Sadržaj
I 1. 2. 3.
UVOD
2
REVIZIJA - pojam
4
REVIZORSKO DRUŠTVO I VRSTE REVIZORSKIH REVIZORSKIH USLUGA
5
VRSTE REVIZIJA
6
II
ZAKLJUČAK
12
I I I LITERATURA
13
I UVOD
U savremenim uslovima revizija vuče poreklo od latinske reči ,,revidere,, što znači ponovno videti. Zato se ona i odredjuje kao funkcija provere poslovanja, jer predstavlja naknadno proveravanje obavljenih poslovnih dogadjaja koje se vrši na osnovu postojeće dokumentacije1. Počeci revizorske službe datiraju od vremna nastanka industrijske revolucije u osamnestom vekuu Engleskoj koja se smatra kolevkom revizije. Najveća promena desila se nastankom menadžera. Rast preduzeća je doveo do toga da vlasnici nemaju znanja, stručnosti i veštine da upravljaju velikim poslovnim sistemima. Uprava (menadžment) je podnosila izveštaje o poslovanju koji su imali dvostruku ulogu: osnova za plaćanje poreza,
−
polaganje računa menadžmementa vlasnicima.
−
Često se postavlja pitanje zašto uopšte postoji potreba za revizijom? Ukoliko bilo koji poslovni subjekt želi funkcionisati i egzistirati na poslovnoj sceni neminovno je upućen na saradnju s poslovnim partnerima, pri čemu se podrazumeva kako upravljačke strukture, i ne samo one, trebaju - između ostaloga - znati čitati i razumeti finansijske izveštaje kako svojih tako i drugih poslovnih subjekata. Osim toga, treba postojati određeno uverenje prema kojem upravo ti finansijski izveštaji prikazuju istinito i objektivno stanje određenog poslovnog subjekta – poslovnog partnera. Za osiguravanje neophodne verodostojnosti tih finansijskih izveštaja upravo služi revizija. Naglasak je stavljen na eksternu reviziju koja se fokusira na finansijske izveštaje trgovačkih društava. Nakon definisanja revizije i objašnjenja njenog značenja, prikazuju se vrste revizija i njihova uloga u finansijskom i računovodstvenom poslovanju.
1. REVIZIJA - pojam
1
Prof.dr A.Miljkovic, Mr LJ.Miljković, Mr P.Stojiljković, Finansijska kontrola i revizija, Fineks, Beograd 201
2
Revizija može da se definiše kao sistematičan pregled poslovnih knjiga i računovodstvenih izveštaja izvršen od strane revizora i eksperata sa ciljem da se izrazi kompetentno, stručno i nezavisno mišljenje o ispravnosti, istinitosti i tačnosti istih. Ova definicija se bazira na sledećim bazičnim odrednicama: sistematičan pregled poslovnih knjiga,
−
pregled računovodstvenih izveštaja.
−
Tom Li reviziju definiše na sledeći način: „Revizija je sredstvo pomoću koga se jedno lice uverava od strane drugog lica u kvalitet, stanje i status nekog predmetnog pitanja koje je ovo drugo lice ispitivalo“. 2 Na osnovu ovih definicija revizije možemo zaključiti da je revizija sistematski proces koji izvodi nezavisan i kompetentan revizor, koji skuplja i vrednuje dovoljne i relevantne dokaze o poslovnim transakcijama i njihovim posledicama da bi utvrdio na koji je način stanje, vlasništvo, vrednovanje i obelodanjivanje tih akcija iskazano u računovodstvu. Predmet revizije su informacije o poslovnim transakcijama i događajima koji se obično izražavaju kvantitativno. Informacije koje su kvantifikovane mogu se verifikovati dok informacije koje se ne mogu kvantifikovati po definiciji nisu u domenu revizije. Revizor - je stručno lice koje u skladu sa kodeksom profesionalne etike revizora obavlja poslove pregleda poslovnih knjiga i druge specijalizovane revizijske aktivnosti u funkciji davanja mišljenja o računovodstvenim izveštajima. To je lice koje preuzima završnu odgovornost za reviziju i rezultate revizije. Ekspert - je specijalista za odgovarajuću užu stručnu oblast koji obavlja odgovarajuće uskostručne poslove. Najčešće se radi o računovođama, informatičarima, aktuarima, stručnjacima za poreze, itd... Kompetentno i stručno mišljenje je preduslov za revizijski posao. Poslovi revizije su elitni ekspertski poslovi u oblasti računovodstva, finansija, planiranja, kalkulacija, itd... Revizori rade sa povećanom profesionalnom pažnjom koja u takvom stepenu nije karakteristična za druge stručne poslove, a to su:3
nezavisno mišljenje - je preduslov da mišljenje ima reputaciju kod potencijalnih
−
korisnika. Obezbeđuje se time da visina revizorove naknade za posao ne smije biti uslovljena 2
B. Novićević, LJ. Antić, Upravljačko računovodstvo – obračun troškova,
3
B. Novićević, LJ. Antić, Upravljačko računovodstvo – obračun troškova,
3
vrstom mišljenja. Drugim rečima, revizor treba da iznese svoje ubeđenje bez mogućnosti da bilo koja okolnost utiče na njega da se slobodno izjasni o finansijskim izveštajima.
ispravnost - je aspekt kojim se utvrđuje usaglašenost računovodstvenih izveštaja sa
−
pozitivnim zakonskim propisima, sa međunarodnim standardima računovodstva, internom regulativom i uobičajenom poslovnom praksom i procedurama.
istinitost i tačnost - su aspekt kojim se potvrđuje da između računovodstvenih izveštaja
−
i stvarnog stanja u preduzeću nema materijalno bitnih razlika. To podrazumeva da računovodstveni izveštaji objektivno iskazuju rezultate i posledice poslovnih događaja i da su sve računske i druge operacije tačno obavljene. Sve aktivnosti revizije se najčešće mogu svrstati u tri osnovne vrste: 1. Statutarna revizija je revizija računovodstvenih izveštaja koja se obavlja sa ciljem da se izrazi revizijsko mišljenje da li su finansijski izveštaji sačinjeni uz primenu odgovarajućih propisa i standarda ( domaćih i međunarodnih ) i da li istinito, objektivno i tačno iskazuju stanje i uspeh u preduzeću na određeni dan. 2. Revizija usklađenosti ili podudarnosti je revizijska aktivnost usmerena na utvrđivanje da li su poslovne aktivnosti u preduzeću obavljene u nekom periodu u skladu sa propisima, internim aktima, odlukama organa upravljanja i slično. Mišljenje se formira tako da se u njemu saopštava da su pregledane poslovne aktivnosti u skladu ili nisu u skladu sa propisima, standardima, odlukama, itd... 3. Revizija poslovanja ima za cilj da se formira mišljenje o efikasnosti poslovanja dela preduzeća ili preduzeća u celini. Mišljenje se formira tako da se saopštava da je neki deo ili preduzeće u posmatranom periodu radilo na nivou efikasnosti grane, ili nekog drugog referentnog nivoa za komparaciju i ocenu. Uslov za obavljanje poslova revizije je posedovanje vеlikоg i kvalitetnog stručnоg znаnja, јеr rеvizоr mоrа dа budе kоmpеtеntаn i odlično pоznаје:4 finаnsiјskо rаčunоvоdstvо,
−
pozitivne propise,
−
standarde računovodstva i revizije u najmanjoj meri koliko to poznaje nајstručniјi оd
−
njеgоvih kliјеnаtа. 4
B. Nerandžić, Ekonomika Modern a,
4
Zadatak rеviziје је dа finаnsiјskim izveštајimа obezbedi dodatnu uverljivost. Finansijske izveštaje čine:5 −
Bilans stanja,
−
Bilans uspeha,
−
Izveštaj o tokovima gotovine,
−
Izveštaj o promenama na kapitalu,
−
Statistički aneks i Napomene uz finansijske izveštaje.
−
2. REVIZORSKO DRUŠTVO I VRSTE REVIZORSKIH USLUGA Revizorska delatnost može biti organizovana kao trgovac pojedinac ili kao ortačko s ograničenom ili neograničenom odgovornošću ili kao trgovačko društvo. Lokalna revizija – može biti organizovana kao trgovac pojedinac, društvo sa neograničenom odgovornošću ili trgovačko društvo. Regionalna, nacionalna i međunarodna revizija – društvo sa neograničenom ili ograničenom odgvornošću.
Vrste revizorskih usluga su sledeće: 1. Porezne – revizorska društva imaju poreske odseke koji pomažu komitentima prilikom pripremanja i ispunjavanja poreskih prijava te komitente obaveštavaju o novostima u vezi poreza. 2. Savetodavne – radi se o konsultantskim aktivnostima koje uključuju davanje saveta i pomaganju u svim organizacijskim, kadrovskim ili finansijskim pitanjima. 5
Zakon o računovodstvu i reviziji , Sl.glasnik br. 46/06 i 111/09
5
3. Računovodstvene usluge i usluge uvida u finansijske izveštaje -u ove usluge spadaju: obračun plata, sastavljanje finansijskih izveštaja.
3. VRSTE REVIZIJA Jedna od osnovnih podela revizija je sledeća:6
1. Revizija finansijskih izveštaja −
svrha ove revizije jesu li sveukupni finansijski izveštaji objavljeni u skladu s određenim kriterijumima,
−
ova vrsta revizije obično se primenjuje na finansijske izveštaje i uključuje bilans stanja, bilans uspeha i bilans novčanih tokova, kao i napomene i obelodanjivanja
−
ovu reviziju vrše firme ovlašćenih računovodja, a korisnici tih izveštaja su investitori, bankarim finansijski analitičari.
2. Revizija poslovanja (revizija izvedbe ili revizija uprave) −
misli se na sistemski uvid u celokupne aktivnosti ili samo u deo aktivnost preduzeća s aspekta ekonomskog učinka
−
revizija se vrši radi procene efektivnosti (delotvornost) i efikasnosti (ekonomičnost). Efektivnost je mera obima u kome jedna organizacija ostvaruje svoje ciljeve i zadatke. Efikasnost pokazuje u kojoj meri jedna organizacija koristi raspoložive resurse za ostvarivanje poslovnih ciljeva.
−
svrha je proceniti poslovanje pa utvrditi područja koja se trebaju poboljšati i dati određene preporuke,
−
ova vrsta revizije je najteža jer je ponekad teško utvrditi objektivne i merljive kriterijume u odnosu na rezultat procene.
3. Revizija dosledne primene zakona i propisa 6
Prof.dr A.Miljkovic, Mr LJ.Miljković, Mr P.Stojiljković, Finansijska kontrola i revizija
6
−
svrha je utvrditi nivo usklađenosti s određenim pravilima, politikama, zakonima, ugovorima ili državnim propisima,
−
preduzeće može angažovati revizore kako bi utvrdili poštuju li pojedine organizacijske jedinice unutar preduzeća interna pravila i politike preduzeća,
−
tipičan primer ove revizije je revizija povraćaja poreskih obaveza od strane revizora ili finansijskih policajaca, gde je cilj da se ustanovi da li su ispoštovani propisi koji regulišu tu materiju.
Dalja podela revizije, a polazeći od obuhvatnosti deli se na: 1. delimična 2. opšta. Sa stanovišta produbljenosti revizionog zahvata 1. formalna 2. suštinska. Sa stanovišta kontinuiteta 1. redovna 2. vanredna. U praksi se još javljaju i obavljaju, u zavisnosti od predmeta revizije: 1. revizija poslovanja (ekonomičnost, efikasnost i efektivnost celine ili određenih segmenata poslovne delatnosti klijenata); 2. revizija specijalnih bilansa (oni koji se satsvljaju u izuzetnim okolnostima, statusna promena, deobni bilans, stečajni bilans); 3. revizija postupaka; 4. revizija kreditne sposobnosti; 5. revizija pronevera; 6. revizija javnih rashoda.
3.1.Vrste revizije prema tome ko je sprovodi 1. državna, 7
2. eksterna, 3. interna revizija.
1. Državna revizija Državna revizija uređena je Zakonom o državnoj reviziji. Državnu reviziju obavlja Državna revizorska institucija na osnovu Zakona o državnoj revizorskoj instituciji . Na osnovu ovog Zakona sprovodi se revizija7: 1. državnih prihoda i rashoda, 2. revizija finansijskih izveštaja i finansijskih transakcija jedinica državnog sektora, jedinica lokalne i regionalne samouprave, 3. pravnih licaa koje se delimično ili u celosti finansiraju iz budžeta, 4. javnih preduzeća, društava i drugih pravnih osoba u kojima ta država, odnosno jedinice lokalne i regionalne samouprave imaju većinsko vlasništvo na deonicama ili institucija za finansiranje javnih potreba. Reviziju obavljaju ovlašćeni državni revizori. Ovlašćeni državni revizor je nezavisna stručna osoba koja poseduje certifikat ovlašćenog državnog revizora i ispunjava druge uslove iz ovoga Zakona, zaposlen u Državnom uredu za reviziju. Nakon završene revizije, ovlašćeni državni revizor sastavlja i potpisuje izveštaje revizora. Izveštaje revizora dostavlja se zakonskom predstavniku revidiranog subjekta gde je obavljena revizija i nadležnom ministru i/ili fondu.
Državni revizor je osoba koju:8 −
zapošljavaju državne i mesne agencije npr.Ured za državno računovodstvo i Poreska uprava.
−
koji obavljaju tipične revizije podudarnosti Revizija prevara ili forenzička revizija – obavljaju je rezivori u okviru ostalih usluga i
ona se uglavnom odnosi na sprečavanje i otkrivanje prevara.
2. Eksterna revizija 7
8
Zakon o državnoj revizorskoj instituciji Sl.glasnik 101/05 B. Nerandžić . Interna i operativna revizija ,
8
Eksterna revizija predstavlja nezavisno ispitivanje bilo koje finansijske transakcije, finansijskih izveštaja, ili poslovanja revidiranih subjekata, davanje nezavisnog revizorskog mišljenja i izveštavanje korisnika i javnosti o tom mišljenju. Firma za reviziju prilikom vršenja finansijske revizije (u skladu sa usvojenim revizijskim standardima) pregleda finansijske izveštaje i pripadajuće račune institucija kod kojih se vrši revizija sa ciljem procene da li su finansijski izveštaji pouzdani i da li bilansi u potpunosti odražavaju rezultate izvršenja budžeta. Ovlašćeni revizori procenjuju da li rukovodioci institucija primenjuju zakone i propise, koriste sredstva za odgovarajuće namene, ocenjuje finansijsko upravljanje, funkcije interne revizije i sisteme interne kontrole. Ured za reviziju provodi i prethodnu reviziju u toku finansijske godine uključujući praćenje primene preporuka iz prethodnih revizija i analizu mera preduzetih na osnovu tih preporuka. Firma za reviziju ima pravo izvršiti pregled, ili ispitivanje određenog aspekta poslovanja cele ili dela institucije, programa ili aktivnosti u pogledu ekonomičnosti, efikasnosti i efektivnosti sa kojim ta institucija koristi svoje resurse. Eksterni ili nezavisni revizor je osoba koja: 9 −
nije zaposlena u preduzeću u kojem obavlja reviziju
−
za obavljanje revizije je ovlašćena nalogom van preduzeća
−
uglavnom obavlja reviziju finansijskih izveštaja ali može obavljati reviziju usklađenosti i poslovanja
−
eksterni revizori paze na objektivnost i nezavisnost u odnosu na svoje komitente prilikom izvršenja revizije ili provere informacija
−
izdavanje potvrde o položenom revizorskom ispitu uređuje država preko zakona Nezavisni revizori su revizori koji u okviru firmi za reviziju obavljaju svoje poslove na
tržištu. Revizor svoj rad mora da radi po standardima revizije i u skladu sa profesionalnom etikom. Nezavisnost se ogleda u ekonomskoj nezavisnosti (revizor uvek može da se povuče iz angažnama ako ima ograničenja u poslu ili trpi pritiske) i u misaonoj nezavisnosti (samostalno donosi sudove, stavove i konačno mišljenje i za njih profesionalno odgovara).
9
B. Nerandžić. Interna i operativna revizija ,
9
Nеzаvisni rеvizоri su uglаvnоm оvlаšćеni, ili оd strаnе prоfеsiоnаlne оrgаnizаciје, ili držаvnе аgеnciје. Kod nas revizori (revizori i ovlašćeni revizori) dobijaju ovlašćenja polaganjem pred komisijama Ministrastva za finansije.
3. Interna revizija Interna revizija je značajan deo celokupnog procesa revizije. Provode je organi onog preduzeća koje je objekt revizije i oni sami organizuju i provode program interne revizije kao celovit test svih aspekata interne kontrole. Interna revizija je nadzorna aktivnost utemeljena unutar poslovnog subjekta koja služi poslovnom subjektu. Internu reviziju obavljaju osobe zaposlene kod poslovnog subjekta. Funkcije interne revizije odnose se na:10 −
−
−
pregledavanje računovodstvenog sistema i s njim povezanog sistema internih kontrola, ispitivanje finansijskih i poslovnih informacija, pregledavanje uspešnosti i efikasnosti poslovanja uključujući nefinansijske kontrole u poslovnom subjektu,
−
proveru usklađenosti sa zakonima i propisima kao i proveru usklađenosti s politikama i odlukama menadžmenta i ostalim internim zahtevima. Najznačajniji poslovi interne revizije su ispitivanje organizovanosti, zatim razvoj i
poboljšanje delotvornosti pojedinih poslovnih funkcija, ispitivanje načina donošenja poslovnih odluka, pa funkcionisanja informacionog sistema i drugi poslovi kojima se ispituje i ocenjuje poslovanje preduzeća. Zbog toga se interna revizija često naziva produženom rukom menadžmenta (upravljanja) preduzeća. Interni revizor je :11 −
revizor koji je zaposlen u preduzeću u kojem obavlja reviziju
−
velika preduzeća mogu imati veliki broj internih revizora, a njihov rukovodilac je obično na višem nivou organizacijske strukture.
−
mnogi interni revizori imaju ujedno i potvrdu o položenom ispitu za ovlaćenog revizora
−
koji takođe moraju biti objektivni i nezavisni
10
B. Nerandžić Interna i operativna revizija ,
11
B. Nerandžić Interna i operativna revizija
10
−
koji prvenstveno obavljaju reviziju podudarnosti i reviziju poslovanja, oni takođe mogu pomagati eksternim revizorima pri obavljanju revizije godišnjih finansijskih izveštaja Najveći broj većih preduzeća imајu stаlnо zаpоslеnе interne revizore. Interni revizori u
tim firmama su, uglavnom, angažovani da za potrebe menadžmenta prevashodno obavljaju ispitivаnjа i prоcеnе еfikаsnоsti pоslоvаnjа preduzeća. Interna revizija je postala element interne kontrole sa zadatkom da ispituje i ocenjuje rad odredjenih organa u preduzeću.12 Interni revizori nisu nikada nezavisni od menadžmenta. Oni za potrebe top menadžmenta obavljaju preventivne aktivnosti da bi se sprečile nesuglasice sa eksternim revizorima i time osujetilo formiranje nepovoljnog revizijskog mišljenja.
I I ZAKLJUČAK Pre pocetka angažovanja ovlašćenog revizora neophodno je definisati ciljeve tog angažmana. Svako angažovanje je prica za sebe. Svaki revizorki izveštaj u sebi sadrzi predvidive i nepredvidive izazove za revizijski angažman. Osnova za definisanje ciljeva revizijskog angažmana je izjava koje je uprava dala o finansijskim izvestajima. Za iskaze u finansijskim izvestajima odgorvorno je rukovodstvo preduzeca koje je i sacinilo date finansijske izvestaje. Uprava uobicajno tvrdi “da su finansijski izvestaji kompanije pripremljeni u skladu sa Medjunarodnim računovodstvenim standardima”. Zadatak revizora je da proveri da li je ta tvrdnja tačna. Da bi to uradio on mora da proveri svaku poziciju u finansijskim izvestajima da bi 12
Prof.dr A.Miljkovic, Mr LJ.Miljković, Mr P.Stojiljković, Finansijska kontrola i revizija
11
mogao da tvrdi da su racuni pravilno klasifikovani i da su izvršena odgovarajuća objavljivanja u saglasnosti sa medjunarodnim standardima. U postupku proveravanja ispravnosti izjava uprave preduzeća revizor treba u svojim proverama da prodje kroz sledece kategorije: •
Postojanje
•
Prava i obaveze
•
Nastanak poslovne transakcije
•
Kompletnost
•
Procena
•
Vrednovanje
•
Prezentacija i objavljivanje
I I I LITERATURA 1. Prof.dr A.Miljkovic, Mr Lj.Miljković, Mr P.Stojiljković, Finansijska kontrola i revizija, Fineks, Beograd, 2011 2. B. Nerandžić, Interna i operativna revizija, Stilos, Novi Sad, 2007. 3. B. Nerandžić,
Ekonomika Moderna, FTN Novi Sad – Stilos Novi Sad,
2004.
4. B. Novićević, LJ Antić, Upravljačko računovodstvo – obračun troškova, Ekonomski fakultet, Niš, 2005 5. Zakon o državnoj revizorskoj instituciji , Sl.glasnik br.101/05
12
6. Zakon o računovodstvu i reviziji , Sl.glasnik br. 46/06 i 111/09
13
