T F A R D E R U S O P X E
EXPOSURE DRAFT
STANDAR PERIKATAN AUDIT (“SPA”) 315
PENGINDENTIFIKASIAN DAN PENILAIAN RISIKO SALAH SAJI MATERIAL MELALUI PEMAHAMAN ATAS ENTITAS DAN LINGKUNGANNYA
Exposure
draft
ini
diterbitkan
oleh
Dewan Standar Profesi Institut Akuntan Publik Indonesia Tanggapan tertulis atas exposure draft ini diharapkan dapat diterima paling lambat tanggal 20 Mei 2012 ke Sekretariat IAPI Jl. Kapten P. Tendean No. 1 Lt. 1 Jakarta 12710 atau melalui fax (021) 2525-175 atau email ke
[email protected] atau
[email protected]
INSTITUT AKUNTAN PUBLIK INDONESIA Indonesian Institute of Certified Public Accountants
INSTITUT AKUNTAN PUBLIK INDONESIA DEWAN STANDAR PROFESI 2008 – 2008 – 2012 2012
Kusumaningsih Angkawidjaja Angkawidjaj a
Ketua
Handri Tjendra
Wakil Ketua
Dedy Sukrisnadi
Anggota
Fahmi
Anggota
Godang Parulian Panjaitan
Anggota
Johannes Emile Runtuwene
Anggota
Lolita R. Siregar
Anggota
Renie Feriana
Anggota
Yusron Fauzan
Anggota
INSTITUT AKUNTAN PUBLIK INDONESIA DEWAN STANDAR PROFESI 2008 – 2008 – 2012 2012
Kusumaningsih Angkawidjaja Angkawidjaj a
Ketua
Handri Tjendra
Wakil Ketua
Dedy Sukrisnadi
Anggota
Fahmi
Anggota
Godang Parulian Panjaitan
Anggota
Johannes Emile Runtuwene
Anggota
Lolita R. Siregar
Anggota
Renie Feriana
Anggota
Yusron Fauzan
Anggota
STANDAR PERIKATAN AUDIT 315
PENGINDENTIFIKASIAN DAN PENILAIAN RISIKO SALAH SAJI MATERIAL MELALUI PEMAHAMAN ATAS ENTITAS DAN LINGKUNGANNYA (Berlaku efektif untuk audit atas laporan keuangan untuk periode yang dimulai pada atau setelah tanggal 1 Januari 2013)
Paragraf Pendahuluan Lingkup SPA ini ….............................................................................................. …..............................................................................................
1
Tanggal Efektif .............… ............. ….....................................................................................
2
Tujuan …................................................................................................................ …................................................................................................................
3
Definisi ….............................................................................................................. …..............................................................................................................
4
Ketentuan Prosedur Penilaian Risiko dan Aktivitas Terkait ….................................................
5-10
Pemahaman atas Entitas dan Lingkungannya yang Diharuskan, termasuk Pengendalian Internal Entitas… Entitas …................................................................................................. Pengidentifikasian dan Penilaian Risiko Salah Saji Material ….............................. Dokumentasi …......................................................................................................
11-24 25-31 32
Materi Penerapan dan Penjelasan Lain Prosedur Penilaian Risiko dan Aktivitas Terkait …................................................. ….................................................
A1-A16
Pemahaman atas Entitas dan Lingkungannya yang Diharuskan, termasuk Pengendalian Internal Entitas .................................................................................................. A17-A104 Pengidentifikasian dan Penilaian Risiko Salah Saji Material …............................. A105-130 Dokumentasi …........................ ….................................... .......................... ......................... ........................ ......................... ......................... ................ ... A131-134
Lampiran 1: Komponen Pengendalian Internal Lampiran 2: Kondisi dan Peristiwa yang Dapat Menunjukkan Risiko Salah Saji Material
Standar Perikatan Audit (SPA 315), Pengidentifikasian dan Penilaian Risiko Salah Saji Material Melalui Pemahaman atas Entitas dan Lingkungannya” harus dibaca bersamaan dengan SPA 200, “Tujuan Keseluruhan Auditor Independen dan Pelaksanaan Audit Berdasarkan Standar Perikatan Audit.”
Pendahuluan Lingkup SPA ini 1. Standar Perikatan Audit (SPA) ini berkaitan dengan tanggung jawab auditor untuk mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material dalam laporan keuangan, melalui pemahaman atas entitas dan lingkungannya, termasuk pengendalian internal entitas.
Tanggal Efektif 2. SPA ini efektif untuk audit atas laporan keuangan untuk periode mulai pada atau setelah tanggal 1 Januari 2013.
Tujuan 3. Tujuan auditor adalah untuk mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material, apakah karena kecurangan atau kesalahan, pada tingkat laporan keuangan dan asersi, melalui pemahaman atas entitas dan lingkungannya, termasuk pengendalian internal entitas, oleh karena itu menyediakan suatu dasar untuk merancang dan mengimplementasikan respons terhadap risiko yang ditetapkan atas salah saji material tersebut.
Definisi 4. Untuk tujuan SPA ini, istilah berikut memiliki makna sebagai diuraikan di bawah ini: a. Asersi —Representasi oleh manajemen, secara eksplisit atau dengan cara lain, yang terkandung
dalam
laporan
keuangan,
yang
dipakai
oleh
auditor
untuk
mempertimbangkan berbagai jenis salah saji potensial yang mungkin terjadi. b. Risiko bisnis—Suatu risiko sebagai akibat dari kondisi, peristiwa, keadaan, tindakan atau tidak adanya tindakan signifikan yang dapat berdampak negatif terhadap kemampuan entitas dalam mencapai tujuannya dan dalam melaksanakan strateginya, atau dari penetapan sasaran dan strategi yang tidak tepat. c. Pengendalian internal —Proses yang dirancang, diimplementasikan, dan dipelihara oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola, manajemen, dan personel lain untuk menyediakan keyakinan memadai tentang pencapaian tujuan suatu entitas yang berkaitan dengan keandalan pelaporan keuangan, efisiensi dan efektivitas operasi, dan kepatuhan terhadap peraturan perundang- undangan. Istilah “pengendalian” mengacu pada setiap aspek dari satu atau lebih komponen pengendalian internal.
d. Prosedur penilaian risiko—Prosedur audit yang dilaksanakan untuk memperoleh suatu pemahaman tentang entitas dan lingkungannya, termasuk pengendalian internal entitas, untuk mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material, apakah karena kecurangan atau kesalahan, pada tingkat laporan keuangan dan asersi. e. Risiko signifikan—Suatu risiko salah saji material yang diidentifikasi dan dinilai yang, dalam pertimbangan auditor, memerlukan pertimbangan audit khusus.
Ketentuan Prosedur Penilaian Risiko dan Aktivitas Terkait 5. Audtior harus melaksanakan prosedur penilaian risiko untuk menyediakan suatu dasar bagi pengidentifikasian dan penilaian risiko salah saji material pada tingkat laporan keuangan dan asersi. Namun, prosedur penilaian risiko semata tidak menyediakan bukti audit yang cukup dan tepat sebagai dasar opini audit. (Ref: Para. A1-A5) 6. Prosedur penilaian risiko harus mencakup berikut: a. Permintaan keterangan dari manajemen, dan personel lain dalam entitas yang menurut pertimbangan auditor kemungkinan memiliki informasi yang mungkin membantu dalam mengidentifikasi risiko salah saji material karena kecurangan atau kesalahan. (Ref: Para. A6) b. Prosedur analitis. (Ref: Para. A7-A10) c. Observasi dan inspeksi. (Ref: Para. A11) 7. Auditor harus mempertimbangkan apakah informasi yang diperoleh dari proses penerimaan atau keberlanjutan hubungan dengan klien relevan untuk mengidentifikasi risiko salah saji material. 8. Jika rekan perikatan telah melaksanakan perikatan lain untuk entitas tersebut, rekan perikatan harus mempertimbangkan apakah informasi yang diperoleh relevan untuk mengidentifikasi risiko salah saji material. 9. Jika auditor bermaksud untuk menggunakan informasi yang diperoleh dari pengalaman sebelumnya dengan entitas tersebut dan dari prosedur audit yang dilaksanakan dalam audit sebelumnya, auditor harus menentukan apakah informasi tersebut relevan dengan audit kini. (Ref. Para. A12-A13) 10. Rekan perikatan dan anggota kunci tim perikatan harus mendiskusikan kerentanan laporan keuangan entitas terhadap salah saji material, dan penerapan kerangka pelaporan keuangan yang berlaku terhadap fakta dan keadaan entitas tersebut. Rekan perikatan harus
menentukan hal mana yang dikomunikasikan kepada anggota tim perikatan yang tidak terlibat dalam diskusi. (Ref: Para, A14-A16)
Pemahaman atas Entitas dan Lingkungannnya yang Diharuskan, Termasuk Pengendalian Internal Entitas Entitas dan Lingkungannya
11. Auditor harus memperoleh suatu pemahaman berikut: a. Faktor-faktor industri, peraturan, dan eksternal lain termasuk kerangka pelaporan keuangan yang berlaku. (Ref: Para. A17-A22) b. Sifat entitas, termasuk: (i) Operasinya (ii) Struktur kepemilikan dan tata kelolanya (iii) Jenis investasi yang dilakukan dan yang rencananya akan dilakukan oleh entitas, termasuk investasi dalam entitas bertujuan khusus; dan (iv) Cara entitas tersebut distrukturisasi dan bagaimana entitas tersebut dibelanjai, untuk
memampukan
auditor
memahami
golongan
transaksi,
saldo
akun,
dan
pengungkapan yang diharapkan ada dalam laporan keuangan. (Ref: Para A23-A27) c.
Pemilihan
dan
penerapan
kebijakan
akuntansi
oleh
entitas,
termasuk
alasan
perubahannya. Auditor harus mengevaluasi apakah kebijakan akuntansi entitas adalah tepat untuk bisnisnya dan konsisten dengan kerangka pelaporan keuangan yang berlaku dan kebijakan akuntansi yang digunakan dalam industri yang relevan. (Ref: Para. A28)
d. Tujuan dan strategi entitas, dan risiko bisnis terkait yang dapat menimbulkan risiko salah saji material. (Ref: Para. A29-A35) e. Pengukuran dan penelahaan atas kinerja keuangan entitas. (Ref: Para. A36-A41)
Pengendalian Internal Entitas 12. Auditor harus memperoleh suatu pemahaman atas pengendalian internal yang relevan dengan audit. Meskipun sebagian besar pengendalian yang relevan dengan audit kemungkinan berhubungan dengan pelaporan keuangan, namun tidak semua pengendalian
yang berhubungan dengan pelaporan keuangan relevan dengan audit. Ini merupakan hal yang berkaitan dengan pertimbangan profesional auditor apakah suatu pengendalian, secara individual atau bersama-sama dengan yang lain, merupakan hal yang relevan dengan audit. (Ref: Para A42-A65)
Sifat dan Luas Pemahaman atas Pengendalian yang Relevan 13. Pada waktu memperoleh suatu pemahaman tentang pengendalian yang relevan dengan audit, auditor harus mengevaluasi rancangan pengendalian tersebut dan menentukan apakah pengendalian tersebut telah diimplementasikan, dengan melaksanakan prosedur sebagai tambahan terhadap permintaan keterangan dari personel entitas. (Ref: Para. A66 A68)
Komponen Pengendalian Internal Lingkungan pengendalian
14. Auditor harus har us memperoleh suatu s uatu pemahaman atas lingkungan lingk ungan pengendalian. Sebagai bagian dari pemerolehan pemahaman ini, auditor harus mengevaluasi apakah: (a) Manajemen, dengan pengawasan dari pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola, telah menciptakan dan memelihara suatu budaya jujur dan perilaku etis; dan (b) Kekuatan dalam unsur lingkungan pengendalian secara kolektif menyediakan fondasi yang semestinya untuk komponen lain pengendalian internal, dan apakah komponen lain tersebut tidak dirusak oleh defisiensi dalam lingkungan pengendalian (Ref: Para. A69-A78) A69-A78)
Proses penilaian risiko entitas 15. Auditor harus memperoleh suatu pemahaman tentang apakah entitas memiliki suatu proses untuk: (a) Mengidentifikasi Mengidentifik asi risiko bisnis yang relevan dengan tujuan laporan keuangan; (b) Mengestimasi Mengestimasi signifikansi signifikansi risiko; (c) Menentukan kemungkinan terjadinya risiko tersebut; dan (d) Memutuskan tentang tindakan untuk menangani risiko tersebut. (Ref: Para. A79)
16. Jika entitas telah menetapkan proses tersebut di atas (disebut selanjutnya sebagai “proses penilaian risiko entitas”), auditor harus memperoleh p emahaman tentang proses tersebut dan hasilnya. Jika auditor mengidentifikasi risiko salah saji material yang gagal diidentifikasi oleh manajemen, maka auditor harus mengevaluasi apakah terdapat suatu jenis risiko yang diharapkan oleh auditor akan teridentifikasi oleh proses penilaian risiko entitas tersebut. Jika terdapat risiko semacam itu, maka auditor harus memperoleh pemahaman tentang mengapa proses tersebut gagal mengindentifikasinya, dan mengevaluasi apakah proses tersebut sudah tepat atau menentukan apakah terdapat suatu defisiensi signifikan dalam pengendalian internal yang berkaitan dengan proses penilaian risiko entitas. 17. Jika entitas belum menetapkan proses tersebut di atas atau memiliki suatu proses ad hoc , maka auditor harus mendiskusikan dengan manajemen tentang apakah risiko bisnis yang relevan dengan tujuan pelaporan keuangan telah diidentifikasi dan bagaimana risiko tersebut ditangani. Auditor harus mengevaluasi apakah ketiadaan proses penilaian risiko yang didokumentasi sudah tepat sesuai dengan kondisinya, atau menentukan apakah ketiadaan tersebut merupakan suatu defisiensi signifikan dalam pengendalian internal (Ref. Para. A80)
Sistem informasi, termasuk
proses bisnis yang terkait, yang relevan dengan pelaporan
keuangan, dan komunikasi 18. Auditor harus memperoleh pemahaman tentang sistem informasi, termasuk proses bisnis yang terkait, yang relevan dengan pelaporan keuangan, termasuk hal-hal sebagai berikut: (a) Golongan transaksi dalam operasi entitas yang signifikan tehadap laporan keuangan; (b) Prosedur, baik dalam
teknologi informasi maupun sistem manual, yang olehnya
transaksi dimulai, dicatat, diproses, dan dikoreksi sebagaimana mestinya, ditransfer ke buku besar, dan dilaporkan dalam laporan keuangan. (c) Catatan akuntansi, informasi pendukung, dan akun spesifik dalam laporan keuangan yang digunakan untuk memulai, mencatat, memproses, dan melaporkan transaksi; hal ini mencakup koreksi terhadap informasi yang salah dan bagaimana informasi tersebut ditransfer ke buku besar. Catatan tesebut dapat dalam bentuk manual atau elektronis. (d) Bagaimana sistem informasi menangkap peristiwa dan kondisi (selain transaksi) yang signifikan terhadap laporan keuangan; (e) Proses pelaporan keuangan yang digunakan untuk menyusun laporan keuangan entitas, termasuk estimasi akuntansi dan pengungkapan yang signifikan; dan
(f) Pengendalian di sekitar entri jurnal, termasuk entri jurnal nonstandar yang digunakan untuk mencatat transaksi yang tidak berulang atau tidak biasa, atau penyesuaian. (Ref: Para. A81-A85) 19. Auditor
harus
memperoleh
suatu
pemahaman
tentang
bagaimana
entitas
mengomunikasikan peran dan tanggung jawab pelaporan keuangan serta hal-hal signifikan yang berkaitan dengan pelaporan keuangan, termasuk: (ref: Para. A86-A87) (a) Komunikasi antara manajemen dengan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola; dan (b) Komunikasi eksternal, seperti dengan otoritas pengatur.
Aktivitas pengendalia pengendalian n yang relevan relevan dengan dengan audit audit 20. Auditor harus memperoleh suatu pemahaman tentang aktivitas pengendalian yang relevan dengan audit, yaitu aktivitas pengendalian yang dipandang perlu oleh auditor untuk dipahami agar dapat menilai risiko salah saji material pada tingkat asersi dan merancang prosedur audit lebih lanjut yang responsif terhadap risiko yang dinilai. Suatu audit tidak membutuhkan suatu pemahaman tentang seluruh aktivitas pengendalian yang terkait dengan setiap golongan transaksi signifikan, saldo akun, dan pengungkapan dalam laporan keuangan atau tentang setiap asersi yang relevan dengannya. (Ref: Para. A88-A94) 21. Dalam memahami me mahami aktivitas akt ivitas pengendalian peng endalian entitas, enti tas, auditor audi tor harus har us memperoleh memperol eh suatu pemahaman tentang bagaimana entitas telah merespons terhadap risiko yang timbul dari teknologi informasi. (Ref: Para. A95-A97)
Pemantauan atas pengendalian 22. Auditor harus memperoleh suatu pemahaman tentang aktivitas utama yang digunakan oleh entitas untuk memantau pengendaian internal atas pelaporan keuangan, termasuk yang berkaitan dengan aktivitas pengendalian yang relevan dengan audit, dan bagaimana entitas melaksanakan tindakan perbaikan terhadap defisiensi dalam pengendaliannya. (Ref: Para. A98-A100). A98-A100).
23. Jika entitas memiliki fungsi audit internal, 1 maka auditor harus memperoleh suatu pemahaman tentang hal-hal di bawah ini untuk menentukan apakah fungsi tersebut kemungkinan relevan dengan audit: (a) Sifat tanggung jawab fungsi audit internal dan bagaimana fungsi tersebut cocok dengan struktur organisasi entitas; dan (b) Aktivitas yang dilakukan atau yang akan dilakukan oleh fungsi audit internal. (Ref: Para. A101-A103) 24. Auditor harus memperoleh suatu pemahaman tentang sumber informasi yang digunakan dalam aktivitas pemantauan entitas, dan dasar bagi manajemen untuk mempertimbangkan apakah informasi tersebut cukup dapat diandalkan untuk tujuan tersebut.
Pengidentifikasian dan Penilaian Risiko Salah Saji Material 25. Auditor harus mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material pada: (a) Tingkat laporan keuangan; dan (Ref: Para A105-A108) (b) Tingkat asersi untuk golongan transaksi, saldo akun, dan pengungkapan, (Ref: Para. A109-A103) untuk menyediakan suatu basis bagi perancangan dan pelaksanaan prosedur audit lebih lanjut. 26. Untuk tujuan ini, auditor harus: (a) Mengidentifikasi risiko sepanjang proses pemerolehan pemahaman tentang entitas dan lingkungannya, termasuk pengendalian relevan yang berkaitan dengan risiko, dan dengan mempertimbangkan golongan transaksi, saldo akun, dan pengungkapan dalam laporan keuangan. (Ref: Para A114-A115) (b) Menilai dan mengidentifikasi risiko, serta mengevaluasi apakah risiko tersebut berkaitan secara lebih pervasif terhadap laporan keuangan secara keseluruhan dan secara potensial memengaruhi banyak asersi. (c) Menghubungankan risiko yang diidentifik asi dengan apa yang bisa menjadi salah ( what could go wrong ) pada tingkat asersi, dengan memperhitungkan pengendalian relevan yang hendak diuji oleh auditor; dan (Ref: Para. A116-A118)
1
Istilah “fungsi audit internal” didefinisikan dalam paragraf 7a dari SPA 610, “Penggunaan Pekerjaan Auditor
Internal,” sebagai: “Suatu aktivitas penilaian yang ditetapkan atau disediakan sebagai suatu fungsi jasa bagi entitas. Fungsinya mencakup, antara lain, pemeriksaan, pengevaluasian, dan pemantauan kecukupan dan efektivitas pengendalian internal.”
(d) Mempertimbangkan kemungkinan salah saji, termasuk kemungkinan salah saji multipel, dan apakah potensi salah saji yang besar tersebut dapat mengakibatkan suatu salah saji material.
Risiko yang Membutuhkan Pertimbangan Audit Khusus 27. Sebagai bagian dari penilaian risiko sebagaimana dijelaskan dalam paragraf 25, auditor harus menentukan apakah risiko yang diidentifikasi adalah, menurut pertimbangan auditor, suatu risiko yang signifikan. Dalam melakukan pertimbangan tersebut, auditor harus tidak memperhitungkan pengaruh pengendalian yang diidientifikasi terkait dengan risiko tersebut. 28. Dalam melakukan pertimbangan atas penentuan suatu risiko sebagai risiko yang signifikan, auditor harus mempertimbangkan paling tidak hal-hal sebagai berikut: (a) Apakah risiko tersebut merupakan suatu risiko kecurangan; (b) Apakah risiko tersebut terkait dengan perkembangan terkini yang signifikan dalam bidang ekonomi, akuntansi, atau lainnya, dan oleh karena itu, membutuhkan perhatian spesifik; (c) Kompleksitas transaksi; (d) Apakah risiko tersebut melibatkan transaksi signifikan dengan pihak yang berelasi; (e) Derajat subjektivitas dalam pengukuran informasi keuangan yang berkaitan risiko, terutama pengukuran yang melibatkan ketidakpastian pengukuran yang luas; dan (f) Apakah risiko tersebut melibatkan transaksi signifikan yang terjadi di luar kegiatan bisnis normal entitas, atau yang tampaknya tidak biasa. (Ref. Para. A119-A123) 29. Jika auditor telah menentukan bahwa terdapat suatu risiko signifikan, auditor harus memperoleh
suatu
pemahaman
tentang
pengendalian
entitas,
termasuk
aktivitas
pengendalian yang relevan dengan risiko tersebut. (Ref: Para. A124-A126)
Risiko ketika Prosedur Subtantif Semata Tidak Menyediakan Bukti Audit yang Cukup dan Tepat 30. Sehubungan dengan beberapa risiko, auditor dapat memutuskan bahwa adalah tidak mungkin atau tidak praktis untuk memperoleh bukti audit yang cukup dan tepat hanya dari prosedur substantif. Risiko seperti itu dapat berkaitan dengan pencatatan yang tidak akurat atau tidak lengkap atas golongan transaksi atau saldo akun yang rutin dan signifikan, yaitu yang karakteristiknya sering memperbolehkan pengolahan dengan otomatisasi yang tinggi dengan sedikit atau tanpa intervensi manual. Dalam kasus tersebut, pengendalian entitas
atas risiko tersebut adalah relevan dengan audit, dan auditor harus memperoleh suatu pemahaman tentang hal tersebut. (Ref. Para. A127-A120)
Revisi Penilaian Risiko 31. Penilaian risiko auditor atas risiko salah saji material pada tingkat asersi dapat berubah selama pelaksanaan audit, sejalan dengan diperolehnya bukti audit tambahan. Dalam kondisi ketika auditor memperoleh bukti audit dari pelaksanaan prosedur audit lebih lanjut, atau ketika informasi baru diperoleh, yang kedua bukti tersebut tidak konsisten dengan bukti audit awal yang menjadi dasar penilaian, auditor harus merevisi penilaian tersebut, dan oleh karena itu, memodifikasi prosedur audit lebih lanjut yang direncanakan sebelumnya. (Ref: Para. A130)
Dokumentasi 32. Auditor harus memasukkan ke dalam dokumentasi audit: 2 (a) Diskusi di antara tim perikatan sebagaimana diharuskan oleh paragraf 10, dan keputusan signifikan yang dicapai; (b) Unsur kunci atas pemahaman yang diperoleh tentang setiap aspek entitas dan lingkungannya yang tercantum dalam paragraf 11 dan setiap komponen pengendalian internal yang tercantum dalam paragraf 14-24; sumber informasi yang dari situ pemahaman tersebut diperoleh; dan prosedur penilaian risiko yang dilaksanakan; (c) Risiko salah saji material yang diidentifikasi dan dinilai pada tingkat laporan keuangan dan pada tingkat asersi sebagaimana yang diharuskan oleh paragraf 25; dan d. Risiko yang teridentifikasi, dan pengendalian yang berkaitan yang atasnya auditor telah memperoleh suatu pemahaman, sebagai hasil dari ketentuan dalam paragraf 27-30. (Ref. Para. A131-A134)
***
2
SPA 230, “Dokumentasi Audit,” paragraf 8-11, dan A6
Penerapan dan Materi Penjelasan Lainnya Prosedur Penilaian Risiko dan Aktivitas yang Berkaitan (Ref: Para. 5) A1. Pemerolehan
suatu pemahaman
tentang
entitas dan lingkungannya, termasuk
pengendalian internal entitas (selanjutnya disebut sebagai “pemahaman entitas”) merupakan suatu proses pengumpulan, pemutakhiran, dan penganalisisan informasi secara berkelanjutan dan dinamis sepanjang audit. Pemahaman menetapkan suatu kerangka acuan yang di dalamnya auditor merencanakan audit dan melaksanakan keputusan profesional sepanjang audit, sebagai contoh, ketika: Penilaian risiko salah saji material laporan keuangan; Penentuan materialitas berdasarkan SPA 320. 3 Pertimbangan ketepatan pemilihan dan penerapan kebijakan akuntansi, dan kecukupan pengungkapan laporan keuangan; Pengidentifikasian bidang-bidang yang mungkin memerlukan pertimbangan khusus, sebagai contoh, transaksi pihak yang berelasi, ketepatan manajemen dalam menggunakan asumsi kelangsungan hidup, atau pertimbangan atas tujuan bisnis transaksi. Pengembangan ekspektasi untuk digunakan ketika melakukan prosedur analitis; Respons terhadap penilaian risiko salah saji material, termasuk perancangan dan pelaksanaan prosedur audit lebih lanjut untuk memperoleh bukti audit yang cukup dan tepat; dan Pengevaluasian atas kecukupan dan ketepatan bukti audit yang diperoleh, seperti ketepatan asumsi dan representasi tertulis maupun tidak tertulis dari manajemen. A2. Informasi yang diperoleh dari pelaksanaan prosedur penilaian risiko dan aktivitas terkait dapat digunakan oleh auditor sebagai bukti audit untuk mendukung penilaian risiko salah saji material. Di samping itu, auditor dapat memperoleh bukti audit tentang golongan transaksi, saldo akun, atau pegungkapan, dan asersi yang terkait, serta tentang efektivitas operasi pengendalian, meskipun prosedur tersebut tidak secara spesifik direncanakan sebagai prosedur substantif atau sebagai pengujian pengendalian. Auditor juga
dapat
memilih
untuk
melaksanakan
prosedur
substantif
atau
pengujian
pengendalian secara bersamaan dengan prosedur penilaian risiko karena adalah efisien untuk melaksanakan hal tersebut.
3
SPA 320, “Materialitas dalam Perencanaan dan Pelaksanaan Suatu Audit.”
A3. Auditor menggunakan pertimbangan profesional untuk menentukan luas pemahaman yang diharuskan. Pertimbangan utama auditor adalah apakah pemahaman yang telah diperoleh tersebut adalah cukup untuk memenuhi tujuan yang dinyatakan dalam SPA ini. Kedalaman pemahaman secara keseluruhan yang dituntut dari auditor adalah lebih rendah daripada yang dimiliki oleh manajemen entitas dalam pengelolaan entitas. A4. Risiko yang harus dinilai mencakup baik risiko karena kesalahan maupun risiko karena kecurangan, dan keduanya dicakup dalam SPA ini. Namun, signifikansi kecurangan adalah sedemikian penting sehingga ketentuan dan panduan lebih lanjut dimasukkan dalam SPA 240 yang berkaitan dengan prosedur penilaian risiko dan aktivitas terkait untuk memperoleh informasi yang digunakan untuk mengidentifikasi risiko salah saji material karena kecurangan. 4 A5. Meskipun auditor dituntut untuk melaksanakan semua prosedur penilaian risiko yang dijelaskan dalam paragraf 6 dalam pelaksanaan pemerolehan pemahaman entitas yang diharuskan (lihat paragraf 11-24), auditor tidak dituntut untuk melaksanakan semua prosedur untuk setiap aspek pemahaman tersebut. Prosedur lain dapat dilaksanakan jika informasi yang harus diperoleh dari prosedur tersebut kemungkinan bermanfaat dalam mengidentifikasi risiko salah saji material. Contoh prosedur tersebut meliputi: Penelaahan atas informasi yang diperoleh dari sumber eksternal seperti jurnal ekonomi dan perdagangan; laporan analis, bank, atau lembaga pemeringkat; atau publikasi badan pengatur dan publikasi keuangan. Permintaan keterangan dari penasihat hukum ekternal entitas atau pakar valuasi yang digunakan oleh entitas.
Permintaan Keterangan dari Manajemen dan Personel Lain dalam Entitas (Ref: Para. 6a) A6. Banyak informasi yang didapat dari permintaan keterangan oleh auditor diperoleh dari manajemen dan personel yang bertanggung jawab atas pelaporan keuangan. Namun, auditor dapat juga memperoleh informasi, atau suatu perspektif yang berbeda dalam mengidentifikasi risiko salah saji material, melalui permintaan keterangan dari personel lain dalam entitas dan karyawan lain dari berbagai tingkat wewenang. Sebagai contoh:
4
SPA 240, “Tanggung Jawab Auditor Terkait dengan Kecurangan dalam Suatu Audit atas Laporan Keuangan,”
paragraf 12-24
Permintaan keterangan yang ditujukan kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dapat membantu auditor untuk memahami lingkungan tempat laporan keuangan disusun. Permintaan keterangan yang ditujukan kepada personel audit internal dapat menyediakan informasi tentang prosedur audit internal yang dilaksanakan selama tahun terkait yang berhubungan dengan rancangan dan efektivitas pengendalian internal entitas dan apakah manajemen telah merespons dengan memuaskan temuan dari prosedur tersebut. Permintaan
keterangan
dari
karyawan
yang
terlibat
dalam
penginisiasian,
pengolahan, atau pencatatan transaksi yang kompleks atau tidak biasa dapat membantu auditor untuk mengevaluasi ketepatan pemilihan dan penerapan kebijakan akuntansi tertentu. Permintaan keterangan yang ditujukan kepada penasihat hukum internal dapat menyediakan informasi tentang hal-hal seperti litigasi, kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan, pengetahuan tentang kecurangan atau dugaan kecurangan yang memengaruhi entitas, warranties, kewajiban pasca penjualan, pengaturan (seperti joint venture) dengan rekan bisnis dan makna persyaratan kontrak. Permintaan keterangan yang ditujukan kepada personel pemasaran atau penjualan dapat menyediakan informasi tentang perubahan dalam strategi pemasaran, tren penjualan, atau pengaturan kontraktual entitas dengan pelanggannya.
Prosedur Analitis (Ref: Para. 6b) A7. Prosedur
analitis
yang
dilaksanakan
sebagai
prosedur
penilaian
risiko
dapat
mengidentifikasi aspek-aspek dalam entitas yang tidak disadari oleh auditor dan dapat membantu dalam menilai risiko salah saji material agar menyediakan suatu basis untuk perancangan dan pengimplementasian respons terhadap risiko yang dinilai. Prosedur analitis yang dilaksanakan sebagai prosedur penilaian risiko dapat mencakup baik informasi keuangan maupun informasi nonkeuangan, sebagai contoh, hubungan antara penjualan dengan luas tempat penjualan atau dengan kuantitas barang yang dijual. A8. Prosedur analitis dapat membantu auditor untuk mengidentifikasi eksistensi transaksi atau
peristiwa,
serta
jumlah,
rasio,
dan
tren
yang
tidak
biasa,
yang
dapat
mengindikasikan hal-hal yang memiliki implikasi audit. Hubungan yang tidak biasa atau yang
tidak
diharapkan
yang
teridentifikasi
dapat
membantu
auditor
dalam
mengidentifikasi risiko salah saji material, terutama risiko salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan. A9. Namun, ketika prosedur analitis tersebut menggunakan data yang diagregasi secara garis besar (high level) (situasi seperti ini kemungkinan ditemukan dalam prosedur analitis yang dilaksanakan sebagai prosedur penilaian risiko), hasil prosedur analitis tersebut hanya menyediakan suatu indikasi awal yang luas tentang apakah suatu salah saji material kemungkinan ada. Oleh karena itu, dalam kasus seperti itu, pertimbangan atas informasi lain yang telah dikumpulkan ketika mengidentifikasi risiko salah saji material bersama dengan hasil prosedur analitis tersebut dapat membantu auditor dalam memahami dan mengevaluasi hasil prosedur analitis tersebut.
Pertimbangan Spesifik bagi Entitas yang Lebih Kecil A10. Beberapa entitas yang lebih kecil mungkin tidak memiliki informasi keuangan interim atau bulanan yang dapat digunakan untuk tujuan prosedur analitis. Dalam kondisi ini, meskipun auditor mungkin dapat melaksanakan prosedur analitis terbatas untuk tujuan perencanaan audit atau memperoleh beberapa informasi melalui permintaan keterangan, auditor
mungkin
perlu
merencanakan
pelaksanaan
prosedur
analitis
untuk
mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material ketika draft awal laporan keuangan entitas tersedia.
Observasi dan Inspeksi (Ref: Para. 6c) A11. Observasi dan inspeksi dapat mendukung permintaan keterangan dari manajemen dan pihak lain, serta dapat juga menyediakan informasi tentang entitas dan lingkungannya. Contoh prosedur audit tersebut mencakup observasi atau inspeksi atas hal-hal sebagai berikut: Operasi entitas. Dokumen (seperti rencana dan strategi bisnis), catatan, dan manual pengendalian internal. Laporan yang disusun oleh manajemen (seperti laporan manajemen triwulanan dan laporan keuangan interim) dan oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola (seperti risalah rapat dewan komisaris). Gedung dan fasilitas pabrik entitas.
Informasi yang Diperoleh dalam Periode Lalu (Ref: Para. 9) A12. Pengalaman sebelumnya auditor dengan entitas dan prosedur audit yang dilaksanakan dalam audit sebelumnya dapat menyediakan bagi auditor informasi tentang hal-hal seperti berikut: Salah saji periode lalu dan apakah salah saji tersebut telah dikoreksi secara tepat waktu. Sifat entitas dan lingkungannya, dan pengendalian internal entitas (termasuk defisiensi dalam pengendalian internal). Perubahan signifikan yang kemungkinan telah terjadi dalam entitas atau operasinya sejak periode keuangan lalu, yang dapat membantu auditor dalam memperoleh suatu pemahaman yang cukup tentang entitas untuk mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material. A13. Auditor diharuskan untuk menentukan apakah informasi yang diperoleh dalam periode lalu tetap relevan, jika auditor bermaksud untuk menggunakan informasi tersebut untuk tujuan audit periode kini. Hal ini karena perubahan dalam lingkungan pengendalian, sebagai contoh, dapat memengaruhi relevansi informasi yang diperoleh dalam tahun sebelumnya.
Untuk
menentukan
apakah
perubahan
telah
terjadi
yang
dapat
memengaruhi relevansi informasi tersebut, auditor dapat meminta keterangan dan melaksanakan prosedur audit yang tepat lainnya, seperti walk-through sistem yang relevan.
Pembahasan di Antara Tim Perikatan (Ref: Para. 10) A14. Diskusi di antara tim perikatan tentang kerentanan laporan keuangan entitas terhadap salah saji material: Menyediakan
suatu
peluang
untuk
anggota
tim
perikatan
yang
lebih
berpengalaman, termasuk rekan perikatan, dalam berbagi wawasan mereka berdasarkan pengetahuan mereka tentang entitas. Memungkinkan anggota tim perikatan untuk bertukar informasi tentang risiko bisnis yang terkait dengan entitas dan tentang bagaimana dan pada bagian mana dari laporan keuangan kemungkinan rentan terhadap salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan atau kesalahan.
Membantu anggota tim perikatan untuk memperoleh pemahaman yang lebih baik tentang salah saji material yang potensial pada laporan keuangan dalam bidang spesifik yang ditugaskan kepada mereka, dan untuk memahami sejauh mana prosedur audit lebih lanjut yang dilaksanakan oleh mereka dapat memengaruhi aspek lain dari audit, termasuk keputusan tentang sifat, waktu, dan luas prosedur audit lebih lanjut. Menyediakan suatu basis bagi anggota tim perikatan untuk mengomunikasikan dan berbagi informasi baru yang diperoleh selama audit yang dapat memengaruhi penilaian risiko salah saji material atau prosedur audit yang dilaksanakan untuk merespons risiko tersebut. SPA 240 menyediakan ketentuan dan panduan lebih lanjut tentang diskusi di antara anggota tim perikatan tentang risiko kecurangan. 5
A15. Tidak selalu perlu atau praktis dalam diskusi untuk mengikutsertakan seluruh anggota tim perikatan dalam suatu diskusi tunggal (seperti, sebagai contoh, dalam suatu audit lokasi multipel), atau juga tidak selalu perlu bagi semua anggota tim perikatan untuk diinformasikan mengenai seluruh keputusan yang dihasilkan dalam diskusi tersebut. Rekan perikatan dapat mendiskusikan hal-hal dengan anggota kunci tim perikatan, termasuk, jika dipandang tepat, personel dengan keahlian atau pengetahuan spesifik, dan personel yang bertanggung jawab atas audit komponen, sementara mendelegasikan diskusi kepada personel lain, dengan memperhitungkan luas komunikasi yang dipandang perlu di seluruh tim perikatan. Suatu rencana komunikasi, yang disepakati oleh rekan perikatan, dapat bermanfaat.
Pertimbangan Spesifik untuk Entitas yang Lebih Kecil A16. Banyak audit yang dilakukan terhadap entitas yang lebih kecil dilaksanakan seluruhnya oleh rekan perikatan (yang kemungkinan berupa praktisi tunggal). Dalam situasi seperti itu, rekan perikatan, yang telah melaksanakan sendiri perencanaan audit, bertanggung jawab untuk mempertimbangkan kerentanan laporan keuangan entitas terhadap salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan atau kesalahan.
5
SPA 240, paragraf 15
Pemahaman yang Diharuskan atas Entitas dan Lingkungannya, Termasuk Pengendalian Internal Entitas Entitas dan Lingkungannya Faktor Industri, Regulasi, dan Eksternal Lainnya. (Ref: Para. 11a) Faktor Industri A17. Faktor industri yang relevan mencakup kondisi industri seperti lingkungan yang kompetitif, hubungan dengan pemasok dan pelanggan, dan perkembangan teknologi. Contoh hal-hal yang dapat dipertimbangkan oleh auditor mencakup: Pasar dan kompetisi, termasuk permintaan, kapasitas, dan kompetisi harga. Aktivitas yang terjadi berdasarkan siklus atau yang bersifat musiman. Teknologi produk yang berkaitan dengan produk entitas. Ketersediaan dan biaya energi. A18. Industri tempat entitas beroperasi dapat menimbulkan risiko salah saji material yang spesifik yang disebabkan oleh sifat bisnis atau ketatnya regulasi. Sebagai contoh, kontrak jangka panjang dapat melibatkan estimasi signifikan atas pendapatan dan biaya yang menyebabkan risiko salah saji material. Dalam kasus tersebut, adalah penting bahwa tim perikatan mencakup anggota dengan pengetahuan dan pengalaman relevan yang cukup. 6
Faktor Regulasi A19. Faktor regulasi yang relevan mencakup lingkungan regulasi. Lingkungan regulasi mencakup, antara lain, kerangka pelaporan keuangan yang berlaku dan lingkungan politik dan hukum. Contoh hal-hal yang dapat dipertimbangkan oleh auditor mencakup: Prinsip akuntansi dan praktik spesifik industri. Kerangka regulasi untuk industri yang diregulasi. Legislasi dan regulasi yang secara signifikan memengaruhi operasi entitas, termasuk aktivitas yang di supervisi langsung. Perpajakan (korporasi dan lainnya)
6
SPA 220, “Pengendalian Mutu untuk Audit atas Laporan K euangan,” paragraf 14.
Kebijakan pemerintah yang saat ini memengaruhi kegiatan bisnis entitas, seperti kebijakan moneter, termasuk pengendalian nilai tukar mata uang, fiskal, insentif keuangan, dan tarif, atau kebijakan pembatasan perdagangan. Ketentuan lingkungan yang memengaruhi industri dan bisnis entitas. A20. SPA 250 mencakup beberapa ketentuan spesifik yang terkait dengan kerangka hukum dan regulasi yang berlaku terhadap entitas dan industri atau sektor tempat entitas beroperasi.7
Pertimbangan spesifik terhadap entitas sektor publik A21. Untuk audit entitas sektor publik, peraturan perundang-undangan atau otoritas lain dapat memengaruhi operasi entitas. Unsur tersebut esensial untuk dipertimbangkan ketika melakukan pemerolehan pemahaman atas entitas dan lingkungannya.
Faktor Eksternal Lain A22. Contoh faktor eksternal lain yang memengaruhi entitas yang dapat dipertimbangkan oleh auditor mencakup kondisi ekonomi umum, tingkat bunga, dan ketersediaan pendanaan, serta inflasi atau revaluasi mata uang.
Sifat Entitas (Ref: Para. 11b) A23. Suatu pemahaman tentang sifat suatu entitas memungkinkan auditor untuk memahami hal-hal seperti: Apakah entitas memiliki suatu struktur yang kompleks, sebagai contoh, entitas yang memiliki anak perusahaan atau komponen lainnya di berbagai lokasi. Struktur yang kompleks sering menuntun pada isu-isu yang dapat mengakibatkan risiko salah saji material. Isu-isu tersebut dapat mencakup apakah goodwill , joint ventures, investasi, atau entitas bertujuan khusus telah dicatat dengan tepat. Kepemilikan dan hubungan antara pemilik dengan pihak lain atau entitas lain. Pemahaman tersebut membantu auditor dalam menentukan apakah transaksi pihak
7
SPA 250, “Pertimbangan atas Peraturan Perundang-Undangan dalam Audit atas Laporan Keuangan,” paragraf 12.
yang berelasi telah diidentifikasi dan dicatat dengan tepat. SPA 550
8
menetapkan
ketentuan dan menyediakan panduan tentang pertimbangan auditor yang relevan dengan pihak yang berelasi. A24. Contoh hal-hal yang dapat dipertimbangkan oleh auditor ketika memperoleh suatu pemahaman tentang sifat entitas mencakup: Operasi bisnis seperti: o
Sifat sumber pendapatan, produk atau jasa, dan pasar, termasuk keterlibatan dalam perdagangan elektronis seperti aktivitas penjualan dan pemasaran melalui internet.
o
Kegiatan operasi (sebagai contoh, tahapan dan metode produksi, atau aktivitas yang terpapar dengan risiko lingkungan).
o
Aktivitas aliansi, joint ventures, dan outsourcing .
o
Penyebaran geografik dan segmentasi industri.
o
Lokasi fasilitas produksi, gudang, dan kantor, serta lokasi dan kuantitas persediaan.
o
Pelanggan utama dan pemasok penting atas barang dan jasa, pengaturan ketenagakerjaan (termasuk eksistensi kontrak serikat pekerja, pensiun dan manfaat pasca kerja lainnya, opsi saham atau pengaturan bonus insentif, dan peraturan pemerintah yang terkait dengan hal-hal ketenagakerjaan).
o
Aktivitas dan pembelanjaan untuk riset dan pengembangan.
o
Transaksi dengan pihak yang berelasi.
Investasi dan aktivitas investasi seperti: o
Akuisisi atau divestasi yang direncanakan atau yang baru dilaksanakan.
o
Investasi dan pelepasan efek dan pinjaman.
o
Aktivitas investasi modal.
o
Investasi pada entitas nonkonsolidasian, termasuk persekutuan, joint ventures, dan entitas bertujuan khusus.
Pendanaan dan aktivitas pendanaan seperti: Anak perusahaan dan entitas asosiasian utama, termasuk struktur
o
konsolidasian dan nonkonsolidasian.
8
SPA 550, “Pihak Berelasi.”
o
Struktur hutang dan persyaratan yang terkait, termasuk pengaturan pendanaan dan sewa di luar neraca (off-balance-sheet financing and lease arrangements).
o
Pemilik yang memperoleh manfaat (lokal, asing, reputasi bisnis, dan pengalaman bisnis) dan pihak yang berelasi.
o
Penggunaan instrumen keuangan derivatif.
Pelaporan keuangan seperti: o
Prinsip akuntansi dan praktik spesifik industri, termasuk kategori signifikan spesifik industri (sebagai contoh, pinjaman dan investasi untuk bank, atau riset dan pengembangan untuk perusahaan farmasi).
o
Praktik pengakuan pendapatan.
o
Akuntansi untuk nilai wajar.
o
Aset, hutang, dan transaksi dalam mata uang asing.
o
Akuntansi untuk transaksi yang tidak biasa atau kompleks, termasuk transaksi dalam bidang yang kontroversial atau baru (sebagai contoh, akuntansi untuk kompensasi berbasis saham).
A25. Perubahan signifikan dalam entitas dari periode lalu dapat menyebabkan atau mengubah risiko salah saji material.
Sifat Entitas Bertujuan Khusus A26. Entitas bertujuan khusus (kadang-kadang disebut sebagai kendaraan bertujuan khusus) adalah suatu entitas yang umumnya didirikan untuk suatu tujuan yang khusus dan telah didefinisikan dengan jelas, seperti untuk tujuan sewa atau sekuritisasi aset keuangan, atau untuk melaksanakan aktivitas riset dan pengembangan. Hal ini dapat mengambil bentuk suatu korporasi, wali amanat , persekutuan, atau entitas yang tidak terinkorporasi. Entitas yang membentuk, dan diwakili oleh, entitas bertujuan khusus sering dapat mentransfer aset kepada entitas bertujuan khusus tersebut (sebagai contoh, sebagai bagian dari suatu transaksi penghentian pengakuan yang melibatkan aset keuangan), memperoleh hak untuk menggunakan aset atau memberikan jasa kepada entitas bertujuan khusus, sementara pihak lain dapat menyediakan pendanaan kepada entitas bertujuan khusus. Seperti yang diindikasikan oleh SPA 550, dalam beberapa kondisi,
suatu entitas bertujuan khusus mungkin merupakan suatu pihak yang berelasi dengan entitas. 9 A27. Kerangka pelaporan keuangan sering menjabarkan kondisi detail yang dipandang mengendalikan, atau kondisi-kondisi yang menjadi pertimbangan untuk mengkonsolidasi entitas bertujuan khusus. Interpretasi tentang ketentuan kerangka tersebut sering menuntut suatu pengetahuan detail tentang perjanjian yang relevan yang melibatkan entitas bertujuan khusus.
Pemilihan dan Penerapan Kebijakan Akuntansi Entitas (Ref: Para. 11c) A28. Suatu pemahaman tentang pemilihan dan penerapan kebijakan akuntansi entitas dapat meliputi hal-hal seperti: Metode yang digunakan oleh entitas untuk mencatat transaksi yang signifikan dan tidak biasa. Pengaruh kebijakan akuntansi signifikan dalam bidang yang kontroversial atau baru dimana tidak terdapat panduan atau konsensus dari pihak yang memiliki otoritas. Perubahan dalam kebijakan akuntansi entitas. Standar pelaporan keuangan dan peraturan perundang-undangan yang baru bagi entitas, serta kapan dan bagaimana entitas akan mengadopsi ketentuan tersebut.
Tujuan dan Strategi Bisnis, serta Risiko Bisnis yang Terkait (Ref: Para. 11d) A29. Entitas melaksanakan bisnisnya dalam konteks faktor industri, faktor regulasi, serta faktor internal dan eksternal lainnya. Untuk merespons faktor-faktor ini, manajemen atau pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola entitas mendefinisikan tujuan, yang merupakan rencana keseluruhan entitas. Strategi adalah pendekatan yang melaluinya manajemen bermaksud untuk mencapai tujuannya. Tujuan dan strategi entitas dapat berubah dari waktu ke waktu. A30. Risiko bisnis adalah lebih luas daripada risiko salah saji material dalam laporan keuangan, meskipun risiko bisnis mencakup risiko salah saji material tersebut. Risiko bisnis dapat timbul dari perubahan atau kompleksitas. Suatu kegagalan dalam mengakui
9
SPA 550, paragraf A7.
perlunya perubahan dapat juga menimbulkan risiko bisnis. Risiko bisnis dapat timbul, sebagai contoh, dari: Pengembangan produk atau jasa baru yang kemungkinan gagal; Suatu pasar yang, bahkan jika dikembangkan dengan sukses, adalah tidak cukup untuk mendukung suatu produk atau jasa; atau Cacat dalam suatu produk atau jasa yang dapat mengakibatkan adanya kewajiban dan risiko reputasi. A31. Suatu pemahaman tentang risiko bisnis yang dihadapi oleh entitas meningkatkan kemungkinan pengidentifikasian risiko salah saji material, karena sebagian besar risiko bisnis pada akhirnya akan memiliki konsekuensi keuangan dan, oleh karena itu, memiliki pengaruh terhadap laporan keuangan. Namun, auditor tidak bertanggung jawab untuk mengidentifikasi atau menilai seluruh risiko bisnis karena tidak seluruh risiko bisnis menyebabkan risiko salah saji material. A32. Contoh hal-hal yang dapat dipertimbangkan oleh auditor ketika memperoleh suatu pemahaman tentang tujuan dan strategi bisnis entitas, serta risiko bisnis yang terkait, yang dapat mengakibatkan risiko salah saji material dalam laporan keuangan mencakup: Perkembangan industri (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, entitas tidak memiliki personel atau pakar untuk menghadapi perubahan dalam industri). Produk dan jasa baru (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, terdapat peningkatan kewajiban terhadap produk yang dihasilkan). Ekspansi bisnis (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, permintaan atas produk atau jasa belum diestimasi secara akurat). Ketentuan akuntansi baru (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, implementasi yang tidak lengkap atau tidak tepat, atau biaya yang meningkat). Ketentuan regulasi (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, meningkatnya keterpaparan entitas dalam bidang hukum). Persyaratan pendanaan periode kini dan masa yang akan datang (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, kehilangan pendanaan yang diakibatkan
oleh
ketidak
mampuan
entitas
dalam
memenuhi
persyaratan
pendanaan). Penggunaan teknologi informasi (suatu risiko bisnis terkait yang potensial dapat berupa, sebagai contoh, sistem dan proses yang tidak cocok).
Pengaruh pengimplementasian suatu strategi, terutama setiap pengaruh yang akan menuntun pada ketentuan akuntansi baru (suatu risiko bisnis potensial yang terkait dapat berupa, sebagai contoh, implementasi yang tidak lengkap atau tidak tepat). A33. Suatu risiko bisnis dapat memiliki suatu konsekuensi langsung terhadap risiko salah saji material untuk golongan transaksi, saldo akun, dan pengungkapan pada tingkat asersi atau tingkat laporan keuangan. Sebagai contoh, risiko bisnis yang timbul dari basis pelanggan yang sedang berkontraksi dapat meningkatkan risiko salah saji material yang terkait dengan penilaian piutang. Namun, risiko yang sama, terutama ketika terjadi bersamaan dengan ekonomi yang sedang berkontraksi juga dapat memiliki konsekuensi jangka panjang, yang dipertimbangkan oleh auditor ketika menilai ketepatan asumsi keberlanjutan usaha. Oleh karena itu, apakah suatu risiko bisnis dapat mengakibatkan risiko salah saji material, harus dipertimbangkan sesuai dengan kondisi entitas. Contoh kondisi dan peristiwa yang dapat mengindikasikan risiko salah saji material disajikan dalam Lampiran 2. A34. Biasanya manajemen mengidentifikasi risiko bisnis dan mengembangkan pendekatan untuk merespons risiko tersebut. Proses penilaian risiko tersebut merupakan bagian dari pengendalian internal dan dibahas dalam paragraf 15 dan paragraf A79-A80
Pertimbangan Spesifik terhadap Entitas Sektor Publik A35. Untuk audit atas entitas sektor publik, “tujuan manajemen” dapat dipengaruhi oleh kepedulian atas akuntabilitas publik dan dapat mencakup tujuan yang bersumber dari peraturan perundang-undangan atau otoritas lainnya.
Pengukuran dan Penelahaan atas Kinerja Keuangan Entitas (Ref: Para. 11e) A36. Manajemen dan pihak lainnya dalam entitas akan mengukur dan menelaah hal-hal yang dipandang penting oleh mereka. Parameter kinerja, apakah bersifat eksternal atau internal, menciptakan tekanan terhadap entitas. Tekanan tersebut, pada gilirannya, dapat memotivasi manajemen untuk mengambil tindakan dalam meningkatkan kinerja bisnis atau untuk menyajikan laporan keuangan secara salah. Oleh karena itu, suatu pemahaman
tentang
parameter
kinerja
entitas
membantu
auditor
dalam
mempertimbangkan apakah tekanan untuk mencapai target kinerja mengakibatkan tindakan manajemen yang meningkatkan risiko salah saji material, termasuk risiko yang
diakibatkan oleh kecurangan. Lihat SPA 240 untuk ketentuan dan panduan yang berkaitan dengan risiko yang diakibatkan oleh kecurangan. A37. Pengukuran dan penelahaan atas kinerja keuangan tidak sama dengan pemantauan atas pengendalian (dibahas sebagai suatu komponen pengendalian internal dalam paragraf A98-A104), meskipun kemungkinan terjadi duplikasi dalam tujuan mereka: Pengukuran dan penelaahan atas kinerja diarahkan pada apakah kinerja bisnis memenuhi tujuan yang telah ditetapkan oleh manajemen (atau pihak ketiga). Pemantauan pengendalian dihubungkan secara khusus dengan operasi yang efektif atas pengendalian internal. Namun, dalam beberapa kasus, indikator kinerja juga menyediakan informasi yang memungkinkan manajemen untuk mengidentifikasi defisiensi dalam pengendalian internal. A38. Contoh informasi yang dihasilkan secara internal yang digunakan oleh manajemen untuk mengukur dan menelaah kinerja keuangan, dan yang dapat dipertimbangkan oleh auditor, mencakup: Indikator kinerja utama (keuangan dan nonkeuangan), serta rasio, tren, dan statistik operasi utama. Analisis kinerja keuangan dari periode ke periode. Anggaran, prakiraan, analisis penyimpangan, informasi segmen dan divisi, dan laporan kinerja tingkat departemen atau tingkat lainnya. Pengukuran kinerja karyawan dan kebijakan kompensasi insentif. Perbandingan kinerja entitas dengan kompetitor. A39. Pihak eksternal dapat juga mengukur dan menelaah kinerja keuangan entitas. Sebagai contoh, informasi eksternal seperti laporan analis dan laporan badan pemeringkat kredit dapat merupakan informasi yang berguna bagi auditor. Laporan-laporan tersebut sering dapat diperoleh dari entitas yang sedang diaudit. A40. Parameter internal dapat memperlihatkan hasil atau tren yang tidak diharapkan yang menuntut manajemen untuk menentukan penyebabnya dan melaksanakan tindakan korektif (termasuk, dalam beberapa kasus, deteksi dan koreksi salah saji secara tepat waktu). Parameter kinerja dapat juga mengindikasikan kepada auditor tentang adanya risiko salah saji material pada informasi laporan keuangan yang terkait. Sebagai contoh, parameter kinerja dapat mengindikasikan bahwa entitas memiliki pertumbuhan atau profitabilitas yang cepat dan tidak biasa ketika dibandingkan dengan entitas lain dalam industri yang sama. Informasi tersebut, terutama jika digabungkan dengan faktor lain
seperti bonus berbasis kinerja atau remunerasi insentif, dapat mengindikasikan risiko potensial atas keberpihakan manajemen dalam penyusunan laporan keuangan.
Pertimbangan Spesifik terhadap Entitas yang Lebih Kecil A41. Entitas yang lebih kecil sering tidak memiliki proses untuk mengukur dan menelaah kinerja keuangan. Permintaan keterangan dari manajemen mengungkapkan bahwa manajemen tersebut mengandalkan indikator utama tertentu untuk mengevaluasi kinerja keuangan dan melakukan tindakan yang tepat. Jika permintaan keterangan tersebut mengindikasikan ketiadaan pengukuran atau penelaahan kinerja, maka kemungkinan terdapat risiko yang meningkat atas salah saji yang tidak terdeteksi dan terkoreksi.
Pengendalian Internal Entitas (Ref: Para. 12) A42. Suatu pemahaman atas pengendalian internal membantu auditor dalam mengidentifikasi tipe-tipe salah saji yang potensial dan faktor-faktor yang memengaruhi risiko salah saji material, serta dalam merancang sifat, waktu, dan luas prosedur audit lebih lanjut. A43. Materi penerapan pengendalian internal di bawah ini disajikan dalam empat bagian sebagai berikut: Sifat dan Karakteristik Umum Pengendalian Internal Pengendalian yang Relevan dengan Audit. Sifat dan Luas Pemahaman tentang Pengendalian yang Relevan Komponen Pengendalian Internal
Sifat dan Karakteristik Umum Pengendalian Internal Tujuan Pengendalian Internal A44. Pengendalian internal dirancang, diimplementasikan, dan dipelihara untuk merespons risiko bisnis yang teridentifikasi yang mengancam pencapaian setiap tujuan entitas yang berkaitan dengan: Keandalan pelaporan keuangan entitas; Efektivitas dan efisiensi operasi entitas; dan Kepatuhan entitas terhadap peraturan perundang-undangan yang berlaku.
Pengendalian internal dirancang, diimplementasikan, dan dipelihara
melalui berbagai
cara yang bergantung pada ukuran dan kompleksitas entitas.
Pertimbangan spesifik terhadap entitas yang lebih kecil A45. Entitas yang lebih kecil dapat menggunakan cara yang kurang terstruktur serta proses dan prosedur yang lebih sederhana untuk mencapai tujuan mereka.
Keterbatasan Pengendalian Internal A46. Pengendalian internal, terlepas bagaimanapun efektifnya, hanya dapat memberikan suatu keyakinan memadai bagi entitas tentang pencapaian tujuan pelaporan keuangan entitas. Kemungkinan pencapaian tujuan tersebut dipengaruhi oleh keterbatasan inheren pengendalian internal. Keterbatasan tersebut mencakup realitas bahwa pertimbangan manusia dalam pembuatan keputusan dapat salah dan kelemahan ( breakdowns) dalam pengendalian internal dapat terjadi karena kesalahan manusia. Sebagai contoh, kemungkinan terdapat suatu kesalahan dalam rancangan atas, atau dalam perubahan pada, suatu pengendalian. Sama halnya, operasi suatu pengendalian kemungkinan tidak efektif, seperti ketika informasi yang dihasilkan untuk tujuan pengendalian internal (sebagai contoh, suatu laporan penyimpangan) tidak digunakan secara efektif karena individu yang bertanggung jawab untuk menelaah informasi tersebut tidak memahami tujuan informasi tersebut atau gagal dalam melakukan tindakan tepat. A47. Selain itu, pengendalian dapat dielakkan dengan kolusi oleh dua orang atau lebih atau pengabaian pengendalian internal yang tidak semestinya oleh manajemen. Sebagai contoh, manajemen dapat membuat perjanjian tambahan dengan pelanggan yang mengubah persyaratan dan kondisi kontrak penjualan standar entitas, yang dapat mengakibatkan pengakuan pendapatan yang tidak benar. Di samping itu, pengecekan atas hasil editan dalam suatu program perangkat lunak yang dirancang untuk mengidentifikasi dan melaporkan transaksi yang melebihi batas kredit yang ditentukan dapat diabaikan dengan sengaja atau dibuat tidak berfungsi. A48. Lebih lanjut, dalam merancang dan mengimplementasikan pengendalian, manajemen dapat membuat pertimbangan tentang sifat dan luas pengendalian yang dipilih untuk diimplementasikan, serta sifat dan luas risiko yang diasumsikan.
Pertimbangan spesifik bagi entitas yang lebih kecil A49. Entitas yang lebih kecil sering memiliki jumlah karyawan yang lebih sedikit yang dapat membatasi luas pemisahan tugas yang selayaknya diterapkan. Namun, dalam suatu entitas kecil yang dikelola oleh pemilik, pemilik-pengelola kemungkinan memiliki kemampuan untuk melaksanakan pengawasan yang lebih efektif daripada dalam suatu entitas yang lebih besar. Pengawasan ini dapat mengompensasi keterbatasan dalam pemisahan tugas. A50. Selain
itu,
pemilik-pengelola
kemungkinan
lebih
memiliki
kemampuan
untuk
mengabaikan pengendalian karena sistem pengendalian internal kurang terstruktur. Hal ini diperhitungkan oleh auditor ketika mengidentifikasi risiko salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan.
Pembagian Pengendalian Internal ke dalam Komponen A51. Untuk tujuan SPA, pembagian pengendalian internal ke dalam lima komponen di bawah ini menyediakan suatu kerangka yang bermanfaat bagi auditor untuk mempertimbangkan bagaimana berbagai aspek pengendalian internal yang berbeda pada entitas dapat memengaruhi audit: (a) Lingkungan pengendalian; (b) Proses penilaian risiko entitas; (c) Sistem informasi yang relevan dengan pelaporan keuangan, termasuk proses bisnis yang terkait, dan komunikasi; (d) Aktivitas pengendalian; dan (e) Pemantauan terhadap pengendalian. Pembagian tersebut belum tentu mencerminkan bagaimana suatu entitas merancang, mengimplementasikan, dan memelihara pengendalian internal, atau bagaimana entitas mengklasifikasikan komponen tertentu. Auditor dapat menggunakan terminologi atau kerangka yang berbeda untuk menjelaskan berbagai aspek pengendalian internal, dan pengaruhnya terhadap audit daripada yang digunakan dalam SPA ini, selama seluruh komponen yang dijelaskan dalam SPA ini dicakup. A52. Materi penerapan yang berkaitan dengan lima komponen pengendalian internal yang berhubungan dengan audit atas laporan keuangan disajikan dalam paragraf A69-A104 di
bawah ini. Lampiran 1 menyediakan penjelasan lebih lanjut tentang komponenkomponen pengendalian internal tersebut.
Karakteristik Unsur-Unsur Pengendalian Internal Manual dan Terotomatisasi yang Relevan dengan Penilaian Risiko Auditor A53. Sistem pengendalian internal suatu entitas mengandung unsur-unsur manual dan sering juga mengandung unsur-unsur terotomatisasi. Karakteristik unsur-unsur manual atau terotomatisasi relevan dengan penilaian risiko auditor dan prosedur audit lebih lanjut yang didasarkan pada penilaian risiko tersebut. A54. Penggunaan unsur-unsur pengendalian internal manual atau terotomatisasi juga memengaruhi cara transaksi dimulai, dicatat, diolah, dan dilaporkan: Pengendalian dalam suatu sistem manual dapat mencakup prosedur-prosedur seperti persetujuan dan penelaahan atas transaksi, serta rekonsiliasi dan tindak lanjut terhadapnya. Sebagai alternatif, entitas dapat menggunakan prosedurprosedur yang terotomatisasi untuk memulai, mencatat, mengolah, dan melaporkan transaksi, yang dalam hal ini mencatat transaksi dalam format elektronis yang menggantikan dokumen kertas. Pengendalian dalam sistem teknologi informasi terdiri dari kombinasi pengendalian terotomatisasi (sebagai contoh, pengendalian yang terpasang pada program komputer) dan pengendalian manual. Lebih lanjut, pengendalian manual dapat bersifat independen dari teknologi informasi, dapat menggunakan informasi yang dihasilkan oleh teknologi informasi, atau mungkin terbatas pada pemantauan terhadap berfungsinya teknologi informasi dan pengendalian terotomatisasi secara efektif, dan menangani penyimpangan. Ketika teknologi informasi digunakan untuk memulai, mencatat, mengolah, atau melaporkan transaksi, atau data keuangan lainnya untuk dimasukkan ke dalam laporan keuangan, sistem dan program dapat mencakup pengendalian yang terkait dengan asersi yang sesuai untuk akun yang material atau penting untuk berfungsinya secara efektif pengendalian manual yang bergantung
pada
teknologi
informasi.
Kombinasi
unsur-unsur
manual
dan
terotomatisasi dalam pengendalian internal suatu entitas bervariasi sesuai dengan sifat dan kompleksitas penggunaan teknologi informasi oleh entitas tersebut.
A55. Pada umumnya, teknologi informasi bermanfaat bagi pengendalian internal suatu entitas yang memungkinkan entitas untuk: Secara
konsisten
menerapkan
aturan
bisnis
yang
telah
ditentukan
dan
melaksanakan perhitungan yang kompleks dalam mengolah transaksi atau data dengan volume yang besar; Meningkatkan ketepatan waktu, ketersediaan, dan keakuratan informasi; Memfasilitasi analisis tambahan atas informasi; Meningkatkan kemampuan untuk memantau pelaksanaan aktivitas serta kebijakan dan prosedur entitas; Mengurangi risiko bahwa pengendalian akan dielakkan; dan Meningkatkan kemampuan untuk mencapai pemisahan tugas yang efektif dengan cara mengimplementasikan pengendalian keamanan dalam aplikasi, basis data, dan sistem operasi. A56. Teknologi informasi juga memiliki risiko spesifik terhadap pengendalian internal entitas, termasuk, sebagai contoh: Pengandalan terhadap sistem atau program yang mengolah data secara tidak akurat, mengolah data yang tidak akurat, atau keduanya. Akses tidak terotorisasi terhadap data yang dapat mengakibatkan kerusakan data atau perubahan yang tidak seharusnya terhadap data, termasuk pencatatan transaksi tidak terotorisasi atau yang tidak terjadi, atau pencatatan yang tidak akurat atas transaksi. Risiko tertentu dapat timbul ketika banyak pemakai mengakses suatu basis data bersama. Kemungkinan personel teknologi informasi memperoleh keistimewaan akses melampaui yang diperlukan untuk melaksanakan tugasnya, sehingga merusak pemisahan tugas. Perubahan tidak terotorisasi terhadap data dalam master file. Perubahan tidak terotorisasi terhadap sistem atau program. Kegagalan untuk membuat perubahan yang diperlukan terhadap sistem atau program. Intervensi secara manual yang tidak seharusnya. Potensi kehilangan data atau ketidakmampuan untuk mengakses data ketika dibutuhkan.
A57. Unsur
manual
dalam
pengendalian
internal
kemungkinan
lebih
cocok
ketika
pertimbangan dan kebijaksanaan dibutuhkan seperti dalam kondisi-kondisi sebagai berikut: Transaksi yang besar jumlahnya, tidak biasa, atau tidak berulang. Kondisi ketika kesalahan sulit untuk didefinisikan, diantisipasi, atau diprediksi. Dalam kondisi yang mengalami perubahan yang membutuhkan suatu respons pengendalian di luar ruang lingkup pengendalian terotomatisasi yang ada. Dalam memantau efektivitas pengendalian terotomatisasi. A58. Unsur manual dalam pengendalian internal kemungkinan menjadi kurang dapat diandalkan daripada unsur terotomatisasi karena unsur manual tersebut dapat lebih mudah di-bypass, diabaikan, atau di- overridden, dan unsur manual tersebut juga lebih memiliki kecenderungan untuk terabaikannya kesalahan dan kekeliruan sederhana. Oleh karena itu, konsistensi penerapan unsur pengendalian manual tidak dapat diandalkan. Unsur pengendalian manual kemungkinan kurang cocok dalam kondisi-kondisi sebagai berikut: Transaksi dengan volume yang tinggi atau berulang, atau dalam situasi ketika kesalahan yang dapat diantisipasi atau diprediksi, dapat dicegah, atau dideteksi dan dikoreksi, oleh parameter pengendalian yang diotomatisasi. Aktivitas pengendalian yang di dalamnya terdapat cara-cara tertentu untuk melaksanakan pengendalian dapat dirancang dan diotomatisasi secara memadai. A59. Luas dan sifat risiko terhadap pengendalian internal bervariasi tergantung dari sifat dan karakateristik sistem informasi entitas. Entitas merespons risiko yang timbul dari penggunaan
teknologi
pengendalian
internal
informasi dengan
atau
dari
penggunaan
unsur
menetapkan
pengendalian
yang
manual dalam efektif
dengan
mempertimbangkan karakteristik sistem informasi entitas.
Pengendalian yang Relevan dengan Audit A60. Terdapat hubungan langsung antara tujuan entitas dengan pengendalian yang diimplementasikan oleh entitas untuk menyediakan keyakinan memadai tentang pencapaian tujuan tersebut.Tujuan entitas, termasuk pengendalian internal entitas, berkaitan dengan pelaporan keuangan, operasi, dan kepatuhan; namun, tidak semua tujuan dan pengendalian tersebut relevan dengan penilaian risiko auditor.
A61. Faktor-faktor yang relevan dengan pertimbangan auditor tentang apakah suatu pengendalian, baik secara individu maupun bersama dengan pengendalian lain, adalah relevan dengan audit dapat mencakup hal-hal sebagai berikut: Materialitas. Signifikansi risiko yang terkait. Ukuran entitas. Sifat bisnis entitas, termasuk karakteristik organisasi dan kepemilikannya. Keberagaman dan kompleksitas operasi entitas. Ketentuan hukum dan peraturan yang berlaku. Kondisi dan komponen pengendalian internal yang berlaku. Sifat dan kompleksitas sistem yang merupakan bagian pengendalian internal entitas, termasuk penggunaan organisasi jasa. Apakah, dan bagaimana, suatu pengendalian tertentu, baik secara individu atau bersama dengan pengendalian lain, mencegah, atau mendeteksi dan mengoreksi, salah saji material. A62. Pengendalian terhadap kelengkapan dan keakuratan informasi yang dihasilkan oleh entitas dapat menjadi relevan dengan audit jika auditor bermaksud untuk menggunakan informasi tersebut dalam merancang dan melaksanakan prosedur lanjutan. Pengendalian yang berkaitan dengan tujuan operasi dan kepatuhan dapat juga menjadi relevan dengan audit jika pengendalian tersebut berkaitan dengan data yang dievaluasi atau digunakan oleh auditor dalam menerapkan prosedur audit. A63. Pengendalian internal atas pengamanan aset terhadap pemerolehan, penggunaan, atau pelepasan tidak terotorisasi dapat mencakup pengendalian yang berkaitan dengan tujuan pelaporan keuangan dan tujuan operasi. Pada umumnya, pertimbangan auditor atas pengendalian tersebut terbatas pada pengendalian yang relevan dengan keandalan pelaporan keuangan. A64. Pada umumnya, suatu entitas memiliki pengendalian yang berkaitan dengan tujuan yang tidak relevan dengan audit, dan oleh karena itu, tidak perlu dipertimbangkan. Sebagai contoh,
suatu
entitas
dapat
mengandalkan
pada
suatu
sistem
pengendalian
terotomatisasi yang canggih untuk menyediakan operasi yang efisien dan efektif (seperti sistem pengendalian terotomatisasi pada maskapai penerbangan untuk mengatur jadwal penerbangan), tetapi pengendalian tersebut pada umumnya tidak relevan dengan audit. Selain itu, meskipun pengendalian internal berlaku bagi entitas secara keseluruhan atau bagi setiap unit operasi atau proses bisnis entitas, pemahaman atas pengendalian
internal yang berkaitan dengan setiap unit operasi dan proses bisnis entitas kemungkinan tidak relevan dengan audit.
Pertimbangan Spesifik terhadap Entitas Sektor Publik A65. Auditor sektor publik sering memiliki tanggung jawab tambahan sehubungan dengan pengendalian
internal,
sebagai
contoh,
untuk
melaporkan
kepatuhan
terhadap
seperangkat aturan praktik yang telah ditetapkan. Auditor sektor publik dapat juga memiliki tanggung jawab untuk melaporkan kepatuhan terhadap peraturan perundangundangan
atau
wewenang
lain.
Sebagai
akibatnya,
penelaahan
mereka
atas
pengendalian internal dapat menjadi lebih luas dan lebih detail.
Sifat dan Luas Pemahaman atas Pengendalian yang Relevan (Raf: Para. 13) A66. Pengevaluasian atas rancangan suatu pengendalian melibatkan pertimbangan atas apakah pengendalian tersebut, baik secara individu maupun bersama dengan pengendalian lain, dapat secara efektif mencegah, atau mendeteksi dan mengoreksi, salah saji material. Impelementasi suatu pengendalian berarti bahwa pengendalian tersebut ada dan digunakan oleh entitas. Penilaian terhadap pengimplementasian suatu pengendalian yang tidak efektif kurang bermakna, dan oleh karena itu, pertimbangan atas rancangan suatu pengendalian harus dilakukan lebih dahulu. Suatu pengendalian yang dirancang secara tidak tepat dapat mengakibatkan suatu defisiensi signifikan dalam pengendalian internal. A67. Prosedur penilaian risiko untuk memperoleh bukti audit tentang rancangan dan implementasi pengendalian yang relevan dapat mencakup: Meminta keterangan dari personel entitas. Mengamati penerapan pengendalian tertentu. Menginspeksi dokumen dan laporan. Menelusuri transaksi melalui sistem informasi yang relevan dengan pelaporan keuangan. Namun, tujuan tersebut di atas tidak dapat dicapai hanya dengan melakukan permintaan keterangan.
A68. Pemerolehan suatu pemahaman tentang pengendalian suatu entitas tidak cukup untuk menguji efektivitas operasi pengendalian tersebut, kecuali terdapat beberapa otomatisasi yang menyediakan operasi pengendalian yang konsisten. Sebagai contoh, pemerolehan bukti audit tentang pengimplementasian suatu pengendalian manual pada suatu waktu tidak menyediakan bukti audit tentang efektivitas operasi pengendalian pada waktu lain selama periode yang diaudit. Namun, karena konsistensi bawaan dari pengolahan teknologi informasi (lihat paragraf A55), pelaksanaan prosedur audit untuk menentukan apakah suatu pengendalian terotomatisasi telah diimplementasikan dapat berfungsi sebagai suatu pengujian terhadap efektivitas operasi pengendalian tersebut, tergantung dari penilaian dan pengujian auditor atas pengendalian tersebut, seperti yang dilakukan terhadap perubahan program. Pengujian terhadap efektivitas operasi pengendalian dijelaskan lebih lanjut dalam SPA 330. 10
Komponen Pengendalian Internal —Lingkungan Pengendalian (Ref: Para. 14) A69. Lingkungan pengendalian mencakup fungsi tata kelola dan manajemen, serta sikap, kesadaran, dan tindakan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dan manajemen atas pengendalian internal entitas dan pentingnya pengendalian tersebut dalam entitas. Lingkungan pengendalian menetapkan arah organisasi yang memengaruhi kesadaran pengendalian personel organisasi tersebut. A70. Unsur-unsur lingkungan pengendalian yang mungkin relevan ketika memperoleh suatu pemahaman atas lingkungan pengendalian mencakup hal-hal sebagai berikut: (a) Komunikasi dan penegakan integritas dan nilai etika —Ini merupakan unsur-unsur esensial yang memengaruhi efektivitas rancangan, pengelolaan, dan pemantauan pengendalian. (b) Komitmen terhadap kompetensi —Hal-hal seperti pertimbangan manajemen tentang tingkat kompetensi untuk pekerjaan tertentu dan bagaimana tingkat-tingkat tersebut diterjemahkan ke dalam keahlian dan pengetahuan yang disyaratkan. (c) Partisipasi oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola — Atribut pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola adalah: Independensi mereka dari manajemen. Pengalaman dan reputasi mereka.
10
SPA 330, “Repons Auditor terhadap Risiko yang Dinilai.”
Seberapa luas keterlibatan mereka dan informasi yang diterimanya, dan inspeksi atas aktivitas. Ketepatan tindakan mereka, termasuk mengajukan pertanyaan-pertanyaan sulit kepada manajemen dan mengejar jawabannya, serta interaksi mereka dengan auditor internal dan eksternal. (d) Filosofi dan gaya operasi manajemen —Karakteristik manajemen seperti: Pendekatan dalam pengambilan dan pengelolaan risiko bisnis. Sikap dan tindakan terhadap pelaporan keuangan. Sikap terhadap pengolahan informasi dan fungsi akuntansi serta personel. (e) Struktur organisasi —Kerangka yang di dalamnya aktivitas entitas untuk mencapai tujuan entitas direncanakan, dilaksanakan, dikendalikan, dan ditelaah. (f) Pemberian wewenang dan tanggung jawab —Hal-hal seperti bagaimana wewenang dan tanggung jawab atas aktivitas operasi diberikan dan bagaimana hubungan pelaporan dan hierarki otorisasi ditetapkan. (g) Kebijakan dan praktik sumber daya manusia —Kebijakan dan praktik yang berkaitan dengan, sebagai contoh, rekrutmen, orientasi, pelatihan, evaluasi, konseling, promosi, kompensasi, dan tindakan perbaikan.
Bukti Audit untuk Unsur-Unsur Lingkungan Pengendalian A71. Bukti audit yang relevan dapat diperoleh melalui suatu kombinasi permintaan keterangan dan prosedur penilaian risiko lainnya seperti permintaan keterangan pendukung melalui observasi atau inspeksi atas dokumen. Sebagai contoh, melalui permintaan keterangan dari manajemen dan karyawan, auditor dapat memperoleh suatu pemahaman tentang bagaimana manajemen mengomunikasikan kepada karyawan pandangan manajemen atas praktik bisnis dan perilaku etis. Auditor kemudian dapat menentukan apakah pengendalian yang relevan telah diimplementasikan dengan mempertimbangkan, sebagai contoh, apakah manajemen memiliki kode etik tertulis dan apakah mereka bertindak sesuai dengan kode etik tersebut.
Pengaruh Lingkungan Pengendalian terhadap Penilaian Risiko Salah Saji Material A72. Beberapa unsur lingkungan pengendalian suatu entitas memiliki pengaruh pervasif terhadap penilaian risiko salah saji material. Sebagai contoh, kesadaran pengendalian
entitas dipengaruhi secara signifikan oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola, karena salah satu peran mereka adalah untuk mengimbangi tekanan terhadap manajemen sehubungan dengan pelaporan keuangan yang dapat timbul dari permintaan pasar atau skema remunerasi. Oleh karena itu, efektivitas rancangan lingkungan pengendalian dalam hubungannya dengan partisipasi oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dipengaruhi oleh hal-hal seperti: Independensi
mereka
dari
manajemen
dan
kemampuan
mereka
untuk
mengevaluasi tindakan manajemen. Tingkat pemahaman mereka atas transaksi bisnis entitas. Luas evaluasi mereka terhadap kesesuaian laporan keuangan dengan kerangka pelaporan keuangan yang berlaku. A73. Suatu dewan komisaris yang aktif dan independen dapat memengaruhi filosofi dan gaya operasi
manajemen
senior.
Namun,
unsur-unsur
lain
mungkin
lebih
terbatas
pengaruhnya. Sebagai contoh, meskipun kebijakan dan praktik sumber daya manusia diarahkan untuk mempekerjakan personel keuangan, akuntansi, dan tekonologi informasi yang kompeten dapat mengurangi risiko kesalahan dalam pengolahan informasi keuangan; unsur-unsur lain tersebut belum tentu dapat memitigasi penyimpangan yang kuat oleh manajemen puncak dalam meninggikan pendapatan entitas. A74. Eksistensi lingkungan pengendalian yang baik merupakan suatu faktor positif ketika auditor menilai risiko salah saji material. Meskipun lingkungan pengendalian yang baik dapat membantu mengurangi risiko kecurangan, hal itu bukan merupakan pencegah absolut terhadap kecurangan. Sebaliknya, defisiensi dalam lingkungan pengendalian dapat merusak efektivitas pengendalian, terutama yang berkaitan dengan kecurangan. Sebagai contoh, kegagalan manajemen dalam menyediakan sumber daya yang cukup untuk merespons risiko keamanan teknologi informasi dapat berdampak buruk terhadap pengendalian internal dengan memperbolehkan perubahan yang tidak semestinya terhadap program komputer atau data, atau transaksi tanpa otorisasi diolah. Seperti yang dijelaskan dalam SPA 330, lingkungan pengendalian juga memengaruhi sifat, waktu, dan luas prosedur audit lebih lanjut auditor. 11 A75. Lingkungan pengendalian tidak dengan sendirinya mencegah, atau mendeteksi dan mengoreksi suatu salah saji material. Namun, lingkungan pengendalian dapat memengaruhi evaluasi auditor atas efektivitas pengendalian lain (sebagai contoh, 11
SPA 330, paragraf A2-A3
pemantauan terhadap pengendalian dan operasi aktivitas pengendalian tertentu) dan oleh karena itu, akan memengaruhi penilaian auditor atas risiko salah saji material.
Pertimbangan Spesifik bagi Entitas yang Lebih Kecil A76. Lingkungan pengendalian pada entitas kecil kemungkinan besar berbeda dari lingkungan pengendalian pada entitas yang lebih besar. Sebagai contoh, pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola mungkin tidak mencakup anggota independen atau dari luar entitas, dan peran tata kelola mungkin dilakukan secara langsung oleh pemilikpengelola jika tidak ada pemilik lainnya. Sifat lingkungan pengendalian dapat juga dipengaruhi oleh signifikansi pengendalian lain atau tidak adanya pengendalian lain. Sebagai contoh, keterlibatan aktif dari seorang pemilik-pengelola dapat memitigasi risiko tertentu yang timbul dari tidak adanya pemisahan tugas dalam entitas kecil; namun, hal ini dapat meningkatkan risiko lain, sebagai contoh, risiko pengabaian pengendalian. A77. Selain itu, bukti audit untuk unsur-unsur lingkungan pengendalian pada entitas yang lebih kecil mungkin tidak tersedia dalam bentuk dokumen, terutama ketika komunikasi antara manajemen dengan personel lain bersifat informal, meskipun efektif. Sebagai contoh, entitas kecil mungkin tidak memiliki kode etik tertulis, tetapi memiliki suatu budaya yang menekankan pentingnya integritas dan perilaku etis melalui komunikasi lisan dan contoh oleh manajemen. A78. Sebagai konsekuensinya, sikap, kesadaran, dan tindakan manajemen atau pemilikpengelola
merupakan
hal
penting
bagi
pemahaman
auditor
atas
lingkungan
pengendalian pada entitas yang lebih kecil.
Komponen Pengendalian Internal —Proses Penilaian Risiko Entitas (Ref: Para.15) A79. Proses penilaian risiko entitas membentuk suatu basis bagi manajemen untuk menentukan bagaimana risiko dikelola. Jika proses tersebut sudah tepat sesuai dengan kondisinya, termasuk sifat, ukuran, dan kompleksitas entitas, maka hal ini membantu auditor dalam mengidentifikasi risiko salah saji material. Ketepatan atas kesesuaian proses penilaian risiko entitas dengan kondisinya ditentukan oleh pertimbangan auditor.
Pertimbangan Spesifik untuk Entitas yang Lebih Kecil (Reg: Para.17) A80. Kemungkinan besar tidak ada proses penilaian risiko yang formal dalam suatu entitas kecil. Dalam kasus tersebut, kemungkinan besar manajemen akan mengidentifikasi risiko melalui keterlibatan langsung manajemen dalam bisnis. Namun, tanpa menghiraukan kondisi tersebut, permintaan keterangan tentang risiko yang teridentifikasi dan bagaimana risiko tersebut direspons oleh manajemen tetap diperlukan.
Komponen Pengendalian Internal — Sistem Informasi, Termasuk Proses Bisnis yang Terkait, Pelaporan Keuangan yang Relevan, dan Komunikasi. Sistem Informasi, Termasuk Proses Bisnis yang Terkait, yang Relevan dengan Pelaporan Keuangan (Ref: Para. 18) A81. Sistem informasi yang relevan dengan tujuan pelaporan keuangan, yang mencakup sistem akuntansi, terdiri dari prosedur dan catatan yang dirancang dan ditetapkan untuk: Menginisiasi, mencatat, mengolah, dan melaporkan transaksi entitas (dan juga peristiwa dan kondisi) serta memelihara akuntabilitas aset, liabilitas, dan ekuitas yang terkait. Memperbaiki dan menuntaskan pengolahan transaksi yang salah, sebagai contoh, dokumentasi sementara ( suspense files) yang terotomatisasi dan prosedur yang diikuti untuk meniadakan dokumentasi sementara tersebut secara berkala dan tepat waktu; Mengolah dan mempertanggungjawabkan sistem yang diabaikan atau bypass terhadap pengendalian; Mentransfer informasi dari sistem pengolahan transaksi ke buku besar; Menangkap informasi yang relevan dengan pelaporan keuangan untuk peristiwa dan kondisi selain transaksi, seperti depresiasi dan amortisasi aset dan perubahan dalam pemulihan piutang; dan Menjamin informasi (yang diharuskan untuk diungkapkan oleh kerangka pelaporan keuangan yang berlaku) dikumpulkan, dicatat, diolah, diikhtisarkan, dan dilaporkan dengan tepat dalam laporan keuangan.
Entri jurnal A82. Sistem informasi pada suatu entitas umumnya mencakup penggunaan entri jurnal standar yang dibutuhkan secara berulang untuk mencatat transaksi. Sebagai contoh, entri jurnal untuk mencatat penjualan, pembelian, dan pengeluaran kas dalam buku besar, atau untuk mencatat estimasi akuntansi yang dibuat oleh manajemen secara berkala, seperti perubahan dalam estimasi penyisihan piutang tak tertagih. A83. Proses pelaporan keuangan suatu entitas juga mencakup penggunaan entri jurnal nonstandar untuk mencatat transaksi atau penyesuaian yang tidak berulang dan tidak biasa. Sebagai contoh, penyesuaian untuk konsolidasi dan entri untuk kombinasi bisnis atau penghapusan atau estimasi yang tidak berulang seperti penurunan nilai suatu aset. Dalam sistem buku besar yang bersifat manual, entri jurnal nonstandar dapat diidentifikasi melalui inspeksi buku besar, jurnal, dan dokumen pendukung. Ketika prosedur terotomatisasi digunakan untuk memelihara buku besar dan menyusun laporan keuangan, entri tersebut mungkin hanya tersedia dalam bentuk elektronis dan oleh karena itu dapat lebih mudah diidentifikasi melalui teknik audit berbantuan komputer.
Proses Bisnis yang Berkaitan A84. Proses bisnis suatu entitas adalah aktivitas yang dirancang untuk: Mengembangkan, membeli, memproduksi, menjual, dan mendistribusikan produk dan jasa suatu entitas; Menjamin kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan; dan Mencatat informasi, termasuk informasi akuntansi dan pelaporan keuangan. Proses bisnis menghasilkan transaksi yang dicatat, diolah, dan dilaporkan oleh sistem informasi. Pemerolehan suatu pemahaman tentang proses bisnis entitas, yang meliputi bagaimana transaksi diawali, membantu auditor dalam memperoleh suatu pemahaman tentang sistem informasi entitas yang relevan terhadap pelaporan keuangan dengan cara yang tepat sesuai dengan keadaan entitas.
Pertimbangan spesifik terhadap entitas yang lebih kecil A85. Sistem informasi dan proses bisnis yang relevan dengan pelaporan keuangan pada entitas kecil kemungkinan tidak serumit hal yang sama dalam entitas yang lebih besar, namun signifikansi perannya tetap sama. Entitas kecil dengan keterlibatan aktif
manajemen kemungkinan tidak memerlukan deskripsi luas tentang prosedur akuntansi, catatan akuntansi yang kompleks, atau kebijakan tertulis. Oleh karena itu, pemahaman terhadap sistem dan proses entitas dapat lebih mudah pada suatu audit atas entitas yang lebih kecil, dan dapat lebih bergantung pada permintaan keterangan daripada penelaahan atas dokumentasi. Namun, kebutuhan untuk memperoleh suatu pemahaman tetap penting. A86. Komunikasi oleh entitas tentang peran dan tanggung jawab pelaporan keuangan dan halhal signifikan yang berkaitan dengan pelaporan keuangan mencakup penyediaan pemahaman peran dan tanggung jawab individu terkait dengan pengendalian internal atas pelaporan keuangan. Hal ini mencakup hal-hal seperti seberapa luas pemahaman personel tentang bagaimana aktivitas mereka dalam sistem informasi pelaporan keuangan berkaitan dengan pekerjaan personel lain dan cara untuk melaporkan penyimpangan kepada tingkat lebih tinggi yang tepat dalam entitas. Komunikasi dapat mengambil bentuk seperti pedoman kebijakan dan pedoman pelaporan keuangan. Saluran komunikasi yang terbuka membantu untuk menjamin bahwa penyimpangan dilaporkan dan ditindaklanjuti.
Pertimbangan spesifik terhadap entitas yang lebih kecil A87. Komunikasi mungkin saja kurang terstruktur dan lebih mudah terjadi dalam suatu entitas kecil daripada dalam suatu entitas yang lebih besar karena lebih sedikitnya tingkatan tanggung jawab dan lebih besar kemungkinan untuk terciptanya komunikasi dengan manajemen. A88. Aktivitas pengendalian merupakan kebijakan dan prosedur yang membantu untuk menjamin bahwa arahan manajemen dilaksanakan. Aktivitas pengendalian, baik dalam sistem teknologi informasi maupun sistem manual , memiliki berbagai tujuan dan diterapkan pada berbagai tingkatan organisasi dan fungsi. Contoh-contoh aktivitas pengendalian spesifik mencakup aktivitas yang berkaitan dengan hal-hal sebagai berikut: Otorisasi. Penelaahan kinerja, Pengolahan informasi. Pengendalian fisik. Pemisahan tugas.
A89. Aktivitas pengendalian yang relevan dengan audit adalah: Aktivitas pengendalian yang diharuskan untuk diperlakukan seperti berikut ini: aktivitas pengendalian yang berkaitan dengan risiko signifikan dan aktivitas pengendalian yang berkaitan dengan risiko yang untuk itu prosedur substantif sendiri tidak menyediakan bukti audit yang cukup dan tepat, sebagaimana masingmasing diharuskan oleh paragraf 29 dan 30; atau Aktivitas pengendalian yang dipandang relevan dalam pertimbangan auditor. A90. Pertimbangan auditor tentang apakah suatu aktivitas pengendalian relevan dengan audit dipengaruhi oleh risiko yang diidentifikasi oleh auditor yang dapat menyebabkan salah saji material dan apakah menurut auditor sudah tepat untuk menguji efektivitas operasi dari pengendalian dalam menentukan luas pengujian substantif . A91. Penekanan
auditor mungkin terletak pada pengidentifikasian dan pemerolehan
pemahaman tentang aktivitas pengendalian yang merespons area-area yang menurut pertimbangan auditor kemungkinan risiko salah saji material lebih tinggi. Ketika terdapat banyak aktivitas pengendalian yang masing-masing memiliki tujuan yang sama, adalah tidak perlu untuk memperoleh pemahaman atas setiap aktivitas pengendalian yang terkait dengan tujuan tersebut. A92. Pengetahuan auditor tentang ada atau tidak adanya aktivitas pengendalian yang diperoleh dari pemahaman atas komponen lain pengendalian internal membantu auditor dalam menentukan apakah perlu untuk mencurahkan perhatian tambahan untuk memperoleh pemahaman atas aktivitas pengendalian.
Pertimbangan Spesifik terhadap Entitas yang Lebih Kecil A93. Konsep yang mendasari aktivitas pengendalian dalam entitas kecil kemungkinan sama dengan yang mendasari aktivitas pengendalian dalam entitas yang lebih besar, tetapi formalitas yang digunakan untuk menjalankannya mungkin berbeda. Selain itu, entitas kecil mungkin menemukan bahwa jenis tertentu dari aktivitas pengendalian tidak relevan karena pengendalian yang diterapkan oleh manajemen. Sebagai contoh, wewenang tunggal manajemen untuk menyetujui kredit kepada pelanggan dan menyetujui pembelian-pembelian signifikan dapat menyediakan pengendalian yang kuat terhadap saldo akun dan transaksi penting, mengurangi atau menghilangkan kebutuhan untuk aktivitas pengendalian yang lebih detail.
A94. Aktivitas pengendalian yang relevan dengan audit atas entitas yang lebih kecil kemungkinan
berhubungan
dengan
siklus
transaksi
utama
seperti
pendapatan,
pembelian, dan biaya kepegawaian.
Risiko yang Disebabkan oleh Teknologi Informasi (Ref: Para. 21) A95. Penggunaan
teknologi
informasi
memengaruhi
cara
aktivitas
pengendalian
diimplementasikan. Dari perspektif auditor, pengendalian terhadap sistem teknologi informasi adalah efektif ketika pengendalian tersebut memelihara integritas informasi dan keamanan data seperti proses sistem, serta mencakup efektivitas pengendalian umum dan pengendalian aplikasi dari teknologi informasi. A96. Pengendalian umum dari teknologi informasi adalah kebijakan dan prosedur yang berkaitan dengan banyak aplikasi dan mendukung berfungsinya secara efektif pengendalian aplikasi. Pengendalian umum tersebut diterapkan atas
mainframe,
miniframe, dan lingkungan pemakai akhir. Pengendalian umum dari teknologi informasi yang memelihara integritas informasi dan keamanan data pada umumnya mencakup pengendalian terhadap hal-hal sebagai berikut: Pusat data dan operasi jaringan. Pembelian, perubahan, dan pemeliharaan perangkat lunak dari sistem. Perubahan program. Keamanan akses. Pembelian, pengembangan, dan pemeliharaan sistem aplikasi. Pengendalian umum pada umumnya diimplementasikan untuk menangani risiko-risiko yang dirujuk dalam paragraf A56 di atas.
A97. Pengendalian aplikasi adalah prosedur manual atau prosedur terotomatisasi yang pada umumnya dioperasikan pada tingkat proses bisnis dan diterapkan terhadap pengolahan transaksi oleh aplikasi yang bersifat individu. Berdasarkan sifatnya, pengendalian aplikasi dapat bersifat preventif atau detektif, dan dirancang untuk menjamin integritas catatan akuntansi. Oleh karena itu, pengendalian aplikasi berkaitan dengan prosedur yang digunakan untuk menginisiasi, mencatat, mengolah, dan melaporkan transaksi atau data keuangan lainnya. Pengendalian tersebut membantu untuk menjamin bahwa transaksi terjadi, diotorisasi, serta dicatat dan diolah secara lengkap dan akurat. Contohnya mencakup pengecekan edit terhadap data masukan dan pengecekan urutan numerik
dengan tindak lanjut secara manual atas laporan penyimpangan atau koreksi pada titik entri data.
Komponen Pengendalian Internal — Pemantauan Pengendalian (Ref: Para. 22) A98. Pemantauan pengendalian adalah suatu proses untuk menilai efektivitas pelaksanaan pengendalian internal. Kegiatan ini melibatkan penilaian efektivitas pengendalian secara berkala dan tepat waktu, serta melakukan tindakan perbaikan yang diperlukan. Manajemen melakukan pemantauan pengendalian melalui aktivitas yang sedang berlangsung, pengevaluasian secara terpisah, atau kombinasi dari keduanya. Aktivitas pengendalian yang sedang berlangsung sering dibangun dalam aktivitas berulang normal entitas dan mencakup aktivitas pengelolaan dan pengawasan reguler. A99. Aktivitas pemantauan manajemen dapat mencakup pengunaan informasi dari komunikasi dengan pihak ekternal seperti keluhan pelanggan dan teguran dari regulator yang dapat menunjukkan masalah atau menekankan area yang memerlukan perbaikan.
Pertimbangan Spesifik terhadap Entitas yang Lebih Kecil A100. Pengendalian pemantauan manajemen sering dicapai oleh keterlibatan langsung manajemen
atau
pemilik-pengelola
dalam
operasi.
Keterlibatan
tersebut
sering
mengidentifikasi penyimpangan signifikan dari ekspektasi dan ketidaktepatan dalam data keuangan yang menuntun pada tindakan perbaikan terhadap pengendalian.
Fungsi Audit Internal (Ref: Para. 23) A101. Fungsi audit internal entitas kemungkinan relevan dengan audit jika sifat tanggung jawab dan aktivitas fungsi audit internal terkait dengan pelaporan keuangan entitas, dan auditor mengharapkan untuk menggunakan hasil pekerjaan auditor internal untuk memodifikasi sifat atau waktu, atau mengurangi luas prosedur audit yang akan dilaksanakan. Jika auditor menentukan bahwa fungsi audit internal kemungkinan relevan dengan audit, maka SPA 610 berlaku. A102. Tujuan fungsi audit internal serta sifat dan status fungsi audit internal dalam organisasi bervariasi dan bergantung pada ukuran dan struktur entitas, kebutuhan manajemen, dan jika relevan, kebutuhan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola. Tanggung jawab
fungsi audit internal dapat mencakup, sebagai contoh, pemantauan pengendalian internal, pengelolaan risiko, dan penalaahan atas kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan. Di lain pihak, tanggung jawab fungsi audit internal mungkin terbatas hanya pada, sebagai contoh penelaahan ekonomi serta efisiensi dan efektivitas operasi, dan oleh karena itu, belum tentu berhubungan dengan pelaporan keuangan entitas. A103. Jika sifat tanggung jawab fungsi audit internal terkait dengan pelaporan keuangan entitas, pertimbangan auditor eksternal atas aktivitas yang dilaksanakan, atau akan dilaksanakan, oleh fungsi audit internal, dapat mencakup penelaahan atas rencana audit fungsi audit internal untuk periode berjalan, jika ada, dan pembahasan rencana tersebut dengan auditor internal.
Sumber Informasi (Ref: Para. 24) A104. Kebanyakan informasi yang digunakan dalam pemantauan dapat dihasilkan oleh sistem informasi entitas. Jika manajemen mengasumsikan bahwa data yang digunakan untuk pemantauan adalah akurat tanpa memiliki suatu basis untuk asumsi tersebut, maka kesalahan yang mungkin terdapat dalam informasi tersebut dapat secara potensial menuntun manajemen pada kesimpulan yang salah dari aktivitas pemantauan yang dilakukannya. Oleh karena itu, suatu pemahaman atas: Sumber informasi yang terkait dengan aktivitas pemantauan entitas; dan Basis yang dipakai oleh manajemen dalam mempertimbangkan kecukupandalan informasi untuk tujuan tersebut, dibutuhkan sebagai bagian dari pemahaman auditor atas aktivitas pemantauan entitas sebagai suatu komponen pengendalian internal.
Pengidentifikasian dan Penilaian Risiko Salah Saji Material Penilaian Risiko Salah Saji Material pada Tingkat Laporan Keuangan (Ref: Para. 25a) A105. Risiko salah saji material pada tingkat laporan keuangan merujuk pada risiko yang berhubungan secara pervasif dengan laporan keuangan secara keseluruhan dan secara potensial berdampak pada banyak asersi. Risiko tersebut tidak perlu berupa risiko yang dapat diidentifikasi dengan asersi spesifik pada tingkat golongan transaksi, saldo akun, atau pengungkapan. Melainkan, risiko tersebut mewakili keadaan yang dapat meningkatkan risiko salah saji material pada tingkat asersi, sebagai contoh, melalui
pengabaian pengendalian internal oleh manajemen. Risiko pada tingkat laporan keuangan mungkin secara khusus relevan bagi pertimbangan auditor atas risiko salah saji material karena kecurangan. A106. Risiko pada tingkat laporan keuangan dapat dihasilkan terutama dari lingkungan pengendalian yang defisien (meskipun risiko ini dapat juga berkaitan dengan faktor lain, seperti kondisi ekonomi yang sedang menurun). Sebagai contoh, defisiensi seperti kurang kompetennya manajemen dapat mengakibatkan suatu pengaruh yang lebih pervasif terhadap laporan keuangan dan mungkin menuntut suatu respons secara keseluruhan oleh auditor. A107. Pemahaman auditor atas pengendalian internal dapat menimbulkan keraguan tentang keterauditan laporan keuangan suatu entitas. Sebagai contoh: Perhatian tentang integritas manajemen entitas mungkin sedemikian pentingnya yang dapat menyebabkan auditor menyimpulkan bahwa risiko salah representasi dalam laporan keuangan oleh manajemen sedemikian tingginya, sehingga audit tidak dapat dilaksanakan. Perhatian
tentang
kondisi
dan
keandalan
catatan
suatu
entitas
dapat
menyebabkan auditor menyimpulkan bahwa kecil kemungkinannya bukti audit yang cukup dan tepat akan tersedia untuk mendukung opini tanpa modifikasi atas laporan keuangan. A108. SPA 705 12 menetapkan ketentuan dan menyediakan panduan dalam menentukan apakah terdapat kebutuhan bagi auditor untuk menyatakan opini kualifikasi atau opini disclaimer atau, ketika dibutuhkan dalam beberapa kasus, menarik diri dari perikatan jika penarikan diri dimungkinkan berdasarkan peraturan perundang-undangan yang berlaku.
Penilaian Risiko Salah Saji Material pada Tingkat Asersi (Ref: Para. 25b) A109. Risiko salah saji material pada tingkat asersi untuk golongan transaksi, saldo akun, dan pengungkapan perlu dipertimbangkan karena pertimbangan tersebut secara langsung membantu dalam menentukan sifat, waktu, dan luas prosedur audit lebih lanjut pada tingkat asersi yang diperlukan untuk memperoleh bukti audit yang cukup dan tepat. Dalam mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji material pada tingkat asersi, auditor 12
SPA 705, “Modifikasi atas Opini dalam Laporan Auditor Independen.”
dapat menyimpulkan bahwa risiko yang teridentifikasi berkaitan secara lebih pervasif dengan laporan keuangan secara keseluruhan dan secara potensial memengaruhi banyak asersi.
Penggunaan Asersi A110. Dalam menyatakan bahwa laporan keuangan telah disusun sesuai dengan kerangka pelaporan keuangan yang berlaku, manajemen secara implisit atau eksplisit membuat asersi tentang pengakuan, pengukuran, penyajian, dan pengungkapan berbagai unsur laporan keuangan dan pengungkapan yang terkait. A111. Asersi yang digunakan oleh auditor dalam mempertimbangkan jenis-jenis salah saji potensial yang berbeda yang dapat terjadi digolongkan ke dalam tiga kategori dan dapat berbentuk sebagai berikut: (a) Asersi tentang golongan transaksi dan peristiwa untuk periode yang diaudit: (i)
Keterjadian (occurence): transaksi dan peristiwa yang telah terbukukan telah terjadi dan berkaitan dengan entitas.
(ii)
Kelengkapan
(completeness):
seluruh
transaksi
dan
peristiwa
yang
seharusnya terbukukan telah dicatat. (iii)
Keakurasian (accuracy): jumlah-jumlah dan data lainnya yang berkaitan dengan transaksi dan peristiwa yang telah dibukukan telah dicatat dengan tepat.
(iv)
Pisah batas (cut-off): transaksi dan peristiwa telah dibukukan dalam periode akuntansi yang tepat.
(v)
Klasifikasi (classification): transaksi dan peristiwa telah dibukukan dalam akun yang tepat.
(b) Asersi tentang saldo akun pada akhir periode: (i) Eksistensi (existence): aset, liabilitas, dan ekuitas ada. (ii) Hak dan kewajiban (rights and obligations): entitas memiliki atau mengendalikan hak atas aset dan memiliki kewajiban atas liabilitas. (iii) Kelengkapan (completeness):
seluruh aset, liabilitas, dan ekuitas yang
seharusnya terbukukan telah dicatat. (iv) Penilaian dan pengalokasian (valuation and allocation): aset, liabilitas, dan ekuitas tercantum dalam laporan keuangan pada jumlah yang tepat dan
penyesuaian penilaian atau pengalokasian yang terjadi dibukukan dengan tepat. (c) Asersi tentang penyajian dan pengungkapan: (i) Keterjadian serta hak dan kewajiban (occurrence and rights and obligations): peristiwa, transaksi, dan hal-hal lainnya yang diungkapkan, telah terjadi dan berkaitan dengan entitas. (ii) Kelengkapan
(completeness):
seluruh
pengungkapan
yang
seharusnya
tercantum dalam laporan keuangan telah disajikan. (iii) Klasifikasi dan keterpahaman (classification and understandability): informasi keuangan disajikan dan dijelaskan secara tepat, serta pengungkapan disajikan dengan jelas. (iv) Keakurasian dan penilaian (accuracy and valuation): informasi keuangan dan informasi lainnya diungkapkan secara wajar dan pada jumlah yang tepat. A112. Auditor dapat menggunakan asersi yang dijelaskan di atas atau dapat menyatakan asersi tersebut secara berbeda selama seluruh aspek yang dijelaskan di atas telah dicakup. Sebagai contoh, auditor dapat memilih untuk menggabungkan asersi tentang transaksi dan peristiwa dengan asersi tentang saldo akun.
Pertimbangan spesifik terhadap entitas sektor publik A113. Ketika membuat asersi tentang laporan keuangan entitas sektor publik, selain asersiasersi yang dirujuk pada paragraf A111, manajemen sering dapat membuat asersi bahwa transaksi dan peristiwa telah dilaksanakan dan terjadi sesuai dengan peraturan perundang-undangan atau otoritas lainnya. Asersi-asersi tersebut dapat tercakup dalam ruang lingkup audit atas laporan keuangan.
Proses Pengidentifikasian Risiko Salah Saji Material (Ref: Para. 26a) A114. Informasi yang dikumpulkan melalui pelaksanaan prosedur penilaian risiko, termasuk bukti audit yang diperoleh dalam mengevaluasi rancangan pengendalian dan penentuan apakah pengendalian tersebut telah diimplementasikan, digunakan sebagai bukti audit untuk mendukung penilaian risiko. Penilaian risiko menentukan sifat, waktu, dan luas prosedur audit lebih lanjut yang akan dilaksanakan.
A115. Lampiran
2
menyajikan
contoh-contoh
kondisi
dan
peristiwa
yang
dapat
mengindikasikan keberadaan risiko salah saji material.
Pengaitan Pengendalian dengan Asersi (Ref: Para. 26c) A116. Dalam melakukan penilaian risiko, auditor dapat mengidentifikasi pengendalian yang kemungkinan dapat mencegah, atau mendeteksi dan mengoreksi, salah saji material dalam asersi tertentu. Pada umumnya, memperoleh pemahaman tentang pengendalian dan mengaitkannya dengan asersi dalam konteks proses dan sistem tempat pengendalian tersebut berada memberikan manfaat bagi auditor, karena aktivitas pengendalian individu sering tidak dengan sendirinya responsif terhadap suatu risiko. Suatu risiko sering hanya dapat direspons secara memadai dengan kombinasi antara aktivitas pengendalian multipel dengan komponen pengendalian internal lainnya. A117. Sebaliknya, beberapa aktivitas pengendalian dapat memiliki suatu pengaruh tertentu terhadap asersi individu yang melekat dalam suatu golongan transaksi atau saldo akun tertentu. Sebagai contoh, aktivitas pengendalian yang ditetapkan oleh entitas untuk menjamin bahwa personelnya menghitung dan membukukan hasil penghitungan fisik persediaan tahunan yang berkaitan langsung dengan asersi eksistensi dan asersi kelengkapan untuk saldo akun persediaan. A118. Pengendalian dapat dihubungkan, baik secara langsung maupun tidak langsung, dengan suatu asersi. Semakin tidak langsung hubungan tersebut, semakin kurang efektif pengendalian tersebut mencegah, atau mendeteksi dan mengoreksi, salah saji dalam asersi. Sebagai contoh, penelaahan manajer penjualan atas ikhtisar aktivitas penjualan untuk toko tertentu menurut area pada umumnya hanya terkait secara tidak langsung dengan asersi kelengkapan untuk akun penjualan. Oleh karena itu, kemungkinan kurang efektif dalam menurunkan risiko untuk asersi tersebut daripada pengendalian yang terkait secara lebih langsung dengan asersi tersebut, seperti mencocokkan dokumen pengiriman dengan dokumen penagihan.
Risiko Signifikan Pengidentifikasian Risiko Signifikan (Ref: Para. 28) A119. Risiko signifikan sering berkaitan dengan transaksi nonrutin yang signifikan atau hal-hal yang memerlukan pertimbangan. Transaksi nonrutin adalah transaksi yang tidak biasa, karena ukuran maupun sifatnya, dan oleh karena itu, tidak sering terjadi. Hal-hal yang memerlukan pertimbangan dapat mencakup penyusunan estimasi akuntansi yang di dalamnya terdapat ketidakpastian pengukuran yang signifikan. Kecil kemungkinannya transaksi rutin dan nonkompleks yang harus melalui suatu pengolahan sistematis mengakibatkan timbulnya risiko signifikan. A120. Risiko salah saji material mungkin lebih besar untuk transaksi nonrutin yang signifikan yang disebabkan oleh hal-hal sebagai berikut: Intervensi manajemen yang lebih besar dalam menentukan perlakuan akuntansi. Intervensi manual yang lebih besar dalam pengumpulan dan pengolahan data. Perhitungan atau prinsip akuntansi yang kompleks. Sifat transaksi nonrutin, yang dapat menyebabkan kesulitan bagi entitas untuk mengimplementasikan pengendalian yang efektif terhadap risiko. A121. Risiko salah saji material mungkin lebih besar untuk hal-hal yang memerlukan pertimbangan yang signifikan yang membutuhkan penyusunan estimasi akuntansi, yang dapat timbul dari hal-hal sebagai berikut: Prinsip akuntansi untuk estimasi akuntansi atau pengakuan pendapatan dapat ditafsirkan secara berbeda. Pertimbangan yang dibutuhkan dapat bersifat subjektif atau kompleks, atau membutuhkan asumsi tentang pengaruh peristiwa di masa depan, sebagai contoh, pertimbangan tentang nilai wajar. A122. SPA330 menjelaskan konsekuensi terhadap prosedur audit lebih lanjut dalam pengidentifikasian suatu risiko sebagai suatu risiko yang signifikan. 13
13
SPA 330, paragraf 15 dan 21.
Risiko signifikan yang berkaitan dengan risiko salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan A123. SPA 240 menyediakan ketentuan dan panduan lebih lanjut yang berkaitan dengan pengidentifikasian dan penilaian risiko salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan. 14
Pemahaman atas Pengendalian yang Terkait dengan Risiko Signifikan (Ref: Para 29) A124. Meskipun risiko yang berkaitan dengan hal-hal nonrutin atau memerlukan pertimbangan yang signifikan sering kecil kemungkinannya terpapar dengan pengendalian rutin, manajemen mungkin memiliki respons lain yang ditujukan untuk menghadapi risiko tersebut. Oleh karena itu, pemahaman auditor tentang apakah entitas telah merancang dan mengimpelementasikan pengendalian untuk risiko signifikan yang timbul dari hal-hal nonrutin atau yang memerlukan pertimbangan mencakup apakah dan bagaimana manajemen merespons risiko tersebut. Respons tersebut dapat mencakup: Aktivitas pengendalian seperti penelaahan atas asumsi oleh manajemen senior atau pakar. Proses yang terdokumentasi atas penyusunan estimasi. Persetujuan oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola. A125. Sebagai contoh, ketika terdapat peristiwa yang hanya terjadi sekali seperti penerimaan pemberitahuan tuntutan pengadilan yang signifikan, pertimbangan atas respons entitas dapat mencakup hal-hal seperti apakah tuntutan pengadilan tersebut telah dirujuk kepada pakar yang tepat, (seperti penasihat hukum internal atau eksternal), apakah penilaian atas pengaruh potensial telah dilakukan, dan bagaimana hal tersebut akan diungkapkan dalam laporan keuangan. A126. Dalam beberapa kasus, manajemen mungkin belum merespons dengan tepat risiko salah saji material yang signifikan dengan mengimplementasikan pengendalian terhadap risiko signifikan tersebut. Kegagalan manajemen dalam mengimplementasikan pengendalian tersebut merupakan suatu indikator adanya defisiensi signifikan dalam pengendalian internal. 15 14
14 SPA 240, paragraf 25-27
15
SPA 265, “Pengkomunikasian Defisiensi dalam Pengendalian I nternal kepada Pihak yang Bertanggung Jawab
atas Tata Kelola dan Manajemen,” paragraf A7.
Risiko ketika Prosedur Substantif tidak dengan Sendirinya Menyediakan Bukti Audit yang Cukup dan Tepat (Ref: Para. 30) A127. Risiko salah saji material dapat berkaitan secara langsung dengan pencatatan golongan transaksi rutin atau saldo akun, dan penyusunan laporan keuangan yang andal. Risiko tersebut dapat mencakup risiko pengolahan yang tidak akurat atau tidak lengkap atas golongan transaksi yang rutin dan signifikan seperti pendapatan, pembelian, dan penerimaan atau pembayaran kas entitas. A128. Ketika transaksi bisnis rutin diolah dengan menggunakan pengolahan yang sangat terotomatisasi dengan hanya melibatkan sedikit atau tidak sama sekali intervensi manual, adalah tidak mungkin untuk hanya melaksanakan prosedur substantif dalam kaitannya dengan risiko. Sebagai contoh, auditor dapat mempertimbangkan hal ini dalam kondisi ketika suatu jumlah signifikan dari informasi entitas diawali, dicatat, diolah, atau dilaporkan hanya dalam bentuk elektronis seperti dalam suatu sistem yang terintegrasi. Dalam kasus tersebut: Bukti audit mungkin tersedia hanya dalam bentuk elektronis, serta kecukupan dan ketepatan bukti tersebut biasanya bergantung pada efektivitas pengendalian terhadap keakurasian dan kelengkapan. Potensi inisiasi atau pengubahan informasi yang terjadi dan tidak terdeteksi kemungkinan lebih besar jika pengendalian yang tepat tidak beroperasi secara efektif. A129. Konsekuensi terhadap prosedur audit lebih lanjut dalam pengidentifikasian risiko tersebut di atas dijelaskan dalam SPA 330. 16
Revisi atas Penilaian Risiko (Ref: Para. 31) A130. Selama audit, auditor mungkin memperoleh suatu informasi yang berbeda secara signifikan dengan informasi yang digunakannya sebagai dasar penilaian risiko. Sebagai contoh, penilaian risiko mungkin didasarkan pada suatu ekspektasi bahwa pengendalian tertentu
beroperasi
secara
efektif.
Dalam
melaksanakan
pengujian
terhadap
pengendalian tersebut, auditor dapat memperoleh bukti audit bahwa pengendalian tersebut tidak beroperasi secara efektif pada waktu yang relevan selama audit. Sama
16
16 SPA 330, paragraf 8
halnya, dalam melaksanakan prosedur substantif, auditor dapat mendeteksi salah saji dalam jumlah atau frekuensi yang lebih besar daripada jumlah dan frekuensi yang digunakan dalam penilaian risiko auditor. Dalam kondisi tersebut, penilaian risiko mungkin tidak mencerminkan secara tepat kondisi sebenarnya dari entitas dan prosedur audit lebih lanjut yang telah direncanakan mungkin tidak efektif dalam mendeteksi salah saji material. Lihat SPA 330 untuk panduan lebih lanjut.
Dokumentasi (Ref: Para. 32) A131. Cara pendokumentasian auditor untuk memenuhi ketentuan paragraf 32 dilakukan dengan menggunakan pertimbangan profesional. Sebagai contoh, dalam audit entitas kecil, dokumentasi dapat dimasukkan sebagai bagian dari dokumentasi auditor atas strategi dan rencana audit keseluruhan. 17 Sama halnya, sebagai contoh, hasil penilaian risiko dapat didokumentasikan secara terpisah, atau dapat didokumentasikan sebagai bagian dokumentasi auditor atas prosedur lebih lanjut.18 18 Bentuk dan luas dokumentasi dipengaruhi oleh sifat, ukuran, dan kompleksitas entitas dan pengendalian internalnya, ketersediaan informasi dari entitas serta metodologi audit dan teknologi yang digunakan dalam melaksanakan audit. A132. Bagi entitas yang memiliki bisnis dan proses yang tidak rumit yang relevan dengan pelaporan keuangan, dokumentasi dapat berbentuk sederhana dan relatif ringkas. Tidak perlu mendokumentasikan keseluruhan pemahaman auditor tentang entitas dan hal-hal yang berkaitan dengannya. Unsur utama atas pemahaman tersebut di atas yang didokumentasikan oleh auditor mencakup unsur-unsur yang mendasari penilaian auditor atas risiko salah saji material. A133. Luas dokumentasi dapat juga mencerminkan pengalaman dan kapabilitas anggota tim perikatan audit. Selama memenuhi ketentuan yang disyaratkan SPA 230, suatu audit yang dilakukan oleh suatu tim perikatan yang terdiri dari individu yang kurang berpengalaman mungkin membutuhkan dokumentasi yang lebih detail untuk membantu mereka dalam memperoleh suatu pemahaman yang tepat tentang entitas daripada yang dilakukan oleh suatu tim perikatan dengan individu yang lebih berpengalaman.
17
18
17 SPA 300, “Perencanaan Suatu Audit atas Laporan Keuangan,” paragraf 7 dan 9. 18 SPA 330, paragraf 28.
A134. Untuk audit yang berulang, dokumentasi tertentu dapat digunakan kembali untuk audit berikutnya,
yang
dimutakhirkan
sebagaimana
perubahan dalam bisnis atau proses entitas.
diperlukan
untuk
mencerminkan
Lampiran 1 (Ref: 4(c), 14-24, A69-A104) Komponen Pengendalian Internal 1. Lampiran ini menjelaskan lebih lanjut komponen pengendalian internal, sebagaimana ditetapkan dalam paragraf 4(c), 14-24, dan A69-A104, sehubungan dengan keterkaitan komponen tersebut dengan audit atas laporan keuangan. Lingkungan Pengendalian 2. Lingkungan pengendalian meliputi unsur-unsur sebagai berikut: (a) Komunikasi dan penegakan nilai integritas dan etika . Efektivitas pengendalian tidak
dapat melebihi nilai integritas dan etika dari mereka yang menciptakan, mengelola, dan memantau pengendalian tersebut. Integritas dan perilaku etis merupakan produk standar etika dan perilaku entitas, bagaimana standar tersebut dikomunikasikan, dan bagaimana standar tersebut diperkuat dalam praktik. Penegakan nilai integritas dan etika mencakup, sebagai contoh, tindakan manajemen untuk menghilangkan atau memitigasi insentif atau godaan yang dapat menyebabkan personel untuk melakukan tindakan yang tidak jujur, ilegal, atau tidak etis. Komunikasi kebijakan entitas tentang nilai integritas dan etika dapat mencakup komunikasi standar perilaku kepada personel melalui pernyataan kebijakan dan kode etik, serta contoh yang diberikan. (b) Komitmen terhadap kompentensi . Kompetensi adalah pengetahuan dan keahlian yang
diperlukan untuk menyelesaikan tugas yang menjadi tanggung jawab individu. (c) Partisipasi oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola . Kesadaran
pengendalian suatu entitas dipengaruhi secara signifikan oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola. Pentingnya tanggung jawab pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dinyatakan dalam kode etik dan peraturan perundang-undangan, atau panduan yang dikeluarkan untuk memberikan manfaat bagi pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola. Tanggung jawab lainnya dari pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola mencakup pengawasan atas rancangan dan pengoperasian secara efektif prosedur peniup peluit ( whistle blower ) serta proses untuk menelaah efektivitas pengendalian internal entitas. (d) Falsafah dan gaya operasi manajemen. Falsafah dan gaya operasi manajemen
meliputi suatu rentang karakteristik. Sebagai contoh, sikap dan tindakan manajemen terhadap pelaporan keuangan dapat ternyatakan dengan sendirinya melalui pemilihan
yang bersifat konservatif atau agresif dari prinsip akuntansi alternatif yang tersedia, atau kecermatan dan konservatisme yang melandasi penyusunan estimasi akuntansi. (e) Struktur organisasi. Penetapan suatu struktur organisasi yang relevan mencakup
pertimbangan atas wilayah utama atas wewenang dan tanggung jawab serta garis pelaporan yang tepat. Ketepatan struktur organisasi suatu entitas tergantung dari ukuran dan sifat aktivitas entitas tersebut. (f)
Penugasan wewenang dan tanggung jawab. Penugasan wewenang dan tanggung jawab dapat mencakup kebijakan yang berkaitan dengan praktik bisnis yang tepat, pengetahuan dan pengalaman personel kunci, dan sumber daya yang tersedia untuk melaksanakan tugas. Selain itu, penugasan tersebut juga mencakup kebijakan dan komunikasi yang diarahkan untuk menjamin bahwa seluruh personel memahami tujuan entitas, mengetahui bagaimana tindakan mereka secara individu saling terkait dan memberikan kontribusi terhadap tujuan tersebut, serta menetapkan bagaimana dan untuk apa mereka akan dimintakan pertanggungjawaban.
(g) Kebijakan dan praktik sumber daya manusia. Kebijakan dan praktik sumber daya
manusia sering menunjukkan hal-hal penting dalam hubungannya dengan kesadaran pengendalian suatu entitas. Sebagai contoh, standar untuk perekrutan individu yang paling cakap — dengan penekanan pada latar belakang pendidikan, pengalaman kerja sebelumnya, pencapaian masa lalu, serta bukti integritas dan perilaku etis
—
menunjukkan komitmen entitas terhadap orang-orang yang kompeten dan dapat dipercaya. Kebijakan pelatihan yang mengomunikasikan peran dan tanggung jawab prospektif
serta
mencakup
praktik
seperti
sekolah
pelatihan
dan
seminar
menggambarkan tingkat kinerja dan perilaku yang diharapkan. Promosi yang didasarkan pada penilaian kinerja secara berkala menunjukkan komitmen entitas terhadap pemajuan personel yang cakap menuju tingkat tanggung jawab yang lebih tinggi.
Proses Penilaian Risiko Entitas 3. Untuk tujuan pelaporan keuangan, proses penilaian risiko entitas mencakup bagaimana manajemen mengidentifikasi risiko bisnis yang relevan dengan penyusunan laporan keuangan
sesuai
dengan
kerangka
pelaporan
keuangan
entitas
yang
berlaku,
mengestimasi signifikansi risiko bisnis tersebut, menilai kemungkinan keterjadiannya, dan memutuskan tindakan untuk merespons dan mengelola risiko tersebut beserta hasil proses
penilaian risiko tersebut. Sebagai contoh, proses penilaian risiko entitas dapat diarahkan untuk melihat bagaimana entitas mempertimbangkan kemungkinan transaksi tidak tercatat atau mengidentifikasi dan menganalisis estimasi signifikan yang tercantum dalam laporan keuangan. 4. Risiko yang relevan dengan pelaporan keuangan yang andal mencakup peristiwa, transaksi, atau kondisi eksternal dan internal yang dapat terjadi dan memengaruhi secara buruk kemampuan entitas untuk menginisiasi, mencatat, mengolah, dan melaporkan data keuangan yang konsisten dengan asersi manajemen dalam laporan keuangan. Manajemen dapat menginisiasi rencana, program, atau tindakan untuk merespons risiko tertentu atau manajemen dapat memutuskan untuk menerima suatu risiko karena pertimbangang biaya atau pertimbangan lainnya. Risiko dapat timbul atau berubah karena kondisi-kondisi seperti sebagai berikut: Perubahan dalam lingkungan operasi. Perubahan dalam lingkungan peraturan atau lingkungan operasi dapat mengakibatkan perubahan dalam tekanan yang kompetitif dan dalam risiko yang berbeda secara signifikan. Personel baru.Personel baru dapat memiliki fokus yang berbeda atas, atau pemahaman tentang, pengendalian internal. Sistem informasi baru atau yang ditingkatkan. Perubahan yang signifikan dan pesat dalam sistem informasi dapat mengubah risiko yang berkaitan dengan pengendalian internal. Pertumbuhan yang pesat. Ekspansi operasi yang signifikan dan pesat dapat melemahkan pengendalian dan meningkatkan risiko kerusakan dalam pengendalian. Teknologi baru. Penggunaan teknologi baru dalam proses produksi atau sistem informasi dapat mengubah risiko yang terkait dengan pengendalian internal. Model, produk, atau aktivitas bisnis baru. Ketika entitas memasuki area atau transaksi bisnis dengan pengalaman yang terbatas, risiko baru yang terkait dengan pengendalian internal dapat timbul. Restukturisasi korporasi.
Restrukturisasi
dapat
disertai
dengan
pengurangan
karyawan dan perubahan dalam supervisi dan pemisahan tugas yang dapat mengubah risiko yang terkait dengan pengendalian internal. Ekspansi entitas di luar negeri. Ekspansi atau akuisisi entitas di luar negeri membawa risiko baru, dan seringkali, bersifat unik, yang dapat memengaruhi pengendalian internal, sebagai contoh, risiko tambahan atau risiko yang berubah sebagai akibat dari transaksi mata uang asing.
Standar akuntansi baru. Adopsi prinsip akuntansi baru atau perubahan prinsip akuntansi dapat memengaruhi risiko dalam penyusunan laporan keuangan.
Sistem Informasi (Termasuk Proses Bisnis Terkait) yang Relevan dengan Pelaporan Keuangan, dan Komunikasi 5. Suatu sistem informasi terdiri dari infrastruktur (komponen fisik dan perangkat keras), perangkat lunak, orang, prosedur, dan data. Banyak sistem informasi menggunakan teknologi informasi secara ekstensif. 6. Sistem informasi yang relevan dengan tujuan pelaporan keuangan, yang mencakup sistem pelaporan keuangan, mencakup metode dan catatan yang: Mengidentifikasi dan mencatat seluruh transaksi yang valid. Mendeskripsikan
transaksi
secara
cukup
terperinci
dan
tepat
waktu
untuk
memungkinkan klasifikasi transaksi yang tepat untuk pelaporan keuangan. Mengukur nilai transaksi dengan suatu cara yang memungkinkan pencatatan nilai moneter transaksi tersebut secara tepat dalam laporan keuangan. Menentukan periode terjadinya transaksi yang memungkinkan pencatatan transaksi tersebut dalam periode akuntasi yang tepat. Menyajikan transaksi dan pengungkapan terkait secara tepat dalam laporan keuangan. 7. Kualitas informasi yang dihasilkan dari sistem memengaruhi kemampuan manajemen untuk membuat keputusan yang tepat dalam mengelola dan mengendalikan aktivitas entitas dan untuk menyusun laporan keuangan yan andal. 8. Komunikasi, yang melibatkan penyediaan pemahaman tentang peran dan tanggung jawab individu yang terkait dengan pengendalian internal atas pelaporan keuangan, dapat berupa manual kebijakan, manual akuntansi dan pelaporan keuangan, serta memorandum. Komunikasi juga dapat dilakukan secara elektronis, lisan, dan melalui tindakan manajemen.
Aktivitas Pengendalian 9. Pada umumnya, aktivitas pengendalian yang relevan dengan suatu audit dapat dikategorikan sebagai kebijakan dan prosedur yang berkaitan dengan hal-hal sebagai berikut: Penelaahan kinerja. Aktivitas pengendalian ini mencakup penelaahan dan analisis kinerja aktual dibandingkan dengan anggaran, prakiraan, dan kinerja periode lalu;
menghubungkan serangkaian data yang berbeda (data operasi atau data keuangan) satu sama lainnya, bersama dengan analisis hubungan dan tindakan investigatif dan korektif; membandingkan data internal dengan sumber informasi ekternal; serta menelaah kinerja fungsional atau kinerja aktivitas. Pengolahan informasi. Dua pengelompokan besar atas aktivitas pengendalian sistem informasi adalah: (i) pengendalian aplikasi, yaitu pengendalian yang diterapkan atas pengolahan aplikasi individu, dan (ii) pengendalian teknologi informasi umum, yaitu pengendalian berupa kebijakan dan prosedur yang berhubungan dengan banyak aplikasi yang mendukung berfungsinya pengendalian aplikasi secara efektif dengan membantu untuk menjamin beroperasinya sistem informasi secara tepat dan berkelanjutan.
Contoh-contoh
pengendalian
aplikasi
mencakup
pengecekan
keakurasian perhitungan atas catatan, memelihara dan menelaah akun dan neraca saldo, pengendalian terotomatisasi seperti pengecekan edit atas data masukan dan pengecekan urutan numerik, dan penindaklanjutan secara manual atas laporan penyimpangan. Contoh-contoh pengendalian teknologi informasi umum adalah pengendalian perubahan program, pengendalian atas implementasi paket aplikasi perangkat lunak baru, dan pengendalian atas perangkat lunak sistem yang membatasi akses terhadap atau yang memantau utilitas sistem
yang dapat
mengubah data atau catatan keuangan tanpa meninggalkan jejak audit. Pengendalian fisik. Pengendalian ini mencakup: o
Pengamanan yang memadai atas fisik aset, seperti fasilitas yang aman atas akses terhadap aset dan catatan.
o
Otorisasi atas akses terhadap program komputer dan fail data.
o
Penghitungan dan pembandingan dengan jumlah yang tercantum dalam catatan pengendali secara periodik (sebagai contoh, pembandingan antara hasil penghitungan kas, surat berharga, dan persediaan dengan catatan akuntansi). Luas pengendalian fisik yang ditujukan untuk mencegah pencurian aset adalah relevan dengan keandalan penyusunan laporan keuangan, dan oleh karena itu, audit bergantung pada kondisi-kondisi seperti ketika aset tinggi kerentanannya terhadap penyalahgunaan.
Pemisahan tugas. Penugasan tanggung jawab kepada individu yang berbeda dalam pengotorisasian dan pencatatan transaksi, serta penyimpanan aset. Pemisahan tugas dimaksudkan untuk mengurangi peluang kemungkinan individu manapun untuk
berada dalam suatu posisi yang memungkinkannya untuk
melakukan dan
menyembunyikan kesalahan atau kecurangan dalam tugas normalnya.
10. Aktivitas pengendalian tertentu dapat bergantung pada eksistensi kebijakan tingkat lebih tinggi yang tepat yang ditetapkan oleh manajemen atau pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola. Sebagai contoh, pengendalian otorisasi dapat didelegasikan berdasarkan panduan yang telah ditetapkan, seperti kriteria investasi yang ditetapkan oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola; atau, transaksi nonrutin seperti akuisisi atau divestasi signifikan mungkin mengharuskan persetujuan tingkat tinggi, termasuk persetujuan dari pemegang saham pada beberapa kasus.
Pemantauan Pengendalian 11. Tanggung jawab penting manajeman
adalah untuk menetapkan dan
memelihara
pengendalian internal secara berkelanjutan. Pemantauan pengendalian oleh manajemen mencakup pertimbangan apakah pengendalian tersebut beroperasi sebagaimana yang dimaksudkan dan pengendalian tersebut dimodifikasi sebagaimana diperlukan sehubungan dengan perubahan dalam kondisi. Pemantauan pengendalian dapat mencakup aktivitas seperti penelaahan manajemen tentang apakah rekonsiliasi bank dibuat secara tepat waktu, evaluasi auditor internal atas kepatuhan personel penjualan terhadap kebijakan entitas atas persyaratan kontrak penjualan, dan pengawasan departemen legal atas kepatuhan terhadap kebijakan etika atau kebijakan praktik bisnis. Pemantauan juga dilakukan untuk menjamin bahwa pengendalian beroperasi secara efektif secara berkelanjutan sepanjang waktu. Sebagai contoh, jika ketepatan waktu dan keakurasian rekonsiliasi bank tidak dipantau, maka kemungkinan personil akan menghentikan penyiapan rekonsiliasi tersebut. 12. Auditor internal atau personel yang melaksanakan fungsi serupa dapat memberikan kontribusi untuk memantau pengendalian entitas melalui evaluasi secara terpisah. Pada umumnya, mereka menyediakan informasi reguler tentang keberfungsian pengendalian internal,
pemusatan
perhatian
yang
cukup
besar
atas
pengevaluasian
efektivitas
pengendalian internal, serta pengomunikasian informasi tentang kekuatan dan defisiensi pengendalian internal dan rekomendasi untuk memperbaiki pengendalian internal. 13. Aktivitas pemantauan dapat mencakup penggunaan informasi yang berasal dari komunikasi dengan pihak eksternal yang dapat mengindikasikan masalah atau area yang menjadi
perhatian yang memerlukan perbaikan. Validitas data penagihan didukung secara implisit oleh pelanggan melalui pembayaran atau komplain atas faktur tagihan yang dibebankan kepada mereka. Selain itu, regulator dapat berkomunikasi dengan entitas tentang hal-hal yang memengaruhi keberfungsian pengendalian internal, sebagai contoh, komunikasi tentang eksaminasi oleh badan pengatur bank. Di samping itu, manajemen dapat mempertimbangkan komunikasi yang diperoleh dari auditor eksternal yang berkaitan dengan pengendalian internal dalam melaksanakan aktivitas pemantauan.
Lampiran 2 (Ref: Para. A33, A115) Kondisi dan Peristiwa yang Dapat Mengindikasikan Risiko Salah Saji Material Di bawah ini adalah contoh-contoh kondisi dan peristiwa yang dapat mengindikasikan eksistensi risiko salah saji material. Contoh-contoh yang diberikan mencakup sejumlah kondisi dan peristiwa; namun, tidak semua kondisi dan peristiwa tersebut relevan dengan setiap perikatan audit dan daftar contoh-contoh tersebut belum tentu lengkap: Operasi dalam wilayah yang secara ekonomi tidak stabil, sebagai contoh, negara-negara dengan devaluasi mata uang yang signifikan atau ekonomi dengan tingkat inflasi yang tinggi. Operasi yang terekspos dengan pasar yang volatil, sebagai contoh perdagangan future. Operasi yang terkena regulasi dengan tingkat kompleksitas yang tinggi. Isu kelangsungan usaha dan likuiditas, termasuk hilangnya pelanggan utama. Hambatan ketersediaan modal dan kredit. Perubahan dalam industri tempat entitas beroperasi. Perubahan dalam rantai pemasok. Pengembangan atau penawaran produk atau jasa baru, atau perpindahan ke bisnis baru. Ekspansi ke lokasi baru. Perubahan dalam entitas, seperti akuisisi atau reorganisasi signifikan atau peristiwa lainnya yang tidak biasa. Kemungkinan penjualan entitas atau segmen bisnis. Eksistensi aliansi dan ventura bersama yang kompleks. Penggunaan pembiayaan off balance sheet, entitas bertujuan khusus, dan pengaturan pembiayaan lainnya yang kompleks. Transaksi signifikan dengan pihak berelasi. Kekurangan personel dengan keahlian akuntansi dan pelaporan keuangan yang tepat. Perubahan dalam personil kunci, termasuk hilangnya eksekutif kunci. Defisiensi dalam pengendalian internal, terutama defisiensi yang tidak direspons oleh manajemen. Inkonsistensi antara strategi teknologi informasi dengan strategi bisnis entitas. Instalasi sistem teknologi informasi baru yang signifikan yang terkait dengan pelaporan keuangan.
