INTRODUCCION
Las organizaciones y los gerentes casi siempre están interesados en y preocupados por los costos. El control de los costos del pasado, presente y futuro es parte del trabajo de todos los gerentes de una empresa. En las compañías que tratan de tener utilidades, el control de los costos afecta directamente a las mismas. El conocimiento del costo de los productos es indispensable para la toma de decisiones en cuanto a la asignación de precios o a la mezcla de productos y servicios. Los sistemas de contabilidad de costos pueden ser importantes fuentes de información para los gerentes de una empresa. Por esta razón, los los gere gerent ntes es entie entiend nden en las las fuer fuerza zass y debi debilid lidad ades es de los los sist sistem emas as de conta contabil bilida idad d de costos costos,, y partic participa ipan n en la evalua evaluació ción n y evoluc evolución ión de la medi medici ción ón de cost costos os y sist sistem emas as de admi adminis nistr trac ació ión. n. A dife difere renc ncia ia de los los sist sistem emas as de cont contab abili ilida dad d que que ayud ayudan an en la prep prepar arac ació ión n de repo report rtes es financiero financieross periódicam periódicamente, ente, los sistemas sistemas y reportes reportes de la contabilida contabilidad d de costos no están sujetos a reglas y estándares tales como los principios de contabilidad generalmente aceptados. Como resultado, hay mucha variedad en los sistemas de contabilidad de costos de las diferentes compañías y algu alguna nass vece vecess hast hasta a en dife difere rent ntes es part partes es de una una mism misma a comp compañ añía ía u organización.
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COSTOS ABC ANTECEDENTES DE LOS COSTOS ABC
El nacimiento del Costeo Basado en Actividades (ABC), “se debe a la necesidad de resolver el problema acerca de la asignación de los gastos indirectos de fabricación a los produc productos tos”. ”. El ABC fue desarr desarroll ollado ado por los profes profesore oress Kaplan y Cooper de la Universidad de Harvard, a finales de la década de los 80 con el propósito de obtener información estr estrat atég égic ica a que que perm permiti itier era a dete determ rmin inar ar de una una mane manera ra más más exac exacta ta la adecuada mezcla de productos y establecer los precios de venta basados tanto en el costo como en la disponibilidad de pago de los clientes. Para lograr un sistema con tal exactitud se tuvieron que agregar más factores de asign asignac ació ión n de cost costos os,, que que midi midier eran an adec adecua uada dame ment nte e los los recu recurs rsos os que que empleaba cada producto. Exis Existie tiero ron n cier cierta tass limit limitac acio ione ness en su prim primera era etap etapa a de desa desarr rrol ollo lo,, su limi limita taci ción ón primo primord rdia iall fue fue la ause ausenc ncia ia de info inform rmac ació ión n dire direct cta a sobr sobre e las las actividades, sobre todo porque estas no estaban definidas por sí mismas y como resultado de esto los costos no se asignaban a cada actividad. Lo anterior condujo a una segunda versión del costeo ABC, la cual estaba compuesta ahora por dos distintos enfoques; el primero referido a la gestión y asignación de los costos y el segundo a los procesos internos. Con todo esto esto se empe empezó zó a gene genera rarr info inform rmac ación ión acerc acerca a del del dese desemp mpeñ eño o de las las actividades y así poder elaborar medidas de desempeño de las actividades con lo que se buscó una calidad tanto interna como externa, dando como resultado una elaboración estructural para el costeo ABC.
¿QUÉ ES ABC? Las actividades son todo el conjunto de labores y tareas elemen elemental tales es cuya cuya realiza realizació ción n determ determina ina los produc productos tos finales de la producción. El ABC (siglas en inglés de "Activity Based Costing" o "Coste "Costeo o Basado Basado en Activi Actividad dades" es")) se desarr desarroll olló ó como como herramienta práctica para resolver un problema que se le presenta a la mayoría de las empresas. Los sistemas de contabilidad de costos tradicionales se desarrollaron principalmente para cumplir la función de valoración de inventarios (para satisfacer las normas de "objetividad, veri verific ficab abili ilida dad d y mate materia rialid lidad ad"), "), para para inci incide denc ncia iass exte extern rnas as tale taless como como acreed acreedore oress e invers inversion ionist istas. as. Sin embarg embargo, o, estos estos sistem sistemas as tradic tradicion ionale aless tienen muchos defectos, especialmente cuando se les utiliza con fines de gestión interna.
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El Sistema de costo ABC, se basa en la agrupación en centros de costos que conforman una secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la empresa. Centra sus esfuerzos en el razonamiento gerencial en forma adecuada de las actividades que originan costos y que se relacionan a través de su consumo con el costo final.
OBJETIVOS DEL METODO ABC Es hacer consiente a la Alta Gerencia y en general a toda la organización del papel tan importante que juegan los departamentos indirectos dentro del proceso productivo y de cómo los gastos indirectos de fabricación incurridos en dichos departamentos contribuyen al éxito de toda empresa. El papel de los administradores contables.- Los sistemas ABC no pueden implementarse exitosamente sin apoyo total de los administradores contables que tienen los antecedentes adecuados para enfocar el sistema ABC desde sus comienzos. Su visión contribuye a la identificación de las unidades de análisis apropiadas (producto, procesos, etc.) y las probables causas de falla del sistema de costos. En el proyecto ABC los administradores contables tienen la información para juzgar el nivel de detalle que el sistema deberá estudiar y el mejor entendimiento del flujo de los costos a través de la organización y la capacidad de detallar el flujo necesario de información para apoyar el sistema cuando es implementado. Los administradores contables deben llevar el proyecto ABC hacía su exitosa implementación a través de su entusiasmo, conocimiento técnico, comprensión conceptual, creatividad, innovación, persistencia, habilidad para superar la realidad y desalojar los obstáculos. •
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Medir los costos de los recursos utilizados al desarrollar las actividades en un negocio o entidad. Describir y aplicar su desarrollo conceptual mostrando sus alcances en la contabilidad gerencial. Ser una medida de desempeño, que permita mejorar los objetivos de satisfacción y eliminar el desperdicio en actividades operativas. Proporcionar herramientas para la planeación del negocio, determinación de utilidades, control y reducción de costos y toma de decisiones estratégicas.
Los beneficios del método de "Costos Basados en Actividades" (A.B.C.) son: Costos ABC
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a. Claramente visualizar, los logros sobre los costos de los productos y descubrir las fallas en las asignaciones de recursos, por lo tanto, de costos. b. Precisar la manera de valuar o no las actividades c. La información confiable para soportar decisiones estratégicas. d. Alienta el trabajo en equipo en las áreas de Producción y
Contabilidad, ya que sin ello, no se puede tener la idea clara de Ingeniería de Producción y la diversidad de Costos, surgiendo la interacción de áreas. e. Identifica y precisa los costos de cada actividad. f. Para lograr el punto anterior, se necesita una revisión de estructura,
en cuanto a "Áreas y Niveles de Responsabilidad", de la Organización.
Para cumplir los objetivos se deben identificar: Actividades innecesarias: son actividades que no son apreciadas por los clientes o no son esenciales para la marcha de la Empresa. Actividades significativas: son las que proporcionan oportunidades de mejora.
FUNDAMENTOS DEL MÉTODO ABC: El método ABC (Activity Based Costing) analiza las actividades de los departamentos indirectos (de soporte) dentro de la organización para calcular el costo de los productos terminados. Y analiza las actividades porque reconoce dos verdades simples pero evidentes: 1. No son los productos sino las actividades las que causan los costos. 2. Son los productos los que consumen las actividades. El método ABC consiste en asignar los gastos indirectos de fabricación a los productos siguiendo los pasos descritos a continuación: a. Identificando y analizando por separado las distintas actividades de apoyo que proveen los departamentos indirectos b. Asignando a cada actividad los costos que les corresponden creando las agrupaciones de costo homogéneas en el sentido de que el comportamiento de todos los costos de cada agrupación es explicado por la misma actividad. 3. Ya que todas las actividades han sido identificadas y sus respectivos costos agrupados, entonces se deben encontrar las "medidas de Costos ABC
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actividad" que mejor expliquen el origen y variación de los gastos indirectos de fabricación.
EL COSTO BASADO EN ACTIVIDADES: Como alternativa de solución a los problemas que plantean los métodos tradicionales de costeo surgió el denominado COSTO BASADO EN LAS ACTIVIDADES. La asignación de costos por este método también se da en dos etapas donde la primera también consiste en acumular los CIF por centros de costos con la diferencia que no solamente se utilizan más centros que en los métodos tradicionales sino que estos toman otro nombre: se denominan ACTIVIDADES. En la segunda etapa los costos se asignan a los trabajos de acuerdo con el número de actividades que se requieren para ser completados. El enfoque de la contabilidad de costos por actividades para la gestión de costos divide la empresa en actividades. Una actividad describe lo que la empresa hace, la forma en que el tiempo se consume y las salidas de los procesos. La principal función de una actividad es convertir RECURSOS (materiales, mano de obra, tecnología) en salidas.
Históricamente se ha cargado los costos a los productos así:
Realmente para poder elaborar un producto se necesitan unos costos (RECURSOS) pero estos recursos no los consumen los productos sino unas actividades que se realizan para poder elaborarlos. El producto consume ACTIVIDADES y las actividades a su vez consumen recursos. Cabe aclarar que bajo este sistema, los productos no son solamente susceptibles de costeo, sino todo aquello que consuma actividades:
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Todos los recursos de una empresa van enfocados a producir algo, luego ese algo hay que asignarle todos los recursos y no solamente lo que se relacione con producción.
INDUCTORES DE COSTO (drives): Se puede definir como aquel factor cuya incurrencia da lugar a un costo, este factor representa una causa principal de la actividad, por tanto pueden existir diferentes inductores en un centro de costos. También es factible definir un inductor de costo con un factor utilizado para medir cómo se incurre en un costo y/o cómo conducir a cada objeto de costo una porción de costos de cada actividad que éste consume. Para la selección adecuada de un inductor debe existir una relación de causa -efecto entre el driver y el consumo de éste por parte de cada actividad y cada objeto de costo, además de ser constante dentro de un lapso de tiempo específico, ser oportuno, de fácil manejo y medición. A continuación se detallan ejemplos de los drivers más utilizados en la aplicación del sistema de costos ABC:
RECURSOS
DRIVERS
Materias primas (costo directo al * Cantidad objeto de costo) * Costo de los materiales Costos ABC
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Mano de obra (costo directo al objeto * Costo de la MOD de costo) * Horas de MOD * Horas de MO * Número de trabajadores Maquinaria, equipo y tecnología
Edificio e (capacidad)
instalaciones
* Horas máquina * Costo de la maquinaria, equipo y técnicos. * Tiempo del proceso * Tiempo de ciclo productivo físicas * Área ocupada en metros cuadrados por actividad
Vehículos
* Costo de los vehículos * Horas de utilización * Kilómetros recorridos
Suministros
* Cantidad * Costo de los suministros
Servicios públicos
* Cantidad (según tipo de servicio)
Sistemas de información
* Horas máquina
Impuestos a la propiedad
* Área ocupada en metros cuadrados
ACTIVIDADES
DRIVERS
Compras
* # de compras
Recepción de inventarios
* # de informes de recepción
Ingeniería
* Horas de ingeniería, * # empleados
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Planeación de la producción
* # de ordenes de producción * Unidades de producción
Producción
* Tiempos de producción
Control de calidad
* # de inspecciones
Administración de personal
* # de empleados
Procesamiento de datos
* # de registros almacenados * Horas hombre
Administración de bodegas
* # de piezas, de materia prima
Contabilidad
* # de transacciones
Servicio al cliente
* # de clientes
Mercadeo
* # visitas a clientes * # unidades vendidas
Transporte y distribución
* # de facturas
Mantenimiento
* # de empleados * horas de mantenimiento
¿CUÁNDO SE DEBE IMPLANTAR UN SISTEMA DE GESTIÓN DE COSTES POR ACTIVIDADES? a. Cuando el porcentaje de costos indirectos sobre el total de costos de la compañía tenga un peso significativo, si bien es cierto que no tendría sentido su implantación si la compañía fabricase un sólo producto para un cliente único. b. Un segundo caso de aplicación del ABC es en compañías donde estén sometidas a fuertes presiones de precios en el mercado y deseen conocer exactamente la composición del costo de los productos ya que los sistemas tradicionales de gestión suelen incorporar los costos indirectos de fabricación en función de volúmenes de unidades producidas o vendidas y por lo tanto algunos de los productos pueden estar subvencionando el costo de otros y en definitiva se pueden estar definiendo precios incorrectamente. Costos ABC
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c. Un tercer caso en donde se pudiese aconsejar la implantación del ABC es en compañías que posean una alta gama de productos con procesos de fabricación diferentes y en donde es muy difícil conocer la parte proporcional de gastos indirectos afectada a cada producto. d. Por último incluso se podría llegar a plantear la recomendación de implantación del ABC en compañías con altos niveles de gastos estructurales y sometidas a grandes cambios estratégicos -organizativos.
PASOS EN LA IMPLEMENTACIÓN DE UN SISTEMA DE COSTOS ABC: El sistema consta de los siguientes pasos a saber:
1) ANÁLISIS DE LOS PROCESOS DE VALOR. Este paso inicial en la implementación del sistema de costos ABC, se relaciona con el análisis de todas las actividades requeridas para producir un bien o un servicio, para lo cual se deben identificar aquellas actividades que agregan valor o no lo agregan. Se entiende que una actividad agrega valor a un producto o servicio cuando su eliminación o la disminución de su frecuencia puede afectar negativamente la satisfacción de los consumidores (no supera las expectativas de los clientes). Se concluye entonces que las actividades relacionadas con el proceso productivo agregan valor al producto, mientras las actividades intermedias tales como: almacenamiento, inspección, movimiento de materiales, limpieza y preparación de maquinaria y equipo, traslado de producto terminados, esperas, almacenamiento de producto terminado, etc; no agregan valor por tanto se debe tomar la decisión de eliminarlas o reducir su intensidad con el fin de obtener un flujo de producción más eficiente, ahorros de tiempos y dinero que conllevan a la reducción de costos. Dos actividades se pueden llevar a cabo en este primer paso: •
Diseño del mapa de actividades o diagrama de flujo: consiste en identificar las diferentes actividades que integran las operaciones en una organización y específicamente, consiste en DETALLAR cada paso en el proceso de manufactura desde que se reciben los materiales hasta que el producto es totalmente terminado y vendido, lo cual implica analizar todas las operaciones necesarias que se generan en la planta de producción y demás áreas para lograr la satisfacción del cliente. El flujograma deberá contener los diferentes
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pasos representados por círculos, triángulos o cuadros además del tiempo relacionado con cada actividad identificada. •
Analizar si cada actividad identificada en el diagrama de flujo agrega valor o no: como se insinuó anteriormente, si la eliminación o reducción en la intensidad de la actividad afecta negativamente las expectativas de los clientes, entonces dicha actividad SI agrega valor y no se podrá eliminar o reducir; pero si ocurre lo contrario se deberá eliminar o reducir tal actividad.
2) IDENTIFICACIÓN DE LOS CENTROS DE ACTIVIDAD. Los procedimientos que se deben adelantar con el fin de identificar las actividades en cada área funcional de la empresa son: • •
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Entrevistas con los responsables del área Cuestionarios detallados que deben responder los responsables de cada área Reportes de las actividades desarrolladas por los responsables de una área en un lapso de tiempo
Posteriormente se deben reagrupar las actividades por grupos o tareas más significativas para racionalizar la información de gestión. El agrupar las actividades facilita el proceso de asignar sus costos a los productos ya que en la práctica sería demasiado dispendioso tratar cada actividad como un centro separado, por tanto; el criterio a utilizar entre otros sería el de identificar las actividades que están estrechamente relacionadas entre si y conformar con ellas un centro de actividad que será consumido en forma más o menos igual por un determinado objeto de costo. Las actividades se pueden agrupar en cuatro niveles generales así: •
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Actividades a nivel de unidades: se relacionan con el proceso productivo y se generan a partir de un volumen de producción que fluye a través de la planta de producción. Ejemplo: actividades relacionadas con la maquinaria y equipo y actividades relacionadas con la mano de obra. Estas actividades son identificables con el objeto de costo y se deben imputar a éstos con los drivers tradicionales. Actividades a nivel de lote: surgen cada vez que un lote es procesado e incluyen tareas tales como: colocación de ordenes de producción, de compra, preparación de maquinaria y equipo, recepción, transporte
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y almacenamiento de materiales. La cantidad de centros de actividad a nivel de lote depende de la complejidad del proceso de manufactura. Los costos para este nivel se asignan al lote y luego al objeto de costo. •
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Actividades a nivel de línea de producto: se generan cuando se requiere apoyar la fabricación de una línea de producto específica. Ejemplos: control de calidad, diseño, control de inventarios, ingeniería industrial, lista de materiales. Para estas actividades se asigna el costo a la línea y luego al objeto de costo. Actividades a nivel de planta o capacidad: se generan cuando se requiere apoyar el proceso general de manufactura. Estas actividades se relacionan con la producción total y no con unidades o lotes específicos. Incluyen costos tales como: gerencia de planta, seguros, impuestos, depreciaciones, arrendamientos, servicios públicos, etc.
Una vez definidas las actividades significativas se debe obtener información precisa acerca de los consumos y equipos adscritos a cada actividad.
3) ASOCIACIÓN DE LOS RECURSOS CON LOS CENTROS DE ACTIVIDAD: Los recursos se traducen en costos que se deben asociar con los centros de actividad, para lo cual se deben distinguir dos tipos de costos: DIRECTOS e INDIRECTOS. Recuérdese que los costos directos se identifican directamente con el centro de actividad. Ejemplo: si el almacén de producto terminado es un centro de actividad, deben asociarse todos aquellos costos como: salarios, prestaciones, materiales indirectos, depreciaciones, seguros, etc. Pero si los costos son indirectos a la actividad, es decir que son comunes a varias actividades; es necesario emplear un driver de recursos (inductor de costos) para ser asignados a ellas.
4) ASIGNACIÓN DE LOS COSTOS DE ACTIVIDADES A LOS OBJETOS DE COSTO (Selección de los drivers o inductores de costo): Este paso se relaciona con la asignación de los costos desde los centros de actividad a los objetos de costo. Esto se logra mediante el uso de inductores Costos ABC
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o promotores de costo (driver de actividad), este es un factor que sirve para CONDUCIR a cada objeto de costo una porción de costos de cada actividad que este consume. Para seleccionar un driver debe tenerse en cuenta lo siguiente: • •
Facilidad de obtener información relacionada con el inductor Debe existir una muy buena relación de causalidad entre el inductor y el consumo de éste por parte de cada objeto de costo
VENTAJAS DEL ABC 1) Una de las ventajas más importantes derivadas de un sistema de gestión por actividades es que no afecta directamente la estructura organizativa de tipo funcional ya que el ABC gestiona las actividades y éstas se ordenan horizontalmente a través de la organización. Es precisamente ésta la ventaja de que los cambios en la organización no quedan reflejados en el sistema. 2) Ayuda a entender el comportamiento de los costos de la organización y por otra parte es una herramienta de gestión que permite hacer proyecciones de tipo financiero ya que simplemente debe informar del incremento o disminución en los niveles de actividad. 3) La perspectiva del ABC nos proporciona información sobre las causas que generan la actividad y el análisis de cómo se realizan las tareas. Un conocimiento exacto del origen del costo nos permite atacarlo desde sus raíces. 4) Nos permite tener una visión real (de forma horizontal) de lo que sucede en la empresa. Sin una visión horizontal (sin conocer la participación de otros departamentos en el proceso que se ejecuta) perdemos realmente la visión de la necesidad de nuestro trabajo para el cliente al que debemos justificar el precio que facturamos. 5) Este nuevo sistema de gestión nos permitirá conocer medidas de tipo no financiero muy útiles para la toma de decisiones. 6) Una vez implementado este sistema el ABC nos proporcionará una cantidad de información que reducirá los costos de estudios especiales que algunos departamentos hacen soportar o complementar al sistema de costos tradicional. Así pues el efecto es doble, por una parte incrementa el nivel de información y por otra parte reduce los costos del Costos ABC
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propio
departamento
de
costos
7) Lo difícil de un sistema es que sea sencillo y transparente y el ABC lo es porque se basa en hechos reales y es totalmente subjetivo de tal manera que no puede ser manipulado de ninguna manera dado que está basado en las actividades
DESVENTAJAS DEL ABC 1. Hay una aceptación clara por parte de todos los expertos de que el ABC consume una parte importante de recursos en las fases de diseño e implementación. 2. Otro de los aspectos a tener en cuenta que pueden hacer dificultosa la implantación del ABC es la determinación del perímetro de actuación y nivel de detalle en la definición de la actividad. 3. Un tercer aspecto es que si se nos puede hacer dificultosa la definición de las actividades, en dónde realmente vamos a tener un mayor número de problemas es en la definición de los "inductores" o factores que desencadenan la actividad. Para determinar los inductores deberemos utilizar el método de causa - efecto con el objeto de analizar las causas inmediatas hasta obtener la verdadera causa que desencadenan el cúmulo de actividades. 4. Por último es cierto que cualquier cambio en un sistema siempre va acompañado en las primeras fases de un proceso de adaptación y para evitar que el nuevo sistema implantado se haga complejo en el uso y no suponga un proceso traumático, se debe educar a los usuarios que mantienen la información y a las personas que usan la misma para la toma de decisiones.
Dos defectos especialmente importantes son: 1. La incapacidad de reportar los costos de productos individuales a un nivel razonable de exactitud. 2. La incapacidad de proporcionar retro-información útil para la administración de la empresa a los efectos del control de las operaciones. Por consiguiente, los gerentes de empresas que venden una variedad de productos toman decisiones importantes sobre determinación de precios, composición de productos y tecnología de procesos basándose en una información de costos inexacta e inadecuada. Costos ABC
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Los sistemas tradicionales de costos basan el proceso del "costeo" en el producto. Los costos se remiten al producto porque se presupone que cada elemento del producto consume los recursos en proporción al volumen producido. Por lo tanto, los atributos de volumen del producto, tales como el número de horas de mano de obra directa, horas máquina, cantidad invertida en materiales, se utilizan como "direccionadores" para asignar costos indirectos. Estos direccionadores de volumen, sin embargo, no tienen en cuenta la diversidad de productos en forma de tamaño o complejidad. Tampoco hay una relación directa entre volumen de producción y consumo de costos. En contraste con esto, el modelo de costeo ABC es un modelo que se basa en la agrupación en centros de costos que conforman una secuencia de valor de los productos y servicios de la actividad productiva de la empresa. Centra sus esfuerzos en el razonamiento de gerencial en forma adecuada las actividades que causan costos y que se relacionan a través de su consumo con el costo de los productos. Lo más importante es conocer la generación de los costos para obtener el mayor beneficio posible de ellos, minimizando todos los factores que no añadan valor. Las actividades se relacionan en conjuntos que forman el total de los procesos productivos, los que son ordenados de forma secuencial y simultanea, para así obtener los diferentes estados de costo que se acumulan en la producción y el valor que agregan a cada proceso. Los procesos se definen como "Toda la organización racional de instalaciones, maquinaria, mano de obra, materia prima, energía y procedimientos para conseguir el resultado final". En los estudios que se hacen sobre el ABC se separan o se describen las actividades y los procesos, a continuación se relacionan las más comunes: Actividades Actividades
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· Homologar productos · Negociar precios · Clasificar proveedores · Recepcionar materiales · Planificar la producción · Expedir pedidos · Facturar · Cobrar · Diseñar nuevos productos, etc.
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Procesos
· Compras · Ventas · Finanzas · Personal · Planeación · Investigación y desarrollo, etc.
Las actividades y los procesos para ser operativos desde el punto de vista de eficiencia, necesitan ser homogéneos para medirlos en funciones operativas de los productos.
Identificación de actividades En el proceso de identificación dentro del modelo ABC se debe en primer lugar ubicar las actividades de forma adecuada en los procesos productivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien operaciones, la organización tenga la capacidad de responder con eficiencia y eficacia a las exigencias que el mercado le imponga. Después que se hayan especificado las actividades en la empresa y se agrupen en los procesos adecuados, es necesario establecer las unidades de trabajo, los transmisores de costos y la relación de transformación de los factores para medir con ello la productividad de los inputs y para transmitir racionalmente el costo de los inputs sobre el costo de los outputs. Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus costos asociados, podrá ofrecer a las directivas de la organización una visión de los puntos críticos de la cadena de valor, así como la información relativa para realizar una mejora continua que puede aplicarse en el proceso creador de valor. Al conocer los factores causales que accionan las actividades, es fácil aplicar los inductores de eficiencia que son aquellos factores que influyen decisivamente en el perfeccionamiento de algún atributo de eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuirá a completar la armonía de la combinación productiva. Estos inductores suelen enfocarse hacia la mejora de la calidad o características de los procesos y productos, a conseguir reducir los plazos, a mejorar el camino crítico de las actividades centrales y a reducir costos. Por último es necesario establecer un sistema de indicadores de control que muestren continuamente cómo va el funcionamiento de las actividades y procesos y el progreso de los inductores de eficiencia. Este control consiste en la comparación del estado real de la acción frente al objetivo propuesto,
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estableciendo los correctores adecuados para llevarlos a la cadena de valor propuesta. La teoría económica convencional y los sistemas de contabilidad de gestión tratan los costos como una variable solamente si cambian con las fluctuaciones de producción a corto plazo. La teoría de ABC sostiene que muchas importantes categorías de costos no varían con los cambios de producción a corto plazo, sino con cambios (durante varios años) en el diseño, composición y variedad de los productos y clientes de la empresa. Estos costos de complejidad deben identificarse y asignarse a l os productos. El ABC es un valioso sistema que dirige los costos de una organización a los productos y servicios. Estas organizaciones utilizan el ABC como un método para mejorar las operaciones por la administración de los inductores de las actividades que generan el costo, para apoyar mejores decisiones sobre líneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes, simular el impacto del mejoramiento de los procesos (Administración de Calidad Total) utilizando la intermisión financiera y no financiera del ABC como un sistema de medición.
MEDIDAS DE ACTIVIDAD Son medidas competitivas que sirven como conexión entre las actividades y sus gastos indirectos de fabricación respectivos y que pueden relacionar también con el producto terminado. Cada "medida de actividad" debe estar definida en unidades de actividad perfectamente identificables. Las medidas de actividad son conocidas como "COST DRIVERS", término cuya traducción en castellano aproximada sería la de "origen del costo" porque son precisamente los "cost drivers" los que causan que los gastos indirectos de fabricación varíen; es decir, mientras más unidades de actividad del "cost driver" específico identificado para una actividad dada se consuman, entonces mayores serán los costos indirectos asociados con esa actividad. Como ejemplo de cost drivers se pueden mencionar"
a. b.
Número de proveedores Número de órdenes de producción hechas Número de entregas de material efectuadas.
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De esta manera, se les asigna un costo mayor a aquellos productos que hayan demandado más recursos organizacionales, y dejarán de existir distorsiones en el costo de los productos causados por los efectos de promediación de un sistema tradicional de asignación de costos que falla en estudiar las verdaderas causas del comportamiento de los gastos indirectos de fabricación y que, por ello, los prorratea utilizando bases de asignación arbitrarias como las horas de mano de obra directa. El sistema tradicional no identificó, ni estudió, ni analizó las causas de fondo del origen y variaciones de los gastos indirectos de fabricación. El método ABC sostiene que cada renglón de los gastos indirectos de fabricación está ligado a un tipo de actividad específica y es explicado por lo tanto por una "Medida de Actividad" diferente. Dicho de otro modo, lo que explica el comportamiento de los costos de los departamentos indirectos (considerados la mayoría de ellos como fijos según el pensamiento contable tradicional), son las distintas transacciones o actividades que consumen de ellos los productos terminados en su elaboración.
RECOLECCIÓN DE LA INFORMACIÓN: La información requerida para un proyecto ABC es de dos tipos: Conceptual y Estadística La información conceptual es necesaria para desarrollar el plan global del diseño, la información estadística es necesaria para simular el flujo del costo a través del modelo, sirve además como dato real para validar la información conceptual. • •
EL OBJETIVO DE LA RECOLECCIÓN INFORMACIÓN NECESARIA PARA:
ES
ACUMULAR
LA
1. Identificar las actividades realizadas en la organización (para asignar el costo y visualizar el proceso) 2. Identificar los elementos del costo (para visualizar la asignación del costo) y medir el desempeño (para visualizar el proceso) 3. Determinar la relación entre las actividades y los elementos del costo (para visualizar la asignación del costo) 4. Identificar y medir los inductores del costo que determinan la carga del trabajo (para visualizar el proceso) y hacen que el costo fluya a las Costos ABC
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actividades y que a su vez fluya a otras actividades o a los productos y servicios de la organización (para visualizar la asignación del costo)
FUENTES DE INFORMACIÓN DEL SISTEMA ABC
Hay tres fuentes primarias de información necesarias para el desarrollo de un sistema ABC las personas, el balance y el sistema computacional de la organización.
Las personas quiénes desempeñan el trabajo son la principal fuente de información. Proveen datos acerca de las actividades de la organización, el consumo de los recursos y las mediciones de desempeño utilizadas.
El balance provee la información acerca de los elementos del costo de la organización y las salidas realizadas.
Los sistemas de la organización deberán contener la información acerca de los objetos de costos y los inductores del costo. Por ejemplo, el número de facturas canceladas (un potencial inductor del costo) debería obtenerse a través del pago de cuentas del sistema.
EMPRESAS "IDEALES" PARA APLICACIÓN DEL ABC
Castelló Talliani y Lizcano Alvarez señalan que el perfil más óptimo de una empresa para aplicar el ABC sería definido en los siguientes términos: “... A) Aquellas empresas en las que los costos indirectos configuran una parte relativamente importante de los costos totales. B) Empresas en las que los costes indirectos se vienen imputando a los productos mediante una base arbitraria. C) Empresas en que la asignación de los costes indirectos a los productos individuales no resulta realmente proporcional respecto al volumen de producción de los productos. D) Empresas inmersas en un entorno de fuerte competencia. E) Entidades en las que existe una gran variedad de productos y de procesos de producción, en las que, además, los volúmenes de producción varían sensiblemente.
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F) Existencia de un gran número de canales de distribución y compradores que provocan la necesidad de acometer actividades de venta muy diferenciadas.”
ALGUNOS CONCEPTOS BÁSICOS PARA ENTENDER EL SISTEMA ABC:
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PRODUCTO: cualquier bien o servicio que la empresa ofrece a la venta. Ejemplos: servicios odontológicos, médicos, seguros, préstamos bancarios, componentes para automóviles, servicios de consultoría, producción y distribución de gasolina, películas, juegos de hockey, libros, etc. Cualquier otro bien o servicio generador de ingresos.
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RECURSOS: definidos como aquellos factores de producción que permiten la ejecución de una actividad específica. Ejemplos: Materiales Mano de obra Tecnología, maquinaria y equipo Suministros Sistemas de información Seguros Activos fijos productivos (planta, muebles y enseres, vehículos) Repuestos Terrenos Capacidad administrativa y de ventas
Como se puede observar la clasificación tradicional de materiales directos, mano de obra directa y CIF para un sistema de costos ABC pierde su validez. Los costos de los recursos se pueden clasificar en directos e indirectos con respecto a cada actividad: Directo: aquel plenamente identificable con la actividad y asignable a ella de forma económicamente viable (medible). Ejemplo: si la actividad de inspeccionar determinados materiales requiere 2 horas de MO y cada hora cuesta $3.000, a esta actividad se le deben Costos ABC
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asignar $6.000. Los costos directos tales como materiales y mano de obra se pueden asignar en forma directa al objeto de costo. Indirecto: aquel que es común a varias actividades por lo cual es difícil de identificar con una actividad específica y medir el costo imputable a cada uno en forma individual. Ejemplo: espacio, tecnología, suministros, servicios públicos, seguros, impuestos, etc. Para asignar los costos indirectos a las diferentes actividades se deben seleccionar los inductores de costo más apropiados analizando la causalidad existente entre recurso y actividad •
ACTIVIDADES: existen varias definiciones:
1. Son procesos o procedimientos que originan algún trabajo Ejemplo: Departamento de cuentas por pagar: * Actividades: Reunir y archivar las notas Comprobar y contrastar las facturas con las notas de recibo de mercancías Introducir los datos al sistema Distribuir los comprobantes por grupos Realizar los traslados de comprobantes al departamento de tesorería 2. Evento o transacción que opera como promotor o inductor de costo, es decir, que actúa como factor causal en la incurrencia de costos en una empresa 3. Todo lo que implique acción 4. Todo lo que consume recursos 5. Conjunto de tareas para producir algo 6. Parte de un proceso que tiene las siguientes características o elementos: a) Tiene una entrada: evento por fuera de la actividad y que acciona la ejecución de la actividad. Ejemplo: recibir un pedido (evento) obliga a entrar en acción (actividad) que genera un proceso productivo (productos o servicios) Costos ABC
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b) Tiene una salida: la acción implica producir algo (un producto, una orden, una factura, una nómina, un cheque, un certificado, una negociación, etc.) para un cliente interno o externo c) Consume unos recursos: mano de obra, máquinas, sistemas de información, infraestructura, capital, tierra, instalaciones, tecnología. Es decir los factores de producción empleados para realizar una actividad. 7. Son un conjunto interrelacionado de operaciones o tareas propias de una empresa que a su vez constituyen una cadena de valor que conforman los procesos, los cuales utilizan unos recursos y los transforman para obtener un producto o servicio. Clasificación de las actividades: •
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Actividades repetitivas o no: la repetitiva es la que hace la organización sobre una base continua, estas se componen de una entrada, una salida y un procedimiento. Tales actividades representan un área definida de contabilidad. La no repetitiva es aquella que ocurre una vez específicamente para proyecto únicos y que con frecuencia afectan a varios departamentos. Primarias o secundarias: a) Primaria: contribuye directamente a la misión de un departamento o unidad organizativa. Ejemplo: diseñar o modificar son dos actividades primarias de un departamento de ingeniería. Se caracteriza por que su salida es utilizada por fuera de la organización o por otra unidad dentro de la organización. b) Secundaria: apoya las actividades primarias de la organización. Son actividades de carácter general que se convierten en recursos que son consumidos por actividades primarias. Ejemplos:
ACTIVIDADES PRIMARIAS
ACTIVIDADES SECUNDARIAS * Llamadas a clientes actuales * Mantenimiento de archivos * Operaciones de préstamo * Negociación de * Preparación y limpieza préstamos máquinas. * Facturar al cliente * Entrevistas, elaboración de Costos ABC
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*
Anunciar
el
*
Procesar
el
* Seleccionar personal
Costos ABC
y
formatos. producto * Traslado materiales a estantes producto * Transporte de producto terminado. capacitar
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LA EXCELENCIA NO PUEDE CONSTRUIRSE SOBRE FUNDAMENTOS DÉBILES: El mundo de los negocios ha experimentado una gran transformación en los últimos años. Actualmente los clientes esperan que los productos sean de alta calidad, ofrezcan amplios beneficios y se adquieran a un precio bajo. Estas expectativas son consecuencia del rápido progreso tecnológico y el recrudecimiento de la competencia a nivel global que empuja a las empresas que participan de un mercado a ser más competitivas y adoptar estrategias de excelencia empresarial. Para lograr lo anterior deben evitar la autocomplacencia, es decir, la invulnerabilidad y el afán de preservar los márgenes de beneficio mediante incrementos sostenidos de precios que a la larga conducen a una erosión de la posición en el mercado, la empresa debe innovar constantemente, mejorar la calidad de sus productos, incrementar su productividad y reducir sus costos y gastos. Sin embargo la mayoría tiende a utilizar la rentabilidad como parámetro de medición de éxito en el mercado hasta que las presiones competitivas se hacen inevitables causando la caída en los márgenes de rentabilidad y es allí cuando sobrevienen las medidas drásticas de disminución de costos a corto plazo: •
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Congelación de la contratación de personal, de horas extras y de salarios Congelación de gastos de representación, publicidad, mercadeo y promocionales Disminución de planta de personal o jubilación anticipada (indemnizaciones, arreglos laborales) Disminución de precios de insumos, materiales y partes de menor calidad Contracción de gastos en investigación y desarrollo de productos y procesos, de capacitación y de inversión Reducción del tamaño de la empresa
Estas medidas pueden atenuar los problemas de flujo de efectivo y de liquidez a corto plazo pero a largo plazo pueden dañar el rendimiento de la empresa y alejar los clientes. Más que implementar estas medidas, las empresas deben:
1) Afrontar los problemas y eliminar los costos no productivos, Costos ABC
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2) Diseñar costos a partir de los productos, las actividades y los procesos y 3) Mejorar la eficiencia a largo plazo. Es esencial que una empresa mejore continuamente la forma en que fabrica los productos, presta los servicios y gestiona sus actividades. Las manifestaciones de empresas exitosas encuentran su expresión en la automatización, la información, reducidos niveles de mano de obra directa y de existencias, en la mayor atención al producto y en la planificación de la producción y los recursos. La ventaja competitiva exige que las empresas sean capaces de dar una respuesta precisa a las siguientes preguntas: 1. ¿Cuáles son los costes controlables y directos y las utilidades por cada línea de producto y clientes? 2. ¿Cuáles son los comportamientos del costos de cada actividad y en cuanto puede aumentar o disminuir el volumen antes de que cambien los costos? 3. ¿Cómo varían los costos indirectos de fabricación (CIF) con los cambios en el negocio? ¿Qué costos pueden evitarse si disminuye el volumen? 4. ¿Cómo es la estructura del costo actual, la utilización de la capacidad instalada y la evolución del rendimiento en comparación con la de los competidores? 5. ¿Cómo puede diseñarse un costo bajo en los productos existentes o en los nuevos? Los costos basados en las actividades que desarrolla la empresa constituyen la base para dar respuesta a las anteriores preguntas.
Costos ABC
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