EXAMEN DE AUDITORÍA A CAJA Y BANCOS
INTRODUCCIÓN La cuenta caja y bancos agrupa las cuentas divisionarias que representan medios de cobros y pagos (moneda nacional y moneda extranjera) como dinero en efectivo, cheques, giros, etc., así como los depósitos en instituciones financieras, y bancarias. eg!n el "lan #ontable $eneral %evisado, esta cuenta registra las siguientes subcuentas& '.' '. '.+ '.+ '.'.'. '. '.0 '.0 '.3 '.3 '.5 '.5
#aja *ondos *ijo ijos %emes emesas as en fe fect ctiv ivo o #uent uentas as #or #orri rien ente tes s #ert #ertif ific icad ados os /an /anca cari rios os 1epós epósit itos os a "la "la2o 2os s 4tros tros 1epó 1epósi sito tos s *ond *ondos os sujet sujetos os a restr restricc icción ión
eg!n %esolución CONASEV N° 103-99-EF/94.10 (0.''.55), el rubro de caja y bancos se encu encuen entr tra a en el acti activo vo corr corrie ient nte e del del /ala /alanc nce e $ene $enera rall y comp compre rend nde e el disp dispon onib ible le repre represe senta ntado do por los los medios medios de pago pago en efecti efectivo vo y sus sus equiv equivale alent ntes es de efect efectiv ivo, o, exclu excluye yend ndo o aque aquello llos s depós depósito itos s a pla2o pla2o cuyo cuyo venci vencimie miento nto exce excede de a los ' meses meses posteriores a la fecha del balance general, siempre que existan cl6usulas que impidan su disposición.
OBJETIVOS DEL EXAMEN Los principales objetivos que deben perseguirse al examinar este rubro del balance, son los siguientes& '. #omprob #omprobar ar la autenticid autenticidad ad (en cantidad cantidad y calidad) calidad) de los fondos fondos de efectivo efectivo y de los depósitos a la vista, propiedad de la empresa y que se encuentran ya sea en su poder, en poder de bancos o de terceros, o bien, en tr6nsito. . 1eter 1etermin minar ar si dentr dentro o de este rubro rubro del del balan balance ce,, se presen presentan tan todos todos los fond fondos os y depósitos disponibles, propiedad de la empresa que existen. +. 1ete 1eterm rmin inar ar si esto estos s fond fondos os y depó depósi sito tos s llen llenan an las las cond condic icio ione nes s de disp dispon onib ibil ilid idad ad inmediata y sin restricción de cualquier índole en cuanto a su uso y destino. -. 1etermin 1eterminar ar si las divisas divisas extranjer extranjeras as incluidas incluidas en este rubro, est6n est6n adecua adecuadame damente nte valuadas.
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. 9erificar su adecuada presentación en el balance, así como que :ste contenga la debida información en casos tanto de posible restricción a la disponibilidad inmediata, como de existencias importantes en moneda extranjera.
CUMLIMIENTO CON RINCIIOS Y NORMAS DE AUDITORÍA 1ebe recordarse que para la evaluación del(los) comentado(s) rubro(s) se debe tener en cuenta la aplicación de los "#$;, 7<#s, 7<<*, <#, *;, 7;$;s, 7<;s, ; y #47;9, etc., en forma consistente, relacionados a estos rubros.
ESTUDIO Y EVALUACIÓN DEL CONTROL INTERNO 1e acuerdo con lo establecido por las 7;$;s. y 7<;s. ser6 necesario e indispensable estudiar y evaluar previamente el control interno, pues como consecuencia de esta evaluación, se determinar6 la naturale2a de las pruebas que se deber6n utili2ar, su extensión y la oportunidad con que se deben aplicar. n este rubro del balance cuya f6cil disponibilidad aumenta el riesgo de manipulaciones de fondos, deben observarse ciertas normas de control interno entre las que se encuentran& la separación clara entre las funciones de custodia y manejo de valores, de las de autori2ación de transacciones u operaciones relacionadas con valores y de las de registro contable. #on base en estas normas de control, se pueden enunciar las siguientes recomendaciones generales que pueden ser aplicables en circunstancias normales, pero podr6 haber casos especiales en que algunas no sean aplicables o bien, sean necesarias otras adicionales seg!n el caso específico de que se trate&
=ue exista autori2ación de la ;dministración de la entidad para los que manejar6n o tendr6n firma en las cuentas bancarias.
1eben delimitarse clara y expresamente las labores de los cajeros y evitar tengan intervención en operaciones tanto de autori2ación de movimientos de entrada y salida de dinero, como en las de registro contable.
1ebe adoptarse la política de afian2ar a todos aquellos empleados que manejen fondos y valores.
1ebe existir un control inmediato a la recepción de entradas diarias de dinero (recibos pre numerados, reportes de salida, relación de cobran2as)> no me2clarse con los fondos fijos.
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"ara las salidas de dinero deber6 existir la autori2ación previa.
Las conciliaciones mensuales de las cuentas bancarias de los cheques con los registros contables deben ser efectuadas, por personal independiente al manejo y custodia de los fondos de la empresa.
AFIRMACIONES l objetivo de auditoría para los componentes del rubro #aja y /ancos, es obtener suficiente evidencia de que las afirmaciones correspondientes son v6lidas. Las afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de riesgos y de controles y para la selección de procedimientos de auditoría. e identifican las afirmaciones específicas del componente #aja y /ancos&
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9eracidad
Los saldos de caja y bancos representan efectivo en mano o entregado en depósito a terceros> los cr:ditos representan sobregiros.
?odos los saldos de caja y bancos est6n adecuada e íntegramente contabili2ados en los registros correspondientes (incluyendo las transacciones entre empresas vinculadas) y est6n adecuadamente acumulados en los registros> el corte de operaciones es correcto.
9aluación y xposición
Los saldos de caja y bancos (incluyendo los sobregiros) reflejan todos los hechos y circunstancias que afectan su valuación (incluyendo las modificaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera) de acuerdo con las normas contables. Las disponibilidades han sido adecuadamente resumidas, clasificadas y descriptas y se han expuesto todos los aspectos necesarios para una adecuada comprensión de los saldos involucrados.
FACTORES DE RIES,O F%&'#)* ) R")*' I()#)() ;unque la atención del auditor est6 normalmente concentrada en las 6reas de mayor riesgo, siempre debe anali2arse la posibilidad de reducir el alcance de auditoría en las 6reas de menor riesgo. ;lgunos de los factores de riesgo inherente y sus implicancias para el componente de caja y bancos pueden detectarse siguiendo estas pautas&
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l ente reali2a cambios frecuentes de cuentas bancarias o de firmas autori2adas. l volumen, tipo y valor de los ingresos y egresos de fondos fluct!an significativamente. e han reali2ado ingresos o egresos de fondos significativos de efectivo. e han recibido montos significativos de efectivo.
@ayor control de las autori2aciones verificando las causas de las modificaciones. ;n6lisis continuo para justificar las fluctuaciones. ;n6lisis detallado de las operaciones relevantes. #omprobación del origen y destino de los fondos.
Los movimientos entre bancos son frecuentes o 1etallado an6lisis conciliatorio. inusualmente significativos, posiblemente en relación con un sistema de administración de fondos. on frecuentes las transacciones por cable y las @ayor grado de an6lisis de las evidencias para transferencias electrónicas de fondos. comprobar la integridad de las operaciones de transferencia. e han reali2ado transacciones de fondos %evisión de documentación de respaldo de significativas en fechas cercanas a los cierres de transacciones significativas y prueba del corte de las período. operaciones. Las restricciones de cambio tienen un impacto significativo sobre el flujo de fondos derivado de operaciones en moneda extranjera. Los acuerdos de saldos compensatorios son significativos. l banco con el cual opera el ente parece financieramente d:bil, lo cual puede afectar la disponibilidad de los depósitos.
;n6lisis de cursos de acción alternativos para el flujo de fondos. 1etallada revisión de acuerdos y sus montos. sfuer2os para comprobar la recuperabilidad de los fondos.
F%&'#)* ) R")*' ) C'(#'2 eguidamente se enuncian algunas situaciones y sus implicancias que pueden evidenciar riesgos de control&
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Las protecciones físicas del efectivo en caja no son adecuadas. Las conciliaciones bancarias no se reali2an con regularidad o no son adecuadamente revisadas. Los cheques pendientes y los depósitos en tr6nsito no son adecuadamente controlados. Las cobran2as significativas en diversos establecimientos no son inmediatamente transferidas a las cuentas centrali2adas. 7o existen límites estrictos de aprobación de egresos de fondos. gresos significativos de fondos son procesados fuera del sistema normal. Las transferencias de fondos no son revisadas para asegurar un corte adecuado.
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ROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA ALICABLES Las t:cnicas y procedimientos de auditoría aplicables al examen del efectivo en caja y bancos, su naturale2a, extensión y oportunidad, est6n condicionados al mayor o menor grado de confian2a que tenga el auditor en el sistema de control interno y en las características peculiares de la empresa de que se trate. ; continuación se presenta una lista enunciativa, m6s o no limitativa (pues ser6 el juicio y responsabilidad profesional del auditor quien en todo caso delimite), de los principales procedimientos y t:cnicas recomendables.
A#5)'* )2 )!)&"6' 7 6%2'#)* *"$"2%#)* & los arqueos son una t:cnica de inspección que consiste en el examen y recuento físico de los bienes o documentos que amparan un activo determinado.
C'#)* ) "(#)*'* 7 )#)*'* & es muy importante para el auditor el determinar claramente las fechas e inclusive horas, en que la empresa har6 el corte de las operaciones correspondientes a un período o ejercicio (por ejemplo& !ltimas entradas de dinero por venta, cobran2a o reme2a> !ltimo cheque expedido, entregado o retenido, etc.), a fin de que este periodo o ejercicio se vea afectado exactamente por las operaciones que les corresponden y así, se reflejen adecuadamente en los estados financieros.
C'(!"#$%&"+( 8%(&%#"%*& debe solicitarse la confirmación por parte de la empresa financiera para que proporcione al auditor los datos de las cuentas de cheques y de cualquier otro depósito, fondos a la vista o a pla2o, pr:stamos de cualquier clase y garantías otorgadas, descuentos de documentos, avales y cualquier otro tipo de responsabilidad directa o indirecta.
R)6"*"+( ) &'(&"2"%&"'()* 8%(&%#"%*& deber6n revisarse las conciliaciones bancarias preparadas por el personal de la empresa o bien, preparar las propias cuando a su criterio así convenga.
A(2"*"* 7 &'$#'8%&"+( ) $'6"$")('*& como parte del trabajo de comprobación de la efectividad del control interno es conveniente efectuar un examen documental de las operaciones relacionadas con efectivo en caja y bancos, que permita verificar si se han seguido las políticas y procedimientos aprobados para la autori2ación de pagos, el control de ingresos, cancelación de documentos, fechas de cobran2a y de depósito, forma de expedición de cheques, etc.
E:%$)( ) )&'* 7 #%(*%&&"'()* '*)#"'#)*& cabe recomendar la aplicación del procedimiento de revisión de hechos y transacciones posteriores en el examen del rubro de efectivo en caja y bancos, entre otros en los siguientes casos& •
#uando la empresa cuenta con fondos en moneda extranjera y ocurre una variación importante en el tipo de cambio.
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#uando existen partidas importantes en las conciliaciones bancarias. #uando se hacen depósitos posteriores de fondos, remesas, cobran2as, pagos o liquidaciones importantes, etc.
n todos aquellos casos de partidas no identificadas o poco claras, el auditor deber6 extender su revisión de hechos y transacciones posteriores a la fecha del examen. u experiencia y juicio crítico determinar6n finalmente, la firma y la extensión de esta revisión de eventos subsecuentes.
AR;UEOS DE EFECTIVO l efectivo en caja y bancos que se presenta en el balance general, est6 conformado por dos elementos diferentes, el fondo de caja y las cobran2as no depositadas, provenientes de ventas al contado y de remesas de clientes. l contenido de los diversos fondos fijos para cambio o de caja chica es relativamente f6cil de contar y verificar, ya que el importe total del fondo es fijo y el importe determinado por el arqueo puede ser verificado f6cilmente con el saldo de la cuenta del mayor. n muchos casos, las cobran2as del día procedentes de las ventas diarias al contado o de las remesas de los clientes pueden tambi:n estar en caja porque a!n no han sido depositados en el banco. ste dinero tambi:n debe ser contado y luego controlado hasta su depósito en bancos.
#'&)"$")('* $("$'* ; continuación presentamos los procedimientos de auditoría para un arqueo de fondos& •
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%econtar el efectivo y otros valores mantenidos en custodia en la caja principal, incluyendo cobran2as por depositar, sueldos y jornales no cobrados, moneda extranjera, fondos de terceros mantenidos en custodia, etc. ;l concluir el recuento, solicitar al cajero o al responsable del fondo que confirme por escrito que los fondos bajo su custodia fueron recontados en su presencia y le fueron devueltos intactos. "reparar una relación (o relaciones por separado) de los adelantos de sueldos y jornales y gastos pagados con fondos de caja chica pendientes de rendición de cuenta. #omprobar que se hayan cumplido las políticas en vigencia sobre el particular> principalmente en los que se refiere a las autori2aciones. stablecer los fondos sujetos a arqueo por cobran2a a depositar. 1icho procedimiento debe comprender los pasos siguientes, tanto para las cobran2as efectuadas por cobradores como para las recibidas en mostrador& ') #ontrol de los talonarios de cobran2as recibidas, en uso y los terminados en fecha reciente. ) 9erificación del !ltimo recibo utili2ado en dichos talonarios y visuali2ación de todos los recibos posteriores a!n no utili2ados. +) 9erificación del !ltimo recibo de dichos talonarios incluidos en depósitos bancarios anteriores al arqueo.
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-) 1eterminación de los fondos sujetos a arqueo mediante la sumatoria de todos los recibos comprendidos entre el !ltimo utili2ado () y el !ltimo depositado (+), controlando la secuencia num:rica de los mismos. •
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%evisar el registro de cheques recibidos en mostrador del día del arqueo y del día anterior al mismo y comprobar que han emitido los recibos de cobran2as correspondientes. #ontrolar que los talonarios de recibos de cobran2a sin utili2ar se encuentren intactos y bajo custodia de un empleado responsable no vinculado a las funciones de caja yAo cuentas corrientes. 1eterminar los fondos sujetos a arqueos. 9erificar que los comprobantes de gastos identificados de acuerdo con el tercer procedimiento, hayan sido incluidos en la reposición inmediata posterior al arqueo, y que los anticipos hayan sido debidamente regulari2ados. 9erificar el depósito bancario de los fondos sujetos a arqueo por cobran2as a depositar. #omprobar que el saldo de la cuenta de mayor general B*ondo *ijoC coincida con el importe incluido en el acta de arqueo.
MODELO SENCILLO DE RO,RAMA DE AUDITORÍA ARA CAJA C y de hecho, no son significativos. Los fondos de caja chica deber6n, normalmente, ser en cantidad suficiente para que los reembolsos sean requeridos cada tres o cuatro semanas como promedio. ;l cierre del ejercicio el fondo de caja chica deber6 ser reembolsado, de tal manera que los gastos se reflejen en el período contable adecuado. i el auditor determina que el fondo no fue reembolsado al final del ejercicio, podr6 recomendar o no un asiento de ajuste para los gastos no registrados, dependiendo de la importancia relativa de las partidas involucradas.
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E2 #'#%$% ) %"'#% xisten innumerables m:todos para operar un fondo de caja chica. l programa de auditoría que se limita a continuación para el examen de la caja chica, se basa en los supuestos siguientes& a) *unciona un sistema de fondo fijo y la composición total del fondo es igual al saldo de la cuenta en el mayor general> b) e utili2an comprobantes o recibos de caja chica> y c) e preparan res!menes de los comprobantes cada ve2 que se repone el fondo. l siguiente programa podría modificarse de acuerdo a la actividad económica y al volumen de operaciones de la empresa bajo examen& • • •
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#ontrole simult6neamente todo el efectivo que a de contarse y todos los valores. #uente y prepare una relación de todas las partidas en el fondo. 4btener la firma del custodio de la caja chica acusando recibo del efectivo, comprobante, valores, etc. 4bt:ngase la aprobación por escrito de una persona responsable para todos los comprobantes de gastos y cheques de empleados que haya en el fondo. #onciliar el fondo con el saldo de la cuenta de caja chica en el mayor general a la fecha del balance general. #onfrontar todos los cheques en el fondo con las boletas correspondientes de depósito y con el estado bancario. xaminar la evidencia original de los desembolsos y confronte los comprobantes de caja chica con el documento que cubre la renovación del fondo> inspeccionar las distribuciones y aprobaciones. 9erifique las sumas de los comprobantes de renovación del fondo. #onfrontar los comprobantes de renovación del fondo con el registro de egresos de caja. 4btener de un funcionario responsable la aceptación y aprobación por escrito de cualquier faltante en el fondo. i la auditoría tiene lugar despu:s del cierre del ejercicio, reconciliar la cuenta desde la fecha en que se toma el arqueo hasta el +' de diciembre del aDo anterior.
CONFIRMACIÓN DE BANCOS Y DE OTRAS EMRESAS FINANCIERAS En programa de auditoría para la confirmación de bancos y de otras empresas financieras, deber6 incluir, entre otros, los siguientes procedimientos& '. 4btener o proponer una lista completa de todas las cuentas bancarias existentes durante el período. Las cuentas corrientes, de depósito, pr:stamos, cartas de cr:dito, letras en cobran2a, letras descontadas, etc> tambi:n deben ser incluidas. . #ompletar o hacer que la empresa cliente complete los formularios est6ndar.
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+. ;cordar que la empresa autorice al banco a cumplir con el requerimiento de auditoría. sto puede lograrse mediante la firma de la carta circular. -. "reparar un listado de control de las confirmaciones. . 1espachar las cartas circulares directamente, adjuntando una copia adicional de cada solicitud para el banco. 0. %egistrar las fechas de envío y recepción en el listado de control. F. i fuera necesario, enviar un segundo pedido (;G'& ección ++'.3). 3. #ontrolar las respuestas a medida que son recibidas y reali2ar inmediatamente un seguimiento de las discrepancias observadas, de la siguiente manera& %evisar el sobre y el formulario est6ndar para identificar cualquier posible evidencia de falta de autenticidad.
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FRAUDES EN CAJA Y BANCOS Los fraudes pueden clasificarse de la siguiente manera&
C2%*"!"&%&"+( ) 2'* F#%)* 5) %!)&% % 2%* ')#%&"'()* ) C%=% 7 B%(&'* S)>( * )=)&&"+(
S)>( 2%* '*"8"2"%)* ) E(&8#"$")(' 7 2% *"%&"+( ) 2'* #)"*#'*
A. D)*!%2&'* A. A8")#%* Los recuentos o conciliaciones I()#&)%&"+(. fectuar cobros antes de •
son inferiores registradas.
que :stos se registren (por ejemplo, ventas al contado o cobros de cuentas por cobrar no registrados). •
S*#%&&"'()*.
las
cifras
B. E(&8")#%* T)$'#%2)*. Los recuentos o una
Hacerse con cantidad en efectivo despu:s de haberla registrado (por ejemplo, apoderarse de una cantidad de los cobros registrados pero no depositados en cuentas bancarias).
•
conciliaciones han sido sobrevalorados para hacer que coincidan con las cifras registradas. •
•
a
D)*6"%&"'()*.
Hacer que un desembolso que en principio es legitimo se desvíe de su destino correspondiente.
)#$%()()*. Las cantidades no se han registrado o se han reducido una ve2 registrado
B. D"*'#*"'()* @odificación de los estados financieros sin obtener ning!n activo.
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ESTAFAS? DESFALCOS? FRAUDES Y OTRAS IRRE,ULARIDADES E!)&"6' l efectivo representa el activo de una empresa que por diversos aspectos f6cilmente puede emplearse en usos o aplicaciones no autori2ados. #onstituye tambi:n el 6rea donde el #ontrol
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F%2%()* )( &%=%* 7 8%(&'* e estar6 dando facilidad a la ocurrencia de faltantes al no efectuarse arqueos simult6neos o coordinados con las conciliaciones, dado que se puede transferir dinero de cuentas bancarias para ocultar una sustracción de efectivo en caja.
I##)2%#"%)* )( )#)*'* ) &%=% fectuando reembolsos indebidos de caja chica, utili2ando como soporte comprobantes cuyos importes ya se encuentran restituidos y por lo tanto debidamente contabili2ados, o aumentando los montos o valores de los comprobantes a reembolsar mediante su adulteración. ?ambi:n, utili2ando comprobantes o soportes apócrifos, para reembolsar el fondo de caja chica. "agos indebidos en nóminas por extensión de cheques en efectivo a nombre de personas ajenas a la empresa o ex empleados> alterando la suma total de la nómina para ocultar sustracción o egresos indebidos> apropi6ndose de efectivo o cheques no reclamados por los empleados. ;notando cheques en los registros de egresos de caja, expedidos a favor de proveedores o de terceros que act!an en colusión para& a) 4btener pagos dobles de facturas o por adulteración de :stas o de cheques por un mayor valor> b) "agando salarios no reclamados, saldos acreedores de clientes, etc. n estos casos de sobrantes o acreedores a favor de clientes, suele utili2arse la colusión, pues en empleado se encarga de cambiar las tarjetas contables y dem6s datos identificatorios del verdadero titular o beneficiario del sobrante, por los de la persona que se sirve de cómplice, para que luego :ste se presente a reclamar la suma sobrante y se le d: el correspondiente cheque. ste procedimiento se utili2a en forma continuada, cuando las sumas no son tan grandes y se tiene la posibilidad de que no son reclamadas regularmente por sus beneficiarios.
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