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REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA UNIVERSIDAD DEL ZULIA NÚCLEO PUNTO FIJO PROGRAMA DE ADMINISTRACIÓN Y CONTADURÍA PÚBLICA MENCIÓN: ADMINISTRACIÓN CÁTEDRA: LEGISLACIÓN TRIBUTARIA
IMPUESTO SOBRE LA RENTA
Trabajo presentado como requisito de evaluación ante la materia Legislación Tributaria.
AUTORAS: CORDONES, ANABEL CI: 26.309.721 GARCÍA, MARIOLIR CI: 26.218.773 TOYO, YULIMAR CI: 26.309.380 VARGAS, WILDALIS CI: 26.437.854
PUNTO FIJO, MARZO DE 2018.
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IMPUESTO SOBRE LA RENTA
Trabajo presentado como requisito de evaluación ante la materia Legislación Tributaria.
AUTORAS: CORDONES, Anabel
[email protected] GARCÍA, Mariolir
[email protected] TOYO, Yulimar
[email protected] VARGAS, Wildalis
[email protected]
PUNTO FIJO, MARZO DE 2018.
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ÍNDICE GENERAL
INTRODUCCIÓN
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IMPUESTO SOBRE LA RENTA 1.1 Impuesto sobre la renta ……………………………………………………………… 08 1.2 Características del impuesto sobre la renta ………………………………………
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1.3 Elementos del impuesto sobre la renta ……………………………………………
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1.3.1 Sujetos …………………………………………………………………………….. 10 1.3.2 Objeto ……………………………………………………………………………… 13 1.3.3 Hecho imponible ………………………………………………………………….
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1.3.4 Base imponible ……………………………………………………………………
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1.3.5 Alícuota o tarifas aplicables a los diferentes tipos de contribuyentes ………
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1.4 Enriquecimiento neto, su determinación y principios de gravabilidad ………….
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1.5 Determinación de ingresos brutos, costos y renta bruta …………………………. 21 1.5.1 Ingresos brutos …………………………………………………………………… 21 1.5.2 Costos y renta bruta ……………………………………………………………… 23 1.6 Deducciones previstas en la Ley de Impuesto sobre la Renta ……………...
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1.7 Exención y exoneración del Impuesto sobre la renta ………………………….
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1.8 Desgravámenes y sus tipos …………………………………………………………
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1.9 Rebajas y sus tipos …………………………………………………………………
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1.10 Declaración de renta………………………………………………………………
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1.10.1 Declaración definitiva …………………………………………………………
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1.10.2 Declaración estimada …………………………………………………………
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1.10.3 Declaración sustitutiva y complementaria ……………………………………
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1.11 Pago y autoliquidación del Impuesto sobre la renta …………………………….
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1.12 Retenciones del Impuesto sobre la renta ………………………………………
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1.13 Agente de retención y sus responsabilidades …………………………………
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1.14 Sanciones relativas al Impuesto sobre la renta ………………………………..
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ANÁLISIS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA ……………………………………
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CONCLUSIÓN…………………………………………………………………………..
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FUENTES DOCUMENTALES…………………………………………………………
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INTRODUCCIÓN
Todo Estado debe tener una forma de satisfacer las necesidades colectivas de sus ciudadanos, pues este debe ser uno de sus principales objetivos. Venezuela no escapa de esto. Por este motivo, se establece un sistema tributario efectivo que permita disponer de una suma de medios capaces para lograr la esencia de un Estado sin importar su forma o sistema de gobierno, pues hasta los más dictatoriales o autoritarios disponen de alguno. A este sistema lo componen los tributos los cuales son prestaciones pecuniarias exigidas por el estado en virtud de su poder de imperio. Estas prestaciones son destinadas a la satisfacción del gasto público con el fin de satisfacer las necesidades públicas de la colectividad. Asimismo, este sistema se sustenta en las contribuciones necesarias al gasto público con la finalidad de elevar la calidad de vida de la población y proteger la economía nacional, garantizando la recaudación tributaria en un sistema eficiente.
Dentro de los tributos se ubican los impuestos, tasas y contribu ciones especiales, que no son más que la esencia de la clasificación de los tributos. Sin embargo, de este grupo según índices debidamente comprobados, los impuestos son los que mayores ingresos aportan a la recaudación tributaria, ya que estos gravan la actividad de un contribuyente que no está vinculada con actividades propias del Estado, que genera de cualquier manera una riqueza, la cual manifiesta la capacidad contributiva de las personas. El Estado al recaudar el impuesto recibe r ecibe la mayor cantidad de ingresos públicos, públicos , por lo cual es fundamental que estime cuanto obtendrá por la recaudación de estos en el presupuesto nacional.
Es posible afirmar que el impuesto sobre la renta es uno de los impuestos de gran relevancia en la economía venezolana, así como el más complejo y completo. Su propósito es el de gravar la renta o enriquecimiento obtenido por personas naturales o jurídicas, según las diversas actividades económicas que estos puedan realizar. Además, este tipo de impuesto es generado por un hecho imponible o presupuesto de hecho establecido en la Ley que origina la obligación tributaria, establece la relación tributaria
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entre el sujeto activo y pasivo, son calculados sobre una base imponible a la cual se le debe aplicar la alícuota o tarifa correspondiente según la Ley y cuando finalmente son calculados, son pagados y declarados, según lo previsto en la Ley, bien sea de forma definitiva y estimada, siempre teniendo la posibilidad de corregir errores mediante una declaración sustitutiva.
Es importante que en el cálculo de este impuesto tan importante se tomen en cuenta los enriquecimientos netos, disponibles y globales así como los ingresos brutos, costos y rentas brutas, pues estos son los que determinarán el monto al cual se le aplicará en realidad el impuesto. Igualmente se deben considerar los desgravámenes y rebajas efectuadas con el fin de reducir el monto objeto del pago del impuesto así como los enriquecimientos sujetos a retenciones y la forma de las declaraciones y pagos. Cada uno de estos elementos reviste de especial importancia para efectuar la recaudación del impuesto sobre la renta, la cual no sólo satisfacerá necesidades públicas sino que protegerá la economía de la nación.
Por esta razón, un profesional de Ciencias Administrativas deber ser capaz de entender el papel del Estado en la economía, y sobre todo e n el sistema tributario que rige al país, y así poder evaluar las políticas empleadas en la planificación estratégica de dicho sistema. De acuerdo a las posibles medidas que tome un gobierno o las que ya están en vigencia, se pueden afectar tanto el entorno e ntorno de funcionamiento como el sistema que rige a los tributos, para lo cual se deben comprender las estrategias y consecuencias de las mismas. Por consiguiente, en el presente trabajo de carácter investigativo se abordarán los conceptos generales, características, elementos, enriquecimientos, ingresos, costos y rentas, deducciones, rebajas, desgravámenes, declaraciones, pagos, retenciones y sanciones en materia de Impuesto sobre la Renta, y la influencia de estos en el sistema administrativo de un Estado formalmente organizado.
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IMPUESTO SOBRE LA RENTA
De acuerdo con Ruiz (1987) la economía pública, en una concepción más amplia, se constituye en el análisis del sector público, lo cual incluye los ingresos, la deuda y los gastos del sector público como componentes del presupuesto, y a su vez, la base del análisis de las finanzas públicas. Cubre, además, todas las actuaciones del sector como actividades presupuestarias, de regulación, de diseño de políticas públicas, de gestión de agencias públicas y de evaluación y control públicos. Es importante destacar que las políticas públicas deben ser la carta de la navegación de como planear y ejecutar las finanzas que tiene el Estado, es por ello que el sector público presenta una importancia fundamental en la estructura nacional y en la participación de las finanzas nacionales, razón por la cual su evaluación es de carácter imprescindible.
Por tal motivo es evidente que los tributos forman parte imprescindible de la economía de un país, ya que los mismos según la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) son prestaciones son prestaciones de dinero de dinero que el Estado exige en virtud de una Ley, una Ley, con el propósito de cubrir los gastos públicos para la satisfacción de las necesidades de un país. El sistema tributario venezolano involucra la participación de impuestos, tasas y contribuciones especiales, que no son más que la esencia de la clasificación de los tributos, así como los caracteres, la unidad tributaria, la presión y la evasión fiscal. Asimismo, este sistema se sustenta en el principio principio de eficiencia con la finalidad de elevar elevar la calidad de vida de la población y proteger la economía nacional, pues solo así se podrá sustentar la recaudación tributaria en un sistema eficiente. En la actualidad, la mayoría de las economías son sistemas económicos mixtos en los que se combina el libre juego del mercado con la intervención del Estado. Esto es así porque las economías de mercado presentan imperfecciones que generan males como la contaminación excesiva, el desempleo, diferencias de renta y riqueza que se consideran éticamente rechazables, entre otros. Por estas razones, el Estado asume muchas tareas que tratan de paliar los fallos del mercado. Por ejemplo la policía, la administración de justicia o la construcción de infraestructuras son actividades propias
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del Estado. Además, sectores como la sanidad y la educación se suelen subvencionar por parte del Estado y éste es quién regula r egula el funcionamiento de los sectores de seguros y el financiero.
Por otro lado, el Estado establece impuestos que recaen sobre los individuos y sobre las empresas, redistribuyendo parte de los ingresos recaudados hacia los colectivos más necesitados. Al respecto, para Moya (2009) un impuesto son las prestaciones en dinero o en especie, exigidas por el Estado en virtud de su poder de imperio a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la Ley como hecho imponible. Asimismo, Villegas (2002) coincide determinando al impuesto como un tributo exigido por el Estado, a quienes se hallan en las situaciones consideradas por la Ley como hechos imponibles ajenos a toda actividad estatal relativa al obligado. Es decir, que el impuesto es un tributo que puede ser liquidado en efectivo o en especie, por aquellas personas que de acuerdo a lo previsto en la Ley, incurran en presupuestos de hecho.
1.1 Impuesto sobre la renta Considerando lo antes expuesto, el Estado en virtud de su poder soberano, tiene facultades para estructurar su sistema fiscal, estableciendo los tributos que juzgue convenientes y que sean los más adecuados a su estructura económica y a la identidad de cada país, exigiendo su pago y recaudación reca udación con el fin único de satisfacer necesidades necesidade s a través del gasto público. Uno de los tributos más convenientes y fundamentales existentes en el sistema tributario de un Estado E stado es el impuesto sobre la renta, que según Candal (2005) es la manifestación que hacen los contribuyentes al fisco con relación a sus enriquecimientos durante el año o ejercicio gravable, a los fines de la liquidación y pago de impuesto.
Además, según lo establecido por la Ley de d e Impuesto sobre la Renta (2007) de acuerdo con lo expuesto en su artículo 1, el impuesto sobre la renta establece la aplicación del gravamen a los enriquecimientos o rentas anuales, netas y disponibles que hayan sido obtenidas, sea en dinero o en especie y/o que provengan de bienes situados o de
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actividades realizadas en Venezuela o en el exterior. A partir de lo mencionado anteriormente, se puede interpretar que el Impuesto sobre la Renta, viene siendo la car ga impuesta mediante Ley por el Gobierno Venezolano, a todas las rentas obtenidas por las personas naturales o jurídicas dentro del territorio nacional, aun cuando no estén domiciliadas dentro de este.
1.2 Características del Impuesto sobre la Renta Según Moya (2009) el impuesto sobre la renta posee diversas características, las cuales son:
Son contribuciones generalmente en dinero, es decir, de carácter pecuniario.
Es directo; extrae el tributo en forma inmediata del patrimonio o crédito, tomados como expresión de capacidad contributiva favorecida en su formación por la contraprestación de los servicios públicos.
Es de carácter personal, ya que lo soporta directamente el beneficiario del enriquecimiento.
Es progresivo, lo que significa que mientras mayor sea el enriquecimiento, mayor será la alícuota tributaria aplicable y por consiguiente, mayor la cantidad a pagar. Es decir que el porcentaje crece cuando aumenta la renta. Cuanto más se gana, más se paga.
Es subjetivo, debido a que toma en consideración las circunstancias personales que pueda tener el contribuyente.
Es periódico, pues goza de continuidad en el tiempo.
Es ordinario, es decir, que se obtienen de forma permanente y su objetivo es generar ingresos recurrentes y estables en el tiempo.
Se puede aplicar un mínimo exento, es decir, que no se paga por debajo de determinada renta. Esta exención pretende beneficiar a los sectores menos favorecidos de la población.
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1.3 Elementos del Impuesto sobre la Renta 1.3.1 Sujetos
Sujeto activo: De acuerdo con lo establecido en el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (1999) y el artículo 18 del Código Orgánico Tributario (2014), es aquel sujeto que tiene como competencia la creación, la recaudación, la administración y el control del impuesto sobre la renta, es decir, el ente público acreedor del tributo. Dada esta perspectiva legal, el sujeto activo se materializa en el Estado en las distintas expresiones o niveles del Poder Público: Poder Nacional, Poder Estadal y Poder Municipal, y en cualquier otra expresión que dictamine la Ley.
Sujeto pasivo: Para Candal (2005) son aquellos sujetos obligados al cumplimiento de las prestaciones tributarias, ya sea en calidad de contribuyentes o de responsables. Además, establece una distinción basada fundamentalmente en hecho de si el obligado lo está por una deuda o prestación que le es propia por una deuda ajena. En el primer caso, trata de los contribuyentes los cuales representan los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible de la obligación tributaria. En el segundo caso se trata de responsables, quienes sin tener el carácter de contribuyente deben cumplir con las obligaciones atribuidas a los contribuyentes. A partir de esta definición y basándose en el artículo 1 y 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (2007), se puede p uede definir al sujeto pasivo en el Impuesto sobre la Renta como toda persona natural o jurídica, residente o domiciliada en Venezuela, que pagarán impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de ingresos esté situada dentro del país o fuera de él.
Según Moya (2009), a los fines de la Ley, se entiende que un sujeto pasivo realiza operaciones en Venezuela por medio de establecimientos permanentes cuando directamente o por medio de apoderado, empleado o representante posea en el territorio venezolano cualquier local o lugar fijo de negocios o cualquier centro de actividades en el que se desarrolle total o parcialmente su actividad o cuando posea en Venezuela una serie de dirección, sucursal, oficina, fabrica, talleres, instalaciones o montajes, cuando su
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duración sea superior a seis meses, agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre o por cuenta del sujeto pasivo. De igual modo, cuando realicen en el país actividades referentes a minas o hidrocarburos, rotaciones agrarias, forestales, pecuarias o cualquier otro lugar de extensión de recursos naturales o realicen actividades profesionales, artísticas o posea otros lugares de trabajo donde realice todo o parte de su actividad, bien sea por sí o por apoderados, representantes u otro personal.
Es posible entender de manera clara y precisa que el sujeto pasivo es aquel que está en el compromiso de cumplir con las obligaciones tributarias en calidad de contribuyente o responsable. Garay (2014), haciendo referencia al ar tículo 7 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), establece los tipos de contribuyentes del Impuesto sobre la renta:
Las personas naturales, aquellas personas individuales, sea hombre o mujer.
Sociedades anónimas, las cuales según el artículo 242 del Código de Comercio (1955) son administradas por uno o más má s administradores temporales, revocables, socios o no socios y las sociedades de responsabilidad limitada; que de acuerdo a lo expu esto por el artículo 312 de mencionado código, son un tipo de sociedad mercantil en la cual la responsabilidad está limitada al capital aportado por socios. Estas sociedades se
caracterizan porque cada socio responde solamente con el dinero o los bienes que puso en la sociedad o que se comprometió a poner, pero no responde con sus bienes propios si la sociedad se vuelve insolvente.
Sociedades en nombre colectivo, colectivo, en comandita simple, las comunidades, comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho, las cuales representan las sociedades civiles, que son aquellas en que la persona de los socios es más importante que el capital de la sociedad, ya que ellos responden personalmente a las deudas sociales. Es decir, estas se gravan en cabeza de los socios, no la sociedad en sí. En dichas sociedades de personas, el artículo 10 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) expresa que la suma de lo declarado por los socios dé el total de la ganancia de la sociedad. Así, pues, retiren o no su parte, tienen que tributar por ella.
Los titulares de enriquecimiento provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalistas y quienes obtengan
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enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarbu ros o de sus derivados. En palabras más sencillas, esto hace referencia a las empresas petroleras y quienes perciban regalías mineras. Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o
económicas. Estas asociaciones y fundaciones pagan el impuesto según se dediquen o no a actividades lucrativas. Asimismo, la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) en sus artículos 7 y 9, indica que las asociaciones y fundaciones sin fines de lucro pueden tener rentas propias y dispone que paguen por sus rentas netas con base a la tarifa número 1 que expresa el artículo 50 de mencionada Ley, y cuando tengan fines de lucro pagarán el impuesto con base a la tarifa número 2 dispuesta en el artículo 52.
Los establecimientos permanentes, centros o bases fijas situados en el territorio nacional, los cuales corresponden a un lugar o dirección en Venezuela de una sociedad del exterior siempre que su permanencia en el país sea superior a seis meses. Si se trata de una persona individual residente en el extranjero será su base fija el lugar donde se preste servicios personales y profesionales independientes. Algunos casos relacionados para explicar de mejor manera este literal son los siguientes: 1. Una empresa del exterior puede exportar sus mercancías o servicios a Venezuela Venezuela incluso a través de un intermediario, que puede ser un corredor o representante, y esto no quiere decir que dicha empresa esté realizando actividades económicas en Venezuela. Por tanto, no deberá pagar impuesto. 2. Puede ocurrir que, debido a la frecuencia o importancia importancia de sus negocios, la empresa establezca en Venezuela una oficina, local o establecimiento para trabajar desde dicho país y tener un acceso más directo a sus clientes. Tal oficina o local exige la presencia de un representante de la empresa con poder para cerrar pedidos y responsabilizarse de la entrega de mercancías o servicios que ofrece la empresa y promover sus ventas. 3. Una vez que se ha llegado a esta esta etapa, se puede decir que la empresa del exterior tiene en Venezuela un establecimiento permanente y por lo tanto, está efectuando actividades económicas dentro del país y lógicamente debe pagar impuesto sobre la renta por las ventas que haga, conforme a la tarifa 2 enunciada en el artículo 9
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de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) y el 34% de sus utilidades por concepto de dividendos si estos proceden de utilidades no gravadas, pues el artículo 71 de mencionada Ley implica que las sociedades constituidas en el exterior y domiciliadas en Venezuela estarán obligadas a pagar mencionado porcentaje sobre su enriquecimiento neto, no exento ni exonerado.
Es importante mencionar que para Garay (2014), basándose en lo enunciado en el artículo 324 del Código de Comercio (1955), implica que las sociedades extranjeras o aquellas sociedades constituidas en un país extranjero que tengan en Venezuela el objeto principal de su explotación, comercio o industria, se reputarán o consideraran sociedades nacionales. Las sociedades que constituidas también en un país extranjero solo tuvieren en la República sucursales o explotaciones que no constituyan su objeto principal conservan su nacionalidad, pero se les considerará con siderará domiciliadas en la República Bolivariana de Venezuela.
El artículo 1 de La Ley de Impuesto sobre la Renta (2014) ind ica que toda persona natural o jurídica, residente o domiciliada en el país, pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de ingresos esté situada dentro del territorio nacional o fuera de él. Por lo tanto, aquellas personas naturales o jurídicas que no estén residenciadas o domiciliadas en Venezuela estarán sujetas a pagar el impuesto sobre la renta, siempre que la fuente o la causa de sus enr iquecimientos o ingresos ocurran dentro del país, aun cuando no tengan establecimiento permanente o base fija en la República Bolivariana de Venezuela. Lo anteriormente mencionado es denominado renta mundial.
1.3.2 Objeto Moya (2009) define al objeto de la obligación tributaria, considerado a la luz de la definición legal y de los principios constitucionales que rigen la materia, como la prestación pecuniaria a la cual se constriñe el sujeto pasivo, de manera instantánea al verificarse el hecho jurídico que da nacimiento a la obligación. En materia de Impuesto sobre la Renta, el objeto se refiere a efectuar un pago porcentual de los enriquecimientos
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anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie, por parte de toda persona natural o jurídica residente o domiciliada en la República Bolivariana de Venezuela, sea que la causa o la fuente de ingresos esté situada dentro del país o fuera de él. Es decir, implica la obligación de una persona natural o jurídica a pagar una suma de dinero.
1.3.3 Hecho imponible De acuerdo con Villegas (2002) el hecho imponible está constituido por bienes de activos, es temporario y utiliza los principios de la fuente general y de la residencia para propiedades de residentes nacionales ubicadas en en el exterior. De igual igual forma, Moya (2009), basándose en el artículo 36 del Código Orgánico Tributario, implica que es el hecho o presupuesto de hechos establecido por la Ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, es decir, pagar el impuesto. Sobre las ideas expuestas es posible decir que el hecho imponible, es el nacimiento de la obligación tributaria y que para que ocurra debe haber enriquecimientos que contribuyan ganancias imponibles, obtenidas por las actividades económicas realizadas en el país.
Dentro de este mismo orden de ideas, Garay (2014) expone que en el impuesto sobre la renta, el hecho generador de la obligación tributaria es la obtención de enriquecimientos netos, anuales y disponibles, bien sea en dinero o en especie. Es decir, que para que el hecho imponible ocurra, es esencial que los enriquecimientos sean efectivamente realizados; para constituir ganancias imponibles a partir de rentas netas, disponibles y anuales o periódicas, obtenidos de actividades económicas realizadas en el país. Por otra parte, el estudio y formulación legal de los diferentes tipos de tributos, ha hecho necesario la sistematización o división del hecho imponible en cuatro aspectos fundamentales, los cuales se enuncian a continuación:
El hecho imponible en su aspecto material u objetivo, se relaciona esencialmente en la situación a gravar, enmarcando una descripción objetiva del hecho que el obligado ejecuta o en la situación en la que el obligado se encuentre que haya conformado la
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situación a gravar, en el entendido que puede ser un dar, hacer, recibir, entregar, ser, o transferir. Responde a la pregunta de ¿Cuál es la situación que debe materializarse para que nazca una obligación tributaria? Respecto a lo anterior, se ejemplifica la situación en el entendido que un sujeto realice cualquier función en una empresa y obtenga un sueldo o un ingreso neto por el trabajo realizado que está gravado con el Impuesto sobre la Renta, ya que de esta situación de “obtener un ingreso” o también
llamado enriquecimiento, se genera un hecho imponible, el cual genera una cadena de obligaciones intrínsecas previstas en la Ley.
El hecho imponible en su aspecto personal o subjetivo subjetivo está dado por el destinatario legal del tributo, en el cual recae la responsabilidad de recibir y la obligación de pagar dicho tributo. En palabras más sencillas, define los sujetos involucrados intrínsecamente en la relación jurídica tributaria y responde a las preguntas de: ¿Quién realiza el hecho imponible?, ¿Cuál es el Órgano del Estado acreedor del tributo? Es por ello que se hace referencia a que el Impuesto sobre la Renta lo cancela la persona natural o jurídica, residente o domiciliada en Venezuela, que obtenga rentas o enriquecimientos de cualquier origen, es decir, que sobre éstos recaería la obligación de pagar. Por el contario, el sujeto activo sería aquel ente u organismo público del Estado en cualquiera de sus expresiones o niveles: Poder Público Nacional, Poder Público Estadal y Poder Público Municipal, encargados de recaudar el Impuesto sobr e la Renta.
El hecho imponible en su aspecto espacial hace referencia al lugar en el que el sujeto pasivo haya realizado el hecho imponible, ya que del lugar donde se realice le hecho imponible se derivaran las distintas obligaciones tributarias en las que posiblemente incurra el sujeto pasivo. En otras palabras, define el lugar donde se realiza el hecho imponible y en consecuencia, según la naturaleza del hecho, el ente público acreedor del tributo. En materia de Impuesto sobre la Renta, se gravan las rentas obtenidas dentro y fuera del territorio nacional, n acional, esto último en el caso de una sociedad extranjera que establezca una oficina, local o establecimiento para trabajar en Venezuela y realice operaciones económicas en dicho país. Es posible ejemplificar la situación en el entendido de que un sujeto realiza operaciones en una empresa situada en el municipio Carirubana de Punto Fijo, Estado Falcón, a partir de las operaciones que realice recibirá un sueldo o una renta y por la misma, deberá pagar un impuesto. El
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ente público al cual le corresponde recaudar el tributo mencionado es al Poder Público Municipal, es decir, a la Alcaldía del Municipio Carirubana, debido a que la empresa donde el individuo obtiene la renta está ubicada en dicho municipio.
El hecho imponible en su aspecto temporal: Precisa que está referido al momento momento en que se verifica el hecho imponible y en consecuencia, este aspecto está vinculado al momento en que nace la obligación tributaria, lo cual es de vital importancia para la aplicación de las diferentes disposiciones legales relativas a la retroactividad, prescripción, actualización monetaria, intereses, entre otros. De acuerdo con lo anteriormente dicho, se establece de acuerdo al artículo 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) que el impuesto impuesto se grava o se liquida liquida sobre los enriquecimientos netos y disponibles obtenidos anualmente, es decir, su periodicidad es de 12 meses.
1.3.4 Base imponible Para Massanet (1978) la base imponible es una magnitud que mide algún elemento del hecho imponible que sirve para concretar la cuantía de la cuota tributaria que resultare de la aplicación de algún tipo de gravamen, considerándose un elemento identificador del tributo pudiendo concretar en este la capacidad económica expresada mediante el hecho imponible. De igual forma, Candal (2005), considera la base imponible como la medición concreta de la capacidad económica recogida en el hecho imponible, y es al estado quien le corresponde el modo exclusivo de la determinación de la capacidad económica objeto de gravamen. Asimismo, le corresponden la fijación de reglas para medir tal capacidad, considerándose la base imponible como un elemento clave en la tributación.
Por otra parte, Villegas (2002) establece que la base imponible del Impuesto sobre la Renta consiste en los ingresos brutos devengados durante el periodo fiscal, provenientes de las actividades gravadas. Igualmente, para Moya (2009) está constituida por el monto neto promedio anual de los valores de los activos gravables. Ante lo expuesto por los autores a utores antes mencionados, mencionados , se puede establecer que la base imponible del impuesto sobre la renta son los ingresos o rentas brutas provenientes de
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las actividades gravadas. Por ejemplo, ejemp lo, cuando una empresa paga el servicio prest ado por una compañía de tarjetas de bono alimenticio (c estaticket), la base imponible para hacer la retención de Impuesto sobre la Renta es sobre el monto de la comisión que esta compañía cobra por sus servicios, y no sobre el monto total de la factura.
1.3.5 Alícuota o tarifas aplicables aplicables a los diferentes tipos de contribuyentes Para el Diccionario Básico Tributario (2008) la alícuota corresponde a la parte o proporción fijada por Ley para la determinación de un derecho, impuesto u otra obligatoriedad tributaria. Es decir, la alícuota es la magnitud o monto que se aplica a la base imponible o gravable, en virtud de la cual se determina el valor final en dinero que debe pagar el contribuyente. Moya (2009), basándose en lo descrito por los artículos 50 y 52 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), expone las tarifas aplicables a las rentas en Venezuela Venezuela y por consiguiente, a los diferentes tipos de contribuyentes del impuesto sobre la renta, expresadas en unidades tributarias:
La tarifa N° 1, la cual se aplica a las personas naturales domiciliadas o residentes en el país y a las herencias yacentes domiciliadas o no en el país sobre la to talidad de los enriquecimientos obtenidos, así como las asociaciones y fundaciones sin fines de lucro, sobre la totalidad de los enriquecimientos obtenidos. Esta tarifa es la más baja que contempla la Ley.
Cuadro 1 Tarifa N° 1 Fracción
Tarifa o porcentaje Por la fracción comprendida hasta 1.000,00……………………. 6% Por la fracción que exceda de 1.000,00 hasta 1.500,00……….. 9% Por la fracción que exceda de 1.500,00 hasta 2.000,00……….. 12% Por la fracción que exceda de 2.000,00 hasta 2.500,00……….. 16% 20% Por la fracción que exceda de 2.500,00 hasta 3.000,00……….. Por la fracción que exceda de 3.000,00 hasta 4.000,00……….. 24% Por la fracción que exceda de 4.000,00 hasta de 6.000,00……. 29% 34% Por la fracción que exceda de 6.000,00…………………………. Fuente: Ley de Impuesto sobre la Renta, (2007).
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La tarifa N° 2 es la que se aplica aplica a las sociedades anónimas. sociedades de
responsabilidad limitada y sociedades o corporaciones extranjeras. Así pues, la mayoría de la actividad empresarial del país pagará por esta tarifa, tanto si se trata de bancos como de empresas aéreas, compañías mineras, restaurantes o fábricas, entre otros.
Cuadro 2 Tarifa N° 2 Fracción Tarifa o porcentaje Por la fracción comprendida hasta 2 .000,00……………………. 15% Por la fracción que exceda de 2.000,00 2.00 0,00 hasta 3.000,00……….. 22% Por la fracción que exceda de 3 .000,00……….. 34% Fuente: Ley de Impuesto sobre la Renta, (2007).
La tarifa N° 3 o tarifa proporcional se aplica en un 60% para los enriquecimientos productos de regalías mineras y en un 50% para los enriquecimientos derivados de las empresas petroleras. La aplicación de esta tarifa plantea que hay casos, como los mencionados, que no es práctico aplicar las tarifas anteriores.
En base a lo expuesto, es posible enunciar que que las tarifas comprenden los distintos niveles de trazabilidad del impuesto atendiendo al principio de progresividad y capac idad económica. De acuerdo con lo anteriormente expuesto por Moya (2009) las tarifas son aplicables a las personas naturales domiciliadas en el país y a las herencias yacentes domiciliadas o no en el país, a las compañías anónimas y los contribuyentes asimilados a éstas y a los contribuyentes que solo perciban regalías o participaciones mineras y demás participaciones, las cuales cambian dependiendo del contribuyente. Como resultado se deduce que las tarifas de impuesto sobre la renta integran un aspecto imprescindible al momento del estudio de la evaluación de la determinación, declaración y pago del impuesto sobre la renta.
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1.4 Enriquecimiento neto, su determinación y principios de gravabilidad El artículo 13 del Código Orgánico Tributario venezolano (2014), prevé que la obligación tributaria entre el sujeto pasivo y el ente público acreedor del tributo nace una vez se verifiquen las circunstancias o eventos establecidos por la Ley para tipificar el tributo, ello no es más que el reconocimiento de que al producirse produ cirse el hecho imponible nace una deuda tributaria; sin embargo, esta deuda solo es cierta una vez conocida su cuantía. Por lo tanto, para Díaz (2014) en los tributos generales, entendidos como aquella prestación pecuniaria exigida por el Estado en virtud de su poder de imperio cuando se cumplen los presupuestos de hecho establecidos en la Ley y cuyo objeto es contribuir a los gastos públicos, la determinación del importe causado por ese concepto, es una fase fundamental para conocer lo que el sujeto pasivo adeuda al Ente Público.
La determinación del monto de la obligación tributaria, es decir, de la cantidad de dinero que el sujeto pasivo ha de pagar al sujeto activo por concepto de tributos, tiene dos elementos esenciales: la base imponible y la alícuota impositiva; salvo que se trate de tributos de importe fijo. En general se puede aseverar que es a través de estos dos elementos que se deben cuantificar los recursos con los cuales es posible coadyuvar con el gasto público. La Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), establece en su artículo 4, que los enriquecimientos netos son los incrementos de patrimonio que resulten de restar los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidas por la Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que sobre la renta de fuente territorial deberán efectuarse. Se consideran enriquecimientos netos los sueldos, salarios, honorarios, dietas, pensiones, obvenciones, intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras y demás remuneraciones similares.
Por otro lado, de acuerdo con Villegas (2002), (2002) , para que un enriquecimiento sea gravable debe cumplir con los siguientes principios o condiciones:
Principio anual: Este consagra que todo enriquecimiento que va a hacer objeto o bjeto para la determinación o liquidación del impuesto debe ser obtenido a un periodo anual, nunca podrá ser menor de doce meses ya que, dicha liquidación es e s la que determinará
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el momento en que se inicia y culmina el ejercicio económico fiscal contribuyente.
Principio global: Hace referencia a la suma de todos los los enriquecimientos que obtiene una persona y la misma presenta una sola declaración.
Enriquecimiento neto: Son incrementos de patrimonio los cuales serán el resultado de restar a los ingresos brutos, los costos y deducciones previstas por la Ley, y por lo tanto, el impuesto no recae sobre el ingreso bruto.
Principio de disponibilidad: Se refiere a la disposición económica y jurídica del enriquecimiento. Se divide en tres aspectos: a) Los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles e inmuebles incluidos los derivados de regalías y demás participaciones, los dividendos, los productos por el trabajo bajo la relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesionales no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y ganancias fortuitas, se consideran disponibles en el momento en que son pagados. b) Los enriquecimientos e nriquecimientos que no estén comprometidos en e n los dichos anteriormente, se consideran disponibles desde que se realicen las operaciones que los producen. c) Las cesiones de crédito y operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, casos en los cuales se consideran disponible para el cesionario, el beneficio que proporcionalmente corresponda.
Éstos son los principios que se deducen a la renta bruta para determinar el enriquecimiento neto. Consecuentemente, le corresponderá al contribuyente hacer una conciliación entre su resultado financiero acorde con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y el que debe determinar conforme a los términos, condiciones y limitaciones que impone la legislación fiscal. Es decir, verificar que el enriquecimiento corresponde al ciclo económico completo, sea anual, que el mismo sea neto y esté disponible, según las disposiciones de la Ley, así como, que las deducciones aplicadas estén causadas, sean normales y necesarias, conforme y con sujeción a lo que hemos denominado el principio de legalidad fiscal o sujeción a la normativa fiscal.
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Ante la referencia expresa del legislador en la Ley, el enriquecimiento neto es un incremento patrimonial, por lo tanto para Moya (2009) es preciso destacar que la expresión de ganancias o rentas puede establecerse a través de dos enfoques: el estático, que resulta por diferencia patrimonial y el dinámico que es el que expresa el estado de ganancias y pérdidas. El primer enfoque, se debe entender como el resultado que se origina por diferencia entre el patrimonio inicial y un final, hecha la exclusión de los aumentos y disminuciones ocurridas en ese patrimonio, mientras que el segundo, se basa en un estado financiero que reconoce los ingresos por ventas de bienes, prestaciones de servicios y otras transacciones realizadas, así como las compras , costos y gastos incurridos en un periodo determinado.
En la Ley, las reglas, limitaciones y condiciones para cada elemento que compone la ecuación determinativa del incremento de patrimonio que reflejan los libros de los contribuyentes, los cuales diferirían porque, como bien lo recoge el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), estos libros son llevados de acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Venezuela. Por lo tanto, dadas las diferencias entre las disposiciones fiscales y los principios de contabilidad que deben aplicarse para el reconocimiento de ingresos, costos y gastos para determinar la utilidad, el contribuyente deberá efectuar una conciliación de ambas rentas.
1.5 Determinación de ingresos brutos, costos y renta bruta 1.5.1 Ingresos brutos Candal (2005) define a los ingresos brutos como todo lo que obtenga un contribuyente por cualquier concepto (por venta de bienes, por prestación de servicios o por cualquier otra actividad económica), en dinero o en especie, en forma regular o accidental en Venezuela o en el exterior. Este último debe computarse como ingreso bruto global o renta mundial a los efectos de la determinación del gravamen a la renta de los contribuyentes que califiquen como residentes o domiciliados fiscales en Venezuela. Por
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otra parte, Garay (2014), fundamentado en la Ley de Impuesto sobre la Renta en (2007), específicamente en su artículo 15, establece que la primera previsión que toma la Ley es determinar en la forma más amplia posible el ingreso primero y fundamental que todo contribuyente debe considerar, el ingreso bruto global, que es el minuendo del cual restará sus costos y demás gastos, para que la diferencia llamada renta neta, le sea aplicado al impuesto.
De igual forma, Garay (2014) expresa que el artículo 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) trae la enumeración de los conceptos que constituyen el ingreso bruto global que son el monto de las ventas de bienes y servicios, monto de los arrendamientos, lo recibido por el trabajo en relación de dependencia, lo recibido por el ejercicio de profesiones no mercantiles, los ingresos provenientes de regalías y cualesquiera otros ingresos regulares o accidentales, tales como los mencionados. Es importante recordar que en la Ley los ingresos gravables pueden provenir también del exterior.
Seguidamente, mencionado artículo muestra en cada uno de sus parágrafos aquellas situaciones o elementos que determinan ingresos brutos tales como las exportaciones de bienes de cualquier clase, las cuales una vez exportados tienen que formar parte de los ingresos brutos de la empresa, se hayan vendido o no; los ingresos obtenidos por gastos de representación los cuales son los producidos por comidas y entretenimientos que los altos empleados deben efectuar para promover los negocios de su empresa, dichos gastos están totalmente libres de impuesto siempre y cu ando se traten de gastos normales y necesarios y estén debidamente respaldados por facturas u otros comprobantes; la venta de inmuebles a crédito, donde solo lo cobrado en el año será considerado ingreso bruto; lo que todavía no se ha cobrado no se declara como ingres o; y los viáticos que son aquellos gastos efectuados por los empleados en viajes de trabajo, los cuales deben ser normales y necesarios y estar respaldados por comprobantes.
En concordancia con lo dispuesto en los artículos 18, 19 y 20 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), la Ley ha querido que todo aquello que tales empresas reciben,
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sea tenido en cuenta como ingreso, ingreso , tanto si se trata de las indemnizaciones que reciban r eciban de las propias aseguradoras cuando ha ocurrido un siniestro, como las comisiones que de las mismas reciban por las pólizas, así como por los ingresos que tengan proceden tes de sus propias inversiones, de igual modo en los casos caso s de construcción de obras que se hayan realizado en un periodo mayor de un año se determinarán los ingresos brutos en proporción a lo construido en cada ejercicio y los intereses cobrados por motivo de préstamos determinarán ingresos que se deben declarar.
Cabe destacar que el artículo 36 de mencionada Ley establece que las empresas o agencias de transporte internacional constituidas co nstituidas en el Exterior, tengan o no domicilio en Venezuela, declararán como ingresos brutos la mitad de los fletes y pasajes entre Venezuela y el exterior y viceversa, y la totalidad de los viajes conexos dentro de Venezuela. Además, las empresas nacionales de transporte internacional deberán consolidar todos sus ingresos brutos y deducirán como gastos, de acuerdo a lo descrito en el artículo 4 y 27 de la Ley, tanto los que tenga en Venezuela como los habidos en el exterior.
1.5.2 Costos y renta bruta Con respecto a lo que enuncia Candal (2005) a los efectos de determinar la renta bruta fiscal, expone que un aspecto importante lo representa la cuantificación del costo fiscal de las mercancías vendidas. En tal sentido con la finalidad de determinar el costo de los bienes enajenados enajenados durante el ejercicio gravable, el artículo 37 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, indica que se sumará al valor de las existencias al principio de dicho ejercicio, el costo de los bienes adquiridos o productos durante el mismo ejercicio fiscal y al resultado de esta suma, se le restará el valor de las existencias al final del ejercicio fiscal.
Por otra parte, la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) en su artículo 21 indica que la renta bruta proveniente de la venta de bienes y servicios en general y de cualquier otra actividad económica, se determinara restando de los ingresos brutos computables, los
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costos de los productos enajenados y de los servicios prestados en el país, salvo que la naturaleza de las actividades exija la aplicación de otros procedimiento, para cuyos casos mencionada Ley podrá establecer los procedimientos de aplicación. Por consiguiente, el artículo 23 de dicha Ley, señala que se consideran realizados en el país aquellos costos de adquisición de bienes destinados a ser revendidos o transformados en el país así como los materiales u otros bienes destinados a la producción de la renta, las comisiones causadas por la compra de dichos bienes y finalmente los gastos de transporte y seguro de los bienes.
Seguidamente, para Garay (2014) que para evitar engaños, el ar tículo indica en su primer parágrafo la exigencia de que los precios de compra no a parezcan facturados a un precio pr ecio mayor que el de mercado y que en las facturas aparezca el número del RIF, es decir, un Registro de Información Fiscal enumerado llevado por la Administración Tributaria. Cabe mencionar que si el proveedor de la mercancía es una empresa emparentada con la compradora, es necesario poseer comprobantes y facturas originales que indiquen la procedencia de la mercancía. Con esto se trata de evitar que el negociante inescrupuloso infle los precios de sus adquisiciones para que aparezca que revendió con escaso margen de ganancia.
1.6 Deducciones previstas en la Ley de Impuesto sobre la Renta De acuerdo con Toledo (2014) la deducción es el derecho que tiene el contribuyente de disminuir ciertos gastos a los ingresos acumulables o brutos, para obtener la utilidad fiscal. En el impuesto sobre la renta, las deducciones permiten que el gravamen refleje los aspectos relevantes del hecho imponible. Garay (2014), fundamentado en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), establece que se podrán deducir de la renta bruta los gastos causados en el país, salvo disposición de lo contrario. Dichos gastos son los siguientes:
Sueldos y gastos similares y honorarios profesionales pagados.
Intereses de capitales tomados en préstamo.
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Los impuestos efectivamente pagados, salvo el de la renta y cualquier otro impuesto impuesto cuya deducción esté prohibida por la Ley.
Las indemnizaciones laborales, pero no solo las que manda la Ley, sino también las que nazcan de un contrato de trabajo.
Amortizaciones de los activos permanentes y de otros bienes.
Pérdidas de bienes no compensadas por seguros.
Gastos de traslado de nuevos empleados del Exterior.
Pérdidas por deudas deudas incobrables, incobrables, cuando estas provengan de operaciones propias del negocio, cuando su monto se haya tomado en cuenta para calcular la renta bruta declarada y cuando hayan ocurrido en el año gravable o durante el ejercicio fiscal.
Reservas de empresas de seguros y capitalización.
Construcciones por la Ley del Trabajo y normas sanitarias.
Gastos de administración y conservación de inmuebles.
Alquileres de inmuebles.
Gastos de transporte.
Comisiones a corredores de inmuebles.
Derechos de exhibición de películas.
Regalías y pagos por asistencia técnica y servicios tecnológicos.
Reparaciones.
Primas de seguros.
Publicidad.
Investigación y desarrollo.
Gastos de representación pagados a empleados de la empresa.
Cualquier otro gasto causado o pagado, normales y necesarios hechos en el país país con el objeto de producir la renta. Cuando se dice que un gasto ha sido “causado o pagado” quiere decir que basta con que el gasto se haya causado aunque aú n no este
pagado para que sea deducible o que también se haya pagado pero que aún no se haya causado.
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1.7 Exención y exoneración del Impuesto sobre la renta La renta o enriquecimiento, según Garay (2014), es sinónimo de ganancia. No es preciso que la ganancia sea periódica, ni que sea derivada de los negocios o las propiedades que un individuo posea, para ser considerada como tal por las normas jurídicas. jurídica s. En la Ley, el salario es renta así como cualquier otro incremento incremen to en el patrimonio, sea derivado de los juegos al azar, de los negocios, de la venta de una casa, una pensión de vejez, inclusive el producto de un robo. Ahora bien, no todas las rentas se gravan con el impuesto, pues hay rentas que están exentas porque así lo dispone la Ley. Es decir, que cuando la norma jurídica indica que una renta no se grava, se dice que está exenta de impuesto.
De acuerdo con Azuaje (2008), el término exención significa una determinada obligación tributaria, tributaria, perfecta en todos sus elementos, que no nace nace frente a un determinado sujeto por declaración expresa de la Ley, pues de no ser así, dicha obligación surgiría el sujeto exento que es la persona física o moral que tiene tiene la calidad de causante, pero no está obligado a enterar el crédito tributario, por encontrarse en condiciones de privilegio o franquicias. En palabras más sencillas, para Moya (2009) una exención es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria, otorgad a expresamente por la Ley.
Garay (2014) expresa que el artículo primero de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) establece el impuesto sobre la renta de una forma gene ral, para todos los ciudadanos del país, sin hacer distinciones entre unos y otros, ni entre unos tipos de renta y otros. Pero no cabe duda que existen personas y entidades que no deberían pagar impuestos por la especial naturaleza que tienen y también hay otros casos en que no se debe pagar impuesto por la naturaleza de la renta, como puede ser una indemnización de seguros o los intereses de cuentas de ahorros percibidos por personas naturales. Los casos de exención del impuesto son taxativos, no dependen del Ejecutivo Nacional o de decretos que éste dicte, pues están señalados señalado s en la misma Ley en su artículo 14 sin sometimiento a condición o requisito previo alguno. Los casos beneficiados son:
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Las entidades venezolanas de carácter público. público. En primer lugar, el propio Ejecutivo Nacional, estados y municipios. Otras entidades como el Banco Central de Venezuela y el Banco de Desarrollo Económico y Social de Venezuela. Por último, quedan también exentos los demás institutos oficiales que determine la Ley. Es decir, que según este artículo, no basta que un instituto sea oficial y autónomo para que quede exento, es preciso que así lo diga la Ley.
Los agentes y demás funcionarios diplomáticos diplomáticos extranjeros acreditados en la República, por las remuneraciones que reciban rec iban de su gobierno. También los agentes consulares y otros agentes o funcionarios de gobiernos extranjeros, que con autorización del gobierno nacional residan en Venezuela, por las remuneraciones que reciban de sus gobiernos; y las rentas que obtengan los organismos internacionales y sus funcionarios, de acuerdo con lo previsto en los convenios internacionales suscritos por Venezuela.
Las instituciones instituciones benéficas benéficas y de asistencia social, siempre que no repartan beneficios a sus fundadores y asociados o miembros. Es importante mencionar que la Ley en su artículo 79, incluye a las fundaciones y demás entidades semejantes entre las obligadas a presentar declaración anual de rentas, lo cual se hace para vigilancia y control de las citadas entidades.
Los trabajadores o sus beneficiarios por las indemnizaciones laborales, los intereses de las prestaciones, el producto de los fideicomisos y el producto de los fondos de retiro y de pensiones.
Los asegurados y sus beneficiarios, por las indemnizaciones indemnizaciones que reciban por daños habidos siempre y cuando la pérdida que ha dado lugar a la indemnización no haya sido a su vez ya restada de los ingresos.
Los pensionados y jubilados, por las pensiones que perciban por concepto de invalidez, retiro o jubilación. Quien reciba tal pensión por haberla heredado tampoco tendrá que pagar impuestos por ella.
Los donatarios, herederos y legatarios, por las donaciones, herencias y legados que perciban, ya que se gravan por la Ley de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Los aportes que se hagan a las cajas de ahorro, cooperativas de ahorro y a los fondos de retiro, y a los aportes que las empresas hagan a favor de sus trabajadores por el concepto de ahorro siempre que correspondan correspondan a planes generales. Tampoco
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pagarán impuestos los intereses que tales fondos produzcan. Esto quiere decir que si la empresa deposita una parte del salario del trabajador en un fondo de pensiones y lo hace de forma general, para todos y no para unos pocos, tal parte del sueldo no pagará impuesto sobre la renta.
Los intereses de ahorros, depósitos a plazo fijo fijo y certificados de ahorro previsto en la Ley de Bancos y los de fondos mutuales y de inversión de oferta pública ( acciones y obligaciones), entre otros, que reciban las personas naturales. Las personas jurídicas no se benefician de esta e sta exención. La Ley Le y no excluye los intereses de d e los fondos mutuales y de inversión de oferta pública que sean originados en el exterior, así que también están exentos.
Las instituciones sociales y culturales, deportivas o profesionales, entre otras, siempre que se dediquen a sus funciones fun ciones específicas y no a fines lucrativos. Es decir, dec ir, que podrán ganar dinero, pero éste deberá ser invertido en las propias actividades de la institución, sin poder repartirse entre los miembros, fundadores o personas allegadas a la institución.
Las entidades de ahorro y previsión social, los fondos de ahorro, de pensiones y de retiro y las cooperativas por los enriquecimientos que obtengan en el desempeño de sus actividades.
Las empresas estatales nacionales dedicadas a la explotación petrolera por el valor comercial que les sea reconocido de su acervo tecnológico por razón de la celebración de convenios de asociación que dichas empresas celebran.
Los enriquecimientos derivados de los los bonos de la deuda pública nacional y otros valores emitidos por la Nación.
Los estudiantes becados por las cantidades que reciban para cubrir sus gastos de manutención, estudios o formación.
Por otra parte, según Casado (2007), las exoneraciones consisten en la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, otorgada por el Ejecutivo Nacional, en los casos autorizados por la Ley. Al igual que en las exenciones, sus beneficiarios están obligados a informar a la Administración Tributaria para su debida fiscalización y control. Es decir, que son un derecho del Ejecutivo Nacional (Presidencia y entes adscritos como el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria o SENIAT),
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de acuerdo con lo establecido en el Código Orgánico Tributario (2014), para otorgar el beneficio de la liberación total o parcial del pago del impuesto a través de decretos. De este modo se explica que la exoneración en vez de estar establecida previamente en la Ley, como en el caso de las exenciones, éstas se encuentran determinadas por un un derecho del Ejecutivo Nacional, entendiéndose por el mismo mismo como el Presidente de la República, además de los entes adscritos para el caso.
A tales efectos, efecto s, los lo s artículos ar tículos 73 y 74 del Código Códig o Orgánic O rgánico o Tributar Tr ibutario io (2014), (2 014), definen defin en a la exoneración como la dispensa total o parcial del pago la obligación tributaria, concedida por el Poder Ejecutivo en los casos autorizados por la Ley. También hace referencia a que la Ley autoriza al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones, especifica los tributos que comprenda, los presupuestos necesarios para proceder y las condiciones a las cuales está sometido el beneficio. Asimismo, la Le y puede facultar al Poder Ejecutivo para someter la exoneración a determinadas condiciones y requisitos, y estable cerá el plazo máximo de duración del beneficio. Si no no lo fija, fija, el término máximo de la exoneración es de cinco (5) años. Por consiguiente, una vez vencido el término de la exoneración, el Poder Ejecutivo puede renovarla hasta por el plazo máximo fijado en la Ley, o en su defecto, por los mencionados cinco años.
Desde esta misma perspectiva, el artículo 76 de mencionado Código enuncia que las exoneraciones serán concedidas con carácter general, en favor de todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos en la Ley o fijados por el Poder Ejecutivo. De acuerdo a las reflexiones antes planteadas, es importante resaltar que las exoneraciones pueden ser derogadas o modificadas por Ley posterior, aunque estuvieren fundadas en determinadas condiciones de hecho. Sin embargo, cuando tuvieren plazo cierto de duración, los beneficios en curso se mantendrán por el resto de dicho término, pero en ningún caso por más de cinco (5) años a partir de la derogatoria o modificación.
Dentro de este marco, para Garay (2014) cua ndo el Ejecutivo Nacional exime a un tipo de renta del pago de impuesto, impue sto, en los casos que permite la ley, se dice que esa renta
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ha sido exonerada. Así pues, la exoneración la decreta el Ejecutivo. En el pasado se dictaron numerosas exoneraciones y ello condujo a muchos abusos, pues la Administració Adminis tración n tuvo que soportar sopor tar presiones presio nes de los grupos económicos econó micos que querían quería n liberarse de pagar el impuesto por el medio lícito de la exoneración, por lo que para evitar esto en leyes anteriores no se contempló la posibilidad de otorgar exoneraciones, en su lugar se incluyeron como exenciones legales. Desde 1999 el Ejecutivo puede exonerar total o parcialmente del impuesto sobre la renta a determinados sectores que su juicio revista de especial importancia en los planes del crecimiento socioeconómico.
En el artículo 197 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) expresa que el Presidente de la República podrá exonerar total o parcialmente el impuesto establecido en la Ley, a través de decretos que indiquen condiciones, plazos, requisitos y controles requeridos, los enriquecimientos obtenidos por sectores que se consideren de particular importancia para el desarrollo económico o que generen mayor capacidad de empleo, a fin de que se logren las finalidades de política fiscal perseguidas en el orden coyuntural, sectorial y regional. Al aplicar estas exoneraciones, se pretende suavizar el impacto impositivo que puede significar la aplicación de la Ley en ciertos sectores de la vida económica del país, como por ejemplo la emisión de decretos que exoneran temporalmente la actividad agrícola primaria y a pequeñas y medianas empresas con ciertas condiciones.
1.8 Desgravámenes y sus tipos Los desgravámenes, de acuerdo con Rodríguez (2014), son aquellas deducciones que la ley permite al contribuyente, ya sea persona natural residente o domiciliada en el país según aquellos gastos de tipo familiar o personal con el fin de restarlo de su renta antes de determinar y calcular el impuesto. Entonces, de esta manera el impuesto viene a ser calculado sobre una cantidad menor. Para Garay (2014) esta palabra se usa en la Ley para significar aquellos gastos tipo personal o familiar y que dada su justificación se
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permite al contribuyente que los reste de su renta antes de calcularse el impuesto, de esta forma dicho impuesto se calcula sobre una cantidad menor.
Según el artículo 59 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, a las personas naturales residentes en el país, la Ley permite restar de la renta anual una serie de gastos personales y familiares de forma que la tarifa del impuesto se aplicará solo de la diferencia restante. Igualmente, mencionado artículo indica que los desgravámenes personales y familiares son:
Lo pagado a los institutos docentes del país, por la educación del contribuyente y de sus descendiente no mayores de 25 años. Este límite de edad no se aplica a los casos de educación especial.
Los pagado por el contribuyente a empresas domiciliadas en el país por concepto de primas de seguros de hospitalización, ho spitalización, cirugía y maternidad.
Lo pagado pago por servicios médicos, odontológicos y de hospitalización hospitalización prestados en el país al contribuyente y a las personas a su cargo.
Lo pagado por concepto de cuotas de intereses en el caso de préstamos obtenidos por el contribuyente para la adquisición de su vivienda principal o de lo pagado por concepto de alquiler de la vivienda que le sirve de asiento permanente del hogar. El límite máximo de desgravamen autorizado por intereses de préstamo por adquisición de viviendas es hasta 1.000 unidades tributarias y por alquiler de la misma hasta 800 unidades tributarias.
Cuando se presente la declaración anual de renta, los recibos por dichos pagos deberán anexarse a la misma a modo de seguridad y verificaciones tanto por el contribuyente como por el Fisco. Estos recibos deberán tener anotado el número del Registro de Información Fiscal (RIF). Es recomendable para Garay (2014) presentar estos comprobantes con sus copias, ya que el funcionario comparará ambos juegos y devolverá los originales al contribuyente. Del mismo modo, los contribuyentes no tienen la posibilidad de arrastrar un desgravamen al año siguiente si éste excede la ren ta gravable, debido a que ningún artículo de la Ley lo autoriza.
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Aunado a la situación, el contribuyente co ntribuyente individual residente en el país, según lo indicado en el artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), podrá optar por un desgravamen alternativo único de su renta equivalente a 774 unidades tributarias; si el contribuyente obtuvo más gastos de los que se autoriza en dicho artículo, deberá acogerse al desgravamen personal y familiar. Por ejemplo, si sumados los gastos de educación, médicos y primas de seguro médicos y los de vivienda, el monto pasa de 774 unidades tributarias le conviene acogerse al desgravamen personal y familiar. Pero si el contribuyente individual no tuvo gastos de educación ni médicos y tan solo pagó el equivalente a 500 unidades tributarias de alquiler a lquiler de vivienda se acogerá al desgravamen desgravame n alternativo único y de esta manera, desgravará 774 unidades tributarias.
1.9 Rebajas y sus tipos Garay (2014) indica que existen casos, caso s, dispuestos en la Ley, en que el impuesto goza de una rebaja. Estas rebajas concedidas solo procederán en los casos de contribuyentes domiciliados o residentes en el país, las cuales pueden ser:
Rebajas personales: Según lo indicado en el artículo 61 de la la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), las personas naturales gozarán de una rebaja de impuesto de diez (10) unidades tributarias anuales. Además, si tales contribuyentes tienen personas a su cargo gozarán de las siguientes rebajas: 1. Diez (10) unidades tributarias por el conyugue no separado de bienes. 2. Diez (10) unidades tributarias por cada ascendiente o descendiente directo residente en el país. No darán ocasiones a esta reb aja los descendientes mayores de edad, a menos que estén incapacitados para el trabajo o estén estudiando y sean menores de veinticinco años.
Rebajas por actividades de inversión: Con fundamento a las facultades especiales legislativas que le fueron conferidas mediante Ley Habilitante al Presidente de la República, fue publicada en la Gaceta Oficial Extraordinaria N° 6.210, de fecha 30 de
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diciembre de 2015, el Decreto de rango, valor y fuerza de ley de la Ley de Impuesto sobre la Renta donde se suprimieron el artículo 56 y 57 de mencionada Ley. A los efectos investigativos, es importante mencionar que en algún momento existieron estas rebajas otorgadas a los contribuyentes, las cuales se dividían en cuatro aspectos: 1. Se concede una rebaja de impuesto impuesto al diez por ciento (10%) del monto de las nuevas inversiones que se efectúen en los cinco años siguientes a la vigencia de la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los títulos de enriquecimiento derivados de actividades industriales y agroindustriales, construcción, electricidad, telecomunicaciones, ciencias y tecnología y en general, a todas aquellas actividades que bajo la mención de industriales represente inversión para satisfacer los requerimientos de avanzada tecnología o de punta, representadas en nuevos activos fijos, distintos de terrenos, destinado al aumento efectivo de la capacidad productiva o a nuevas empresas, e mpresas, siempre y cuando no hayan sido utilizado en otras empresas. 2. Los titulares de enriquecimientos derivados de la prestación de servicios turísticas, debidamente inscritos en el Registro Turístico Nacional, gozarán de una rebaja del setenta y cinco por ciento (75%) del monto de las nuevas inversiones destinadas a la construcción de hoteles, hospedajes y posadas, la ampliación, mejoras o reequipamiento de las edificaciones o de servicios existentes, a la prestación de cualquier servicio turístico o a la formación y capacitación de sus trabajadores. 3. Las actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o psicolas, la rebaja será del ochenta por ciento (80%) sobre el valor de las nuevas inversiones realizadas en el área de influencia de producción produc ción cuya finalidad sea de provecho mutuo mu tuo tanto para la comunidad misma como para la comunidad donde se encuentra inserta, a los fines del reconocimiento fiscal de las inversiones comunales. Estas deberán ser calificadas previa su realización y verificada posteriormente por el organismo competente del Ejecutivo Nacional. Igual rebaja se concederá a la actividad turística por inversiones comunales cuando las mismas sean realizadas por pequeñas y medianas industrias del sector.
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4. Se concederá una rebaja de impuesto del diez diez por ciento (10%) adicional a la previstas anteriormente del monto de las inversiones de activos de programas y actividades destinadas a la conservación, defensa y mejoramiento del ambiente.
1.10 Declaración de renta La declaración de rentas para Garay (2014) es una manifestación jurada que el contribuyente entrega a la Administración del impuesto con la información económica necesaria, para pagar el impuesto sobre la renta que resulte según la Ley. Esta E sta obligación debe cumplirse también por los representantes de las sociedades, tutores de menores y demás administradores de patrimonios ajenos y consorcios. De acuerdo con el artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2014), la Administración Tributaria podrá exigir que algunos contribuyentes de rentas exenta presenten declaración, a fines de ejecutar un control adecuado. Por consiguiente, mencionada Ley establece tres tipos de declaraciones para el impuesto sobre la renta:
1.10.1 Declaración definitiva De acuerdo con lo establecido por Candal (2005), la declaración definitiva contiene la declaración final de todas las rentas obtenidas por el contribuyente en un ejercicio fiscal determinado. Tal declaración debe hacerse bajo juramento, lo cual constituye una medida establecida por la Ley para asegurar la veracidad de los datos consignados en las mismas. Del supuesto anterior, se refleja que en la declaración definitiva es presentar ante la administración tributaria el monto de los ingresos brutos efectivamente obtenidos durante el ejercicio fiscal anterior, a fin de determinar el impuesto correspondiente a ese periodo.
El artículo 79, 80 y 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2014), indican cuáles son las personas obligadas a presentar la declaración definitiva de rentas:
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Las personas naturales residentes en el país y las herencias yacentes que que obtengan un enriquecimiento global neto anual superior a mil (1.000) unidades tributarias o ingresos brutos mayores de mil quinientas (1.500) unidades tributarias.
Las personas naturales que se dediquen a la realización de actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o psicolas y obtengan ingresos mayores a dos mil seiscientas veinticinco (2.625) unidades tributarias.
Las personas jurídicas domiciliadas en el país y las asimiladas a ellas,
independientemente del monto de sus enriquecimientos o pérdidas.
Las personas naturales o jurídicas no residentes o no domiciliadas que que obtengan algún enriquecimiento en el país, cualquiera que sea el monto del mismo.
Las personas naturales o jurídicas domiciliadas domiciliadas o residenciadas en el extranjero, extranjero, que tengan una base fija o establecimiento permanente en el país, sólo por los ingresos de fuente nacional o extranjera atribuibles a los mismos.
Es conveniente destacar que el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2003) en su artículo 172, indica que las declaraciones de rentas definitivas deberán ser presentadas dentro de los tres (3) meses mese s siguientes a la terminación del ejercicio gravable del contribuyente, salvo para aquellos contribuyentes que tengan un calendario especial de actividades debidamente notificado por la Administración Tributaria. De hecho, el ejercicio anual gravable, en el caso de quienes se dediquen a actividades comerciales, industriales o de servicios, puede ser el año civil c ivil u otro periodo de doce (12) meses elegido como ejercicio. En efecto, el artículo 148 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2003) indica que el ejercicio gravable de las personas naturales se corresponde con el año civil, por lo tanto el plazo para presentar la declaración es del primero (1) de enero hasta el treinta y uno (31) de marzo.
Por otro lado, la Resolución 1.697 Gaceta Oficial 37.660 del 28 de marzo del 2003 establece que el monto de la declaración definitiva de renta de las personas naturales puede ser pagado hasta en tres (3) porciones, si se paga en una se hará al presentar la declaración, si se paga en dos (2) la primera se hará con la declaración y la segunda en los veinte (20) días continuos posteriores al treinta y uno (31) de marzo, y si se opta por
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tres (3) porciones la tercera será cuarenta (40) días después del treinta y uno (31) de marzo. El contribuyente persona natural que no presente la declaración definitiva dentro del plazo establecido, deberá pagar la totalidad del impuesto en una (1) sola porción. En consecuencia de la falta de pago fuera del término del vencimiento de alguna de las porciones, hará exigible la totalidad del saldo adeudado.
Cabe mencionar que de acuerdo con lo descrito en el artículo 107 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) para los contribuyentes es fundamental el deber presentar ante la oficina de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, conjuntamente con su declaración definitiva de rentas de cada año, una declaración informativa sobre las inversiones que durante el ejercicio económico o fiscal hayan realizado o mantengan en jurisdicción de baja imposición fiscal, acompañado de los estados de cuenta por depósitos, inversiones, ahorros o cualquier otro documento que respalde la inversión realizada.
1.10.2 Declaración estimada Candal (2005) establece que la declaración estimada, como su nombre lo indica, es el monto estimado de ingresos brutos que los contribuyentes perciben por las actividades que se efectuarán en un determinado ejercicio fiscal. Para Moya (2009), basándose en el artículo 82 de la Ley Le y de Impuesto sobre la Renta (2014), ( 2014), el Ejecutivo Nacional tiene la facultad de ordenar que ciertos contribuyentes, que dentro del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso hayan obtenido enriquecimientos netos superiores a mil quinientas (1.500) unidades tributarias, presenten declaración estimada de sus enriquecimientos correspondientes al año gravable en curso, a los fines de la determinación y pago de anticipo de impuestos, de conformidad a las disposiciones establecidas en el reglamento, tomando tomand o como base los datos d atos de la declaración definitiva.
Con base a lo expuesto en el artículo 156 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta (2003) los contribuyentes que deberán presentar una declaración estimada del impuesto sobre la renta son los siguientes:
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Aquellos que se dediquen a realizar actividades económicas distintas a la la explotación explotación de hidrocarburos que hayan obtenido enriquecimiento neto superior es a mil quinientas (1.500) unidades tributarias.
En el caso de las personas naturales, cuando los enriquecimientos netos sean provenientes de: 1. De actividades mercantiles o crediticias. 2. Del libre ejercicio de profesiones no mercantiles. 3. Del arrendamiento de bienes e inmuebles. 4. De la participación en las utilidades netas de las sociedades de personas o comunidades no sujetas al pago del impuesto sobre la renta.
Aquellos que se dediquen a realizar realizar actividades mineras o de hidrocarburos con un enriquecimiento superior a mil (1.000) unidades tributarias.
Aquellos que hubiesen obtenido enriquecimientos anuales netos superiores a mil (1.000) unidades tributarias cuando su ejercicio inmediato anterior haya sido menor de un (1) año.
Al mismo tiempo, la Providencia Administrativa 0063 dictada por el Servicio de Administración Aduanera y Tributaria el 08 de febrero de 2004, establece los plazos para la presentación de la declaración estimada de rentas y el pago anticipo del impuesto sobre la renta. Dicha norma dispone que los contribuyentes que se dediquen a realizar actividades mineras o de hidrocarburos y conexas, incluso con un ejercicio fiscal menor a un (1) año, sean preceptores de regalías derivadas de esas explotaciones u obtengan enriquecimientos provenientes de la explotación de minerales, hidrocarburos o sus derivados, deberán realizar su declaración estimada dentro de los cuarenta y cinco (45) días siguientes al cierre del ejercicio inmediatamente anterior, el anticipo que resulte a pagar deberá fraccionarse en doce (12) proporciones de iguales monto pagaderas mensual y consecutivamente.
Seguidamente, en el caso que la división en proporciones no sea exacta, la diferencia se incluirá en la primera porción, la cual se pagará dentro de los catorce días (14) siguientes al vencimiento del término para presentar la declaración estimada y las porciones
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restantes dentro de los diez (10) últimos días de cada uno de los once (11) meses calendario subsistentes al vencimiento del plazo fijado para el pago de la primera porción. Por el contrario, los demás contribuyentes obligados a presentar declaración estimada de rentas y pago de anticipo del impuesto sobre la renta, lo harán dentro de la segunda quincena del sexto mes siguiente al cierre del ejercicio fiscal, pagando el setenta y cinco (75%) por ciento de dicho anticipo, de acuerdo con el artículo 164 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta (2003).
En concordancia con lo anteriormente expuesto, el anticipo de impuesto que resulte a pagar por parte de los demás contribuyentes, podrá ser pagado hasta en seis (6) porciones de iguales montos, mensual y consecutivamente. En el caso que la división en proporciones no sea exacta, la diferencia se incluirá en la primera porción, si opta por pagar en una (1) sola porción porc ión esta se pagará conjuntamente con la declaración e stimada, si opta cancelar en dos (2) o más porciones la primera porc ión se pagara conjuntamente con la declaración estimada y las porciones restantes se pagarán mensual y consecutivamente.
1.10.3 Declaración sustitutiva y complementaria De acuerdo con el autor Candal (2005) fundamentándose el artículo 157 del Código Orgánico Tributario (2001), establece que las declaraciones que se formulen se presumen fiel reflejo de la verdad y comprometen la responsabilidad de quienes las suscriben; ellas se tienen como definitivas, aun cuando pueden ser modificadas en cualquier tiempo a través de declaraciones sustitutivas o complementarias, sin perjuicio de las facultades de verificación de la administración tributaria y de la aplicación de las sanciones correspondientes según la Ley. No obstante, en la p resentación de dos o más declaraciones sustitutivas, la presentación de la primera de la antes mencionada después de los doce (12) meses siguientes al vencimiento del plazo para la presentación de la declaración, dará lugar a una sanción de cinco (5) unidades tributarias, la cual se incrementará en ese mismo monto por cada nueva fracción, hasta un máximo de veinticinco (25) unidades tributarias.
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Como se explica anteriormente las declaraciones pueden ser modificadas en cualquier tiempo, mediante la presentación de declaraciones sustitutivas o complementarias, en los casos en los que se compruebe que se han obtenido rentas superiores o inferiores a las declaradas inicialmente, todo sin perjuicio de las facultades que la Administración Tributaria tiene para verificar mediante procesos de fiscalización, la certeza de las cifras suministradas en la nueva declaración. Al respecto, el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2003) en su artículo 147 establece que las declaraciones de enriquecimiento presentadas podrán ser sustituidas o complementadas por los contribuyentes o responsables. En los casos en que dichas declaraciones señalen enriquecimientos menores a los originalmente acusados, la Administración Tributaria deberá aceptarlas y proceder a su verificación para asegurar su veracidad.
De las evidencias anteriores y lo expuesto por el Reglamento de Impuesto sobre la Renta (2003) en su artículo 136, las declaraciones de rentas, así como los anexos o comprobantes exigidos, deben ser presentadas en forma manual. Sin embargo, la Administración Tributaria podrá autorizar las presentaciones de estos tipos de declaraciones en forma electrónica, óptica o magnética, en formularios editados y autorizados para tales fines por la Administración Tributaria, que a través de una resolución, establezca condiciones y requisitos para la presentación de las mencionadas modalidades de las declaraciones.
1.11 Pago y autoliquidación del Impuesto sobre la Renta Según Villegas (2002) el pago de un tributo es el cumplimiento de la prestación que constituye el objeto de la relación jurídica tributaria principal, lo que presupone la existencia de un crédito por suma liquida y exigible e xigible a favor del fisco. A su vez, el Código Orgánico Tributario (2014) en el artículo 40 establece que el pago de los tributos debe ser efectuado por los sujetos pasivos correspondientes. También puede ser efectuado por un tercero, quien se subrogará en los derechos, garantías y privilegios del sujeto activo, pero no en las prerrogativas reconocidas al mismo por su condición de ente
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público.
En este mismo orden de ideas, el artículo 41 del Código Orgánico Tributario (2014) expone que el pago debe efectuarse en el lugar y en la forma que indique la ley o reglamentación. Asimismo, este deberá efectuarse en la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente declaración, a menos que la Ley o su reglamento establezcan lo contrario. Los pagos realizados fuera de la fecha dispuesta, incluso provenientes de ajustes o reparos, se considerarán inoportunos y generarán intereses moratorios. De igual modo, la Administración Tributaria podrá establecer plazos para la presentación de declaraciones y pagos de los tributos para determinados grupos de contribuyentes o responsables. A tales efectos, los días de diferencia entre los distintos plazos no podrán exceder de quince (15) días hábiles.
Resulta oportuno exponer que el impuesto sobre la renta será liquidado o pagado sobre los enriquecimientos netos y disponibles obtenidos durante el año gravable. A pesar de lo anteriormente descrito, el artículo 84 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) indica que mediante resolución del Ministerio de Finanzas, podrá ordenarse que los contribuyentes
determinen
sus
enriquecimientos,
calculen
los
impuestos
correspondientes y procedan a su cancelación en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales, en pocas palabras, que realicen una autoliquidación del impuesto sobre la renta. Dicha resolución señalará las categorías de contribuyentes a los cuales se aplicará aplicar á el procedimiento de autoliquidación, los plazos que se fijen para el pago de los impuestos derivados de las declaraciones de rentas estimadas o definitivas y las normas de procedimiento que deban cumplirse.
Por su parte, Candal (2005) basándose en el artículo 136 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta (2003), expone que para efectuar el pago o autoliquidación del impuesto sobre la renta, los contribuyentes deberán presentar la declar ación del impuesto y podrán emplear formularios o formas impresas, o formatos electrónicos, que sean autorizados por el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Al mismo tiempo, Garay (2014) fundamentado en el artículo 172 del Reglamento de Impuesto
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sobre la Renta (2003), establece que el contribuyente, si es una personas jurídica, deberá presentar su declaración de rentas dentro de los tres (3) meses que sigan a la terminación de su ejercicio y dentro de ese mismo plazo se deberá pagar el impuesto de una sola vez, al momento de hacer ha cer la declaración.
Mientras tanto, el artículo 171 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta (2003) determina que los contribuyentes y responsables que opten po r presentar declaraciones a través de medios electrónicos, ópticos o magnéticos, una vez autorizados por la Administración Tributaria, podrán usar para pagar el impuesto de forma electrónica, transferencias electrónicas de fondos, manteniendo activa una cuenta de transacciones con algunas entidades bancarias con las que mantenga convenios de recaudación con la Administración Tributaria, tarjetas de crédito y tarjetas de débito. Todo esto con el objetivo de pagar oportunamente mencionado tributo.
1.12 Retenciones del Impuesto sobre la renta Villegas (2002), expone que una retención es la obligación que tiene el comprador de bienes y servicios de no entregar el valor de la compra al proveedor, sino de guardar o retener un porcentaje en concepto de impuestos. Este instrumento legal de recaudación radica en asegurar para el fisco, la percepción periódica del tributo que causan determinadas rentas. Por otra parte, Moya (2009) define la retención del impuesto sobre la renta como un pago anticipado que el beneficiario de un determinado enriquecimiento debe efectuar al Fisco Nacional, el cual podrá ser compensado al momento del cálculo en la autoliquidación definitiva del impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal que corresponda.
La normativa vigente que regula lo referente a las retenciones del impuesto sobre la renta está contenida en el Decreto 1.808 del 23 de abril de 1997, publicado en Gaceta Oficial No. 36.203 el 12 de mayo del de l mismo año, mediante el cual se dicta dict a el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia ma teria de retenciones. Este reglamento impone el sistema legal de retenciones del mencionado impuesto y r egula todo lo concerniente a
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las obligaciones que tienen los deudores y/o pagadores de ingresos brutos o enriquecimientos netos afectos al impuesto sobre la renta, de efectuar la retención en el momento del pago o abono en cuenta y a enterarlo en una oficina receptora de fondos nacionales, en los plazos, condiciones y formas reglamentarias establecidas.
Los deberes formales de las retenciones del Impuesto sobre la renta, de acuerdo con Villegas (2002) son efectuar, respectivamente, las retenciones del impuesto sobre la renta, en los supuestos establecidos en el Reglamento Parcial del Impuesto Sobre la Renta en Materia de retenciones, ejecutar el enteramiento de las cantidades retenidas, dentro de los plazos y condiciones establecidos por las normas correspondiente, entregar el comprobante de retención indicando el monto pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida y de la misma forma, entregar a los sujetos retenidos una relación del total pagado o abonado en cuenta y los impuestos retenidos en el ejercicio. Dicho autor establece que los objetivos de las retenciones del impuesto sobre la renta son facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, permitiendo el pago del impuesto en forma anticipada y fraccionada y la obtención anticipada de recursos tributarios para el Estado, así como ejercer un mayor control sobre las rentas obtenidas por los contribuyentes.
Ahora bien, de acuerdo con la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007), los enriquecimientos netos o ingresos brutos objeto de retención de impuesto, son los siguientes:
Los sueldos, salarios, pensiones, obvenciones, comisiones y demás remuneraciones similares, así como los egresos por concepto de servicios profesionales, que en palabras más sencillas, representan los honorarios profesionales.
Las comisiones e intermediarios intermediarios en la enajenación de bienes e inmuebles, es decir, comisiones a corredores de inmuebles.
Los intereses pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores de renta.
Los gastos de transporte, causados o pagados dentro del ejercicio gravable, realizados en beneficio del contribuyente pagador, con el objetivo de producir la renta.
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Los derechos de exhibición exhibición de películas y similares para el cine o la televisión.
Las regalías y demás participaciones similares, así como las remuneraciones,
honorarios y pagos por asistencia técnica o servicios tecnológicos utilizados en el e l país.
Las primas de seguro que cubran los riesgos a que están expuestos los bienes y personas distintas del contribuyente.
Los enriquecimientos netos de las agencias de noticias internacionales.
Los enriquecimientos de las agencias o empresas de transporte internacional
constituidas y domiciliadas en el exterior o constituidas en e l exterior y domiciliadas en la República Bolivariana de Venezuela.
Los enriquecimientos netos de los contribuyentes que desde el exterior remitan al país mercancías en consignación.
Los enriquecimientos netos de las empresas de reaseguros no no domiciliadas en el país.
Los enriquecimientos netos de los contribuyentes contribuyentes no residentes o no domiciliados domiciliados en el país, provenientes de actividades profesionales no mercantiles.
Los enriquecimientos netos derivados del del transporte entre entre la República Bolivariana de Venezuela y el exterior, y viceversa.
Los enriquecimientos de los contribuyentes que desde el exterior suministren
asistencia técnica o servicios tecnológicos a personas o comunidades que en función productora de rentas los utilicen en el país o los cedan a terceros.
Los enriquecimientos netos provenientes de regalías de personas no domiciliadas domiciliadas en el país.
Los premios de loterías e hipódromos y las ganancias obtenidas por juegos o
apuestas.
Los ingresos obtenidos por las personas naturales, jurídicas o comunidades, comunidades, por la enajenación de acciones, siempre y cuando dicha enajenación haya sido efectuada a través de una Bolsa de Valores domiciliada en el país.
1.13 Agente de retención y sus responsabilidades Según Villegas (2002), un agente de retención es un deudor o alguien que por su función pública, ejercicio de actividad, oficio o profesión, tiene la posibilidad material de amputar
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una suma dineraria al destinatario legal tributario, y al cual la Ley confiere tanto la facultad de amputar retentivamente como la obligación de ingresar al fisco el importe amputado. Por otro lado, el artículo 27 del Código Orgánico Tributario (2014) expresa que los agentes de retención o percepción son las personas designadas por la Ley o por la Administración Tributaria, que por sus funciones públicas o por razón de su actividad privada, participen en actos u operaciones donde deban efectuar retención o percepción del Tributo correspondiente.
Una vez efectuada la retención o percepción, el agente de retención se convierte en el único responsable ante la Administración Tributaria, por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, el Fisco responderá solidariamente con el contribuyente. Asimismo, será responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin la disposición de normas legales o reglamentarias que autoricen. En caso de que el agente haya enterado a la Administración lo retenido, le corresponde al contribuyente solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.
El Reglamento Parcial en Materia de Retenciones de Impuesto sobre la Renta ( 1997), en su artículo 17, establece la designación de los responsables en calidad de agente de retención de la siguiente manera:
Hipódromos y operadoras de loterías y demás centros similares similares
Personas jurídicas.
Personas naturales (firma personal)
Entidades o colectividades que que constituyen una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional.
Agentes de retención del sector público, donde el funcionario de mayor categoría ordenador del pago será el responsable de los impuestos dejados de retener o enterar.
Clínicas, hospitales y demás centros de salud,
Bufetes, escritorios, oficinas, gremios profesionales y demás agrupaciones de carácter no mercantil.
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Administradores de bienes inmuebles.
Las empresas emisoras de tarjetas tarjetas de créditos y débitos.
Las bolsas de valores.
En casos de entidades de carácter público o de institutos oficiales autónomos, el agente de retención será el funcionario de mayor categoría ordenador del pago.
Se ha verificado en numerosos artículos del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones (1997) y específicamente en la Providencia N° 402 denominada Instructivo para la presentación de la Relación anual de Retenciones, publicado en Gaceta Oficial N° 36.406 del 04 de marzo de 1998., que las principales responsabilidades del agente de retención, las cuales son las siguientes:
Retener y enterar el impuesto en una oficina receptora de fondos nacionales.
Responder solidariamente con el contribuyente del impuesto que debe debe retener, ya que efectuada la retención es el único responsable ante el fisco por el impuesto retenido.
Entregar a los contribuyentes un comprobante de retención por cada retención de impuesto realizada.
Recibir la forma o formulario AR-I, en el que se expresa el porcentaje de retención aplicable a los pagos de sueldos, salarios y demás
Determinar el porcentaje de retención aplicable aplicable a sueldos, salarios salarios y demás remuneraciones similares, si el beneficiario de tales remuneraciones no cumple con la obligación de notificar el porcentaje de retención correspondiente.
Presentar la relación anual de retenciones, en donde consta la identificación de las personas o comunidades objeto de retención, las cantidades pagadas o abonadas en cuenta y los impuestos retenidos y enterados durante el ejercicio fiscal, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos con jurisdicción en su domicilio fiscal, dentro de los dos (2) primeros meses del ejercicio fiscal siguiente o de los dos (2) meses siguientes a la fecha de cesación de los negocios o y demás actividades, con base en lo
establecido.
En
el
caso
de
las
empresas
petroleras,
mineras
y
conexas, la relación se debe entregar ante la Intendencia Nacional de Tributos
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Internos del SENIAT, dentro de los treinta (30) (30 ) días siguientes a cada trimestre del año civil.
Entregar a los beneficiarios beneficiarios de los pagos sujetos a retención, sueldos salarios y demás remuneraciones similares, así como de otras actividades distintas a las mencionadas anteriormente, un comprobante por cada retención de impuesto indicando el monto pagado o abonado en cuenta y la cantidad retenida y una relación del total pagado o abonado en cuenta y de los impuestos retenidos en el ejercicio, que corresponde al AR-C, que se anexa a la declaración definitiva de rentas,
y al AR-CV,
respectivamente, los cuales constituyen formularios de libre elaboración por parte del agente de retención.
1.14 Sanciones relativas al Impuesto sobre la Renta Renta Villegas (2002) define a las sanciones como las penas que se le imputan a la persona natural o jurídica que incumpla lo estipulado en Ley, en este caso para la declaración y pago del Impuesto Sobre la Renta, las cuales están contempladas en el Código el Código Orgánico Tributario (2014) de la siguiente manera:
El retraso u omisión omisión en el pago de tributos tributos o de sus porciones. La persona incurre en retraso si paga la deuda tributaria después despué s de la fecha establecida al efecto, sin haber obtenido prórroga, y sin que exista una verificación, fiscalización o determinación por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se trate. Por lo tanto, pagará una multa de cero coma veintiocho por ciento (0,28) del monto adeudado por cada día de retraso hasta un máximo del cien por ciento (100%) aquella persona que pague con retraso los tributos debidos en un (1) año. De igual modo, aquella persona que realice el pago de los tributos debidos, fuera del término de un (1) año, contado desde la fecha en que debió cumplir la obligación, será sancionado adicionalmente con una cantidad de cincuenta por ciento (50%) del monto adeudado. Mientras que aquellas persona que pague los tributos debidos, fuera del término de dos (2) años, contados desde la fecha en que debió cumplir la obligación, será sancionado adicionalmente con una cantidad de ciento cincuenta por ciento (150%) del monto adeudado.
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En el caso de omisión de declaraciones de renta, la Administración Tributaria impondrá impondrá una multa del treinta por ciento (30%) sobre la cantidad del tributo.
El que cause una disminución ilegítima ilegítima de los ingresos tributarios por acción u omisión, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un cien por ciento (100%) hasta el trescientos por ciento (300%) del tributo omitido.
El que obtenga devoluciones o reintegros indebidos, será sancionado con multa multa del cíen por ciento (100%) al quinientos por ciento (500%) de las cantidades indebidamente obtenidas.
Quien omita el pago de anticipos a que está está obligado, será sancionado con el cien por ciento (100%) de los anticipos omitidos.
Quien incurra en el retraso del pago de anticipos, será sancionado sancionado con el cero coma cero cinco por ciento (0,05%) de los anticipos omitidos por cada día de retraso hasta un máximo del cíen por ciento (100%).
Quien no realice la retención o percepción correspondiente, será sancionado sancionado con el quinientos por ciento (500%) del tributo no retenido o no percibido.
El que que retenga o perciba menos de lo que corresponde, será sancionado con el cíen cíen por ciento (100%) de lo no retenido o no percibido.
Aquel que entere las cantidades retenidas o percibidas en las las oficinas oficinas receptoras de fondos nacionales, fuera del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa del cinco por ciento (5%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada día de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de cien (100) días.
El que no informe las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales, será sancionado con multa de un mil por ciento (1.000%) del monto de las referidas cantidades.
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ANÁLISIS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
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ANÁLISIS DEL EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA
La economía pública y el sistema tributario son de gran relevancia y causantes de gran impacto económico para el país. En este sistema, el Estado en cada uno de sus niveles: Nacional, Estadal y Municipal, es el ente público facultado y encargado de crear, exigir el pago, administrar y recaudar los tributos, los cuales según la ley, constituyen ingresos públicos que serán destinados a coadyuvar o contribuir con el gasto público, cuyo principal fin u objetivo es satisfacer las necesidades púb licas que demande toda la nación. na ción. Uno de los tributos que contribuye al mencionado gasto público son los impuestos, los cuales son aquellas contribuciones que pueden ser liquidadas en efectivo o en especie, por aquellas personas que de acuerdo a lo previsto en la Ley, incurran en presupuestos de hecho que originen la obligación tributaria. Este tributo, a su vez, genera un ingreso que manifiesta la capacidad de contribuir y de ninguna forma, por el pago efectuado se le puede exigir al Estado una contraprestación o compensación inmediata o particular.
Dentro de este mismo orden de ideas, se dice que en el ámbito tributario existen infinidades de impuestos que gravan ciertas o determinadas actividades. Sin embargo, es posible afirmar que uno de los impuestos más importantes, complejos y completos es el de la renta, el cual es aquel aplicado o el que grava las rentas netas, globales y disponibles obtenidas, bien sea en carácter pecuniario o en especie, por las personas naturales o jurídicas que realicen actividades económicas domiciliadas en el país o si bien, realicen actividades económicas en la República Bolivariana de Venezuela estando domiciliadas en el exterior. Es conveniente resaltar que se hace la afirmación de que a aquellas personas naturales o jurídicas que no estén domiciliadas en la República, pero realicen actividades económicas en el país, se les puede aplicar el Impuesto sobre la Renta, ya que la Ley permite gravar este tipo de obtención de renta.
El impuesto sobre la renta al ser un tributo complejo y muy completo como se estableció anteriormente, posee diversas características que permiten entender su finalidad de la mejor y más sencilla manera posible. Al hablar de este impuesto, se establece que para
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pagarlo es necesaria una contribución en dinero pero no obligatoriamente debe ser así, ya que la Ley no prohíbe pagar el impuesto en espec ies o bienes, y mientras la Ley no lo prohíba legalmente se puede hacer. Además, este impuesto es de tipo personal, por lo que depende del elemento personal de la obligación tributaria, es decir, es asignado específicamente a una persona y esta es la única responsable de pagarlo; es subjetivo debido a que le importan las circunstancias circunstan cias personales que pueda tener un u n contribuyente; es periódico, pues se paga de manera continua en un año fiscal y el pago se repite cada año.
Al mismo tiempo, tiempo, el impuesto sobre la renta es directo porque el pago es asignado a una persona y esta no puede trasladar la obligación de pagar a otras diferentes; es ordinario porque hay que pagarlo siempre, pues la ley no le pone un límite y el Estado estima en los presupuestos nacionales la cantidad de ingresos que obtendrá, por el pago de este impuesto, durante el ejercicio fiscal; es progresivo porque mientras más ingresos obtiene una persona, o ente caso más renta obtiene, mayor es la cantidad de impuesto que debe pagar. Y al ser mayor la renta obtenida, mayor es la alícuota o tarifa aplicable a esa renta y por lo tanto, mayor es la cantidad de impuestos pagada al Fisco. Es posible aplicar exenciones a este impuesto, es decir, que los contribuyentes no tendrán la obligación de pagar si obtienen rentas por debajo de determinados montos o situaciones que establezca la Ley.
Al igual que en cualquier tributo, el impuesto sobre la la renta tiene diversos elementos como los sujetos que establecen la obligación tributaria entre el sujeto activo, representado por el Estado, pues este es el ente público que adquiere o recibe el tributo y los sujetos pasivos, que son aquellos contribuyentes o responsables obligados por la Ley a pagar el tributo. Es importante aclarar la diferencia existente entre contribuyente y responsable para evitar posibles malentendidos. El primero es aquella persona que incide en un presupuesto de hecho establecido en la Ley y el segundo es aquella persona que no es contribuyente, pero asume la obligación por otra persona. No obstante, el responsable no es el obligado, la persona por po r la cual asumió la obligación lo es, sólo que por aspectos o situaciones determinadas no está hábil para asumir la obligación tributaria.
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En el impuesto sobre la renta los sujetos pasivos son aquellas personas naturales o jurídicas que están obligados por la Ley a pagar el impuesto con los ingresos ingre sos o rentas que obtengan durante el ejercicio fiscal. Están representados por las personas naturales, es decir individuales; las sociedades anónimas, sociedades de responsabilidad limitada, sociedades en nombre colectivo, sociedades en comandita simple, las personas que obtengan ingresos de actividades de hidrocarburos y de explotación de minerales, y quienes perciban regalías mineras, asociaciones, fundaciones, corporaciones con fines o sin fines de lucro, los establecimientos permanentes que estén domiciliados en la República Bolivariana de Venezuela pero que corresponden a una sociedad en el exterior, cuando su permanencia en el territorio nacional sea superior a seis meses y aquellas personas naturales residentes en el exterior que preste servicios personales en el país.
Otro de los elementos de los tributos, es el objeto que implica la obligación de pagar una suma de dinero, pagar en especie o en bienes u obligaciones de hacer o no hacer. En el caso del impuesto sobre la renta, el objeto del mismo establece la obligación de realizar un pago, bien sea en una suma de dinero o en especie, de los ingresos obtenidos por una persona natural o jurídica domiciliada en el territorio nacional. De igual modo, el hecho imponible constituye importante relevancia al momento de indicar los elementos de un tributo, pues es aquel que al manifestarse, da origen a la obligación tributaria y en el impuesto sobre la renta, la obtención de rentas o enriquecimientos netos, anuales y globales, en dinero o en bienes, es el hecho que origina la obligación de pagar el impuesto. Dicho hecho imponible se divide en cuatro aspectos:
Material, la cual define la situación que hace que se origine la obligación tributaria. En el impuesto sobre la renta, el aspecto material del hecho imponible es la obtención de las rentas, ingresos o enriquecimientos.
Personal, el cual establece quién es el sujeto activo que recibe el tributo y quienes son los sujetos pasivos o los obligados a pagarlo. En materia de impuesto sobre la renta, el sujeto activo siempre será el Estado en cualquiera de sus niveles: Nacional, Estadal y Municipal, mientras que los sujetos obligados a pagar serán aquellas personas naturales o jurídicas, residentes en el país que obtengan rentas o enriquecimientos.
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Espacial, referido al lugar o espacio en donde se verifica el hecho imponible. En materia de impuesto sobre la renta, las rentas pueden ser obtenidas tanto el territorio nacional como en el Exterior, en el caso de que una organización extranjera funde un establecimiento en Venezuela y realice actividades económicas en el país.
Temporal, el cual indica en qué momento nace la obligación de pagar y cuándo se está obligado a pagar. En el impuesto sobre la renta, en el momento en que la persona obtiene la renta nace la obligación tributaria y la Ley establece, que esta tiene un periodo anual para declarar y pagar por el monto de ingresos obtenidos, es decir, que tiene doce meses para declarar y pagar el impuesto sobre la renta. Si luego de doce meses no ha pagado el impuesto, incurrirá en intereses de mora, multas, sanciones y todo lo que considere pertinente aplicar la Administración Tributaria, según lo establecido en el Código Orgánico Tributario, por retraso en el pago del tributo.
Dentro de este marco, la base imponible es un elemento importante en materia de tributos pues es aquel monto cuantificable o cuantitativo c uantitativo sobre el cual se aplica la alícuota o tarifa establecida por la Ley para liquidar el monto total de la obligación tributaria. En el impuesto sobre la renta, la base imponible está constituida por el monto o valor de las rentas obtenidas por una persona natural o jurídica durante el periodo fiscal. Asociada intrínsecamente a la base imponible se encuentra la alícuota o tarifa, la cual corresponde aquel monto aplicable a la base imponible que va a determinar el valor final que el contribuyente debe pagar. A tal efecto, la Ley establece tres de tarifas aplicables al impuesto sobre la renta distribuidas de la siguiente manera:
Una primera tarifa, que grava los montos comprendidos de 1.000 hasta 6.000 bolívares en tarifas comprendidas desde el 6% hasta una máxima del 34%, aplicada a los ingresos que obtengan las personas naturales y las herencias domiciliadas en el país, así como a las asociaciones y fundaciones sin fines de lucro.
Una segunda tarifa, que que grava los montos comprendidos de 2.000 hasta 3.000 bolívares en tarifas comprendidas desde el 15% hasta una máxima del 34%, aplicada a los ingresos que obtengan las sociedades anónimas, sociedades de responsabilidad limitada, sociedades en comandita simple, sociedades en nombre colectivo y
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sociedades extranjeras, así como como bancos, empresas aéreas, compañías mineras, restaurantes, entre otros.
Una tercera tarifa, llamada proporcional, que es aplicada en un 60% para los ingresos obtenidos por regalías mineras y en un 50% para los ingresos de empr esas petroleras.
Sin embargo, no sólo el monto total de las rentas constituye la base imponible del impuesto sobre la renta. Existen otros elementos de la misma que permiten establecer el valor real que constituye una base imponible en este tipo de impuesto como el enriquecimiento neto, el cual representa el aumento del capital después de restar los ingresos brutos, costos y la renta bruta. Estos enriquecimientos pueden ser los sueldos, honorarios, retribuciones, pensiones y demás. Pero eso no es todo, para que este enriquecimiento en sí sea gravable de forma efectiva, debe contener las siguientes condiciones o principios:
Que sea anual, es decir, que que el enriquecimiento sea obtenido en el periodo de un año, no más de doce meses.
Que sea global, lo lo que indica que se deben sumar todos los enriquecimientos que obtenga una persona natural o jurídica y presentarlos en una sola declaración.
Que sea neto, el cual se determinará a partir de restar los ingresos, costos, renta bruta y deducciones previstas en la Ley, al enriquecimiento para aumentar el patr imonio con el objetivo de que el impuesto no sea sólo aplicado al ingreso bruto.
Que sea disponible, es decir, la disposición económica del enriquecimiento o en qué momento los enriquecimientos se consideran disponibles.
Otro elemento fundamental para determinar la base imponible del impuesto sobre la renta, son los ingresos brutos los cuales son todo aquellos que obtenga el contribuyen te, en dinero o en especie por actividades como la venta de bienes y servicios, lo producido por el trabajo bajo relación de dependencia, por el ejer cicio profesional u otras actividades realizadas dentro del territorio del país o fuera de él. Esta obtención de ingresos brutos se considera de gran importancia, debido a que el monto de estos será al cual se le restaran los costos y gastos, para obtener la renta neta. Dicha renta neta será a la que
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se le aplicará el impuesto correspondiente. De igual forma, la Ley indica que lo que se obtenga por ingresos en el Exterior también es gravables o es considerado como co mo ingreso bruto.
De igual forma, los costos y la renta bruta son elementos que determinan el monto al cual se le aplicará el impuesto sobre la renta. En palabras más sencillas, para determinar la renta bruta que se origina por la venta de bienes y servicios, se le restará a los ingresos brutos los costos de aquellos productos que sean vendidos y el costo de los servicios que se presten dentro del país. El resultado de esta operación dará como resultado el monto al cual se le debe aplicar el impuesto correspondiente. Los costos que la Ley considera como realizados y aplicables para este tipo de operación son los de obtención de bienes cuyo objetivo será ser revendidos o transformados en el país, los materiales que sean utilizados para producir renta, las comisiones originadas por la compra de dichos materiales y los gastos de transporte y seguro de estos bienes.
Asimismo, al Impuesto sobre sob re la renta es posible p osible aplicarle una deducción, d educción, es e s decir, una u na disminución de los gastos a los ingresos brutos, para obtene r el valor o utilidad al cual se le aplicará el impuesto correspondiente. De acuerdo con la Ley, se pueden deducir de la renta bruta aquellos gastos relacionados a los sueldos, honorarios profesionales pagados, las indemnizaciones laborales, las amortizaciones de activos, gastos de traslado al exterior, gastos de administración y de transporte, alquileres de inmuebles, derechos de exhibiciones de películas, reparaciones, publicidad, gastos en investigaciones y desarrollo, entre otros. Todos estos gastos mencionados son deducibles ante la Ley, por lo tanto es importante que el contribuyente conozca co nozca que todo aquel gasto que no se encuentre encuen tre establecido o previsto en una Ley no n o será deducible, es decir pagará en su totalidad por el impuesto, el monto que represente sus ingresos brutos sin derecho a disminución por gastos.
Se puede afirmar que el impuesto sobre la renta puede ser objeto a exenciones, lo cual indica que por norma jurídica o por una disposición otorgada por la Ley, algunas rentas son exentas y por lo tanto, no se utilizarán para pagar el impuesto. Estas rentas
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beneficiadas son las obtenidas por los entes públicos venezolanos, principalmente el Ejecutivo Nacional, Estadal y Municipal así como el Banco Central de Venezuela o el Banco de Desarrollo Económico y Social de Venezuela, así como otras entidades que determine la Ley. También son beneficiados funcionar ios diplomáticos extranjeros que se encuentren en el país por las remuneraciones que reciban de su gobierno, instituciones benéficas, los trabajadores por las indemnizaciones laborales, los pensionados y jubilados, entre otros. Estas exenciones para que puedan ser efectivas y realizadas deben estar establecidas y dispuestas previamente pr eviamente en una Ley, de lo contrario no tendrá efecto alguno cualquier exención.
De igual modo, al impuesto sobre la renta se le aplican exoneraciones, las cuales a diferencia de las exenciones, no son otorgadas por una Ley, sino que son competencia del Ejecutivo Nacional y entes adscritos como el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria, mejor conocido como el SENIAT, al elaborar decretos cuyo objetivo es beneficiar a ciertos grupos de contribuyentes al no pagar el impuesto correspondiente, estableciendo plazos y condiciones del beneficio. Si el Ejecutivo no fija la duración del beneficio, según la Ley, esta debe tener una duración máxima de cinco años. Al vencerse este plazo, el Ejecutivo puede renovar el beneficio si lo desea. Es importante mencionar que este beneficio debe ser otorgado a todos por igual, sin distinción alguna, basándose en el principio de igualdad de los tributos el cual establece que todas las personas son iguales ante la Ley, tienen los mismos derechos y merecen ser tratadas de igual forma.
Desde esta misma perspectiva, se puede indicar que el monto a pagar por concepto de impuesto sobre la renta puede ser sometido a desgravámenes personales o familiares y únicos, que son aquellos gastos deducibles ante la Ley, que se pueden restar de la renta anual de los contribuyentes antes de calcular y pagar el respectivo impuesto, con el fin de no pagar por completo los ingresos que obtuvieron d urante el ejercicio fiscal. Es decir, que la Ley permite restar del monto obtenido por renta anual aquellos gastos personales o familiares como los incurridos en la educación del contribuyente y de sus descendientes, en los seguros de hospitalización, cirugía y maternidad, en servicios
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médicos, odontológicos y de hospitalización, en pagos de cuotas de intereses por préstamos para adquirir viviendas o el pago de alquiler de vivienda. Al mismo tiempo, el contribuyente puede acceder a un tipo de desgravamen único, en el cual aplicará a su renta una disminución de 774 unidades tributarias.
Por ejemplo, cuando un contribuyente paga por servicios médicos, odontológicos, educación y por alquiler de vivienda porque tiene a su responsabilidad a cinco personas y el monto por dichos gastos es superior a 774 unidades tributarias, puede optar por el desgravamen familiar, ya que efectúo gastos deducibles ante la Ley. Pero si un contribuyente no paga por servicios médicos, mé dicos, odontológicos, de educación pues no tiene a nadie a su cargo, y sólo paga por alquiler de vivienda cuyo monto fue de 300 unidades tributarias, este puede optar por un desgravamen único personal y se le restará de su renta 774 unidades tributarias, en donde el monto que se obtenga será e l cual pagará de impuesto sobre la renta.
También el impuesto puede ser objeto de rebajas, solo conferidas a aquellos contribuyentes domiciliados en el país, como rebajas personales aplicadas a personas naturales donde gozaran de una rebaja de diez unidades tributarias y las rebajas por actividades de inversión, actualmente derogadas por un Decreto con rango, valor y fuerza de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Sin embargo, e s conveniente explicar que en algún momento este incentivo tributario fue otorgado a cierto grupo de contribuyentes, los cuales se beneficiaron del mismo. Estas se dividían en cuatro:
Aquellas rebajas del del 10% concedidas por las inversiones que se efectúen a los enriquecimientos derivados de actividades, industriales, agroindustriales, electricidad, telecomunicaciones, ciencia y tecnología, entre otros.
Aquellas rebajas del 75% concedidas por las inversiones destinadas a la construcción de hoteles, hospedajes y posadas, la ampliación, mejoras o reequipamiento de las edificaciones o de servicios existentes, entre otros.
En las actividades agrícolas agrícolas o pesqueras las rebajas del 80% serán concedidas a actividades de inversión en el área de producción.
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Rebajas de 10% concedidas al monto monto de las inversiones destinadas al mejoramiento del medio ambiente.
Por otra parte, se debe efectuar una declaración del impuesto sobre la renta la cual consiste en entregar al Fisco la información económica que haya resultado al pagar el impuesto correspondiente. La Ley establece que existen tres tipos de declaraciones pertinentes a los efectos de pagar el impuesto sobre la renta:
La declaración definitiva, definitiva, que constituye una declaración final de los las las rentas obtenidas por una persona natural o jurídica en el ejercicio anual, la cual debe ser presentada los tres meses siguientes al terminar dicho ejercicio. La Ley permite que el monto pagado por esta declaración puede ser dividido en tres porciones o cuotas en periodos comprendidos de 20 hasta 40 días.
La declaración estimada, contiene contiene el monto que que estiman los contribuyentes contribuyentes sobre los ingresos brutos que obtienen durante el ejercicio fiscal. El Ejecutivo Nacional tiene la facultad otorgado por la Ley, de ordenar a aquellas personas que hayan obtenido ingresos mayores a 1.500 unidades tributarias la declaración estimada de sus ingresos, con el propósito de ejecutar un pago anticipado del impuesto. Una Providencia específica emanada por el SENIAT en materia de declaraciones de impuesto sobre la renta, indica que esta declaración podrá ser pagada en fracciones de entre seis hasta doce porciones y podrá ser presentada por periodos comprendidos de 10 días, de 14 días y 45 días.
La declaración sustitutiva, son aquellas declaraciones que el contribuyente puede realizar con el fin de corregir o modificar algún error existente en la declaración definitiva, por lo tanto la Administración Tributaria debe comprobar la veracidad de los datos que se muestren en tales declaraciones.
Ahora bien, al hablar del pago del impuesto sobre la renta es conveniente indicar que esta es la obligación principal de un contribuyente o sujeto pasivo al incurrir en un presupuesto de hecho establecido en la Ley. Este pago se debe efectuar en el lugar y en la forma que sea indicada por la Ley. Aunque es oportuno mencionar que mediante el
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establecimiento de una resolución, es posible que los contribuyentes determinen sus ingresos, calculen los impuestos que correspondan y cancelen ca ncelen los mismos en las Oficinas que reciben los Fondos Nacionales, es decir, que el contribuyente puede realizar una autoliquidación del impuesto sobre la renta. Esta resolución indicará que tipo de contribuyentes está dirigida, los plazos fijados para pagar el impuesto y las normas del proceso que deban seguirse.
En concordancia con lo anteriormente expuesto, para realizar el pago o autoliquidación del impuesto sobre la renta, los contribuyentes podrán utilizar formularios manuales o electrónicos, autorizados por el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). No obstante, la Ley indica que aquellos contribuyentes que opten por presentar la declaración de renta por medio de d e formularios electrónicos, podrán pagar el impuesto de la misma forma con transferencias electrónicas realizadas en bancos que posean convenios con la Administración Tributaria para recau dar los impuestos, así como a través de tarjetas de crédito y débito, con el objetivo de pagar oportunamente mencionado impuesto.
Por otro lado, uno de los factores que inciden sobre el impuesto sobre la renta son las retenciones, las cuales representa aquel monto o porcentaje de las rentas gravables retenido o guardado por el contribuyente, es decir, representa un pago anticipado del impuesto. Estas retenciones tienen como principal objetivo cumplir con las obligaciones tributarias y establecer un control eficiente sobre las rentas netas percibidas por los contribuyentes. De acuerdo con la Ley, los enriquecimientos netos objeto de retención del impuesto mencionado son: los sueldos, los honorarios profesionales, las comisiones de corredores de inmuebles, los gastos de transporte, los derechos de exhibición de películas, las primas de seguro, los intereses pagados por actividades económicas, entre otros.
A los efectos de llevar a cabo la retención de impuesto sobre la renta, existe un agente de retención el cual se convierte en responsable por lo obtenido en retenciones ante la Administración Tributaria y responsable ante el contribuyente. Este agente puede ser,
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según la Ley, hipódromos y operadoras de loterías, personas jurídicas, personas naturales, clínicas y hospitales, administradores de bienes inmuebles, entre otros. El agente de retención tiene la responsabilidad de retener y enterar el impuesto en una Oficina receptora de Fondos Nacionales, entregar a los contribuyentes un comprobante de la retención realizada, recibir el formulario en cual se indica la retención efectuada a aquellos enriquecimientos objeto de retención, presentar todas las retenciones hechas en un año, entre otras responsabilidades que al cumplirlas, le permitirán ser considerado como un agente efectivo y eficiente en materia de retenciones de impuesto sobre la renta.
Finalmente, el Código Orgánico Tributario establece distintas sanciones porcentuales sobre el monto del pago del impuesto haciendo que el mismo se incremente, para todas aquellas personas, naturales o jurídicas, que incurran en el ret raso en el pago de tributos, la omisión en declaración de rentas, la disminución ilegal de los ingresos obtenidos, devoluciones indebidas, omisión y retraso en el e l pago de anticipos, la no realización de la retención correspondiente. Igualmente, aquel que retenga o perciba menos de lo que en realidad corresponde, que entere las cantidades retenidas en la Oficina receptora de Fondos Nacionales fuera del plazo establecido por la Ley y el que no entere las cantidades retenidas en la Oficina receptora de Fondos Nacionales también serán sometidos a dichas sanciones.
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CONCLUSIÓN
La economía pública tiene como función contribuir al desarrollo económico de un país, es decir, que el Estado debe velar que exista una distribución equitativa de las riquezas, incentivar a los inversionistas y a la producción, crear un clima de confianza política, establecer una estabilidad legal, disminuir la tasa de inflación, entre otras; ya que estas variables estas variables generan empleo e incentivan el crecimiento del aparato productivo. Asimismo, el desarrollo económico de un país depende de la buena gerencia y administración que del sistema tributario realicen los representantes del Estado. Las medidas de estabilización anulan los efectos de la inflación y la deflación al restablecer el nivel normal de actividad económica. Para que sean efectivas, estas medidas tienen que ser permanentes y no solamente ajustes temporales que, a menudo, no consiguen más que agravar las variaciones cíclicas.
Venezuela es un país cuya principal fuente de ingresos siempre se ha considerado derivada del petróleo, de los hidrocarburos los hidrocarburos y de la explotación de los recursos no renovables, pero que con el pasar del tiempo estos ingresos provenientes de los recursos petroleros se hicieron insuficientes y cambiantes para la Nación, por lo que le abre paso a una nueva búsqueda de financiamiento de financiamiento necesario para el logro de sus objetivos, que no son más que la de incrementar los ingresos estadales o públicos con el objetivo de satisfacer las necesidades de carácter social que demanda el país e incrementar la economía del mismo.
Por lo tanto a los fines de poder cumplir estas insuficiencias, el Estado ha implementado el impuesto sobre la renta como una vía para la recolección de los ingresos necesarios no solo para atender los gastos públicos indispensables, sino para impulsar la economía y la inversión en el país. Estas entradas de dinero, en su mayoría provienen de la renta o enriquecimiento que obtengan los ciudadanos cuando realicen actividades económicas dentro y fuera del territorio nacional y que son obligatorios según las leyes que rigen al mismo. Si bien es cierto que en la antigüedad estos tributos eran pagados solo por unos pocos y existían preferencias sociales, además de no tener u n fin público, en la actualidad
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es muy distinto pues existen incentivos tributarios como exoneraciones, exenciones, rebajas y desgravámenes aplicados a todos por igual con el objetivo de rebajar el monto del pago del impuesto y que este no sea de gran impacto para la sociedad.
Hoy los impuestos son indispensables tanto para las nece sidades básicas del país como para el bienestar de sus habitantes. En Venezuela el sistema tributario y las leyes que lo rigen han cambiado y mejorado para adaptarse a las necesidades económicas y sociales de sus habitantes, por tal motivo es indispensable que el Estado procure la recaudación del impuesto sobre la renta con el objetivo de proteger la economía que conlleva al sistema tributario a servir como instrumento de políticas fiscales y económicas que promuevan la inversión, estimulen las exportaciones de bienes y servicios, generación de empleos y el desarrollo regional; de manera que se aplique el estado de derecho y la justicia.
Cabe destacar tanto las exenciones, exoneraciones y reb ajas como incentivos tributarios, deberán ser otorgados basándose en el principio de igualdad de los tributos, de manera que atraigan inversiones, seguridad jurídica y económica; con la finalidad de que le sea retribuido al Estado el sacrificio que hace al otorgarlos. Por su lado, se debe establecer el carácter obligatorio de las declaraciones y pago del impuesto, ya que estos le permitirán a la Administración Tributaria y de igual forma, a mencionado Estado, un mayor control a la hora de evaluar a los contribuyentes. Por esta razón, es recomendable que se promueva información pertinente sobre el cómo, cuándo, por qué y para qué, se constituye el deber de pagar impuesto sobre la renta.
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