- UNIVERSITATEA SPIRU HARET FACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL BUCURESTI Programul de studii postuniversitare de masterat - Audit Financiar Contabil
„Realizarea misiunii de audit intern, entitati economice (identificarea, analiza, evaluarea si documentarea informatiilor, reguli privind dosarele de lucru, accesul si pastrarea dosarelor misiunii de audit intern)”
Autor :
Indrumator stiintific
- Bucuresti 2009
- CUPRINS pag INTRODUCERE…………………………………………………………………………………. 3
CAPITOLUL I – Audit intern – notiuni generale, metodologie si reglementari ......................
4
1.1 Aparitia si evolutia auditului intern………………………................................................. intern………………………........................................................ .......
4
1.2 Auditul intern – concepte si trasaturi…………. ............................................ ................................................................... ............................. ......
5
1.3 Functia de audit intern – locul in entitate.................................. entitate......................................................... .............................................. .......................... ...
6
1.3.1 Control intern versus audit intern........................................................ intern.............................................................................. ......................
6
1.3.2 Prezentarea, in paralel, a conceptelor de audit intern si control financiar de gesti une
–
f or ma
a
co n t r o l u l u i
f inanciar
propr i u
al
agentilor
economici……………………….........…………………….............................................
7
1.4 Obiectivele si sfera de activitate a auditului intern. Tipuri de audit intern ………....................
9
1.5 Planificarea auditului intern……………………………….............. intern………………………………...................................... .......................................... ..................
9
1.6 Carta auditului intern si codul privind conduita conduita etica a auditorului intern …............................ …............................
10
1.7 Organizarea si desfasurarea auditului intern in Romania.................................................. Romania........................................................... .........
11
1.8 Reglementari in domeniul audit intern……………………….................................................... intern………………………....................................................
12
CAPITOLUL II – Misiunea de audit intern – etape, proceduri si documente ……………….
13
2.1 Pregatirea misiunii de audit intern…………. ........................................... .................................................................. ............................... ........
15
2.2 Interventia la fata locului………………………………………………………………………
18
2.3 Raportul de audit intern………………………………………………………………………..
21
2.4 Urmarirea recomandarilor…………………………………………………………………….. recomandarilor……………………………………………………………………....
23
CAPITOLUL III – Studiu de caz privind realizarea misiunii de audit intern cu tema „De a da asigurari privind respectarea procedurilor de calcul al salariilor conform dispozitiilor interne si a legislatiei in vigoare” ………………………………………..………………………
24
................................................................... ........................................... .................... CONCLUZII FINALE ALE LUCRARII ............................................
36
..................................................................... .............................................. .............................................. .................................. ........... BIBLIOGRAFIE ..............................................
40
.................................................................. .............................................. .............................................. .............................................. ............................. ...... ANEXE ...........................................
41
2
- CUPRINS pag INTRODUCERE…………………………………………………………………………………. 3
CAPITOLUL I – Audit intern – notiuni generale, metodologie si reglementari ......................
4
1.1 Aparitia si evolutia auditului intern………………………................................................. intern………………………........................................................ .......
4
1.2 Auditul intern – concepte si trasaturi…………. ............................................ ................................................................... ............................. ......
5
1.3 Functia de audit intern – locul in entitate.................................. entitate......................................................... .............................................. .......................... ...
6
1.3.1 Control intern versus audit intern........................................................ intern.............................................................................. ......................
6
1.3.2 Prezentarea, in paralel, a conceptelor de audit intern si control financiar de gesti une
–
f or ma
a
co n t r o l u l u i
f inanciar
propr i u
al
agentilor
economici……………………….........…………………….............................................
7
1.4 Obiectivele si sfera de activitate a auditului intern. Tipuri de audit intern ………....................
9
1.5 Planificarea auditului intern……………………………….............. intern………………………………...................................... .......................................... ..................
9
1.6 Carta auditului intern si codul privind conduita conduita etica a auditorului intern …............................ …............................
10
1.7 Organizarea si desfasurarea auditului intern in Romania.................................................. Romania........................................................... .........
11
1.8 Reglementari in domeniul audit intern……………………….................................................... intern………………………....................................................
12
CAPITOLUL II – Misiunea de audit intern – etape, proceduri si documente ……………….
13
2.1 Pregatirea misiunii de audit intern…………. ........................................... .................................................................. ............................... ........
15
2.2 Interventia la fata locului………………………………………………………………………
18
2.3 Raportul de audit intern………………………………………………………………………..
21
2.4 Urmarirea recomandarilor…………………………………………………………………….. recomandarilor……………………………………………………………………....
23
CAPITOLUL III – Studiu de caz privind realizarea misiunii de audit intern cu tema „De a da asigurari privind respectarea procedurilor de calcul al salariilor conform dispozitiilor interne si a legislatiei in vigoare” ………………………………………..………………………
24
................................................................... ........................................... .................... CONCLUZII FINALE ALE LUCRARII ............................................
36
..................................................................... .............................................. .............................................. .................................. ........... BIBLIOGRAFIE ..............................................
40
.................................................................. .............................................. .............................................. .............................................. ............................. ...... ANEXE ...........................................
41
2
- INTRODUCERE -
Intreprinderile si organizatiile sunt in permanenta confruntate cu imbunatatirea performantelor lor, manage managerul rul int intrep reprin rinde derii rii punand punandu-s u-sii in mod normal normal int intreb rebari ari privin privindd bunul bunul contro controll asupra asupra functi functiona onarii rii organi organiza zatie tiei.i. Din acest acest punct punct de vedere vedere,, functi functiaa de audit audit int intern ern ofera ofera fie sigura siguranta nta rezonabila ca operatiunile desfasurate si deciziile luate sunt sub control si ca in acest fel contribuie la realizarea obiectivelor intreprinderii, fie ofera recomandari pentru a remedia situatia. Asadar Asadar,, este este o functi functiee deoseb deosebit it de uti utila la pentru pentru respon responsab sabili ili,, oricar oricaree ar fi nivelu nivelull lor de responsabilitate, ceea ce explica dezvoltarea sa pe parcursul ultimelor doua decenii, inclusiv extinderea domeniului de actiune asupra eficacitatii si performantei dincolo de simpla conformitate. Prin structurarea acestei lucrari s-a urmarit acoperirea atat a planului teoretic – notiuni generale, reglementare si standardizare, cat si al practicii profesiunii de auditor intern – metodele si instrumentele utilizate in activitatea de audit; realizarea misiunii de audit intern - etapele, procedurile si documentele utilizate. Drept studiu de caz, caz, lucrarea lucrarea analizeaza analizeaza realizare realizareaa misiunii misiunii de audit intern intern cu tema „De a da asigurari privind respectarea procedurilor de calcul al salariilor conform dispozitiilor interne si a legislatiei in vigoare” la o societate .
3
CAPITO CAPITOLUL LUL I – AUDIT AUDIT INTERN INTERN – NOTIUN NOTIUNII GENERA GENERALE, LE, REGLEM REGLEMENT ENTARE ARE SI STANDARDIZARE 1.1. Aparitia si evolutia auditului intern Termenul de „ audit” provine din latinescul “audire”, care înseamnă “a asculta” . Utilizarea acestui termen în accepţiunea folosită în prezent este relativ recentă şi s-a folosit pentru prima dată în Statele Unite ale Americii, când întreprinderile erau afectate de recesiunea economică şi trebuia să plătească sume importante pentru auditorii externi care efectuau certificarea conturilor întreprinderilor cotate la Bursă. Întreprinderile au început să-şi organizeze compartimente de audit intern proprii, în special pentru reducerea cheltuielilor, prin preluarea efectuării lucrărilor pregătitoare din interiorul entităţii, iar pentru realizarea activităţii de certificare au apelat în continuare la cabinete de audit extern, care aveau dreptul la o supervizare a activităţii întreprinderilor. În evoluţia auditului intern putem marca următoare puncte importante:
Auditul conturilor a fost atestat pentru prima dată ca practică curentă pe continentul european
în Grecia Antică şi apoi în Imperiul Roman. Sistemul atenian de finanţe publice prevedea şi auditori guvernamentali care examinau evidenţele tuturor celor care erau responsabili cu administrarea banilor publici, în special la expirarea mandatului lor.
După căderea imperiului roman, perioada de invazii barbare a determinat un regres al vieţii
economice şi sociale în Europa. Oraşele italiene au fost primele care şi-au revenit din punct de vedere econom economic, ic, preluâ preluând nd auditu auditull ca o practi practică că curen curentă. tă. Obiec Obiectiv tivul ul auditu auditului lui rămâne rămâne însă însă nesch neschimb imbat, at, urmărindu-se prevenirea fraudelor .
Până Până în secolu secolull XVI, XVI, practi practicil cilee de audit audit aveau aveau ca scop scop princi principa pall verifi verificar carea ea int integ egrită rităţii ţii
administratorilor, nu calitatea înregistrărilor . Auditul nu se baza pe controlul intern şi nici nu avea ca scop, fie şi secundar, verificarea contabilităţii în sine (ca mod de înregistrare a tranzacţiilor).
După declanşarea Revoluţiei Industriale, datorită dezvoltării afacerilor s-a schimbat radical
atitudinea vizavi de sistemul contabil. Contabilitatea începe să fie standardizată într-o oarecare măsură, iar rezultatele controlului intern încep să fie utilizate în cadrul procedurilor de audit, însă auditul continua să se bazeze pe o verificare exhaustivă a tranzacţiilor în scopul detectării fraudelor.
mijlocul ul secolu secolului lui XIX, prop După mijloc propri riet etar arii ii înce încear arcă că să verif verific icee ei însi însişi şi core corect ctitu itudi dine neaa
managerilor, dar îşi dau seama că verificarea conturilor necesită un personal calificat , care, în acelaşi timp, să fie independent faţă de conducerea companiei verificate. Din acest moment profesia de auditor începe să capete un avânt considerabil, datorită cererii tot mai mari de profesionişti cu statut independent.
Obiect Obiective ivele le auditu auditului lui încep încep să capete capete noi valenţ valenţe. e. Dacă Dacă până până atunc atuncii se punea punea accen accentt pe
verificarea situaţiilor financiare , urmărindu-se dacă s-au înregistrat toate tranzacţiile întreprinderii, 4
reflectarea corectă a acestora în registre şi în bilanţ, din 1904 s-a decis ca auditorul să verifice şi
existenţa fizică a activelor întreprinderii
Dezvoltarea auditului din Marea Britanie de-a lungul secolului XIX, ca rezultat al revoluţiei
industriale şi al creşterii capitalului, a influenţat profund evoluţia profesiei de auditor în Statele Unite. Chiar dacă, până în anul 1932, practica americană de audit a cunoscut o puternică influenţă britanică, în prima decadă a secolului XX, profesia de auditor a luat un avânt considerabil în America, dezvoltându-se ca profesie de sine stătătoare.
Auditul american a evoluat foarte rapid către utilizarea “testelor de audit” ca proceduri
adaptate ritmului de expansiune a afacerilor de pe piata americană. În paralel cu verificarea prin sondaj, se utilizează şi tehnica verificării tranzacţiilor prin confirmări de la terţi. Americanii au fost primii care au început uniformizarea şi standardizarea practicilor de audit încă din anul 1917.
După anul 1950 auditul a cunoscut o perioadă de progrese importante, primul şi cel mai
important obiectiv al auditului rămânând determinarea gradului de fidelitate al situaţiilor financiare. Putem concluziona că auditul a evoluat în timp de la o verificare exhaustivă a tranzacţiilor în vederea detectării fraudelor, către o verificare prin sondaj, în scopul depistării principalelor riscuri ale entităţilor şi evaluarea controlului intern care s-a organizat şi se exercită la nivelul acestora.
1.2. Auditul intern – concepte si trasaturi Funcţia de audit intern are trei puncte de ancorare în existenţa entităţii:
Acordă consiliere managerului;
Acordă ajutor salariaţilor fără a-i judeca;
Se manifestă independent la nivelul entităţii.
a) Acordă consiliere managerului
Ceea ce deosebeşte auditul intern de orice altă funcţie de control din cadrul unei entităţi este însăşi competenţa acestuia de a consilia managerul, de a-i oferi asistenţă pentru a-i permite acestuia săşi administreze mai bine activităţile. b) Acordă ajutor salariaţilor fără a-i judeca
Auditul intern are în vedere îmbunătăţirea performanţei existente şi nu judecarea sistemului de control intern. c) Este o funcţie independentă
Independenţa auditului intern îmbracă două forme: ●independenţa structurii de audit în sensul că acesta trebuie să funcţioneze subordonat celui mai înalt nivel ierarhic; ●independenţa auditorilor, în sensul că aceştia nu trebuie încărcaţi cu sarcini care nu ar trebui să le revină. Principalele trăsături ale auditului intern sunt următoarele: 5
universalitatea;
independenţa;
periodicitatea.
a) Universalitatea constă în faptul că auditul intern se organizează şi funcţionează în toate organizaţiile indiferent de obiectul de activitate al acesteia. Domeniul de activitate al auditului intern îl constituie toate activităţile desfăşurate în cadrul unei entităţi. b) Independenţa auditului constă faptul că acesta nu trebuie să acţioneze sub vreo constrângere manifestată din partea managementului sau a oricăror alţi factori de decizie dintr-o entitate. c) Periodicitatea se traduce prin aceea că auditul intern este o funcţie stabilă, ce se realizează în baza unui plan de audit strategic.
1.3. Functia de audit intern – locul in entitate ►Funcţia de audit, aşa cum există ea în zilele noastre în întreprinderi, este de fapt o funcţie
nouă cu particularităţi unice şi care nu se confundă cu nici un precedent istoric. În acelaşi timp este o funcţie universală şi o funcţie periodică. ►Este o funcţie universală deoarece se aplică tuturor organizaţiilor , dar este o funcţie universală şi pentru că se aplică tuturor Funcţiilor acolo unde aceasta se exercită. ►Este o funcţie permanentă în cadrul întreprinderii, dar este o funcţie periodică pentru cei care se întâlnesc cu acest fenomen . „Cei auditaţi” (şefi de serviciu, şefi de departamente, directori)
primesc auditorii în misiune pentru 1 săptămână, 2 săptămâni sau 3 luni. După terminarea misiunii, auditorii pleacă. Vor reveni peste 2 ani, 3 ani sau 5 ani conform unei frecvenţe care va ţine cont de importanţa riscului în activitatea auditată. Deci, funcţie cu întreruperi în măsura în care activitatea nu se desfăşoară în permanenţă în acelaşi loc. Aceste trei caracteristici ale funcţiei de audit intern: noutate, universalitate, periodicitate sunt acum însuşite şi recunoscute. Această evoluţie nu s-a produs nici uniform, nici brusc. Puţin câte puţin, funcţia şi-a compus noua imagine.
1.3.1 Control intern versus audit intern Intre controlul intern si auditul intern, exista unele deosebiri privind sfera de cuprindere si de continut. Controlul intern nu se organizează ca un compartiment distinct în cadrul entităţii, el
regăsindu-se în structura fiecărei funcţii a managementului, a fiecărei activităţi şi este responsabilitatea fiecărui angajat, pe cand auditul intern este subordonat conducerii entitatii economice, functionand intr-un compartiment distinct.
Controlul intern1 – reprezinta „ansamblul formelor de control exerciate la nivelul entitatii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia si cu 1
Legea nr.672/19.12.2002 privind auditul public intern6
reglementarile legale, in vederea asigurarii administrarii fondurilor in mod economic, eficient si eficace; include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele si procedurile”.
Auditul public intern2 – reprezinta „activitatea functional independenta si obiectiva, care da asigurari si consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor si cheltuielilor publice, perfectionand activitatile entitatii publice, ajuta entitatea publica sa isi indeplineasca obiectivele printro abrodare sistematica si metodica care evalueaza si imbunatateste eficienta si eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului si a proceselor de administrare”.
1.3.2 Prezentarea, in paralel, a conceptelor de audit intern si control financiar de gestiune – forma a controlului financiar propriu al agentilor economici La noi, o data cu adoptarea OG nr.119/1999 privind auditul intern3 si controlul financiar preventiv, au fost reglementate: controlul intern, auditul intern si controlul financiar preventiv la nivelul institutiilor publice. Astfel, in Normele metodologice de apilcare a OG nr.119/1999 se precizeaza: „nu trebuie facuta nicio confuzie intre controlul intern, ca ansamblu de masuri la dispozitia conducatorului institutiei publice, menit sa asigure buna functionare a institutiei publice, si auditul intern care, fiind un control de tip endogen, este un control de tip evaluare si, mai ales, este un control final, ultimul din seria controalelor efectuate de structurile proprii ale institutiti publice in cauza”.
Prin apariţia Ordonanţei Guvernului nr. 119/1999 se modifica conţinutul controlului financiar intern, denumit pana acum „propriu" şi având doua forme - controlul financiar preventiv şi controlul financiar intern de gestiune - instituite prin art. 2 şi art. 21 din Legea nr. 30/22.03.1991 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar şi a Gărzii financiare şi art. l din Normele Ministerului Economiei şi Finanţelor nr. 63943/1991 , date în baza H.G. nr. 720/10.10.1991.
Controlul financiar de gestiune este o forma a controlului financiar propriu al agentilor economici si „verifica respectarea dispozitiilor legale privitoare la gestionarea si gospodarirea mijloacelor materiale si banesti, pe baza documentelor inregistrate in contabilitate si a documentelor din evidenta tehnico-operativa” 4. Obiectivele generale ale controlului intern sunt menţionate de art. 3 al Ordonanţei Guvernului nr. 119/1999 şi au drept scop protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor de orice fel, respectarea legii şi a reglementarilor în vigoare şi informarea periodica a conducerii instituţiei prin rapoarte privind situaţia financiara a instituţiei. Nu se mai subliniază ca rol principal al acestui control verificarea gestionarii mijloacelor băneşti şi materiale, cum era pana acum prevăzut de norme. Consider utila o prezentare in paralel a conceptelor de audit intern si control financiar de gestiune. 2
Legea nr.672/19.12.2002 privind auditul public intern Incepand cu anul 2003, prevederile privind auditul intern din OG nr.119/1999 au fost abrogate prin Legea nr.672/2002 privind auditul public intern 4 Hotararea nr.720/10.10.1991 privind aprobarea Normelor de organizare si exercitare a controlului financiar elaborate de Ministerul Economiei si Finantelor 7 3
Nr. crt
DOMENII DE REFERINTA
CONTROL FINANCIAR DE GESTIUNE activitate functional este o forma a controlului financiar independenta si obiectiva, ulterior, care se exercita cel putin o care da asigurari si consiliere data pe an, in totalitate sau prin conducerii pentru buna sondaj administrare a veniturilor si urmareste respectarea normelor cheltuielilor publice, legale cu privire la existenta, perfectionand activitatileintegritatea, pastrarea si paza entitatii publice bunurilor si valorilor de orice fel si se exercită asupra tuturor detinute cu orice titlu de o entitate activităţilor desfăşurate într-o patrimoniala entitate publică AUDIT INTERN
•
•
•
1.
DEFINITII
•
-asigurarea
2.
OBIECTIVE
3.
DEOSEBIRI
obiectivă şi -existenta, integritatea, pastrarea si consilierea, destinate să paza bunurilor ; îmbunătăţească sistemele şi -utilizarea valorilor materiale, activităţile entităţii publice; casarea si declasarea de bunuri ; -sprijinirea îndeplinirii -efectuarea incasarilor si platilor in obiectivelor entităţii publice lei si in valuta, in numerar sau prin printr-o abordare sistematică cont ; şi metodică, prin care se -intocmirea si circulatia îmbunătăţeste eficacitatea documentelor primare tehnicosistemului de conducere bazat operative si contabile 6. pe gestiunea riscurilor, a controlului şi a proceselor administrării5. - misiunea de audit se - se efectueaza cel putin o data pe efectueaza cel putin o data la an ; in cazul unor unitati si gestiuni 3 ani ; materiale reduse ca volum, se poate efectua si la o perioada mai mare de un an, dar nu mai tarziu de o data la doi ani ; - face constatari, emite - face verificari, constatari, stabileste recomandari si concluzii si raspunderi, ia masuri de valorificare urmareste implementarea lor ; a constatarilor ; - recomandarile auditorului - masurile lasate de organele de sunt optionale pentru control in procesele-verbale incheiate management. sunt obligatorii. - in cazul constatarii unor face constatari, stabileste regularitati sau prejudicii, raspunderi si urmareste valorificarea raporteaza imediat conducerii constatarilor ; si instiinteaza stuctura de - in cazul constatarii de pagube, control intern abilitata pentru organele de control iau masuri de cercetare, respectiv Serviciul extindere a controlului asupra de Control Fianciar de intregii perioade in care, potrivit gestiune , neluand masuri cu legii, pot fi luate masuri de recuperare a acestora si de tragere la privire la cele constatate . raspundere a persoanelor vinovate ;
1.4 Obiectivele si sfera de activitate a auditului intern. Tipuri de audit intern 5
Legea nr.672/19.12.2002 privind auditul public intern Norma nr..63943/30.09.1991 privind modul de organizare si exercitare a controlului financiar propriu la ministere, departamente, alte organe centrale de stat, prefecturi si 8Primaria Municipiului Bucuresti, precum si la regiile autonome. 6
Obiectivele auditului intern sunt următoarele:
asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile
entităţii publice; sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi
metodică, prin care se îmbunătăţeste eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscurilor, a controlului şi a proceselor administrării. Sfera auditului intern cuprinde:
a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publică din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusive a fondurilor provenite din asistenţă externă; b) constituirea veniturilor publice , respective autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora; c) administrarea patrimoniului public , precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat sau public al statului ori la unităţile administrative – teritoriale; d) sistemele de management financiar şi control , inclusiv contabilitatea şi sistemele informatice aferente. Tipurile de audit intern în ţara noastră sunt următoarele:
a) auditul de sistem , care reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient, pentru identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea acestora;
b) auditul performanţei , care examinează dacă criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele;
c) auditul de regularitate , care reprezintă examinarea acţiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice care le sunt aplicabile
1.5 Planificarea auditului intern Activitatea de audit intern este o activitate planificată, proces care se realizează pe baza analizei riscurilor asociate activităţilor şi care este menit să adauge valoare entităţii auditate. Auditul intern comportă trei niveluri de planificare : a) Planificare strategică adică planificare pe termen lung – are în vedere faptul că toate activităţile unei entităţi care sunt pretabile la riscuri trebuie auditate pe parcursul mai multor ani acest lucru fiind determinat de imposibilitatea auditării într-un singur an a întregii activităţi; 9
b) Planificarea anuală se materializează în elaborarea unui plan anual de audit intern care să cuprindă misiunile ce pot fi efectuate pe parcursul unui an, misiuni stabilite în concordanţă cu analiza riscurilor, cu solicitările organului ierarhic superior al structurii de audit, cu solicitările managementului, cu semnalele primite de auditori, cu numărul existent de auditori din respectiva structură, etc. c) Planificarea misiunii de audit intern se materializată în elaborarea programului misiunii de audit intern, document elaborat la începutul fiecărei misiuni şi care presupune precizarea datelor la care se vor efectua fiecare dintre fazele misiunii de audit. Foarte importante în activitatea de planificare a auditului intern sunt următoarele aspecte : •
planificarea auditului trebuie să fie conformă cu prevederile cartei auditului intern şi cu
modul de realizare a obiectivelor unei entităţi. De aceea procesul de palnificare presupune în mod obligatoriu existenţa următoarelor elemente: obiective, un program al misiunilor, estimări de personal şi de bugete financiare, rapoarte de activitate; •
obiectivele auditului intern trebuie să poată fi atinse în cadrul unor planuri
operaţionale şi a unor bugete stabilite; •
planul de audit trebuie să cuprindă următoarele elemente: structura auditată,
activităţile auditate, obiectivele auditabile, perioada auditată, perioada misiunii de audit, numărul de auditori interni ce vor efectua fiecare misiune de audit; •
este esenţială estimarea timpului necesar ţinând cont de domeniul misiunii prevăzute
precum şi de natura şi sfera lucrărilor de audit realizate de auditori;
1.6 Carta auditului intern si codul privind conduita etica a auditorului intern. Carta auditului intern defineste obiectivele, drepturile si obligatiile auditului intern, este
elaborata de catre fiecare sef al compartimentului de audit intern si aprobata de conducatorul entitatii. Carta auditului intern informeaza despre obiectivele si metodele de audit, clarifica misiunea de audit, fixeaza regulile de lucru intre auditor si auditat si promoveaza regulile de conduita. Codul de conduită etică profesională este destinat în principal încurajării unui comportament
profesional ideal, dar trebuie elaborat astfel încât să fie realist şi aplicabil.
Principiile etice profesionale fundamentale, a căror respectare asigură atingerea obiectivelor profesiei de auditor, sunt următoarele: •
integritatea: un auditor profesionist trebuie să fie direct şi onest în îndeplinirea serviciilor sale
profesionale; •
obiectivitatea: un auditor profesionist trebuie sa fie corect şi nu trebuie să îngăduie ca
obiectivitatea să fie afectată de prejudecăţi, conflicte de interese sau influenţe externe; •
confidenţialitate: un auditor profesionist trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor
dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale şi nu trebuie să dezvăluie nici o astfel de 10
informaţie fără o autorizare corespunzătoare şi specifică, cu excepţia situaţiilor în care există un drept sau o obligaţie legală, sau profesională care impune dezvăluirea acelor obligaţii; •
competenţa: implică permanenta actualizare a cunoştinţelor teoretice şi practice.
1.7 Organizarea si desfasurarea auditului intern in Romania Auditul intern în ţara noastră este organizat pe trei structuri distincte:
a) Comitetul pentru Audit Public Intern ( CAPI); b) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern ( UCAAPI); c) compartimentele de audit public intern din entităţile publice. a) Comitetul pentru Audit Public Intern ( CAPI ) este o structură ce a luat fiinţă pe lângă Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern ( UCAAPI), organism cu caracter consultativ, pentru a acţiona în vederea definirii strategiei şi a îmbunătăţirii activităţii de audit public intern, în sectorul public. În realizarea obiectivelor sale CAPI are ca atribuţii principale: dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern şi emite o opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia; dezbate şi avizează raportul anual privind activitatea de audit public intern şi îl prezintă Guvernului; analizează importanţa recomandărilor formulate de auditorii interni în cazul divergenţelor de opinii dintre conducătorul entităţii publice şi auditorii interni, emiţând o opinie asupra consecinţelor neimplementării recomandărilor formulate de aceştia.
b) Uniunea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern ( UCAAPI ) este structurată pe compartimente de specialitate, în subordinea directă a ministrului finanţelor publice. În realizarea obiectivelor sale UCAAPI are următoarele atribuţii principale: elaborează, conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului public intern şi monitorizează la nivel naţional această activitate; dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern; dezvoltă şi implementează proceduri şi metodologii uniforme, bazate pe standardele internaţionale; elaborează Codul privind conduita etică a auditorului intern; verifică respectarea normelor, instrucţiunilor, precum şi a Codului privind conduita etică a auditorului intern de către compartimentele de audit public intern şi poate iniţia măsurile corective necesare, în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză.
c) Compartimentul de audit intern se constituie în subordinea directă a conducerii entităţii publice. Atribuţiile compartimentului de audit intern sunt: elaborează norme metodologice specifice entităţii
publice în care îşi desfăşoară activitatea, cu avizul UCAAPI; elaborează proiectul planului anual de audit public intern; efectuează activităţi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar şi control ale entităţii publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienţă şi eficacitate; elaborează raportul anual al activităţii de audit public intern; în cazul identificării unor iregularităţi sau posibile prejudicii, raportează imediat conducătorului entităţii publice şi structurii de control intern abilitate. 11
1.8 Reglementari in domeniul audit intern REGLEMENTARI PROBLEMA REGLEMENTATA ◄Ordin nr. 252/03.02.2004 pentru • Scopul Codului privind conduita etica a auditorului aprobarea Codului privind conduita intern este crearea cadrului etic necesar desfăşurării profesiei de auditor intern, astfel încât acesta sa îşi etica a auditorului intern îndeplinească cu profesionalism, loialitate, corectitudine şi în mod constiincios îndatoririle de serviciu şi sa se abţină de la orice fapta care ar putea sa aducă prejudicii instituţiei sau autorităţii publice în care îşi desfăşoară activitatea. • Codul privind conduita etica a auditorului intern este structurat în doua componente esenţiale: a) principiile fundamentale pentru profesia şi practica de audit public intern; b) regulile de conduita care impun normele de comportament pentru auditorii interni. nr.38/15.01.2003 pentru • aplicarea normelor generale de audit public intern in ◄Ordin aprobarea Normelor generale privind Romania exercitarea activitatii de audit public • normele metodologice privind misiunea de audit public intern cu modificarile si completarile intern ulterioare • ghidul procedural – descrierea procedurilor si modelelor standard ale documentelor utilizate • carta auditului intern – rolul si obiectivele auditului intern; statutul compartimentului de audit public intern; principiile aplicabile compartimentului de audit public intern si auditorului intern; metodologie ◄ Legea nr.672/19.12.2002 privind • auditul intern la entitatile publice, cu privire la formarea auditul public intern cu modificarile si şi utilizarea fondurilor publice şi administrarea patrimoniului public completarile ulterioare ◄Standarde de audit intern - având în • Standardele profesionale cuprind mai multe componente, vedere că auditul intern se efectuează legate logic într-un tot unitar, care ghidează activitatea în entităţi care diferă foarte mult una acestora recunoscutee de practicienii în domeniu, şi anume: de cealaltă, pe plan internaţional au - Codul deontologic al auditorului intern; apărut standarde de practică - Standarde de atribut – seria 1000 – denumite şi profesională a auditului intern care Standarde de calificare - enunţă caracteristicile sunt recomandate auditorilor interni structuriilor de audit şi persoanele individuale implicate în indiferent de mediul în care îşi efectuarea activităţilor de audit intern şi se compun din desfăşoară activitatea şi pe baza cărora patru standarde principale cu mai multe standarde aceştia trebuie să-şi realizeze propriile subsuduare, denumite şi standarde de implementare standarde de aplicare a auditului intern practică ; Standardele internaţionale de audit - Standarde de realizare – seria 2000 – denumite intern sunt în permanenţă actualizate Standarde de funcţionare descriu activităţile de audit pentru ca practica în domeniu să fie intern, definesc criteriile de calitate, pentru măsurarea îmbunătăţită iar conflictele de interese acestora şi se compun din şapte standarde principale şi din să dispară. mai multe standarde subsidiare; Standarde de aplicare practică – seria AP 1000 şi seria AP 2000 – care sunt Standarde de implementare în cadrul misiunilor specifice.
CAPITOLUL II – REALIZAREA MISIUNII DE AUDIT INTERN – ETAPE, PROCEDURI SI DOCUMENTE
12
Misiunile de audit intern se desfăşoară conform normelor metodologice proprii activităţii de audit intern din entitatea respectivă şi presupune parcurgerea următoarele etape:
1. pregătirea misiunii de audit intern
2. intervenţia la faţa locului
3. raportul de audit intern
4.urmarirea recomandărilor
In continuare prezentam schema generala privind derularea misiunii de audit public intern 7 . In partea stanga a graficului sunt prezentate etapele procesului de audit public intern, cu referire la procedurile de urmat, iar in partea dreapta rezultatele obtinute.
DERULAREA MISIUNII DE AUDIT PUBLIC INTERN Etape Proceduri Documente Ordinul de serviciu Declaratia de independenta 7 Ordin nr.38/15.01.2003 pentru aprobarea Normelor generale de auditprivind public intern Notificarea 13 privind exercitarea activitatii declansarea misiunii de audit public intern Initierea auditului
Colectarea si prelucrarea informatiilor
Pregatirea misiunii de audit
Interventia la fata locului
Analiza riscurilor
Tabelul „puncte tari si puncte slabe”
Elaborarea programului de audit public intern
Programul de audit; Programul interventiei la fata locului
Deschiderea sedintei
Minuta sedintei de deschidere
Colectarea dovezilor
Teste; Formularele constatarilor de audit
Constatarea si raportarea iregularitatilor Revizuirea documentelor de lucru Inchiderea sedintei Elaborarea proiectului de raport de audit
Formular de constatare si raportare a iregularitatilor Nota centralizatoare a documentelor de lucru Minuta sedintei de inchidere Proiect de raport
Transmiterea proiectului de raport
Raportul de audit public intern
Reuniunea de conciliere
Minuta reuniunii de conciliere
Raportul final
Raportul final
Supervizarea
Difuzarea raportului de audit public intern
Urmarirea recomandarilor
Urmarirea recomandarilor
Fisa de urmarire a recomandarilor
2.1 Pregatirea misiunii de audit intern 14
Etapa pregătirii misiunii de audit intern se desfăşoară cu respectarea următoarelor proceduri: 1. Iniţierea auditului; 2. Colectarea şi prelucrarea informaţiilor; 3. Identificarea şi analiza riscurilor; 4. Elaborarea programului de audit intern; 5. Şedinţa de deschidere. 1. Iniţierea auditului
Procedura de iniţiere a misiunii de audit presupune întocmirea si transmiterea ordinului de serviciu echipei de auditori interni, care are rolul de a repartiza sarcinile auditorilor pentru că aceştia să poată demara misiunea de audit intern. Ordinul de serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de structura de audit intern şi se
întocmeşte de către coordonatorul acesteia pe baza planului anual de audit intern şi a informării – cadru privind efectuarea misiunii de audit intern. Asigurarea independenţei auditorilor faţă de entităţile publice auditate se realizează prin întocmirea declaraţiei de independenţă , al cărei scop este verificarea incompatibilităţilor personale ale auditorilor atât faţă de conducerea, personalul şi activităţile auditate. Dacă în timpul misiunii de audit intern apare o incompatibilitate reală sau presupusă, auditorii sunt obligaţi să-l informeze de urgenţă pe şeful structurii de audit intern. 2. Colectarea şi prelucrarea informaţiilor
În această fază auditorii poartă discuţii cu managementul entităţii pentru a li se prezenta cadrul general de funcţionare a entităţii când se vor solicita principalele documente: organigrama, regulamentul de organizare şi funcţionare, fişele posturilor, regulamente interne, etc. Acestia se deplasează la fiecare compartiment implicat în misiunea de audit, unde se desfăşoară activităţile cuprinse în plan şi se familiarizează cu activitatea ce va fi evaluată. Colectarea şi prelucrarea informaţiilor presupune următoarele: ●identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi socioeconomic în care entitatea auditată îşi desfăşoară activitatea; ●analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii auditate; ●analiza entităţii şi a activităţilor sale; ●analiza factorilor susceptibili de a împiedica buna desfăşurare a misiunii de audit intern ; ●identificarea punctelor cheie ale funcţionării entităţii şi ale sistemelor sale de control, pentru o evaluare a punctelor slabe şi a celor tari; ●identificarea constatărilor semnificative şi recomandărilor din rapoartele anterioare, care ar putea să afecteze stabilirea obiectivelor misiunii de audit intern; 15
●identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenţă semnificativă; ●identificarea surselor potenţiale de informaţii care ar putea fi folosite ca dovezi ale auditului şi aprecierea validităţii şi credibilităţii acestor informaţii.
3. Identificarea şi analiza riscurilor Evaluarea riscurilor aferente activităţilor unei entităţi reprezintă o preocupare atât a auditorilor
cât şi a controlului intern. Abordarea riscurilor trebuie să aibă în vedere faptul că acestea comportă trei
componente: ●riscul inerent care este riscul ca o eroare materială să se producă; ●riscul de control care este riscul ca sistemul de control intern al entităţii să nu împiedice sau să nu corecteze respectivele erori; ●riscul de nedetectare care este riscul ce poate apărea chiar dacă auditorii interni au monitorizat riscurile existente (detectate).
Procesul de evaluare a riscurilor trebuie să descopere riscurile măsurabile şi riscurile nemăsurabile iar din total să le selecţionaze pe cele controlabile. Auditorii evaluează şi monitorizează riscurile semnificative privind entitatea auditată prin compararea propriei liste de riscuri cu riscurile controlului intern; faptul că nu analizează toate riscurile nu înseamnă că acceptă slăbiciunile minore. Prin stabilirea activităţilor de control se urmăreşte ca riscurile ridicate să devină medii sau scăzute, până la o eventuală dispariţie ulterioară. Prezentăm în continuare câteva din liniile de stabilire a criteriilor de ierarhizare a riscurilor: 1) constatările anterioare ale auditului – sunt un indicator al disciplinei de control intern;
2) sensibilitatea – reprezintă evaluarea riscurilor inerente asociate entităţilor/structurilor auditate; 3) mediul de control – reprezintă politicile colective, regulile obişnuite, măsurile de protecţie fizică a patrimoniului şi personalul folosit în acest scop; 4) relaţii bune, atmosferă destinsă cu managementul executiv – reflectă încrederea conducătorilor auditului în managementul direct responsabil de unitatea auditată şi implicarea managementului în controlul intern; 5) schimbări ale oamenilor sau sistemelor; 6) complexitatea – reprezintă potenţialul pentru a comite erori sau inadecvări care ar putea trece neobservate din cauza complexităţii mediului.
Normele generale de audit intern stabilesc o metodologie de evaluare a riscurilor care presupune o serie de etape si anume: a) Fiecare activitate ce urmează a fi analizată se detaliază în operaţii succesive, prin descrierea procesului, de la iniţierea şi până la realizarea lui. Ulterior pentru fiecare operaţie trebuie identificate controalele interne specifice şi riscurilor aferente. Ca document în această fază se întocmeşte Lista 16
centralizatoare a obiectelor auditabile care cuprinde totalitatea operaţiilor succesive pentru realizarea
activităţii. b) Identificarea riscurilor inerente asociate operaţiilor prin determinarea impactului financiar al acestora. Această operaţiune se concretizează în analiza operaţiilor cuprinse în Lista centralizatoare a obiectelor auditabile în scopul determinării controalelor interne aferente activităţilor şi funcţionalităţii
acestora. Există mai multe posibilităţi şi anume: -
operaţii la care nu se identifică nici un risc (şi nici controla einterne);
-
operaţii la care se identifică mai multe riscuri (şi mai multe controale);
-
operaţiicare pe lângă riscurile identificate pe operaţii mai pot genera în comun şi alte riscuri.
Această etapă a procesului de audit se finalizează prin întocmirea documentului Identificarea riscurilor pentru elaborarea căruia auditorii pot utiliza Chestionarul de control intern .
c) Stabilirea criteriilor de analiză a riscurilor şi a nivelurilor de apreciere a acesora se realizează ţinând cont de procedurile de audit unde se recomandă utilizarea criteriilor privind aprecierea controlului intern. Etapa se concretizează în elaborarea documentului Lista criteriilor de analiză a riscurilor .
d) Stabilirea nivelului riscului pe criteriile de apreciere se efectuează prin aplicarea la fiecare criteriu de analiză a riscurilor a nivelului de apreciere şi a ponderii nivelului de apreciere, concretizat în documentul intitulat Stabilirea nivelului riscurilor . e) Determinarea punctajului total al riscului se realizează prim înmulţirea, pe fiecare risc identificat, a nivelului şi ponderilor factorilor de risc şi însumarea acestora pe baza formulei de calcul următoare: P1 = Pi * Ni În acestă fază se elaborează documentul Determinarea punctajului total. f) Clasarea operaţiilor pe baza analizei riscurilor se efectuează având în vedre punctajele totale obţinute anterior, stabilite în ordinea impactului produs asupra activităţii şi departajate pe o scară cu trei niveluri: mici, medii şi mari. g) Ierarhizarea operaţiilor în funcţie de analiza riscurilorse realizează pe baza documentaţiei efectuate în etapele anterioare şi se concretizează în elaborarea Tabelului puncte tari puncte slabe , document care prezintă rezultatul evaluării fiecărei operaţii analizate şi permite ierarhizarea riscurilor în scopul orientării activităţii de audit şi elaborarea Programului de audit . h) Tematica în detaliu a obiectelor auditabile selectate cuprinde totalitatea domeniilor de audit selectate şi este semnată de şeful structurii de audit intern. Fiind adusă la cunoştinţa principalilor responsabili ai entităţii în cadrul şedinţei de deschidere a misiunii de audit. 4. Elaborarea programului de audit intern
17
Programul de audit intern este documentul lucru al auditorilor şi cuprinde acţiunile concrete de efectuat pe fiecare obiect auditabil din tematica detaliată, cu scopul de a se atinge obiectivele auditului. Programul de audit are un dublu rol: ►îl asigură pe şeful structurii de audit intern că au fost luate în consideraţie toate aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit intern; ►garantează repartizarea sarcinilor şi planificarea activităţilor de către supervizor.
Pe baza Pogramului de audit se elaborează Programul intervenţiei la faţa locului care are scopul de a prezenta detaliat lucrările pe care echipa îşi propune să le efectueze şi cuprinde: obiectivele, tipul testării, locul testării, durata testării, auditorii implicaţi. 5. Şedinţa de deschidere a intervenţiei la faţa locului se derulează la entitatea auditată, avand ca
scop principal întâlnirea cu reprezentanţii entităţii auditate pentru a discuta domeniul auditului, obiectivele urmărite şi modalităţile de lucru privind misiunea de audit şi aducerea la cunoştinţă a programului de intervenţie la faţa locului. Documentul ce se întocmeşte pe parcursul desfăşurării sedintei este Minuta şedinţei de deshidere.
2.2 Intervenţia la faţa locului Această etapă constă în colectarea documentelor, analiza şi evaluarea activităţii si cuprinde următoarele proceduri: 1. Colectarea informaţiilor;
2. Constatarea şi raportarea iregularităţilor; 3. Revizuirea documentelor de lucru; 4. Şedinţa de închidere. 1. Colectarea informaţiilor.
Intervenţia la faţa locului constă în colectarea documentelor, analiza şi evaluarea acestora, care reprezintă procedura de colectare a dovezilor. Scopul acestei proceduri îl constituie efectuarea testărilor stabilite prin Programul intervenţiei la faţa locului şi obţinerea de probe de audit adecvate, suficiente şi relevante pentru formularea constatărilor, concluziilor şi recomandărilor. La realizarea procedurii de colectare a informaţiilor participă aât auditorii cât şi supervizorul, fiecare având atribuţii spaciale, astfel: a) Auditorii: -
efectuează testările şi procedurile prevăzute prin program;
-
apreciază dovezile obţinute din punctul de vedere al adecvării, suficienţei şi relevanţei;
-
colectează documentele;
-
numerotează documentele;
18
-
pregătesc şi finalizează fişele de identificare şi analiză a problemei - FIAP;
-
tansmit FIAP - urile spre avizare supervizorului;
-
îndosariază documentele.
b) Supervizorul: - analizează şi supervizează testele; -
revede şi supervizează FIAP – urile.
Pentru realizarea obiectivelor misiunii, auditorul în faza de intervenţie la faţa locului, va apela la tehnici şi instrumente specifice de audit intern: 1. Verificarea - asigură validarea, confirmarea, acurateţea înregistrărilor, documentelor, declaraţiilor, concordanţa cu legile şi regulamentele, precum şi eficacitatea controalelor interne. Tehnici : comparaţia; recalcularea; confirmarea; punerea de acord; garantarea; urmărirea. 2. Observarea fizică – reprezintă o modalitate prin care auditorii interni îşi formează o opinie proprie asupra situaţiei evaluate. 3. Interviul – se realizează de către auditori prin intervievarea persoanelor implicate în activităţile auditate sau interesate de acestea. 4. Analiza – constă în descompunerea unei activităţi în elamente componente, care pot fi izolate, identificate, cuantiifcate şi măsurate distinct. 5. Chestionarele de luare la cunoştinţă, de control intern şi listele de verificare – sunt instrumente care cuprind întrebările pe care le formulează auditorii interni. 6. Pista de audit – reprezintă tabloul de prezentare a circuitului auditului care permite stabilirea fluxurilor de informaţii, atribuţiilor şi responsabilităţilor, stabileşte documentele justificative şi reconstituie operaţiunile de la suma totală până la detalii individuale, şi invers. 7. Formularele – se utilizează pentru prezentarea fundamentală a constatărilor de audit şi sunt de două feluri: - Fişele de identificare şi analiză a problemei care se întocmeşte pentru fiecare disfuncţionalitate constatată. În cadrul acestui document sunt prezentate câteva elemente esenţiale şi anume: problema,
constatarea, cauza, consecinţa şi recomandarea precum şi soluţia propusă de auditori pentru remedierea activităţii la care au fost constatate deficienţe. - Fişele de constatare şi raportare a iregularităţilor au un caracter spacial ele fiind întocmite atunci când sunt constatate abateri grave de la regulile procedurale şi metodologice, respective de la regulile şi legislaţia aplicabilă entităţii auditatecare ar putea produce prejudicii pe seama fondurilor publice. 2. Constatarea şi raportarea iregularităţilor
În situaţia în care auditorii interni au descoperit iregularităţi, aceştia trebuie să:: - raporteze cel târziu a doua zi şefului structurii de audit intern iregularităţile constatate, care pot fi abateri de la regulile procedurale şi metodologice, respectiv de la prevederile legale aplicabile entităţii auditate care ar putea produce prejudicii pe seama fondurilor publice; 19
- supervizorul îl informează pe conducătorul entităţii auditate în termen de trei zile cu privire la constatarea iregularităţilor; managerul are obligaţia de a iniţia procedura de constituire a unei comisii de control formată din specialişti pe domeniul ce urmează a fi cercetat. 3. Revizuirea documentelor de lucru a) Constituirea dosarelor de audit intern:
I. Dosarul permanent: - Secţiunea A – Raportul de audit intern şi anexele acestuia:
-
•
Ordinul de serviciu;
•
Declaraţia de independenţă;
•
Rapoartele (intermediar şi final);
•
Testele;
•
Fişele de identificare şi analiză a problemei;
•
Fişele de constatare şi raportare a iregularităţilor;
•
Programul intervenţiei la faţa locului;
•
Programul de audit intern.
Secţiunea B – Administrativă: •
-
-
Notificarea privind declanşarea intervenţiei la faţa locului;
•
Minuta şedinţei de deschidere;
•
Minuta şedinţei de închidere;
•
Minuta şedinţei de conciliere;
•
Corespondenţa cu structura auditată.
Secţiunea C – Documentaţia misiunii de audit intern: •
Strategii interne;
•
Reguli, regulamente şi legi aplicabile;
•
Proceduri de lucru;
•
Materiale despre entitatea auditată;
•
Informaţii financiare;
•
Rapoarte de audit anterioare;
•
Informaţii despre posturile cheie;
•
Documentaţia nalizei riscurilor;
•
Documentaţia privind sistemul de control intern.
Secţiunea D – Supervizarea misiunii de audit intern •
Lista de supervizare a documentelor. 20
II. Dosarul documentelor de lucru cuprinde copii ale documentelor justificative care trebuie să confirme şi să sprijine concluziile auditorilor interni. Dosarul este indexat prin atribuirea de litere şi cifre pentru fiecare secţiune sau obiectiv de audit din cadrul programului de audit intern. Indexarea trebuie să fie simplă şi uşor de urmărit. b) Revizuirea documentelor de lucru
Aceasta se efectuează de către auditorii interni înainte de întocmirea Proiectului raportului de audit intern, pentru a se asigura că documentele de lucru sunt pregătite în mod corespunzător şi că
acestea furnizează un sprijin adecvat pentru munca efectuată şi pentru dovezile/probele adunate în timpul misiunii de audit intern. În cadrul acestei etape, auditorii apreciază dacă FIAP- urile şi documentele de lucru asigură un sprijin corespunzător pentru misiune, efetuează modificările necesare la documente si întocmesc nota centralizatoare a documentelor de lucru. c) Păstrarea şi arhivarea documentelor şi a dosarelor de audit
Dosarele de audit sunt proprietatea entităţii şi sunt confidenţiale. Ele trebuie păstrate până la îndeplinirea recomandărilor din raportul de audit intern, după care se arhivează în concordanţă cu reglementările legale privind arhivarea. 4. Şedinţa de închidere
Şedinţa de închidere a intervenţiei la faţa locului are drept scop prezentarea opiniei auditorilor, a constatărilor şi a recomandărilor preliminare, precum şi discutarea unui plan de acţiune şi a unui calendar de implementare a recomandărilor, ocazie cu care se întocmeşte minuta şedinţei de închidere.
2.3 Raportul de audit intern Această etapă constă în elaborarea, transmiterea şi difuazrea raportului de audit intern prin parcurgerea următoarelor proceduri : 1. Elaborarea proiectului raportului de audit intern; 2. Transmiterea proiectului de audit intern; 3. Reuniunea de conciliere; 4. Întocmirea raportului de audit intern final;
5. Difuzarea raportului de audit intern. 1. Elaborarea proiectului de raport de audit intern
Elaborarea proiectului raportului de audit intern, care mai poartă numele de raport intermediar, presupune respectarea următoarelor cerinţe: a)
constatările trebuie să aparţină domeniului auditat; 21
b)
recomandările trebuie să fie în concordanţă cu constatările şi trebuie să ducă la reducerea
riscurilor potenţiale; c)
raportul trebuie să exprime opinia auditorului;
d)
raportul se întocmeşte pe baza Fişelor de identificare şi analiză a problemei;
În cadrul acestei proceduri fiecare dintre membrii structurii de audit au anumite responsabilităţi: ●auditorii redactează proiectul raportului de audit intern, indică pentru fiecare constatare cauza care
a provocat-o, transmite şefului structurii de audit proiectul raportului spre avizare; ●supervizorul analizează proiectul raportului de audit intern şi formulează propuneri de modificare,
stabilind dacă este cazul să consulte compartimentul juridic; ●auditorii efectuează schimbările propuse de către supervizor şi îndosariază proiectul raportului de
audit intern. 2. Transmiterea proiectului raportului de audit intern
Proiectul raportului de audit se transmite la structura auditată, iar aceasta poate trimite, punctele de vedere; acestea sunt analizate de auditori. Netransmiterea punctelor de vedere în termen presupune acordul tacit al structurii auditate în legătură cu proiectul raportului de audit intern. Procedura de transmitere a proiectului de raport de audit parcurge următorii paşi:
şeful structurii de audit intern transmite proiectul raportului la entitatea auditată; reprezentanţii entităţii auditate analizează proiectul raportului de audit intern, solicită
dacă este cazul reuniunea de conciliere si transmit punctele lor de vedere cu privire la conţinutul proiectulu în maximum 15 zile de la primire; auditorii şi supervizorul revăd răspunsurile de la entitatea auditată şi pregătesc reuniunea
de conciliere; auditorii precizează în proiectul raportului de audit intern aspectele reţinute din punctul de
vedere al entităţii auditate, dacă se impune şi îndosariază punctul de vedere al entităţii auditate. 3. Reuniunea de conciliere
În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni organizează reuniunea de conciliere cu structura auditată, în cadrul căreia reanalizează constatările şi recomandările formulate cu scopul de a vedea dacă acestea pot să fie modificate conform sugestiilir entităţii auditate. Discuţiile ce se poartă în cadrul acestei şedinţe sunt consemnate în documentul numit Minuta şedinţei de conciliere . 4. Elaborarea raportului de audit intern
Raportul de audit intern trebuie să includă modificările discutate şi convenite pe parcursul şedinţei de conciliere. 22
►Procedura de întocmire a raportului de audit intern urmează următorii paşi: ● auditorii introduc în raportul final toate modificările convenite; ●se finalizează raportul de audit intern; ●se întocmeşte lista completă privind difuzarea raportului de audit; ●se semnează raportul de auditori pe fiecare pagină.
►Procedura difuzării raportului de audit intern se derulează astfel: ●auditorii transmit raportul, rezultatele concilierii şi punctul de vedere al entităţii auditate, şefului structurii de audit intern; ● şeful structurii de audit semnează raportul şi îl transmite managerului care a aprobat efectuarea misiunii de audit intern; ●managerul analizează şi avizează raportul de audit intern; ●auditorii transmit o copie a raportului avizat, entităţii auditate.
În situaţia în care managerul nu a avizat unele recomandări, este responsabilitatea şefului structurii de audit să transmită organului ierarhic superior o informare cu detaliarea recomandărilor formulate de auditori şi neavizate de manager, însoţită de documente care să justifice urmările neimplementării respectivelor recomandări. În cazul în care nu există puncte de vedere divergente între auditori şi entitatea auditată, menţionăm că proiectul raportului de audit intern devine raportul final de audit intern.
2.4 Urmarirea recomandarilor Urmărirea recomandărilor de către auditorii interni este un proces prin care se constată
caracterul adecvat, eficacitatea şi oportunitatea acţiunilor întreprinse de către conducerea entităţii auditate pe baza recomandărilor din raportul de audit intern.
Procedura se desfăşoară astfel :
auditorii întocmesc fişa de urmărire a recomandărilor şi verifică implementarea
recomandărilor la termenele stabilite;
entitatea auditată transmite auditorilor o notă de informare cu privire la stadiul
implementării recomandărilor din raportul de audit intern;
şeful structurii de audit intern transmite organului ierarhic superior stadiul progreselor
înregistrate în implementarea recomandărilor. Dacă termenele de implementare a recomandărilor nu au fost respectate este informată conducerea entităţii care a aprobat desfăşurarea auditului.
auditorii îndosariază nota de informare cu privire la stadiul implementării recomandărilor
în dosarul permanent.
CAPITOLUL III – Studiu de caz privind realizarea misiunii de audit intern cu tema „De a da asigurari privind respectarea procedurilor de calcul al salariilor conform dispozitiilor interne si a legislatiei in vigoare”
23
Activitatea de salarizare reprezintă o funcţie suport importantă, fiind un domeniu de preferinţă al activităţii auditorului intern, justificată în mare măsură de multitudinea de procese care sunt derulate şi în mod implicit de riscurile care le însoţesc. Misiunile de audit intern se desfăşoară conform normelor metodologice proprii activităţii de audit intern din societate. Misiunile de audit se realizează printr-o metodologie proprie şi presupune parcurgerea următoarele etape: • pregătirea misiunii de audit intern • intervenţia la faţa locului • raportul de audit intern • urmarirea recomandărilor. Misiunea de audit intern are scopul de a da asigurări managementului asupra respectarii procedurilor de calcul al salariilor, a funcţionalităţii sistemului de control intern, respectiv a conformităţii cu dispozitiile interne si cadrul legislativ normativ, fiind structurate pe următoarele domenii auditabile:
• Existenţa procedurilor interne privind calculul salariilor; • Evidenţierea corectă a constituirii elementelor salariale şi a plăţilor acestora în contabilitate; • Modul de calcul si contabilizare a elementelor retinute din salarii si a cheltuielilor cu personalul; • Organizarea sistemului de raportare a datelor financiar-contabile privind salariile; • Funcţionalitatea sistemului informatic utilizat pentru calculul salariilor; • Eficienţa controlului intern privind modul de calcul al salariilor; • Arhivarea documentelor. Misiunea de audit intern s-a desfasurat dupa cum urmeaza: In etapa de pregătire a misiunii de audit intern, au fost desfasurate urmatoarele activitati:
- pe baza planului anual de audit intern si a Notificarii privind declansarea activitatii de audit intern a fost intocmit Ordinul de serviciu – anexa nr.1 (pag.41); - a fost asigurata independenţa auditorilor faţă de structurile prin întocmirea Declaraţiei de independenţă- anexa nr.2 (pag.42); - au fost purtate discuţii cu managementul entităţii pentru a li se prezenta cadrul general de funcţionare
a entităţii si au fost solicitate principalele documente: organigrama, regulamentul de organizare şi funcţionare, fişele posturilor, regulamente interne, etc; - identificarea si analiza riscurilor – anexa nr.3 (pag.44); - elaborarea Programului de audit intern – anexa 24 nr.4 (pag.60);
- elaborarea Programului interventiei la fata locului – anexa nr.5 (pag.65); - elaborarea Listei centralizatoare a obiectelor auditabile – anexa nr.6 (pag.69)
- intocmirea Minutei sedintei de deschidere la fiecare sucursala auditata – anexa nr.7(pag.73) . In etapa de interventie la fata locului au fost efectuate testările şi procedurile prevăzute prin programul de audit, s-au elaborat Fisele de identificare si analiza a problemelor – FIAP – anexa nr.8 (pag.74) si in urma discutiilor purtate cu conducerea sucursalei a fost intocmita Minuta sedintei de inchidere – anexa nr.9 (pag.80).
Pe baza Fişelor de identificare şi analiză a problemei a fost intocmit Proiectul raportului de audit intern . Intrucat nu au existat puncte de vedere divergente între auditori şi entitatea auditată,
proiectul raportului de audit intern a devenit Raportul final de audit intern si a fost intocmita si transmisa Fişa de urmărire a recomandărilor. Raportul de audit intren si Fisa de urmarire a recomandarilor sunt prezentate in cele ce urmeaza.
RAPORT DE AUDIT INTERN Tema: „De a da asigurări privind respectarea procedurilor de calcul a salariilor conform dispoziţiilor interne şi a legislaţiei în vigoare ”. 25
Obiectivele principale ale misiunii de audit sunt: 1. Existenţa procedurilor interne privind calculul salariilor; 2. Evidenţierea corectă a constituirii elementelor salariale şi a plăţilor acestora în contabilitate; 3. Modul de calcul si contabilizare a elementelor retinute din salarii si a cheltuielilor cu personalul; 4. Organizarea sistemului de raportare a datelor financiar-contabile privind salariile; 5. Funcţionalitatea sistemului informatic utilizat pentru calculul salariilor; 6. Eficienţa controlului intern privind modul de calcul al salariilor; 7. Arhivarea documentelor.
I. Scopurile şi obiectivele misiunii de audit public intern : Scopul misiunii de audit este de a da asigurări ca procedura de organizare a activităţii de calculul al salariilor, organizarea şi realizarea acesteia la nivel central şi sucursale se desfăşoară conform reglementarilor in vigoare si a Regulamentului de Organizare si Funcţionare aprobat de Directorul General, precum si identificarea eventualelor disfuncţionalităţi. Menţionăm că auditul efectuat este un audit de regularitate. Problemele supuse auditării pentru fiecare obiectiv în parte au fost stabilite prin chestionare listă de verificare în cadrul etapei de pregătire a misiunii de audit, acestea fiind incluse în dosar la ,,Secţiunea C”.
II. Date de identificare a misiunii de audit intern 2.1 Baza legală Misiunea de audit intern s-a efectuat în conformitate cu prevederile Legii nr.672/2002 privind auditul public intern, a Ordinului nr. 38 din 15 ianuarie 2003 privind exercitarea activităţii de audit public intern şi cu respectarea normelor proprii privind activitatea de audit intern. Misiunea de audit cu tema menţionată mai sus s-a efectuat având în vedere următoarele acte normative: Contractul Colectiv de Munca valabil in anul 2007; Ordinul nr.1850/14.12.2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile; Legea 19/17.03.2000 privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale; OUG nr.158/17.11.2005 privind concediile si indemnizatiile de asigurari sociale de sanatate; OMFP nr.1752/17.11.2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene - cu modificarile si completarile ulterioare; Legea nr.200/22.05.2006 privind constituirea si utilizarea Fondului de garantare pentru plata creantelor salariale; Legea nr.346/05.06.2002 privind asigurarea pentru accidente de munca si boli profesionale; Legea nr.76/2002 privind sistemul asigurarilor pentru somaj si stimularea ocuparii fortei de munca; Legea nr.95/14.04.2006 privind reforma in domeniul sanatatii; Legea nr. 487 din 27.12.2006 bugetului 26
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
S-au întocmit un număr de 7 (sapte) chestionare-listă de verificare, care cuprind aspectele stabilite a se verifica în cadrul misiunii.
Fişele de identificare şi analiza problemelor (F.I.A.P.) Pentru prezentarea fundamentată a constatărilor auditului intern s-au utilizat Fişele de
identificare şi analiza a problemelor (F.I.A.P.). S-au întocmit un număr de 4 (patru) astfel de documente, pentru disfuncţionalităţile constatate, în care s-au prezentat rezumatul problemei, constatările, cauzele, consecinţele şi recomandările formulate de către auditorii interni.
3.3. Materialele întocmite în cursul misiunii de audit public intern: - ordinul de serviciu; - declaraţia de independenţă; - notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern; - identificarea şi analiza riscurilor; - lista obiectelor auditabile; - programul de audit; - programul intervenţiei la faţa locului; - minuta şedinţei de deschidere; - chestionare listă de verificare pentru fiecare obiectiv auditabil; - teste de verificare; - fişele de identificare şi analiza problemelor; - minuta şedinţei de închidere; - proiectul raportului de audit intern.
IV. Constatări , cauze , consecinţe , recomandări: Obiectivul nr.1 : ” Existenţa procedurilor interne privind calculul salariilor.” CONSTATĂRI: ► Salariatii Serviciului Resurse Umane nu au prevazuta in fisele posturilor atributia de tinere a evidentei efectuarii concediului de odihna si urmarire a modului de realizare a acestuia desi, conform ROF, aceasta atributie este specifica lor. In vederea identificarii personalului desemnat cu atributii de tinere a evidentei efectuarii concediului de odihna si urmarire a modului de realizare a acestuia, au fost analizate si fisele posturilor din cadrul serviciilor auditate. S-a constat ca tinerea evidentei efectuarii concediului de odihna si 28
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
- Constituirea eronată a contribuţiilor aferente salariilor datorate de unitate.
RECOMANDARI: ● Recalcularea drepturile salariale, avandu-se in vedere constatarile prezentate. ● Verificarea modului de calcul, acordare şi suportare a indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă, pentru anul 2007, ţinându-se cont de constatările prezentate; ● Verificarea, pentru anul 2007, a modului de acordare a zilelor de concediu de odihna si aplicare a Dispozitiilor de sanctionare emise de conducerea societatii ; ● Asigurarea, in cadrul programului informatic, a unui algoritm de calcul al indemnizatiilor pentru certificatele de concediu medical in continuare, in vederea mentinerii bazei de calcul determinata pentru concediul medical initial; ● Elaborarea unor instructiuni scrise cu privire la : - aplicarea prevederilor Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr.158/2005 privind concediile si indemnizatiile de asigurari sociale de sanatate, cu modificarile si completarile ulterioare ; - controlul ierarhic asupra modului de calcul al drepturilor salariale, in concordanta cu atributiile cuprinse in fisele posturilor persoanelor desemnate cu efectuarea acestuia ; - modul de constituire a drepturilor salariale, a urmaririi si verificarii documentelor justificative care stau la baza procedurii de calcul al salariilor; - intocmirea foilor colective de prezenta si desemnarea persoanelor raspunzatoare de exactitatea datelor mentionate in acestea ; - remunerarea salariaţilor turanti in situaţia in care aceştia se afla in incapacitate temporara de munca, in concordanta cu timpul efectiv lucrat si zilele de concediu medical de care aceştia beneficiază. ● In urma stabilirii instructiunilor cu privire la remunerarea salariaţilor turanti in situaţia in care aceştia se afla in incapacitate temporara de munca, in concordanta cu timpul efectiv lucrat si zilele de concediu medical de care aceştia beneficiază, se vor analiza aspectele constatate de echipa de auditori, prezentate in FIAP si se vor lua masurile corespunzatoare
Obiectivul nr. 3 : ,, Modul de calcul şi contabilizare a elementelor reţinute din salarii şi a cheltuielilor cu personalul ”. CONSTATĂRI: ► In luna noiembrie 2007 au fost retinute unor salariati sume reprezentand imprumuturi si cotizatii la Casa de Ajutor Reciproc fara a se avea la baza documente justificative.
CAUZE: - Inexistenta instructiunilor scrise referitoare la retinerile din salarii a imprumuturilor si cotizatiilor CAR si la controlul asupra acestora. 32
CONSECINŢE: - Posibilitatea retinerii din salarii a unor sume ce nu coincid cu cele datorate de personal in baza imprumuturilor CAR contractate.
RECOMANDĂRI: ● Elaborarea unor instructiuni scrise referitoare la retinerile din salarii a imprumuturilor si cotizatiilor CAR si la controlul asupra acestora. ● Retinerea cotizatiilor si imprumuturilor CAR contractate de salariati doar pe baza documentelor justificative.
Obiectivul nr. 7 : „Arhivarea documentelor”. CONSTATĂRI: ► Pentru evidenta tuturor intrărilor si ieşirilor din arhiva a documentelor create nu este înfiinţat un registru, iar acestea nu se depun la depozitul arhivei pe baza de proces-verbal de predare-primire, conform prevederilor articolului 9 din Legea nr.16/1996 a Arhivelor Naţionale, cu modificările si completările ulterioare. ► La data auditării nu sunt repartizate atribuţii de arhivare a documentelor, conform prevederilor articolului 23 din Legea nr.16/1996 a Arhivelor Naţionale, cu modificările si completările ulterioare.
CAUZE: Lipsa unor instrucţiuni proprii privind arhivarea documentelor sucursalei.
CONSECINŢE: Posibilitatea pierderii sau distrugerii unor documente.
RECOMANDĂRI: ● Întocmirea unor instrucţiuni proprii privind modul de arhivare a documentelor rezultate din activitatea de salarizare, conforme cu Legea nr.16/1996 a Arhivelor Naţionale, modificată şi completată de Legea nr. 358/2002. ● Luarea masurilor pentru repartizarea atribuţiilor de arhivare a documentelor si includerea acestora in fisa de post a persoanei desemnate. Concluziile raportului de audit
In urma desfasurarii misiunii de audit, echipa de auditori interni a ca nu exista instructiuni de lucru scrise pentru toate activităţile de salarizare. 33
Prin elaborarea acestor instructiuni de lucru şi implementarea recomandărilor menţionate, considerăm că se vor putea elimina in buna masura deficientele constatate, in vederea imbunatatirii activitatii de calcul al salariilor.
FISA DE URMARIRE A RECOMANDARILOR
Misiunea de audit cu tema: „De a da asigurări privind respectarea procedurilor de calcul al salariilor conform dispoziţiilor interne şi a legislaţiei în vigoare” t a t n e m e l p m I
Nr.
Recomandare 1. Stabilirea persoanelor responsabile cu evidentierea si urmarirea modului de efectuare a concediilor de odihna. Corelarea atributiilor cuprinse in ROF pentru Serviciul Resurse Umane cu fisele de post ale persoanelor din cadrul acestui serviciu. 2. Recalcularea drepturile salariale, avandu-se in vedere constatarile prezentate. 3. Verificarea modului de calcul, acordare şi suportare a indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă, pentru anul 2007, ţinându-se cont de deficientele constatate in cadrul misiunii de audit intern. 4. Verificarea, pentru anul 2007, a modului de acordare a zilelor de concediu de odihna si aplicare a Dispozitiilor de sanctionare emise de conducerea societatii 5. Asigurarea, in cadrul programului informatic aplicat, a unui algoritm de calcul al indemnizatiilor pentru certificatele de concediu medical in continuare, in vederea mentinerii bazei de calcul determinata pentru concediul medical initial.
34
l a i t r a P t a t n e m e l p m I
t a t n e m e l p m i e N
i i r a t n e m e l p m i a t a D
6. Elaborarea unor instructiuni scrise cu privire la : - aplicarea prevederilor Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr.158/2005 privind concediile si indemnizatiile de asigurari sociale de sanatate, cu modificarile si completarile ulterioare ; - controlul ierarhic asupra modului de calcul al drepturilor salariale, in concordanta cu atributiile cuprinse in fisele posturilor persoanelor desemnate cu efectuarea acestuia ; - modul de constituire a drepturilor salariale, a urmaririi si verificarii documentelor justificative care stau la baza procedurii de calcul al salariilor; - intocmirea foilor colective de prezenta si desemnarea persoanelor raspunzatoare de exactitatea datelor mentionate in acestea ; - remunerarea salariaţilor turanti in situaţia in care aceştia se afla in incapacitate temporara de munca, in concordanta cu timpul efectiv lucrat si zilele de concediu medical de care aceştia beneficiază 7. Elaborarea unor instructiuni scrise referitoare la: - retinerile din salarii a imprumuturilor si cotizatiilor CAR; - controlul asupra acestora. Se va avea in vedere ca retinerile cotizatiilor si imprumuturilor contractate de salariati sa se efectueze numai pe baza documentelor justificative. 8. Întocmirea unor instrucţiuni proprii privind modul de arhivare a documentelor rezultate din activitatea de salarizare, conforme cu Legea nr.16/1996 a Arhivelor Naţionale, modificată şi completată de Legea nr. 358/2002. 9.
Luarea masurilor pentru repartizarea atribuţiilor de arhivare a documentelor si includerea acestora in fisa de post a persoanei desemnate.
- CONCLUZII 35 FINALE ALE LUCRARII -
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
You're Reading a Preview Unlock full access with a free trial.
Download With Free Trial
iar legislaţia ar trebui să contureze exclusiv cadrul în care să se dezvolte această activitate; buna practică este importantă şi mai eficientă decât reglementarea strictă; - sensibilizarea managerilor români cu privire la importanţa şi relevanţa activităţii de audit intern; - îmbunătăţirea pregătirii profesionale a auditorilor interni în vederea unei creşteri a încrederii pe care o au managerii în competenţa acestora; - funcţia de consiliere a auditului intern este în prezent de o mare importanţă acest lucru dând posibilitatea unei consultări permanente între manager şi auditor; - independenţa auditorului intern îi permite acestuia să privească în mod obiectiv activitatea şi să formuleze o opinie care să-i dea managerului o asigurarea asupra bunei desfăşurări a activităţii; - auditorii interni trebuie să fie persoane foarte bine pregătite în diverse domenii de activitate: economic, juridic, tehnic, medical, etc. şi buni cunoscători ai standardelor internaţionale de audit. De o reala insemnatate este si pozitionarea functiei de audit intern in cadrul unei societati. Asa cum am mentionat si in cuprinsul acestei lucrari, auditul intern nu trebuie confundat cu controlul de gestiune. Nu demult, putini puteau face o distinctie intre aceste doua functii. Intr-adevar, ambele Functii se ocupa de toate activitatile intreprinderii, avand caracter universal, insa diferentele sunt destul de importante pentru a le putea identifica si deosebi. Diferentele privind obiectivele sunt esentiale. Cunoastem obiectivele auditului intern, si anume un mai bun control asupra activitatilor desfasurate de intreprindere . Controlorul de gestiune se va ocupa mai mult de informare decat de sisteme si proceduri; in sensul cel mai larg, putem spune ca rolul sau este sa asigure mentinerea marilor echilibre ale societatii (achizitii; vanzari; stocuri), atragand atentia asupra abaterilor savarsite sau previzibile si recomandand masurile ce trebuie luate pentru restabilirea situatiei.
Este esential de mentionat ca activitatea de audit intern este inca in faza de adolescenta in tara noastra. Trebuie facute eforturi sustinute in vederea promovarii importantei acesteia si cresterii competentei auditorilor interni, astfel incat acestia sa poate oferi opinii pertinente si relevante cu privire la ceea ce trebuie facut pentru cresterea performantei activitatilor.
39
