SISTEMA DE TRIBUTACIÓN DEL COMERCIO ELECTRÓNICO
1
INDICE Introducción Capítulo 1
Capítulo 2
4 Comercio Electrónico 1.1-
Introducción
6
1.2-
Concepto
7
1.3-
Participantes
8
1.4-
Regulación y Relación con el derecho
9
1.5-
Impacto Económico
11
Legislación 2.1-
Principios 2.1.1- Generales
13
2.1.2- Particulares del Comercio Electrónico 15 2.2-
Capítulo 3
Leyes Aplicables
16
3.1-
Introducción
17
3.2-
Impuestos Directos
Impuestos
3.3-
3.2.1- Primera Categoría
19
3.2.2- Impuesto Adicional
22
Impuestos Indirectos 3.3.1- Impuesto al Valor Agregado 23 3.3.2- Impuesto Aduanero
3.4-
Doble Tributación 2
28 30
Capítulo 4
Capítulo 5
Figuras Relevantes 4.1-
Establecimiento Permanente
31
4.2-
E-Market Place
34
4.3-
Paraísos Fiscales
36
Administración 5.1-
E-Government
39
39
5.2-
5.1.1- Contribuyentes
41
5.1.2- Con la Administración
42
5.1.3- Internas
42
Generalidades
44
Conclusiones
47
Bibliografía
48
3
Introducción
La siguiente tesina tiene como tema el sistema de tributación del comercio electrónico, esta nueva vía que se ha desarrollado, de manera muy rápida y cambiante, ha ido adquiriendo una gran relevancia en cuanto a lo que se refiere a la transacción de bienes y servicios, sea directa (entrega inmediata on-line) o indirectamente (entrega material posterior).
Es por esto que el derecho no puede obviar tal realidad, siendo
llamado a regular.
Actualmente bajo nuestro régimen de tributación, este tipo de operaciones se ha regulado por las normas y principios generales de esta rama, siendo algunas veces insuficiente, es por esto que hay que preguntarse si basta con la legislación actualmente aplicable, puesto que van surgiendo hechos y situaciones no contempladas por el ordenamiento, además del evidente problema de la fiscalización por parte del Servicio de Impuestos Internos y de la autoridades respectivas debido al gran número de usuarios, bienes y servicios ofrecidos, oferentes, etc., que existen en Internet, no siendo un factor relevante las distancias y jurisdicciones, por lo que resulta muy difícil saber que ley aplicar cuando de un país se presta a un usuario de otro país un servicio o un bien que se paga y adquiere en línea, por ejemplo, los software, música, videos, etc.
Es por esto que resulta necesario un análisis de la posición de Chile respecto de este sistema haciendo referencia a las leyes internas, resoluciones y medidas que se aplican para resolver tales problemas y preguntarse si será o no necesario un regulación especial o basta con la aplicación de los principios generales.
4
También se abordará otros temas y figuras referentes al comercio electrónico, como lo son E- marketplace, establecimiento permanente, paraísos fiscales, entre otros; tal referencia se hace con el fin de dar una visión global de lo que Internet ha logrado e influido en nuestro país, que aunque bien sabemos que el desarrollo y aplicación de estas nuevas formas de tecnología son incipientes, han tenido una gran acogida, especialmente por parte del gobierno, conocido como e-government.
5
1.-
Comercio electrónico
1.1- Introducción A través de esta tesis, mi intención es explicar el sistema de tributación en Chile respecto del comercio electrónico, para esto considero esencial primeramente definir los que son los tributos y su consagración constitucional, de manera de obtener una visión amplia del tema tratado. Los autores Martín, Lozano y Poveda en su libro “Derecho Tributario” 1 lo han definido como “Ingreso público de derecho público obtenido por un ente público, titular de un derecho de crédito frente al contribuyente obligado como consecuencia de la obligación de la ley a un hecho indicativo de capacidad económica, que no constituya sanción de un ilícito”. En base a la presente definición se puede deducir que es necesario para el establecimiento de los tributos que estos sean impuestos a través de la autoridad competente, facultada por la ley, requisito, que considero esencial para el cumplimiento del principio de legalidad. Otro requisito de la definición que considero importante
destacar, es el
establecimiento por parte de los autores, que lo impuestos derivan de
hechos
indicativos de la capacidad económica, por lo tanto, aquí se hace cumplimiento al mandato constitucional de la proporcionalidad de las rentas, establecidos en el numeral 20 del artículo 19 de la Constitución el cual establece; “La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas”. Debido a la
importancia de los tributos, el constituyente ha considerado
primordial establecerla en la Constitución, de manera de garantizar el legítimo ejercicio de este derecho por parte del estado, resguardando al contribuyente de posibles arbitrariedades por parte del estado. 1
MARTÍN, J. LOZANO, C. y POVEDA, F. Derecho Tributario EDITORIAL ARANZANDI, 8ª edic. , 2003, pp. 28-29
6
1.2-
Concepto de Comercio Electrónico El comercio electrónico o e-commerce es una modalidad de mercado en el cual
la materialidad de los productos, la presencia de las partes no son elementos fundamentales, el consentimiento, permanece como elemento esencial, dándose al momento de la contratación pero por medios menos convencionales; firma electrónica, firma electrónica avanzada, etc. Según la OCDE2
se podría definir como: “Cualquier servicio prestado a
distancia, normalmente a título oneroso, mediante un equipo electrónico para el tratamiento (incluida la compresión digital) y el almacenamiento de datos, a petición individual del receptor del servicio”.3 Este mercado se fue generando gracias a los avances tecnológicos computacionales que se fueron, y que continúan dándose, en los últimos 10 años, si bien se piensa que ya ha transcurrido un largo tiempo este comercio está en una etapa de gestación, puesto que cada vez se van incorporando más agentes, más productos, nuevas formas de transferir, contratar, etc. Debemos saber que la transferencia de información vía computacional no es algo nuevo o propio de esta era puesto que ya hace 25 años existían redes internas por las cuales las empresas multinacionales compartían información, pero este intercambio era privado, cuyos usuarios principales eran las universidades y centros de investigación y estudio, que utilizaban este medio para compartir e intercambiar la información, siendo esta condición totalmente contraria a la característica más propia del e-commerce que es el fácil acceso para todos, asociado con los bajos costos que involucra ha hecho que este nuevo mercado se vaya expandiendo cada vez más, abarcando ya casi todo el globo. El comercio electrónico no se limita al mero intercambio de productos de entrega directa o indirecta ,siendo la primera una entrega que se da on-line por medios electrónicos de bienes intangibles; música, programas de software, antivirus, actualizaciones, etc. y la segunda es aquella cuya entrega se hace posteriormente por 2
Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico NÁCETE CORREA, FRANCISCO JOSÉ La fiscalidad internacional del comercio electrónico, INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES, Doc. Nº 23/05 Universidad de Granada 3
7
medios materiales, es decir, la entrega misma de estos; programas empaquetados, cosas corporales, etc. sino que también comprende el acceso e intercambio de información, noticias y permite la comunicación de manera rápida y segura haciendo más fácil las transferencias e intercambio entre personas que pueden encontrarse en países o continentes distintos. 1.3-
Participantes En virtud de la característica antes mencionada, pueden participar en el e-
commerce, todo aquel que tenga acceso a Internet, pero en cuanto a distribución se conocen cuatro grupos de intercambio de información estos son: -B2B, que significa “business
to business”,
es decir, entre empresas este
conducto generalmente se hace vía Intranet, que es una red más segura y privada para dicho intercambio, el cual es conocido como EDI o electronic data interchange, este fue uno de los primeros usos que se le dio al sistema de redes computacionales. -B2C, esto es
“business to consumer”,
es decir, de la empresa al consumidor,
esta forma de intercambio es la más utilizada por los usuarios de Internet, se da en los espacios abiertos a todo público, a los cuales para acceder se necesita solamente una dirección web a través de un buscador o browser, si bien fue la última en crearse es la que más se ha desarrollado con sitios de compra y venta a consumidores desde otros usuarios (no-empresas) y también las empresas mismas que han encontrado en Internet un mercado sin limitaciones. -B2A, que es
“bussines to administrators”,
esto es, desde las empresas o
particulares con la administración pública.4 -C2A, es el caso de
“consumers to administrators”,
de los particulares con la
administración, si bien esto dista de ser comercio propiamente tal, bien lo podemos calificar dentro de esta modalidad electrónica, ya que con el movimiento del egoverment impulsado por el Presidente de la República en su Instructivo Presidencial 5, 4
5
JOVANE, LISSY, Problemas jurídicos del comercio electrónico, disponible en www.dtifueyo.cl
LAGOS ESCOBAR, RICARDO, Instructivo Presidencial, 09 de ABRIL 2000 disponible en www.sii.cl
8
se busca que los trámites, actuaciones, actividades, deberes, que se tengan con el Estado se hagan por vía electrónica, por ejemplo el caso de: inicio de actividades, declaración de impuestos, etc. con el Servicio de Impuestos Internos ( www.sii.cl) o las denuncias, consultas o reclamos con el Servicio Nacional del Consumidor ( www.sernac.cl) o bien de solicitud de información como con el Servicio Nacional de Turismo (www.sertur.cl), y así como tantos otros. Para hacer más efectivo y seguro este intercambio se han creado distintas formas de codificación e identificación de los usuarios y sus datos personales, encontramos para tales efectos la firma electrónica y la firma electrónica avanzada, estas tienen por objeto dar confianza tanto al comprador como al vendedor, ya que nunca se conocen, ni se ven , al primero le otorga la seguridad que la oferta es seria, que el número de tarjeta que envió es vàlido, etc. y para el segundo, que sus datos no serán divulgados, no se le cobrará de más, etc, esto se regula en la ley 19.799 sobre documentos electrónicos, firma electrónica y servicios de certificación de dicha firma. Junto a este tratamiento especial de la firma existen otras leyes que dan al consumidor una mayor confianza y seguridad para actuar en este mercado, como por ejemplo la ley 19.223 que tipifica los delitos informáticos, ley 19.496 de protección al consumidor; que con su reforma del año 2004 vino a regular de manera mucho más acabada la contratación on-line, imponiendo para el proveedor nuevas obligaciones, haciendo así más seguro para el consumidor la contratación, también se refiere a las cláusulas abusivas en los contratos de adhesión, que son el tipo predominante en el comercio electrónico, la ley 19.628 sobre protección de la privada o protección de datos de carácter personal, además de varios tratados que contribuyen a hacer más igualitario el tratamiento en los distintos países, entre otros. 1.4-
Regulación y relación con el derecho El Comercio electrónico al ser tan libre, abierto y aterritorial representa un
verdadero problema de regulación para las, al ser un conjunto de computadores en red es difícil determinar la jurisdicción aplicable, los tribunales competentes, etc. Es por esto que en Chile y en el mundo se ha tratado de dar solución a tal problema. 9
La regulación, nacional de cada país así como la internacional ha venido a solucionar solamente, y apenas, ciertos puntos de temas mucho más amplios, todavía no existe una regulación acabada respecto del e-commerce,
sobre esto podemos
arriesgarnos a decir que esta regulación no vendrá, precisamente, de los órganos legislativos y conductos regulares si no que estará afecta y condicionada por los avances tecnológicos que se vayan dando, las nuevas aplicaciones y funciones que se pueden descubrir para Internet, que van a dejar ciertos temas obsoletos y van a suscitar otros que deberán regularse en el momento en que se presenten, por ejemplo, los temas de pornografía, derechos de autor, publicidad, entre muchos otros. Es por esto, por la vertiginosidad y rapidez de los cambios, que se ha optado por el momento, por lo menos en países menos desarrollados, como Chile, por la aplicación de principios y reglas más bien generales, principios que nacieron en vista de otros temas, que se van empleando en el derecho tributario en una base caso a caso. Por lo que se ha dicho que los verdaderos reguladores del e-commerce son los mismos usuarios y competidores, que van instaurando las pautas del desarrollo y competencia sobre la cual el comercio electrónico se va a ir desplegando, siendo totalmente independiente de los gobiernos y partidos políticos. No se quiere afirmar acá que el comercio electrónico no tiene ley sino que tiene muchas leyes que se le pueden aplicar y el problema radica ahí, es identificar cual y cuando se aplicará una u otra ley, ya que muy pocas veces estas disposiciones coinciden unas con otras, salvo el caso excepcional de Europa, que gracias al tratado de comunidad han logrado acuerdo en ciertas materias, convirtiéndolas en regulación común. En cuanto determinar si es más efectivo regular en el destino o en el origen, resulta más evidente la regulación en el origen puesto que es más fácil controlar al posible infractor que ofrece productos que aquel que puede adquirirlos en cualquier lugar del mundo. Con toda esta regulación lo que se busca es brindar a los usuarios, consumidores y proveedores, la mayor seguridad y certeza al operar en Internet. 10
1.5-
Impacto económico El comercio electrónico ha significado una nueva y verdadera “Revolución
Industrial” en las economías mundiales actuales, este comercio ha abierto las puertas de la información, competencia, productos, usuarios-consumidores, proveedores, de todos los rincones del mundo a niveles antes inimaginables, esto se debe a los factores que ya hemos hecho referencia con anterioridad; fácil acceso desde cualquier punto, bajos costos de transacción, por no existir tantos intermediarios, ahorro de tiempo, gastos menores de desplazamiento, abierto día y noche todos los días del año, etc. El e- commerce no solo ha dado una nueva imagen a lo que es el comercio en sí, sino que ha dado lugar a nuevos productos, nuevos rubros, que no necesariamente han de encontrarse en el formato electrónico, por ejemplo; las certificadoras de firma electrónica, proveedores de red, controladores de contenido, trafico de las bases de datos, cyber cafés, etc. Es por esto que en Chile, y en todo el mundo, aparte del aumento que existe en el uso de Internet, las transacciones comerciales que ahí se han dado también han aumentado considerablemente, el uso de este como vía de intercambio ha superado con creces a lo que antes estábamos acostumbrados, aparte que como medio de comunicación y difusión de información y noticias ha tenido una mucho mayor práctica inicial, la cual casi doblado la del teléfono en sus primeros años. Según sondeos del Instituto Nacional de Estadísticas (INE) el uso de Internet en los últimos años ha aumentado casi un 200%6, esto debido a las facilidades y avances tecnológicos y también por el aporte que el Estado que ha otorgado, como los subsidios, donaciones, cursos de capacitación, etc. Y así mismo el comercio ha optado por esta vía, por las características antes mencionadas, rapidez, bajos costos, cantidad de usuarios, etc., según Jupiter Communications se ha estimado que el total de las transacciones de bienes y servicios en Estados Unidos, en la modalidad B2B son de alrededor 11.5 trillones de dólares siendo 336 billones por medios electrónicos, esto en el año 2000, en el año 2005 se 6
www.ine.cl
11
estimo que el total de las operaciones B2B son de 15.1 trillones de dólares siendo ahora 6.3 trillones los manejados a través del e-commerce 7, a través de estas cifras podemos asimilar la importancia y el uso que llegado a tener el comercio electrónico en la economía de una de las potencias mundiales, que lidera con creces la investigación y desarrollo de este medio. En Chile, en el artículo del periodista Alfredo Galleguillos8, muestra las cifras de consultorías como IDC (Internacional Data Incorporation), Boston Consulting Group y el Departamento de Estudios de la Cámara Nacional de Comercio, que revelan que el comercio electrónico he tenido una aceptación general puesto que en el año 2000 el comercio por medios electrónicos aumentó en un 1.103%, siendo el uso de este por las medianas y grandes empresas de un 100%, lo que demuestra que el comercio electrónico es una herramienta indispensable para el crecimiento del país y la economía. Además se previó que para el período 2003-2005 estas transacciones borderían el billón de dólares. Es así como podemos concluir que el tema del comercio electrónico es un tema vigente e importante en la sociedad chilena y mundial actual, por lo que requiere especial pronunciamiento por parte del derecho, que debe venir a regular en pos de crear un sistema jurídico integral con los avances, capaz de contener en si las posibles contingencias actuales y futuras, con el fin de otorgar a la sociedad la certeza necesaria para poder aprovechar este mercado. Es por esto que bajo mi punto de vista, es imperante el estudio del trato que el derecho tributario le de a este nuevo mercado, estudiando si conviene más una regulación especial, que sin duda será objeto de múltiples reformas, por el punto expuesto con anterioridad, que los cambios y avances tecnológicos son los que vendrán a definir los nuevos problemas que deben ser resueltos, o bien tener una legislación más bien general con la posibilidad de poder aplicar caso a caso, sin perjuicio de la posible incertidumbre que esto pueda provocar en los usuarios.
7
LUCKING-REILEY, DAVID. SPULBER, DANIEL, “Bussines to Bussines electronic commerce”, disponible en http://www.jstor.org 8 GALLEGUILLOS CASTRO, ALFREDO, “Solo falta la firma” en El Mercurio (Santiago) 24 de diciembre 2000 disponible en http://www.sii.cl/SIIPRENSA/0001/2412/04.htm
12
2.-
Legislación Chilena
2.1.- Principios En Chile, el tema de los tributos electrónicos no está muy desarrollado por lo que se han aplicado las normas y principios de la legislación tributaria ordinaria quedando ciertos casos más concretos sin una regulación precisa y aplicable. 2.1.1- Generales Estos principios tributarios son de aceptación general por parte de la doctrina, jurisprudencia y el mismo Servicio de Impuestos Internos respecto de la aplicación al sistema tributario: Principio de Legalidad:
En virtud de este principio se entiende que los tributos solamente pueden ser establecidos por la ley, de manera que el Estado no podrá hacer uso de su potestad tributaria sin un previo mandato legal que lo autorice.
Principio de Igualdad:
La igualdad esta referida a los sujetos obligados al pago, es decir, los sujetos pasivos, no en la relación entre el sujeto activo y el pasivo, ya que el primero tiene un título en virtud de la ley y el contribuyente no recibe contraprestación alguna por estos. También se refiere a que este principio busca proteger la equidad en cuanto a afectación de personas que se encuentren en la misma situación patrimonial, sin ser perjudicados arbitrariamente.
Principio de Territorialidad: Por lo general las normas que imponen le pago de un impuesto se refieren a hechos o bienes que se encuentren en el territorio, siendo la extra-territorialidad algo que sucede de modo excepcional. 13
Principio de No Afectación: Este principio consagrado y protegido por la Constitución en el artículo 19 Nº 20 inciso 3º versa sobre la prohibición de establecer un fin determinado a los impuestos, es decir, saber a que se va a destinar un impuesto determinado. Principio de Capacidad Económica: Se refiere a que el hecho que da origen la obligación tributaria, es decir, el hecho gravado, sea indicativo de capacidad contributiva, esto en los casos de; obtención de renta, consumo y patrimonio. Principio de Respeto de la Propiedad: este principio busca proteger la propiedad privada, en el sentido de prohibir los tributos manifiestamente
desproporcionados
o
injustos,
entendiéndose en este sentido un carácter expropiatorio Respecto de estos principios podemos decir que tienen una total aplicación por ser per sé bastante generales, el problema radica al entrar en los tributos por separado, es decir, ver la régimen aplicable a cada impuesto y de que modo este se ajusta para efectos del comercio electrónico ya que las condiciones y características de las situaciones descritas son distintas , principalmente por el tema de la intangibilidad de los bienes, la multi y aterritorialidad del soporte, desconocimiento del verdadero origen, etc. Entonces habrá que definir que impuesto es, de que tipo de renta se refiere, para determinar las normas a aplicar, se alzan otras dudas también respecto de la determinación que si una página web constituye o no un establecimiento permanente, determinar que legislación o Estado es competente, la fijación de los precios de transferencias entre entidades relacionadas y las independientes, identificación de residencia de dichas entidades, hay que referirse, del mismo modo, a la situación de los paraísos fiscales y el abuso por parte de los contribuyentes, etc. 9
9
MASSONE PARODI, PEDRO, “Competencia Tributaria Internacional”, Gaceta Jurídica N°268 Octubre año 2002
14
Para que podamos empezar el análisis primero es necesario que concurran los hechos que dan a lugar al tributo; Hecho Gravado, Sujeto Pasivo, Sujeto Activo. Y es aquí donde nace la primera dificultad, el determinar donde se produce tal hecho jurídico, pues así sabemos que legislación es la que se debe aplicar. 2.1.2- Particulares del Comercio Electrónico: En el texto conocido como MCOCDE, Modelo Convenio de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico10 se establecen ciertos principios generales para la tributación del comercio electrónico para todos los países miembros, como también se hace referencia en el art. 1° de la ley 19.799 sobre documentos electrónicos, firma electrónica y los servicios de certificación de dicha firma; Principio de la Neutralidad: Establece que los impuestos deben ser neutros y equitativos entre este comercio y el tradicional, tiene por objetivo que el factor tributario no sea una consideración importante para desarrollar la actividad en un mercado o en otro, sino que será el mercado quien determine el éxito o fracaso del negocio. Principio de la Eficiencia:
No puede ser más gravoso para un comerciante electrónico el cumplir sus obligaciones tributarias que para uno que lo hace en el mercado tradicional.
Principio de Certeza:
Los contribuyentes deben saber cuanto, como y en que parte se les cobrará
Principio de Seguridad Jurídica y Flexibilidad: El marco jurídico deberá ajustarse a los cambios para motivar el desarrollo tecnológico.
10
Acuerdo en la Junta celebrada en 1998 en Canadá por la OCDE , disponible en ww.oecd.org
15
Principio de Equidad:
Los impuestos y el sistema fiscal en general no pueden diferenciar entre un comerciante y otro. 11
2.2-
Leyes aplicables Existen en Chile distintas leyes y normas que regulan el comercio en materia
electrónica, dentro de estas podemos encontrar: -Ley 19.886: Ley de bases sobre contratos administrativos de suministros y prestación de servicios, regula el procedimiento que debe seguir la administración pública para la celebración de contratos., dentro de los cuales podemos decir, que si bien es incipiente, regula la contratación por medios telemáticos (B2A). -Ley
19.799 del año 2002: Ley sobre documentos electrónicos, firma
electrónica y servicios de certificación de dicha firma, esta ley es una de las primeras en Chile en tratar el tema electrónico de manera principal, regula; la entidades proveedoras, acreditaciones, los certificados, la protección de los derechos de los usuarios, y el uso de la firma electrónica por parte de la administración del Estado. Antes de esta norma se utilizaba para regular el pago y transferencias de fondos, el compendio de normas financieras del Banco Central, que regulaban las operaciones de tarjeta de crédito. -Ley Nº 19.496 de protección a los derechos del consumidor, que con sus ultimas actualizaciones, protege a los usuarios de Internet como compradores. -Decretos Leyes: Estos se aplican de la misma manera que al comercio tradicional, ya que se entiende que el medio por el cual se realizan no debe porque diferenciar el hecho calificativo de capacidad económica, los Decretos Leyes a que nos referimos son; DL Nº 824 sobre el Impuesto a la Renta, DL Nº 825 del Impuesto al Valor Agregado, que estudiaremos más adelante. 11
PUMARINO MENDOZA, ANDRÉS , Derecho tributario internacional y sus efectos en el comercio electrónico pag 5 disponible en www.alfa-redi.com
16
-Los códigos: las disposiciones de los códigos fueron y siguen siendo una fuente importante de legislación y solución de conflictos, -Resoluciones del SII, estas vienen a dictaminar más concretamente alguna material en particular; vr. gr: Resoluciones exentas del Servicio de Impuestos Nº 9 del 15 de febrero de 2001, Nº 11, 45 y 47 del año 2003, entre otras.
3.-
Impuestos 3.1-
Introducción
Los impuestos en Chile pueden clasificarse de distintas maneras, para efectos de esta tesis, nos guiaremos por la distinción entre los impuestos directos y los indirectos, siendo los primeros los que gravan la renta, y los indirectos el consumo, su mayor exponente, el IVA. Existen distintos criterios para la división entre los impuestos directos e indirectos; -Primer criterio: radica en un aspecto más administrativo, indica que los impuestos directos son aquellos que se cobran acorde a registros administrativos, esto es que se conoce a la persona/contribuyente. Y los indirectos por su parte cuando se desconoce a quien paga. - Segundo criterio: respecto a la posibilidad de traslado, en los directos existe una imposibilidad de parte del obligado a pagar el impuesto de poder transferir la carga tributaria a un tercero, mientras que en el caso de los indirecto si existe tal posibilidad de trasladar la carga tributaria. - Tercer criterio: se enfoca en la capacidad contributiva ; en los impuestos directos se observa una consideración a la capacidad económica del contribuyente, es así en los impuesto progresivos que son personales, mientras que en el caso de los impuestos indirectos, se cobra sin esta consideración, todos pagan por igual la tasa. 12 Para los efectos de imposición de tales tributos, el artículo tercero del Decreto Ley 824 sobre el impuesto a la renta, en su inciso primero establece: 12
ASTE M., CHRISTIAN Curso de código tributario, edit. De Aste
17
“Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuesto sobre sus rentas cuya fuente está dentro del país”. Se consagran en esta disposición los principios bajo los cuales el estado funda su potestad impositiva, el principio de la residencia y el de la fuente. Se puede vislumbrar que el primer principio es altamente vulnerable por el comercio electrónico, esto porque se entiende que los comerciantes se encuentran en un ciberespacio que no es mayormente controlado, por razones técnicas, por lo que favorece a la elusión tributaria, en el sentido que es muy fácil poder cambiar la residencia el lugar de trabajo, que es una página web, a un territorio más favorable en términos tributarios, los conocidos paraísos tributarios 13, tema que trataremos más adelante. Respecto del segundo principio podemos afirmar que los problemas sustantivos ya existían pero a un nivel mucho menor y que se han visto aumentados por el carácter internacional, que hemos comentado con anterioridad, y las imposibilidades técnicas para lograr un control efectivo de las rentas. Algunas de las soluciones que se dieron para aplacar el menoscabo fiscal, fue el llamado BIT TAX, este impuesto suponía el cobro de una tarifa por una determinada cantidad de bits descargados, si bien se propuso como una medida de solución trajo consigo, más problemas que los que solucionada, entre estos; habría que fijar una tasa uniforme, pero esto sería imposible ya que hay que tomar las condiciones de la realidad del país, el uso de Internet, el fin con que se descarga, entre otros factores que no alteren el uso de Internet en el país, también tenía deficiencias técnicas, ya que no discriminaba entre los bits descargados, cobraría tanto a las operaciones onerosas, como a las gratuitas, a las comerciales y civiles, entre filiales de una misma empresa, etc., por esto mucho otros motivos se renuncio a la aplicación de tal impuesto. Para poder saber que criterios, normas y leyes son las que se van a demostrar en esta tesis es necesario delimitar los impuestos y los casos a estudiar, estos son: 13
NÁCETE CORREA, FRANCISCO JOSÉ La fiscalidad internacional del comercio electrónico, Institutos de Estudios Fiscales, Doc. Nº 23/05 Universidad de Granada
18
- Impuesto de Primera Categoría; respecto de empresas situadas en Chile - Impuesto Adicional; respecto de empresas situadas en el extranjero - Impuesto Valor Agregado; respecto de ambos casos - Impuesto Aduanero; respecto de los bienes transferidos via Internet, tanto el comercio directo como el indirecto En base a estos supuestos, tendremos que diferenciar sobre el hecho gravado en cuestión, respecto de esto, debemos hacer notar que existe un criterio mayoritario en cuanto considerar las transacciones en el comercio electrónico como servicio, es así que de a poco se va limitando el campo de aplicación.
3.2-
Impuesto Directos
3.2.1- Impuesto de Primera Categoría, La regulación posee un cuerpo legal propio, que es el Decreto Ley Nº 824, actualizado hasta la fecha14, respecto de este impuesto sabemos que se refiere a las utilidades que obtiene una empresa, en este caso, que obtendría desde su sitio web, proveniente tanto de Chile como del extranjero, sea por parte de otra empresa (B2B) o bien por un consumidor (B2C). Acorde a lo dicho con anterioridad, al entenderse como un servicio las transacciones por Internet tributaran una vez devengada la renta. El factor de conexión existente entre el contribuyente y el impuesto es el hecho de la residencia o domicilio en el país o bien que la fuente de esos ingresos sea chilena, pero para esto tenemos también el impuesto adicional, en donde el impuesto de primera categoría funciona como crédito; de una u otra forma lo que se quiere fiscalizar es la actividad realizada en nuestro país, sea cual sea su destino final, que aplicándolo a nuestro tema el servicio o actividad en cuestión, se refiere al servidor. 14
Ultima actualización , 24 de junio de 2003
19
El problema radica esencialmente en saber cuando y como la empresa obtiene las utilidades y los costos que se asocian a tal actividad; es fácil saberlo cuando estamos frente al comercio electrónico indirecto, aquel que se perfecciona mediante la entrega material posterior del bien, asimilándose a las ventas por catálogo o telefónicas con el consentimiento previo dado en línea, el problema existe en el comercio directo, aquel en el cual se obtiene el consentimiento y la entrega del bien on-line, estos se hace respecto de bien intangibles multimediales cuyo soporte es electrónico; videos, música, software, actualizaciones, entre otros, Sobre los bienes antes descritos, son los que importa pronunciarse, ya que, la evasión y elusión tributaria se hace cada vez más fácil por parte de los contribuyentes, ya que pueden existir transacciones que pasan desapercibidas, sin perjuicio que se ve disminuido el impacto con las obligaciones impuestas, el hecho de llevar contabilidad completa, rendir las cuentas, y otras tantas obligaciones que se imponen, con el fin de evitar este suceso, hacen que el impuesto de primera categoría no se vea tan afectado ya que, tanto virtualmente como en la manera tradicional del comercio, las obligaciones deben ser cumplidas, de esta manera podemos vislumbrar que el hecho de ser electrónico no presenta mayores dificultades, podemos dar el caso que, en la realidad, el Servicio de Impuestos Internos no tiene como saber, sino es por la declaración del contribuyente, cuantos vasos de agua se pueden vender en un restaurant. Sin perjuicio de lo anterior, se alzan preguntas respecto de aquellas empresas que solamente tienen un soporte en línea, prestando servicios, otorgando información y que en la realidad no cuentan con un establecimiento material más que el servidor y cuyos flujos de utilidades, deudas, pasan por cuentas corrientes por traspasos virtuales o bien respecto de aquellas empresas que si bien tienen bienes corporales prestan servicios on-line por lo cuales cobran pero no declaran. Podemos determinar que el factor común en estas interrogantes es la falta de fiscalización, la imposibilidad de llevarlo a cabo y verificar si los costos en los cuales dicen incurrir son reales, puesto que una forma de elusión tributaria es subir los costos. Debemos nombrar el denominado Transfer Pricing o el Precio de Transferencia, estos “son los valores asignados a los bienes, servicios y/o tecnología que son transferidos entre empresas que se encuentran vinculadas económicamente (…) la 20
necesidad de fijarlos se encuentra motivada por la existencia de un centro único de decisión que excluye o puede excluir la fijación de un precio de mercado acordado entre partes independientes”15. Son de gran relevancia ya que gran parte del comercio internacional incluye transferencia de bienes, generalmente intangibles, o de servicios o regalías por el uso de la propiedad intelectual o industrial, entre una empresa y sus filiales, que se encuentran en otros países, transferencias que pasan desapercibidas o bien que las tasas de este precio no son significativamente importantes, tributariamente hablando, incurriendo en un elusión tributaria. Cuando los precios de transferencia no corresponden a los patrones aceptados por los respectivos Fiscos, se utilizan los valores de referencia que surgen, generalmente, de los valores de mercado, para realizar los ajustes que las normas exigen sobre los precios de transferencia fijados por las empresas. Los ajustes serán para el efecto impositivo y deberán reflejarse en las declaraciones impositivas de las compañías, pero no alteran los valores para efectos contables o financieros. 16 El sobreprecio o el sub precio que aprovechan estas empresas y sus filiales, se usa para declarar en los denominados paraísos fiscales o en aquellos lugares que posean un régimen tributario preferente con una carga impositiva menor a la que, regularmente, les debería corresponder. 3.2.2- Impuesto Adicional La regulación de este impuesto también esta regulada en el Decreto Ley 284, se establece que este impuesto debe pagarlo toda persona extranjera que genere rentas de fuente chilena, este impuesto presenta mucho más problemas que el caso anterior, puesto que la fiscalización es más compleja puesto que las entidades fiscalizadas están en el extranjero, esto en el mercado tradicional es más fácil puesto que se conoce o 15
RIZZO, SUSANA “Divergencias entre las normas de Transfer Pricing de Argentina y Brasil” disponible en www.iefpa.org.ar 16 KOJANOVICH, MARTA “Precios de transeferencia”, disponible en www.iefpa.org.ar
21
puede conocer la fuente chilena mucho más fácilmente que en el comercio electrónico debido a la amplitud, fácil acceso, aterritorialidad y anonimato a la que ya nos referímos, la forma de fiscalizar sería revisando los traspasos de las tarjetas de crédito a cuentas corrientes de los proveedores y ver si estos corresponden a entidades o personas radicadas en el extranjero, lo que en la práctica es imposible de llevar a cabo, es por esto que una de las soluciones que ha propuesto la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico, organismo internacional que dicta las directrices de las materias económicas, es considerar como establecimiento permanente un servidor de Internet, dicho criterio solamente se aplicaría si tanto el país donde reside el establecimiento y el país de donde es, son parte de la OCDE. Chile no es parte de esta organización y la legislación tributaria en cuanto al ámbito electrónico es más bien deficiente, el autor Renato Jijena en su libro17, establece un suerte de solución, que no se ve muy prospera, esta es que sean los propios contribuyentes los que auto declaren o auto denuncien sus impuestos 18, esto respecto de los bienes adquiridos en el comercio electrónico directo, existiendo una mayor evasión respecto del comercio B2C. Debemos ver el problema que se genera en la identificación del sujeto pasivo, que determinará que impuesto se le aplica, si es persona jurídica, una empresa, se afectará con el impuesto de Primera Categoría mientras que si es un persona natural con el Adicional y, como hemos dicho muchas veces, debido a la impersonalidad detrás de una página web es difícil poder determinarlo. Acorde con la profesora Benedetto; la doctrina nacional ha entendido que los pagos por concepto de ‘software’ se tratan como una regalía, cuando los pagos se originan por la adquisición de un sistema informático, protegido por el derecho de autor, teniendo el adquirente el derecho a usar y copiar ese producto: estos pagos que se originan quedan gravados con el Impuesto Adicional del inciso primero del articulo 59 de la Ley de la Renta, el cual establece que se aplicará un impuesto de un 30% sobre el
17 18
JIJENA, RENATO El Derecho y la Sociedad de la Información: La importancia de Internet en el mundo actual
MARTÍN, J. LOZANO, C. y POVEDA, F. Derecho Tributario EDITORIAL ARANZANDI, 8ª edic. , 2003, pp 299
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total de las cantidades pagadas por el uso de marcas, patentes, formulas, asesorías y otras prestaciones similares. Este tributo se aplica en calidad de impuesto único a la renta, y conforme a lo dispuesto por los artículos 74 nº 4 y 79 de la misma ley, debe ser retenido por el pagador de la renta y declarado y pagado al fisco dentro de los 12 primeros días del mes siguiente al de su retención19. 3.3-
Impuestos Indirectos
3.3.1- Impuesto al Valor Agregado El impuesto del valor agregado, regulado en el DL 825 denominada Ley sobre Impuestos a la Venta y al Servicio, es el que más se ve vulnerado por el nuevo comercio, ya que los destinatarios finales reciben bienes intangibles por los cuales los propios proveedores no declaran este impuesto, además de las facilidades que se tiene para bajar información, música, videos, software; que pasan inadvertidos aún por los propios productores y distribuidores de los mismos. La regulación específica, para saber si nos encontramos o no frente a un hecho gravado con IVA, la encontramos en el articulo 8 del DL 825, que en su parte primera establece: “El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios”, estos conceptos los encontramos también el la ley en el art. 2 Nº 1 y 2 que definen lo que se entenderá por venta y servicio, respectivamente. Por venta se entenderá: “toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta.”
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BENEDETTO, SANDRA Comercio electrónico y los desafíos para el mundo tributario, edic. 2002
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Por Servicio: “la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N° 3 y 4, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. Se entiende que esta nueva forma de hacer comercio, no afecta de sobre manera al IVA, ya que en los casos que se trata de bienes, deberemos distinguir si son comprados en Chile y enviados al exterior, que en este caso pagaron los impuestos correspondientes al momento de internarse en el país destinatario, lo mismo sucederá cuando los bienes se importan a Chile. En el caso de los servicios, el DL establece en su artículo 5 inciso primero, que se encontrarán gravados los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, establece en su artículo 12 letra E número 7 la exención del IVA a los ingresos provenientes de servicio que no constituyan renta según el artículo 17 de la Ley de la Renta y los afectos al impuesto adicional establecido en el artículo 59 de la misma ley. Nuevamente volvemos a la misma hipótesis de los casos anteriores, el problema no radica cuando estamos frente al comercio indirecto, puesto que al momento de la importación o entrega del bien se devengará el impuesto, la imposibilidad de fiscalizar y recaudar está presente en el caso de bajar un programa, una actualización, es decir, cuando se trata de servicios o bienes intangibles que se traspasan vía Internet. El Servicio de Impuestos Internos a través de su Director, Javier Etcheberry, ha proclamado en su Oficio 4838 del 10 de diciembre del año 2001, que en virtud de las disposiciones que antes nombramos, las actividades que se llevan a cabo en Internet caben perfectamente en los parámetros de venta y servicios que la ley dispone, estableciendo que “Si un bien o servicio está afecto a IVA no depende del medio a través del cual se comercializa. Los bienes que se vendan por Internet, para que se afecten o graven con IVA, deben cumplir, entre otros, con el requisito de ser comercializados por vendedores en forma habitual. Respecto a los servicios prestados por este medio electrónico, deben estar comprendidos en las actividades de los números 3 y 4 del Artículo 20 de la Ley de la Renta y si cumplen los demás elementos establecidos para que un servicio se afecte o grave con IVA.” 24
También el mayor problema radica en el B2C puesto que este último no está obligado a declarar bajo contabilidad completa como si lo están las empresas respecto de sus gastos y utilidades (B2B). Al ser el IVA en Chile el impuesto más importante, en cuanto a su cantidad y facilidad de recaudación, el SII ha optado por la auto declaración, este sistema ha tenido gran éxito20 en menos dos años 1999 y 2000, años en que se inició esta práctica, se ha duplicado el nivel de declaraciones, pero de todas formas se deja un gran vacío para la evasión tributaria, son muchos los intervinientes en la recaudación de este impuesto, existen empresas o sectores de ella destinadas a recaudar este impuesto y muchas personas naturales que pasan desapercibidas dentro del comercio electrónico, más adelante en el apartado siguiente se verán las distintas disposiciones que el SII ha dictado en torno a este tema, para hacer más masivo y seguro el uso de esta práctica, que según las estadísticas tienen porcentajes de error muy mínimos, en cuanto a formalidades como también en cálculos y operaciones numéricas. A nivel mundial sucede lo mismo que en nuestro país, la evasión afecta de manera mucho más directa a los impuestos indirectos, por lo que los Estados, en busca de resguardar su potestad recaudatoria, se han cargado a los impuestos al consumo y al salario, ya que son de fácil recaudación. Es por esto que en los últimos años los impuestos al consumo, que son generalmente más regresivos, han aumentado su porcentaje de un 12% a un 18% y de este a un 19%, afectando o gravando actividades o consumo que de no ser por el abuso de los contribuyentes no sería más alto, sino que se mantendría.21 Los problemas concernientes a la tributación al consumo son generalmente reconocidos como los de mayor inmediatez que los problemas relacionados con los tributos directos. Así pues, respecto a la tributación al consumo, los problemas más reconocidos se encuentran vinculados a tres categorías de transacciones: 20
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http://www.sii.cl
MASSONE PARODI, PEDRO ob cit. N 8
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a) El suministro de bienes tangibles de las empresas a los consumidores; b) El suministro de servicios y bienes intangibles de empresa a empresa; y c) El suministro de servicios y bienes intangibles desde empresas a consumidores finales.22 Acorde con la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico es necesario un consenso a nivel internacional entre los países miembros para asegurar una efectiva aplicación de los sistemas de tributación al consumo al comercio electrónico, de tal manera que: a) Se prevenga la doble imposición y la no afectación involuntaria; b) Se proteja la tributación sobre rentas en general; c) No aumenten las oportunidades de evasión o fraude tributario; d) Se minimice los costos del negocio; y e) No constituyan una barrera al desarrollo del comercio electrónico23 Con el fin de esquematizar lo expuesto precedentemente, podemos diferenciar distintas situaciones, respecto de la aplicación del IVA: La primera gran diferencia radica en si las ventas de bienes y servicios se realizan íntegramente dentro del territorio o no, de ser realizadas íntegramente en el país no presentan mayores problemas de aplicación de la normativa general, es decir, están afectas al IVA. Si la venta de bienes y servicios se realiza desde o hacia el extranjero, hay que distinguir: - Bienes comprados desde Chile y posteriormente enviados al país extranjero, sea de la manera tradicional o vía electrónica; en principio se encontrarían exentos de 22
GILDEMEISTER, ALFREDO, Comercio Electrónico y Tributación al Consumo: Introducción a los principales cuestionamientos en Revista “Análisis Tributario” Vol. XIII Nº 150 2000, Lima, Perú 23
GILDEMEISTER, A. ob cit. N 21
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IVA, sin embargo hay que considerar el Articulo 8º letra a) la Ley del IVA, que establece que serán consideradas como ventas y servicios: Las importaciones, sea que tengan o no el carácter de habituales, por lo que acorde a esta disposición se encuentran afectos los bienes al ingresar al país. - Servicios encargados desde Chile hacia el exterior por vía electrónica, por regla general acorde al articulo 5º de la ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, se encontrarían sujetos al I.V.A., ya que dispone que se gravarán con este impuesto los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional. No obstante, hay que ver si el servicio se encuentra gravado con el Impuesto Adicional del artículo 59 de la Ley de la Renta, ya que según el artículo 12 letra e) nº 7 del DL Nº 825 se encuentra exento del pago de IVA, En consecuencia, si el servicio se encuentra contenido en el articulo 59 de la Ley de la Renta solo estaría afecto al Impuesto Adicional; en todos los demás casos estaría afecto con IVA. - Servicios prestados desde Chile hacia el exterior, acorde a lo expuesto anteriormente, también se encontrarían gravados con el impuesto. - Ventas de bienes transferidos electrónicamente o de la manera tradicional al exterior, se encontrarían exentos del IVA de acuerdo al articulo 12 letra d) de la Ley del IVA, esta disposición se entiende como una manera de fomentar la exportación. Otra vía establecida por el legislador para fomentar la exportación, se da en los casos en que ya se encuentra pagado el impuesto, la ley contempla un mecanismo de recuperación de lo pagado por el exportador, este mecanismo se da para los bienes exceptuados del artículo 12 de la ley de Impuestos a la ventas y servicios. Para poder hacer uso de este beneficio hay que cumplir los requisitos que el Servicio de Impuestos Internos ha dispuesto, que la solicitud debe: - Presentarse en triplicado - Contener la identificación del contribuyente: nombre o razón social, domicilio y Rol Único Tributario. - Su actividad económica y el código respectivo (código dado por el S.I.I).
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- En su caso, total de las ventas netas internas contabilizadas y declaradas en el período tributario al que corresponde la devolución. - También en su caso, total de ventas externas a la fecha de la declaración jurada (valor FOB) - Monto de la devolución solicitada. - Debe llevar una leyenda final pre-establecida 24
3.3.2- Impuestos Aduaneros Los impuestos aduaneros en nuestra legislación se encuentran en el Decreto Ley Nº 1019 denominado del Arancel Aduanero. Este impuesto cobra relevancia en nuestro estudio, para el caso del comercio directo, aquel que se verifica y realiza, exclusivamente por vías telemáticas, ya que los bienes del comercio indirecto, no presentan mayores problemas, ya que pagarán al momento de su internación, esto sin perjuicio de los reglamentos y tratados suscritos por Chile y que encuentran vigentes, que si dan un regulación especial para este caso. En consideración al problema del comercio indirecto, debemos decir que Chile al ser parte de la OMC y haber participado en la Conferencia Ministerial de la Organización Mundial de Comercio, celebrado en Seattle el año 1999 y posteriormente en la IV versión de estas conferencias, celebrada en Doha, Qatar, el año 2001, se estableció una moratoria de derechos de aduana respecto de los bienes transmitidos electrónicamente, encontrándose exentos del pago de este impuesto. La doctrina nacional, señala que las cantidades pagadas por concepto de software o bienes intangibles deben ser considerados regalías, acorde a la Ley de la Renta25 deben tributar con el Impuesto Adicional, al ser considerados regalías, esto implica que dichos bienes se consideran servicios, por lo cual no se encuentran afectos 24
Resolución Exenta Nº0643 del 19 de febrero de 1985, disponible en www.sii.cl Art. 59: “Se aplicará un i mpuesto de 30% sobre el total de las cantidades pagadas o abonadas en cuenta, sin deducción alguna, a personas sin domicilio ni residencia en el país, por el uso de marcas, patentes, fórmulas, asesoría y otras prestaciones similares, sea que consistan en regalías o cualquier forma de remuneración…” 25
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al Arancel Aduanero, ya que este sólo se aplica a las mercancías y los servicios no califican como tales. Si los bienes intangibles llegasen a ser considerados mercancías, estarían afectos en alguna oportunidad al Arancel Aduanero. Por ahora, ellos no se encuentran afectos al Arancel Aduanero de acuerdo a la moratoria impuesta por la OMC. Hay que tener presente que dentro de los Tratados de Libre Comercio (TLC) firmados por Chile, el TLC firmado con Estados Unidos contempla en su capítulo 15 disposiciones orientadas a favorecer la contratación vía electrónica, así por ejemplo en su articulo 15.3 expresamente dice: “Ninguna Parte podrá aplicar aranceles aduaneros a productos digitales de la otra Parte”, norma similar a la establecida en las Conferencias de la OMC. Así podemos vislumbrar que dentro del comercio electrónico existen dos regímenes distintos de aplicación respecto a los aranceles aduaneros; el primero de ellos sería la moratoria de Impuestos Aduaneros, en el caso de los bienes transmitidos digitalmente; y el segundo régimen, que es el caso del comercio electrónico indirecto, en el cual los bienes son entregados físicamente al comprador, en tal caso regiría la legislación existente en cada país de aranceles aduaneros. Sin perjuicio de la aplicación de este impuesto para todos los bienes que entran a la república adquiridos por vía electrónica, existe una diferencia de la normativa de aranceles según se trate del tipo de bien ingresado o bien de acuerdo la procedencia de dicho bien. El determinar la naturaleza del bien tiene importancia, ya que todavía se contemplan en nuestra legislación algunos resabios del antiguo sistema, que impone aranceles diferenciados según el caso de los bienes y el lugar de procedencia de ellos. El determinar la procedencia del bien tiene gran importancia en la actualidad en nuestro país debido a los numerosos tratados de libre comercio que ha celebrado Chile en el último tiempo, además de su participación en la OMC, MERCOSUR, etc. dichos tratados puede establecer desde una exención total del pago de derechos aduaneros hasta una desgravación gradual de arancel aduanero de dichos bienes.
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Es así que la determinación del lugar donde se encuentra el servidor también tendrá relevancia para determinar estas fluctuaciones en el, si pudiese estar afecto a algún beneficio o exención de aranceles acorde a las disposiciones de los tratados recientemente celebrados por Chile. 3.4-
Doble Tributación Después de haber visto los impuestos que gravan al comercio electrónico, nos
preguntamos, que pasa con los tributos del país receptor? Cuando existen dos impuestos, que soberanía tributaria se impone, la del país receptor o del emisor? Preguntas como estas se alzaron cuando se masificó el comercio extra-territorial. Chile ha empezado a reglar este tema desde el año 1983 cuando firmó el primer convenio para evitar la doble tributación con Argentina, estos convenios son la forma más general de reglar este tema, ya que muchas veces las disposiciones nacionales solo cubren para el territorio propio, y más que regular el problema, lo que hacen es crear incentivos o exenciones con el fin de promover el comercio, “orientando su política de negociación a países de todas las regiones del mundo en orden a crear amplias conexiones económicas y facilidades comerciales globales” 26.
Del mismo modo promueven la colaboración entre las autoridades legislativas y tributarias de los Estados que contratan, es así por el intercambio de información entre ellos y la búsqueda de la eliminación de la discriminación impositiva que podría afectar a contribuyentes residentes de un Estado respecto de actividades que desarrolladas en el otro. Dentro del marco de un Tratado para evitar la doble tributación, acorde al Servicio de Impuestos Internos, existen tres formas de solucionar el problema: - Conceder la potestad tributaria exclusiva a uno de los dos Estados Contratantes, basándose en el criterio de la residencia de la empresa o de la fuente de la renta, para el caso de determinadas rentas.
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SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS “ Convenios para evitar la doble tributación”, disponible en www.sii.cl
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- Se concede la potestad tributaria a ambos Estados Contratantes, pero estableciendo una tasa límite con la cual el Estado de la fuente puede gravar determinadas rentas (intereses, regalías). - Se contempla una norma en la cual los Estados Contratantes se comprometen a evitar la doble tributación entre ellos, a través de la concesión de créditos o exenciones por los impuestos pagados en el otro Estado Contratante. 27 Actualmente Chile ha suscrito este tipo de convenios con más de 22 naciones alrededor del mundo y se encuentran en negociaciones con más de 10, incluyendo a naciones muy desarrolladas como Estados Unidos y China, que de todas formas amplían el campo de actividad De esta manera lo que se busca es poder aprovechar las instancias con el fin de promover y hacer más justa la competencia entre los ciudadanos/contribuyentes, de manera que no sea, significativamente, más favorable realizar una actividad en otro Estado por razones de imposición. 4.-
Figuras Relevantes
4.1-
Establecimiento Permanente En Chile, el Estado para poder imponer la obligación tributaria es necesario que
se cumplan ciertos requisitos, lo mismo sucede para gravar a personas extranjeras que generan rentas en nuestro país, un elemento importante que se considera es, el establecimiento permanente, al cual se le atribuyen las rentas generadas en el país y determina del mismo modo, la legislación aplicable y la potestad del Estado fuente, de donde se generan las rentas. La Organización para el Desarrollo y Cooperación Económico partía del supuesto que los problemas del comercio electrónico podían solucionarse y legislarse partiendo de la base que lo importante es el " hard " (parte física) de las computadoras, mientras que la propuesta que se trató en Ottawa en 1998, postulaba una posición
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SERVICIO IMPUESTOS INTERNOS, ob cit. N 25
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exactamente contraria; los problemas jurídicos de Internet se solucionan analizando el "soft " (programas). No obstante de la aparente contradicción, podemos decir que a partir de las últimas propuestas y trabajos esta tendencia se ha ido modificando, incorporando en el colectivo, que lo importante a legislar es el “soft” más que el “hard”. Se ha entendido por establecimiento permanente como el lugar físico donde la persona extranjera, natural o jurídica, realiza la actividad gravada. Esto no solamente tiene una importancia material sino que también sustantiva en el sentido que el establecimiento permanente determinará el Estado y la legislación que se aplicará para la imposición de los tributos según los criterios de fuente y residencia, en el caso de Chile. El problema que se da en el comercio electrónico es que este establecimiento permanente es la página web, la cual puede ser operada desde cualquier lugar sin necesidad de un lugar físico por parte del oferente, sin perjuicio de lo cual. esta página puede ser vinculada a un servidor, el cual necesariamente debe tener presencia en un lugar físico, bajo el cual se encontrarán sujetos a la legislación tributaria. Se ha entendido que las actividades desarrolladas en tales servidores deben tener un carácter principal y no ser accesorias o meramente auxiliares o preparatorias, puesto que si solo se contrata a un servidor que realice actualizaciones y mantenimiento técnico, no podríamos considerarlo como parte de la empresa a la cual se le atribuye el ingreso y por ende, el impuesto, ya que no soporta el riesgo del negocio, no influyéndole las ganancias obtenidas por la página web que el solamente mantiene.28 Es por esto, que las doctrinas han ido expandiéndose para considerar que, más que el lugar físico del establecimiento permanente lo que interesa es la presencia económica relevante, lo que causará un deber de análisis más minucioso para cada caso en concreto, para determinar acerca de esta presencia. El problema estaría en el modo de poder determinarlos, es decir, bajo que criterios. Hay autores que plantean que de todas formas debe unírsele a un criterio 28
RODRÍGUEZ ONDARZA, JOSÉ, La Fiscalidad del Comercio Electrónico, disponible en
www.comercioexterior.ub.es
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territorial, y dentro de tal postura existen discusiones acerca de quien hace esta conexión, es decir, si tomamos al pagador del servicio o el lugar de mayor nivel de actividad, pero el verdadero problema radica más que en las teorías, en la dificultad de poner en aplicación tales conceptos de control, ya que en la práctica son escasos los medios de control efectivos por parte de la autoridad tributaria, especialmente para la localización. El Departamento del Tesoro de Estados Unidos, ha reconocido la dificultad de imponer tributos según la fuente, por lo que se ha sugerido el cambio de enfoque para la imposición tributaria, es decir, realizar el desplazamiento de la tributación de fuente a la de residencia, sin perjuicio de la evidente facilidad que se hace notar, debemos hacer hincapié en que el domicilio como el mismo concepto de este es fácilmente burlado y cambiado, según la conveniencia de los contribuyentes.29 Siguiendo la línea de la dificultad no podemos dejar de nombrar el fraude fiscal, respecto de este caso podemos nombrar dos modalidades; la elusión y la evasión, no siendo el primero un ilícito per se, perjudica de todas maneras a la acción recaudadora del Fisco esto porque, al tener un soporte digital que fácilmente puede manejarse de cualquier lugar, el lugar del establecimiento podía situarse en los llamados paraísos fiscales, donde se someten a una legislación mucha más favorable que la que correspondería si estuviésemos frente al comercio tradicional, y este problema tiene dos perspectivas, una es utilizar el paraíso fiscal como centro de operaciones y desarrollar el giro desde ahí y la otra es hacer pasar el desarrollo de la actividad bajo esa legislación, cada situación afectando a un impuesto distinto, al Global Complementario y al de Primera categoría, respectivamente. Otro tema que sobresale en este ámbito se da respecto de la cuantificación de ingresos atribuibles a un establecimiento permanente, ya que, como dijimos con anterioridad, el establecimiento permanente constituye una proyección económica de una empresa extranjera, pero en el caso del comercio electrónico existen ciertas páginas que no son sino unidades económicas autosuficientes e independientes de otras posibles empresas con una residencia a la cual referirse para hacer los cálculos impositivos, que generalmente se hacen para determinar el valor de los ingresos de los establecimientos 29
MASSONE PARODI, PEDRO ob cit. N 8
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permanentes cuando estos no son claros, esta posibilidad no existe en el caso de las páginas web. 4.2-
E-Marketplace Al referirnos con anterioridad al establecimiento permanente se hace una
referencia indirecta al e-marketplace o mercados de intercambios electrónicos, los cuales tienen una gran relevancia en el mundo del e-bussines. Para poder generar un e-marketplace se necesita tener un conocimiento específico en la industria a la que este mercado pertenece, esto quiere decir que se caracterizan por la concurrencia de un gran número de compradores y vendedores, que pertenecen a un mismo rubro, para lo cual es necesario una compilación de productos y servicios que abarque el mercado en su totalidad, con el fin de ser lo más completo posible. El profesor Renato Jijena30, establece que los e-marketplace, “tienden a crear mercados o comunidades virtuales de negocios altamente eficientes en la fijación de precios, en donde además se agilizan las transacciones entre las empresas participantes, se facilitan las compras a gran escala o de grandes volúmenes y en donde el uso de software de gestión centralizada disminuye los costos operacionales de las transacciones y los de administración, en algunos casos hasta en un 40 %”. Al constituir un verdadero mercado es necesario que se ocupe no solamente de la concurrencia de los actores sino que conlleva otras obligaciones, como por ejemplo, debe proveer los ámbitos necesarios para que los participantes, los consultores, la prensa especializada y en general todos los que tienen algo para decir, puedan compartir libremente esa información31, tiene deberes de otorgar la logística necesaria para que se pueda desarrollar, incorporar las herramientas de Workflow o transacciones, que permitan conservar y reconocer las jerarquías entre los distintos participantes con respecto a la empresa a la que pertenecen y al mercado, tener incorporado y definido los mecanismos de Aseguramiento de la calidad y arbitraje, en caso de incumplimiento por 30 31
SERVICIOS IMPUESTOS INTERNOS, “ Mercados Digitales” 28-09-2000, disponible en www.sii.cl MORDECKI, DANIEL, E-Marketplace, disponible en www.mordecki.com
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una de las partes; servicio al cliente, contar con publicidad, la validación de la operaciones, esto es velar por la capacidad de los usuarios de participar legítimamente, regulación de las relaciones e integraciones horizontales y verticales, debe ser flexible, para que se pueda adecuar a las necesidades de los distintos usuarios, etc. 32 Estos requisitos son entendidos por los usuarios y el mercado como esenciales, esto quiere decir que cada vez más el uso de Internet se va haciendo mas común, tan común que las nuevas creaciones deben cumplir con estándares mínimos que exigen los usuarios para sentirse seguros e insertos en un medio o mercado igual o más eficiente que el tradicional. En Chile esta modalidad de hacer negocios, así también como todo el mundo, se ha visto como una oportunidad de expandir el negocio y aprovechar el ahorro que este medio significa para las transacciones, permitiendo la competencia a niveles internacionales. Didier de Saint Pierre, Gerente de Tecnología de Información de Codelco Chile, habla de la incorporación de nuestro país en el Marketplace minero “Quadrem”, es el mercado global de compras en línea de las principales empresas mineras, establece que existe “un tremendo cambio cultural y un gran desafío para los que operan el proceso de abastecimiento; donde antes trabajábamos con tres cotizaciones, ahora accederemos a una cantidad enorme de ofertas dentro de un mercado globalizado; tendremos acceso a remates, compras por catálogo, podremos interconectarnos con nuestros proveedores y de esta manera reducir significativamente los inventarios, en una relación gana-gana etc.”33 Aparte de la minería, el Estado mismo ha visto la necesidad de incorporarse a esta nueva manera de realizar el comercio, es así que el portal Chilecompra, que ha sido el responsable de la incorporación de Chile a estar dentro de los 15 países que más avanzado están en lo que es el e-government, dentro de un universo de 198 naciones, ha sido gestionado principalmente por la actuación pública de los entes administradores del gobierno. 32
MORDECKI, DANIEL , ob cit N 30 Entrevista “E- Marketplace: El Mercado Minero de l a Nueva Economía ”, disponible en www.areaminera.com 33
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Este portal ofrece servicios de compra y contratación publica, se ha convertido en un lugar de encuentro entre los Servicios Públicos, Municipios, FF.AA. y de Orden, Universidades, Gobernaciones, etc., y los chilenos y extranjeros que, como personas naturales o empresas, se convierten en Proveedores del Estado. Actualmente, acorde a las cifras que se manejan durante el 2005 se transaron en este e-marketplace US$ 2.876.677, implicando un crecimiento del 52% respecto del año 2004 34. 4.3- Paraísos Tributarios La Organización de Cooperación y Desarrollo Económico ha definido los paraísos fiscales o tributarios como: “Un estado o dependencia territorial con una reglamentación fiscal y financiera muy laxa y que no mantiene ningún tipo de acuerdo fiscal o financiero con el resto de los países”. Estas figuras han ido adquiriendo gran importancia debido al creciente desarrollo de la economía mundial y del comercio internacional que han provocado que el fenómeno de la elusión fiscal sobrepase el límite de las fronteras nacionales, atentando contra el principio de la justicia tributaria, afectando a varios sistemas tributarios. El autor Alberto Xavier ha dicho que “la elusión fiscal internacional consiste en evitar la aplicación de una o varias normas por medio de actos indirectos dirigidos a impedir la realización del hecho generador de la obligación tributaria en un determinado sistema fiscal menos favorable, produciendo dichas consecuencias en un sistema tributario más favorable para el contribuyente en relación con
los objetivos
patrimoniales de su actividad”35. Con la apertura de las economías vienen acompañados los intereses de los países por captar; actividades, contribuyentes y capitales extranjeros que les reporten recursos para sus gastos internos, es así, como vemos que el fenómeno de la competencia 34
Articulo ChileCompra “Un modelo de negocio de outsourcing eficiente, consolidado por excelentes resultados” , disponible en www.sonda.cl 35 Directo Tributário Internacional, Livraria Almedina, Coimbra, Portugal, 1993
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tributaria, que apunta a una competencia entre los países para hacerse más atrayentes, dentro de estas medidas encontramos; las medidas arancelarias y para arancelarias, contingencias, celebración de tratados y por supuesto, modificación de tasa impositivas para ciertas actividades o ciertas cantidades. Para la identificación de un paraíso fiscal, la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico ha establecido ciertos factores claves que sirven para determinar cuando se enfrenta a un paraíso fiscal, estos son: - Ausencia de un impuesto o impuesto solamente nominal sobre la renta relevante - Ausencia de un intercambio efectivo de información con respecto al régimen - Ausencia de transparencia, es decir, detalles del régimen y/o su aplicación no son aparentes, o hay supervisión de las normas o información financiera inadecuadas. 36 La OCDE señala que los paraísos fiscales sirven para tres propósitos: - Proveer un lugar para mantener inversiones pasivas. - Proveer un lugar donde registrar las ganancias. - Permitir que los negocios y cuentas bancarias, estén efectivamente protegidos de las investigaciones realizadas por las autoridades de otros países. 37 Existen países que si bien no son considerados como paraísos fiscales o tributarios han establecido regímenes tributarios preferentes, que provocan la denominada “Competencia Tributaria Nociva”, efecto que las Naciones junto a la OCDE, han tratado de apaliar y aplacar de manera constante ya que implica una pérdida en la obtención de recursos, altera la competencia de los países y sus posibles ventajas comparativas, entre otros. Chile dentro de los intentos que ha hecho para enmarcar estas situaciones, encontramos la Ley N° 19.840 del 2002, cuyo objetivo es la incorporación de una letra D al articulo 41, referente a la “sociedades plataforma de negocios”.
36 37
MASSONE PARODI, PEDRO ob cit N8 MASSONE PARODI, PEDRO ob cit .N8
37
El Servicio de Impuesto Internos se pronunció 38, explicando los beneficios efectos, regulación, sanciones, etc. de este nuevo inciso, pero para efecto de nuestro estudio nos concentraremos en el ámbito tributario, en las obligaciones tributarias de estas plataformas; respecto de esto el SII ha establecido: - Efectuar las retenciones de impuesto que afectan a las rentas pagadas; tanto a terceros con domicilio o residencia en Chile o en el extranjero, por servicios empresariales, personales o profesionales prestados a las sociedades plataforma. - Deben llevar contabilidad completa, en moneda extranjera o nacional; en este aspecto, esta obligación es extensiva al registro especial que debe llevarse respecto de los ingresos de utilidades de la sociedad plataforma, distribución y reajustabilidad de ellas. - Inscripción en un Registro Especial que llevará el SII constitutivo de su inicio de actividades, esta deberá efectuarse bajo la forma, plazo y condiciones que se establecerá
mediante
una
resolución
que
dictará
para
el
efecto.
- Declaración jurada al Servicio sobre cada ingreso de capital, inversiones, remesas o de cualquier otra operación, en la forma, plazo y condiciones que establezca el Servicio. - Informar periódicamente el cumplimiento de las condiciones exigidas por el artículo 41 D, en la forma, medio de entrega y plazo establecido en una resolución del SII. Los mayores cambios de esta nueva figura se ven respecto del Impuesto a la Renta, por lo que el IVA, al no ser nombrado o regulado expresamente por la ley N° 19.840, se entiende que rige según las normas generales de su cuerpo legal. Así podemos ver como lo que en principio se pensó como una manera de atraer capitales y ser más competitivo, se ha transformado en una práctica totalmente nociva para los estados, afectando de sobremanera a las naciones más desarrolladas, ya que
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SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS ,Circular N°43 del 22 de agosto del 2003, disponible en www.sii.cl
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estas con los impuestos deben sustentar un alto estándar social, el cual es exigido por los mismo contribuyentes que evaden su pago. 5.-
Administración Tributaria
5.1-
E-Government La administración pública ha tomado conciencia de la importancia que ha
alcanzado el mercado electrónico, por lo que progresivamente se han adoptado medidas que incitan y favorecen el uso de esta vía. El Servicio de Impuestos Internos, como organismo de la administración, colabora en el ámbito del macro proyecto del Gobierno definido como Gobierno Electrónico o e-government, que es un “concepto de gestión que fusiona el empleo intensivo de Tecnologías de la Información y Comunicación (TIC), con modalidades de gestión y administración, como una nueva forma de Gobierno” 39, esto de acuerdo al texto emitido por el Servicio. El fin primordial de tales cambios es “facilitar el cumplimiento tributario voluntario y fortalecer la fiscalización”40, según los datos entregados por la misma institución estos fines se han logrado con una muy buena recepción de los contribuyentes, ya que se han registrado más de un millón novecientos usuarios con claves. A comienzos del nuevo mileno, el Servicio de Impuestos Internos, elaboró un documento para presentar en la ciudad de Washington 41, acerca de las medidas que se estaban tomando para implementar un sistema integral y funcional. Así se deben tomar precauciones para crear un sistema que verdaderamente funcione, esto es, asegurar que la información acerca de los contribuyentes sea válida, lo 39
SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, SII Internet, hacia un Gobierno Electrónico, disponible en www.sii.cl 40 SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ob cit. N38 41 BARRAZA LUENGO, FRENANDO “ Una Administración Tributaria para el nuevo milenio” Julio 2000 , disponible en www.sii.cl
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cual exige que el acceso y la actualización de las bases de datos del SII sea constante y sea revisada, dejando cero posibilidad y tolerancia a algún error; el intercambio electrónico de información, se busca que existe una relación directa entre el servicio y los contribuyentes, esto garantizando que la disponibilidad de los sistemas y la mesa de ayuda estará disponible los 7 días de la semana, las 24 horas del día, estas medidas entre otras. Dentro de las medidas puestas en marcha por el Servicio de Impuestos Internos podemos distinguir 3 ámbitos de ellas: Los contribuyentes, otros Servicio Públicos e Intra Servicio, es decir, dentro del mismo Servicios de Impuestos Internos. Debemos nombrar la ley 19.738 de fecha 19 de Junio de 2001, sobre normas para combatir la evasión tributaria y que tiene por objeto reducir estos comportamientos, ha tratado sobre diversos temas, que vinieron, en su momento, a modificar gran cantidad de disposiciones en las leyes tradicionales del área; destacan el Código Tributario, la Ley sobre Impuesto a la Renta, Impuesto a las Ventas y Servicios, Ordenanza de Aduanas y las leyes orgánicas del Servicio de Impuestos Internos (SII), de Aduanas y de Tesorería. Los fines que se buscan con estas modificaciones, son - Mayor eficiencia y trato más justo al contribuyente. - Nuevos planes de fiscalización del SII. - Fortalecimiento de las facultades de la administración tributaria. - Perfeccionamiento de las leyes tributarias. - Focalización Rentas Presuntas. - Control de la Evasión y Elusión de Grandes Contribuyentes. - Modificación de Normas Tributarias. - Adecuación institucional del Servicio de Impuestos Internos y de la Tesorería General de la República. - Creación de entidades específicas. - Creación y aumento de sanciones. 42
42
SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, Grandes tópicos de la ley de Lucha contra la e vasión y elusión tributaria, disponible en www.sii.cl
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5.1.1- Contribuyentes Las medidas que podemos nombrar, entre otras, son: - Facturación electrónica: sistema que otorga validez legal tributaria a la factura electrónica como medio de respaldo de las operaciones comerciales entre contribuyentes y reemplazar con ello las facturas de papel que obliga a utilizar la actual normativa. - Boleta de honorarios electrónica: aplicación web que permite a los contribuyentes emitir boletas de honorarios electrónicas, consultar las emitidas o autorizar a uno o varios representantes para que las emitan. - Inicio de Actividades: aplicación web que permite a los contribuyentes afectos a impuestos de 2a categoría de la Ley de la Renta (profesionales) dar aviso de inicio de actividades por Internet, sin tener que presentarse en las Unidades del Servicio a este trámite. - Recepción de Declaraciones de Impuestos vía Internet: habilitados servicios para Renta, Impuestos mensuales, Declaraciones Juradas. - Pagos de Impuestos: además de tener la posibilidad de pagar los Impuestos a la Renta e IVA, está la opción de pago de contribuciones de Bienes Raíces y Giros. Para mayor información seleccione Pagar Impuestos por Internet. - Situación Tributaria: opción que entrega información de interés como para estimar la Situación Tributaria de un contribuyente. - Obtención de clave secreta on-line: en el sitio Web del SII es posible autenticarse con Certificados Digitales o Claves Secretas, en este caso ella debe ser obtenida previamente en línea a través del Web, en la opción Clave Secreta y Certificado Digital. - Licitaciones del SII: todas las compras y contrataciones son publicadas en el sitio Web desde su inicio. Para acceder a la opción seleccione Licitaciones del SII. 41
- Información de toda la normativa vigente, valores y fechas, etc. 43 5.1.2- Con la Administración Respecto de los demás órganos y servicios públicos, se dictó un Instructivo Presidencial con fecha 9 de abril del 2000, donde se resuelve establecer una “Política nacional para la participación activa de los organismos públicos en el uso de Internet”44, en este instructivo se insta a los servicios a utilizar y estimular el uso de Internet dentro del mismo y también con los otros servicios.
5.1.3- Internos En las medidas adoptadas por el Servicio De Impuestos Internos, respecto de ellos mismos, dentro de este marco podemos distinguir: - Intranet: El SII ya dispone de una red interna oficial de conexión para todos sus funcionarios. -Sistema operativo para el control de abastecimiento: permite realizar el ciclo completo de abastecimiento en forma electrónica, que puede ser la adquisición de un bien determinado, la contratación de un servicio específico o solicitud de mantención, etc., hasta el pago de la factura al proveedor. -Sistema de publicación en línea: mecanismo de gestión de creación y actualización de páginas Web que permite publicar normativas en forma periódica y actualizar eficientemente páginas de contenidos variables como UF, UTM, etc. - Sueldos y remuneraciones: Se eliminó la entrega de liquidaciones de sueldo en papel, reemplazándola por una consulta electrónica personal y segura (previa
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SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ob cit. N 41 LAGOS ESCOBAR, RICARDO, ob cit N5
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autenticación del funcionario) en la que obtiene su liquidación de sueldo a través de la Intranet, con el detalle de haberes y descuentos. - Sistema de horas extras: Consulta de asistencia (horas normales y extraordinarias), a través de la Intranet, habilitada para cada directivo de la Dirección Nacional, sobre los funcionarios de su dependencia directa. Con esta información se ingresa el número de horas extraordinarias a pagar. La aplicación permite además controlar el gasto acumulado y el presupuestado. - Guía telefónica y de e-mail: entrega información básica de cada funcionario (con foto) directamente del maestro de personal, organizada por área del Servicio a la que además se puede acceder a través de un buscador por nombre y/o apellido. - Escuela virtual: utilización como medio pedagógico de cursos Tutoriales Asistidos por Computador (TAC), con acceso de los alumnos y gestión de los cursos a través de Intranet.45 También se tomó como medida la creación46 en la Dirección Nacional, el Departamento Subdirección de Fiscalización denominado Dirección Grandes Contribuyentes, dentro de la cual podemos encontrar a distintos departamentos; Departamento de Fiscalización Grandes Empresas Nacionales Departamento de Fiscalización Grandes Empresas Internacionales y Oficina de Fiscalización Grandes Organizaciones Sin Fines de Lucro y Grandes Entidades Fiscales.
La creación de esta subdirección cuyo objetivo general es la fiscalización, tiene como motivo ulterior el cumplimiento de la ley Nº 19738, sobre las normas para combatir la evasión tributaria, además de extender más detalladamente el control, para así brindar un mejor servicio y obtener una mayor eficiencia
45 46
SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ob cit. N41 SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, Resolución exenta N°34 del 24 de agosto del 2001
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5.2-
Generalidades Todas estas medidas han significado, por un lado un ahorro, acorde a un estudio
el ahorro de costos generado por la presentación de declaraciones electrónicas (mediante Internet) en sustitución de las declaraciones físicas. Se estimó un ahorro de US$ 0,42 por declaración de Impuesto al Valor Agregado, IVA; US$ 0,58 para declaraciones de renta, y de US$ 0,91 para declaraciones juradas. En 2000, el excedente generado para el SII por los tres tipos de declaraciones superó los US$ 767 mil y el excedente trasladado al contribuyente fue de más de US$ 2 millones, este ahorro también tiene incidencia para el contribuyente, ya que, las declaraciones de impuestos vía Internet significan una reducción de tiempo para realizar el trámite, se disminuye su costo de oportunidad y se aminora el costo marginal de presentar las declaraciones, lo que genera una ganancia de excedente para el contribuyente.47
El estudio denominado "Global E-Government 2002", dirigido por el Centro de Políticas Públicas Alfred Taubmane de la Universidad de Brown en Estados Unidos, ha ubicado a Chile en el 5º lugar a nivel mundial respecto de los avances de e-government. El estudio analizó 1.197 sitios de 198 países, donde tomamos en cuenta características como información, servicios, políticas de privacidad y seguridad, además del acceso para discapacitados.48 Con esto podemos apreciar, que el comercio electrónico, ha hecho a Chile un país reconocido y competente en lo referente al C2A ( consumers to administrators) que nombrábamos anteriormente, ya que con los intercambios y nuevas tecnologías, ha sobresalido, posicionándose en el 5º lugar, siguiendo a potencias con un alto desarrollo tecnológico como; Estados Unidos, Canadá, Taiwán y Corea.
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MARTÍNEZ CALDERÓN, CARLOS, “Análisis de Impacto de las Tecnologías de información en la atención al contribuyente en el Servicio de Impuestos Internos en Chile” octubre 2002 ,disponible en www.mgpp.cl 48 “Chile ocupa el quinto lugar en ranking de e-government”, Reportaje del 27 de enero del 2003, disponible en www.modernización.cl
44
También ha ayudado en la tarea de fiscalización, ya que como hemos comentado con anterioridad, se está haciendo cada vez más fácil el evadir los impuestos y con las herramientas que se han creado se ha tratado de apaliar tal efecto. Otras medidas que como Estado, Chile ha tomado, han sido las creaciones de leyes que vienen a regular realidades que en el extranjero eran ya, prácticas comunes, como lo son la firma electrónica, cuyo nacimiento se gestó desde 1999 con el Decreto Supremo N° 81 el 26 de junio de ese año, posteriormente, la resolución exenta N° 9 de 15 de febrero de 2001, del Servicio de Impuestos Internos, que establecía las normas que regula el uso de la firma electrónica en el ámbito tributario y para terminar con la ley 19.799 de abril del año 2002 sobre documentos electrónicos, firma electrónica y los servicios de certificación de dicha firma, que acorde a su Art. 1° : ..”Regula los documentos electrónicos y sus efectos legales, la utilización en ellos de firma electrónica, la prestación de servicios de certificación de estas firmas y el procedimiento de acreditación…, con el objeto de garantizar la seguridad en su uso”, incorporando también la firma electrónica avanzada, que se requiere para ciertos actos que realiza la administración pública. Así esta ley da una seguridad y certeza para poder hacer un uso más común y libre de esta nueva modalidad de hacer negocios, dando un paso más adelante, a través de la autentificación, reconocimiento y amparo que se le da a los actos realizados electrónicamente. La factura electrónica o facturación por vía telemática también ha sido un avance adoptado por el Servicio de Impuestos Internos a través de un plan piloto que se realizó en coordinación con la Junta Nacional de Auxilio Escolar y Becas (JUNAEB) y una cantidad de 8 empresas, el periodo de duración del plan fue desde el 1 de agosto del 2002 hasta el 24 de abril del 2003 49, el buen resultado obtenido incentivó para la creación de la normativa correspondiente y la implementación para todas las entidades interesadas a nivel nacional y siempre que cumplan con los requisitos exigidos por el Servicio de Impuestos Internos:
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SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS: “ Experiencia de Empresas en plan piloto”. disponible en www.sii.cl
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-Haber realizado y mantener vigente el trámite de inicio de actividades -Calificar como contribuyente de Primera Categoría, de acuerdo a lo indicado en el Art. 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. -No tener la condición de querellado, procesado o, en su caso, acusado por delito tributario, o condenado por este tipo de delito hasta el cumplimiento total de su pena. La regulación de esta materia la encontramos en la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios en el art. 56 incisos 3 y 4, y en las Resoluciones Exentas N° 11 del 14 de febrero, N° 18 del 22 de abril y N° 45 del 8 de septiembre, todas del año 2003. La enumeración de las medidas adoptadas van por el énfasis que busco darle a la importancia que el Estado, a través del Servicio de Impuestos Internos, a dado a la integración que se quiere dar a Chile a niveles de alta competencia en un mundo totalmente globalizado.
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Conclusiones 1.- Chile y su legislación, al contrario de lo que comúnmente se cree, tiene una fuerte y avanzada integración de los sistemas operativos vía Internet, siendo uno de los más modernos de Latinoamérica. 2.- La legislación con que se cuenta en el ámbito tributario, es plenamente aplicable a los casos más comunes, encontrándose en plena armonía con los principios y leyes internacionales. 3.- La diferencia de los medios del intercambio entre el comercio electrónico y el tradicional, no afectan de sobremanera las calificaciones de los hecho gravados y tributos. 4.- Si bien Chile se encuentra en posición para abarcar una gran cantidad de actividad vía Internet, las herramientas como la firma electrónica, boleta y factura electrónica, imposiciones digitales, etc. deben ir acompañados con una apertura de mercados, certificados de seguridad y una promoción de los mismos entre los contribuyentes. 5.- El sistema de tributación del comercio electrónico si bien es regulable por la legislación existente, encontraría mayor facilidad de aplicación y conocimiento regular si existiese una ley que se avocara especialmente a eso, reuniendo las disposiciones de los distintos cuerpos legales. 6.- Existe una falta de autores nacionales con posiciones más actuales respecto del comercio, ya que son obras que datan de la fecha de la iniciación del uso de Internet y hay muchos extranjeros más actuales que cuentan con otras disposiciones legales, hay que reconocer que el Servicio de Impuestos Internos ha hecho, a través de sus resoluciones, oficios, respuestas, documentos, un gran avance legislativo, ya que la mayoría de mis fuentes son artículos publicados por ellos o autores extranjeros.
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Directo Tributário
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Internacional,
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