Contabilitatea firmei

INTRODUCERE Pentru a-şi realiza obiectul de activitate în vederea obţinerii de profit, orice întreprindere cu activitate industrială, comercială, de servicii sau de altă natură, efectuează în mod curent tranzacţii de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii. Operaţiile curente de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii dau conţinut funcţiei comerciale a unei firme şi se efectuează pe baza politicilor de cumpărări şi vânzări stabilite de managerii firmei. În cadrul societăţilor comerciale cu obiect de activitate comercializarea mărfurilor la preţ cu amănuntul, numărul tranzacţiilor de cumpărări şi vânzări este nelimitat în cursul unei perioade de gestiune luată în considerare, deoarece mărfurile sunt acele elemente de stocuri care se achiziţionează în vederea revânzării fără a suferi modificări sau cu modificări neesenţiale. Desfacerea mărfurilor are loc, printr-o reţea comercială adecvată care poate aparţine agenţilor economici profilaţi pe aprovizionarea şi desfacerea mărfurilor şi agenţilor economici care au ca obiect alte activităţi decât desfacerea mărfurilor, dar dispun de depozite sau magazine proprii1. Vânzarea mărfurilor reprezintă, din punct de vedere juridic, trecerea acestor bunuri din proprietatea vânzătorului (furnizorului) în cea a cumpărătorului (clientului) „pe baza acordului dintre parteneri cu privire la obiectul vânzării şi al preţului de vânzare”. Derularea operaţiunilor de cumpărări şi vânzări de mărfuri se face de regulă plecând de la preţul de vânzare din care se exclud reducerile comerciale operate, adică preţul definitiv negociat între vânzător şi cumpărător. Lucrarea de faţă îşi propune să analizeze organizarea de ansamblu a unei societăţi comerciale pe acţiuni cu specific de comercializare a mărfurilor, fluxul informaţional financiar-contabil, reflectarea contabilităţii mărfurilor şi ambalajelor 1

I.P.Pântea, Managementul contabilităţii românesti, vol. I, Ed. Intelcredo, Deva, 1998. p. 270

1

precum şi analiza principalilor indicatori economico-financiari privitori la acestea.

2

CAPITOLUL I. BAZELE ORGANIZĂRII ŞI CONDUCERII CONTABILITĂŢII LA SC „PIETRELE DOAMNEI” SA 1.1. Descrierea activităţii economice a firmei În baza Legii nr.15/1990 privind reorganizarea unităţilor economice de stat ca regii autonome şi societăţi comerciale, s-a emis Decizia 580/19.11.1990 a Prefecturii Suceava de înfiinţare a societăţilor comerciale pe acţiuni de interes local pentru desfacerea cu amănuntul a mărfurilor. Astfel, SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc este organizată sub formă de societate comercială pe acţiuni cu sediul în Câmpulung Moldovenesc, strada Liceului, nr.10. Este persoană juridică română şi este înmatriculată la Registrul Comerţului sub nr. J33/42/1991, Cod unic de înregistrare 730200, Atribut fiscal – R. Durata societăţii este nelimitată, începând cu data înscrierii la Oficiul Registrului Comerţului. În conformitate cu statutul său de funcţionare, SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc, scopul societăţii este comercializarea en detail a mărfurilor alimentare şi nealimentare precum şi alimentaţia publică. Societatea comercială „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc comercializează en detail mărfuri alimentare şi nealimentare desfăşurând totodată şi activitatea de alimentaţie publică sau cea de prestări servicii pentru agenţii economici. Societatea comercializează o gamă variată de produse specifice obiectului de activitate, desfăşurând comerţ cu amănuntul în magazine nespecializate cu vânzare predominantă de produse alimentare, băuturi şi tutun, comerţ cu amănuntul al îmbrăcămintei, încălţămintei şi articolelor din piele, comerţ cu amănuntul al textilelor, comerţ cu amănuntul al articolelor de iluminat, articole de uz casnic, aparate electromenajere, aparate de radio şi televizoare. Produsele

comercializate

şi

serviciile

prestate

de

SC

„PIETRELE

DOAMNEI” SA sunt destinate pieţei interne locale, atât persoanelor fizice cât şi agenţilor economici. Furnizorii de materii prime şi mărfuri sau de utilităţi sunt de pe plan local iar principalii concurenţi ai societăţii sunt firmele care au acelaşi obiect de 3

activitate şi îşi derulează acţiunile pe raza localităţii Câmpulung Moldovenesc. Pentru crearea şi lansarea unei imagini distincte şi relevante prin intermediul mijloacelor de promovare, societatea îşi face publicitate prin intermediul televiziunii locale şi prin cataloage de publicitate. Societatea poate înfiinţa filiale, sucursale, reprezentanţe, agenţii situate şi în alte localităţi din ţară sau din străinătate. În structura societăţii sunt cuprinse mai multe puncte de lucru cu destinaţia de magazine alimentare, nealimentare şi industriale, cofetării şi laborator de cofetărie precum şi depozite pentru păstrarea mărfurilor ce urmează a fi comercializate. Părţile contractante au convenit ca societatea să aibă următoarele organe de conducere: -

Adunarea generală a acţionarilor, care este organul suprem de

conducere. Modul de organizare şi de funcţionare va fi prevăzut în statutul societăţii . -

Consiliul de Administraţie, cu atribuţiile şi răspunderile care vor fi

modificate şi completate de Adunarea generală a acţionarilor şi se vor stabili prin statutul de organizare şi funcţionare a societăţii, este organul de conducere operativă a societăţii. Pentru controlul activităţii societăţii, părţile contractante convin ca gestiunea societăţii să fie controlată de acţionari în mod direct, în condiţiile legii şi statutului, precum şi de un număr de 3 cenzori. Cel puţin unul din cenzori trebuie să fie contabil autorizat în condiţiile legii sau expert contabil. Cenzorii trebuie să-şi exercite personal mandatul lor, în conformitate cu prevederile art. 114-117 din Legea nr.31/1990 şi cu statutul societăţii. Cotele de amortizare a mijloacelor fixe aparţinând societăţii se vor stabili pe baza duratelor de amortizare formate în conformitate cu limitele prevăzute de legislaţia română în vigoare. Adunarea generală poate stabili pentru anumite mijloace fixe durate de amortizare mai mici decât duratele de amortizare normate. Destinarea 4

sumelor rezultate din cotele de amortizare se stabileşte potrivit prevederilor legislaţiei române în vigoare. Evidenţa activităţii economico-financiare a societăţii se ţine în conformitate cu prevederile legislaţiei române în vigoare. Societatea întocmeşte anual bugetul de venituri şi cheltuieli, cu repartizarea trimestrială, precum şi bilanţuri anuale şi trimestriale pentru întreaga activitate desfăşurată de societate. Angajarea personalului societăţii se va face de directorul acesteia pe bază de contract individual de muncă cu respectarea contractului colectiv de muncă prin care se stabilesc drepturile şi obligaţiile salariaţilor în raporturi de societate şi a legislaţiei în vigoare. Salarizarea personalului angajat se va face în conformitate cu sistemul de salarizare propriu al societăţii. Totodată, societatea va putea încheia contracte civile de colaborare (prestare de servicii) cu persoane fizice, în vederea realizării obiectului de activitate. Capitalul social iniţial este în valoare de 65.830 mii lei vechi şi se compune din mijloace fixe în valoare de 20.360 mii lei vechi şi mijloace circulante de 45.470 mii lei vechi, deţinut integral de stat. Printr-o serie de 10 Cereri de Înscriere de Menţiuni succesive înscrise la Oficiul Registrului Comerţului în perioada 1993-2004, capitalul social al societăţii se modifică la valoarea de 1.994.250 mii lei vechi şi este divizat într-un număr de 79.770 acţiuni cu valoarea nominală de 25.000 lei vechi fiecare şi este integral privat. Societatea posedă acte de proprietate asupra terenurilor pe care le deţine. 1.2. Funcţiile societăţii În condiţiile noi ale economiei sociale de piaţă, organizarea unui sistem informaţional bine structurat care să permită observarea şi înregistrarea permanentă a modului în care se consumă valorile materiale, cum se desfăşoară procesele de producţie şi cum se foloseşte forţa de muncă, devine o necesitate imperioasă. Contabilitatea are menirea de a contribui prin datele şi informaţiile pe care le 5

furnizează, care prezintă cel mai înalt grad de certitudine, la consolidarea autonomiei economico-financiare, la rentabilizarea agenţilor economici. Organizarea informării economice s-a dezvoltat în pas cu evoluţia modului de producţie, de la tăbliţele de papirus ale antichităţii la formele de contabilitate în evul mediu, la evidenţa contabilă şi statistică modernă. În acest context, informaţiile statistice şi contabile au dat naştere unui flux informaţional de o mare complexitate. Aceasta a determinat noi măsuri de perfecţionare a acestuia prin înlăturarea paralelismelor în pregătirea şi transmiterea datelor, a imperfecţiunii prelucrării manuale cât şi renunţarea la multitudinea de „liste”, „situaţii” etc. fără justificare, neconcludente şi fără eficienţă practică. Sistemul informaţional este obiectiv necesar întrucât fără el activitatea s-ar desfăşura haotic, neeficient, iar conducătorii societăţilor comerciale, regiilor autonome etc., ar fi lipsiţi de informaţii exacte şi la timp care să le permită adoptarea de decizii eficiente. El este subordonat conducerii, dar are şi o independenţă de sine stătătoare, posedând reguli proprii de organizare şi funcţionare şi jucând un rol activ. Potrivit funcţiilor sale, sistemul informaţional este compus din organele şi activităţile de culegere, transmitere, prelucrare şi stocare a datelor şi informaţiilor, ele având rolul să facă legături permanente între sistemul conducerii şi sistemul operaţional în ambele sensuri. În linii generale sistemul informaţional din perioada actuală se caracterizează prin aceea că: - trebuie să fie cuprinzător, complet, adică să reflecte toate activităţile. Este necesar ca el să aibă şi un caracter elastic în sensul că, pe măsură ce vor apare noi activităţi şi altele dispar, se adaptează rapid noilor condiţii; - să fie unitar, adică să se organizeze şi să funcţioneze după principii şi metode unitare şi, în acelaşi timp, să fie condus unitar la diferite nivele, pentru a putea asigura o circulaţie rapidă a informaţiilor, care trebuie să ajungă în timp util la factorii de decizie; 6

- sistemul informaţional trebuie să fie integrat pe o treaptă superioară adică să fie bazat pe preluarea integrală, automată a datelor datorită necesităţii rapide de informare. Integrarea înseamnă ca orice sistem să se considere ca parte integrantă a altui sistem informaţional al teritoriului, ramurii, departamentului etc. Preluarea integrală presupune ca datele înregistrate odată pe suport să fie prelucrate concomitent şi sugestiv, încât să obţină toate informaţiile posibile pentru satisfacerea nevoilor de informare la toate nivelurile. În mod necesar sistemul informaţional trebuie să se bazeze în toate stadiile şi unităţile de informare pe mijloace tehnice avansate. Aceasta constituie o necesitate obiectivă datorită măririi volumului şi complexităţii activităţilor, inclusiv a celor de informare. Creşterea operativităţii în sistemul informaţional, asigurarea exactităţii datelor transmise se pot asigura prin intermediul mijloacelor de prelucrare automată a datelor. Sistemul informaţional este necesar să fie eficient. Eficienţa acestuia în perioada actuală se cere a fi privită într-o concepţie mai largă, atât sub raportul ponderii şi reducerii costurilor sale în raport cu volumul şi valoarea activităţii, cât şi prin toate efectele economico-sociale. La SC „PIETRELE DOAMNEI” SA ca şi în orice alt domeniu de activitate, proiectarea unui nou sistem informaţional sau perfecţionarea celui existent nu este posibilă fără cunoaşterea întregului ansamblu economico-financiar în care acesta se desfăşoară. Într-o primă etapă s-au efectuat analize în compartimentele funcţionale identificându-se documentele utilizate şi fluxurile informaţionale ale acestora. Analiza a permis cunoaşterea problemelor şi preocupărilor compartimentelor funcţionale în vederea studierii cadrului informaţional necesar conducerii în cunoştinţă de cauză a activităţii de aprovizionare-desfacere. Cu această ocazie, pentru fiecare purtător de informaţie s-au consemnat date referitoare la: denumirea documentului; emitent; 7

fundamentare; destinaţie; circuit; periodicitate; număr de exemplare etc. În cea de-a doua etapă s-a asigurat cadrul organizatoric necesar desfăşurării lucrărilor. Măsurile de perfecţionare a sistemului informaţional au în vedere cunoaşterea în anumite perioade de timp a problemelor legate de: cerinţele de consum pe piaţă (atât ale agenţilor producători cât şi ale populaţiei), utilizarea forţei de muncă, fondul de salarizare, modul de aprovizionare şi desfacere, volumul de investiţii. Menţionăm că în acest sens o importanţă deosebită o reprezintă actualizarea, îmbunătăţirea şi extinderea ariei de cuprindere a proiectelor de raţionalizare a sistemului de evidenţă şi a formularelor tipizate, respectarea cu stricteţe a prevederilor Hotărârii Guvernamentale nr. 831/1998 cu privire la regimul, conţinutul şi circuitul documentelor cu regim special. De aceea, în scopul asigurării unei metodologii eficiente cu privire la clarificarea şi codificarea formularului (care este un suport de informaţie), măsurile de perfecţionare a sistemului informaţional au în vedere regulile unitare cu privire la conţinutul, forma şi formatul formularului. Conţinutul formularului este reprezentat prin cerinţe prestabilite, având caracterul unor informaţii fixe, generale, ordonate logic, în aşa fel încât să faciliteze înscrierea şi prelucrarea datelor sau informaţiilor cu un minim de efort necesar. Aspectul unui formular se caracterizează prin gruparea şi aşezarea informaţiilor fixe, precum şi a spaţiilor pentru datele sau informaţiile variabile, care urmează să fie completate de utilizatori potrivit tehnicilor de prelucrare stabilite. Formatul exprimă mărimea suportului de informaţii, folosindu-se în acest scop dimensiunile standardizate şi simbolurile acestora. Formularele tipizate au un rol important în sistemul unitar de evidenţă, atât sub forma documentaţiei primare, utilizate în interiorul unităţii comerciale pentru conducerea activităţii de bază cât şi a celor utilizate pentru informarea organelor ierarhic superioare. În sistemul informaţional, documentaţia primară deţine o importanţă majoră. 8

Aceasta este constituită din totalitatea formularelor tipizate în care se înscriu datele şi informaţiile referitoare la activitatea din depozit şi în magazine în momentul şi la locul în care se produc fenomenele economice cum sunt: bonul de consum, nota de intrare recepţie, raportul de gestiune zilnic, monetarul, foaia de parcurs, fişa utilajului, pontajul etc. Sistemul unitar de evidenţă reprezintă o parte componentă a sistemului informaţional, prin care se asigură înregistrarea într-o ordine sistematică şi cu mijloace specifice, a fenomenelor şi proceselor economice care se desfăşoară într-un anumit loc şi timp, cu scopul de a servi necesităţilor impuse de activitatea practică. Sistemul unitar de evidenţă cuprinde: -

evidenţa tehnico-operativă prin care se asigură înregistrarea sistematică amănunţită a datelor şi informaţiilor privind diferite fapte şi fenomene manifestate în activitatea SC „PIETRELE DOAMNEI” SA, înscrierea în documentaţia primară, precum şi centralizarea şi prelucrarea datelor şi informaţiilor obţinute, în scopul fundamentării deciziilor pentru conducerea operativă a societăţii comerciale;

- evidenţa contabilă, prin care se urmăreşte înregistrarea în expresie bănească, prin metode specifice, a mijloacelor de care dispune societatea comercială, a operaţiilor ce se efectuează cu aceste mijloace şi a rezultatelor obţinute. Evidenţa contabilă se bazează pe documentaţia primară şi pe evidenţa tehnico– operativă, prelucrând datele furnizate de acestea în vederea caracterizării activităţii din punct de vedere financiar. - evidenţa statistică asigură înregistrarea cu ajutorul mijloacelor, metodelor statistice a faptelor şi fenomenelor social-economice, prelucrarea datelor şi informaţiilor pentru obţinerea unor indicatori generalizatori, în vederea caracterizării activităţii societăţii comerciale. Evidenţa statistică foloseşte fie observarea proprie prin cercetări speciale special organizate în acest scop, fie datele şi informaţiile existente în documentaţia primară, evidenţa tehnico9

operativă şi evidenţa contabilă. Elaborarea unui sistem informaţional adecvat structurii organizatorice a SC „PIETRELE DOAMNEI” SA presupune îmbinarea muncii de prelucrare manuală a datelor cu munca de prelucrare automată. Sistemul informaţional al SC „PIETRELE DOAMNEI” SA se caracterizează printr-o structură piramidală, baza piramidei fiind foarte mare, informaţiile obţinându-se la nivelul gestiunilor en-gros, a magazinelor cu amănuntul şi a compartimentului de mecanizare transporturi. La nivelul societăţii comerciale are loc centralizarea datelor care se face atât manual, cât şi cu ajutorul mijloacelor automate din cadrul oficiului de calcul. Analizând organizarea şi conducerea sistemului informaţional la S.C. „PIETRELE DOAMNEI” S.A., observăm că informaţiile la nivelul conducerii parvin pe două căi: - prin sistemul balanţei de verificare contabilă lunară şi a bilanţului contabil care se întocmeşte semestrial şi anual; - prin controalele periodice efectuate pe linia activităţii de aprovizionaredesfacere a gestionării mărfurilor şi a respectării legislaţiei privind relaţiile societăţii comerciale cu furnizorii şi clienţii, cu organele financiare şi bancare precum şi cu alte persoane fizice si juridice. În organizarea şi conducerea sistemului informaţional trebuie urmărite trei faze şi anume: - fundamentarea bugetului de venituri şi cheltuieli; - urmărirea îndeplinirii programului de activitate în toate detaliile şi în toate subunităţile (gestiuni, magazine); - urmărirea procesului decizional şi informarea din afară şi în afară. În toate aceste faze, contabilitatea, evidenţa tehnico-operativă şi statistică permite o informare curentă, completă şi la timp a factorilor de decizie în cadrul SC „PIETRELE DOAMNEI” SA. În procesul de fundamentare a procesului de activitate, contabilitatea şi evidenţa tehnico-operativă asigură peste 60% din informaţiile 10

necesare. Potrivit principiului piramidal de organizare a sistemului informaţional, datele ce se raportează la organele bancare, statistice etc. au un volum mai redus. Funcţie de structura activităţilor şi indicatorilor utilizaţi în programele de producţie, se organizează şi sistemul de evidenţă, prin care se asigură informaţiile cu caracter operativ, contabil şi statistic al îndeplinirii programului de activitate. Condiţia de bază cerută de aceste informaţii este ca ele să se obţină la timp, să fie clare, concise şi în conformitate cu realitatea Principalele funcţii ale societăţii comerciale sunt cele de cercetare-dezvoltare, de producţie, financiar-contabilă, de comercializare şi de personal. Sectorul de producţie achiziţionează de la furnizori materii prime şi materiale pe care le transformă în mărfuri. Acest lucru se realizează cu ajutorul mijloacelor băneşti alocate de sectorul financiar. Funcţia de producţie grupează activităţile care asigură fabricarea mărfurilor destinate comercializării, modernizarea echipamentelor şi instalaţiilor, alimentarea normelor de protecţia muncii, a măsurilor de prevenire şi combatere a poluării. Sectorul de comercializare primeşte de la sectorul de producţie produse prelucrate şi mărfuri pe care le pregăteşte pentru vânzare, cu ajutorul mijloacelor băneşti puse la dispoziţie de sectorul financiar. După vânzarea mărfurilor, sectorul comercial asigură sectorului financiar reconstituirea resurselor băneşti consumate. Funcţia comercială implică activităţi complexe legate de aprovizionare, cercetarea pieţelor şi a concurenţilor, activitatea de promovare, publicitate şi reclamă, participarea la târguri şi expoziţii. Sectorul financiar alimentează cu mijloace băneşti celelalte sectoare şi îşi formează resursele din vânzarea mărfurilor sau de pe piaţa financiară. Orice perturbare a circuitului descris prin efectele funcţiilor prezentate mai sus poate pune în pericol societatea în ansamblul ei, influenţând şi mediul în care funcţionează. Astfel, mărimea întreprinderii, modul de conducere (centralizat sau 11

descentralizat), precum şi ramura în care activează sunt factori care dau dimensiune funcţiilor societăţii. Legătura societăţii cu partenerii este asigurată de funcţia financiară care reprezintă totalitatea „raporturilor ce privesc constituirea şi utilizarea capitalurilor întreprinderii1”. Funcţia financiară2 presupune informarea corectă şi sistematică privind potenţialul de desfacere al firmei şi a modului de gestionare a resurselor. Ea asigură funcţionarea în condiţii de eficienţă controlul intrărilor şi ieşirilor de mijloace băneşti şi materiale. Ea antrenează două tipuri de activităţi, cea financiară şi activitatea contabilă3 şi asigură întocmirea bugetului de venituri şi cheltuieli, evidenţa tranzacţiilor economice, urmărirea modului de obţinere a rezultatelor economicofinanciare, inventarierea patrimoniului, stabilirea preţurilor, calculul indicatorilor economico-financiari, utilizarea fondurilor, repartizarea pe destinaţii a profitului, onorarea la plată a datoriilor, urmărirea încasării creanţelor, elaborarea documentelor de sinteză, organizarea contabilităţii şi a fluxului informaţional. Activitatea societăţii se desfăşoară potrivit statutului adoptat în Adunarea Generală a acţionarilor având următoarele funcţii: - prospectarea pieţei consumatoare pentru stabilirea fondului de marfă ce urmează a fi aprovizionat în vederea desfacerii; - asigurarea portofoliului de comenzi, perfectarea contractelor cu partenerii pentru aprovizionarea agenţilor economici interesaţi din zonă sau din ţară; - constituirea de stocuri de materiale şi produse asortate pentru a efectua la cererea clienţilor livrări imediate din depozite; - preluarea aprovizionării şi desfacerii, parţiale sau integrale a unor unităţi industriale sau de construcţii şi din alte domenii de activitate din zona de competenţă sau din ţară; 1

A se vedea D.Bucataru, Gestiunea financiară a întreprinderii, Ed. Universităţii « Al.I.Cuza » Iasi, p.9 I.Neagoe, Finanţele întreprinderii, Ed. Ankarom, Iasi, 1997, p.48, 3 În acelasi sens Gh. Bistriceanu .ş.a., Finanţele agenţilor economici, Ed. Didactică şi Pedagogică R.A., Bucureşti, 1995, p.91 2

12

- efectuarea pentru agenţii economici a unor servicii specifice activităţii de aprovizionare, depozitare, desfacere, închirieri de spaţii de depozitare sau de conservare de utilaje şi mijloace de transport; - operaţiuni de comisionare, marketing, cumpărare şi revânzare de mărfuri, contrapartidă, schimb de mărfuri, compensaţii. 1.3. Structura organizatorică a firmei 1.3.1. Organizarea de ansamblu a societăţii Desfăşurarea unei activităţi eficiente este de neconceput în structurile economice moderne fără o organizare raţională a acestora, organizare bazată pe principii, metode şi tehnici fundamentate ştiinţific, care să asigure stabilitate şi totodată adaptarea rapidă a structurii organizatorice la schimbările ce apar din partea activităţii agentului economic, ca factor de influenţă. Relevăm că prin structura organizatorică se înţelege ansamblul proceselor, al compartimentelor organizatorice şi al relaţiilor dintre acestea, stabilite în aşa fel încât să asigure îndeplinirea în cele mai bune condiţii a sarcinilor ce revin agentului economic. În structura de organizare se concretizează în mod distinct funcţiunile unităţii: cercetare-dezvoltare,

producţie,

comercială,

financiar-contabilă,

informaţional

informaţii şi de personal. Funcţiunile asigură realizarea obiectivelor unităţii şi fiecare în parte constituie obiectul de activitate a cel puţin unui compartiment specializat. Structura de organizare a unităţilor este rezultatul unor analize şi studii complexe care au în vedere următoarele principii generale de organizare şi conducere. Principiul unităţii de comandă, răspundere şi acţiune, care presupune că fiecare titular al unei funcţii de conducere sau de execuţie şi fiecare subdiviziune organizatorică a unităţii să fie subordonată nemijlocit unui singur şef prin care se primesc toate sarcinile, asumându-şi, în comun responsabilitatea realizării lor; Principiul competenţei profesionale şi manageriale care presupune valorificarea experienţei şi competenţei specialiştilor din diferite domenii ale activităţii unităţii şi în scopul reducerii factorilor de risc în luarea deciziilor; 13

Principiul divizării activităţii pe compartimente impune ca în raport cu natura şi importanţa funcţiunilor întreprinderii, a volumului de muncă pe care îl implică realizarea lor, precum şi a personalului de care dispune, activitatea unităţii să se structureze pe compartimente, divizii, sectoare, secţii, ateliere; Principiul apropierii conducerii de activitatea de bază, cere ca structura organizatorică să fie construită dintr-un număr cât mai redus de trepte ierarhice, care să permită transmiterea rapidă şi nedistorsionată a sarcinilor în sens descendent şi a informaţiilor necesare controlului şi fundamentării deciziilor la diferite nivele ierarhice în sens ascendent; Respectarea principiului managementului participativ este asigurat de existenţa ca prime nivele ierarhice în cadrul structurii organizatorice a SC „PIETRELE DOAMNEI” SA CÂMPUULNG MOLDOVENESC a Adunării Generale a Acţionarilor, a Consiliului de Administraţie şi a Conducerii executive. Potrivit legii, societatea are o comisie de cenzori formată din trei persoane care are rolul de a supraveghea societatea din punctul de vedere al respectării prevederilor legale, a disciplinei financiare şi gestionare de către conducerea executivă. Activitatea societăţii se desfăşoară printr-un număr de 63 de salariaţi organizaţi în compartimente funcţionale iar reglementarea relaţiilor dintre aceştia şi patron are la bază Contractul Colectiv de Muncă şi contractele individuale. Birourile, secţiile de producţie şi şefii acestora asigură activitatea curentă din societate şi activitatea decizională de la nivelul operaţional. Structura organizatorică a societăţii este compusă din Conducerea executivă – 2 salariaţi, compartimente funcţionale – aprovizionare-comercial – 2 salariaţi, financiar-contabilitate – 2 salariaţi, compartiment juridic – 1 salariat, audit intern – 1 salariat, administrativ şi de deservire – 1 salariat. Restul personalului este direct productiv şi îşi desfăşoară activitatea pe baza normelor de lucru şi programelor de funcţionare

într-o reţea de 15 puncte de lucru de producţie şi comercializare a 14

mărfurilor. Activitatea se desfăşoară în sedii proprii având în patrimoniu totalitatea mijloacelor necesare desfăşurării în bune condiţii a activităţii de comerţ pe care o prestează, mijloacele fiind distribuite pe puncte de lucru în funcţie de necesităţile de comercializare. Societatea deţine dreptul de proprietate asupra mijloacelor fixe aflate în dotare, acestea fiind înregistrate în evidenţa contabilă şi a obţinut pentru toate punctele de lucru autorizările legale necesare funcţionării legale a acestora. 1.3.2. Organizarea compartimentului financiar-contabil Potrivit Legii contabilităţii nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare1,

răspunderea

pentru

organizarea

şi

ţinerea

contabilităţii

revine

administratorului. La SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc contabilitatea este organizată într-un compartiment distinct condus de contabilul şef al societăţii. Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea economică, trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori. În funcţie de complexitatea lor şi de necesităţile utilizatorilor de informaţii contabile, persoanele juridice întocmesc situaţii financiare anuale compuse din bilanţ, cont de profit şi pierdere, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor de trezorerie, politici contabile şi note explicative. Întrucât SC „PIETRELE DOAMNEI” SA CÂMPULUNG MOLDOVENESC face parte din categoria întreprinderilor mici şi mijlocii, respectiv societatea 1

Legea contabilităţii nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare a fost publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, Nr. 48 / 14.01.2005

15

întocmeşte situaţii financiare anuale simplificate compuse din bilanţ, cont de profit şi pierdere, politici contabile şi note explicative. Opţional se poate întocmi şi situaţia fluxurilor de trezorerie. Compartimentul financiar-contabil este organizat în funcţie de mărimea societăţii şi are în componenţă doi salariaţi care au ca atribuţii cele două activităţi specifice funcţiei financiar-contabile a societăţii: contabilitatea generală şi evidenţa financiară, fiecare cu structuri specifice delimitate pentru operaţii şi lucrări omogene şi complementare. Contabilitatea generală înregistrează în mod cronologic şi sistematic pe baza documentelor

justificative

a

tuturor

operaţiilor

patrimoniale,

inventarierea

patrimoniului, întocmirea registrului inventar, controlul asupra operaţiunilor patrimoniale efectuate, întocmirea situaţiilor financiare, evidenţa şi calculaţia costurilor, evidenţa stocurilor de mărfuri şi ambalaje, întocmirea registrelor şi jurnalelor de contabilitate şi a situaţiilor financiare. Evidenţa financiară întocmeşte şi înregistrează cronologic şi sistematic toate operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar şi în conturile bancare ale societăţii, operaţiunile de angajare de credite de la instituţiile autorizate, evidenţa analitică şi sintetică a avansurilor de trezorerie şi a debitorilor şi creditorilor ce decurg din operaţiuni financiare. Se evidenţiază, de asemenea obligaţiile băneşti datorate personalului societăţii pe baza statelor de plată şi cele care derivă din aceste datorii, respectiv decontările cu bugetul statului privind impozitele şi taxele datorate şi cu bugetul consolidat privind obligaţiile sociale (asigurări sociale pentru pensii, accidente, şomaj, sănătate, etc). În ceea ce priveşte tehnica de calcul, societatea este dotată cu trei calculatoare IBM cu ajutorul cărora se ţine evidenta tehnico-operativă şi contabilă iar magazinele sunt dotate cu case de marcat fiscalizate. 1.4. Studiul evoluţiei principalilor indicatori economico-financiari 16

Pentru analiza evoluţiei principalilor indicatori economico financiari s-au calculat indicatorii şi indicii de structură, evoluţie şi eficienţă pentru perioada 20082009 pe baza datelor din bilanţurile contabile şi anexele sale, a datelor din evidenţa financiar – contabilă şi a balanţelor de verificare aferente perioadei analizate. Prin analiza economico-financiară a societăţii se urmăreşte evoluţia potenţialului financiar, a fluxurilor şi performanţelor financiare obţinute de societate în perioada 2008-2009, estimarea oportunităţilor şi riscurilor determinate de specificul activităţii societăţii, precum şi de mediul extern. La data de 31.12.2009 activul total al SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc este în valoare totală de 985 mii lei, cu 426 mii lei mai mare faţă de sfârşitul anului 2008, continuând evoluţia ascendentă începută în anii anteriori. Situaţia societăţii comerciale reflectă o evoluţie ascendentă a activelor totale, pentru aprecierea corectă a evoluţiei elementelor patrimoniale fiind necesară o analiză a grupelor care contribuie la această stare a patrimoniului. Tabel nr.1 Explicaţii

2008

2009

%

Activ- total

559

986

176.20

Active imobilizate

167

677

404.98

Active circulante

299

309

103.23

Alte active

1

-

-

Activele imobilizate1 – fiind reprezentate în totalitate de imobilizările corporale, în special cele din grupa construcţiilor, au crescut semnificativ ca urmare a 1

Activele imobilizate sunt acele bunuri şi valori destinate a fi utilizate o perioadă mai mare de un an în activitatea unităţilor patrimoniale, nu se consumă la prima lor utilizare, nu sunt destinate comercializării – A se vedea E. Dumitrean ş.a., Contabilitate financiară I, Ed. Sedcom Libris, Iasi, 2002, p.93

17

reevaluării clădirilor. Activele circulante - prezintă o creştere de 3.2% fiind reprezentate în special de stocuri de mărfuri şi ambalaje care deţin o pondere ridicată şi în creştere în ansamblul activelor circulante în perioada analizată. Celelalte active – sunt reprezentate de cheltuieli înregistrate în avans.

Tabel nr.2 Explicaţii Stocuri

2008 163

2009 199

% 121.83

Creanţe

73

48

65.98

Disponibilităţi

63

61

98.28

Active circulante

299

309

103.23

Se observă că în anul 2009, ponderea stocurilor a crescut în favoarea creanţelor, care au scăzut, fapt ce afectează lichiditatea societăţii. Tabel nr. 3 Ponderea în activele circulante 2008 2009

Stocuri

Creanţe

Disponibilităţi

54.55 64.37

24.45 15.63

21.00 20.00

Capitalurile proprii1 au cunoscut o evoluţie pozitivă în perioada analizată, datorată majorării rezervelor în condiţiile diminuării rezultatului exerciţiului, creşterea semnificativă datorându-se reevaluării construcţiilor. Ponderea capitalului propriu în totalul surselor de finanţare a activului se 1

Capitalurile proprii constituie resursa de finanţare proprie, destinată pentru procurarea activului patrimonial pe o durată nedeterminată. Acestea sunt concretizate în : capitalul social sau individual, prime legate de capital, rezerve, rezultat reportat şi rezultatul exerciţiului- O.M.F.P. NR. 94/2001, M.Of., nr. 85/2001, p. 9

18

situează la nivelul asigurător de 63%. Sursele temporare atrase la data de 31 decembrie 2009 reprezintă 37% din totalul pasivului. Tabel nr.4 Explicaţii

2008

2009

%

Furnizori

140

148

105.42

Alte datorii

102

102

100

Credite pe termen scurt

85

115

135.63

Total

327

3654

111.50

Analiza comparativă a dinamicii activelor şi pasivelor pe termen scurt evidenţiază capacitatea societăţii de a acoperi obligaţiile curente din activele circulante. Tabel nr.5 Explicaţii

2008

2009

%

Active circulante

299

309

103.23

Cheltuieli în avans

93

-

-

Datorii curente

326

365

112.07

Active/datorii

1.20

0.84

-

Prin faptul că raportul active/datorii s-a diminuat, lichiditatea generală a fost afectată, aceasta situându-se sub nivelul optim de 100%. În ceea ce priveşte structura datoriilor, se observă că ponderea principală o deţin datoriile către furnizori iar creditele pe termen scurt reprezintă circa 31%.

19

Tabel nr. 6 Explicaţii

2008

2009

Furnizori

42.80

40.47

Datorii către stat şi alte obligaţii curente

31.24

27.95

Credite pe termen scurt

25.96

31.58

Total

100.00

100.00

Cât priveşte perioada de achitare a datoriilor comerciale, prin analiza acestora comparativ cu cifra de afaceri, se constată ca aceasta s-a redus pentru anul 2005 la 35 de zile, comparativ cu 38 de zile aferente anului 2004. Tabel nr.7 Explicaţii

2008

2009

Cifra de afacerii

1364

1543

Datorii comerciale

140

148

Perioada de achitare a datoriilor D/CA*365 zile

38

35

În ceea ce priveşte analiza rezultatelor financiare se constată că cifra de afaceri a cunoscut o creştere iar cea mai mare pondere în cadrul acesteia o constituie veniturile din vânzarea mărfurilor. În totalul veniturilor, partea preponderentă o constituie, veniturile financiare şi cele excepţionale înregistrând valori mici.

Tabel nr. 8 Explicaţii

2008

2009

Venituri totale

100

100

20

Venituri din exploatare

98.13

99.91

Cifra de afaceri

98.02

64.50

Venituri financiare

0.97

0.09

Venituri excepţionale

0.90

-

Corespunzător evoluţiei ascendente a veniturilor, cheltuielile aferente au înregistrat aceeaşi tendinţă însă cu un procent de modificare superior celui aferent veniturilor. Tabel nr. 9 Explicaţii

2008

2009

%

Cheltuieli totale

1.463

2.393

163.53

Venituri totale

1.466

2.393

163.23

În ansamblul cheltuielilor de exploatare1, ponderile principale le deţin cheltuielile cu mărfurile şi cheltuielile cu personalul. Cheltuielile financiare sunt reprezentate în principal de cheltuielile cu dobânzile aferente creditelor bancare. Corespunzător veniturilor şi cheltuielilor înregistrate în perioada analizată, rezultatele financiare au avut următoarea evoluţie şi structură:

Tabel nr. 10 Explicaţii

2008

2009

Rezultat din exploatare

-64

31

1

Sunt incluse în categoria cheltuielilor de exploatare cheltuielile privind consumurile de materii prime, materiale şi mărfuri, cheltuielile cu lucrările şi serviciile executate de terţi, cheltuielile cu impozitele, taxele şi vărsămintele asimilate, cheltuielile cu personalul, cheltuielile de exploatare privind amortizările, provizioanele şi alte cheltuieli de exploatare – A se vedea, R. Petriş, Bazele contabilităţii, breviar, Editia a-III-a, Ed. Gorun, Iaşi, 2000, p. 53

21

Rezultat financiar

-12

-31

Rezultat excepţional

79

-

Rezultat brut

3

-

Impozit pe profit

1

-

Rezultat net

2

-

Din analiza datelor prezentate mai sus rezultă că singura activitate profitabilă desfăşurată în anul 2005 este cea de exploatare, iar rezultatul activităţii este influenţat negativ de pierderile înregistrate din activitatea financiară ca urmare în principal a cheltuielilor financiare mari generate de dobânzile aferente creditelor bancare. 1.5. Reglementări juridice în sfera aprovizionării şi desfacerii Aprovizionarea şi desfacerea, ca etape în circuitul permanent al transformării capitalurilor, operează în cadrul general de organizare a societăţilor comerciale productive şi prestatoare de servicii instituit de Codul Comercial Român şi Legea 31/1990 privind societăţile comerciale cu modificările şi completările ulterioare. Particularităţile sistemului de achiziţie şi desfacere a mărfurilor şi a ambalajelor presupun accentuarea unor laturi legislative axate pe caracterul comercial şi eventual, litigios al relaţiilor dintre participanţii la circuitul economic. Astfel, există anumite clauze specifice prevăzute în contractele de vânzare-cumpărare ale mărfurilor încheiate între părţi referitoare îndeosebi la respectarea termenelor de valabilitate, la viciile ascunse ale mărfurilor, la termene de garanţie sau la înlocuirea produselor înlăuntrul acestor termene. Această caracteristică a relaţiilor juridice dintre părţi este determinată şi de faptul că, de obicei, în procesul comercial intervine un al treilea partener – intermediar sau publicul larg – care uneori este utilizatorul bunurilor ce fac obiectul contractelor. Pornind de la acest fapt, au fost adoptate o serie de Norme cu caracter general referitoare la modul de efectuare a recepţiilor la mărfuri, la rezolvarea lipsurilor sau a 22

refuzurilor cantitative şi calitative la recepţie, la efectuarea inventarierii şi stabilirii rezultatelor acestei operaţiuni. Datorită specificului unor categorii de mărfuri de a-şi pierde în timp proprietăţile ce le diminuează valoarea, au fost adoptate norme care le încadrează în termene de valabilitate, în pierderi în cadrul normelor legale de perisabilitate sau pierderi peste normele legale, pierderi datorită depozitării în timp a acestora, etc. Totodată, ca urmare a depăşirii sezonului de vânzare a mărfurilor specifice unor anotimpuri sau ocazii speciale, au fost adoptate Norme de reducere a preţurilor mărfurilor sau de lichidare a soldurilor. De asemenea, contractele încheiate între comercianţii şi producătorii de mărfuri pot prevedea anumite facilităţi la preţurile practicate în funcţie de mărimea şi valoarea contractelor sub forma unor reduceri de preţuri sau disconturi, uneori chiar a unor cantităţi suplimentare livrate fără valoare la o anumită cantitate achiziţionată. Toate aceste operaţiuni au implicaţii fiscale pentru societăţile comerciale şi de aceea Codul fiscal prevede reglementări ale acestor situaţii specifice. Astfel, în vederea asigurării protecţiei consumatorilor, SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc operează cu Legea nr.449 din 12 noiembrie 2003 privind vânzarea produselor şi garanţiile asociate acestora, cu Ordonanţa Guvernului nr. 99/2000 privind reducerile de preţuri în perioada 15 ianuarie – 15 aprilie, cu avizul autorităţilor locale, cu Ordinul ministrului finanţelor publice nr.1753 din 22 noiembrie 2004 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii patrimoniului. De asemenea, se aplică prevederile Hotărârii Guvernului României nr. 1569/ 18.12.2002 privind limitele legale de perisabilităţi la mărfuri în procesul de comercializare şi cele ale Regulamentului de transport pe calea ferată publicat în Monitorul Oficial nr. 268 din 30 octombrie 1996. Comercializarea mărfurilor se face avându-se în vedere prevederile Legii 296/2004 – Codul consumului, care are ca obiect reglementarea răspunderii juridice 23

create între agenţii economici şi consumatori, privind protejarea populaţiei împotriva actelor şi faptelor ilicite de comerţ.

24

CAPITOLUL II. ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII MĂRFURILOR ŞI A AMBALAJELOR 2.1. Conceptul de stocuri şi formele de manifestare a acestora Desfăşurarea activităţii de exploatare este condiţionată de existenţa stocurilor care se grupează, sub aspectul gestionării, în stocuri propriu-zise şi producţie în curs de execuţie, luând forma ansamblului bunurilor şi serviciilor din cadrul unei unităţi destinate pentru a fi vândute în aceeaşi stare ori după prelucrare în procesul de producţie. Mărfurile reprezintă o categorie importantă de stocuri, care, în circuitul lor de la producători până la consumatori, generează un volum foarte mare de operaţii economico-financiare ce se efectuează prin intermediul unui număr deosebit de mare de agenţi economici, cu diferite profiluri de activitate comercială. Astfel, se poate considera că există trei categorii importante de unităţi patrimoniale cu profil comercial şi anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu amănuntul şi mixte. De asemenea, desfacerea acestora se poate realiza şi prin „unităţi care au ca obiect alte activităţi decât comercializarea mărfurilor1”. Ambalajele sunt bunuri folosite pentru asigurarea protecţiei materiilor prime, materialelor, produselor finite, mărfurilor etc. pe timpul transportului şi depozitării sau pentru prezentarea lor comercială. Se au în vedere ambalajele refolosibile achiziţionate goale sau odată cu mărfurile aprovizionate şi cele restituite de către clienţi conform contractelor încheiate cu aceştia. 2.2. Posibilităţi de circulaţie a mărfurilor şi ambalajelor Stocurile reprezintă componente ale activului patrimonial, fiind mijloace economice sub forma activelor circulante materiale. Ele îşi transmit integral valoarea asupra bunurilor realizate cu ajutorul lor. 1

A se vedea E. Dumitrean, Ghe. Scorţescu, C. Toma, I. Berherci, D. –N. Mardiros, Contabilitate financiară, vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2002, p.170

25

Unităţile comerciale en gros sunt cele care asigură desfăşurarea acestei forme de circulaţie a mărfurilor, efectuând operaţiuni de cumpărare a bunurilor de consum, în cantităţi mari şi foarte mari, de la producătorii şi furnizorii interni şi externi, precum şi de vânzare a lor în partizi (loturi) mari către alţi agenţi economici, de regulă cu profil comercial en detail inclusiv de alimentaţie publică. Vânzările se pot efectua şi către alte unităţi patrimoniale, de asemenea, cu profil comercial gros. Unităţile comerciale cu profil en detail realizează această formă de circulaţie a mărfurilor efectuând cumpărarea acestor bunuri, de regulă, de la unităţile en gros, dar şi de la producătorii şi furnizorii interni, în partizi (loturi) mici sau re1ativ mici, precum şi vânzarea lor către populaţie, inclusiv prin unităţi de alimentaţie publică. Mărfurile se vând în starea în care au fost cumpărate sau după o prelucrare prealabilă în vedere consumului în unităţi operative special amenajate (restaurante, bufete ş.a.). Unităţile comerciale mixte efectuează atât operaţii de comerţ en gros, cât şi en detail. Pentru toate unităţile comerciale amintite anterior este caracteristic faptul că au ca obiect de activitate principal sau complementar atât cumpărarea, cât şi revânzarea mărfurilor în scopul obţinerii unui profit. Aceste unităţi desfăşoară, de regulă activităţi ce se încadrează în diverse domenii de activitate. În categoria mărfurilor, care au o structură eterogenă se includ atât bunurile pe care agentul economic le cumpără în vederea vânzării în starea în care au fost achiziţionate, că şi produsele finite transferate de unităţile producătoare în magazinele proprii de prezentare şi desfacere, precum şi acele active circulante materiale de natura materiilor prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar, ambalajelor ş.a. devenite disponibile în cadrul patrimoniului unităţii economice şi care se vând terţilor aşa cum au fost cumpărate. În ceea ce priveşte vânzarea ultimelor elemente de stocuri amintite mai sus se menţionează că, după realizarea acestei operaţii, se înregistrează numai scriptic în debitul contului de mărfuri (371), prin corespondenţă cu creditul conturilor 26

corespunzătoare naturii lor (301, 302, 303, 381 etc.) şi nu ocazionează aspecte specifice privind evaluarea şi preţurile de înregistrare în contabilitate. Totodată este justificat să se aibă în vedere, atunci când este cazul, translocarea diferentelor de preţ aferente în creditul sau debitul contului 378 “Diferente de preţ la mărfuri” după cum sunt favorabile şi respectiv nefavorabile, prin corespondenţă cu debitul sau creditul conturilor de diferente corespunzătoare activelor circulante materiale în cauză (308, 388). Această modalitate de soluţionare contabilă asigură majorarea, pe de o parte, a cheltuielilor şi implicit a costului de producţie numai cu ceea ce se consumă efectiv pentru obţinerea produselor finite, iar pe de altă parte a cheltuielilor privind mărfurile cu sumele ce privesc vânzarea celorlalte elemente de active circulante materiale. 2.3. Evaluarea curentă şi periodică a stocurilor Organizarea contabilităţii mărfurilor este influenţată într-o anumită măsură de preţul de înregistrare1 ce se utilizează şi care, în funcţie de categoria în care se încadrează unitatea patrimonială şi implicit de opţiunea sa, poate fi costul efectiv de achiziţie, preţul prestabilit (standard), preţu1 cu amănuntul sau en gros. Costul efectiv de achiziţie2 este recomandat în cazul unităţilor care comercializează un număr relativ redus de sortimente de mărfuri, cu o frecvenţă redusă a intrărilor şi ieşirilor, dar în cantităţi mari. Caracteristica de bază a acestei metode constă în evaluarea mărfurilor şi implicit a operaţiilor de intrări şi ieşiri la preţul efectiv de aprovizionare, care în condiţiile actuale este fluctuant, fapt ce creează anumite dificultăţi în legătură cu evaluarea ieşirilor din gestiune. Preţul cu amănuntul sau cel de vânzare en gros se utilizează numai în cazul mărfurilor, putând fi adoptat de oricare agent economic cu profil comercial, en detail, en gros sau mixt. De altfel, acest preţ se justifică în condiţiile unui comerţ cu articole şi sortimente numeroase şi o frecvenţă mare a intrărilor şi ieşirilor, precum şi în 1 2

E. Dumitrean, ş.a, op. cit., p. 173 Idem, p.137

27

situaţia organizării evidenţei analitice după metoda global-valorică, ceea ce nu exclude posibilitatea utilizării lui şi în cazul evidenţei cantitativ-valorice pe sortimente de mărfuri. Preţul analizat, datorită modificărilor cu caracter oarecum frecvent ale preţurilor de cumpărare, adaosurilor comerciale şi altor cauze, se poate reduce sau majora, după caz, pe bază de inventar, atunci când este necesar. Această operaţie nu contravine prevederilor contabile în vigoare întrucât nu se afectează valoarea de intrare în patrimoniu la costul efectiv de achiziţie. Preţul cu amănuntul sau de vânzare en gros se stabileşte de către agentul economic prin luarea în calcul a unui anumit adaos comercial, posibil de realizat, însă atunci când situaţia de pe piaţă se schimbă este normal să se majoreze sau diminueze adaosul comercial şi implicit preţul de vânzare, pe bază de inventar de schimbare de preţuri, cu înregistrarea corespunzătoare în contabilitate. Altfel spus, majorarea sau reducerea preţului cu amănuntul sau a celui de vânzare en gros până la nivelul costului de achiziţie respectă regulile şi principiile contabile, fiind un drept exclusiv al agentului economic care poate lua asemenea decizie atunci când apreciază că este necesar pentru valorificarea în condiţii avantajoase a mărfurilor şi pentru evitarea unor riscuri. Stocurile pot fi ale societăţii sau ale terţilor, aflate fie în gestiunea societăţii, fie în gestiunea terţilor. După provenienţă pot fi: - cumpărate: materii prime, materiale, obiecte de inventar, mărfuri, ambalaje - fabricate: produse şi producţie neterminată, Se înregistrează în contabilitate prin inventar permanent sau intermitent şi se evaluează la cost de achiziţie sau la preţ standard, în funcţie de natura lor. O excepţie în categoria stocurilor o reprezintă mărfurile, care se evaluează la preţ de vânzare diferit, în funcţie de modul de comercializare. Atunci când, cu ocazia inventarierii se constată deprecierea stocurilor, se înregistrează provizioane. Stocurile se reflectă în 28

contabilitate prin conturile din clasa 3. Mărfurile reprezintă acele bunuri care intră în circuitul economic şi se transformă dintr-un patrimoniu într-altul fără a suferi modificări calitative. Simpla modificare este de ordin valoric prin ataşarea adaosului comercial. Din aceste motive, mărfurile sunt o excepţie în categoria stocurilor întrucât ele se evaluează într-un mod particular: - în cadrul depozitelor, - evaluare la cost de achiziţie - evaluare la preţ de vânzare cu ridicata (en-gross) - evaluare la preţ de vânzare cu amănuntul (en-detail) Stocurile pot fi ale societăţii sau ale terţilor, aflate fie în gestiunea societăţii, fie în gestiunea terţilor. După provenienţă pot fi: - cumpărate: materii prime, materiale, obiecte de inventar, mărfuri, ambalaje - fabricate: produse şi producţie neterminată, Se înregistrează în contabilitate prin inventar permanent sau intermitent şi se evaluează la cost de achiziţie sau la preţ standard, în funcţie de natura lor. O excepţie în categoria stocurilor o reprezintă mărfurile, care se evaluează la preţ de vânzare diferit, în funcţie de modul de comercializare. Atunci când, cu ocazia inventarierii se constată deprecierea stocurilor, se înregistrează provizioane. Stocurile se reflectă în contabilitate prin conturile din clasa 3. Mărfurile reprezintă acele bunuri care intră în circuitul economic şi se transformă dintr-un patrimoniu într-altul fără a suferii modificări calitative. Simpla modificare este de ordin valoric prin ataşarea adaosului comercial. Din aceste motive, mărfurile sunt o excepţie în categoria stocurilor întrucât ele se evaluează într-un mod particular în cadrul depozitelor: - evaluare la cost de achiziţie - intrările din timpul lunii se înregistrează la cost de achiziţie, iar pentru ieşiri se determină costul de achiziţie prin metodele CMP, FIFO, LIFO. 29

- evaluare la preţ de vânzare cu ridicata (en-gross). Preţul de vânzare cu ridicata = cost de achiziţie + adaosul comercial. Ieşirile din gestiune se realizează tot la preţ de vânzare cu ridicata calculul adaosului comercial aferent se face la sfârşitul lunii cu ajutorul unui coeficient K (coeficient de repartizare a adaosului comercial) calculat după următoarea relaţie: K= Σ adaosului comercial K se aplică asupra mărfurilor obţinute din vânzarea mărfurilor şi rezultă adaosul comercial aferent mărfii vândute. - evaluare la preţ de vânzare cu amănuntul (en-detail). Preţ de vânzare cu amânuntul = preţ de vânzare cu ridicata + 19% TVA neexigibilă. Aceasta presupune următoarele operaţiuni: - intrările în gestiune se fac la preţ de vânzare cu amănuntul - ieşirile din gestiune se fac tot la preţ de vânzare cu amănuntul calculându-se adaosul comercial aferent cu sfârşitul lunii cu ajutorul lui K. De asemenea TVA neexigibilă aferentă mărfii vândute este identică cu TVA colectată, înregistrată cu această ocazie. TVA neexigibilă este o TVA în aşteptare aferentă mărfii pe stoc. Ea devine exigibilă (colectată) în momentul vinderii mărfii. Se înregistrează în 4428 cont bifuncţional cu rol de pasiv. Totodată, se reţine că pentru mărfurile lent şi greu vandabile la care se impune practicarea unor preţuri de vânzare sub nivelul costului efectiv de achiziţie este necesar ca la inventarierea anuală, să se constituie provizioane pentru depreciere. În legătură cu acest ultim aspect, precum şi în ceea ce priveşte mărfurile cu perioada de valabilitate expirată, degradate sau depăşite calitativ şi totodată neimputabile, se menţionează că, potrivit reglementărilor în vigoare, consiliul de administraţie al agentului economic, fără vreo altă aprobare, are competenţe să decidă efectuarea operaţiei de declasare şi casare.

30

2.4. Fluxul informaţional financiar-contabil specific circulaţiei mărfurilor şi ambalajelor Aprovizionarea cu mărfuri, ca etapă a circuitului oricărei iniţiative economice de transformare a capitalului este însoţită de înscrisuri care servesc ca dovadă a circulaţiei acestora în spaţiu şi timp şi pentru înregistrarea acestora în evidenta contabilă spre a servi ca forţă probantă în relaţiile cu terţii. Volumul deosebit de muncă pe care îl reclamă întocmirea acestor documente explică preocupările permanente pentru raţionalizarea, unificarea şi tipizarea documentelor precum şi folosirea formularelor. Obiectivul situaţiilor furnizate de evidenţa contabilă este de furniza informaţii despre poziţia financiară, modificările poziţiei financiare a întreprinderii, care sunt necesare unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice precum şi informaţii concrete despre anumite segmente ale activităţii desfăşurate necesare conducerii acesteia precum şi celor interesaţi în colaborarea cu aceasta (angajaţi, creditori, clienţi, etc.). 2.4.1. Documente specifice contabilităţii mărfurilor la preţ cu amănuntul Contabilitatea se caracterizează prin fundamentarea şi justificarea datelor pe bază de acte scrise. După ce au fost consemnate în documente scrise, operaţiile economico-financiare se înregistrează in conturi. Nici o operaţie economică nu se înregistrează în contabilitate fără a avea la bază documente justificative. Documentele contabile au o importanţă deosebită şi anume: a) prin intermediul documentelor contabile, contabilitatea prezintă întreaga activitate a întreprinderii şi anume existenţa, modificarea şi mişcarea elementelor patrimoniale. b) documentele contabile prezintă importanţă juridică prin faptul că serveşte ca probă în litigii precum şi probă pentru stabilirea răspunderii persoanelor implicate. c) prin intermediul documentelor contabile se verifică de către conducerea 31

societăţii procesul de aprovizionare, desfacerea producţiei şi comercializarea acesteia. d) documentele contabile stau la baza înregistrării contabile şi reflectă exactitatea datelor. În funcţie de importanţa şi frecvenţa utilizării lor, documentele contabile se împart în: - documente contabile tipizate - documente contabile netipizate Documentele contabile tipizate sunt de regulă documente justificative, iar conţinutul forma şi formatul acestora sunt unitare şi sunt stabilite şi elaborate de către Ministerul Finanţelor prin intermediul Direcţiei Generale de Legislaţie Fiscală. Conţinutul documentului se referă la informaţiile pe care acestea le conţin. Forma documentelor contabile se concretizează în: - modul de grupare şi aşezare a informaţiilor prezentate, - formatul documentelor contabile exprimă mărimea pe care au fost prezentate informaţiile. Documentele contabile netipizate nu au conţinut, formă şi format prestabilite, acestea lăsându-se la atitudinea fiecărui agent economic în funcţie de necesităţi. În funcţie de rolul documentelor contabile: - documente justificative; - documente de evidenţă contabilă (registru contabil) - documente de sinteză (situaţiile financiare) Documentele justificative consemnează operaţiile economice în ordinea desfăşurării lor şi în momentul desfăşurării, aşa cum prevede legea contabilităţii orice operaţie economică sau tranzacţie trebuie menţionată într-un document justificativ care stă la baza înregistrării ei în contabilitate, actele scrise pot căpăta calitatea de document justificativ numai în cazul în care furnizează toate informaţiile obligatorii prevăzute de regulamentele în vigoare. 32

Potrivit legii 31/1990 în afară de evidenţele prevăzute de lege societăţile comerciale trebuie să mai ţină: - un registru al acţionarilor care să conţină după caz, numele şi prenumele, C.N.P., denumirea, domiciliul sau sediul acţionarilor cu acţiuni nominative, precum şi vărsămintele făcute în contul acţiunilor. Evidenţa acţiunilor tranzacţionate pe o piaţă reglementată-sistem alternativ de tranzacţionare se realizează cu respectarea legislaţiei pieţei de capital. -

un registru al şedinţelor şi deliberărilor adunării generale,

- un registru al şedinţelor şi deliberărilor consiliului de administraţie respectiv a consiliului de supraveghere, - un registru al deliberărilor şi constatărilor făcute de cenzori şi după caz al auditorilor, - un registru al obligaţiunilor care să arate totalul obligaţiunilor emise şi a celor rambursate precum numele şi prenumele, denumirea, domiciliul sau sediul titularilor, când ele sunt nominative, - orice alte registre prevăzute de actele normative speciale. Cele mai uzuale documente contabile la preţul cu amănuntul sunt: - chitanţa, - factura şi factura fiscală, - monetar, - notă de recepţie şi constatare diferenţe, - dispoziţie de livrare, - jurnal pentru cumpărări, - jurnal pentru vânzări. Chitanţa - formular cu regim special de tipărire, înseriere şi numerotare. Se tipăreşte în carnete cu câte 100 de file. Chitanţa serveşte ca document justificativ 33

pentru depunerea unei sume în numerar la casierie şi ca document justificativ de înregistrare în Registrul-jurnal de încasări şi plăţi şi în contabilitate. Se va întocmi în două exemplare, pentru fiecare sumă încasată, de către casierul numit şi se semnează de acesta pentru primirea sumei. Circulă la depunător (exemplarul 1). Exemplarul 2 rămâne în carnet, fiind folosit ca document de verificare a operaţiunilor efectuate în Registrul-jurnal de încasări şi plăţi. La utilizarea completă a carnetului (exemplarul 2) se va arhiva. Factura sau factura fiscală - este un formular cu regim special de tipărire, înseriere şi numerotare, este tipărit în blocuri cu câte 150 de file, formate din 50 de seturi cu câte 3 file în culori diferite: albastru - exemplarul 1, roşu - exemplarul 2, verde – exemplarul 3. Factura serveşte ca document pe baza căruia se întocmeşte documentul de decontare a produselor şi mărfurilor livrate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate, document de însoţire a mărfii pe timpul transportului, document de încărcare în gestiunea primitorului, document justificativ de înregistrare în contabilitatea furnizorului şi a cumpărătorului. Factura se întocmeşte, manual sau cu ajutorul tehnicii de calcul, în 3 exemplare, la livrarea produselor şi a mărfurilor la executarea lucrărilor şi la prestarea serviciilor, pe baza dispoziţiei de livrare, a avizului de însoţire a mărfii sau a altor documente care atestă executarea lucrărilor şi prestarea serviciilor şi se semnează de emitent. Atunci când factura nu se poate întocmi în momentul livrării din cauza unor condiţii obiective şi cu totul excepţionale, produsele şi mărfurile livrate sunt însoţite pe timpul transportului de avizul de însoţire a mărfii. În vederea corelării documentelor de livrare, numărul şi data avizului de însoţire a mărfii se înscriu în formularul de factură. Conform legii, exemplarul nr. 1 va merge la cumpărător, exemplarul nr. 2 va merge la desfacere iar exemplarul nr. 3 va rămâne la cotor pentru arhivare şi pentru înregistrarea în contabilitate.

34

Monetar - formular cu regim special de tipărire şi numerotare fiind tipărit în carnete cu câte 100 file. Monetarul serveşte ca: - document justificativ pentru evidenţierea la sfârşitul zilei a numerarului existent în casierii, corespunzător mărfurilor comercializate, - document justificativ de înregistrare în contabilitate; - document justificativ pe baza căruia se predă contribuabilului numerarul încasat prin casă de către casier, respectiv de către vânzător. Potrivit reglementărilor în vigoare, în condiţiile utilizării aparatelor de marcat electronice fiscale, suma înscrisă în monetar trebuie să corespundă cu suma din registrul de casă emis de aceste aparate, inclusiv cu suma înregistrată de mână în registrul de casă, în cazul defectării aparatelor de marcat electronice fiscale. Valoarea înscrisă în monetar trebuie să corespundă cu valoarea înscrisă în raportul de gestiune. Acesta se întocmeşte în două exemplare de către casier sau de către persoana împuternicită, la sfârşitul zile, prin inventarierea numerarului pe categorii de bancnote şi de monede şi va circula astfel: - exemplarul 1 pentru înregistrarea în Registrul-jurnal de încasări şi plăţi; -

exemplarul 2 rămâne în carnet. Nota de recepţie şi constatare diferenţă – este de format A4, X4 tipărite pe

ambele feţe, în blocuri de 150 file şi serveşte ca: - document pentru recepţia bunurilor aprovizionate; - document justificativ pentru încărcarea în gestiune, - act de probă în litigiile cu cărăuşii şi furnizorii, pentru diferenţele constatate la recepţie; - document justificativ de înregistrare în contabilitate; Nota de recepţie şi constatare diferenţă se foloseşte ca document distinct de recepţie în cazul: a)

bunurilor materiale cuprinse într-o factură sau aviz de însoţire a mărfii, care 35

fac parte din gestiuni diferite; b)

bunurile materiale primite spre prelucrare în custodie sau în păstrare;

c)

bunuri materiale procurate de la persoane fizice;

d)

bunurilor materiale care sosesc neînsoţite de documente de livrare;

e)

bunuri materiale care prezintă diferenţe la recepţie;

f)

mărfurilor intrate în gestiune la care evidenţa se ţine la preţ de vânzare cu amănuntul sau en gros; În cazurile menţionate mai sus, precum şi pentru materialele nestocate a căror

valoare se înregistrează direct pe cheltuieli, recepţia şi încărcarea în gestiune se fac pe baza documentului de livrare care însoţeşte transportul (factura, avizul de însoţire a mărfii etc.). Nota de recepţie şi constatare de diferenţe se întocmeşte în 3 exemplare de către comisia de recepţie legal constituită. În cazul când bunurile materiale sosesc în tranşă se întocmeşte câte un formular pentru fiecare tranşă, care se anexează apoi la factură sau la avizul de însoţire a mărfii. Datele de pe verso formularului nu se completează decât atunci când se constată diferenţe la recepţie. Dispoziţia de livrare – este un document format A5, care serveşte pentru: eliberarea din magazie a produselor, mărfurilor sau a altor valori materiale destinate vânzării, un document justificativ de scădere din gestiunea magaziei predătoare dar şi un document de bază pentru întocmirea avizului de însoţire a mărfii sau a facturii, după caz. Dispoziţiile de livrare se întocmesc în 2 exemplare de către serviciul desfacere şi circulă la magazie, pentru eliberarea produselor, mărfurilor sau a altor valori materiale şi pentru înregistrarea în evidenţa magaziei, semnându-se de către gestionarul predător pentru cantităţile livrate (ambele exemplare) şi la compartimentul desfacere, pentru înregistrarea cantităţilor livrate în evidenţele acestuia şi pentru întocmirea avizului de însoţire a mărfii sau facturii, după caz (exemplarul 2). Dispoziţiile de livrare se arhivează la magazie (exemplarul nr. 1) iar la 36

compartimentul desfacere (exemplarul nr. 2) Jurnal pentru cumpărări – este un document care serveşte ca: jurnal auxiliar pentru înregistrarea cumpărărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii, document de stabilire lunară a taxei pe valoarea adăugată deductibilă, document de control al unor operaţii înregistrate în contabilitate. Jurnal pentru cumpărări se va întocmi într-un singur exemplar, având paginile numerotate, în care se înregistrează zilnic, fără ştersături şi spaţii libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a taxei pe valoarea adăugată deductibilă. Acest jurnal se completează la compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate privind cumpărările de valori materiale sau de prestări servicii şi circulă la compartimentul financiarcontabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi şi a respectării dispoziţiilor legale referitoare la taxa pe valoare adăugată. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil. Jurnal pentru vânzări – serveşte ca jurnal auxiliar pentru înregistrarea vânzărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii dar şi ca document de stabilire lunară a taxei pe valoare adăugată colectată şi document de control al unor operaţii înregistrate în contabilitate. Se întocmeşte într-un singur exemplar având paginile numerotate, în care se înregistrează zilnic sau lunar, după caz fără ştersături şi spaţii libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a TVA colectată datorată. Acest jurnal se completează la compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate comune şi specifice (facturi sau documente înlocuitoare) privind vânzările de valori, materiale sau prestări de servicii, precum şi pe baza Borderoului de vânzare (încasare) din ziua de…… Jurnalul pentru vânzări circulă la compartimentul financiar contabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi şi a respectării dispoziţiilor legale referitoare la taxa pe valoarea adăugată şi se va arhiva la compartimentul financiar-contabil. 37

Deşi sistemul de vânzare cu amănuntul nu este identic pentru toate unităţile de desfacere, existând particularităţi specifice naturii mărfurilor şi mărimii spatiilor de desfacere (autoservire sau prin vânzător), aprovizionarea unităţilor de desfacere se face fie direct de la furnizori, fie prin depozitele proprii. În ambele cazuri, gestiunea unităţilor se ţine cu ajutorul raportului de gestiune în care gestionarii înregistrează zilnic întrările, vânzările şi soldul valoric al mărfurilor din magazin. La compartimentul financiar, contabilitatea se tine pe fiecare unitate de vânzare (magazin) pe baza avizelor de însoţire aferente intrărilor de mărfuri – la preţ cu amănuntul – şi ale rapoartelor fiscale emise zilnic de aparatele electronice de marcat pentru vânzările zilnice. Funcţie de mărimea magazinelor şi volumul de mărfuri din stoc au loc inventarieri ale stocurilor de mărfuri care nu pot fi făcute la termene mai mari decât cele prevăzute de legea contabilităţii. Contabilitatea stocurilor de mărfuri se ţine prin intermediul calculatorului cu ajutorul unui program de management şi gestiune a resurselor, destinat managementului întreprinderilor mijlocii şi mici care asigură întregul flux informaţional în vederea urmăririi comenzilor către furnizori şi clienţi, statistică şi urmărire producţie. Este utilizat de asemenea pentru întreaga contabilitate financiară a

societăţii,

resurse umane, etc. şi generează

întreaga

documentaţie legată de contribuţiile salariale ale personalului pentru diverse instituţii ale statului (casa de pensii, agenţii de şomaj, casa de sănătate, etc. ) precum şi situaţiile financiare proprii ( balanţe, bilanţ, note explicative, etc. ). 2.5. Conturi utilizate in contabilitatea mărfurilor şi a ambalajelor Contabilitatea circulaţiei mărfurilor atât en gros, cât şi en detail se organizează cu ajutorul a două conturi sintetice de gradul I, 371 ,,Mărfuri” şi 378 ,,Diferente de preţ la mărfuri, care constituie grupa 37 ,,Mărfuri” din cadrul clasei a 3-a ,,Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie”. Contul 371 ,,Mărfuri” este de activ şi reflectă in debit şi, de asemenea, în 38

credit, preţul de înregistrare aferent atât mărfurilor intrate şi respectiv ieşite în şi din gestiune, cat şi al celor reflectate numai scriptic la intrări şi ieşiri. În debitul contului 371 "Mărfuri" se înregistrează: - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor achiziţionate (401, 408, 446, 327, 542); - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor achiziţionate de la entităţi afiliate sau de la entităţi legate prin interese de participare (451, 453); - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor primite de la unitate sau subunităţi (481, 482); - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor reprezentând aportul în natură al acţionarilor/asociaţilor (456); - valoarea mărfurilor aduse de la terţi (357, 401); - valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor şi păsărilor şi ambalajelor, vândute ca atare (301, 302, 303, 361, 381); - valoarea la preţ de înregistrare a produselor finite transferate magazinelor proprii (345); - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor constatate plus la inventar şi a celor primite cu titlu gratuit (607, 758); - valoarea adaosului comercial şi taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, în situaţia în care evidenta mărfurilor se ţine la preţ cu amânuntul (378, 4428); - valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării, reclasificate ca mărfuri (211). Contul analizat se debitează prin creditul conturilor care corespund modalităţilor de intrare a mărfurilor în patrimoniu (tabelul nr. 11) În creditul contului 371 "Mărfuri" se înregistrează: - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor ieşite din gestiune prin vânzare şi lipsurile de inventar (607); 39

- valoarea adaosului comercial şi a taxei pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă mărfurilor ieşite din gestiune (378, 4428); - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor livrate unităţii sau subunităţilor (481, 482); - valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor trimise la terţi (357); - valoarea donaţiilor şi pierderilor din calamităţi (658, 671); - valoarea mărfurilor care fac obiectul participării în natură, potrivit legii, la capitalul social al altor entităţi, în schimbul dobândirii de participaţii în capitalul acestora (261, 263, 265). Contul 371 ,,Mărfuri” se creditează ca urmare a ieşirilor din gestiune, prin debitul conturilor ce corespund căilor sau modalităţilor de ieşire din patrimoniu, după cum se arată în tabelul nr. 12

40

Tabel nr.11 Contul 401 408 542 357 410

Tipul contului Modul de folosire Furnizori pentru achiziţionări de la terţi cu Furnizori — facturi nesosite decontare ulterioară şi respectiv din Avansuri de trezorerie avansuri spre decontare Mărfuri aflate la terţi valoarea mărfurilor aduse din păstrare sau Furnizori custodie de la terţi şi respectiv cu cheltuielile de transport-aprovizionare şi de prelucrare pentru acestea în cazul utilizării costului efectiv de achiziţie ca

301 302 381

Materii prime Materii consumabile Ambalaje

345

Produse finite

preţ de înregistrare pentru vânzarea unor asemenea active circulante materiale în starea în care au fost achiziţionate (ca atare) în cazul transferării produselor finite obţinute, din activitatea de exploatare, în magazinele proprii de prezentare şi

607 7582

desfacere pentru mărfurile constatate în plus la

446

Cheltuieli privind mărfurile Venituri din donaţii şi inventariere şi respectiv primite cu titlu subvenţii primite gratuit Alte impozite, taxe şi pentru taxele vamale aferente mărfurilor

378 4428

vărsăminte asimilate Diferente de preţ la mărfuri TVA neexigibilă

importate cu adaosul comercial şi TVA aferentă preţului cu amănuntul corespunzătoare intrărilor în gestiune, în cazul în care acest preţ este cel de înregistrare Tabel nr. 12

Contul Tipul contului

Modul de folosire 41

607 671

Cheltuieli privind mărfurile Cheltuieli privind

pentru vânzări cu lipsurile din calamităţi

calamităţile şi alte 357 4511 4521 378 4428

evenimente extraordinare Mărfuri aflate la terţi

în situaţia trimiterii sau lăsării de mărfuri

Decontări în cadrul

în păstrare sau în consignaţie la terţi cu preţul de înregistrare aferent

grupului mărfurilor livrate societăţilor din cadrul Decontări privind interesele grupului şi respectiv altor societăţi legate de participare de participaţii Diferenţe de preţ la mărfuri TVA neexigibilă

cu adaosul comercial şi TVA aferentă preţului

cu

amănuntul,

ambele

corespunzătoare mărfurilor ieşite din gestiune, atunci când evidenţa este organizată la acest preţ Soldul contului 371 ,,Mărfuri poate fi debitor, reprezentând preţul de înregistrare (costul efectiv de achiziţie sau preţul prestabilit sau preţul de vânzare cu amănuntul sau en gros) aferent mărfurilor existente în patrimoniu la sfârşitul perioadei de gestiune. Soldul contului în cauză, în funcţie de preţul de înregistrare utilizat, necesită anumite corectări în vederea stabilirii valorii nete ce se înscrie în activul bilanţului contabil, într-un post distinct existent în grupa activelor circulante, aşa cum se prezintă în continuare.

a. În cazul utilizării costului efectiv de achiziţie: Preţul de înregistrare = Valoarea netă + Cheltuielile de transport-aprovizionare 42

Provizioanele pentru depreciere unde: - cheltuielile de transport-aprovizionare reprezintă soldul debitor al contului analitic deschis în acest scop la contul 371 ,,Mărfuri”; - provizioanele pentru depreciere sunt reprezentate de soldul creditor al contului 397 “Provizioane pentru deprecierea mărfurilor" b. În situaţia folosirii preţului prestabilit (standard) Preţul de înregistrare = Valoarea netă + Diferenţele de preţ la mărfuri - Provizioanele pentru depreciere unde: - diferenţele de preţ în plus sau în minus la mărfuri sunt stabilite sub forma soldului debitor şi respectiv creditor la contul cu aceeaşi denumire şi simbolul 378. c. Atunci când se utilizează preţul cu amănuntul, sau en gros, inclusiv TVA: Preţul de înregistrare = Valoarea netă + Cheltuielile de transport-aprovizionare + Adaosul comercial +TVA neexigibilă - Provizioane pentru depreciere unde: - adaosul comercial reprezintă soldul creditor al contului 378 “Diferente de preţ la mărfuri sau 378.02 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul comercia1”, după caz; - cheltuielile de transport-aprovizionare sunt cumulate, în debitul contului 371 “Mărfuri”, cu preţul facturat de furnizor sau sunt reprezentate de soldul debitor al contului analitic 378.01 ,,Diferente de preţ la mărfuri privind cheltuielile de transport-aprovizionare”, după caz; - TVA neexigibilă se referă la soldul creditor al contului cu aceeaşi denumire şi simbolul 4428. În cazul în care preţul de înregistrare este cel de vânzare en gros sau cu amănuntul, ambele fără TVA, se reţine că, în comparaţie cu varianta utilizării preţului cu amănuntul sau en gros inclusiv TVA (lit. b), această taxă nu se ia în calcul cu prilejul determinării valorii contabile nete. 43

În cadrul contului 371 ,,Mărfuri” este necesar să se organizeze evidenţa analitică global valoric pe unităţi de desfacere en detail şi la nivelul depozitelor sau gestiunilor de vânzare en gros, iar pentru acestea din urmă se conduce în plus evidenţa cantitativ-valorică pe feluri sau articole de mărfuri. Contul 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri” este rectificativ, bifuncţional, iar conţinutul lui este influenţat de preţul de înregistrare utilizat pentru mărfuri. Astfel, atunci când se adoptă preţul standard, el se utilizează în mod similar cu celelalte conturi de diferente de preţ. În cazul în care preţu1 de înregistrare este cel cu amănuntul sau cel de vânzare en gros, contul 378 ,,Diferente de preţ la mărfuri” funcţionează ca un cont de pasiv şi reflectă numai adaosul comercial, în credit pentru mărfurile aprovizionate, iar în debit pentru mărfurile ieşite din patrimoniu. În situaţia utilizării în activitatea practică a celor două conturi analitice amintite anterior, contul 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri” are conţinut şi corespondente specifice, ceea ce se poate observa prin prezentarea conţinutului fiecăruia din cele două conturi analitice amintite anterior. Contul analitic 378.01 ,Diferenţe de preţ 1a mărfuri privind cheltuielile de transport-aprovizionare” este de activ, rectificativ şi og1indeşte în debit cheltuielile de transport, încărcare, descărcare, recepţie, taxe vamale, comisioane ş.a. pe care le ocazionează mărfurile ce se achiziţionează de la terţi, în corespondenţă cu creditul conturilor corespunzătoare modalităţilor de efectuare a lor şi anume: 401 ,,Furnizori”, pentru cele facturate atât de furnizorii de mărfuri, inclusiv pierderile normale pe timpul transportului (suportate de beneficiar), cât şi de unităţile de profil, 542 ,,Avansuri de trezorerie”, cu ceea ce se p1ăteşte din avansuri spre decontare, 446 ,,Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”, cu taxele vamale aferente mărfurilor importate ş.a. În creditul contului analizat se reflectă cheltuielile de transport-aprovizionare aferente mărfurilor ieşite din patrimoniu, în corespondenţă cu debitul conturilor: 44

607 ,,Cheltuieli privind mărfurile”, pentru vânzări, 6582 ,,Donaţii şi subvenţii acordate” şi 671 ,,Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare”, respectiv, în cazul donaţiilor, lipsurilor neimputabile şi pierderilor din calamităţi ş.a. Sumele care se înscriu în credit se stabilesc pe bază de coeficient mediu, ce se calculează în mod obişnuit, cu sume cumulate de la începutul anului. Soldul contului analitic prezentat este debitor şi reprezintă cheltuielile de transport-aprovizionare aferente mărfurilor existente în stoc la sfârşitul perioadei de gestiune. Contul analitic 378.02 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul comercial” este rectificativ, cu funcţia contabilă de pasiv, înregistrând în credit adaosul comercial aferent mărfurilor intrate în patrimoniu, în corespondenţă cu debitul contului 371. ,,Mărfuri”. În debitul său se oglindeşte adaosul comercial corespunzător mărfurilor ieşite din patrimoniu, în corespondenţă cu creditul contului 371 ,,Mărfuri”, adaos care se determină pe bază de coeficient mediu de repartizare, ce se calculează după formula: Coeficient de repartizare este rezultatul raportului dintre soldul iniţial de la contul 378.02 + Rulajul creditor cumulat de la începutul anului, aferent contului 378.02 şi soldul iniţial de la contul 371 + Rulajul debitor, cumulat de la începutul anului aferent contului 371, având în vedere următoarele observaţii: 1. Datele privind contul de mărfuri, de la numitorul fracţiei, nu conţin TVA, fapt pentru care se impune ca în prealabil să se diminueze fiecare element în cauză cu suma aferentă, folosindu-se cota de 15,966% care se aplică la preţul de vânzare total, inclusiv TVA. 2. Acest calcul se poate efectua şi prin diminuarea preţului de vânzare total, inclusiv TVA, cu taxa neexigibilă aferentă, care se determină astfel: Soldul iniţial creditor de la contul 4428 + Total rulaj creditor cumulat de la începutul anului de la ace1aşi cont. 3. Coeficientul de repartizare care se determină se înmulţeşte cu valoarea 45

mărfurilor existente în stoc la sfârşitu1 lunii de referinţă şi evaluate la preţul de vânzare, exclusiv TVA neexigibilă, obţinându-se adaosul comercial aferent acestor mărfuri, sumă care va constitui soldul creditor, de la sfârşitul lunii pentru care se face calculul, al contului de diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul comercial (378.02). Suma astfel obţinută se deduce din soldul creditor al contului 378.02 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul comercial, existent înaintea operaţiei de repartizare, determinându-se adaosul comercial aferent mărfurilor vândute, care se înscrie în debitul acestui cont şi creditul contului 371 ,,Mărfuri”, cu prilejul descărcării gestiunii pentru ieşirile din cursul perioadei, când se debitează în plus conturile: 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile”, pentru costul de achiziţie şi 4428 ,,TVA neexigibilă, cu taxa aferentă, ambele elemente corespunzătoare mărfurilor ieşite din gestiune. Agenţii economici cu cifră de afaceri de până la 2 miliarde lei sunt scutiţi de plata TVA, fapt pentru care TVA aferentă mărfurilor aprovizionate de la terţii plătitori de TVA se include în costul de achiziţie al mărfurilor, iar cu prilejul descărcării gestiunii pentru mărfurile ieşite din patrimoniu nu se mai are în vedere această taxă, atât sub aspectul determinării coeficientului de repartizare al adaosului comercial, cat şi în ceea ce priveşte utilizarea contului 4428 ,,TVA neexigibilă”. Soldul contului 378.02 ,,Diferente de preţ Ia mărfuri privind adaosul comercial” este creditor şi reprezintă adaosul comercial aferent mărfurilor existente în stoc la sfârşitul perioadei de gestiune, care se stabileşte aşa cum s-a prezentat anterior. În ceea ce priveşte organizarea contabilităţii mărfurilor se reţine şi faptul că la inventarierea anuală se poate constata deprecierea unora dintre ele, cum este cazul celor lent şi greu vandabile, stabilindu-se o valoare de utilitate mai mică decât costul efectiv de achiziţie. Pentru diferenţa de valoare în minus se constituie provizioane, care se înregistrează în creditul contului 397 ,,Provizioane pentru deprecierea mărfurilor”, în corespondenţă cu debitul contului 6814 ,,Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante. 46

Contul 397 ,,Provizioane pentru deprecierea mărfurilor se debitează în exerciţiile care urmează celui în care s-a creditat, în măsura ieşirii din patrimoniu a mărfurilor pentru care s-au constituit provizioanele sau în cazul în care deprecierea nu s-a produs sau a fost mai mică decât cea preconizată, creditându-se contul 7814 „Venituri din provizioane pentru deprecierea activităţilor circulante”. Soldul contului analizat poate fi creditor atunci când unitatea are în stoc mărfuri depreciate pentru care a constituit provizioane. Modul de funcţionare al contului 381„Ambalaje” diferă în raport de metoda de evidenţă a stocurilor de ambalaje destinate ambalării şi transportului mărfurilor. În condiţiile aplicării inventarului permanent, contul evidenţiază atât valoarea stocurilor iniţiale şi finale, cât şi evoluţia intrărilor şi a ieşirilor de ambalaje care circulă după principiul vânzării-cumpărării. În funcţie de modalităţile de intrare şi de ieşire a ambalajelor din gestiune diferă şi înregistrările care au loc în contabilitate. În caz de nerestituire a ambalajelor care fac parte din inventarul furnizorului acestea trec în proprietatea cumpărătorului, urmând ca acesta să le achite furnizorului. Evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a ambalajelor se poate face şi la preţurile prestabilite cu condiţia evidenţierii distincte a diferenţelor de preţ faţă de costul de producţie. În acest scop se utilizează contul rectificativ al valorii de înregistrare a ambalajelor 388 „Diferente de preţ la ambalaje” în care se înregistrează diferenţele de preţ aferente ambalajelor intrate în gestiune prin achiziţie de la furnizori, producţie proprie, etc. sau ieşite din gestiune.

2.6. Reflectarea în contabilitate a operaţiilor cu mărfuri şi ambalaje 2.6.1. Contabilitatea mărfurilor Contabilitatea analitică a mărfurilor este organizată astfel încât să permită urmărirea existenţei şi mişcării acestora, cantitativ şi valoric pe feluri de mărfuri şi pe fiecare magazin de desfacere cu amănuntul. Pentru a-şi realiza obiectul de activitate în vederea obţinerii de profit, orice întreprindere cu activitate industrială, comercială, de 47

servicii sau de altă natură, efectuează în mod curent tranzacţii de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii. Operaţiile curente de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii dau conţinut funcţiei comerciale a unei firme şi se efectuează pe baza politicilor de cumpărări şi vânzări stabilite de managerii firmei. În cazul societăţilor comerciale cu obiect de activitate comercializarea mărfurilor la preţ cu amănuntul numărul tranzacţiilor de cumpărări şi vânzări este nelimitat în cursul unei perioade de gestiune luată în considerare, deoarece mărfurile sunt acele elemente de stocuri care se achiziţionează în vederea revânzării fără a suferi modificări sau cu modificări neesenţiale. Derularea operaţiunilor de cumpărări şi vânzări de mărfuri se face de regulă plecând de la preţul de vânzare din care se exclud reducerile comerciale operate, adică preţul definitiv negociat între vânzător şi cumpărător. Mărfurile la preţ de vânzare cu amănuntul presupun o evaluare iniţială la preţ de vânzare, ajungându-se la valoarea preţului cu amănuntul prin aplicarea marjei brute. Unităţile patrimoniale care utilizează metoda inventarului permanent pot opta, în ceea ce priveşte organizarea contabilităţii analitice a stocurilor de mărfuri şi ambalaje, pentru una din următoarele metode: metoda cantitativ-valorică (pe fişe de cont analitic), metoda operativ-contabilă (pe solduri) sau metoda global-valorică. Mărfurile reprezintă o categorie importantă de stocuri, care, în circuitul lor de la producători până la consumatori, generează un volum foarte mare de operaţii economico-financiare ce se efectuează prin intermediul unui număr deosebit de mare de agenţi economici, cu diferite profiluri de activitate comercială. Astfel, se poate considera că există 3 categorii importante de unităţi patrimoniale cu profil comercial şi anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu amănuntul şi mixt. Unităţile comerciale en gros sunt cele care asigura desfăşurarea acestei forme de circulaţie a mărfurilor, efectuând operaţiuni de cumpărare a bunurilor de consum, în cantităţi mari şi foarte mari, de la producătorii şi furnizorii interni şi externi, precum şi de vânzare a lor în partizi (loturi) mari către alţi agenţi economici, de regulă cu profil comercial en detail inclusiv de alimentaţie publică. Vânzările se pot efectua şi către alte unităţi 48

patrimoniale, de asemenea, cu profil comercial en gros. Unităţile comerciale cu profil en detail realizează această formă de circulaţie a mărfurilor efectuând cumpărarea acestor bunuri, de regulă, de la unităţile en gros, dar şi de la producătorii şi furnizorii interni, in partizi (loturi) mici sau re1ativ mici, precum şi vânzarea lor către populaţie, inclusiv prin unităţi de alimentaţie publică. Mărfurile se vând în starea în care au fost cumpărate sau după o prelucrare prealabilă în vedere consumului în unităţi operative special amenajate (restaurante, bufete s.a.). Unităţile comerciale mixte efectuează atât operaţii de comerţ en gros, cât şi en detail. Pentru unităţile comerciale amintite anterior este caracteristic faptul că au ca obiect de activitate principal sau complementar atât cumpărarea, ca şi revânzarea mărfurilor în scopul obţinerii unui profit. Aceste unităţi desfăşoară, de regulă activităţi ce se încadrează în diverse domenii de activitate. În categoria mărfurilor, care au o structură eterogenă se includ atât bunurile pe care agentul economic le cumpără în vederea vânzării în starea în care au fost achiziţionate, cât şi produsele finite transferate de unităţile producătoare în magazinele proprii de prezentare şi desfacere, precum şi acele active circulante materiale de natura materiilor prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar, ambalajelor s.a. devenite disponibile în cadrul patrimoniului unităţii economice şi care se vând terţilor aşa cum au fost cumpărate. În vederea determinării costului de achiziţie al mărfurilor vândute şi a nivelului stocurilor pe structurile impuse de obiectivele de gestiune, este necesară organizarea unei contabilităţi analitice. În principiu această contabilitate este un atribut al gestiunii interne, dar din motive legate de menţinerea şi controlul integrităţii patrimoniale a fost transferată în contabilitatea financiară. În consecinţă, în cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitică a stocurilor, respectiv a stocurilor de mărfuri şi ambalaje, se poate organiza, în funcţie de specificul activităţii, după una din metodele prezentate mai jos. Metoda cantitativ-valorică presupune ţinerea unei evidenţe cantitative pe categorii de stocuri la locul de depozitare, iar în contabilitate a evidenţei cantitativ49

valorice. Controlul exactităţii şi concordantei înregistrărilor din evidenţa de la locurile de depozitare şi din contabilitate are la bază punctajul periodic realizat în urma confruntării cantităţilor înregistrate în fişele de magazie cu cele din fişele de cont analitic de la contabilitate. Metoda cantitativ-valorică, pe sortimente de mărfuri, care se realizează cu ajutorul fişelor de cont analitice, pentru valori materiale, deschise pe fiecare sortiment de marfă. Cuprind: data, explicaţia, cantităţile intrate/ieşite şi stocul rămas după fiecare operaţiune şi valorile corespunzătoare (debit, credit, sold) precum şi preţul unitar pentru fiecare mişcare a mărfii. Intrările se completează pe baza notelor de recepţie şi constatare de diferenţe, iar ieşirile, pe baza facturilor. Valoarea de intrare a mărfii ieşite se calculează prin metodele permise de Legea contabilităţii (cost mediu ponderat, FIFO sau LIFO). Permite practicarea de către agentul economic a metodei inventarului permanent la cost de achiziţie. Se poate aplica cu uşurinţă numai la întreprinderile „en gros” Dă posibilitatea realizării unei imagini fidele a patrimoniului (respectiv a situaţiei mărfurilor) şi determinării unui rezultat din vânzarea mărfurilor corect. Metoda cantitativ-valorică permite un control al gestiunilor prin punctaj periodic între cantităţile de marfă înregistrate în fişele de magazie şi cele din fişele de cont analitice de la contabilitate. Metoda operativ-contabilă constă în ţinerea, la locurile de depozitare, a evidenţei cantitative a mărfurilor şi ambalajelor pe categorii, iar la contabilitate a evidentei valorice desfăşurate pe gestiuni. Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa depozitelor cu cele din contabilitate se realizează lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative transcrise din fişele de magazie în registrul stocurilor, în care se consemnează la sfârşitul fiecărei luni stocurile grupate pe conturi şi valoarea calculată pentru cantităţile din stoc pe baza preţului de înregistrare. Metoda global-valorică presupune ţinerea evidenţei bunurilor doar din punct 50

de vedere valoric atât la nivel de gestiune cât şi în contabilitate iar controlul concordanţei înregistrărilor efectuate la gestiuni cât şi în contabilitate se efectuează la anumite intervale de timp. Contabilitatea analitică a mărfurilor şi ambalajelor la SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc este organizată după metoda globalvalorică cu ajutorul unui program de gestiune pe calculator. Acest program presupune înlocuirea, în cadrul fiecărei gestiuni a înregistrării mişcărilor de stocuri din fisa de magazie, cu evidenţierea zilnică, pe fiecare gestiune, a intrărilor şi ieşirilor de stocuri în raportul de gestiune, pe baza căruia se stabileşte soldul aferent fiecărei zile. Întocmirea raportului zilnic de gestiune se face în două exemplare. Primul exemplar, împreună cu raportul fiscal al caselor de marcat se transmite compartimentului contabilitate unde are loc verificarea realităţii şi legalităţii documentelor înscrise în raportul de gestiune şi apoi înregistrarea în evidenţa contabilă a gestiunii respective, şi implicit, în contabilitatea sintetică a societăţii. Metoda global-valorică pe gestiune se realizează cu ajutorul fişelor de cont pentru operaţii diverse deschise pe gestiuni. Acestea cuprind numai date valorice: valoarea mărfurilor intrate (debit) ieşite (credit) şi a stocului (sold) care se înregistrează pe baza documentelor centralizatoare: „Recapitulaţia mărfurilor şi ambalajelor primite în ziua de..-„ şi „Centralizatorul vânzărilor zilnice….” Deşi permite aplicarea unei singure metode de contabilizare a stocurilor şi operaţiilor cu mărfuri şi anume metoda inventarului intermitent, se practică şi de către agenţii economici care aplică metoda inventarului permanent la preţ de vânzare cu sau fără TVA. Respectiv unităţi cu amănuntul şi de alimentaţie publică. În aceste condiţii nu se asigură redarea unei imagini fidele a situaţiei mărfurilor şi determinarea unui rezultat corect din vânzarea mărfurilor. 2.6.1.1. Metode de organizare a contabilităţii mărfurilor sunt: 51

1.

Metoda inventarului permanent:

-

Metoda inventarului permanent la cost de achiziţie

-

Metoda inventarului permanent la cost standard

-

Metoda inventarului permanent la preţ de vânzare

2.

Metoda inventarului intermitent

Metoda inventarului permanent Metoda inventarului permanent asigură cunoaşterea în orice moment a nivelului stocurilor, cu ajutorul conturilor de mărfuri, realizându-se în acest fel un inventar scriptic continuu. În acest sens în contul „Mărfuri” se înregistrează toate operaţiile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât şi valoric. Determinarea nivelului stocurilor impune ca toate operaţiunile de intrare-ieşire să fie evaluate la acelaşi tip de preţ indiferent care ar fi acesta. Plecând de la posibilele preţuri de evaluare, metoda inventarului permanent se poate prezenta în mai multe variante: a)

Inventar permanent la cost de achiziţie

b)

Inventar permanent la cost standard

c)

Inventar permanent la preţ de vânzare

Metoda inventarului permanent la cost de achiziţie Se caracterizează prin evaluarea stocurilor şi mişcării mărfurilor la cost de achiziţie care de regulă este fluctuant pentru acelaşi sortiment de marfă. Această fluctuaţie presupune calculul costului de achiziţie aferent mărfurilor vândute după anumite procedee şi nume: -

procedeul costului mediu ponderat;

-

procedeul epuizării succesive a stocurilor

Pentru reducerile de preţ cu caracter comercial (bonificaţii, remize, risturne): Dacă reducerile se acordă la facturarea mărfii, determină reducerea preţului de vânzare la furnizor, respectiv a costului de achiziţie la client. În consecinţă, furnizorul 52

va reflecta preţul de vânzare redus, iar clientul costul de achiziţie redus. Dacă reducerile se acordă ulterior facturării, se consideră o cheltuială de exploatare la furnizorii care le acordă, şi un venit din exploatare la clientul care le primeşte. Metoda inventarului permanent la cost standard - se poate aplica în condiţiile unei relative stabilităţi a preţurilor, astfel încât, înainte de corectarea cu diferenţele, costul standard al mărfii ieşite să aibă o valoare informaţională (fiind foarte apropiat de costul efectiv de achiziţie). a)

Principiile metodei

- evaluarea stocurilor, intrărilor şi ieşirilor de mărfuri la cost standard (prestabilit pe baza preţurilor perioadei precedente). Periodic costul standard se actualizează în funcţie de evoluţia reală a preţurilor. - calculul şi înregistrarea diferenţei între costul standard şi costul de achiziţie efectiv atât pentru stocuri cât şi pentru intrări şi ieşiri Metoda inventarului permanent la preţ de vânzare Principiile metodei: Evaluarea stocurilor, intrărilor şi ieşirilor de mărfuri se face la preţ de vânzare; preţul de vânzare include costul de achiziţie şi marja brută. Consecinţă: deoarece evaluarea mărfurilor se face la preţ de vânzare, unitatea are datoria să calculeze şi să înregistreze diferenţa dintre preţul de vânzare şi costul de achiziţie, adică marja brută aferentă mărfurilor intrate, ieşite şi rămase în stoc. Această metodă este agreată de 80% din întreprinderile cu amănuntul şi de alimentaţie publică din România deoarece a fost practicată în perioada existenţei economiei planificate şi centralizate, când preţul de vânzare se caracteriza prin unicitate şi caracter fix pentru acelaşi sortiment de marfă. De aceea era posibilă 53

aplicarea ei în condiţiile organizării unei contabilităţi analitice global-valorice pe gestiune. În prezent, suntem de părere că metoda prezintă nenumărate dezavantaje şi, în plus, permite fie încălcarea unor principii contabile, fie denaturarea situaţiei patrimoniale şi a rezultatului aferent vânzării. Astfel, preţul de vânzare la care se evaluează marfa la intrarea în patrimoniu nu mai este de actualitate la vânzare ei. Evident, întreprinderea poate vinde marfa la preţul de vânzare al pieţii. Dar, atunci preţul de vânzare la care s-a evaluat marfa devine un simplu preţ de înregistrare fără valoare informaţională. Şi în plus se naşte întrebarea: „De ce mai calculez un preţ dacă la vânzare practic altul?” Nu este posibilă aplicarea metodei în condiţiile unei contabilităţi analitice global-valorice, pe gestiune. Aceasta deoarece preţul de cumpărare al aceleiaşi mărfi se diferenţiază în funcţie de calea de intrare a ei şi perioada intrării. Deşi procentul de marjă se menţine plecând de la preţuri de cumpărare diferite, preţul de vânzare va fi diferit pentru acelaşi sortiment de marfă. În acest caz, în lipsa unei contabilităţi analitice cantitativ-valorice, cine va hotărî ce cantitate se vinde la un preţ şi ce cantitate la alt preţ. Multe întreprinderi reevaluează marfa rămasă în stoc la preţul de vânzare al ultimului lor intrat. Astfel se încalcă principiul „costului istoric”, conform căruia marfa iese din patrimoniu la valoarea la care a intrat. Şi, în plus, marfa nu a fost supusă unei prelucrări suplimentare pentru a-i adăuga sau scădea din valoare. Se încalcă şi principiul prudenţei conform căruia plusvaloarea nu se înregistrează în contabilitate. În situaţia în care se descarcă gestiunea pentru mărfurile vândute globalvaloric pe bază de monetar din vânzări, este posibilă denaturarea rezultatului şi a situaţiei patrimoniale. Astfel, dacă marfa s-a vândut la ultimul preţ de vânzare calculat şi acesta este şi cel mai mare, în situaţia vânzării întregii cantităţi existente în întreprindere, soldul contului „Mărfuri” n-ar fi zero ci creditor. Calculând marja 54

aferentă vânzării pe baza unui coeficient aplicat la suma încasată pe bază de monetar se denaturează şi costul de achiziţie al mărfii vândute şi implicit rezultatul din exploatare. În consecinţă, există nenumărate argumente pentru renunţarea

la această

metodă. Evident, orice altă variantă a metodei inventarului permanent reclamă o contabilitate analitică cantitativ-valorică pe sortiment de marfă, lucru imposibil în condiţiile inexistenţei unei reţele de calculatoare în punctele de vânzare. Metoda inventarului intermitent Caracterizare Metoda inventarului intermitent se poate aplica la întreprinderile mici şi mijlocii şi presupune stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la finele perioadei. Valoarea ieşirilor de mărfuri se determină conform relaţiei: Costul de

=

Valoarea

achiziţie a

stocului

mărfurilor

iniţial

+

Valoarea intrărilor

-

Valoarea stocului final

vândute (Camv)

(Si)

(I)

(Sf)

sau altfel corelate elementele: Cmv = I + (Si – Sf) Relaţia Si – Sf semnifică variaţia stocurilor. Când

Sf < Si, Camv este mai mare decât costul de achiziţie al intrărilor

(Camv = I + Si – Sf) şi exprimă o diminuare de stoc. Când

Sf > Si, Camv este mai mic decât costul de achiziţie al intrărilor

perioadei (Camv = I + Si – Sf) şi exprimă o majorare de stoc.

55

Generalizând relaţia se poate prezenta : Camv = I + Variaţia stocurilor A. CAZUL INVENTARULUI PERMANENT Societatea

comercială

„PIETRELE

DOAMNEI”

SA

Câmpulung

Moldovenesc cu activitate de desfacere a mărfurilor cu amănuntul dispune la începutul lunii de mărfuri în valoare de 1190 lei la preţ cu amănuntul inclusiv TVA (Valoarea TVA – 190 lei) cu o diferenţă favorabilă (adaos comercial) de 200 lei. În cursul perioadei de gestiune au loc următoarele operaţii privind mărfurile, aşa cum rezultă din jurnalul pentru cumpărări: Se achiziţionează mărfuri: preţ de cumpărare 1400 lei, TVA deductibilă 266 lei, preţul de vânzare 1750 lei, TVA inclus în preţul de vânzare 332,5 lei, preţ de vânzare inclusiv TVA 2082,5 lei. Notă: La contul 378 s-a înregistrat adaosul comercial, respectiv valoarea de 1400 lei x 25% 371 „Mărfuri”

2.082,50

4426 ,,TVA deductibilă “

=

%

=

401 ,, Furnizori “

1.400

378 ,, Diferenţe de preţ “

350

4428 ,, TVA neexigibilă”

332.50

401 ,, Furnizori “

266

S-au vândut mărfuri cu plata în numerar, aşa cum rezultă din jurnalul pentru vânzări: Valoarea mărfurilor vândute ( inclusiv TVA )

1400

Din care: TVA 1400/1.19*19%

223.53 lei

Valoarea la preţ de vânzare fără TVA 5311 ,, Casa în lei “

=

lei

1176.47 lei

%

1400 lei 56

707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “

1176.47 lei

4427 ,, TVA colectata “

223.53 lei

Descărcarea la sfârşitul lunii a gestiunii, cu valoarea mărfurilor, vândute presupune calcule şi înregistrări: determinarea coeficientului mediu de diferenţe de preţ (adaos comercial) k = TSC ct.378/ TSD ct.371 – TSC ct.4428 x 100 = 550/2750 x 100 = 20% * determinarea diferenţei de preţ aferente mărfurilor în stoc (∆s) aplicarea cotei procentuale de diferenţe (k) asupra valorii mărfurilor rămase în stoc (sold final cont 371 – sold final cont 4428) ∆s = (1872,5 – 298,97) x 20/100 = 1573,53 x 20/100 = 314,70 lei determinarea diferenţei de preţ (adaos comercial) aferent mărfurilor vândute (⌂v): ∆v = TSC ct.378 - ⌂s = 550 – 314,70 = 235,30lei calculul costului mărfurilor vândute: 1400 – (223,53 + 235,30) = 941,17 lei Articolul contabil va fi următorul: %

= 371 ,, Mărfuri “

1400

4428 ,, TVA neexigibilă ”

223,53

378 ,, Diferenţe de preţ la mărfuri “

235,30

607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “

941,17

lei

După aceste înregistrări, soldul contului de mărfuri 1872,50 lei reprezintă valoarea la preţ de vânzare inclusiv TVA, a mărfurilor în stoc. Controlul gestionar presupune inventarierea mărfurilor şi compararea totalului valorii inventarului, adică soldul faptic, cu soldul scriptic al contului de mărfuri, rezultând fie minus, fie plus de inventar la preţ cu amănuntul, inclusiv TVA. Pentru un calcul cât mai corect este indicat ca atât la numărătorul cât şi la 57

numitorul acestui raport să se ia în considerare soldul iniţial la 01.01 şi rulajul creditor/debitor pe perioada de la 01.01 până la sfârşitul perioadei de calcul. Pentru înregistrarea plusului de inventar este necesar să se determine adaosul comercial, cât şi TVA-ul aferent acestui plus şi, prin scăderea acestor elemente se află valoarea la preţ de cumpărare a mărfurilor constatate în plus cu care se vor diminua cheltuielile privind mărfurile. Exemplu: Se consideră că în urma inventarului s-a stabilit totalul faptic de 187300,50 lei. Deci: Sold faptic

187300,50 lei

Sold scriptic

187200,50 lei

Plus de inventar ( în preţ de vânzare, inclusiv TVA )

100 lei

TVA = 100/1.19x19% = 15,97 lei

15,97 lei

Plus de inventar la preţ fără TVA

84,03 lei

Adaos comercial = ( 84,03 x 20 )/100

=

Costul mărfurilor în plus 371 ,, Mărfuri “

16,81 lei 67,22 lei

=

%

100 lei

378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “

16,81 lei

4428 ,, TVA neexigibilă “

15,97 lei

607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “

67,22 lei

In cazul minusurilor de inventar neimputabile, articolul contabil va fi cel anterior, doar inversat, adică: %

=

371 ,, Mărfuri “

100 lei

378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “

16,81 lei

4428 ,, TVA neexigibilă “

15,97 lei

607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “

67,22 lei

58

În cazul minusurilor imputabile, alături de înregistrarea de mai sus, efectuată pentru descărcarea contului de mărfuri cu valoarea lipsei, se va întocmi, pentru imputarea lipsei, următorul articol contabil: 461 ,, Debitori diverşi “

=

%

100 lei

7711 ,,Venituri din despăgubiri şi penalităţi“

84,03 lei

4427 ,,TVA colectată “

15,97 lei

Pentru regularizarea taxei pe valoare adăugată se efectuează înregistrarea: %

=

4426 ,, TVA deductibilă “

266 lei

4427 ,,TVA colectată“

223,53 lei

4424 ,,TVA de recuperat”

42,47 lei

Observaţie: Conturile 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile” şi 707 ,,Venituri din vânzarea mărfurilor“ se închid pe seama contului de rezultate 121 ,,Profit şi pierdere“. Exemplul se referă la comerţul cu amănuntul şi întrucât evidenţa acestor gestiuni se ţine global valoric, la nivel de unitate, este necesară folosirea preţului de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA ca preţ de înregistrare. În această situaţie pentru considerentele mai înainte prezentate, se folosesc conturile 4428 ,,TVA neexigibilă“ şi 378 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri“ În condiţiile practicării metodei ,,inventarului intermitent“, mărfurile se înregistrează direct pe cheltuieli în momentul aprovizionării, evident evaluându-se la preţul efectiv de cumpărare, astfel că nu mai este necesară folosirea pentru scopul arătat mai înainte a conturilor 4428 ,,TVA neexigibilă“ şi 378 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri“ aşa cum se constată din aplicaţia următoare. B. CAZUL INVENTARULUI INTERMITENT

59

La începutul exerciţiului se preia în exploatare preţul de cumpărare al mărfurilor din stoc. 607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “

=

371 ,, Mărfuri “

800 lei

Înregistrarea costului mărfurilor aprovizionate: %

= 401 ,, Furnizori “

16.66 lei

607 ,,Cheltuieli privind mărfurile“

14.00 lei

4426 ,,TVA deductibilă “

2.66 lei

Înregistrarea vânzării mărfurilor cu numerar: 5311 ,, Casa în lei “

=

%

1400 lei

707 ,,Venituri din vânzarea mărfurilor“

1176,47 lei

4427 ,,TVA colectată“

223,53 lei

Înregistrarea la sfârşitul lunii a costului mărfurilor în stoc pe baza inventarierii în valoare de 1.259,50 lei. 371 ,, Mărfuri “

=

607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “

1259,50 lei

Determinarea costului mărfurilor vândute care se va transfera, ca şi în cazul anterior, asupra contului 121 ,,Profit şi pierdere“ se efectuează pe baza relaţiei: E = Si+I-Sf = 800 + 1400 – 1259,50 = 940,50 lei. Metoda de contabilitate a mărfurilor la preţ de vânzare în condiţiile organizării analitice global – valorice exemplificată mai sus este aplicabilă într-o economie în care preţul de vânzare s-ar caracteriza prin unicitate şi caracter fix pentru acelaşi sortiment de marfă. 60

În condiţiile de azi ale economiei din România, metoda prezintă nenumărate dezavantaje şi în plus permite fie încălcarea unor principii contabile, fie denaturarea situaţiei patrimoniale şi a rezultatului financiar. În consecinţă se poate renunţa la metoda global valorică în favoarea metodei cantitativ valorice, pe sortimente de marfă, soluţie greu de optat în condiţiile inexistentei unei dotări corespunzătoare cu calculatoare a reţelei comerciale. Pentru exemplificarea metodei de evidenţă la preţ de vânzare în condiţiile contabilităţii analitice cantitativ valorice pe sortimente (pentru simplificare se ia un singur sortiment V), se consideră următoarele date: Stoc la începutul perioadei: sortimentul V la preţ de vânzare

100 u x 5 lei

marja brută redusă (Mr)

=

20%

5.000 lei 1.000 lei

cost de achiziţie (preţ de cumpărare)

4.000 lei

Notă: Pentru simplificare se face abstracţie de TVA Operaţii în cursul exerciţiului: cumpărarea de mărfuri: 600 u, sortimentul V Pc

600 u x 4,5 lei

=

2.700 lei

Mb

25% x 2.700 lei

=

675 lei

Pv total

3.375 lei

Pv unitar 3.375 lei / 600 u 371 ,,Mărfuri“

=

=

5,625 lei/u

%

3.375 lei

401 ,, Furnizori “

2.700 lei

378 ,, Diferente de preţ la mărfuri”

675 lei

Vânzare de mărfuri: 800 u, sortimentul V 61

Pv

800 u x 5.000 lei

=

4.000 lei

Mr

20%

=

800 lei

=

3.200 lei

Costul mărfii vândute (Pc) vânzarea mărfurilor către clienţi 411 ,, Clienţi “

=

707 ,,Venituri din vânzarea mărfurilor“

4.000 lei

ieşirea din gestiune a mărfurilor %

=

371 ,, Mărfuri “

4.000 lei

607 ,,Cheltuieli privind mărfurile“

3.200 lei

378 ,,Diferente de preţ la mărfuri“

800 lei

Cumpărări de mărfuri: 400 u, sortimentul V Pc

400 u x 4.600 lei

=

1.840 lei

Mb

25% x 1.840.000 lei

=

460 lei

Pv total

2.300 lei

Pv unitar 2.300.000 lei/400 u

=

371 ,, Mărfuri “

%

=

5,75 lei 2.300 lei

401 ,, Furnizori “

1.800 lei

378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “

460 lei

Vânzare de mărfuri: 900 u, sortimentul V, din care: 200 u din stoc (atâtea au mai rămas din cele 1.000 u, după ce s-au vândut, la op.2, 800 u), 600 u din primul lot intrat (op.1) şi se completează cu 100 u din următorul lot intrat (op.3).

62

200 u x 5 lei

=

1.000 lei

600 u x 5,625 lei =

3.375 lei

100 u x 5,75 lei =

575 lei

Pv

4.950 lei

Mr

20%

990 lei

Costul mărfurilor vândute

3.960 lei

Vânzarea mărfurilor către clienţi 411 ,, Clienţi “

=

707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “

4.950 lei

Ieşirea din gestiune a mărfurilor %

=

371 ,, Mărfuri “

4.950 lei

607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “

3.960 lei

378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “

990 lei

După operaţiile efectuate, situaţia conturilor se prezintă astfel: D

371 ,, Mărfuri “

Si: 1.000 x 5 = 5.000

800 x 5 = 4.000 63

C

600 x 5,625 = 3.375 3)

200 x 5 = 1.000

400 x 5,75 = 2.300

TSD SFD

D

4)

600 x 5.625 = 3.375 100 x 5.75 = 4.950 TSC 8.950

10.675 1.725

378 ,, Diferenţe de preţ la mărfuri “ 800

C

Si: 1.000

4) 990

675 3) 460 TSC: 2.135

TSD 1.790

SFC:

345

Calculul Costului de achiziţie (preţul de cumpărare) al mărfurilor în stoc: - Stoc preţ de vânzare

1.725 lei

- marja stoc 20%

345 lei

- cost achiziţie (preţ de cumpărare) stoc

1.380 lei

La sfârşitul lunii se închid conturile de venituri şi cheltuieli pe seama contului de rezultate. Un specific aparte contabilităţii mărfurilor îl constituie reducerile comerciale acordate cumpărătorului de către furnizorii de mărfuri şi care se înregistrează diferenţiat după modul cum sunt evidenţiate în documente, respectiv pe facturile fiscale ca reduceri comerciale sau ca reducere financiară, astfel: Pentru reducerea financiară: % 607

401 Furnizori

,,Cheltuieli privind mărfurile “ 64

4426 TVA deductibilă cu sumele acordate înregistrate in roşu, şi, 401 Furnizori

=

% 767 Venituri din sconturi obţinute 4427 TVA colectată

2.6.2. Contabilitatea ambalajelor Se înregistrează intrarea în gestiune a unor ambalaje care circulă după principiul vânzării-cumpărării la valoarea de 5.000 lei: % 381

=

401 „Furnizori”

5950

„Ambalaje”

5000

4426 „TVA deductibilă”

950

Se recepţionează ambalaje ce urmează a fi restituite furnizorului în valoare de 3.000 lei: % 409

=

401„Furnizori”

„Furnizori-debitori”

3570 3000

4426 „ TVA deductibilă”

570

Restituirea ambalajelor in care s-au expediat mărfurile către furnizori a căror valoare este de 1000 lei. 401„Furnizori”

=

%

1190

409 „Furnizori-debitori”

1000

4426„ TVA deductibilă”

190

Se înregistrează casarea unor ambalaje degradate care se încadrează în normele legale de perisabilitate precum şi degradări de ambalaje peste normele legale de perisabilitate care nu se impută. Valoarea acestora la preţul de înregistrare este de 500 lei, şi respectiv 1000 lei cu TVA aferentă de 190 lei. Se întocmesc următoarele 65

articole contabile: 608 „Cheltuieli privind ambalajele”

=

381

„Ambalaje”

500 lei

608 „Cheltuieli privind ambalajele”

=

381

„Ambalaje”

1000 lei

635 „Cheltuieli cu alte im.şi taxe”

=

4427 „TVA colectata” 190 lei

2.6.3. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor de mărfuri şi ambalaje Provizioanele sunt destinate finanţării riscurilor şi cheltuielilor pe care evenimente trecute sau actuale le fac probabile, cum sunt: litigii, cheltuieli cu reparaţii de valori mari care se repartizează pe mai multe exerciţii, cheltuieli previzionate pentru mărfuri la care se acordă perioada de garanţie. În mod indirect, „ele reprezintă echivalentul unor datorii probabile generatoare de pierderi sau de cheltuieli” La încheierea exerciţiului financiar, în vederea reflectării în bilanţul contabil a mărfurilor şi ambalajelor la valoarea de utilitate, pe seama exerciţiului financiar în care se constată deprecierea reversibilă a stocurilor de mărfuri şi ambalaje, se recurge, ca o consecinţă a principiului prudentei în contabilitate, la utilizarea provizioanelor. Estimându-se că bunurile se vor deprecia cu 10 la sută din valoarea lor contabilă, se constituie un provizion de 150.000 lei pe seama cheltuielilor de exploatare pentru deprecierea activelor circulante care are ca scop evidenţierea în bilanţul contabil a mărfurilor la valoarea reală a acestora prin înregistrarea: 6814 Cheltuieli de exploatare privind

=

provizioane pentru deprecierea activelor circulante

397

Provizioane pentru 150.000 deprecierea mărfurilor

La sfârşitul anului contul de cheltuieli se creditează prin debitarea contului de profit şi pierdere pentru suma de 150.000 lei iar mărfurile se reflectă în bilanţ ca diferenţa între soldul debitor al contului 371 şi soldul creditor al contului 397 iar în anul următor, în funcţie de deprecierea reală stabilită de piaţă, deprecierea poate fi 66

superioară, egală sau inferioară provizionului constituit, urmând a se înregistra un provizion suplimentar, anularea sau transferarea la venituri a acestuia. Se pot întocmi următoarele articole contabile: 6814 Cheltuieli de exploatare privind

=

provizioane pentru deprecierea activelor

397

Provizioane pentru

10.000

deprecierea mărfurilor

circulante sau 397

Provizioane pentru

=

7814

Venituri din provizioane 150.000

deprecierea mărfurilor

pentru deprecierea activelor

şi 7814 Venituri din provizioane 150.000

=

121 Profit şi pierdere

150.000

pentru deprecierea activelor. Se menţionează că unele provizioane constituite sunt recunoscute fiscal (cele pentru clienţi incerţi, în cuantum de 25% din valoarea sumelor de încasat de la clienţii incerţi, sau pentru garanţii acordate clienţilor în termenul de garanţie al produselor) iar alte provizioane pentru deprecierea stocurilor nu sunt recunoscute fiscal de legislaţia în vigoare1.

1

A se vedea Legea 571/2003 privind Codul fiscal publicată in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, Nr.927/23.12.2003

67

CAPITOLUUL III. POSIBILITĂŢI DE ANALIZĂ ŞI CONTROL ÎN SFERA APROVIZIONĂRII ŞI DESFACERII 3.1. Analiza principalilor indicatori economico-financiari privind mărfurile şi ambalajele Cunoaşterea condiţiilor în care se desfăşoară activitatea economică şi iniţierea unor „acţiuni bine definite pentru realizarea cât mai eficientă a scopului propus” 1 sunt premize ale unei conduceri ştiinţifice performante în orice domeniu al activităţii umane incluse în categoria fenomenelor economice de vânzare cumpărare a bunurilor. Rolul analizei este considerabil amplificat în contextul mecanismelor pieţei odată cu creşterea gradului de complexitate a activităţii economice şi financiare a întreprinderii, cu profunde implicaţii în procesul de conducere, care nu se mai poate realiza numai pe bază de experienţă şi rutină, necesitând în plus analize pertinente care să stea la baza deciziilor operative şi strategice. Prin descompunerea fenomenelor economice pe elementele lor componente pot fi descoperite relaţiile de cauzalitate între activităţile cu caracter economic consumatoare de resurse şi generatoare de rezultate, analiza economico-financiară situându-se la intersecţia funcţiunilor întreprinderii cu atributele conducerii. Rezultatele analizei economico-financiare pot fi concretizate în diagnosticul economico-financiar, un demers necesar pentru realizarea studiilor de fezabilitate, pentru evaluarea întreprinderii sau în alte scopuri. Elementele de calcul luate în analiza vânzărilor de mărfuri şi ambalaje sunt volumul desfacerilor şi cota medie de adaos comercial, vânzările de mărfuri şi ambalaje determinându-se prin înmulţirea volumului desfacerilor de mărfuri şi ambalaje cu cota procentuală medie de adaos comercial, după relaţia: Vmf = R * A / 10 Tabel nr. 13

1

S. Petrescu, Analiza Economico-Financiară, Facultatea de economie şi administrarea afacerilor, Universitatea “Al.I.Cuza” Iaşi, 2005

68

Explicaţii

2004

2005

Abateri

Indici (%)

Cifra de afaceri

1364

1543

(volum desfaceri-

+179

113.0

R) Cota medie de adaos

23

25

+2

108.7

313.7

385.8

+72.1

123

(A)-% Vânzări mărfuri şi ambalaje (Vmf)-

mil.ron

Din analiza datelor de mai sus se constata următoarele: Modificarea vânzărilor de mărfuri şi ambalaje este diferenţa ∆ = Vmf1 – Vmf0 = 385.8 – 313.7 = + 72,1 Factorii de influenţă sunt următorii: ∆ = ∆R + ∆A, în care: ∆R = ( R1 – R0 )*A0/100 = + 179*30/100 = = +53.8 mil. ron; ∆A = R1(A1-A0)/100 = 1364* +2/100

= +27.3 mil ron.

Prin însumare se verifică egalitatea: ∆R + ∆A = + 53,8 + 27,3 = 72.1 = ∆Vmf Modificarea relativă: ∆r = Ivm – 100 = 123 -100 = 23 % Factorii de influenţă sunt următorii: ∆rVmf = ∆rR + ∆rA, în care: ∆rR = ∆R/CA0*100= +53.8/313.7*100 = 16 % ∆rA = ∆A/CA0*100= +27.3/313.7*100= 7% Prin însumare se verifică egalitatea: ∆rR + ∆rA = 16 + 7 = 23 = ∆rVmf 69

Deci, vânzările de mărfuri şi ambalaje au crescut prin creşterea cantităţii şi a adaosului comercial. 3.2. Controlul gestionar al stocurilor de mărfuri şi ambalaje – parte componentă a sistemului general de control economico-financiar Controlul gestionar al stocurilor de mărfuri şi ambalaje se realizează în primul rând de către directorul societăţii care asigură coordonarea raportărilor statistice şi a evidenţelor sintetice necesare elaborării prognozelor, semnează contractele cu furnizorii, evaluează furnizorii şi preţurile, organizează licitaţiile pentru achiziţiile de bunuri. Compartimentul financiar-contabil participă la controlul gestionar prin controlul documentelor ce cuprind operaţiunile referitoare la drepturile şi obligaţiile patrimoniale ale firmei, verificarea constituirii garanţiilor în numerar pentru gestionari, controlul constituirii comisiilor de recepţie şi a documentelor de recepţie, verificarea înregistrării în jurnalul de vânzări, efectuarea inventarierii periodice, verificarea întocmirii şi circulaţiei documentelor primare, organizarea contabilităţii analitice a mărfurilor şi ambalajelor, colectarea costurilor pe conturi sintetice şi analitice, evidenta taxei pe valoarea adăugată. Compartimentul comercial asigură pregătirea şi desfăşurarea negocierilor contractelor de cumpărare a mărfurilor, aprovizionarea cu mărfuri, urmărirea respectării prevederilor cuprinse în contractele de aprovizionare, valorificarea stocurilor de mărfuri fără mişcare şi cu mişcare lentă, asigurarea condiţiilor de păstrare şi depozitare a mărfurilor, organizarea evidenţelor realizării contractelor comerciale şi a comenzilor.

CAPITOLUL IV. POSIBILITĂŢI DE INFORMATIZARE ÎN SFERA CIRCULAŢIEI MĂRFURILOR ŞI AMBALAJELOR 70

4.1. Conceptele de sistem informaţional şi sistem informatic Pentru a exista, orice societate, indiferent la ce nivel se situează şi de obiectivul sau obiectul de activitate, are nevoie de informaţii. Obţinerea şi transmiterea acestora presupune existenţa unui sistem care să asigure atât culegerea şi prelucrarea datelor, cât şi diseminarea informaţiilor obţinute, cu mijloace cât mai performante şi eficiente1. Conceptul de sistem informaţional a fost definit ca un ansamblu de resurse umane şi de capital, investite într-o unitate economică, în vederea colectării şi prelucrării datelor necesare producerii informaţiilor, care vor fi folosite la toate nivelurile decizionale ale conducerii şi controlului activităţilor organizaţiei. Sistemele informaţionale reprezintă o componentă funcţională a organizaţiilor, care se integrează în ansamblul celorlalte elemente funcţionale ale acestora, reprezentând una dintre problemele importante ale conducerii. Planificarea sistemului informaţional este un ansamblu ordonat de mijloace de evaluare a cerinţelor informaţionale ale unei organizaţii şi de definire a sistemelor informaţionale, a bazelor de date precum şi a tehnologiilor ce vor satisface aceste cerinţe. Din experienţa acumulată s-a ajuns la concluzia că operaţiunea de planificare a proiectelor de dezvoltare nu se derulează după un proces informatic, ceea ce conduce la o alocare neadecvată a resurselor existente. Necesitatea îmbunătăţirii sistemului de identificare şi selecţie a proiectului sistemului informatic rezultă din luarea în considerare a mai multor factori cum ar fi costurile sau determinarea utilizatorilor să-şi creeze propriile lor sisteme sau să procure alte aplicaţii incompatibile cu întregul sistem. În concluzie, proiectele propuse pentru rezolvarea unor probleme trebuie sa fie identificate şi selectate în strânsă concordanţă cu cadrul organizatoric existent, ceea ce presupune abordarea concomitentă a planificării sistemelor informatice. 1

D. Oprea, Sisteme informaţionale contabile, Facultatea de economie si administrarea afacerilor,Universitatea “Al.I.Cuza” Iaşi, 2003

71

4.2. Descrierea sistemului informaţional al firmei Pietrele Doamnei SA Sistemul informatic financiar contabil existent la SC PIETRELE DOAMNEI SA este caracterizat de existenţa mai multor aplicaţii independente, dezvoltate de echipe independente şi la momente diferite, fără a se realiza o integrare a lor. Lipsa integrării acestor aplicaţii generează numeroase deficienţe în funcţionarea sistemului informaţional cum ar fi un efort suplimentar de culegere a datelor, deoarece unele date sunt necesare în două sau mai multe aplicaţii, ceea ce determină culegerea lor de mai multe ori, necesitatea unui spaţiu mai mare de stocare şi arhivare, situaţii de inconsistenţă a datelor care face dificilă înregistrarea acestora în contabilitate. Sistemul presupune existenţa unui nomenclator de stocuri pe categorii, clase, grupe, subgrupe astfel încât în cadrul fiecărei subdiviziuni figurează mărfurile cu trăsături comune şi cu culegerea datelor într-un program de gestiune comercială pe baza relaţiei Stocuri iniţiale + Intrări – Ieşiri = Stocuri finale având în vedere codul mărfurilor şi valoarea de achiziţie a acestora (înscrisă în factura fiscală a furnizorului), calculul automat al adaosului comercial şi al taxei pe valoarea adăugată neexigibilă în funcţie de magazinul unde se desface reperul respectiv şi preţul de vânzare cu amănuntul al acestuia. Ciclul contabil începe de fiecare dată cu starea iniţială a mărfurilor şi ambalajelor la care se adaugă creşterile intervenite în cursul perioadei de gestiune şi se scad reducerile, iar pe această bază se determină starea finală, care devine o componentă de calcul iniţială pentru perioada următoare, criteriul de calcul fiind cel al periodizării. Inventarierea la sfârşitul lunii a stocurilor de mărfuri şi ambalaje existente permite repartizarea adaosului comercial, a taxei pe valoarea adăugată devenită exigibilă şi a cheltuielilor aferente mărfurilor vândute în luna respectivă. În urma studierii documentaţiei firmei s-au obţinut informaţii suplimentare privind procesele de prelucrare care au loc şi care sunt grupate în funcţie de 72

principalele operaţiuni economice: - aprovizionare cu materiale şi mărfuri: - evidenţa operativă a tranzacţiilor cu mărfurile şi ambalajele; - inventarierea stocurilor; - actualizarea stocurilor; - evidenta furnizorilor. Societatea comercială „PIETRELE DOAMNEI” SA mai utilizează un program de contabilitate prin care se culeg toate intrările de mărfuri şi ambalaje, precum şi alte materiale utilizate în societate, conform facturilor fiscale ale furnizorilor şi cu ajutorul căruia se generează jurnalele de vânzări şi cumpărări din luna respectivă, încasările zilnice în numerar şi bănci, care generează automat note de contabilitate şi registrul jurnal, închide conturile de venituri şi cheltuieli şi generează balanţe de verificare contabile analitice şi sintetice. Datele culese prin programul de gestiune comercială privind intrările de stocuri de mărfuri şi ambalaje pot fi transferate în programul contabil pentru determinarea valorii intrărilor de mărfuri şi întocmirea notelor contabile aferente acestei operaţiuni. 4.3. Prototip de sistem expert privind analiza principalilor indicatori economico– financiari din sfera comerţului cu mărfuri şi ambalaje 4.3.1. Identificarea problemei Sistemele expert sunt programe concepute pentru a raţiona în scopul rezolvării problemelor pentru care în mod obişnuit se cere o expertiză umană considerabilă. O organigramă a dezvoltării unui sistem expert cuprinde lumea reală, un expert, un programator, un calculator şi un utilizator. Prototipul de sistem expert are ca obiective urmărirea

evidenţei contabile a mărfurilor şi ambalajelor pe baza datelor din

documentele de intrare în gestiune a mărfurilor şi a caselor de marcat fiscale din magazinele de desfacere, astfel încât să se poată stabili stocul de mărfuri şi ambalaje 73

instantaneu în toate magazinele aceleiaşi societăţi comerciale. 4.3.2.Achizitia cunoaşterii Achiziţia cunoaşterii este procesul de colectare, structurare şi organizare a cunoaşterii, din una sau mai multe surse, in scopul de a o depozita în sistemele expert şi a o utiliza la soluţionarea problemelor din acel domeniu de activitate. Este un proces în cinci faze: identificarea, conceptualizarea, formalizarea, implementarea şi testarea. 4.3.3.Conceperea şi testarea proiectului Proiectantul determină întreaga configuraţie a proiectului, tipul şi numărul regulilor care trebuie utilizate, testarea cu cazuri istorice sau ipotetice solicitând în permanenţă opinia expertului. Prin urmare, un prototip este cea mai bună dovedire a fezabilităţii şi întrezărire a şanselor de reuşită, încă înainte de luarea unor decizii majore de investiţii într-un proiect riscant. Demonstraţiile permise cu ajutorul prototipului vor permite aprobarea şi finanţarea proiectului. Actualizarea şi extinderea se referă la adăugarea de noi cunoştinţe în sistem şi determina modificarea regulilor, a comportamentului sistemului prin noi linii de raţionament iar evaluarea periodică a sistemului trebuie efectuată la intervale de 6-12 luni.

CONCLUZII ŞI PROPUNERI 74

Analizarea activităţii societăţii comerciale „PIETRELE DOAMNEI” SA ne duce la concluzia că aceasta, datorită tradiţiei şi mărimii, ocupă un loc bine determinat în comerţul cu amănuntul al localităţii în care este situată. Cifra de afaceri a cunoscut o evoluţie crescătoare in ultimii doi ani iar gradul de îndatorare a patrimoniului unităţii un nivel descrescător, fapt ce a determinat creşterea independenţei financiare şi menţinerea unei durate relativ constante de achitare a furnizorilor. Se semnalează însă nivelul relativ scăzut al fondului de rulment care a generat costuri financiare suplimentare legate de finanţarea activităţii prin credit bancar, o lichiditate relativ scăzută şi viteza de rotaţie lentă a stocurilor de mărfuri şi ambalaje. Aceasta lichiditate scăzută pune în dificultate posibilitatea unei asigurări optime cu mărfuri şi dificultăţi în asigurarea surselor financiare de modernizare a activităţii de comerţ. În vederea adaptării la condiţiile şi cerinţele pieţei se propune schimbarea profilului unor magazine, eventual încheierea unor contracte de locaţiune pentru magazinele nemodernizate cu introducerea unor clauze de dotare şi un program de investiţii şi concomitent adaptarea structurii organizatorice a societăţii. În ceea ce priveşte operaţiunile de achiziţii şi intrări de mărfuri se propune realizarea operaţiunilor de aprovizionare directă de la furnizori, cel puţin pentru o parte a produselor, în special a celor de natura bunurilor de larg consum cum ar fi electrocasnice sau electronice şi renunţarea la aprovizionarea prin intermediari. Prin această operaţiune urmează a se crea relaţii speciale cu furnizorii şi posibilitatea de beneficia de facilităţi comerciale de natura reducerilor financiare sau comerciale financiare care în acest moment sunt acordate intermediarilor. Se poate discuta şi de o redimensionare corectă a patrimoniului şi a spaţiilor comerciale, respectiv reducerea acestora în vederea diminuării cheltuielilor administrative, ţinând cont că în majoritate construcţiile şi spatiile comerciale au fost puse în funcţiune cu mai mulţi ani în urmă şi încă nu au fost modernizate. Acest lucru ar determina creşterea profitului societăţii ca urmare a eliminării 75

unor costuri, în special cu încălzirea spaţiilor în perioada iernii, având în vedere şi perioada lungă a anotimpului friguros care se întinde practic, pe aproape jumătate de an calendaristic. Gestiunea stocurilor de mărfuri ar putea fi integrată cu evidenţa contabilă în vederea eliminării operaţiunilor de culegere dublă a datelor printr-un program informatic integrat care ar putea stabili în orice moment inventarul mărfurilor aflate în gestiune. Ca un instrument al controlului care să stea la îndemâna conducerii societăţii se propune introducerea contabilităţii de gestiune şi adaptarea acesteia în scopul determinării corecte a cheltuielilor de transport aprovizionare aferente mărfurilor aprovizionate, calculul costurilor indirecte precum şi determinarea cheltuielilor pe activităţi. Se propune, de asemenea o evaluare de către conducere a performanţelor salariaţilor în vederea atingerii unui volum sporit al vânzărilor. În acest sens poate fi modificat sistemul de salarizare a personalului, prin adăugarea la partea constantă a remuneraţiei şi unui adaos variabil determinat în procent din valoarea lunară a desfacerilor, stabilit diferenţiat pe natura mărfurilor vândute. Creşterea volumului vânzărilor presupune, de cele mai multe ori, şi un important efort investiţional, adică un mare consum de resurse cu o mare dinamică a schimbărilor pe care acţionarii sunt uneori obligaţi sa-l facă pentru a tine piept concurenţei.

76