POTESTAD POTESTA D TRIBUT TRI BUTA ARIA DE LOS GOBIER GOBIERNOS NOS REGIONALES Y LOCALES *Francisco J. Ruiz de Castilla Ponce de León Vayan nuestras primeras palabras para felicitar a la Asociación Civil Derecho y Sociedad por su valiosa labor académica en el campo del Derecho y por constituir un importante ejemplo sobre la capac capacidad idad de los alumnos universitarios universitarios para desarrollar desarrollar una organización organización con niveles nivel es de excelencia excelencia capaz de promov promover er destacados destacados aporte aportes s cien cient!fic t!ficos os a trav través és de la prestigiosa "evista Derecho # Sociedad$ 1) Introducción. Vamos a realizar un estudio de la facultad %ue tienen los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocale 'oc ales s par para a cre crear ar tri tribut butos os y reg regula ularr det determi erminad nados os tem temas as tri tribut butari arios os tal tales es com como o las exoneraciones beneficios e incentivos tributarios condonación etc$ 2) Sistema Tributario. (l (stado es el poder pol!tico %ue est) organizado para atender asuntos de interés p*blico$ (n el +er* nuestro (stado es *nico y descentralizado en el sentido %ue existe un reparto de poderes seg*n se desprende de los arts$ ,- .// y ./0 de la Constitución de .00-$ Dentro de esta concepción el (stado del +er* se encuentra organizado en tres niveles de gobierno1 &obierno 2acional &obierno "egional y &obierno 'ocal$ Cada una de estas instancias de gobierno realiza determinadas actividades %ue re%uieren financiamiento$ Actualmente la principal fuente de ingresos del (stado es el tributo$ Al respecto el (stado procura un sistema tributario$ 3v)n 4arco 'acussan .entiende por sistema tributario al conjunto sincronizado de tributos con la finalidad %ue exista la mayor racionali raci onalidad dad posible para esta clas clase e de cargas económicas %ue soportan las pers personas onas y empresas$ +ara apuntar a la sistematización de los tributos conviene establecer un mayor grado de intens int ensid idad ad en la cen centra traliz lizaci ación ón de la reg regula ulaci ción ón de imp impues uestos tos$$ (s rec recome omenda ndable ble %ue solame sol amente nte en el niv nivel el del &obierno &obierno 2ac 2acion ional al exi exista sta la fac facult ultad ad de cre crear ar y est estruc ructur turar ar impues imp uestos tos tod toda a ve vez z %ue se tra trata ta de dell rec recurs urso o fis fiscal cal m)s imp import ortant ante e %ue re%uiere re%uiere un tratamiento altamente técnico para modular adecuadamente sus efectos en la población el crecimiento de la econom!a y las finanzas p*blicas$ Adem)s de conformidad con el principio de simplicidad es conveniente en la econom!a la menor men or can cantid tidad ad de imp impues uestos tos pos posibl ible$ e$ Si tod todas as las ins instan tancia cias s de gob gobier ierno no 5&o 5&obie bierno rno 2acional &obierno "egional y &obierno 'ocal6 tuviesen la facultad de regular impuestos habr!a habr! a una proliferación proliferación desordenada desordenada de estos tributos tributos %ue terminar!a terminar!a por afectar muy seriam ser iament ente e los niv nivele eles s de bie bienes nestar tar de la pob poblac lación ión el des desarr arroll ollo o de la eco econom nom!a !a y la eficiencia de las finanzas p*blicas$ (n cambio por el lado de las contribuciones y tasas puede existir cierta flexibilidad en cuanto al reparto de la capacidad de regulación por parte del (stado de tal manera %ue es factible una distribución m)s amplia de la potestad normativa con la participación de los tres niveles de gobierno$ (n efecto las contribuciones y tasas constituyen ingresos fiscales %ue financian obras y servi se rvici cios os es esta tata tale les s de me menor nor es esca cala la y cu cuan ant! t!a a cu cuya ya re regu gula laci ción ón 7c 7con on la las s es espe peci cial ales es caracter!sticas y necesidades %ue re%uiere cada caso7 es preferible %ue corresponda al propio nivel de gobierno %ue realiza las respectivas obras y servicios$ ) Constitución de 1!!. "osendo 8uaman! Cueva 9 sostiene %ue la potestad tributaria es la facultad del (stado para crear y regular sus ingresos tributarios$ (xisten reglas b)sicas 5principios6 cuyo objetivo es lograr la mayor racionalidad posible en el desarrollo de esta actividad normativa$ :no de los principios tributarios m )s importantes es el principio de reserva de ley pues pues tiene %ue ver con la actividad creadora de tributos$
(ntendemos %ue del principio de reserva de ley se pueden extraer los siguientes postulados1 i6 corresponde al (stado la creación de tributos; y ii6 existe un determinado reparto de la facultad normativa sobre materias tributarias entre los diferentes niveles de gobierno$ De conformidad con el citado art$ <, de la Constitución el es%uema de la potestad para regular ingresos tributarios %ue financian a los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales es como sigue1 a6 Congreso de la "ep*blica1 mediante ley puede regular impuestos b6 +oder (jecutivo1 a través del decreto legislativo puede regular impuestos c6 &obierno "egional1 mediante =rdenanza "egional puede regular contribuciones y tasas d6 &obierno 'ocal1 a través de la =rdenanza >unicipal puede regular contribuciones y tasas$ Como se aprecia en el +er* la regulación de impuestos %ue financian a los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales est) centralizada en el &obierno 2acional a través del Congreso de la "ep*blica y el +oder (jecutivo$ (n cambio los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales autoregulan sus contribuciones y tasas$ A pesar %ue este es%uema es claro en la pr)ctica se advierte la existencia de casos donde en el fondo el &obierno "egional o &obierno 'ocal crean impuestos a pesar %ue no tienen facultad constitucional Veamos algunos casos interesantes$ .1) "obierno Re#ional. (n el 9??< el &obierno "egional del Callao sostuvo %ue en su territorio circulaban minerales %ue eran exportados a través del puerto del Callao y %ue generaban problemas de contaminación ambiental en perjuicio de unas /???? personas$ (l &obierno "egional empezó a ejecutar obras para enfrentar este problema ambiental gener)ndose costos %ue re%uer!an financiamiento$ +or esta razón el &obierno "egional del Callao pretendió crear una contribución ecológica mediante el proyecto de =rdenanza publicado en el diario (l +eruano el ?<7?/7?<$ (l hecho generador de la obligación tributaria era la exportación de minerales tales como1 cobre plomo y zinc; a través del puerto ubicado en la +rovincia Constitucional del Callao$ (l deudor en calidad de contribuyente era el exportador del mineral$ +ara la determinación de la obligación tributaria deb!an tomarse en cuenta los siguientes factores de c)lculo1 i6 el ?$@ de la :3B por cada Bonelada >étrica de +lomo; y ii6 el , de la :3B por cada Bonelada >étrica de cobre y zinc$ Definitivamente nos encontramos ante un impuesto encubierto pues el hecho generador de la obligación tributaria resulta ser una actividad del sector privado 5exportación6$ (n cambio el hecho generador de una contribución deber!a ser determinada actividad estatal %ue genere beneficios a la población seg*n se desprende de la 2orma 33$b6 del B!tulo +reliminar del Código Bributario$ Adem)s el contribuyente resulta ser un sujeto 5empresa exportadora del mineral6 %ue no se beneficia directamente por la actividad ambiental del &obierno "egional del Callao$ (n todo caso el contribuyente debió ser el poblador %ue se beneficia por la actividad ambiental del &obierno "egional del Callao$ .2) "obierno Local. 'a >unicipalidad +rovincial de +iura construyó un terminal b)sicamente terrestre en la ciudad de +iura$ (n enero de .00? para financiar la obra el &obierno 'ocal creó la Basa de (mbar%ue >unicipal seEalando %ue la li%uidación del tributo consist!a en el . del valor del pasaje$ 2o se especificaron aspectos tales como1 hecho generador de la obligación tributaria contribuyente y fecha de nacimiento de la tasa$ (n octubre de .00. la >unicipalidad precisó %ue dicho tributo m)s bien era una contribución$ 2osotros pensamos %ue 7en rigor7 exist!an dos contribuciones$
'a primera contribución ten!a por contribuyente a la empresa %ue usaba los ambientes del terminal para prestar su servicio de transporte debiendo determinar el tributo a su cargo con la al!cuota del . sobre el valor %ue aparec!a en cada boleto de viaje$ 'a segunda contribución consideraba como contribuyente al pasajero cuyo punto de embar%ue se encontraba en el referido terminal debiéndose li%uidar el tributo a su cargo con la al!cuota del . sobre el valor %ue aparec!a en el boleto de viaje$ (l Bribunal Fiscal mediante la "esolución 2o ,<
[email protected]< del .97?970< consideró %ue Gen todo caso7 se trataba de una contribución antitécnica pues el hecho generador de la obligación tributaria no tomaba en cuenta la actividad estatal 5construcción del terminal6 y los beneficios para los usuarios del terminal$ Adem)s este órgano resolutor seEaló %ue Gen definitiva7 la >unicipalidad pretend!a crear un impuesto toda vez %ue el hecho generador de la obligación tributaria era un acto de consumo1 acceso del pasajero al servicio de transporte$ $) Im%uestos %ara los "obiernos Locales& Re#lamento. 'os impuestos %ue financian a las >unicipalidades se encuentran regulados en su gran mayor!a en la llamada 'ey de Bributación >unicipal G 'B> -$ Sin embargo hasta la fecha no existe un reglamento general$ De todos modos se advierte por parte del &obierno 2acional a través del +oder (jecutivo cierta actividad reglamentaria aun%ue limitada$ >ediante el Decreto Supremo 2o 9.70,7(F del ?.7?-70, se ha establecido el "eglamento del 3mpuesto a las Apuestas$ (l Decreto Supremo 2o 9970,7(F del ?.7?-70, contiene el "eglamento del 3mpuesto al +atrimonio Vehicular$ (l Decreto Supremo 2o ?@<79??@7(F del .?7?@7?@ trata sobre el "eglamento del 3mpuesto a las (mbarcaciones de "ecreo$ (n el caso espec!fico del 3mpuesto de Alcabala el +oder (jecutivo no ha generado un reglamento especial$ Sin embargo la necesidad de contar con esta clase de normas %ue viabilizan la aplicación de una ley ha llevado a %ue el ServicioH de Administración Bributaria de 'ima G SAB genere la Directiva 2o ??.7??I7??????.9 del .07?<7?/ Al respecto cabe preguntarse si el SAB7'ima puede reglamentar una ley tributaria$ Desde la perspectiva de la +ol!tica Fiscal consideramos %ue el punto de partida para reflexionar sobre este tema debe ser la necesidad de preservar el sistema t ributario nacional$ (n el caso espec!fico de los impuestos %ue financian al &obierno 'ocal ya hemos apreciado %ue en la instancia de &obierno 2acional se concentra la facultad de creación y estructuración de esta clase de impuestos pues de lo %ue se trata es de racionalizar y uniformizar 5homogenizar6 los ingresos tributarios m)s importantes de las >unicipalidades$ +or coherencia la respectiva actividad reglamentaria también debe %uedar centralizada y reservada para el &obierno 2acional$ Admitir %ue cada >unicipalidad o SAB tiene la facultad de reglamentar una ley tributaria es contraria a la propuesta de un sistema tributario toda vez %ue en el +er* existen ./->unicipalidades y muchas de ellas administran el 3mpuesto de Alcabala$ Si cada &obierno 'ocal establece su propio reglamento de 3mpuesto de Alcabala existir!an diferentes es%uemas legales de tratamiento sobre un mismo impuesto terminando por generar muchas veces cargas tributarias francamente irracionales adem)s %ue se tornar!a bastante complejo el tratamiento del referido impuesto a nivel nacional dificultando el accionar de las grandes empresas %ue operan en todo el pa!s como por ejemplo a%uellos bancos %ue vienen incrementando su radio de acción y %ue se encuentran en la necesidad de ad%uirir predios para instalar sus nuevas oficinas y tienen %ue pagar el 3mpuesto de Alcabala por cada compra de estos inmuebles$ Desde el punto de vista del Derecho conviene tener presente %ue el art$ 9?$I de la denominada 'ey =rg)nica de >unicipalidades G '=> ,establece %ue el Alcalde tiene la atribución de dictar decretos y resoluciones de alcald!a con sujeción a las leyes y ordenanzas$ +or su parte el art$ ,9 de la '=> indica %ue los decretos de alcald!a establecen normas reglamentarias y de aplicación de las ordenanzas mientras %ue el art$ ,- de la '=> prescribe %ue las resoluciones de alcald!a aprueban y resuelven los asuntos de car)cter administrativo$
Concordando estos dispositivos legales somos partidarios de la posición interpretativa seg*n la cual las >unicipalidades tienen una facultad reglamentaria restringida en el sentido %ue el Alcalde a través del decreto de alcald!a puede reglamentar determinadas normas de mayor jerar%u!a pero siempre %ue éstas sean de nivel local$ (n este sentido un Alcalde puede reglamentar una =rdenanza por tratarse una norma de nivel local$ Sin embargo un Alcalde no es competente para reglamentar normas de nivel nacional como son las leyes %ue regulan impuestos$ Con mayor razón nos parece %ue el SAB7'ima carece de competencia para reglamentar normas de alcance nacional tal como la 'B> en la parte %ue regula a l 3mpuesto de Alcabala$ (n efecto si a nuestro entender la >unicipalidad >etropolitana de 'ima G >>' carece de competencia para reglamentar leyes nacionales entonces también debemos sostener %ue esta entidad no puede transferir facultades inexistentes a favor del SAB7'ima en torno a la posibilidad de reglamentar a la 'B> en la parte %ue se refiere al 3mpuesto de Alcabala$ ') Potestad tributaria de los "obiernos Re #ionales. (l segundo p)rrafo del art$ <, de la Constitución dispone %ue el &obierno "egional tiene la facultad de crear modificar y suprimir contribuciones y tasas$ (ntendemos %ue se trata de una potestad tributaria originaria con car)cter exclusivo y excluyente$ (n este sentido el &obierno "egional cuenta con autonom!a para decidir la creación y desarrollar la estructuración de la contribución o tasa$ Al respecto1 JKué labor le compete al &obierno 2acional$ Desde el punto de vista de competencias positivas pensamos %ue el &obierno 2acional mediante el Congreso de la "ep*blica o el +oder (jecutivo pueden generar leyes o decretos legislativos seg*n corresponda para establecer un blo%ue normativo b)sico %ue habr) de establecer ciertos par)metros para %ue el desarrollo de la potestad tributaria antes indicada se ejerza con el mayor grado de razonabilidad posible$ +or ejemplo se puede pensar en una ley org)nica de los &obiernos "egionales donde se pueden fijar ciertas reglas %ue debe tomar en consideración el legislador regional cuando regula la cuant!a de contribuciones y tasas$ +asando al plano de competencias negativas nos parece %ue el &obierno 2acional no tiene facultad constitucional para crear y desarrollar la estructura de contribuciones y tasas %ue financian al &obierno "egional$ Sin embargo ciertas normas %ue emanan del &obierno 2acional podr!an hacer pensar lo contrario$ (l art$ -<$c6 de la ley 2o 9<
va sostener %ue es necesaria la participación del +oder (jecutivo y el Congreso 5órganos del &obierno 2acional6 para la creación y desarrollo de la estructura de las contribuciones y tasas %ue financian al &obierno "egional$ (n virtud del principio de supremac!a constitucional somos partidarios de la posición interpretativa seg*n la cual el art$ -/$.6 de la ley 2o 9<unicipalidad existe una organización interna poco técnica personal insuficientemente capacitado bajos sueldos inmoralidad falta de infraestructura etc$ (n medio de esta realidad los &obiernos 'ocales tienen la facultad constitucional de crear y estructurar contribuciones y tasas$ (ntonces resulta necesario todo un marco normativo 5blo%ue normativo b)sico6 %ue establezca l!mites para el ejercicio de esta facultad regulatoria por parte de los &obiernos 'ocales con la finalidad %ue el tributo creado sea eficiente para el interés fiscal y %ue no perjudi%ue el bienestar de las personas as! como el crecimiento de la econom!a$ +or esta razón el art$ <, de la Constitución de .00- establece %ue los &obiernos 'ocales detentan potestad tributaria para regular contribuciones y tasas con los l!mites %ue seEala la ley$ Al respecto entendemos %ue estas instancias de gobierno cuando van a crear estructurar modificar o suprimir contribuciones y tasas deben tomar en cuenta diversos dispositivos legales muy importantes$
(n este sentido el legislador municipal debe tener presente el Código Bributario pues a%u! se encuentran las reglas b)sicas aplicables a cual%uier tributo$ Adem)s el legislador municipal tiene %ue considerar las normas pertinentes establecidas en la '=>$ +or ejemplo en el art$ ,? de la '=> se encuentran reglas sobre la validez de la =rdenanza en materia tributaria %ue viene a ser el instrumento legal v)lido para regular contribuciones y tasas municipales$ As! también el legislador municipal tiene %ue atender al texto de la 'B> sobretodo en la parte %ue regula a las contribuciones y tasas municipales$ +or ejemplo en el art$ I0 de la 'B> se han establecido l!mites para el incremento de arbitrios dentro del mismo ejercicio fiscal$ Finalmente en el caso espec!fico de la tasa denominada licencia de funcionamiento el legislador municipal debe prestar atención a la ley 2o 9/0
unicipalidades 7por causa de su debilidad institucional7 abusan sobre el nivel de cuant!a %ue el contribuyente debe pagar por concepto de la tasa7licencia de funcionamiento$ (n el caso espec!fico de la micro y pe%ueEa empresa estos excesos constituyen verdaderas barreras burocr)ticas %ue impiden %ue los agentes económicos puedan ingresar al mercado formal gener)ndose importantes perjuicios para el pa!s$ ) /0oneración en materia de contribuciones tasas. César Cosciani @ sostiene %ue 7en virtud del principio de retribución7 el (stado realiza obras y servicios cuyos usuarios son las personas naturales y empresas; por tanto cada uno de estos agentes económicos debe asumir el financiamiento de las actividades del &obierno 2acional &obierno "egional y &obierno 'ocal$ Si el &obierno "egional o la >unicipalidad realizan obras %ue benefician al vecindario cada uno de los agentes económicos debe retribuir a la respectiva instancia de gobierno mediante el pago del tributo7contribución$ Si el &obierno "egional o &obierno 'ocal m)s bien presta un servicio a determinada persona cada uno de estos sujetos tiene %ue retribuir a la correspondiente instancia de gobierno a través del pago del tributo7tasa$ +or su parte el art$ <, de la Constitución establece %ue los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales tienen la facultad para exonerar del pago de contribuciones y tasas$ JKué es una exoneración tributariaL Morge 4ravo Cucci I sostiene %ue una norma exoneratoria impide el normal nacimiento de la obligación tributaria$ (sta posición también ha sido asumida por el Bribunal Fiscal tal como se aprecia en la "esolución 2o @??97979??9 del 9/7?/7?9$ +or tanto una exoneración tributaria libera de esta carga tributaria a determinado contribuyente$ Si el &obierno "egional o &obierno 'ocal realiza obras o presta servicios procediendo con liberar del pago de la respectiva contribución o tasa a determinados usuarios entonces los costos ya incurridos por esta instancia de gobierno deben ser asumidos por alguien$ (n este caso el propio &obierno "egional o el resto de contribuyentes tendr!an %ue pasar a soportar dicha carga tributaria$ Como se aprecia estos es%uemas financieros forzados a nivel del &obierno "egional y &obierno 'ocal son contrarios al principio de retribución pues ya hemos precisado %ue lo razonable es %ue cada uno de los usuarios de la actividad estatal asuma 7de modo efectivo e individualizado7 cierta parte del financiamiento del total de la actividad de cada uno de las referidas instancias de gobierno$
+or estas razones es antitécnica Gpor contrariar al principio de retribución7 el art$ <, de la Constitución en la parte %ue faculta al &obierno "egional y &obierno 'ocal para establecer exoneraciones en materia de contribuciones y tasas$ +ensamos %ue esta regla constitucional debe ser suprimida$ Seguramente por esta razón el art 9$e6 de la denominada ley >arco para la Dación de (xoneraciones 3ncentivos o 4eneficios Bributarios < establece %ue no se pueden conceder exoneraciones respecto de contribuciones y tasas$ (n Derecho se puede sostener %ue la regla %ue acabamos de indicar contradice al art$ <, de la Constitución y 7en virtud del principio de supremac!a constitucional establecido por el art$ @. de la Constitución7 debe prevalecer la regla seEalada en el referido art$ <, de la Constitución seg*n la cual las >unicipalidades tienen la facultad de exonerar del pago de contribuciones y tasas$ !) eneicios e incenti+os en materia de contribuciones tasas. +ara nosotros el beneficio consiste en %ue Ghabiendo llegado a nacer una obligación tributaria7 se produce cierta rebaja en la base imponible o al!cuota de tal modo %ue disminuye la cuant!a final del tributo por pagar al (stado$ (ntendemos %ue el incentivo consiste en %ue Guna vez nacida la obligación tributaria7 la ley establece %ue en la respectiva li%uidación del monto por pagar al Fisco el contribuyente va a gozar de cierta rebaja pero condicionada a la realización de una determinada conducta por parte de éste$ Ahora bien desde el punto de vista del principio de retribución tampoco cabe %ue los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales tengan la posibilidad de establecer beneficios e incentivos en materia de contribuciones y tasas toda vez %ue una reducción o liberación de la carga tributaria genera distorsión en las finanzas de estas instancias de gobierno pues la respectiva carga tributaria individual Gen vez de ser asumida por el usuario de la actividad estatal7 termina siendo trasladada a la propia >unicipalidad o los dem)s contribuyentes$ Dentro de este orden de ideas es acertado %ue en el art$ <, de la Constitución no se haya establecido %ue el &obierno "egional y &obierno 'ocal poseen la facultad de establecer beneficios e incentivos en los casos de contribuciones y tasas$ Del mismo modo nos parece correcto %ue el art 9$e6 de la 'ey >arco para la Dación de (xoneraciones 3ncentivos o 4eneficios Bributarios haya establecido %ue los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales no tienen la potestad de establecer beneficios e incentivos en materia de contribuciones y tasas$ (xisten ciertos casos %ue re%uieren un an)lisis especial$ +or ejemplo muchas >unicipalidades indican al contribuyente %ue si realiza el pago anticipado del total del monto anual de arbitrios entonces tendr) un descuento del .?$ Si vemos este punto como una estrategia financiera de la >unicipalidad para aumentar su potencial de li%uidez nos parece %ue se trata de una figura legal toda vez %ue no nos encontramos ante un beneficio o incentivo tributario$ (n efecto la recaudación anticipada de arbitrios permite al &obierno 'ocal una mayor capacidad de compra de bienes y servicios %ue 7por razones de volumen u ocasión7 puede abaratar los costos operativos de la >unicipalidad para prestar servicios p*blicos$ +or ejemplo en el contexto del alza continua del precio de la gasolina puede ser ventajoso para la >unicipalidad anticipar la ad%uisición del combustible$ De este modo los costos operativos del servicio de limpieza ser)n menores con relación a la prestación de servicios futuros por parte de las respectivas unidades vehiculares encargadas de recolectar basura$ (n este sentido nos parece %ue mientras %ue los mecanismos para lograr el pronto pago de arbitrios apuntan a satisfacer la necesidad de li%uidez de la >unicipalidad los beneficios e incentivos tributarios m)s bien est)n dirigidos a satisfacer los intereses económicos de los contribuyentes$ Adem)s los mecanismos %ue pretenden lograr el pronto pago de arbitrios persiguen un incremento de las arcas fiscales mientras %ue los beneficios e incentivos tributarios producen una disminución de los ingresos estatales$
13) Condonación. Se trata de una figura %ue vamos a examinarla desde diferentes planos$ 13.1) Pol4tica Fiscal. Desde el punto de vista de &estión +*blica la Administración Bributaria persigue entre otros objetivos b)sicos la eficiencia en su labor de recaudación$ (sta eficiencia se traduce en la captación del ingreso tributario con el car)cter m)s masivo e inmediato posible$ Si existe una masa cr!tica de contribuyentes %ue se ha retrasado en el pago de los tributos a su cargo caben dos grandes estrategias para captar estos ingresos fiscales$ (n primer lugar el (stado7acreedor puede apuntar a la cobranza$ (s decir %ue el Fisco va a perseguir al contribuyente hasta lograr la captación del ingreso tributario recurriendo a los procedimientos administrativos forzosos tales como la cobranza coactiva$ (n segundo lugar el (stado7acreedor puede optar por la recaudación$ = sea %ue va a procurar %ue el propio contribuyente se acer%ue al Fisco de modo voluntario para pagar su deuda tributaria$ (n este *ltimo caso el (stado7acreedor cuenta con muchos instrumentos para lograr esta clase de objetivo$ +or ejemplo la Administración Bributaria puede realizar campaEas de educación c!vica para estimular la ética tributaria de los contribuyentes morosos$ +or otra parte la Administración Bributaria puede facilitar el pago fraccionado de la deuda tributaria simplificando los re%uisitos y el procedimiento para el acogimiento a esta fórmula de pago$ =tra alternativa es %ue el (stado7acreedor estime por conveniente reducir el monto o componentes de la deuda de tal manera %ue los contribuyentes se vean inducidos al pronto pago de sus pasivos tributarios$ 13.2) 5erec6o. Desde el punto de vista jur!dico esta *ltima alternativa se conoce como condonación$ Al respecto el art$ ,. del Código Bributario establece lo siguiente1 'a deuda tributaria solo podr) ser condonada por norma expresa con rango de ley$ (xcepcionalmente los &obiernos 'ocales podr)n condonar con car)cter general el interés moratorio y las sanciones respecto de los impuestos %ue administren$ (n el caso de contribuciones y tasas dicha condonación también podr) alcanzar al tributo$ Carmen "obles >oreno / seEala con acierto %ue la deuda tributaria est) compuesta por el tributo interés moratorio y multa$ (ntendemos %ue la condonación es la supresión del cobro de parte o toda la deuda tributaria por decisión 5voluntad6 unilateral del (stado7acreedor$ De conformidad con el art$ ,. del Código Bributario se tiene por principio una centralización de la potestad de condonar deudas tributarias en cabeza del &obierno 2acional$ +or tanto la condonación respecto de impuestos %ue por ejemplo financien al &obierno 'ocal sólo puede ser establecida por el &obierno 2acional$ 2os parece acertada esta regla pues el financiamiento de los &obiernos "egionales y &obiernos 'ocales son temas %ue forman parte de las finanzas p*blicas en general de tal modo %ue nos encontramos ante una variable macroeconómica %ue se encuentra muy ligada al bienestar de la población y el desarrollo económico del pa!s$ Al respecto nótese %ue una condonación de impuestos restar) li%uidez a las arcas fiscales de tal modo %ue por ejemplo una >unicipalidad tendr) menos ingresos y por ende disminuyen sus posibilidades de realizar obras y prestar servicios con el evidente deterioro de la calidad de vida de sus habitantes$ Del mismo modo una condonación de impuestos provoca la disminución de la inversión de la >unicipalidad en infraestructura 5pistas etc$6 de tal modo %ue se complica el accionar y crecimiento de las empresas complic)ndose el desarrollo económico$ 13.) "obierno Re#ional
(n la medida %ue actualmente los &obiernos "egionales no cuentan con impuestos propios entonces no cabe pensar en los intereses moratorios %ue se generar!an por la demora en el pago de esta clase de tributos$ (ntonces menos se puede elucubrar la posibilidad de una condonación para esta clase de intereses$ Al respecto el art$ ,. del Código Bributario hace bien en no referirse a la posibilidad %ue un &obierno "egional pueda decretar la condonación por concepto de intereses moratorios derivados del atraso en el pago de impuestos$ +or otra parte sabemos %ue el &obierno "egional puede crear contribuciones y tasas$ Si han vencido los plazos establecidos por los respectivos dispositivos legales y el contribuyente no ha cumplido con el pago de los tributos antes referidos se comienzan a devengar y acumular los intereses moratorios regulados por el art$ -- del Código Bributario advirtiéndose un incremento de la deuda tributaria de modo constante$ (l &obierno "egional deber!a contar con la posibilidad de reducir parte del monto de la deuda 5intereses moratorios6 para estimular el pago de la contribución o tasa insoluta$ Sin embargo el art$ ,. del Código Bributario no contiene una autorización para %ue el &obierno "egional pueda decretar esta condonación$ Sobre el particular creemos %ue el art$ ,. del Código Bributario debe ser modificado permitiendo %ue el &obierno "egional pueda decidir la condonación de los intereses moratorios respecto de las contribuciones y tasas %ue administren$ +or otra parte con relación al tema de sanciones debemos tener presente %ue muchas veces las contribuciones y tasas tienen %ue ser acompaEadas por el cumplimiento de ciertos deberes formales tales como las declaraciones juradas comunicaciones etc$ %ue se deben realizar ante la Administración Bributaria$ (n este sentido cabe la posibilidad del no cumplimiento o cumplimiento tard!o de ciertos deberes administrativos$ (stos casos se encuentran tipificados como infracciones en los arts$ .<- y siguientes del Código Bributario$ Desde el punto de vista técnico se generan sanciones %ue Ggeneralmente7 consisten en multas$ Seg*n el art$ ,. del Código Bributario el &obierno "egional no tiene la facultad de condonar estas sanciones$ +ensamos %ue se debe modificar el art$ ,. del Código Bributario permitiendo %ue el &obierno "egional tenga la potestad de condonar sanciones %ue son generadas por el incumplimiento de ciertos deberes administrativos$ (n efecto si un contribuyente no ha cumplido con el pago de cierta contribución y tampoco ha procedido con la respectiva declaración jurada se pueden acumular una deuda tributaria de considerable cuant!a$$ (l &obierno "egional deber!a contar con la facultad de condonar parte de esta deuda 5multa6 por tratarse de una estrategia v)lida para incentivar el cumplimiento del pago de la contribución$ 13.$) "obierno Local. De conformidad con el art$ ,. del Código Bributario existe la posibilidad de condonar intereses moratorios y sanciones respecto de los impuestos %ue administran las municipalidades$ Desde luego nos parece una regla acertada pues Gcomo ya hemos indicado l!neas atr)s7 la condonación de parte de la deuda tributaria 5intereses moratorios y sanciones6 es una herramienta %ue puede servir para incentivar el pago de impuestos omitidos$ Bambién nos parece adecuado %ue sea el &obierno 'ocal el titular de la referida facultad de condonación toda vez %ue el diseEo de la estrategia %ue apunta a promover el pago de por lo menos el impuesto insoluto debe tomar en cuenta las caracter!sticas culturales sociales económicas etc$ propias de cada realidad a escala local por ser éstas las %ue determinan los comportamientos finales de los contribuyentes$ (n los espacios locales donde existe una cultura masiva de abierto incumplimiento de las reglas tributarias no es conveniente %ue la >unicipalidad recurra a la condonación pues se ampliar)n las brechas de incumplimiento$
(n cambio en las localidades donde existen importantes niveles de cumplimiento de las reglas tributarias s! es viable recurrir a la condonación; toda vez %ue no se va a producir la ampliación de las brechas de incumplimiento$ +or otra parte sabemos %ue el &obierno 'ocal puede crear contribuciones y tasas$ A su turno el art$ ,. del Código Bributario seEala %ue la >unicipalidad puede condonar contribuciones y tasas$ Discrepamos de esta regla pues resulta contraria al principio de retribución y genera distorsión en las finanzas p*blicas toda vez %ue la carga tributaria Gen vez de ser asumida por el usuario de la actividad estatal7 va a ser soportada por la propia >unicipalidad$ Somos del parecer %ue debe eliminarse el art$ ,. del Código Bributario en la parte %ue permite %ue el &obierno 'ocal pueda condonar contribuciones y tasas$ De otro lado si han vencido los plazos legales para el pago de estos tributos se comienzan a generar los intereses moratorios$ (l &obierno 'ocal deber!a tener la posibilidad de establecer la condonación de parte de la deuda tributaria 5intereses moratorios6 para estimular el pago de la contribución o tasa insoluta$ Sin embargo el art$ ,. del Código Bributario no permite al &obierno 'ocal la posibilidad de condonar intereses moratorios$ 2os parece %ue el art$ ,. del Código Bributario debe ser modificado para permitir %ue la >unicipalidad pueda condonar intereses moratorios respecto de las contribuciones y tasas %ue administren$ Finalmente con relación al tema de sanciones debemos tener presente %ue las contribuciones y tasas pueden ir seguidas por el cumplimiento de ciertos deberes formales tales como las declaraciones juradas etc$ Ante la posibilidad del no cumplimiento o cumplimiento tard!o de ciertos deberes administrativos se configuran il!citos tipificados como infracciones en los arts$ .<- y siguientes del Código Bributario$ De inmediato se generan sanciones %ue Ggeneralmente7 consisten en multas$ A%u! también advertimos %ue 7de conformidad con el art$ ,. del Código Bributario7 el &obierno 'ocal no tiene la facultad de condonar estas sanciones$ 2os parece %ue se debe modificar este dispositivo permitiendo %ue la >unicipalidad pueda tener la potestad de condonar sanciones$ Si un contribuyente no ha cumplido con el pago de cierta contribución o tasa y tampoco ha procedido con la respectiva declaración jurada se pueden gestar una deuda tributaria de considerable cuant!a$ (l &obierno 'ocal deber!a contar con la facultad de condonar parte de esta deuda 5multa6 para incentivar el cumplimiento del pago de la contribución o tasa$
