UNIVERSIDADE ESTADUAL DE LONDRINA Centro de Ciências Exatas Departamento de Estatística Curso de Especialia!"o em En#en$aria da %rodu!"o
Disciplina& 'est"o de Custos Industriais
Profa. Dra. Marcia Marcia Gonçalves Pizaia Pizaia
2008 0
CENTRO DE CI(NCIAS E)ATAS *CCE+ DE%ARTA,ENTO DE%ARTA,ENTO DE ESTAT-STICA ESTAT-STICA CURSO DE ES%ECIALI.A/0O E, EN'EN1ARIA DA %RODU/0O %ro#rama de Disciplina de %2s 'radua!"o Lato Sensu Disciplina3,2dulo: Gestão de Custos Industriais %ro4essor*a+: Marcia Gonçalves Pizaia Ementa Abordagem geral dos custos e sua importncia nas organizaç!es" Classi#icação e t$cnicas de levantamento dos custos" M$todos de custeamento e as principais vantagens e problemas" A utilização da an%lise econ&mica de custos para tomada de decisão' A otimização dos resultados com base nos custos' ( uso das in#ormaç!es de custos para #ormação de preços e para an%lise de investimentos" O56eti7os& (#erecer aos alunos um instrumental de an%lise econ&mica) tendo por base os custos) as distintas margens de contribuição) *uantidades produzidas e respectivo lucro) assim como) o emprego dos custos na #ormação de preços) possibilitando a tomada de decis!es com maior segurança e viabilidade econ&mica" %ro#rama da Disciplina 89 • • • • • • • •
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Introdu!"o +e#iniç!es e conceitos Contabilidade versus gestão de custos A contabilidade de custos e suas #unç!es +i#erença cont%bil entre custos e despesas Custos) despesas) preços e lucros Classi#icaç!es de custos Classi#icaç!es de sistemas de custeio ,lementos de custos ,ater ,aterial ial Diret Diretoo e ,"o;de ,"o;de;O ;O5ra 5ra Diret Diretaa Avaliação Avaliação de materiais diretos Crit$rios para a avaliação de esto*ues Classi#icação A-C de esto*ues Programação de compras e esto*ues Pol.tica do /ote ,con&mico de Compra Custos da mãodeobra direta no -rasil Mãodeobra indireta e ociosidade Custe usteio io;% ;%ad adrr"o Padr!es versus realizados An%lises de variaç!es Custo ustoss par paraa Dec Decis is"o "o Custos não a#etados pela decisão An%lise de custos) volumes e lucros Alavancagem e ponto de e*uil.brio Margem de segurança Ponto de e*uil.brio e a lei dos rendimentos decrescentes +ecis!es sobre custos e a 1eoria 1eoria das estriç!es Propostas de Goldratt Cr.ticas da 1eoria das estriç!es 3 Contabilidade de Custos ?orm orma!"o a!"o de %re %re!os M$todos gen$ricos de #ormação de preços ,mprego dos custos na #ormação de preços
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CENTRO DE CI(NCIAS E)ATAS *CCE+ DE%ARTA,ENTO DE%ARTA,ENTO DE ESTAT-STICA ESTAT-STICA CURSO DE ES%ECIALI.A/0O E, EN'EN1ARIA DA %RODU/0O %ro#rama de Disciplina de %2s 'radua!"o Lato Sensu Disciplina3,2dulo: Gestão de Custos Industriais %ro4essor*a+: Marcia Gonçalves Pizaia Ementa Abordagem geral dos custos e sua importncia nas organizaç!es" Classi#icação e t$cnicas de levantamento dos custos" M$todos de custeamento e as principais vantagens e problemas" A utilização da an%lise econ&mica de custos para tomada de decisão' A otimização dos resultados com base nos custos' ( uso das in#ormaç!es de custos para #ormação de preços e para an%lise de investimentos" O56eti7os& (#erecer aos alunos um instrumental de an%lise econ&mica) tendo por base os custos) as distintas margens de contribuição) *uantidades produzidas e respectivo lucro) assim como) o emprego dos custos na #ormação de preços) possibilitando a tomada de decis!es com maior segurança e viabilidade econ&mica" %ro#rama da Disciplina 89 • • • • • • • •
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Introdu!"o +e#iniç!es e conceitos Contabilidade versus gestão de custos A contabilidade de custos e suas #unç!es +i#erença cont%bil entre custos e despesas Custos) despesas) preços e lucros Classi#icaç!es de custos Classi#icaç!es de sistemas de custeio ,lementos de custos ,ater ,aterial ial Diret Diretoo e ,"o;de ,"o;de;O ;O5ra 5ra Diret Diretaa Avaliação Avaliação de materiais diretos Crit$rios para a avaliação de esto*ues Classi#icação A-C de esto*ues Programação de compras e esto*ues Pol.tica do /ote ,con&mico de Compra Custos da mãodeobra direta no -rasil Mãodeobra indireta e ociosidade Custe usteio io;% ;%ad adrr"o Padr!es versus realizados An%lises de variaç!es Custo ustoss par paraa Dec Decis is"o "o Custos não a#etados pela decisão An%lise de custos) volumes e lucros Alavancagem e ponto de e*uil.brio Margem de segurança Ponto de e*uil.brio e a lei dos rendimentos decrescentes +ecis!es sobre custos e a 1eoria 1eoria das estriç!es Propostas de Goldratt Cr.ticas da 1eoria das estriç!es 3 Contabilidade de Custos ?orm orma!"o a!"o de %re %re!os M$todos gen$ricos de #ormação de preços ,mprego dos custos na #ormação de preços
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Preços com base no custo pleno Preços com base no custo de trans#ormação Preços com base no custo marginal Preços com base na ta5a de retorno e5igida sobre o capital investido Preços com base no custopadrão
E4eito E4eito dos dos Tri Tri5ut 5utos os so5re so5re Cust Custos os e %re! %re!os os 1ributos) custos e preços Imposto sobre Produtos industrializados 6IPI7 Imposto sobre a Circulação de Mercadorias 6ICM7 ubstituição tribut%ria Impostos sobre erviços 6I7 Contribuição para o 9inanciamento da eguridade ocial 6Co#ins7 Programa de Integração ocial 6PI7 Imposto de enda Pessoa ur.dica 6IP7 Contribuição ocial sobre o /ucro 6C/7 e Imposto imples
,etodolo#ia de Ensino (s procedimentos did%ticos consistem em aulas e5positivas com *uestionamento e di%logo' debates' trabal;os em grupo e individual 6em sala e e5trasala7 e resoluç!es de e5erc.cios em planil;as eletr&nicas"
Critrios de A7alia!"o ( aluno ser% avaliado em cada encontro semanal) sendo: >0? da nota atribu.dos 3 resolução de listas de e5erc.cios @0? da nota atribu.dos 3 trabal;os em grupo e individual 40? da nota atribu.dos 3 participação e#etiva em aula • • •
Bi5lio#ra4ia Bsica -<I) Adriano /eal' 9AMB) ubens" 'est"o de custos e 4orma!"o de pre!os : com aplicaç!es na" calculadora P42C e ,5cel" ão Paulo: Atlas) 200D" E,F,) odne" Anlise de custos e pre!os de 7enda : =n#ase em aplicaç!es e casos nacionais" ão Paulo: araiva) 200>" Bi5lio#ra4ia Complementar A//(A) Hal$rio" Re7olu!"o nos Custos9 alvador) -A: Casa da ualidade) 4JJ>" pre!os9 K" ed" io de aneiro: Campus) 4JJJ" A,9) 9 'uia %rtico de 4orma!"o de pre!os9 -(+I,) Lvi" M,1() obert C" ?inan!as9 Porto Alegre" -ooNman) 4JJJ" -,
VVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVVV ,arcia 'on!al7es %iaia
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SU,GRIO CAPT1 Custos) +espesas) Preços e /ucros""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 4"K Classi#icaç!es de Custos"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" > 4"8 Classi#icaç!es de istemas de Custeio"""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""" " J 4"J ,lementos de Custos"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" J ,5erc.cios Propostos"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 44
CAPT1 MA1,IA/ +I,1( 6M+7""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""4> 2"4 (bZetivos do Cap.tulo"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 4> 2"2 Avaliação de Materiais +iretos: Principais Crit$rios""""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""" 4> 2"@ Crit$rios Para a Avaliação de ,sto*ues"""""""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """"""""" """" 48 2"D Classi#icação A-C de ,sto*ues de Materiais +iretos"""""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""" """"" "" 24 2" Programação de Compras e ,sto*ues de Materiais +iretos"""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""" """" """"" " 22 2"> Pol.tica do /ote ,con&mico de Compra""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 22 ,5erc.cios Propostos"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 28
CAPT1
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"4 (bZetivos do Cap.tulo"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" @ "2 Custos ão A#etados Pela +ecisão""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" @ "@ An%lise de Custos) Holumes e /ucros"""""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""" """"" """" "D Alavancagem e Ponto de ,*uil.brio"""""""""""""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """""""" J "D"4 Alavancagem ,mpresarial"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" J "D"2 Ponto de ,*uil.brio Cont%bil """"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" >2 "D"@ Ponto de ,*uil.brio ,con&mico"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" >D "D"D Ponto de ,*uil.brio 9inanceiro""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" > "D" Ponto de ,*uil.brio com MSltiplos Produtos"""""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""" """"" """" " >> " Margem de egurança"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" >8 "> Ponto de ,*uil.brio e a /ei dos endimentos +ecrescentes"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """"""" """"" """" """"" " >J "K +ecis!es obre Custos e a 1eoria das estriç!es"""""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""" "" K0 "K"4 Propostas de Goldratt """"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" K2 "K"2 Cr.ticas da 1eoria das estriç!es 3 Contabilidade de Custos""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""" " KD "K"@ Contribuiç!es da 1eoria das estriç!es 3 gestão empresarial"""""""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"" """"" " K ,5erc.cios Propostos"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" K>
CAPT1"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""8D 9(MAWX( +, P,W("""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""8D >"4 (bZetivos do Cap.tulo"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 8D >"2 M$todos Gen$ricos de 9ormação de Preços""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """"""" """"" """"" """ 8D >"@ ,mprego dos Custos na 9ormação de Preços""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""" 8 >"D Preços com -ase no Custo Pleno"""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """"" 8> >" Preços com -ase no Custo de 1rans#ormação""""""""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """"" """"" """"" "" 88 >"> Preços com -ase no Custo Marginal"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 88 >"K Preços com -ase na 1a5a de etorno ,5igida obre o Capital Investido"""""""""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """"" """" """"" "" 88 >"8 Preços com -ase no CustoPadrão""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 88 >"J Aplicação de MarN
CAPT1 Impostos obre erviços 6I7""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 88 K"K Contribuição Para o 9inanciamento da eguridade ocial 6C(9I7"""""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""" """"" """"" """" 88 K"8 Programa de Integraçao ocial 6PI7"""""""""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""" """ 88 K"J Imposto de enda Pessoa ur.dica 6IP7""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """ 88 K"40 Contribuição ocial obre o /ucro 6C/7"""""""""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """""""""" """"""""""" """""""""" """""""""" """"" """ 88 K"44 imples""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 88 ,5erc.cios Propostos"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 88 -ibliogra#ia"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" 88
CA%-TULO 8 INTRODU/0O H 'EST0O DE CUSTOS INDUSTRIAIS
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[ Pois, quem de vós, querendo construir uma torre, não começa por sentar-se para calcular a despesa e ver se possui com que acabar\[ Lucas, 14,28
898 O56eti7os do Capítulo A e5pressão custos pode assumir di#erentes conotaç!es a depender do conte5to em *ue $ empregada" e) por e5emplo) um consumidor a#irmar *ue a compra de uma nova camisa l;e custou ] 20)00) poucas dSvidas surgirão" A compreensão de sua a#irmação $ imediata" o caso) por$m) de a pergunta ser sobre *uais #oram os custos da camisa para a empresa #abricante) di#erentes interpretaç!es e di#erentes respostas poderiam ser obtidas" ( #abricante da camisa poderia pensar em di#erentes conceitos acerca dos custos da roupa comercializada) como os custos cont%beis) os custos de oportunidade) os custos #inanceiros) os custos plenos ou integrais) e muitos outros" +iversos podem ser os conceitos associados ao processo de #ormação e an%lise dos custos" +e modo geral) custos podem ser definidos como medidas monetárias dos sacrifcios com os !uais uma or"anizaç#o tem !ue arcar a fim de atin"ir seus o$%etivos " Contabilmente ou sob a Qptica da gestão) essa a#irmação pode ser interpretada de di#erentes modos" Preços, por sua vez, correspondem & import'ncia rece$ida pelas entidades em decorr(ncia da oferta de seus produtos ou serviços " +evem ser su#icientes o bastante para cobrir todos os custos
incorridos e ainda #ornecer um lucro para a entidade" ob a Qptica da entidade) *uanto maior o preço) maiores os lucros e mel;ores os resultados" (s limites superiores dos preços) por$m) são de#inidos pelo mercado consumidor e pelo valor percebido e atribu.do ao produto ou serviço comercializado" A compreensão do valor e de como trabal;ar as #erramentas do marNeting e da estrat$gia a seu #avor correspondem a outro ponto de vital importncia para as empresas" e estas somente permanecem no mercado e sobrevivem se seus preços #orem superiores a seus custos) o mercado somente ad*uire seus produtos ou serviços *uando percebe *ue estes o#erecem um valor percebido superior a seu preço" A an%lise de custos) preços e valores consiste em algumas das mais nobres e importantes tare#as da administração #inanceira" ,sta disciplina preocupase em ilustrar os tr=s aspectos: inicia discutindo as *uest!es relativas aos custos) depois e5plica o processo de #ormação de preços e) por Sltimo) preocupase em discutir a *uestão da atribuição de valores" ( Cap.tulo 4 tem o obZetivo de apresentar uma introdução aos principais aspectos relacionados aos processos de gestão de custos e de #ormação e an%lise de preços" ão apresentadas as principais classi#icaç!es e as terminologias mais usuais" Para #acilitar a absorção e a #i5ação dos conteSdos e5postos) estão apresentados e solucionados diversos e5erc.cios e alguns pe*uenos estudos de casos"
89: Conta5ilidade Versus 'est"o de Custos ( #oco desta disciplina consiste na an%lise do processo de gestão de custos e preços" (u seZa) como as in#ormaç!es cont%beis) #inanceiras e de vendas podem ser empregadas como #erramentas ou subs.dios de apoio ao processo de tomada de decis!es" A contabilidade consiste no processo sistem%tico e ordenado de registrar as alteraç!es ocorridas no patrim&nio de uma entidade" 1odavia) a depender do usu%rio e do tipo de in#ormação re*uerida) a contabilidade pode assumir di#erentes #ormas) apresentadas como: •
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conta5ilidade 4inanceira& condicionada 3s imposiç!es legais e re*uisitos #iscais'
,sta seção est% baseada em -runi e 9am% 6200D7" 4
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conta5ilidade #erencial& voltada 3 administração de empresas) não se condiciona 3s imposiç!es legais) tem o obZetivo de gerar in#ormaç!es Steis para a tomada de decis!es' conta5ilidade de custos& voltada 3 an%lise dos gastos realizados pela entidade no decorrer de suas operaç!es"
A contabilidade #inanceira preocupase com as leis e normas e $ obrigatQria para as entidades legalmente estabelecidas" eu obZetivo maior est% associado ao passado) e seus atos e pr%ticas são estabelecidos por meio de regras normativas *ue) muitas vezes) comprometem a tomada de decis!es" Algumas dessas [regras[ recebem a denominação de princ.pios #undamentais da contabilidade" ,ntre os princ.pios #undamentais da contabilidade aplicados em custos) podem ser mencionados: •
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competência *da realia!"o+& a receita $ recon;ecida apenas *uando realizada momento em *ue ;% a troca de mercadorias) bens ou serviços) por elementos do ativo" /ogo) o lucro ou preZu.zo somente se realiza no ato da venda' uni4ormidade *consistência+& o processo para registro cont%bil não deve ser mudado com #re*^=ncia) para *ue os resultados cont%beis não #i*uem preZudicados" Caso e5ista a necessidade de mudança dos crit$rios) deve ser #eita a divulgação de seu e#eito nas demonstraç!es cont%beis' prudência *conser7adorismo+& entre duas alternativas para o registro de um ativo) devese escol;er entre o custo e o valor de mercado) dos dois) o menor" ( mesmo racioc.nio deve nortear o contador no registro dos gastos *ue provocam dSvida de classi#icação entre custo de produção ou despesa do per.odo) devendo prevalecer a escol;a *ue representa redução imediata do resultado) portanto) despesa do per.odo" ote *ue o uso do princ.pio da prud=ncia não deve ser indiscriminado e sim obedecer ao bomsenso) Z% *ue pode ocasionar a perda do controle dos impactos no resultado do e5erc.cio"
e) por um lado) os princ.pios #acilitam e padronizam a pr%tica cont%bil) por outro di#icultam a gestão com base nos nSmeros e5tra.dos da contabilidade" As atividades relacionadas ao processo de gestão empresarial dizem respeito 3 tomada de decis!es com impactos #uturos) en*uanto a contabilidade #inanceira preocupase com o registro relativo ao patrim&nio do *ue Z% passou" Assim) em muitas situaç!es) tornase necess%rio adaptar as in#ormaç!es da contabilidade #inanceira para possibilitar um processo mais coerente de tomada de decis!es originando a contabilidade gerencial" ,sta disciplina preocupase com a gestão de custos e o processo de #ormação de preços) sob uma Qptica relacionada aos processos de tomada decisão" +essa #orma) são e5plorados os dois aspectos das duas contabilidades: a *uestão do registro e os mecanismos principais da contabilidade #inanceira e a Qptica da tomada de decis!es da contabilidade gerencial" A contabilidade gerencial pode ser caracterizada como um en#o*ue especial con#erido a v%rias t$cnicas e procedimentos cont%beis empregados na contabilidade #inanceira e de custos) com obZetivos di#erentes) maior detal;amento) ou com #orma de apresentação e classi#icação di#erenciada a #im de au5iliar os gestores da entidade em seu processo decisQrio" Genericamente) en*uanto a contabilidade #inanceira preocupase com os registros do patrim&nio) segundo as normas) convenç!es e princ.pios cont%beis) a contabilidade gerencial preocupase com o processo decisorial e de tomada de decis!es"
89< A Conta5ilidade de Custos e Suas ?un!es A contabilidade de custos pode ser de#inida como o processo ordenado de usar os princ.pios da contabilidade geral para registrar os custos de operação de um negQcio" +essa #orma) com in#ormaç!es coletadas das operaç!es e das vendas) a administração pode empregar os dados cont%beis e #inanceiros para estabelecer os custos de produção e distribuição) unit%rios ou totais) para um ou para todos os produtos #abricados ou serviços prestados) al$m dos custos das outras diversas #unç!es do negQcio) obZetivando alcançar uma operação racional) e#iciente e lucrativa" ( nascimento da contabilidade de custos decorreu da necessidade de maiores e mais precisas in#ormaç!es) *ue permitissem uma tomada de decisão correta apQs o advento da evolução Industrial" 2
Anteriormente 3 evolução Industrial) a contabilidade de custos praticamente não e5istia) Z% *ue as operaç!es resumiamse basicamente em comercialização de mercadorias" essa $poca) os esto*ues eram registrados e avaliados por seu custo real de a*uisição" Com a evolução Industrial) as empresas passaram a ad*uirir mat$riaprima para trans#ormar em novos produtos" ( novo bem criado era resultante da agregação de di#erentes materiais e es#orços de produção) constituindo o *ue se convencionou c;amar de custo de produção ou #abricação" As #unç!es b%sicas da contabilidade de custos devem buscar atender a tr=s raz!es prim%rias:
a+ determina!"o do lucro& empregando dados origin%rios dos registros convencionais cont%beis) ou processandoos de maneira di#erente) tornandoos mais Steis 3 administração' 5+ controle das opera!es& e demais recursos produtivos) como os esto*ues) com a manutenção de padr!es e orçamentos) comparaç!es entre previsto e realizado' c+ tomada de decises& o *ue envolve produção 6o *ue) *uanto) como e *uando #abricar7) #ormaç!es de preços) escol;a entre #abricação prQpria ou terceirizada" 89= De4ini!oes e Conceitos Para poder discutir o processo de #ormação dos custos e preços) alguns termos t$cnicos são empregados" Muitos desses termos mais comuns são empregados na contabilidade geral e desta Sltima são trazidos para a contabilidade de custos" Alguns dos principais termos são: •
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#astos ou dispêndios& consistem no sacri#.cio #inanceiro *ue a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço *ual*uer" egundo a contabilidade) serão em Sltima instncia classi#icados como custos ou despesas) a depender de sua importncia na elaboração do produto ou serviço" Alguns gastos podem ser temporariamente classi#icados como investimentos e) 3 medida *ue #orem consumidos) receberão a classi#icação de custos ou despesas' in7estimentos& representam gastos ativados em #unção de sua vida Stil ou de bene#.cios atribu.veis a #uturos per.odos" 9icam temporariamente [congelados[ no ativo da entidade e) posteriormente e de #orma gradual) são [descongelados[ e incorporados aos custos e despesas' custos& representam os gastos relativos a bens ou serviços utilizados na produção de outros bens ou serviços" Portanto) estão associados aos produtos ou serviços produzidos pela entidade" Como e5emplos de custos podem ser citados os gastos com mat$rias primas) embalagens) mãodeobra #abril) alugu$is e seguros de instalaç!es #abris) etc"' despesas& correspondem a bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas" ão estão associadas 3 produção de um produto ou serviço" Como e5emplos de despesas podem ser citados gastos com sal%rios de vendedores) gastos com #uncion%rios administrativos) etc"' desem5olsos& consistem no pagamento do bem ou serviço) independentemente de *uando o produto ou serviço #oi ou ser% consumido" _ importante ressaltar *ue a contabilidade registra os #atos de acordo com o princ.pio da compet=ncia" %or competência entende;se ue o re#istro de receitas e despesas de7e ser 4eito de acordo com a real ocorrência independentemente de sua uita!"o " Por e5emplo) se #oram empregadas D0 ;oras de mãodeobra no m=s de março *ue somente #oram *uitadas em abril) o lançamento cont%bil do gasto deve ser #eito em março" % o registro #inanceiro do desembolso ser% registrado no m=s de abril" /ogo) não se deve con#undir despesa com desembolso' perdas& representam bens ou serviços consumidos de #orma anormal" Consiste em: *i+ um gasto não intencional decorrente de #atores e5ternos e5traordin%rios ou *ii+ atividade produtiva normal da empresa" a primeira situação) devem ser considerados como despesas e lançados diretamente contra o resultado do per.odo" a segunda situação) devem ser classi#icados como custo de produção do per.odo" @
(utro conZunto de de#iniç!es *ue) a princ.pio) podem con#undir o estudante de #inanças re#erese 3 de#inição de desem5olsos e rece5imentos " egundo o princ.pio cont%bil da compet=ncia) receitas) despesas e custos são registrados no momento em *ue são realizados ou incorridos" Por e5emplo) se uma #%brica contrata um novo #uncion%rio) os gastos relativos a sua remuneração são provisionados e apropriados aos custos industriais a partir do momento de sua contratação) independentemente da *uitação desses gastos" +a mesma #orma) se uma empresa comercial e#etua uma venda com prazo longo) o registro e a contabilização da receita ocorrem no momento da venda independentemente de *uando ocorrer% o e#etivo recebimento" 1odavia) recebimentos e desembolsos devem ser contabilizados segundo o regime de cai5a ou seZa) *uando) de #ato) ingressarem ou sa.rem da conta Cai5a do -alanço Patrimonial: • •
rece5imentos& correspondem aos ingressos de recursos no Cai5a da empresa' desem5olsos& representam a sa.da de recursos #inanceiros do Cai5a da entidade"
89> Di4eren!a Cont5il Entre Custos e Despesas Possivelmente) a primeira pol=mica na terminologia da contabilidade de custos re#erese 3 distinção entre custos e despesas" +e modo geral) os custos [vão para as prateleiras[) sendo armazenados nos esto*ues são consumidos pelos produtos ou serviços durante seu processo de elaboração" % as despesas estão associadas ao per.odo não repercutem) diretamente) na elaboração dos produtos ou serviços prestados"
Custos podem ser di#erenciados de despesas con#orme a 9igura 4"4" (s Gastos incorridos para a elaboração do produto são contabilmente classi#icados como custos" Gastos incorridos apQs a disponibilização do produto devem ser classi#icados como despesa" Custos estão diretamente relacionados ao processo de produção de bens ou serviços" +izse *ue os custos vão para as prateleiras: en*uanto os produtos #icam estocados) os custos são ativados) destacados na conta ,sto*ues do -alanço Patrimonial) e não na +emonstração de esultado" omente #arão parte do c%lculo do lucro ou preZu.zo *uando de sua venda) sendo incorporados) então) 3 +emonstração do esultado e con#rontados com as receitas de vendas" Demonstrativo de Resultado do Exercício
Balanço Patrimonial
Custos
Produtos ou Serviços Elaborados
Consumo associado à elaboração do produto ou serviço
Despesas
Consumo associado ao período
Investimentos
Gastos
?i#ura 898 Di4erencia!"o entre custo e despesa Despesas estão associadas a gastos administrativos eUou com vendas e incid=ncia de Zuros 6despesas #inanceiras7" Possuem natureza não #abril) integrando a +emonstração do esultado do per.odo em *ue incorrem" +izse *ue as despesas estão associadas ao momento de seu consumo ou ocorr=ncia" ão) portanto) temporais" Con#orme mostrou a 9igura 4"4) gastos incorridos at$ o momento em *ue o produto esteZa pronto para a venda são custos' a partir da.) devem ser considerados como despesas" ,m situaç!es espec.#icas) pode ocorrer alguma pe*uena con#usão ou dSvida na separação clara entre custos e despesas" essas ocasi!es) algumas regras podem ser seguidas:
a+ valores irrelevantes devem ser considerados como despesas 6princ.pios do conservadorismo e materialidade7' D
5+ valores relevantes *ue t=m sua maior parte considerada como despesa) com a caracter.stica de se repetirem a cada per.odo) devem ser considerados em sua .ntegra 6princ.pio do conservadorismo7' c+ valores com rateio e5tremamente arbitr%rio tamb$m devem ser considerados como despesa do per.odo' d+ gastos com pes*uisa e desenvolvimento de novos produtos podem ter dois tratamentos: como despesas do per.odo em *ue incorrem ou como investimento para amortização na #orma de custo dos produtos a serem elaborados #uturamente" 89@ Custos Despesas %re!os e Lucros Genericamente a in#lu=ncia dos custos nos resultados de uma empresa pode ser vista na 9igura 4"2" Custos) classi#icados como diretos ou indiretos a depender de sua relação com a unidade de produto ou serviço elaborado) são incorporados aos esto*ues at$ o momento da venda) *uando passam a ser representados na +emonstração de esultados do ,5erc.cio 6+,7 com a denominação de:
89 Custo dos %rodutos Vendidos 6C%V+ geralmente em operaç!es #abris ou industriais' :9 Custo das ,ercadorias Vendidas 6C,V+ geralmente em operaç!es mercantis' <9 Custo dos Ser7i!os %restados ou Vendidos 6CS%7 ou 6CSV7 em operaç!es de serviços" % as despesas são con#rontadas) segundo a contabilidade) diretamente com o resultado do per.odo" ão devem ser ativadas nos esto*ues" Gerencialmente) por$m) podem ser atribu.das aos produtos como #orma de analisar o gasto e a lucratividade individual de um portfólio de produtos ou serviços" essas situaç!es) *uando custos e despesas são alocados aos produtos ou serviços) dizse tratar de um sistema de custos plenos ou integrais" Fluxo dos Custos Balanço Patrimonial
Custos
Demonstrativo de Resultado do Exercício
Diretos Indiretos
(+ !eceitas Estoques Materiais Diretos Produtos em Elaboração Produtos Acabados
(# Custos do D!E CM$ CP$ C%P
(# Despesas (" !esultado
?i#ura 89: E4eitos de custos e despesas no resultado +a 9igura 4"2 pode ser destacado *ue a e*uação do resultado 6ou lucro7 pode ser apresentada como o resultado das receitas) subtra.das de custos e despesas) ou:
LJRKCKD
(nde:
L J lucro' R J receita' C J custo' e D J despesa ( lucro $ genericamente e5presso por meio das margens de lucro *ue podem ser apresentadas em unidades monet%rias) con#orme estabelecido na e*uação anterior para valores unit%rios) ou em percentual sobre o preço de venda" (nde:
Lun J R un K Cun K Dun
L un ) lucro unitário ou margem de lucro em unidades monetárias; * un ) receita unitária ou preço de venda unitário; + un ) custo unitário; e D un ) despesa unitária.
A margem percentual) muitas vezes calculada com base no mark-down) corresponde 3 margem de lucro em unidades monet%rias dividida pelo preço de venda" ark-down e mark-up são conceitos distintos empregados na an%lise conZunta de custos e preços" ark-down) do ingl=s marca abai5o) corresponde 3 participação percentual dos custos e despesas em relação ao preço de venda" ( mark-up) do ingl=s marca acima) corresponde ao multiplicador aplicado sobre custos e preços para obter o preço" A e*uação seguinte ilustra a obtenção da margem de lucro percentual: L
L un unM
=
R un
L um ) lucro unitário percentual ou margem de lucro percentual L um ) lucro unitário ou margem de lucro em unidades monetárias * um ) receita unitária ou preço de venda unitário
HeZa o e5erc.cio apresentado a seguir"
Exercício& 4">"47 A 9%brica de +etergentes -ril;a -em vende seus produtos por um preço unit%rio igual a ] @)00" (s custos unit%rios da empresa são iguais a ] 4)80) as despesas unit%rias são iguais a ] 0)>0" Pedese para calcular a mar#em de lucro da empresa em unidades monetrias e em percentual"
A obtenção de preços e c%lculos com margens de lucro serão abordados com maior pro#undidade no decorrer deste curso) especialmente ao ser discutida a #ormação dos preços"
89 Classi4ica!es de Custos A depender do interesse e da metodologia empregada) di#erentes classi#icaç!es são empregadas na contabilidade de custos" (s sistemas) #ormas e metodologias aplicados no controle e gestão de custos podem ser classi#icados em #unção da #orma de associação dos custos aos produtos elaborados 6unidade do produto7) de acordo com a variação dos custos em relação ao volume de produtos #abricados 6comportamento em relação ao volume7) em relação aos controles e5ercidos sobre os custos 6controlabilidade7) em relação a alguma situação espec.#ica 6decis!es especiais7 e em #unção da an%lise do comportamento passado 6base monet%ria7" ,m relação 3 #orma de associação dos custos com os produtos #abricados) os primeiros podem ser classi#icados de di#erentes #ormas *uanto 3 aplicabilidade em: •
•
diretos ou primrios& são a*ueles diretamente inclu.dos no c%lculo dos produtos" Consistem nos materiais diretos usados na #abricação do produto e mãodeobra direta" Apresentam a propriedade de serem per#eitamente mensur%veis de maneira obZetiva" ,5emplos: aço para #abricar c;apas) sal%rios dos oper%rios) etc"' indiretos& necessitam de apro5imaç!es) isto $) algum crit$rio de rateio) para serem atribu.dos aos produtos" ,5emplos: seguros e alugu$is da #%brica) supervisão de diversas lin;as de produção'
>
•
de trans4orma!"o& igualmente denominados custos de conversão ou custos de agregação" Consistem no es#orço agregado pela empresa na obtenção do produto" ,5emplos: mãodeobra direta e custos indiretos de #abricação"
_ importante destacar *ue algumas classi#icaç!es de custos podem variar de empresa para empresa" Por e5emplo) "astos com ener"ia são *uase sempre classi#icados como vari%veis aumentos dos volumes de produção estão associados a aumentos nos n.veis consumidos de energia el$trica" (s custos com ener"ia ) por$m) podem ser classi#icados como custos diretos de produç#o de produtos intensivos em energia) como lminas de alum.nio) produtos met%licos em geral e vidros) como custos indiretos nos demais produtos *ue geralmente consideram como custos diretos apenas os gastos com mat$riasprimas) embalagens e materiais diretos" ( comportamento dos custos em relação ao volume permite analisar as variaç!es nos custos totais e unit%rios em relação a di#erentes volumes de produção" (s custos podem ser genericamente classi#icados *uanto 3 variabilidade em: •
4ixos& são custos *ue) em determinado per.odo de tempo e em certa capacidade instalada) não variam) *ual*uer *ue seZa o volume de atividade da empresa" ,5istem mesmo *ue não ;aZa produção" ão agrupados em: custo fi-o de capacidade custo relativo 3s instalaç!es da empresa) re#letindo a capacidade instalada da empresa) como depreciação) amortização) etc"' custo fi-o operacional relativo 3 operação das instalaç!es da empresa) como seguro) imposto predial) etc" ,5emplos cl%ssicos de custos #i5os podem ser apresentados por meio dos gastos com alugu$is e depreciação independentemente dos volumes produzidos) os valores registrados com ambos os gastos serão os mesmos" _ importante destacar *ue a natureza de custos #i5os ou vari%veis est% associada aos volumes produzidos e não ao tempo" Assim) se uma conta de tele#one apresenta valores di#erentes todos os meses) por$m não correlacionados com a produção) esses gastos devem ser classi#icados como #i5os independentemente de suas variaç!es mensais" s custos fi-os possuem uma caracterstica interessante/ s#o variáveis !uando calculados unitariamente em funç#o das economias de escala '
•
7ari7eis& seu valor total alterase diretamente em #unção das atividades da empresa" uanto maior a produção) maiores serão os custos vari%veis" ,5emplos Qbvios de custos vari%veis podem ser e5pressos por meio dos gastos com mat$riasprimas e embalagens" uanto maior a produção) maior o consumo de ambos" Assim como os custos #i5os) os custos variáveis possuem uma interessante caracterstica/ s#o "enericamente tratados como fi-os em sua forma unitária0
•
•
semi4ixos& correspondem a custos *ue são #i5os em determinado patamar) passando a ser vari%veis *uando esse patamar #or e5cedido" ( gr%#ico seguinte ilustra um custo #i5o) representado pela conta mensal do abastecimento de %gua" uando o consumo $ in#erior a um patamar de#inido pela empresa #ornecedora do serviço) a conta $ #aturada de acordo com o patamar 6por e5emplo) 40 m@"7" uando o consumo e5cede o valor do patamar) o valor cobrado tornase vari%vel de acordo com o consumo' semi7ari7eis& correspondem a custos vari%veis *ue não acompan;am linearmente a variação da produção) mas aos saltos) mantendose #i5os dentro de certos limites" ,5emplo de custos semivari%veis podem ser apresentados por meio dos gastos com contratação e pagamento de supervisores ou re#erentes ao aluguel de m%*uinas copiadoras" +entro de certos limites) como o nSmero de #uncion%rios sob supervisão ou *uantidade de cQpias realizadas) os gastos são #i5os" uando o patamar $ e5cedido) por$m) os gastos variam) assumindo um novo patamar"
A evolução dos custos #i5os) vari%veis) semi#i5os e semivari%veis pode ser vista na 9igura 4"@"
K
:
#alor $
!uantidade Produ"ida Custos Fixos Exemplo (lu'uel #alor $
!uantidade Produ"ida Custos Semivariáveis Exemplo Copiadora
#alor $
!uantidade Produ"ida Custos #ariáveis Exemplo )at Diretos #alor $
!uantidade Produ"ida Custos Semi%ixos Exemplo Conta de &'ua
?i#ura 89< E7olu!es dos di4erentes custos +e #orma similar aos custos) as despesas tamb$m podem receber esta classi#icação: •
•
despesas 4ixas& não variam em #unção do volume de vendas" ,5emplo: aluguel e seguro das loZas' despesas 7ari7eis& variam de acordo com as vendas" ,5emplo: comiss!es de vendedores) gastos com #retes"
+e acordo com sua controlabilidade) ou seZa) *uanto ao #ato de a decisão poder ou não a#etar os custos) as despesas podem ser: •
•
control7eis& *uando podem ser controlados por uma pessoa) dentro de uma escala ;ier%r*uica prede#inida" A pessoa respons%vel poder% ser cobrada de eventuais desvios não previstos' n"o control7eis& *uando #ogem ao controle do respons%vel pelo departamento" Por e5emplo) rateio do aluguel" ,m uma escala ;ier%r*uica superior) todos os custos são control%veis"
A depender da situação analisada) os custos podem ser agrupados em di#erentes categorias) em #unção da necessidade de tomada de decis!es especiais: •
•
•
•
•
incrementais& tamb$m denominados di#erenciais ou marginais" Custos incorridos adicionalmente em #unção de uma decisão tomada' de oportunidade& bene#.cio relegado em decorr=ncia da escol;a de outra alternativa' e7it7eis& custos *ue serão eliminados se a empresa dei5ar de e5ecutar alguma atividade' ine7it7eis& independentemente da decisão a ser tomada) os custos continuarão e5istindo' empatados& tamb$m denominados sunk costs ou custos a#undados ou enterrados" Por Z% terem sido incorridos e sacramentados no passado) não devem in#luir em decis!es para o #uturo) por serem irrelevantes" ão custos irrecuper%veis"
,m relação 3 base monet%ria empregada na an%lise ou estimativa de custos) estes podem ser classi#icados da seguinte #orma: •
$ist2ricos& custos em valores originais da $poca em *ue ocorreu a compra) de acordo com a ota 9iscal'
8
•
•
•
•
•
$ist2ricos corri#idos& custos ;istQricos acrescidos de correção monet%ria) trazidos para o valor monet%rio atual' correntes& tamb$m denominados custos de reposição" epresentam o custo necess%rio para repor um item no total' estimados& custos previstos para o #uturo' padr"o& custo estimado presumindose maior e#ici=ncia t$cnica e #inanceira" Corresponde a um valor ideal a ser alcançado pela empresa' o56eti7o ou meta& tamb$m denominado target cost " epresentam metas de valores a serem obtidos em negociaç!es ou no #uturo"
(s custos podem tamb$m ser classi#icados *uanto 3 responsabilidade" esse caso) os custos são alocados em componentes organizacionais com decis!es ;ier%r*uicas di#erenciadas"
89 Classi4ica!es de Sistemas de Custeio (s sistemas de custeio re#eremse 3s #ormas como 3s custos são registrados e trans#eridos internamente dentro da entidade" Identi#icam os custos dos esto*ues de produção em andamento e de produtos acabados" +e #orma similar aos custos) os sistemas de custeio tamb$m podem receber di#erentes classi#icaç!es" HeZa o uadro 4"4"
uadro 898 Classi4ica!es dos sistemas de custeio9 Característica Classi4ica!"o ,ecPnica de Ordem especí4ica& *uando são trans#eridos para determinadas solicitaç!es de #abricação" Ade*uado para acumula!"o empresas *ue produzem bens ou serviços sob encomenda) apresentam demanda intermitente ou #abricação de lotes com caracter.sticas prQprias" %rocesso& *uando a empresa $ caracterizada por apresentar produção cont.nua) com produtos apresentados em unidades id=nticas) produção em massa e demanda constante" 'rau de %or a5sor!"o& *uando os custos indiretos são trans#eridos aos produtos ou serviços" a5sor!"o Direto& *uando) no c%lculo do custo dos produtos ou serviços produzidos) apenas os custos diretos isto $) os *ue estão associados de #orma clara aos produtos são incorporados" Custos indiretos são considerados periQdicos e lançados diretamente no +emonstrativo de esultado do ,5erc.cio) não sendo incorporados ao c%lculo do custo dos produtos" ,omento de %2s;calculados& e*uivalem aos custos reais apurados no #inal do per.odo" apura!"o %r;calculados& representam o custo alocado ao produto mediante ta5as predeterminadas de Custos Indiretos de 9abricação 6CI97) elaboradas com base na m$dia dos CI9s passados) em poss.veis mudanças #uturas e no volume de produção" %adr"o& custo cienti#icamente predeterminado) constituindo base para avaliação do desempen;o e#etivo" epresenta o *uanto o produto deveria custar"
89Q Elementos de Custos (s principais elementos *ue in#luenciam no resultado de *ual*uer entidade são representados por meio das receitas au#eridas) dos custos diretos ou indiretos) e despesas incorridas" Alguns desses elementos podem ser visualizados na 9igura 4"D"
Elementos de custos Custos Diretos
Componentes principais& Material +ireto 6M+7 Mãode(bra +ireta 6M(+7 Custos Indiretos de 9abricação 6CI97
Esto*ue Indiretos Rateio
Prod (
+/- Receitas
Prod B
+.- CP# +.- Despesas
Prod C +,- Resultado
J
?i#ura 89= ?luxo#rama de aloca!"o de custos egundo a 9igura 4"D) en*uanto os custos diretos podem ser #acilmente associados aos produtos #abricados) os custos indiretos precisam passar por etapa intermedi%ria) denominada rateio) para) a partir da.) serem incorporados aos produtos" !a óptica contá"il, receitas e despesas são confrontadas diretamente no momento de apuração do resultado" ,m relação ao custo da produção) sob a Qptica cont%bil este poderia ser e5presso por meio de uma composição #ormada por tr=s elementos b%sicos) descritos como: •
•
•
material direto *,D+& todo material *ue pode ser identi#icado como uma unidade do produto: *i+ *ue est% sendo #abricado' e *ii+ *ue sai da #%brica incorporado ao produto ou utilizado como embalagem' m"o;de;o5ra direta *,OD+& todo sal%rio devido ao oper%rio *ue trabal;a diretamente no produto) cuZo tempo pode ser identi#icado com a unidade *ue est% sendo produzida' custos indiretos de 4a5rica!"o *CI?+& todos os custos relacionados com a #abricação *ue não podem ser economicamente identi#icados com as unidades *ue estão sendo produzidas" ,5emplos: aluguel da #%brica) materiais indiretos) mãodeobra indireta) seguro) impostos) depreciação) etc"
(utros gastos signi#icativos) por$m não classi#icados como custos) são agrupados como: •
despesas di7ersas& não podem ser alocadas ao produto #inal" ,5emplos: despesas com vendas) sal%rio do pessoal administrativo) %gua e luz do escritQrio"
A 9igura 4" ilustra classi#icaç!es comumente empregadas na contabilidade de custos"
Classi%icaç2o dos Gastos )D )ateriais Diretos )at0ria.Prima Embala'em
)1D )2o.de.1bra Direta )ensurada e identi%i. cada de %orma direta
CIF Custos Indiretos Custos *ue n2o s2o )D nem )1D
Despesas Gastos n2o associados 3 produç2o
Custo de t ransformação Custo primário ou direto
Custo total4 contábil ou %abril
Gastos totais ou custo inte'ral
i"ura 1. Diferença contá$il entre custos e despesas
,m relação a sua associação ao produto ou serviço elaborado) os custos podem ser representados segundo a 9igura 4"" Algumas das principais classi#icaç!es consistem em: •
•
•
•
custos primrios ou diretos *CD+& estão associados diretamente 3 produção) e*uivalendo 3 soma do material direto com a mãodeobra direta' custos de trans4orma!"o ou de con7ers"o *CT+& representam o es#orço da empresa para trans#ormar o material ad*uirido do #ornecedor em produto acabado" ,*uivalem 3 soma da mãodeobra direta mais os custos indiretos de #abricação' custo 4a5ril *C?+& representa a soma dos tr=s elementos do custo: material direto) mão deobra direta e custos indiretos de #abricação" ão incorridos durante o processo de #abricação e incorporados aos esto*ues de produtos em processo" uando os itens são #inalizados) são trans#eridos para o esto*ue de produtos acabados' custos das mercadorias 7endidas *C,V+& representam a sa.da dos esto*ues da entidade para o comprador" Podem ser denominados C,V *uando a operação $ mercantil) C%V 6custo dos produtos vendidos7) *uando a operação $ industrial) ou CS% ou CSV 6custos dos serviços prestados ou vendidos7) *uando estiverem associados a 40
operaç!es de serviços" Consistem na Sltima etapa do processo de #ormação de custos" ão os valores retirados dos esto*ues e entregues aos clientes" Como estão associados ao per.odo) devem ser vistos) na verdade) como despesas ` Z% *ue saem dos esto*ues e estão associados a um consumo temporal e n#o como custos *ue estão associados ao processo de #ormação de esto*ues' •
custos inte#rais ou plenos ou #astos totais& correspondem 3 soma de todos os valores consumidos pela empresa para a elaboração do produto ou prestação do serviço) incluindo custos e despesas"
+iversas outras denominaç!es podem ser encontradas na literatura de #inanças associada a custos) como os conceitos de custos irrecuper%veis ou a#undados) do ingl=s sunk costs) ou custos de oportunidade" HeZa as de#iniç!es apresentadas a seguir: •
•
custos irrecuper7eis ou a4undados& correspondem a custos sem recuperação poss.vel" Por e5emplo) *uando uma empresa opta por realizar uma pes*uisa de mercado para estimar a viabilidade do lançamento #uturo de um novo produto) os gastos associados com a pes*uisa são custos irrecuper%veis" Independentemente do resultado da pes*uisa #avor%vel ou des#avor%vel a empresa nada poder% #azer para recuperar os gastos com a obtenção da in#ormação" A identi#icação dos custos irrecuper%veis ou a#undados possui e5trema relevncia no processo de tomada de decis!es associadas a custos Z% *ue são irrecuper%veis) seus valores devem ser e5clu.dos dos processos de tomada de decisão' custos de oportunidade& representam os custos associados a uma alternativa abandonada ou preterida" Por e5emplo) se uma empresa pensa em aproveitar um res.duo industrial de seu processo produtivo na elaboração de um novo produto) mesmo nada desembolsando pelo res.duo) caso este possua um valor de mercado) essa importncia deveria ser inclu.da no c%lculo dos custos" Consiste em um custo de oportunidade a alternativa de venda do res.duo #oi preterida para uso na elaboração do novo produto" (s valores de mercado deveriam ser computados nos custos"
Exercícios %ropostos Exercício 8 +urante o primeiro semestre de 200>) a #%brica de pipocas Mil;o *ue Pula /tda" registrou as transaç!es relatadas a seguir" Com base nas datas) ;istQricos e valores) determine) segundo o princ.pio da compet=ncia: a7 o m=s em *ue #oram computados) no custo de produ!"o ) os 2"200 Ng de mil;o utilizados como mat$riaprima' b7 o m=s em *ue o desem5olso #oi registrado\ Data
Valor
1ist2rico
0KU0U200>
] 800)00
Compra para pagamento em J0 dias de 2"200)00 Fg de mil;o para pipoca"
44U0>U200>
] 800)00
etor de produção solicita ao setor de estocagem os 2"200 Fg de mil;o para pipoca"
0KU08U200>
] 800)00
( setor #inanceiro *uita o boleto banc%rio re#erente aos 2"200 Fg de mil;o"
Exercício : Alguns dados cont%beis e #inanceiros das 9%bricas de and%lias Aladas /tda" estão e5ibidos a seguir" Com base nos nSmeros apresentados estime para o volume total produzido no per.odo: *a+ o custo prim%rio' *5+ o custo de trans#ormação' *c+ o custo #abril' *d+ o gasto total ou custo integral" Conta Materiais re*uisitados: diretos +epreciação do par*ue industrial Aluguel da #%brica Aluguel de escritQrios administrativos Materiais re*uisitados: indiretos
8"200)00 4"K00)00 "200)00 K"D00)00 J0)00
44
+epreciação de computadores da diretoria Mão de obra direta eguro da %rea industrial
K20)00 J"D00)00 2">00)00
Descri!"o do su5#rupo e conta
Valor *+
Su5total *+
,D Materiais re*uisitados: diretos
,OD Mãodeobra direta
CI? +epreciação do par*ue industrial Aluguel da #%brica Materiais re*uisitados: indiretos eguro da %rea industrial
Despesas Aluguel de escritQrios administrativos +epreciação de computadores da diretoria
Exercício < ,m relação 3 *uestão anterior) sabese *ue no per.odo analisado a empresa produziu 2"000 unidades de um mesmo produto" Calcule: a+ *ual o custo integral unit%rio de cada produto e 5+ *ual a margem de lucro l.*uida da empresa) em ] e em ?) se o preço de venda da empresa #or igual a ] 20)00"
Exercício = Como os elementos seguintes podem ser classi#icados em despesas #i5as 6+97) custos #i5os 6C97) despesas vari%veis 6+H7) custos vari%veis 6CH7) investimento 6I7 ou perda 6P7\ Elemento a7 Comiss!es sobre vendas b7 Consumo de açScar em #%brica de doces c7 ,nergia el$tricaconsumo da %rea administrativa d7 ,nergia el$tricaconsumo da %rea industrial e7 9retes de entregas #7 A*uisição de ve.culo para entregas g7 9retes de insumos produtivos ;7 Gastos com depreciação da #%brica i7 Gastos com depreciação de micros das loZas Z7 Gastos com manutenção #abril N7 Compra de m%*uina industrial I7 Gastos com seguros das #%bricas m7 Gastos com seguros das loZas n7 Gastos com supervisão da lin;a de produção o7 #easing 6aluguel7 de ve.culos administrativos p7 /impeza e conservação das loZas *7 Consumo de mat$riaprima no processo #abril r7 Consumo de material secund%rio na #%brica s7 obras de mat$riaprima consumida t7 Consumo de material de escritQrio u7 ,mbalagem consumida na indSstria
CV
C?
DV
D?
I
%
42
v7 (ciosidade da mãodeobra 7 al%rios e encargos administrativos 57 Combust.vel gasto por vendedores
Exercício > A 9%brica de orvetes abor Gelado /tda" apresenta custos e despesas #i5os anuais iguais a ] D0"000)00" eus custos vari%veis são iguais a ] 4@)0 por cai5a" Comumente) o preço de venda m$dio $ igual a ] 22)00" upondo produç!es de 40"000 e 20"000 cai5as) calcule:
*a+ as receitas totais' *5+ o custo total e unit%rio' *c+ o custo #i5o total e unit%rio' *d+ o custo vari%vel total e unit%rio" DRE
uantidade J 89 unidades Total *+ Unitrio *+
uantidade J :9 unidades Total *+ Unitrio *+
eceita 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis 67 Custos totais *J+ Lucro $ruto
Exercício @ Estudo de Caso& 1ospital %5lico Bom Samaritano Inaugurado no in.cio de Zaneiro de 4JJJ) o ospital PSblico -om amaritano tornouse um marco na realização de cirurgias tor%5icas" ,stimase *ue) apQs constru.do) o ;ospital permanecer% em operação por 20 anos" (s mQveis) e*uipamentos e utens.lios ad*uiridos t=m uma vida Stil m$dia estimada em 40 anos" o primeiro ano) 420 cirurgias #oram realizadas) com elevado percentual de sucesso" ,sse sucesso) aliado 3 boa *ualidade do atendimento e ao alto n.vel de satis#ação de pacientes e #amiliares) motivou a ecretaria de aSde a estudar os dados #inanceiros da instituição" (s gastos incorridos no ano de 4JJJ estão apresentados a seguir:
Item al%rios e encargos de m$dicos Gastos com a construção do ;ospital al%rios e encargos de en#ermeiros A*uisição de materiais cirSrgicos 6apenas D0? #oram consumidos7 Compra de e*uipamentos ;ospitalares al%rios e encargos do pessoal administrativo Gastos com a a*uisição de mQveis e computadores para o etor Administrativo
Valor *+ 80"000"00 800"000"00 D0"000)00 420"000)00 @00"000"00 20"000"00 40"000)00
%er#unta;se& *a+ ual o custo cont%bil m$dio por cirurgia realizada\ *5+ ual o custo integral 6gasto7 por cirurgia realizada\ *c+ (utro ;ospital pSblico estima *ue seu custo integral para realizar cirurgias similares $ igual a ] 2"@00)00" ( *ue pode ser dito em relação ao -om amaritano\ *d+
+epreciação do ;ospital +epreciação de e*uipamentos +epreciação de mQveis e e*uipamento administrativo
Item
Valor
Su5total
Unitrio
,D Consumo de material cirSrgico ,OD al%rios e encargos de m$dicos al%rios e encargos de en#ermeiros
CI? +epreciação do ;ospital +epreciação de e*uipamentos Soma dos custos cont5eis
Despesas al%rios e encargos do pessoal administrativo +epreciação de mQveis e e*uipamentos administrativos oma dos gastos 6custo integral7
Exercício Estudo de Caso& ?5rica de %"oin$o Delícia ApQs receber) durante anos) elogios sobre seus pãezin;os de #esta) +ona Clara resolveu ampliar sua produção" ,m 4 de Zaneiro de 4JJ8) criou a Pãozin;o +el.cia /tda") empresa voltada ao #ornecimento de pães para #estas e bu#=s" ua capacidade produtiva permitia a #abricação e entrega de at$ J00 bandeZas com D0 unidades por m=s) sem a necessidade de novos e*uipamentos ou #uncion%rios" Cada bandeZa era comercializada) em m$dia) por ] @8)00" (s principais valores desembolsados inicialmente para a criação da empresa consistiram em:
Item A*uisição de #orno el$trico industrial 647 A*uisição de masseira 647 A*uisição de li*uidi#icador industrial 647 A*uisição de bandeZas) assadeiras e utens.lios diversos 627 (bservaç!es: 647 vida Stil igual a 40 anos' 627 vida Stil igual a anos"
Valor *+ 40"000)00 D"000)00 4"800"00 2"000)00
o ano de 4JJ8) #oram comercializadas em m$dia D00 bandeZas por m=s 6D800 bandeZas ao ano7" Para atender a esses pedidos) a empresa teve outros gastos) apresentados na tabela seguinte" ,stimase *ue o ve.culo ad*uirido no in.cio do ano ser% usado para entregas por anos"
Item Valor no ano *+ al%rios e encargos dos #uncion%rios da produção 647 80"000)00 He.culo para entregas 4>"000)00 Mat$riaprima 6apenas K0? #oram consumidos7 80"000)00 Conta de tele#one 4"200) 00 ,mbalagem 6J0? #oram consumidos7 J"000)00 ,nergia el$trica 627 <9@ (bservaç!es: 647 permite a produção e entrega de at$ @00 bandeZas por m=s' 627 vari%vel em #unção da produção" Pede3se/
*a+ Construa o +, da empresa) destacando os custos #i5os e vari%veis" *5+ ual o custo unit%rio da empresa no ano de 4JJ8\ (bten;a o custo cont%bil e o custo integral"
4D
*c+ ,m março de 4JJJ) o potencial cliente -u#= 9esta M%gica prop&sl;e um contrato) no *ual por 48 meses compraria @00 bandeZas adicionais por m=s) a um preço de ] 24)00 por bandeZa" +everia +ona Clara #irmar o contrato\ +iscuta todos os aspectos pertinentes" Antes de responder 3s *uest!es #ormuladas) $ interessante observar *ue a empresa possui uma #olga de capacidade igual a 00 bandeZas por m=s ou >"000 bandeZas por ano" Ga$arito para resposta/
Item Capacidade Produção atual 9olga de capacidade produtiva Deprecia!es Clculo das deprecia!es 9orno Masseira /i*uidi#icador -andeZas) assadeiras) etc" Su5total He.culo
,ês
Auisi!"o *+
Deprecia!"o *anual+
Ano
+lassificaç#o
Memorial de cálculo • •
Consumo de mat$riaprima Consumo de embalagem
O Demonstrati7o de Resultado do Exercício *DRE+ da empresa pode ser 7isto a se#uir& Item Total *+ nitário 5674.8 $ande%as9 Receitas Custos Mat$riaprima ,mbalagem ,nergia el$trica ubtotal dos custos vari%veis al%rios e encargos dos #uncion%rios +epreciaç!es ubtotal dos custos #i5os Soma dos custos Despesas *4ixas+ +epreciação do ve.culo Conta de tele#one Soma das despesas *4ixas+ Soma dos #astos Resultado *lucro+
4
CA%-TULO : ,ATERIAL DIRETO *,D+ $% progresso não está nas coisas, mas nos &omens. ' felicidade não está nos "ens materiais, mas em nós.$ :n;nimo
:98 O56eti7os do Capítulo ( material direto) ou) simplesmente) M+) $ #ormado pelas mat$riasprimas) embalagens) componentes ad*uiridos prontos e outros materiais utilizados no processo de #abricação) *ue podem ser associados diretamente aos produtos" +e modo geral) a gestão de materiais diretos por determinada empresa costuma envolver problemas relacionados a tr=s campos: •
•
•
a7alia!"o& *ual o montante a atribuir *uando v%rias unidades são compradas por preços di#erentes) como contabilizar sucatas) etc"' controle& como distribuir as #unç!es de compra) pedido) recepção e uso) como organizar o karde( de controle) como inspecionar para veri#icar o e#etivo consumo' pro#rama!"o& *uanto comprar) como comprar) #i5ação de lotes econ&micos de a*uisição) de#inição de esto*ues m.nimos de segurança) etc"
( obZetivo deste cap.tulo consiste em apresentar os principais aspectos relacionados 3 gestão de custos associados a materiais diretos" ão discutidas as principais raz!es da gestão de materiais diretos e os crit$rios empregados na avaliação de esto*ues e custos" Para #acilitar a assimilação do conteSdo apresentado) estão propostos e resolvidos inSmeros e5emplos e e5erc.cios"
:9: A7alia!"o de ,ateriais Diretos& %rincipais Critrios ,5istem) basicamente) dois sistemas para controle de esto*ues: •
sistema de in7entrio peri2dico& *uando a empresa não mant$m um controle cont.nuo dos esto*ues" ( consumo sQ pode ser veri#icado apQs os invent%rios 6contagem #.sica dos esto*ues7) em geral *uando do #ec;amento do -alanço Patrimonial) e posterior avaliação de acordo com crit$rios legais" ( consumo pode ser calculado em uma empresa industrial mediante o emprego da seguinte e*uação: Consumo de material direto J Esto ue inicial Com ras ; Esto ue 4inal
•
sistema de in7entrio permanente& e5iste o controle cont.nuo da movimentação do esto*ue" olicitaç!es de produção e vendas são controladas individualmente" ,sto*ue e CPH podem ser calculados em *ual*uer momento pela contabilidade" Periodicamente) a contagem #.sica pode ser #eita para #ins de auditoria e controle interno" ,ncontrando eventuais sobras ou #altas) novos aZustes devem ser #eitos nos registros cont%beis"
Para uma empresa *ue aplica um sistema de invent%rio permanente) a apuração dos custos pode ser #eita pela tabulação das re*uisiç!es ao esto*ue ou almo5ari#ado" o entanto) uma empresa *ue controla seus esto*ues por meio de invent%rios periQdicos precisar% aplicar a e*uação anterior"
Exemplo :98& e a #%brica de #og!es A*uece -em /tda") *ue aplica um sistema de controle periQdico de esto*ues) deseZasse estudar o custo dos materiais diretos empregados nos #og!es #abricados) precisaria #az=lo empregando a e*uação acima descrita" abese *ue suas compras de materiais diretos no per.odo #oram iguais a ] 0"000)00) seu esto*ue #inal era igual a ] 20"000)00 e o esto*ue inicial #oi igual a ] @0"000)00" esse caso) o custo com materiais diretos seria igual ao consumo de materiais diretos pelo processo produtivo) ou:
Consumo de ,aterial Direto J Esto ue inicial Com ras ; Esto ue 4inal 4>
C,D J ( consumo de materiais) parcela agregada ao custo dos produtos em elaboração 6ou produtos em processo7) #oi igual a ] VVVVVVVVVVVVVVVV" Analisando as trans#er=ncias de custos da empresa) veri#icase *ue os gastos com materiais diretos são incorporados 3 conta de produtos em processo) em *ue são agregados gastos com mãode obra direta e demais custos indiretos de #abricação" (s gastos agregados aos produtos em processo são genericamente denominados de custo #abril" a 9igura 2"4) *ue ilustra a contabilização por meio de razonetes) o custo #abril $ representado pelas transaç!es d ) e e f " Fornecedores
Salários e encar'os a pa'ar
a
b
)D
a
c
)1D
d
b
Produtos em processo d
Contas a pa'ar
'
CIF
e
c
Produtos acabados
'
(
&
CP#
(
e f
?i#ura :98 Conta5ilia!"o de materiais diretos em raonetes uando os produtos em processo são #inalizados) são) assim como seus custos) trans#eridos para a conta de produtos elaborados" uando os produtos elaborados são vendidos) dei5am o -alanço Patrimonial) onde #iguravam como ,sto*ues de Produtos Acabados) e passam a #azer parte da conta Custo dos Produtos Hendidos 6CPH7) presente no +emonstrativo de esultado do ,5erc.cio 6+,7" (utra #orma did%tica2 de representar a movimentação dos custos da empresa pode ser vista na 9igura 2"2" Por meio das tr=s cai5as apresentadas como Materiais +iretos) Produtos em Processo e Produtos Acabados) podese perceber o processo de migração dos custos mediante di#erentes grupos de contas cont%beis" ,aterial Direto Compras 67 ,sto*ue inicial 67 ,sto*ue #inal Custos com materiais diretos
%rodutos em processo Custos incorridos 6#abril7 67 Custos com materiais diretos 67 ,sto*ue inicial 67 ,sto*ue #inal *J+ Custos %rodutos em processo
%rodutos Aca5ados Custos de Produtos em processo 67 ,sto*ue inicial 67 ,sto*ue #inal Custos dos %rodutos 7endidos *C%V+
?i#ura :9: Interpreta!"o das trans4erências de custos9 Exemplo :9:& Para controlar seus custos incorridos) uma empresa apurou *ue suas compras de materiais diretos ;aviam sido iguais a ] 800)00) para um esto*ue inicial igual a ] 200)00 e um esto*ue #inal igual a ] 40)00" ( custo com materiais diretos encontra se representado no primeiro *uadro da 9igura 2"2" Aos custos com materiais diretos trans#eridos para a conta de produtos em processo #oram agregados mais alguns gastos) presentes no custo #abril e no valor de ] 4"40)00" A conta de produtos em processo apresentava um saldo inicial no valor de ] @00)00 e um saldo #inal no valor de ] @0)00" ( valor dos custos com produtos em processo) #inalizados são trans#eridos para a conta de produtos acabados" A conta de esto*ues de produtos acabados possu.a um saldo inicial no valor de ] >00)00 e um saldo #inal igual a ] @00)00" ApQs serem computados os valores recebidos da conta Produtos em Processo" ual $ o Custo dos Produtos Hendidos da empresa 6CPH7\
,aterial Direto
%rodutos em processo
Compras
Custos incorridos 6#abril7
67 ,sto*ue inicial 67 ,sto*ue #inal Custos com materiais diretos
67 Custos com materiais diretos 67 ,sto*ue inicial 67 ,sto*ue #inal *J+ Custos de %rodutos em processo
2
%rodutos Aca5ados Custos de %rodutos em processo 67 ,sto*ue inicial 67 ,sto*ue #inal Custos dos %rodutos
,mbora estudiosos com #ormação cont%bil pre#iram usar os razonetes na escrituração e acumulação dos custos) pessoas com #ormação mais gen$rica podem ter certa di#iculdade no uso dos razonetes" Como o obZetivo deste seção c onsiste em ilustrar o processo da gestão de custos e #ormação de preços) os autores optaram por evitar a escrituração em razonetes"
4K
7endidos
:9< Critrios %ara a A7alia!"o de Estoues (s principais crit$rios de avaliação de materiais diretos ad*uiridos com custos di#erentes envolvem) basicamente) o emprego de tr=s crit$rios distintos: •
•
•
Ueps& Sltimo a entrar) primeiro a sair) ou) em ingl=s) Li4o) last in, first out " ( custo a ser contabilizado em decorr=ncia de consumo no processo produtivo $ #eito [da #rente para tr%s[" ão bai5ados) em primeiro lugar) os materiais diretos ad*uiridos mais recentemente e) depois) os mais antigos) nesta ordem" A legislação #iscal brasileira não permite o emprego desse crit$rio em decorr=ncia da [antecipação[ dos bene#.cios #iscais) decorrentes do c%lculo de custos maiores) especialmente em $pocas de altas ta5as de in#lação' %eps& primeiro a entrar) primeiro a sair) ou) em ingl=s) ?i4o , first in, first out " ( custo a ser contabilizado em decorr=ncia de consumo no processo produtivo $ #eito [de tr%s para a #rente[" ão bai5ados) em primeiro lugar) os materiais diretos ad*uiridos ;% mais tempo e) depois) os mais novos) nesta ordem' Custo ,dio %onderado& pode ser mQvel ou #i5o" ( custo a ser contabilizado representa uma m$dia dos custos de a*uisição"
Exemplo :9<&
•
•
Critrio %eps %eps Data 2Uset @Uset 42Uset
4JUset
Entradas Valor uantidade unitrio D @
D00)00 00)00
Saídas Valor Su5total uantidade unitrio 4">00)00 4"00)00
Saldo Valor Su5total uantidade unitrio Su5total 0)00 D D00)00 4">00)00 D D00)00 4">00)00
D
D00)00
4">00)00
2 >
00)00 \
4"000)00 2">00)00
@ K 4
00)00 00)00
4"00)00 @"400)00 00)00
egundo os crit$rios %eps ou Ueps) os esto*ues precisam ser controlados #inanceiramente de #orma independente) agrupados de acordo com o custo de a*uisição de cada lote" o dia 2J) os esto*ues da empresa eram nulos" ,m @J) a empresa comprou *uatro unidades) com custo unit%rio igual a ] D00)00 e custo total igual a ] 4">00)00) valores igualmente registrados em seus esto*ues" ,m 42J) uma nova a*uisição #oi #eita) com tr=s unidades) com custo unit%rio de ] 00)00 e custo total de ] 4"00)00" Como os dois lotes ad*uiridos apresentaram custos di#erentes) os controles de ambos devem ser di#erenciados" /ogo) no #inal do dia 42J) a empresa possu.a sete unidades em esto*ue) *uatro mais antigas ad*uiridas unitariamente por ] D00)00 e tr=s mais novas compradas por ] 00)00" ,m valores monet%rios) o esto*ue total da empresa era igual a ] @"400)00 6D 5 D00)00 @ 5 00)007"
48
o dia 4JJ) e#etuou uma venda de seis unidades" Aplicando o crit$rio %eps) dever% [bai5ar[ 6subtrair7 os itens por ordem cronolQgica: os mais antigos saem primeiro' os mais novos) depois" Assim) para poder subtrair seis itens de seus registros #inanceiros) devemse subtrair primeiro os *uatro mais antigos) comprados por ] D00)00 cada ou ] 4">00)00 no total e) depois) dois dos mais novos) comprados por ] 00)00 cada) ou ] 4"000)00 no total" +eve retirar) portanto) ] 2">00)00 de seus esto*ues) *ue passam a ser iguais a ] 00)00) e*uivalente a uma unidade com igual custo de a*uisição" Assim) o Custo das Mercadorias Hendidas 6CMH7 da empresa tornase igual ao valor dos itens retirados do esto*ue) ou ] 2">00)00" ( +, da empresa pode ser apresentado como:
Demonstra!"o de Resultados do Exercício *DRE+ eceitas 67 CMH /ucro bruto 67 I 2? Lucro operacional
D"200)00 2">00)00 4">00)00 D00)00 89:
Critrio Ueps e o crit$rio empregado #osse o Ueps 6Sltimo a entrar) primeiro a sair7) o controle #inanceiro deveria ser #eito) bai5andose primeiro os itens mais recentes do esto*ue" A 9ic;a de Controle de ,sto*ues poderia ser apresentada da seguinte #orma: Ueps
Entradas Saídas Valor Valor Data uantidade unitrio Su5total uantidade unitrio 2Uset @Uset D D00)00 4">00)00 42Uset @ 00)00 4"00)00
4JUset
Su5total
@
00)00
4"00)00
@ >
D00)00 \
4"200)00 2 "K00)00
Saldo Valor uantidade unitrio 0 D D00)00 D D00)00 @ 00)00 44 \
Su5total 0)00 4">00)00 4">00)00 4"00)00 @"400)00
otase *ue com o uso do crit$rio Ueps o Custo das Mercadorias Hendidas 6CMH7 #oi aumentado" ,mbora) em um primeiro momento) tal #ato pareça negativo) Z% *ue os custos aumentaram) conv$m destacar *ue apenas o controle #inanceiro dos custos apresentou um valor mais elevado" ( aumento dos custos #oi compensado pela diminuição do valor dos esto*ues" ob a Qptica #inanceira) o e#eito do maior CMH $ positivo) Z% *ue com maior custo das mercadorias vendidas o lucro $ menor e) conse*^entemente) tamb$m $ menor o pagamento de Imposto de enda" ( menor recol;imento de imposto de enda pode ser visto no novo +,) visto abai5o"
Demonstra!"o de Resultados do Exercício *DRE+ eceitas 67 CMH /ucro bruto 67 I 2? Lucro operacional
D"200)00 2"K00)00 4"00)00 @K)00 898:>
Como o [/eão[ 6eceita 9ederal7 não gostaria de ver sua mordida reduzida) o uso cont%bil do crit$rio Ueps $ proibido no -rasil para e#eito #iscal" o entanto) $ recomend%vel do ponto de vista gerencial) tamb$m" ,m per.odos de in#lação moderada) o crit$rio de custeio de esto*ues
Critrio Custo ,dio (utra alternativa para registro e controle de esto*ues da Comercial ,letr&nicos da ora /tda" envolve o emprego do custo m$dio" Para isso) ao registrar e dar bai5a dos itens do esto*ue) devese #az=lo) empregando um custo m$dio ponderado" A 9ic;a de Controle de ,sto*ues $ apresentada: Custo mdio Data
Entradas Valor uantidade unitrio
2Uset @Uset 42Uset 4JUset
D @
D00)00 00)00
Su5total
uantidade
Saídas Valor unitrio
Su5total
uantidade
2">K)4>
0 D K 4
4">00)00 4"00)00 >
DD2)8>
Saldo Valor unitrio
Su5total
D00)00 DD2)8> DD2)8>
0)00 4">00)00 @"400)00 DD2)8>
Com o emprego do m$todo do Custo M$dio) o registro $ #eito de #orma consolidada) em *ue o custo unit%rio dos itens em esto*ue $ igual 3 m$dia ponderada dos produtos comprados" Assim) no dia 42J) ao comprar mais tr=s unidades) o esto*ue da empresa passou a ser #ormado por sete unidades com um valor total igual a ] @"400)00" (u seZa) o valor m$dio de cada item do esto*ue #oi igual a ] @"400)00 dividido por K) *ue $ igual a ] DD2)8>) apro5imadamente" Para dar bai5a em 4JJ dos seis itens vendidos) basta #az=lo pelo custo m$dio) con#orme apresentado na 9ic;a anterior" ( esto*ue resultante #oi igual a uma unidade) no valor de ] DD2)8>"
Demonstra!"o de Resultados do Exercício *DRE+ eceitas 67 CMH /ucro bruto 67 I 2? Lucro operacional
D"200)00 2">K)4> 4"D2)8D @8)K4 898>8<
( CMH #oi de ] 2">K)4> e o lucro #oi igual a ] 4)4K)4@) valores intermedi%rios aos obtidos no %eps e no Ueps"
Estoue *+
Lucro *+
Imposto de Renda *+
Ueps
D00)00
4"42)00
6@K)007
Custo ,dio
DD2)8>
4"4K)4@
6@8)K47
%eps
00)00
4"200)00
6D00)007
Algumas das vantagens e desvantagens de cada um dos m$todos podem ser descritas no *uadro seguinte) especialmente em per.odos de alta volatilidade de preços" ,todo
Estoue
Lucro
Imposto de Renda
Ueps
Menos esto*ue
Menos lucro
Menos Imposto de enda
Custo ,dio
Meio termo entre
Meio termo entre
Meio termo entre
%eps
Mais esto*ue
Mais lucro
Mais Imposto de enda
_ importante destacar *ue o controle #inanceiro de movimentação de esto*ues com base nos crit$rios %eps ou Ueps não implica o mesmo controle) ou sistem%tica do controle #.sico) dos itens controlados" Itens de grande relevncia) como eletroeletr&nicos ou automQveis) podem ter controles #.sicos similares aos #inanceiros como o primeiro *ue entra $ o primeiro *ue sai" 1odavia) produtos comprados ou armazenados a granel) como combust.veis ou substncias *u.micas) terão um controle individualizado imposs.vel"
20
:9= Classi4ica!"o ABC de Estoues de ,ateriais Diretos ,m relação 3s atividades relacionadas ao controle dos esto*ues) pode ser #eita classi#icação dos itens armazenados) destacando os de elevado valor em relação aos demais" Podese aplicar a classi#icação ABC) na *ual os itens são agrupados da seguinte #orma: •
•
•
itens A& são a*ueles cuZos esto*ues apresentam elevado valor relativo e) portanto) merecem um controle mais rigoroso *ue os demais" (s invent%rios podem ser mais #re*^entes) mensais) semanais ou di%rios' itens B& em valores) não são tão representativos como os esto*ues dos itens A) mas representam) tamb$m) elevada aplicação de recursos" Podem ser inventariados em uma #re*^=ncia menor: mensalmente) trimestralmente ou semestralmente' itens C: representam esto*ues *ue são bastante numerosos em termos de itens) por$m pouco representativos em termos de valor" Costumam somente ser inventariados no momento do balanço"
+e modo geral) não e5iste rigor matem%tico na de#inição das classes A) B e C"
Ta5ela :98 ; Su#est"o para a classi4ica!"o ABC9 Eixo 3 Classe
A
B
C
Valor do con6unto
>KK?
4@0?
40?
Nmero de itens
4020?
202?
0K0?
Conv$m ressaltar *ue as empresas podem adotar outras #ormas de classi#icação) mais ade*uadas a suas necessidades"
Exemplo :9=& Critrio ABC A indSstria abi% planeZava classi#icar os itens administrados em seu esto*ue segundo o crit$rio A-C" Gostaria de classi#icar como A os itens *ue representassem cerca de 80? do valor dos esto*ues) como B os itens *ue representassem os prQ5imos 40? e como C os demais itens" ,m dezembro de 20f4) os itens componentes do esto*ue da empresa poderiam ser apresentados con#orme a tabela seguinte: Itens
Valor
Arruelas Componentes mecnicos Componentes *u.micos
@0)00 4"800)00 40>"D20)00
Correias ,mbalagens ,*uipamentos de proteção Gra5as industriais
4@"@>0)00 @D">00) 00 4">0)00 8J0)00
Oleo combust.vel Para#usos Porcas
4D"JJ0)00 D20)00 220)00
oma
4KD">40)00
Para classi#icar os itens de acordo com a metodologia ABC) basta calcular a participação percentual de cada um em relação ao valor total dos esto*ues e orden%los de acordo com a participação percentual decrescente" 24
Itens Componentes uímicos Em5ala#ens leo com5ustí7el Correias
Valor *+ 40>"D20)00 @D">00)00 4D"JJ0)00 4@"@>0)00
M >0)J 4J)82 8)8 K)>
M acumulado >0)J 80)K> 8J)@ JK)00
Classi4ica!"o A A B B
Componentes mecPnicos
4"800)00
4)0@
J8)0@
C
Euipamentos de prote!"o
4">0)00
0)8J
J8)J2
C
'raxas industriais
8J0)00
0)4
JJ)D@
C
%ara4usos
D20)00
0)2D
JJ)>K
C
Arruelas
@0)00
0)20
JJ)8K
C
%orcas
220)00
0)4@
400)00
Itens do tipo A são os *ue representam poucos componentes em variedade) mas *ue possuem alta participação percentual no valor dos esto*ues" o caso) seriam os componentes *u.micos e as embalagens" Itens B poderiam ser representados pelo Qleo combust.vel e pelas correias" (s demais itens seriam classi#icados como C"
:9> %ro#rama!"o de Compras e Estoues de ,ateriais Diretos A aplicação de t$cnicas e m$todos 3 programação de materiais diretos envolve outras t$cnicas oriundas de %reas diversas da Contabilidade ou da Contabilidade de Custos) como a Administração da Produção) de Materiais e da Pes*uisa (peracional" (s dois principais custos decorrentes da gestão de materiais diretos podem ser apresentados como: custo de estoca#em& decorre em #unção de gastos com armazenagem) seguros) re#rigeração) etc" Aumenta em #unção do custo unit%rio de estocagem e do volume armazenado' e custo do pedido& surge em #unção de gastos com trabal;os de elaboração do pedido) cotação em #ornecedores) transporte) con#er=ncia e posterior pagamento" Aumenta em #unção do nSmero de pedidos e#etuados no per.odo analisado"
:9@ %olítica do Lote EconWmico de Compra Assumindo algumas prerrogativas como demanda) custo de estocagem e custo de pedidos constantes) $ poss.vel estabelecer uma pol.tica ideal de gestão de materiais diretos" A vari%vel a ser otimizada pode ser apresentada como <) *uantidade ideal solicitada em cada pedido *ue minimiza os custos totais de estocagem" A tabela seguinte mostra o comportamento dos esto*ues de um material direto com demanda constante igual a 2D0 unidadesUm=s e um esto*ue inicial igual a 800 unidades" ,ntre o terceiro e o *uarto m=s) o esto*ue se anularia" Demanda 420 %eríodo 0 4 2 @ D > K 8
Estoue inicial 420 Ressuprimento
Ressuprimento 420 Estoue 420 0 420 2D0 @>0 D80 >00 K20 8D0
22
(s dados e5postos nessa tabela podem ser representados no gr%#ico da 9igura 2"@"
?i#ura :9< %er4il de estoue sem ressuprimentos9 e a demanda $ constante) o esto*ue decai linearmente com o tempo" Para *ue não e5istam esto*ues negativos ou aus=ncia de produtos) a empresa necessitar% de ressuprimentos periQdicos" ( gr%#ico resultante $ con;ecido como per#il de esto*ue e $ de#inido em #unção da *uantidade < solicitada em cada ressuprimento"
?i#ura :9= ; %er4il de estoue com ressuprimento peri2dico& o #r4ico dente de serra9 +o gr%#ico de per#il de esto*ues pode ser e5tra.da uma s$rie de in#ormaç!es importantes" Por e5emplo) dado *ue o esto*ue inicial $ considerado igual a < e o esto*ue #inal $ nulo) com *ueda linear) podese apresentar o esto*ue m$dio como a m$dia entre < e " Por e5emplo) se são sempre comprados lotes de 00 unidades) o estoue mdio 6 =Me9 ser%
00 − 0 20 unidades" A #ormula do esto*ue m$dio 6 =Me7 $ apresentada como: 2
igual a
Q
=Me)
2
(nde: =Me esto*ue m$dio < *uantidade constante solicitada em cada pedido
( inter7alo entre ressuprimentos 6 >P 7 $ dado como a relação entre a *uantidade ad*uirida e a demanda do per.odo" Por e5emplo) se 400 unidades de determinado produto são compradas e a demanda #or de 40 unidades por m=s) o intervalo entre ressuprimentos ser% igual a 400U40 40 meses" Algebricamente) o intervalo entre ressuprimentos ou pedidos 6 >P 7 pode ser apresentado como:
Q
>P)
(nde:
D
>P intervalo entre pedidos 6e5presso na unidade do per.odo analisado7 < *uantidade constante solicitada em cada pedido D demanda no per.odo analisado
2@
( nmero de ressuprimentos 6 ?P 7 a serem solicitados no per.odo analisado $ igual ao inverso do intervalo entre ressuprimentos" Por e5emplo) se são #eitos ressuprimentos a cada 4 dias ou 0) m=s) o nSmero de ressuprimentos a serem #eitos em um m=s ser% igual a 4U0)2 ressuprimentos" ( nSmero de ressuprimentos ou pedidos necess%rios no per.odo 6 ?P 7 pode ser apresentado como:
D
?P)
(nde: ?P ) nSmero de pedidos no per.odo analisado D demanda no per.odo analisado < ) *uantidade constante solicitada em cada pedido
( per.odo corresponde ao intervalo de tempo estudado) e5presso em ano) m=s) semana) etc" abese *ue os custos totais de pedidos aumentam em decorr=ncia do nSmero de solicitaç!es #eitas" uanto maior a *uantidade solicitada por pedido) menor o nSmero de pedidos necess%rios para atender 3 demanda" Algebricamente) o custo total dos pedidos 6+tp7 pode ser apresentado como: C1p
+ = Cp × AP = Cp ×
(nde: +tp custo total de pedidos no per.odo analisado
+p custo unit%rio de pedidos ?P nSmero de pedidos realizados
( gr%#ico do custo total de pedido revela *ue este diminui 3 medida *ue < aumenta" HeZa a 9igura 2"" Imagine a seguinte situação: o gerente de suprimentos da #ilial da IndSstria de Calçados Passo Macio /tda" en#renta um importante problema: minimizar seus custos de estocagem anuais" ,studos preliminares indicam *ue o custo de cada pedido colocado ao #ornecedor da empresa custa ] >8)00 6incluindo gastos com transporte) con#er=ncias) etc"7" Cada par de sapato mantido em esto*ue custa ] 0)22 por m=s" A demanda da empresa $ constante e uni#orme) igual a @> unidades por dia" ( custo anual total de pedidos da IndSstria de Calçados Passo Macio /tda" encontrase apresentado na tabela seguinte" 40 @00 D0 >00 K0 J00 4"00 4"200 4"@0 4"00 4">0 4"800 4"J0 2"400
Ctp "8K)20 2"J@K)>0 4"J8)D0 4"D>8)80 4"4K)0D JKJ)20 8@J)@4 K@D)D0 >2)80 8K)2 @D)44 D8J)>0 D4)JD D4J)>>
=-erccio a9 +álculo do +usto anual total de pedidos 5+@p9/ Dados/ +p D
C1p
= Cp 5 AP = Cp 5
+
2D
< )
(s dados dessa tabela podem ser mel;or analisados com o au5.lio da 9igura 2"" Percebese *ue *uanto mais unidades #orem solicitadas em cada pedido) menor o custo total dos pedidos 6+tp7 no per.odo analisado"
?i#ura :9> Custo total do pedido9 Por outro lado) o custo total de estocagem aumenta em #unção de <" uanto maior <) maior ser% o esto*ue m$dio e) portanto) maior o custo de estocagem" Algebricamente) o custo total de manuten!"o de estoues 6+te7 pode ser e5presso como #unção do custo unit%rio de estocagem e do volume do esto*ue m$dio" Algebricamente: Cte = Ce
Q × EMe = Ce × 2
(nde: +te custo total de estocagem +e custo unit%rio de estocagem =Me esto*ue m$dio < *uantidade constante solicitada
Para a IndSstria de Calçados Passo Macio /tda") o custo anual total de esto*ues *ue pode ser visto na tabela seguinte e na 9igura 2">" 40 @00 D0 >00 K0 J00 4"00 4"200 4"@0 4"00 4">0 4"800 4"J0 2"400
Cte 4J8 @J> JD KJ2 JJ0 4"488)00 4"@8>)00 4"8D)00 4"K82)00 4"J80)00 2"4K8)00 2"@K>)00 2"KD)00 2"KK2)00
=-erccio $9 +álculo do +usto anual total de esto!ues 6+te7/ Dados/ +e <
Cte = Ce 5 ,Me = Ce 5
2
2
=Me
0 gr%#ico da 9igura 2"> representa os nSmeros da tabela anterior: *uanto maior o volume ad*uirido em cada pedido) maior o custo total de estocagem no per.odo"
?i#ura :9@ Custo total de estoca#em9 (s custos gerais totais decorrentes da gestão de materiais diretos 6C17 resultam da soma dos custos totais de pedidos e estocagem" Algebricamente) são iguais 3 soma dos custos totais dos pedidos e os custos totais de estocagem) ou: +@ ) +te A+tp (nde: +@ custo total da gestão de materiais diretos +te custo total de estocagem +tp custo total dos pedidos
Para a IndSstria de Calçados Passo Macio /tda") os custos anuais gerais e totais da gestão de materiais diretos podem ser vistos na tabela seguinte" 40 @00 D0 >00 K0 J00 4"00 4"200 4"@0 4"00 4">0 4"800 4"J0 2"400
Cte 4J8)00 @J>)00 JD)00 KJ2)00 JJ0)00 4"488)00 4"@8>)00 4"8D)00 4"K82)00 4"J80)00 2"4K8)00 2"@K>)00 2"KD)00 2"KK2)00
Ctp "8K)20 2"J@K)>0 4"J8)D0 4"D>8)80 4"4K)0D JKJ)20 8@J)@4 K@D)D >2)8 8K)2 @D)44 D8J)> D4)JD D4J)>>
CT >"0K@)20 @"@@@)>0 2"2)D0 2"2>0)80 2"4>)0D 2"4>K)20 2"22)@4 2"@48)D0 2"D@D)80 2">K)2 2"K42)44 2"8>)>0 @"02)JD @"4J4)>>
(s dados da tabela anterior podem ser representados na 9igura 2"K" otase a e5ist=ncia de um ponto de custo total mínimo" otase na 9igura 2"K *ue) para valores de < situados entre >00 e 4"00 unidades) o custo total $ m.nimo" Genericamente) para determinar o ponto *ue minimiza o Custo 1otal) podese aplicar um procedimento simples de c%lculo: encontrar a derivada do custo total em #unção de < e igual%la a zero" +essa #orma) obt$mse a *uantidade *ue minimiza os custos totais de armazenagem de materiais diretos) denominado de Lote =con;mico de +ompra) ou) simplesmente) LEC" 2>
CT Ctp
Cte
?i#ura :9 ; Custos do pedido de estoca#em e totais9 ( custo total de gestão de materiais diretos 6C17 pode ser apresentado como: CT = Cte+ Ctp = Ce
×
Q 2
+ Cp ×
D Q
+erivando essa e*uação em #unção de e igualandoa zero) obt$mse: Ce D − Cp × =0 2
Q2
Isolando o valor de < na e*uação anterior) $ poss.vel obter o Lote EconWmico de Compra) 6/,C7: 5CpD 6EC = CE
Exrcício c+ %ara o exemplo da Indstria de Cal!ados %asso ,acio Ltda9 o LEC ser i#ual a& Dados/ +p D +e
e a empresa deseZar minimizar seu custo total anual com materiais diretos) deve solicitar em cada pedido a *uantidade de """""""""""""""""""""""""" unidades" ote *ue) para poder usar a #Qrmula) todos os valores devem ser e5pressos na mesma base anual"
2K
Exercícios %ropostos& Exercício & (s gastos e esto*ues das IndSstrias AbraCa+abra estão apresentados a seguir" 1odos os nSmeros re#eremse ao m=s de setembro de 2004" Pedese determinar: *a+ ( Custo com Materiais +iretos' *5+ ( Custo 9abril' *c+ ( Custo das Mercadorias Hendidas 6CMH7' *d+ ( +, e o lucro au#erido pela empresa" Descri!"o Materiais indiretos consumidos na #%brica +e recia ão de mQveis do escritQrio eceita de vendas +epreciação de m%*uinas industriais al%rio dos vendedores A*uisição de novo e*uipamento industrial eguros da #%brica al%rios administrativos Compras de mat$riaprima Mãodeobra indireta Mãodeobra direta ,nergia da #%brica
D0"000)00 4"000 00 4"444"000 00 48"000)00 42"000)00 >"D00)00 4"200)00 >00 2"D00)00 420"000)00 >"000 00 K"000)00
(s esto*ues em #ins de agosto e setembro de 2004 podem ser vistos na tabela seguinte: Estoues ?inais Mat$riaprima Produtos em processo Produtos acabados
A#osto >0"000)00 @>"000)00 @>"000)00
Setem5ro D8"000)00 D8"000)00 D8"000)00
,aterial Direto *matria;prima+ 67 ,sto*ue inicial 67 Compras 67 ,sto*ue #inal Custos trans4eridos J %rodutos em processo *+ Estoue inicial J *+Custos rece5idos de ,D J *+ Custos incorridos J Mãodeobra direta Materiais indiretos consumidos na #%brica +epreciação de m%*uinas industriais eguros da #%brica Mãodeobra indireta ,nergia da #%brica *;+ Estoue 4inal J Custos trans4eridos para %rodutos Aca5ados J %rodutos Aca5ados 67 ,sto*ue inicial 67Custos recebidos de Produtos em processo 67 ,sto*ue #inal C,VJ
Com base no relatQrio anterior) $ poss.vel e5trair as respostas solicitadas:
DRE Receita de 7endas *;+ C,V *J+ Lucro 5ruto *;+ Despesas +epreciação de mQveis do escritQrio al%rio dos vendedores al%rios administrativos Lucro líuido antes do IR
Exercício Q 28
As indSstrias 1ibiriç% /tda" venderam no m=s de agosto o montante de 6 18.,0 6receitas de vendas7) Z% abatidas as eventuais deduç!es" (s esto*ues da empresa podem ser vistos na tabela seguinte" Estoues ?inais Mat$riaprima Produtos em processo Produtos acabados
8=3a#o 20"000)00 42"000)00 42"000)00
<3a#o 4>"000)00 4>"000)00 40"000)00
0 resultado bruto sobre as vendas realizadas no m=s de agosto #oi de 6 B8.C, 6/ucro bruto7" (utros dados #inanceiros podem ser vistos a seguir" Descri!"o M(+ Mãodeobra indireta al%rio de vendedores al%rios administrativos Imposto de enda +epreciação da ma*uinaria +epreciação dos mQveis e utens.lios da administração CI9 diversos
Valor 0"000) 00 @K"000)00 >"000)00 D"000)00 40"000)00 D00)00 200)00 2"000)00
%ede;se& calcular o valor das compras de materiais do per.odo" Posteriormente) obten;a a +emonstração do esultado para o m=s de agosto) detal;ando: *a+ As compras e o custo com materiais diretos' *5+ ( custo #abril' *c+ ( custo das mercadorias vendidas" +o +, da empresa) $ poss.vel encontrar o CMH: Receita de 7endas *;+ Lucro 5ruto *J+ C,V
Com base no CMH encontrado) $ poss.vel [voltar[ no mapa de apuração de custos: Produtos acabados %rodutos Aca5ados 67 ,sto*ue inicial 67 CMH 67 ,sto*ue #inal *J+Custos rece5idos de %rodutos em processo %rodutos em processo 67 ,sto*ue inicial 67 Custos trans#eridos para Produtos Acabados 67 Custos incorridos M(+ +ireta Mãodeobra indireta +epreciação de m%*uinas industriais CI9 diversos 67 ,sto*ue #inal *J+Custos rece5idos de ,D J ,aterial Direto *matria;prima+ 67 ,sto*ue inicial 67Custos trans#eridos para esto*ues em processo 67 ,sto*ue #inal Compras
Exercício 8 2J
+urante o in.cio de suas atividades) a 9%brica de -ugigangas /tda" ad*uiriu @ toneladas do produto *u.mico -eta eis por ] D0 mil cada uma"
%eps %eps Data
Entradas Valor uantidade unitrio
Su5total
Saídas Valor uantidade unitrio
Su5total
Saídas Valor uantidade unitrio
Su5total
uantidade
Saldo Valor unitrio
Su5total
uantidade
Saldo Valor unitrio
Su5total
Soma
Ueps Ueps Data
Entradas Valor uantidade unitrio
Su5total
Soma
Custo ,dio Custo ,dio Data
Entradas uantidade
Valor unitrio
Saídas Valor Su5total uantidade unitrio
Saldo Su5total
Valor uantidade unitrio Su5total
Soma Exercício 88
@0
+urante a produção de c;umbadas para redes de pesca) a 9%brica de C;umbadas Pesadin;as /tda" utiliza di#erentes *uantidades de c;umbo" o m=s de Zaneiro) com esto*ue inicial nulo) suas atividades ocasionaram as transaç!es relacionadas a seguir" Calcule o custo do m=s) com base nos crit$rios:
*a+ Peps 69i#o7' *5+
J 4 48 24
Descri!"o Compra de @00 Ng pelo total de ] @"@00)00 Consumo de 4K0 Ng A*uisição de mais 00 Ng ao custo de ]4)00 o *uilo Consumo de 2>0 Ng Compra de 20 Ng ao custo de ]48)00)o *uilo Consumo de D00 Ng
%eps Data
Entradas uantidade Valor3ud Su5total uantidade
Saídas Valor3ud
Entradas uantidade Valor3ud Su5total uantidade
Saídas Valor3ud
Su5total
uantidade
Saldo Valor3ud
Su5total
uantidade
Saldo Valor3ud
Su5total
Soma
Ueps Data
Soma Custo ,dio Data
Entradas uantidade
Valor3ud
Su5total
Saídas Su5total uantidade
Valor3ud
Saldo Su5total
uantidade
Valor3ud
@4
Su5total
Soma Exercício 8: A #%brica de embalagens pl%sticas 1udo ,mbala "A" apresentou a movimentação de esto*ues no ano de 4JJ con#orme tabela a seguir" Apure o custo anual com base nos crit$rios: ,ês Descri!"o aneiro ,sto*ue inicial igual a >00 Ng) avaliado em ] @"000)00 9evereiro Consumo de 4>0 Ng Março Compra de 200 Ng por ] 4"200)00 Abril Consumo de 220 Ng un;o Consumo de 80 Ng Agosto Compra de D00 Ng por ] @"200)00 etembro Consumo de D0 Ng ovembro Compra de @00 Ng por ] @"000)00 +ezembro Consumo de 200 Ng Encontre& *a+ Peps' *5+
Entradas uantidade
Valor3ud
Saídas Su5total
uantidade
Valor3ud
Saldo Su5total
uantidade
Valor3ud
Su5total
Soma
Ueps Data
Entradas uantidade
Valor unitrio
Saídas Su5total
uantidade
Valor unitrio
Saldo Su5total
uantidade
Valor unitrio
Su5total
@2
Soma Custo ,dio Data
Entradas uantidade
Valor unitrio
Saídas Valor Su5total uantidade unitrio
Saldo Su5total
Valor uantidade unitrio Su5total
Soma Exercício 8< As indSstrias de Arte#atos de Cimento Caiadas /tda" ad*uiriram por ] 800"000)00 determinada %rea de onde pretendem e5trair 4"000 toneladas de areia para usar em seu processo de produção" ApQs a e5tração da areia) estimase *ue a %rea poder% ser vendida para incorporação imobili%ria por ] 4D0"000)00" o m=s de março de 4J8K) a empresa e5traiu 84 toneladas de areia integralmente utilizadas no processo produtivo" Al$m disso) #oram ad*uiridos 4"00 sacos de cimento) a ] )00Uunidade) e 80 toneladas de arenoso) por ] @J)>0 a tonelada" +urante esse m=s) #oram produzidos 480 postes de cimento) com D)80 m) e @"000 unidades de meio#io) com 0)80 m de comprimento" abese *ue para #abricar ambos os produtos são necess%rios os componentes seguintes" Pedese: a7 *ual o custo dos materiais diretos empregados pela empresa\
Composi!"o dos produtos %oste ,eio;4io %roduto %oste ,eio;4io
Cimento *sacos+ 0)2 Cimento
Arenoso *X#+ 80 K Arenoso
Areia *X#+ 200 4 Areia
Soma
uantidade Custo unit%rio Su5total uantidade Custo unit%rio Su5total
Exercício 8=
@@
A movelaria MQveis Ssticos /tda" apresentou a seguinte movimentação de esto*ues do produto mesa campestre no m=s de abril de 4Jf0" Al$m dessa movimentação) a empresa ad*uiriu de um distribuidor) no in.cio do m=s de abril) *ue resolveu mudar de atividade) K unidades) no valor total de ] 4"2>0)00" ApQs e#etuar esse aZuste no controle de esto*ues) estime o custo das mesas vendidas pelo crit$rio %eps9 Data
Custo unitrio *+
<83mar :3a5r <3a5r 3a5r Q3a5r 8>3a5r 83a5r :83a5r :@3a5r <3a5r
200
%eps Data
uantidade
Rece5imentos uantidade
Saídas uantidade 40
2D0
@0
20 2>0
D0
4 @ 280
40
2J0 Entradas Valor unitrio Su5total
20
uantidade
Saídas Valor unitrio
Su5total
uantidade
Saldo uantidade 20 40 D0 20 >0 D 40 20 4 @ Saldo Valor unitrio
Su5total
@D
Soma
Exercício 8> Alguns dados #inanceiros da 1ico1ico no 9ub% /tda" podem ser vistos a seguir" Com base nestes dados) estime o esultado do ,5erc.cio para os anos de 4JJ8 e 4JJJ) considerando o emprego do crit$rio custo m$dio ponderado mQvel" As vendas são sempre e#etuadas no Sltimo dia do ano"
Balan!o %atrimonial em <8;8:;8QQ9 Ati7o -ancos ,sto*ues em unidades Custo unit%rio Total Ati7o
%assi7o 4"280)00 Capital 2"K20)00 /ucros acumulados 800 @)D =9 Total %assi7o
880 @"420)00
=9
Dados de 8QQ e 8QQQ Hendas em unidades Hendas em ] por unidade Compras em unidades 64 *uadrimestre7 Compras em ] por unidade 64 *uadrimestre7 Compras em unidades 62 *uadrimestre7 Compras em ] por unidade 62 *uadrimestre7 Compras em unidades 6@ *uadrimestre7 Compras em ] por unidade 6@ *uadrimestre7 +espesas operacionais
8QQ
8QQQ 4"000 4> D00 @) @00 @)> D00 @)8 8"000)00
4"200 4K D0 D)4 20 D)@ 00 J"00)00
*espostas Para o ano de 18/
%eps Data
Entradas Saídas Saldo Valor Valor Valor uantidade unitrio Su5total uantidade unitrio Su5total uantidade unitrio Su5total
*espostas Para o ano de 1/
%eps
Entradas Data
Saídas
Saldo
Valor Valor Valor uantidade unitrio Su5total uantidade unitrio Su5total uantidade unitrio Su5total
Os DRE K Demonstrati7o de Resultado do Exercício para os anos de 8QQ e 8QQQ seriam& DRE eceitas 67 CMH /ucro bruto 67 +espesas
8QQ
8QQQ
Lucro ope racional
@
Exercício 8@ A Cutelaria Cortante "A" apurou *ue seus esto*ues em @442J8 estariam avaliados de acordo com a tabela seguinte" Assim) *ual seria a classi#icação A-C dos itens relacionados\ Item /in;as de costura Cera polidora Oleo lubri#icante Cabos Pl%stico de embalagem 9ilmes de polietileno 9iltros Peças de reposição 9itas adesivas para embalagem Couro olamentos industriais Para#usos Cai5as de papelão C;apas Total Item C;apas Cabos Couro Peças de reposição olamentos industriais Pl%stico de embalagem Cai5as de papelão Para#usos Oleo lubri#icante /in;as de costura 9itas adesivas para embalagem 9iltros 9ilmes de pol.et.leno Cera polidora 1otal
Valor *+ 80)00 >00)00 D0)00 80"000)00 @"00)00 @>0)00 >0)00 8"200)00 800)00 4>"000)00 4"D00)00 4"@00)00 2">00)00 40"000)00 :@>9> Valor *+ 40"000)00 80"000)00 4>"000)00 8"200)00 4"D00)00 @"00)00 2">00)00 4"@00)00 D0)00 80)00 800)00 >0)00 @>0)00 >00)00 2>"80)00
M 0 0 0 @0 4 0 0 @ 0 > 4 0 4 > 8 M
Classi4ica!"o
Exercício 8
] 2"K00)00 ] 4"200)00 ] 2">00)00
ual o custo unit%rio mensal de estocagem por tonelada\
Exercício 8 As 9arm%cias -oa aSde /tda" e#etuaram 4 pedidos de medicamentos Zunto a seu distribuidor durante os seis primeiros meses deste ano" (s gastos totais com os pedidos #oram estimados como: gastos com elaboração das solicitaç!es ] >0)00' gastos com transportes das mercadorias ] D00)00' gastos com con#er=ncias dos produtos recebidos ] 80)00' gastos com a *uitação das #aturas ] 4J0)00" ual o custo do pedido da empresa\
Exercício 8Q As vendas mensais da +istribuidora de /ivros Guri /tda" são estimadas em 4"00 unidades" A empresa pensa em estabelecer pol.ticas de compra sempre solicitando a mesma *uantidade nos pedidos" +esen;e o per#il do esto*ue anual da empresa) calculando o esto*ue m$dio) o intervalo entre ressuprimentos e o nSmero de ressuprimentos necess%rios) supondo *ue os pedidos da empresa seZam #ormados por: *a+ K0 unidades' *5+ 4"00 unidades' *c+ @K unidades"
Exercício :
@>
A +istribuidora de 1uba.nas /ambada /tda" apresenta uma demanda ;omog=nea anual igual a 2D0"000 litros" abendo *ue a empresa sempre #az pedidos no volume de 2"000 litros e *ue o custo de cada pedido da empresa $ igual a ] 4@D)00) calcule o custo total de pedidos da empresa: 6a7 por ano' 6b7 por m=s' 6c7 por semestre"
Exercício :8 ,m relação ao ,5erc.cio 4J) calcule o custo total anual de pedido para as tr=s situaç!es" ,stimase *ue o custo unit%rio do pedido seZa igual a ] @D)80"
Exercício :: ,m relação ao ,5erc.cio 4J) calcule o custo total anual de estocagem para todas as situaç!es" ,stimase *ue o custo unit%rio mensal de estocagem seZa igual a ] 0)80"
Exercício :< Para a empresa do ,5erc.cio 4J) sabendo *ue o custo unit%rio de pedido da empresa $ igual a ] @D)80 e o custo unit%rio mensal de estocagem $ igual a ] 0)80) calcule a soma dos custos gerais totais mensais de estocagem 6estocagem mais pedidos7 para di#erentes *uantidades de pedidos e desen;e os gr%#icos correspondentes" ual ser% o custo m.nimo\ Analisandose o comportamento dos custos de estocagem) pedidos e total para *uantidades de compras di#erentes) $ poss.vel compor a tabela seguinte"
Cte
Ctp
40
>0)00
@D8)00
@00
420)00
4KD)00
D0
480)00
44>)00
>00
2D0)00
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CT
Exercício := ,m relação ao caso da +istribuidora de 1uba.nas /ambada /tda" 6,5erc.cio 207) *ual o /ote ,con&mico de Compra para a empresa\ ( custo de estocagem mensal $ igual a ] 0)0D por litro"
Exercício :> A Comercial de Cosm$ticos -ella C;armosa /tda" possui uma demanda mensal de apro5imadamente 800 unidades do creme Macio e edoso" abese *ue o custo de estocagem para cada unidade $ igual a ] D)20Um=s e o custo de pedido $ igual a ] @8)00" ual o /,C da empresa\
Exercício :@ A C;ocolates uidel.cia /tda") durante estudo sobre a gestão de materiais diretos) encontrou *ue o custo de cada pedido #eito em seu principal #ornecedor $ de apro5imadamente ] 42>)00) incluindo gastos com #retes) pagamento) con#er=ncias) etc" Cada *uilo de c;ocolate mantido em esto*ue custa ] 2)K> por ano" A demanda da empresa $ supostamente constante e uni#orme) igual a 4>"000 Ng anuais" Determine& @K
*a+ *ual deve ser a *uantidade solicitada por pedido de #orma a minimizar o custo" ,5pli*ue) com suas palavras) o *ue representa essa *uantidade e como sua #Qrmula #oi obtida' *5+ para a *uantidade calculada) determine o custo total de manutenção de esto*ues e o custo total do pedido' *c+ *uantos pedidos deverão ser #eitos em um ano' e d+ *ual o intervalo de tempo entre os pedidos"
@8
CA%-TULO < ,0O;DE;OBRA DIRETA *,OD+
<
$)o*e o mercado mundial + feito com um nvel maior de tecnologia, e isso + "om na medida em que tira o funcionário dos tra"al&os "raçais e su"stitui por máquinas. 'ssim, o ser &umano tem maior tempo para refletir so"re o tra"al&o, criar soluçes eficientes e aumentar a produtividade. $ Domenico De Mais
<98 O56eti7os do Capítulo A mãodeobra direta ou) simplesmente) M(+ corresponde aos es#orços produtivos das e*uipes relacionadas 3 produção dos bens comercializados ou dos serviços prestados" e#erese apenas ao pessoal *ue trabal;a diretamente sobre o produto em elaboração) desde *ue seZa poss.vel a mensuração do tempo despendido e a identi#icação de *uem e5ecutou o trabal;o) sem necessidade de *ual*uer apropriação indireta ou rateio" As an%lises de custos de mãodeobra direta no -rasil devem considerar #undamentalmente os gastos associados aos encargos trabal;istas sociais) *ue incidem sobre as #ol;as de pagamento" _ comum dizer *ue no -rasil o trabal;ador gan;a muito pouco) por$m custa muito caro" ,ste cap.tulo possui o obZetivo de apresentar os principais tQpicos relacionados aos custos com mãodeobra direta" ão abordadas as #ormas de trans#er=ncia dos custos com mãodeobra e os principais encargos e5istentes sobre os sal%rios" Para permitir a assimilação do conteSdo) al$m de e5emplos) são propostos e resolvidos v%rios e5erc.cios"
<9: Custos Da ,"o;De;O5ra Direta No Brasil o -rasil) em decorr=ncia dos altos n.veis de encargos sociais) estes devem ser incorporados no custo ;or%rio da mãodeobra direta 6M(+7 de #orma vari%vel: *uanto maior a M(+) maiores são alguns encargos" +a mesma #orma) embora) no -rasil) seZa poss.vel contratar #uncion%rios remunerados com base no nSmero de ;oras trabal;adas) a legislação assegura um m.nimo de 220 ;oras) o *ue torna a mãodeobra direta um custo #i5o na maior parte dos casos"
DD >
K)@@@@ ;oras ou K ; e 20 min"
Nmero de dias por ano 67 epousos semanais remunerados 67 9$rias 67 9eriados 67 Smero m%5imo de dias 3 disposição 657 ornada di%ria *J+ Nmero mximo de $oras F disposi!"o
<@> D8 @0 42 2K K)@@@@ :98@@
upondo um sal%rio por ;ora igual a ] 400)00) o c%lculo do total do sal%rio mais bene#.cios e encargos pode ser determinado na tabela a seguir" a+ salrios Smero m%5imo de ;oras 3 disposição Halor da ;ora trabal;ada Total de salrios
@
2"04>)>K 400"00 :89@@@@
,sta seção est% baseada em -runi' 9am% 6200D7" @J
5+ Repousos semanais remunerados Smero de repousos em dias ornada di%ria Smero de repousos em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de repousos semanais remunerados
D8 K)@@@@ @2 400)00 <>9:
c+ ?rias 9$rias em dias ornada di%ria 9$rias em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de 4rias
@0 K)@@@@ 220 400)00 ::9
d+ Adicional constitucional de 4rias Percentual constitucional 1otal de #$rias Total de adicional de 4rias
@@)@@? 22"000)00 9<<<<<
e+ 8
@0 K)@@@@ 220 400)00 ::9
4+ ?eriados 9eriados em dias ornada di%ria 9eriados em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de 4eriados
42 K)@@@@ 88 400)00 9
Al$m das parcelas anteriores) $ necess%rio acrescentar uma s$rie de contribuiç!es obrigatQrias) apresentadas a seguir" Contri5ui!es percentuais Previd=ncia ocial
20)0?
9undo de Garantia
8)?
eguro 6acidentes de trabal;o7
@)0?
al%rio 6educação7
2)?
esi ou esc
4)?
A soma uma das parcelas enai ou enac Incra anteriores) das contribuiç!es ebrae obrigatQrias) Total custo total de por ano" HeZa o resumo na tabela a seguir" Su5total
4)2? 0)2? 0)>?
<>M
de
cada
acrescida #ornece o sal%rios
D0
a7 al%rios b7 epousos semanais remunerados c7 9$rias d7 Adicional constitucional de #$rias e7 4@ al%rio #7 9eriados Su5total Acr$scimo legal de outras contribuiç!es 6@K)0?7 Total com contri5ui!es Smero de ;oras trabal;adas por ano
204">>>)>K @"200)00 22"000)00 K"@@@)@@ 22"000)00 8"800)00 :Q9 444"@K)00 =9<> 2"04>)>K
Total #eral por $ora
::>
Assim) um sal%rio b%sico de ] 400)00 por ;ora revela *ue) apQs serem acrescidas todas as contribuiç!es e encargos) resultar% um total igual a ] 202)0" Portanto) um acr$scimo de 402)0? ao valor original" +estacase *ue) no e5emplo anterior) não se considerou multa de 0? sobre o saldo do 9G1" Com a inclusão da mesma) o percentual de contribuiç!es aumentaria para D4)K?) o *ue resultaria em um total geral por ;ora igual a ] 208)K> ou um acr$scimo de 408)K>?"
<9< ,"o;De;O5ra Indireta e Ociosidade _ importante observar *ue) embora a mãodeobra direta seZa tratada como vari%vel Z% *ue est% associada aos volumes produzidos) no Erasil, em funç#o das restriçFes le"ais, os salários e encar"os devem ser considerados como fi-os " A eventual di#erença entre o gasto total com mãode obra e mãodeobra direta) alocada ao produto) representa a ociosidade ou a perda do trabal;o pago) por$m não utilizado) podendo ser agrupado genericamente na categoria de mãodeobra indireta" Por e5emplo) imagine *ue a 9%brica de Helas /uminosas /tda" ten;a contratado um oper%rio para sua lin;a de produção) com um sal%rio mensal igual a ] @2)00 6Z% incluindo encargos e bene#.cios7 e um regime de trabal;o igual a 4K> ;oras mensais 68 ;oras por dia) 22 dias trabal;ados por m=s7" /ogo) o valor a ser computado como custo da ;ora de mãodeobra direta ser% igual a ] 2)00 6] @2)00 dividido pelas 4K> ;oras7" o m=s de maio) a empresa apontou *ue o #uncion%rio trabal;ou >0 ;oras na #abricação de Helas Per#umadas e 400 ;oras na #abricação de Helas Coloridas" 0 custo a ser associado aos produtos em #unção do uso da mãodeobra pode ser visto na tabela a seguir" Descri!"o M(+ Helas Per#umadas
1oras >0
Valor *+ 420)00
M(+ Helas Coloridas
400
200)00
Soma ,OD
8@
<:
M(I
4>
@2)00
Soma m"o;de;o5ra
8@
<>:
+os ] @2)00 re#erentes ao gasto total mensal com mãodeobra) ] 420)00 6>0 ;oras7 #oram apropriados ao produto Helas Per#umadas) ] 200)00 6400 ;oras7 #oram apropriados ao produto Helas Coloridas e ] @2)00 64> ;oras7 #oram considerados como perdas no emprego de mãodeobra do per.odo e #arão parte dos Custos Indiretos de 9abricação"
Exercícios %ropostos D4
Exercício : ( setor de embalagens dos Moin;os oteropolitanos /tda" apresenta os dados seguintes) re#erentes a custos com mãodeobra" A empresa opera de segunda at$ se5ta) com a compensação dos s%bados" Com base nesses nSmeros) identi#i*ue o total de custos por ;omem;ora" upondo *ue a empresa opera de segunda at$ se5ta) com a compensação dos s%bados) e considerando DD ;orasUsemana) c;egase 3 conclusão de *ue o dia trabal;ado possui
DD P
8)8 ;oras ou 8 ; e D8 m"
Item al%rio pago para um dos 42 oper%rios egime de trabal;o 9olgas) #eriados e #altas abonadas I 9G1 4@ sal%rio 9$rias
Descri!"o ] )00U;ora DD ;orasUsemana ,m m$dia) 42 dias por ano ou 4 dia por m=s 22? sobre o sal%rio 8? sobre o sal%rio ormal) sem premiaç!es adicionais @0 dias corridos) com acr$scimo de 4U@ Contri5ui!es percentuais
I 9G1 Total
22? 8?
Nmero de dias por ano 67 epousos semanais remunerados 67 9$rias 67 9eriados 67 Smero m%5imo de dias 3 disposição 657 ornada di%ria *J+ Nmero mximo de $oras F disposi!"o a+ salrios Smero m%5imo de ;oras 3 disposição Halor da ;ora trabal;ada Total de salrios 5+ Repousos semanais remunerados Smero de repousos em dias ornada di%ria Smero de repousos em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de repousos semanais remunerados c+ ?rias 9$rias em dias ornada di%ria 9$rias em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de 4rias d+ Adicional constitucional de 4rias Percentual constitucional 1otal de #$rias Total de adicional de 4rias e+ 8
D2
ornada di%ria 4@Y em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de8
4+ ?eriados 9eriados em dias ornada di%ria 9eriados em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de 4eriados Su5total
a+ al%rios 5+ epousos semanais remunerados c+ 9$rias d+ Adicional constitucional de #$rias e+ 4@Y al%rio 4+ 9eriados ubtotal Acr$scimo legal de outras contribuiç!es 1otal com contribuiç!es 6@0?7 Smero de ;oras trabal;adas por ano
Total #eral por $ora
Exercício : a %rea industrial da #%brica de uZubas Peper Mint /tda") os custos com mãodeobra alcançam ] >)20 por ;ora) mais encargos sociais e obrigaç!es legais" Considerando D0 ;orasUsemana) I igual a 22? sobre o sal%rio) 9G1 igual a 8?) e 4D dias não trabal;ados por ano em decorr=ncia de #eriados e #olgas abonadas) estime o custo total por ;ora" Considere a semana não inglesa) com trabal;os aos s%bados) e a empresa isenta dos demais impostos e encargos" upondo a semana não inglesa) com trabal;o de seis dias) portanto sem a compensação dos s%bados) e considerando D0 ;orasUsemana) c;egase 3 conclusão de *ue o dia trabal;ado possui VVVVVVVVVVVVVVVVV ;oras"
Contri5ui!es percentuais I 9G1 Total
Nmero de dias por ano 67 epousos semanais remunerados 67 9$rias 67 9eriados 67 Smero m%5imo de dias 3 disposição 657 ornada di%ria *J+ Nmero mximo de $oras F disposi!"o a+ salrios Smero m%5imo de ;oras 3 disposição
D@
Halor da ;ora trabal;ada Total de salrios
5+ Repousos semanais remunerados Smero de repousos em dias ornada di%ria Smero de repousos em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de repousos semanais remunerados c+ ?rias 9$rias em dias ornada di%ria 9$rias em ;oras Halor da ;ora trabal;ada Total de 4rias d+ Adicional constitucional de 4rias Percentual constitucional 1otal de #$rias Total de adicional de 4rias e+ 8
Exercício :Q ,m relação 3 *uestão anterior) sabese *ue a empresa #abrica dois produtos: uZubas 1uti9rut. e Gomas abor /aranZa" ,m determinado m=s) a mãodeobra direta empregada na #abricação dos dois produtos #oi igual a 420 ;oras e 480 ;oras) respectivamente" abese *ue os materiais diretos) necess%rios para a #abricação e consumidos no m=s) #oram iguais a D toneladas de açScar e 40 toneladas de amido de mil;o" o m=s analisado) #oram #abricados >"000 *uilos de uZubas 1uti DD
9ruti e 8"000 *uilos de Gomas abor /aranZa" (s consumos por tonelada de produto #abricado estão apresentados na tabela a seguir" Descri!"o A!car Amido de ,il$o
Zu6u5as Tuti;?ruti *em X#+ 00 00
'omas Sa5or Laran6a *em X#+ 42 8K
( custo do açScar $ estimado em ] 800)00 por tonelada e o amido em ] 4"200)00 por tonelada" Para #abricar uma tonelada de cada produto) a empresa consome o e*uivalente a ] 8D)00 em ess=ncia de laranZa e ] >8)00 em ess=ncia 1uti9ruti" ,mpregando os dados #ornecidos) estime o custo direto de cada tonelada de produto #abricado no m=s em *uestão" e os totais de ;oras de M(+ gastos na elaboração dos produtos uZubas e Gomas #oram iguais a 420 e 480 ;oras) respectivamente' o valor por tonelada #oi igual a 20 e 22) ;oras 6 uantidade M(+7" Calculando os custos diretos) os valores obtidos podem ser vistos na tabela a seguir" Descri!"o 'astos com ,D uantidade açScar Preço açScar Su5total a!car uantidade amido Preço amido Su5total amido Su5total essência Su5total ,D 'astos com ,OD uantidade M(+ Custo M(+ 6;7 Su5total ,OD Custo direto total
Zu6u5as Tuti;?rutí *em X#+
'omas Sa5or Laran6a *em X#+
Exercício < A 9%brica de Pizzas apore +hIt%lia produz e comercializa cerca de 42"000 pizzas por m=s) *ue representam a capacidade produtiva m%5ima da empresa" o m=s de abril de 2000) o setor #inanceiro da empresa estimou os gastos apresentados a seguir" Com base nos nSmeros #ornecidos) estime:
*a+ o custo cont%bil total da empresa' *5+ o custo cont%bil unit%rio' *c+ o custo total 6para o conZunto de #uncion%rios7 por ;ora de mãodeobra direta' *d+ o preço de venda) sabendose *ue a empresa recol;e ICM no valor de ] 0)0 por pizza 6Z% embutidos os eventuais cr$ditos #iscais7) paga comiss!es sobre vendas no valor de ] 0)D2 por pizza e deseZa obter uma margem de lucro tamb$m iguala ] 0)D2' *e+ a demonstração do resultado da empresa 6+,7" +espreze a incid=ncia de encargos) ta5as ou deduç!es sobre as comiss!es e sobre o #ornecimento de almoços e valestransportes" Considere nula a al.*uota de imposto de renda da empresa" 8 ; 'astos relacionados a materiais diretos Para #abricar uma pizza 6massa e rec;eio7) a empresa estima *ue seZam gastos os ingredientes a seguir"
Componente ,assa 9arin;a de trigo 9ermento /eite oma do custo da massa Rec$eio ueiZo Presunto Mol;o de tomate oma do custo do rec&eio Custo total unitrio da pia
uantidade
Unidade
%re!o unidade
Su5total
0)@00 0)00 0)400
Ng Ng l
4)8 48)0 4)D0
0)D 0)0J 0)4D /,00
0)400 0)00 0)00
Ng Ng Ng
)80 >)20 D)>0
0)8 0)@4 0)2@ 1,12
8Q
II;'astos relacionados F m"o;de;o5ra D
1rabal;am na empresa seis pessoas) das *uais cinco são operadores de produção e um $ supervisor" (s sal%rios dos operadores são iguais a ] 200)00 por m=s" ( supervisor recebe ]@0)00 por m=s" (s #uncion%rios trabal;am de segunda at$ se5ta) com regime de DD ;oras semanais" Al$m dos sal%rios) devem ser computadas as seguintes provis!es mensais:
%ro7is"o 8
%ercentual 4U42 4U42 4U@ 5 4U42 28)80? 8?
Descri!"o e metodolo#ia de clculo obre o sal%riobase obre o sal%riobase obre o sal%riobase obre o sal%riobase) acrescido das provis!es de #$rias e 4@ obre o sal%riobase) acrescido das provis!es de #$rias e 4@
Como parte de sua pol.tica de bene#.cios) a empresa #ornece gratuitamente valestransportes aos #uncion%rios 6dois vales de ] 0)80 cada um por dia trabal;ado7 e almoço com custo estimado em ] 2)>0 por dia trabal;ado" +espreze encargos ou bene#.cios e5tras decorrentes dos valestransportes e dos almoços" A empresa considera oito dias relativos aos #inais de semana do m=s e um dia em #unção de #eriado ou #alta abonada) não trabal;ados"
III ; Custos indiretos de 4a5rica!"o ,stão relacionados na tabela a seguir: Descri!"o Aluguel ,nergia 1ele#one +epreciação eguros (utros
Valor ]2"00)00 ]4"800)00 ] @00)00 ]@"200)00 ] @80)00 ] 00)00
Respostas& Descri!"o
Valor
al%rios operadores al%rio supervisor Su5total *salrios;5ase+ Provisão 4@ Provisão #$rias Provisão adicional de #$rias Su5total *salrios pro7ises+ I 9G1 Su5total Almoço Haletransporte Total dos #astos com m"o;de;o5ra
Com 5ase nos dados 4ornecidos o DRE pode ser ela5orado da se#uinte 4orma& DRE Total Unitrio Receitas 5rutas *;+ Dedu!es& IC,S Receita líuida 67 Custos Materiais diretos Mãodeobra direta CI9 Lucro 5ruto 67 +espesas: comiss!es /ucro operacional 67 Imposto de enda Lucro líuido
D>
CA%-TULO = CUSTEIO;%ADR0O $1antas ve2es pensamos ter c&efiado; tantas ve2es + preciso ir al+m3. ernando Pessoa
=98 O56eti7os do Capítulo
=98 %adres Versus Realiados custo3padr#o consiste em tcnica de fi-ar previamente preços para cada produto !ue a empresa fa$rica 9 +uas das principais raz!es de se utilizar o custopadrão consiste no uso gerencial das
in#ormaç!es) ou como #orma de agilizar os processos de encerramentos mensais" essaltase *ue essa #orma de custeio não $ aceita para avaliação de esto*ues na data de balanço) e5ceto *uando a di#erença #or irrelevante" Para manterse de acordo com a legislação #iscal) nos casos em *ue a empresa empregue o custopadrão como instrumento de gestão) deverse% ter o cuidado de mant=lo atualizado) incorporando variaç!es para o custo real) de #orma *ue o resultado apurado em #unção do custopadrão não se di#erencie do apurado em #unção do custo real" (s aZustes das variaç!es devem ser e#etuados em prazo m%5imo igual a tr=s meses) distribuindoas entre esto*ues e custos) de #orma proporcional 3s *uantidades vendidas e estocadas" ( Parecer ormativo C1 n >UKJ destaca *ue: [o caso em *ue a empresa apure custos com base em padr!es preestabelecidos 6custopadrão7) como instrumento de controle de gestão) dever% cuidar para *ue o padrão incorpore todos os elementos constitutivos re#eridos) e *ue a avaliação #inal dos esto*ues 6imputação dos padr!es mais ou menos 3s variaç!es de custos7 não discrepe da *ue seria obtida com o emprego do custo real" Particularmente) a distribuição das variaç!es entre os produtos 6em processo e acabados7 em esto*ue e o custo dos produtos vendidos deve ser #eita a intervalos não superiores a tr=s meses) ou em intervalo de maior duração) desde *ue não e5cedido *ual*uer dos prazos seguintes: 647 o e5erc.cio social' 627 o ciclo usual de produção) entendido como tal o tempo normalmente despendido no processo industrial do produto avaliado" ,ssas variaç!es) ali%s) terão de ser identi#icadas em termos de um item #inal de esto*ue) para permitir veri#icação de cr$dito de neutralidade do sistema adotado de custos sobre a valoração dos invent%rios"[
( custopadrão di#erenciase do estimado em razão de apresentar maior rigor t$cnico e busca de e#ici=ncia em sua estimativa" Ambos poderiam ser conceituados da seguinte #orma: •
•
custo estimado& estabelecido com base em custos de per.odos anteriores) aZustados em #unção de e5pectativas de ocorr=ncias #uturas) por$m sem muito *uestionamento sobre as *uantidades 6materiaisUmãodeobra7 aplicadas nos per.odos anteriores e respectivos custos" ,m geral) $ empregado para c%lculo de ta5as de aplicação dos custos indiretos de #abricação) podendo ser estendido aos custos diretos' custo;padr"o& estabelecido com mais crit$rio) representa o *ue determinado produto deveria custar) em condiç!es normais de e#ici=ncia do uso do material direto) da mão deobra) dos e*uipamentos) de abastecimento do mercado #ornecedor e da demanda do DK
mercado consumidor" Pode ser ideal *uando obtido com base em estudos cient.#icos) desprezando ine#ici=ncias e apresentando) portanto) poucas c;ances de ser alcançado ou corrente *uando considera as caracter.sticas normais do processo e do produto 6incluindo *ualidade de materiais) ine#ici=ncias) paradas) etc"7) *ue representam a meta a ser alcançada em determinado per.odo" ( principal obZetivo da utilização do sistema de custeiopadrão consiste no controle dos custos) realizado com base em metas pre#i5adas para condiç!es normais de trabal;o" ,mpregando custospadrão) $ poss.vel apurar os desvios do realizado em relação ao previsto) identi#icar as causas dos desvios) adotar provid=ncias corretivas e preventivas de erros) *ue permitem a mel;oria do desempen;o" Con#orme mencionado) sua aplicação não dispensa o c%lculo dos custos reais" ua aplicação deve ser #eita para permitir comparaç!es entre previsto e realizado) e an%lise das variaç!es" A #i5ação de custospadrão envolve dois tipos de padr!es relativos aos consumos #.sicos de recursos e aos gastos #inanceiros unit%rios de cada recurso consumido: •
•
padres 4ísicos& como materiais diretos) mãodeobra direta) consumo de energia) etc") são de responsabilidade de %reas operacionais) como produção) PCP) desenvolvimento de produto) etc"' padres monetrios& custos em unidades monet%rias dos recursos necess%rios' são de responsabilidade de %reas administrativas) como controladoria) compras) departamento de pessoal"
( sistema de custeiopadrão analisa as variaç!es ocorridas entre o custo real e o padrão" A variação ser% #avor%vel *uando o real #or menor *ue o padrão e des#avor%vel *uando o real #or superior ao padrão"
?i#ura =98 Distri5ui!"o de responsa5ilidade do clculo do custo;padr"o9 +evem ser consideradas) tamb$m) as variaç!es segregadas) pois algumas podem ser #avor%veis e outras des#avor%veis na mesma magnitude) resultando em variação global nula" Algumas das principais vantagens decorrentes da aplicação de um sistema de custeio padrão poderiam ser apresentadas como: D8
•
•
•
•
•
elimina!"o de 4al$as nos processos produti7os& Z% *ue os padr!es são determinados com base no estudo e an%lise das condiç!es normais de produção) dentro de parmetros associados ao uso e#iciente das mat$riasprimas) utilização ade*uada de m%*uinas e e*uipamentos) emprego correto de mãodeobra" a implantação das medidaspadr!es) os #atores devem ser criteriosamente ponderados" Assim) a comparação entre o padrão e o realizado permite a constatação e a apuração de eventuais #al;as' aprimoramento dos controles& os padr!es podem #uncionar como bom instrumento de controle interno) *uando bem empregados" (s desvios veri#icados entre custos reais e padr!es permitem identi#icar o ponto e5ato do desvio' instrumento de a7alia!"o do desempen$o& os #uncion%rios) a partir da adoção dos padr!es) sabem *ue e5istem medidas de #%cil aplicação e utilização periQdica do desempen;o pro#issional nas diversas atividades" Assim) o e#eito psicolQgico da e5ist=ncia dos padr!es contribui para a ma5imização no desempen;o de diversos e5ecutivos e departamentos' contri5ui!"o para o aprimoramento dos procedimentos de apura!"o do custo real& algumas an%lises entre o padrão e o real podem indicar a necessidade da revisão de algumas das etapas de apuração dos custos reais" Por e5emplo) em decorr=ncia de #al;a de registro e controle) o consumo de mat$riaprima de determinado m=s pode ter sido contabilizado) erroneamente) no m=s posterior" ,sse #ato re#orça a necessidade da e5ist=ncia de ambos os sistemas um complementando as in#ormaç!es #ornecidas pelo outro' rapide na o5ten!"o das in4orma!es& os padr!es permitem a obtenção mais %gil de algumas in#ormaç!es) como) por e5emplo) as necess%rias para a realização de pe*uenos orçamentos e cotaç!es de vendas *uando não e5iste tempo dispon.vel para a apuração do custo real"
=9< Anlises de Varia!es As an%lises de variaç!es costumam ser decompostas em variação de preço ou ta5a e variação de *uantidade ou e#ici=ncia" As an%lises de variaç!es podem ser e5empli#icadas pela 9igura D"2"
?i#ura =9: Varia!es em pre!o e uantidade9 Con#orme apresentado na 9igura D"2) as variaç!es podem ser de preço) *uantidade ou conZunta" As variaç!es de preço analisam e5clusivamente o e#eito da di#erença ocorrida entre o preço padrão e o preço real" upondo *ue a *uantidadepadrão #osse realmente consumida) a variação de preço poderia ser apresentada como:
Varia!"o de %re!o J *%re!o Real ; %re!o;padr"o+ x uantidade;padr"o A variação de *uantidade analisa apenas as di#erenças encontradas entre o consumopadrão previsto e o consumo real veri#icado" up!e a manutenção do preço estimado no custopadrão" Algebricamente) a variação de *uantidade pode ser apresentada como:
Varia!"o de uantidade J *uantidade Real ; uantidade;padr"o+ x %re!o;padr"o
DJ
A variação conZunta analisa os e#eitos mistos das variaç!es de preços e *uantidades" ,*uivale ao produto das di#erenças e pode ser apresentada como:
Varia!"o Con6unta J *%re!o Real ; %re!o;padr"o+ x *uantidade Real ; uantidade;padr"o+ Por e5emplo) a +iretoria Industrial da 9%brica de apatos Ande -em /tda" estimou *ue) para #abricar um par de sapatos do novo modelo 9lorença) seriam necess%rios 0)>0 m 2 de couro e o emprego de @)20 ;oras de mãodeobra direta" +ados da controladoria da empresa indicaram *ue o custo estimado para o couro seria igual a ] 80)00 por m2 e de ] 4)00 por ;ora de mãodeobra direta" ApQs #abricar @00 pares do novo modelo) a empresa veri#icou *ue ;aviam sido consumidos 240 m2 de couro) com um custo total igual a ] 4K"80)00" A mãodeobra direta empregada na produção dos @00 pares alcançou JJ0 ;oras) com um custo total igual a ] 4"8D0)00" A comparação entre os valores do custopadrão e do custo real pode ser veri#icada na tabela seguinte" Couro %adr"o Real Varia!es
Descri!"o %re!o uantidade Valor %re!o uantidade Valor %re!o uantidade Valor
Unitrio 80 0)> D8 8 0)K J) 0)4 44)
Total 80 480 4D"D00)00 8 240 4K"80)00 @0 @"D0)00
,"o;de;o5ra Unitrio 4 @)2 D8 4> @)@ 2)8 4 0)4 D)8
Total 4 J>0 4D"D00)00 4> JJ0 4"8D0)00 4 @0 4"DD0)00
otase *ue) de modo geral) todas as variaç!es #oram des#avor%veis: para produzir os @00 pares) #oram consumidos mais recursos produtivos 6couro e mãodeobra7 a um custo maior do *ue estimado no sistema de custopadrão" Analisando as 7aria!es de pre!o uantidade e 7aria!"o con6unta) a empresa encontraria os valores apresentados na tabela a seguir" Componente Hariação no preço uantidadepadrão %re!o Halor da variação de preço Preçopadrão Hariação na *uantidade uantidade Halor da variação na *uantidade Hariação no preço Hariação na *uantidade Con6unta Halor da variação conZunta Varia!"o total *no 7alor dos insumos+
Couro 0)> @ 80 0)4 8 0)4 0) 88>
,"o;de;o5ra 8 @)2 @)2 4 0)4 4) 4 0)4 0)4 =
_ importante destacar *ue a e5pressão #avor%vel 6*uando e5iste redução do custo7 ou des#avor%vel 6*uando indica elevação do custo7 devem ser empregadas com cuidado) Z% *ue nem todo aumento de custo $) de #ato) des#avor%vel" +a mesma #orma) nem toda redução de custo $ #avor%vel para a empresa" ,5istem e devem ser analisados todos os aspectos *ualitativos associados" Por e5emplo) a redução do custo de um componente de mat$riaprima pode ter ocorrido em #unção da compra de um produto de *ualidade in#erior" e essa *ualidade mais bai5a inter#erir na atribuição de valor por parte do cliente) a redução do custo ter% sido) na verdade) uma variação des#avor%vel"
0
A rec.proca $ verdadeira: se um aumento no custo de determinado componente ocasionar aumento mais *ue proporcional no valor percebido pelo cliente) a variação poder% ser vista como #avor%vel"
Exercícios %ropostos Exercício = A +oceria -om-ocado estimou *ue o custopadrão de uma torta seria igual a ] 24)2D" ( custo seria #ormado por 4)8 Ng de #arin;a de trigo a ] 0)J0 por *uilo ] 4)>2' D00 g de açScar a ] 4)D por Ng ] 0)8 e 2)8 ;oras de M(+ a ] >)80 a ;ora ] 4J)0D" ,m agosto de 4JfK) para produzir uma unidade de torta #oram necess%rios 2 Ng de #arin;a) @00 g de açScar e @ ;oras de mãodeobra direta" Pedese:
*a+ abendo *ue os preços dos insumos #oram respectivamente iguais a ] 0)88UNg) ] 4)2UNg e ] K)20U;) analise as variaç!es) determinando *uais delas #oram #avor%veis e *uais #oram des#avor%veis" *5+ Calcule as variaç!es de preço) *uantidade e variação conZunta da mãodeobra direta" In#rediente uantidade
%adr"o Preço6]7
Custo 6]7
uantidade
Real Preço6]7
Custo6]7
uantidade
Di4eren!a Preço6]7
Custo6]7
?arin$a A!car ,OD Soma
Exercício = ( custopadrão do caderno ,special +ur%vel indica *ue para cada unidade produzida deveriam ser necess%rios 200 g de papel sul#ite para o miolo) D0 g de papel de alta gramatura para as capas) >0 g de espiral pl%stica) 0)@0 ;ora de mãodeobra direta e ] 0)82 de CI9s apropriados" (s preços unit%rios dos materiais diretos são iguais a: papel de alta gramatura: ] 48)@0UNg' papel sul#ite: ] 8)>0UNg' espiral: ] 4D)00UNg' M(+: ] )0 por ;ora" o m=s de maio de 4Jf4) #oram produzidas 00 unidades e consumidos 22 Ng de papel de alta gramatura) com valor total igual a ] D2D)>0' 408 Ng de papel sul#ite) com valor total igual a ] 8@4)>0) 4D0 ;oras de M(+) *ue apresentaram um valor total igual a ] KJ8)00) e @2 Ng de espirais a um valor total igual a ] D>K)20" 9oram incorridos CI9s no valor de ] D0)00"
%ede;se& *a+ determine e analise as variaç!es #avor%veis e des#avor%veis dos insumos utilizados' *5+ para o papel de alta gramatura) determine e analise especi#icamente as variaç!es de preços) de *uantidades e variação conZunta"
In#rediente
%adr"o uantidade
Preço6]7
Real Custo 6]7
uantidade
Preço6]7
Di4eren!a Custo6]7
uantidade
Preço6]7 Custo6]7
Sul4ite Alta 'ramatura Espiral ,OD CI? Soma
4
Exercício =Q A 9%brica de -iscoitos umum /tda" gostaria de analisar as variaç!es ocorridas em seu processo produtivo" (bservouse *ue a conta Produtos em ,laboração não mostrava esto*ue inicial nem #inal" egundo a controladoria) o custopadrão poderia ser apresentado como: Descri!"o
Materiais 60)80 Ng de #arin;a a ] 0)K2UNg7
0)K>0
M(+ 60)0K ;ora a ] >)00U;ora7
0)D200
CI9
0)8D
Custo;padr"o total unitrio
[
Alguns dados #inanceiros estão apresentados a seguir"
a+ #oram produzidas 4">00 cai5as de biscoito) das *uais 4"@> #oram vendidas' 5+ #oram comprados 4"00 Ng de #arin;a de trigo a ] 4"40)00' do esto*ue de materiais #oram re*uisitados 4"D00 Ng para a produção' c+ o departamento de pessoal in#ormou *ue as despesas com M(+ #oram iguais a ] K40)00' 40K ;oras reais #oram consumidas' d+ os custos indiretos de #abricação #oram apro5imadamente iguais a ] 4"D@0)00" Pedese *ue seZam determinados em *uais componentes e5istiram variaç!es #avor%veis na an%lise comparativa entre o custopadrão e o custo real" *esposta/
Compo; nentes
%adr"o uantidade Preço6]7
Real Di4eren!a Custo 6]7 uantidade Preço6]7 Custo6]7 uantidade Preço6]7 Custo6]7
,ateriais ,OD CI? Soma
2
CA%-TULO > CUSTOS %ARA DECIS0O $4 nos mom moment entos os de decisão decisão que o seu destin destinoo + traçado.$ :ntHonI *o$$ins.
>98 O56eti7os do Capítulo (s procedimentos empregados) de modo geral) na an%lise de custos nascem da aplicação direta das normas e princ.pios da Contabilidade) *ue possuem o propQsito maior do registro do patrim&nio" a gestão empresarial) por$m) a =n#ase deve estar baseada nas decis!es tomadas e seus e#eitos subse*^entes" em sempre rotinas e procedimentos cont%beis mostramse ade*uados ao au5.lio dos processos de tomada de decis!es" +as di#erentes #ormas empreg%veis na classi#icação de custos) uma coloca a possibilidade de classi#ic%los como custos evit%veis e inevit%veis em relação 3 decisão analisada" Custos inevit%veis) tamb$m denominados de custos irrecuper%veis ou custos a#undados) são os de recuperação imposs.vel) como o prQprio nome Z% revela" Geralmente) devem ser isolados das an%lises) Z% *ue não são a#etados pelas decis!es empresariais" empresariais" (utro ponto importante na an%lise do processo de #ormação dos custos) em #unção das di#erentes composiç!es dos gastos com os volumes processados) diz respeito ao estudo da associação *ue e5iste entre custos) volumes e lucros" ,m relação 3 divisão dos gastos entre #i5os e vari%veis) in#ormaç!es relevantes ao processo de tomada de decis!es e an%lise dos riscos corporativos podem ser calculadas por meio dos pontos de e*uil.brio cont%bil) #inanceiro e econ&mico) al$m das margens de segurança" ( obZetivo deste cap.tulo cap.tulo consiste em apresentar apresentar os custos so5 a 2ptica da tomada de decis"o" ão apresentados e ilustrados com diversos e5erc.cios e pe*uenos estudos de casos a problem%tica da an%lise dos custos custos irrecuper%veis e do estudo conZunto entre custos) volumes volumes e lucros"
>9: Custos N"o A4etados %ela Decis"o Con#orme apresentado no Cap.tulo 4) muitas são as #ormas de classi#icar os custos"
correspondem aos gastos custos a4undados) do ingl=s sunJ costs) ou custos irrecuper%veis: correspondem *á incorridos e que não podem ser evitados, independentemente da decisão incorrida. erão incorrida. erão sempre os mesmos) não importando as alternativas alt ernativas dispon.veis" ão irrelevantes e devem ser ignorados no processo de decisão'
@
•
iguais para as altern alternativ ativas as poss.v poss.veis eis:: correspondem a gastos que serão custos 4uturos iguais incorridos de qualquer forma, independentemente das alternativas possveis. Por e5emplo) *uando *ua ndo uma empres empresaa analis analisaa o invest investime imento nto em camin; camin;!es !es similar similares es de dua duass marca marcass di#ere di#erente ntes) s) os gastos gastos relati relativos vos 3 mãode mãodeob obra ra *ue ope operar rar%% o ve.cul ve.culoo são os mesmo mesmos" s" Indepe Independe ndente nteme mente nte da altern alternativ ativaa escol; escol;ida ida)) os valore valoress serão serão iguais iguais e irrele irrelevan vantes tes na decisão"
Para ilustrar o e#eito dos custos rele7antes e irrele7antes sobre os processos de decisão empresarial) veZa o e5emplo das IndSstrias Guarabira /tda" ecent ecenteme emente nte)) a empres empresaa Gua Guarab rabira ira /tda" /tda" invest investiu iu uma uma grande grande soma soma de recurs recursos os na engen; eng en;ari ariaa de produt produtos os e proces processos sos com o obZeti obZetivo vo de desenv desenvolv olver er uma v%lvul v%lvulaa espec especial ial"" (s investimentos alcançaram cerca de ] 2"000"000)00) amortiz%veis ao longo de cinco anos) con#orme premissa assumida assumida pelas %reas t$cnica e #inanceira da empresa" empresa" ,mbora tivessem sido grandes os es#orços colocados pela empresa no novo produto) o mercado parecia não l;e atribuir o valor apropriado: a empresa e mpresa estava apresentando preZu.zos de #orma cont.nua" ( preço praticado) ] 400)00 por unidade) estava bem a*u$m do deseZado" Como solução) a %rea comercial da Guarabira iniciou estudos para descontinuar a produção e a comercialização das v%lvulas) Z% *ue a obtenção de margens de lucro l.*uidas positivas parecia ser um son;o imposs.vel" Alguns dos dados cont%beis da empresa estão apresentados na tabela a seguir" Anualmente) estavam sendo produzidas e comercializadas cerca de 8"000 v%lvulas" ( preZu.zo anual totalizava ] 4D0"000)00" Descri!"o ; anlise cont5il e c e i t a s d e v e n d a s Gastos #i5os Cu s t o s c o m p e s s o a l a d m i n i s t r a t i v o Aluguel Amortização dos investimentos em pes*uisa e desenvolvimento Ga s t o s v a r i % v e i s Mat e ria is d iret os M ã o d e o b r a d i re t a oma do s gast os Resultado líuido
Total 800"000)00 600"000)007 6D0"000)007 6>0"000)007 6D00"000)007 6DD0"000)007 6@20"000)007 6420"000)007 6JD0"000)007 *8=9+
Unitrio 40 0) 00 6>2)07 6)007 6K)07 60)007 6)007 6D0)007 64)007 644K)07 *8>+
Total 800"000)00 6400"000)007 6D0"000)007 6>0"000)007 6DD0"000)007 6@20"000)007 6420"000)007 6D0"000)007 :@9
Unitrio 400)00 642)07 6)007 6K)07 6)007 6D0)007 64)007 6>K)07 <:>
+essa #orma) com a e5clusão dos gastos com a amortização dos investimentos) notase claramente *ue a empresa deve continuar produzindo e comercializando o produto" A decisão de manter a produção gera um resultado positivo igual a ] 2>0"000)00 por ano" (utra (utra #orma #orma de analis analisar ar os custos custos irrecu irrecuper per%ve %veis is env envolv olvee a an%lis an%lisee dos result resultado adoss das alternativas de decisão dispon.veis" Caso manten;a a produção) a empresa incorrer% em um preZu.zo anual igual a ] 4D0"000)00" Caso opte pelo encerramento das atividades) o preZu.zo ser% igual a ] D00"000)00 *ue corresponde 3s amortizaç!es dos investimentos Z% e5ecutados em pes*uisa e D
desenvolvimento" /ogo) a mel;or decisão $ a *ue gera o menor preZu.zo: devese continuar com a produção das v%lvulas" A di#erença entre as decis!es corresponde ao valor encontrado na tabela anterior: positivo e igual a ] 2>0"000)00"
>9< Anlise de Custos Volumes e Lucros )00 por Ng" A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e lucros para di#erentes volumes mensais de vendas) predeterminados em 4"000 e 2"000 Ng" Descri!"o ,nergia el$trica
Valor *+ 200)00
Aluguel
2"D00)00
orvete 6por Ng7
8)00
al%rios e encargos
4">00)00
Condom.nio
K00)00
1ele#one
400)00
,mbalagens pa para sorvete 6por Ng de sorvete7
2)00
Para poder analisar o comportamento dos custos) seria necess%rio) em um primeiro momento) separar os gastos #i5os e vari%veis" HeZa as tabelas a seguir" 'astos ?ixos ,nergia el$trica Aluguel al%rios e encargos Condom.nio 1ele#one Soma
Valor *+ 200)00 2"D00)00 4">00)00 K00)00 400)00 >9
'astos Vari7eis orvete 6por Ng7
Valor *+ 8)00
,mbalagens para sorvete 6por Ng de sorvete7
2)00
Soma
8
+a an%lise de gastos #i5os e vari%veis) pode ser #eita a seguinte an%lise entre custos) volumes e lucros: Situa!"o eceita
'astos 7ari7eis 'astos 4ixos Gastos totais /ucro
Vendas J 89 unidades Total Unitrio 4>"000)00 4>)00
Vendas J :9 unidades Total Unitrio @2"000)00 4>)00
4"000)00
8 )00 4)00
2"000)00
8 2)0 42)0
4"000)00
4)00
K"000)00
@)0
40"000)00 >9
20"000)00 >9
,m relação 3 tabela anterior) algumas conclus!es podem ser e5tra.das:
a+ os gastos vari%veis unit%rios não se alteram' 5+ os gastos #i5os totais não se alteram' c+ os gastos #i5os unit%rios são reduzidos' como conse*^=ncia) o gasto unit%rio total $ reduzido e o lucro unit%rio aumenta de ] 4)00 para ] @)0) um aumento de 20?" _ interessante notar *ue) por sua prQpria natureza) os "astos fi-os totais s#o variáveis unitariamente e os "astos variáveis totais s#o fi-os unitariamente " Assim) em #unção da e5ist=ncia de gastos #i5os) a empresa apresentaria signi#icativa elevação de seus lucros" An%lise mais cuidadosa dos custos em #unção de diversos volumes de vendas pode ser vista na tabela a seguir" Volume
'asto ?ixo 4 40 400 4"000 2"000
Total "000)00 "000)00 "000)00 "000)00 "000)00
Unitrio "000)00 00)00 0)00 )00 2)0
'asto Vari7el Total Unitrio 40)00 40)00 400)00 40)00 4"000)00 40)00 40"000)00 40)00 20"000)00 40)00
A representação da tabela pode ser veri#icada na 9igura "4" ,n*uanto os gastos #i5os totais 6"000)007 e gastos vari%veis unit%rios mant=mse inalterados 640)007) os gastos vari%veis totais aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas" ( gasto #i5o unit%rio cai e5ponencialmente) em #unção da economia de escala"
?i#ura >989 'astos 4ixos e 7ari7eis totais e unitrios da Sor7eteria Lam5e Lam5e Ltda9 Exercício @< A agr.cola Arco.ris proZeta vendas #uturas iguais a ] >00"000)00" uais os custos totais da empresa previstos para esse volume de vendas) sabendo *ue para um total de vendas l.*uidas de ] D00"000)00) os custos totais #oram iguais a ] 280"000)00) incluindo ] @0"000)00 de custos #i5os\ Volume
'asto ?ixo Total Unitrio
'asto Vari7el Total Unitrio
Custos Totais
>
Exercício @= (s produtos da Al#abeto /tda" costumam ser comercializados por ] 20)00 a unidade" ( volume mensal de produção e vendas da empresa $ de apro5imadamente 80"000 unidades) o *ue representa >? de sua capacidade instalada" abese *ue seus custos #i5os mensais são iguais a ] @00"000)00 e o custo vari%vel unit%rio $ igual a ] 8)00" upondo *ue a empresa eleve sua produção e vendas para 400"000) calcule:
*a+ *ual ser% o impacto nos custos totais unit%rios em decorr=ncia do aumento de produção\ *5+ *ual ser% o re#le5o no lucro total e unit%rio\ *c+ *ual o comportamento dos custos vari%veis e custos #i5os) em #unção do aumento de vendas mencionado\ Anlise da rela!"o custo 7olume e lucro9 DRE Simpli4icado eceita 67 Custos totais 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis *J+ Lucro 5ruto
uantidade Total
9 Unitrio
uantidade Total
89 Unitrio
Anlise das 7aria!es em unidades monetrias e percentuais *de 9 para 89+9 Varia!"o em Varia!"o em M DRE Simpli4icado Total Unitrio Total Unitrio eceita 67 Custos totais 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis *J+ Lucro 5ruto
Exercício @> A 9%brica de guardac;uva C;uvisco /tda" est% trabal;ando com capacidade ociosa de D0?" Portanto) o volume mensal de produção e vendas da empresa atualmente $ de 4>"J00 unidades" eus produtos t=m custo vari%vel igual a ] @)00 por unidade) preço de venda igual a ] >)0 cada) o *ue gera um custo vari%vel total igual a ] 0"K00)00" (s custos #i5os da empresa são estimados em ] 4J"000)00" ApQs contratar uma empresa de pes*uisa mercadolQgica) a empresa veri#icou *ue) caso reduzisse seus preços em apenas 4?) aumentaria suas vendas em @?" Haleria a pena reduzir o preço\
DRE Simpli4icado eceita Custos totais Custos #i5os Custos vari%veis J Lucro 5ruto
uantidade Total
Unitrio
uantidade Total
Unitrio
Anlise das 7aria!es em unidades monetrias e percentuais9 DRE Simpli4icado
Varia!"o em ] Total Unitrio
Varia!"o em M Total Unitrio
eceita Custos totais Custos #i5os Custos vari%veis J Lucro 5ruto
K
Exercício @@
•
indstria de sa5onetes C$eiro Bom Ltda9& apresenta lucratividade nula #abrica e vende 4"000 unidades por m=s) a ] 0)@2 a unidade" ( custo vari%vel unit%rio $ igual a ] 0)4@ e o custo #i5o mensal $ de apro5imadamente ] 2"80)00" indstria de xampus Espuma Cremosa Ltda9& tamb$m apresenta lucratividade nula #abrica e vende 2@"200 unidades por m=s) a ] @)>8 a unidade" ( custo vari%vel unit%rio $ igual a ] @)02 e o custo #i5o mensal $ de apro5imadamente ] 4"@42)00"
Pes*uisa mercadolQgica conduzida recentemente revelou *ue com um desconto de 40? no preço de venda) as vendas se elevariam em 22?" Por outro lado) uma elevação de 8? nos preços resultaria em redução de vendas de 4@?" ue sugest!es voc= daria para ambas as empresas\
Indstria de Sa5onetes C$eiro Bom C$eiro Bom DRE Sim li4icado eceita 67 Custos totais 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis *J+ Lucro 5ruto
uantidade J Total
Unitrio
uantidade J Total
Unitrio
Unitrio
uantidade J Total
Unitrio
Indstria de )ampus Espuma Cremosa Ltda9 Espuma Cremosa DRE Sim li4icado eceita 67 Custos totais 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis *J+ Lucro 5ruto
uantidade J Total
Exercício @ A Compan;ia IndSstrias do ol Poente produz um artigo *ue vende por ] 48)00 a unidade" (s custos #i5os de produção são iguais a ] 400"000)00 por m=s) e o custo vari%vel) ] 8)00 por unidade" ( volume mensal de produção e vendas $ de 20"000 unidades" Com o aumento da demanda por seus produtos) a empresa espera aumentar sua produção e vendas para @0"000 unidadesUm=s" %ede;se&
*a+ ual ser% o impacto nos custos totais unit%rios em decorr=ncia do aumento de produção e vendas de 20"000 para @0"000 unidades\ *5+ ual ser% o re#le5o no lucro\ *c+ Comente tamb$m o comportamento dos custos vari%veis e dos custos #i5os 5 unit%rios) em #unção do aumento de vendas mencionado" DRE Simpli4icado
Ori#inal :9 unidades Total Unitrio
No7a <9 unidades Total Unitrio
eceita 67 Custos vari%veis 67 Custos #i5os 67 Custos totais
*J+ Lucro 5ruto
8
>9= Ala7anca#em Ala7anca#em e %onto de Euilí5rio Con#orme apresentado) a previsão de lucros necessita de compreensão das caracter.sticas dos gastos de suas variaç!es em di#erentes n.veis de operação" -asicamente) muitas dessas caracter.sticas estão presentes nos conceitos de alavancagem e ponto de e*uil.brio"
>9=98 Ala7anca#em Empresarial ( conceito de alavancagem empresarial $ similar ao conceito de alavancagem comumente empregado em #.sica" Por meio da aplicação de uma #orça pe*uena no braço maior da alavanca) $ poss.vel mover um peso muito maior no braço menor da alavanca" Como disse Ar*uimedes) Ar*uimedes) com uma alavanca e um ponto de apoio seria poss.vel mover o mundo"
?i#ura >9: O conceito 4ísico de ala7anca#em9 A alavancagem empresarial permite *ue uma variação percentual pe*uena nas vendas de) por e5emplo) 2?) resulte em uma variação percentual muito maior no resultado 6por e5emplo) 20?7"
?i#ura >9< Ala7anca#em empresarial& e4eito da 7aria!"o percentual das 7endas no resultado9 +e #orma an%loga 3 razão e5istente entre os braços da alavanca) a razão para esse e#eito esta nos gastos #i5os da empresa" Como os gastos #i5os podem situarse nos dois lados do balanço patrimonial) a alavancagem empresarial empresarial pode ser classi#icada em: •
•
ala7anca#em operacional& decorre da e5ist=ncia de gastos #i5os relacinados a ativos 6investimen tos7 e atividades operacionais da empresa) como depreciação) #ol;a de pessoal) alugueis) etc" decorr rree da e5is e5ist= t=nc ncia ia de gast gastos os #i5o #i5oss relac relacio iona nado doss ao pass passiv ivoo ala7anca# ala7anca#em em 4inanceira 4inanceira&& deco 6#inanciamentos7 da empresa) como os Zuros pagos e dividendos pre#erenciais) *uando pagos como percentual sobre o capital composto composto por aç!es pre#erenciais"
?i#ura >9= Estrutura de #astos 4ixos9 J
Con#orme a 9igura "D) os gastos #i5os do ativo propiciam a alavancagem operacional" (s gastos #i5os do passivo ocasionam a alavancagem #inanceira" HeZa a comparação de nSmeros entre as empresas Conservadora e Agressiva apresentada nas 1abelas "4 e "2" As empresas situam em mercados distintos) por$m apresentam mesmo #aturamento na situação base: ] 400"000)00 por m=s"
Ta5ela >98 Empresa Conser7adora S9A9& ala7anca#em9 DRE Empresa Conser7adora eceitas 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis 6D0?7 /ucro operacional 6/aZir7 67 uros Lucro antes do IR Varia!"o
; : M 80 20 @2 28 0 : ;<M
Situa!"o Base 400 20 D0 D0 0 =
:M 42 0 20 D8 2 0 >: <M
( *ue as di#erencia $ a estrutura de custos #i5os e vari%veis" ,n*uanto a Conservadora apresenta lucro mensal antes do imposto de renda na situação base igual a ] D0)00) a Agressiva apresenta lucro de ] 20)00" Para analisar o e#eito dos custos #i5os) são supostas duas variaç!es das receitas: positiva e negativa igual a 20?" A variação no lucro antes do imposto de renda na empresa Conservadora #oi de @0?) e a variação na empresa Agressiva c;egou a >0?) muito superior"
Ta5ela >9: Empresa A#ressi7a S9A9& ala7anca#em9 DRE Empresa A#ressi7a eceitas 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis 6D0?7 /ucro operacional 67 uros Lucro antes do IR Varia!"o
;:M 80 D0 @2 8 0 ;@M
Situa!"o Base 400 D0 D0 20 0 :
:M 42 0 D0 D8 @2 0 <: @M
Complementando a an%lise) são apresentados dados #inanceiros da empresa Muito Agressiva *ue) al$m de possuir estrutura de custos similar 3 da Agressiva) possui endividamento *ue resulta no pa#amento de 6uros #i5os decorrentes do uso de capital de terceiros em sua estrutura de passivos igual a ] )00 por m=s" Para essa empresa) uma variação de 20? 6positiva ou negativa7 nas vendas ocasiona variação de 80? no lucro antes do imposto de renda"
Ta5ela >9< Empresa ,uito A#ressi7a S9A9& ala7anca#em9 DRE Empresa ,uito A#ressi7a eceitas 67 Custos #i5os 67 Custos vari%veis 6D0?7 /ucro operacional 67 uros Lucro antes do IR Varia!"o
;:M 80 D0 @2 8 < ;M
Situa!"o Base 400 D0 D0 20 8>
:M 420 D0 D8 @2 : M
A alavancagem pode ser e5pressa por meio dos graus de alavancagem: >0
'rau de ala7anca#em
?2rmula
Operacional *'AO+
?/ucro operacional ?Hendas
?inanceira *'A?+
?/ucro /.*uido ?/ucro (peracional
Com5inada *'AC+
?/ucro /.*uido ?Hendas GA( 5 GA9
ue expressa ela elaçã çãoo entr entree vari variaç aç!e !ess no lucr lucroo oper operac acio iona nall em decorr=ncia de variaç!es nas vendas" +ecorre da e5ist=ncia de custos 4ixos operacionais " elação entre variaç!es no lucro l.*uido em decorr=ncia de variaç!es no lucro operacional" +ecorre da e5ist=ncia de custos 4ixos 4inanceiros " elação entre variaç!es no lucro l.*uido em decorr=ncia de variaç!es nas vendas" +ecorre da e5ist=ncia de custos 4ixos operacionais e 4inanceiros "
Algebricamente) podese e5trair da +emonstração de esultado a e5pressão gen$rica do grau de alavancagem combinada: 'AC = 'AO
×
'A?
=
M Lucro LíIuido × M Lucro Operaciona l
M Lucro Operaciona l M Vendas
,liminando a variação percentual do lucro operacional 6?/ucro (peracional7 do numerador e do denominador) a e5pressão anterior pode ser simpli#icada para: 'AC =
M Lucro Líuido M Vendas
Exercício Calcule os Graus de alavancagem (peracional 6GA(7' 9inanceira 6GA97 e Combinada 6GAC7 para as empresas Conservadora) Agressiva e Muito Agressiva apresentadas anteriormente" 'rau de Ala7anca#em
Empresa Conser7adora
Empresa A#ressi7a
Empresa ,uito A#ressi7a
(peracional *'AO+ ?/ucro o eraci racio onal
9inanceira *'A?+
?/ucro l.*uido ?/ucro operaciona l Combinada *'AC+
?/ucro
l.*uido
Para as empresas Conservadora) Agressiva e Muito Agressiva apresentadas anteriormente) os graus de alavancagem poderiam ser calculados e e5pressos na tabela abai5o" A empresa Conservadora possui grau de alavancagem operacional 6GA(7 igual a 4)0) en*uanto a Agressiva e a Muito Agressiva possuem graus de alavancagem operacional 6GA(7 iguais a @)000" (u seZa) para cada variação percentual nas receitas) o lucro operacional das empresas Agressiva e Muito Agressiva Agressiva cresce tr=s vezes mais" (u seZa) para cada 4? de crescimento ou *ueda) os lucros operacionais crescerão ou cairão @?" (s grau grauss de alav alavan anca cage gem m #inan #inance ceir ira) a) #ruto #ruto do paga pagame ment ntoo de Zuro Zuross e da estr estrut utur uraa de #inanciamento adotada pela entidade) possuem e#eito multiplicador sobre a alavancagem operacional" As empresas Conservadora e Agressiva) como não possuem d.vidas e não pagam Zuros) n#o Para cada cada 4? de cres cresci cim mento ento no lucr lucroo aprese apresenta ntam m os efeitos efeitos da alavan alavanca" ca"em em financ financeir eira a " Para operacional) o crescimento do lucro l.*uido ser% igual a 4?) tamb$m" % a empresa Muito Agressiva possui d.vidas e paga Zuros) *ue são despesas #i5as" Assim) possui alavanca"em financeira ) *ue) e5pressa pelo grau de alavancagem #inanceira) $ igual a 4)@" (u seZa) para cada 4? de variação no lucro operacional) o lucro l.*uido teria variação de 4)@?"
>4
A combinação dos e#eitos dos graus de alavancagem operacional e #inanceira pode ser vista no grau de alavanca"em com$inada ) *ue pode ser obtido diretamente da multiplicação dos graus de alavancagem operacional e #inanceira con#orme apresentado anteriormente na dedução de #Qrmulas" ,m relação 3s tr=s empresas analisadas) a Conser7adora possui grau de alavancagem combinada igual a 4)000 6*ue $ igual ao grau de alavancagem operacional) Z% *ue a empresa não possui d.vidas7" (u seZa) para cada 4? de variação nas receitas) o resultado l.*uido da empresa variar% em 4)?" A empresa A#ressi7a possui grau de alavancagem combinada igual a @)000 *ue $) da mesma #orma) igual ao grau de alavancagem operacional) Z% *ue a empresa tamb$m não possui d.vidas" (u seZa) para cada 40? de variação nas receitas) o resultado l.*uido variar% @0?" % a empresa ,uito A#ressi7a) em #unção do pagamento de despesas #inanceiras #i5as) possui a alavancagem #inanceira *ue multiplica em 4)@@@@ vezes o e#eito da alavancagem operacional" eu grau de alavancagem combinada #oi igual a D)000" (u seZa) para cada 40? de variação nas receitas) o resultado l.*uido da empresa variar% D vezes mais) ou D0?"
>9=9: %onto de Euilí5rio Cont5il D A an%lise dos gastos vari%veis e #i5os torna poss.vel obter o ponto de e*uil.brio cont%bil da empresa: representação do volume 6em unidades ou ]7 de vendas necess%rio para cobrir todos os custos e no *ual o lucro $ nulo" +e modo geral temse *ue: Lucro = Receitas Totais ; 'astos Totais
ubstituindo receitas e gastos totais pelos valores unit%rios multiplicados pelas *uantidades vendidas e considerando os gastos #i5os) a e*uação anterior tornase igual: Lucro
= ( %re!o Unitrio ×
uantidade ) ; ( 'astos ?ixos + 'astos Vari7eis Unitrios × uantidade )
o ponto de e*uil.brio cont%bil) temse *ue lucro $ igual a zero) ou *ue as receitas totais são iguais aos gastos totais" 1rans#ormando a e*uação anterior) temse *ue: %re!o × Ouantidade = 'astos ?ixos + 'astos Vari7eis Unitrios × Ouantidade
Isolando os gastos #i5os na e*uação) $ poss.vel obter: %re!o × uantidade ; ( 'astos Vari7eis Unitrios × uantidade )
= 'astos ?ixos
Colocando a *uantidade em evid=ncia: uantidade × ( %re!o
− 'astos Vari7eis Unitrios) = 'astos ?ixos
+essa #orma) a *uantidade de vendas no ponto de euilí5rio cont5il *%EC+ de ser e5pressa como: %EC =
'astos ?ixos %re!os ; 'astos Vari7eis Unitrios
As 7endas em unidades monet%rias no ponto de e*uil.brio cont%bil 6P,C]7 podem ser e5pressas como o resultado da multiplicação do preço de venda pela *uantidade no ponto de e*uil.brio 6P,C7" Algebricamente) temse *ue:
D
(bservase *ue #oi mantida a denominação ponto de e*uil.brio) por Z% ser consagrada na literatura brasileira" ,ntretanto) devese ressaltar *ue o conceito de e*uil.brio em ,conomia $ similar ao conceito da 9.sica) em *ue a situação de e*uil.brio sQ se altera se outro #ator ocorrer) tirando o corpo da in$rcia inicial" ,m vista disso) ;% *uem aconsel;e o uso da denominação ponto de ruptura do ingl=s "reak-even point "
>2
%EC
=
%re!o × %EC O
ubstituindo o valor do ponto de euilí5rio cont5il em uantidade 6P,C7 na e*uação anterior) temse *ue: %EC
'astos ?ixos = %re!o × ( %re!o ; 'astos Vari7eis Unitrios)
)00 por unidade) e o preço de venda unit%rio dos produtos da empresa $ igual a ] K>)00" Para saber *ual o volume de vendas 6uantidade7 do ponto de e*uil.brio cont%bil) basta aplicar a #Qrmula anterior" ,m outras palavras: %EC
= uantidade = =
Gastos 9i5os Preço Gastos Hari%veis >
= 2"00
unidades
(u seZa) a empresa deveria vender 2"00 unidades para permanecer no ponto de e*uil.brio) sem lucros ou preZu.zos) mantendo) portanto) a receita total igual aos custos totais" Para saber *ual o volume em unidades monet%rias das 7endas no ponto de e*uil.brio cont%bil) bastaria multiplicar as vendas em unidades pelo preço de cada unidade comercializada" Algebricamente: %EC
Gastos 9i5os = Vendas = Preço × ( Preço Gastos Hari%veis )00 × 2"00)00 = ]4J0"000)0 0
,m outras palavras) a empresa precisaria #aturar ] 4J0"000)00 para cobrir todos os seus gastos e não apresentar nem lucros nem preZu.zos" +e modo geral) a relação entre receitas e custos pode ser vista na 9igura ""
?i#ura >9> Anlise da ala7anca#em& #astos 4ixos 7ari7eis e ponto de euilí5rio9 uanto mais prQ5imo uma empresa estiver operando de seu ponto de e*uil.brio) mais arriscada $ sua situação" ,m outras palavras) maior $ a c;ance de dei5ar de ter lucros e passar a ter preZu.zos"
>@
Para ilustrar) se os #astos 7ari7eis unitrios da IndSstria -em na Mosca aumentassem para ] >2)00) o novo ponto de e*uil.brio cont%bil da empresa precisaria ser recalculado" Com base nas in#ormaç!es anteriores) seu novo valor seria: %EC
= uantidade =
Gastos 9i5os Preços Gastos Hari%veis
uantidade =
0"000 K> >2
= @"K4
unidades
/ogo) maiores deveriam ser as vendas" Portanto) um aumento de cerca de 40? nos custos aumentaria o risco das vendas #icarem a*u$m do ponto de e*uil.brio"
>9=9< %onto de Euilí5rio EconWmico ( conceito de ponto de e*uil.brio econ&mico apresenta a *uantidade de vendas 6ou do #aturamento7 *ue a empresa deveria obter para poder cobrir a remuneração m.nima do capital prQprio nela investido considerando valores de mercado" esse caso) o lucro obtido deveria ser igual 3 remuneração do capital prQprio 6CP7) tamb$m denominada custo de oportunidade do capital prQprio" o ponto de e*uil.brio econ&mico: Lucro = Remunera!" o do Capital %r2prio *RC%+
Como o lucro resulta da subtração dos gastos totais das receitas totais) temse *ue: Lucro = Receitas Totais ; 'astos Totais
Como o lucro tem *ue ser igual 3 remuneração do capital prQprio) temse *ue: RC% = ( %re!o × uantidade ) ; ( 'astos ?ixos + 'astos Vari7eis Unitrios x uantidade )
,#etuando algumas alteraç!es na #Qrmula anterior: %re!o × Ouantidade = RC% + 'astos ?ixos + 'astos Vari7eis Unitrios × Ouantidade
%re!o × uantidade ; ( 'astos Vari7eis Unitrios × uantidade ) uantidade × ( %re!o ; 'astos Vari7eis Unitrios )
= RC% + 'astos ?ixos
= RC% + 'astos
?ixos
A uantidade de vendas no ponto de e*uil.brio econ&mico *%EE+ pode ser e5pressa como: P,, I
= Ouantidade =
( RC% + 'astos ( %re!o ; 'astos
?ixos)
Vari7eis Unitrios)
+essa #orma) as 7endas em unidades monet%rias no ponto de e*uil.brio econ&mico 6P,,]7 podem ser e5pressas como: %EE
= %re!o × %EE
ubstituindo o valor do ponto de e*uil.brio econ&mico 6P,,7) temse *ue o ponto de e*uil.brio em unidades monet%rias *%EE+ $ igual a: %EE
( RC% + 'astos ?ixos) = %re!o × ( %re!o ; 'astos Vari7eis Unitrios ) >D
_ importante destacar *ue o eventual pagamento de 6uros de7e ser incluído na parcela dos #astos 4ixos analisados na obtenção do ponto de e*uil.brio #inanceiro"Por e5emplo) o balanço patrimonial da 9%brica de Cosm$ticos C;uC;u -eleza /tda" est% apresentado a seguir" abese *ue a empresa paga 20? ao ano sobre os empr$stimos contra.dos" A empresa produz o cosm$tico #acial -elezura) *ue comercializa a ] @)K0 a unidade" (s custos fi-os totais da empresa s#o i"uais a 6 18., e os custos vari%veis por cai5a com 0 unidades são iguais a ] 440)00" abendose *ue a ta5a Zusta de mercado para remunerar o capital prQprio investido na C;uC;u -eleza $ igual a 2? ao ano) *ual seria a estimativa do ponto de e*uil.brio cont%bil e econ&mico da empresa\ Ati7o
%assi7o e %atrimWnio Líuido
,sto*ues
] 0"000)00
+.vidas
] 80"000)00
Imobilizado
] 40"000)00
Patrim&nio /.*uido
] 420"000)00
Total
:9
Total
:9
Para estimar o ponto de e*uil.brio econ&mico) seria preciso estimar o retorno deseZado sobre os capitais empregados nas entidades) seZam eles capitais de terceiros *ue implicam o pagamento de Zuros #i5os ou capital prQprio" Geralmente) o pagamento de Zuros $ incorporado diretamente na parcela de gastos #i5os da empresa" o caso) para d.vidas iguais a ] 80"000)00) o pa"amento de %uros dever% ser igual a ] 80"000)00 5 20? 6 1C.," e o patrim&nio l.*uido da empresa #or igual a ] 420"000)00) o retorno dese*ado so"re o capital próprio *RC%+ dever% ser igual a ] 420"000)00 5 2? 6 B.," Como a cai5a com 0 unidades apresenta custo vari%vel igual a ] 440)00) o custo variável unitário de cada produto i"ual a 6 2,2 " Aplicando a #Qrmula para o ponto de e*uil.brio econ&mico em *uantidades 6P,,7: Vendas
Vendas
=
( RC% + 'astos ?ixos ) ( %re!o
=
; 'astos Vari7eis Unitrios )
j@0"000 + 648"000 + 4>"0007 j@)K0 2)20
= D2">>K
unidades)
apro5imadamente" ( ponto de e*uil.brio econ&mico e5presso em unidades monet%rias seria igual ao ponto de e!uil$rio em unidades 6P,,7) multiplicado pelo preço) ou D2">>K 5 ] @)K0 ] 1K.8CK," ,mpregando os mesmos dados) para encontrar o ponto de euilí5rio cont5il bastaria ignorar o retorno e5igido sobre o capital prQprio" e#azendo os c%lculos) podese dizer *ue: %EC
=
(48"000 + 4>"000) = 22">>K unidades) apro5imadamente" ( @)K0 2)20)
>9=9= %onto de Euilí5rio ?inanceiro ( ponto de e*uil.brio #inanceiro corresponde 3 *uantidade *ue iguala a receita total com a soma dos gastos *ue representam desembolso #inanceiro para a empresa" Assim) no c%lculo do ponto de e*uil.brio #inanceiro não devem ser considerados gastos relativos a depreciaç!es) amortizaç!es ou e5aust!es) pois estas não representam desembolsos para a empresa" A uantidade das 7endas no ponto de euilí5rio 4inanceiro 5P= <+ poderia ser apresentada como: >
P=1 <
= Ouantidade =
( 'astos ?ixos ; 'astos ?ixos n"o Desem5ols7eis ) ( %re!o ; 'astos Vari7eis Unitrios )
Para obter o volume #inanceiro das vendas no ponto de e*uil.brio) bastaria multiplicar a *uantidade pelo preço de venda" Por e5emplo) no ano passado a 9%brica Azul do C$u produiu <9 unidades de um Snico produto) a tinta para paredes Colomar) comercializada a um pre!o unitrio i#ual a :>" abese *ue os gastos incorridos pela empresa no ano analisado poderiam ser descritos de acordo com a tabela a seguir" Com base nesses nSmeros) *ual seria o ponto de e*uil.brio #inanceiro da empresa\ 'asto
Valor
,mbalagens
40"000)00
Mat$riasprimas
20"000)00
+epreciação #abril
200"000)00
Mãodeobra direta
0"000)00
al ários admini strativos 5fi -os9
8:9
utros "astos fi-os
9
Identi#icando os gastos #i5os e vari%veis da tabela anterior) $ poss.vel obter *ue o gasto vari%vel unit%rio seria igual 3 soma dos gastos vari%veis com embalagens) mat$riasprimas e mãode obra #abril) dividido pela *uantidade produzida" ,5pressando algebricamente: 'VU
=
(40"000 + 20"000 + 0"000) @0"000
= ] 4)00
Para estimar o ponto de euilí5rio 4inanceiro *%E? 7 na soma dos gastos #i5os) não se devem incluir os não desembols%veis" A soma dos gastos #i5os desembols%veis seria igual 3 soma dos sal%rios administrativos e dos outros gastos #i5os) ou 420"000)00 80"000)00 ] 200"000)00" Aplicando a #Qrmula: %E?O
= Ouantidade 7endas =
Ouantidade 7endas =
'astos ?ixos
( %re!o ; 'astos Vari7eis Unitrios )
200"000
( 2)00 4)00)
= 20"000 unidades"
( volume #inanceiro das vendas no ponto de e*uil.brio #inanceiro seria igual 3s *uantidades vendidas multiplicadas pelo preço) ou 20"000 5 ] 2)00 ] 00"000)00"
>9=9> %onto de Euilí5rio com ,ltiplos %rodutos uando uma empresa produz um Snico produto) a obtenção do ponto de euilí5rio cont5il) econWmico ou 4inanceiro $ bastante simples) con#orme demonstrado pelos e5emplos anteriores" uando são muitas as variedades e os tipos de produtos elaborados) por$m) a obtenção do ponto de e*uil.brio tornase um pouco mais comple5a" as situaç!es em *ue se elabora mais de um produto ou serviço) a e5pressão do ponto de e*uil.brio em *uantidades di#erentes de produtos di#erentes perde) em boa parte) seu sentido" A mel;or #orma de e5press%lo seria pela receita total de vendas"
>>
Imaginando o e5emplo #ict.cio de uma empresa *ue #abrica dois produtos) A e -) o lucro seria #unção das margens de contribuição percentuais individuais multiplicadas pelas *uantidades estimadas de vendas em unidades monet%rias somadas e) posteriormente) subtra.das dos gastos #i5os" Algebricamente: Lucro
= ,ar#emContrM A × Vendas A + ,ar#emContrM B
x Vendas
B
; 'astos ?ixos
Como no ponto de e*uil.brio cont%bil o lucro seria nulo) temse *ue: ,ar#emContrM
A
x Vendas
+ ,ar#emContrM B
A
x Vendas
B
= 'astos ?ixos
ubstituindo as margens e vendas individuais dos di#erentes produtos por valores m$dios) a e5pressão 6MargemContr?A 5 Hendas]A MargemContr - ?) 5 Hendas]-7 pode ser substitu.da por: ,ar#ernCon trM
mdia
× Vendas
Totais
= 'astos ?ixos
(u) o ponto de euilí5rio em unidades monetrias de 7endas 6VendasTotais7seria igual a: Vendas Totais
=
'astos ?ixos ,ar#em ContrM,dia
,m outras palavras) se uma empresa opera com di#erentes produtos) a mel;or #orma de e5pressar o ponto de e*uil.brio seria pela divisão dos gastos #i5os por uma margem de contribuição m$dia" Para obter a margem de contribuição m$dia) basta multiplicar as margens individuais pela participação percentual nas vendas e depois somar o resultado" HeZa o e5emplo seguinte" A Calango Herde #abrica vende #ardamentos escolares e corporativos" Cada unidade de #ardamento escolar $ vendida por <) em m$dia) en*uanto os #ardamentos corporativos são vendidos por =>" (s gastos vari%veis são estimados em 8@ e :) para ambos os produtos) respectivamente" (s gastos #i5os anuais da empresa são estimados em =9 e as participaç!es de vendas dos dois produtos são estimadas em <M e M) respectivamente" Para encontrar o ponto de e*uil.brio cont%bil) a empresa precisa encontrar uma margem de contribuição m$dia" As margens de contribuição percentuais para cada um dos dois produtos podem ser apresentadas como:
?ardamento escolar& margem de contribuição
@8)00 4>)00 @8)00
= >QM\
D)00 20)00
= >>>@M9
?ardamento corporati7o& margem de contribuição
D)00
A margem m$dia resulta da ponderação das margens individuais pela participação de cada produto nas vendas) ou:
,ar#em mdia J K)8J? 5 0)@0 )>? 5 0)K0 >@:@M Como a margem de contribuição m$dia encontrada #oi >)2>? e os gastos #i5os são iguais a ] D0"000)00) o #aturamento da empresa no ponto de euilí5rio cont5il seria igual a: Vendas Totais
=
'astos ?ixos ,ar#em ContrM,dia
Vendas Totais
=
D0"000)00 0)>2>
= 89Q=
Assim) o ponto de e*uil.brio poderia ser e5presso no volume de vendas em unidades monet%rias) ou ] K4"0J8)DK" ( mesmo crit$rio pode ser aplicado para o c%lculo do ponto de e*uil.brio econ&mico e do ponto de e*uil.brio #inanceiro" >K
>9> ,ar#em de Se#uran!a A margem de segurança consiste na *uantia ou .ndice das vendas *ue e5cedem o ponto de e*uil.brio da empresa" epresenta o *uanto as vendas podem cair sem *ue a empresa incorra em preZu.zo) podendo ser e5pressa em *uantidade) valor ou percentual" Pode ser calculada em *uantidade 6M7) em unidades monet%rias 6M]7 ou em percentual 6M?7" ,ar#em de Se#uran!a em uantidade *,S + = Vendas Atuais ; %onto de EIuilí5rio em uantida
A margem de segurança em unidades monet%rias 6M ]7 $ igual 3 margem de segurança em *uantidades 6M7) multiplicada pelo preço de vendas" ,5pressando algebricamente: ,ar#em de Se#uran!a em *,S
+
=
,S
×
O
%re!o de Venda
A margem de segurança percentual 6M?7 $ igual 3 margem de segurança em *uantidade 6M7) dividida pela *uantidade de vendas: ,ar#em de Se#uran!a %ercentual *,SM +
=
,S O Vendas Atuais
=
%EC
=
Gastos 9i5os Preços Gastos Hari%veis
D"000 K)0 D)0
= 48"000 unidades
Como a empresa possui vendas iguais a 2"000 unidades) as margens de segurança em *uantidade) unidades monet%rias e percentual seriam respectivamente iguais a: ,ar#em de Se#uran!a *,S 7
= Vendas Atuais ; %onto
de EIuilí5rio em uantidade
,S 2"000 48"000 K"000 unidades ,ar#em de Se#uran!a em *,S +
=
,S O
×
%re!o de Venda
,S K"000 5 ] K)0 ] 2"00)00
,ar#em de Se#uran!a %ercentual *,SM + =
,SO Vendas Atuais
,SM K"000U2"000 28?
>8
As margens obtidas indicam *ue para a empresa entrar na região de preZu.zo) e5ibida no gr%#ico de ponto de e*uil.brio) precisaria perder vendas no valor de K"000 unidades) *ue representam ] 2"00)00 ou apro5imadamente 28? das vendas atuais" HeZa a 9igura ">"
?i#ura >9@ ,ar#ens de se#uran!a e pontos de euilí5rio9 Con#orme apresentado na 9igura ">) a margem de segurança 6M) M]7) indica a distncia #.sica em *ue a empresa est% trabal;ando em relação a seu ponto de euilí5rio cont5il 6P,C) P,C]7"
>9@ %onto de Euilí5rio e a Lei dos Rendimentos Decrescentes A lei dos rendimentos decrescentes ou lei das proporç!es vari%veis ou lei da produtividade marginal decrescente $ representada pelo seguinte e5emplo: aumentandose a *uantidade de um #ator vari%vel) permanecendose #i5a a *uantidade dos demais #atores) a produção de in.cio crescer% a ta5as crescentes' a seguir) apQs certa *uantidade utilizada do #ator vari%vel) passar% a crescer a ta5as decrescentes' continuando o aumento da utilização do #ator vari%vel) a produção decrescer%" A 9igura "K ilustra a lei dos rendimentos decrescentes" (s custos totais aumentam Zuntamente com a elevação das *uantidades produzidas e vendidas" (s custos crescem mais depressa *uando a quantidade + pequena) em #unção dos altos custos iniciais e do treinamento) ou a quantidade + muito grande) em #unção do uso pela organização de recursos mais caros) como ;oras e5tras dos #uncion%rios" a mesma #igura) notase *ue a receita total aumenta at$ um valor limite) passando a crescer a ta5as decrescentes) e depois cai" A *ueda da receita total d%se em razão do #ato de *ue) para vender maiores *uantidades) a organização teria *ue cobrar preços proporcionalmente mais bai5os do *ue os aumentos percentuais de vendas registrados"
?i#ura >9 %onto de euilí5rio e lei dos rendimentos decrescentes9 A 9igura "K tamb$m permite veri#icar o ponto de lucro m%5imo: onde e5iste maior distncia entre a curva da receita total e dos custos totais" ,conomicamente) e5pressa a *uantidade produzida e comercializada) *ue iguala custos e receitas marginais" Algebricamente) custos e receitas marginais podem ser de#inidos pelas #unç!es derivadas dos custos e das receitas totais em relação 3s *uantidades produzidas e comercializadas" otase) na 9igura "K) a e5ist=ncia de dois pontos de e*uil.brio cont%beis) denominados de P,C4 e P,C2" ( segundo ponto P,C2 representa a produção na capacidade m%5ima da empresa) >J
*ue $ deseZ%vel sob o ponto de vista mercadolQgico) por$m inconveniente sob o ponto de vista meramente #inanceiro) Z% *ue não atende aos obZetivos de ma5imização dos lucros" a #igura) as *uantidades do P,C2 são superiores 3s do ponto de lucro m%5imo" essas situaç!es) persistindo a e5ist=ncia de mercados não atendidos em relação ao ponto de lucro m%5imo) deseZado pela %rea #inanceira) devese optar pela realização de novos investimentos) alterando a estrutura de custos) e5ibida na 9igura "8) e possibilitando o deslocamento de P,C2 para P,C2k"
?i#ura >9 Altera!es dese67eis nas cur7as de custos9 ,m decorr=ncia dos novos investimentos e da alteração na curva de custos totais) vendas maiores deseZadas pelos departamentos de marNeting podem ser obtidas e o lucro m%5imo) agora representado por < e deseZado pela %rea #inanceira) pode ser alcançado" (s obZetivos) a princ.pio con#litantes) das duas di#erentes %reas são alcançados"
>9 Decises So5re Custos e a Teoria das Restri!es A 1eoria das estriç!es 6do ingl=s 1&eor6 of 7onstraints7 consiste em uma metodologia de an%lise desenvolvida pelo #.sico israelense ,lia;u Goldratt" ,nvolvido com problemas de log.stica de produção) Goldratt elaborou um m$todo de administração da produção totalmente novo) e #icou intrigado com o #ato de alguns m$todos da administração da produção tradicionais e da contabilidade de custos não #azerem muito sentido lQgico" Para ilustrar as ine#ici=ncias desses m$todos) veZa o e5emplo da #%brica de instrumentos musicais 1ind& /el= /tda" A empresa produz e comercializa dois produtos: os trompetes 1ind& e os trombones /el=" A %rea industrial da empresa possui dois departamentos distintos: a metalurgia e o acabamento" As caracter.sticas principais dos produtos 1ind& e /el= podem ser vistas a seguir: Característica +emanda mensal Preço de venda Custos com materiais diretos Margem de contribuição 1empo de metalurgia 6em min"7 1empo de acabamento 6em min"7 Tempo total de 4a5rica!"o *em min9+
TindW 200 ]>40)00 ]D80)00 ]4@0)00 40 D >>
Lelê 200 ]>00)00 ]00)00 ]400)00 @0 @0 @
,m relação aos dados apresentados na tabela anterior) notase) aparentemente) relativa vantagem do produto 1ind&: apresenta margem de contribuição maior ] 4@0)00 contra ] 400)00 do produto /el=) e possui um tempo menor de #abricação) minutos contra os >0 minutos do outro produto" ,ssa corresponde 3 visão tradicional e agregada da contabilidade de custos e da administração da produção" Cada centro produtivo trabal;a) em m$dia) 22 dias por m=s) 8 ;oras por dia) o *ue resulta em um tempo dispon.vel total igual a 40">0 minutos por m=s" Assim) notase a impossibilidade de atender a toda demanda dos dois produtos"
K0
Con#orme ilustrado na tabela a seguir) para produzir 200 unidades do produto 1ind& e 200 unidades do produto /el= seriam necess%rios 4"000 minutos de utilização do setor de acabamento) o *ue corresponde a cerca de 4D2? de sua capacidade produtiva igual a 40">0 minutos" Descri!"o +emanda 1empo de metalurgia unit%rio 1empo de metalurgia total 1empo de metalurgia dispon.vel 1empo metalurgia 6totalldisp"7 1empo de acabamento unit%rio 1empo de acabamento total 1empo de acabamento dispon.vel 1empo acabamento 6totalldisp"7
TindW
Lelê 200 40 2"000 40">0 4J? D J"000 40">0 8?
Soma 200 @0 >"000 40">0 K? @0 >"000 40">0 K?
8"000 40">0 K>? 4"000 40">0 4D2?
/ogo) $ preciso encontrar um ponto de otimização da produção" -aseandose na suposição de *ue o produto 1ind& apresenta mel;or rentabilidade sob o ponto de vista #inanceiro da contabilidade de custos tradicional e um processo produtivo mais %gil) sua produção seria priorizada" Como e5istem 40">0 minutos produtivos em cada setor industrial e os produtos 1ind& e /el= consomem) respectivamente) D e @0 minutos do setor de acabamento) a empresa teria condiç!es de elaborar 200 unidades do produto 1ind& e) com a #olga produtiva remanescente) mais 2 unidades do produto /el=" A +, dessa programação de produção est% apresentada a seguir" TindW : unidades eceitas 67 Custos com materiais diretos Margem de contribuição 67 Custos indiretos
Unitria >40)00 6D80)007 4@0)00
Su5total 422"000)00 6J>"000)007 2>"000)00
Lelê >: unidades Unitria >00)00 600)007 400)00
Su5total Soma @4"200)00 4@"200)00 62>"000)007 6422"000)007 "200)00 @4"200)00 6@2"000)007
Lucro
*+
Com base nos nSmeros anteriores) $ poss.vel observar *ue) otimizando a produção e vendas do produto 1ind& *ue) aparentemente) sob o ponto de vista #inanceiro e da gestão da produção seria o mel;or) a empresa incorreria em um preZu.zo mensal na ordem de ] 800)00" Caso a ger=ncia de marNeting) de posse desses dados e em tentativa de mel;orar os resultados) optasse por incentivar as vendas do produto 1ind&) elevando) de #orma e5traordin%ria) sua demanda para a capacidade m%5ima produtiva da empresa igual a 2@ unidades) os resultados agravariamse"
eceitas 67 Custos com materiais diretos Margem de contribuição 67 Custos indiretos
Lucro
TindW :<> unidades 40)00 4D@"@0)00 6D80)007 6442"800)007 4@0)00 @0"0)00
Lelê unidade 00)00 600)007 400)00
Soma 4D@"@0)00 6442"800)007 @0"0)00 6@2"000)007
*89=>+
Con#orme e5ibido na tabela anterior) o preZu.zo aumentaria de ] 800)00 por m=s para cerca de ] 4"D0)00 por m=s" (u seZa) in#ormaç!es #al;as e5tra.das dos relatQrios cont%beis tradicionais conduziriam a um processo de tomada de decis!es e*uivocado" A razão consiste na e5ist=ncia de um dese*uil.brio no uso dos setores #abris da empresa" ( produto 1ind& consome os recursos relativos aos tempos de processo dos di#erentes setores de #orma dese*uilibrada D minutos de acabamento contra apenas 40 de metalurgia" K4
+essa #orma) o setor de acabamento *ue recebe maior demanda produtiva acaba #uncionando como um gargalo produtivo e #inanceiro" _ restrição *ue precisa ser analisada com bastante cuidado: a teoria das restriç!es de Goldratt preocupase com essa an%lise" Continuando com o e5emplo) imaginase *ue a direção da empresa) sabendo da e5ist=ncia do gargalo e na busca de uma otimização de seu uso) priorizasse o produto /el=" Com base na capacidade produtiva m%5ima de 40">0 minutos dos setores industriais) $ poss.vel #abricar 200 unidades do produto /el= e 404 unidades do produto 1ind&) apro5imadamente" A demonstração do resultado est% apresentada a seguir "
eceitas 67 Custos com materiais diretos Margem de contribuição 67 Custos indiretos
TindW 88 unidades Unitria Su5total >40)00 >4">40)00 6D80)007 6D8"D80)007 4@0)00 4@"4@0)00
Lelê : unidades Unitria Su5total Soma >00)00 420"000)00 484">40)00 600)007 6400"000)007 64D8"D80)007 400)00 20"000)00 @@"4@0)00 6@2"000)007
Lucro
898<
essa situação) a empresa consegue reverter o preZu.zo" Com a produção de 200 unidades de /el= e 404 unidades de 1ind&) a empresa consegue obter uro lucro igual a ] 4"4@0)00" Continuando com a an%lise) caso a ger=ncia de marNeting opte por concentrar es#orços no produto /el=) elevando sua demanda para @2 unidades capacidade produtiva m%5ima o lucro elevase para ] @"200)00" TindW unidade eceitas 67 Custos com materiais diretos Margem de contribuição 67 Custos indiretos
Lucro
Unitria >40)00 6D80)007 4@0)00
Su5total
Lelê <>: unidades Unitria >00)00 600)007 400)00
Su5total 244"200)00 64K>"000)007 @"200)00
Soma 244"200)00 64K>"000)007 @"200)00 6@2"000)007 <9:
(u seZa) con#orme o e5emplo #ict.cio da indSstria de instrumentos musicais) alguns procedimentos da contabilidade de custos podem conduzir a algumas conclus!es e*uivocadas" em sempre os relatQrios permitem identi#icar corretamente o produto *ue mel;or contribui para a situação #inanceira da empresa"
>998 %ropostas de Goldratt A teoria das restriç!es) elaborada com base nas id$ias de Goldratt) prop!e na gestão de operaç!es produtivas a substituição das medidas #.sicas por uma avaliação de desempen;o) caracterizada pelo uso de medidas #inanceiras" ( obZetivo principal) ou meta) das empresas) segundo a teoria das restriç!es) seria gan;ar din;eiro" Para gan;ar din;eiro) a teoria estabelece dois medidores propriamente ditos e uma situação necess%ria: •
•
•
lucro líuido& consiste em um medidor absoluto) *ue mede a *uantidade de recursos monet%rios *ue a empresa est% gerando" esulta da di#erença entre Gan;o e +espesa (peracional nomenclaturas empregadas na teoria das restriç!es *ue divergem) em parte) dos termos empregados na contabilidade tradicional' retorno so5re o in7estimento& consiste em um medidor relativo) *ue dimensiona o es#orço necess%rio para o alcance de determinado n.vel de lucro" Corresponde ao lucro l.*uido dividido pelo Invent%rio' 4luxo de caixa& corresponde 3 movimentação de recursos #inanceiros" _ considerado muito mais uma situação necess%ria para a sobreviv=ncia da empresa do *ue medidor propriamente dito" K2
(s medidores e a situação necess%ria preocupamse com a medição do desempen;o global da empresa" Para orientar as decis!es tomadas e guiar o cumprimento da meta) tornase necess%rio preocuparse com os seguintes parmetros operacionais: •
•
•
#an$o ou tHrou"Hput & corresponde 3 geração de recursos monet%rios por meio das vendas" _ igual ao preço de venda menos o montante de valores pagos a #ornecedores pelos itens relacionados com os produtos vendidos) e não importa *uando #oram comprados' in7entrio& corresponde aos recursos investidos pelo sistema na a*uisição de coisas *ue intenciona vender de#inição *ue abrange o conceito cl%ssico de invent%rio 6esto*ue de mat$riasprimas) produtos em processo) produtos elaborados7 e demais ativos permanentes) como m%*uinas) e*uipamentos e construç!es" _ importante destacar *ue nen;um valor agregado $ atribu.do ao invent%rio" 1odos os gastos e5istentes no processo de trans#ormação) como mãodeobra) energia el$trica e outros recursos não são incorporados aos valores dos invent%rios) e são lançados como despesas operacionais" o modelo proposto pela teoria das restriç!es) o invent%rio de produtos acabados $ valorado pelo custo dos materiais diretos nele contidos e pagos aos #ornecedores' despesa operacional& corresponde ao din;eiro *ue o sistema gasta para trans#ormar o invent%rio em gan;o" egundo a teoria das restriç!es) de #orma pr%tica) todos os recursos gastos *ue não possam ser guardados para uso #uturo devem ser registrados como despesa operacional" +epreciação de m%*uinas) e*uipamentos e construç!es são classi#icados como despesas operacionais"
( processo decisQrio) segundo a teoria das restriç!es) pode ser apresentado em cinco etapas:
a+ identi#icar as restriç!es do sistema: todo sistema sempre tem pelo menos uma restrição" ,m um primeiro momento) todas as restriç!es do sistema *ue) geralmente) não são muito numerosas devem ser identi#icadas" Por e5emplo) em relação ao caso da 1ind& /el=) a restrição $ representada pela capacidade produtiva do setor de acabamento' 5+ decidir como e5plorar as restriç!es do sistema: o *ue implica aproveitar ao m%5imo as restriç!es encontradas" ,m relação ao e5emplo) a mel;or solução para a empresa seria otimizar o uso do produto /el=) em #unção de utilizar menos o setor de acabamento do *ue o produto 1ind&' c+ subordinar *ual*uer outra coisa 3 decisão anterior: signi#ica *ue todos os demais recursos não restritivos devem ser utilizados na medida e5ata demandada pela #orma empregada de e5ploração das restriç!es' d+ elevar as restriç!es do sistema: devese procurar acrescentar maior *uantidade do recurso no sistema) *uebrando as restriç!es anteriores e elevando o desempen;o da empresa at$ determinado limite" esse caso) novas restriç!es podem aparecer' e+ se) nas etapas anteriores) uma restrição #or *uebrada) devese voltar ao primeiro passo) sem dei5ar *ue a in$rcia tornese restrição do sistema: supondo *ue sempre surgir% uma nova restrição apQs o *uarto passo) o ciclo dever% ser reiniciado a partir da primeira etapa" +evese tomar cuidado para evitar *ue a in$rcia tornese restrição do sistema" +e acordo com a teoria das restriç!es) a soma dos Qtimos locais não corresponde ao Qtimo total" a busca pela otimização do sistema) nove princ.pios b%sicos devem ser seguidos:
89
de7e;se 5alancear o 4luxo e n"o a capacidade& a teoria das restriç!es en#atiza o balanceamento do #lu5o de produção na #%brica) em vez do balanceamento da capacidade" ( #lu5o dos materiais $ o *ue interessa) e não a capacidade instalada dos recursos" Para isso) $ necess%rio identi#icar no sistema seus gargalos: os recursos *ue limitam todo o #lu5o'
:9
o ní7el de utilia!"o de um recurso n"o #ar#alo n"o determinado por seu pr2prio potencial e sim por outra restri!"o do sistema& os recursos com capacidade limitada ou a demanda do mercado são os respons%veis pela utilização dos recursos não gargalos'
K@
<9
a utilia!"o e a ati7a!"o de um recurso n"o s"o sinWnimos& utilização corresponde ao uso de um recurso não gargalo) de acordo com a capacidade do recurso gargalo" Por sua vez) ativação corresponde ao uso de um recurso não gargalo em volume superior ao re*uerido pelo recurso gargalo" A ativação de um recurso em volume superior 3 capacidade de processamento do recurso gargalo não contribui com os obZetivos de otimização da produção" Pelo contr%rio) o #lu5o mant$mse constante) em #unção do gargalo) por$m as despesas operacionais e os esto*ues elevamse'
=9
uma $ora perdida no #ar#alo uma $ora perdida no sistema inteiro& ;oras de produção desperdiçadas no gargalo) seZa em decorr=ncia da preparação e aZustes de e*uipamentos) seZa em #unção da #abricação de produtos não demandados pelo mercado) diminui o tempo total dispon.vel para o gan;o" A administração da produção tradicional estabelece a e5ist=ncia de bene#.cios decorrentes da redução dos tempos de set-up" A teoria das restriç!es en#atiza *ue os bene#.cios decorrentes da redução de tempos de setup somente e5istem no caso de recursos gargalos" edução de tempos de set-up de recursos não gargalos ocasionam poucos ou nen;um bene#.cio" /ogo) a teoria das restriç!es estabelece a manutenção dos maiores lotes poss.veis nos recursos gargalos) minimizando o tempo gasto com a preparação desses recursos e aumentando a capacidade do #lu5o'
>9
uma $ora economiada onde n"o #ar#alo apenas uma ilus"o: recursos não gargalo deverão trabal;ar de acordo com as restriç!es do gargalo" Con#orme Z% estabelecido anteriormente) não e5istem bene#.cios de economia de tempo de preparação de recursos não gargalos" A economia de tempo nos recursos não gargalos apenas elevaria o montante de tempo ocioso Z% e5istente" Por outro lado) o racioc.nio inverso $ v%lido" % *ue não e5istem bene#.cios das reduç!es de tempo de preparação) lotes menores poderiam ser preparados diminuindo esto*ues e despesas operacionais) aumentando a #luidez da produção e o #lu5o'
@9
os #ar#alos #o7ernam o #an$o e o in7entrio& os gargalos determinam o #lu5o e os gan;os do sistema) al$m dos n.veis dos esto*ues Z% *ue estes são dimensionados e localizados em pontos espec.#icos) de #orma *ue seZa poss.vel isolar os gargalos de #lutuaç!es estat.sticas provocadas pelos recursos não gargalos *ue os abastecem" Para evitar paradas do gargalo) costumase estabelecer um esto*ue pulmão ou de segurança 6time "uffer 7 antes do recurso gargalo'
9
o lote de trans4erência n"o pode e muitas 7ees n"o de7e ser i#ual ao lote de processamento& por lote de processamento entendese a *uantidade de produtos processados completamente em determinado recurso antes de sua repreparação para o processamento de outro item" Por lote de trans#er=ncia entendese a *uantidade de produtos trans#eridos para uma prQ5ima operação" egundo a teoria das restriç!es) lotes de trans#er=ncia e processamento não precisam ser iguais) o *ue possibilita a divisão dos lotes e a redução do tempo de passagem dos produtos pela #%brica'
9
o lote de processo de7e ser 7ari7el e n"o 4ixo& segundo a teoria das restriç!es) os lotes de processamento podem variar a cada utilização de recurso produtivo o *ue contraria a maioria dos sistemas tradicionais) *ue costumam estabelecer um mesmo taman;o de lote para todas as operaç!es de #abricação do produto'
Q9
os pro#ramas de7em ser esta5elecidos considerando todas as restri!es simultaneamente& a programação da produção do *ue) *uanto e *uando produzir deve ser #eita considerando todas as restriç!es e5istentes" (s tempos de ressuprimento 6lead times7 somente devem ser estabelecidos em #unção da programação da produção"
>99: Críticas da Teoria das Restri!es F Conta5ilidade de Custos Alguns dos argumentos b%sicos da 1eoria das estriç!es apresentam cr.ticas severas 3 Contabilidade de Custos" Algumas das principais cr.ticas podem ser apresentadas) como:
KD
•
•
•
•
•
•
•
•
•
a conta5ilidade de custos est o5soleta& segundo a 1eoria das estriç!es) medidas operacionais globais #undamentam o processo decisQrio" Assim) o conceito de custo do produto e a prQpria Contabilidade de Custos perdem o sentido' existe um no7o am5iente de produ!"o& os autores da 1eoria das estriç!es apresentam *ue) *uando a Contabilidade de Custos #oi desenvolvida) as in#ormaç!es geradas por esta poderiam ser consideradas corretas e e#icazes) Z% *ue o custo de mãodeobra podia ser identi#icado com o produto 6no começo do s$culo) a remuneração da mãodeobra baseavase no nSmero de peças produzidas7) e todos os demais gastos indiretos podiam ser rateados aos produtos) sem provocar grandes restriç!es dada sua bai5a magnitude) *uando comparada com os gastos com materiais diretos e mãodeobra direta" ( avanço tecnolQgico) por$m) mudou as indSstrias) comprometendo ambas as premissas" esse novo ambiente de produção) os conceitos b%sicos da Contabilidade e da Contabilidade de Custos precisam ser revistos' a despesa operacional n"o pode ser rateada ao produto& segundo a 1eoria das estriç!es) o gan;o $ e#etivamente do produto) não da despesa operacional" (s processos de identi#icação da despesa operacional com as unidades individuais de produtos não #ariam sentido" eriam ilQgicos e subZetivos) podendo at$ conduzir a um processo de tomada de decisão totalmente inade*uado" Para Goldratt a despesa operacional e o lucro l.*uido de um produto decorrentes do processo de rateio dos gastos #i5os 3s unidades individuais correspondem a um #antasma matem%tico" ( lucro l.*uido e5iste apenas para a empresa e não para o produto' existe uma crítica ao conceito de or!amento& Z% *ue) geralmente) o orçamento decorre da aplicação da #Qrmula original de lucros e perdas por meio dos produtos individuais) este poderia ser igualmente criticado' o conceito de custo do produto de7e ser a5andonado& a 1eoria das estriç!es estabelece o conceito de gan;o como o resultado do valor de venda subtra.do do valor da mat$riaprima" A despesa operacional não $ identi#icada ao produto desaparecendo o conceito de custo do produto e as raz!es de e5ist=ncia da prQpria contabilidade de custos tradicional' o custeio do estoue n"o tem sentido l2#ico& Z% *ue a despesa operacional não pode ser alocada ao produto) o custeio dos esto*ues perde o sentido" ( processo de valoração dos esto*ues por meio da alocação de despesas aos invent%rios consistiria) segundo a 1eoria das estriç!es) em um Zogo arti#icial e sem sentido de nSmeros *ue conduz a noç!es erradas de lucros e perdas #ict.cios de invent%rios e pode #orçar decis!es e*uivocadas) como as *ue diminuem os es#orços para a redução dos invent%rios' o custeio 5aseado em ati7idades um es4or!o intil& os modernos sistemas de custeio pleno ou integral 6 full cost ou plain cost 7) como o custeio baseado em atividades) correspondem a es#orços inSteis Z% *ue alocam de #orma completa todos os gastos e despesas operacionais aos produtos procedimento condenado pela 1eoria das estriç!es' al#uns aspectos 4inanceiros est"o no camin$o errado& a busca de soluç!es para problemas #inanceiros mediante o emprego de in#ormaç!es originadas da contabilidade de custos tradicional $ conden%vel" ovas soluç!es) como o custeio A-C) apenas contribuem para o agravamento dos problemas' apesar de tudo a Conta5ilidade continua sendo necessria& embora diversas cr.ticas possam ser #eitas 3 Contabilidade de Custos) Goldratt ressaltou *ue as medidas #inanceiras são essenciais" ,mpresas devem sempre empreg%las) en*uanto os obZetivos consistirem em gan;ar mais din;eiro agora e no #uturo" A solução ideal seria a ade*uação do uso de procedimentos da Contabilidade apenas os considerados coerentes pela 1eoria das estriç!es deveriam ser empregados"
>99< Contri5ui!es da Teoria das Restri!es F #est"o empresarial o mbito da 1eoria das estriç!es) algumas sugest!es podem ser mencionadas em relação aos processos de gestão empresarial:
K
as restri!es 4or!am a empresa a operar de 4orma limitada& o #uncionamento de uma entidade sempre estar% limitado em decorr=ncia de restriç!es internas ou e5ternas" Y medida *ue uma restrição $ superada) nova restrição automaticamente passa a limitar o desempen;o da entidade'
•
o desempen$o mximo das partes n"o condu necessariamente ao resultado mximo do todo& Z% *ue as restriç!es limitam o desempen;o da empresa) não se deve buscar uma otimização isolada das partes" +evese trabal;ar de #orma balanceada) com as restriç!es e5istentes) para *ue o sistema seZa otimizado em sua totalidade'
•
o plane6amento operacional de7e existir sempre& um processo global de planeZamento operacional deve estar sempre presente) com o obZetivo de atenuar os e#eitos das restriç!es" A produção não pode ser planeZada de #orma isolada'
•
os planos de7em ser esta5elecidos de acordo com uma sele!"o de alternati7as operacionais& a identi#icação e a escol;a das mel;ores alternativas operacionais dispon.veis conduzem ao estabelecimento dos planos" A construção do mel;or roteiro envolve a determinação do mi( Qtimo de produção e venda) a estimativa dos volumes de atividades de setores não gargalos at$ a de#inição de alternati7as de taman$os de lotes de processamento e trans4erência\
•
•
as ati7idades de7er"o ser controladas& o [não #azer o *ue $ necess%rio[ causa perda de #lu5o de processo e consiste em uma grande preocupação en#atizada pela 1eoria das estriç!es" A visão tradicional do #azer o *ue não $ necess%rio[ como #orma de reduzir pseudoociosidades gera apenas a ativação do recurso e não sua utilização contribuindo para a elevação dos n.veis dos invent%rios" As atividades devem ser controladas com base nas premissas assumidas pela 1eoria das estriç!es' o controle de7e existir em todas as reas or#aniacionais e da empresa& os setores devem desempen;ar suas atividades de #orma aZustada com os obZetivos globais da empresa'
•
•
os desempen$os de7em o56eti7ar a e4iccia e a e4iciência& o conceito cl%ssico de e#ici=ncia) apresentado pela Contabilidade de Custos) revela a utilização de #orma ade*uada das *uantidades de recursos necess%rias 3 geração de determinado volume de produção" a 1eoria das estriç!es) a preocupação com recursos não gargalos não $ relevante" A preocupação com o uso e#iciente dos recursos materiais e5iste e deve ser administrada via modelos e princ.pios de *ust in time e gestão total da *ualidade" A maior =n#ase consiste no uso e#iciente do recurso tempo nos gargalos sua utilização deve ser rigorosamente controlada" ( obZetivo maior $ a busca da e#ic%cia seZa no *uestionamento do *ue est% sendo #eito com o uso do recurso tempo de um gargalo) seZa na preocupação com o atendimento dos volumes de #lu5os de produção nos prazos de#inidos'
•
•
•
o o56eti7o da #est"o de7e ser a renta5ilidade& para a 1eoria das estriç!es) a meta #undamental da empresa $ gan;ar din;eiro) o *ue para a Contabilidade representa obter resultado econ&mico positivo) ou seZa) lucro' as contri5ui!es dos produtos de7em ser en4atiadas& para a 1eoria das estriç!es) o [mundo dos gan;os[ deve substituir o [mundo dos custos[" (s produtos devem ser vistos como contribuidores de resultados econ&micos para o alcance da meta da empresa' os parPmetros econWmicos de7er"o ser prioritariamente empre#ados na a7alia!"o das reas or#aniacionais& Z% *ue a meta da empresa $ gan;ar din;eiro) as unidades da organização devem ser avaliadas por conceitos an%logos) mediante medidas #inanceiras e não por meio de medidas #.sicas"
Exercícios %ropostos Exercício @ K>
A empresa ;azam /tda" #abrica e vende mensalmente @00 unidades de um Snico produto" ( preço unit%rio de venda $ igual a ] D0)00" abese *ue os custos #i5os mensais da empresa são iguais a ] 2"@00)00 e os custos vari%veis unit%rios) iguais a ] 4J)00" A empresa possui d.vidas no montante de ] 40"000)00) sobre as *uais incide uma ta5a de Zuros mensal igual a >?" Calcule os graus de alavancagem da empresa) supondo variaç!es positivas e negativas das vendas iguais a 20?" DRE S1A.AN
;:M
Situa!"o Base
:M
eceitas 67 Custos 9i5os 67 Custos Hari%veis /ucro (peracional 67 uros /ucro
Varia!"o 'rau de Ala7anca#em
Empresa S$aam Ltda9
(peracional *'AO+ 9inanceira *'A?+ Combinada *'AC+
Exercício @Q +os demonstrativos cont%beis e #inanceiros da -om de -re*ue #oram e5tra.das as seguintes in#ormaç!es: custos #i5os anuais iguais a ] 2"000)00 e custo vari%vel unit%rio igual a ] @2)00" e o preço de venda da empresa $ igual a ] K)00) *ual a *uantidade do ponto de euilí5rio cont5il da empresa\
Exercício (s custos #i5os mensais da Good ualit são estimados em ] >00)00 por m=s" abese *ue a margem de contribuição da empresa $ apro5imadamente igual a D8? do preço de venda" ual o valor das vendas no ponto de euilí5rio cont5il\
Exercício 8 Alguns gastos anuais da 9%brica de elQgios Cuco estão apresentados na tabela seguinte" abese *ue no ano analisado as vendas da empresa #oram iguais a D0"000 unidades) comercializadas unitariamente por ] 220)00" Para poder criar e manter a empresa) os sQcios investiram cerca de ] D"000"000)00) pois deseZam remuneração anual prQ5ima a 28?" Com base nos nSmeros #ornecidos) pedese para estimar) em *uantidades) o ponto de e*uil.brio:
*a+ cont%bil' *5+ #inanceiro' *c+ econ&mico" 'astos
Valor
Aluguel industrial
D80"000)00
+epreciação #abril
>0"000)00
Materiais dire tos
al%rio de supervisores 6#i5os7 M#o3de 3o$ra direta
1.2.,
420"000)00 1.C4.,
KK
(utros custos indiretos #i5os
D80"000)00
Exercício :
Exercício <
*a+ estime o ponto de e*uil.brio cont%bil da empresa' *5+ nesse caso) para ter lucro) as vendas da empresa devem ser superiores ou in#eriores ao ponto de e*uil.brio cont%bil\ Exercício = (s custos #i5os totais da 9%brica de ,mbalagens acolndia "A" são estimados em ] D0"000)00) e os vari%veis) em ] >)00" eus produtos são comercializados a ] 4>)00 por unidade e e5iste previsão para vendas entre 8"000 e 42"000 unidades" Com base nos dados #ornecidos) pedese para:
*a+ calcular o ponto de e*uil.brio cont%bil' *5+ calcular o lucro a 8"000 unidades de vendas' *c+ calcular o lucro a 42"000 unidades de vendas' *d+ o *ue acontece com o P,C cont%bil) se o custo #i5o aumentar em 4?' *e+ se o custo unit%rio aumentar em 4?' *4+ se o preço de venda unit%rio aumentar em 4?' *#+ e se as unidades vendidas de 8"000 aumentarem em 40?" Exercício > A seguir) estão apresentados alguns dados da empresa Maravil;a /tda") *ue no per.odo analisado vendeu 4"000 unidades" Pedese:
*a+ calcular o ponto de e*uil.brio cont%bil' *5+ calcular o P, cont%bil) supondo *ue os custos #i5os elevemse em 20?' *c+ calcular o P, cont%bil) supondo *ue somente os custos vari%veis seZam aumentados em 20?' *d+ calcular o P, cont%bil) supondo *ue os preços de vendas seZam elevados em 20?' *e+ calcular o P, cont%bil supondo *ue o volume de vendas aumente em 20?" Vendas Custos: 9i5os Hari%veis Lucro Líuido
<9 8"@00)00 48"J00)00 :9
Exercício @ As empresas Con#iança /tda" e Atiçada "A" são concorrentes no mercado) e o preço de seus produtos $ igual a ] 20)00 por unidade" A Con#iança /tda" tem custos #i5os anuais de ] 2JD"000)00) contra ] 20"000)00 da Atiçada "A" ,sta Sltima) em compensação) tem custos e despesas operacionais vari%veis de ] 40)00 por unidade) contra K8
] 4@)00 da concorrente" As vendas da Con#iança são iguais a 0"000 unidades por ano) en*uanto as vendas da concorrente alcançam K">00 unidades anuais" ,5iste perspectiva de aumento ou redução das vendas de ambas as empresas em 40?" Analise comparativamente as duas empresas em termos de ponto de e*uil.brio cont%bil) grau de alavancagem e potencial de risco e retorno" Analisando a situação individual da Con#iança /tda" para as tr=s situaç!es propostas 6base) aumento de 40? nas *uantidades vendidas e redução de 40? das *uantidades vendidas7) os +,s da empresa poderiam ser vistos nas tabelas a seguir: DRE Simpli4icado Empresa& Con4ian!a
Total uantidade
Unitrio >9
Total uantidade
Unitrio >>9
Total uantidade
Unitrio =>9
eceita 67 Gastos totais 67 Gastos #i5os 67 Gastos vari%veis 67 /ucro operacional 6sU +esp" 9in"7 67 +espesas #inanceiras
*J+ Lucro líuido DRE Simpli4icado Empresa& Ati!ada
Total uantidade
Unitrio >9@
Total uantidade
Unitrio @<9<@
Total Unitrio uantidade >89=
eceita 67 Gastos totais 67 Gastos #i5os 67 Gastos vari%veis 67 /ucro operacional 6sU +esp" #in"7 6 7 +espesas #inanceiras 67 /ucro l.*uido
'rau de ala7anca#em Con4ian!a
Ati!ada
Grau de alavancagem operacional 6GA(7 Grau de alavancagem #inanceira 6GA97
'rau de ala7anca#em com5inada *'AC+ (s e#eitos dos riscos das empresas podem ser vistos pelos graus de alavancagem calculados na tabela anterior ou nos pontos de e*uil.brio e margens de segurança apresentados na tabela a seguir:
Na situa!"o ori#inal
Con4ian!a
Ati!ada
Ponto de e*uil.brio cont%bil 6*7 Ponto de e*uil.brio cont%bil 6]7 Margem segurança 6*7 Margem segurança 6]7 Margem segurança 6?7
Exercício KJ
A empresa Mil e
40 0 200 4D0
As receitas l.*uidas da empresa em 4Jf4 #oram iguais a ] 200 e e5istem 400 aç!es da empresa em poder dos acionistas" A empresa possui custos #i5os iguais a ] @0) custos vari%veis iguais a D0? da eceita /.*uida e al.*uota de I igual a 2?" ( custo #inanceiro estimado das novas d.vidas $ igual a 20?" 0 comportamento previsto para as vendas #uturas $ apresentado na tabela a seguir:
Crescimento das 7endas
%ro5a5ilidade
20? 0?
@0? 20?
@0?
0?
Analise& uais os e#eitos do crescimento das vendas para a empresa) mantido o atual n.vel de endividamento\ Podemse perceber os resultados da alavancagem #inanceira\ uais os e#eitos do crescimento das vendas para a empresa) elevandose o atual n.vel de endividamento\ *espostas/
a situação original) supondo nulo o endividamento da empresa) os +emonstrativos de esultado de ,5erc.cio poderiam ser constru.dos de acordo com os dados seguintes:
DRE eceitas
Base
<M
;:M
oma dos custos 67 C9 67 CH /ucro operacional antes da +espesa #inanceira 67 +esp" #inanceira /ucro l.*uido antes do I 67 I /ucro l.*uido apQs I As variaç!es e os graus de alavancagem da empresa podem ser vistos a seguir" Como ine5iste o pagamento de Zuros) não $ poss.vel perceber o e#eito da alavancagem #inanceira" A variação do lucro operacional 6antes do pagamento dos Zuros7 $ igual 3 variação do lucro l.*uido" ( grau de alavancagem #inanceira $ igual a um"
Varia!es e ala7anca#em
<M
;:M
Hariação ? das eceitas Hariação ? do /ucro operacional 6/(P7 Hariação ? do /ucro l.*uido 6//7 GA( GA9 80
GAC ( novo +, e os c%lculos dos graus de alavancagem da empresa poderiam ser vistos a seguir"
DRE
Base
<M
;:M
eceitas oma dos custos 67 C9 67 CH /ucro operacional antes da +espesa #inanceira 67 +esp" #inanceira /ucro l.*uido antes do I 67 I
Lucro liuido ap2s IR
Varia!es e ala7anca#em
<M
;:M
Hariação ? das eceitas Hariação ? do /(P Hariação ? do // GA( GA9 GAC
Exercício Alguns dados #inanceiros do m=s de novembro de 2000 da 1indolel= IndSstria e Com$rcio /tda" estão apresentados a seguir" Com base nesses nSmeros e sabendo *ue no m=s em *uestão a empresa produziu e vendeu 00 unidades por ] >)00 cada) estime o ponto de e*uil.brio cont%bil em *uantidades e em unidades monet%rias" Mãodeobra direta Aluguel industrial Mat$riaprima +epreciação da #%brica ,mbalagem
20)00 "000)00 @0)00 8"000)00 0)00
eguro das m%*uinas
4"000)00
,nergia el$trica industrial
I 80)00
Respostas& Custos 7ari7eis ,mbalagem ,nergia el$trica industrial Mat$riaprima Mãodeobra direta
Custos 4ixos +epreciação da #%brica Aluguel industrial eguro das m%*uinas Soma dos custos 4ixos
84
omados custos vari%veis
eceita unit%ria 6preço7
Exercício Q Calcule a margem de segurança em termos percentuais) *uantidade e valor da 9%brica de -rin*uedos Algazarra /tda" abese *ue seus custos #i5os são iguais a ] 4"800)00' seus custos vari%veis são iguais a ] 0)>0 e o preço de venda praticado $ igual a ] 4)20" upon;a vendas iguais a D"000 unidades"
Exercício A GranZa anta /uz apresenta custos #i5os mensais iguais a ] 4D"000)00 por m=s" abese *ue a empresa costuma comercializar 420"000 Ng de #rangos por m=s) a um preço de venda igual a ] 4)0 por Ng" (s custos vari%veis da empresa e*uivalem a ] 0)80 por Ng" Pedese:
*a+ ual o ponto de e*uil.brio cont%bil da empresa 6em *uantidade e em unidades monet%rias7\ *5+ uais as margens de segurança da empresa\ *c+ e ;% dois meses o preço de venda do #rango era igual a ] 0)JD) *ual o ponto de e*uil.brio e as margens de segurança da empresa\ Exercício 8 Calcule o GA() GA9 e GAC da empresa 1ripulias /tda" com base nos dados #ornecidos a seguir" abese *ue a empresa possui endividamento de ] 4"800)00) sobre o *ual incide uma ta5a de Zuros de 40? a"m" upon;a variaç!es positivas e negativas de 40? nas vendas e al.*uota nula de Imposto de enda" As vendas mensais da empresa são iguais a 420 unidades a ] 28)00" (s custos #i5os mensais são estimados em ] >0)00 e os custos vari%veis alcançam ] 4@)00 por unidade" *esposta/
+,
-ase
40?
40?
eceitas oma dos custos 67 C9 67 CH /ucro operac" antes da despesa #inanceira 67 +esp" #inanceira /ucro l.*uido antes do I 67 I
Lucro líuido ap2s IR
Varia!es e ala7anca#em
8M
;8M
Hariação ? das eceitas Hariação ? do /(P Hariação ? do // GA( GA9 GAC
82
Exercício : ,m relação ao e5erc.cio anterior) calcule o ponto de e*uil.brio cont%bil e as margens de segurança em *uantidade) em unidades monet%rias e em percentual" Analise a situação #inanceira geral da empresa" Ponto de e*uil.brio 6*7 Ponto de e*uil.brio 6]7 Margem de egurança 6*7 Margem de egurança 6]7 Margem de egurança 6?7
Exercício < ,m relação ao ,5erc.cio K 6A 9%brica de Pãozin;o +el.cia7) de acordo com a situação original) antes da an%lise do contrato com o bu#=) responda &
*a+ ual a margem de contribuição da empresa\ *5+ ual o ponto de e*uil.brio cont%bil da empresa em unidades e em reais\ *c+ ual a margem de segurança 6em percentual sobre as vendas7 da empresa no ano analisado\
8@
CA%-TULO @ ?OR,A/0O DE %RE/OS $' centel&a inspiradora + essencial. em ela as estrat+gias desintegram-se e viram estereótipos. as a transformação da centel&a em estrat+gia "em-sucedida requer m+todo, disciplina mental e tra"al&o duro.$ enicHi Hmae
@98 O56eti7os do Capítulo
•
•
•
proporcionar a lon#o prao o maior lucro possí7el& a empresa consistiria em uma entidade *ue deveria buscar sua perpetuidade" Pol.ticas de preços de curto prazo) voltadas para a ma5imização dos lucros) devem ser utilizadas somente em condiç!es especiais' permitir a maximia!"o lucrati7a da participa!"o de mercado: não apenas o #aturamento deveria ser aumentado) mas tamb$m os lucros das vendas" Algumas raz!es contribuem com e#eitos negativos sobre os lucros: e5cesso de esto*ues) #lu5o de cai5a negativo) concorr=ncia agressiva) sazonalidade) etc"' maximiar a capacidade produti7a e7itando ociosidade e desperdícios operacionais& os preços devem considerar a capacidade de atendimento aos clientes preços bai5os podem ocasionar elevação de vendas e a nãocapacidade da manutenção de *ualidade do atendimento ou dos prazos de entrega" Por outro lado) preços elevados reduzem vendas) podendo ocasionar ociosidade da estrutura de produção e de pessoal' maximiar o capital empre#ado para perpetuar os ne#2cios de modo auto; sustentado& o retorno do capital d%se por meio de lucros au#eridos ao longo do tempo" Assim) somente por meio da correta #i5ação e mensuração dos preços de venda $ poss.vel assegurar o correto retorno do investimento e#etuado"
(s principais obZetivos deste cap.tulo são apresentar o processo de #ormação preços) sob a Qptica baseada nos custos incorridos" +i#erentes metodologias são apresentadas) como o m$todo de #ormação de preços com base nos custos plenos) nos custos de trans4orma!"o e no custo 7ari7el" ão abordados) tamb$m) tQpicos relacionados 3 construção e aplicação de mark-ups na #ormação dos preços"
@9: ,todos 'enricos de ?orma!"o de %re!os 1r=s processos distintos podem ser empregados na de#inição de preços e costumam basearse nos custos) no consumidor ou na concorr=ncia" (s processos de de#inição de preços baseados nos custos buscam) de algu ma #orma) adicionar algum valor aos custos" Por e5emplo) empresas construtoras apresentam propostas de serviços) estimando o custo total do proZeto e adicionando uma margem padrão de lucro" +iversas raz!es poderiam ser apresentadas como Zusti#icativas ao emprego do mtodo de de4ini!"o de pre!os com 5ase nos custos : simplicidade - aZustando preços a custos) não $ necess%rio preocuparse com aZustes em #unção da demanda) se"urança vendedores são mais seguros *uanto a custos incorridos do *ue a aspectos relativos 3 demanda e a mercado consumidor' %ustiça muitos acreditam *ue o preço acima dos custos $ mais Zusto tanto para consumidores) *uanto para vendedores) 8D
*ue obt=m um retorno Zusto por seus investimentos) sem tirar vantagens do mercado *uando ocorrem elevaç!es da demanda" (s maiores con#litos decorrentes da aplicação de preços baseados e5clusivamente nos preços residem na nãoconsideração da demanda e dos n.veis de concorr=ncia" e) por e5emplo) um #abricante de eletrodom$sticos planeZar produzir 20"000 li*uidi#icadores por m=s com custos #i5os mensais iguais a ] 400"000)00 e vari%veis iguais a ] 4)00) seria poss.vel obter um preço de venda igual a ] @0)00 mediante a aplicação de um multiplicador igual a 4)0 sobre os custos totais" upondo preços de mercado para eletrodom$sticos similares entre ] 28)00 e ] @)00) a empresa conseguiria manterse competitiva" Por outro lado) caso apenas "000 li*uidi#icadores #ossem produzidos) o custo m$dio unit%rio subiria para ] @)00" ApQs aplicar o mesmo multiplicador) o preço deveria igualarse a ] 2)0" essa situação) a empresa perderia competitividade por praticar um preço muito superior ao do mercado" (utra #orma de estabelecer preços baseiase no valor perce$ido do produto pelo mercado consumidor" essa metodologia) as empresas empregam a percepção *ue os consumidores t=m do valor do produto) e não os custos do vendedor" Preços são de#inidos para se aZustar aos valores percebidos" Por e5emplo) um consumidor pode aceitar pagar ] 4)00 por uma cerveZa em lata em um bar e ] 2)0 pelo mesmo produto em um restaurante de lu5o" A terceira metodologia de #ormação de preços emprega a análise da concorr(ncia" As empresas prestam pouca atenção a seus custos ou a sua demanda a concorr=ncia $ *ue determina os preços a praticar" (s preços podem ser de oferta *uando a empresa cobra mais ou menos *ue seus concorrentes) ou de proposta *uando a empresa determina seu preço segundo seu Zulgamento sobre como os concorrentes irão #i5ar seus preços"
@9< Empre#o dos Custos na ?orma!"o de %re!os
a+ #ormase um preçobase' 5+ criticase o preçobase 3 luz das caracter.sticas e5istentes do mercado) como preço dos concorrentes) volume de vendas) prazo) condiç!es de entrega) *ualidade) aspectos promocionais) etc"' c+ testase o preço 3s condiç!es do mercado) considerandose as relaç!es custovolume lucro) al$m de aspectos econ&micos e #inanceiros' d+ #i5ase o preço mais apropriado com condiç!es di#erenciadas para atender a volumes di#erentes) prazos não uni#ormes de #inanciamento de vendas) descontos para #inanciamentos 6prazos concedidos7 mais curtos) comiss!es sobre vendas para cada condição" A #ormação de preços deve ser capaz de considerar a *ualidade do produto em relação 3s necessidades do consumidor) a e5ist=ncia de produtos substitutos a preços mais competitivos) a demanda esperada do produto) o mercado de atuação do produto) o controle de preços imposto pelo governo) os n.veis de produção e vendas *ue se pretende ou podem ser operados e os custos e despesas de #abricar) administrar e comercializar o produto"
8
(s principais m$todos aplic%veis no processo de #ormação de preços com base nos custos costumam empregar os seguintes #atores: custo pleno) custo de trans#ormação) custo marginal) ta5a de retorno e5igida sobre o capital investido) custopadrão\
@9= %re!os com Base no Custo %leno esse m$todo) os preços são estabelecidos com base nos custos plenos ou integrais custos totais de produção) acrescidos das despesas de vendas) de administração e da margem de lucro deseZada" Por e5emplo) a Herde Hale /tda" produz e comercializa arranZos com #lores ornamentais" abese *ue os custos com materiais diretos para cada arranZo comercializado são iguais a ] @)D0" (s custos com M(+ direta são apro5imadamente iguais a ] 2)20" Custos indiretos de #abricação são apropriados com base em @00? da M(+" +espesas administrativas) com vendas e #retes de entregas alcançam ] 4)80" e a empresa deseZasse obter um lucro de ] 4)20 por arranZo) *ual deveria ser o preço praticado\ esse caso) bastaria compor o preço com base na tabela seguinte: Componente M+ M(+ CI9 Custo 1otal +espesas Gasto 1otal /ucro +eseZado Preço a Praticar
Valor @)D0 2)20 >)>0 42)20 4)80 4D)00 4)20 4)20
O5ser7a!"o
Calculado com base em @00? da M(+ 6@00? 5 2)20 >)>07 oma das parcelas anteriores oma dos custos e despesas oma dos custos) despesas e lucro deseZado
Exercício QQ Alguns dados #inanceiros da PulaPula "A" estão apresentados na tabela seguinte" abendose *ue a empresa sempre #abrica e vende 4"000 unidades por ano e deseZa obter anualmente um lucro de ] @">00)00) *ual deveria ser o preço praticado pela empresa\ Considerea isenta de impostos" Item Mãodeobra direta +espesas administrativas eguros das loZas al%rios e encargos de vendedores A*uisição de nova loZa no #im do ano +epreciação de imQveis #abris Mat$riaprima eguro da #%brica al%rios e encargos de supervisão #abril ,mbalagem ,nergia el$trica da #%brica
Valor *+ 4"000)00 >"800)00 @">00)00 "800)00 @"000)00 2"800)00 4J"800)00 4"00)00 4"400)00 2"D00)00 @"@00)00
8>
*esposta/
Item Mãodeobra direta +espesas administrativas eguros das loZas al%rios e encargos de vendedores +epreciação de imQveis #abris Mat$riaprima eguro da #%brica al%rios e encargos de supervisão #abril ,mbalagem ,nergia el$trica da #%brica /ucro deseZ%vel oma uantidades vendidas ∑ Halor "K00U4"0007
Valor *+ 4"000)00 >"800)00 @">00)00 "800)00 2"800)00 4J"800)00 4"00)00 4"400)00 2"D00)00 @"@00)00 @">00)00 >"K00)00 4"000
D)@8
∑
Halor "K00U4"000 ] D)@8" (bservação: A a*uisição de nova loZa $ investimento) portanto não pode ser incorporada no custo" ual*uer an%lise de custos e preços *ue envolva comparaç!es entre desembolsos e recebimentos em datas di#erentes sempre deve ser e#etuada considerando o custo de oportunidade dos recursos no tempo" As comparaç!es e c%lculos devem ser #eitos a valores presentes" Comumente) c%lculos *ue envolvem o custo de oportunidade do din;eiro no tempo empregam a #Qrmula de capitalização composta e suas derivaç!es" HeZa a 9igura >"4"
/egenda: H9 Halor 9uturo) HP Halor Presente) i 1a5a de uros 6Custo de (portunidade dos ecursos7) n Smero de Per.odos da Capitalização
?i#ura @98 ?2rmulas de capitalia!"o composta9 Por e5emplo) a Comercial de ,letrodom$sticos /in;a -ranca /tda" compra ventiladores por ] D8)00 com prazo de @0 dias para pagamento" (s aparel;os costumam #icar) em m$dia) D0 dias na empresa at$ serem vendidos" A empresa sempre concede um prazo de >0 dias aos clientes" Para #acilitar) despreze outros gastos relacionados 3s operaç!es de vendas dos ventiladores" abendo *ue o mark-up deseZado pela empresa $ igual a 4)80) *ual deveria ser o preço cobrado\ ( custo de oportunidade dos recursos da empresa $ estimado em 2? a"m" A solução envolve a an%lise dos prazos obtidos e concedidos pela empresa" HeZa a 9igura >"2"
8K
/egenda: PMP9 Prazo M$dio de Pagamento de 9ornecedores' PM, Prazo M$dio de ,stocagem' PMH Prazo M$dio de ecebimento de Hendas
?i#ura @9: %raos mdios de pa#amento e rece5imento9 +e acordo com a #igura anterior) notase *ue e5iste uma di#erença de K0 dias j6PM,PMP97 PMH 6D0 @07 >0 K0 entre o desembolso e o recebimento" Assim) uma an%lise #inanceira correta deveria ser #eita numa mesma database" a data do pagamento) o preço sugerido de acordo com o mark-up proposto pela empresa seria igual a ] D8)00 5 4)80 ] 8>)D0" % *ue a empresa #inancia a operação por K0 dias) o preço cobrado deveria ser o valor #uturo do preço deseZado na data atual" Aplicando a #Qrmula de capitalização composta) seria poss.vel obter: Dados/
89 = 8P × 64 + i 7
89 : 8P : <=,>/ i : /,/? a.m n : 0/@A/:?,AAAAAA
89 = 8>)D0 × 64 + 0)027
n
= J0)DJ4
2 ) @@@@@
Exercício 8 0 dias' 6c7 J0 dias' 6d7
Exercício 88 A 9%brica de apatos Passo Macio possui os dados #inanceiros apresentados na tabela seguinte" abendose *ue o #ornecedor concede um prazo de @0 dias para o pagamento das compras) o prazo m$dio de estocagem da empresa $ de >0 dias e o prazo concedido) em m$dia) aos clientes para o pagamento das vendas $ de D dias) estime *ual deveria ser o preço praticado pela empresa" 1odos os gastos com M(+ e CI9s são considerados como pagos) tamb$m) com prazo de @0 dias" ( mark-up multiplicador deseZado $ igual a @)0 e o custo do din;eiro no tempo para a empresa $ estimado em 2? a"m" Componentes unitrios Mat$riaprima
Valor *+ 48)00
Mãodeobra direta
2)D0
CI9s diversos
@)40
Exercício 8: ( setor comercial da marcenaria Arte no 1raço /tda" solicitou proposta para elaboração de um conZunto de mQveis escolares" Com base em valores ;istQricos) o setor de produção apresentou os seguintes dados estimados:
88
Item
Valor estimado
Custo da madeira) para#usos) tintas) colas) vernizes e laminados
] @>"000)00
Mãodeobra e encargos sociais
] 42"000)00
Impostos e ta5as sobre vendas
J?
Margem de contribuição deseZada em #unção do tempo de utilização do setor produtivo
@>?
Prazo m$dio entre a data de #ormação do preço e o recebimento do pedido do cliente
4 dias
Prazo m$dio para produção e entrega da encomenda
@0 dias
Custo de oportunidade dos recursos da empresa
D? a"m"
Com base nos dados anteriores) estime o valor a ser cobrado por esse pedido"
%rincipais limita!es do mtodo de custos plenos ,ntre as principais limitaç!es do m$todo de #i5ação de preços com base nos custos plenos) podem ser mencionados os seguintes #atos:
a+ não considerar a elasticidade da procura' 5+ não aZustarse 3s condiç!es imediatas do mercado 6pelo #ato de ol;ar apenas para os custos7' c+ não considerar preços de concorrentes 6ao ol;ar para seu prQprio custo) nada $ dito sobre a e#ici=ncia ou ine#ici=ncia da empresa em relação ao mercado7' d+ não #azer distinç!es entre custos #i5os e vari%veis 6e não possibilitar an%lise custovolumelucro7' e+ eventuais distorç!es causadas pela aplicação de percentual uni#orme para os produtos comercializados 6na pr%tica) agindo dessa #orma) muitos produtos podem estar preci#icados erroneamente7" modelo R]^ 0 e K0" A vantagem do m$todo consistiria no #ato de *ue *ual*uer alteração no custo ou despesa dos produtos poderia ter o e#eito mensurado no preço"
@9> %re!os com Base no Custo de Trans4orma!"o Como os es#orços da empresa estão concentrados) basicamente) nos custos de trans#ormação) esse m$todo prop!ese a #ormar preços com base) apenas) nos custos de trans#ormação) não considerando nos c%lculos os custos com materiais diretos" HeZa o e5emplo da 9%brica de oupas ,legncias" abendo *ue a margem de lucro deseZada pela empresa sobre o custo integral ou pleno $ igual a 20? 6mark-up igual a 4)207 e empregando o m$todo do custo pleno) seriam obtidos os preços sugeridos de ] D8)00 para o produto -lusa e ] DJ)20 para o produto aia" 1odavia) o es#orço da empresa sobre o produto aia $ e5pressivamente maior custo de trans#ormação de ] @0)00) contra ] 20)00 do produto -lusa" Blusa
Saia 8J
Assim) seria mais interessante para a empresa concentrar es#orços de produção e vendas no produto -lusa) *ue re*uer es#orços e5pressivamente menores de trans#ormação gerando) no entanto) mesma margem de lucro" Para evitar esse con#ronto) uma alternativa seria a de #i5ar preços tomando os custos de trans#ormação como base" ,mpregando o produto -lusa) obt$mse uma margem de D0? sobre o cus to de trans#ormação" e a mesma margem #osse aplicada para o produto a.a) seria obtido um preço sugerido para venda igual a ] @)00 uma variação positiva de ] @)80"
Exercício 8< Alguns gastos das ,mpresas Gato Angor% /tda" estão apresentados na tabela seguinte" abendose *ue a empresa #abrica um Snico produto) *uais deveriam ser os preços de venda cobrados se:
*a+ a empresa empregasse o m$todo de #i5ação de preços com base no custo pleno) aplicando um mark-up igual a 4)>0 sobre o custo integral' *5+ a empresa aplicasse o m$todo de #i5ação de preços com base no custo de trans#ormação) acrescentando um percentual igual a 240?" ual seria o percentual aplicado sobre os custos de trans#ormação *ue tornaria e*uivalentes os preços obtidos pelos di#erentes m$todos" A empresa sempre #abrica e vende 200 unidades por m=s" 'asto anual Mãodeobra direta
Valor *+ 28"000)00
eguros da #%brica
@">00)00
Materiais diretos
D8"00)00
Mãodeobra indireta
J"D00)00
+epreciação #abril
>"400)00
*esposta/
'asto anual
Total
Unitrio
Materiais diretos Mãodeobra direta eguros da #%brica Mãodeobra indireta +epreciação #abril
Custo total a+ 8@ so5re custo inte#ral Custo de trans#ormação
5+ <8 so5re custo de trans4orma!"o Preço com mark-up 4)>0 6a7 Custo de trans#ormação 6b7
c+ ,ultiplicador *a35+
J0
@9@ %re!os com Base no Custo ,ar#inal ( custo marginal poderia ser conceituado como o incremento de custo correspondente 3 produção de uma unidade adicional de produto" Assim) corresponde aos custos *ue não seriam incorridos se um produto #osse eliminado ou não produzido" Por e5emplo) a 9%brica de Arte#atos de Madeira acarand% produz adornos) comercializando os em todo o pa.s" A empresa apresenta custos #i5os anuais iguais a ] 0"000)00 e custos vari%veis unit%rios iguais a ] 20)00" A diretoria da empresa estimou um lucro re*uerido igual a ] 20)00 por unidade comercializada) abese *ue a empresa possui uma capacidade instalada *ue permite produzir e vender 4"800 unidades por ano" Atualmente) são produzidas e comercializadas 4"000 unidades por ano) a um preço de ] J0)00 obtido apQs considerar o custo integral e o lucro re*uerido" A estrutura de preços) custos e lucro da empresa pode ser vista na tabela seguinte" Total
Unitrio
M
J0"000)00
J0)00
400?
Custos #i5os
60"000)007
60)007
>?
Custos vari%veis
620"000)007
620)007
22?
+ustos totais
5K.,9
5K,9
3K8
:9
:
::M
eceitas
Lucros
ecentemente) a empresa recebeu de um grande importador de adornos localizado nos ,)>K?" do preço de venda praticado pela empresa) revelando um desconto impl.cito no preço de @)@@?" Heri#icando os custos unit%rios por produto) de acordo com o volume atual de 4"800 unidades por ano) a empresa contabiliza ] K0)00 por unidade) o *ue re#orçaria a id$ia da recusa do pedido" Ao aceitar) por$m) o novo pedido) apenas os custos vari%veis seriam alterados" Assim) a an%lise deveria envolver apenas os custos incrementais ou marginais Z% *ue apenas estes seriam aumentados" +essa #orma) o pedido deveria ser aceito e a venda e#etuada o preço de venda proposto 6] D2)007 $ bastante superior aos custos marginais da empresa 6] 20)007" Para alguns contadores) as in#ormaç!es oriundas da a$orda"em por contri$uiç#o são superiores e deveriam ser empregadas nos relatQrios cont%beis em vez da abordagem por absorção" Alguns dos argumentos #avor%veis poderiam ser apresentados) como:
a+ a capacidade de produção instalada e proZetada in#luencia os custos indiretos #i5os) e não o nSmero de unidades e#etivamente #abricadas no per.odo" Assim) os custos indiretos representam custos para criar a disponibilidade custos relacionados a estar pronto para produzir" eriam incorridos independentemente do volume de produção no per.odo' 5+ os ativos #i5os geram custos 3 medida *ue se depreciam #ato normalmente associado ao tempo e não ao volume produzido' c+ a abordagem por contribuição est% relacionada diretamente 3 variação dos lucros em decorr=ncia das vendas) #acilitando as an%lises" %ro5lemas no empre#o do mtodo com 5ase no custo mar#inal
J4
,mbora vantagens possam ser apresentadas) alguns problemas decorrentes do emprego do m$todo de #ormação de preços com base no custo marginal podem ser mencionados" ,ntre eles) podem ser destacados:
a+ a longo prazo) as receitas obtidas pela empresa devem ser capazes de cobrir os custos integrais da empresa custos e despesas) vari%veis e #i5os" Assim) a #ormação de preços com base em custos marginais pode *uebrar a empresa a longo prazo' 5+ a aceitação de novos pedidos com preços estipulados com base nos custos marginais pode criar con#litos com consumidores tradicionais eUou com o novo cliente no #uturo" Consumidores tradicionais podem sentirse enganados por estarem pagando mais pelo mesmo produto" ovos clientes *ue compraram o produto por um preço menor podem *uerer o mesmo tratamento no #uturo" o decorrer do tempo) a empresa poder% não ser capaz de cobrir seus custos e au#erir os lucros deseZados pelos investidores' c+ correse o risco de) ao praticar preços menores para pedidos incrementais) provocar atos de retaliação de competidores) resultando na #i5ação de bai5as margens para o produto" Para agravar a situação) os consumidores poderiam acostumarse com o preço bai5o do produto e não compr%lo no #uturo a um preço superior comprometendo lucros e rentabilidade #utura da empresa' d+ nem sempre $ simples associar os custos incrementais aos novos pedidos" (s custos vari%veis nem sempre são iguais aos custos marginais ou incrementais alguns custos #i5os poderiam tornarse vari%veis" @9 %re!os com Base na Taxa de Retorno Exi#ida So5re o Capital In7estido ( emprego desse m$todo permite estimar o preço) com base em ta5a pr$determinada de lucro sobre o capital investido" +i#erentes poderiam ser as #Qrmulas empregadas para a obtenção do preço de venda"
*CT + RM × CI+ V
(nde:
CI capital investido CT custos totais R ? lucro percentual deseZado sobre o capital investido % preço sugerido de vendas V volume de vendas
Por e5emplo) imagine *ue) para abrir uma pe*uena padaria) o r" Manoel necessite investir ] 0"000)00 em m%*uinas) e*uipamentos) a*uisição e re#orma do imQvel e capital de giro" ,stimativas indicam *ue o capital investido no negQcio deveria apresentar uma ta5a de retorno anual igual a) no m.nimo) 20?" (s custos anuais da empresa estão apresentados na tabela seguinte" Com base nesses nSmeros e sabendo *ue a empresa dever% #abricar e vender cerca de 800 mil pãezin;os de 0 g por ano) estime *ual o preço m.nimo a ser cobrado por pãozin;o) de #orma *ue o negQcio seZa lucrativo" Descri!"o al%rios e encargos
Valor *+ 2D"000)00
Materiais diretos
48"000)00
+epreciação
8"000)00
(utros gastos
20"000)00
Soma
9
J2
+e acordo com as in#ormaç!es #ornecidas) o lucro anual a ser au#erido pela empresa deveria ser igual a) no m.nimo) ] 40"000)00 6 ] 0"000)00 5 20?7" Acrescido aos custos totais da empresa) resulta em um valor total igual a ] 80"000)00" Para saber o preço a ser praticado) bastaria aplicar a #Qrmula anterior: %= %=
*CT + RM × CI+ V 6K0"000 + 20? × 0"0007 800"000
= 0)40
,m outras palavras) a empresa dever% cobrar um preço) no m.nimo) igual a ] 0)40 para o negQcio ser v%lido do ponto de vista econ&mico"
Exercício 8= Para montar a #%brica de 1rambole*ues) #oram investidos ] "000"000)00 pelos sQcios" (s acionistas da empresa estimam *ue o retorno anual do investimento deveria ser de) no m.nimo) 4D? a"a" 6em regime de perpetuidade7" Pedese:
a+ abendo *ue a empresa possui custos da ordem de ] >00"000)00 e pretende #abricar 2"000 unidades por ano) *ual deveria ser o preço praticado para cada unidade vendida\ 5+ e as caracter.sticas do mercado permitem *ue seZa cobrado um valor unit%rio m%5imo igual a ] >20)00) *ual deveria ser o custo m%5imo da empresa\ Exercício 8> Estudo de Caso& Restaurante Auilo Delícias ApQs a e5pansão da cidade em direção ao litoral norte) criouse consider% vel demanda por restaurantes na região" Hisando atender a essa potencial clientela) Petros Andrade) e5e5ecutivo de um importante grupo europeu) resolveu aplicar suas economias na construção de um moderno e e#iciente restaurante de comida por *uilo: o A*uilo +el.cias" (s investimentos orçados para o restaurante podem ser vistos na tabela seguinte" Item Compra do imQvel
Valor *+ 400"000)00
e#orma e ade*uação do imQvel
D0"000)00
Compra de m%*uinas
28"000)00
Compra de mQveis e utens.lios
22"000)00
Investimento em capital de giro
40"000)00
(s recursos necess%rios para o restaurante no montante de ] 200"000)00 serão obtidos das aplicaç!es #inanceiras de Andrade) *ue costumam render cerca de 48? a"a" ,m relação a suas aplicaç!es #inanceiras) o risco o#erecido pelo novo negQcio merece um pr=mio de J? a"a" ,stimase *ue a depreciação do pr$dio ocorrer% em 20 anos e a dos mQveis) m%*uinas e utens.lios) em 40 anos" A empresa $ isenta de imposto de enda" ( restaurante dever% ser operado com nove #uncion%rios) de acordo com a relação apresentada a seguir" (s encargos e provis!es sobre o sal%riobase alcançam 42>?"
Rela!"o de 4uncionrios& ?uncionrio
uantidade
Salrio;5ase mês J@
Cozin;eiro
02
] D00)00
Copeiro
04
] @00)00
Garçons
0D
] 280)00
AZudantes Gerais
02
] 20)00
( consumo de materiais diretos previstos pela empresa est% apresentado a seguir" +espreze os eventuais cr$ditos #iscais"
,ateriais consumidos mensalmente& Item Carnes
Consumo *X#+ 4"800
%re!o mdio *X#+ 8)00
Cereais
2"400
>)00
Herduras
4"@00
)00
800
D)0
1emperos
J0
@)00
+iversos
20
48)00
9rutas
Al$m dos gastos Z% mencionados) a empresa estima outros) descritos como: Descri!"o
Valor mensal
erviços e5ternos de segurança
800)00
,nergia el$trica
2>0)00
IP1<
480)00
Contador
@00)00
A empresa recol;e ICM com al.*uota igual a 42? sobre o preço de venda) Z% considerados os eventuais cr$ditos #iscais" +espreze o imposto de renda nos c%lculos" abendo *ue deverão ser comercializados >"000 Ng por m=s) estime *ual deve ser o preço m.nimo cobrado pelo Ng da re#eição) de #orma a remunerar competitivamente os recursos colocados na empresa" *esposta/
,ateriais diretos ; consumo mensal& Item
Consumo *X#+
%re!o mdio *X#+
Su5total
Carnes Cereais Herduras 9rutas 1emperos +iversos
Soma Custo unitrio de ,D
,"o;de;o5ra direta ; #asto mensal& ?uncionrio
uantidade
Salrio;5ase
Su5total
Cozin;eiro Copeiro Garçons AZudantes gerais ubtotal JD
,ncargos 642>?7
Soma
Custos indiretos ; deprecia!es mensais& Item Compra do imQvel
Valor *+
Deprec9 anos
Deprec9 anual *+
Deprec9 mensal *+
e#orma e ade*uação do imQvel Compra de m%*uinas Compra de mQveis e utens.lios
Soma
Despesas indiretas ; mensais& Descri!"o erviços e5ternos de segurança
Valor mensal
,nergia el$trica IP1< Contador
Soma das despesas indiretas
Com base nos dados anteriores) seria poss.vel estimar o custo integral por Ng vendido) ignorando impostos" Total mensal
Unitrio
Materiais diretos
ão-de-o"ra direta 7ustos indiretos Bespesas indiretas Custo inte#ral *custos e despesas+
Al$m dos custos integrais) o preço praticado pela empresa deve ser capaz de remunerar os recursos colocados pelos sQcios) con#orme o custo de oportunidade" Para estimar o custo de capital ponderado dos recursos da empresa) bastaria analisar a estrutura de investimentos e #inanciamentos da entidade" In7estimentos
Valor *+
Compra do imQvel e#orma e ade*uação do imQvel
?inanciamentos
Valor *+
,mpr$stimos
zero
Qcios
Compra de m%*uinas Compra de mQveis e utens.lios Capital de giro
Total dos in7estimentos
Descri!"o
Total dos 4inanciamentos
Total mensal
Unitrio
Custo integral 6custos e despesas7 /ucro deseZado antes do pagamento de Zuros
Valor dos produtos
J
Exercício 8@ ,m relação ao e5erc.cio anterior) estime *ual seria o preço praticado) caso a empresa aplicasse:
*a+ mark-up sobre o custo integral igual a 4)@0' 65+ mark-up igual a @)> aplicado sobre o custo de trans#ormação"
@9 %re!os com Base no Custo;%adr"o esse modelo) a empresa estima seu custopadrão) com o cuidado de cor retamente separar os custos pertencentes aos produtos 6vari%veis7 e os custos pertencentes 3 estrutura operacional da empresa 6#i5os7" ,ventuais distorç!es entre os custos reais e o custopadrão devem ser prontamente corrigidas"
@9Q Aplica!"o de MarJ3ps Para se c;egar ao preço a ser praticado) muitas vezes podese empregar o mark-up) do ingl=s marca acima) .ndice *ue) aplicado sobre os gastos de determinado bem ou serviço) permite a obtenção do preço de venda" Genericamente) o mark-up pode ser empregado de di#erentes #ormas: sobre o custo vari%vel' sobre os gastos vari%veis e sobre os gastos integrais" +e modo geral) a obtenção do mark-up pode ser vista no uadro >"4"
uadro @98 O5ten!"o do MarJ3up9 Gastos 6custos e despesas7
G
Impostos em percentuais sobre o preço de venda
I5P
/ucro em percentual do preço de venda
/5P
%re!o de 7enda
%
upondo gastos iguais a G ) preço de venda igual a P ) lucro percentual sobre o preço de venda igual a L x P e impostos percentuais sobre o preço de venda iguais a > x P ) o valor alg$brico do markup pode ser deduzido da seguinte e*uação:
'Ix%Lx%J% Colocando o preço em evid=ncia) a e*uação anterior trans#ormase em:
% x _ 8 ;* I L +` J ' (u) encontrandose o valor do preço 6 P 7) $ poss.vel estabelecer o mark-up: .ndice *ue multiplica os gastos para se obter o preço de venda" HeZa a 9igura >"@"
?i#ura 8=9< K ?2rmula do marJ3up
J>
esse caso) o mark-up tem a #inalidade de cobrir contas não consideradas no custo) como os impostos sobre vendas) as ta5as vari%veis sobre vendas) as despesas administrativas #i5as) as despesas de vendas #i5as) os custos indiretos de produção #i5os 6a depender da situação de custeio7 e) obviamente) o lucro deseZado pela empresa" ( mark-up pode ser calculado de duas #ormas: multiplicador mais usual) representa por *uanto devem ser multiplicados os custos vari%veis para se obter o preço de venda a praticar' e di7isor menos usual) representa percentualmente o custo vari%vel em relação ao preço de venda"
?2rmulas do marJ3up/ ,ultiplicador& ark-up Preço de 8enda 7usto 8ariável
ou
Di7isor& ark-up V 7usto 8ariável Preço de 8enda
ou
MarJ 3 up =
4 4 8oma 1a5as Percentuais
MarJ3up C - oma 1a(as Percentuais
(nde: oma 1a5as Percentuais soma de valores e5pressos em percentuais *ue in#luenciam no processo de #ormação de preços) como percentual de lucro deseZado) ta5a percentual de despesas diversas) etc" HeZa o e5emplo apresentado no *uadro seguinte" upondo *ue o preço praticado pela empresa #osse igual a 400?) apQs a subtração de todos os percentuais *ue participam da #ormação do preço 6PIUCo#ins) ICM) Comiss!es) +espesas Administrativas e 9inanceiras) +espesas 9i5as de Hendas) Custos Indiretos de 9abricação considerandoos como #i5os) e o /ucro deseZado7) a empresa encontraria *ue o custo vari%vel representaria D0?' assim) o mark-up divisor seria igual a >0? e o mark-up multiplicador seria igual a 400?UD0? 2)" Descri!"o 67
Preço de Henda
67
PIUCo#ins
67
ICM
67
Comiss!es
)@?
67
+espesas administrativasU#inanceiras
)00?
67
+espesas #i5as de vendas
40)00?
67
Custos indiretos 6#i5os7 de #abricação
4J)00?
67
/ucro
*J+
Custo 7ari7el
=M
MarJ3up divisor
C,
MarJ3up multiplicador
400)00? @)>? 42)00?
)00?
2,
,m relação ao e5emplo anterior) para um produto *ue apresentasse custo vari%vel igual a ] K8)00) o preço de venda a ser praticado deveria ser igual a ] K8)00 5 2) ] 4J)00" ote *ue) para poder aplicar o conceito simpli#icador do mark-up) os gastos #i5os e todas as despesas precisam ser estimados como um percentual sobre as vendas" Por e5emplo) se uma loZa costuma apresentar um #aturamento igual a ] 42"000)00 por m=s e gastos #i5os da ordem de ] @"000)00 mensais) o percentual re#erente aos gastos #i5os *ue dever% ser calculado na obtenção do mark-up ser% 2? 6@"000)00U42"000)00 0)2 2?7" +a mesma #orma) a al.*uota percentual dos impostos 6ICM ou IPI7 a ser considerada no c%lculo do mark-up Z% deve estar deduzida dos eventuais cr$ditos #iscais" Por e5emplo) se uma empresa costuma comprar peças mecnicas por ] D00)00 e revend=las por ] 800)00 ambas as operaç!es tributadas com al.*uota de ICM igual a 48? a al.*uota considerada no c%lculo do markJK
up deve ser igual a J?) em #unção dos cr$ditos #iscais recebidos 6veZa tabela de c%lculos apresentada a seguir7" (utra alternativa envolveria a consideração do cr$dito em #orma absoluta 6por e5emplo) ] K2)007 e obter algebricamente o preço" Opera!"o Compra da peça
Valor *+ ] D00)00
Cr$dito de ICM recebido
48? 5 D00)00 ] K2)00
Henda da peça
] 800)00
+$bito de ICM
48? 5 800)00 ]4DD)00
ICM a pagar na operação 6d$bito cr$dito7
4DD)00 K2)00 K2)00
Alíuota e4eti7amente desem5olsada
IC,S a pa#ar 3 pre!o J : 3 J QM
A principal razão da aplicação do mark-up decorre do #ato de possibilitar uma grande simpli#icação do processo de #ormação dos preços Z% *ue custos #i5os e demais gastos são incorporados diretamente no percentual do mark-up) não precisando ser apurados individualmente por produto ou serviço comercializado" ( conceito de mark-up $ bastante empregado em empresas comerciais" HeZa o e5emplo da /oZa de MQveis 9orte Como Aço /tda" A empresa costuma comprar e revender conZuntos de mQveis para escritQrios #ormados por mesa e cadeira giratQria" Alguns dados #inanceiros da empresa estão apresentados na tabela seguinte" Descri!"o
Valor
Custo de a*uisição do conZunto
] @D0)00
9rete do #ornecedor para a loZa
42?
Al.*uota de ICM 6Z% considerando cr$ditos #iscais7
J?
Comissão de vendas
K?
+espesas #i5as estimadas em #unção do volume de vendas
22?
abendose *ue a empresa deseZaria obter um lucro igual a 20? do preço de venda) o preço a ser praticado poderia ser obtido mediante a aplicação da seguinte #Qrmula: L u c r o ) * e c e i t a s 3 G a s t o s
Considerando valores unit%rios: *eceitas ) Preço Gastos ) +ustos nitários A Despesas nitárias 2 x Preço ) Preço - A>/,// - C?D 5 Preço - ED 5 Preço - 0D 5 Preço - ??D 5 Preço
+essa #orma) o preço encontrado seria igual a 898<<<<9 (utra #orma) mais #%cil) para obter o preço envolveria o c%lculo do mark-up da empresa e sua posterior aplicação sobre o custo vari%vel" MarJ 3 up =
4 4 8oma 1a5as Percentuais
MarJ 3 up =
4 4 60)20 + 0)42 + 0)0J + 0)0K + 0)
Aplicando o mark-up sobre o custo vari%vel) seria poss.vel o seguinte preço: %re!o J MarJ3up x +usto ariável : A,AAAA ( F A>/,// : 6 1.1BB,<<9
J8
Exercício 8 +eterminada empresa gostaria de vender seus produtos com uma margem igual a 40?" abese *ue o custo vari%vel da empresa $ igual a ] D0)00 por unidade" As demais ta5as associadas ao preço são iguais a D0?) incluindo cus tos #i5os) demais despesas e impostos" Pedese:
*a+ ual deveria ser o mark-up multiplicador correspondente\ *5+ ual deveria ser o preço praticado\ Exercício 8 A Comercial -iNe Mania monta bicicletas e comercializa di#erentes produ tos relacionados ao ciclismo" Para produtos nacionais) a margem de lucro l.*uida $ igual a :>M9 Para produtos importados) esse percentual aumenta para =M9 A seguir) estão relacionados alguns gastos com *uadros para bicicletas nacionais e importados" Al$m dos gastos mencionados) a empresa possui outros gastos indiretos *ue e*uivalem a @0? da receita de vendas" Perguntase:
*a+ uais os mark-ups multiplicadores da empresa\ *5+ uais deveriam ser os preços praticados\ Item
uadros nacionais
uadros importados
Halor unit%rio de compra
480)00
2@0)00
Custo unit%rio do #rete para a loZa
@0? do valor de compra
>0? do valor de compra
Hendas anuais em unidades
>00
D00
MarJ3p So5re o 'asto Vari7el
esse caso) o mark-up multiplicador $ aplicado sobre os gastos vari%veis da empresa) *ue incluem custos e despesas vari%veis" As #Qrmulas do mark-up aplicado sobre os gastos vari%veis podem ser apresentadas como:
,ultiplicador& MarJ 3 up = Di7isor& MarJ 3 up =
Preço de 8enda Gasto 8ariável
Gasto 8ariável Preço de 8enda
MarJ3p So5re o 'asto Inte#ral
(utra #orma de emprego do mark-up consiste em sua utilização como multiplicador sobre os gastos totais da empresa" ,m #unção da comple5idade de alocação de custos e despesas indiretos) não $ usual" As #Qrmulas do mark-up aplicado sobre os gastos totais podem ser apresentadas como:
,ultiplicador& MarJ 3 up = Di7isor& MarJ 3 up =
Preço de 8enda Gasto 1otal
Gasto 1otal Preço de 8enda
JJ
Exercícios %ropostos Exercício 8Q A uero Mais IndSstria /tda" apresentou os dados #inanceiros relatados a seguir" abendo *ue a empresa deseZa um lucro igual a 48? do preço de venda) estime:
*a+ o mark-up multiplicador da empresa) considerando *ue ele $ aplicado sobre os custos vari%veis' *5+ o preço de venda a ser praticado pela empresa" Mãodeobra direta
400)00
Comiss!es
@? do preço
Mat$riaprima
@00)00
,mbalagem
0)00
Materiais secund%rios
200)00
+espesas administrativas
4? do preço
Exercício 88 Alguns dos gastos mensais das IndSstrias 1imbira estão apresentados na tabela seguinte" abendo *ue a empresa produz e comercializa um Snico produto na razão de 480 unidades por m=s) estime *ual deveria ser o preço praticado pela empresa) caso a mesma aplicasse um multiplicador igual a:
*a+ 4)K0 sobre os custos plenos *inte#rais+ ' *5+ 2)80 sobre os custos de trans4orma!"o 67usto de transformação : %B 7H9 79 Item eguro da #%brica
Valor 80"000)00
,mbalagem
2"000)00
Mãodeobra direta
4D8"000)00
+epreciação industrial
2>"000)00
Mãodeobra indireta
4J"000)00
Mat$riaprima
@>0"000)00
400
*espostas/
Item Materiais diretos
Total
Unitrio IC
,mbalagem Mat$riaprima ubtotal materiais diretos Mãodeobra direta u$total m#o3de3 o$ra dir eta
CI9 eguro da #%brica +epreciação industriais Mãodeobra indireta u$total +>
Soma dos Custos
Exercício 888 ,m relação 3 *uestão anterior) sabese *ue a empresa recol;e ICM com al.*uota igual a 42? 6ignorando cr$ditos oriundos da a*uisição de mat$riaprima7 e paga comiss!es no valor de ? sobre as vendas" Perguntase *ual deveria ser o preço praticado pela empresa se a mesma deseZasse:
*a+ um lucro l.*uido sobre as vendas igual a 4>?' *5+ um lucro total igual a ] 80"000)00"
Exercício 88: As Cermicas -arro -om /tda" produzem tel;as e tiZolos" (s principais gastos mensais da empresa estão apresentados na tabela seguinte" Al$m desses gastos) a empresa recol;e 44? do preço de venda a t.tulo de ICM 6ignorando cr$ditos7 e paga 2? de comissão a seus vendedores" A M(+ consiste no crit$rio para alocação de custos e despesas na metodologia de custeio inte#ral da empresa" A empresa trabal;a a capacidade plena) produzindo 420 mil;eiros de tiZolos e 80 mil;eiros de tel;as por m=s" Calcule *ual deveria ser o preço praticado por cada produto 6por mil;eiro7) sabendo *ue a empresa gostaria de obter um lucro l.*uido de @0? sobre o preço de venda" 'astos diretos Ti6olos
Tel$as
'astos indiretos @"000)00
Su5total
Mãodeobra e encargos
8"000)00
42"000)00
-arro
4"200)00
2"@00)00
@"00)00
Areia
>0)00
D20)00
J80)00
al%rios e encargos administrativos
2@"000)00
2">00)00
2">00)00
D"000)00
"J00)00
+epreciação #abril
4"00)00
4"00)00
Aluguel escritQrio
4"200)00
4"200)00
D00)00
D00)00
@"000)00
@"000)00
,nergia el$trica
+epreciação escritQrio al%rios e encargos comerciais
800)00
4"400)00
404
*espostas/
'astos diretos Componente
Ti6olos
Tel$as
'astos indiretos
Su5total
-arro Areia ,nergia el$trica Mãodeobra e encargos +epreciação #abril al%rios e encargos administrativos Aluguel escritQrio +epreciação escritQrio al%rios e encargos comerciais
Su5total ? M(+ para rateio dos custos indiretos
Indiretos rateados Custo total
Custo unitrio ark-up multiplicador %re!o unitrio
402
CA%-TULO E?EITO DOS TRIBUTOS SOBRE CUSTOS E %RE/OS K' coisa mais dura de entender no mundo + o Hmposto de Lenda3. :l$ert =instein
98 O56eti7os do Capítulo A compreensão dos custos e) sobretudo) dos preços e das margens de lucro re*uer an%lise cuidadosa dos tributos incidentes sobre a operação" ,mbora muitos impostos não seZam registrados contabilmente nos custos dos produtos) Z% *ue possuem mecnica prQpria de registro e compensação) são muito importantes no processo de #ormação de preços" Preços praticados nos mercados devem ser su#icientemente capazes de remunerar os custos plenos) gerar margem razo%vel de lucro e cobrir todos os impostos incidentes) *ue podem ser de tr=s di#erentes es#eras #ederal) estadual e municipal e de dois tipos b%sicos cumulativos e não cumulativos" ( obZetivo deste cap.tulo consiste em descrever de #orma introdutQria os principais tributos e5istentes no -rasil e seu e#eito sobre a #ormação de custos e preços" ão abordados os e#eitos nos preços do Imposto sobre Produtos Industrializados 6IPI7) do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e erviços 6ICM7) do Imposto obre erviços 6I7) da Contribuição para o 9inanciamento da eguridade ocial 6Co#ins7) do Programa de Integração ocial 6PI7) do Imposto de enda Pessoa ur.dica 6IP7) da Contribuição ocial obre o /ucro 6C/7 e do imples"
9: Tri5utos Custos e %re!os o -rasil) um dos principais aspectos a serem analisados na #ormação de custos e no processo de #i5ação de preços consiste na an%lise dos impostos incidentes nas operaç!es de elaboração e venda" (s tributos não são incorporados nos custos cont%beis dos produtos apresentam mecnica de registro e compensação di#erenciada" ,ntretanto) devem ser analisados e contemplados com cuidado na #ormação dos preços" o estudo dos custos e preços) a an%lise de tributos devese iniciar com a distinção entre tributos cumulativos 6*ue não cr$dito #iscal isto $) não permitem a dedução posterior do desembolso com o tributo7 e não cumulativos 6*ue permitem o aproveitamento posterior do imposto pago) não devendo ser incorporado ao custo dos produtos7" Para ilustrar o e#eito da cumulatividade ou nãocumulatividade #iscal) veZa o e5emplo ilustrado a seguir"
Supondo a cumulati7idade do imposto so5re 7endas *IV+& Industria Preço IV pa#o *8M+
Distri5uidor 400)00 8
Vare6ista 200)00 <@
IH total pago nas operaç!es """"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" IH total ? pago nas operaç!es """""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""42>UD00
Consumidor D00)00 : 42>)00 @4)0?
?i#ura 98 Impostos cumulati7os so5re 7endas9
40@
e o imposto #osse cumulativo) sem direito ao cr$dito ou aproveitamento dos impostos pagos em etapas anteriores) o total recol;ido seria igual a ] 42>)00) o *ue corresponderia a @4)0? do preço de venda #inal da operação 6] D00)007"
Supondo a n"o;cumulati7idade do imposto so5re 7endas *IV+&
Industria Preço +$bito de IH pago 648?7 67 Cr$dito de IH IV a pa#ar
Distri5uidor 400)00 48)00 8
Vare6ista 200)00 @>)00 648)007 8
IH total pago nas operaç!es """"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" IH total ? pago nas operaç!es """""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""K2UD00
Consumidor D00)00 K2)00 6@>)007 <@ K2)00 48)00?
?i#ura 9: Impostos n"o cumulati7os so5re 7endas9 e o imposto #or não cumulativo) nas operaç!es anteriores 3 venda #inal para o consumidor) cada d$bito do imposto permitir% um cr$dito posterior" Por e5emplo) se a operação de venda do distribuidor para o vareZista gera d$bito igual a ] @>)00) o valor a pagar a t.tulo de imposto sobre vendas dever% ser deduzido do cr$dito #iscal originado na operação da a*uisição do produto Zunto 3 indSstria 6] 48)007" Assim) o valor a ser pago pelo distribuidor a t.tulo de imposto sobre vendas ser% igual a ] 48)00) sendo: 6] @>)00 ] 48)007" ( total de impostos pagos ser% igual a ] K2)00) *ue corresponde e5atamente a 48? 6al.*uota do IH7 do preço de venda" e o imposto #osse não cumulativo) o distribuidor e o vareZista deveriam registrar o custo dos produtos ad*uiridos) livres do cr$dito #iscal *ue ser% posteriormente aproveitado" o -rasil) os dois principais impostos não cumulativos correspondem ao Imposto sobre Circulação de Mercadorias e erviços 6ICM7 e ao Imposto sobre Produtos Industrializados 6IPI7" ,ntre os principais tipos de impostos cumulativos) podem ser citados o Imposto sobre erviços 6I7 e o Imposto de enda Pessoa ur.dica 6IP7" ( Programa de Integração ocial 6PI7) e a Contribuição para o 9inanciamento da eguridade ocial 6Co#ins7) a partir de #evereiro de 200D) passaram a apresentar a possibilidade de classi#icação mista) sendo considerados não cumulativos para empresas tributadas pelo imposto de renda pelo lucro real) trimestral ou anual" ão cumulativos para pessoas Zur.dicas com imposto de renda trimestral apurado com base no lucro presumido ou atribu.do) para as microempresas e empresas de pe*ueno porte) optantes pelo imples" A seguir) estão apresentados alguns dos principais tributos e5istentes no -rasil"
9< Imposto So5re %rodutos Industrialiados *I%I+ +e es#era #ederal) o Imposto sobre Produtos Industrializados 6IPI7 possui como #atos geradores o desembaraço aduaneiro de produto de proced=ncia estrangeira e a sa.da de produto de estabelecimento industrial ou e*uiparado a industrial" Considerase industrialização a operação *ue modi#ica a natureza) o #uncionamento) a apresentação ou a #inalidade do produto) al$m de aper#eiço% lo para consumo" egundo a legislação) o IPI $ devido independentemente da #inalidade do produto e do t.tulo Zur.dico da operação de *ue decorra o #ato gerador) como) por e5emplo) venda) consignação) trans#er=ncia) etc" ua incid=ncia ocorre sobre o preço de venda total 6imposto e5terno7 e as al.*uotas são vari%veis por produto" Por e5emplo) um produto apresenta um valor sem ICM igual a ] 200)00 e ICM destacado igual a ] D0)J>" +e acordo com a legislação do IPI) sua al.*uota $ igual a 40?" ( valor do IPI devido ser% igual a sua al.*uota multiplicada pelo valor com o ICM" Assim) o valor do IPI devido ser% igual a 40? 5 6200)00 D0)J>7 ] 2D)40) apro5imadamente" ( valor a ser pago pelo produto ser% igual a soma do preço sem ICM) do ICM e do IPI devidos) ou ] 200)00 ] D0)J> ] 2D)40 ] 2>)0>" A depender do uso do produto ad*uirido) o IPI gera cr$dito #iscal ou não" e o produto ad*uirido #or utilizado) posteriormente) como insumo na #abricação de novo bem ou para revenda) 40D
gerar% direito a cr$dito por ocasião de sua compra" ão gerar% cr$dito caso o produto destinese a imobilizado ou consumo #inal nessas situaç!es) constituise custo"
9= Imposto So5re a Circula!"o de ,ercadorias e %resta!"o de Ser7i!os de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunica!"o *IC,S+ +e es#era estadual) possui como #atos geradores: •
•
•
•
•
•
a venda de mercadorias de estabelecimento comercial) industrial ou produtor' a entrada em estabelecimento comercial) industrial ou produtor de mercadoria importada do e5terior' o #ornecimento de alimentação) bebidas e outras mercadorias em restaurantes) bares e outros estabelecimentos similares' a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicaç!es' a entrada de bens do ativo imobilizado) oriundos de outros ,stados ou +istrito 9ederal e *ue seZam utilizados na atividade produtiva' a entrada de bens de consumo) a partir de Zaneiro de 2000 6para alguns ,stados) a partir de 4JJJ7"
ua incid=ncia ocorre sobre o preço de venda) cobrado [por dentro[" (u seZa) no preço de venda do produto 6base de c%lculo7) Z% se encontra embutido o valor do ICM incidente" e o gasto com os produtos 6ou o preço de venda sem o ICM7 #or igual a ] 400)00) para ac;ar o preço de venda com o ICM incluso) supondo uma al.*uota igual a 48?) seria preciso #azer uma [regra de tr=s[:
%re!o de 7enda sem IC,S est para *8 ; 8M+ %re!o de 7enda com IC,S est para 8M Algebricamente) 400)00 64 0)487
o
valor
do
preço
de
venda
com
ICM
seria
igual
a
= ] 424)J " Assim) o valor do ICM calculado sobre o preço seria igual a 48? 5
424)J ] 24)J" /ogo) o preço de venda sem ICM seria igual ao valor original) ] 424)J ] 24)J ] 400)00" ( ICM $ um imposto proporcional) com al.*uotas di#erenciadas de acordo com o tipo de mercadoria ou serviço e com os destinos das operaç!es) con#orme destacado no uadro K"4" ( ICM $ um imposto do tipo não cumulativo) em *ue e5iste a possibilidade de aproveitamento dos cr$ditos gerados em cada etapa da comercialização" ( c%lculo do d$bito baseiase no valor agregado ao produto) permitindo o aproveitamento do cr$dito originado na entrada da mercadoria ou serviço"
uadro 989 Alíuotas de IC,S . Ori#em
Destino
Alíuota
,stado A
,stado A
48? 6ão Paulo) Minas Gerais ou io de aneiro7 ou 4K? 6demais estados7
ul) udeste
ul) udeste
42?
ul) udeste
orte) ordeste) Centro(este e ,sp.rito anto
K?
ul) udeste
42?
orte) ordeste) Centro (este e ,sp.rito anto
K?
orte) ordeste) Centro (este e ,sp.rito anto orte) ordeste) Centro (este e ,sp.rito anto ,5portação
0?
9onte: ,5tra.do de Asse# 64JJJ) p" 4K7"
40
Exercício A Comercial de Con#ecç!es C;armosa /tda") localizada em um ,stado do ordeste) no m=s de maio de 200>) comprou e vendeu as seguintes mercadorias" Com base nos preços de vendas #ornecidos e sabendo *ue a al.*uota de ICM do ,stado em *ue a empresa est% situada $ de 4K?) calcule o valor dos cr$ditos #iscais supostamente recebidos para cada mercadoria 6use o uadro K"47 e o valor devido de ICM" As vendas #oram e#etuadas para clientes residentes no mesmo ,stado da empresa" Ignore o IPI nos c%lculos" ,ercadoria
Ori#em do 4ornecedor
Valor de auisi!"o
Valor de 7enda
Calças
Mesmo estado
4"D00)00
2"200)00
Camisas
P
@">00)00
8"@00)00
Cintos
G(
>"@00)0
J"00)00
aias
PA
K"K00)00
42"800)00
*esposta/
,ercadoria
Crdito M
D5ito
M
Valor de7ido *Di4+
Calças Camisas Cintos aias oma
( Imposto sobre Produtos industrializados pode ou não entrar na base de c%lculo do ICM" HeZa o *uadro seguinte:
uadro 8<9:
Incidência do I%I na 5ase de clculo do IC,S9
+estino e destinat%rio do Produto
emetente
IPI na base de c%lculo do ICM
Para industrialização ou comercialização por contribuinte de IPI eUou ICM Para uso ou consumo por
Contribuinte de IPI eUou ICM
ão integra a base de c%lculo do ICM
Contribuinte ou não de IPI
Integra a base de c%lculo do
contribuinte de I PI eUou ICM
ou ICM
I ICM
(s c%lculos *ue envolvem preços de vendas) IPI e ICM podem ser #eitos mediante as #Qrmulas apresentadas a seguir:
uando o I%I n"o inte#ra a 5ase de clculo& PH com ICM PH sem ICM 4 ? ICM
uando o I%I inte#ra a 5ase de clculo& PH com ICM
PH sem ICM U 4 j? ICM 5 64 ? IPI7 40>
Exercício Calcule o valor do ICM e o preço de venda total cobrado pelas IndSstrias de 1ecidos Mir;an /tda" 6localizada na cidade de Guarul;os) ,stado de ão Paulo7 nas situaç!es descritas a seguir" Considere *ue a al.*uota de IPI $ igual a ? e de ICM igual a 48?"
a+ venda para indSstria de tecidos localizada em ão Paulo de mercadorias no valor 6sem ICM e sem IPI7 de ] D"200)00' 5+ venda para consumidor do munic.pio de ão Paulo de mercadorias no valor 6sem ICM e sem IPI7 de ] @"K0)00' c+ venda de mercadorias no valor 6sem ICM e sem IPI7 de ] >0)00 para revendedor localizado em 9eira de antana -a;ia' d+ venda para #%brica de roupas localizada em Manaus 6AM7 de mercadorias no valor 6sem ICM e sem IPI7 de ] 800)00' Exercício Q A IndSstria paulista u.mica /tda") e#etuou uma venda para outra indSstria tamb$m localizada em ão Paulo no valor total de ] 4@">0)00" abendo *ue a al.*uota de IPI $ igual a K? e *ue a de ICM $ igual a 48?) determine o valor das mercadorias sem impostos) o valor do ICM e do IPI recol;idos"
Exercício Q A 9%brica de Componentes Mecnicos +ur%veis /tda") localizada no ,sp.rito anto) vendeu para um revendedor 4"00 virabre*uins por ] D00)00 cada) incluindo IPI 6com al.*uota de 42?7 e ICM 6com al.*uota de 4K?7" abendo *ue o lucro de cada produto vendido #oi igual a ] K)00) calcule o custo integral unit%rio da empresa" Para simpli#icar os c%lculos) despreze eventuais cr$ditos #iscais"
Exercício Q8 A #%brica cearense de redes -oa oneca /tda" vendeu unidades para um consumidor a um preço unit%rio igual a ] K2)00) com impostos inclusos" abendo *ue o IPI $ cobrado com al.*uota igual a >? e o ICM com al.*uota igual a 4K?) estime o valor dos produtos vendidos sem impostos) e o valor dos impostos destacados na ota 9iscal"
9> Su5stitui!"o Tri5utaria ,m algumas situaç!es) os governos estaduais) como #orma de simpli#icar a cobrança e a #iscalização e não preZudicar a arrecadação) podem adotar o regime da substituição tribut%ria" esse regime) o governo determina *ue algumas atividades terão o ICM recol;ido por um agente espec.#ico da cadeia produtiva comumente) o #abricante" Assim) graças 3 enorme #acilidade de apuração dos impostos devidos e 3 grande redução dos n.veis de sonegação) e5iste tend=ncia #orte 3 criação de substituiç!es tribut%rias nos mais diversos ramos de negQcios" Para a determinação da substituição tribut%ria) o governo estima o preço a ser pago pelo consumidor #inal do produto e) com base na di#erença praticada no momento da venda) $ cobrada a substituição tribut%ria"
Exercício Q: ( preço tabelado para o consumidor #inal do medicamento Ansiole5il $ igual a ] 4D)00" abese *ue a al.*uota de IPI $ igual a 40? e a al.*uota de ICM vigente nessa operação $ igual a 48? todos os 40K
compradores estão situados no mesmo ,stado da empresa" e o ,stado cobrasse substituição tribut%ria desse produto) calcule os valores cobrados de ICM normal e substitu.do nas operaç!es:
*a+ venda do medicamento por ] 8)00 para revendedor' *5+ venda do medicamento por ] 42)00 para #arm%cia' *c+ venda do medicamento 6com desconto7 por ] 42)0 para consumidor #inal) *ue comprou diretamente do #abricante"
9@ Impostos So5re Ser7i!os *ISS+ +e es#era municipal) possui a prestação de serviços de *ual*uer natureza como #ato gerador" ua incid=ncia ocorre sobre o preço de venda total do serviço prestado" uas al.*uotas são geralmente iguais a ?) podendo variar de munic.pio para munic.pio) de acordo com seus interesses no desenvolvimento de certas atividades" Para evitar problemas decorrentes de guerra #iscal entre os munic.pios) cresce a de#esa da tese de *ue o I deve ser pago no local onde o serviço #oi prestado) independentemente da origem da empresa" ( I não gera direito 3 cr$dito #iscal e $ calculado por dentro"
Exercício Q< A (portunidade oluç!es ,mpresariais presta serviços de consultoria em um munic.pio do ul do pa.s *ue possui al.*uota de I igual a ?" e o valor de determinada ota 9iscal de prestação de serviços #oi igual a ] D"200)00) calcule o valor do I recol;ido da operação"
9 Contri5ui!"o %ara o ?inanciamento da Se#uridade Social *CO?INS+ +e es#era #ederal) incide sobre o preço de venda total) tendo por base a receita bruta) e5clu.da do IPI" At$ #evereiro de 200D consistia em tributo cumulativo" ua al.*uota era de 2?) tendo sido alterada para @? a partir de #evereiro de 4JJJ" ( aumento de 4? re#letiu uma antecipação da Contribuição ocial obre o /ucro 6C/7) *ue incide sobre o /ucro (peracional" Portanto) o aumento de 4? poderia ser compensado no pagamento da C/" A partir de #evereiro de 200D) a legislação passou a permitir duas sistem%ticas para a Co#ins:
a+ cumulati7a& aplic%vel 3s pessoas Zur.dicas *ue apuram o imposto de renda trimestral com base no lucro presumido ou arbitrado e 3s microempresas e empresas de pe*ueno porte) optantes pelo imples U 9ederal) permanecendo v%lidas as normas anteriores' 5+ n"o cumulati7a& aplic%vel 3s demais entidades 6de modo geral) empresas tributadas pelo imposto de renda pelo lucro real) trimestral ou anual7" Para estes casos) a al.*uota #oi elevada para K)>? 6permitindo) por$m) o aproveitamento dos cr$ditos anteriores7" 9 %ro#rama de Inte#ra!ao Social *%IS+ +e es#era #ederal) #oi institu.do a partir da Medida ProvisQria n 4"2DJ) de 4DU42U4JJ" As empresas *ue comercializam mercadorias e prestam serviços de *ual*uer natureza estão suZeitas 3 contribuição para o PI na modalidade [#aturamento[" +e #orma similar 3 Co#ins) o tributo era e5clusivamente cumulativo at$ #evereiro de 200D) sendo o valor do tributo obtido mediante a aplicação de al.*uota de 0)>? sobre a receita bruta mensal) e5clu.da do IPI" ,ntidades sem #ins lucrativos) de#inidas como empregadoras pela legislação trabal;ista) deveriam recol;er PI com base na #ol;a de sal%rios mensal) empregando al.*uota igual a 4?" 408
A partir de #evereiro de 200D) de #orma similar 3 Co#ins) a legislação passou a permitir duas sistem%ticas para o PI: cumulativa e não cumulativa) com regras id=nticas 3s apresentadas anteriormente" ,mpresas suZeitas 3 tributação não cumulativa tiveram a al.*uota do PI sobre o #aturamento aumentada de 0)>? para 4)>?"
Exercício Q= As IndSstrias de olventes /tda") optantes pela apuração do I trimestral com base no lucro presumido) venderam no m=s passado produtos cuZo valor sem impostos era igual a ] >8"000)00" e a empresa recol;e IPI com al.*uota igual a ?) ICM com al.*uota igual a 48?) PI com al.*uota igual a 0)>? e Co#ins com al.*uota igual a @?) estime o valor cobrado na operação) destacando o recol;imento dos impostos" upon;a *ue a operação de venda ten;a sido e5ecutada para outra indSstria" *esposta/
Halor dos produtos Halor dos produtos com ICM j>8"000 U 64 0)487 Halor do IPI 6? 5 82"J2>)8@7 Halor do PI 60)>? 5 82"J2>)8@7 Halor do Co#ins 6@? 5 82"J2>)8@7 Halor total da operação 6>8"000 impostos7 Halor do ICM 682"J2>)8@ >8"000)007
9Q Imposto de Renda %essoa Zurídica *IR%Z+ +e es#era #ederal) incide sobre o lucro das empresas) considerando tr=s di#erentes possibilidades para a apuração dos lucros: real) presumido ou arbitrado) tributandoos de maneira di#erenciada" ua al.*uota b%sica $ igual a 4?" 1odavia) a parcela do lucro trimestral 6real) presumido ou arbitrado7 *ue e5ceder a ] >0"000)00 est% suZeita 3 incid=ncia de adicional de imposto de renda com al.*uota igual a 40?"
As di4erentes possi5ilidades de o5ten!"o do lucro podem ser representadas por& Lucro presumido& neste caso) podem ser en*uadradas empresas *ue possuam receita bruta anual igual a ] 2D mil;!es e *ue não desenvolvam natureza essencialmente #inanceira) de seguros) factoring ) entre outras" o regime do lucro presumido) o #isco presume margem de lucro) tributandoa" Para as empresas) al$m de poss.veis vantagens #inanceiras decorrentes da redução de carga #iscal) o regime do lucro presumido reduz substancialmente a carga burocr%tica da contabilidade) isentandoa da manutenção e do preenc;imento de determinados livros #iscais) obrigatQrios no regime do lucro real" A margem presumida) para a maioria das atividades) costuma ser igual a 8? da receita bruta) e a al.*uota aplicada) igual a 4?) o *ue se iguala a 4)20? do preço de venda" Para alguns serviços) as margens presumidas são iguais a 4>? ou @2?) o *ue) mediante a aplicação de al.*uota de 4?) resulta em imposto igual a 2)D? ou D)8? da receita bruta" HeZa bases e incid=ncia percentual de impostos no uadro K"@"
40J
uadro 9< Imposto de renda mensal9 Ati7idade Henda de mercadorias
Base *M+ 8
IR%Z *M+ 4)2
4)>
0)2D
erviços ;ospitalares
8
4)2
1ransporte de carga
8
4)2
erviços de transporte
4>
2)D
Prestação de serviços
@2
D)8
4>
2)D
evenda de combust.veis
Prestação de serviços at$ ]420"000)00 de receita bruta anual 9onte: ,5tra.do de Asse# 64JJJ) p" 2K7"
Lucro ar5itrado& ( #isco pode en*uadrar determinadas empresas nesse regime de apuração em #unção do não preenc;imento de alguns pr$re*uisitos cont%beis) como) por e5emplo) a nãomanutenção de escrituração nos termos da legislação comercial e #iscal" Con;ecida a receita bruta) o imposto de renda mensal pode ser obtido com base no lucro arbitrado" As bases de c%lculo são as mesmas do lucro presumido) acrescidas de percentual de 20?" As al.*uotas são id=nticas a 4?"
Lucro real& ão obrigatoriamente en*uadradas no regime de apuração do lucro real as empresas *ue #aturam pelo menos ] 2D mil;!es" ua apuração ocorre apQs o #ec;amento periQdico do balanço) recol;endose imposto de renda de acordo com a al.*uota vigente" Como o lucro real $ #unção dos resultados au#eridos no total das operaç!es da empresa) independentemente de cada produto vendido ou preço de venda praticado) o imposto de renda não deveria ser tratado como gasto vari%vel) não sendo componente do preço de venda"
98 Contri5ui!"o Social So5re o Lucro *CSSL+ +e es#era #ederal) tem como #ato gerador a receita bruta ou lucro l.*uido au#erido pela empresa" ua al.*uota) a partir de Zaneiro de 2000) $ de 8?" +esde #evereiro de 4JJJ) a al.*uota da Co#ins aumentou de 2? para @?) re#letindo a antecipação de 4? da C/ devida" Assim) essa antecipação não deveria ser computada em duplicidade"
uadro 9= %ercentuais da CSSL9 Data
CO?INS
CSSL
Total
At$ 9evereiro U de 4JJJ
2?
8? 5 42? 0)J>?
2)J>?
9ev"UAbril U de 4JJJ
@?
8? 5 42? 0)J>?
2)J>?
9evereiro U de 4JJJ em diante
@?
42? 5 42? 4)DD?
@)DD?
9onte: ,5tra.do de Asse# 64JJJ) p" 2J7"
440
988 Simples +e es#era 9ederal) tem seu #ato gerador mediante /ei n J"@4KUJ>) *ue criou o istema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuiç!es das Microempresas e ,mpresas de Pe*ueno Porte 6imples7) uni#icando a cobrança de tributos jcomo o Imposto de enda de Pessoa ur.dica 6PI7) Contribuição ocial sobre o /ucro /.*uido 6C/7) contribuiç!es previdenci%rias 6I do empregador e IPI7) em uma Snica al.*uota e documento"
uadro 9> Tri5uta!"o do Simples9 ?aturamento
Classi4ica!"o
Alíuota *M+
At$ >0"000
Microempresa
@
+e >0"004 a J0"000
Microempresa
D
+e J0"004 a 420"000
Microempresa
+e 420"004 a 2D0"000
Pe*ueno porte
)D
+e 2D0"004 a @>0"000
Pe*ueno porte
)8
+e @>0"004 a D80"000
Pe*ueno porte
>)2
+e D80"004 a >00"000
Pe*ueno porte
>)>
+e >00"004 a K20"000
Pe*ueno porte
K
+e K20"004 a 8D0"000
Pe*ueno porte
K)D
+e 8D0"004 a J>0"000
Pe*ueno porte
K)8
+e J>0"004 a 4"080"000
Pe*ueno porte
8)2
+e 4"080"004 a 4"200"000
Pe*ueno porte
8)>
9onte: ,5tra.do de Asse# 64JJJ) p" 4D7"
,stando de acordo com as prerrogativas de en*uadramento) para aderir ao sistema) a empresa deve e#etuar algumas alteraç!es cadastrais bastante simples" ,5istem) por$m) algumas restriç!es para o en*uadramento) *ue vedam empresas:
a+ constitu.das sob a #orma de sociedade por aç!es' 5+ *ue ten;am sQcios estrangeiros) residentes no e5terior' c+ cuZo titular ou sQcio participe com mais de 40? do capital de outra empresa) a *ual a receita global ultrapasse ] 4"200"000)00 por ano' d+ cuZa receita decorrente da venda de bens importados 6ainda *ue comprados no mercado interno7 seZa superior a 0? de sua receita total' e+ *ue realizem operaç!es relativas 3: importação de mercadorias destinadas 3 comercialização) locação ou administração de imQveis) armazenamento e depQsito de produtos de terceiros) propaganda e publicidade) e5ceto os ve.culos de comunicação) prestação de serviços de vigilncia) limpeza) conservação e locação de mãodeobra e *ue prestem serviços pro#issionais de pro#issão regulamentada" ( tributo incide sobre a receita bruta mensal das empresas 6resultado da venda de bens ou serviços7 descontada das vendas canceladas e descontos incondicionais concedidos" As #ai5as de tributação estão apresentadas no uadro K"" Para empresas industriais) suZeitas ao Imposto sobre Produtos Industrializados 6IPI7) deve ser acrescentado para todas as #ai5as o percentual de 0)?) para cobertura desse imposto" Al$m dos tributos #ederais) o imples tamb$m previu a cobertura de ICM 6es#era ,stadual7 e I 6es#era Municipal7" esses casos) e5iste a depend=ncia da concordncia de ,stados e munic.pios) com a necessidade da assinatura dos respectivos conv=nios para redução das al.*uotas de impostos" Com a concordncia) as al.*uotas variam entre 0 e 2)? para a cobertura de ambos os tributos" 444
