida al aire y el arrendamiento de espacios radiales a terceros. Televisión Concesionarios de canales de televisión: EXCEPCION Avisos y Propaganda. Están afectos entonces los siguientes servicios Radios - Grabación de programas y avisos para ser transmitidos por otras emisoras. arrendamiento de salas de grabación y salas auditorium, etc. T.V. Cable (No es concesionario de canal de televisión). Radio y tv Difusión de avisos y propaganda 2) Las agencias noticiosas, entendiéndose por tales las definidas en el artículo 1° de la ley N° 10.621. Esta exención se limitará a la venta de servicios informativos, con excepción de los avisos y propaganda de cualquier especie.

Excepción: Avisos y propaganda. 3) Las empresas navieras, aéreas, ferroviarias y de movilización urbana, interurbana, interprovincial y rural, sólo respecto de los ingresos provenientes del transporte de pasajeros;

Empresas navieras, aéreas, ferroviarias y de movilización urbana, interurbana, interprovincial y rural. Pero sólo respecto transporte de pasajeros. Exención beneficia a las personas o empresas que se dediquen a la movilización de alumnos, trabajadores, turistas, enfermos en ambulancias particulares, etc.

4) Los establecimientos de educación. Esta exención se limitará a los ingresos que perciban en razón de su actividad docente propiamente tal;

Sólo Actividad Docente - sala cuna - jardín infantil - educación básica y media - educación profesional - educación universitaria - diplomados - enseñanza de modas, peinados, secretariado

- idiomas - artes marciales - pintura - etc. 5) Los hospitales, dependientes del Estado o de las universidades reconocidas  por éste, por los ingresos que perciban dentro de su giro;

Exención beneficia solo a los ingresos de su giro. - los medicamentos empleados en tratamientos a pacientes son ingresos propios del giro. - los fármacos vendidos por el hospital, están afectos a IVA, cuando no es consumido en tratamiento de pacientes. 6) Las siguientes instituciones, por los servicios que presten a terceros: a) El Servicio de Seguro Social;

Por servicios a terceros. b) El Servicio Médico Nacional de Empleados;

Por servicios a terceros. c) El Servicio Nacional de Salud;

Por servicios a terceros. d) La Casa de Moneda de Chile por la confección de cospeles, billetes, monedas y otras especies valoradas. De la misma exención gozarán las personas que efectúen dicha elaboración total o parcial, por encargo de la Casa de Moneda de Chile, solamente respecto de las remuneraciones que perciban por dicho trabajo;

Por remuneración de sus servicios propios e) El Servicio de Correos y Telégrafos, excepto cuando preste servicios de télex, y

Excepción Telex 7) Las personas naturales o jurídicas que en virtud de un contrato o una autorización sustituyan a las instituciones mencionadas en las letras a), b) y c) del número anterior, en la prestación de los beneficios establecidos por ley, y

Isapres - Por las prestaciones de salud hechas directamente a sus afiliados  hasta niveles 1, 2. 3 del arancel fonasa, según el respectivo establecimiento asistencial de salud. - Exime a las Isapres por la cotización legal para salud sobre el límite mensual imponible. 8) La Polla Chilena de Beneficencia y la Lotería de Concepción por los intereses,  primas, comisiones u otras formas de remuneraciones que paguen a personas

naturales o jurídicas en razón de negocios, servicios o prestaciones de cualquier especie.

- Por los intereses, primas, comisiones u otras formas de remuneración que paguen en razón de negocios, servicios o prestaciones de cualquier especie. - Las comisiones de agentes y sub-agentes de la Polla Chilena de Beneficencia por venta de boletos y premios están exentas.

EXENCIONES AL DL 825 CONTENIDAS EN OTROS TEXTOS LEGALES 1.- Franquicias establecidas en favor de la organización de Naciones Unidas en relación con la construcción y alhajamiento   de los edificios destinados al funcionamiento de sus dependencias. D.L. 1051, D.O. 06.06.75) 2. - Exención que favorecen a las empresas que se instalen en las zonas franca, por las operaciones que realicen dentro de dichos recintos y zonas. (D.S. 341 de 1977). 3. - Exención que favorece a los habitantes de las zonas francas de extensión establecidas en el art. 23 D.S. 341, la exención alcanza solo al IVA y no a los impuestos del título III del D.L. 825. 4. - Exención en favor de los habitantes de la provincia de isla de pascua . Favorece a los vendedores y prestadores y servicios domiciliados o residentes  en ella, por los impuestos del título II y III del D.L. 825 . Las compras que efectúen fuera de la isla están afectas. (D.L. 1 .244 D.O. 08.1 1 .75). 5. - Exención de AFP a las comisiones que cobran las AFP a sus afiliados, para el financiamiento de las administradoras. (art. 28 DL. 3500, modificado por la Ley N° 18.646, D.O. 29.08.87). 6. - Fondos rotativos de abastecimiento de las Fuerzas Armadas y Carabineros de Chile. Establecida en la Ley Orgánica Constitucional de las Fuerzas Armadas y Carabineros de Chile, que establecen " los actos, contratos o convenciones relativos a la adquisición, administración y enajenación de los bienes o servicios correspondientes al fondo rotativo de abastecimiento, estarán exentos de todo impuesto o derecho, ya sean fiscales, aduaneros o municipales. Los proveedores deben acreditar la exención de IVA con la orden de compra de la respectiva institución. 7. - Exenciones otorgadas a los exiliados políticos que retornen al país 8. - Exenciones en favor de los almacenes de venta libre o "duty free shop" en los aeropuertos internacionales Arturo Merino Benítez de Santiago, Chacalluta de Arica y Diego Aracena de Iquique. (ventas para el uso o consumo de los pasajeros de aeronaves que se dirijan al exterior. Que arriben al país o se encuentren en tránsito al extranjero) leyes 19288/94 y 19478196.

6.- Base Imponible del Impuesto al Valor Agregado, Iva Débito. Concepto Suma de las operaciones gravadas por la ley, sobre la cual se aplica directamente la tasa del tributo para determinar el monto de la obligación.

Regla General Valor de la operación de venta o servicio + intereses + reajustes + gastos de financiamiento + comisiones + gastos notariales + inscripciones, etc. + diferencias de cambio - reajuste de los valores que ya pagaron IVA, en la parte que corresponde a la variación de la UF, determinada por el periodo de la operación a plazo.

- Valor de los envases y de los depósitos constituidos para garantizar su devolución. Excepto: . Fabricantes de cerveza, jugos, aguas minerales, bebidas analcoholicas, ver  Art. 28 reglamento IVA. . Balones de gas licuado, etc. Conceptos señalados art. 21 D.L.. 825/74 1° bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación; 2° cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón de bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes 3° sumas devueltas por los compradores por los depósitos Bases imponibles Especiales (art. 16 al 19 DL 825/74). En las Importaciones En las aduanero o en su defecto valor CIF, mas gravámenes aduaneros. En los retiros bienes corporales muebles art. 8° letra d) Valor asignado como precio de venta a público o valor de mercado, lo que sea mayor. Confección de especialidades y contratos generales de construcción art.8° letra e) El valor total del contrato incluyendo los materiales Venta de establecimientos de comercio y otras universalidades Valor de los bienes corporales muebles del giro. Servicios y ventas como Hoteles, Residenciales, Salones de te, Bares, Taberna, Hosterías. El valor total de las ventas y servicios Arrendamiento de inmuebles amoblados y otros. Renta de arrendamiento menos el 11% del avalúo fiscal anual Venta o promesa de venta de inmuebles gravados Monto de la transferencia menos el valor del terreno Permutas trueques El valor de los bienes corporales muebles e inmuebles (gravados por la ley) Préstamos de consumo

Valor de los bienes corporales muebles del giro entregados y devueltos

Comisionista monto de la remuneración o comisión pactada Remates Valor de adjudicación Servicios pagados con bienes Precio del servicio, valor que las partes asignen a los bienes corporales muebles. Venta de bienes que se pagan con servicios Precio del servicio Valor de la venta Adjudicaciones bienes corporales inmuebles gravados Valor de adjudicación, el cual no puede ser inferior al avalúo fiscal Aportes, retiros y ventas de establecimientos de comercio que comprendan bienes corporales inmuebles gravados se aplican las normas precedentemente señaladas para cada caso DÉBITO FISCAL (Débito fiscal mensual art. 20 D.L. 825/74). Definición: constituye débito fiscal mensual la suma de los impuestos recargados en las ventas y servicios efectuados en el periodo tributario respectivo.

Constituyen el débito fiscal I.VA. recargado en las facturas de ventas y servicios I.VA. incluido en las boletas de ventas y servicios y el incluido en ventas y servicio sin obligación de emitir boletas. Más: IVA recargado en las notas de débito emitidas por: - intereses, reajustes y demás gastos de financiamiento por operaciones a plazo (parte que exceda de la variación U.F.) - diferencia de precio y demás ajustes (que incrementan el IVA facturado (error en facturación)

Menos: I.V.A. recargado en las notas de crédito emitidas por: - Descuentos y bonificaciones otorgados a los compradores o beneficiarios de servicio con posterioridad a la facturación. - Cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón de bienes devueltos y servicio resciliados, siempre que la devolución o resciliación se hubiere producido dentro del plazo de tres meses, contados desde la entrega del bien o pago del servicio - Cantidades restituidas a los compradores por ventas o promesas de venta de inmuebles gravados con IVA dejados sin efecto por resolución, resciliación, nulidad u otra causa - sumas devueltas a los compradores por depósitos constituidos para garantizar devolución de envases

- Ajustes que disminuyan en IVA facturado (facturación indebida de un débito superior a que corresponde), siempre que se efectúen dentro del mismo periodo tributario.

7.- Crédito Fiscal (Art.23 d. L. 825/74) Definición art.23° D.L.N°825/74: “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este titulo tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo periodo tributario,..” Constituye crédito fiscal El IVA que ha sido recargado en las facturas que acrediten adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, el pagado por las importaciones de las especies al territorio nacional respecto del mismo período.

Condiciones: IVA recargado separadamente en: Facturas de prestadores de servicios. Facturas de proveedores Facturas de compras (cambio sujeto) IVA pagado según comprobante de importaciones. Procedencia del crédito fiscal: IVA soportado por adquisiciones de bienes corporales muebles o utilización de destinados a: -activo realizable -activo fijo -gastos generales IVA soportado por adquisiciones de bienes corporales inmuebles - contratos de venta - promesas de venta - contratos de confección o instalación especialidades. - contratos generales construcción. Las adquisiciones deben estar relacionadas con la actividad o giro del contribuyente. Agregados al crédito fiscal - notas de débito recibidas Deducciones al crédito fiscal - notas de crédito recibidas IMPROCEDENCIA DEL CRÉDITO FISCAL (ART23° D.L.N°825/74) 1) Por la importación o adquisición de bienes o la utilización servicios que se afecten a: (art.23n°2,ley). -hechos no gravados -operaciones exentas -hechos que no guardan relación directa con la actividad del contribuyente. 2) Las importaciones, arrendamiento con o sin opción de compra y adquisición de automóviles y de los combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantención (art23n°4 de la ley)

- Automóviles, station wagons y similares. Excepto que constituyan el giro o actividad del vendedor. Ej. Renta Car 3) IVA recargado en:

- facturas no fidedignas o falsas - que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios - otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes del IVA. Esto no se aplica si el comprador: Paga la factura con cheque nominativo a nombre del emisor de la factura y girado contra la cuenta corriente del comprador o beneficiario del servicio. Haber anotado en el reverso del cheque el RUT del emisor de la factura y el número de esta. Si el cheque se hace por medios computacionales, estos datos pueden registrarse en el anverso. 4) En la compra de inmuebles o en los contratos generales de construcción por la parte del IVA que la constructora recupere en virtud de lo señalado en art. 21° del D.L. 910 de 1975 (crédito especial del 65%) 5) En las facturas que corresponden a bienes recibidos en virtud de retiros, rifas, sorteos cuando correspondan a retiros, rifas o sorteos, referidos en el art.8 letra d), inciso final del DL 825.

REQUISITOS PARA HACER USO DEL CRÉDITO FISCAL (ART. 25) El impuesto debe haber sido recargado separadamente en la factura o pagado según comprobantes de ingresos, tratándose de importaciones Las facturas y/o comprobantes de ingreso deberán estar contabilizados en los libros especiales que señala el art.59 de la ley (libro de compras).  Además: - debe acreditarse con el original de la factura. - la factura debe cumplir. Con los requisitos legales y reglamentarios, en cuanto a contenidos y fondos impresos, timbraje y contenido de emisión.

DETERMINACIÓN DEL IVA. El IVA, que mensualmente debe pagar el contribuyente "vendedor o prestador de servicios", queda determinado por la diferencia que exista entre el débito fiscal y el crédito fiscal del mismo período tributario. Si el débito fiscal resulta mayor que el crédito fiscal, el exceso será el monto del IVA que debe declararse y pagarse simultáneamente a más tardar el día 12 del mes siguiente al periodo tributario respectivo. En cambio, si el crédito fiscal mensual resulta mayor que el débito fiscal mensual, el exceso toma el carácter de un remanente de crédito fiscal.  Igual remanente de crédito fiscal se genera cuando en un mes solo hay compras y no se realizan ventas o servicios, es decir, se constata la inexistencia del débito fiscal.

Remanente de Crédito Fiscal: Si de la confrontación mensual del crédito fiscal con el débito fiscal del mismo período tributario, resultare un remanente de crédito en favor del contribuyente, respecto de un período tributario, dicho remanente no utilizado se acumulara a los créditos que tengan su origen en el periodo tributario inmediatamente siguiente. Igual regla se aplicara en los periodos sucesivos, si a raíz de estas acumulaciones subsistiere un remanente a favor del contribuyente. Para los efectos de imputar los remanentes de crédito fiscal a los débitos fiscales que se generen por las operaciones realizadas en los periodos tributarios inmediatamente siguientes, los contribuyentes podrán reajustar dichos remanentes, convirtiéndolos en U.T.M. según su monto vigente a la fecha en que se debió vagarse el tributo y, posteriormente reconvirtiendo el número de U.T.M. así obtenido, al valor en pesos de ellas a la fecha en que se impute efectivamente dicho remanente. Las diferencias de crédito fiscal que provengan de la no utilización oportuna por el contribuyente del mecanismo de reajuste antes señalado, no podrán invocarse como crédito fiscal en períodos posteriores.

Imputación o Devolución de Remanentes de Crédito Fiscal por Activo Fijo. (Artículo 27 bis D.L. N° 825/74) A) Contribuyentes beneficiados: Los contribuyentes gravados con el impuesto del título II de esta ley y los exportadores que tengan remanentes de crédito fiscal determinados de acuerdo con las normas del articulo 23°, durante seis o mas períodos tributarios consecutivos como mínimo, originados en la adquisición de bienes corporales muebles e inmuebles destinados a formar parte de su activo fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de este, podrán: - Imputar ese remanente acumulado en dichos períodos, debidamente reajustado de conformidad con lo dispuesto en el articulo 27°, a cualquier clase de impuestos fiscales, incluso de retención, y a los derechos, tasas, y demás gravámenes que se perciban por intermedio de las aduanas o: - Optar porque dicho remanente le sea reembolsado por la Tesorería General de la República. En el caso que en los seis o mas periodos tributarios señalados se originen créditos fiscales en adquisiciones distintas a las anteriores o en utilizaciones de servicios de los no señalados precedentemente el monto de la imputación o de la devolución se determinara aplicando al total de remanente acumulado, el porcentaje que represente el impuesto al valor agregado soportado por adquisiciones de bienes corporales muebles e inmuebles destinados al activo fijo o de servicios que se integren al costo de este en relación al total del crédito fiscal de los seis o más períodos tributarios. B) Adquisiciones que pueden acogerse al beneficio a condición que pasen a formar parte del activo fijo · adquisiciones de bienes corporales muebles ·

adquisiciones de bienes corporales inmuebles

·

arrendamiento con o sin opción de compra de bienes corporales muebles

·

utilización de servicios que forman parte del activo fijo

·

períodos acumulados 6 meses o más

C) Adquisiciones que no pueden acogerse al beneficio · bienes o servicios que afecten a operaciones no gravadas, exentas o que no guarden relación con la actividad del vendedor. · importación, arrendamiento con o si opción de compra y adquisiciones de automóviles station- wagons y similares y de combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones.

· impuestos pagados y acreditados en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios Tributos a que puede imputarse el remanente · cualquier impuesto fiscal incluso de retención (ejemplo: impuesto único de trabajadores) - derechos aduaneros, tasas, demás gravámenes que se perciban por intermedio de aduanas

TRIBUTACIÓN SIMPLIFICADA PARA PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES 29 al 35 del D.L.. 825/74 Contribuyentes que pueden acogerse al sistema: Pequeños comerciantes, artesanos, pequeños prestadores de servicios. Requisitos: - Que sean personas naturales - Que vendan o presten servicios directamente al público consumidor - Que sean clasificados como "pequeños contribuyentes", por el servicio de impuestos intemos.

Funcionamiento del Sistema: Tnbutan sobre la base de un débito fijo mensual, establecido por Decreto de Hacienda, expresado en U.T.M. El monto del impuesto a pagar se determina deduciendo del débito fijo, el crédito fiscal generado por sus compras y determinado de acuerdo a las normas generales del D.L. 825. Estos contribuyentes se agrupan en categorías de acuerdo al monto anual de sus ventas.

Características principales del Sistema. - Los libera de la obligación de emitir boletas , - Deben llevar libro de compras y ventas , - Deben mantener a la vista del público un cartel original (no se aceptan fotocopias ya que pueden usarse en , varios locales) proporcionando por el Servicio de Impuestos Internos que los acredita como "pequeños contribuyentes".

- Pueden acogerse al sistema, después de cumplir. Un año en el sistema general, mediante solicitud al Servicio de Impuestos Internos presentada en los meses de  junio o diciembre. Los contribuyentes de escasa importancia que no puedan determinar fehacientemente el monto de sus operaciones, podrán solicitar ingresar al sistema mediante una declaración jurada presentada en cualquier mes del año, aunque no cumplan un año de actividades. - Los pagos del impuesto (IVA) se efectúan trimestralmente, del 1 ° al 12° de abril, julio, octubre y enero, respectivamente. - El servicio, a su juicio exclusivo, tiene la facultad de reclasificar a los contribuyentes como también para hacerlos tributar de acuerdo a las normas generales del título II del D.L.N° 825 (art. 52 del Reglamento)

EXPORTADORES (artículo 36). Los exportadores tendrán derecho a recuperar el Impuesto al Valor Agregado que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar bienes para el mismo objeto. Personas que se consideran exportadores para los fines de la recuperación del IVA exportador. Se entiende por exportador la persona que abre un registro de exportación en el Banco Central y queda obligado a presentar al referido banco para la visación correspondiente, la documentación comprobatoria de la exportación. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 36° de la ley del IVA, tienen derecho a recuperar el impuesto que se les hubiere recargado al adquirir o importar bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación, las siguientes personas: - Los exportadores que realicen operaciones gravadas con IVA. - Los prestadores de servicios que efectúen transporte terrestre de carga y aéreo de carga y pasajeros desde el exterior hacia Chile y viceversa. - Las personas que presten servicios a personas sin domicilio ni residencia en Chile, siempre que previamente los servicios que presten sean calificados como "exportación" por la Dirección Nacional de Aduanas, conforme a lo dispuesto por el N° 16 de la letra e) del artículo 12 del D.L N° 825/1974. - Las empresas aéreas o navieras, o sus representantes en Chile, que efectúen transporte de pasajeros o carga en tránsito por Chile , y que, por consiguiente, no tomen o dejen pasajeros en Chile, ni carguen bienes o mercaderías en chile, respecto de la adquisición de bienes para el aprovisionamiento denominado rancho de sus naves o aeronaves. - Las empresas o sus representantes en Chile, respecto del IVA soportado por las compras que realicen para el aprovisionamiento de: plataformas petroleras, de perforación o explotación, flotantes o sumergibles, en tránsito en Chile; de naves

o aeronaves extranjeras que no efectúen transporte de carga o de pasajeros, siempre que con motivo de las actividades que realicen en Chile se hayan convenido con instituciones nacionales una amplia colaboración para el desarrollo de operaciones y proyectos que sean de interés para Chile, según la calificación que debe hacer previamente el Ministerio de Hacienda, a petición de los representantes de la ejecución de las actividades que las naves o aeronaves respectivas realicen en Chile. - Las empresas aéreas, navieras y de turismo y las organizaciones científicas o sus representantes legales en el país, por el aprovisionamiento de las naves o aeronaves que efectúen en el puerto de Punta Arenas o Puerto Williams y por la carga, pasajes o por los y por la carga, pasajes o por los servicios que presten o utilicen para los viajes que realicen desde dichos puertos al continente antártico, certificados por la dirección general del territorio marítimo y marina mercante nacional o por la Dirección General de Aeronáutica Civil, según corresponda. La recuperación del IVA en estos casos, sólo procede respecto del aprovisionamiento, carga, pasaje o de los servicios que sea necesario realizar exclusivamente para efectuar el viaje y transporte respectivo desde Punta Arenas o Puerto Williams al Continente Antártico. - Las empresas que no estén constituidas en chile, que exploten naves pesqueras y buques factorías que operen fuera de la zona económica exclusiva, y que recalen en los puertos de la i región y de punta arenas, respecto de las mercancías que adquieran para su aprovisionamiento o rancho, o por los servicios ce reparación y mantención de las naves y de sus equipos de pesca, y por el almacenamiento de las mercancías que autorice el servicio nacional de aduanas, y - Las empresas hoteleras registradas ante el Servicio de Impuestos Internos, conforme a lo dispuesto por el N° la letra e) del artículo 12 del D.L. N° 825/1974, respecto de los ingresos en moneda extranjera percibidos de turistas extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile. En este caso, la recuperación del IVA que beneficia a las empresas hoteleras no puede exceder de la tasa del IVA aplicada sobre el monto total las operaciones en moneda extranjera que por este concepto efectúe en el período tributario respectivo

IMPUESTOS QUE SE PUEDEN RECUPERAR El articulo 36° del D.L. N° 825/74, en concordancia con lo dispuesto por el D.S. N° 348 /1975, establece que los exportadores de bienes y servicios tienen derecho a recuperar el IVA que se les haya recargado o que hubiere pagado al adquirir o importar bines o al utilizar servicios, todos ellos destinados a su actividad de exportación. De conformidad con dicha normativa legal, se pueden recuperar los siguientes impuestos: - El IVA soportado o pagado en la adquisición, construcción, o importación de bines destinados a su actividad de exportación y utilización de servicios destinados al mismo fin; - El impuesto adicional contemplado en las letras a), b) y c) del artículo 37° y en el artículo 40 del D.L. N° 825/74 , que afecta a los artículos de oro, platino, y marfil, a las joyas, piedras preciosas naturales o sintéticas, y a las pieles finas, calificadas como tales por el S.I.I.., manufacturados o no. El impuesto adicional a las bebidas alcohólicas y productos similares, establecido en el artículo 42 del D.L. N° 825/74

- Impuesto del artículo 43 bis que grava la importación de ciertos vehículos motorizados. - Impuesto del artículo 46 D.L. N°825174, que grava la importación de ciertos vehículos motorizados. Impuesto específico al petróleo diesel. Ley N° 18.502 de 3/04/86.

METODO DE RECUPERACION DEL IVA Recuperación del IVA mediante su imputación directa al débito fiscal Los exportadores que efectúen tanto ventas externas como ventas y servicios internos gravados, el IVA soportado en la adquisición o internación de bienes o en la contratación de servicios correspondientes a las exportaciones, lo podrán recuperar imputándolo directamente, en todo o en parte, al débito fiscal del mes respectivo que afecta las operaciones gravadas. Para ello, el crédito fiscal de las operaciones externas se suma al de las operaciones internas, formando un solo crédito fiscal, rebaja que se efectuará de conformidad a las normas generales del D.L..N° 825/1974. Establecido en el inc. 3° del art. 36. del D.L.. N° 825/74 La factibilidad y conveniencia de utilizar este procedimiento depende del volumen que representan las exportaciones dentro del total de las operaciones de la empresa, puesto que si ellas alcanzan un porcentaje relevante, este procedimiento causará inevitablemente la acumulación de saldos mensuales por insuficiencia de débito fiscal para absorberlos, lo que dejaría postergada la recuperación de parte del impuesto pagado en la adquisición de insumos.

RECUPERACIÓN DEL IVA MEDIANTE SU DEVOLUCIÓN POR TESORERÍA. Los exportadores que efectúen ventas internas, empero que sus débitos fiscales sean insuficientes para deducir el débito fiscal correspondiente a la actividad exportadora o aquellos que por realizar sólo ventas externas no tengan posibilidad alguna de recuperar sus créditos fiscales, podrán obtener de la tesorería el reembolso del IVA en la forma y plazos estipulados en el Decreto Supremo N° 348 del Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, de 1975.

8.- Administración del Impuesto En el titulo IV del Dl 825, se encuentran reunidas las disposiciones relacionadas con la administración del impuesto o procedimientos para su control y fiscalización y cuyo fin es cautelar los intereses fiscales, asegurando y haciendo más expedito el cumplimiento de la prestación impositiva. Entre estas normas se encuentran las que imponen a los contribuyentes la obligación de inscribirse en un registro basado en el rol único tributario, la de emitir facturas o boletas, según sea el caso, y otros documentos tales como guías de despacho, notas de crédito o de débito, liquidaciones, etc. Por sus operaciones, la de llevar determinados libros y registros contables, no oponerse a la fiscalización de1 Servicio de Impuestos Internos, etc. La mayor parte de estas obligaciones da lugar, en el evento de su incumplimiento, a la imposición de multas aplicadas administrativamente por el Servicio de Impuestos Internos.

La infracción a alguna de estas obligaciones puede dar lugar, incluso a la aplicación de sanciones de tipo penal o, como es el caso de la reiteración en el no otorgamiento de facturas o boletas que el inciso tercero del N°10 del art. 97° del Código Tributario pena con presidio o relegación menores en su grado máximo, esto es, de 3 años 1 día a 5 años.

9.- Registro de Contribuyentes. El art. N° 51 ° inc. 1 ° del D.L. N° 825, establece que el Servicio de Impuestos Internos para el control y fiscalización de los contribuyentes de presente ley llevará un registro en base al RUT. Por su parte el art. N° 67° del Reglamento dispone que "los contribuyentes que inicien actividades susceptibles de originar impuestos de esta ley deberán inscribirse en el rol único tributario, antes de dar comienzo a dichas actividades, sin perjuicio de la declaración inicial a la que se refiere el art. N° 68 del Código Tributario". Las personas naturales, efectúan sus trámites con la cédula de identidad.

PERSONAS OBLIGADAS. El art. N° 51 ° de la ley establece la obligación previa de inscribirse en el RUT a todas las personas que inicien actividades susceptibles de originar impuestos de esta ley. Cabe subrayar que la ley no habla de actividades gravadas con el impuesto, sino de actividades susceptibles de originar impuestos, razón por la cual deben cumplir. Con dicha exigencia todos los contribuyentes que inicien actividades. Por su parte el art. N° 51, ya citado y el art. N° 67 del Reglamento establecen que la inscripción en el rut debe solicitarse antes que el contribuyente de comienzo a sus actividades.

10.- Facturas y otros comprobantes. El D.L.N° 825, no solo impone a los contribuyentes la obligación principal de pago del IVA y demás impuestos que establece sino, que además para implementar la aplicación y fiscalización del tributo, en resguardo del interés fiscal, les impone asimismo, una serie de obligaciones accesorias como la de inscripción ya analizada, la de emisión de comprobantes, declaraciones mensuales, etc., Las que detalla y complementa el Reglamento de la ley. De acuerdo al art. N° 52°, de la ley, los contribuyentes afectos al IVA y demás tributos consultados en su texto, están obligados a documentar sus operaciones, incluso las que versan sobre bienes o servicios exentos, mediante la emisión de facturas o boletas según el caso, por las operaciones que efectúen.

EMISIÓN DE FACTURAS De acuerdo con el art. N° 53°,letra a) de la ley, y 68 del reglamento están obligados a emitir facturas: a) Los vendedores o importadores: en las operaciones que realicen con otros vendedores, importadores o prestadores de servicios y en todo caso, tratándose de ventas o promesa de venta de inmuebles, contratos de instalación o confección de especialidades y contratos generales de construcción.

b) Los prestadores de servicios, cuando el beneficiario de la prestación sea un "vendedor", un importador u otro prestador de servicios.

Requisitos que deben cumplir según el Reglamento Los requisitos generales que deben reunir las facturas, contenidos en la letra a) del artículo N° 69 del reglamento son los siguientes: - Emitirse en triplicado, el original y 1a segunda copia o copia adicional se entregarán al cliente, debiendo conservarse la primera copia en poder del vendedor o prestador de servicio para su revisión posterior por el S.I.I. - En caso que se emitan en más ejemplares que los indicados, deberá indicarse en forma impresa y visible el destino de cada documento. - Numeradas en forma correlativa y timbradas conforme al procedimiento que el S.I.I. señale. - Indicar el nombre completo del contribuyente emisor, número de RUT, dirección del establecimiento, comuna o nombre del lugar, según corresponda, giro del negocio, y otros requisitos que determine la Dirección Nacional del S.I.I. - Señalar fecha de emisión - Los mismos datos de identificación del comprador señalados en el n° 3 - Detalle de la mercadería transferida o naturaleza del servicio, precio unitario y monto de la operación. El detalle de las mercaderías y el precio unitario podrán omitirse, cuando se hayan emitido las correspondientes guías de despacho. - Indicar separadamente 1a cantidad recargada por concepto de impuesto, cuando proceda. - Número y fecha de la guía de despacho, cuando corresponda. - Indicar condiciones de venta: al contado, al crédito, mercadería puesta en bodega del vendedor o del comprador, etc.

Momento en que deben emitirse De acuerdo con el art. N° 55° inc. 1° y 2° de la ley debemos distinguir entre facturas de ventas y de prestaciones de servicios y relacionadas con la actividad de la construcción Facturas de ventas, deben emitirse en el mismo momento en que se efectúe la entrega real o simbólica de las especies. Esta norma también es válida para los impuestos especiales a las ventas establecidas en el título III de la ley. Facturas de servicios, deben emitirse en el período tributario en que la remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma a disposición del prestador de servicios. Tratándose de ventas o promesas de venta de inmuebles, de contratos de instalación o confección de especialidades y de contratos generales de construcción, la factura deberá emitirse en el momento en que se perciba el pago del precio del contrato, o parte de éste, cualquiera que sea la oportunidad en que se efectúe.

En el caso de venta de inmuebles, la factura definitiva por el total o el saldo por pagar, deberá emitirse en la fecha de la entrega real o simbólica del bien o de la suscripción de la escritura, si ésta es anterior. La primera regla mencionada en el párrafo anterior, se aplica sin perjuicio de la facultad de postergación que la ley cede a los contribuyentes de emitir las facturas hasta el 5° día corrido posterior a la finalización del período en que se hubieren realizado las operaciones. En todo caso la fecha de ella debe corresponder al período tributario en que se efectuaron las operaciones.

Emisión de Guías de Despacho. En caso que las facturas no se emitan al momento de efectuarse la entrega real o simbólica de las especies, los vendedores deben emitir "guías de despacho " numeradas y timbradas por el Servicio de Impuestos Internos. Los requisitos generales que deben reunir las guías de despacho, contenidos en el artículo n° 70° del Reglamento son los siguientes: - Contener la fecha que debe corresponder a la del envío de las especies al comprador o del retiro por éste, sin perjuicio del plazo prudencial que transcurra desde el envío o retiro de dichas especies hasta su destino, el cual deberá ser considerado por el Servicio de Impuestos Internos al requerir la guía, según la naturaleza o características del traslado, - Contener nombre, dirección y número de RUT del vendedor y del comprador - deben ser numeradas correlativamente, contener el detalle y precio unitario de las especies enviadas o retiradas y ser timbradas por el servicio - Esta guía deberá extenderse en triplicado, el original y la segunda copia o copia adicional se entregarán al comprador, quien adherirá el original a la factura que posteriormente reciba. - El vendedor deberá conservar los duplicados de las guías durante seis años, con indicación del número de la correspondiente factura. Respecto a numeración única nacional de documentos, dimensiones, color de papel, fondo impreso, tipo de letra y otras características técnicas el Servicio ha establecido ciertas exigencias sobre estas materias El inciso final del art. N° 55 del D.L. N° 825, impone a los vendedores y prestadores de servicio la obligación de emitir guías de despacho respecto a los traslados de mercaderías que no constituyan ventas. Esta misma disposición prescribe que las guías de despacho o la factura o boleta respectiva deberán ser exhibidas a requerimiento del Servicio, durante el traslado de especies afectas al IVA realizado en vehículos destinados al transporte de carga. La disposición anterior alcanza tanto a las guías de despacho a que se refiere el inciso 3° del citado art. N° 55 esto a las emitidas en reemplazo transitorio de las facturas como a las que se extiendan para documentar traslados mercaderías, que no importen ventas.

Guías de despacho de contribuyentes eximidos de la obligación de emitir. El Servicio de Impuestos Internos eximió de la obligación de emitir guías de despacho a las empresas periodísticas, editoras e importadoras de periódicos

revistas e impresos, por las operaciones que realicen respecto de diarios, revistas e impresos, que efectúen con los agentes distribuidores de publicaciones o distribuidores de diarios y revistas, suplementeros y otras personas que comercian en el ramo. Esta excepción no regirá para las ventas o traslados de materiales, repuestos, materias primas, y otras especies corporales muebles que efectúen las citadas empresas.

Facturas de compras y boletas de prestación de servicios de terceros. El Servicio de Impuestos Internos impuso a las empresas, obligadas a llevar contabilidad, la obligación de emitir facturas de compras por las operaciones que efectúen con particulares o contribuyentes de difícil fiscalización, para justificar sus egresos o para recargar y retener el impuesto según proceda. Similar obligación se impone a los contribuyentes, comerciantes, industriales y cooperativas, beneficiarios de prestaciones de servicios con características análogas a la de un "oficio", prestadas por personas naturales de escasos conocimientos, por las cuales deberán emitir boletas de servicios y retener, declarar y pagar el impuesto de 2° categoría de la ley de la renta ya que estas prestaciones no están afectas al IVA.

UNIDAD III: LEY DE RENTA (DL 824). I-GENERALIDADES Y DEFINICIONES. I.1 GENERALIDADES Cuadro sinóptico de la Ley de Impuesto a la Renta

En estricto rigor la denominación de impuesto a la renta es de alguna forma equívoca debido a que en el esquema de la Ley de la Renta, el hecho gravado “Renta” es objeto de

más de un impuesto, que pueden aplicarse conjuntamente o bien como impuesto único a la renta. Haciendo historia el impuesto a la renta nace en chile el año 1925, y actualmente se encuentra regido por el Decreto Ley N° 824 del año 1974, el cual ha sufrido una serie de modificaciones hasta la fecha. En estricto rigor la denominación de impuesto a la renta es de alguna forma equívoca debido a que en el esquema de la Ley de la Renta, el hecho gravado “Renta” es objeto de

más de un impuesto, que pueden aplicarse conjuntamente o bien como impuesto único a la renta. En términos generales el sistema de impuestos a la renta vigente se puede esquematizar de la siguiente forma:

A) LAS EMPRESAS, que en general declara su renta efectiva mediante un sistema de contabilidad completa, que tributan anualmente sobre sus utilidades

devengadas, con un impuesto denominado de 1° categoría cuya tasa proporcional es de un 20% AT 2012, 18,5% AT 2013, y 17% AT 2014 en adelante. B) LOS DUEÑOS, SOCIOS, O ACCIONISTAS,  de estas empresas, que tributan con un impuesto personal llamado GLOBAL COMPLEMENTARIO, basado en una escala progresiva de tasas, que se aplica solo en la oportunidad en que tales utilidades de la empresa sean RETIRADAS o DISTRIBUIDAS como dividendos. En ese momento, el impuesto de 1° categoría que a nivel de empresa habían soportado esos beneficios, se transforma en un crédito aplicable contra el GLOBAL COMPLEMENTARIO. Si dicho crédito por 1° categoría resulta superior al Global complementario, el exceso se devuelve al contribuyente. En definitiva, el verdadero tributo que grava las utilidades empresariales es el GLOBAL COMPLEMENTARIO, asumiendo que el impuesto de primera categoría juega un rol de mero anticipo a cuenta de este. Si los propietarios de la empresa no tienen domicilio ni son residentes en Chile, sus utilidades retiradas o distribuidas se afectan con el IMPUESTO ADICIONAL con tasa proporcional de 35%, en vez del global complementario, utilizando también como crédito el impuesto de 1° categoría.

C) LAS RENTAS DEL TRABAJO DEPENDIENTE, que soportan a medida que se  perciben, un impuesto mensual de retención llamado IMPUESTO ÚNICO DE 2° CATEGORÍA, cuya escala progresiva de tasas es idéntica al Global Complementario. D) LAS RENTAS DEL TRABAJO INDEPENDIENTE, percibidas por profesionales y otras personas que prestan servicios personales sin un vínculo de dependencia con un empleador, y que se afectan anualmente sólo con el impuesto global complementario, generándose la obligación de retención mensual de dichas rentas de un 10%, que servirá para rebajar dicho impuesto, retención la cual de existir saldo, es de carácter devolutivo.

CLASIFICACIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA A) PRIMERA CLASIFICACION: IMPUESTOS CEDULARES E IMPUESTOS PERSONALES Antes de explicar en detalle la estructura de los impuestos a la renta es necesario dar una visión general de ella; la renta es gravada por dos tipos de impuestos: los cedulares y los personales. Cada grupo de impuestos está, a su vez, compuesto por otros impuestos, de forma tal que la renta es gravada, en atención a diversos factores, por un sólo impuesto dentro de las categorías anteriormente mencionadas, de modo tal que la doble tributación a la renta se produce porque el mismo hecho gravado, es decir, la renta está afecta a un impuesto cedular y otro personal. Para evitar el problema de doble tributación interna que este esquema impositivo genera, los impuestos cedulares operan como un crédito que posee el contribuyente frente al pago de sus impuestos personales. Los diversos impuestos que gravan la renta son los siguientes:

1.-) Impuestos cedulares o por categorías.- La renta es gravada por los denominados “impuestos cedulares o por categorías”, que son los impuestos de primera y segunda

categoría. El factor que determina la categoría es el origen de la renta, es decir, su FUENTE, lo que da lugar a la siguiente estructura:

a.-) Impuesto de 1º categoría (art. 20-DL 824). Grava las rentas provenientes del CAPITAL y las denominadas rentas mixtas, que son aquellas que tienen su origen en el trabajo y el capital, pero en cuya génesis predomina el capital. Tiene una tasa de 17%,. No obstante de forma transitoria para el año tributario 2012 la tasa es de 20%, para el año tributario 2013 un 18,5%, y desde el año tributario 2013 retorna a la tasa de 17%.  b.-) Impuesto de 2º categoría (art 42-DL824), que grava las rentas provenientes del trabajo dependiente, es decir, aquellas procedentes de la remuneración obtenida en virtud de un contrato de trabajo. Las que provienen del trabajo independiente son gravadas por el impuesto Global Complementario (art 52-DL824), salvo que el trabajo individual esté organizado en forma de empresa, pues en tal evento las rentas que de ello provengan están afectas a impuesto de 1º categoría_. Sin embargo, el impuesto de 1º categoría se ha extendido más allá de las rentas  provenientes del capital y las rentas mixtas, gravando también ciertas rentas que provienen  puramente del trabajo, como son por ejemplo, las rentas provenientes de las sociedades de profesionales (art 42 n°2-DL824). Además, en virtud de lo establecido en el artículo 20 nº 5 del DL 824, grava todas las rentas que no tributen en la 2º categoría, transformándose así, en la norma de clausura de los denominados impuestos cedulares. 2.-) Impuestos personales.-

La renta también es gravada por los denominados “impuestos personales”, que son los impuestos global complementario y adicional. A diferencia de los impuestos cedulares, el criterio que determina qué tipo de impuesto  personal grava la renta no es su fuente, sino un factor independiente de la renta misma, cual es la residencia del contribuyente. a.-) El impuesto global complementario (art 52-DL824), como su nombre lo indica, es un impuesto global, porque persigue gravar, de una sola vez, todas las rentas que percibe un contribuyente, sin que importe el origen de esas rentas. El contribuyente de este impuesto debe ser siempre una persona natural que tenga domicilio o residencia en Chile. Este impuesto es de carácter progresivo global, es decir, de aquellos en que la tasa se incrementa a medida que aumenta la base imponible, los cuales se justifican por la teoría económica de la Utilidad Marginal y tienen por finalidad hacer efectivos todos los  principios tributarios de orden constitucional, especialmente el de igualdad por la ley.  b.-) El impuesto adicional (art 58-DL824)  es un impuesto personal sustitutivo del impuesto global complementario, ya que éste sólo puede aplicarse respecto de personas naturales con domicilio o residencia en Chile, de modo tal que el impuesto adicional  permite gravar las rentas de las personas que no tienen domicilio o residencia en Chile sólo cuando aquéllas provienen de fuente chilena. Este impuesto no puede ser progresivo como el Global Complementario, porque en Chile se desconoce el monto total de las rentas que recibe el contribuyente domiciliado en el extranjero. Cómo ya habíamos adelantado, el problema que genera esta estructura impositiva es la doble tributación interna, por lo que las últimas modificaciones han tendido a crear un sistema integrado, en el cual los impuestos cedulares que afectan a una determinada renta operan como un crédito, abono o adelanto frente a los impuestos  personales a que la misma renta esté afecta. Este sistema de créditos no opera cuando el impuesto categoría opere como impuesto único a la renta, porque en ese caso no se  produce la doble tributación que por esta vía se intenta corregir. Podría pensarse que este sistema opera sólo respecto de un mismo contribuyente, es decir, cuando el pago del impuesto de categoría y el personal respecto de una renta gravan al mismo contribuyente. Sin embargo, la realidad es otra, pues no hay que olvidar que el hecho gravado en la Ley de la Renta es precisamente la “Renta”, pero no las personas que la han percibido, de

modo tal que la razón de ser del sistema de abonos es que respecto de una misma “Renta” no exista doble tributación, independientemente de que el contribuyente que debe pagar cada uno de esos impuestos sean o no personas diferentes. La explicación de lo dicho es sumamente lógica, y se reduce a que usualmente las grandes empresas generadoras de rentas están organizadas en forma de sociedades, por lo que sus utilidades, después de tributar con el impuesto de primera categoría, son repartidas entre los socios, quienes también deben tributar por ellas con el impuesto Global Complementario o Adicional según corresponda, cuando las perciben o se las remesan, de forma tal que una misma renta es objeto de dos tipos de impuestos. Sin embargo, el sistema integrado de tributación sobre la renta opera de forma diferente atendiendo a si la distribución de utilidades tiene como destinatario a una persona natural o jurídica: 1.-) Si los dividendos son percibidos por una persona natural, el impuesto de 1º categoría  pagado por la sociedad (en la proporción de las utilidades que le correspondan al socio) opera como un crédito ante el pago del impuesto personal del socio, que generalmente es el Global Complementario. 2.-) Si los dividendos son percibidos por otra sociedad o persona jurídica, la proporción del impuesto de 1º categoría pagado por la sociedad que originó esa renta ya no opera como un crédito respecto de la segunda sociedad, sino que la ley declara a éstos dividendos exentos del pago de impuestos. La ley, no obstante, vuelve al sistema de créditos respecto de los socios de la segunda sociedad en el caso que ellos sean personas naturales, constituyendo el impuesto pagado por la primera sociedad un crédito frente al impuesto personal del socio de la segunda sociedad.

B) SEGUNDA CLASIFICACION: IMPUESTOS A LA RENTA  –  IMPUESTOS A HECHOS QUE NO SON RENTA A pesar de no encontrarse comprendidos en el concepto amplio de renta la Ley grava algunos hechos o cosas con impuesto: a.-) Impuesto al Gasto (art 21  –   DL 824). La “renta líquida imponible”_ se obtiene de deducir a los ingresos que se perciben los gastos realizados para obtener dichos ingresos. Sin embargo, muchas veces la Ley de la Renta no permite deducir de los ingresos ciertos gastos, denominados gastos rechazados, de forma tal que ellos pasan a constituir el hecho gravado “renta”, aunque económicamente hablando no lo sean. En estos casos se habla de impuesto al gasto. La pregunta que surge es cómo tributan estos gastos rechazados. Para responder a esta interrogante, hay que distinguir quien realiza éstos gastos: i.-) Si los realiza una sociedad de personas, el gasto rechazado va a ser considerado un retiro por parte de los socios, de modo que ellos tributarán bajo el Impuesto Global Complementario por estas sumas. ii.-) Si estos gastos son hechos por una sociedad anónima, la ley los somete a un impuesto único cuya tasa asciende al 35%. Debido a que el impuesto a que quedan afectos es único, si han quedado incluidos en el pago del impuesto de 1era categoría, se debe completar el 35 % antedicho, cancelando la diferencia del 20%. Si no han quedado incluidos en el pago del impuesto de primera categoría, se debe cancelar íntegramente el 35%. Lo que siempre debe tenerse presente es que el impuesto al gasto es un impuesto único y por lo tanto JAMÁS puede superar el 35%, aun cuando ya se haya cancelado una parte de él, caso en el cual la tasa del 35% sólo debe completarse.

 b.-) Impuestos a las Ganancias de Capital (art 17 n°8 en relación al art 18 del DL824)-: La razón de ser de estos impuestos es la misma que hemos establecido para los impuestos al gasto, vale decir, que el concepto económico de “renta” no coincide con el significado que a ella se le da en la Ley, donde es definida en términos sumamente amplios, incluyendo ciertos incrementos de capital.

C) TERCERA CLASIFICACIÓN: IMPUESTOS REALES E IMPUESTOS PERSONALES. Los impuestos reales son aquellos que gravan a la renta sin atender a la persona del contribuyente, como el de 1° categoría y el impuesto único del 35%. Los impuestos personales gravan la renta tomando en cuenta a la persona del contribuyente, como el Impuesto único de 2° categoría y el Global Complementario. D) CUARTA CLASIFICACION: IMPUESTOS PROPORCIONALES E IMPUESTOS PROGRESIVOS. Impuestos proporcionales son aquellos con tasa fija cualquiera que sea el monto de la renta, como el de 1° categoría, el impuesto único del 35%, y el impuesto adicional. Impuestos Progresivos son aquellos en que la tasa aumenta a medida que la renta sea mayor, como el impuesto de 2° categoría y el Global complementario.

II.2 DEFINICIONES. Antes de entrar en ciertas definiciones relevantes de la Ley de la Renta, debemos señalar que en términos generales los ingresos pueden ser de tres tipos:   

Ingresos renta (artículo 1° DL 824) Ingresos no renta (están señalados expresamente en el artículo 17 DL 824)) Ingresos renta llamados exentos o RENTAS EXENTAS (artículos 39 y 40 DL 824)

II.2.1. INGRESOS RENTA. ANÁLISIS DEL HECHO GRAVADO POR LA LEY DE LA RENTA.- “RENTA”. Dentro del concepto de renta, tenemos las: 



Rentas percibidas; son aquellas que han ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe, asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que la obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago. Rentas devengadas; aquélla sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.



Rentas retiradas, se relaciona con las sociedades de personas



Rentas distribuidas, se relaciona con las sociedades de capital



Rentas remesadas, son aquellas que se envían al exterior



Renta presunta, es cuando a partir de cierto parámetros se presume una renta, por ejemplo en materias agrícolas el eje es el avalúo fiscal.



Renta efectiva, es la regla general en las empresas. Normalmente los entes económicos menores se basan en la renta presunta.

El Concepto de Renta está con templado en el DL 824, artículo 2:  ARTICULO 2°.-  Para los efectos de la presente ley se aplicarán, en lo que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas en el Código Tributario y, además, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá: 1.- Por "renta", los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de  patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación. Para todos los efectos tributarios constituye parte del patrimonio de las empresas acogidas a las normas de del artículo 14 bis, las rentas percibidas o devengadas mientras no se retiren o distribuyan.

De acuerdo a esta definición, renta es todo incremento patrimonial. Lo que indica que la habitualidad no tiene importancia, lo único importante es el incremento patrimonial. En Chile lo que se grava es la renta, y todo es renta, no exige habitualidad, hasta un regalo puede constituir incremento patrimonial. Porque tampoco que exige que la renta sea producto del trabajo, sólo que incremente el patrimonio.

De esta forma el concepto de Renta está dado en el artículo 2º Nº 1 de la Ley, que en su  primera parte la define como “(...) los ingresos que constituyan utilidades o bene ficios que rinda una cosa o actividad (...)”.

Se advierte que la renta se define en torno de las ideas de utilidad y beneficio, lo que es consecuente con la raíz etimológica de la palabra renta. En esta porción del concepto de renta se parte de la base de la teoría económica del rédito - producto, según la cual “renta” es lo que rinde o produce una actividad, es decir, las utilidades que ella genera. De este modo, el elemento esencial del concepto de renta en esta acepción es la mantención o permanencia de la fuente productora de la renta, esto es, que las utilidades se produzcan sin detrimento de ella_. De lo anterior se sigue que la periodicidad de la renta no es relevante en este concepto de renta, o sea, no es necesario que las utilidades de esta actividad se repitan a lo largo del tiempo. Sin embargo, luego la misma disposición agrega “(...) y todos los beneficios e incrementos de patrimonio (...)”, con lo cual se amplía sustancialmente el alcance del

concepto anteriormente analizado. Se abandona la teoría del rédito o producto, adhiriéndose a la económica del rédito - incremento, según la cual para que exista renta  basta que exista una nueva riqueza en el patrimonio del contribuyente. Así, deja de ser importante la idea de que la fuente productiva no se destruya; es más, pierde importancia que la riqueza provenga del desarrollo de una actividad, pudiendo ella provenir de la mera liberalidad (se incluyen las donaciones). Debido a la amplitud de esta segunda parte del concepto de “renta”, la primera parte se

hace completamente inútil, pues es absorbida por la extensión del concepto establecido en la parte final del artículo 2º Nº 1, el cual se satisface con cualquier incremento patrimonial, aunque no sea una utilidad o beneficio que provenga del ejercicio de una actividad. El único límite que tiene este amplio concepto de renta está dado por la parte final del artículo 2 Nº 1 que dice “(...) que se perciban o devenguen, cualquiera sea su naturaleza,

origen o denominación”. Así, la renta (entendida como cualquier incremento patrimonial)

sólo tributa en la medida que esté percibida o devengada. La pregunta que surge, entonces, es determinar cuándo una renta se encuentra percibida o devengada. La respuesta está dada por los Nos 2 y 3 del artículo 2º, que establecen el significado de dichos términos de la siguiente forma: 1.-) Renta percibida: Es aquella que ha ingresado efectivamente al patrimonio del contribuyente. 2.-) Renta devengada: Es aquella respecto de la cual el contribuyente es titular de un crédito para exigirla. En ambos casos, eso sí, es necesario tener presente que deben excluirse los  beneficios de índole puramente emocional, o que no puedan ser avaluados en dinero, como por ejemplo, los beneficios derivados de un buen ambiente de trabajo. La regla general en materia de impuestos a la renta es que ella tributa desde que está devengada;_ sin embargo, existen ciertas clases de rentas que siempre tributan sobre base  percibida, jamás devengada, que son las rentas provenientes del trabajo que están afectas al impuesto de 2º categoría. El legislador presume que el contribuyente no tiene otros medios para pagar el impuesto distintos de su remuneración, por lo que espera que las haya percibido para afectarlas. Sin embargo, el problema más importante cuando se intenta definir el concepto de renta es diferenciarlo del de ingreso. Conceptualmente las palabras “renta” e “ingreso” tienen

alcances muy diversos. La RENTA se obtiene al deducir de los ingresos generados, los costos y gastos necesarios  para producirlos, los cuales se reconocen desde que están adeudados sin que sea necesario que se hayan pagado efectivamente, como contrapartida del hecho que la renta se grava desde que está devengada.  No obstante, en ciertas ocasiones la Ley de la Renta grava ciertos hechos que no constituyen “renta” desde el punto de vista de la definición anteriormente analizada, o

 bien deja de gravar ciertas situaciones que claramente pueden ser conceptualizadas como renta. Así, la definición de renta del artículo 2º no es completamente exacta, superando o restringiendo su alcance natural en las siguientes situaciones: 1.-) El artículo 17 del DL 824 , en sus 31 numerandos, restringe el amplio concepto de renta del artículo 2do, estableciendo ciertas situaciones de ingresos no renta, o sea, declarando que ciertos beneficios son ingresos no constitutivos de renta. La declaración de un ingreso como no constitutivo de renta implica que no se verifica el hecho gravado en la Ley de Renta, es decir, la renta. Esta situación es diferente de las denominadas rentas exentas, básicamente por dos razones: a.-) En el caso de los ingresos no renta el hecho gravado por la ley no se verifica, es decir, ese ingreso no es un objeto idóneo de aplicación del sistema general establecido en la ley; sin embargo, en el caso de las rentas exentas el hecho gravado “renta” existe, pero por ciertas consideraciones del legislador, como evitar la doble tributación, no recibe aplicación.

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 b.-) Las exenciones se establecen respecto de los impuestos que designa la ley de forma  particular, es decir, no existen exenciones respecto del sistema general de impuestos a la renta; en cambio, los ingresos no rentas no están sometidos a este sistema, por lo que no se ven afectados por ninguno de los impuestos que establece la ley. Ello queda demostrado en que las rentas exentas del impuesto de 1era categoría son gravadas con el impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda. 2.-) Tanto el artículo 21 cuanto el 33 establecen ciertos casos en que aún sin existir una renta percibida o devengada el contribuyentes está obteniendo un beneficio, que la Ley equipara a una “renta”. Ejemplo de ello son los casos en que se hace uso o goce de bienes

o activos de una sociedad o empresa por el socio o empresario, su cónyuge, o los hijos no emancipados legalmente de éstos, calculándose la renta en relación al valor del bien. 3.-) En ciertas oportunidades, el legislador se separa completamente del concepto de renta establecido en la ley (es decir, concibiéndola como un incremento patrimonial) y grava directamente el ingreso del contribuyente. Esto sucede básicamente en dos situaciones: a.-) Generalmente cuando el impuesto adicional se aplica como impuesto único a la renta, la base imponible se determina en relación a la remesa realizada al exterior sin derecho a deducir gastos, y, como sabemos, la renta es igual al ingreso menos los gastos en que se incurre para generarlos.  b.-) En el caso de los trabajadores dependientes a ellos sólo se les permite deducir de la  base imponible del impuesto (sus remuneraciones) las cotizaciones previsionales. Aquí surge la pregunta de si la base imponible del impuesto es renta o ingreso. La respuesta a esta pregunta depende de si se acepta que el trabajador realiza o no gastos necesarios para obtener su remuneración: si se piensa que los gastos necesarios para el desarrollo de la actividad los realiza el empleador, entonces el trabajador dependiente tributaría por sus rentas, que en este caso, equivaldrían a sus ingresos, si, en cambio, se cree que el trabajador realiza éstos gastos entonces estaría tributando según sus ingresos. 4.-) En ocasiones, la Ley de la Renta supera el límite establecido de gravar sólo las rentas  percibidas o devengadas, gravando la renta sobre base distribuida, como por ejemplo lo hace el artículo 17 Nº 5 respecto del sobreprecio, reajuste o mayor valor obtenido por las sociedades anónimas en la colocación de acciones de su propia emisión.

II.2.2 INGRESOS NO RENTA. Los ingresos no renta están regulados, a diferencia del IVA en donde no están señalados. Su regulación se encuentra en el artículo 17 en concordancia con el artículo 18 del DL 824. Por la comentada amplitud del concepto RENTA, es que se regula lo que es “no renta”, para evitar dudas.

Es importante saber que los ingresos no renta, no tributan, pero tampoco se declaran. (No aparecen en el formulario), a diferencia de las rentas exentas, que esas si deben declararse, y obviamente aparecen en el formulario. Por ejemplo en el caso de los dividendos, estos quedan exentos de la 1ª categoría, pero pagan en el global complementario. En la renta exenta, quedan exentos de pagar en un bloque, pero pagan igual en otro. En definitiva los ingresos de renta no tributan pero habría que hacer una distinción, es decir, salvo que se cumpla lo que señala el artículo 18, en cuyo caso sería renta producto de la habitualidad.

Veamos el 17 nº 8:  ARTICULO 17°.- No constituye renta: 8°.-  El mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en las siguientes operaciones, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18:

a) Enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año; b) Enajenación de bienes raíces, excepto aquellos que forman parte del activo (1-a-a-6) de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categoría; c) Enajenación de pertenencias mineras, excepto cuando formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la primera categoría; d) Enajenación de derechos de agua efectuada por personas que no sean contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría; e) Enajenación del derecho de propiedad intelectual o industrial, en caso que dicha enajenación sea efectuada por el inventor o autor; f) Adjudicación de bienes en partición de herencia y a favor de uno o más herederos del causante, de uno o más herederos de éstos, o de los cesionarios de ellos; g) Adjudicación de bienes en liquidación de sociedad conyugal a favor de cualquiera de los cónyuges o de uno o más de sus herederos, o de los cesionarios de ambos; h) Enajenación de acciones y derechos en una sociedad legal minera o en una sociedad contractual minera que no sea anónima, constituida exclusivamente  para explotar determinadas pertenencias, siempre que quien enajene haya adquirido sus derechos antes de la inscripción del acta de mensura o dentro de los 5 años siguientes a dicha inscripción y que la enajenación se efectúe antes de transcurrido 8 años, contados desde la inscripción del acta de mensura. El inciso anterior no se aplicará cuando la persona que enajena sea un contribuyente que declare su renta efectiva en la primera categoría o cuando la sociedad, cuyas acciones o derechos se enajenan, esté sometida a ese mismo régimen. i) Enajenación de derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad, salvo que los derechos o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría;  j) Enajenación de bonos y debentures; k) Enajenación de vehículos destinados al transporte de pasajeros o exclusivamente al transporte de carga ajena, que sean de propiedad de  personas naturales que no posean más de uno de dichos vehículos. En los casos señalados en las letras a), c), d), e), h) y j), no constituirá renta sólo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisición del bien respectivo el  porcentaje de variación DL 1533, experimentada por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de la adquisición y el último día del mes anterior al de la enajenación, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18. Por fecha de enajenación se entenderá la del respectivo contrato, instrumento u operación. La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravará con el impuesto de primera categoría en el carácter de impuesto único a la renta, a menos que operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el artículo 18. Estarán exentas de este impuesto las

cantidades obtenidas por personas que no estén obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría y siempre que su monto no exceda de diez unidades tributarias mensuales por cada mes, cuando el impuesto deba retenerse y de diez unidades tributarias anuales al efectuarse la declaración anual, ambos casos en el conjunto de las rentas señaladas. Para los efectos de efectuar la citada declaración anual, serán aplicables las normas sobre reajustabilidad que se indican en el número 4° del artículo 33°. Tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k) que hagan los socios de sociedades de  personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso el mayor valor que exceda del valor de adquisición, reajustado, con los impuestos de Primera Categoría, Global Complementario o Adicional, según corresponda. El Servicio de Impuestos Internos podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario, cuando el valor de la enajenación de un bien raíz o de otros bienes o valores, que se transfieran a un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa, sea notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares en la localidad respectiva, o de los corrientes en plaza considerando las circunstancias en que se realiza la operación. La diferencia entre el valor de la enajenación y el que se determine en virtud de esta disposición estará afecta a los impuestos señalados en el inciso anterior. La tasación y giro que se efectúen con motivo de la aplicación del citado artículo 64 del Código Tributario, podrá reclamarse en la forma y  plazos que esta disposición señala y de acuerdo con los procedimientos que indica. No se considerará enajenación, para los efectos de esta ley, la cesión y la restitución de acciones de sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil, que se efectúe con ocasión de un préstamo o arriendo de acciones, en una operación bursátil de venta corta, siempre que las acciones que se den en préstamo o en arriendo se hubieren adquirido en una bolsa de valores del  país o en un proceso de oferta pública de acciones regido por el título XXV de la ley Nº 18.045, con motivo de la constitución de la sociedad o de un aumento de capital posterior, o de la colocación de acciones de primera emisión. Se entenderá que tienen presencia bursátil aquellas acciones que cumplan con las normas para ser objeto de inversión de los fondos mutuos, de acuerdo a lo establecido en el Nº 1 del artículo 13º del decreto ley Nº 1.328, de 1976. Para determinar los impuestos que graven los ingresos que perciba o devengue el cedente por las operaciones señaladas en el inciso anterior, se aplicarán las normas generales de esta ley. En el caso del cesionario, los ingresos que obtuviese producto de la enajenación de las acciones cedidas se entenderán percibidos o devengados, en el ejercicio en que se deban restituir las acciones al cedente, cuyo costo se reconocerá conforme a lo establecido  por el artículo 30º. Lo dispuesto en los dos incisos anteriores se aplicará también al préstamo de bonos en operaciones bursátiles de venta cortas. En todo caso el prestatario deberá adquirir los bonos que deba restituir en alguno de los mercados formales a que se refiere el artículo 48 del decreto ley Nº 3.500, de 1980.

Veamos ahora el artículo 18:  ARTICULO 18°.- En los casos indicados en las letras a), b), c), d), i) y j) del N° 8 del artículo 17, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda. Cuando el Servicio determine que las operaciones a que se refiere el inciso anterior son habituales, considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenación o cesión de que se trate, corresponderá al contribuyente probar lo contrario. Se presumirá de derecho que existe habitualidad en los casos de subdivisión de terrenos urbanos o rurales y en la venta de edificios por pisos o

departamentos, siempre que la enajenación se produzca dentro de los cuatro años siguientes a la adquisición o construcción en su caso. Asimismo, en todos los demás casos se presumirá la habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo inferior a un año. De igual modo, se presumirá de derecho que existe habitualidad en el caso de enajenación de acciones adquiridas por el enajenante de conformidad a lo  previsto en el artículo 27 A de la ley Nº 18.046. Para los fines de establecer el mayor valor afecto a impuestos en los casos de bienes no sometidos al sistema de reajuste del artículo 41°, se aplicarán las normas sobre actualización del valor de adquisición contempladas en el  penúltimo inciso del N° 8 del Artículo 17. Para los efectos de esta ley, las crías o acciones liberadas únicamente incrementarán el número de acciones de propiedad del contribuyente, manteniéndose como valor de adquisición del conjunto de acciones sólo el valor de adquisición de las acciones madres. En caso de enajenación o cesión parcial de estas acciones, se considerará como valor de adquisición de cada acción la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisición de las acciones madres por el número total de acciones de que sea dueño el contribuyente a la fecha de la enajenación o cesión. Es decir, estos ingresos “no renta”, pasan a ser renta cuando hay habitualidad.

II.2.3.- RENTAS EXENTAS. Como se dijera, las rentas exentas son INGRESOS RENTA, que la ley declara EXENTAS. Se encuentran contenidas en los artículos 39 y 40 de la LIR DL 824. A modo de ejemplo, sobre exenciones, veamos el artículo 39:  ARTICULO 39°.-  Estarán exentas del impuesto de la presente categoría las siguientes rentas:

1°.- Los dividendos pagados por sociedades anónimas o en comandita por acciones, respecto de sus accionistas, con excepción de las rentas referidas en la letra c) del N° 2 del artículo 20°. 2°.- Las rentas que se encuentren exentas expresamente en virtud de leyes especiales. 3°.- Las rentas de los bienes raíces no agrícolas sólo respecto del propietario o usufructuario que no sea sociedad anónima, sin perjuicio de que tributen con el Impuesto Global Complementario o Adicional. Con todo, esta exención no regirá cuando la renta efectiva de los bienes raíces no agrícolas exceda del 11% de su avalúo fiscal, aplicándose en este caso lo dispuesto en los dos últimos incisos del artículo 20°, letra a). 4°.- Los intereses o rentas que provengan de: a) Los bonos, pagarés y otros títulos de créditos emitidos por cuenta o con garantía del Estado o por las instituciones, empresas y organismos autónomos del Estado. b) Los bonos o letras hipotecarios emitidos por las instituciones autorizadas para hacerlo. c) Los bonos, debentures, letras, pagarés o cualquier otro título de crédito emitidos por la Caja Central de Ahorros y Préstamos;  Asociaciones de Ahorro y Préstamos; empresas bancarias de cualquier naturaleza; sociedades financieras; institutos de financiamiento cooperativo y las cooperativas de ahorro y crédito. d) Los bonos o debentures emitidos por sociedades anónimas. e) Las cuotas de ahorro emitidas por cooperativas y los aportes de capital en cooperativas.

f) Los depósitos en cuentas de ahorro para la vivienda. g) Los depósitos a plazo en moneda nacional o extranjera y los depósitos de cualquiera naturaleza efectuados en alguna de las instituciones mencionadas en la letra c) de este número. h) Los efectos del comercio emitidos por terceros e intermediados por alguna de las instituciones financieras fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras o por intermediarios fiscalizados por la Superintendencia de Compañías de Seguros, Sociedades Anónimas y Bolsas de Comercio. Las exenciones contempladas en los Nos 2° y 4° de DL 1076, este artículo, relativas a operaciones de crédito o Art. financieras, no regirán cuando las rentas provenientes de dichas operaciones sean obtenidas por empresas que desarrollen actividades clasificadas en los N°s 3, 4 y 5 del artículo 20 y declaren la renta efectiva.

Entonces, las diferencias entre las no rentas, y las exenciones en materia de renta son: 



Los exentos deben declararse, en cambio los no rentas no se declaran. Sin embargo los exentos están exentos de la primera categoría, pero igual tributan en el global complementario, como es el caso de los dividendos. Los exentos están gravados, pero no tributan por la exención. Los no renta no son nunca renta, para ningún efecto, por tanto no se gravan, ni siquiera se consideran para la declaración.

III.- TIPOS DE IMPUESTOS A LA RENTA. 1) IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA Principales Características: 1) grava a las rentas cuyo origen es el capital. (Rentas que provienen del capital). Por ejemplo las rentas de la industria, del comercio, financieras, los intereses pagados por los bancos. 2) Por regla general grava a las empresas y sociedades, incluso puede gravar a las sociedades de profesionales. Incluso podría gravar a una persona natural cuando optan. 3) En esta categoría se gravan tanto la renta percibida como devengada. Por regla general se tributa por renta efectiva, sin embargo los taxistas y ámbitos menores tributan por rentas presuntas. 4) En Chile la 1ª categoría tiene una característica especial, que es que constituye un crédito en contra del impuesto global complementario. 5) Hasta antes del año 84, se pagaba 1ª categoría, pero no era crédito en el global, por lo tanto la empresa pagaba, y simultáneamente el socio también pagaba el global complementario, ahora la empresa lo que paga en 1ª categoría constituye un crédito para el socio que paga en el global complementario. Debido a esto nace en esta época el FONDO DE UTILIDADES TRIBUTARIAS, FUT, que dice relación con los retiros, y el control de las utilidades y los créditos asociados.

HECHO GRAVADO.- El impuesto de 1era categoría tiene como hechos gravados  básicos 2 tipos de rentas, que son las rentas de capital y las rentas mixtas_, que están establecidas en el artículo 20, y que comprende los siguientes grupos de rentas: 1.-) Rentas provenientes de la explotación de bienes raíces agrícolas y no agrícolas, sea a título de arrendamiento o de las utilidades que de él provengan. 2.-) Rentas provenientes de capitales mobiliarios (acciones, títulos de crédito), especialmente interese y dividendos. 3.-) Rentas provenientes del comercio, la industria, la minería, las actividades extractivas, y algunos servicios. 4.-) Rentas provenientes del desarrollo de actividades de intermediación, como por ejemplo corredores, comisionistas y martilleros; y además rentas provenientes de ciertos servicios, como por ejemplo, la salud, la educación y esparcimiento. 5.-) Todas las rentas que no estén gravadas con el impuesto de 2da categoría, u otro impuesto cedular específico, y que no se encuentre exenta. 6.-) Rentas provenientes de los premios de lotería, salvo la Polla Gol, aunque en realidad esta norma es inoperante en la actualidad por las razones que analizaremos en su oportunidad.  No obstante, en ciertos casos la Ley de la Renta establece hechos gravados distintos de los antes enunciados, para efectos de aplicar el impuesto de 1era categoría, que son: A.-) Ciertos incrementos de capital quedan afectos al impuesto de 1era categoría, sea que opere como impuesto único a la renta o dentro del esquema del sistema general_. Ejemplo de lo anterior es el caso en que no se cumplen todos los requisitos establecidos para que el mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces constituyan ingresos no renta (Artículo 17 Nº8), caso en el cual, el impuesto de 1era categoría se aplica dentro del esquema del régimen general, es decir, se aplica junto al impuesto Global Complementario. Sin embargo, en otros casos el impuesto de 1era categoría se aplica como impuesto único a la renta, quedando ella eximida de la aplicación de impuestos  personales. Desde el punto de vista económico el que ciertos incrementos de capital queden gravados con un impuesto a la renta es completamente incorrecto, ya que ellos son completamente diferentes a las rentas que se originan en el capital. B.-) Ciertas rentas provenientes del trabajo. Se trata de las rentas provenientes de sociedades de profesionales, que si bien en principio están afectas a impuesto de segunda categoría, pueden optar a tributar por un régimen en que sus rentas estén afectas al impuesto de primera categoría y, una vez distribuidas se afectan también con el impuesto Global Complementario.

DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA SEGÚN RENTA EFECTIVA La determinación del hecho gravado del impuesto de primera categoría según renta efectiva está establecida en los artículos 29 y siguientes de la Ley de la Renta, los cuales estableces las reglas según las cuales debe realizarse esta operación.

INGRESOS BRUTOS.- Artículo 29.- La determinación del hecho gravado del impuesto de primera categoría se base en el concepto de “Ingresos Brutos” que son todos los

ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades gravadas con el impuesto de  primera categoría, a excepción de los ingresos comprendidos en el artículo 17, es decir, los ingresos no renta, ya que ellos no verifican el hecho gravado de éste impuesto. Sin embargo, existen dos ingresos no renta que sí van a ser considerados como ingresos brutos  para efectos de éste cálculo, que son los establecidos en los Nos 25 y 28 del artículo 17, es decir, los reajustes. El que estos ingresos no renta se consideren como ingresos brutos no significa que ellos vayan a tributar, ya que la ley establece ciertos mecanismos correctivos que neutralizan ésta incorporación. La regla general del impuesto de 1era categoría, es que los ingresos se consideren desde el momento en que se encuentran devengados, a excepción de los ingresos del artículo 20 Nº 2, es decir, las rentas provenientes de los capitales mobiliarios que se consideran desde que están percibidos, salvo que respecto de ellos hubiera operado la transformación del artículo 29 incorporándose a otros numerandos del artículo 20 volviéndose a la regla general de base devengada. El inciso 3ero de ésta disposición establece ciertas reglas especiales, para el caso de los ingresos que se perciben en virtud de contratos de promesa de venta de inmuebles, y respecto de los contratos de construcción por suma alzada. A continuación veremos cada uno de estos casos especiales de forma más detallada: 1.-) Ingresos obtenidos en virtud contrato de promesa de venta de inmuebles: Estos ingresos se reconocerán el año en que se celebre el contrato prometido. Esto es así, porque el contrato de promesa no es un título apto para exigir el precio del inmueble, sino que sólo permite exigir la suscripción del contrato definitivo y éste último es el que habilita a exigir el pago del precio, por lo que sólo a partir de su suscripción el ingreso se encontrará devengado. 2.-) Ingresos obtenidos en virtud de contratos de construcción por suma alzada: En éste caso se altera la regla general de la base devengada, ya que aun cuando el contrato esté suscrito el ingreso no se reconoce sino en la medida en que se realizan los cobros, y por lo tanto, los ingresos se van reconociendo en la medida que la obra vaya avanzando_. Esta alteración de la regla general se justifica básicamente por dos razones: a.-) Porque la aplicación de la regla general de base devengada generaría una distorsión en los ejercicios de la empresa constructora, ya que la empresa aparecería con ingresos gigantescos el año de suscripción del contrato, y probablemente presentaría pérdidas durante todos los ejercicios posteriores durante los cuales se está construyendo.  b.-) Porque los Pagos Provisionales Mensuales se calculan sobre la base de los ingresos  brutos que se obtienen mensualmente, por lo que si se aplicara la regla general, el mes en que se suscribe el contrato debería pagarse unos P.P.M. enormes. RENTA BRUTA.- Artículo 30.- La “renta bruta” es la que se obtiene al deducir de los ingresos brutos los costos directos de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha deuda. Así, para lograr comprender el alcance del concepto de renta  bruta es necesario aclarar el significado de los costos directos. Los costos directos dicen relación con la producción de los bienes que la empresa produce o comercializa, como por ejemplo el costo de adquirir los remedios que una farmacia comercializa. Para determinar que ítems van a ser considerados como integrantes de los costos directos, hay que distinguir el lugar de origen de éstas mercaderías: 1.-) Si las mercaderías son adquiridas en Chile, se consideran como costos directos: .

a.-) El valor o precio de adquisición, según la respectiva factura, contrato o convención.  b.-) Optativamente pueden deducirse bajo la forma de costos directos el valor del flete y seguros desde las bodegas del enajenante hasta las bodegas del adquirente. 2.-) Si las mercaderías son internadas al país, se consideran como costos directos: a.-) El valor C.I.F., es decir, el costo del seguro y flete internacional hasta que las mercaderías llegan al puerto de destino.  b.-) Los derechos de internación, es decir los aranceles. Aquí es importante hacer notar que un impuesto es considerado un costo, y por lo tanto se deduce. c.-) Los gastos de desaduanamiento. d.-) Optativamente pueden deducirse bajo la forma de costos directos el valor del flete y seguros desde el puerto de destino hasta las bodegas del adquirente. Respecto de estos dos casos es necesario efectuar una observación que dice relación con aquellas sumas que optativamente pueden ser consideradas como costos directos. En éstos casos la opción se da porque estos valores también pueden deducirse  bajo la forma de gastos. Lo anterior puede, en ciertos casos, revestir una gran importancia, ya que los gastos se reconocen desde que están pagados o adeudados, en cambio los costos directos sólo se reconocen cuando el producto se vende. 3.-) Si se trata de bienes producidos o elaborados por el contribuyente, se consideran como costos directos: a.-) El valor de la materia prima: Para efectos de determinar el valor de la materia prima debe distinguirse si ella es adquirida en Chile o si es importada, aplicando en cada caso las deducciones como costos directos que correspondan según las reglas anteriores.  b.-) El valor de la mano de obra, pero sólo de la mano de obra directa, es decir, la que es necesaria para la producción del bien. Las reglas anteriores sólo son aplicables en la medida en que las mercaderías o materias primas hayan sido adquiridas al mismo precio y en la misma oportunidad, caso en el cual, el costo de producción o comercialización de los bienes siempre es el mismo. Sin embargo, el problema se produce cuando el contribuyente utiliza inventarios de mercaderías o materias primas adquiridas en distintas oportunidades y a distinto precio en la producción o comercialización de su producto, ya que en éste caso es imposible saber que materia prima o bien es el que ha sido efectivamente utilizado para generar el ingreso, de modo tal que no pueden aplicarse las reglas anteriores para determinar el costo directo del bien en cuestión. Como sabemos, ante situaciones como las anteriormente descritas, pueden utilizarse tres sistemas distintos, que son: i.-) F.I.F.O.: Por este sistema se considera que los bienes que han sido adquiridos primero son los que primero se utilizan en la producción del bien o en su comercialización. ii.-) L.I.F.O.: Este sistema considera que lo último que se adquiere es lo primero que se utiliza. iii.-) C.P.P.(Conocido financieramente como PMP): Por éste sistema se considera que el  precio del bien que se utiliza es un promedio de todos los precios de las mercaderías que se encuentran en el inventario.

El inciso 2do del artículo 30 establece que el contribuyente sólo puede utilizar dos de éstos tres sistemas: (i) F.I.F.O. y (ii) C.P.P., es decir, sólo puede utilizar los costos directos más antiguos o el método del Costo Promedio Ponderado. La razón de ser de ésta limitación es que la ley supone que los precios de los bienes es creciente, es decir, que suben conforme pasa el tiempo, de modo tal, que la utilización de los costos directos más recientes (los adquiridos a una precio más alto) disminuye las utilidades de la empresa de forma artificial, dando como resultado una renta bruta inferior a la real. Así, el contribuyente puede elegir cuál de estos dos sistemas es el que más le conviene, pero una vez realizada esta opción, debe mantenerla, a lo menos, durante cinco ejercicios comerciales consecutivos. En todos estos casos, la regla general es que los costos directos se reconozcan cuando el bien que genera el ingreso se haya vendido. Sin embargo, el reconocimiento de los costos directos está sujeto a reglas especiales en los casos de contratos de promesa de venta de inmuebles y en los contratos de construcción  por suma alzada. En ambos casos los costos directos se reconocen cuando se reconoce el ingreso; así, en el caso de los contratos de promesa los costos se reconocen en el ejercicio en que suscriba el contrato definitivo, y en el caso de los contratos de construcción el costo directo de reconocerá durante los ejercicios en que se presenten los cobros. RENTA LÍQUIDA.- Artículo 31.- La “renta líquida” se obtiene de deducir de la renta  bruta los gastos necesarios para producirla. Ahora bien, para que los gastos puedan deducirse como tales es necesario que cumplan los siguientes requisitos, tanto de forma como de fondo. 1.-) De forma: a.-) Que no se hayan deducido como costos. Aquí hay que tener presente que sólo en el caso del flete y seguro que se realiza dentro del país se da la posibilidad de deducirlos optativamente como costos directos o como gastos.  b.-) Tienen que encontrarse pagados o adeudados en el ejercicio comercial en que se deducen, ya que si corresponden a ejercicios anteriores no pueden deducirse. c.-) Que se acrediten fehacientemente al Servicio de Impuestos Internos. La acreditación de estos gastos puede hacerse mediante boletas, facturas, contratos o convenciones. 2.-) De fondo. El requisito de fondo para que los gastos puedan deducirse, es que ellos sean necesarios para producir la renta líquida. Sin embargo, surge el problema de determinar cuál es el rol que deben cumplir los gastos en la generación de la renta, es decir, si es necesario que de la realización de esos gastos se derive la generación real de la renta o si basta que el gasto sea potencialmente apto para generar la renta. Esta última es la posición que predomina en la doctrina, es decir, para considerar si se cumple el requisito de necesariedad del gasto en la generación de la renta basta que el gasto sea  potencialmente apto para generar la renta, con independencia de si esta se genera o no. Ejemplo de lo anterior son las sumas pagadas por concepto de publicidad. Si la  publicidad tiene un efecto negativo en los consumidores, y debido a ello las rentas del negocio disminuyen, las sumas pagadas constituirán igualmente un gasto, ya que la  publicidad es una herramienta que tiene, en general, la virtud de aumentar la productividad del negocio. El artículo 31 hace una enumeración de los principales casos de gastos, sin embargo, ésta enumeración es puramente enunciativa, pudiendo deducirse como gastos otras sumas de dinero que cumplan con los requisitos anteriormente mencionados. Los gastos enunciados en el inciso 3ero del artículo 31 son: 1.-) Artículo 31 Nº 1: Los intereses pagados por concepto de un préstamo o crédito. Sin embargo, para que éstos intereses puedan deducirse como gastos es necesario que el

 préstamo se vincule a la obtención de rentas que tributen en 1era categoría, por lo que no se pueden deducir los intereses que se paguen para producir ingresos no renta o rentas exentas, como las provenientes de fuente argentina. 2.-) Artículo 31 Nº 2: Los impuestos establecidos por las leyes chilenas. Para que los impuestos puedan deducirse como gastos es necesario que se relacionen con el giro de la empresa. No obstante el carácter genérico que pareciera tener este numerando existen numerosos impuestos que quedan excluidos de ésta disposición, que son: a.-) Todos los impuestos a la renta.  b.-) Todos los impuestos de recargo, como por ejemplo el I.V.A.c.-) Los derechos de aduana o aranceles, ya que ellos son deducidos como costos directos. d.-) El impuesto territorial, ya que él constituye un crédito en contra del impuesto de 1era categoría. Sin embargo, una modificación reciente de la legislación tributaria estableció, que dentro del período comprendido entre 1999 y el 2003 el pago de éste impuesto va a ser considerado como un gasto y no como un crédito. La importancia de la distinción que hemos hecho, es decir, que un cierto ítem sea reconocido como un gasto o como un crédito es sumamente importante porque altera substancialmente el monto de la tributación que el contribuyente deberá soportar efectivamente. Esto es así porque cuando se reconoce un crédito al contribuyente. Así, aun cuando pareciera que la disposición es sumamente general, pareciera que el único impuesto que puede ser deducido como un gasto es el impuesto de Timbres y Estampillas. 3.-) Artículo 31 Nº 3: Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad. Este numerando se refiere tanto a las pérdidas materiales como a las tributarias, las cuales procederemos a analizar a continuación: a.-) En el caso de las pérdidas materiales del negocio su deducción como gasto está establecida como contrapartida al hecho que el artículo 17 Nº 1 inciso 2do establece que las indemnizaciones por concepto de daño emergente en el caso de bienes incorporados al giro de un negocio, empresa o actividad, constituyen “renta” afecta al impuesto de primera categoría, razón por la cual pueden ser deducidas como gasto.  b.-) En el caso de las pérdidas tributarias ellas también pueden ser deducidas como gasto,  pero debido a que en ese ejercicio no hay utilidades contra las cuales puedan imputarse dichas pérdidas surge la pregunta de determinar a cual ejercicio pueden atribuirse, es decir, respecto a que ejercicio van a poder imputarse dichos gastos. Lo lógico en ésta materia sería que las pérdidas tributarias pudieran atribuirse a él o los ejercicios siguientes en que el contribuyente obtenga utilidades; sin embargo es evidente que la Ley de la Renta tenía que adoptar una posición diversa estableciendo que éstas pérdidas se imputarán, en primer término, a los ejercicios anteriores en los cuales existan utilidades acumuladas o retenidas, y sólo cuando no existan ejercicios anteriores con utilidades acumuladas podrán imputarse las pérdidas o ejercicios posteriores. Ambos casos requieren una explicación independiente, porque entre ellos existe una diferencia fundamental, cual es, el hecho que cuando la pérdida se imputa a ejercicios anteriores el impuesto de primera categoría que a ellos les corresponde ya se encuentra pagado, en cambio, cuando se atribuye a ejercicios posteriores no lo está, y su función es disminuir el monto del impuesto que debe pagarse. El problema que ésta situación puede presentar es que constituye un desincentivo a la acumulación de las utilidades, ya que al contribuyente le conviene disminuir los impuestos que le corresponderá pagar en el futuro. El problema se presenta cuando las pérdidas se imputan a utilidades acumuladas en ejercicios anteriores, ya que en éste caso lo que procedería es devolver el impuesto que se  pagó en exceso; sin embargo, como sabemos, los impuestos se diferencian de otros tributos ya que jamás se devuelven. Para solucionar esta situación la ley dispone que el

impuesto pagado en el ejercicio respecto del cual se imputan las pérdidas se transforma en un P.P.M., y como tal, puede devolverse. Así, en el caso en cuestión, el impuesto pagado en el ejercicio al cual se imputan las utilidades deja de tener la naturaleza de impuesto,  pasando a ser un Pago Provisional Mensual. Sólo a falta de utilidades acumuladas en ejercicios anteriores la pérdida puede imputarse a ejercicios posteriores_, para lo cual, deben reajustarse de acuerdo al porcentaje de variación experimentado por el I.P.C. entre el último día del mes anterior al cierre del ejercicio comercial en que se generaron las  pérdidas, y el último día del mes anterior al cierre del ejercicio en que proceda su deducción. La deducción de las pérdidas debe ser total, es decir, deben deducirse en un 100%.Se presenta una situación que ha generado ciertas dudas, cual es, el caso de la fusión de dos o más sociedades una de las cuales ha generado pérdidas tributarias. La  pregunta que surge en éste caso es saber si la nueva sociedad que se genera a partir de la fusión puede o no utilizar las pérdidas de la sociedad que fue absorbida. El Servicio de Impuestos Internos ha interpretado éstas normas sobre imputación de pérdidas en el sentido que ellas darían lugar a un derecho personalísimo, de modo tal que las pérdidas sólo pueden ser aprovechadas por la misma persona jurídica que las generó. Así, para que las sociedades originadas en una fusión puedan aprovechar las pérdidas de una de las sociedades absorbidas, se requiere que jurídicamente sea la sociedad con pérdidas la que absorba a las demás aún cuando económicamente la operación sea diferente. 4.-) Artículo 31 Nº 4: Los créditos incobrables. Para que los créditos incobrables puedan ser deducidos como un gasto es necesario que cumplan con los siguientes requisitos: a.-) Que hayan sido contabilizados oportunamente como créditos incobrables_.  b.-) Que se hayan agotado “prudencialmente” los medios de cobro. Esto significa que deben haberse hecho todos los intentos razonablemente posibles para cobrar el crédito en cuestión, de modo tal, que debe existir una cierta relación entre el monto que se pretende cobrar con los gastos que éste cobro representa. 5.-) Artículo 31 Nº 5: Una cuota anual de depreciación por los bienes pertenecientes al activo fijo. La depreciación es la amortización de activos físicos, es decir, es la gradual asignación del valor del activo físico con cargo a gastos durante los años en que el activo  presta beneficios, es decir, durante sus años de vida útil. Así, la depreciación se hace en  base al valor neto del activo fijo en relación con sus años de vida útil. No obstante lo anterior, la Ley de la Renta permite que el contribuyente altere este sistema de depreciación, pudiendo optar por una depreciación acelerada, que consiste en que el cálculo de la cuota de depreciación se hace sobre la base del valor neto del activo fijo,  pero sobre 1/3 de su vida útil, es decir, al bien se le considera una vida útil equivalente a un tercio de la fijada por el SII en atención al bien de que se trate_. Sin perjuicio de lo anterior, la depreciación acelerada está sujeta a ciertas limitaciones, ya que para que los  bienes pertenecientes al activo fijo de la empresa puedan acogerse a éste sistema deben cumplir con ciertos requisitos: a.-) Si los bienes son de origen nacional, deben comenzar a depreciarse aceleradamente desde que son nuevos, sino no puede utilizarse éste sistema.  b.-) Si los bienes son de origen extranjero, pueden comenzar a depreciase anticipadamente sean nuevos o usados, siempre y cuando tengan una vida útil_ igual o superior a 5 años. Si la vida útil del activo es igual a 5 años, la depreciación acelerada se realiza en un año, según lo vimos anteriormente.

Los contribuyentes que hayan optado por el régimen de depreciación acelerada  pueden abandonarlo en cualquier momento, acogiéndose al de depreciación general que ya hemos analizado, pero no pueden volver a quedar sometidos nuevamente al régimen de depreciación acelerada_. Al término del período de depreciación el bien debe quedar registrado a un valor contable de un peso, el cual no queda sujeto a depreciación, ni se reajusta, y tampoco se le aplican las normas de corrección monetaria establecidas en el artículo 41. Este valor deberá mantenerse en los registros del contribuyente hasta que el  bien salga de su patrimonio por medio de una enajenación, castigo, retiro u otra causa. La base de depreciación es igual al VALOR NETO del bien, el cual equivale al valor de adquisición del bien menos su valor residual_. La cuota de depreciación se fija cuando el bien se comienza a depreciar, siendo entonces, una cuota fija durante todo los  períodos durante los cuales se deprecie el bien, la que se aplicará respecto de los menores valores que, como resultado de la depreciación, registre el bien. Debido a que la depreciación se realiza anualmente, para que el activo fijo pueda ser depreciado es necesario que se encuentre en el balance del contribuyente al 31 de Diciembre del año en curso, fecha en la cual se deprecian los bienes, de modo tal que si enajena el bien antes de esa fecha, el enajenante no podrá aprovechar la cuota de depreciación que correspondería ese año. Cuando se trata de bienes que se han hecho inservibles para la empresa antes del  plazo señalado para la depreciación, éste período puede aumentarse al doble. 6.-) Artículo 31 Nº 6: Sueldos, salarios y otras remuneraciones pagados o adeudados por la  prestación se servicios profesionales. En general los sueldos salarios y otras remuneraciones, incluso las gratificaciones legales o contractuales y toda cantidad por concepto de gastos de representación pueden ser deducidas como gastos desde que se encuentran pagadas o adeudadas. Sin embargo, las participaciones y gratificaciones voluntarias que se otorguen a empleados y obreros están sujetos a una limitación para  poder ser deducidas como gastos, ya que requieren que se paguen a o abonen en cuenta y siempre que ellas sean repartidas a cada empleado y obrero en proporción a los sueldos y salarios pagados durante el ejercicio, así, como en relación a la antigüedad, cargas de familia u otras normas de carácter general y uniformes aplicables a todos los empleados o a todos los obreros de la empresa. La razón de ésta limitación es que ni las participaciones ni las gratificaciones voluntarias son remuneraciones obligatorias por ley, de modo tal, que no son necesarias  para producir la renta, proveniendo entonces de la pura voluntad del empleador. Así, el legislador tributario desconfía de estos pagos que no son estrictamente necesarios y los somete a requisitos adicionales para considerarlos como gastos con el fin de controlar su seriedad. Estos requisitos son: a.-) Que se encuentren pagadas o abonadas, es decir, no se reconocen desde que se encuentran adeudados como la generalidad de los gastos, sino que exige que ellos hayan sido pagados o, al menos, que se encuentren abonados.  b.-) Que estos pagos tengan un carácter general, es decir, que sean otorgados a todos los empleados o a todos los obreros que laboran en la empresa. El Servicio de Impuestos Internos ha interpretado este requisito en el sentido de sostener que éstos pagos deben efectuarse por estamento o categoría, es decir, que se otorguen a todos os trabajadores u obreros que cumplan con los requisitos que la empresa ha fijado para otorgar estas gratificaciones o participaciones. Es por esto que se dice que son de carácter general, ya que se otorgan en virtud del cumplimiento de ciertos requisitos establecidos por criterios no discriminatorios.

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El inciso 2do del artículo 31 regula la situación de las remuneraciones percibidas  por personas que por cualquier circunstancia personal, o por la importancia de su haber en la empresa, cualquiera sea la condición jurídica de ésta, hayan podido influir en la fijación de sus propias remuneraciones. En éste caso, el legislador tributario se encuentra renuente a deducir como gastos éstas remuneraciones, ya que sería sumamente fácil aumentar artificialmente las remuneraciones con el fin de generar más gastos a la empresa y evitar así el pago de impuestos. Por ésta razón la ley establece que las remuneraciones percibidas  por éstas personas sólo podrán deducirse como gastos cuando ellas hayan sido consideradas como razonablemente proporcionadas a juicio del Director Regional; de modo tal que no se considerarán gastos las remuneraciones que el Director Regional haya considerado excesivas. Así, para que éstas remuneraciones puedan ser aceptadas como gastos es necesario que hayan sido declaradas como razonables a juicio del Director Regional, el cual, para hacer ésta proporción se basa, entre otros, en los siguientes  parámetros: i.-) La importancia de la empresa. ii.-) Las rentas declaradas. iii.-) Los servicios prestados por el trabajador. iv.-) La rentabilidad del capital. En conclusión, para que las remuneraciones de las personas que hayan podido influir en la fijación de sus propias remuneraciones puedan ser deducidas como gastos, es necesario que ellas hayan sido calificadas como razonablemente proporcionadas por el Director Regional, en atención a diversos factores, sin perjuicio de los impuestos que afecten a la persona que perciba dichas remuneraciones_. El inciso 3ero trata la situación del denominado sueldo patronal, es decir, del sueldo que percibe el socio de sociedades de  personas, socio gestor de sociedades en comandita por acciones y las que se asigne el empresario individual, que efectiva y permanentemente trabajen en el negocio o empresa. Este tipo de remuneraciones sólo puede ser deducido como gastos si cumple con los requisitos que la ley establece, y que son: i.-) Que el socio trabaje efectiva y permanentemente en la empresa de la que es socio. ii.-) Que estas remuneraciones no superen las 66 U.F._. En éste punto existe una diferencia substancial con la situación descrita anteriormente, o sea, de las remuneraciones de aquellas personas que puedan tener influencia en la fijación de sus propias remuneraciones, ya que en ese caso la remuneración no podrá ser deducida como gasto en tanto sea considerada como excesiva; en cambio en el caso del sueldo patronal, todo aquello que supere las 66 U.F. no podrá ser deducido como gasto, aun cuando el exceso sea completamente proporcional. Respecto de las remuneraciones de servicios prestados en el extranjero ella pueden ser aceptadas como gastos, siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos en el inciso 4to del artículo 31, que son: Que se acrediten con documentos fehacientes. Que, a juicio del Director Regional, sean, por su monto y naturaleza, necesaria y convenientes para producir renta en Chile. 7.-) Artículo 31 Nº 7: Las donaciones efectuadas cuyo único fin sea la realización de  programas educacionales. La importancia que tiene que éstas sumas puedan ser deducidas como gastos está en que se establece un beneficio para que los contribuyentes realicen ciertas donaciones cuyo fin es puramente de fomento de la educación, aun cuando es lógico que ellas no cumplen con los requisitos que debe cumplir una suma para poder ser reconocida como gasto, cual es, que sea necesario para producir la renta. Las donaciones que quedan comprendidas en éste numerando no requieren la realización previa del trámite de la insinuación, y, además quedan exentas de toda clase de impuestos. Sin embargo, para que las donaciones puedan considerarse como gastos es necesario que cumplan con ciertos requisitos que la ley establece, que son: .

a.-) Que la donación tenga como fin único la realización de programas de instrucción  básica o media gratuitas, técnica, profesional o universitaria en el país, ya sean privados o fiscales. Sin embargo, el inciso 2do de la disposición extiende el beneficio a las donaciones que se hagan a los Cuerpos de Bomberos de la República, Fondo de Solidaridad Nacional, Fondo de Abastecimiento y Equipamiento Comunitario, Servicio  Nacional de Menores y a los Comités Habitacionales Comunales.  b.-) Que el monto de la donación no exceda del 2% de la renta líquida imponible de la empresa o del 1,6% del capital propio de la empresa al término del correspondiente ejercicio.  No obstante lo anterior, la Ley de Municipalidades establece otras donaciones que también están afectos a éste beneficio. A pesar de todo lo dicho anteriormente, si la ley tuviera el firme propósito de dar un incentivo real al contribuyente le habría otorgado un crédito respecto de las sumas donadas y no sólo haberlas reconocidos como gastos. 8.-) Artículo 31 Nº 8: Los reajustes y diferencias de cambio provenientes de créditos o  préstamos. Este numerando establece que se reconocen como gastos los reajustes y diferencias de cambio provenientes de créditos o préstamos destinados al giro del negocio o empresa, incluso los originados en la adquisición de bienes del activo fijo y realizable. Esta disposición es sumamente sencilla, y la única aclaración que puede hacerse respecto de ella dice relación con la variación del tipo de cambio, el cual, al subir_, genera las diferencias que quedan comprendidas en ésta disposición. 9.-) Artículo 31 Nº 9: Los gastos de organización y puesta en marcha. Los gastos de organización y puesta en marcha de una empresa se caracterizan porque son aquellos en que se incurre con anterioridad a que la empresa comience a producir sus beneficios. El inciso 1ero dispone que éstos gastos podrán ser amortizados hasta en un lapso de 6 ejercicios comerciales consecutivos desde que éstos gastos se generaron o desde el año en que la empresa comience generar ingresos de su actividad principal, cuando este hecho sea  posterior a la fecha en que originaron los gastos. Lo anterior no tiene un alcance tributario relevante, sino que, la diferencia de amortizar el gasto en un período máximo de 6 ejercicios es importante para efectos extratributario, como por ejemplo, la contratación de créditos bancarios, instituciones ante las cuales debe presentarse un balance que otorgue ciertas garantías, lo que no ocurriría si todos éstos gastos se reconocieran cuando se originaran. En el caso de empresas cuyo único giro según la escritura de constitución sea el de desarrollar determinada actividad por un tiempo inferior a 6 años no renovable o  prorrogable, los gastos de organización y puesta en marcha se podrán amortizar en el número de años que abarque la existencia legal de la empresa, lo que es completamente consecuente con la regla general dada en el inciso 1ero. 10.-) Artículo 31 Nº 10: Los gastos de publicidad. Este numerando dispone que los gastos incurridos en la promoción o colocación en el mercado de artículos nuevos, fabricados o  producidos por el contribuyente son considerados como gastos. Estos gastos pueden amortizarse en un período máximo de 3 ejercicios comerciales consecutivos, contados desde la generación de dichos gastos, lo que, como sabemos, es una alteración de la regla general que los gastos se reconocen desde que se encuentran pagados o adeudados. Esta excepción de la regla general se justifica porque los beneficios que generan dichos gastos no son posibles de cuantificar en el mismo ejercicio en que se incurre en el gasto, y además, porque en caso de los productos nuevos los gastos de publicidad van a ser, por regla general, más altos.

11.-) Artículo 31 Nº 11: Los gastos de investigación. Este numerando dispone que se reconocen como gastos las sumas que se destinen a la investigación científica y tecnológica en interés de la empresa aun cuando no sean necesarios para producir la renta  bruta del ejercicio. Como sabemos, para que los gatos puedan ser deducidos como tales es requisito sine qua non que sean necesarios para producir la renta. Así, en éste disposición se altera expresamente este regla mediante la frase “... aun cuando no sean necesarias para  producir la renta bruta del ejercicio...”, lo que se fundamenta en el hecho que los frutos de

las investigaciones se produce en el futuro, o sea, nunca en el período en que se efectúa el gasto para la investigación. 12.-) Artículo 31 Nº 12: Ciertos pagos al exterior. Este numerando declara como gastos los  pagos que se hagan al exterior por los conceptos indicados en el inciso 1ero del artículo 59, es decir, por concepto de royalty y asistencia técnica. Esta situación es un corolario de la regla general, en la medida que estos pagos sean necesarios para producir la renta, de modo tal, que la función de éste numerando es limitar el monto que puede tener este gasto hasta en un 4% de los ingresos por ventas o servicios, del giro, en el respectivo ejercicio. El inciso final del artículo 31 Nº 12 establece la forma como debe determinarse si los montos pagados se encuentran o no dentro del límite del 4% ya indicado, para lo cual deberán sumarse todos los pagos que resulten de lo dispuesto en los inciso 2º y 3º, es decir, de los pagos que pueden deducirse sin límite alguno que analizaremos a continuación, y luego todos los demás pagos. Sobre el total que resulte se aplicará el 4%. No obstante lo anterior, los incisos 2do y 3ero establecen dos casos en que el antedicho límite no recibe aplicación, que son: a.-) Cuando, en el ejercicio respectivo, entre el contribuyente y el beneficiado con el pago no exista o no haya existido relación directa o indirecta en el capital, control, o administración de uno u otro. Así, la relación que no debe existir entre el prestador y el  pagador del servicio es de: i.-) Administración. ii.-) Control. iii.-) Capital. Para que la norma anterior pueda recibir aplicación es necesario que, dentro de los dos meses siguientes al del término del ejercicio respectivo, el contribuyente o su representante legal, deberá formular una declaración jurada en la que señale que en dicho ejercicio no ha existido la relación indicada. Esta declaración deberá conservarse con los antecedentes de la respectiva declaración anual de impuesto a la renta, para ser presentada al Servicio de Impuesto Internos cuando éste lo requiera. El que maliciosamente suscriba una declaración jurada falsa será sancionado en conformidad con el artículo 97 Nº 4 del Código Tributario. El gran número de exigencias que impone la ley para que estos gastos  puedan ser deducidos sin límite se da porque lo que se pretende evitar es que la sociedad o empresa prestadora del servicio que se paga realice retiros de utilidades de forma encubierta por medio del pago de servicios inexistentes o a un precio mayor que el que efectivamente tienen. Esto es así, porque la remesa de utilidades está afecta a un impuesto del 35%, en cambio el pago de un royalty o de una asistencia técnica están gravados con impuesto levemente inferior, igual a un 30%, y además pueden ser deducidos como un gasto de la empresa o sociedad pagadora.  b.-) Cuando en el país del domicilio del beneficiario de los pagos éste tipo de renta es gravada con impuestos a la renta con tasa igual o superior al 30%. Lo anterior se hace en atención a que un impuesto de tasa tan alta como ésta hace presumir, al legislador chileno, la seriedad del pago. Con el objeto de saber cuáles son los países en que existen éste tipo de impuestos el Ministerio de Hacienda, de oficio o a petición de parte interesada, establecerá, por Decreto Supremo la lista de los países que se encuentran en ésta situación. GASTOS RECHAZADOS.- La segunda parte del inciso 1ero del artículo 31 establecen ciertos pagos que jamás van a poder ser considerados como gastos, lo que se denominan como gastos rechazados, y que son: 1.-) La adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa. Cuando el legislador se refiere a la adquisición de éste tipo de bienes no se

expresó correctamente, ya que la adquisición tiene como contrapartida un activo, de modo tal que el monto pagado por este concepto no puede ser un gasto rechazado simplemente  porque no es un gasto, ya que el valor del activo es objeto de depreciación, es decir, puede ser llevado a gasto paulatinamente. 2.-) La adquisición y arrendamiento de automóviles, stations-wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros, y en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. La única posibilidad de llevar a gastos las sumas pagadas por éstos conceptos es obteniendo una autorización del SII para depreciar éste tipo de bienes, pero su otorgamiento es sumamente difícil porque  para ello el Servicio de Impuesto Internos debe considerar ésta situación como necesaria. 3.-) La adquisición, mantención o explotación de los bienes de los cuales se aplique la  presunción de derecho a que se refiere en inciso 1ero del artículo 21 y la letra f. -) del Nº 1 del artículo 33.- Así, en este caso debe ser considerado como un gasto rechazado la adquisición, mantención o explotación de bienes pertenecientes al activo fijo de una empresa que están siendo usados o gozados a cualquier título por personas que tengan algún poder de decisión dentro de la empresa_. Aquí surge la pregunta de si puede considerarse que estos bienes son usados dentro del giro de la empresa, aun cuando sean usados o gozados por las personas antes mencionadas, pregunta que se plantea especialmente cuando estas personas pagan por el uso o goce un determinado dividendo. Esta situación es sumamente discutible, existiendo argumentos en ambas direcciones, sin embargo, el Servicio de Impuestos Internos ha dicho que el sentido de la ley es claro y que los gastos asociados a éstos bienes son siempre gastos rechazados. El GASTO RECHAZADO tiene un efecto tributario mucho más intenso que el que deban incluirse o no en el cálculo de la renta líquida imponible del impuesto de primera categoría, es decir, que incrementen o no la base imponible de impuesto, ya que muchas veces respecto de ellos también se aplica una sanción que aumenta lo que el contribuyente debe pagar por haber incurrido en ellos. Es por lo anterior que se dice que sobre los gastos rechazados se aplica un impuesto - multa, establecido en el artículo 21.- Sin embargo, para establecer de forma precisa el tratamiento tributario de los gastos rechazados es necesario distinguir quien es el contribuyente que realiza el gasto: a.-) Empresa individual o una sociedad de personas.  b.-) Sociedad anónima. 1.-) Empresa Individual o Una Sociedad de Personas.- En este caso, las sumas consideradas como gastos rechazados pueden tener dos tratamientos tributarios diferentes, a saber: Si se trata de gastos rechazados que consistan o correspondan a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo del activo, con excepción de los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores, y los préstamos que las sociedades de personas efectúen a sus socios personas naturales, se considerarán RETIROS DE UTILIDADES, y por tanto, estarán sujetos a ese tratamiento tributario. Así, para que los gastos rechazados sean considerados como retiros de utilidades es necesarios que las partidas sean efectivamente retiradas o se trate de ciertos desembolsos de dinero, por lo que no todos los gastos rechazados enumerados en el artículo 31 van a tener éste tratamiento tributario. Ejemplo de lo anterior son los excesos del 4% que resulten de la aplicación del artículo 31 Nº 12, los cuales si bien van a ser gastos rechazados, y por tanto, van a aumentar la base imponible del impuesto de primera categoría no van a estar afectos a impuesto Global Complementario, es decir, no van a tributar a nivel de los socios. De ésta manera, estas sumas estarán afectas a los siguientes impuestos:

a.-) Los gastos rechazados incrementan la base imponible del impuesto de primera categoría, el cual es pagado por la sociedad. Respecto del impuesto de primera categoría es necesario hacer una precisión, cual es que si la sociedad va a pérdida los gastos rechazados aumentan ésta pérdida tributaria, de modo tal que van a poder ser imputados en las formas que ya hemos visto en oportunidades anteriores. Esta situación está reconocida implícitamente en el artículo 21 en aquella parte que dice “(...) con excepción de los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores(...)”.

 b.-) Los retiros de utilidades están afectos a impuesto Global Complementario, el cual debe ser cancelado por el los socios que lo realizaron. La pregunta que surge es quien va a ser el contribuyente gravado con el impuesto Global Complementario, ya que éste es un impuesto que afecta sólo a personas naturales y no a la empresa o sociedad. Para determinar lo anterior hay que distinguir si se encuentra identificado o no el beneficiario del retiro o no: i.-) Si lo está, el impuesto Global Complementario sólo va a afectarlo a él. ii.-) Si el beneficiario del retiro no está determinado entonces el pago del impuesto Global Complementario es soportado por todos los socios a prorrata de sus cuotas de  participación en la empresa o sociedad. De lo anterior es posible concluir que los retiros de utilidades están afectos al régimen general de impuestos establecido por la Ley de la Renta, de forma tal que el impuesto de primera categoría pagado por la sociedad va a constituir un crédito frente al  pago del impuesto Global Complementario de los socios. 2.-) Sociedad Anónima.- En el caso de los gastos rechazados realizados por sociedades anónimas también tienen dos tratamientos tributarios distintos atendiendo a la forma en que se verifica el gasto, cuales son: a.-) Si el gasto rechazado consiste en un desembolso de dinero el gasto rechazado queda afecto a los siguientes impuestos: i.-) El gasto aumenta la base imponible del impuesto de primera categoría, el cual debe ser cancelado por la sociedad. ii.-) El gasto queda afecto a un impuesto único, que no tiene el carácter de impuesto de categoría, cuya tasa asciende al 35%. Este es el verdadero impuesto - multa a que hacíamos referencia anteriormente, y que grava a los gastos rechazados realizados por sociedades anónimas que consistan en retiros o desembolsos de dinero. El problema se presenta porque resulta incompatible sostener que el impuestomulta que grava los gastos rechazados es un impuesto único y decir que además se encuentra afecto al impuesto de categoría. Sin embargo, debe primar el texto expreso de la ley que dispone que éstos gastos son gravados con un impuesto único a la renta cuya tasa es de 35%. Así, si se ha pagado el impuesto de primera categoría, que asciende al 15%, sólo debe completarse el 20% de impuesto que resta para completar el impuesto único al gasto. Si el impuesto cedular no ha sido pagado respecto de éstas sumas debe pagarse íntegramente el 35%, pero en ninguno de éstos dos casos puede superar este porcentaje.  b.-) Si el gasto rechazado no consiste en un desembolso de dinero no es aplicable el impuesto único al gasto de tasa igual a 35%, sino que sólo se aplica respecto de él el impuesto de primera categoría, ya que se incorpora a la base imponible de dicho impuesto. RENTA LÍQUIDA CORREGIDA.- Artículo 32 inciso 1º- Artículo 41.- Una vez que a la renta bruta se le deducen los gastos necesarios para producirla obtenemos la renta líquida,

la cual debe ser objeto del proceso de la CORRECCIÓN MONETARIA con el fin de corregir los efectos que ha tenido la inflación del ejercicio (Artículo 32 inciso 1º en relación con el artículo 41). Así, el proceso de la corrección monetaria tiene por finalidad corregir el balance de la empresa de acuerdo a la inflación que ha existido en el ejercicio tributario correspondiente, que , en términos muy generales, ejerce sus efectos en (i) el capital propio de la empresa, y, (ii) los valores a que están registrados los activos y  pasivos exigible, conforme a las siguientes normas: 1.-) Capital Propio.- El capital propio inicial se define como la diferencia entre el activo y el pasivo exigible a la fecha de la iniciación del ejercicio comercial, debiendo rebajarse  previamente los valores intangibles, nominales, transitorios y de orden y otros que determine la Dirección Nacional, que no representen inversiones efectivas, es decir, es el  patrimonio de la empresa, en otras palabras, lo que ella debe a los socios. El capital propio inicial del ejercicio se reajustará de acuerdo con el porcentaje de variación experimentada  por el I.P.C. en el período comprendido entre el último día del segundo mes anterior al de la iniciación del ejercicio y el último día del mes anterior al del balance, es decir, entre el 30 de Noviembre y el 30 de Noviembre. El reajuste del capital propio es una DEDUCCIÓN a la renta, ya que representa la disminución del poder adquisitivo de ese capital, por efectos de la inflación, durante el ejercicio tributario. Sin embargo, el reajuste del capital propio inicial no es suficiente para dar por terminado el proceso de corrección monetaria del capital, ya que éste puede ser objeto de modificaciones durante el ejercicio, es decir, puede haber aumentado o disminuido. Así, es necesario ajustar también los aumentos y disminuciones de capital de la siguiente manera: a.-) Aumentos de capital: Los aumentos del capital propio ocurridos en el ejercicio se reajustarán de acuerdo con el porcentaje de variación experimentada por el I.P.C. en el  período comprendido entre el último día del mes anterior al del aumento y el último día del mes anterior al balance, es decir, el 30 de Noviembre. El ajuste que se hace de los aumentos de capital es una DEDUCCIÓN de la renta porque representa la pérdida de valor adquisitivo de dicho aumento de capital.  b.-) Disminuciones de capital: Las disminuciones de capital propio producidas durante el ejercicio se reajustarán de acuerdo con el porcentaje de variación del I.P.C. en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de la disminución y el último día del mes anterior al del balance, es decir, el 30 de Noviembre. El reajuste de las disminuciones de capital constituye un AUMENTO de la renta imponible. 2.-) Activo Exigible.- Para determinar cómo debe reajustarse el activo de la empresa, es necesario distinguir entre las siguientes partidas que el activo comprende, que son: a.-) Activo fijo o inmovilizado. Se reajusta según el porcentaje de variación del I.P.C. entre el 30 de Noviembre de cada año siempre y cuando el bien se encuentre en el activo fijo durante todo el período. Si el bien es adquirido durante el período su valor neto inicial se reajustará en el período comprendido entre el último día del mes anterior a la adquisición y el último día del mes anterior al del balance, es decir, el 30 de Noviembre. El reajuste de los bienes pertenecientes al activo fijo o inmovilizado se considerará como un AUMENTO de la renta líquida imponible.  b.-) Activo realizable. El valor de adquisición o de costo directo de los bienes del activo físico realizable se ajustarán a su costo de reposición. Para estos fines se entenderá por costo se reposición de un artículo o bien, el que resulte de aplicar las siguientes normas: i.-) Respecto de aquellos bienes en que exista factura, contrato o convención para los de su mismo género, calidad y características, durante el segundo semestre del ejercicio comercial respectivo, su costo de reposición será el precio que figure en ellos, el cual no

 podrá ser inferior al precio más alto del citado ejercicio, es decir, el costo de reposición es el precio más caro pagado durante el año. ii.-) Respecto de aquellos bienes en que exista factura, contrato o convención para los de sus mismo género, calidad o características durante el primer semestre del ejercicio comercial respectivo, su costo de reposición será el precio más alto que figure en los citados documentos, reajustado según el porcentaje de variación experimentada por el I.P.C. entre el último día del segundo mes anterior al segundo semestre y el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio correspondiente, es decir, el costo de reposición es el precio más alto pagado durante el primer semestre reajustado según el I.P.C. del segundo semestre. iii.-) Respecto de los bienes cuyas existencias se mantienen desde el ejercicio comercial anterior y de los cuales no exista factura, contrato o convención durante el ejercicio correspondiente, su costo de reposición se determinará reajustando su valor de libros de acuerdo con la variación del I.P.C. entre el último día del segundo mes anterior al de iniciación del ejercicio comercial y el último día del mes anterior al del cierre del mismo ejercicio, es decir, el costo de reposición es el valor al que estos bines estaban registrados reajustado según la variación experimentada por el I.P.C. durante el ejercicio comercial respectivo. iv.-) El costo de reposición de aquellos bienes adquiridos en el extranjero respecto de los cuales exista internación de los de su mismo género, calidad y características durante el segundo semestre del ejercicio comercial respectivo, será éste equivalente al valor de la última importación, es decir, el costo de reposición es equivalente al valor de la última importación de dichos bienes, no del valor de la importación más alta. v.-) Respecto de aquellos bienes adquiridos en el extranjero en que la última internación de los de su mismo género, calidad y características se haya realizado durante el primer semestre, su costo de reposición será equivalente al valor de la última importación, reajustado según el porcentaje de variación experimentada por el tipo de cambio de la respectiva moneda extranjera ocurrida durante el segundo semestre. vi.-) Tratándose de aquellos bienes adquiridos en el extranjero y de los cuales no exista importación para los de su mismo género, calidad o características durante el ejercicio comercial correspondiente, su costo de reposición será equivalente a su valor de libros reajustado según el porcentaje de variación experimentada por el tipo de cambio de la moneda extranjera respectiva durante el ejercicio. vii.-) Respecto de los productos terminados o en proceso, su costo de reposición se determinará considerando la materia prima de acuerdo con las normas de éste número y la mano de obra por el valor que tenga en el último mes de producción, excluyéndose las remuneraciones que no correspondan a dicho mes. Así, en el caso de los productos elaborados por el propio contribuyente deben tomarse en consideración, para determinar el costo de reposición, dos factores: La materia prima: cuyo valor se determina al aplicar las reglas anteriormente explicadas. El valor de la mano de obra el último mes de producción. 3.-) Pasivo Exigible.- La regla general en el tratamiento de los pasivos es que ellos se reajustan de acuerdo al REAJUSTE PACTADO. Este reajuste DISMINUYE la renta líquida imponible, debido a que el reajuste implica que quien debe, debe más que al comienzo del ejercicio. En principio, podría pensarse que el reajuste o ajuste del  patrimonio o capital propio coincide con el ajuste de activos y pasivos; sin embargo esto no es así, debido a que el patrimonio se descompone en diferentes elementos que tienen distintos métodos de ajuste, por lo que generalmente el ajuste obtenido en ambos lados del  balance va a ser diferente. Es por éstos, que la corrección monetaria no tiene un efecto

neutro en la determinación de la renta líquida imponible, sino que por el contrario va a generar un aumento o disminución de la renta líquida del contribuyente. RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE.- Artículo 33.- Una vez que tenemos la renta líquida corregida es necesario realizar los últimos ajustes tendientes a obtener la renta líquida imponible. Estos ajustes finales consisten en la realización de una serie de agregaciones y deducciones establecidas en la ley, con el fin de corregir los posibles problemas que se hayan podido producir en todo éste proceso de determinación de la base imponible del impuesto de primera categoría. Las agregaciones y deducciones que se establecen son: 1.-) Deducciones.- El Nº 2 del artículo 33 establece que se deducirán de la renta líquida las partidas que se señalan a continuación, siempre que hayan aumentado la renta líquida declarada. Estas partidas son: a.-) Los dividendos_ percibidos y las utilidades sociales percibidas o devengadas por el contribuyentes, en tanto no provengan de sociedades o empresas constituidas fuera del  país aun cuando se hayan constituido conforme a las leyes chilenas.  b.-) Las rentas exentas por ésta ley o leyes especiales chilenas. En el caso de los intereses exentos sólo podrán deducirse los determinados de conformidad al artículo 41 bis. En este numerando sólo deben considerarse las rentas exentas y no los ingresos no renta, salvo los de los números 17 Nº 25 y 28, que son los reajustes se los P.P.M y de títulos de crédito. 2.-) Agregaciones.- El Nº 1 del artículo 33 dispone que se agregarán a la renta líquida las  partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta declarada, que son: a.-) Las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente o a los hijos de éste, solteros menores de 18 años. Este es así, porque el legislador considera a éstas sumas como retiros encubiertos de utilidades. Así, se trata de un gasto rechazado por la legislación tributaria chilena.  b.-) Los retiros particulares en dinero o especies efectuados por el contribuyente. En éste caso no se trata de la agregación de un gasto rechazado, sino que la obligación de sumar los retiros de utilidades de los socios se justifica porque el impuesto de primera categoría se aplica a las utilidades de la empresa y no sólo a las utilidades no retiradas. c.-) Las sumas pagadas por bienes del activo fijo o mejoras permanentes que aumenten el valor de dichos bienes y los desembolsos que deban imputarse al costo de los bienes citados. Esto se justifica porque respecto de los bienes pertenecientes al activo fijo y las sumas pagadas respecto de ellos por concepto de mejoras procede el mecanismo de amortización del gasto denominado depreciación y no otro. d.-) Los costos, gastos, y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan. Esta disposición es sumamente lógica ya que los gastos relacionados a ingresos no renta o rentas exentas sólo pueden ser imputados a ellas mismas. e.-) Los gastos o desembolsos provenientes de ciertos beneficios que se otorguen a las  personas señaladas en el inciso 2º del Nº 6 del artículo 31_ o a accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, y al empresario individual o socios de sociedades de personas y a personas que en general tengan interés en la sociedad o empresa. Estos beneficios son:

i.-) Uso o goce que no sea necesario para producir la renta, de bienes a título gratuito o avaluados en un valor inferior al costo. Esto es así porque los gastos y desembolsos asociados a éste tipo de beneficios es un gasto rechazado por la legislación, por lo que deben ser agregados a la renta líquida imponible y aplicar los demás impuestos que correspondan en atención al tipo societario de que se trate y en atención a su naturaleza, todo lo cual vimos al ver el tratamiento tributario de los gastos rechazados. ii.-) La condonación total o parcial de deudas. Este caso es diferente que el de los créditos incobrables, los cuales pueden ser deducidos como gastos cuando se cumplen los requisitos que la ley establece para esos efectos, pero en ningún caso pueden incorporarse dentro de éste ítem las deudas condonadas. iii.-) Los excesos de intereses pagados, ya que si bien la ley establece que los intereses constituyen gastos y por tanto pueden deducirse, la regla general es que los excesos de gastos no puedan deducirse como tales, por lo cual deben ser agregados a la base imponible del impuesto. iv.-) Los arriendos pagados o percibidos que se consideren proporcionados, lo cual se  justifica con lo dicho respecto del beneficio anterior. v.-) Las acciones suscritas a precios especiales y todo otro beneficio, sin perjuicio de los impuestos que procedan respecto de sus beneficiarios. f.-) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31 o que se rebajen de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional en su caso. Esto no hace más que repetir la regla general que hemos venido enunciando respecto de los gastos rechazados, cual es que sólo pueden deducirse los gastos que permite el artículo 31 con respecto a los límites que ésta misma disposición establece, ya que el exceso de dichos límites debe ser incorporada a la base imponible del impuesto. De lo anterior debemos concluir que el artículo 33 lo que hace es corregir los  posibles errores en que se haya incurrido durante el cálculo de la base imponible del impuesto de primera categoría, especialmente en todo aquellos que dice relación con los gastos rechazados, los excesos de gastos y, en oportunidades con ciertos costos cuya deducción no está permitida por la ley, por lo que el artículo 33 dispone que se agreguen a la renta líquida imponible. Una vez hechos éstos últimos ajustes nos encontramos en  presencia de la RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE, sobre la cual se aplica la tasa del 15% del impuesto de primera categoría. Podría pensarse que una vez aplicada la tasa hemos obtenido el monto del impuesto. Sin embargo, lo que se obtiene al aplicar éste porcentaje es el IMPUESTO BRUTO, ya que aún es necesario realizar algunas deducciones para determinar cuál es el impuesto real a pagar, deducciones que consisten en los créditos que el contribuyente pueda imputar al pago del impuesto de primera categoría, que son: 1.-) Los créditos por concepto de impuestos pagados en el exterior. Para determinar la  procedencia o improcedencia de éstos créditos es necesario aplicar las reglas que hemos estudiado al ver el mecanismo del tax credit. En todo caso, los excesos de éstos créditos que no pudieren ser usados en el ejercicio en el que se generaron, pueden utilizarse o imputarse al impuesto de primera categoría de los años posteriores. 2.-) El crédito a que da lugar el pago del impuesto territorial (contribuciones de bienes raíces). Es claro que el exceso a que diere lugar el pago del impuesto territorial no puede imputarse sino al pago del impuesto de primera categoría del año en que se pagó el impuesto territorial y no a los ejercicios posteriores. No obstante lo dicho anteriormente, la Ley Nº 19.578 de 1998 ha modificado el sistema de créditos a que da lugar el impuesto territorial respecto del de primera categoría durante el período comprendido durante los ejercicios 1999 a 2002 , ambos inclusive, en el sentido que durante éstos ejercicios tributarios el impuesto territorial no da derecho a un crédito respecto del impuesto cedular,

sino que sólo puede ser deducido como un gasto al momento de determinar la base imponible de éste último. Esta modificación transitoria al sistema de créditos no es aplicable, con todo, a los contribuyentes de bienes raíces no agrícolas respecto de los  bienes que destinen al arriendo, siempre y cuando el arriendo no se de en favor de una empresa o sociedad relacionada con ese contribuyente, respecto de los cuales se sigue aplicando el sistema crediticio_. 3.-) El artículo 33 bis da derecho a un crédito equivalente al 4% del valor de los bienes físicos del activo inmovilizado, adquiridos nuevos o terminados de construir durante el ejercicio, pero en ningún caso el monto anual del crédito podrá exceder de 500 U.T.M., considerando el valor de la U.T.M. del mes del cierre del ejercicio. El inciso 2º de ésta disposición establece que éste crédito se deducirá del impuesto de primera categoría que daba pagarse por las rentas del ejercicio en que ocurra la adquisición o término de la construcción, y “...de producirse un exceso, no dará derecho a devolución.”. El alcance de

la frase final de la disposición transcrita importa que la parte del crédito que no pueda utilizarse en el ejercicio en que se adquirieron o terminaron los bienes no podrá ser utilizada con posterioridad. No obstante lo anterior, la Ley Nº 19.578 introdujo una modificación a ésta situación durante el período comprendido entre 1999 y 2002, ambos inclusive, estableciendo que los excesos que se generen durante los ejercicios tributarios que dispone van a poder imputarse durante los ejercicios posteriores, sin límite de tiempo hasta que se extingan por completo. Sin embargo, en el ejercicio tributario del año 2003 ésta disposición transitoria dejó de producir sus efectos y por lo tanto los excesos de crédito que no puedan imputarse en el ejercicios en que se generaron quedaron nuevamente sujetos a la regla general del artículo 33 bis, aun cuando los excesos generados durante la vigencia de la disposición transitoria puedan seguir imputándose sin límite de tiempo hasta su extinción total. Al contrario de todo lo que pudiera pensarse, la Ley de la Renta permite que los créditos no objeto de devolución, es decir, aquellos cuyos excesos no pueden imputarse a ejercicios siguientes, puedan imputarse en primer lugar, y a continuación de ellos aquellos que sí dan derecho a devolución. Esto es sumamente ventajoso, especialmente si consideramos el crédito del artículo 33 bis, durante los ejercicios 1999 a 2002.4.-) Fuera de los créditos establecidos en la Ley de la Renta, existen otros créditos que  pueden imputarse al impuesto de primera categoría, que son: a.-) Las donaciones hechas con fines culturales.  b.-) Las donaciones hechas con fines educacionales. c.-) Las donaciones hechas a universidades e institutos profesionales. Estas donaciones dan derecho a un crédito cuyo monto puede llegar a ser equivalente al 50% del monto de la donación, con un tope máximo de 14.000 U.T.M. o un 2% de la renta líquida imponible, es decir, se establecen topes bastantes altos, ya que éstos créditos tienen por finalidad incentivar las donaciones realizadas a éstas áreas. 5.-) Finalmente, el Estatuto de Capacitación Ocupacional y Empleo establece créditos sobre las sumas pagadas por concepto de gastos de capacitación o S.E.N.S.E., estableciendo que una parte de éstos gastos constituirá un crédito imputable al impuesto de  primera categoría. Una vez que se han deducido los créditos del impuesto bruto se obtiene el monto de lo que debe pagarse por IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA. Debe recordarse a estas alturas que el artículo 14 bis establece una forma distinta de tributación, por medio de la cual permite tributar el impuesto de primera categoría sobre base DISTRIBUIDA, lo cual ya hemos visto anteriormente, pero respecto de lo cual vamos a recordar los aspectos

generales. El artículo 14 bis establece un caso de tributación sobre base distribuida que consiste en otorgar a los contribuyentes que cumplen los requisitos que la misma disposición establece la opción de tributar según el régimen general o de acogerse a tributar según el sistema de base distribuida, es decir, tributar con impuesto de primera categoría y Global Complementario al momento de realizar los retiros y sobre ese monto. La opción que establece ésta disposición consiste en que los contribuyentes que cumplan con los requisitos antes mencionados, y que, en principio tributan sus rentas cuando éstas están devengadas, en el caso del impuesto de primera categoría, o percibidas, en el caso de los socios afectos a Global Complementario, puede elegir gatillar todos éstos impuestos en un sólo momento, que es, cuando se realizan los retiros de la sociedad. No obstante lo simple que éste sistema parece puede ser objeto de un sinnúmero de observaciones. Esta simplificación tiene un costo para el contribuyente, ya que el monto sobre el cual se aplican los impuestos, es equivalente al monto de los retiros que se realicen, aun cuando dentro de éstas rentas existan rentas no gravadas o exentas, las que a consecuencia de lo anterior estarán afectas a los impuestos que gravan la renta. Esta opción puede ser ejercida en dos momentos distintos: a.-) Al momento de iniciación de actividades: En éste caso es imposible exigir al contribuyente el cumplimiento del requisito relativo al promedio de ingresos anuales no superior a 3.000 U.T.M., porque no existen ejercicios anteriores con los cuales poder hacer el cálculo, de modo tal que en éste caso se establece una exigencia que dice relación con el capital propio, el cual no debe exceder de 200 U.T.M.  b.-) Dentro del plazo en que el contribuyente debe pagar los impuestos de retención, es decir, los durante los primeros 12 días del mes de febrero. PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES.- Artículos 22 a 28.- El artículo 22 establece que es lo que debe entenderse por pequeños contribuyentes, encontrándose dentro de ésta categoría los pequeños mineros artesanales, los pequeños comerciantes que desarrollan actividades en la vía pública, los suplementeros, los propietarios de un taller artesanal u obrero, etc., los cuales están sometidos a un régimen de tributación distinto al que hemos analizado respecto de las rentas provenientes del capital. Para determinar el régimen tributario que afecta a éstos contribuyentes, hay que distinguir de qué tipo de contribuyente se trata. 1.-) Pequeños Mineros Artesanales.- Son pequeños mineros artesanales las personas que trabajan personalmente una mina y/o una planta de beneficio de minerales propias o ajenas, con o sin la ayuda de su familia y/o con un máximo de cinco dependientes asalariados. Se comprende también dentro de ésta disposición a aquellas sociedades legales mineras que no tengan más de seis socios, y las cooperativas mineras, y siempre que los socios o cooperados tengan todos el carácter de mineros artesanales de acuerdo con el concepto antes descrito. El artículo 23 dispone que los pequeños mineros artesanales estarán afectos a un impuesto único substitutivo de todos los impuestos de ésta ley por las rentas provenientes de la actividad minera. Para determinar cuál es el monto de éste impuesto único, es necesario distinguir de qué tipo de mineral se trata: a.-) Si se trata de cobre el impuesto único se calcula sobre el valor neto_ de las ventas de  productos mineros a la cual se aplicará una escala progresiva de tasas establecida en la ley, que varía en atención al precio de la libra de cobre. Así, los pequeños mineros artesanales tributan sobre una base de rentas PRESUNTAS en relación con el precio del mineral.  b.-) Si se trata de oro o plata el impuesto se calcula aplicando la misma tabla establecida  para el cobre, pero para poder hacerla aplicable el Servicio de Impuestos Internos, previo

informe del Ministerio de Minería, determinará la equivalencia que corresponda respecto del precio internacional del oro y la plata. c.-) Si se trata de otros productos mineros sin contenido de cobre, oro o plata, el impuesto único se determina aplicando una tasa del 2% sobre el valor neto de la venta.  No obstante lo dicho anteriormente, los pequeños mineros artesanales que puedan tributar conforme a las normas anteriormente expuestas podrán optar por tributar anualmente mediante el régimen de renta presunta contemplado en el artículo 34 Nº 1, es decir, en conformidad con las normas que regulan la tributación de la mediana y gran minería, pero una vez ejercida ésta opción no podrán volver al sistema de impuesto único establecido en el artículo 23.- En definitiva, lo que hace el artículo 23 es establece un impuesto a las VENTAS, cuya tasa es progresiva aumentando en la medida que aumenta el valor de lo que se comercializa. La justificación de una clase tan sui generi de impuesto dice relación porque aun cuando el impuesto establecido en el artículo 23 si bien resulta ser un impuesto a las ventas, está concebido como un impuesto a la renta, por lo que el legislador presume que a medida que aumenta el valor de lo que se comercializa, aumenta la rentabilidad del contribuyente. 2.-) Pequeños Comerciantes.- Se entiende por pequeño comerciante las personas naturales que prestan servicios o venden productos en la vía pública, en forma ambulante o estacionaria y directamente al público, según calificación que quedará determinada en el respectivo permiso municipal, sin perjuicio de la facultad del Director Regional para excluir a determinados contribuyentes del régimen establecido para ellos. El artículo 24 establece que los pequeños comerciantes están afectos a un impuesto anual cuyo monto será distinto en atención a la actividad que desarrolla el contribuyente: a.-) Los comerciantes de ferias libres tributarán una cantidad de media U.T.M. vigente en el mes en que sea exigible el tributo.  b.-) Los comerciantes estacionados tributarán una cantidad de media U.T.M. vigente en el mes en que sea exigible el tributo. Así, el impuesto a que están sujetos los pequeños comerciantes que desarrollan sus actividades en la vía pública es un impuesto de SUMA FIJA. 3.-) Suplementeros.- Se entiende por suplementeros los pequeños comerciantes que ejercen la actividad de vender en la vía pública, periódicos, revistas, folletos, fascículos y sus tapas, álbumes de estampas y otros impresos análogos. El artículo 25 establece el sistema de tributación que afecta a éste tipo de pequeños contribuyentes, disponiendo que  pagarán un impuesto de primera categoría de una tasa del 0,5% del valor total de las ventas de periódicos y otros impresos que expendan dentro de su giro. Los suplementeros estacionados que, además de los impresos inherentes a su giro, expendan cigarrillos, números de lotería, y otros artículos de escaso valor, cualquiera que sea su naturaleza,  pagarán por ésta actividad un impuesto de suma fija equivalente a un cuarto de U.T.M. vigente en el mes en que sea exigible el tributo, sin perjuicio de los impuestos que les correspondan en su calidad de suplementeros. 4.-) Propietarios de un Taller Artesanal u Obrero.- Se entienden por tales las personas naturales que posean una pequeña empresa y que la exploten personalmente, destinada a la fabricación de bienes o a la prestación de servicios de cualquier especie, cuyo capital efectivo no exceda de 10 U.T.A. al comienzo del ejercicio respectivo, y que no emplee más de 5 operarios, incluyendo los aprendices y los miembros del grupo familiar del contribuyente. El trabajo puede ejercerse en un local o a domicilio, pudiendo emplearse materiales propios o ajenos. El artículo 26 dispone que éstos contribuyentes pagarán como impuesto de primera categoría la mayor cantidad entre: el monto de 2 U.T.M. vigentes al

último mes del ejercicio respectivo o el monto de los pagos provisionales obligatorios a que se refiere la letra c.-) del artículo 84_, reajustados conforme al artículo 95_.5.-) Pescadores Artesanales.- Se entiende por pecador artesanal a las personas naturales, calificados como armadores artesanales a cuyo nombre se exploten una o dos naves que, en conjunto, no superen las 15 toneladas de registro grueso. Además es necesario estar inscrito en el registro establecido por la Ley General de Pesca y Acuicultura. El artículo 26 bis establece que los pescadores artesanales pagarán un impuesto de  primera categoría equivalente a: a.-) Media U.T.M., vigente en el último mes del ejercicio respectivo, los armadores artesanales de una o dos naves artesanales que, en su conjunto no superen las 4 toneladas de registro grueso.  b.-) Una U.T.M., vigente en el último mes del ejercicio respectivo, los armadores artesanales de una o dos naves artesanales que, en su conjunto, tengan sobre 4 y hasta 8 toneladas de registro grueso. c.-) Dos U.T.M., vigentes en el último mes del ejercicio respectivo, los armadores artesanales de uno o dos naves artesanales que, en su conjunto, tengan sobre 8 y hasta 15 toneladas de registro grueso. Así, respecto de los pequeños contribuyentes, la ley llega hasta el punto de desnaturalizar el impuesto de primera categoría, estableciéndolo en algunos casos como un impuesto único substitutivo, una suma fija, o bien, lo establece como un impuesto a las ventas, pero en todos estos casos el impuesto de primera categoría deja de ser un impuesto cedular.

2.- IMPUESTO DE SEGUNDA CATEGORÍA CARACTERÍSTICAS DEL IMPUESTO DE SEGUNDA CATEGORÍA.1.-) Puede tener el carácter de impuesto único a la renta si cumple con las condiciones que la ley establece para ello. Este impuesto es conocido tradicionalmente como impuesto único al trabajo, lo cual sólo es cierto en la medida que el trabajador dependiente no  perciba otras rentas afectas al impuesto Global Complementario, ya que si las percibe, en razón del carácter global de éste impuesto también será necesario incorporar a la base imponible de éste último las rentas provenientes del trabajo dependiente, de modo tal que el impuesto de segunda categoría ya no tendrá el carácter de impuesto único, sino que operará como un crédito frente al pago del Impuesto Global Complementario. 2.-) Este impuesto se caracteriza porque es un impuesto PROGRESIVO, es decir, aumenta su tasa en la medida que aumenta la base imponible_ según una escala establecida en el artículo 43 de la Ley, que es la misma tasa que se utiliza para la determinación del Impuesto Global Complementario según consta de compararla con la del artículo 52 de la Ley.

 _ Es decir, un P.P.M. equivalente al 3% del monto de los ingresos brutos de los talleres artesanales u obreros. Este porcentaje será del 1,7% respecto de dichos talleres que se ded iquen a la fabricación de bienes de forma preponderante.  _ El reajuste a que se refiere se hace de acuerdo al porcentaje de variación experimentado por el I.P.C. entre el último día del mes anterior a la fecha de ingreso en arcas fiscales de cada P.P.M. y el último día del mes anterior a la fecha del balance respectivo o del cierre del ejercicio respectivo.  _ Como todo impuesto progresivo, el impuesto de 2da categoría, tiene por finalidad aumentar el monto que debe pagarse por concepto de impuesto a medida que aumenta la capacidad contributiva del contribuyente, lo que tiene por fin concretar el principio constitucional de igualdad por la ley.

Sin embargo, este impuesto consta de 7 tramos, con tasas que van entre 0 (es decir, rentas exentas) y 45% de la base imponible, la cual se expresa en U.T.M., debido a que es un impuesto que se devenga mensualmente, a diferencia de la escala establecida para el cálculo del Impuesto Global Complementario que si bien establece los mismos 7 tramos expresa la base imponible en U.T.A., debido a que éste último impuesto, a diferencia del de segunda categoría, es un impuesto anual y no mensual. De la diferencia anteriormente anotada surge la pregunta de si el monto pagado en los 12 meses del año por un contribuyente de segunda categoría, es igual al monto que ese mismo contribuyente debe  pagar por esas mismas rentas por concepto de Impuesto Global Complementario, en el evento que deba incorporarlas a la base imponible de éste impuesto por percibir otras rentas gravados con Impuesto Global Complementario, es decir, cuando el impuesto de 2da categoría no se aplique como impuesto único a las rentas de los trabajadores dependientes. La respuesta a ésta pregunta será positiva sólo en la medida que las remuneraciones obtenidas por el contribuyente hayan sido iguales a lo largo de todo el  período en el cual se devenga el Impuesto Global Complementario, ya que si las remuneraciones del contribuyentes, afectas a impuesto de segunda categoría, varían en alguno de los meses del año, alterando el tramo en el cual tributa mes a mes, la tributación del impuesto de segunda categoría va a ser mayor o menor ese mes, pero esa diferencia va a diluirse al momento de determinar el monto del Impuesto Global Complementario. Así, aunque el impuesto de segunda categoría pueda ser equivalente al Impuesto Global Complementario ésta equivalencia sólo va a darse en la medida que la remuneración mensual del contribuyente sea idéntica. 3.-) Además de ser un impuesto progresivo, el impuesto de segunda categoría es un impuesto PROGRESIVO POR TRAMOS, es decir, no se calcula de acuerdo a la tasa establecida para el monto total de la renta, sino que se aplican tantas tasas como tramos admita la renta, así, en las primeras 10 U.T.M. la renta, sin importar el monto al que ella ascienda queda exenta del impuesto de segunda categoría; en la parte que exceda de las 10 U.T.M., pero inferior a las 30 U.T.M. se aplica una tasa del 5%, y así, hasta completar el monto total de la renta. 4.-) El impuesto de segunda categoría es un impuesto de declaración FISCAL. La declaración y pago de éste impuesto es de cargo del empleador, pago que debe realizarse dentro de los primeros 12 días del mes siguiente al cual se paga la remuneración gravada. Así, el empleador es el sujeto pasivo substituto de la obligación tributaria que se origina con el impuesto de segunda categoría, ya que éste impuesto no se paga dentro de los  plazos legales el empleador es solidariamente responsable al pago del mismo. HECHOS GRAVADOS.- Como hemos visto anteriormente y en términos muy generales, el impuesto de segunda categoría grava las rentas provenientes del trabajo; sin embrago el artículo 42 de la Ley de la Renta especifica éste hecho gravado, estableciendo que este impuesto se aplicará sobre las siguientes rentas: 1.-) Rentas Provenientes del Trabajo Dependiente.- Artículo 42 Nº 1.- El artículo 42 Nº1 de la Ley de la Renta establece que quedan gravados con el impuesto de segunda categoría los sueldos, sobresueldos, premios, dietas, gratificaciones y participaciones y cualesquiera otras asimilaciones y asignaciones que aumenten la remuneración pagada por servicios  personales; también grava a las pensiones y montepíos. Así, en términos generales  podemos decir que el impuesto de segunda categoría tiene como hechos gravados  principales las remuneraciones y las pensiones y montepíos. De lo anterior queda de manifiesto que la idea de remuneración es un concepto sumamente amplio, que comprende cualquier asignación que aumente la remuneración  pagada por concepto de servicios personales, sin embrago, siempre debemos excluir a aquellas asignaciones que revistan el carácter de Ingresos No Renta, ya que ellos no

constituyen el hecho gravado “RENTA”, como por ejem plo los gastos pagados con

motivo de becas de estudio_. Pero además del límite natural del concepto de remuneración, dado por os Ingresos No Renta, el inciso 1º del artículo 42 Nº 1 establece que no constituyen remuneración los siguientes montos: a.-) Las imposiciones obligatorias, es decir, las cotizaciones previsionales, pero sólo aquellas que sea obligatorias y no las que sobrepasen el límite que la ley permite, o sea, las cotizaciones voluntarias quedan comprendidas en el concepto de remuneración.  b.-) Las cantidades percibidas por concepto de gastos de representación, lo que es sumamente lógico si consideramos que los gastos de representación son aquellos que si  bien realiza el trabajador dependiente los hace por cuenta del empleador, el cual no hace más que devolverlos. Además, debemos considerar que la remuneración del trabajador ya ha sido gravada por el impuesto de segunda categoría, de modo tal que el gravar también estas devoluciones estaría configurando un caso típico de doble tributación interna. Así, la base imponible del impuesto de segunda categoría respecto de los trabajadores dependientes se determina de la siguiente forma: 1.-) En primer lugar se suman todas las remuneraciones del trabajador. 2.-) Luego, se restan todas aquellas cantidades percibidas que constituyan Ingresos No Renta. 3.-) En tercer lugar, se descuentan las sumas percibidas por concepto de gastos de representación y cotizaciones obligatorias. Sobre la suma resultante de la verificación de los cálculos anteriores se aplican las tasas establecidas en la escala del artículo 43 sobre los tramos respectivos y el resultado de ésta operación determinará el IMPUESTO BRUTO de segunda categoría. Una vez obtenido el impuesto bruto, es necesario deducir los créditos que el contribuyente pueda imputar al pago del impuesto de segunda categoría, con el fin de determinar el monto a  pagar. Los créditos que el contribuyente puede deducir del impuesto bruto son: a.-) El artículo 44 reconoce a los contribuyentes del artículo 42 Nº 1, es decir, a los trabajadores dependientes, un crédito imputable al impuesto de segunda categoría, que es equivalente a un 10% de una U.T.M., es decir, de alrededor de $2.500. b.-) El artículo 57 bis de la Ley de la Renta establece ciertos créditos y deduccion es que el contribuyente del impuesto de segunda categoría puede hacer al calcular el monto del impuesto que debe pagar. La letra A de éste artículo, que hoy se encuentra derogada por la Ley Nº 19.578_, establecía ciertas deducciones de la base imponible del impuesto de segunda categoría, las cuales eran del siguiente tenor: i.-) El 20 % del valor efectivamente invertido en acciones de pago de Sociedades Anónimas Abiertas, de que sean primeros dueños por más de un año al 31 de Diciembre. Al referirse la norma a las acciones de pago se refiere a las acciones de primera emisión, es decir, a las acciones que sean el reflejo de una aumento de capital para la empresa y no a las acciones que sea puestas en venta por un accionista de la sociedad, es decir, la deducción tenía como objetivo el incentivar la inversión en las Sociedades Anónimas Abiertas. No obstante lo dispuesto en el inciso 1º de la disposición antes transcrita, el monto deducible, del 20 % del valor efectivamente invertido en éstos títulos de crédito, tenía un tope, el cual, estaba dado por la cifra menor entre las dos cantidades siguientes:

El 20% de la renta imponible que provenga de ingresos efectivos del contribuyente antes de efectuar la rebaja de que estamos hablando, o 50 U.T.A. al 31 de diciembre de cada año. El remanente que se produzca, es decir, las sumas que excedan de la menor cantidad entre las antes descritas, no podrán deducirse de las rentas de los años siguientes. ii.-) Un porcentaje de la suma total de los dividendos percibidos de Sociedades Anónimas Abiertas y de las ganancias o pérdidas de capital producidas en la enajenación de acciones de dichas sociedades, que hayan sido considerados para determinar la renta bruta global. Este porcentaje es equivalente a un 50% , el cual está sujeto a ciertos topes, que son: 50 U.T.A. al 31 de Diciembre de cada año y el 20 % en exceso de dicha cifra. Las rentas netas declaradas de acuerdo el inciso 7º del artículo 54.Estos dos beneficios fueron derogados por la Ley Nº 19.578, con el objetivo de financiar el aumento de las pensiones de los jubilados; sin embargo aun cuando no existiera dicha finalidad el otorgamiento de ambos beneficios parecía ser excesivo en la medida que a lo largo de una cantidad de años el valor de las acciones del contribuyente sería completamente cubierto debido a los impuestos que se estaba ahorrando, valor equivalente a la siguiente suma: 20% del valor de adquisición de las acciones multiplicado  por la tasa marginal de impuesto de segunda categoría que gravaba al contribuyente. Así, respecto de un contribuyente que tributaba a nivel del 45% estaría recuperando el valor de adquisición de las acciones en un período promedio de 12 años y todo el resto del tiempo equivalía a un beneficio. Sin embargo, el otorgamiento de éste beneficio generaba un problema debido a que el crédito que se otorgaba tenía el carácter anual en tanto el impuesto respecto del cual se concede, es, como lo hemos visto, un impuesto que se devenga mensualmente. Para solucionar este problema se consideró que, sólo para estos efectos, el impuesto mensual de segunda categoría tenía un carácter provisional de modo tal que debía reliquidarse de forma anual y sobre el monto que resulte de esa reliquidación se deducían las sumas  provenientes de éste beneficio. Sólo mediante ésta solución es posible que se devuelvan las cantidades que el contribuyente ha pagado en exceso si resultare que el monto del  beneficio supera a las cantidades pagadas por concepto de impuesto de segunda categoría, ya que como sabemos los impuestos no se devuelven. La letra B del artículo 57 bis, la cual no fue derogada con la Ley Nº 19.578 de Julio de 1998, pero sí modificada, establece que la inversión en ciertos instrumentos o valores dan derecho a un crédito, o en su defecto a un DÉBITO, imputable al Impuesto Global Complementario o al impuesto único a las rentas del trabajo a los contribuyentes de dichos impuestos cuando inviertan en los instrumentos que en dicho artículo se mencionan y según las condiciones que en los numerandos siguientes del mismo artículo se establecen, que son: a.-) Que los instrumentos o valores sean extendidos a nombre del contribuyente en forma unipersonal y nominativa.  b.-) Que dichos instrumentos o valores sean emitidos o tomados por las instituciones que la ley establece, que son: bancos, sociedades financieras, compañías de seguros de vida, fondos mutuos, fondos de inversión y administradoras de fondos de pensiones, establecidos en Chile, las cuales son genéricamente denominadas como instituciones receptoras. No obstante lo anterior, la modificación introducida por la Ley Nº 19.578 establece que también podrá acogerse a lo dispuesto en éste artículo las inversiones que se efectúen mediante la suscripción y pago o adquisición de Sociedades Anónimas Abiertas, que a la fecha de la inversión cumplan con las condiciones necesarias para ser objeto de

inversión de los fondos mutuos, es decir, se considerará como inversión el valor de adquisición de las acciones y como giro el precio al cual se vendan. Sin embargo, para que éste tipo de inversiones puedan acogerse a éste mecanismo es necesario que las acciones sean de aquellas que daban ser adquiridas o enajenadas en una Bolsa de Valores, con el fin de poder mantener un cierto control sobre el precio de adquisición y venta. c.-) Que dichos instrumentos o valores sean instrumentos de ahorro, como por ejemplo los certificados de depósitos a plazo, las cuantas de ahorro bancarias, las cuotas de fondos mutuos, las cuentas de ahorro asociadas a los seguros de vida, etc.d.-) Que dichos instrumentos sean tomados a plazo fijo, el cual debe ser al menos de un año. Para que el contribuyente pueda acogerse al sistema de créditos que establece este artículo es necesario que al momento de hacerse la inversión es necesario que la persona manifieste a la Institución Receptora su voluntad de acogerse a este sistema. Una vez ejercida la opción ésta es irrenunciable, quedando el respectivo instrumento o valor sometido a las normas de este artículo. Las Instituciones Receptoras deberán llevar una cuenta detallada por cada persona acogida al sistema, y por cada instrumento o valor representativo de ahorro que dicha persona tenga en la respectiva Institución Receptora. Este sistema de crédito o débito imputable al impuesto de segunda categoría, Global Complementario o Adicional según corresponda, opera sobre la base del SALDO DE AHORRO NETO del contribuyente, el cual se determinará de la forma establecida por el inciso 5º del artículo 57 bis, que dispone que al 31 de Diciembre la Institución Receptora  preparará un resumen con el movimiento de las cuentas de cada contribuyente durante el año. En este resumen deberá incluirse el antes mencionado saldo de ahorro neto de la  persona en la institución receptora. Para calcular este saldo cada depósito o inversión y cada giro o retiro efectuado durante el año en las cuantas deberá considerarse proporcionalmente por el número de meses que resten hasta el término del año calendario, incluyendo el mes en que se efectúen. Esta proporción se calcularán en relación a un período de 12 meses, de forma tal que el saldo de ahorro neto será la cantidad que resulte de restar el total de giros el año al total de depósitos o inversiones. Así, el saldo de ahorro neto de una persona será igual a la suma de los saldos de ahorro neto de todos los instrumentos o valores de una persona acogidos a éste sistema, según establece el Nº 3 de ésta disposición. El tratamiento que genera éste sistema es diferente en atención a si el saldo de ahorro neto del contribuyente es positivo o negativo. Será positivo cuando el total de inversiones realizados durante el año calendario sea superior al total de giros, y negativos cuando la situación antes descrita sea la inversa. a.-) Si el saldo de ahorro neto es positivo se otorgará un crédito al contribuyente cuyo monto será la suma que resulte de aplicar al saldo de ahorro neto una tasa del 15%. Si el monto del crédito supera al Impuesto Global Complementario del año, el exceso se devolverá al contribuyente en conformidad al artículo 97 de la Ley de la renta, es decir, será devuelto por el servicio de Tesorerías dentro de los 30 días siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar la declaración anual del impuesto a la renta, cantidad que se reajustará de acuerdo al porcentaje de variación del I.P.C. en el período comprendido entre el último día del mes anterior al del balance y el último día del mes en que se declare el impuesto correspondiente. No obstante el monto que resulte al aplicar la tasa del 15% este crédito tiene como tope la suma menor entre: i.-) El 30% de la renta imponible de la persona. ii.-) 65 U.T.A. El remanente o exceso de crédito que, por aplicación de éstos límites no pueda ser utilizado dentro del año calendario en que se generó, deberá ser agregado por la persona al saldo de ahorro neto del año siguiente, debidamente reajustado. Debido a que el beneficio que este artículo establece es un beneficio que se calcula anualmente y que uno de los

impuestos respecto de los cuales puede imputarse se devenga mensualmente, o sea, cuando se trata del impuesto de segunda categoría, es necesario considerar que éste impuesto mensual tiene el carácter de provisional, de forma tal que sea necesario reliquidarlo anualmente y, al momento de reliquidarlo deducir las cantidades que se generan por la vía de éste beneficio.  b.-) Sí, en cambio, el saldo de ahorro neto del contribuyente es negativo ya no se origina un crédito, sino que se genera un DÉBITO para el contribuyente. El que un saldo de ahorro negativo genere un débito en contra de los impuestos antes mencionados significa que el monto aumenta el impuesto total a pagar. El monto de éste débito se calcula al aplicar la tasa del 15% al saldo de ahorro neto negativo. La modificación de Julio de ésta año estableció una diferencia respecto del débito que se genera, cual es que anteriormente se daba al contribuyente monto de gracia, equivalente a 10 U.T.A., lo que significaba que si el saldo de ahorro negativo no superaba las 10 U.T.A. el contribuyente no generaba débito alguno respecto de sus impuestos. Hoy, en cambio, la ley ha suprimido este monto de gracia, de modo tal que cualquier exceso  permite la generación de un débito. Hoy, para poder gozar de éste monto de gracia es necesario que el contribuyente haya tenido un saldo de ahorro neto positivo durante 4 ejercicios consecutivos, y sólo a contar de dicho período la tasa del 15%, se aplicará sólo sobre la parte que exceda del equivalente a 10 U.T.A., es decir, para poder optar a éste monto de gracia que antes estaba establecido en la ley para todos los contribuyentes sometidos a éste sistema, hoy es necesario cumplir con el requisito antes mencionado. En éste caso también es necesario hacer una reliquidación anual de impuesto de segunda categoría, con el fin de agregar a esa suma el monto del débito calculado según las reglas anteriores. El problema que presenta el sistema establecido en el artículo 57 bis, es decir, el último de lo que hemos analizado ya que el primero de ellos ha sido derogado recientemente, es que constituye sólo una suspensión del pago del impuesto respecto de las sumas ahorradas, ya que el impuesto deberá pagarse al momento de efectuar lo retiros, ya que en ese ejercicio el contribuyente obtendrá una saldo de ahorro neto negativo que se transformará en un débito contra cualquiera de los impuestos antes mencionados. Lo anterior es sumamente ilógico ya que el sistema impositivo en general pretende gravar al contribuyente de acuerdo con su capacidad contributiva y, en éste caso la situación que se  produce es exactamente la contraria, ya que grava al contribuyente cuando éste entra en una situación de necesidad que lo obliga a hacer uso de sus ahorros. Luego de haber deducido o agregado al impuesto bruto de segunda categoría todos los créditos o débitos que le sean imputables obtenemos el MONTO A PAGAR POR EL IMPUESTO DE SEGUNDA CATEGORÍA. SITUACIONES ESPECIALES.1.-) Cuando el trabajador tenga más de un empleador (Artículo 47). La importancia que  presenta ésta situación y que justifica su tratamiento especial, es el hecho que el impuesto de segunda categoría es un impuesto progresivo a la renta, de modo tal que resulta sumamente diferente aplicarlo sobre la suma de las diferentes remuneraciones obtenidas o sobre todas ellas de forma paralela, ya que en ambos casos el contribuyente va a caer en diferentes tramos. El artículo 47 soluciona este problema estableciendo que el impuesto de 2da categoría debe reliquidarse anualmente, considerando el monto de las tramos de las tasas progresivas y de los créditos pertinentes, que hubieren regido cada período. La disposición antes referida faculta al contribuyente para realizar P.P.M. voluntarios con el fin de amortizar el pago de las diferencias que puedan producirse de la situación que estamos analizando. No obstante lo anterior, la reliquidación de que habla éste artículo no sólo puede hacerse de forma anual, sino que también puede realizarse mensualmente dentro del mes siguiente al de la obtención de las rentas y la diferencia que resulte deberán

ingresarla en arcas fiscales al momento de su declaración dentro del mismo plazo, según dispone el inciso final del artículo 47.2.-) Las remuneraciones pagadas íntegramente con retraso (Artículo 46). Tratándose de remuneraciones pagadas íntegramente con retraso se presenta el problema de determinar a qué período deben imputarse y cuál es la legislación que les es aplicable. El artículo 46 inciso 1º soluciona éste problema estableciendo que ellas se ubicarán en el o los períodos en que se devengaron y el impuesto se liquidará de acuerdo con las normas vigentes durante ellos. Tratándose de diferencia o saldos de remuneraciones o de remuneraciones accesorias o complementarias devengadas en más de un período y que se pagan con retraso, las diferencias o saldos se convertirán en U.T. y se ubicarán en los períodos correspondientes, reliquidándose de acuerdo al valor de la citada unidad en los períodos respectivos. Cuando se trate de remuneraciones voluntarias que se paguen en relación a un determinado lapso, se entenderá que se han devengado uniformemente en dicho lapso, el que no podrá exceder de 12 meses_. 3.-) Rentas provenientes del ejercicio de profesiones liberales o de ocupaciones lucrativas (Artículo 42 Nº 2). En este numerando se gravan las rentas provenientes del ejercicio de  profesiones liberales u otras profesiones o actividad u ocupación lucrativa, entendiéndose  por tal la actividad ejercida en forma independiente por personas naturales y en la cual  predomine el trabajo personal basado en el conocimiento de una ciencia, arte, oficio o técnica por sobre el empleo de maquinarias, herramientas, equipos u otros bienes de capital. Lo curioso es que si bien éstas rentas están comprendidas en el artículo 42, que establece los hechos gravados por el impuesto de segunda categoría, el artículo 43 Nº 2 establece que las rentas comprendidas en el artículo 42 Nº 2 constituyen hechos gravados del Impuesto Global Complementario o Adicional, cuando sean percibidas. Así, aun cuando en principio podría pensarse que estas rentas están gravadas con el impuesto de segunda categoría, lo cierto es que ellas están afectas al Impuesto Global Complementario o Adicional según corresponda. El artículo 50 dispone que el principio es que las rentas  provenientes de profesiones liberales u ocupaciones lucrativas deben tributar según base efectiva, la cual debe determinarse deduciendo de sus ingresos los GASTOS necesarios  para generar dicha renta. Para determinar cuáles son los gastos en que han incurridos los contribuyentes se aplican las disposiciones establecidas para el impuesto de primera categoría en todo aquello que resulten aplicables, por lo cual nos remitimos al artículo 31 de la Ley de la Renta anteriormente analizado, pero que recordaremos brevemente. Para que una cierta suma pueda ser deducida como un gasto es necesario que cumpla con una serie de requisitos, tanto de forma como de fondo, que son: a.-) Que el gasto haya sido necesario para generar la renta.  b.-) Que el gasto se encuentre pagado o adeudado en el ejercicio comercial correspondiente. c.-) Que el gasto se justifique en forma fehaciente ante al Servicio de Impuestos Internos. En el caso que analizamos no recibe aplicación el requisitos que dispone que estos gastos no hayan sido deducidos como costos directos, ya que lo que estamos estudiando son rentas provenientes del trabajo, en las cuales no hay costos directos, sino únicamente gastos. El inciso 2º del artículo 50 establece de forma expresa un ítem que siempre podrá ser deducido como gasto: las imposiciones previsionales de cargo del contribuyente que en forma independiente se haya acogido a un régimen de previsión. En este caso es necesario recalcar que la disposición no sólo se refiere a las cotizaciones previsionales obligatorias sino también comprende las voluntarias. Sin perjuicio del sistema de tributación sobre base efectiva, que es el principio que establece la ley respecto de éstos

contribuyentes, el inciso 3º de la disposición establece que los contribuyentes podrán acogerse a un sistema de rentas presuntas, las cuales se determinan porque la ley permite que el contribuyente presuma sus gastos. Este sistema de tributación según gastos presuntos permite a los contribuyentes del artículo 42 Nº 2 podrán declarar sus rentas sólo en base a sus ingresos brutos, sin considerar los gastos efectivos, caso en el cual tendrán derecho a rebajar a título de gastos necesarios para producir la renta, un 30% de sus ingresos brutos anuales, pero este 30%  jamás podrá exceder el tope de 15 U.T.A. vigentes al cierre del ejercicio respectivo. La ventaja que presenta éste sistema de determinación de la renta es que permite que el contribuyente no lleve contabilidad completa, ya que no debe acreditar los gastos al Servicios de Impuestos Internos. En resumen, las rentas provenientes del ejercicio de  profesiones liberales, otras profesiones o del ejercicio de ocupaciones lucrativas en los términos del inciso 2º del artículo 42 Nº 2, no tributan impuesto de segunda categoría, sino que están afectas al Impuesto Global Complementario o Adicional según corresponda según dispone el artículo 43 Nº2. Para determinar la base imponible de dichos impuestos el artículo 50 permite a éstos contribuyentes optar por 2 sistemas diferentes, que son: a.-) Tributar según sus rentas efectivas, las cuales se determinan al deducir de sus ingresos  brutos, los gastos necesarios para generar la renta.  b.-) Tributar según rentas presuntas, es decir, tributan en base a sus ingresos brutos, respecto de los cuales, la ley les permite deducir a título de gastos el 30% de sus ingresos  brutos con un tope de 15 U.T.A.Debido a que tanto el Impuesto Global Complementario o Adicional son impuestos que se devengan de forma anual el contribuyentes de éstos impuestos está obligado a realizar P.P.M. con el fin de amortizar el pago del impuesto, surgiendo la pregunta de cómo se determina el monto de esos P.P.M.- En primer lugar, es necesario determinar quién es el obligado a enterar el pago del P.P.M., ya que la creencia común es que en todos los casos el obligado es la persona que paga el servicio, lo cual es falso, según veremos a continuación. Así, en ciertas oportunidades el P.P.M. deberá ser efectuado por el pagador del servicio, pero en otros casos de deberá ser enterados por el mismo trabajador. Para determinar quién está obligado a realizar este pago es necesario distinguir: i.-) Si quien paga el servicio es un contribuyente de impuesto de primera categoría es él el obligado a enterar el P.P.M. del contribuyente, para lo cual retiene un 10% del monto  boleteado por el contribuyente, es decir, paga al contribuyente un 10% menos de sus honorarios, con el fin de enterarlo en arcas fiscales como P.P.M. del contribuyente. ii.-) Si el pagador del servicio no es un contribuyente de impuesto de primera categoría entonces no tiene la obligación de enterar los P.P.M. del contribuyente, y por lo tanto, no está facultado para realizar retención alguna del monto boleteado por el contribuyente. En este caso, la obligación de efectuar un P.P.M. radica en el contribuyente mismo, quien está obligado a efectuar un P.P.M. obligatorio. Así, una vez que se han deducido del ingreso bruto, los gastos necesarios para generar la renta, sea de forma efectiva o presunta, y luego de descontarse lo abonos del Impuesto Global Complementario o P.P.M. que el contribuyente o quienes han cancelado sus servicios hayan hecho queda determinado para los contribuyentes del artículo 42 Nº 2 el monto a pagar por éste concepto. Si de éste cálculo resulta que el contribuyente ha efectuado, más abonos que el monto que debe cancelar por concepto de impuestos, entonces recibirá una devolución de los P.P.M. que pagó en exceso, ya que como sabemos los impuestos no pueden devolverse; en cambio, si los P.P.M. efectuados durante el año no fueran suficientes para cubrir el monto de sus impuestos entonces deberá enterar la diferencia.

3.- IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO El Impuesto Global Complementario es el impuesto central de la Ley de la Renta, de forma tal, que todos los demás impuestos establecidos en ella gravitan en torno a él. Así, los impuestos cedulares anteriormente analizados operan como un crédito frente al monto que debe pagarse por concepto de Impuesto Global Complementario, y el impuesto Adicional es un impuesto que tiene como función ser un substituto del Impuesto Global Complementario respecto de aquellos contribuyentes que no tengan domicilio o residencia en Chile, y que por lo tanto no puedan ser gravado con él.

CARACTERÍSTICAS DEL IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO.1.-) Es un impuesto GLOBAL, ya que pretende gravar todas las rentas que perciba el contribuyente, aun cuando hayan sido gravadas con anterioridad por otros impuestos. Así, en él se comprenden todas las rentas que perciban las personas naturales que tengan domicilio o residencia en Chile, sin importar el origen de esas rentas, es decir, si  provienen de fuente chilena o de fuente extranjera. 2.-) No se trata en realidad de un impuesto COMPLEMENTARIO, sino como dijimos anteriormente, los demás impuestos establecidos en la Ley de la Renta son complementarios respecto de él. 3.-) Se trata de un impuesto PROGRESIVO POR TRAMOS, progresivo porque su tasa aumenta a medida que aumenta la base imponible, y por tramos porque para efectos de su aplicación la renta se divide en tantos tramos como se pueda aplicándose en cada tramo la tasa de impuesto correspondiente. Las tasas que se aplican están establecidas en una escala, igual a la del impuesto de 2da categoría, que consta de 7 tramos, pero que se expresa en U.T.A. (Artículo 52). 4.-) Se trata de un impuesto de DECLARACIÓN ANUAL. 5.-) Es un impuesto que sólo afecta a las PERSONAS NATURALES que tienen domicilio o residencia en Chile. Es aquí donde queda en evidencia el carácter substitutivo del impuesto Adicional frente al Global Complementario, ya que el Adicional grava todas las rentas de fuente chilena de las personas naturales que no tengan domicilio o residencia en Chile. La aplicación de un impuesto de éstas características puede presentar ciertos inconvenientes dentro de un régimen de sociedad conyugal, el cual es muy común en nuestro país, ya que en éste caso, debido a que el marido es quien administra no sólo los  bienes sociales, sino también los bienes propios de la mujer, a excepción de los bienes que integran el patrimonio reservado_, son declarados en el Impuesto Global Complementario del marido. El artículo 53 regula cuál de los cónyuges debe hacer la declaración de los  bienes pertenecientes a un matrimonio cuando estemos en presencia de un régimen de separación de bienes o de participación en los gananciales. Dentro del esquema de la separación de bienes la situación es bastante simple, ya que dentro del matrimonio no existe confusión alguna entre los patrimonios de los cónyuges, los cuales están  perfectamente bien delimitados, de modo tal que la declaración del Impuesto Global Complementario deben realizarla de forma independiente. Lo mismo se aplica al sistema de participación en los gananciales, ya que durante el matrimonio los cónyuges se entienden como separados de bienes, pero la compensación se produce al término de éste régimen matrimonial.

Cuando los cónyuges hayan pactado una separación total de bienes, pero la Sociedad Conyugal no haya sido liquidada de forma efectiva o conserven sus bienes en comunidad o cuando cualquiera de ellos tuviere poder para administrar los bienes del otro, la Ley de la Renta les niega su calidad de separados de bienes para efectos tributarios, exigiéndoles que realicen una declaración conjunta de sus bienes. Esto es así, debido a que cualquiera de las situaciones descritas por la disposición en cuestión hace presumir al legislador tributario la falta de seriedad de la separación de los bienes y por esa razón  priva a ese acto de efectos tributarios. DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE.- Artículos 54 y siguientes.1.-) Renta Bruta Global.- (Artículo 54). La Renta Bruta Global puede ser definida como el conjunto de rentas que deben considerarse para determinar, como primer paso, las rentas gravadas con Impuesto Global Complementario, las cuales están establecidas en el artículo 54 de la Ley de la Renta. Ejemplo de las rentas comprendidas dentro de la Renta Bruta Global son: a.-) Las rentas exentas de impuesto de primera categoría, como por ejemplo, los dividendos e intereses.  b.-) Las rentas exentas de Impuesto Global Complementario. c.-) Los Gastos Rechazados. Respecto de éste punto debemos, sin embargo hacer una aclaración, cual es que sólo se comprenderán dentro de la Renta Bruta Global, aquellos gastos rechazados que según la normativa que hemos analizado al estudiar el impuesto de  primera categoría sean considerados como retiros de utilidades, esto es, los gastos rechazados de las sociedades de personas o del empresario individual que consistan en desembolsos de dinero o en retiros de especies. d.-) Los retiros de utilidades. e.-) Las rentas provenientes del ejercicio de profesiones liberales u otras profesiones o de cualquier ocupación lucrativa, que según hemos visto al analizar el impuesto de segunda categoría son gravadas con el Impuesto Global Complementario. f.-) Las rentas provenientes del trabajo dependiente, pero sólo en la medida que el trabajador que percibe éstas rentas perciba además, otras rentas gravadas con Impuesto Global Complementario, ya que si no las recibe entonces el impuesto de segunda categoría se aplica en carácter de impuesto único al trabajo. g.-) Todas aquellas rentas que la Ley de la Renta presume a partir del uso o goce de un  bien, como por ejemplo los casos de presunción de renta establecidos en los artículos 21 y 33, respecto del uso o goce a cualquier título de bienes pertenecientes al activo fijo de una empresa, y que cumplan con los requisitos que ya hemos estudiado. h.-) Todas aquellas rentas que se determinan según el sistema de rentas presuntas, como  por ejemplo, las rentas provenientes de bienes raíces agrícolas y no agrícolas, las  provenientes de la actividad minera y del transporte. En éstos casos de rentas presuntas no sólo se incluyen aquellas que la ley otorga como un beneficio para el contribuyente, es decir, aquellas respecto de las cuales el contribuyente puede optar por acogerse al sistema o no; pero además se incorporan en éste ítem las rentas que se presumen a los contribuyentes como una especie de sanción. i.-) El monto del crédito otorgado por el impuesto de primera categoría, es decir, curiosamente el crédito consistente en el monto pagado por concepto de impuesto de 1era categoría frente al Impuesto Global Complementario, es considerado como una renta para efectos de determinar la Renta Bruta Global del Impuesto Global Complementario.

Pasaremos ahora a analizar cada uno de estos grupos de rentas, de una forma mucho más detallada y específica. ANÁLISIS PARTICULAR DE ALGUNOS CASOS.1.-) Retiros de Utilidades_.- En principio, todo retiro de utilidades debe ser considerado una renta gravada por el Impuesto Global Complementario, de modo tal que pasa a formar  parte integrante de la Renta Bruta Global. No obstante, el artículo 14 de la Ley de la Renta establece dos casos de excepción a éste principio, los cuales pasaremos a estudiar a continuación. a.-) El artículo 14, letra a.-) Nº 1 de la Ley de la Renta dispone que los empresarios individuales, contribuyentes del artículo 58 Nº 1_, socios de sociedades de personas y socios gestores de sociedades en comanditas por acciones quedarán gravados con el Impuesto Global Complementario o Adicional según proceda, por los retiros o remesas de utilidades que reciban de la empresa, hasta completar el Fondo de Utilidades tributables, en adelante FUT. El FUT es un registro que debe llevar todo contribuyente sujeto al impuesto de primera categoría sobre la base de un balance general, según contabilidad completa, en el cual deberá registrar las siguientes partidas: i.-) La renta líquida imponible de primera categoría o pérdida tributaria del ejercicio, las rentas exentas del impuesto de primera categoría percibidas o devengadas, las  participaciones sociales y los dividendos, ambos cuando se encuentren percibidos y todos los demás ingresos, beneficios o utilidades percibidos o devengados, que sin formar parte de la renta líquida del contribuyente estén afectos al Impuesto Global Complementario o Adicional, cuando se retiren o distribuyan. ii.-) Las cantidades no constitutivas de renta, es decir, los ingresos no renta. iii.-) Las rentas exentas de los impuestos Global Complementario o Adicional, percibidas y su remanente de ejercicios anteriores reajustados en la variación del I.P.C.Así, en el FUT se anotan o registran básicamente tres grupos de ingresos, que son: i.-) Las utilidades de cada ejercicio. ii.-) Los Ingresos No Renta. iii.-) Las rentas exentas de Impuesto Global Complementario o Adicional. La exigencia que impone la ley en el sentido de registrar las partidas anteriormente mencionadas tiene distintas finalidades, que son: Poder identificar las utilidades con el ejercicio en el cual fueron generadas, lo que es sumamente importante porque esas rentas tributarán de acuerdo a la legislación vigente del año en que se percibieron o devengaron según corresponda, como por ejemplo sucede con las rentas devengadas en el ejercicio ......, durante el cual no existió impuesto de  primera categoría. Permitir la correcta imputación de los retiros, es decir, determinar con exactitud las cantidades que deben ser imputadas a las utilidades tributables, a ingresos no renta o a rentas exentas según corresponda de acuerdo con las normas de imputación de los retiros de utilidades, establecidas en el artículo 14 Nº3 letra D, que dispone lo siguiente: “Los retiros, remesas o distribuciones se imputarán primeramente a utilidades afectas al Impuesto Global Complementario o Adicional, es decir, utilidades tributables, comenzando por las más antiguas y con derecho al crédito que corresponda, de acuerdo a la tasa del impuesto de 1era categoría que les haya afectado. En el caso que resultare un exceso, este será imputado a las rentas exentas o cantidades no gravadas con dichos tributos (...)”.  _ l.

Determinar qué es lo que sucede cuando el contribuyente realiza retiro en exceso del FUT, lo que es posible en la medida que el concepto de utilidades tributables es diferente del concepto de utilidades financieras que manejan las empresas. Esta situación puede  presentarse cuando las utilidades tributables son inferiores a las utilidades financieras, y las personas anteriormente mencionadas efectúan retiros con cargo a éstas últimas. En éstos casos se produce un caso de suspensión de la tributación de estos retiros efectuados en excesos del FUT, ya que sólo van a tributar cuando la empresa vuelva a obtener utilidades tributables, ya que el artículo 14 Nº 1 letra b.-), dispone que los retiros o remesas que se efectúen en exceso del FUT se considerarán realizados en el primer ejercicio posterior en que la empresa tenga utilidades tributables. Si las utilidades tributables de ese período no fuesen suficientes para cubrir el monto de los retiros en exceso, el remanente se entenderá retirado en el ejercicio subsiguiente en que se  produzcan utilidades tributables y así sucesivamente.  No obstante lo dicho recientemente respecto de éste caso de suspensión de la tributación de los retiros o remesas efectuadas en exceso del FUT, el artículo 14 Nº 1 letra A inciso 2º altera ésta figura disponiendo que cuando los retiros excedan del FUT, para efectos de la aplicación de los impuestos anteriormente señalados, se consideraran dentro de éste, o sea, del FUT de la empresa en que se verifican los retiros excesivos, las rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que participe la empresa de la que se efectúa el retiro. Así, cuando un contribuyente de aquellos a que se refiere ésta disposición realiza retiros en exceso de FUT de la empresa o sociedad a la cual pertenece, se  presentará la siguiente figura: Si ésta empresa o sociedad se encuentra relacionada con una sociedad de personas, que tenga utilidades tributables registradas en el FUT, se traspasará el FUT de la sociedad relacionada para efecto de poder imputar los impuestos que gravarían a los socios de la sociedad que carece de FUT. En otras palabras, la Ley de la Renta pretende hacer tributar igualmente aquellas utilidades retiradas en exceso del FUT,  para lo cual establece un sistema sumamente curioso, por el cual se transfiere el FUT de las sociedades de personas relacionadas a la sociedad donde se verificaron los retiros excesivos hasta el monto que le permita cubrir estos retiros y por lo tanto, hacerlos tributar de forma inmediata. De este modo, la Ley de la Renta no respeta la norma de imputación que había establecido en el mismo artículo 14, ya que no permite que los retiros de utilidades en exceso del FUT puedan imputarse a utilidades financieras de la empresa, y, por lo tanto, suspender su tributación hasta que esa misma empresa o sociedad genere utilidades tributables, sino que las imputa al FUT de una o más sociedades de personas con las cuales la empresa o sociedad se encuentre relacionada, desencadenando de forma inmediata la tributación de Impuesto Global Complementario o Adicional de los socios o empresario individual que haya realizado los retiros en exceso del FUT. El problema con toda esta situación de suspensión del Impuesto Global Complementario o Adicional, puede presentarse al momento de la enajenación de los derechos sociales que han permitido la realización de retiros o remesas de utilidades en exceso del FUT los cuales no han estado gravados con el Impuesto Global Complementario o Adicional. En estos casos, los impuestos que han sido suspendidos gravarán al adquirente de dichos derechos sociales, de la forma que a continuación veremos, y que variará en atención a la persona del adquirente_. i.-) Si el adquirente o cesionario de dichos derechos es una persona natural debe pagar los Impuesto Global Complementario o Adicional hasta que el cesionario tenga utilidades tributables.

ii.-) Si el adquirente o cesionario de dichos derechos es una persona jurídica hay que distinguir si se trata de una sociedad de personas o una sociedad anónima o en comandita  por acciones, que tendrán tratamientos diferentes en cada caso: iii.-) Si se trata de una sociedad de personas el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda gravará a los socios de la sociedad cuando ella genere utilidades tributables, es decir, las utilidades se entenderán retiradas por los socios de la sociedad adquirente se los derechos sociales. El problema puede plantearse cuando los socios de la sociedad de personas no sean personas naturales sino jurídicas, caso en el cual habrá que seguir buscando a un contribuyente idóneo paga pagar el impuesto de que se trate, es decir, cuando se encuentre a una persona natural o bien a una sociedades anónimas, la que tributará de acuerdo a las normas que veremos a continuación. En situaciones como las descritas en el párrafo anterior, es decir, en las cuales el impuesto termina siendo pagado por un contribuyente que no tiene nada que ver con el contribuyente que efectivamente lo originó, se plantea, con bastantes fundamentos, la dudosa constitucionalidad de éstas disposiciones. iv.-) Si se trata de una sociedad anónima, en comandita por acciones o un contribuyente del artículo 21 inciso 3º deberá pagarse el impuesto-multa del 35% como un impuesto substitutivo del Impuesto Global Complementario. Así, en éste caso el impuesto cuyo  pago fue suspendido ya no es el Impuesto Global Complementario sino que un impuesto substitutivo de éste, cual es el del artículo 21 inciso 3º, de forma tal que ya no es necesario que sea pagado por personas naturales. De lo anterior, queda de manifiesto que una de las formas de burlar el pago del Impuesto Global Complementario era por medio de las cesión de los derechos sociales en virtud de los cuales se había realizado el retiro de utilidades, de modo tal que el impuesto que se devengara seria pagado por una persona distinta de aquella que generó el impuesto. Otra forma de evitar el pago de este impuesto era transformar a la sociedad de  personas adquirente de los derechos sociales en una sociedad anónima, ya que respecto de ella no podía producirse un retiro de utilidades en exceso del FUT, simplemente porque en las sociedades anónimas no existen retiros de utilidades sino sólo repartición de dividendos. La solución a este problema está dada por el artículo 14 letra b.-) Nº 1 inciso 3º que dispone que en el caso de transformación de una sociedad de personas en una sociedades anónimas, ésta deberá pagar el impuesto único del 35% en el o los ejercicios en que se produzcan utilidades tributables, por los retiros en exceso que la sociedad tenga al momento de la transformación. La misma disposición se aplicará cuando la sociedad de  personas se transforme en una sociedad en comandita por acciones, por la participación que corresponda a sus accionistas.  b.-) El artículo 14 letra c.-), establece otro caso de suspensión del pago del Impuesto Global Complementario respecto de los retiros de utilidades en el caso que ellos sean reinvertidos en conformidad a las condiciones establecidas en la Ley de la Renta. Este sistema de suspensión de la tributación del Impuesto Global Complementario que afecta a los retiros de utilidades consiste, en términos muy generales, en que los retiros de utilidades que sean invertidos en ciertos tipos societarios no se gravarán con Impuesto Global Complementario o adicional mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe la inversión o distribuidas por ésta. De lo anterior queda de manifiesto que el origen de las rentas de la reinversión, para que queden acogidas a éste sistema, deben provenir de retiros de utilidades de sociedades de personas o empresa individual sea que la sociedad esté o no constituida en Chile, ya que el inciso 3º de la letra c.-) dispone que pueden acogerse a éste sistema los retiros y dividendos que se perciban desde empresas constituidas en el exterior. Para que los retiros puedan acogerse a éste beneficio es necesario que cumplan con los siguientes requisitos:

i.-) Que la reinversión se realice dentro de un plazo de 20 días contado desde que se efectúa el retiro. ii.-) Que el retiro sea reinvertido en aumentos efectivos de capital en: Empresas individuales, Sociedades de personas, Adquisición de acciones de pago. En este punto debemos aclarar que la ley establece que la inversión debe traducirse en un aumento de capital para la empresa o sociedad de modo tal que el retiro debe ser constitutivo de un aporte de capital para el destinatario de la inversión. Así, en el caso de las acciones de pago de las sociedades anónimas, las acciones de que se trata deben ser acciones de primera emisión, esto es, aquellas representativas de aumentos de capital, pero no aquellas que son puestas a la venta por accionistas de la sociedad anónima, en cuyo caso, el precio de adquisición de dichas acciones no representará un aumento de capital  para la sociedad, sino que pertenecerá al dueño de ellas. De la aplicación de este mecanismo de suspensión del Impuesto Global Complementario, podía suceder que en ocasiones, el retiro de las utilidades de las sociedades de personas quedará sin impuesto, ya que el retiro se acogía al mecanismo de la reinversión mediante la adquisición de acciones de pago de una sociedad anónima, y luego, dichas acciones eran enajenadas por quien se había acogido al sistema, impuesto que terminaba pagando el adquirente de las acciones, ya que impuesto se devengará sólo cuando la sociedad o empresa receptora de la inversión, en este caso, una sociedad anónima distribuya (i) utilidades o (ii) capital. Respecto de la distribución de utilidades el problema que se presentaba era que las sociedades anónimas, no reparten utilidades en forma de retiros de utilidades, sino mediante dividendos, de forma tal que la repartición de dividendos no puede ser considerada como una forma de retiros de utilidades, no siendo posible gatillar la tributación suspendida por medio de su reparto. Respecto del capital el problema que se  presenta es similar en sus consecuencia, ya que si bien las sumas invertidas en la sociedad anónima son un retiro de utilidades acogidos a este sistema, para la sociedad constituyen capital, el cual sólo puede ser devuelto o repartido a los accionistas de las siguientes maneras: i.-) Al momento de la disolución de la sociedad. ii.-) Cuando se efectúe una disminución de capital social, para lo cual, es necesario modificar los estatutos de ella. Así, la única forma de gatillar los impuestos que han sido suspendidos por aplicación de éste sistema era por medio de un reparto del capital social, el cual se genera al momento de una diminución o cuando la sociedad se liquide, por lo que resultaba sumamente fácil evitar el pago del impuesto que grava los retiros de utilidades de las sociedades de personas por medio de la constitución de una sociedad anónima o de la inversión del retiro en acciones de primera emisión, y luego vender estos derechos al día siguiente de la reinversión. Luego de la modificación de la ley de la renta por la Ley Nº 19.578 esta situación ha sido superada, ya que se establece que cuando los contribuyentes que inviertan en acciones de pago de Sociedades Anónimas Abiertas, las enajenen por acto entre vivos se considerará que el enajenante está haciendo un retiro tributable equivalente a la cantidad invertida en la adquisición de acciones, quedando sujeto en el exceso a las disposiciones generales de la ley. De ésta forma la Ley de la Renta evita que quien efectúa el retiro de utilidades sujeto al sistema de la reinversión en acciones de pago traslade la tributación que ha generado por medio de ésta operación al adquirente de las acciones, ya que al considerar que está realizando un retiro de utilidades está gatillando todos los impuestos que en virtud de éste mecanismo le habían sido suspendidos.

Con todo, la ley permite que los contribuyentes que han enajenado las acciones señaladas, podrán volver a invertir el monto percibido, hasta la cantidad que corresponda al valor de la adquisición de las acciones, debidamente reajustado, en empresas obligadas a determinar sus rentas efectivas según contabilidad completa, quedando sin aplicación la solución anteriormente establecida, es decir, el considerar a éstas sumas como retiros de utilidades y por lo tanto, gatillar la tributación en suspenso, siempre y cuando ésta reinversión sea hecha dentro del plazo de 20 días contados desde la enajenación de las acciones. Todo lo dicho anteriormente respecto de la suspensión del Impuesto Global Complementario o Adicional, es sin perjuicio de la tributación que afecte al mayor valor en que las acciones en cuestión hayan sido enajenadas y que ya hemos visto al tratar los ingresos no renta. 2.-) Dividendos.- El artículo 14 letra a.-) Nº 2 dispone que los accionistas de sociedades anónimas o en comandita por acciones pagarán los impuestos Global Complementario o Adicional, según corresponda, sobre las cantidades que a cualquier título les distribuya la sociedad respectiva, aun cuando éstas cantidades sean retiradas en exceso de FUT y aun cuando lo percibido por concepto de dividendos se reinviertan de acuerdo a las reglas anteriormente estudiadas, ya que éstas normas no son aplicables sino al caso de los retiros de utilidades que se hacen de sociedades de personas. Así, todas las cantidades percibidas  por concepto de distribución, a cualquier título, de cantidades provenientes de una sociedad anónima o en comandita por acciones deberán ser incorporada a la Renta Bruta Global y, por lo tanto, tributar Impuesto Global Complementario. El hecho que en el caso de las sociedades anónimas o en comanditas por acciones no rige la regla de los retiros en exceso del FUT, es que en estos tipos societarios la única función que cumple este registro es la correcta vinculación de las utilidades con el ejercicio en el cual se devengaron, con el fin de saber cuál es la regulación legal vigente a la época en que se devengaron. La importancia de ésta correcta identificación radica en que sólo así va a poder determinarse adecuadamente el monto del crédito a que éstas utilidades dan lugar en contra del Impuesto Global Complementario. La única excepción,  por decirlo de alguna forma, que encuentra ésta regla general, se produce si alguna de éstas sociedades hace una repartición de capital, caso en el cual, el contribuyente no tributa Impuesto Global Complementario sobre éstas cantidades ya que ellas son Ingresos  No Renta. CANTIDADES PERCIBIDAS O RETIRADAS QUE CORRESPONDAN A RENTAS TRIBUTABLES POR IMPUESTOS DE PRIMERA O SEGUNDA CATEGORÍA .Artículo 54.1.-) El Nº 1 del artículo 54 de la Ley de la Renta dispone que deben incorporase dentro de la Renta Bruta Global las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente que correspondan a las rentas imponibles de la primera y segunda categoría. Dentro de las rentas imponibles por el impuesto de primera categoría deben comprenderse las rentas  provenientes de los bienes raíces agrícolas, las rentas exentas del impuesto de primera categoría, las rentas provenientes de actividades industriales y de comercio_, y los intereses, entre otras. 2.-) También deben incorporarse a la Renta Bruta Global las rentas establecidas en el artículo 17 Nº 8, es decir, aquellas que dicen relación con los mayores valores  provenientes de una enajenación de acciones o de bienes raíces y también aquellas que dicen relación con el mayor valor que se obtenga en la enajenación de derechos sociales. Para determinar en qué casos estos mayores valores deben incorporarse a la Renta Bruta Global es necesario distinguir:

a.-) Respecto del mayor valor obtenido en la enajenación de bienes raíces, e siempre deberá ser incorporado en la Renta Bruta Global, ya que cuando éste mayor valor se  produce queda afecto al régimen general de impuestos la renta, es decir, primera categoría y Global Complementario.  b.-) Respecto del mayor valor obtenido en la enajenación de acciones de sociedades anónimas, para determinar si debe o ser incorporado a la Renta Bruta Global, hay que distinguir cual es el sistema de tributación que se le aplica: i.-) La regla general será que éste mayor quede afecto al régimen general de impuestos a la renta, caso en el cual debe incorporarse a la Renta Bruta Global. ii.-) Cuando se cumplan con ciertos requisitos que la ley establece, el mayor valor en la enajenación de acciones quedará gravada con el impuesto de 1era categoría en carácter de impuesto único. En estos casos, por no ser rentas afectas a Impuesto Global Complementario no deben incorporarse a la Renta Bruta Global. c.-) Respecto del mayor valor obtenido en la enajenación de derechos sociales el artículo 41 Nº 13 dispone que ellos están sometidos al régimen general, de modo tal que siempre se incorporan a la Renta Bruta Global. 3.-) También deben incorporarse a la Renta Bruta Global, las rentas exentas del Impuesto Global Complementario, las cuales dan derecho a un crédito frente al pago del Global Complementario. Con todo, el crédito que generan las rentas exentas de Global Complementario, se determina de forma tal que no alcanzan a cubrir toda la tributación que las ha afectado por el hecho de haber las incorporado a la Renta Bruta Global. Lo anterior se debe a que el monto del crédito que otorgan es equivalente a la suma que resulta de aplicarles la tasa promedio con las que se gravaron las rentas, de modo tal, que siempre va a pagarse Impuesto Global Complementario en todo aquello que exceda de esa tasa hasta llegar a la tasa marginal. Ejemplo de lo anterior se da cuando el contribuyente ha tributado en todos los tramos del Impuesto Global Complementario, llegando hasta la tasa del 45%; en este caso, la tasa promedio del Impuesto Global Complementario será de aproximadamente un 20%, pero la tasa marginal fue de un 45%. Así, toda la diferencia entre ambas tasas es la cantidad de impuesto que el contribuyente ha tenido que soportar  por las “rentas exentas” del Impuesto Global Complementario.

4.-) Además, deben incorporarse las rentas provenientes del trabajo, sin embargo, antes de hacer una afirmación tan drástica como la anterior es necesario realizar algunas distinciones: a.-) Respecto de las rentas provenientes del trabajo dependiente, sólo serán incorporadas a la Renta Bruta Global, en la medida que el trabajador perciba otras rentas afectas al Impuesto Global Complementario. En éste caso, el monto de lo pagado por concepto de impuesto de segunda categoría operará como un crédito frente al pago del Global Complementario. Si, en cambio, el trabajador dependiente no percibe otras rentas afectas al Impuesto Global Complementario las rentas provenientes del trabajo dependiente son gravadas con el impuesto de segunda categoría en carácter de impuesto único al trabajo, sin que el contribuyente deba tributar Impuesto Global Complementario.  b.-) Respecto de las rentas provenientes del trabajo independiente, es decir, de las rentas  provenientes del ejercicio de profesiones liberales u otras ocupaciones lucrativas, el artículo 43 Nº 2 de la Ley de la Renta dispone que ellas son gravadas con el Impuesto Global Complementario y, por lo tanto, deben ser incorporadas a la Renta Bruta Global. 5.-) También deben incorporarse a la Renta Bruta Global las cantidades a que se refiere el inciso 1º del artículo 21, es decir, aquellas rentas presuntas que la ley establece para

determinados contribuyentes por el hecho de usar o gozar a cualquier título los bienes  pertenecientes al activo fijo de una empresa con la cual se encuentran relacionados en los términos que esa misma disposición establece. Estas rentas presuntas se determinan de acuerdo a un porcentaje del valor del bien que se usa goza. Esto es así, porque éstas cantidades son consideradas como retiros de los socios en proporción a su participación en las utilidades, salvo que dichas cantidades tengan como beneficiario a un socio o bien que se trate de préstamos, caso en el cual se considerarán retiradas por el socio o prestatario. 6.-) Se considerarán también como parte de la Renta Bruta Global, las rentas presuntas del impuesto de primera categoría, las cuales se incorporaran a la Renta Bruta Global aun cuando no se hayan retirado o percibido por el contribuyente, es decir, con independencia de si han sido percibidas total o parcialmente. En los casos en que las rentas presuntas del contribuyente sean inferiores a las rentas que efectivamente haya logrado sólo deben considerarse como parte de la Renta Bruta Global, las rentas presuntas, ya que no debemos olvidar que éste sistema ha sido establecido por el legislador como un beneficio  para los contribuyentes que cumplen con los requisitos para poder ejercer la opción. 7.-) Además, deben considerarse como parte de la Renta Bruta Global las rentas presuntas establecidas en la ley con finalidad es sancionatorias, como por ejemplo las establecidas en los artículos 70 y 71 de la Ley de la Renta. El artículo 70 establece una presunción simplemente legal en el sentido de presumir a toda persona una renta equivalente, a lo menos, a sus gastos de vida y los de las personas que viven a sus expensas. Si el contribuyente no lograre probar el origen de dichas rentas, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de 1era categoría según el Nº 3 del artículo 20, es decir, que son rentas provenientes de la actividad comercial o industrial; o bien, rentas afectas al impuesto de segunda categoría conforme al artículo 42 Nº 2, es decir,  provenientes del ejercicio de profesiones liberales o cualquier otra actividad lucrativa, dependiendo cual sea la actividad principal del contribuyente. En el primero de los casos, estas rentas quedarán afectas al régimen general de tributación establecido en la Ley de la Renta, es decir, primera categoría y Global Complementario, y en el segundo caso serán rentas afectas sólo a Impuesto Global Complementario, pero en ambos casos deberán incorporarla la Renta Bruta Global. El artículo 71 establece cual es la forma por medio de la cual el contribuyente podrá probar el origen de dichas rentas si alegare que ellas son rentas exentas de impuesto o afectas a impuestos substitutivo, o de rentas efectivas de un monto superior a las presumidas de derecho, lo cual podrá acreditar por medio de contabilidad fidedigna, de acuerdo con las normas generales que dictará el Directos del Servicio de Impuestos Internos_. 8.-) También debe incorporarse a la Renta Bruta Global, el monto del crédito a que da derecho el pago del impuesto de primera categoría. Esta situación que en principio parece innecesaria tiene, con todo una finalidad razonable, cual es, reconstruir la renta real del contribuyente, es decir, si el monto de éste crédito no fuera incorporado a la Renta Bruta Global, el Impuesto Global Complementario se estaría calculando por una renta inferior a la que el contribuyente ha generado realmente de modo tal, que tendría un trato más  privilegiado que el trabajador independiente o que ejerce actividades lucrativas. Ejemplo de lo anteriormente dicho es el siguiente: Si un empresario agrícola genera una renta total de $ 100, debe pagar un impuesto de primera categoría de $ 15, con lo que lo que efectivamente percibe por concepto de su actividad son $ 85.- Si aplicáramos el impuesto sobre esa suma de $ 85, ya no estaríamos frente a un impuesto a la renta, sino que en realidad estaríamos gravando la renta libre de impuestos que recibe el contribuyente y obtendríamos una tributación en sede de Global Complementario considerablemente menor. Con la situación anterior se presentaría una desigualdad manifiesta frente a los impuestos aplicables a los profesionales de profesiones liberales o

aquellos que realizan cualquiera actividad lucrativa, razón por la cual la ley ha establecido éste correctivo. 9.-) Finalmente, deben incorporarse a la Renta Bruta Global las rentas provenientes de fuente extranjera que obtenga el contribuyente. La regla general respecto de éste tipo de rentas es que jamás otorguen derecho a créditos que puedan imputarse al Impuesto Global Complementario, sino que cuando los otorgan ellos sólo pueden imputarse al impuesto de  primera categoría. Sin embargo, para determinar si en ciertos casos una renta de fuente extranjera da derecho a un crédito que pueda imputarse al Impuesto Global Complementario, es necesario ver si existen tratados internacionales que así lo establezca, aun cuando hoy en día esta situación no se da. RENTA NETA GLOBAL.- Artículo 55.- Una vez determinada la Renta Bruta Global, debemos pasar a la siguiente fase en la determinación de la base imponible del Impuesto Global Complementario, cual es la obtención de la Renta Neta Global, que se obtiene al deducir de la Renta Bruta Global las sumas establecidas en el artículo 55 de la Ley de la Renta, que son las siguientes: 1.-) El impuesto de primera categoría pagado. Este artículo dispone que el impuesto de  primera categoría pagado por el contribuyente, comprendido en las cantidades declaradas en la Renta Bruta Global debe deducirse de ella con el fin de obtener la Renta Neta Global. La pregunta que surge en éste punto es determinar en qué ítem ha quedado comprendido el impuesto de primera categoría pagado en la declaración antedicha. La respuesta a esta interrogante la encontramos en el artículo 31 Nº 2 que dispone que deben considerarse como gastos rechazados todos los impuestos establecidos por la Ley de la renta, de modo tal, que el impuesto de primera categoría queda comprendido dentro de ésta disposición. Así, el impuesto de primera categoría pagado por el contribuyente incorpora la Renta Bruta Global, bajo la conceptualización de gasto rechazado. Ahora  bien, para determinar en qué casos debe realizarse esta deducción debemos determinar  primeramente cual es el tratamiento que ha recibo este gasto rechazado, para lo cual, debemos atender a la naturaleza de la persona que lo ha realizado: a.-) Si el impuesto de primera categoría ha sido pagado por una sociedad de personas recibirá el tratamiento tributario a que están afectos todos los gastos rechazados que realicen éstas personas, es decir, el pago del impuesto de primera categoría será considerado como un retiro de utilidades.  b.-) Si el impuesto de primera categoría es realizado por una sociedad anónima, si bien  podría pensarse que va a recibir el mismo tratamiento tributario que los gastos rechazados que realizan estas personas, es decir, la aplicación de un impuesto - multa de un 35%, resulta completamente absurda la idea de un impuesto que grava el pago de otro impuesto, y tan absurda resulta esta idea que el principio artículo 2º inciso 3º, que establece éste impuesto -multa, excluye de su aplicación a aquellos gastos rechazados consistentes en el impuesto de primera categoría

4) IMPUESTO ADICIONAL. Este impuesto es un Tributo real, de tasa proporcional en general, aplicable a rentas o ingresos de fuente productora o pagadora chilena percibidos por personas naturales o

 jurídicas, chilenas o extranjeras, no domiciliados ni residentes en el país, en sustitución del Global Complementario” 

Resulta ser un impuesto alternativo al global complementario, cuando el sujeto no tiene renta o domicilio en Chile, pero tiene renta de fuente chilena. Este impuesto adicional lo encontramos en el Título IV, Ley de Impuesto a la Renta en los artículos 58 al 63. Características 

DIRECTO: grava la renta cuando esta se origina.

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ÚNICO: pero sólo en algunos casos (Arts. 59 y 60 inciso 2°)

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REAL: se aplica sin considerar la situación particular del contribuyente

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PROPORCIONAL: no es progresivo como el Global Complementario ya que se desconoce la capacidad contributiva del no residente. ACCESORIO Y SUSTITUTIVO: no es trasladable como el IVA (situación en que se pacta remesa “libre de impuestos”, carga se traslada al pagador de la renta).

En algunos casos se dice que es único, único, y en otras que es accesorio y sustitutivo. sustitutivo . Un caso de adicional de impuesto único por ejemplo la universidad Andrés Bello contrata a Nic Vujicic para que venga a dar una charla motivacional, y le pagan 15 millones, la Universidad le hace la retención del impuesto y le entrega el saldo. En cambio si Nic Vujicic se asocia con alguna persona o empresa para hacer negocios en Chile referidos al tema de Charlas, pasa a ser accesorio y sustitutivo porque va a tener por un lado que esa empresa que va a crear va a pagar en 1ª categoría y por otro lado él tendrá que pagar adicional. Acá el que retiene declara y paga es el sujeto de la obligación tributaria. En este caso específico estaríamos frente a un tercero responsable. 

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GRAVA RENTAS, INGRESOS O “CANTIDADES”

SE APLICA TANTO A PERSONAS NATURALES Y JURÍDICAS: es muy importante tener esto claro, a diferencia de lo que ocurre en el impuesto global complementario, en donde sólo se grava a personas naturales. Por ejemplo empresas extranjeras que hacen ingresos en Chile o que se asocian con chilenos. GRAVA TAMBIÉN A CHILENOS EN EL EXTERIOR (Art 61°) COMPRENDE RENTAS DE FUENTE CHILENA: Pretende gravar rentas de fuente productora o pagadora chilena DE RETENCIÓN MENSUAL, MENSUAL, en el caso de ser un impuesto único. 58 N°s 1 y 2, Art. 59, 60 y 61) DE DECLARACIÓN ANUAL, cuando hablamos del adicional adicional accesorio. (Arts. 58 N° 1, 60 inciso 1° y 61)

AGENCIAS Y OTROS ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES (ARTÍCULO PERMANENTES (ARTÍCULO 58 N° 1)  ARTICULO 58°.-  Se aplicará, cobrará y pagará un impuesto adicional a la renta, con tasa del 35%, en los siguientes casos:

1) Las personas naturales extranjeras que no tengan residencia ni domicilio en Chile y las sociedades o  personas jurídicas constituidas fuera del país, incluso las que se constituyan con arreglo a las leyes chilenas y fijen su domicilio en Chile, que tengan en Chile cualquiera clase de establecimientos permanentes, tales como sucursales, oficinas, agentes o representantes, pagarán este

impuesto por el total de las rentas de fuente chilena que remesen al al exterior o sean retiradas, retiradas, con excepción de los los intereses a que se refiere el N° 1 del del artículo 59°. Para Para estos efectos, el impuesto contemplado en este número número se considerará formando parte de la base imponible representada representada por por los retiros retiros o remesas brutos.

En este artículo está la descripción general de cómo se aplica el impuesto adicional. Rentas sobre las cuales tributan: Sobre la totalidad de las rentas efectivas percibidas o devengadas, de fuente chilena, determinadas mediante contabilidad completa. Aquí estamos obviamente en el adicional, relacionado relaci onado con las empresas. Supuestos básicos: a) Personas naturales extranjeras, o sociedades o personas jurídicas extranjeras constituidas fuera del país b) Dichas personas tengan en Chile un establecimiento un  establecimiento permanente. Por establecimiento vamos a entender: “lugar donde habitualmente se ejerce una industria u oficio”.

Luego tenemos lo que es el establecimiento permanente, esta es una definición de los Convenios para Evitar Doble Tributación, todo puede ser un establecimiento, por ejemplo: Una sede, sucursal, oficina, fábrica, taller, mina, pozo petrolero o de gas, cantera, cante ra, proyecto de construcción o instalación siempre que dure más de 6 meses Prestación servicios, consultoría por medio de empleados u otras personas naturales encomendadas con ese fin con ciertas restricciones        

c) Rentas de fuente extranjera d) Rentas sean remesadas o retiradas  retiradas   de la empresa (la palabra remesadas, siempre tiene que ver con el adicional) AGENCIA: AGENCIA:  “Es una extensión de la casa matriz en el país en el que se constituye” (formalidades

de constitución artículos 121 a 124 de la l a Ley N° 18.046).

Tributación de los accionistas extranjeros (Artículo extranjeros  (Artículo 58 N° 2)  ARTICULO 58°.-  Se aplicará, cobrará y pagará un impuesto adicional a la renta, con tasa del 35%, en los siguientes casos:

2) Las personas que carezcan de domicilio o residencia en el país, pagarán este impuesto por la totalidad de las utilidades y demás cantidades que las sociedades anónimas o en comandita por acciones respecto de sus accionistas, constituidas en Chile, les acuerden distribuir a cualquier título, en su calidad de calidad  de accionistas, con excepción sólo de las cantidades que correspondan a la distribución de utilidades o de fondos acumulados que provengan de cantidades que no constituyan renta, renta, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 29 (determinación de la base imponible), respecto de los N°s 25 y 28

del artículo artículo 17, o que dichas sociedades efectúen entre sus accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas o mediante el aumento del valor nominal de las acciones, todo ello representativo de una capitalización equivalente

Aquí se refiere claramente al tema de las sociedades y el cómo tributan. Siempre acuérdense que el que tiene que retener, declarar y pagar es el que está en Chile, el pagador de la renta debe hacer la declaración y no el receptor de la renta. En cambio en el global la declaración decla ración la hace el receptor. Excepción:  

Devoluciones capital DL N° 600 (Estatuto de inversión i nversión extranjera) o LOC Distribución de acciones nuevas sociedades resultantes división. Esto tampoco tributa por impuesto adicional, porque en el fondo es un ingreso a la renta. re nta.

Rentas sobre las cuales tributan: 1.- Sistema simple: Retiene la sociedad anónima o en comandita por acciones que paga los dividendos 2.- Expresión “(...) “(...) les acuerden distribuir distribuir a cualquier título título (...)” Art. 58 N° 2, implica que bastaría con el acuerdo de la junta de accionistas para que se produjera el devengamiento  devengamiento  del impuesto. (Diferencia con el Global Complementario, basta que se acuerde al adicional para que se produzca el devengamiento del impuesto y esto significa que nació la obligación tributaria, pero no necesariamente es exigible en ese momento) 3.- Rige norma del Art. 79: renta declarada y pagado el impuesto una vez que esté pagada, distribuida, retirada, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado Tributación socios extranjeros de sociedades de personas (Art. 60 inc. 1 y Art. 61) a) Rentas sobre las cuales tributan: tributan : Sobre las rentas retiradas y remesadas al exterior, actualizadas (Art. 62) b) Retención por remesas efectuadas: 1.-Retención cuando existan utilidades tributables: Tasa 35%, aplicable sobre la renta tributable a remesar, incrementada en el crédito por Impuesto de Primera Categoría. Aquí podrá utilizar el crédito de la 1ª categoría. 2.-Retención cuando no existan utilidades tributables: Si no hay FUT, es insuficiente ni hay FUNT, se retiene el Impuesto Adicional, pero con tasa provisional de 20%, 20%, sin incrementar la base de esta retención en el crédito por Impuesto de Primera Categoría. Si se fijan, cambio la tasa, ya no es de un 35%, sino de un 20 (nos vamos a encontrar con muchas situaciones, en donde la tasa no es del 35%). 3.-Retención gastos rechazados: Empresas individuales y sociedades de personas, sobre gastos rechazados del Art. 21 que correspondan a sus socios extranjeros deben retener al término del ejercicio el Impuesto Adicional con tasa de 20%. Aquí de nuevo cambia el adicional, la tasa. Aquí tenemos el tema de los gastos rechazados que tenían una tasa de un 35%, para que haya gastos rechazados éstos deben  “inevitables”, en cambio para los l os contribuyentes no debe ser “inevitables”, basta que sean “aptos”.

4.-Retención por enajenaciones del Art. 17 N° 8: Enajenaciones de acciones del artículo 17 N 8, letra a) realizadas a accionistas, contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, la sociedad les debe retener el 5% sobre el total de la cantidad a remesar, sin deducción alguna, salvo que pueda determinarse el mayor valor afecto, con tasa 17%.

Esta es una situación bien particular, porque una enajenación de acciones de estas realizadas por accionistas o contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, ahí se les debe retener sólo el 5% de la cantidad a remesar, sobre todo cuando se está vendiendo acciones sin domicilio o residencia en Chile, Aquí no se puede deducir ningún gasto, pero si se puede determinar un mayor valor aumenta la tasa a un 17%. Operaciones y Servicios del Artículo 59 N°s 1 al 6 La tributación de las rentas a que se refiere el art. 59, está basada en el principio de la “Fuente pagadora de l a renta”, con prescindencia del origen o fuente productora. Características comunes:    

Impuesto único Difícil calificación (por ejemplo algunos servicios, asesorías) Difícil fiscalización Doble tributación

Base imponible: Totalidad de las cantidades remesadas al exterior, sin deducción alguna. Personas afectas a esta imposición: Regla general, tributo grava a las personas sin domicilio ni residencia en Chile, a quienes se paguen o abonen en cuenta rentas del Art. 59. Retención, pago y declaración: Responsabilidad por retención y pago del tributo recae sobre el deudor de la renta  Art. 74 N° 4. 12 días mes siguiente al de su retención (FORM. N° 50) Uso de marcas, patentes, fórmulas, asesorías y otras prestaciones similares (Tasa 30%). (Inciso 1° del artículo 59)  Artículo 59: Se aplicará un impuesto de 30% sobre el total de las cantidades  pagadas o abonadas en cuenta, sin deducción alguna, a personas sin domicilio ni residencia en el país, por el uso de marcas, patentes, fórmulas, asesoría y otras prestaciones similares, sea que consistan en regalías o cualquier forma de remuneración, excluyéndose las cantidades que correspondan a devolución de capitales o préstamos, a pago de bienes corporales internados en el país hasta un costo generalmente aceptado o a rentas sobre las cuales se hayan pagado impuestos en Chile. En el caso de que ciertas regalías y asesorías sean calificadas de improductivas o prescindibles para el desarrollo económico del  país, el Presidente de la Republica, previo informe de la Corporación de Fomento de la Producción y del Comité Ejecutivo del Banco Central de Chile,  podrá elevar la tasa de este impuesto hasta el 80%.

El fundamento de esta tasa de 80% es que muchas veces se pueden “simular”

asesorías, aquí más que impuesto es un castigo. Probar esto es súper complicado. Requisitos:

a) Que una firma o empresa establecida en Chile utilice una marca, patente, fórmula o procedimiento especial de fabricación, de propiedad de terceros, o se reciba cualquier tipo de asesorías, excepto las de carácter técnico, u otras prestaciones similares; b) Que por dichas prestaciones el beneficiario pague una regalía u otra forma de remuneración, cualquiera que sea la denominación con que se designe; c) Que el titular de tales remuneraciones sea una persona natural o jurídica sin domicilio ni residencia en Chile. Conceptos:

Art. 10 LIR: Son renta de fuente chilena las regalías, derechos por el uso de marcas y otras prestaciones análogas derivadas de la explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual (Concepto amplio) “Explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual

nos amplía las rentas gravadas a los modelos industriales, el “Know how”, modalidades de tr abajo, licencias por el derecho de uso en general, propiedades intangibles, etc. de otras prestaciones similares”

Definición regalías (Tratado con Argentina) “Es cualquier beneficio o retribución en dinero o en especie pagado por el uso o por el privilegio de usar derechos de autor, patentes, dibujos o modelos industriales, procedimientos o fórmulas exclusivas, marcas y otros bienes intangibles de similar naturaleza”.

Es importante que tengan presente este concepto de regalías, básicamente los conceptos se han dado en los tratados. (Concepto “Asesoría”) comprende cualquier servicio que la constituya, excepto aquellas calificadas de técnicas (inciso segundo N° 2 del Art. 59) Recargo de la tasa en el caso de regalías y asesorías calificadas de improductivas o prescindibles (inciso primero del Art. 59).Pueden ser del 80% Remesas excluidas de la tributación del inciso primero del Art. 59:    

Devoluciones de capitales Devoluciones de préstamos Pago de bienes internados al país hasta un costo generalmente aceptado Rentas que ya pagaron impuesto en Chile

Tributación de intereses pagados o abonados en cuenta a personas sin domicilio ni residencia en el país (Art. 59, inciso cuarto, N° 1)  Artículo 59 inciso cuarto, N° 1 : Este impuesto se aplicará con tasa 35%, respecto de las rentas que se paguen o abonen en cuenta a personas a que se refiere el inciso primero por concepto de: Intereses. (...)

Requisitos copulativos: 

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Que por parte de una persona natural o jurídica establecida en Chile se paguen o abonen en cuenta intereses, cualquiera sea la operación que los genere. Que el beneficiario de tales intereses sea una persona natural o jurídica sin domicilio ni residencia en Chile

Tasa rebajada que beneficia a ciertos intereses  Art. 59, inciso cuarto N° 1: “Intereses. Estarán afectos a este impuesto,  pero con una tasa del 4%, los intereses provenientes de: 

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Depósitos en cuenta corriente y a plazo en moneda extranjera, efectuados en cualquiera de las instituciones autorizadas por el Banco Central de Chile. Créditos otorgados desde el exterior por instituciones bancarias o financieras extranjeras o internacionales. El pagador del interés informará al Servicio de Impuestos Internos en el plazo que éste determine, las condiciones de la operación;

No obstante lo anterior, no se gravarán con los impuestos de esta ley los intereses provenientes de los créditos a que se refiere el párrafo anterior, cuando el deudor sea una institución financiera constituida en el país y siempre que ésta hubiere utilizado dichos recursos para otorgar un crédito al exterior. Para estos efectos, la institución deberá informar al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y plazo que éste señale, el total de los créditos otorgados al exterior con cargo a los recursos obtenidos mediante los créditos a que se refiere esta disposición. c) Saldos de precios correspondientes a bienes internados al país con cobertura diferida o con sistema de cobranzas; d) Bonos o debentures emitidos en moneda extranjera por empresas constituidas en Chile. El pagador del interés informará al Servicio de Impuestos Internos en el  plazo que éste determine, las condiciones de la operación; 

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Bonos o debentures y demás títulos emitidos en moneda extranjera por el Estado de Chile o por el Banco Central de Chile, y Las Aceptaciones Bancarias Latinoamericanas beneficios que generen estos documentos.

ALADI

(ABLAS)

y

otros

Los instrumentos señalados en las letras a), d) y e) anteriores, emitidos o expresados en moneda nacional. Con todo, el impuesto establecido en el párrafo anterior se aplicara con la tasa señalada, solamente si la respectiva operación de crédito es de aquellas referidas en las letras b) y c). El pagador del interés informará al Servicio de Impuestos Internos en el plazo que éste determine, las condiciones de la operación; (...)” 

Tributación de las remuneraciones por servicios prestados en el extranjero Tasa 35% (Art. 59, N° 2) Art 59, N° 2: “Remuneraciones por servicios prestados en el extranjero. (...)” 

Requisitos copulativos: 

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Que por parte de una persona natural o jurídica sin domicilio ni residencia en Chile se preste un servicio remunerado que no consiste en trabajo de ingeniería o asesoría técnica en general; y Que el beneficiario de dicho servicio sea una persona o empresa establecida en Chile.

Aplicación del principio extraterritorialidad de la Ley chilena: 

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Grava a personas sin domicilio ni residencia en Chile por rentas de fuente extranjera. Servicios prestados en el exterior por ejemplo taxistas

Tasa especial aplicada a las remesas al exterior en pago de trabajos de ingeniería o asesorías técnicas Tasa 20% (N° 2 del inciso cuarto, Art. 59) 

N° 2 del inciso cuarto, Art. 59 :  “Estarán afectas a este impuesto, con una tasa de 20%, las remesas de fondos que se efectúen para remunerar servicios  prestados en Chile o en el exterior por concepto de trabajos de ingeniería o asesorías técnicas en general ”.

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Servicios prestados en Chile o en el exterior. Tratamiento de las cantidades remesadas el exterior por el uso de programas de computación (software): - Programas estandarizados (Tasa 30%) - Programas no estandarizados (Tasa 20%) - Importación software

Exenciones de Impuesto Adicional 

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(Párrafo primero del número 2 del Art. 59) (Regla General): Se gravan las “remuneraciones por servicios prestados en el exterior”.

Remuneraciones exentas: a) b) c) d)

Fletes; Gastos de embarque y desembarque; Almacenaje, pesaje, muestreo y análisis de los productos; Seguros y operaciones de reaseguros, salvo los gravados en el N° 3 del mismo artículo 59; e) Comisiones: f) Telecomunicaciones internacionales; g) Por someter a los productos chilenos a fundición, refinación o a otros procesos especiales. Aquí se produce un tope con el IVA, porque cuando se trata de prestación de servicios, por ejemplo un extranjero viene y presta servicios en Chile, ese servicio estaría afecto al IVA y también al adicional. Desde la óptica del IVA uno diría, es una acción prestación a favor de otro, se recibe una remuneración, es de aquellos contemplados en el 20 nº 3 y 4, se ejecuta dentro del territorio nacional, por lo tanto estaría afecto a IVA, sin embargo como el tipo no tiene residencia o domicilio en Chile por el pago habría que aplicar el impuesto adicional y descontarle el 35%, en estos casos, no queda afecto a IVA, porque de otro modo habría doble tributación. Tributación de chilenos residentes en el extranjero  Art. 61: “Los chilenos que residan en el extranjero y no tengan domicilio en Chile, pagarán un Impuesto Adicional del 35% sobre el conjunto de las rentas imponibles de las distintas categorías a que están afectas. (...)” 

Requisitos: 

Que los beneficiarios de las rentas sean personas naturales de nacionalidad chilena;

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Que dichas personas residan en el extranjero;

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Que el contribuyente no tenga domicilio en Chile; y

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Que las rentas respectivas provengan de fuentes situadas en Chile.

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Son rentas de fuente chilena, según Art. 10, las que provengan de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en el cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente. Se aplica también a personas que se ausentan de Chile conservando el asiento principal de sus negocios, ya sea individualmente o a través de sociedades de personas