I. Perubahan Kepemilikan Persekutuan Ketika persekutuan secara hukum resmi didisolusi baik dengan masuknya sekutu baru atau dengan berhenti atau meninggalnya sekutu lama, suatu perjanjian persekutuan baru perlu dibuat untuk kelangsungan usaha persekutuan tersebut. Terdapat pandangan bahwa, karena disolusi resmi menghentikan persekutuan lama, seluruh aktiva yang ditransfer ke persekutuan baru harus h arus dinilai ulang dengan cara yang sama seperti jika aktiva dijual ke perusahaan lain dimana pandangan ini mengacu pada prose . Dan juga pandangan lain yang prosedur goodwil goodwil l mengatakan bahwa perubahan dalam kepemilikan persekutuan tidak sama dengan perubahan pemegang saham dalam suatu perusahaan, dan penjualan pribadi kepemilikan pribadi tidak memerlukan penilaian ulang kesatuan usaha dimana pandangan ini mengacu pada prosedur . bonus I.a Penyerahan Kepemilikan ke Pihak Ketiga
Persekutuan tidak didisolusi jika sekutu menyerahkan kepemilikannya dalam persekutuan kepada pihak ketiga karena penyerahan ini tidak mengubah hubungan antar sekutu. Penyerahan ini hanya memberi hak kepada si penerima untuk menerima laba dan aktiva milik sekutu pada saat persekutuan dilikuidasi. Si penerima tidak menjadi sekutu, dan tidak diberi hak manajemen persekutuan. Perubahan yang dibutuhkan dalam buku persekutuan adalah transfer modal sekutu yang memberi ke si pemberi. Misalnya penyerahan kepemilikan Jono sebesar 25% ke Rani pada persekutuan Jono Rani dicatat sebagai berikut: Modal Jono Modal Rani
xxx xxx
Jumlah Modal yang ditransfer sama dengan jumlah yang dicatat untuk modal Jono saat diserahkan dan itu juga tidak berhubungan dengan perhitungan yang diterima Jono atas 25% kepemilikannya. I.b Masuknya Sekutu Baru
Sekutu baru bisa diterima atas kesepakatan bersama antarsekutu lama. Persekutan lama ddisolusi dan perjanjian yang baru dibuat untuk operasi persekutuan selanjutnya. Jika tidak ada perjanjian baru, maka seluruh laba dan rugi dalam persekutuan yang baru dibagi secara merata. Seseorang bisa menjadi sekutu dalam persekutuan yang telah berjalan dengan cara memebeli kepemilikan satu atau sejumlah sekutu lama atas persetujuan seluruh sekutu lama lainnya atau dengan cara menginvestasikan sejumlah uang atau sumber daya ke dalam persekutuan.
II. Pembelian Kepemilikan Dari Sekutu Lama Apabila perkiraan modal disamakan dengan rasio pembagian laba rugi sebelum dan sesudah masuknya sekutu baru, aktiva bersih dari persekutuan lama mungkin dinilai benar. Misalnya, Alfa dan Baleno adalah sekutu dengan modal masing-masing Rp. 50.000.000, mereka membagi laba rugi secara merata. Cakra membeli setangah kepemilikan alfa sebesar Rp. 25.000.000. Persekutuan yang baru Alfa, Baleno dan Cakra terdiri dari Alfa dan Cakra masing-masing 25% dari kepemilikan modal dan laba persekutuan baru. Ayat Jurnal yang dibuat untuk mencatat transfer yang kepemilikan Alfa ke Cakra adalah: Modal Alfa Modal Cakra Mencatat masuknya cakra ke dalam persekutuan dengan membeli setengah kepemilikan Alfa
Rp.25.000.000 Rp. 25.000.000
Pada kasus ini, modal dan kepemilikan disamakan sebelum dan sesudah masuknya Cakra, bukti-bukti mengindikasikan bahwa aktiva bersih dari persekutuan lama dinilai secara b emar, yaitu pembayaran cakra Rp. 25.000.000 untuk 25% kepemilikan dalam modal dan pendapatan persekutuan yang akan datang mengimplikasikan nilai total persekutuan Rp. 100.000.000 ( 25.000.000/0.25). Karena aktiva bersih persekuturan lama dicatat Rp. 100.000.000, maka penilaian ulang tidak diperlukan. Kemudian, diasumsikan bahwa Alfa dan Baleno memiliki saldo modal masing-masing Rp. 50.000.000 dan Rp. 40.000.000. Mereka membagi laba secara merata dan setuju mengangkat Cakra sebagai sekutu dengan membayar Rp. 25.000.000 secara langsung ke Alfa. Sekutu setuju setengah saldo modal Alfa akan ditransfer ke Cakra (aktiva bersih tidak perlu dinilai ulang). Laba dibagi berdasarkan rasio 25%, 50%, 25% masing-masing untuk Alfa, Baleno dan Cakra.
Alfa Baleno Cakra
Persekutuan Lama Investasi Kepemilikan Modal Rp. 50.000.000 5/9 50% Rp. 40.000.000 4/9 50% Rp. 90.000.000
Persekutuan Baru Investasi Kepemilikan Modal Rp. 25.000.000 5/18 25% Rp. 40.000.000 8/18 50% Rp. 25.000.000 5/18 25% Rp. 90.000.000
II.a Penilaian Ulang/Cara Goodwill
Kemungkinan ketiga adalah bahwa Alfa dan Baleno masing-masing memiliki saldo modal Rp. 50.000.000 dan Rp. 40.000.000, mereka membagi laba secara merata, dan Cakra masuk
ke dalam persekutuan dengan membayar total Rp. 50.000.000 secara langsung kepada sekutu. Cakra akan mendapatkan kepemilikan sebesar 50% dalam modal dan kepemilikan persekutuan baru. Alfa dan Baleno masing-masing mendapatkan masing-masing 25% kepemilikan pada persekutuan yang baru. Pembayaran Cakra sebsesar Rp. 50.000.000 untuk 50% kepemilikan, baik untuk modal maupun laba yang akan datang mengimplikasikan penilaian Rp. 100.000.000 untuk total aktiva persekutuan. Jika aktiva akan dinilai ulang, penilaian ulang harus dicatat sebelum masuknya Cakra ke dalam persekutuan. Penilaian tersebut dicatat sebagai berikut: Goodwill (atau aktiva yang dapat diidentifikasi) Modal Alfa Modal Baleno
Rp. 10.000.0000 Rp. 5.000.000 Rp. 5.000.000
Saat aktiva dinilai ulang dan goodwill dicatat, goodwill harus diamortisasi maksimum selama 40 tahun. Apabila aktiva dinilai ulang dan perkiraan aktiva tak berwujud disesuaikan, jumlah yang disesuaikan di amortisasi atau didepresi selama sisa umur aktiva. Meskipun penilaian ulang biasanya mengacu pada cara goodwill, goodwill tidak boleh dicatat sampai seluruh aktiva yang dapat diidentifikasi disesuaikan ke nilai wajar me reka. Jurnal sebelumnya mencatat goodwill sebesar Rp. 10.000.000 yang menjadikan saldo modal Alfa dan Baleno masing-masing Rp. 55.000.000 dan Rp. 45.000.000. Apabila jumlah yang sama dari modal ditransfer kepada Cakra, jurnal untuk mencatat masuknya Cakra ke dalam persekutuan adalah: Modal Alfa Modal Baleno Modal Cakra
Rp. 25.000.000 Rp. 25.000.000 Rp. 50.000.000
Karena jumlah modal yang ditransfer ke Alfa dan Baleno sama, terlihat seakan akan seimbang bagi Alfa dan Baleno untuk membagi Rp. 50.000.000 yang diterima dari Cakra. Saldo modal diberikan sebagai berikut: SALDO MODAL
Alfa Baleno Cakra
(Dalam 000)
Sebelum Penilaian Ulang Rp. 50.000 40.000
Penilaian Ulang Rp.5000 5000
Setelah Penilaian Ulang Rp. 55.000 45.000
Rp. 90.000
Rp. 10.000
Rp. 100.000
Modal Modal yang Setelah Ditransfer Transfer -Rp. 25.000 Rp. 30.000 (30%) -25.000 20.000 (20%) 50.000 50.000 (50%) Rp. 0 Rp 100.000
Alternatif lain , mungkin diinginkan menyesuaikan saldo modal Alfa dan Baleno dalam persekutuan baru. Tiap sekutu akan memiliki 25% kepemilikan dalam modal dan laba persekutuan baru. Masuknya akan dicatat: Modal Alfa Modal Baleno Modal Cakra
Rp. 30.000.000 Rp. 20.000.000 Rp. 50.000.000
Pembagian kas yang diterima dari Cakra sama dengan modal yang ditransfer (Rp. 30.000.000 dan Rp. 20.000.000).
SALDO MODAL
Alfa Baleno Cakra
(Dalam 000)
Sebelum Penilaian Ulang Rp. 50.000 40.000
Penilaian Ulang Rp.5000 5000
Setelah Penilaian Ulang Rp. 55.000 45.000
Rp. 90.000
Rp. 10.000
Rp. 100.000
Modal Modal yang Setelah Ditransfer Transfer -Rp. 30.000 Rp. 30.000 (25%) -20.000 20.000 (25%) 50.000 50.000 (50%) Rp. 0 Rp 100.000
II.a Tanpa Penilaian Ulang/Cara Bonus
Apabila aktiva persekutuan baru tidak dinilai ulang, tetapi modal dalam jumlah yang sama ditransfer ke Cakra, jurnal tunggal cukup untuk mencatat transfer tersebut: Modal Alfa Modal Baleno Modal Cakra
Rp. 22.500.000 Rp. 22.500.000 Rp. 45.000.000
Karena modal dan hak dalam jumlah yang sama ditransfer oleh Alfa dan Baleno kepada pembagian Rp. 50.000.000 yang diterima dari Cakra terlihat simbang.Pada kasus ini setiap sekutu mendapat Rp. 2.500.000 akibat lebihnya jumlah modal yang ditransfer (Rp. 25.000.000 yang diterima dikurangi Rp. 25.500.000 modal yang ditransfer). Kelebihan Rp. 2.500.000 ini untuk Alfa dan Baleno menggambarkan setengah dari Rp. 10.000.000, yakni nilai aktiva yang tidak dicatat yang akan dibagikan sebagai keuntungan Cakra untuk alokasi laba yang akan datang. Perkiraan modal sebelum dan sesudah masuknya Cakra adalah sebagai berikut: SALDO MODAL Per Buku Alfa
Rp.50.000
(Dalam 000) Modal Ditransfer Rp.-22.500
Modal Setelah Transfer Rp.27.500 (30,6%)
Baleno Cakra
40.000 Rp.90.000
-22.500 45.000 Rp.0
17.500 45.000 Rp.90.000
(19,4%) (50,0%)
Jika Alfa dan Baleno ingin menyamakan kepemilikan mereka dalam persekutuan baru, Alfa menerima Rp. 30.000.000 dari jumlah yang dibayarka oleh Cakra, dan Baleno akan menerima Rp. 20.000.000. Jurnal untuk mencatat transfer modal pada kasus ini adalah: Modal Alfa Modal Baleno Modal Cakra
Rp. 27.500.000 Rp. 17.500.000 Rp. 45.000.000
Modal Alfa dan Baleno yang ditransfer dihitung dengan mengurangkan Rp. 22.500.000 dengan modal yang diinginkan (25% dari 90.000.000 total modal),dari saldo modal mereka masing-masing Rp. 50.000.000 dan Rp. 40.000.000. Ikhtisar dari saldo modal adalah sebagai berikut: SALDO MODAL Per Buku Alfa Baleno Cakra
Rp.50.000 10.000 15.000 Rp.90.000
(Dalam 000) Modal Ditransfer Rp.-27.500 -17.500 45.000 Rp.0
Modal Setelah Transfer Rp.22.500 (25%) 22.500 (25%) 45.000 (50%) Rp.90.000
III.INVESTASI DALAM PERSEKUTUAN YANG TELAH ADA III.a Investasi Persekutuan pada Nilai Buku
Contoh: A dan B memiliki saldo masing-masing Rp 40.000.000 dan membagi laba sama rata. Mereka sepakat untuk menerima C untuk 1/3 kepemilikan dan laba persekutuan baru A,B,C dengan membayar kas Rp 40.000.000. karena investasi C sama dengan kepemilikan yang diterima [(Rp 80.000.000 + Rp 40.000.000)/3]. Maka penilaian ulang tidak dibutuhkan. Investasi C dicatat sebagai berikut: Kas
Rp 40.000.000 Modal C
Rp 40.000.000
III.b Aktiva Persekutuan Dinilai Ulang ( Goodwill untuk Sekutu Lama)
Asumsikan A dan B memiliki saldo modal Rp 40.000.000 dan membagi laba sama rata. Mereka setuju untuk 1/3 kepemilikan dalam modal dengan menginvestasikan kas sebesar Rp 50.000.000. maka aktiva tercatat bertambah menjadi Rp 130.000.000. Ada implikasi bahwa
persekutuan lama memiliki nilai aktiva tak tercatat. Jumlah aktiva tak tercatat mengacu pada investasi C, maka total aktiva persekutuan baru menjadi Rp 150.000.000 (Rp 50.000.000 : 1/3). Nilai aktiva tak tercatat Rp 20.000.000 [Rp 150.000.000 – (Rp 80.000.000 + Rp 50.000.000)]. Jurnalnya : Goodwill Modal A Modal B
Rp 20.000.000
Kas
Rp 50.000.000
Rp 10.000.000 Rp 10.000.000
Modal C
Rp 50.000.000
III.c Aktiva Persekutuan Tidak Dinilai Ulang ( Bonus Kepada Sekutu Lama)
Apabila sekutu memutuskan untuk tidak melakukan penilaian uang, maka jurnal untuk mencatat masuknya C ke dalam persekutuan: Kas
Rp 50.000.000 Modal A Modal B Modal C
Rp 3.333.333 Rp 3.333.333 Rp 43.333.333
III.d Aktiva Persekutuan Dinilai Ulang ( Goodwill untuk Sekutu Baru)
Pada kasus ini, anggap ada implikasi bahwa C membawa goodwill ke dalam persekutuan yaitu, A dan B harus setuju untuk memberi C 40% kepemilikan dalam Rp 80.000.000 aktiva tercatat ditambah investasinya Rp 50.000.000 (40% x Rp 130.000.000 = Rp 52.000.000) karena diharapkan total kontribusi C melebihi investasi kasnya. Total modal dari persekutuan baru adalah Rp 133.333.333 (modal lama Rp 80.000.000 : 60% atau modal lama Rp 80.000.000 + investasi baru Rp 50.000.000 + goodwill Rp 3.333.333). Jurnal untuk mencatat ini adalah: Kas Goodwill Modal C
Rp 50.000.000 Rp 3.333.333 Rp 53.333.333
III.e Aktiva Persekutuan tidak Dinilai Ulang ( Bonus untuk Sekutu Baru)
Dalam prosedur ini aktiva tidak dinilai ulang, tetapi saldo modal A dan B harus dikurangi untuk mendapatkan 40% dari perjanjian. 40% kepemilikan C sebesar Rp 52.000.000 mengalami perbedaan Rp 2.000.000 dengan investasinya. Jumlah ini dianggap bonus untuk C
karena tidak dinilai ulang, kelebihan Rp 2.000.000 dikredit untuk C dan harus dikurangkan juga ke perkiraan modal A dan B sesuai rasio pembagian laba rugi lama. Jurnalnya : Kas Modal A Modal B
Rp 50.000.000 Rp 1.000.000 Rp 1.000.000 Modal C
Rp 52.000.000
III.f Dasar Penilaian Ulang
Prosedur penilaian ulang/goodwill dan tanpa penilaian ulang/bonus merupakan pendekatan alternatif untuk mencatat perubahan dalam kepemilikan pesekutuan melalui investasi langsung pada persekutuan yang telah ada. Untuk memutuskannya, investasi baru dianalisa dengan prosedur bonus/tanpa penilaian ulang. Analisanya : Jika investasi sekutu baru
=
Jika investasi sekutu baru
>
Jika investasi sekutu baru
<
Modal dikreditkan sekutu baru Modal dikreditkan sekutu baru Modal dikreditkan sekutu baru
yang pada
Tidak ada bonus atau goodwill
yang pada
yang pada
Bonus kepada sekutu lama atau goodwill jika aktiva dinilai ulang Bonus kepada sekutu baru atau goodwill jika aktiva dinilai ulang
Ringkasan dari prosedur yang diberikan pada contoh untuk menghitung goodwil dan bonus investasi C sbb: Investasi Rp Investasi Rp 50.000.000 50.000.000 untuk 1/3 untuk 40% kepemilikan kepemilikan Tanpa penilaian ulang – bonus Investasi C Rp Rp 50.000.000 50.000.000 Kredit modal C Rp 130.000.000 x 1/3 Rp 43.333.334 Rp 130.000.000 x 40% Rp 52.000.000 Bonus sekutu lama ( Rp 50.000.000 . Rp Rp 43.333.333) 6.666.666 Bonus untuk C ( Rp 50.000.000 < Rp Rp 52.000.000) 2.000.000
Penilaian ulang - Goodwill Total modal Rp 50.000.000 : 1/3
Rp 150.000.000
Rp 80.000.000 : 60% Nilai buku aktiva persekutuan investasi C Goodwill untuk sekutu lama
lama +
Rp 130.000.000 Rp 20.000.000
Goodwill untuk C
Rp 133.333.333 Rp 130.000.000
Rp 3.333.333
IV. DISOLUSI PERSEKUTUAN KARENA MENINGGAL ATAU PENGUNDURAN DIRI IV.a Pengertian
Disolusi persekutuan ialah berubahnya hubungan sekutu yang menyebabkan berhentinya persekutuan secara hukum. Dengan disolusi, persekutuan tetap bisa berjalan terus dengan perjanjian baru, atau persekutuan bisa juga berhenti / bubar secara hukum dan secara bisnis. Berhentinya persekutuan secara bisnis disebut juga likuidasi.
IV.b Penyelesaian Akuntansi Mengenai Disolusi
Pencatatan mengenai penyelesaian akhir akuntansi tergantung kepada 3 (tiga) kondisi berikut, yaitu (1) sekutu yang mengundurkan diri menerima jumlah yang sama dengan saldo akhir modalnya, (2) sekutu yang mengundurkan diri menerima jumlah yang lebih besar daripada modal akhirnya, dan (3) sekutu yang mengundurkan diri menerima jumlah yang lebih kecil daripada modal akhirnya. Jika sekutu mengalami kondisi pertama, maka ayat jurnal yang diperlukan adalah mengurangkan perkiraan modalnya dan mengkredit kas. Bila sekutu mengalami kondisi kedua dan/atau ketiga, cara penilaian ulang/goodwill dan cara tanpa penilaian ulang/bonus memberikan alternatif akuntansi untuk penyelesaian. Untuk lebih jelasnya, mari kita lihat pada contoh berikut. Diasumsikan bahwa Boni, Cica, dan Dadi adalah sekutu dengan rasio pembagian laba masing-masing 40%, 20% dan 40% , dan Dadi memutuskan untuk mengundurkan
diri.Modal dan besarnya kepemilikan dari ketiga sekutu pada saat Dadi mengundurkan diri adalah sebagai berikut: Saldo Modal
Persentase Modal
Persentase Laba Rugi
Boni Cica Dadi
Rp 70.000.000 Rp 50.000.000 Rp 80.000.000
35% 25% 40%
40% 20% 40%
Total Modal
Rp 200.000.000
100%
100%
IV.c Pembayaran Lebih Kepada Sekutu yang Mengundurkan Diri
Berdasarkan pada ilustrasi diatas, sekutu sepakat bahwa usaha dinilai terlalu rendah dalam buku persekutuan dan bahwa Dadi akan dibayar sebesar Rp92.000.000 untuk kepemilikannya dalam persekutuan pada penyelesaian akhir. Kelebihan pembayaran ini dicatat bisa dicatat dengan tiga metode, yaitu: 1. Bonus untuk Sekutu yang Mengundurkan Diri Penarikan yang dilakukan Dadi dari persekutuan dengan cara bonus dicatat sebagai berikut: Modal Dadi Modal Boni Modal Cica Kas
Rp80.000.000 8.000.000 4.000.000 Rp92.000.000
Jurnal ini menggambarkan bonus yang diberikan kepada Dadi sebesar Rp12.000.000 yang dikurangkan dari modal Boni dan Cica dengan rasio pembagian laba masingmasing 40:20. 2. Goodwill sama dengan Kelebihan Pembayaran Dicatat Metode kedua untuk mencatat penarikan Dadi ialah dengan mencatat kelebihan kas yang dibayarkan pada Dadi sebesar Rp12.000.000 dari sisa modalnya sebagai goodwill dengan jurnal: Modal Dadi Goodwill Kas
Rp80.000.000 12.000.000 Rp92.000.000
Pendekatan ini dinilai tidak konsisten dan tidak logis karena hanya menilai ulang atas kepemilikan Dadi dalam aktiva persekutuan, tidak mencakup kepemilikan Boni dan Cica.
3. Penilaian Ulang Modal Persekutuan Total Berdasarkan Kelebihan Pembayaran Melalui pendekatan ketiga ini, modal keseluruhan persekutuan dinilai ulang, dimana dalam kasus diatas didasarkan pada kelebihan pembayaran sebesar Rp12.000.000 . Dengan metode ini, modal keseluruhan persekutuan dinilai sebagai berikut: Goodwill(aktiva lain-lain) Modal Boni Modal Cica Modal Dadi Pengunduran diri Dadi dicatat dengan: Modal Dadi Kas
Rp30.000.000 Rp12.000.000 6.000.000 12.000.000
Rp92.000.000 Rp92.000.000
Pendekatan ini dapat diterima apabila modal dan kepemilikan dari sekutu yang mengundurkan diri disamakan. Jika penyamaan ini tidak ada, pendekatan alternatif ini akan membawa hasil yang salah. IV.d Pembayaran kepada Sekutu yang Mengundurkan Diri Lebih Kecil dari Saldo Modal
Anggaplah Dadi dibayar Rp72.000.000 pada penyelesaian akhir untuk kepemilikannya dalam persekutuan. Pada kasus ini, ketiga sekutu setuju bahwa bisnis bernilai lebih rendah dari nilai bukunya. 1. Aktiva dinilai Terlalu Tinggi Diturunkan Pembayaran pengunduran diri Dadi lebih rendah Rp8.000.000 dari saldo modal akhirnya mengindikasikan bahwa modal persekutuan yang berjalan dinilai terlalu tinggi sebesar Rp20.000.000 . Penilaian ulang dan pembayaran kepada Dadi dicatat sebagai berikut: Modal Boni Modal Cica Modal Dadi Aktiva Bersih Modal Dadi Kas
Rp8.000.000 4.000.000 8.000.000 Rp20.000.000 Rp72.000.000 Rp72.000.000
2. Bonus untuk Sekutu yang Melanjutkan Apabila bukti-bukti yang mengindikasikan bahwa modal persekutuan dinilai dengan wajar, pengunduran diri Dadi akan dicatat dengan cara bonus sebagai berikut: Modal Dadi Modal Boni Modal Cica Kas
Rp80.000.000 Rp5.333.333 2.666.667 72.000.000
Bonus dihitung dari kelebihan saldo modal Dadi atas kas yang dibayar oleh persekutuan untuk 40% kepemilikannya.
Daftar Pustaka Beams Floyd A. 2000. Akuntansi Keuangan Lanjutan di Indonesia. Buku Dua. Edisi Empat. Salemba Empat, Jakarta.
