A. BIAYA STANDAR – PENYUSUNAN PENYUSUNAN TAHAPAN
Standar kuantitas dan harga di tetapkan untuk setiap input utama seperti bahan baku dan jam tenaga kerja. Standar kuantitas menentukan banyaknya input yang di butuhkan untuk menghasilkan produk atau menyediakan jasa. Standar harga menentukan jumlah yang harus dibayarkan untuk setiap unit input. Kuantitas aktual dan biaya aktual dari input di bandingkan dengan standar-standar tersebut. Jika kuantitas atau biaya input ini berbeda dengan cara signifikan dari standarnya, maka manajer akan menyelidiki perbedaan tersebut untuk menemukan penyebab permasalahan dan kemudian menyelesaikannya. menyelesaikann ya. Proses ini di sebut manajemen dengan pengecualian (management by exception).
TAMPILAN 10 – 1 1 Siklus Analisis Varian
Pendekatan dasar untuk mengidentifikasi dan menyelesaikan masalah tersebut adalah inti dari siklus analisis varian (variance analysis cycle). Siklus ini dimulai dengan penyusunan laporan kinerja biaya standar di departemen akuntansi. Laporan ini menekankan pada varian yang terjadi,yaitu perbedaan antara hasil aktual dengan yang seharusnya terjadi menurut standar. Varian tersebut akan menimbulkan pertanyaan-pertanyaan. Varian yang signifikan ini kemudian akan di selidiki untuk mengungkapkan akar permasalahannya. Tindakan perbaikan akan di lakukan oleh pengoperasian di periode selanjutnya. Siklus tersebut dimulai kembali dengan penyusunan laporan kinerja biaya standar yang baru untuk periode terakhir. Penekanannya adalah pada pengukapan masalah, 1
pencarian akar masalah dan penerapan tindakan perbaikan. Tujuannya adalah untuk memperbaiki operasi bukan untuk menyalahkan pihak mana pun.
Siapa yang Menggunakan Biaya Standar?
Semua perusahaan yang bergerak di bidang manufaktur, jasa, makanan, dan nirlaba, menggunakan standar dengan cakupan tertentu. Contohnya pusat service kendaraan
bermotor,
sering
kali
menetapkan
standar
jam
kerja
untuk
menyelesaikan pekerjaan tertentu, seperti memasang karburator atau memperbaiki katup, dan kemudian mengukur perbandingan kinerja aktual dengan standarnya. Atau juga seperti restoran cepat saji McDonald’s memiliki standar pasti atas
kuantitas daging yang di pakainya, sebagaimana halnya dengan standar biaya daging tersebut. Perusahaan manufaktur pada umunya memiliki sistem perhitungan biaya standar yang sangat baik dalam kaitannya dengan standar bahan baku, dan overhead untuk setiap produk. Kuantitas dan biaya standar atas input yang di butuhkan untuk menghasilkan suatu unit produk dapat di lihat pada kartu biaya standar (standard cost card).
Penetapan Biaya Standar
Standar harus di rancang untuk mendorong efisiensi operasi di masa yang akan datang, bukan hanya pengulangan atas operasi masa lalu yang tidak efisien. Standar cenderung berada dalam salah satu dalam dua katagori ideal atau peraktis. Standar ideal (ideal standard) adalah standar yang dapat di capai hanya dalam
kondisi terbaik. Standar ini tidak memperkenankan adanya kerusakan mesin atau gangguan pekerjaan lainnya, dan dibutuhkan tingkat usaha tertentu yang hanya dapat di lakukan oleh karyawan yang sangat terlatih dan efisien yang berkerja secara maksimal selama 100% waktu bekerjanya. Beberapa manajer merasa bahwa standar ideal ini memacu adanya perbaikan yang berkesinambungan (continual improvement). Manajer-manajer ini berpendapat bahwa walaupun
karyawan tahu bahwa mereka akan jarang memenuhi standar ideal, namun standar tersebut menjadi pengingat akan kebutuhan untuk meningkatkan efisiensi dan
2
usaha. Hanya sedikit perusahaan yang menggunakan standar yang ideal. Sebagian besar manajer merasa standar ideal cendurung dapat melemahkan nyali, bahkan untuk para pekerja yang paling rajin sekali pun. Lebih lanjut lagi, varian dari standar ideal sulit diintepretasikan. Varian dari kondisi ideal adalah normal sehingga sulit untuk di terapkan dalam “manajemen dengan pengecualian” Standar praktis (practical standard) adalah standar yang “ketat namun dapat di
capai”. Standar ini memperkenankan adanya penghentian mesin secara normal
dan periode istirahat karyawan, dan dapat di capai melalui usaha yang wajar dan efisisien dari karyawan rata-rata. Varian dari standar praktis menandakan pentingnya perhatian manajemen karena standar tersebut merepresentasikan varian dari suatu kondisi operasi normal. Standar praktis dapat digunakan untuk sebagai tujuan. Selain untuk menandakan kondisi yang tidak normal, standar ini juga dapat di gunakan untuk meramal aliran kas dan untuk merencanakan tingkat persedian. Sebaliknya, standar ideal tidak dapat di gunakan untuk tujuan-tujuan tersebut karena standar tersebut tidak memperkenankan inefisiensi normal dan akan menghasilkan hasil peramalan yang tidak realistis.
Penetapan Standar Bahan Langsung
Tugas pertama yang di lakukan karyawan adalah menetukan standar harga dan kuantitas untuk bahan baku utama perusahaan. Harga standar per unit (standard price per unit) untuk bahan langsung seharusnya mencerminkan biaya akhir dari
bahan baku. Diilustrasikan dalam Colonial Pewter Company , Terry Sherman sebagai kontroler perusahaan berkonsultasi dengan manajer pembelian, Janet Warnet untuk menetapkan harga standar timah dan didapatkan harga sebesar $4,00 per pon. Kuantitas standar per unit (standard quantity per unit) untuk bahan langsung
harus mencerminkan jumlah bahan baku yang dibutuhkan untuk setiap unit produk jadi sebagaimana halnya dengan sisa produksitak terhindarkan yang diperkenankan. Setelah berkonsultasi dengan manajer produksi, Tom Kuchel, Terry menetapkan standar kuantitas timah sebesar 3,0 pon per sepasang sandaran 3
buku. Setelah standar harga dan kuantitas ditetapkan, karyawan menghitung biaya standar atas bahan baku per unit produk jadi sebagai berikut. 3,0 pon per unit X $4,00 per pon = $12,00 per unit
Biaya sebesar $12,00 ini akan muncul dalam kartu biaya standar produk.
Penetapan Standar Tenaga Kerja Langsung
Standar harga dan kuantitas tenaga kerja langsung biasanya dinyatakan dalam satuan tarif tenaga kerja dan jam kerja. Tarif standar kerja per jam (standard rate per hour) untuk tenaga kerja langsung harus mencakup upah per jam, pajak
kepegawaian, dan tunjangan karyawan. Dengan menggunakan catatan upah dan hasil konsultasi dengan manajer produksi, karyawan menentukan tarif standar per jam kerja langsung sebesar $22,00. Banyak perusahaan menggunakan satu tarif standar per jam untuk semua karyawan dalam sebuah departemen. Tarif standar tersebut mencerminkan “bauran” yang di harapkan terhadap pekerja, walaupun tarif upah aktua lnya
bervariasi untuk setiap karyawan karena perbedaan keahlian dan senioritas. Waktu standar bagi tenaga kerja langsung yang di perlukan untukmenyelesaikan satu unit produk (standard hours per unit) mungkin merupakan standar yang paling sulit di tentukan. Salah satu pendekatannya adalah dengan membagi setiap pekerjaan menjadi gerakan elemen-elemen tubuh (seperti meraih,mendorong, dan memutar). Tabel waktu standar untuk gerakan-gerakan tersebut dapat di gunakan untuk mengestimasi total waktu yang di butuhkan menyelesaikan pekerjaan. Pendekatan lainnya adalah dengan meminta insinyur teknik industri melakukan studi gerak dan waktu (time and motion study), yaitu menukur waktu yang di butuhkan setiap pekerjaan. Seperti di sebut di awal, waktu standar harus mencakup istirahat, kebutuhan pribadi karyawan, pembersihan, dan penghentian mesin yang diperlukan. Setelah berkonsultasi dengan manajer produksi, Terry menetapkan waktu standar untuk tenaga kerja langsung sebesar 0,50 jam kerja
4
langsung per unit. Setelah menetapkan standar tariff dan waktu, Terry menghitung biaya standar tenaga kerja langsung per unit produk sebagai berikut : 0,50 jam kerja langsung per unit X $22,00 per jam kerja langsung = $11,00 per unit
Biaya standar tenaga kerja sebesar $11,00 per unit ini muncul bersama-sama dengan bahan baku langsung dalam kartu biaya standar untuk sepasang sandaran buku timah.
Penetapan Standar Overhead Pabrik Variabel
Seperti tenaga kerja lansung, standar harga dan kuantitas untuk overhead pabrik variabel biasanya dinyatakan dalam satuan tarif dan waktu. Tarif tersebut merepresentasikan bagian variabel dari tarif overhead ditentukan di muka seperti yang dibahas di bab perhitungan harga pokok pesanan; waktu yang berkaitan dengan basis aktivitas yang di gunakan untuk membebankan overhead ke uninunit produk (biasanya merupakan jam mesin atau jam kerja langsung). Di Colonial Pewter Company, bagian variable dari tariff overhead ditentukan dimuka adalah $6,00 per jam kerja langsung. Oleh karenanya, Terry menghitung biaya overhead pabrik variable standar per unit dihitung sebagai berikut . 0,50 jam kerja langsung per unit X $6,00 per jam kerja langsung = $3,00 per unit
Biaya overhead pabrik variabel per unit sebesar $3,00 ini di sajikan bersama-sama dengan bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung dalam kartu biaya standar pada Tampilan 10-2 berikut ini.
TAMPILAN 10-2 Kartu Biaya Standar
5
Bahwa perhitungan biaya standar per unit untuk overhead pabrik variabel sama dengan perhitungan bahan baku langsung atau tenaga kerja langsung kuantitas standar per unit produk yang di perkenankan dikalikan dengan harga standar. Dalam kasus ini, kuantitas standar dinyatakan dengan 0,50 jam kerja langsung per unit dan harga standarnya dinyatakan dengan $6,00 per jam kerja langsung.
Penggunaan Standar Dalam Anggaran Fleksibel
Biaya standar sebesar $12,00 per unit untuk bahan baku, $11,00 per unit untuk tenaga kerja langsung, dan $3,00 per unit untuk overhead pabrik variabel dapat digunakan untuk menghitung varian aktivitas dan pengeluaran yang telah di jelaskan di bab sebelumnya. Untuk mengilustrasikannya, laporan kinerja anggaran fleksibel Colonial Pewter untuk bulan juni di tunjukan pada tampilan 10-3. Perhatikan bahwa laporan tersebut mencakup varian aktivitas dan pengeluaran untuk bahan baku langsung, tenga kerja langsung, dan overhead variabel. Laporan kinerja tersebut di dasarkan pada data berikut ini.
Output yang dianggarkan untuk bulan juni ………………………
2.100 unit
Output aktual bulan juni………………………………………….
2.000 unit
Biaya aktual bahan baku langsung bulan juni*…........... (*tidak ada persedian awal dan akhir untuk bahan baku Biaya aktual tenaga kerja langsung bulan juni………… bahan yang di beli telah di gunakan. Biaya aktual overhead pabrik variabel bulan juni….......
$24.700 di bulan juni; semua $22.680 $7.140
Sebagai contoh, biaya tenaga kerja langsung untuk anggaran perencanaan dalam tampilan di bawah adalah $23.100 (=$11,00 per unit X 2.100 unit) Laporan kinerja pada tampilan 10- akan menjadi lebih berguna jika varian pengeluaran dipecah berdasarkan harga dan kuantitas. Contohnya, varian pengeluaran bahan baku langsung.
6
TAMPILAN 10-3 Laporan Kinerja Anggaran Fleksibel untuk Biaya Pabrik
Dalam laporan tersebut adalah $700 tidak menguntungkan. Ini berarti bahwa, pada tingkat aktual produksi tertentu selama periode, biaya bahan baku langsung terlalu tinggi $700 setidaknya berdasarkan biaya standar.
B. MODEL UMUM UNTUK ANALISIS VARIAN BIAYA STANDAR
Ide dasar dalam analisis varian biaya standar adalah untuk memisahkan varian pengeluaran dari anggaran fleksibel menjadi dua elemen, satu karena jumlah input yang digunakan dan yang kedua adalah harga yang dibayarkan untuk input tersebut. Penggunaan input yang terlalu banyak menghasilkan viarian kuantitas tidak mengguntungkan. Varian kuantitas (quantity variance) adalah perbedaan antara banyaknya input
aktual yang digunakan dan banyanknya input yang seharusnya digunakan dan dinyatakan dalam dolar dengan menggunakan harga standar input. Varian harga (price variance) adalah perbedaan antara harga input aktual dan harga standarnya, dikalikan dengan jumlah aktual input yang dibeli. Mengapa standar dibagi menjadi dua kategori, kuantitas dan harga? Varian kuantitas dan varian harga biasanya memiliki penyebab berbeda. Lagi pula
7
manajer yang melakukan yang melakukan pembalian berbeda dengan manajer yang menggunakan input. Sebagai contoh dalam hal bahan baku manajer pembelian bertanggung jawab hanya untuk harganya. Akan tetaapi, manajer produksi bertanggung jawab untuk jumlah bahan baku aktual yang digunakan untuk menghasilkan produk. Pemisahan Standar kuantitas dan standar harga memudahkan kita untuk memisahkan dengan lebih baik tanggung jawab dari kedua manajer tersebut. Tampilan 10-4 menyajikan model umum yang dapat digunakan untuk memisahkan varian pengeluaran untuk biaya variaabel menjadi varian kuantitas dan varian harga. Kolom 1 dalam tampilan tersebut sesuai dengan anggaran fleksibel pada tampilan 10-3. Kolom 2 dimasukan dala tampilan 10-4 memudahkan untuk memisahkan varian pengeluara dalam varian kuantitas dan varian harga. Terdapat 3 hal yang harus diperhatikan dalam tampilan 10-4. Pertama, varian kuantitas dan varian harga dapat dihitung untuk ketiga elemen biaya variabel bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead pabrik variabel, meskipun varian tersebut mempunyai nama berbeda. Kedua, varian kuantitastanpa memandang sebutan lainnya-dihitung dengan cara yang sama, baik yang menyangkut bahan baku langsung,tenaga kerja langsung,ataupun overhead pabrik variabel. Hal ini berlaku saa untuk varian harga. Ketiga, input merupaka kuantitas aktual dari bahan baku langsung atau tenaga kerja langsung yang digunakan; output merupakan hasil produksi yang bagus selama periode, yang dinyatakan dengan kuantitas standar (atau kuantitas waktu) yang diperkenankan untuk output aktual
[lihat
kolom
1
di
Tampilan
10-4].
Kuantitas
standar
yang
diperkenankan atau waktu standar yang diperkenankan merupakan jumlah
dari suatu input yang seharusnya digunakan untuk memproduksi output actual selama periode. Hal tersebut dapat lebih atau kurang dari jumlah aktual input , bergantung pada efisiensi atau inefisiensi operasi. Kuantitas standar yang diperkenankan dihitung dengan mengalikan output aktual dalam unit dengan input standar yang diperkenankan per unit output. 8
TAMPILAN 10-4 Model Umum untuk Analisis Varian Biaya Standar – Biaya Pabrik Variabel
C. PENGGUNAAN BIAYA STANDAR – VARIAN BAHAN BAKU LANGSUNG
Setelah menentukan biaya standar untuk bahan baku langsung,tenaga kerja langsung, dan overhead pabrik variabel di Colonial Pewter, langkah Terry Sherman selanjutnya adalah menghitung varian perusahaan selama bulan Juni. Seperti telah didiskusikan dalam pembahasaan sebelumnya, varian dihitung dengan membandingkan biaya standar dengan biaya aktual. Terry mengacu pada kartu biaya standar di tampilan 10-2 yang menunjukan perhitungan biaya standar dari bahan baku langsung sebagai berikut. Pencatatan Colonial Pewter selama bulan Juni menunjukan bahwa $6500 pon timah dibeli dengan harga $3,80 per pon, untuk total pembelian sebesar $24.700. Semua bahan baku yang dibeli digunakan selama bulan Juni untuk memproduksi 2.000 pasang sandaran buku. Varian pada tampilan 10-5 didasarkan pada tiga total biaya yang berbeda beda $24.000, $26.000, $24.700. Pertama $24.000 mengacu pada biaya yang digunakan dalam pembelian timah untuk memproduksi 2.000 unit output aktual. Ukuran
9
standarnya adalah 3 pon timah per unit. Oleh karena jumllah produksinya adalah 2.000 unit, maka timah yang digunakan seharusnya sebanyak 6.000 pon. Hal ini merupakan kualitas standar yang diperkenankan untuk output akyual. Jika 6.000 pon timah dibeli dengan dengan harga standar $4,00 per pon,maka perusahaan akan mengeluarkan biaya sebesar $24.000 Total biaya ketiga $24.700 adalah jumlah aktual yang dibayarkan atas pembelian timah. Perbedaan antara jumlah aktual yang dibayarkan sebesar $24.700 dan yang seharusnya dibayar, $24.000 merupakan varian pengeluaran untuk bulan tersebut yaitu $7,00. Varian ini tidak menguntungkan (disimbolakn dengan T) karena jumlah aktula yang dikeluarkan melebihi jumlah yang seharusnya dikeluarkan. Total biaya yang kedua $26.000 adalah kunci yang memperkenankan kita menguraikan varian pengeluaran menjadi dua elemen terpisah satu untuk kuantitas dan satu lagi untuk harga. Hal ini merepresentasikan biaya yang seharusnya dikeluarkan jika perusahaan membeli jumlah aktual input $6.500 pon,dengan harga standar $4,00 per pon,bukan harga aktualnya yang sebesar $3,80 per pon.
TAMPILAN 10-5 Analisis Varian Biaya Standar – Bahan Langsung
10
Varian Kuantitas Bahan Baku
Dengan menggunakan total biaya $26.000 dikolom 2, kita dapat membuat dua perbandingan satu dengan total biaya sebesar $24.000 dikolom 1 dan satu lagi dengan total biaya sebesar $24.700 dikolom 3. Perbedaan antara $24.000 dikolom 1 dan $26.000 dikolom 2 merupakan varian kuantitas sebesar $2.000 dan ditandai sebagai tidak menguntungkan (disimbolkan dengan T). Untuk memahami varian kuantitas tersebut, perhatikan bahwa jumlah aktual dari timah yang digunakan dalam produksi adalah 6.500 pon. Akan tetapi, jumlah standar dari timah yang diperkenankan untuk output aktual adalah 6.000 pon. Dengan demikian, terdapat terlalu banyak timah yang digunakan untuk memproduksi output aktual dengan total 500 pon. Untuk menyatakan ini didalam dolar,total 500 pon tersebut pun dikalikan dengan harga standar $4,00 per pon untuk menghasilkan varian kuantitas sebesar $2.000.
Varian Harga Bahan Baku
Perbedaan antara $26.000 dikolom 2 dan $24.700 dikolom 3 merupakan varian harga sebesar $1.300, yang ditandai sebagai menguntungkan (disimbolkan dengan F). Untuk memahami varian harga tersebut, perhatikan bahwa baiaya sebesar $3,80 per pon yang dibayarkan untuk timah adalah $0,20 lebih rendah dari harga standar $4,00 per pon yang diperkenankan. Oleh karena 6.500 pon telah dibeli, maka total jumlah variannya adalah $1.300 (= $0,20 per pon x 6.500 pon). Varian ini ditandai sebagai menguntungkan (F) karena harga kecil aktual kurang dari harga beli standar. Varian harga ditandai sebagai tidak menguntungkan (T) jika harga beli aktual melebihi harga beli standarnya. Perhitungan dalam tampilan 10-5 mencerminkan fakta bahwa semua bahan baku yang dibeli selama bulan Juni juga habis digunakan selama bulan tersebut. Jika jumlah bahan baku yang dibelu berbeda dengan jumlah yang digunakan, maka perhitungan varian harga akan sedikit berbeda. Perhitungan yang sedikit lebih rumit ini akan dibahas di akhir bab.
11
Varian Kuantitas Bahan Baku- Tinjauan Lebih Mendalam
Varian Kuantitas Bahan baku (materials quantity variance) mengukur perbedaan antara kuantitas bahan baku yang digunakan dalam produksi dan kuantitas yang seharusnya digunakan menurut standar yang ditetapkan. Varian Kuantitas Bahan Baku = ( AQ x SP ) – ( SQ x SP)
AQ = kuantitas aktual yang digunakan SP = standar harga SQ= kuantitas standar yang diperkenankan untuk output aktual
Rumus tersebut dapat diturunkan menjadi : Varian Kuantitas Bahan Baku = ( AQ – SQ)SP
Dengan menggunakan data tampila 10-5 untuk rumus tersebut, maka: SQ = 2.000 unit x 3,0 pon per unit = 6.000 pon Varian kauntitas bahan baku = (6.500 pon – 6.000 pon) x $4,00 per pon = $2.000 T
Berikut adalah kutipan dari laporan varian Colonial Pewter dan penjelasan dari manajer produksi atas varian kuantitas bahan baku:
12
Cara terbaik adalah memisahkan varian kuantitas bahan baku ketika bahan baku digunakan dalam produksi. Sejumlah bahan baku dikeluarkan untuk diproduksi sesuai dengan daftar bahan baku (bill of materials) standar untuk setiap unit. Bahan baku tambahan biasanya dikeluarkan melalui forulir permintaan bahan baku tambahan, yang berbeda warna dengan formulir biasa. Kelebihan penggunaan bahan baku dapat disebabkan oleh beberapa faktor, seperti kesalahan mesin, rendahnya kualitas bahan baku yang digunakan, tenaga kerja yang tidak terlatih, dan supervisi yang tidak memadai. Pengawasan pengguna bahan baku agar sesuai dengan standar merupakan tanggung jawab departemen produksi. Meskipun demikian, dalam kondisi tertentu, departemen pembelian bertanggung jawab atas varian kuantitas bahan baku yang tidak menguntungkan. Varian Harga Bahan Baku – Tinjauan Lebih Mendalam
Varian harga bahan baku (materials price variance) mengukur perbedaan antara jumlah yang di bayarkan atas kuantitas bahan baku tertentu dengan jumlah yang seharusnya dibayarkan menurut standar yang telah ditetapkan. Dari tampilan 10-5 perbedaan tersebut dapat dihitung dengan rumus sebagai berikut. Varian Harga Bahan Baku = (AQ x AP) – (AQ x SP)
AQ = kuantitas aktual yang dibeli AP = harga aktual SP= har a stadar
Rumus ini dapat diturunkan menjadi : Varian Harga Bahan Baku = AQ (AP - SP)
Dengan menggunakan data dari tampilan 10-5 untuk rumus tesebut, maka : Varian Harga Bahan Baku = 6.500 pon x ($3,80 per pon - $4,00 per pon) = $1.300 M
13
Perhatikan bahwa jawaban tersebut sama dengan menggunakan rumus tersebut, varian negatif selalu di tandai sebagai menggungtungkan (M) dan varian positif selalu di tandai dengan tidak mengguntungkan (T). Berikut adalah kutipan laporan varian Colonial Pewter dan penjelasan dari manajer pembelian atas varian harga bahan baku.
Pemisahan varian. Varian harus dapat dipisihkan dan dijadikan perhatian
manajemen sesegera mungkin sehingga masalah yang ada dapat dengan cepat diidentifikasi dan diperbaiki. Varian yang paling signifikan harus diperhatikan dengan cermaat karena mungkin telah terjadi suatu kondisi pengecualian yang membutuhkan penjelasan dari manajer yang bertanggung jawab dan usaha tindak lanjut. Tanggung jawab atas varian. Siapa yang bertanggung jawab atas varian harga
bahan baku ? secara umum, manajer pembelian memiliki kendali atas harga bahan baku yang dibayarkan dan oleh karenanya dia bertanggung jawab atas varian harga bahan baku. Akan tetapi pihak lain selain manajer pembelian bisa jadi bertanggung jawab atas varian harga bahan baku. Sebagai contoh, dikarenakan masalah produksi yang terjadi diluar kendali manajer pembelian, manajer pembelian tersebut mungkin harus menggunakan pengiriman kilat. Dalam kasus ini, manajer produksi harus bertanggung jawab atas adanya varian harga.
14
Analisis
varian
tidak
digunakan
untuk
menyalahkan
pihak
mana
pun.
Penekanannya terletak pada mendukung manajer lini dan membantu mereka dalam mencapai tujuan perusahaan. Singkatnya, penekanan seharusnya bersifat positif, bukan negatif. Usaha yang berlebihan untuk mengetahui hal yang terjadi khususnya
dalam usaha untuk menemukan seseorang untuk disalahkan dapat
menghancurkan
moral
dan
menghilangkan
semangat
kerja
sama
dalam
perusahaan.
D. PENGGUNAAN BIAYA STANDAR – VARIAN TENAGA KERJA LANGSUNG
Langkah Terry Sherman selanjutnya dalam menentukan varian Colonial Pewter untuk bulan Juni adalah menghitung varian tenaga kerja langsung untuk bulan tersebut. Mengacu kembali pada tampilan 10-2, standar tenaga kerja langsung per unit produk adalah $11, yang dihitung sebagai berikut. 0,50 jam per unit X $22,00 per jam = $11,00 per unit
Selama bulan Juni, perusahaan telah membayar upah tenaga kerja langsung sebesar $22,680, termasuk pajak penggajian dan tunjangan karyawan, untuk 1.50 jam kerja atau rata – rata sebesar $21,60 per jam. Dengan menggunakan data tersebut dan biaya standar dari Tampilan 10-2, Terry menghitung varian efisiensi dan varian tarif tenaga kerja seperti tampak pada Tampilan 10-6. Perhatikan bahwa judul kolom dalam Tampilan 10-6 adalah sama seperti yang digunakan dalam dua tampilan sebelumnya, kecuali istilah waktu dan tarif pada Tampilan 10-6 digunakan untuk mengganti istilah kuantitas dan harga .
15
Varian Efisiensi Tenaga Kerja – Tinajauan Lebih Mendalam Varian efisiensi tenaga kerja (labor efficiency variance) digunakan untuk
mengukur produktivitas tenaga kerja langsung. Tidak ada varian selain varian tersebut yang dimonitor secara ketat oleh manajemen karena mereka percaya bahwa peningkatan produktivitas jam kerja langsung sangat penting untuk menurunkan biaya. Rumus untuk menghitung varian efisiensi tenaga kerja adalah sebagai berikut. Varian efisiensi tenaga kerja = (AH x SR ) – (SH x SR) AH = Waktu aktual SR = Tarif standar SH = Waktu standar yang diperkenankan untuk output aktual
Rumus tersebut dapat disederhanakan menjadi : Varian efisiensi tenaga kerja = (AH – SH) SR
Dengan menggunakan data dari Tampilan 10-6 untuk rumus tersebut, maka: SH = 2000 unit x 0,5 jam per unit = 1000 jam Varian efisiensi tenaga kerja = (1.500 jam – 1000 jam) x $22,00 per jam = $1.100 T
TAMPILAN 10-6 Analisis Varian Biaya Standar – Tenaga Kerja Langsung
16
Beberapa hal yang mungkin menyebabkan terjadinya varian efisiensi tenaga kerja yang tidak menguntungkan adalah pekerja yang tidak terlatih atau motivasinya rendah; bahan baku berkualitas rendah sehingga membutuhkan lebih banyak waktu kerja; kerusakan mesin yang menyebabkan operasi berhenti; supervise tenaga kerja yang tidak memadai; dan standar yang tidak akurat. Manajer yang memimpin bagian produksi biasanya bertanggung jawab untuk mengendalikan varian efisiensi tenaga kerja. Akan tetapi, manajer pembelian dapat dimintakan pertanggungjawaban apabila pembelian bahan baku berkualitas rendah tersebut mengakibatkan waktu pengerjaan yang lebih lama. Faktor penting lain penyebab varian tenaga kerja yang tidak menguntungkan adalah kurangnya permintaan atas produk perusahaan. Manajer di beberapa perusahaan berpendapat bahwa menyesuaikan tenaga kerja sebagai respons terhadap perubahan jumlah pekerjaan yang harus diselesaikan adalah sulit, dan mungkin tidak bijaksana. Di perusahaan - perusahaan seperti demikian , jumlah tenaga kerja langsung biasanya tetap dalam jangka pendek. Jika permintaan tidak mencukupi untuk membuat setiap orang sibuk, karyawan tidak diberhentikan dan varian efisiensi tenaga kerja yang tidak emnguntungkan akan terjadi. Apabila pesanan pelanggan tidak cukup membuat pekerja sibuk, maka manajer produksi membuat dua pilihan yaitu menerima varian efisiensi tenaga kerja tidak menguntungkan atau menumpuk persediaan. Pelajaran utama dari Produksi Ramping adalah bahwa menumpuk persediaan tanpa adanya prospek penjualan segera merupakan ide yang buruk. Kelebihan persediaan khususnya persediaan barang dalam proses menyebabkan tingkat kerusakan yang tinggi, barang cacat, dan operasi yang tidak efisien. Akibatnya, ketika tenaga kerja bersifat tetap dalam jangka pendek, manajer harus berhati – hati atas penggunaan varian efisiensi tenaga kerja. Beberapa ahli menganjurkan untuk menghilangkan varian efisiensi tenaga kerja tersebut dalam situasi demikian setidaknya untuk tujuan memotivasi dan mengendalikan pekerja di lantai kerja.
17
Varian Tarif Tenaga Kerja – Tinjauan Lebih Mendalam
Sebagaimana dijelaskan sebelumnya, varian harga atas tenaga kerja langsung biasanya disebut varian tariff tenaga kerja (labor rate variance). Varian ini mengukur setiap varian dari standar tariff rata – rata per jam yang dibayarkan kepada tenaga kerja langsung. Rumus untuk varian tariff tenga kerja dinyatakan sebagai berikut.
Varian tarif tenaga kerja = (AH x AR) – (AH x SR)
AH = Waktu aktual AR = Tarif aktual SR = Tarif standar
Rumus tersebut dapat disederhanakan menjadi: Varian tarif tenaga kerja = AH(AR – SR)
Dengan menggunakan data dari Tampilan 10-6, maka : Varian tarif tenaga kerja = 1.050 jam x ($2.160 per jam - $22,00 per jam) = $420 M
Bagi sebagian besar perusahaan, tarif upah yang dibayarkan kepada pekerja dapat diperkirakan. Meskipun demikian, varian tarif dapat meningkat dikarenakan cara memberdayakan pekerja tersebut. Pekerja yang berpengalaman dengan tarif upah per jam lebih tinggi mungkin akan diberikan tugas yang memerlukan keterampilan rendah sehingga tarif upah per jamnya pun lebih rendah. Hal ini menghasilkan varian tarif tenaga kerja yang tidak menguntungkan karena tarif per jam aktualnya melebihi tarif standar untuk tugas tersebut. Sebaliknya, varian tarif yang menguntungkan terjadi ketika tenaga kerja yang dibayar pada tarif lebih rendah daripada standar diberdayakan untuk pekerjaan tersebut. Walaupun demikian, tenaga kerja yang dibayar lebih rendah bisa jadi tidak efisien. Akhirnya, pekerjaan lembur dengan tarif yang lebih tinggi akan menghasilkan varian tarif
18
tidak menguntungkan jika upah lembur tersebut dibebankan kea kun tenaga kerja langsung. Siapa yang beranggung jawab atas pengendalian varian tarif tenaga kerja? Oleh karena varian tarif biasanya disebabkan oleh cara memberdayakan pekerja, maka penyelia produksi biasanya bertanggung jawab untuk mengawasi varian tarif tenaga kerja agar tetap terkendali. E. PENGGUNAAN BIAYA STANDAR – VARIAN OVERHEAD PABRIK VARIABEL
Langkah akhir dalam analisis yang dilakukan Terry Sherman terhadap varian Colonial Pewter di bulan Juni adalah meghitung varian overhead pabrik variabel. Porsi variabel dari overhead pabrik dapat dianalisis menggunakan rumus dasar yang sama seperti yang digunakan untuk menganalisis bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Mengacu kembali pada Tampilan 10-2, overhead pabrik variabel standar adalah $3.000 per unit produk, yang dihitung sebagai berikut. 0,5 jam per unit X $6,00 per jam = $3,000 per unit
Pencatatan biaya Colonial Pewter menunjukkan bahwa total biaya actual overhead pabrik variabel untuk bulan Juni adalah $7.140. Ingat kembali mengenai varian tenaga kerja langsung bahwa jumlah jam kerja langsung adalah 1.050 jam dan perusahaan memproduksi 2.000 unit sandaran buku. Analisis Terry atas data overhead tersebut tampak pada Tampilan 10-7. Perhatikan persamaan antara Tampilan 10-6 dan 10-7. Persamaan tersebut timbul dari jam kerja langsung yang digunakan sebagai dasar alokasi biaya overhead ke unit produk; jadi, angka per jam yang sama untuk overhead pabrik variabel tampak pada Tampilan 10-7 sebagaimana untuk tenaga kerja langsung pada Tampilan 10-6. Perbedaan utama antara kedua tampilan tersebut adalah pada tarif standar per jam yang digunakan, di mana tarif overhead pabrik variabel untuk perusahaan ini lebih rendah daripada tenaga kerja langsungnya.
19
Varian Overhead Pabrik – Tinjauan Lebih Mendalam
Rumus untuk menghitung varian efisiensi overhead variabel (variable overhead efficiency variance) dinyatakan sebagai berikut. Varian efisiensi overhead variabel = (AH x SR ) – (SH x SR) AH = Waktu aktual SR = Tarif standar SH = Waktu standar yang diperkenankan untuk output aktual
Rumus ini dapat disederhanakan menjadi: Varian efisiensi overhead variabel = (AH – SH) SR
Sekali lagi, dengan menggunakan data dari Tampilan 10-7, maka: SH = 2.000 unit x 0,5 jam per unit = 1.000 jam Varian efisiensi overhead variabel = (1.050 jam – 1.000 jam) x $6,00 per jam = $300 T
TAMPILAN 10-7 Analisis Varian Biaya Standar – Overhead Pabrik Variabel
Rumus untuk varian tarif overhead variabel (variable overhead rate variance) dinyatakan sebagai berikut. Varian tarif overhead variabel = (AH x AR ) – (AH x SR) AH = Waktu aktual SR = Tarif standar SH = Waktu standar yang diperkenankan untuk output aktual 20
Rumus ini dapat disederhanakan menjadi: Varian tarif overhead variabel = AH(AR – SR)
Dengan menggunakan data dari Tampilan 10-7, maka: AR = $7.140 : 1.050 jam = $6,80 per jam Varian tarif overhead variabel = 1.050 jam x ($6,80 per jam - $6,00 per jam) = $480 T
Interpretasi terhadap varian overhead variabel tidak sejelas varian bahan baku dan tenaga kerja langsung. Secara khusus, varian efisiensi overhead variabel adalah sama dengan varian efisiensi tenaga kerja langsung kecuali untuk satu hal , tarif yang digunakan untuk menghitung varian dalam bentuk dolar. Dalam kedua kasus tersebut, variannya adalah perbedaan antara waktu pengerjaan actual dan waktu standar yang diperkenankan untuk output aktual. Dalam hal varian efisiensi tenaga kerja langsung, perbedaan ini dikalikan dengan tarif upah langsung. Dalam hal varian efisiensi overhead variabel, perbedaan ini dikalikan dengan tarif overhead variabel. Sehingga ketika tenaga kerja langsung digunakan sebagai dasar perhitungan overhead, jika varian efisiensi tenaga kerja langsung adalah menguntungkan, maka varian efisiensi overhead variabel akan menguntungkan juga. Ketika varian efisiensi tenaga kerja langsung tidak menguntungkan maka varian efisiensi overhead variabel akan tidak menguntungkan juga. Varian efisiensi overhead variabel memang tidak menjelaskan kepada kita mengenai efisiensi penggunaan sumber daya overhead. Hal tersebut bergantung semata-mata pada penggunaan efisiensi tenaga kerja langsung.
F. HAL SAMAR NAMUN PENTING DALAM VARIAN BAHAN BAKU
Sebagian besar perusahaan menghitung varian harga bahan baku ketika bahan baku idbeli, bukan ketika digunakan dalam produksi. Terdapat dua alasan
21
mengenai hal ini. Pertama, penundaan perhitungan varian harga hingga bahan baku tersebut digunakan akan menghasilkan laporan varian yang tidak tepat waktu. Kedua, penghitungan varian harga ketika bahan baku tersebut dibeli akan membuat bahan baku dimasukkan ke akun persediaan pada harga standarnya. Hal ini akan menyederhanakan pencatatan. Persamaan yang disajikan di awal dalam memastikan varian kuantitas bahan baku dan varian harga adalah benar, sebagai berikut:
Varian kuantitas bahan baku = (AQ x SP ) – (SQ x SP) AQ = Kuantitas aktual yang digunakan SP = Harga standar SQ = Kuantitas standar yang diperkenankan untuk output aktual
Varian harga bahan baku = (AQ x AP ) – (AQ x SP) AQ = Kuantitas aktual yang dibeli AP = Harga aktual SP = Harga standar
Perhatikan bahwa varian kuantitas bahan baku didasarkan pada kuantitas aktual yang digunakan, dimana varian harga bahan baku didasarkan pada kuantitas aktual yang dibeli. Hal ini merupakan perbedaan yang samar, tetapi penting. Hal tersebut tidak bermasalah dalam contoh sebelumnya karena jumlah yang dibeli (6.500 pon timah) adalah sama dengan jumlah yang digunakan (sekali lagi, 6.500 pon timah). Hal tersebut akan bermasalah ketika kuantitas yang dibeli berbeda dengan kuantitas yang digunakan. Untuk mengilustrasikannya, asumsikan bahwa selama bulan Juni, Colonial Pewter membeli 7.000 pon timah seharga $3,80 per pon . Dalam kasus ini, varian kuantitas dan harga untuk bahan baku langsung akan dihitung sebagai berikut.
22
Varian kuantitas bahan baku = (AQ digunakan x SP) – (SQ x SP) = (6.500 pon x $4,00 per pon) – (6.000 pon x $4,00 per pon) = (6.500 pon – 6.000 pon) x $4,00 per pon = $2.000 T
Varian harga bahan baku = (AQ dibeli x AP) – (AQ dibeli x SP) = (7.000 pon x $3,80 per pon) – (7.000 pon x $4,00 per pon) = 7.000 pon x ($3,80 per pon - $4,00 per pon) = $1.400 M
Perbedaan antara kuantitas aktual yang dibeli dan kuantitas aktual yang digunakan ini akan lebih jelas pada Tampilan 10-8
TAMPILAN 10-8 Analisis Varian Biaya Standar – Bahan Langsung
Perhatikan bahwa format Tampilan 10-8 berbeda dengan format Tampilan 10-5, keduanya digunakan untuk menghitung varian bahan baku langsung. Tampilan 10-8 dapat selalu digunakan untuk menghitung varian bahan baku langsung. Tampilan 10-5 hanya dapat digunakan untuk menghitung varian bahan baku langsung ketika jumlah yang dibeli sama dengan yang digunakan. 23
Pada Tampilan 10-8 , perhitungan varian kuantitas didasarkan pada input aktual yang digunakan, sedangkan perhitungan varian harga didasarkan pada jumlah input yang dibeli. Kolom (2) pada Tampilan 10-8 terdiri atas dua biaya yang berbeda atas alasan tersebut. Ketika varian kuantitas dihitung, total biaya yang digunakan dalam kolom (2) adalah $26.000 yang merupakan biaya input aktual yang digunakan, dievaluasi apda harga standar. Ketika varian harga dihitung, total biaya yang digunakan dari kolom (2) adalah $28.000 yang merupakan biaya input yang dibeli, dievaluasi pada harga standar. Perhatikan bahwa varian harga dihitung atas jumlah keseluruhan bahan baku yang idbeli (7.000 pon) , sedangkan varian kuantitas dihitung hanya pada jumlah bahan baku yang digunakan untuk produksi selama bulan tersebut (6.500 pon). Bagaimana dengan 500 pon bahan baku lainnya yang telah dibeli selama periode, tetapi belum digunakan? Ketika bahanbaku tersebut digunakan dalam periode selanjutnya, varian kuantitas akan dihitung. Akan tetapi, varian harga tidak akan dihitung ketika bahan baku akhirnya digunakan karena varian harga dihitung ketika bahan baku dibeli. Pada akhirnya, karena varian kuantitas didasarkan pada jumlah yang digunakan, sedangkan varian harga didasarkan pada jumlah yang dibeli, maka kedua varian tersebut tidak menghasilkan jumlah varian pengeluaran dari anggaran fleksibel yang hanya didasarkan pada jumlah yang digunakan.
TAMPILAN 10-9 Grafik Pengendali Statistik
24
G. ANALISIS
VARIAN
DAN
MANAJEMEN
DENGAN
PENGECUALIAN
Analisis varian dan laporan kinerja merupakan elemen paling penting dalam manajemen dengan pengecualian, suatu pendekatan yang berfokus pada lingkup tanggung jawab dalam organisasi dimana tujuan dan ekspektasinya tidak tercapai. Anggaran dan standar yang dibahas dalam bab ini merefleksikan rencana manajemen. Jika segala sesuatunyaberjalan sesuai rencana, maka hanya akan terdapat sedikit perbedaan antara hasil aktual dan hasil yang diharapkan sesuai dengan anggaran dan standar. Jika hal tersebut terjadi, maka manajer dapat berkonsentrasi terhadap hal lainnya. Bagaimanapun, jika hasil aktual tidak sesuai dengan standard an anggaran, maka system pelaporan kinerja akan memberikan sinyal kepada manajer atas terjadinya “pengecualian”. Sinyal tersebut berupa
varian dari anggaran atau standar. Tidak semua varian layak untuk di investigasi hanya beberapa saja yang dianggap penting dan membutuhkan perhatian dari manajemen. Sebagai contoh cuaca di musim
panas
dapat
mengakibatkan
tagihan
listrik
membengkak
karena
penggunaan pendingin ruangan atau para pekerja yang bekerja lebih cepat atau lebih lambat pada hari hari tertentu. Oleh karena itu, factor factor yang tidak terduga, maka sangat mungkin bahwa setiap kategori biaya akan memiliki suatu varian. Besarnya ukuran suatu varian merupakan sebuah petunjuk untuk pihak manajemen apakah varian tersebut layak untuk ditelusuri. Contohnya varian yang bernilai $5 tidak mungkin tidak cukup besar untuk meminta perhatian manajemen, sedangkan varian yang bernilai $5.000 mungkin lebih layak ditelusuri. Petunjuk lainnya adalah ukuran varian relative terhadap jumlah pengeluaran. Varian sebesar 0,1 % dari pengeluaran mungkin masih dianggap wajar karena disebabkan oleh faktor acak. Di lain pihak, varian sebesar 10% dari pengeluaran lebih mungkin merupakan tanda atas suatu kesalahan.
25
Pendekatan yang lebih dapat diandalkan adalah dengan memplot data varian pada grafik pengendali statistik. Suatu varian seharusnya ditelusuri apabila terdapat suatu hubunganyang tidak semestinya terhadap tingkat fluktuasi acak normal. Umumnya, standar deviasi varian digunakan sebagai ukuran tingkat fluktuasi yang normal. Selain mengamati pola varian besar yang tidak biasa, pola varian juga seharusnya di monitor. Sebagai contoh, varian yang terus meningkat seharusnya diinvestigasi meskipun tidak satupun varian tersebut cukup layak untuk diinvestigasi.
H. PENGGUNAAN BIAYA STANDAR SECARA INTERNASIONAL
Biaya standar telah digunakan oleh perusahaan diseluruh dunia. Salah stau studi menemukan bahwa tiga perempat dari perusahaan – perusahaan yang disurvei di Inggris, dua pertiga dari perusahaan yang disurvei di Kanada, dan 40% dari perusahaan yang disurvei di Jepang telah menggunakan sistem biaya standar.
TAMPILAN 10-10 Penggunaan Biaya Standar di Empat Negara
Biaya standar diperkenalkan pertama kali di jepang setelah perang dunia ke 2. Nippon Electronic Company (NEC) adalah salah satu perusahaan jepang yang
26
pertama kali mengadopsi biaya standar untuk semua produknya. Beberapa perusahaan di jepang mengikuti NEC dan mengembangkan system biaya standar. Dengan berlalunya waktu, pola yang ditunjukan dalam tampilan 10-10 mungkin berubah, namun pada saat ini manajer dapat berharap untuk menemukan biaya standar di sebagian besar Negara industry. Lebih lanjut, kegunaan utamanya adalah untuktujuan manajemen biaya dan perencanaan anggaran.
I. EVALUASI PENGENDALIAN BERDASARKAN BIAYA STANDAR Keuntungan Biaya Standar
System biaya standar memiliki beberapa keuntungan sebagai berikut. 1. Biaya standar adalah elemen kunci dalam suatu pendekatan manajemen dengan pengecualian. Jika biaya tersebuat sesuai dengan standar, maka manajer dapat memusatkan perhatian pada hal lain. Ketika biaya secara signifikan tidak sesuai standar, maka manajer diperingatkan bahwa mungkin ada masalah yang memerlukan perhatian, Pendekatan ini membantu manajer berfokus pada hal – hal yang penting 2. Sejauh standar tersebut dipandang wajar oleh karyawan, maka standar tersebut dapat meningkatkan nilai ekonomi dan efisiensi. Selain itu, standar merupakan tolak ukur yang dapat digunakan oleh individu untuk mengukur kinerja. 3. Biaya standar dapat menyederhanakan pembukuan. 4. Biaya standar secara alamiah sesuai dalam system terintegrasi “akuntansi pertanggung jawaban” . Standar tersebut menetapkan jumlah biaya yang
seharusnya, penanggung jawab biaya tersebut, dan terkendalinya suatu biaya aktual.
27
Masalah Potensial dari Penggunaan Biaya Standar
Penggunaan biaya standar dapat menimbulkan sejumlah potensi masalah. 1. Laporan varian biaya standar biasanya dibuat bulanan dan sering kali diterbitkan beberapa hari atau seminggu setelah akhir bulan. Akibatnya, informasi dalam laporan tersebut sudah kadaluarsa atau hampir tidak berguna. 2. Apabila manajer tidak begitu peka dan memberlakukan laporan varian tersebut sebagai suatu klub, maka semangat kerja karyawan akan berkurang. 3. Standar kuantitas tenaga kerja dan varian efisiensi mempunyai dua asumsi penting. Pertama standard an varian tersebut mengasumsikan bahwa proses produksi dipacu oleh pekerja. Kedua, perhitungan mengasumsikan bahwa tenaga kerja merupakan biaya variabel. 4. Dalam beberapa kasus, varian “menguntungkan” bisa jadi buruk atau lebih buruk dari varian “tidak menguntungkan”
5. Terlalu banyak penekanan pada usaha pemenuhan standar akan menutupi tujuan lain yang juga penting. 6. Pemenuhan standar saja mungkin tidak cukup; perbaikan berkelanjutan mungkin diperlukan agar tetap bertahan dalam lingkungan persaingan. Kesimpulannya, manajer harus berhati hati dalam menerapkan sistem biaya standar. Sangatlah penting bagi manajer untuk berfokus pada hal hal positif, bukan hanya hal hal negatif, dan lebih waspada terhadap kemungkinan konsekuensi yang tidak diharapkan.
28
DAFTAR PUSTAKA
Garrison, Noreen dan Brewer, 2013, Akuntansi Manajerial , terjemahan Kartika Dewi , Buku Dua , Edisi Empat Belas, Penerbit Salemba Empat, Jakarta.
29
