Istoria contabilitatii DIN CARTE: „Conceptul de CT.....indelungat si complex”. Astfel, de la simple
insemnari s-a trecut la contabilitatea memoriala, contabilitatea in partida simpla si contabilitatea in partida dubla. (v. Anexa1) „Analistii disting mai multe etape ................contemporana” (v. Anexa 2) Cele mai vechi forme de consemnare a operatiilor economice apar cu peste 20.000 ani in urma sub forma crestaturilor pe oase de animale , pe peretii grotelor , a sforilor innodate. Tinerea socotelilor cu ajutorul pietricelelor a dat nastere cuvantului “calcul”(din latinescul “calculus” care inseamna pietricica)Acum 5000 de ani, in Mesopotamia, s-au utilizat tablite de argila umeda care apoi erau uscate si pastrate ca documente justificative.Asirocaldeeni cunosteau notiunea de active si pasive,cunosteau tehnica calcularii si a inregistrarii dobanzilor pentru sumele imprumutate si inscrise in conturi. Primele evidente contabile propriu-zise au inceput sa fie tinute odata cu aparitia scrisului la sumerieni (ani 3000 i.Ch.). Utilizand o vergea ascutita de lemn, scribul scria pe placa de argila umeda numele partilor, obligatiile asumate de acestea si obiectele comercializate.Partile semnau atestand astfel corectitudinea datelor inscrise. Aparitia si utilizarea papirusului va inlesni si mai mult inregistrarea si detalierea tranzactiilor comerciale.Este si o perioada in care apar primele forme de control a inscrisurilor contabile. Un obstacol in calea dezvoltarii evidentei contabile il reprezenta lipsa unei unitati de masura comune pentru toate bunurile tranzactionate.Cea mai insemnata contributie adusa de greci in contabilitate o reprezinta utilizarea unor monede de schimb incepand cu anul 600 i.Ch., aspect ce va determina si o dinamizare a activitatii financiar bancare. Contabilitatea a fost si este dependenta de dezvoltarea economica.Aparitia ei era conditionata de existenta unui sistem numeric accesibil si de un mediu prielnic de dezvoltare. Simplitatea şi uşurinţa sistemului numeric indo-arab au rezolvat prima dintre condiţiile amintite. Răspândirea în Europa a sistemului numeric amintit a fost realizată cu ajutorul papei Sylvestru al II-lea (999-1003). O contribuţie însemnată a fost şi aceea a matematicianului Leonardo Pisano, care tratează cele patru operaţii aritmetice fundamentale, precum şi diverse calcule aplicate la nevoile comerţului. A doua cerinţă, aceea legată de existenţa unui mediu prielnic, era îndeplinită în interiorul republicilor italiene, caracterizate printr-o puternică prosperitate economică. Astfel apare contabilitatea in partida dubla ce isi are originea in Genova sau Venetia,veritabile centre ale comertului in aceea vreme.Aparitia si dezvoltarea contabilitatii in partida dubla au fost asadar determinate de necesitatea ordinii in socoteli. Cel mai vechi fragment de contabilitate care a fost descoperit, dateaza din anul 1211 si reprezinta registrele unei banci comerciale italiene, in care se foloseau termenii de “dare”si de “avere” care mai tarziu au devenit “debit” si “credit”. Dincolo de toate avantajele unei evidente contabile riguros organizate, propagarea contabilitatii in partida dubla catre alte regiuni ale Italiei a reprezentat un proces de lunga durata, cu piedici greu de trecut.Era invocat « secretul afacerilor », iar contabilii se temeau ca divulgarea cunostiintelor si initierea altora in tainele contabilitatii le-ar fi diminuat pretuirea de care se bucurau. Un argument în sprijinul celor afirmate îl constituie spusele lui Wolfgang Schweicker, un pioner în lumea lucrărilor de contabilitate apărute în Germania la mijlocul secolului al-16-lea: “Nu vreau să afirm că înaintea mea n-ar fi existat
contabili buni, aceştia sunt şi astăzi, dar ei ţin contabilitate în secret şi nu o dau la lumina zilei sau nu-şi dau osteneala să o arate şi altora.” Sub influenţa schimbărilor intervenite în mediul economic, contabilitatea va parcurge la rândul ei drumul de la o formă primară către una complexă, capabilă să satisfacă cerinţele tot mai diverse ale utilizatorilor informaţiei contabile. Cadrul îngust al tranzacţiilor efectuate pe baza de numerar a fost lărgit o dată cu instituirea creditului. Faptele bazate pe încrederea creditorului şi angajamentul debitorului de a-şi duce la îndeplinire obligaţiile au constrâns contabilitatea să-şi dezvolte aparatul de calcul. După apariţia creditului, în sfera înregistrărilor au intrat, alături de mişcările de bani şi mărfuri, datoriile şi creanţele. Necesitatea de a oglindi aceste drepturi şi obligaţii a dat naştere contului. La început, părţile lui erau aşezate una după alta: deasupra debitul şi dedesubt creditul. Acesta a fost, de fapt, punctul de plecare în evoluţia contului spre forma clasică, cu debitul la stânga şi creditul la dreapta. Debitul indica ceea ce persoana, al cărei nume îl purta contul, a primit de la partenerul său, iar creditul ceea ce persoana respectivă i-a dat acestuia. Ulterior, conturilor de persoane li s-au alăturat cele pentru mărfuri, bani sau alte bunuri. Personificarea conturilor a continuat, considerându-se că fiecare cont poate fi asimilat unei persoane sau că reprezintă o persoană. Contabilitatea medievală italiană s-a bazat pe următoarele registre principale: memorialul; cartea mare; jurnalul. În afară de aceste registre principale existau şi registre “particulare”. Iniţial, memorialul a servit doar pentru operaţiunile de credit. Acest registru descriptiv alimenta cartea mare care, la început, oglindea tot numai operaţiuni de credit, dar nu în forma descriptivă, ci într-o prelucrare pe conturi individuale. În jurnal se prelucra, în formule contabile, memorialul. În vederea găsirii contului debitor şi a contului creditor apărea mereu aceeaşi întrebare: cine primeşte şi cine dă? După stabilirea conturilor corespondente, contul care primeşte se debita şi contul care dă se credita. Rolul contabilităţii era acela de a pune ordine şi de a permite cunoaşterea rezultatului obţinut de către negustor, si cum cunoaşterea soldurilor existente în contabilitate pentru clienţi, furnizori, debitori, creditori ori bunuri, nu reflectă întotdeauna situaţia adevărată a întreprinderii, va fi necesară inventarierea. Pentru determinarea rezultatului, contabilul proceda după cum urmează: din totalul soldurilor debitoare ale conturilor scădea totalul celor creditoare şi compara rezultatul obţinut cu inventarul precedent. Astfel insa, este vorba de un rezultat global, fără identificarea acelor operaţiuni care au generat profit / pierdere. Procedând astfel nu se reuşeşte o separare a rezultatului de capitalul adus drept aport de către proprietar. Acesta a fost unul din motivele care au determinat deschiderea unui cont şi pentru proprietar. Cum pentru un creditor există un astfel de cont, asa va exista unul şi pentru proprietarul care aduce la rândul lui bani şi/sau mărfuri pentru începerea afacerii. Avand in vedere capitalul în raport de rezultatele obţinute, in cazul unor rezultate pozitive putem vorbi de o creştere a capitalului, în timp ce în cazul pierderilor capitalul scade. Aşa a luat fiinţă procedeul de înregistrare a profitului sau pierderii obţinute direct în contul “Capital”, în credit pentru profit, respectiv în debit pentru pierderi. Iniţial nu au existat conturi subordonate contului “Capital” în care să fie înregistrate rezultate parţiale. Era necesara însă folosirea unui astfel de cont sintetic şi, astfel, apare contul de “Profit şi Pierderi” (“Pro e Dommo”): diferenţa
între totalul debitului şi totalul creditului acestui cont reprezenta rezultatul final. Soldul era apoi înregistrat în contul “Capital”, în credit pentru profitul obţinut şi în debit pentru pierdere. Din dorinţa de a separa rezultatele provenite din operaţiile curente de cele din operaţiile întâmplătoare, apare un cont “Noroc şi Nenoroc” pentru reflectarea rezultatelor determinate de hazard. Este un cont subordonat contului de “Profit şi Pierderi”. Aşadar, pe de o parte situaţia întreprinderilor era ilustrată de conturi, iar pe de altă parte de inventar. Conţinutul conturilor era apoi pus de acord cu rezultatele inventarierii. Apare astfel, la sfârşit de exerciţiu, un nou procedeu care prezenta în stânga sa bunurile şi debitorii, iar în dreapta capitalul şi creditorii. Este vorba de bilanţ cu cele două structuri ale sale: activul pentru bunuri şi creanţe, respectiv pasivul pentru sursele de finanţare. Existau, de asemenea, un bilanţ de deschidere, în care se înregistrau la început de exerciţiu soldurile conturilor, şi un bilanţ de închidere, care să reflecte situaţia lor la sfârşitul perioadei. Aşadar, rădăcina conturilor se află în bilanţ, iar punctul final al contabilităţii îl constituie tot bilanţul. Odată declanşat, procesul dezvoltării contabilităţii duble va dura aproape trei secole. De unde provine de fapt termenul de contabilitate dubla? Răspunsul îl constituie egalitatea permanentă între activ şi pasiv, indiferent de modificările intervenite în masa patrimoniului. Latura formală a înregistrărilor este, la rândul ei, ilustrată prin echilibrul permanent între debitul şi creditul conturilor.
CT in partida dubla DIN CARTE: „Prima lucrare.............partida dubla(scrittura doppia)” Contabilitatea din totdeaua a fost considerata o stiinta sociala,deoarece ea studiaza unele din activitatile pe care le desfasoara oamenii si care influenteaza in mare masura existenta lor.Din totdeauna continutul obiectului contabilitatii a fost abordat, studiat in contextul procesului reproductiei sociale, unde contabilitatea urmareste acele laturi ce vizeza activitatile economice desfasurate in sfera productiei si circulatiei si care se exprima in etalon banesc.Evident ca prima definitie a contabilitatii a fost data de insasi intemeietorul ei, respectiv Luca Paciolo, care de altfel a si dat acestei stiinte denumirea de contabilitate.Luca Paciolo scria ca „…obiectul contabilitatii il constituie tot ceea ce dupa parerea negustorului, ii apartine pe sume, precum si toate afacerile mari si marunte, in ordinea in care au avut loc”.* Nici o alta lucrare nu a impulsionat atit de mult organizarea calculului economic si prin aceasta activitatea economica insasi, ca opera contabila semnata de Luca Paciolo.Adept al principiului „ubi non est orde, ibi confusio” , adica „unde nu este ordine, domneste confuzia” , Paciolo trateaza la un nivel superior cunostinte din domeniul creditului, fiinantelor si contabilitatii.Prin opera savantului matematician, stiinta conturilor dobandeste o deosebita insemnatate, iar cunostintele de contabilitate se raspandesc in intreaga Europa. Perioada cuprinsa intre 1494 si 1600, este numita de profesorul Dumitru Voina, drept faza evolutiva a contabilitatii, respectiv secolul cel mare.**
Contributii romanesti la progresul contabilitatii
Desi ca activitate practica contabilitatea a fost folosita in spatiul romanesc din vremurile cele mai indepartate, o literatura contabila, care sa generalizeze din punct de vedere conceptual aceasta realitate a vietii noastre economice, a aparut abia in prima jumatate a secolului XIX. Desi, cunoscusera o civilizatie infloritoare, daco-getii nu au cunoscut scrisul. Statul dac tinea, dupa ocuparea romana, o socoteala asupra visteriei si a altor elemente patrimoniale. Din documentele ramase de pe vremea ocupatiei romane, rezulta ca in Dacia Romana se practica o contabilitate riguroasa privitoare la exploatarea minelor aurifere, urmarirea veniturilor acestora, precum si pentru consernarea tributurilor cuvenite statului roman. S-au pastrat cateva table cerate referitoare la constituirea unor societati camataresti (societas danistaria), precum si la imprumuturile cu dobanda acordate de acestea. Mai tarziu, conturi de venituri si cheltuieli, catastife si register vamale, hrisoave si alte documente atesta prezenta unor insemnari de natura contabila in orasele Sibiu, Brasov, Rasnov. In conditiile unei indelungate dominatii straine, in anul1837, apare la Brasov, prima lucrare imprimata de contabilitate in partida dubla numita „Pravila comerciala”, sub semnatura dascalului brasovean Emanoil Ioan Nichifor, fiind o traducere din limba germana.Ea a jucat un rol important in fundamentarea si popularizarea conceptelor de contabilitate in RO. Primul manual de contabilitate in limba romana contine procedee si calcule economice, principii de morala si etica comerciala, notiuni de administratie de drept commercial. Ceva mai tarziu, la1844, la Bucuresti, apare lucrarea “Scrittura Doppia sau tinerea catastifelor”, sub semnatura lui Dimitrie Jarcu. Tot in secolul XIX, mentionam numele savantului Ion Ionescu de la Brad, primul autor roman preocupat de aplicarea contabilitatii in agricultura. Theodor Stefanescu, profesor la Scoala Comerciala din Bucuresti, editeaza in 1874, “Cursul de contabilitate in partida dubla” . DIN CARTE: „incepand din 1913........normarea CT”//pag 3
În dorinţa sa de a deveni tot mai puternică, contabilitatea apelează la calculul costurilor, la analiza comparativă şi, nu în ultimul rând, la calcule previzionare. Ea este chemată să ofere informaţii exacte asupra situaţiei economice a unei entităţi. Practic, dintr-un judecător al trecutului, contabilitatea devine un consilier al viitorului.
Anexa 2 DIN CARTE: Etape ale formarii si dezvoltarii contabilitatii
Anexa 1
FORME ALE CONTABILITATII Contabilitatea memorială a fost practicată în Italia în secolul al XIII - lea şi o perioadă destul de îndelungată în Germania. Denumirea de contabilitate memorială provine de la registrul în care se consemnau evenimentele contabile, registru numit Memorial. Nu se făcea distincţie între tranzacţiile ce aveau legătură cu activitatea întreprinderii şi cele ce afectau averea personală a patronilor. Cu privire la acest tip contabilitate, Gh. Enache (1977: 241) consideră contabilitatea memorială ca fiind „primul sistem de contabilitate”, iar C. G. Demetrescu (1972: 64) apreciază că: „cea mai veche contabilitate memorială a fost ţinută în Florenţa, încă din anul 1211”. Contabilitatea factorială a fost practicată în Germania, la un moment dat existând concomitent cu contabilitatea memorială. Acest tip de contabilitate este caracterizată de Gh. Enache (1977: 241) ca fiind o contabilitate care se limita la „înregistrarea şi urmărirea operaţiilor intervenite între unitatea de bază şi sucursale (agenţii, factorii), situate în alte oraşe”. Pe de altă parte C.G. Demetrescu (1972: 94) este de părere că: „aşa zisa contabilitate factorială, ... nu putea fi socotită nici contabilitate simplă, nici contabilitate în partidă dublă”. Ca şi în cazul contabilităţii memoriale, contabilitatea factorială era insuficientă pentru reflectarea tuturor tipurilor de tranzacţii comerciale, fapt ce a dus la apariţia sistemului de contabilitate în partidă simplă. Contabilitatea în partidă simplă a fost practicată iniţial în Italia, apoi în principalele ţări din Europa Occidentală în secolele al XIII-lea şi al XIV-lea. Spre deosebire de formele precedente, acest sistem a continuat să existe şi după apariţia contabilităţii în partidă dublă, fiind utilizat şi în prezent în cadrul unor entităţi economice pentru care legislaţia nu prevede practicarea sistemului contabil în partidă dublă. Potrivit acestui sistem sunt reflectate în contabilitate doar raporturile dintre întreprindere şi terţi. Principiul existent la baza acestui sistem este acela al înregistrării simple, potrivit căruia, primirea unei valori se înregistrează în debitul contului deschis persoanei ce primeşte, iar restituirea valorii în creditul aceluiaşi cont. Totuşi, acest sistem de contabilizare era incomplet. În acest sens, Gh. Enache (1977: 241) trasează limitele acestuia: „nu cuprinde procesele economice în întregul lor… şi nu poate servi ca bază pentru stabilirea rezultatelor financiare obţinute de întreprinderi din activitatea sa”. În consecinţă, pentru a putea fi reprezentate cu fidelitate transformările existente în cadrul unei întreprinderi, a fost necesară crearea unui system mai complex şi complet de contabilizare, sistemul contabil în partidă dublă. Până la apariţia acestuia a mai existat însă o „treaptă”, contabilitatea mixtă. Contabilitatea mixtă poate fi considerată o etapă intermediară în procesul de dezvoltare a contabilităţii. Mobilul apariţiei unui astfel de sistem contabil a fost faptul că întreprinzătorii care dispuneau de informaţiile oferite de contabilitatea în partidă simplă (doar relaţiile dintre întreprindere şi terţi) „vor săşi dea socoteală de ceea ce au încredinţat unui colaborator sau unui agent al lor, şi atunci pe lângă conturile cu terţii introduc şi contul colaboratorului a cărui socoteală doresc s’o ţie [s.n.]. Cel mai des cont introdus pe lângă contul terţilor, e contul casierului, numit Cassa” - G. L. Trancu-Iaşi (1914: 260). Mecanismul contabil are la bază efectuarea succesivă a înregistrărilor contabile în conturile de valori materiale şi băneşti. Înregistrările aveau loc atât în cadrul conturilor care se debitau, cât şi în cadrul celor ce se creditau, fără a exista corespondenţă între acestea. Contabilitatea în partidă dublă – numit uneori şi sistemul digrafic - implică înregistrarea unei tranzacţii, pe de o parte în debitul unui cont, pe de altă parte
în creditul altui cont. Cu privire la apariţia contabilităţii în partidă dublă, M. Capron (1994: 26) este de părere că „după ce s-a considerat că principiul partidei duble se datora cercetărilor matematice, astăzi se apreciază că el este produsul unei evoluţii progresive a practicii cotidiene a afacerilor şi că a decurs firesc din partida simplă”. Pe aceeaşi linie, J. Fourastié (1979), citat de N. Feleagă (1996: 21) constată că „la un moment dat, comercianţii s-au străduit să facă fuziunea dintre contabilitatea simplă şi buget. Această fuziune a condus la abandonul contabilităţii simple şi la adoptarea contabilităţii în partidă dublă)”. Cu privire la intercondiţionarea dintre partida dublă şi capitalism există opinii contrare, iar „istoricii nu au putut cădea de acord dacă, de fapt, contabilitatea în partidă dublă a dat naştere capitalismului sau dacă, cel puţin, acesta se putea concepe fără partida dublă” - M. Capron (1994: 29). Făcând o analiză asupra evoluţiei contabilităţii în perioada evului mediu, putem sintetiza principalele forme sub care aceasta a fost întâlnită, astfel: Schema 3 SCHEMĂ PRIVIND EVOLUŢIA PRACTICII CONTABILE
