Mémoire Amin-Préparation et Présentation des etats financiers

Préparation et présentation des états financiers

UNIVERSITÉ DU SUD ÉCOLE SUPÉRIEURE DE COMMERCE DE SFAX

Mémoire Pour l'obtention de la maîtrise en Études Comptables

Sujet Préparation et Présentation des Etats Financiers

Élaboré par

:

Sous la direction de :

SMAOUI Amin GHRAB Mohamed Ilyes

Année Universitaire : 2002 –– 2003 1


Introduction

Les états financiers sont d’une importance majeure pour les investisseurs, les dirigeants de la société, l’administration fiscale et la globalité des utilisateurs de ces états quelques soit internes ou externes. En effet les états financiers est l’unique moyen de fournir des informations sur la santé financière de l’entreprise, et la preuve du respect r espect de la réglementation en vigueur. M. Bernard Turbide , c. a., confirmait bien sûr la grande utilité des états financiers

d'entreprises, mais d'entrée de jeu il soulignait surtout leurs limites intrinsèques en expliquant les pratiques et postulats comptables qui doivent être connus par quiconque les examine. En effet, selon lui «consulter des états financiers sans connaître les principes qui sous-tendent leur préparation, c'est un peu comme pratiquer un jeu sans en connaître les règles». 1 La norme comptable générale défini les états financiers comme étant « une représentation financière structurée des événements affectant une entreprise et des transactions réalisées par elle». Aux termes de l’article 18 de la loi comptable, les états financiers comportent le bilan, l’état de résultat, le tableau de flux de trésorerie et les notes aux états financiers. L’importance que présente ces états financiers financiers nous amène à mettre l’accent sur : •

Les règles à suivre pour prendre en compte les différents postes et bien préparer ces états financiers ;

•

Les règles de présentation des états financiers ;

•

Les limites que présentent ces états.

•

La diffusion (publication) des états financiers. Compte tenu de ce qui précède, nous avons jugé opportun de traiter chaque état financier à

part entière, après avoir définir les concepts de base commun à tous les états financiers, et enfin on aboutit à la dernière partie ou on traitera la diffusion des états financiers.

1

Lise I. Beaudoin : « Les états financiers des entreprises » ; le journal du barreau vol30 – N°1 – 15/01/1998 (Site visité le 23/06/2003) http://www.barreau.qc.ca/journal/frameset.asp?article=/journal/vol30/no1/etatsfinanciers.html

2


Généralités Des états Financiers 1 . D é f i n i t i o n d e s ét é t a t s f i n a n c i er er s :

La norme comptable générale définit les états financiers comme étant «une représentation financière structurée des événements affectant une entreprise et des transactions réalisées par elle». Aux termes de l'article 18 de la loi comptable, les états financiers comportent le bilan, l'état de résultat, le tableau de flux de trésorerie et les notes aux états financiers. Alors que d’après l’IAS 1 les états financiers comprends : un bilan, un compte de résultat, un tableau indiquant soit les variations des capitaux propres soit les variations des capitaux propres autres que celles de transactions sur le capital avec les propriétaires et de distribution aux propriétaires, un tableau des flux de trésorerie, et les méthodes comptables et notes explicatives. L'objectif des états financiers est de fournir une information sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie d'une entreprise, information utile à une gamme variée d'utilisateurs pour la prise de décisions économiques. 2 . Ch o i x d u m o d è l e d ' é t a t s f i n a n c i er er s :

Alors que les normes internationales de comptabilité n’ont fournies aucun modèle des états financiers, La norme comptable générale Tunisienne fourni divers modèles de composantes des états financiers suivant les exigences des utilisateurs, les possibilités des préparateurs et en fonction des opérations et des activités de l’entreprise, tout en indiquant que cette norme offre également la possibilité aux entreprises de procéder à des modifications compte tenu de ses spécificités. Ces modèles sont les suivants : - Un modèle de bilan ; - Deux modèles d'états de résultat: un état de résultat par destination dit aussi aux coûts des ventes et un état de résultat par nature; - Deux modèles d'états de flux de trésorerie: un modèle établi selon la méthode directe et un modèle établi selon la méthode indirecte; - Les notes aux états financiers comportant des notes systématiques et des notes spécifiques en fonction de l'importance significative dans le contexte de la société. 3


La société peut, par conséquent, combiner librement ses états financiers en fonction des choix résultant de ses politiques de communication financière. 1 Selon le même référentiel, la société peut aussi inclure dans la composition des états financiers les états suivants : (1) L'état des soldes intermédiaires de gestion. (2) L'état de variation des capitaux propres et le résultat par action. Les états financiers soumis à l'audit financier ou le commissariat aux comptes doivent inclure l'opinion de vérification. Les états financiers présentés par une société forment un tout indissociable car ils reflètent différents aspects des mêmes transactions. 3 . Co n s i d ér a t i o n s

pour

l ’ é la b o r a t i o n

et

la

p r é s en t a t i o n

des

d i f f é r e n t s é t a t s f i n a n c i er s :

La première partie de la norme comptable générale édicte quatre considérations de base pour l’élaboration des états financiers L'agrégation :

Les états financiers sont obtenus suite à un traitement d’une grande masse d’informaions. En effet, pour aboutir à l’établissement de ces états on doit procédés à la collecte, l’analyse, l’interprétation, la mesure le résumé et la structuration d’un ensemble très important d’information financière tout en respectant la condition que les états financiers soient simple, synthétique et structuré. L'étendue de l’assemblage des montants et totaux dépend de l’équilibre de la relation Avantage/Coût, et de l’importance significative des informations. Les éléments des états financiers doivent être suffisamment condensés pour ne renseigner que sur l’essentiel, donc Les postes qui ne sont pas significatifs peuvent ne pas être présentés séparément et seront groupés avec d'autres postes de même catégorie. Cependant, tous les postes significatifs sont obligatoirement présentés d'une manière distincte dans les états financiers. La classification :

La classification est le regroupement des éléments des états financiers en composantes homogènes ayant des caractéristiques communes. La classification des éléments des états financiers est soit par nature soit par destination. L’analyse des états financiers classifiés améliorée si les informations financières sont groupées en composants homogènes ayant des caractéristiques communes tels que le même degré de permanence ou récurrence, de stabilité, de risque et de précision. 1

Abderaouf YAICH, « préparation et présentation des états financiers », page 371

4


La structure :

Après l'agrégation et la classification il faut présenter les différents composants dans les états financiers et les notes correspondantes. La prééminence donnée à la divulgation d'un poste devrait être en rapport avec la pertinence de ce poste à l'évaluation de la situation financière, la performance et la conduite financière de la société. L'articulation :

Par référenciation au paragraphe 12 de la première partie de la norme comptable générale Les états financiers sont en interrelation parce qu'ils reflètent différents aspects des mêmes transactions ou des mêmes événements affectant la société. L'interrelation découle de la partie double et du fait que les différents états financiers sont fondés sur les mêmes jugements et méthodes de calcul pour les différents aspects des éléments qui les composent. Autres Dispositions de base : Identification :

À la clôture de l’exercice comptable, différentes entreprises présentent un rapport annuel des évènements passés au cours de l’exercice avec les états financiers de l’exercice et les rapports d’audit et de gestion s’ils existent. Les états financiers présentés doivent être clairement identifiés et distingués des autres informations publiées par la société. Chacune des pages des états financiers indique obligatoirement les mentions suivantes : a) Le nom de la société, et tout autre moyen d'identification de la société ; b) La date d'arrêté et éventuellement la période couverte par les états financiers. c) L'unité monétaire dans laquelle sont exprimés les états financiers et éventuellement l'indication de l'arrondi; Les entreprises peuvent exprimer les montants des états financiers arrondi soit en dinars, soit en milliers de dinars à condition d’indiquer le niveau de l’arrondi sur toutes les pages, et de ne pas perdre la pertinence de l’information. Les préparateurs des états financiers doivent particulièrement veiller à l'exactitude des totaux après arrondis et à la cohérence des arrondis portant sur les mêmes chiffres figurant dans plusieurs états financiers à la fois. d) La mention «consolidés» si les états financiers se rapportent à un groupe d’entreprise.1

1

Norme comptable générale « le système comptables des entreprises », page 18

5

Préparation et présentation des états financiers Cohérence et comparative de la présentation :

La présentation et la classification des postes dans les états financiers doit être conforme aux modèles fournis par la norme générale comme elle doit être comparable d’un exercice à l’autre, à moins : a) qu'un changement important de la nature des activités de l’entreprise ou un examen de la présentation de ses états financiers démontre que ce changement donnera une présentation plus appropriée des évènements ou des transactions ; ou b) qu'un changement de présentation soit imposé par une norme comptable. 1 La non compensation :

Les rubriques et les postes des états financiers doivent être présentés séparément et ce suivant leurs importance significative. La norme comptable générale évoque que la compensation entre les postes d'actif et de passif ou entre des postes de charges et de produits n'est pas admise à moins qu'elle ne soit autorisée par les normes comptables. Les éléments de produits et de charges doivent être compensés si, et seulement si : a) Une norme comptable l'impose ou l'autorise; ou si b) Les gains, les pertes et charges liées résultant de transactions et d'événements identiques ou similaires ne sont pas significatifs. Il faut cependant distinguer les cas suivants qui ne présentent pas des cas de compensation non autorisée : 1) Les valeurs d’actifs doivent figurer pour leur montant net dans les états financiers. (exemple montant des immobilisations net des amortissement et des pertes de valeurs, montant des stocks net des provisions et des pertes de valeurs aussi…). 2) Les éléments extraordinaires sont présentés pour leur montant net de l'impôt correspondant, toutefois la mention des montants bruts est obligatoires dans les notes aux états financiers. 3) Les gains et pertes dégagés sur un ensemble de transactions similaires peuvent être présentés pour leur montant net comme le cas des gains et des pertes de change. Toutefois, ces gains et ces pertes doivent être présentés séparément si leur importance, leur nature ou leur incidence est telle qu'ils doivent faire l'objet d'une information séparée. Référenciation croisée entre les états chiffrés et les notes correspondantes :

Chaque élément des états financiers sujet d’une note doit faire l’objet d’une référenciation croisée avec la note correspondante.

1

Abderaouf YAICH, « Préparation et présentation des états financiers », page 377

6

Préparation et présentation des états financiers 4. Objectifs des états fin anciers :

Le cadre conceptuel de l’IASB (IASC précédemment) évoque : « l’objectifs des états financiers est de fournir une information sur la situation financière, la performance et les variations de la situation financière d’une entreprise, qui soit utile à un large éventail d’utilisateurs pour prendre les décisions économiques ». Le cadre conceptuel Tunisien ajoute : « L’information sur la situation financière est essentiellement fournie par le bilan. L’information sur la performance est essentiellement fournie par l’état de résultat et l’information sur les flux de trésorerie est essentiellement fournie par l’état de flux de trésorerie ». 5 . Ca r a c t é r i s t i q u e s q u a l i t a t i v e s d e s ét a t s f i n a n c i e r s :

Le cadre conceptuel Tunisien édicte 4 caractéristiques qualitatives principales à savoir l’intelligibilité, la pertinence, la fiabilité et la comparabilité. Intelligibilité :

L’information financière doit être claire, précise et concise pour qu’elle soit comprise par les utilisateurs, tout en supposant qu’ils ont un minimum de connaissance en comptabilité. Pertinence :

L’information est dite pertinente lorsqu’elle influence le choix des utilisateurs face à des différentes décisions. Pour avoir cette caractéristique qualitatives, l’information financière doit englober : •

Une valeur prédictive, c'est-à-dire elle aide les utilisateurs à prédire les résultats et faits futurs de l’entreprise,

•

une valeur rétrospective, c'est-à-dire qu’elle permet de comprendre et de rectifier les résultats déjà anticipé, et

•

sa divulgation doit être rapide : elle parvient aux utilisateurs dans le temps opportun pour être utiliser convenablement.

Fiabilité :

L’information est dite fiable lorsqu’elle est fidèle, neutre, et vérifiable. •

L’information est fidèle lorsqu’elle concorde avec la réalité.

•

Les états financiers sont neutres lorsqu’ils n’influencent pas, par la présentation ou par la sélection, les décisions ou les jugements des utilisateurs afin d’aboutir à un résultat prédéterminé.

•

L’information financière est vérifiable, lorsqu’elle repose sur des données probantes et sur des évaluations dont les méthodes sont divulguées avec l’information elle-même. 7


Comparabilité :

Comme déjà cité ci dessus les états financiers doivent être présenter d’une manière comparative d’une période à l’autre, pour donner la possibilité aux utilisateurs de suivre les évolutions de l’entreprise dans le temps. Comme ils doivent donner la possibilité à une comparaison entre des entreprises semblables ou travaillant dans le même secteur. 6 . H y p o t h è s e s so u s j a ce n t e s e t c on v e n t i o n s c o m p t a b l e s :

Pour parvenir aux objectifs déjà cités, et être comprise par tous les utilisateurs, les états financiers doivent respecter un ensemble d’hypothèses sous jacentes et de conventions. Le cadre conceptuel Tunisien énumère 2 hypothèses sous jacentes à savoir : •

La continuité de l’exploitation,

•

La comptabilité d’engagement

Et 12 conventions à comptable qui sont : •

Convention de l’entité

•

Convention de l’unité monétaire

•

Convention de la périodicité

•

Convention du coût historique

•

Convention de réalisation de revenu

•

Convention de rattachement des charges aux produits

•

Convention de l’objectivité

•

Convention de la permanence des méthodes

•

Convention de l’information complète

•

Convention de prudence

•

Convention de l’importance relative

•

Convention de la prééminence du fond sur la forme.

7 . L i m i t e s d e s h y p o t h è s es s o u s j a c e n t e s e t co n v e n t i o n s :

Certains postulats comptables sont à l'origine de l'élaboration des principes comptables généralement reconnus. La connaissance de ces postulats, par ailleurs définis comme «des principes indémontrables qui paraissent légitimes, incontestables», contribue également à faire ressortir les limites des états financiers. En voici donc quelques-uns : 1) la permanence de l'entreprise présume que l'entreprise va continuer indéfiniment son exploitation, au-delà même de la durée de vie de ses biens;

8


2) la personnalité de l'entreprise réfère à la notion d'entité économique plutôt que juridique; elle constitue toujours une entité distincte des affaires de ses propriétaires; 3) c'est exclusivement l'unité monétaire qui est utilisée pour mesurer l'entreprise et ses transformations; pas de place pour les facteurs économiques, comme l'arrivée d'un nouveau concurrent; et 4) le coût d'origine est préféré à la valeur marchande pour évaluer les biens de l'entreprise. 1

1

Lise I. Beaudoin : « Les états financiers des entreprises » ; le journal du barreau vol30 – N°1 – 15/01/1998 (Site visité le 23/06/2003) http://www.barreau.qc.ca/journal/frameset.asp?article=/journal/vol30/no1/etatsfinanciers.html

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LE BILAN 1 . D éf i n i t i o n :

La norme comptable générale définit le bilan comme suit : « Le bilan fournit l’information sur la situation financière de la société et particulièrement sur les ressources économiques qu’elle contrôle ainsi que sur les obligations et les effets des transactions, événements et circonstances susceptibles de modifier les ressources et les obligations. Les ressources économiques, obtenues ou contrôlées, correspondent aux actifs alors que les obligations correspondent aux passifs qui, avec les capitaux propres constituent la structure financière de la société. ». Le bilan peut aussi être défini comme la synthèse (une photographie) de la situation financière d’une organisation à une date donnée ; par conséquent il est statique. Il présente les ressources économiques d’une organisation (comme la caisse, l’encours de crédits, les investissements ou les immobilisations) et les emplois correspondant à ces ressources, les dettes (comme les emprunts ou les charges à payés) et les fonds propres (résultat d’exploitation ou la différence entre les actifs et les dettes). Tous les montants sont cumulés, depuis la création de l’institution. Sur un bilan, les actifs sont égaux aux dettes plus les fonds propres. 1 2 . L es él é m e n t s d u b i l a n :

Les éléments inclus dans le bilan sont les actifs, les passifs et les capitaux propres. a. Définition et prise en compte de l’actif :

L'actif est constitué par les ressources économiques obtenues ou contrôlées par la société, à la suite d'événements ou de transactions passées, à même d'engendrer des avantages économiques futurs au bénéfice de la société ayant un potentiel de générer directement ou indirectement des flux positifs de liquidité ou d'équivalent de liquidité ou de réduire la sortie de fonds.2 Un actif est pris en compte dans le bilan lorsqu'il est probable que des avantages économiques futurs bénéficieront à la société et que l'actif a un coût ou une valeur qui peut être mesuré(e) d'une façon fiable.3 Les actifs sont groupés en deux parties actifs courants et actifs non courants suivant leur degré de liquidité croissante.

1 2 3

CGAP, « principes fondamentaux de la comptabilité des IMF », page 42 Abderaouf YAICH, « Préparation et Présentation des états financiers », page 385 Abderaouf YAICH, « Préparation et Présentation des états financiers », page 385

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Préparation et présentation des états financiers b. Définition et prise en compte du passif :

Les passifs sont des obligations qui incombent à l’entité par suite d’opérations ou de frais passés, et dont le règlement pourra nécessiter le transfert ou l’utilisation d’actifs, la prestation de services ou toute autre cession d’avantages économiques. Les passifs ont trois caractéristiques essentielles : 

Ils représentent un engagement ou une responsabilité envers des tiers devant entraîner un règlement futur par transfert ou utilisation d’actifs, prestation de services ou toute autre cession d’avantages économiques, à une date certaine ou déterminable, lorsque surviendra un fait précis, ou sur demande ;



L’engagement ou la responsabilité constitue pour l’entité une obligation, à laquelle l’entité n’a guère ou n’a pas du tout la possibilité de se soustraire ;



L’opération ou le fait à l’origine de l’obligation de l’entité s’est déjà produit. 1 Il n’est pas nécessaire que les passifs soient des obligations exécutoires ; ils peuvent être

fondés sur des obligations morales ou implicites. L’obligation morale repose sur des considérations à ordre déontologique ou s’impose sur le plan de la conscience ou de l’honneur. L’obligation implicite est celle dont l’existence peut être déduite des frais dans une situation donnée, par opposition à l’obligation contractuelle. Les passifs sont présentés dans le bilan sous forme de 2 parts distincts passif courant et passif non courant, et ce selon l’ordre d'exigibilité croissante. c. Définition des capitaux propres :

L’IAS 1 définit les capitaux propres comme suit : « Les capitaux propres représentent l'intérêt résiduel dans les actifs de l'entité, après déduction de tous ses passifs. » Les capitaux propres se composent des diverses catégories de capital, des surplus d'apport, des réserves et équivalents et des résultats non répartis. d. Distinction entre poste et rubrique :

La détermination de la présentation la plus utile dépend du jugement des préparateurs ou utilisateurs des états financiers. Il se peut que, pour l’utilisateur, les différentes catégories et sous catégories soient plus éclairantes que l’ensemble. Il est donc nécessaire de présenter les postes séparément en les classant de façon suffisamment détaillée pour permettre une meilleure évaluation pour les utilisateurs. En effet tout élément significatif doit faire l’objet d’une présentation séparée. Il n’est pas nécessaire de présenter séparément les montants non significatifs, il faut les regrouper avec les montants d’éléments de nature ou de fonctions similaires. 1 1

Daniel MC mahon, Joselyrie Gosselin, Nicole Lacombe, Julien Bilodeau et Sylvain Duroche, « Comptabilité Intermédiaire », page 51

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Donc l’information financière doit être représentée dans les états financiers sous différents assemblements qui sont soit des postes, soit des rubriques, soit des sous totaux en fonction de son importance relative. Un poste est une ligne chiffrée. Il peut correspondre à un compte principal, ou parfois à

•

un regroupement de comptes. Il peut aussi correspondre à une fraction d'un compte (le poste clients et comptes rattachés ne comprend pas par exemple les comptes d'avances reçues des clients). 2 Une rubrique correspond à l'intitulé d'une grande catégorie des comptes annuels

•

totalisant les chiffres de plusieurs postes. 3 Les sous totaux regroupent une ou plusieurs rubriques de même nature. Exemples : les

•

actifs non courants, les passifs, les capitaux propres avant affectation du résultat de l'exercice.4

La norme comptable générale présente un minimum de postes qui doivent normalement figurer au bilan, toutefois et si une autre norme ou les spécificités de l’entreprise l’impose elle peut présenter d’autres postes, rubriques ou sous-totaux. 3.

D i st i n c t i o n e n t r e él é m e n t s co u r a n t s et é l é m e n t s n o n c o u r a n t s :

Chaque entreprise doit distinguer dans son bilan entre ses actifs courants et non-courants et ses passifs courants et non-courants. a. Actifs courants - Actifs non courants :

Un actif doit être classé en tant qu'actif courant lorsque: (a) Son utilisation, sa réalisation, ou sa consommation est prévue pour le cours normal du

cycle d’exploitation de l’entreprise ; ou (b) Sa détention est principalement, à des fins de placement ou pour une courte période, et sa

réalisation est attendue pour les douze mois à compter de la date de clôture ; ou (c) Il constitue un élément de la trésorerie ou de l’équivalent de trésorerie dont l'utilisation

n'est pas soumise à restrictions. Les actifs courants comprennent les stocks même si leur durée de réalisation est supérieure à un an, les clients et comptes rattachés, même lorsque leurs délai de recouvrement dépasse un an, les créances sur l’Etat, et les éléments de trésorerie et d’équivalent de liquidité y compris les échéances à moins un an sur les prêts et créances à long terme et les placements détenus pour des périodes inférieure à douze mois. 1 2 3 4

Abderrazak GABSI : « Présentation générale de IAS 1 » ; page 6 Abderaouf YAICH, « Préparation et Présentation des états financiers », pages 386-387 Abderaouf YAICH, « Préparation et Présentation des états financiers », pages 386-387 Abderaouf YAICH, « Préparation et Présentation des états financiers », pages 386-387

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Tous les autres actifs, qui ne vérifient pas l’une des conditions précitées doivent être classés comme des actifs non courants. Les actifs non courants comportent : les immobilisations incorporelles, les immobilisations corporelles, les immobilisations financières, et tout autre actifs dont l’entreprise a l’intention de le détenir à plus un an et dont il vérifie la définition d’actif. On entend par cycle d'exploitation d'une entreprise la période s'écoulant entre l'acquisition des matières premières entrant dans un processus d'exploitation et leur réalisation sous forme de trésorerie ou d'un instrument immédiatement convertible en trésorerie. b. Passifs courants - Passifs non courants :

La norme comptable générale définie les conditions suivantes pour classer un passif comme élément du passif courant : (a) il est attendu que le passif soit réglé par utilisation de la trésorerie provenant des éléments

classés comme actifs courants ; ou (b) le passif doit être réglé dans les douze mois qui suivent la date de clôture de l'exercice.

Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non-courants. Les passifs courants peuvent être classés d'une manière similaire à celle utilisée pour les actifs courants . Certains passifs courants tels que les fournisseurs et les dettes liées au personnel et aux autres coûts opérationnels font partie du besoin en fonds de roulement utilisé dans le cadre du cycle d'exploitation normal de la société. Ces éléments opérationnels sont classés en tant que passifs courants même s'ils doivent être réglés plus de douze mois après la date de clôture de l'exercice1. En outre, l’IAS 1 précise : « Une entreprise doit continuer à classer ses passifs à long terme portant intérêt en tant que passifs non courants même si ceux-ci doivent être réglés dans les douze mois après la date de clôture de l’exercice si : 1. l’échéance originale était fixée à plus de douze mois ; 2. l’entreprise a l’intention de refinancer l’obligation sur le long terme ; et 3. cette intention est confirmée par un accord de refinancement ou de rééchelonnement des

paiements qui est finalisé avant l’approbation des états financiers».

1

Abderaouf YAICH, « Préparation et présentation des états financiers », pages 388-389

13

Préparation et présentation des états financiers 4. Evaluation

et

règles

de

prise

en

compte

des

éléments

d ’ a ct i f s n o n c o u r a n t s : a. Les actifs immobilisés : i. Définitions :

L’actif immobilisé peut être défini comme étant les immobilisations qui sont nécessaire à l’exploitation de l’entreprise. 1. Définition des immobilisations corporelles :

D’après la cinquième norme comptable relative aux immobilisations corporelles : « Les immobilisations corporelles sont les éléments d'actif physiques et tangibles qui : a. ayant un potentiel de générer des avantages futurs, sont détenus par une entreprise soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens et de services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins administratives et de soutien à leur activité ; b. sont censés être utilisés sur plus d'un exercice. » 2. Définition des immobilisations incorporelles :

Les éléments incorporels se définissent comme étant des actifs non monétaires identifiables, sans substance physique et qui répondent aux critères suivants : a. ils sont obtenus ou contrôlés par une entreprise pour être utilisés à la production ou à la fourniture de biens ou services, pour être donnés en location à des tiers, ou pour être utilisés pour les besoins propres de l'entreprise ; b. ils ont été acquis, créés ou mis en valeur en vue d'être utilisés pendant plus d'une période comptable ; et c. ils ne sont pas destinés à être vendus dans le cours normal des affaires. 1 3. Définition des immobilisations financières :

Les immobilisations financières sont constituées par les placements à long terme qui englobent les titres de participations, les actions sans droit de vote, les obligations, les certificats d’investissement, ainsi que les prêts et les dépôts et cautionnement versés. ii. Prise en compte de l’actif immobilisé :

Pour être prise en compte parmi les actifs immobilisés, un actif doit répondre aux critères suivants : •

Il procure des avantages économiques futurs à l’entreprise,

•

Les avantages futurs procurés sont sous le contrôle de l’entreprise,

•

Son coût est mesuré de façon fiable,

•

Il est censé être utilisé sur plus d’un exercice comptable. 14

Préparation et présentation des états financiers •

Il est destiné soit à être utilisé pour la production de biens, pour la prestation de services ou pour l’administration, soit à être donné en location à des tiers, ou bien à servir au développement ou à la mise en valeur, à la construction, à l’entretien ou à la réparation d’autres immobilisation,

•

donc il n’est pas destiné à être consommé ou vendu au cours du cycle d’exploitation de l’entreprise. iii. Eléments du coût des actifs immobilisés :

Généralement une immobilisation est comptabilisée pour son coût d’origine qui est constitué principalement des éléments suivants : •

Le prix d’achat ;

•

Les frais de livraison et de manutention initiaux ;

•

Les frais d’installation ;

•

Les frais de transport et d’assurances transport ;

•

Les frais juridiques (les droits d’enregistrements et d’avocats en cas de litige) ;

•

Les frais de douanes y compris toutes les taxes qui ne sont pas récupérable par l’entreprise ;

•

Les commissions et courtages ;

•

Les frais de conception, Les honoraires d’architectes et d’ingénieurs ;

•

Les frais d’essai et de préparation ;

•

Les frais de démolition et de viabilisation du site. iv. Les éléments exclus du coût des actifs immobilisés :

•

Les frais financiers (correspondant à une acquisition échelonnée) (pour les immobilisations corporelles et incorporelles) ;

•

Les frais généraux ; les frais de démarrage ; les frais analogues qui ne sont pas directement affectés à l’acquisition ou à la mise en état de fonctionnement de l’actif ;

•

Si l’actif constitue une livraison à soi même pour l’entreprise alors tous les profits internes, les coûts anormaux et de gaspillage doivent être exclus du coût de l’actif ;

•

Au cas ou l’actif acquis bénéficie d’une subvention d’investissement alors elle ne doit pas être déduite du coût d’acquisition ;

•

Si l’acquisition porte sur un terrain et une construction ensemble, alors les coûts doivent être séparés.

1

Norme comptable 6 relative aux immobilisations incorporelles, « Le système comptable des entreprises », page 78

15


v. Règles spécifiques pour certains postes : 1. les investissements de recherche et développement :

Il faut distinguer avant tout entre les activités de recherche qui se comptabilisent en charges de l’exercice, et les activités de développement qui pourront sous certaines conditions être portés en immobilisation. Pour leurs capitalisation, les investissements de recherche et développement doivent vérifier les cinq conditions suivantes : •

le produit ou le processus est clairement identifié et les coûts imputables à ce produit ou à ce procédé peuvent être individualisés et mesurés de façon fiable ;

•

la possibilité technique de fabrication du produit ou du procédé peut être démontrée ;

•

l’entreprise a l’intention de produire et de commercialiser, ou d’utiliser le nouveau produit ou procédé ;

•

l’existence d’un marché potentiel pour ce produit ou ce procédé ou, s’il doit être utilisé au niveau interne et non pas vendu, son utilité pour l’entreprise peut être démontrée ;

•

des ressources suffisantes existent, et leur disponibilité peut être démontrée, pour compléter le projet et commercialiser ou utiliser le produit ou le procédé. 1 2. Les logiciels :

Pour prendre en compte un logiciel il faut que les conditions suivantes soient remplies : •

Le logiciel a de fortes chances de réussite technique ;

•

L’entreprise a l’intention de produire ce logiciel, détermine sa durée d’utilisation, et démontre les avantages économiques futurs attendus ; 3. Fond commercial :

Le fond commercial comprend nécessairement la clientèle ou l’achalandage. Le fonds commercial créé par l’entreprise ne peut pas être pris en compte par ce que : •

Les coûts ayant contribué à la création de ce fonds ne sont pas spécifiquement rattachés au fonds ;

•

Les coûts qui y sont rattachés ne peuvent pas être mesuré de façon fiable. 4. Immobilisations à statut juridique particulier :

Ce compte englobe généralement les actifs pris en leasing, mais à cause d’une interdiction parue dans la loi de finance de l’année 1994, ce compte n’est jamais utilisé dans la pratique.

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5. Les Titres :

Les titres enregistrés en immobilisation financière sont des titres qui seront conservés pendant une longue période d’après l’intention de la direction. Ces titres sont de deux sortes : •

Des titres de participation : qui sont acquis dans le but d’avoir une influence notable, un contrôle exclusif ou conjoint sur la société émettrice, ou simplement pour protéger ou promouvoir des relations commerciales.

•

Des titres de placement immobilisés : qui sont détenus dans le but d’avoir des revenus et des gains sur une longue échéance ou dans un but autres que cités précédemment. Lors de leur acquisition, les placements sont comptabilisés à leur coût. Les frais

d’acquisition, tels que les commissions d’intermédiaires, les honoraires, les droits et les frais de banques sont exclus. Toutefois, les honoraires d’étude et de conseil engagés peuvent être inclus.

2

Les droits de souscription et les droits d’attributions acquis en même temps que les titres correspondants sont inclus dans le coût de ces actions. La cession des droits de souscription ou d’attribution vient en diminution des coûts des actions qui ont donné lieu à ces droits. Si ces droits sont déjà acquis précédemment (et non collecté gratuitement), alors la différence entre la valeur de cession de ces droits et la valeur d’acquisition constitue un produit ou une charge financière selon le cas. Le coût des placements acquis par l’émission de titres correspond à la juste valeur des titres émis et non à leur valeur nominale. Si les titres acquis comprennent une partie des intérêts ou de dividendes alors il faut dissocier entre le coût d’acquisition du titre et ces revenus soient en les comptabilisant en produit à recevoir. (Pour les dividendes il faut qu’ils représentent des distributions définitives). Si l’acquisition porte sur des titres non entièrement libérés alors seulement la partie nette figure au bilan, alors que la partie non libérée est mentionnée dans les notes aux états financiers. b. Les autres actifs non courants :

i. Définitions : •

Les frais préliminaires : sont les frais attachés à des opérations conditionnant l'existence, le développement de l'entreprise, engagés au moment de la création de l'entreprise, ou ultérieurement à cette création dans le cadre d'une extension, de l'ouverture d'un nouvel établissement ou d'une modification de son capital. 3

1 2 3

Abderaouf YAICH, « Manuel des principes comptables », page 392 Abderaouf YAICH, « Manuel des principes comptables », page 355 Norme comptable 10 relative aux charges reportées, «Le système comptable des entreprises», page 91

17


Les charges à répartir : sont les charges engagées au cours d'un exercice, dans le cadre d'opérations spécifiques, ayant une rentabilité globale démontrée et dont la réalisation est attendue au cours des exercices ultérieurs. 1

•

Prime de remboursement des emprunts : lors de l’émission d’un emprunt obligataire généralement on a affaire à 3 valeurs différentes : une valeur nominale qui sert comme base de calcul des intérêts, un pris d’émission qui constitue le montant encaissé par l’entreprise en le multipliant par le nombre d’obligations, et enfin le prix de remboursement qui constitue le montant remboursé par l’entreprise. La différence constaté entre le prix de remboursement et celui d’émission s’enregistre dans ce compte.

•

Les frais d'émission des emprunts : sont les commissions versées aux agents et établissements financiers, ainsi que les frais de publicité et d'impression de titres occasionnés par le lancement d'emprunts. 2

•

Les écarts de conversion actif : en cas ou l’entreprise emprunte ou prête des fonds en devises, alors lors du remboursement et si elle constate une perte de change provenant de la différence des cours entre la date du contrat (de prêt ou d’emprunt) et la date du remboursement alors elle sera enregistrée dans ce compte. Le solde de ce compte sera ré estimé périodiquement à la clôture de chaque exercice. Dans le cas ou l’entreprise ait conclu un contrat de change à terme pour fixer le cours de la moyenne étrangère le jour du règlement ou de l’encaissement, alors la différence entre le cours de change à terme et le cours du jour du conclusion du contrat sera rapporté aux résultats sur la durée du contrat. Dans le cas ou la durée de vie du prêt ou de l’emprunt ne peut pas être déterminée avec certitude, alors la perte de change sera portée en résultat de l’exercice. ii. Règles de Prise en Compte :

Les frais préliminaires et les charges à répartir ne sont pris en compte en actif que s’ils vérifient les conditions suivantes : •

Ils sont nécessaires à l’action de développement envisagée ;

•

Ils sont individualisés, et se rapportent à des opérations spécifiques ;

•

Il est probable que les activités futures de l’entreprise y compris celles résultant de l’action de développement envisagée, permettront de récupérer les frais et les charges engagés. 3

1 2 3

Norme comptable 10 relative aux charges reportées, «Le système comptable des entreprises», page 91 Norme comptable 10 relative aux charges reportées, «Le système comptable des entreprises», page 91 Norme comptable 10 relative aux charges reportées, «Le système comptable des entreprises», page 92

18

Préparation et présentation des états financiers 5. Evaluation et règles de

prise

en

compte

des

éléments

d ’ a ct i f s c o u r a n t s : a. Les stocks :

i. Définition :

Les stocks sont les éléments d'actif : a. détenus pour être vendus dans le cours normal de l'exploitation ; ou bien b. en cours de production pour une telle vente ; ou bien c. sous forme de matières ou de fournitures devant être consommées au cours du processus de production ou de la prestation de services. Donc les différents types de stocks qu’une entreprise peut détenir sont : stocks de matières premières ; stocks d’autres approvisionnements ; stocks d’en-cours de production de biens et services ; stocks de produits ; et stocks de marchandises. 1 ii. Règle de prise en compte :

La distinction entre les stocks et les autres éléments se fait selon la destination et la durée d’utilisation et pas selon la nature de l’élément même. Les éléments de stocks sont caractérisés par une détention dans le but de les vendre, de les modifiés puis les vendre, de les utiliser pour créer d’autres produits qui seront vendus. La durée de détention est généralement inférieure à un an. iii. Les éléments du coût :

Le coût des stocks acquis est constitué du pris d’acquisition, des droits et taxes non récupérables, les frais et l’assurance de transport, ainsi que tout autre coût directement lié à l’acquisition. Le coût des stocks produits par l’entreprise est constitué par le coût des matières consommées, et la juste part des frais directs et indirects de production qui peuvent être rattaché à cette production, exclusion faite des frais généraux administratifs, des frais de distribution, des coûts de gaspillage, et des frais généraux. En cas de sous production, les frais généraux fixes doivent être imputé à hauteur du niveau réel de production à la capacité normale de production. Les frais financiers ne sont pris en compte dans le coût des stocks que sous certaines conditions : •

Les stocks doivent avoir un cycle supérieur à 12 mois.

•

Il est probable qu’ils donneront lieu à des avantages économiques futurs pour l’entreprise.

•

Leur coût peut être mesuré de façon fiable.

•

Elles correspondent à des charges évitables. 19


Si les stocks sont acquis en devises, et sont valorisés à leur valeur de marché (et non leur coût historique), alors en cas d’une grave dépréciation des de la monnaie et si la valeur comptable du stock est au dessous de l’inférieur du coût de remplacement et du montant de vente, alors cette différence de change influe le coût des stocks. iv. Méthode de comptabilisation :

Il existe deux méthodes de comptabilisation des stocks : •

Méthode d’inventaire intermittent : qui consiste à constater tout achat comme charges de l’exercice et à la clôture de chaque exercice il y aura un inventaire physique dont les valeurs seront porté aux comptes de stocks correspondant.

•

Méthode d’inventaire permanent : qui consiste à enregistrer toutes les transactions portant sur des éléments du stocks dans les comptes correspondants directement. v. Les formules de valorisation :

La quatrième norme comptable édicte six formules de valorisation à savoir : •

Formule du coût réel ou individuel

•

Formule du coût moyen pondéré (CMP)

•

Formule du FIFO (PEPS)

•

Formule de valeur de réalisation nette diminuée de la marge bénéficiaire

•

Formule du coût standard

•

Formule du coût d’acquisition ou de production de biens similaires. L’IAS 2 élimine cette dernière formule et la remplace par la formule du LIFO (DEPS). b. Les clients et comptes rattachés :

Cette rubrique regroupe les comptes des clients et tous leurs dérivés, Elle enregistre tous genres de créances même ceux qui sont à plus un an. Les montants enregistrés dans cette rubrique sont nets de toutes réductions commerciales mais en toutes taxes comprises. c. Placements et autres actifs financiers :

Cette rubrique englobe tous genre de placements détenus par l’entreprise mais n’ayant pas l’intention de les conserver pendant plus d’un an et qui de par leur nature peuvent être liquidé à brève échéance. Toutefois, si l’entreprise détient un tel placement pendant une période supérieure à un an ne remet pas en cause cette classification parmi les actifs courants. Le coût des placements à court terme exclus les frais d’acquisition tels que les commissions d’intermédiaires, les honoraires, les droits et les frais de banques. 1

Norme comptable 4 relative aux stocks, «Le système comptable des entreprises», page 68

20


Le coût des placements acquis par l’émission de titres correspond à la juste valeur des titres émis et non à leur valeur nominale. d. Les liquidités et équivalents de liquidités :

Cette rubrique est consacrée pour enregistrer toutes formes de liquidités : •

Les emprunts et les dettes financières courantes

•

Les prêts et autres créances financières courantes

•

Les comptes courants postaux et bancaires

•

Les montants en caisse

•

Ainsi que certains placements qui vérifie aux conditions suivantes : o

Ils sont cotés en bourse

o

Leurs date d’exigibilité est si proche (généralement inférieur à 3 mois) qu’il n y a pas de risque de changement dû aux changements dans les taux d’intérêts ;

6.

o

Ils peuvent être immédiatement convertibles en des sommes d’argents ;

o

Les sommes d’argents à percevoir peuvent être mesuré de façon fiable.

D é f i n i t i o n e t r è g l e s d e p r i s e en c o m p t e d e s ca p i t a u x p r o p r e s : a. Définition :

Les capitaux propres représentent le droit de propriété sur les actifs de l’entité, après déduction des passifs. Bien que les capitaux propres constituent un solde résiduel, ils comportent plusieurs catégories d’élément bien définies, par exemple les diverses catégories de capital action, le surplus d’apport et les bénéfices non réparties. 1 b. Eléments des capitaux propres : •

•

Les différentes catégories de capitaux propres sont : o

Capital social

o

Fond de dotation : pour les entreprises et établissements publics

o

Compte de l’exploitant : pour les entreprises individuelles

Les différentes catégories de réserves et primes liées au capital : réserve légale, réserve statutaire, réserve facultative, primes d’émission, de fusion, etc.

•

Un compte qui englobe les résultats reportés

•

Un compte du résultat de l’exercice.

•

Autres capitaux propres : o

Titres soumis à des réglementation particulières : tels que les titres participatifs et les certificats d’investissement

o

Les réserves : sont des montants pris sur les résultats antérieurs de l’entreprise.

1

Daniel MC mahon, Joselyrie Gosselin, Nicole Lacombe, Julien Bilodeau et Sylvain Duroche, « Comptabilité Intermédiaire », page 51

21

Préparation et présentation des états financiers o

Amortissements dérogatoires

o

Subvention d’investissement.

c. Règles spécifiques de prises en compte de certains éléments de capitaux

propres :

i. Traitement des primes liées au capital :

La deuxième norme comptable tunisienne relative aux capitaux propres traite principalement le cas d’acquisition ou de rachat d’actions. Le coût d'acquisition, par une société de ses propres actions, doit être inscrit "sous une rubrique distincte" en déduction de l'avoir des actionnaires jusqu'à la revente ou l'annulation desdites actions. En cas d’annulation des actions rachetés par l’entreprise et si le prix d’acquisition de ces actions est supérieur à la valeur nominale alors son comptabilisation sera comme suit : •

la valeur nominale sera déduite du compte capital

•

le reste sera déduit du complément d’apport constitué par les excédents résultants de la revente ou l’annulation de la même catégorie de titres

•

le reste sera déduit du complément d’apport constitué lors de l’émission de la même catégorie de titre et qui se compose des primes d’émission, de fusion, de conversion d’obligations en actions

•

et enfin, s’il en reste encore une partie elle sera déduite des résultats non répartis.

Si par contre l’entreprise revend les actions achetés alors la perte sera constatée comme suit : •

déduction du complément d’apport constitué par les excédents provenant de la revente ou de l’annulation d’actions de même catégorie

•

le reliquat sera déduit des bénéfices non répartis.

En cas d’annulation ou de revente et si l’entreprise réalise des gains, ils seront enregistrés dans le compte complément d’apport sous une rubrique distincte. ii. Les amortissements dérogatoires :

Ce compte est utilisé lorsqu’il y a une différence entre l’amortissement comptable et l’amortissement fiscal. En effet, lorsque l’amortissement fiscal est plus avantageux pour l’entreprise alors elle l’utilise tout en constatant la différence entre ce dernier et celui calculé comptablement en net d’impôt dans ce compte. iii. Traitement des subventions d’investissement :

Les subventions d’investissement constituent une forme d’aide publique destinées à permettre à l’entreprise bénéficiaire d’acheter, de construire, de créer ou se rendre acquéreur, par

22


tout autre moyen, d’actifs immobilisés ou d’autres actifs. Elles peuvent avoir une forme monétaire ou non monétaire (en nature). 1 La subvention est généralement assortie d’une condition suspensive ou résolutoire. Dans le cas où elle est assortie d’une condition suspensive, la subvention n’est acquise que si cette condition se réalise. Alors l’entreprise ne prends en compte cette subvention que : •

La condition suspensive est réalisée

•

L’entreprise pourra se conformer aux conditions attachées aux subventions

•

La subvention sera perçue par l’entreprise. Dans le cas ou elle est assortie d’une condition résolutoire, la subvention est acquise et

constatée dés la signature de l’accord indépendamment de son encaissement, toute fois il faut vérifier les 2 dernières conditions déjà citée. REMARQUE : les capitaux propres doivent obligatoirement faire l’objet d’une note sur les mouvements des capitaux propres et sur le résultat par action. 7.

Définition

et

règles

de

prise

en

compte

des

Passifs

non

courants : a. Définitions des éléments du passif non courant :

Le passif est constitué par les obligations actuelles de la société, résultant de transactions ou d'événements passés, nécessitant probablement le sacrifice ou le transfert futur à d'autres entités de ressources représentatives d'avantages économiques. 2 Un passif est pris en compte dans le bilan lorsque : 

il est probable qu'un transfert de ressources économiques résultera du règlement de l'obligation à la charge de l’entreprise, et



le montant du règlement peut être mesuré d'une façon fiable. Le passif non courant comprend les dettes qu’on ne s’attend pas à devoir régler au cours du

prochain exercice ou cycle d’exploitation de l’entreprise, mais dont l’échéance se situera plutôt après cette période. Il est composé essentiellement des emprunt à long terme, des provisions pour risque et charge et d’autres passifs financiers. Parmi les emprunts à long terme on trouve les emprunts obligataires, les emprunts auprès des établissements financiers, les dettes rattachées à des participations, et les crédits fournisseurs d’immobilisation. Les autres passifs financiers se composent des éléments suivants : 1 2

Norme comptable 12 relative au Subvention publiques, «Le système comptable des entreprises », page 98 Le cadre conceptuel, « Le système comptable des entreprises », page 11

23


Les dépôts et cautionnement reçus

•

Les avances bloquées pour augmentation du capital

•

Les écarts de conversion passifs : pour ces écarts c’est le même principe que les écarts de conversion actif sauf que dans le cas du passif il s’agit d’un gain de change et non d’une perte. A la clôture de chaque exercice l’entreprise doit ré estimer le montant de cet écart pour la

durée restante de l’emprunt. Si la durée de l’emprunt est connue avec certitude alors l’écart de conversion est amortissable sur cette durée, sinon il sera inclus dans le calcul du résultat net. •

Les provisions pour risque et charge. b. Règles spécifiques de prise en compte des provisions :

La norme comptable 14 relative aux éventualités et événements postérieurs à la date de clôture définie la provision comme étant une constatation comptable d'une diminution de valeur d'un élément d'actif (provision pour dépréciation) ou d'une augmentation du passif (provision pour risques et charges), précise quant à sa nature, mais incertaine quant à sa réalisation et que des événements survenus ou en cours rendent prévisible à la date de clôture de l'exercice. 8 . D é f i n i t i o n e t r è g l e s d e p r i s e e n co m p t e d e s P as si f s co u r a n t s :

Cette rubrique englobe principalement les dettes fournisseur autre que les crédits fournisseurs d’immobilisation, les dettes envers l’Etat, les organismes de sécurité sociale et d’assurances et le personnel, sans oubliée les concours bancaires et les provisions pour risque et charge courants. a. Les dettes fournisseurs :

Les fournisseurs sont des passifs à payer au titre de biens ou de services qui ont été reçus ou fournis et qui ont été facturés ou qui ont fait l’objet d’un accord formalisé avec le fournisseur.1 Ces comptes figurent pour leur montant total taxes comprises net des comptes de contre partie, c'est-à-dire, déduction faite des soldes des comptes de rabais, remises, ristournes et autres avoirs non encore reçus. Toutefois aucune compensation ne doit être faite avec les créances détenues sur les fournisseurs, comme les créances pour emballage et matériel à rendre. b. Personnel et comptes rattachés :

Cette subdivision enregistre toutes les opérations relatives au personnel et principalement les rémunérations, les avances et acomptes, et les retenues. 1

IAS 37 relative aux provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, « Normes comptables internationales », page 778

24


Les montants enregistrés sont net alors que les charges sociales et fiscales relatives aux personnel (incombant à l’employeur ou au personnel) s’enregistrent respectivement dans des subdivisions des comptes 43 « Etat et collectivités publique » et 45 « débiteurs divers et créditeurs divers » c. Etat et collectivité publique :

Il existe 5 types d’impôt qui sont classé dans cette rubrique à savoir : •

Les impôts retenus par l’entreprise lors des versement effectués au profit des tiers en relation avec l’entreprise (personnel, clients,…)

•

La Taxe sur Valeur Ajoutée (TVA).

•

Les autres taxes sur le chiffre d’affaires collectées par l’entreprise pour le compte de l’Etat (Fond de développement de la compétitivité (FODEC), etc…).

•

L’impôt sur les sociétés.

•

Les impôts et taxes dus par l’entreprise et supportés par elle (Taxe de Formation Professionnelle (TFP), Fond de Promotion des Logement Sociaux (FOPROLOS), Taxes sur les véhicules, droits d’enregistrement et de timbre, TCL, etc…). d. Débiteurs divers :

Cette rubrique renferme principalement les comptes suivants : •

Dettes sur acquisition de valeur mobilière et de placement.

•

Sécurité sociale et organismes sociaux : (CNSS, CNRPS…)

•

Les comptes de régularisation : qui comprennent les charges à payer qui sont des passifs à payer au titre de bien ou de services qui ont été reçus ou fournis mais qui n’ont pas été payés, facturés ou qui n’ont pas fait l’objet d’un accord formalisé avec le fournisseur. 1

9 . L es l i m i t e s d u b i l a n :

Malgré son importance pour l’évaluation de la situation financière de l’entreprise, le bilan présente plusieurs limites surtout pour valoriser les différents postes. a. Activité abandonnée :

Le bilan ne présente pas la ou les activités abandonnées à part. le bilan Tunisien ne fait aucune distinction entre activité abandonnée ou encours d’abandon et les activités encore en service. L’information sur l’activité abandonnée est très nécessaire pour les actionnaires et les utilisateurs des états financiers en générale puisqu’elle permet d’identifier les investissements, les stocks, les liquidités, ainsi que les dettes relatifs à l’activité abandonnée ce qui permet de prédire les pouvoirs et les chances de survie de l’entreprise. 1

IAS 37 relative aux provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, « Normes comptables internationales » ; page 778

25

Préparation et présentation des états financiers b. Information sectorielle :

Les entreprises sont de plus en plus décentraliser géographiquement. Elles diversifient de plus en plus leurs lignes de produits. Une bonne compréhension du bilan nécessite l’identification des zones géographiques et des lignes de produits qui présentent plus d’investissement, plus de stocks, qui sont à l’origine de l’endettement de l’entreprise. Mais la loi comptable Tunisienne, n’a pas édicté de règles pour la présentation de l’information sectorielle dans le bilan, ce qui constitue un obstacle pour la fidélité de cet état financier. c. Immobilisation à statut juridique particulier :

Les immobilisations à statut juridique particulier sont des immobilisations qui ne sont pas de la propriété de l’entreprise, généralement pris en leasing, mais que l’entreprise est sensée consommé ses avantages économiques futurs. Les immobilisations pris en leasing sont aujourd’hui d’une grande importance on trouve un nombre important d’entreprise qui travaille principalement avec ces immobilisations, mais malgré cela il n’y a aucune indication dans le bilan sur la valeur ou même sur l’existence de ces immobilisation dans l’entreprise. d. La prise en compte des provisions pour risques et charges :

Les provisions sont définies comme des passifs dont l’échéance ou le montant est incertain. Une provision doit être comptabilisée si, et seulement si : •

Une entreprise a une obligation actuelle (juridique ou implicite) résultant d’un évènement passé ;

•

Il est probable (i.e. plus probable qu’improbable) qu’une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques sera nécessaire pour éteindre l’obligation ; et

•

Le montant de l’obligation peut être estimé de manière fiable. 1

Il faut surtout distinguer entre une provision et un passif éventuel qui n’est pas comptabilisé en tant que passif parce qu’ils sont : •

Soit des obligations potentielles, car l’existence pour l’entreprise d’une obligation actuelle qui pourrait conduire à une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques reste à fournir ; ou

•

Soit des obligations présentes qui ne satisfont pas aux critères de comptabilisation de la présente norme (soit parce qu’il n’est pas probable qu’une sortie de ressources

1

IAS 37 relative aux provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, « Normes comptables internationales », page 768

26


représentatives d’avantages économiques sera nécessaire pour éteindre l’obligation, soit parce qu’on ne peut estimer de manière suffisamment fiable le montant de l’obligation). 1 Le passif éventuel n’est pas comptabilisé, toutefois il doit donner lieu à une information dans les notes aux états financiers. e. Le jugement professionnel :

L’un des inconvénients du bilan est l’utilisation excessive du jugement professionnel dans l’évaluation des postes du bilan. Les professionnels utilisent les jugements pour évaluer les provisions à constater pour les stocks et les créances et aussi pour déterminer la durée d’utilité d’une immobilisation (durée de vie). Les professionnels ne prennent pas en compte un accroissement éventuel de la valeur des immobilisations (terrains par exemple). Les provisions pour risques et charges qui sont définis et traités par la norme comptable 14 ne sont pas précis et la norme n’édicte pas de conditions biens définis pour ces provisions et aussi pour les éventualités c’est pourquoi on doit faire référence à la norme internationale 37. Le choix d’une méthode de comptabilisation des stocks figure parmi les jugements et les choix stratégiques de la direction de l’entreprise, alors qu’il est normalement utilisé par les normalisateurs pour refléter l’image la plus fidèle de l’entreprise. f. Les charges reportées :

Les charges reportées ne vérifie pas la définition d’un actif qui est constitué par les ressources économiques obtenues ou contrôlées par la société, à la suite d'événements ou de transactions passées, à même d'engendrer des avantages économiques futurs au bénéfice de la société ayant un potentiel de générer directement ou indirectement des flux positifs de liquidité ou d'équivalent de liquidité ou de réduire la sortie de fonds. 2 En effet ces charges constituent des actifs fictifs, qui normalement ne doivent pas être pris en compte parmi les ressources de la société. g. Le bilan : image figée de l’entreprise :

Le bilan est défini comme une photographie de la situation financière d’une organisation à une date donnée, donc le bilan procure à l’entreprise une image statique pendant un laps de temps plus ou moins long malgré que la situation financière de l’entreprise est toujours en changement.

1

IAS 37 relative aux provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, « Normes comptables internationales », pages 778 - 779 2 Abderaouf YAICH, « Préparation et Présentation des états financiers », page 385

27

Préparation et présentation des états financiers h. Les facteurs non monétaires :

Le bilan ne tient compte que des facteurs exprimables en monnaie, à une date précise. Il se peut qu’un concurrent vienne s’établir à proximité ou que l’outillage soit désuet, le bilan n’en tiendra pas compte. Il en est de même pour la santé et la compétence des dirigeants d’une entreprise. Or, ce sont là des éléments fort importants, qui ne se mesurent pas en argent. 1 i. Les valeurs de comptabilisation :

A l’exception des éléments cités si dessous, tous les autres postes du bilan sont évaluer au coût d’origine dit aussi coût historique (qui représente le coût d’acquisition) : 

Les créances : valoriser à la valeur de réalisation nette ;



Les placements courants (liquides) : présenter à la valeur de marché ;



Les stocks : valoriser à la valeur minimale entre le coût historique et la valeur de marché ;



Les actions en cas de groupe de société : valoriser à la valeur de consolidation ; Des propositions de modifications en profondeur de la comptabilisation des instruments

financiers et des éléments similaires ont été publiées par le Conseil des normes comptables (CNC) du Canada, de concert avec neuf normalisateurs étrangers, dont le Financial Accounting Standards Board (FASB) des États-Unis et l'International Accounting Standards Committee (IASC). Dans le cadre de ces propositions, les normes révisées viseraient à : 

évaluer à la juste valeur presque tous les instruments financiers;



comptabiliser presque tous les profits et les pertes résultant des variations de la juste valeur dans les résultats des exercices au cours desquels ceux-ci se produisent;



adopter une approche qui soit fondée sur les composantes financières pour la comptabilisation des transferts d'actifs financiers; 2 D’après un sondage effectué par l'Institut Canadien des Comptables Agréés (ICCA), la

plupart des répondants surtout les préparateurs n’appuyaient pas les propositions, alors que les analystes qui forment une minorité ont fortement appuyé ces propositions. Il faut mettre l’accent aussi sur le fondement juridique de certains éléments comme les biens pris en leasing qui ne figurent pas au bilan bien qu’ils répondent aux conditions de prise en compte des actifs immobilisés.

1

Lise I. Beaudoin : « Les états financiers des entreprises » ; le journal du barreau vol.30 – N°1 – 15/01/1998 (Site visité le 23/06/2003) http://www.barreau.qc.ca/journal/frameset.asp?article=/journal/vol30/no1/etatsfinanciers.html 2 Ian Hague : « comptabilisation en profond changement » ; http://www.camagazine.com/PrintEdition/article.cfm?id=217&lang=fr&Print=1 (Site visité le 06/04/2003)

28

Préparation et présentation des états financiers 10. V i si o n s u r l e n o u v e a u b i l a n :

Le référentiel comptable international, donne la primauté au bilan sur l’état de résultat. 1 De ce fait il édicte de nouvelles règles pour l’établissement du nouveau bilan à savoir : •

Interdiction de l’enregistrement des charges à étaler ou de frais préliminaires au bilan ;

•

Retenir la méthode d’amortissement par composante eu lieu de l’amortissement d’ensemble ;

•

Exclusion de la provision pour grosse réparation ; (ces 2 dernières règles sont inter reliée)

•

L’évaluation à la juste valeur des actifs et passifs.

11.

Rè g l e s d e Pr é s e n t a t i o n d u b i l a n :

Pour une meilleure présentation du bilan qui sera comprise par les utilisateurs des états financiers il faut avoir le meilleur regroupement des comptes, des postes et des rubriques tout en respectant l’importance significative et les prescriptions spécifiques de chaque compte, poste ou rubrique. Lorsque les informations contenues dans le bilan sont sommaires et il y a lieu de présenter des informations plus détaillées dans les notes aux états financiers, alors elles sont reliées au bilan au moyen d'un système de référenciation croisée.

1

Abderaouf YAICH : « quatre nouvelles tendances majeures pour la comptabilité financière internationale » ; Revue Comptable et Financière N°58

29


Modèle du Bilan

SOCIÉTÉ…………….. BILAN

(Exprimé en dinars) Exercice clos au 31 décembre Notes

n

n-1

x (x) x

x (x) x

Immobilisations corporelles Moins : amortissements

x (x) x

x (x) x

Immobilisations financières Moins : provisions

x (x) x

x (x) x

x x x

x x x

Stocks Moins : provisions

x (x) x

x (x) x

Clients et comptes rattachés Moins : provisions

x (x) x

x (x) x

Autres actifs courants Placements et autres actifs financiers Liquidités et équivalents de liquidités

x x x

x x x

Total des actifs courants

x x

x x

Actifs Actifs non courants

Actifs immobilisés Immobilisations incorporelles Moins : amortissements

Total des actifs immobilisés

Autres actifs non courants Total des actifs non courants Actifs courants

Total des actifs

30


Modèle du Bilan (suite)

SOCIÉTÉ…………….. BILAN

(Exprimé en dinars) Exercice clos au 31 décembre Notes

n

n-1

Capitaux propres et passifs Capitaux propres

Capital social Réserves Autres capitaux propres Résultats reportés

x x x x

x x x x

Total des capitaux propres avant résultat de l’exercice

x

x

Résultat de l’exercice

x

x

Total des capitaux propres avant affectation

x

x

x x x

x x x

x

x

x x x

x x x

Total des passifs courants

x

x

Total des passifs

x

x

x

x

Passifs

Passifs non courants Emprunts Autres passifs financiers Provisions Total des passifs non courants

Passifs courants Fournisseurs et comptes rattachés Autres passifs courants Concours bancaires et autres passifs financiers

Total des capitaux propres et des passifs

31


L’état de Résultat 1 . D éf i n i t i o n :

Le compte de résultat reflète une image dynamique de ce qu’est gagné par l’institution ou de ce qui est dépensé pour mener l’activité de l’institution. Il permet de dégager le coût total de ses activités et de voir s’il y a eu excédent ou déficit (bénéfice ou perte) pour la période considérée.1 Au termes du cadre conceptuel Tunisien « L’état de résultat retrace les revenus et gains et les charges et pertes découlant d’un exercice comptable complet engendrant le résultat net de l’exercice et reflétant ainsi la performance financière et la rentabilité de l’entreprise. ». L'état de résultat fournit des renseignements sur la performance de la société. L'information sur la performance est utile pour évaluer la rentabilité de la société et sa capacité à générer des flux de trésorerie à partir des ressources qu'elle contrôle. Elle est aussi utile pour évaluer l'efficacité avec laquelle la société a utilisé ses ressources et sa capacité à employer des ressources supplémentaires.2 Une bonne présentation requiert notamment: •

La divulgation des résultats d'exploitation, des activités de placement et de financement.

•

La séparation des montants des éléments du résultat d’exploitation et notamment des éléments des revenus, des charges, des gains et des pertes provenant des activités ordinaires dont leur importance est significative et leur mention est utile pour évaluer la performance de la société.

•

La présentation séparée des éléments exceptionnels et extraordinaire.

•

Les produits et les charges ayant des caractéristiques spécifiques, tels que les charges et produits financiers, ou les impôts sur les bénéfices soient divulgués séparément .

•

La mention de la destination ou la nature des produits et des charges selon si l’entreprise présente ses états financiers selon le modèle autorisée ou le modèle de référence.

•

1 2

Les effets des modifications comptables doivent figurer au bas de l’état de résultat.

CGAP, « principes fondamentaux de la comptabilité des IMF », page 49 Norme comptable générale, « Le système comptable des entreprises », page 20

32

Préparation et présentation des états financiers 2 . L es M o d è l es d e l ' é t a t d e r é s u l t a t :

La norme comptable générale présente deux modèles d’état de résultat : un modèle de référence et un modèle autorisé. Lorsque la société utilise la méthode autorisée, elle est encouragée à publier dans ses notes une répartition de ses charges par destination. Cette opération vise à permettre à la société de s’adapter à la présentation par destination. Alors que si elle utilise la méthode autorisée, elle est obligée de fournir une analyse détaillée portant sur les éléments suivants : Produits d’exploitation •

Ventes et prestations de services.

•

Autres produits d’exploitation.

Charges d’exploitation •

Approvisionnements consommés.

•

Charges de personnel.

•

Dotations aux amortissements et aux provisions (non financières).

•

Autres charges d’exploitation. Des informations plus détaillées sont présentées dans les notes aux états financiers qui

devraient être reliées à l’état de résultat au moyen d’un système de référenciation croisée. 1 Le modèle de référence ne peut être appliqué par les entreprises que si elles intègrent un service de comptabilité analytique ou de calcul des coûts. Mais puisque en Tunisie 80% des entreprises sont des PME qui n’ont pas les moyens de se procurer un tel service, alors elles se limitent à préparer et à présenter le modèle autorisé donné en annexe dans la norme comptable générale. 3 . L es é lé m e n t s d e l ' ét a t d e r é s u l t a t :

Le résultat net est déterminé selon deux approches : -La méthode de la variation des capitaux propres. -La méthode des produits et des charges dite méthode analytique en ce qu'elle explique les éléments contribuant à la formation du résultat. Les deux méthodes conduisent au même résultat. a. Définition et prise en compte des revenus :

Les revenus sont les augmentations des ressources économiques, sous forme d’entrées ou d’accroissement d’actifs ou de diminutions de passifs, qui résultent des activités courantes de l’entité et proviennent habituellement de la vente de biens, de la prestation de services ou de 1

Norme comptable générale, « Le système comptable des entreprises », page 21

33


l’utilisation de certaines ressources de l’entité par des tiers moyennant un loyer, des intérêts, des redevances ou des dividendes. Les revenus sont soit les rentrées de fonds ou autres augmentations de l'actif d'une entreprise, soit le règlement des dettes de la société (soit les deux) résultant de la prestation de services ou de la réalisation d'autres opérations qui s'inscrivent dans le cadre des activités principales ou centrales de l’entreprise. 1 Les revenus sont généralement pris en compte lorsque : •

Une augmentation d'avantages économiques futurs, liée à une augmentation d'actif ou à une diminution de passif, s'est produite,

•

Et qu’elle peut être mesurée de façon raisonnable. 2 Les revenus doivent être mesuré à la juste valeur reçue ou à recevoir. Les montants

enregistrés parmi les revenus sont en hors taxes et nets de toutes réductions commerciales ou financières. Et lorsque la vente est échelonnée dans le temps et il y a une différence significative entre la juste valeur et le montant nominal de la vente alors elle sera constatée en produits financiers. b. Définition et prise en compte des gains :

Les gains sont les accroissements des capitaux propres résultant de transactions périphériques ou incidentes ainsi que de toutes autres transactions, événements et circonstances affectant l’entreprise à l'exception de ceux résultant des revenus ou des apports des propriétaires sur capital.1 Les gains sont pris en compte en général : •

•

lors de leur réalisation ; et lorsque leur montant peut être déterminé avec un degré suffisant de certitude.

c. Définition et prise en compte des charges :

Aux termes du cadre conceptuel Tunisien, Les charges sont soit les sorties de fonds ou autres formes d'utilisation des éléments d'actif, soit la constitution de passifs (soit les deux), résultant de la prestation de services ou de la réalisation d'autres opérations qui s'inscrivent dans le cadre des activités principales ou centrales de la société. Les charges sont prises en compte lorsque : •

une diminution d'avantages économiques futurs, liée à la diminution d'un actif ou à l'augmentation d'un passif, s'est produite ; et

•

Elle peut être mesurée de façon fiable. Aussi il faut bien respecter la convention du rattachement des charges aux produits.

1 2

Cadre conceptuel, « Le système comptable des entreprises », page 11 Abderaouf YAICH, « Manuel des principes comptables », page 199

34

Préparation et présentation des états financiers d. Définition et prise en compte des pertes :

Les pertes sont des diminutions de capitaux propres résultant des transactions périphériques ou incidentes ainsi que de toutes autres transactions et autres événements et circonstances affectant l’entreprise à l'exception de ceux résultant des charges ou des distributions aux propriétaires du capital. 2 Les pertes sont prises en compte : Lorsqu’il est probable qu’il y aura une diminution d'actif ou une augmentation de passif ;

•

et •

Lorsque leur montant peut être déterminé avec fiabilité.

4.

D i st i n c t i o n e n t r e l e s é l ém e n t s d e l ’ ét a t d e r é s u l t a t : a. Distinction entre revenus et gains :

Les revenus sont les augmentations des ressources économiques, sous forme d’entrées ou d’accroissement d’actifs ou de diminutions de passifs, alors que les gains sont les accroissements des capitaux propres. Les revenus se distingue des gains par leur origine : en effet les revenus résultent des activités principales de l’entreprise, alors que les gains résultent de transactions périphériques ou incidentes et qui ne sont pas censé se reproduire fréquemment (activités qui n’est pas la principale de l’entreprise mais qui est exceptionnelle ou inhabituelle). On entend par activité principale toutes les opérations qui s’inscrivent dans le cadre de l’exploitation centrale et permanente de l’entreprise. Ce qui est principal pour une entreprise peut être en annexe pour une autre. La norme comptable 8 relative au résultat net de l’exercice et éléments extraordinaires édicte que les éléments exceptionnels font partie intégrante du résultat provenant des activités ordinaires de l’entreprise. b. Distinction entre gains ordinaires et gains extraordinaires :

On distingue généralement entre les gains ordinaires et les gains extraordinaires. Cette distinction n’est basée sur la fréquence des événements contribuant à ces gains mais plutôt sur la nature des activités ordinaires. Les gains ordinaires recouvrent tous les accroissements des capitaux propres résultant de transactions périphériques ou incidentes générés dans le cadre des affaires et des activités accessoires ou en prolongement des activités ordinaires. Exemple les gains sur cession d’immobilisation. 1 2

Cadre conceptuel, « Le système comptable des entreprises », pages 11 - 12 Cadre conceptuel, « Le système comptable des entreprises », page 12

35


Les éléments extraordinaires répondent généralement aux caractéristiques suivantes : •

ils ne sont pas censés se répéter fréquemment au cours des prochains exercices ;

•

ils ne sont pas typiques des activités ordinaires de l’entreprise ;

•

ils ne découlent pas principalement de décisions ou d’appréciations des dirigeants ou des propriétaires.1 Les gains extraordinaires doivent faire l’objet d’une mention séparée dans l’état de

résultat. c. Distinction entre charges et pertes :

Les charges sont soit les sorties de fonds ou autres formes d'utilisation des éléments d'actif, soit la constitution de passifs, alors que les pertes sont des diminutions de capitaux propres résultant des transactions périphériques. Comme pour les revenus, les charges découlent des activités principales de l’entreprise, alors que les pertes sont des dépenses parvenues suite à des activités annexes. La norme comptable N° 8 édicte que les éléments exceptionnels font partie intégrante du résultat provenant des activités ordinaires de l’entreprise. d. Distinction entre pertes ordinaires et pertes extraordinaires :

Comme pour les gains on distingue entre les charges ordinaires et les charges extraordinaires. La séparation entre ces deux types de charges se fait selon la nature de l’activité de l’entreprise et non selon la fréquence des évènements contribuant à ces pertes. Les éléments extraordinaires répondent généralement aux caractéristiques suivantes : •

ils ne sont pas censés se répéter fréquemment au cours des prochains exercices ;

•

ils ne sont pas typiques des activités ordinaires de l’entreprise ;

•

ils ne découlent pas principalement de décisions ou d’appréciations des dirigeants ou des propriétaires.2 Les pertes extraordinaires doivent faire l’objet d’une mention séparée dans l’état de

résultat. 5.

T r a i t e m e n t s sp é c i f i q u e s d e q u e l q u e s p o st e s : a. Les modifications comptables :

Les modifications comptables qui ne sont pas porté parmi les capitaux propres doivent figurer séparément des autres postes en bas de l’état de résultat et en net d’impôt.

1

Norme comptable 8 relative au résultat net de l’exercice et éléments extraordinaires ; « Le système comptable des entreprises » ; pages 85 - 86 2 Norme comptable 8 relative au résultat net de l’exercice et éléments extraordinaires, « Le système comptable des entreprises », pages 85 – 86

36

Préparation et présentation des états financiers b. Transferts de charges :

Ce compte enregistre les charges liées aux activités ordinaires et aux activités de placement et de financement à transférer soit à un compte de bilan, soit à un autre compte de charges. En général, Les comptes de charges sont présentés nets des transferts de charges les concernant. 6 . L im i t e s d e l ’é t a t d e r é s u l t a t a c t u e l : a. Les taux d’amortissement pratiqués :

Dans la pratique, les entreprises Tunisiennes ne respectent pas les instructions édictées par les normes comptables 5 et 6 relatives respectivement aux immobilisations corporelles et incorporelles pour amortir leurs immobilisations sur la durée de vie. En revanche, elle applique les taux édicté par l’administration fiscale. b. L’abandon d’activité :

C’est l’une des plus grandes limites dans le système comptable tunisien puisqu’on n’a pas de norme qui édicte les règles qui seront appliqués si on est face à un abandon d’activité. Une entreprise peut être en difficulté mais malgré cela elle a un résultat bénéficiaire qui provient principalement d’une branche d’activité qui va être abandonné pour pouvoir faire face à ces difficultés. Un consultant des états financiers n’apercevra pas cette situation critique de l’entreprise, pour lui et selon l’état de résultat, l’entreprise est bénéfique. c. L’information sectorielle :

Les entreprises sont de plus en plus décentraliser géographiquement. Elles diversifient de plus en plus leurs lignes de produits. L’information sectorielle est utile pour mieux évaluer les risques, la rentabilité, ainsi que la performance passée de l’entreprise. Une bonne analyse de l’état de résultat nécessite une connaissance de l’origine de chaque type de revenus, de gains, de charges et de pertes. Mais la loi comptable Tunisienne, n’a pas édicté de règles pour la présentation de l’information sectorielle dans l’état de résultat, ce qui constitue un obstacle pour la fidélité de cet état. d. Les méthodes de valorisation des stocks :

Les méthodes de valorisation de stocks sont différentes et la différence de leur montant peut influencer beaucoup l’état de résultat. Par exemple deux entreprises dans le même secteur d’activité et qui ont vendu en terme de quantité la même quantité pendant un exercice, et si on considère qu’elles ont subies les mêmes charges. Alors si l’une utilise le coût moyen pondéré pour valoriser son stock et l’autre utilise le FIFO par exemple alors leurs résultats vont être totalement différent. 37


Donc les états financiers ne seront plus comparables par la suite. 7 . V i si o n s u r l ’ é t a t d e p e r f o r m a n c e f i n a n c i èr e :

Par le passé, lorsque les entreprises exerçaient des activités relativement simples, l’état de résultat et plus précisément le bénéfice établi selon les PCGR fourni une information significative qui reflète fiable ment la performance de l’entreprise. Cependant, et à travers le temps les affaires et les activités des entreprises se sont complexifiées. Ce qui a affaibli le rôle que jouait l’état de résultat qui ne pouvait pas véhiculer suffisamment d’information pour représenter les résultats financiers d’une société aux activités complexes. Donc avec l’évolution des sociétés et de leurs activités, les besoins des utilisateurs ont évolués : Premièrement, les utilisateurs des états financiers veulent distinguer la partie de la performance financière qui est reliée à l’exploitation de l’entité dans son ensemble de la partie des résultats reliée à la provenance et à l’affectation du capital investi dans la société. Cela leur permettrait de comparer les activités d’exploitation des sociétés indépendamment de la manière dont elles sont financées. L’intérêt d’une telle distinction est reflété dans la prolifération des mesures de performance hors PCGR visant à exclure les coûts de financement. On serait donc porté à conclure que les gains, pertes, produits et charges provenant des activités «d’exploitation» (chiffre d’affaires, coût des marchandises vendues, etc.) devraient être présentés séparément des gains, pertes, produits et charges provenant des activités «de trésorerie» (charge d’intérêts sur la dette à long terme, par exemple). Une autre façon de voir les choses consiste à distinguer les gains, les pertes, les produits et les charges qui composent le rendement du capital total investi de ceux qui se rapportent au rendement des capitaux propres. Les éléments provenant des activités «de trésorerie» constituent des ajustements au rendement du capital total investi pour en arriver au rendement des capitaux propres. Le second point de vue qui retient l’attention des normalisateurs consiste à distinguer les gains, les pertes, les produits et les charges résultant de la constatation d’éléments nouveaux reliés aux faits survenus au cours de la période de ceux qui résultent de «réévaluations». Les conventions comptables ne reflètent pas toujours toutes les incidences des faits dans la période au cours de laquelle ils se produisent. En particulier, l’utilisation dans les normes comptables de bases de mesure différentes donne des résultats différents quant au moment de la constatation des produits. 1

1

Ian Hague : « Un état de résultat plus utile » ; http://www.camagazine.com/index.cfm/ci_id/9551/la_id/2.htm (site visité le 27/06/2003)

38

Préparation et présentation des états financiers 8 . Et a t d e r é s u l t a t , p r é s e n t a t i o n d e r é f é r e n c e :

Ce modèle présente les charges et produits selon leur destination et leur provenance. En utilisant ce modèle, l’entreprise classifie ses charges en 3 destinations : •

Le coût des ventes : il se différencie selon l’activité de l’entreprise (commerciale ou industrielle) o

Cas d’entreprise commerciale : il est formé de la valeur du stocks de marchandises au début de l’exercice majoré des achats durant l’exercice et minoré de la valeur du stocks en fin d’exercice.

o

Cas d’une entreprise industrielle : il se calcule en passant par 5 phases : 

Phase de calcul du coût des matières premières utilisées : (comme pour les marchandises dans le cas d’entreprise commerciale).



Coût de la main d’œuvre directe



Les frais généraux de production : qui se fait selon la méthode de l’imputation rationnelle.



Le calcul de la valeur des stocks en cours de production



Et enfin, la détermination du coût des marchandises vendues : coût des produits finis majoré du stock initial et minoré du stock final.

•

Les coûts de distribution : qui englobent toutes les charges qui lui sont directement attribuables.

•

Les coûts d’administration : totalisent l’ensemble des charges qui se rattachent directement à la fonction administration.

•

Toute autre charge doit être classée dans les autres charges d’exploitation.

9 . Et a t d e r é s u l t a t , p r é s e n t a t i o n a u t o r i s ée :

La méthode autorisée consiste essentiellement à classer les produits et les charges en fonction de leur nature. Voici le modèle présenté en annexe de la norme comptable générale :

39


Modèle de l’état de résultat (présentation autorisée)

SOCIÉTÉ…………….. Etat de résultat

(Exprimé en dinars) Exercice clos Au 31 décembre Notes

n

n-1

Produits d’exploitation

Revenus Autres produits d’exploitation Production immobilisée Total des produits d’exploitation Charges d’exploitation

Achats d’approvisionnements consommés Charges de personnel Dotations aux amortissements et provisions Autres charges d’exploitation Total des charges d’exploitation Résultat d’exploitation

Charges financières nettes Produits des placements Autres gains ordinaires Autres pertes ordinaires Résultat des activités ordinaires avant impôt Impôt sur les bénéfices

x x x

x x x

x

x

x x x x

x x x x

(x)

(x)

x

x

(x) x x (x)

(x) x x (x)

x

x

(x)

(x)

Résultat des activités ordinaires après impôt Eléments extraordinaires (Gains/Pertes)

x

x

x x

Résultat net de l’exercice

x

x

x x x

x x x


Effets des modifications comptables Résultat après modifications comptables

40

Préparation et présentation des états financiers 10. Et a t d e r é su l t a t , p l an d e r e g r o u p e m e n t :

intitulés

Comptes d’affectation

Produits d’exploitation :

(1) Revenus (2) Autres produits d’exploitation

700+701+702+703+704+705+706+708709+741 706+731+732+733+738+739+742+781

(3) Production immobilisée

72

(4) Total des produits d’exploitation

(4) = (1)+(2)+(3)

Charges d’exploitation :

(5) Achats d’approvisionnements consommés

601+602++604+605+606+608-609+603

(6) Charges de personnel

64

(7) Dotations aux amortissements et provisions

6811+6812+6815+6816+6817+6818

(8) Autres charges d’exploitation

61+62+63(autres que 636)+66+606(non rattachées aux achats)

(9) Total des charges d’exploitation

(9)= (5)+(6)+(7)+(8)

(10) Résultat de l’exploitation

(10)=(4)-(9)

(11) Charges financières nettes

(13) Autres gains ordinaires

651+654+655+657+658+6811+6865+6868 753(autres que placements)-755-756-758-786 751+752+754+757+758+7866-653-656-68666868 736+73.. (remise dette fournisseur…)

(14) Autres pertes ordinaires

636+637+63.. (autres pertes ordinaires)

(12) Produits des placements

(15) Résultat des activités ordinaires avant impôt (15)=(10)-(11)+(12)+(13)-(14) (16) Impôt sur les bénéfices 691 (17) Résultat des activités ordinaires après impôt (17)=(15)-(16) (18) Eléments extraordinaires (Gains/Pertes)

77-67+697

(19) Résultat net de l’exercice

(19)=(17)+(18)


13

(20) Effet des modifications comptables (net d’impôt) + 128 (21) Résultat après modifications comptables

(21)=(19)+(20)

Remarque générale : Les comptes de charges sont présentés nets des transferts de charges les concernant.

41


L'état DE Flux De Trésorerie 1 . I n t r o d u ct i o n :

L’un des objectifs des entreprises est de rester solvable, cet objectif ne peut être vérifier qu’à partir d’un tableau appeler état de flux de trésorerie. Depuis 1994 les normalisateurs internationales ont intégré l’état de flux de trésorerie parmi les états financiers obligatoires que l’entreprise doit présenter, et l’ont consacré une norme (IAS 7) à part pour définir les informations que doit fournir cet état. En Tunisie, cet état n’est devenu obligatoire pour les entreprises qui présentent leurs états financiers qu’après l’application de la loi 96-112 du 30 décembre 1996 relative au système comptable des entreprises. Mais les normalisateurs Tunisiens n’ont pas pensé à lui consacrer une norme comptable, pour cela on doit appliquer les règles internationales. 2 . D éf i n i t i o n :

Aux termes du cadre conceptuel Tunisien, l’état de flux de trésorerie retrace l’évolution de la situation financière au cours d’un exercice comptable. Il fournit des informations sur les activités d’exploitation, de financement et d’investissement de l’entreprise, ainsi que sur les effets de ces activités sur sa trésorerie. Le tableau de flux de trésorerie a pour but de reconstituer et d’expliquer la variation de trésorerie d’un exercice à un autre. Il est constitué à partir des informations contenues dans les autres états financiers, en les corrigeant suivant les informations détaillants les soldes des comptes. 3 . Tr é s o r e r i e e t é q u i v a l e n t s d e l i q u i d i t é :

Le terme trésorerie désigne tous les fonds disponibles (les montants en caisse et en banque), les dépôts à vue ainsi que les découverts bancaires remboursables à vue. Les transferts entre les différentes composantes de trésorerie ne figure pas parmi les flux de trésorerie. Les équivalents de trésorerie sont plus difficile à définir car ils dépendent largement de la politique de l’entreprise, donc toute entreprise doit informer de ce qu’est sa politique concernant les équivalents de liquidités. Généralement, ils correspondent à des placements à court terme, très liquide qui vérifie les conditions suivantes :   

Leurs date d’exigibilité est si proche (généralement inférieur à 3 mois) qu’il n y a pas de risque de changement dû aux changements dans les taux d’intérêts ; Ils peuvent être immédiatement convertibles en des sommes d’argents ; Les sommes d’argents à percevoir peuvent être mesuré de façon fiable. 42

Préparation et présentation des états financiers 4 . Gé n é r a l i t é s d e l ’é t a t d e f l u x d e t r é s o r e r i e : a. Avantages :

Comme on la préciser précédemment, l’état de flux est d’une importance majeure, il fournit des informations qui permettent aux utilisateurs : 

De comprendre les évolutions de la trésorerie au cours de l’exercice et leurs causes ;



D’évaluer les changements de l’actif net d’une entreprise ;



D’évaluer sa capacité à modifier les montants et l’échéancier des flux de trésorerie pour s’adapter aux changements de circonstances et d’opportunités ;



D’évaluer sa structure financière, sa liquidité et sa solvabilité ;



D’évaluer sa capacité à respecter ses engagements, à dégager un surplus de liquidité, et à payer des dividendes ; L’état de flux de trésorerie a aussi l’avantage de ne pas être influencé par les changements

de méthodes opérés par la direction (méthode de comptabilisation de stocks par exemple) et aussi de s’échapper des évaluations qui dépendent largement du jugement personnel ou professionnel (évaluation du taux de récupération d’une créance, évaluation du montant à provisionner suite à un litige, etc.) Enfin et en tant qu'état de synthèse, l'état de flux de trésorerie est un outil de contrôle de la vraisemblance et de la cohérence globale des états financiers. 1 b. Modèles :

Le système comptable Tunisien dans sa norme générale ainsi que l’IAS 7 présentent deux modèles de l’état de flux de trésorerie qui sont basées sur deux méthodes : la méthode directe et la méthode indirecte. Les deux méthodes convergent sur la manière de détermination des flux de trésorerie d'investissement et de financement mais divergent sur la manière de détermination des flux de trésorerie d'exploitation.2 Mais que l'on utilise l'une ou l'autre méthode, on aboutit aux mêmes soldes intermédiaires de flux de trésorerie et, bien entendu, à la même variation nette de trésorerie de l'exercice. 3 Les flux de trésorerie d’une entreprise, et quel que soit le modèle utilisé, sont classés dans trois différents catégories selon leurs origine pour les recettes et leurs utilisation pour les dépenses :

1 2 3



Les flux de trésorerie d'exploitation ;



Les flux de trésorerie d'investissement ; et



Les flux de trésorerie de financement.

Abderaouf YAICH : « Préparation et présentation des états financiers » ; page 423 Abderaouf YAICH : « Préparation et présentation des états financiers » ; page 424 Abderaouf YAICH : « Préparation et présentation des états financiers » ; page 423

43

Préparation et présentation des états financiers 5 . L es f l u x d e t r é so r e r i e p r o v e n a n t d ’ a ct i v i t é s d ’i n v e s t i s se m e n t : a. Définition :

Les flux de trésorerie relatifs à l’activité d’investissement sont particuliers pour une entreprise à cause de leurs importants montants et leurs contributions à l’acquisition d’actifs générateurs de trésorerie future, donc ils renseignent sur la méthode dont l’entreprise assure sa pérennité et sa croissance. Aux termes de la norme comptable générale Les activités d'investissement portent sur l'acquisition et la cession d'actifs à long terme et de tout autre investissement qui n'est pas inclus dans les équivalents de liquidités. Les flux de trésorerie liés aux activités d’investissement sont ceux se rapportant aux opérations affectant les actifs non courants. 1 Les mouvements de trésorerie liés aux activités d'investissement comprennent les décaissements et les encaissements relatifs à l'acquisition et à la cession des immobilisations corporelles, incorporelles, et financière (les flux liés aux instruments considérés comme des équivalents de liquidités sont exclus de cette catégorie de flux), ainsi que les dépenses relatives à des charges reportées. L’IAS 7 relative au tableau de flux de trésorerie précise en outre que les entrées et sorties de trésoreries relatives à la cession et à l’acquisition d’instruments de capitaux propres ou d’emprunts d’autres entreprises et de participation dans des coentreprises font partie des flux d’investissement. La même IAS ajoute que les avances de trésorerie et prêts faits à des tiers ainsi que leurs remboursements font partie de la même catégorie de flux. b. Difficultés des flux d’investissement : i. TVA frappant les investissements :

Les décaissements au titre d’acquisition d’immobilisation sont nécessairement TTC donc la TVA doit figurer parmi les flux d’investissements. Corollairement la TVA reversée sur cession d’immobilisation doit figurer aussi parmi ces flux. ii. Les subventions d’investissements :

Les entreprises disposent de deux possibilités pour le rattachement des subventions d’investissement : soit en flux d’investissements, soit en flux de financements mais généralement elles optent pour le dernier choix. iii. Livraison à soi même d’immobilisation :

Toutes les charges encourues par l’entreprise pour produire une immobilisation pour elle doivent augmenter le coût de l’immobilisation, donc si l’entreprise a passée ces charges parmi 1

Fayçal DERBEL : « Cours Comptabilité III : Préparation & présentation des états financiers » ; page 31

44


les charges d’exploitation alors elle doit les reclasser parmi les dépenses d’investissements (dans le modèle de référence). iv. L’échange d’immobilisation :

La norme comptable générale dispose que les activités d’investissement et de financement qui n’entraînent pas de flux de trésorerie sont exclues de l’état de flux de trésorerie. De ce fait si l’échange se fait sans soulte alors il constitue une opération sans incidence sur la trésorerie qui ne figurera pas parmi les flux de trésorerie. En revanche si l’échange s’effectue en versant ou en recevant une soulte alors elle sera constaté parmi les décaissements ou les encaissements provenant de l’acquisition ou de la cession d’immobilisation. 6 . L es f l u x d e t r é s o r e r i e p r o v e n a n t d ’ a ct i v i t é s d e f i n a n c em e n t : a. Définitions :

L’évaluation des flux de financement est importante car elle permet de prédire les flux futurs de trésorerie attendus par les investisseurs. Les flux de trésorerie liés aux activités de financement sont ceux se rapportant à des opérations liées aux capitaux propres et aux passifs non courants. 1 Aux termes du paragraphe 63 de la norme générale, les activités de financement sont les activités qui entraînent des changements quant à l'ampleur et à la composition des capitaux propres et des capitaux empruntés par la société. Les mouvements de trésorerie liés aux activités de financement comprennent par exemple : a) Les flux liés à l'émission d'actions ou autres instruments de capitaux propres et au rachat

par la société de ses propres actions. b) Les dividendes et les autres distributions aux actionnaires. c) Les flux liés à l’émission d’emprunts obligataires, d’emprunts hypothécaires, de billets

de trésorerie ou d’autres emprunts à court terme et à long terme et au remboursement des montants empruntés (en principal et intérêts). b. Difficultés des flux de financement : i. Le traitement du leasing :

La norme comptable générale défini le leasing comme une activité d’investissement qui n’entraîne pas de flux de trésorerie au moment du conclusion du contrat mais à long terme elle engendre le reversement des redevances de leasing qui sont composés de principal et d’intérêt. Le remboursement de principal doit figurer alors parmi les flux de financement.

1

Fayçal DERBEL : « Cours Comptabilité III : Préparation & présentation des états financiers » ; page 31

45

Préparation et présentation des états financiers ii. Les apports en nature :

La norme comptable générale dispose que les activités d’investissement et de financement qui n’entraînent pas de flux de trésorerie sont exclues de l’état de flux de trésorerie. De ce fait les augmentations de capital par voie d’apport en nature n’a pas d’incidence sur la trésorerie de l’entreprise et donc ne sera pas présenter parmi les flux de trésorerie. iii. Les effets de financements renouvelables :

Les effets de financements constituent un moyen de financement de l’entreprise puisqu’ils permettent de mobiliser un concours bancaires, par suite le renouvellement de ces effets constituera un élément des flux de financements. iv. Les dividendes payés :

Les dividendes payés constitue une rémunération des capitaux propres utilisés par l’entreprise, et comme les flux de trésorerie liés aux activités de financement sont ceux se rapportant à des opérations liées aux capitaux propres et aux passifs non courants donc les dividendes payés seront constaté parmi les flux de financement. v. Les comptes courants associés :

Les montants inclus dans les comptes courants associés sont généralement collectés par l’entreprise dans le but de financer quelques opérations et non pour les utiliser dans l’activité d’exploitation, par suite il est approprié de les constater parmi les flux de financement. vi. Le rachat d’actions :

Les acquisitions et les reventes de ses propres actions par l’entreprise entre parmi son activité de financement donc ils seront y rattachés. En revanche, l’annulation des actions achetées ne constitue pas un décaissement par suite il ne figurera pas parmi les éléments de l’état de flux. vii. Les intérêts sur emprunts :

Les flux de trésorerie liés aux activités de financement sont ceux se rapportant à des opérations liées aux capitaux propres et aux passifs non courants qui sont constitués essentiellement par les emprunts. Et en appliquant la règle traditionnelle de comptabilité : l’accessoire suit le principal ; les intérêts sur emprunts seront constatés parmi les flux de financements. 7 . L es f l u x d e t r é s o r e r i e p r o v e n a n t d ’ a ct i v i t é s d ’ e x p l o i t a t i o n : a. Définition :

Les flux de trésorerie affectant l’activité d’exploitation sont les plus délicats à déterminer car ils englobent tous les autres flux que déjà cité dans les deux autres rubriques. 46


Certains écrivains précisent que les flux de trésorerie liés aux activités d’exploitation sont ceux qui affectent essentiellement les actifs courants ainsi que les passifs courants de l’entreprise.1 D’autres voient que les flux de trésorerie provenant des activités d’exploitation sont en général la contrepartie en trésorerie des opérations et autres événements retenus pour la détermination du résultat net. 2 La norme comptable générale défini les activités d’exploitation comme étant les principales activités génératrices de revenus et toutes autres activités autres que celles qui sont définies comme étant des activités d’investissement ou de financement. Les mouvements de trésorerie liés à l'exploitation sont par exemple : a) Les rentrées de fonds provenant des clients et les paiements aux fournisseurs. b) Les encaissements et les décaissements effectués avec l'état au titre de taxes indirectes. c) Les payements aux membres de personnel et les payements des impôts et taxes directs

à moins qu'ils ne se rapportent aux activités d'investissement et de financement. d) Les rentrées et sorties de fonds non définies comme se rapportant aux activités

d'investissement et de financement, telles que les rentrées ou sorties de fonds relatives aux primes d'assurance, et en général les flux de trésorerie liés à des transactions et autres événements qui sont pris en compte dans la détermination du résultat net. e) Les flux de trésorerie liés aux placements acquis pour la revente. f) Et tout autre encaissement et autre décaissement non rattachés spécifiquement aux

activités de financement et d'investissement. b. Difficultés des flux d’exploitation : i. Traitement des intérêts :

Les intérêts reçus et payés par l’entreprise s’enregistre généralement parmi les flux liés à l’activité d’exploitation. Certains leur semblent plus raisonnables de rattacher les intérêts reçus parmi les flux d’investissement et les intérêts versés parmi les flux de financement. Toutefois, si on considère que les activités d’exploitation regroupent tous les encaissements qui sont reliés à la détermination du résultat net il est alors approprié de les constater parmi les flux d’exploitation.

3

ii. Traitement des dividendes reçus :

Même si certains considèrent que les dividendes reçus reflète la rémunération d’un investissement effectué par l’entreprise, la norme comptable générale rattache implicitement ces dividendes parmi les flux d’exploitation. 1 2 3

Fayçal DERBEL : « Cours Comptabilité III : Préparation & présentation des états financiers » ; page 31 Abderrazak GABSI : « Système comptable des entreprises : l’état de flux de trésorerie » ; page 5 Abderrazak GABSI : « Système comptable des entreprises : l’état de flux de trésorerie » ; page 6

47

Préparation et présentation des états financiers iii. Traitement des placements courants :

Les décaissements et les encaissements liés à l’acquisition et à la cession des placements courants qui sont acquis juste dans l’intention de leur revente sont enregistrés parmi les flux liés à l’activité d’exploitation. iv. Les impôts sur les sociétés :

Pour aboutir au résultat net de l’entreprise, on déduit l’impôt sur les sociétés du résultat brut. Donc généralement cet impôt constitue un élément des flux d’exploitation. Toutefois lorsqu’il est possible de spécifier la partie d’impôt relative à un flux d’investissement ou de financement, il sera plus approprié de le distinguer en le classant dans la rubrique qui lui correspond. v. Les débours :

Les débours sont les sommes encaissés ou décaissés pour le compte d’autrui. Ils doivent figurer pour leur solde net de l’exercice et non pour leur montant brut. 8 . A u t r e s d i f f i cu l t é s : a. Eléments extraordinaires :

Les flux de trésorerie liés à des éléments extraordinaires doivent être classés comme flux d’activités d’exploitation, d’investissement, ou de financement, selon le cas, et présentés séparément.1 b. Modifications comptables : Bien que le compte modification comptable figure parmi les capitaux propres qui sont représentés généralement parmi les flux liés à l’activité de financement, ce compte fait l’exception, il est classé dans l’état de flux selon le poste qu’il représente. Donc il est rattaché aux flux d’exploitation, d’investissement, ou de financement selon le cas. c. Les différences de changes : S’ils se rattachent à des postes biens définis (fournisseurs d’exploitation, fournisseurs d’immobilisation, clients, placements, emprunts ou prêts), il convient de leur y est rattaché dans l’état de flux de trésorerie. Mais s’ils se rattachent exclusivement à des liquidités détenues en devises ou des crédits de trésorerie en devises, ils sont présentée dans une rubrique distincte dans l’état de flux : « Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et équivalents de liquidités ».

1

Abderaouf YAICH : « Préparation et présentation des états financiers » ; page 464

48

Préparation et présentation des états financiers 9 . El é m e n t s d e c h a q u e c at é g o r i e d e f l u x : 1 a. Les flux de trésorerie liés aux activités d’exploitation (méthode de référence) : i. Encaissements reçus des clients :

Les encaissements reçus des clients peuvent s’analyser comme suit : - Revenus + - Clients et comptes rattachés en début de période + - Clients et comptes rattachés en fin de période ( ) - Dépôts et cautionnements reçus en début de période ( ) - Dépôts et cautionnements reçus en fin de période + - Produits constatés d’avance en début de période ( ) - Produits constatés d’avance en fin de période + - TVA collectées + - Créances virées en pertes ( ) _________ Encaissements reçus des clients ii. Sommes versées aux fournisseurs et au personnel :

Les sommes versées aux fournisseurs et au personnel peuvent être calculées comme suit : - Avances et acomptes au personnel en début de période ( ) - Avances et acomptes au personnel en fin de période + - Autres créances sur le personnel en début de période ( ) - Autres créances sur le personnel en fin de période + - Charges constatées d’avance en début de période ( ) - Charges constatées d’avance en fin de période + - Fournisseurs d’exploitation en début de période + - Fournisseurs d’exploitation en fin de période ( ) - Personnel, rémunérations dues en début de période + - Personnel, rémunérations dues en fin de période ( ) - Personnel, oppositions sur salaires en début de période + - Personnel, oppositions sur salaires en fin de période ( ) - Personnel, provisions pour CP en début de période + - Personnel, provisions pour CP en fin de période ( ) - Personnel, autres charges à payer en début de période + - Personnel, autres charges à payer en fin de période ( ) - Etat, retenues sur salaires en début de période + - Etat, retenues sur salaires en fin de période ( ) - Etat, retenues sur honoraires, commission et loyers en début de période + - Etat, retenues sur honoraires, commission et loyers en fin de période ( ) 1

Toute cette partie a été inspiré du cour de comptabilité III de Mr Fayçal DERBEL ; pages 38-…- 43

49


- Etat, retenues sur jetons de présence en début de période + - Etat, retenues sur jetons de présence en fin de période ( ) - C.N.S.S en début de période + - C.N.S.S en fin de période ( ) - CAVIS en début de période + - CAVIS en fin de période ( ) - Assurance groupe en début de période + - Assurance groupe en fin de période ( ) - Organismes sociaux, autres charges en début de période + - Organismes sociaux, autres charges en fin de période ( ) - Diverses charges à payer en début de période + - Diverses charges à payer en fin de période ( ) - TVA, payées sur biens et services + - Charges de personnel + - Achats + - Autres charges d’exploitation + - Impôts et taxes ( ) _________ Sommes versées aux fournisseurs et au personnel iii. Intérêts payés

- Frais d’émission d’emprunt ( ) - Intérêts comptabilisés d’avance en début de période ( ) - Intérêts comptabilisés d’avance en fin de période + - Etat, retenues sur revenus des capitaux en début de période + - Etat, retenues sur revenus des capitaux en fin de période ( ) - Intérêts courus sur emprunts obligataires début de période + - Intérêts courus sur emprunts obligataires fin de période ( ) - Intérêts courus sur emprunts locaux en début de période + - Intérêts courus sur emprunts locaux en fin de période ( ) - Intérêts courus sur emprunts étrangers en début de période + - Intérêts courus sur emprunts étrangers en fin de période ( ) - Charges financières + - Dotations aux résorptions des frais d’émission et des primes de remboursement des emprunts( ) - Dotations aux provisions pour risques de change ( ) - Reprises sur provisions pour risques de change + - Dotations aux provisions pour risques et charges fin ( ) - Reprises sur provisions pour risques et charges fin + - Dotations aux provisions pour dépréciation des immobilisations financières ( ) - Reprises sur provisions pour dépréciation des immobilisations financières + - Dotations aux provisions pour dépréciation des placements et prêts courants ( ) - Reprises sur provisions pour dépréciation des placements et prêts courants + _________ Intérêts payés

50

Préparation et présentation des états financiers iv. Impôts payés

- Etat, impôts différés en début de période ( ) - Etat, impôts différés en fin de période + - Etat, impôts sur les bénéfices à liquider début de période + - Etat, impôts sur les bénéfices à liquider fin de période ( ) - Etat, TCL à payer en début de période + - Etat, TCL à payer en fin de période ( ) - Etat, autres impôts et taxes à payer en début de période + - Etat, autres impôts et taxes à payer en fin de période ( ) - Etat, charges fiscales sur congés payés et autres charges en début de période + - Etat, charges fiscales sur congés payés et autres charges en fin de période ( ) - TVA payées + - Impôts et taxes + - Impôts sur les bénéfices + ________ Impôts payés

b. Les flux de trésorerie liés aux activités d’investissement : i. Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations :

- Fournisseurs d’immobilisations en début de période + - Fournisseurs d’immobilisations en fin de période ( ) - Investissements en immobilisations incorporelles + - Investissements en immobilisations corporelles + - TVA sur investissements + - Etat, retenues au titre de la plus-value immobilière en début de période + - Etat, retenues au titre de la plus-value immobilière en fin de période ( ) - Obligations cautionnées en début de période + - Obligations cautionnées en fin de période ( ) - Production d’immobilisations ( ) ________ Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles ii. Encaissements provenant de la cession d’immobilisations :

- Créances sur cessions d’immobilisations début de période + - Créances sur cessions d’immobilisations fin de période ( ) - Cessions d’immobilisations incorporelles + - Cessions d’immobilisations corporelles + - Produits nets sur cessions d’immobilisations + - Charges nettes sur cessions d’immobilisations ( ) ________ Encaissements provenant de la cession d’immobilisations corporelles et incorporelles

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Préparation et présentation des états financiers iii. Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières :

- Dettes sur acquisition de valeurs mobilières en début de période + - Dettes sur acquisition de valeurs mobilières en fin de période ( ) - Titres de participation libérés au cours de l’exercice + - Titres immobilisés libérés au cours de l’exercice + - Prêts accordés au personnel au cours de l’exercice + - Dépôts et cautionnements versés au cours de l’exercice + - Autres créances accordées au cours de l’exercice + _________ Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières iv. Encaissements provenant de la cession d’immobilisations financières :

- Créances sur cession de valeurs mobilières début de période + - Créances sur cession de valeurs mobilières fin de période ( ) - Titres de participation cédés au cours de l’exercice + - Titres immobilisés cédés au cours de l’exercice + - Remboursements sur obligations au cours de l’exercice + - Remboursements sur prêts au personnel + - Dépôts et cautionnements récupérés au cours de l’exercice + - Remboursements sur autres créances au cours de l’exercice + - Produits nets sur cessions de titres + - Pertes sur créances liées à des participations ( ) - Charges nettes sur cessions de titres ( ) ________ Encaissements provenant de la cession d’immobilisations financières

c. Les flux de trésorerie liés aux activités de financement : i. Dividendes et autres distributions :

- Dividendes et tantièmes + - Actionnaires, dividendes à payer en début de période + - Actionnaires, dividendes à payer en fin de période ( ) - Prélèvements de l’exercice sur le fonds social + ________ Dividendes et autres distributions ii. Encaissements provenant des emprunts :

- Utilisations + - Remboursements des emprunts ( ) ________ Encaissements provenant des emprunts

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Préparation et présentation des états financiers iii. Autres flux de trésorerie :

- Etat, retenues sur placements et autres produits en début de période + - Etat, retenues sur placements et autres produits en fin de période ( ) - Produits à recevoir de l’Etat en début de période + - Produits à recevoir de l’Etat en fin de période ( ) - Produits à recevoir des organismes sociaux en début de période + - Produits à recevoir des organismes sociaux en fin de période ( ) - Produits à recevoir des tiers en début de période + - Produits à recevoir des tiers en fin de période ( ) - Créances sur cessions de valeurs mobilières, autres que les titres immobilisés en début de période + - Créances sur cessions de valeurs mobilières, autres que les titres immobilisés en fin de période ( ) - Autres comptes débiteurs en début de période + - Autres comptes débiteurs en fin de période ( ) - Comptes d’attente en début de période + - Comptes d’attente en fin de période (débiteur) ( ) - Placements en titres en début de période + - Placements en titres en fin de période ( ) - Placements monétaires en début de période + - Placements monétaires en fin de période ( ) - Intérêts courus sur obligations, créances, bons et valeurs assimilées en début de période + - Intérêts courus sur obligations, créances, bons et valeurs assimilées en fin de période ( ) - Dettes sur acquisitions de valeurs mobilières, autres que les titres immobilisés en début de période ( ) - Dettes sur acquisitions de valeurs mobilières, autres que les titres immobilisés en fin de période+ - Autres comptes créditeurs en début de période ( ) - Autres comptes créditeurs en fin de période + - Comptes d’attente en début de période (créditeur) ( ) - Comptes d’attente en fin de période + - Autres produits constatés d’avance en début de période ( ) - Autres produits constatés d’avance en fin de période + - Concours bancaires courants en début de période ( ) - Concours bancaires courants en fin de période + - Revenus des immeubles non affectés aux activités + - Jetons de présence et rémunération d’administrateurs + - Quotes-parts de résultat sur opérations en commun + - Transferts de charges + - Produits des placements + - Produits nets sur cessions de valeurs mobilières, autres que les titres immobilisés + - Charges nettes sur cessions de valeurs mobilières, autres que les titres immobilisés ( ) ________ Autres flux de trésorerie

53


10.

l e s l i m i t e s d e l ’ ét a t d e f l u x d e t r é so r e r i e : a. intérêts sur emprunts :

Le remboursement du principal des emprunts figure parmi les flux de financement négatifs, alors que les intérêts figure parmi les flux d’exploitation suite à une mention explicite de la norme comptable générale. b. Revenus des immeubles :

Les revenus des immeubles non affectés à l’activité de l’entreprise figure parmi les flux de financement. Or ces flux sont destinés seulement pour enregistrer les transactions portant sur le financement de l’entreprise (capitaux propres et passifs non courants). A mon avis ces flux représentent une rémunération d’un investissement que l’entreprise a choisi de faire. c. Les Dividendes reçus :

Les dividendes sont des parts du bénéfice annuel d’une société distribués au détenteur d’une ou plusieurs actions. Les dividendes sont généralement des revenus de titres immobilisés ou de titres de participations donc il est plus convenable de les classés parmi les flux d’investissement et non parmi les flux d’exploitation. d. Les retenus à la source :

Il a été mentionné précédemment que lorsqu’il est possible de spécifier la partie d’impôt relative à un flux d’investissement ou de financement, il sera plus approprié de le distinguer en le classant dans la rubrique qui lui correspond. Cette règle est appliquée avec succès surtout pour les retenus à la source (sur salaires, sur honoraires, commissions et loyers, etc.…). Mais il reste encore des difficultés pour l’appliquer pour les jetons de présence, ces derniers sont des rémunérations pour des personnes externes à la société et ne figure pas parmi leurs personnels donc à mon avis il était mieux de les imputer parmi les flux de financement que de les figurer parmi les flux d’exploitation (sommes versées aux personnels). e. L’absence d’information sectorielle :

L’état de flux comme tout autre état financier en Tunisie présente la limite d’absence d’information sectorielle. Ce qui ne permet pas de distinguer ni de savoir l’origine de liquidité de l’entreprise. f. Activité abandonnée :

L’état de flux ne présente non plus Les activités abandonnées. L’information sur l’activité abandonnée est très nécessaire pour les actionnaires et les utilisateurs des états financiers en

54


générale puisqu’elle permet d’identifier les flux provenant d’activités abandonnées et de prédire les flux de trésorerie futurs de l’entreprise. 11.

Pr é s en t a t i o n d e l ’ é t a t d e f l u x ( M o d è l es d e r é f é r e n ce ) :

55

Préparation et présentation des états financiers 12.

Pr é s en t a t i o n d e l ’ é t a t d e f l u x ( M o d è l e a u t o r i s é) :

A l’encontre du modèle de référence qui reconstitue les flux de trésorerie à partir des comptes d’ouvertures et de clôtures figurants au bilan, de comptes de charges et de produits (état de résultat), Le modèle autorisé reconstitue les mêmes flux en débutant de l’état de résultat (résultat ne de l’exercice) en effectuant toutes modifications et variations nécessaires pour aboutir aux flux de trésorerie de l’exercice. La construction de l’état de flux de trésorerie selon le modèle autorisé consiste à passer d’une variation comptable à une variation de trésorerie. 1 Variation comptable (Augmentation ou diminution des postes du bilan) + ou – Non flux (Variation des postes du bilan monétaires : amortissements, provisions…) = Flux de trésorerie potentiel + ou – Variation des décalages de trésorerie = Flux de trésorerie 2

1 2

Fayçal DERBEL ; « Cours Comptabilité III » ; page 35 Fayçal DERBEL ; « Cours Comptabilité III » ; page 35

56


57


Les Soldes Intermédiaires de Gestion 1. introduction :

La norme comptable générale n’a pas mentionné Les soldes intermédiaires de gestion comme étant un état financier à part entière. En effet, les entreprises sont encouragées à présenter cet état parmi les notes aux états financiers, mais vu l’importance des soldes qu’il présente, on a jugé préférable de le présenter dans notre mémoire comme état financier f inancier indépendant. indépendant. 2 . D éf éf i n i t i o n :

L'état des soldes intermédiaires de gestion décrit les différents paliers dans la formation du résultat de l’entreprise dégageant les différentes marges pertinentes pour l'analyse et l'appréciation l'appréciation des performances de l’entreprise. 1 L’importance de l’état de soldes intermédiaires de gestion se démontre du jour au jour. En effet, cet état permet de comparer les performances de l’entreprise par celles du même secteur ou à l’échelle nationale. 3. Modalités de calcul : a. La Marge brute :

La marge est la différence entre le prix de vente d’un produit et son coût. 2 La détermination de la marge brute se différentie selon l’activité de l’entreprise : industrielle ou commerciale. i. La marge commerciale :

Cette marge s’obtient par la différence entre le Chiffre d’affaires de l’entreprise et tout autre produit d’exploitation et le coût des marchandises vendues. Le coût des marchandises vendues se compose des achats de marchandises y compris tous les frais liés aux achats mais net de toutes les réductions commerciales, plus ou moins la variation des stocks de marchandises. marchandises. ii. La marge sur coût matière :

La marge sur coût matière est constituée par la différence entre la production et les achats consommés. On désigne par production tous les revenus, la production stockée qui sont majoré ou minoré par la production stockée ou déstockage. 1 2

Abderaouf YAICH : « Préparation et présentation des états financiers » ; page 483 Dictionnaire français HACHETTE MULTIMEDIA (1998)

58

Préparation et présentation des états financiers b. La valeur ajoutée brute :

Le calcul de la valeur ajoutée brute est si simple, il suffit d’ajouter à la marge commerciale ou la marge sur coût matière selon le cas les subventions d’exploitation (ayant le caractère de complément de prix) et de retrancher toutes les autres charges d’exploitation. d’exploitation. c. L’excédent brut ou l’insuffisance d’exploitation :

L’excédent brut d’exploitation indique la rentabilité opérationnelle de l’entreprise avant charges financières, produits financiers, f inanciers, amortissements amortissements et provisions. 1 C'est-à-dire il traduit la capacité de l’entreprise à générer des ressources r essources de trésorerie. L’excédent brut c’est la valeur ajoutée brute diminuée des impôts et taxes et des charges du personnel. d. Le résultat des activités ordinaires :

C’est le résultat de l’entreprise hors éléments extraordinaires. extraordinaires. Il est constitué de l’excèdent brut d’exploitation, des autres produits d’exploitation et financiers, ainsi que des transferts de charges et des reprises non compensés, diminué des autres charges ordinaires et financières, des dotations aux amortissements et provisions et des impôts sur le résultat ordinaire. e. Résultat net après modifications comptables :

Il est constitué du résultat des activités ordinaires plus ou moins les éléments extraordinaires et les modifications comptables nets d’impôts.

1

Abderaouf YAICH : « Préparation et présentation des états financiers » ; page 492

59

Préparation et présentation des états financiers SCHEMA DES SOLDES INTERMEDIAIRES DE GESTION

Produits

Charges

Soldes

(1) Ventes de marchandises et autres produits d’exploitation (2) Revenus et autres produits d’exploitation Production stockée Production immobilisée Total • • • •

(2) Production (1) Marge commerciale (2) Marge sur coût matière Subvention d’exploitation

Coût d’achat des marchandises … vendues … … Ou (Déstockage de production) … … … Total Achat consommés … (1) et (2) Autres charges externes … … Total Total …

•

…

Marge commerciale

N

N1

…. ….

… … … … …

•

Production

…. ….

•

Marge sur coût matières

…. …

•

Valeur ajoutée brute

…

…

…

…

…

…

…

…

(1) et (2)

… … Total … … Excédent brut d’exploitation … Autres produits ordinaires … Produits financiers … Autres gains ordinaires Transferts et reprises de charges non compensés … Total … • •

Valeur Ajoutée Brute Subvention d’exploitation

•

Résultat positif des activités ordinaires Gains extraordinaires Effet positif des modifications comptables comptables Economie d’impôt (produit) sur éléments extraordinaires et modifications comptables •

•

… … … … … Total …

Impôts et taxes Charges de personnel

… … Excédent brut (ou Total … insuffisance) d’exploitation … … …

Ou insuffisance brute d’exploitation Autres charges ordinaires Charges financières Dotations aux amortissements et aux provisions ordinaires Autres pertes ordinaires Impôt sur le résultat ordinaire Total Résultat négatif des activités ordinaires Pertes extraordinaires Effet négatif des modifications comptables Impôt sur éléments extraordinaires et modifications comptables Total •

•

… …. Résultat des activités …. ordinaires (positif ou négatif) …. •

… … … •

Résultat net après

… modifications comptables ….

60


Les Notes Aux Etats Financiers 1 . I n t r o d u ct i o n :

Vu que le bilan, l’état de résultat, et l’état de flux de trésorerie présentent des informations sommaires, alors il est nécessaire d’ajouter des informations plus détaillées dans les notes aux états financiers pour permettre aux utilisateurs une meilleure compréhension. Le cadre conceptuel Tunisien précise : ces états doivent être étayés par des informations explicatives et supplémentaires présentées sous forme de notes permettant une meilleure intelligibilité des états financiers. Ces notes font partie intégrante des états financiers. L’objectif de présentation fidèle conduit à compléter les informations chiffrées présentées dans le corps du bilan, de l'état de résultat, de l'état de flux de trésorerie et des autres états de synthèse éventuels par les notes aux états financiers qui font partie intégrante de ces états financiers. Les notes aux états financiers faisant partie intégrante des états financiers, alors ils doivent vérifier les mêmes principes, procédures et règles qui régissent les autres composantes des états financiers à savoir : l’intelligibilité, la comparabilité, la pertinence et la fiabilité. 2.

Objectifs des notes aux état s financiers :

Aux termes de la norme comptable générale Tunisienne, les notes aux états financiers d'une entreprise doivent : (1) informer sur les bases retenues pour l'élaboration des états financiers et sur les choix particuliers de principes comptables adoptés afférents aux transactions et événements les plus significatifs ; (2) divulguer et motiver les dérogations aux normes comptables tunisiennes dans l'élaboration des états financiers ; (3) fournir des informations supplémentaires ne figurant pas dans le corps des états financiers eux-mêmes et qui sont de nature à favoriser une présentation fidèle. Les notes aux états financiers comprennent les informations détaillant et analysant les montants figurant dans le corps du bilan, de l'état de résultat et de l'état des flux de trésorerie ainsi que des informations supplémentaires qui sont utiles aux utilisateurs tels que les engagements et les passifs éventuels. Elles comprennent les informations dont les normes comptables tunisiennes requièrent la publication et d'autres informations qui sont de nature à favoriser la pertinence.

61

Préparation et présentation des états financiers 3. St r u c t u r e d e s n o t e s au x é t a t s f i n a n c i e r s :

Selon la norme comptable générale Tunisienne, les notes aux états financiers doivent répondre à un certain nombre de règles qui sont principalement la comparabilité dans le temps, la comparabilité dans l’espace, la référenciation croisée, et l’ordre logique donné par la même norme. Pour permettre une meilleure compréhension des notes aux états financiers ainsi qu’une meilleure comparaison d’un exercice à l’autre et entre les notes des entreprises travaillant dans le même secteur, les notes aux états financiers doivent être présentées d'une manière comparable d'un exercice à l'autre sur le plan de l’ordre de leur présentation ainsi que sur le plan de langage et de chiffres utilisés. Chaque élément positionné dans le bilan, l’état de résultat et l’état de flux de trésorerie doit faire l’objet d’une référenciation croisée avec les notes correspondantes. Les notes aux états financiers sont, en règle générale, présentées dans l'ordre suivant qui permet aux utilisateurs de comprendre les états financiers et de les comparer avec ceux d'autres entreprises : (1) Note confirmant le respect des normes comptables tunisiennes ; (2) Note sur les bases de mesure et les principes comptables pertinents appliqués ; (3) Informations afférentes à des éléments figurant dans le corps des états financiers; et (4) Autres informations portant sur : 

Les éventualités, engagements et autres divulgations financières, et



Les divulgations à caractère non financier. 1

Il est à noter que selon la loi n° 96-112 du 30 décembre 1996, relative au système comptable des entreprises, l’entreprise doit obligatoirement présenter une Note sur la variation des capitaux propres (Tableau de variation des capitaux propres) et le résultat par action, ainsi qu’une autre note présentant les soldes intermédiaires de gestion, même les normes de l’IASC ainsi que quelques praticiens Tunisiens voient que ces deux derniers éléments doivent figurer comme des composantes à part entière des états financiers. La même loi précise que si l’entreprise utilise la méthode de référence pour la présentation de son état de résultat alors elle doit obligatoirement présenter dans ses notes aux états financiers un tableau de passage des charges par destination aux charges par nature. Dans le cas ou l’entreprise utilise la méthode autorisée pour présenter son état de résultat alors elle est encouragée à publier parmi ses notes aux états financiers un tableau de passage des charges par nature aux charges par destination.

1

Norme comptable générale ; « Le système comptable des entreprises » ; page 23

62

Préparation et présentation des états financiers 4. L es p r i n c i p a l e s n o t e s : a. Note sur le respect des normes comptables Tunisienne :

Dans la présentation de ses états financiers, l’entreprise doit se conformer à la loi comptable Tunisienne, pour cela elle doit établir une note de conformation et de respect des normes comptables Tunisiennes. En cas de divergence significative avec ces dernières, l’entreprise doit la présenter dans une note indépendante tout en précisant : •

La nature de chaque divergence ;

•

La justification du choix retenu ;

•

La quantification de l’impact de cette divergence sur le résultat et la situation financière de l’entreprise. En cas de multitude de divergences avec les normes comptables Tunisiennes, alors

l’entreprise ne peut pas avouer qu’elle présente ses états financiers conformément à ces normes. b. Note sur les bases de mesure et les principes comptables pertinents appliqués :

On entend par principes comptables les concepts fondamentaux tels définis par le cadre conceptuel, les règles, méthodes et procédés énoncés dans les normes comptables ainsi que la doctrine. Pour une meilleure évaluation des postes, et des comptes des états financiers, l’entreprise doit présenter une note décrivant : •

Les bases de mesure utilisées pour l’élaboration des états financiers ;

•

Chaque principe comptable particulier significatif pour la représentation fidèle des états financiers ;

•

La mention, le cas échéant, de l’absence de changement de méthodes comptables au cours de l’exercice. c. Informations afférentes à des éléments figurant dans le corps des états financiers :

Les notes aux états financiers doivent comprendre les informations détaillant et analysant les montants figurant dans le corps du bilan, de l'état de résultat et de l'état des flux de trésorerie. Les notes doivent être assorties d'un système de numérotation croisée avec les postes des états financiers concernés.

63

Préparation et présentation des états financiers d. Le tableau de mouvement des capitaux propres :

Les variations des capitaux propres de l’entreprise entre deux dates de clôture traduisent l’augmentation ou la diminution de son actif net ou de sa richesse au cours de l’exercice, selon les principes d’évaluation particuliers appliqués et indiqués dans les états financiers. 1 Le tableau de variation de trésorerie peut prendre la forme d’une présentation en colonnes qui rapproche les soldes d’ouverture du solde de clôture de chacun des éléments des capitaux propres.2 e. Notes sur les éventualités, événements et engagements hors bilan :

Les éventualités, évènements et engagements hors bilan sont d’une importance d’abord parce que les normalisateurs les ont négligés dans la présentation des états financiers et aussi à cause du rôle que peuvent jouer dans l’avenir de l’entreprise. L’entreprise doit présenter parmi ses notes les événements survenus entre la date de clôture de l’exercice et la date de publication des états financiers qui : •

Entraîneront des modifications importantes de l’actif ou du passif au cours du nouvel exercice, et

•

Ou qui auront, ou risquent d’avoir, des répercussions importantes sur les activités futures de l’entreprise.3

A cet égard, l’entreprise doit présenter : •

Une description de la nature de l’événement, et

•

Une estimation de son incidence financière, lorsqu’il est possible de le faire, ou une déclaration indiquant qu’il est impossible de faire une telle estimation. 4

5 . N o t e s e t t r a i t e m e n t s co m p t a b l e s e r r o n é s :

Un traitement comptable erroné d’un élément des états financiers ne peut, en aucun cas, être considéré comme rectifié par une simple mention dans les notes. Une telle mention ne peut en elle-même être suffisante pour rétablir le pertinence et la fiabilité des états financiers pris dans leur ensemble.

1 2 3

IAS 1, « Normes comptables internationales », page 90 Abderrazak GABSI : « Présentation générale de l’IAS 1 » ; page 21 Norme comptable N°14 relative aux éventualités et événements postérieurs à la date de clôture ; « Le système comptable des entreprises » ; page 106 4 Norme comptable N°14 relative aux éventualités et événements postérieurs à la date de clôture ; « Le système comptable des entreprises » ; page 106

64

Préparation et présentation des états financiers 6 . Co n s i d é r a t i o n s g é n é r a l e s : f. Volume :

Le volume des notes aux états financiers doit être raisonnable pour que son exploitation soit aisée par l'utilisateur. g. Ordre :

Dans certains cas, il peut s’avérer utile et souhaitable de changer l’ordre de présentation de certains éléments des états financiers dans les notes. A titre d’exemple, pour les placements, les informations relatives aux produits perçus, aux ajustements conduisant à la juste valeur ainsi qu’aux dates d’échéance gagnent à être présentées, dans la même note, indépendamment du fait que certains concernent le bilan et d’autres portent sur l’état de résultat.

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La Diffusion Des états Financiers 1 . I n t r o d u ct i o n :

Le cadre conceptuel tunisien met l’accent sur l’importance des états financiers dans son 6éme paragraphe : Les états financiers constituent le principal moyen de communication de l’information financière aux différents utilisateurs internes et externes. Les utilisateurs internes se composent des dirigeants, des organes d’administration, et des différentes structures internes de l’entreprise. En revanche, les utilisateurs externes sont plus nombreux et sont principalement : 

Les fournisseurs de capitaux (investisseurs, prêteurs et subventionneurs)



L’administration et autres institutions dotées de pouvoirs de réglementations et de contrôle



Les autres partenaires de l’entreprise (les salariés et leurs syndicats, les fournisseurs et autres créanciers, les clients et autres bénéficiaires des biens et services produits par l’entreprise)



Les autres groupes d’intérêt (les organismes professionnels, la presse spécialisée et les médias, les chercheurs, les divers organes et associations et le public en général).

Le cadre conceptuel international de son coté met l’accent surtout sur les utilisateurs externes, ces derniers sont de plus en plus éparpiller dans le monde entier et surtout durant les vingt dernières années qui sont marqués par une mondialisation, un développement rapide des marchés financiers internationaux et des cotations de plus en plus nombreuses des sociétés dans les places boursières étrangères. Cet éparpillement des utilisateurs des états financiers a provoqué plusieurs aires de pensée qui cherchent à : 

Harmoniser la comptabilité ;



Internationaliser la présentation des états financiers ;



Utiliser les NTIC pour la préparation et la diffusion des états financiers. La 4éme édition du colloque international de l’institut tunisien des experts comptables qui

s’est déroulé à l’hôtel Hilton à Tunis le 22 et 23 Mai 2003 a évoqué la problématique de l’information financière dans son lien avec les nouvelles technologies de l’information et de la communication (NTIC).1

1

Lassaâd BEN AHMED : « Télé-finance, quel rôle pour les experts comptables » ; LA PRESSE du 28/05/2003

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Préparation et présentation des états financiers 2 . D é f i n i t i o n d e s N TI C :

Les NTIC peuvent être définies comme étant l'ensemble de technologies informatiques et de télécommunication. Elles sont le résultat d'une convergence entre ces deux technologies. Elles permettent l'échange d'information ainsi que leur traitement. Elles offrent aussi des nouveaux moyens et méthodes de communication. Toutes ces technologies tournent autour du réseau Internet qui trouve son origine en 1969, lorsque les Etats-Unis mettent en œuvre un projet destiné à garantir le fonctionnement de leur système informatique, en cas de destruction partielle de l'infrastructure du réseau par une explosion nucléaire. 1 Par le temps, les objectifs de ce réseau se sont évolués au partage des informations dans des brefs délais et avec les moindres coûts. Il est devenu la plus la plus grande bibliothèque, le premier centre de recherche, le premier centre d'échange de savoir, ainsi que le plus grand magasin, la première université, et le premier centre de loisir et de media. La profession comptable qui se trouve au cœur de l'activité économique ne pourrait rester à l'écart d'une telle révolution. Son avenir dépendra même de l'importance accordée par les professionnels à cette mutation. Toute la profession doit réagir en temps opportun et être en mesure de sauvegarder, voire d'améliorer sa position sur le marché et maintenir son statut privilégié.2 3 . A v a n t a g e s d e l ’ u t i l i s a t i o n d e s N TI C : •

Rapidité de publication et actualité de l’information : on ne parle pas aujourd’hui de périodicité des états financiers, mais plutôt de présentation continue ou en temps réel.3

•

Communications multimédias : utilisation des sons, des vidéos, et des schémas qui facilitent la présentation et la compréhension des états publiés. 4

•

Démocratisation de l’accès à l’information financière : la participation accrue des utilisateurs à la préparation des états financiers.

•

L’utilisation de l’ XBRL (eXtensible Business Reporting Language) : qui permet facilement l’accès, l’extraction et la sélection des données que les utilisateurs ont besoin.5

1

Mémoire : « L’impact des NTIC sur la profession comptable » élaboré par Makram YAICH sous la direction de Abderaouf YAICH (Juin 2001), page 3 2 Mémoire : « L’impact des NTIC sur la profession comptable » élaboré par Makram YAICH sous la direction de Abderaouf YAICH (Juin 2001), page 3 3 Gerald Trites : « l’incidence de la technologie sur la présentation de l’information financière et d’entreprise » ; http://www.icca.ca/index.cfm/ci_id/1003/la_id/2.htm (site visité le 07/05/2003) 4 Gerald Trites : « le web démocratise l’accès à l’information financière »; http://www.camagazine.com/index.cfm/ci_id/5924/la_id/2/camagazine/1/print/true.htm (site visité le 05/05/2003) 5 Sofiane GARGOURI : « Reporting financier sur internet : une évolution à maîtriser » ; Revue comptable et financière N°52 – deuxième trimestre 2001 ; page 28

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Préparation et présentation des états financiers 4 . L i m i t e s d e l ’ u t i l i s a t i o n d e s N TI C : •

Présentation d’informations non structurées et délimitée : les utilisateurs ont du mal à repérer les limites des états financiers en raison des liens hypertexte qui peuvent envoyer à des sites non officiels qui contiennent des informations qui ne répondent pas aux caractéristiques de l’information financière. 1

•

Le non respect des caractéristiques qualitatives de l’information financière : la présentation rapide des informations financières pousse les préparateurs à présenter des informations de moins en moins fiable et pose un problème de comparabilité des états financiers d’un exercice à l’autre.

•

Intégrité, sécurité et confidentialité des données : le web connaît de plus en plus des pirates, des virus, et des Crackers ce qui met en péril la sécurité et la confidentialité des informations publiées.

•

La surcharge d’information : le web présente de plus en plus d’information qui ne font pas partie des états financiers : ratios, budgets, et autres études financières. Si les utilisateurs ne connaissent pas ou ne trouvent pas de limites entre les rapports annuels et les données supplémentaires, ils peuvent être induit en erreur par une interprétation extensive. 2

1

Gerald Trites : « l’incidence de la technologie sur la présentation de l’information financière et d’entreprise » ; http://www.icca.ca/index.cfm/ci_id/1003/la_id/2.htm (site visité le 07/05/2003) 2 Sofiane GARGOURI : « Reporting financier sur internet : une évolution à maîtriser » ; Revue comptable et financière N°52 – deuxième trimestre 2001 ; page 26

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Mémoire Amin-Préparation et Présentation des etats financiers

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