RAČUNOVODSTVO I FINANCIJE FINANCIJSKO I MENADŽERSKO RAČUNOVODSTVO
Interna skripta (Poglavlje1. Računovodstvo) (Poglavlje 2. Računovodstvene informacije i financijsko izvještavanje)
Pripremila: mr.sc. Jasenka Bubić, viši predavač za studente studija »Informatički menadžment»
1
Split, studeni 2009. SADRŽAJ 1. RAČUNOVODSTVO 1.1. Pojam računovodstva i ciljevi računovodstva 1.2. Računovodstveni sustavi 1.3. Model funkcioniranja računovodstvenog sustava i financijskog izvještavanja 1.3.1. Računovodstvena načela 1.3.2. Računovodstvene politike 1.3.3. Računovodstveni standardi: MSFI/MRS i HSFI 2. RAČUNOVODSTVENE INFORMACIJE I FINANCIJSKO IZVJEŠTAVANJE 2.1.Računovodstvene informacije: Tržišno okruženje i poduzeće 2.2.Računski plan i poslovne knjige 2.3. Financijski izvještaji 2.3.1. Bilanca 2.3.2. Račun dobiti i gubitka 2.3.3. Izvještaj o novčanom toku 2.3.4. Izvještaj o promjenama kapitala 3. RAČUNOVODSTVENE KATEGORIJE 3.1. Računovodstvo imovine i amortizacija 3.1.1. Računovodstvo dugotrajne imovine 3.1.2. Amortizacija 3.1.3. Računovodstvo kratkotrajne imovine 3.1.4. Računovodstvo prihoda i rashoda 3.1.5. Računovodstvo rezultata poslovanja 3. 2. Računovodstvo obveza i glavnice (kapitala) 3.2.1. Obveze 3.2.1.1. Kratkoročne obveze 3.2.1.2. Dugoročne obveze 3.2.1.3. Dugoročna rezerviranja 3.2. Kapital (Glavnica) 3.2.1. Temeljni (upisani) kapital 3.2.2. Pričuve (kapitalne i pričuve iz dobitka, revalorizacijske pričuve 3.2.3. Zadržani dobici/preneseni gubici 3.2.4. Dobitak / gubitak poslovne godine 3.2.5. Manjinski interes 3.3. Stavke koje utječu na dobit poslovne godine 4. STJECANJE I KONSOLIDIRANA IZVJEŠĆA 4.1. Računovodstvo ulaganja 4.2. Poslovne kombinacije 4.3. Konsolidirana izvješća 5. FINANCIJSKI POKAZATELJI 5.1. Ciljevi poduzetničkog poslovanja 5.2. Pokazatelji profitabilnosti 5.3. Pokazatelji likvidnosti (financijskog stanja) 6. RAZUMIJEVANJE FINANCIJSKIH IZVJEŠTAJA 6.1. Dodatne informacije uz financijske izvještaje 6.1.1. Bilješke uz financijske izvještaje 6.1.2. Mišljenja revizora 2.2. Značenje financijskih izvještaja poduzetnika 7. UPRAVLJAČKO RAČUNOVODSTVO 7.1. Priroda upravljačkog računovodstva 7.2. Upravljačko računovodstvo kao izvor informacija za donošenje menadžerskih odluka 7.3. Razlike upravljačkog računovodstva i ostalih računovodstava 7.4. Vrste informacija upravljačkog računovodstva i njihova upotreba 8. RAČUNOVODSTVO U UVJETIMA INFLACIJE 9. RAČUNOVODSTVENA ETIKA
2
1. RAČUNOVODSTVO 1.1. Pojam računovodstva i ciljevi računovodstva Računovodstvo podrazumijeva: Planiranje poslovnih događaja opisivanje mjerenje evidenciju tumačenje ekonomskih aktivnosti određenih subjekata. stvaranje informacijske baze različitim korisnicima u donošenju poslovnih odluka Prednosti računovodstva u odnosu na druge sustave: računovodstvo može u sažetom obliku sa zadovoljavajućom točnošću opisati odvijanje ekonomskih aktivnosti i njihove rezultate. Osnovni razlozi vođenja računovodstva poslovnih subjekata: - utvrđivanje rezultata ekonomskih aktivnosti - kontrola zakonitosti tih aktivnosti (Na temelju računovodstvenih informacija državni organi kontroliraju odvijaju li se ekonomske aktivnosti u skladu s propisima.) Ciljevi kontrole su: - osiguravanje državnih prihoda i - zaštita vjerovnika i dioničara. Računovodstvo u širem smislu obuhvaća: - povijesne događaje (već nastale poslovne promjene) i njihovu analizu - prognoziranje i planiranje budućih ekonomskih aktivnosti - procjenu mogućih rezultata tih aktivnosti. RAČUNOVODSTVO I KNJIGOVODSTVO - nisu sinonimi - knjigovodstvo je dio računovodstva Knjigovodstvo je točno bilježenje ekonomskih promjena izraženih u novčanim jedinicama u odgovarajućim knjigama. PROPISI O OBAVEZNOM VOĐENJU RAČUNOVODSTVA: - u većini država odnose se na financijsko računovodstvo koje se temelji na knjigovodstvu.
3
POVIJESNI RAZVOJ KNJIGOVODSTVA Razvoj i primjena različitih računovodstvenih sustava temelji se na razvoju i primjeni različitih sustava knjigovodstva. a. Jednostavno knjigovodstvo - svaka promjena knjiži se upisivanjem samo JEDNE STAVKE, - nema kontnog (računskog plana), - dominiralo je sve do početka 20. stoljeća, - moderni oblik jednostavnog knjigovodstva danas se primjenjuje u računovodstvu obrtnika i slobodnih zanimanja. b. Dvojno (dvostavno) knjigovodstvo - početkom 20. stoljeća istiskuje jednostavno knjigovodstvo kao savršeniji oblik knjigovodstva, - istodobno knjiženje dviju stavki (jedna stavka duguje, a druga stavka potražuje) za svaku poslovnu promjenu, - u današnje vrijeme dominira u računovodstvu poduzetnika, - prvi put ga spominje u 15. st. (1458 g.) Benedikt Kotruljević u knjizi «O trgovini i savršenom trgovcu» c. Kameralno knjigovodstvo - nastalo radi praćenja ekonomskih aktivnosti gradova, općina i država, - zasniva se na unaprijed predviđenim prihodima i rashodima (tzv. Proračunsko knjigovodstvo)
d. Konstantno knjigovodstvo - savršeniji oblik kameralnog knjigovodstva, - svaka imovinska promjena mora biti nadređena, - prednost ovog knjigovodstva pred kameralnim knjigovodstvom je u tome što obuhvaća sve dijelove IMOVINE, PRIHODE i RASHODE. Na temelju kameralnog i konstantnog knjigovodstva razvilo se RAČUNOVODSTVO PRORAČUNA I PRORAČUNSKIH KORISNIKA I RAČUNOVODSTVO NEPROFITNIH ORGANIZACIJA.
4
Računovodstveni sustav dijelimo na dva dijela: a. formalizirano računovodstvo (obvezno po zakonu) b. neformalizirano (neobvezno) računovodstvo ad a.) Formalizirano računovodstvo Obuhvaća financijsko računovodstvo i porezno računovodstvo kao njegov komplement. Računovodstvo poreza uređeno je poreznim zakonima i propisima i to: - Zakonom o porezu na dodanu vrijednost, - Pravilnikom o porezu na dodanu vrijednost, - Zakonom o porezu na dobit Porezni zakoni i pravilnici osiguravaju jednak porezni položaj svih poslovnih subjekata. Formalizirano računovodstvo mora osigurati propisane financijske izvještaje (uloga financijskog računovodstva). Ad b.) Neformalizirano računovodstvo - Vode ga i uređuju poslovni subjekti po vlastitoj volji, - Cilj mu je osiguranje podataka i informacija korisnih za upravljanje Funkcioniranje sustava formaliziranog računovodstva obuhvaća: 1. PODATKE 2. OBRADU PODATAKA 3. INFORMACIJE Ad.1.) PODACI se prikupljaju iz različitih izvornih knjigovodstvenih isprava (dokumenata). Knjigovodstvena isprava = pisani dokaz o nastaloj poslovnoj promjeni. Služi kao podloga za unošenje podataka u poslovne knjige. Knjigovodstvene isprave mogu biti: - vlastite (otpremnice, izlazni računi, izdatnice, povratnice, radni nalozi), - vanjske (ulazni računi, izvadak žiro računa) Ad.2.) OBRADA PODATAKA vrši se na temelju knjigovodstvenih isprava. Potrebno je primijeniti pravila i metode kojima se podaci obrađuju. Pravila i metode pokazuju kako se podaci obrađuju. - računovodstvena načela, - računovodstveni standardi, - računovodstvene politike, - zakonske odredbe, - napuci nadležnih tijela, - pravila struke i savjeti specijaliziranih tvrtki Računovodstvena načela (pretpostavke ili koncepti) Nastala su s ciljem ujednačavanja računovodstvenih pravila i postupaka u iskazivanju - stanja imovine i njenih izvora,
5
-
prihoda, rashoda financijskog rezultata.
1.2. Računovodstveni sustavi U Hrvatskoj se primjenjuju zakonski regulirana 4 temeljna računovodstvena sustava i to: 1. Računovodstvo poduzetnika 2. Računovodstvo neprofitnih organizacija 3. Računovodstvo proračuna i proračunskih korisnika 4. Računovodstvo obrtnika i slobodnih zanimanja Formalni računovodstveni sustavi u koji se primjenjuju u Hrvatskoj međusobno se razlikuju prema: - načinu priznavanja prihoda i rashoda, - načinu utvrđivanja rezultata - načinu obračunavanja poreza - obvezatnosti primjene propisanog/nepropisanog kontnog plana
TEMELJNE KARAKTERISTIKE FINANCIJSKOG RAČUNOVODSTVA PODUZETNIKA Poduzeće, trgovačko društvo (društvo kapitala), pravna osoba, poduzetnik: Pojam poduzeće ne javlja se više kao zakonski termin u RH. Donošenjem Zakona o trgovačkim društvima (ZTD, primjena 01.01.95. N.N. 111/93.) taj termin zamjenjuje se terminom TRGOVAČKO DRUŠTVO, a pod pojmom poduzeće u sustavu trgovačkih društava i opće poduzetničke inicijative smatra se danas određena gospodarska djelatnost koju obavlja trgovačko društvo. TRGOVAČKO DRUŠTVO je pravna osoba čije su osnivanje i ustroj određeni ZTD-om (čl.2.ZTD) a osniva se za obavljanje gospodarske ili bilo koje druge djelatnosti. TRGOVAČKA DRUŠTVA jesu: - društva osoba (javno trgovačko društvo, komanditno društvo, gospodarsko interesno udruženja), - društva kapitala (društvo s ograničenom odgovornošću i dioničko društvo) Društva kapitala: temelj udruživanja je kapital. Članovi unose u društvo određeni kapital, odnosno stvari i prava izražena u novcu, a za obveze društva ne odgovaraju imovinom koju nisu u društvo unijeli. To su u pravu RH: - dioničko društvo (čl.159. ZTD), - društvo s ograničenom odgovornošću (čl. 385. ZTD)
6
Pravna osoba: Određena društvena tvorevina stječe svojstvo subjekta na temelju zakona (koji ispune zakonom predviđene uvjete). Trgovačko društvo svojstvo pravne osobe stječe upisom u sudski registar. Poduzetnik: - pravna osoba koja obavlja gospodarsku djelatnost s ciljem postizanja dobiti (i fizička osoba koja samostalno obavlja gospodarsku djelatnost s ciljem postizanja dobiti) -najznačajniji podsustav gospodarskog (privrednog) sustava, -gospodarski sustav je podsustav društvenog sustava i ovisan je o ostalim podsustavima: PRAVNIM, SOCIO-KULTURNIM, PROIZVODNO-TEHNIČKIM i POLITIČKIM. UPRAVLJANJE POSLOVNIM SUBJEKTOM: Pretpostavka racionalnog upravljanja su: INFORMACIJE. Sve razine upravljanja (strategijska, taktička i operativna) koriste se RAČUNOVODSTVENIM INFORMACIJAMA. KRITERIJI U FINANCIJSKOM RAČUNOVODSTVU: - primjena sustava dvojnog knjigovodstva, -
primjena načela nastanka događaja (The Full Accrual Basis of Accounting),
-
Obveza vođenja poslovnih knjiga (dnevnik, glavna knjiga i pomoćne knjige),
-
Obveza izrade temeljnih financijskih izvještaja (Bilanca, račun dobiti i gubitka, izvještaj o novčanim tokovima, izvještaj o promjenama glavnice, računovodstvene politike i bilješke uz financijske izvještaje. Financijsko računovodstvo poduzetnika temelji se na: - Zakonu o računovodstvu (N.N. 109/07) - HSFI (Hrvatski Standardi Financijskog Izvještavanja) - Međunarodni Računovodstveni Standardi (MRS) i MSFI (Međunarodni Standardi Financijskog Izvještavanja) - Ostali Zakoni, Pravilnici, uredbe i mišljena Ministarstva financija i drugih nadležnih institucija
1. 2. 3.
PODJELA RAČUNOVODSTVA PODUZETNIKA: S OBZIROM NA VRSTE PODUZETNIKA RAZLIKA U KONTNIM PLANOVIMA RAZLIČITIH SADRŽAJA BILANCE I RAČUNA DOBITI I GUBITKA
Računovodstvo poduzeća (uključivo i fizičke osobe koji su obveznici plaćanja poreza na dobit), Računovodstvo banaka i drugih financijskih organizacija Računovodstvo osiguravajućih i reosiguravajućih društava
7
RAČUNOVODSTVO PODUZEĆA Vode poduzetnici koji nisu banke, financijske organizacije, osiguravajuća i reosiguravajuća društva. Sastavljaju temeljne financijske izvještaje na temelju minimalnih pozicija propisanih Zakonom o računovodstvu. Kontni plan nije propisan. Najčešće usvajaju kontni plan koji predlažu renomirane tvrtke za savjetovanje u računovodstvu. Na osnovi radnih i poslovnih procesa pojavljuju se specifičnosti kod knjiženja. Računovodstvo poduzeća možemo podijeliti na: 1. 2. 3. 4.
Računovodstveni podsustavi poduzeća računovodstvo proizvodnih djelatnosti računovodstvo djelatnosti trgovine računovodstvo usluga računovodstvo proizvodnih usluga
Poduzeća su u pravilu obveznici PDV-a; To utječe na modele knjiženja i terećenja troškova. RAČUNOVODSTVO BANAKA Razlikuje se od računovodstva poduzeća. Banke i financijske institucije obvezne su primjenjivati kontni plan koji je donijela Hrvatska Narodna Banka. Jedinstveni kontni plan primjenjuje se radi: - osiguranja podataka za potrebe monetarne i devizne politike, - ostvarivanja ostalih funkcija središnje banke. Analitičke račune za svoje interne potrebe financijske institucije mogu primjenjivati samo u okviru jedinstvenih računa utvrđenih kontnim planom za banke.
Evidenciju poslova u ime i za račun drugih osoba (mandatni poslovi) koji se ne u uključuju u bilancu, financijske institucije mogu voditi i primjenom internog kontnog plana kojeg usvoje.
8
Banke i financijske institucije nisu obveznici plaćanja PDV-a. Na svoje usluge ne zaračunavaju PDV, ali istodobno ga nemaju pravo odbiti kao pretporez po ulaznim računima, nego im se računa kao trošak.
RAČUNOVODSTVO OSIGURAVAJUĆIH I REOSIGURAVAJUĆIH DRUŠTAVA Temelji se na sustavu dvojnog knjigovodstva i najsličnije je računovodstvu banaka. Temeljni financijski izvještaji sastavljaju se na temelju minimalnog sadržaja pozicija bilance, računa dobiti i gubitka, a sve na temelju: - Zakona o računovodstvu, - Međunarodnih računovodstvenih standarda. Kontni plan nije propisan. Financijsko poslovanje osiguravajućih društava (sukladno zakonu o osiguravajućim društvima) prati Direkcija za nadzor društava za osiguranje. Glavni prihod osig. društava čine premije osiguranja. Glavne rashode čine izdaci za osigurane slučajeve i poslovni rashodi za obavljanje djelatnosti. Račun dobiti i gubitka razlikuje se od ostalih poduzetnika. On sastoji od dva tehnička računa i jednog netehničkog računa (koji predstavlja ukupni obračun). Prvi tehnički račun obuhvaća obračun rezultata iz poslova neživotnog osiguranja. Drugi tehnički račun obuhvaća obračun rezultata iz poslova životnog osiguranja. Netehnički račun- ukupni obračun uključuje rezultate dva tehnička računa te ostale prihode i rashode i okviru kojega se izračunava rezultat financijske godine. Nisu u sustavu PDV-a.
9
1.3. Model funkcioniranja računovodstvenog sustava i financijskog izvještavanja Model funkcioniranja računovodstvenog sustava obuhvaća: Računovodstvena načela, Računovodstvene politike računovodstveni standardi. 1.3.1. Računovodstvena načela U nastavku teksta daje se pregled najznačajnih načela. 1. Načelo nastanka događaja Učinci transakcija i poslovnih događaja priznaju se kada nastanu (ne kad se primi ili isplati novac). U računovodstvenim evidencijama se bilježe i uključuju u financijske izvještaje razdoblja na koja se odnose. Financijski izvještaji sastavljeni na temelju ovog načela informiraju korisnike o prošlim transakcijama, ali i o budućim obvezama ili imovini za koju će novac biti primljen u budućnosti. 2. Načelo neograničenog vremena poslovanja Računovodstvo pretpostavlja da će poslovni subjekt trajno poslovati, tj. da će vremenski neograničeno poslovati u budućnosti. Ako postoji valjani razlog za vjerovanje da će poslovni subjekt biti likvidiran, tada bi se njegovi financijski izvještaji morali biti sastavljeni na drukčijoj osnovi ( po likvidacijskoj vrijednosti). Ova prva dva načela nazivaju se i temeljnim načelima ili pretpostavkama. 3. Načelo subjekta Poslovne knjige vode se za pravne subjekte, a ne za osobu koje su povezane s tim subjektima. Važno pitanje pri evidentiranju poslovnog događaja u računovodstvu: Kako ti događaji utječu na pravni subjekt?? Nebitan je način na koji oni utječu na osobe koje posjeduju ili rukovode ili su drukčije povezane s subjektom. 10
4.Načelo opreznosti objašnjavamo kao davanje prednosti podcjenjivanju umjesto precjenjivanju u situacijama u kojima postoji neizvjesnost pri mjerenju. Ako su dvije procjene neke buduće svote jednako vjerojatne, pri mjerenju imovine ili prihoda, daje se prednost manjim brojkama, a većim za obveze ili rashode.
Formalno to su dva vida koncepta opreznosti: - priznati prihode (povećanje zadržanih zarada) samo onda kad su RAZUMNO SIGURNI, - priznati rashode (smanjenje zadržanih zarada) čim su RAZUMNO MOGUĆI. 5. Načelo značajnosti Računovodstveno se ne bilježe događaji koji su toliko beznačajni da rad na njihovom evidentiranju nije opravdan koristima proizišlih iz tih rezultata. Značajnost se u računovodstvu upotrebljava u smislu načela potpunog objavljivanja. Ono zahtijeva da se sve važne informacije o financijskom stanju i aktivnostima subjekta moraju objaviti u izvještajima sastavljenim za vanjske korisnike. Načelo značajnosti podrazumijeva da se nevažni događaji mogu zanemariti, a važne informacije se moraju objaviti. Postoje i druga računovodstvena načela: - načelo razumljivosti - načelo prevage biti nad formom, - načelo materijalnosti, - načelo stabilnosti novčane jedinice, - načelo dosljednosti 1.3.2. Računovodstvene politike Primjena računovodstvenih politika podrazumijeva izbor računovodstvenih postupaka u okvirima zakonom dopuštenih mogućnosti. Računovodstvenim politikama uređuje se ono što nije dovoljno precizirano: - HSFI-ovima - MRS-ovima (MSFI-ma) i - zakonom. Računovodstvene politike obuhvaćaju: - načela, - osnove, - konvencije, - pravila i - postupke koje je management usvojio prilikom sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja.
11
Financijski izvještaji trebaju prikazati usporedne iznose za prethodno razdoblje. Računovodstvene politike moraju posebno primjenjivati koncept dosljednosti. Ukoliko je subjekt jednom usvojenu i prihvaćenu računovodstvenu politiku promijenio, nužno je da to objavi i kvantificira taj učinak. Bilješke uz temeljne financijske izvještaje detaljnije dopunjuju i razrađuju podatke iz bilance, računa dobiti i gubitka i izvještaja o novčanim tokovima. Temeljni financijski izvještaji moraju pružiti: - istinit, - fer, - pouzdan i - nepristran pregled imovine, obveza, kapitala, promjene financijskog položaja i dobiti i gubitka. 1.3.3. Računovodstveni standardi: MSFI/MRS i HSFI A) Međunarodni računovodstveni standardi (International Accounting Standards) Razvijeni su: - na temelju računovodstvenih načela - i s ciljem ujednačavanja računovodstvenih propisa na međunarodnoj razini Njihova primjena ovisi o njihovom prihvaćanju u nacionalnim zakonodavstvima. Hrvatska je propisala primjenu MRS-ova koji su objavljeni u Narodnim Novinama (Zakonom o računovodstvu, N.N. 109/07. s primjenom od 01.01.2008.). Svrha primjene MRS-ova: - financijske izvještaje trgovačkih društava u RH učiniti usporedivima i razumljivima unutar RH i na međunarodnoj razini. Do 2000. godine razvijeno je 39 međunarodnih standarda. Do 31.03.2004. godine objavljeno je 5 MSFI-ja(International Financial Reporting Standards) i 32 MRS-a.
B) Hrvatski standardi financijskog izvještavanja (HSFI) Poduzetnik treba primijeniti OKVIR financijskog izvještavanja za razdoblje započeto 1. siječnja 2008. godine ili poslije toga. Ako poduzetnik primjenjuje OKVIR za razdoblje započeto 1. siječnja 2008. i poslije, treba objaviti tu činjenicu. Objavlkjeni su u NN 30/08. Formiran je Odbor za HSFI kao stručno tijelo koje ima slijedeće nadležnosti: • analizira i prati razvoj računovodstvene teorije i prakse • donosi HSFI • donosi tumačenje HSFI • priprema za objavu i objavljuje HSFI • obavlja ostale poslove utvrđene Zakonom.
12
Odbor čini devet članova, koje na prijedlog ministra financija imenuje i razrješava Vlada Republike Hrvatske na mandat od pet godina. Odbor donosi Pravilnik o načinu rada Odbora, a potvrđuje ga Vlada Republike Hrvatske Pravilnik mora sadržavati odredbe o ciljevima, načinu rada, donošenju odluka, financiranju i naknadama. Odbor jednom godišnje o svojem radu izvješćuje Vladu Republike Hrvatske B) Okvir za primjenu HSFI B.1. Pristup Hrvatski standardi financijskog izvještavanja nastali su sukladno Zakonu o računovodstvu, a donosi ih Odbor za standarde financijskog izvještavanja. Oni se temelje na domaćoj računovodstvenoj teoriji i praksi, odrednicama Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja kao i na IV. i VII. Direktivi Europske unije. Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja regulira se tematika u vezi s financijskim izvještajima, u prvom redu, namijenjenih vanjskim korisnicima. Oni sadrže zahtjeve: • priznavanja, • mjerenja, • procjenjivanja, • prezentiranja i • objavljivanja transakcija i događaja važnih za financijske izvještaje opće namjene. Hrvatski standardi financijskog izvještavanja su namijenjeni za primjenu u financijskim izvještajima opće namjene poduzetnika koji ostvaruju dobit ili gubitak. Pojam financijski izvještaj obuhvaća cjelovit skup financijskih izvještaja sastavljenih za razdoblje tijekom godine ili za poslovnu godinu. Oni reguliraju sastavljanje, prezentiranje i objavljivanje financijskih izvještaja za poduzetnike koji nisu obveznici primjene Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja, a u skladu sa Zakonom o računovodstvu. Posebno su prilagođene potrebama srednjih i malih poduzetnika koji su prevladavajući u hrvatskom gospodarstvu. S tim u svezi Hrvatski standardi financijskog izvještavanja su jednostavni, malog su opsega te teoretski i stručno zadovoljavaju kriterije suvremenog financijskog računovodstva. Hrvatski standardi financijskog izvještavanja zadovoljavaju uvjete koje Europska unija postavlja glede sastavljanja, prezentiranja i objavljivanja financijskih izvještaja. Kriteriji mjerenja i priznavanja u suglasju su s Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja, kao i sa IV. i VII. Direktivom EU. Poduzetnici čiji su financijski izvještaji u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja trebaju objaviti u bilješkama izjavu o njihovoj primjeni i sukladnosti. HSFI karakterizira dinamičnost, odnosno prilagođavanje zahtjevima struke, izmijenjenim, dopunjenim i prilagođenim Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja i IV. i VII. Direktivi EU. B.2. Definicija, sadržaj, obilježje, cilj i svrha Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja
13
Hrvatski standardi financijskog izvještavanja su računovodstvena načela i pravila koja primjenjuje računovodstvena struka, a koristi se kod sastavljanja i prezentiranja financijskih izvještaja. U Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja naznačene su temeljne koncepcije na kojima počiva sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja. Svrha ovih standarda je: • propisati osnovu za sastavljanje i prezentaciju financijskih izvještaja; • pomoć revizorima u formiranju mišljenja jesu li financijski izvještaji u skladu s Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja; • pomoć korisnicima financijskih izvještaja pri tumačenju podataka i informacija koje su sadržane u financijskim izvještajima. Cilj HSFI je da financijski izvještaji temeljeni na ovim standardima pruže informacije o financijskom položaju, financijskoj uspješnosti i novčanim tokovima poduzetnika koje koriste, u prvom redu, vanjski korisnici u donošenju ekonomskih odluka. Financijski izvještaji pružaju informaciju o imovini obvezama, kapitalu, prihodima, rashodima, dobiti i gubitku, promjenama u kapitalu i novčanom toku. Ciljevi Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja jesu razvijati u javnom interesu računovodstvene standarde koji zahtijevaju kvalitetne, transparentne i usporedne informacije u financijskim izvještajima.
B.9. Hrvatski standardi financijskog izvještavanja HSFI 1 – Financijski izvještaji HSFI 2 – Konsolidirani financijski izvještaji HSFI 3 – Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena, pogreške HSFI 4 – Događaji nakon datuma bilance HSFI 5 – Dugotrajna nematerijalna imovina HSFI 6 – Dugotrajna materijalna imovina HSFI 7 – Ulaganja u nekretnine HSFI 8 – Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja HSFI 9 – Financijska imovina HSFI 10 – Zalihe HSFI 11 – Potraživanja HSFI 12 – Kapital HSFI 13 – Obveze HSFI 14 – Vremenska razgraničenja HSFI 15 – Prihodi HSFI 16 – Rashodi HSFI 17 – Poljoprivreda
14
RAČUNOVODSTVENE INFORMACIJE I FINANCIJSKO IZVJEŠTAVANJE 2.1. RAČUNOVODSTVENE INFORMACIJE – tržno okruženje i poduzeće
1. PODUZEĆE U TRŽIŠNOM OKRUŽENJU Poduzeće se uobičajeno razmatra kao sustav koji se predstavlja kao dio, tj. podsustav šireg okruženja. Pri tome se, u suvremenim uvjetima privređivanja, misli na tržišno okruženje. U svakodnevnom životu vrlo često upotrebljava se riječ sustav. Primjerice, govori se o svemiru kao sustavu, ljudskom društvu kao sustavu, čovjeku kao sustavu, poduzeću kao sustavu, informacijskom sustavu, privrednom ili gospodarskom sustavu, obrazovnom sustavu, itd. Sve što nas okružuje može se razmatrati kao sustav ili kao dio, tj. podsustav nekog složenijeg sustava. Sustav je moguće opisati kao „ grupu elemenata, materijalnih ili nematerijalnih, koji su međusobno povezani i koji komuniciraju sa svrhom ostvarivanja jednog ili više ciljeva.“ Sustav čine minimalno dva elementa, a općepoznato je da veze među elementima mogu biti materijalne, energetske ili informacijske. Najčešće sustav ima više elemenata, a veze među njima mogu biti direktne ili indirektne, preko trećih elemenata. Skup elemenata s njihovim svojstvima čini sadržaj sustava, a veze među elementima sustava predstavljaju strukturu sustava. Elementi, njihova svojstva i veze među elementima omogućavaju ostvarivanje cilja sustava. Uobičajeno se ističe da je opći cilj svakog sustava njegov opstanak i podrazumijeva se da je opstanak moguć jedino ako se sustav razvija u skladu s promjenama okruženja. Pojam sustava, na vrlo kratak i koncizan način, moguće je zapisati i pomoću matematičkih simbola, i to na sljedeći način: Ukupnost sustav sastoji od četiriju komponenata, a to su: - ulaz - proces - izlaz i - povratna veza. 15
Povratna veza (feedback) iznimno je važna komponenta sustava jer je ona, zapravo, regulator djelovanja sustava. Naime, u slučaju neadekvatnog izlaza koji sustavu onemogućava ili otežava uklapanje u okruženje, aktivira se povratna veza pomoću koje se korigiraju ulazne veličine u sustav. Osim toga, povratna veza može djelovati i na drugačiji način transformiranja ulaznih u izlazne veličine (drugačiji način kombiniranja elemenata sustava). Povratna veza jest kontrolni mehanizam pomoću kojeg se nastoji osigurati adekvatno uklapanje sustava u okruženje. Sustav ima svoje granice i sve ono što se nalazi izvan tih granica naziva se okolinom sustava. Okolina utječe na funkcioniranje sustava, a isto tako sustav utječe na okolinu. Taj se utjecaj ostvaruje razmjenom materije, energije i informacija.
POLITIČKI SUSTAV
PROIZVODNO-TEHNIČKI SUSTAV
PRIVREDNI SUSTAV* PODUZEĆE
SOCIO-KULTURNI SUSTAV
PRAVNI SUSTAV
Slika 1.2. Međuzavisnost privrednog sustava s ostalim društvenim podsustavima Korisnici financijskih izvještaja: - ulagači (investitori), - zaposlenici, - zajmodavci, - dobavljači i ostali vjerovnici, - kupci, - država i njezine agencije, - javnost. Primarna odgovornost za sastavljanje i prezentiranje financijskih izvještaja subjekta pripada managementu subjekta. Management subjekta može odrediti oblik i sadržaj dodatnih informacija koje su potrebne radi planiranja, odlučivanja i kontrole poslovnih aktivnosti subjekta, ali su objavljeni financijski izvještaji temeljni u informacijama koje koristi management. U uvjetima tržišnog okruženja poduzeće mora zadovoljiti očekivanja različitih interesnih skupina. Osim već spomenutih vlasnika poduzeća te menadžmenta, poduzeće mora voditi računa i o interesima zaposlenih radnika, dobavljača, potrošača, društva u cjelini, vlade, i sl. MENADŽERI
VLASNICI
16
DOBAVLJAČI
ZAPOSLENI POSLOVANJE PODUZEĆA
VLADA
POTROŠAĆI DRUŠTVO Različite interesne skupine
2.2. POSLOVNE KNJIGE I RAČUNSKI PLAN PODUZETNIKA
2.2.1. Poslovne knjige poduzetnika Putem poslovnih knjiga prati se cjelokupno poslovanje poduzetnika. Pogrešan je općeprihvaćeni stav kako poslovne knjige služe isključivo državnim i drugim ovlaštenim institucijama koje se brinu o provođenju zakona. Poslovne knjige služe poduzetnicima kako bi na temelju evidentiranih nastalih poslovnih promjena mogli izvršiti uvid u poslovanje i korigirali svoje poslovanje u budućnosti. Poslovne knjige se vode prema načelima dvojnog knjigovodstva tj. kod svake poslovne promjene se evidentira njen učinak na imovinu i izvore imovine (glavnicu i obveze) trgovačkog društva. Drugim riječima vođenje poslovnih knjiga počiva na slijedećim načelima: bilančna ravnoteža formalnost i urednost kronološka i sustavna evidencija sintetičko prikazivanje poslovnih promjena analitičko prikazivanje poslovnih promjena Unos podataka u poslovne knjige temelji se na urednim i vjerodostojnim knjigovodstvenim ispravama. Poslovne knjige sačinjavaju: dnevnik glavna knjiga pomoćne knjige Dnevnik je poslovna knjiga u koju se poslovne promjene upisuju prema vremenskom redoslijedu nastanka. Ustrojava se kao jedinstvena poslovna knjiga. Može se voditi kao više knjiga specijaliziranih za promjene na pojedinim skupinama bilančnih zapisa i izvanbilančnih zapisa. Glavna knjiga je sustavna evidencija o stanju i promjenama na imovini, obvezama, glavnici, prihodima, rashodima i financijskom rezultatu poslovanja. Glavnu knjigu treba otiskati i uvezati za svaku godinu poslovanja poduzetnika. 17
Glavna knjiga se još zove «skup računa ili konta». Raspored konta u glavnoj knjizi nije propisan zakonom, ali kontni plan mora biti ustrojen na takav način da osigura potrebne pozicije za izradu financijskih izvještaja. Poduzetnici moraju najmanje jednom godišnje izvršiti popis (inventuru) imovine i obveza te uskladiti knjigovodstveno stanje i stvarno stanje. Pomoćne knjige se obično izrađuju kao analitičke evidencije koje se ustrojavaju zasebno i u skladu s vrstom djelatnosti poduzetnika i njegovim internim odlukama i zahtjevima. Vode se kao: kupaca i dobavljača, materijalno knjigovodstvo (sirovine, materijali, sitni inventar robno knjigovodstvo analitičko knjigovodstvo dugotrajne imovine pogonsko knjigovodstvo knjiga blagajne Rok čuvanja za pomoćne knjige je najmanje 7 godina. Za male poduzetnike bitan je izbor registracije-osnivanja tvrtke ili obrta. Računovodstvo obrtnika i slobodnih zanimanja temelji se na suvremenoj varijanti jednostavnog knjigovodstva. Sustav računovodstva koji primjenjuju obrtnici, obveznici poreza na dohodak («dohodaši») i slobodna zanimanja utemeljen je na jednostavnom a ne na dvojnom knjigovodstvu.
2.2.2. Računski plan i formiranje razreda u financijskim izvještajima Raspored konta u glavnoj knjizi temelji se na kontnom planu. Poduzetnici (osim financijskih institucija) u skladu s Zakonom o računovodstvu sačinjavaju razradu kontnog plana vodeći računa o specifičnostima obavljanja svoje djelatnost i posebnih zahtijeva za izvještavanjem. Pri izradi kontnog plana polazi se od cjeline kontnih razreda koje se dalje razrađuju u zavisnosti od potreba analitičkog izvještavanja. Polazište su kontni razredi ili klase. kontni razredi se dalje dijele na skupine konta a one dalje na osnovna konta
Razina prva druga treća četvrta
Razred 0 1
opis razine razred ili klasa skupina računa osnovni računi analitički računi
šifriranje od 0 do 9 od 00 do 99 od 000 do 999 od 0000 do 9999
Sadržaj razreda Potraživanja za upisani kapital i dugotrajna imovina Novac, kratkotrajna financijska imovina, kratkotrajna potraživanja i gubitak iznad kapitala te troškovi i prihodi budućeg razdoblja
18
2 3 4 5 6 7 8 9
Kratkoročne i dugoročne obveze, dugoročna rezerviranja, odgođena plaćanja i prihodi budućeg razdoblja Zalihe sirovina i materijala, rezervnih dijelova i sitnog inventara Troškovi po vrstama, financijski i ostali rashodi Mjesta i nositelji troškova Proizvodnja, gotovi proizvodi, roba i dugotrajna imovina namijenjena prodaji Pokriće rashoda i prihodi razdoblja Financijski rezultat poslovanja Kapital, pričuve te izvanbilančni zapisi
Razradu kontnog plana prikazuje se u razredu 0. Razred Skupine:
0 00 01 02 03 04 05 06 07 08
Potraživanja za upisani kapital i dugotrajna imovina Potraživanja za upisani a neuplaćeni kapital Nematerijalna imovina Materijalna imovina-nekretnine Postrojenja, oprema, alati, inventar i transportna sredstva Biološka imovina Ulaganja u nekretnine Dugotrajna financijska imovina (s povratom dužim od 1 godine) Potraživanja (dulje od 1 godine) Odgođena porezna imovina
Razradu skupine 03 prikazujemo u nastavku: Razred Skupina osnovni računi
0 03 03 0 03 1 03 2 03 4 03 6 03 7 03 8 03 9
Potraživanja za upisani kapital i dugotrajna imovina Postrojenja, oprema, alati, inventar i transportna sredstva Postrojenja Oprema Alati, pogonski inventar i transportna sredstva Ostala materijalna imovina Predujmovi za materijalnu imovinu Materijalna imovina u pripremi Vrijednosno usklađenje postrojenja i opreme Akumulirana amortizacija materijalne imovine
19
Razred Skupina osnovni računi analitički računi
0 03 030 030 0 030 1
Potraživanja za upisani kapital i dugotrajna imovina Postrojenja, oprema, alati, inventar i transportna sredstva Postrojenja Tehnička postrojenja, uređaji, spremnici, motori, platforme Strojevi i alati u svezi sa strojevima u pogonima i radionicama za obradu i preradu
Svi poduzetnici mogu primjenjivati naprijed navedeni računski plan (poduzetnici trebaju donijeti Odluku o usvajanju kontnih planova od specijaliziranih tvrtki, u konkretnom slučaju ovdje smo prezentirali računski plan RRIF)1 bez obzira na veličinu u skladu s Zakonom o računovodstvu, te posljedično neovisno o tome primjenjuju li Hrvatske standarde financijskog izvještavanja ili Međunarodne standarde financijskog izvještavanja.
Dvostavno knjigovodstvo vode poduzetnici prema čl.2. Zakona o računovodstvu (NN br.109/07), a to su: trgovačka društva i druge pravne i fizičke osobe koje su osnovane s ciljem ostvarivanja dobiti. Posebno propisane kontne planove moraju primjenjivati: banke osiguravajuća društva investicijski fondovi neprofitne organizacije i proračunski korisnici. Dvostavno knjigovodstvo moraju voditi i obrtnici kada ispune kriterije iz čl.2.st.4. Zakona o porezu na dobit, ako u prethodnom poslovnom i poreznom razdoblju ostvare: 1. ukupan prihod veći od 2.000.000,00 kn ili 2. dohodak veći od 400.000,00 kn ili 3. dugotrajnu imovinu u vrijednosti većoj od 2.000.000,00 kn ili 4. u prethodnom poreznom razdoblju zapošljavao više od 15 radnika. Potrebno je ispunjenje samo jednog od prethodnih uvjeta kako bi obrtnici prešli u sustav poreza na dobit (ovo je još naziva prijelaz u sustav poreza na dobit po «sili zakona»). Prelaskom u sustav poreza na dobit primjenjuju: načelo nastanka događaja obvezu primjene HSFI plaćanje PDV-a prema izdanim (a ne naplaćenim) računima, tj. R-1. Raspored razreda u financijskim izvještajima prikazuje se u nastavku. 1
Brkanić i Habek: RRiF-ov računski plan za poduzetnike, RRIF plus d.o.o., XII. prerađena naklada, Zagreb,2008., str.5.
20
Raspored razreda u bilanci (prema kontnom planu RRiF)2 BILANCA Razred AKTIVA Razred PASIVA 0 Potraživanja za upisani kapital i 2 Kratkoročne i dugoročne obveze, dugotrajna imovina dugoročna rezerviranja, odgođena plaćanja i prihodi budućeg razdoblja 1 Novac, kratkotrajna financijska 9 Kapital, pričuve te izvanbilančni imovina, kratkotrajna potraživanja i zapisi gubitak iznad kapitala te troškovi i prihodi budućeg razdoblja 3 Zalihe sirovina i materijala, rezervnih dijelova i sitnog inventara 6 Proizvodnja, gotovi proizvodi, roba i dugotrajna imovina namijenjena prodaji
Raspored razreda kontnog plana prema pozicijama RDG RAČUN DOBITI/GUBITKA Opis pozicije Razred /skupina konta Prihodi 7 /70 - 73 Troškovi 4 Rashodi 7 /75 - 78 Bruto financijski rezultat 7 / 790 Financijski rezultat poslovanja 8 Dobit/gubitak poslovne godine 9
Knjigovodstveno konto (račun) s pravilima knjiženja Knjigovodstveno konto predstavlja temelj čitavog dvojnog knjigovodstva. Konto je nosilac podataka i instrument sistematizacije pojedinih oblika aktive, pasive, prihoda i rashoda jer preuzima identitet određenog pojavnog oblika. Svaki konto mora sadržavati minimum podataka: naziv konta, odnosno pozicije koja se na kontu prikazuje broj konta datum nastanka poslovne promjene oznaka dokumenta kratki opis poslovne promjene vrijednost promjene zapisane kao povećanje ili smanjenje novonastalo stanje tj. saldo konta 2
Brkanić i Habek: RRiF-ov računski plan za poduzetnike, RRIF plus d.o.o., XII. prerađena naklada, Zagreb,2008.
21
Promjene kojima se označavaju promjene, tj povećanje ili smanjenje neke ekonomske kategorije su izrazi: duguje potražuje Za potrebe razjašnjenja transakcija uglavnom se koristi tzv. T-KONTO T – KONTO Duguje Svota duguje
Naziv stavke
Potražuje Svota potražuje
Objašnjenja pojmova "duguje" i "potražuje": Izraz duguje označava knjiženje na lijevoj strani konta, a izraz potražuje označava knjiženje na desnoj strani konta.
Pravila knjiženja na kontima AKTIVA (IMOVINA) BILANCA PASIVA (IZVORI IMOVINE) _______________________________________________________________ D konto imovine P | D konto izvora imovine P __________________________ ______________________________ Povećanje Smanjenje Smanjenje Povećanje (+ ) (-) (-) (+) Povećanje na kontima imovine knjiži se dugovno
Povećanje na kontima izvora imovine knjiži se potražno
Kod smanjenja imovine knjiži se potražno
Kod smanjenja izvora imovine knjiži se dugovno
D
Prihodi
P
Povećanje D
Troškovi
D
Rashodi
P
Povećanje P
Povećanje
22
D
Dobit
P
Povećanje
D
Gubitak
P
Povećanje
Pravila knjiženja na praktičnim primjerima Primjer I. 1. Vlasnici, osnivači trgovačkog društva, unijeli su temeljni kapital u novcu u iznosu od 300.000,00 kn. 2. Trgovačko društvo kupilo je stroj za proizvodnju i primilo račun dobavljača na iznos od 150.000,00 kn (PDV je zanemaren) 3. Plaćen je račun dobavljača u iznosu od 150.000,00 kn (PDV zanemaren). 4. Kupljen je materijal za proizvodnju u iznosu od 50.000,00 kn (PDV zanemaren) i primljen je račun dobavljača. 5. Plaćen je račun za materijal u iznosu 50.000,00 kn.
Pravila knjiženja: Konto imovine
Konto kapitala
(D) 1000- Žiro račun (1) 300.000,00
Konto imovine (D) 0300-Stroj (2) 300.000,00
(P)
(D) 9001- Temeljni kapital (P)
150.000,00 (3) 50.000,00 (5)
(P)
300.000,00 (1)
Konto obveza (D) 2202-Dobavljači opreme (P) (3)150.000,00
150.000,00 (2)
23
Konto imovine (D) 3100 – Materijal (P) ----------------------------------------(4) 50.000,00 |
Konto obveza (D)2200 – Dobavljači zaliha (P) ------------------------------------------(5) 50.000,00 | 50.000,00 (4)
Primjer II. pravila knjiženja: 1. Primili smo račun za električnu energiju u iznosu od 26.000,00 kn (80% odnosi se na utrošak u proizvodnji, a 20% na utrošak el. energije u upravi i administraciji). 2. Primljen je račun za komunalnu naknadu u iznosu od 15.000,00 kn. 3. Primljen je račun za usluge revizije u iznosu od 20.000,00 kn. 4. Sa skladišta materijala izuzeli smo materijal za potrebe proizvodnje u iznosu od 45.000,00 kn. 5. Obračunali smo plaće radnika u proizvodnji, čije bruto plaće iznose 30.000,00 kn, a od toga su porezi i doprinosi 12.000,00 kn.
Pravila knjiženja: Konto troškova
Konto obveza
(D)4060 Elektr.energija u pr. (P) ----------------------------------(1)20.800,00 |
(D) 2201 – dobavljači usluga (P) -----------------------------------------| 26.000,00 (1) | 15.000,00 (2) | 20.000,00 (3)
Konto troškova (D)4070 Elek. energija uprave (P) ----------------------------------------(1) 5.200,00 |
Konto imovine (D) 3100- Materijal u skladištu (P) ------------------------------------------So = 50.000,00 | 45.000,00 (4)
24
Konto troškova (D)4166 Troškovi revizije (P) ----------------------------------------(3) 20.000,00 |
Konto obveza (D)2300 – Obveze za neto plaće (P) ------------------------------------------| 18.000,00 (5)
Konto troškova (D) 4000- Trošak osnovnog materijala (P) --------------------------------------------------(4) 45.000,00 |
Konto obveza (D) 2410 – Obveze poreza (P) -----------------------------------------| 12.000,00 (5)
Konto troškova (D) 4201- Plaće u proizvodnji (P) ---------------------------------------------(5) 30.000,00 |
Konto troškova (D)417 Komunalna naknada (P) --------------------------------------(2) 15.000,00 |
Primjer III. pravila knjiženja: 1. Sve troškove iz primjera I. i II. a koji su troškovi razdoblja knjiži na rashode. 2. Trgovačko društvo ispostavilo je račun za uslugu prijevoza u iznosu od 120.000,00 kn (PDV je zanemaren). 3. Na kraju poslovne godine ostvarena je dobit u iznosu od 79.800,00 kn.
Pravila knjiženja: Konto rashoda (D) 702- Rashodi uprave (P) -----------------------------------(1) 40.200,00 | Konto imovine (D) 1200-Potraživanje od kupaca (P) -------------------------------------------(2) 120.000,00 |
Konto prihoda (D) 7720 – Prihod od usluga (P) -----------------------------------------| 120.000,00 (2) Konto dobiti (kapitala) (D) 950- Dobit (P) -----------------------------------------| 79.800,00 (3)
Primjer IV. Izračunavanje salda na računima 1. Izračunajte salda na kontima: žiro računa, obveza prema dobavljačima. Konto imovine (žiro račun)
(D)1000 – Žiro račun (P) -------------------------------------(1) 300.000,00 | 150.000,00 (3) 25
| 50.000,00 (5) -------------------------------------300.000,00 200.000,00 S=100.000,00 Konto obveza
Konto obveza
(D) 2201 – dobavljači usluga (P) ------------------------------------------| 26.000,00 (1) | 15.000,00 (2) | 20.000,00 (3) ------------------------------------------61.000,00 61.000,00 = S
( D)2202 – Dobavljači opreme (P) -----------------------------------------(3) 150.000,00 | 150.000,00 (2) ------------------------------------------150.000,00
150.000,00 S= 0
Konto obveza (D) 2200 Dobavljači zaliha (P)
--------------------------------------(5) 50.000,00 | 50.000,00 (4) --------------------------------------50.000,00 50.000,00 S= 0 Primjer V. Formiranje poslovnih knjiga (dnevnika, glavne knjige, pomoćnih knjiga) V.a. Formiraj poslovnu knjigu «DNEVNIK» na temelju slijedećih poslovnih događaja: 1. Vlasnici, osnivači trgovačkog društva, unijeli su temeljni kapital u novcu u iznosu od 300.000,00 kn, dana 15.01.2007. 2. Trgovačko društvo kupilo je 28.02.07. sitni inventar i primilo račun dobavljača (Gardenija d.d. Split) na iznos od 15.000,00 kn (PDV je zanemaren) pod brojem 2156/05 3. Dana 20.04.2007. plaćen je račun dobavljača u iznosu od 15.000,00 kn (PDV zanemaren). 4. Dana 30.06.2007. kupljen je materijal za proizvodnju u iznosu od 50.000,00 kn (PDV zanemaren) i primljen je račun dobavljača pod brojem 456/05. (Maris d.o.o.) 5. Račun za materijal u iznosu 50.000,00 kn plaćen je 05.07.2007.
Knjiženje u dnevniku: r.b. 1.
datum 15.01.07.
2.
28.02.07.
Opis promjene Unos temeljnog kapitala uplata na ž.račun Račun dobavljača za sit.inventar
konto kapitala imovina obveza imovina
Duguje
Potražuje 300.000,00
300.000,00 15.000,00 15.000,00 26
3.
20.04.07.
4.
30.06.07.
5.
05.07.07.
Plaćen račun dobavljaču za s.inventar Kupnja materijala po računu dobavljača Plaćen račun dobavljaču za materijal
imovina obveza imovina obveza imovina obveza
15.000,00 15.000,00 50.000,00 50.000,00 50.000,00 50.000,00
V.b. Knjiženje u glavnoj knjizi na primjeru knjiženja nastanka obveza prema dobavljačima zaliha i imovine:
Konto imovine (D) 350-Sitni inventar (P) ------------------------------------(2) 15.000,00 |
Konto obveza ( D)2200 Dobavljači zaliha (P) --------------------------------------| 15.000,00 (2) | 50.000,00 (4)
Konto imovine (D) Materijal (P) -------------------------------------(4) 50.000,00 | V.c. Knjiženje u pomoćnim knjigama (analitička evidencija dobavljača zaliha): (D) 2200-1 Gardenija d.d. Split (P) MB 0754394
------------------------------------------| 15.000,00(2) rč.2156 28.05.07. valuta 05.06.07.
(D) 2200-2 Maris d.o.o. Pula MB 1112265
-------------------------------------| 50.000,00 (4) rč.456/05 30.06.07. Valuta 01.07.07.
Stanje u analitičkim evidencijama mora odgovarati stanju- stanjima u glavnoj knjizi. Razredi računskog (kontnog) plana slijede logiku procesa poslovanja. Podijeljen je na deset razreda unutar kojih se svrstavaju srodne kategorije, dok se daljnja raščlamba vrši opet po dekadskom sustavu za podgrupe koje su srodne RAZREDI: Razred 0 – dugotrajna imovina Razred 1 - novac, kratkotrajna imovina potraživanja i gubitak iznad visine kapitala Razred 2 – kratkoročne i dugoročne obveze, rezerviranja za rizike i pasivna vremenska razgraničenja Razred 3 – zalihe sirovina i materijala, rezervnih dijelova i sitnog inventara Razred 4 - troškovi Razred 6 – proizvodnja, gotovi proizvodi i roba Razred 7 – rashodi i prihodi 27
Razred 8 - raspored financijskog rezultata poslovanja Razred 9 – kapital i rezerve Razlikuju se: računi stanja – aktive i pasive računi uspjeha – prihoda i rashoda RAČUNI STANJA (OSNOVA BILANCE) AKTIVA PASIVA (RAČUNI IMOVINE) (RAČUNI IZVORA IMOVINE) Razred «0» Razred «9» Razred «1» Razred «2» Razred «3» Razred «6» RAČUNI USPJEHA (OSNOVA RAČUNA DOBITI I GUBITKA) Razred «7»(dio koji se odnosi na prihode) Razred «4» i Razred «7»(dio koji se odnosi na rashode)
2.3.
TEMELJNI FINANCIJSKI IZVJEŠTAJI
Konačni cilj financijskog računovodstvenog procesa (financijskog računovodstva) jesu temeljni financijski izvještaji. Financijsko računovodstvo sastavlja financijske izvještaje kao rezultat nastalih poslovnih promjena na temeljnim računovodstvenim kategorijama kao što su: imovina, obveze, prihodi, rashodi, kapital. Oblik i sadržaj financijskih izvještaja sukladan je odredbama: HSFI i Zakona o računovodstvu (za nekotirajuća društva, tj. za male i srednja poduzeća MRS i MSFI i Zakona o računovodstvu (za kotirajuća društva) Financijski izvještaji oslikavaju financijske učinke transakcija i drugih događaja grupirajući ih u velike skupine prema njihovim ekonomskim obilježjima3. Temeljni financijski izvještaji jesu: - Bilanca, - Račun dobiti i gubitka - Izvještaj o svim promjenama kapitala - Izvještaj o novčanim tokovima, - Računovodstvene politike i - Bilješke uz financijske izvještaje 3
MSFI: Međunarodni standardi financijskog izvještavanja, IASB,London,prema prijevodu RIF,Zagreb,2005.,str.32.
28
2.3.1. BILANCA Prikazuje financijski položaj računovodstvenog subjekta u određenom trenutku (izvještaj o financijskom položaju). Ona je sustavni pregled imovine, kapitala i obveza na određeni datum. ELEMENTI BILANCE: - imovina - izvori imovine (vlastiti i tuđi kapital ). Temeljne računovodstvene kategorije BILANCE IMOVINA: OBVEZA: KAPITAL: -
predstavlja resurs kojeg kontrolira poduzetnik rezultat je prošlih događaja trošak u trenutku nabave se može pouzdano izmjeriti očekuje se priljev budućih ekonomskih koristi kod poduzetnika (izravno ili neizravno u obliku priljeva novca i novčanih ekvivalenata) sadašnja obveza poduzetnika rezultat je prošlih transakcija i prošlih događaja za njihovo podmirenje očekuje se odljev resursa od poduzetnika dužnost ili odgovornost da se postupi ili nešto izvrši na određeni način posljedica su poslovne prakse ili zakonskih određenja podmirenje može biti: novčanom isplatom, prijenosom druge imovine, pružanjem usluga, zamjenom za drugu obvezu, konverzijom obveza u kapital ili odricanjem vjerovnika od njegovih prava ili ih izgubi. vlastiti izvor financiranja imovine poduzetnika ostatak imovine nakon podmirenja obveza analitički se raščlanjuje na: upisani kapital, rezerve, zadržanu dobit/preneseni gubitak i dobit/gubitak tekuće godine
Računovodstvenim terminima IMOVINA sa naziva AKTIVA, a IZVORI IMOVINE se nazivaju PASIVA. Stanje imovine i njeni izvori moraju u određenom trenutku biti jednaki. Iz toga proizlazi osnovna jednakost: Temeljna računovodstvena jednakost pri sastavljanju bilance: AKTIVA = PASIVA AKTIVA(IMOVINA) = OBVEZE + VLASTITI KAPITAL PASIVA(VLASTITI KAPITAL) = IMOVINA - OBVEZE PRIKAZ BILANCE može se izvesti: - Horizontalnim prikazom - Vertikalnim prikazom
29
Horizontalni prikaz bilance:
Redni broj 1. 2. 3. 4. 5.
VELPROM d.d. (Naziv subjekta) Bilanca (Naziv izvještaja) Na dan 31.12.2008. (Vremenski trenutak) AKTIVA (IMOVINA) PASIVA ( IZVORI IMOVINE) Opis Svota Redni Opis Svota broj Novac 1.000 1. Tuđi izvori (obveze) 3.500 Nematerijalna 2.000 imovina Materijalna imovina 3.000 2. Vlastiti izvori 3.500 Potraživanja 500 (kapital) Financijska imovina 500 UKUPNO AKTIVA
7.000
UKUPNO PASIVA
7.000
Vertikalni prikaz bilance:
A. Redni broj 1. 2. 3. 4. 5. 1. - 5. B. 1. 2. 1. – 2.
VELPROM d.d. (Naziv subjekta) Bilanca (Naziv izvještaja) Na dan 31.12.2008. (Vremenski trenutak) AKTIVA Opis Novac Nematerijalna imovina Materijalna imovina Potraživanja Financijska imovina UKUPNO AKTIVA
Svota 1.000 2.000 3.000 500 500 7.000
PASIVA Tuđi izvori (obveze ) Vlastiti izvori ( kapital ) UKUPNO PASIVA
3.500 3.500 7.000
POČETNA BILANCA: Poslovna godina započinje početnom bilancom. U njoj su prikazani imovina i njeni izvori po strukturi i vrijednosti. Ovim pozicijama započinje nova poslovna godina ili novoosnovano trgovačko društvo. ZAVRŠNA BILANCA: Prikazuje imovinu i njene izvore po strukturi i vrijednostima, nakon unesenih promjena u aktivi i pasivi, koje su posljedica ekonomskih aktivnosti tekuće poslovne godine. U završnu bilancu unosi se rezultat poslovanja. Temeljne bilančne promjene kao posljedica određenih transakcija: 30
1) 2) 3) 4)
Povećanje aktive i pasive za istu svotu Smanjenje aktive i pasive za istu svotu Promjene u strukturi aktive (bez promjena u pasivi) Promjene u strukturi pasive (bez promjena u aktivi)
Ostale stavke koje utječu na bilančne pozicije: Porez na dodanu vrijednost Porez na dodanu vrijednost Dodana vrijednost je razlika između prihoda i vrijednosti kupljenih dobara i usluga. Porezni obveznik – poduzetnik (pravna ili fizička osoba koja obavlja samostalnu djelatnost) koji obavlja isporuke dobara ili usluga. Status obveznika PDV-a se stječe upisom u registar poreznih obveznika. U sustav PDV-a ulaze pravne i fizičke osobe koje u prethodnoj godini ispune cenzus prihoda od 85.000,00 kn (Bruto). Svaki poduzetnik prije početka obavljanja svoje djelatnosti odlučuje sam hoće li postati obveznikom PDV-a. Nakon ispunjenja uvjeta o visini cenzusa određene visine prihoda ta dobrovoljnost prestaje.
PDV se plaća na: 1. Isporuke svih vrsta dobara i sve obavljene usluge u tuzemstvu uz naknadu 2. Na vlastitu potrošnju. Vlastita potrošnja obuhvaća: - izuzimanje dobara iz vlastitog poduzeća za privatne potrebe - korištenje usluga svog poduzeća za privatne potrebe - Stvaranje rashoda po osnovi reprezentacije i korištenje osobnih automobila i drugih sredstava za osobni prijevoz koja se ne mogu odbiti pri oporezivanju dohotka ili dobiti 3. Na isporuke dobara i usluga što ih poduzeća obavljaju vlasnicima udjela i članovima njihove uže obitelji bez naknade i sve ostale isporuke bez naknade 4. Na uvoz dobara u tuzemstvo i na neke uvozne usluge specificirane u zakonu. Stope poreza na dodanu vrijednost: 1. opća stopa PDV-a 23% 2. stopa PDV-a od 0% (vrijedi od 01.11.1999., a odnosi se na: kruh, mlijeko, lijekove, ortopedska pomagala, znanstvene časopise, proizvode koji se kirurškim putem ugrađuju u ljudsko tijelo, usluge javnog prikazivanja filmova) 3. stopa PDV-a od 10% (primjena od 01.01.2006., a odnosi se na usluge smještaja u svim vrstama komercijalnih objekata i na usluge agencijske provizije, neovisno o načinu plaćanja) Primjena nulte stope PDV-a ne isključuje pravo na pretporez po svim ulaznim računima i obračunima. Nastanak porezne obveze: 1. Za isporuke dobara istekom obračunskog razdoblja u kojem su isporuke obavljene (obračunsko razdoblje je mjesec dana ili 3 mjeseca)
31
2. Za usluge istekom obračunskog razdoblja u kojem su usluge obavljene (vrijedi i za usluge koje su obavljene djelomično i koje su zasebno obračunane) OSNOVICA PDV-a Predstavlja naknadu za isporučena dobra ili obavljene usluge. Na ispostavljenim računima za vrijednost isporučena dobra i usluge treba dodati iznos PDV-a. Oznake na računima s obračunatim PDV-om: 1. Računi s oznakom R-1 (računi poduzetnika) 2. Računi s oznakom R-2 (računi obrtnika i ostalih fizičkih osoba) Utvrđivanje porezne obveze za PDV: Pozicije obračuna: 1. Pretporez po ulaznim računima 2. PDV po izlaznim računima 3. Obveza po razlici poreza i pretporeza 4. Potraživanje za razliku većeg pretporeza Obrazac za izračunavanje porezne obveze za proteklo obračunsko razdoblje: Obveza po razlici poreza PDV i pretporeza = PDV po izlaznim računima PDV (pretporez po ulaznim računima i ostalim obračunima Ukoliko je pretporez veći od PDV po izlaznim računima knjižimo potraživanje za razliku pretporeza od obveze. Uvjeti ispunjenja za korištenje pretporeza po ulaznim računima: 1. Primljeni račun mora sadržavati propisane podatke prema čl.15. Zakona 2. Isporuka dobra ili usluga mora biti primljena od obveznika PDV-a 3. Za primljenu isporuku zakonom da nije isključeno pravo na odbitak pretporeza 4. Isporuka mora biti učinjena u poduzetničke svrhe 5. Do kraja obračunskog razdoblja dobra, usluge i računi moraju biti primljeni 6. Računi R-2 moraju biti plaćeni 7. Za uplaćeni predujam mora biti primljen račun 8. Račun za carinu mora biti plaćen Pretporez se priznaje i po osnovi računa plaćenih gotovinom. Osoba koja nije obveznik PDV-a nema pravo na odbitak pretporeza. PDV po ulaznim računima kod ove kategorije poslovnih subjekata tereti troškove nabave. Oslobođeni su plaćanja PDV-a: izvoz dobara i oplemenjenih dobara isporuke dobara slobodnim carinskim prodavaonicama i konzularnim predstavništvima pod uvjetom uzajamnosti najam stambenih prostorija usluge banaka, štedionica, osiguravajućih društava i reosiguranja usluge doktora medicine i stomatologije i drugih u privatnoj praksi
32
usluge liječenja u ustanovama usluge i isporuke dobara što ih obavljaju: ustanove socijalne skrbi, ustanove za dječju skrb, predškolske ustanove, osnovne, srednje i visokoškolske ustanove, vjerske zajednice usluge i isporuke dobara javnih ustanova u kulturi privremeni uvoz dobara koji je oslobođen carine dobra u provozu kroz carinsko područje RH
Poduzetnici izvan sustava PDV-a: NEDOSTACI: nema obveza podnošenja obračuna PDV-a Poreznoj upravi jednostavnije knjigovodstvo mogućnost formiranja nižih cijena za svoje proizvode i usluge prednosti su izraženije kod djelatnosti usluga, te djelatnosti kod kojih nisu potrebna značajna početna i naknadna ulaganja u opremu, sirovine i vanjske usluge PREDNOSTI: nemogućnost odbitka pretporeza sa ulaznih računa dobavljača kod djelatnosti kod kojih su potrebna značajna početna ulaganja, ne ulazak u sustav PDV znači porezni gubitak, negativan utjecaj na likvidnost i troškove.
2.3.2. RAČUN DOBITI I GUBITKA Prikazuje prihode i rashode, te financijski rezultat ostvaren u određenom vremenskom razdoblju. Mjerilo uspješnosti koristi se termin DOBIT (PROFIT). Temeljne računovodstvene kategorije RAČUNA DOBITI I GUBITKA: - Prihod - Rashod - Dobit prije oporezivanja - Porez na dobit - Dobit poslije oporezivanja RAČUN DOBITI I GUBITKA SVOTA
OPIS PRIHOD - RASHOD DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA - POREZ NA DOBIT = DOBIT POSLIJE OPOREZIVANJA PRIHOD:
33
RASHOD: -
povećanje ekonomske koristi u obliku priljeva ili povećanja imovine ili smanjenja obveza što ima za posljedicu povećanje kapitala (osim onog u svezi s uplatom od strane sudionika u kapitalu smanjenje ekonomske koristi kroz obračunsko razdoblje u obliku odljeva ili smanjenja imovine ili stvaranja obveza što ima za posljedicu smanjenje kapitala (osim onog u svezi s raspodjelom sudionicima u kapitalu)
Rashode poreznog razdoblja čine: 1. materijalni troškovi kao što su utrošene sirovine i materijal, sitni inventar, utrošena energija, utrošeni rezervni dijelovi i ostali materijalni troškovi 2. troškovi usluga 3. troškovi amortizacije 4. troškovi plaća zaposlenika 5. naknade troškova zaposlenicima 6. rezerviranja za troškove i rizike 7. vrijednosna usklađenja dugotrajne i kratkotrajne imovine 8. troškovi financiranja 9. darovanja u naravi i novcu 10. ostali troškovi poslovanja
DOBIT: -
povećanje ekonomske koristi utvrđuje se sučeljavanjem prihoda i rashoda (prihodi veći od rashoda) DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA = PRIHODI - RASHODI
POREZ NA DOBIT Obveznici poreza na dobit su trgovačka društva. To mogu biti i obrtnici ako na vlastiti zahtjev zatraže od Porezne uprave odobrenje da plaćaju porez na dobit umjesto poreza na dohodak. Obračunsko razdoblje za koje se utvrđuje porezna obveza je poslovna godina i u načelu je izjednačena s kalendarskom godinom. Porez na dobit obračunava se i plaća po stopi od 20%. Osnovica za obračun poreza na dobit utvrđuje na kraju poslovne/kalendarske godine (za razdoblje od 01.01. do 31.12. poslovne/kalendarske godine). Plaćene akontacije tijekom godine se odbijaju od ukupno utvrđene porezne obveze za poslovnu godinu za koju je utvrđena obveza poreza na dobit. R.b. 1. 2. 3. 4. 5.
Pozicija Ukupni prihodi Ukupni rashodi Dobit prije oporezivanja Porezna uvećanja Porezna umanjenja
Iznos u kunama 1.000.000,00 800.000,00 200.000,00 50.000,00 100.000,00
34
6. 7. 8. 9. 10. 11.
Porezna osnovica Stopa poreza na dobit Obveza poreza na dobit Uplaćene akontacije poreza na dobit Obveza uplate poreza na dobit (r.b. 8. – r.b.9.) Mjesečna svota akontacije poreza na dobit (r.b. 8. : 12 mjeseci)
150.000,00 0,20 30.000,00 20.000,00 10.000,00 2.500,00
Akontacije se ne plaćaju, ako je u protekloj godini ostvaren porezni gubitak. Na utvrđenu poreznu osnovicu obračunava se i plaća porez na dobit po stopi od 20%. POREZNA OSNOVICA POREZA NA DOBIT = DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA + UVEĆANJA+ UMANJENJA Uvećanja porezne osnovice: 1. za iznos amortizacije iznad najviše porezno dopustiva iznosa 2. 70% troškova reprezentacije + PDV 3. troškovi promidžbe kojima se ne promiče ime i dobro poreznog obveznika 4. nerealizirani gubici 5. troškovi sredstava za osobni prijevoz 30% + PDV 6. troškovi prisilne naplate i kazni 7. izuzimanja i skrivene isplate 8. zatezne kamate između povezanih društava 9. za darovanja iznad svote propisane čl.7st.7. Zakona o porezu na dobit Smanjenja porezne osnovice: 1. Prihodi od dividendi i udjela u dobiti 2. nerealizirani dobici 3. troškovi istraživanja i razvoja 4. troškovi školovanja i stručnog usavršavanja zaposlenika 5. rashodi prethodnih poreznih razdoblja DOBIT POSLIJE OPOREZIVANJA - Dobit poslije oporezivanja postaje vlastiti kapital trgovačkog društva. Dobit nakon oporezivanja može: - ostati u društvu za daljnje korištenje u poslovanju - ili se može isplatiti vlasnicima u obliku dividende ili dobiti. Tijekom poslovne godine, dividende se mogu isplaćivati i u obliku predujma. Vrijedi slijedeći obrazac: DOBIT POSLIJE OPOREZIVANJA = DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA - POREZ NA DOBIT GUBITAK: - smanjenje ekonomske koristi - utvrđuje se sučeljavanjem prihoda i rashoda (rashodi veći od prihoda)
35
Terminološka određenja utroška, troškova, izdataka i rashoda Utrošci se definiraju kao fizičko ulaganje materijalnih i sličnih vrijednosti i dobara u stvaranju učinaka. Npr. utrošak sirovina u proizvodnji. Troškovi su novčani izraz resursa kojih se treba odreći radi postizanja specifičnog cilja.4 Izdaci se mogu definirati kao odljevi novca iz blagajne i sa računa. Primici i izdaci mogu biti gotovinski i bezgotovinski. Rashodi se definiraju kao žrtvovani resursi, tj troškovi koji su povezani: - s prihodom - ili kao troškovi nastali u obračunskom razdoblju
Shema sastavljanja RDG-a u djelatnosti trgovine RAČUN DOBITI I GUBITKA (TRGOVINA) PRIHODI - Troškovi prodane robe (nabavna vrijednost prodane robe) - Ostali troškovi tekuće godine = DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA - POREZ NA DOBIT = DOBIT POSLIJE OPOREZIVANJA Shema sastavljanja RDG-a u djelatnosti proizvodnje RAČUN DOBITI I GUBITKA ZA VELIKE I SREDNJE PODUZETNIKE (PROIZVODNJA) PRIHODI -
4
Troškovi tekuće godine Uvećani za smanjenje proizvodnih zaliha ili Umanjeni za povećanje zaliha
Horngren, C.T., & G. Foster, 1991.,str.25.
36
= DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA - POREZ NA DOBIT = DOBIT POSLIJE OPOREZIVANJA Shema sastavljanja RDG-a u djelatnosti usluga RAČUN DOBITI I GUBITKA (USLUGE) PRIHODI - RASHODI = DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA - POREZ NA DOBIT = DOBIT POSLIJE OPOREZIVANJA 2.3.3. IZVJEŠTAJ O NOVČANIM TOKOVIMA Prikazuje priljeve, odljeve i neto promjene u gotovini, sve kao posljedica poslovnih, financijskih i investicijskih aktivnosti subjekta tijekom razdoblja. Novčani tok pokazuje kretanja plaćanja neke transakcije, kao i vrijednosni aspekt realnih transakcija. Mali poduzetnici nisu dužni sastavljati Izvještaj o novčanim tokovima. Novčani tok može se raditi pomoću direktne i indirektne metode. Razlikujemo novčani tok iz različitih poslovnih aktivnosti: poslovnih, financijskih i investicijskih.
2.3.4. IZVJEŠTAJ O PROMJENAMA KAPITALA Izvještaj o promjenama kapitala čini sastavni dio temeljnih financijskih izvještaja. Treba pokazati promjene koje su se na kapitalu dogodile između dva obračunska razdoblja(MRS 1) ili dva datuma bilance (HSFI 1t.1.32) Prema HSFI-u 1, izvještaj sadržava promjene: uloženog kapitala zarađenog kapitala izravne promjene u kapitalu (izvan RDG-a) HSFI-1 u t.1.35. određuje koje pozicije IPK(Izvještaja o Promjenama Kapitala) utječu na promjene vrijednosti kapitala: revalorizacija dugotrajne nematerijalne imovine revalorizacija dugotrajne materijalne imovine revalorizacija financijske imovine raspoložive za prodaju ostala revalorizacija tekući i odgođeni porezi učinkovita zaštita novčanog toka promjene računovodstvenih politika ispravak značajnih pogrešaka prethodnog razdoblja tečajna razlika s naslova neto ulaganja u inozemno poslovanje ostale promjene kapitala
37
Obveznici sastavljanja Izvještaja o promjenama kapitala Navedeni financijski izvještaj trebaju sastavljati poduzetnici iz čl.3 stavka 3. i 4. i čl.16.st.3.ZOR-a, a to znači oni poduzetnici koji su navedenim Zakonom propisani kao: srednji i veliki poduzetnici, te poduzetnici koji sastavljaju konsolidirane financisjke izvještaje (čl.16.ZOR-a). Podaci u izvještaju o promjenama kapitala iskazuju se za tekuću i prethodnu godinu u kunama. Poduzetnici koji su obvezni primjenjivati Međunarodne standarde financijskog izvještavanja sastavljaju GFI (Godišnje Financijske Izvještaje) prema strukturi i sadržaju Pravilnika5 sukladno odgovarajućim odredbama MSFI-a. Poduzetnici koji su u obvezi primjenjivati HSFI sastavljaju GFI prema strukturi i sadržaju sukladno Pravilniku6 Kapital trgovačkih društava sastoji se od uloženog kapitala i zarađenog kapitala, a sukladno našoj bilančnoj shemi ukupni kapital je raščlanjen na šest/sedam podpozicija. To su: I. II. III.
IV. V. VI. VII.
TEMELJNI UPISANI KAPITAL KAPITALNE REZERVE REZERVE IZ DOBITI 1. zakonske rezerve 2. rezerve za vlastite dionice 3. Vlastite dionice i udjeli (odbitna stavka) 4. statutarne rezerve 5. ostale rezerve REVALORIZACIJSKE REZERVE ZADRŽANA DOBIT ILI PRENESENI GUBITAK 1. Zadržana dobit 2. Preneseni gubitak DOBIT ILI GUBITAK TEKUĆE GODINE 1. Dobit poslovne godine 2. Gubitak poslovne godine MANJINSKI INTERES
Dodak Bilanci, a sukladno tome i informacije u svezi kapitala popunjavaju poduzetnici koji sastavljaju konsolidirane financijske izvještaje: Dodatak Bilanci Oznaka pozicije A 1. 2.
Naziv pozicije KAPITAL I REZERVE Pripisano imateljima kapitala matice Pripisano manjinskom interesu
Uvažavajući računovodstveno načelo da je suština važnija od oblika, formalni izgled7 izvještaja o promjenama kapitala se ponekad razlikuje od jednog poduzeća do drugog poduzeća.Važno je da sve bitne informacije prezentirane i dostupne korisnicima kojima su informacije o promjenama kapitala bitne u donošenju njihove poslovne odluke o investiranju, 5
Pravilnik o sadržaju i strukturi Godišnjih financijskih izvještaja objavljeno u N.N. br. 38. od 2.travnja 2008. Pravilnik o sadržaju i strukturi Godišnjih financijskih izvještaja objavljeno u N.N. br. 38. od 2.travnja 2008 7 MRS-1, Prezentiranje financijskih izvještaja, Međunarodni standardi financijskog izvještavanja, citirano djelo, str. 622-624. 6
38
financiranju ili nekoj drugoj odluci o poslovanju s pojedinim poslovnim subjektom. Pravilnikom o sadržaju i strukturi Godišnjih financijskih izvještaja (N.N. 38/08) i HSFI-u 2 određene su temeljne pozicije koje bi izvještaj trebao sadržavati. IZVJEŠTAJ O PROMJENAMA KAPITALA Oznaka pozicije
Naziv pozicije
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 16.a. 16.b.
Upisani kapital Kapitalne rezerve Rezerve iz dobiti Zadržana dobit ili preneseni gubitak Dobit ili gubitak tekuće godine Revalorizacija dugotrajne materijalne imovine Revalorizacija nematerijalne imovine Revalorizacija financijske imovine raspoložive za prodaju Ostala revalorizacija Tečajne razlike s naslova neto ulaganja u inozemno poslovanje Tekući i odgođeni porezi (dio) Zaštita novčanog tijeka Promjene računovodstvenih politika Ispravak značajnih pogrešaka prethodnog razdoblja Ostale promjene kapitala Ukupno povećanje ili smanjenje kapitala Pripisano imateljima kapitala matice Propisano manjinskom interesu
*Struktura Izvještaja o promjenama kapitala određena je Pravilnikom8 *Napomena: Redni broj 16.a. i 16.b. popunjavaju samo poduzetnici koji su obvezni izrađivati KGFI
8
Pravilnik o strukturi i sadržaju Godišnjih financijskih izvještaja objavljeno u N.N. br. 38. od 2.travnja 2008.
39
