Apostila Teoria Da Contabilidade 2011

UNIVERSIDADE DO OESTE DE SANTA CATARINA CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS PROFESSORA: ANGELITA ADRIANE DE CONTO

APOSTILA DA DISCIPLINA DE

Teoria da Contabilidade

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CHAPECÓ 2011

SUMÁRIO

1 EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE.................... CONTABILIDADE.................................. ........................... ........................... ........................... ........................05 ...........05 1.1 Contabilidade como ciência social........................ social...................................... ........................... ........................... ........................... ....................06 .......06 1.2 Teorias da contabilidade......................... contabilidade....................................... ........................... ......................... .......................... ........................... ......................07 .........07 1.2.1 Escola italiana........................ italiana...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... .....................07 ........07 1.2.2 Escola contista........................ contista...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... ....................07 .......07 1.2.3 Escola personalista......................... personalista....................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ..........................08 ............08 1.2.4 Escola controlista........................ controlista..................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... .................09 ...09 1.2.5 Escola neoconsita........................... neoconsita......................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ..........................10 ............10 1.2.6 Escola aziendalista ....................... .................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... ..............11 11 1.2.7 Escola patrimonialista...................... patrimonialista.................................. ......................... ........................... ........................... ........................... ........................... .............12 12 1.2.8 Escola norte-americana...................... norte-americana.................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ......................13 ........13 1.2.9 Escola Alemã......................... Alemã..................................... .......................... ........................... ........................... ........................... ........................... .......................13 .........13 1.3 Princípios fundamentais da contabilidade.......................... contabilidade........................................ ........................... ........................... ....................15 ......15 1.3.1 O Princípio da entidade.......................... entidade........................................ ........................... ........................... ........................... ........................... ..................15 ....15 1.3.2 O Princípio da continuidade.......................... continuidade........................................ ........................... ........................... ........................... .........................16 ............16 1.3.3 O Princípio da oportunidade........................... oportunidade........................................ ........................... ........................... ........................... ........................16 ..........16 1.3.4 O Princípio do registro pelo valor original....................... original..................................... ........................... ........................... .....................16 .......16 1.3.5 O Princípio da atualização monetária......................... monetária...................................... ........................... ........................... .........................17 ............17 1.3.6 O Princípio da competência.......................... competência........................................ ........................... ........................... ........................... .........................17 ............17 1.3.7 O Princípio da prudência.......................... prudência....................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ................18 ...18 1.4 Concepções em relação aos princípios da contabilidade.................................. contabilidade................................................ ................19 ..19 1.4.1 Postulados ambientais da contabilidade.......................... contabilidade....................................... ........................... ........................... ....................20 .......20 1.4.2 Postulado da continuidade das entidades.......................... entidades........................................ ........................... ........................... .................21 ...21 1.4.3 Princípios da contabilidade......................... contabilidade...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ..............23 .23 1.4.3.1 Princípio do custo como base de valor......... v alor...................... ........................... ........................... ........................... .......................24 .........24 1.4.3.2 Princípio de realização da receita........................ receita..................................... ........................... ........................... ........................... ................25 ..25 1.4.3.2.1Receitas a serem reconhecidas proporcionalmente a certo período contábil......... c ontábil...........27 ..27

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1.4.3.2.2 Produtos cuja produção é contratada para execução a longo prazo........................27 prazo........................27 1.4.3.2.3 Reconhecimento da receita antes da transferência por valoração de estoques .....28 1.4.3.2.4 Reconhecimento da receita após o período de transf. do produto ou serviço..........29 1.4.3.2.5 Princípio do confronto das despesas/receitas/períodos despesa s/receitas/períodos contábeis...........................29 contábeis...........................29 1.4.4 Convenções (restrições aos princípios)...................... princípios).................................... ........................... ........................... .........................30 ...........30 1.4.4.1 Convenção da objetividade)....................... objetividade).................................... ........................... ........................... ........................... .........................30 ...........30 1.4.4.2 Convenção da materialidade).................... materialidade)................................. ........................... ........................... ........................... ..........................31 ............31 1.4.4.3 Convenção do conservadorismo......................... conservadorismo...................................... ........................... ........................... ........................... ................32 ..32 1.4.4.4 Convenção da consistência.......................... consistência....................................... ........................... ........................... ........................... .......................32 .........32 1.5 Contabilidade no Brasil....................... Brasil................................... .......................... ........................... ........................... ........................... .......................... .............33 33 1.5.1 Um Frei Franciscano........................ Franciscano...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... .........................34 ...........34 1.5.1.1 Texto: Prof. José Carlos Marion........................ Marion..................................... ........................... ........................... ........................... ..................36 ....36 1.6 Contabilidade.......................... Contabilidade....................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... .......................38 .........38 1.6.1 Conceito........................ Conceito..................................... ........................... ........................... ......................... .......................... ........................... ........................... ..................38 ....38 1.6.2 Funções da contabilidade........................ contabilidade...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ................39 ..39 1.6.3 Objetivos da contabilidade........................ contabilidade..................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ...............39 ..39 1.6.4 Metodologia de mensuração e finalidade da contabilidade................................ contabilidade............................................40 ............40 1.6.5 Campo de atuação a tuação e objeto da contabilidade........................ contabilidade...................................... ........................... ........................... ..............41 41 1.6.5.1 Áreas de atuação........................... atuação......................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................41 ..........41 1.6. 6 Usuários da contabilidade....................... contabilidade..................................... ........................... ........................... ........................... ........................... .................42 ...42 1.6.6.1 Usuários Usuá rios internos e externos da contabilidade......................... contabilidade...................................... ........................... ......................42 ........42 1.7 Dado e informação contábil........................ contábil...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... .................43 ...43 1.7.1 Qualidade e característica da informação contábil........ con tábil...................... ........................... ........................... ......................44 ........44 1.7.2 A informação e o valor va lor como feedback............................ feedback.......................................... ........................... ........................... ....................44 ......44 1.7.2.1 Compreensibilidade........... Compreensibilidade........................ ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... .......................45 .........45 1.7.2.2 Relevância.......................... Relevância....................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... ......................45 ........45 1.7.2.3 Confiabilidade........................ Confiabilidade..................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... ...................46 .....46 1.7.2.4 Comparabilidade........................ Comparabilidade..................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... ...............48 .48 1.7.2.5 Materialidade...................... Materialidade.................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... .....................48 ........48 1.7.2.6 Tempestividade......................... Tempestividade...................................... ........................... ........................... ........................... ........................... ........................... ...............49 .49 1.8 Metodologia de mensuração e finalidade da contabilidade.................................. contabilidade............................................... .............49 49 1.9 Processo de tomada de decisão........................... decisão........................................ ........................... ........................... ........................... .....................50 .......50

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2 RECEITAS, DESPESAS, PERDAS E GANHOS.................................................................51 2.1 Receitas.............................................................................................................................51 2.1.1 Receita operacional e não operacional...........................................................................53 2.1.2 Deduções de receita operacional...................................................................................53 2.2 Despesas...........................................................................................................................54 2.3 Perdas................................................................................................................................57 2.4 Ganhos..............................................................................................................................58

3 ATIVO, PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO......................................................................58 3.1 Ativo...................................................................................................................................59 3.1.1 Natureza do ativo............................................................................................................61 3.1.2 Mensuração/avaliação do ativo......................................................................................61 3.1.2.1Custo histórico original..................................................................................................62 3.1.2.2 Custo histórico corrigido..............................................................................................63 3.1.2.3 Custo de reposição......................................................................................................64 3.1.2.3.1 Custo de reposição no estado de novo....................................................................64 3.1.2.3.2 Custo de reposição no estado em que se encontra.................................................64 3.1.2.4 Custo de reposição corrigido.......................................................................................65 3.2 Passivo..............................................................................................................................65 3.2.1 Natureza do passivo.......................................................................................................66 3.2.2 O reconhecimento e a mensuração/avaliação do passivo.............................................67 3.3 Patrimônio líquido..............................................................................................................69 3.3.1 Natureza e fontes do patrimônio líquido.........................................................................70 3.3.2 Terminologias de capital em contabilidade.....................................................................70 3.3.3. Teorias sobre o patrimônio líquido. ...............................................................................71 3.3.4 Equações patrimoniais....................................................................................................72 3.3.5 Contas contábeis............................................................................................................73

REFERÊNCIAS.......................................................................................................................73

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1 EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE Segundo alguns pesquisadores, os primeiros sinais da existência da contabilidade, foram observados por volta do ano 4.000 a C , na civilização Sumério-Babilonense, coincidentemente com a invenção da escrita. As primeiras anotações eram feitas em formas físicas, pois nessa época somente haviam trocas, já em 1.100 a C, este quadro se alterou, quando surgiu a moeda. A contabilidade na época em que não existia moeda, escrita e números.

1ºInverno

2ºInverno

..... ..... .....

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Comparação entre os 2 invernos

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Fonte: Iudícibus, Sérgio de; Marion, José Carlos.

De acordo com Iudícibus e Marion (2002), ao comparar o conjunto de pedrinhas do ano atual com o anterior, o pastor constatava que haveria um acréscimo, o que significava que ele havia sido bem sucedido. Mas isso não o satisfazia, pois além de aumentar seu rebanho, as ovelhas haviam produzido lã que aquecerá sua família. Dessa forma, o pastor estimava que se fosse trocar ovelhas por agasalho, iria precisar  de 2 ovelhas para passar o inverno e, como suas próprias ovelhas haviam produzido essa lã, separava mais duas pedrinhas, que representava 2 ovelhas, que representavam o adicional na sua riqueza, assim sucessivamente nos próximos invernos. Se houvesse moeda, a forma de medir, de contar, não seriam ovelhas, mas sim o valor em dinheiro, em moeda. De qualquer forma, ainda hoje o inventário é avaliado de forma analítica, com descrição dos bens, e por outro lado, tem-se que mesmo sem números, moedas ou escrita, o inventário já existia, o que evidência que ela é tão antiga quanto a existência do homem em atividades econômicas.

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Iudicibus e Marion (2002) chamam essa época de fase empírica da contabilidade, época em que utilizavam desenhos, figuras, imagens para identificar o patrimônio existente. Ainda os autores concluem que desde os povos mais primitivos, a contabilidade já existia em função da necessidade de controlar, medir e preservar o patrimônio familiar, e até mesmo para trocar bens para maior satisfação das pessoas. Ainda na Bíblia, o livro de Jó, descreve que Jó era rico e justo, na terra de Uz no Oriente, onde sua riqueza era descrita: “E era o seu gado sete mil ovelhas, e três mil camelos, e quinhentas juntas de bois e quinhentas jumentas”. Certamente ele haveria um ótimo contador. Em determinada época, Jó perde toda sua fortuna e riqueza, e torna-se um homem pobre. No final de seu livro, Jó recupera toda a fortuna e reencontra o contador que apresenta o seguinte relatório “E assim abençoou o Senhor o último estado de Jó, mais do que o primeiro; porque teve catorze mil ovelhas, e seis mil camelos, e mil juntas de bois e mil  jumentas” cap. 42, versículo 12 do livro de Jó. De acordo com Martins (2002), a época de Jó ficou conhecida como período Mnemônico da Contabilidade por meio de cuneiforme, ou seja, símbolos gravados em barro ou placa de argila que também serviam de relatórios, dando-se os primeiros passos para o registros. Há registros de que os primeiros rudimentos de balanço surgiram no ano de 1.300 em Florença, Itália. Entre os séculos XIII e XVII a contabilidade se fortaleceu pelo fato de que neste período a atividade mercantil, econômica e cultural era muito importante, ou seja, a evolução da contabilidade estará sempre associada ao desenvolvimento da sociedade. A intensidade das atividades mercantis, econômicas e culturais, determinou o surgimento das escolas de contabilidade na Itália. No nosso país, até por volta dos anos 60, o contador era chamado de “guarda-livros”, já a partir dos anos 70, o profissional contador passou a ser  valorizado e visto com outros olhos.

Contabilidade como ciência social A contabilidade é vista como ciência social, e não como ciência exata, uma vez que é a ação humana que gera e transforma o patrimônio, porém, esta ciência social utiliza a matemática e a estatística para realizar-se. No século XIII os números romanos foram substituídos pelos números indo-arábicos (0, 1, 2, 3, 4,....), antes disso, o zero não era conhecido.

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Teorias da contabilidade Foi na escola italiana que surgiram as principais correntes de pensamento contábil: o

contismo, o personalismo, o neocontismo, o controlismo, o aziendalismo e o patrimonialismo. 1.2.1 Escola italiana Publicada em Veneza em 10/11/1494 a 1ª edição da obra “La Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalitá”, de autoria do Frei Luca Pacioli, dando conhecimento e consolidando o método das partidas dobradas, o que fez com que a escola italiana ganha-se um grande impulso, espalhando-se por toda a Europa. A obra de Pacioli pode ser vista como início do pensamento científico da contabilidade, mesmo por que esta coincidiu com a chegada da imprensa na Itália. O comerciante Benedetto Cotrugli, em 1458 escrevia um manuscrito de 160 páginas que tratava das partidas dobradas.

(Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.2 Escola contista Surgiu na primeira corrente de pensamento contábil (1494). Seu surgimento está relacionado aos estudos feitos pelos primeiros expositores do Método de Partidas Dobradas. Os defensores dessa corrente adotaram como idéia básica o mecanismo das contas, centrando sua preocupação no seu funcionamento, e não percebendo que o processo de escrituração e as técnicas de registro através de contas, são apenas conseqüências das transações que acontecem numa entidade, e que essas transações é que devem merecer a máxima atenção da ciência contábil. Com a chegada do regime sócio-econômico, os meios de produção pertenciam às pessoas que possuíssem capitais, os negócios, o crédito entre compradores e vendedores experimentaram um grande desenvolvimento, o que fez com que as contas contábeis se tornassem um dos mais hábeis instrumentos para o registro do débito e crédito. Alguns franceses com seus trabalhos de pesquisa, entre os quais Degranges que em

1795 divulgou a chamada teoria das cinco contas, baseada em estudo realizado em 1675

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por Jacques Savary sobre a teoria geral das contas, o que impulsionou ainda mais a escola contista. Segundo os Franceses, o comércio tinha cinco objetivos principais que lhe serviam de meio de troca, sendo este fato a base de sua teoria. As cinco contas a que fazia referência eram: (1) Mercadorias, (2) Dinheiro, (3) Contas a Receber, (4) Contas a Pagar e (5) Lucros e Perdas. Segundo Degranges, deveria ser aberta uma conta para a pessoa com quem o comerciante mantinha transações a prazo e, ao mesmo tempo, abrir cinco para si mesmo, isto é, uma para mercadorias, uma para o caixa, uma para as contas a receber, uma para as contas a pagar e uma para o resultado. “Essas contas, na realidade, representavam o comerciante. Para ele, o lançamento a débito ou a crédito em uma dessas contas representava debitar ou creditar o próprio comerciante” (Schmidt, 2000). Esta teoria não teve boa aceitação, não se tornando universal. A teoria de cinco contas, foi substituída pelo surgimento de um Livro Diário/Razão de 6 colunas, pois constavam ainda colunas para a data, detalhes, total, etc. Mais tarde, em 1976, a chegada do livro diário e razão e dois livros auxiliares, o caixa e o armazém, demonstrou a necessidade de se manter a fidelidade das informações contidas no diário e no razão, de uma maior sistematização do processo de registro das operações, com a resultante melhoria na qualidade do produto deste processo. A conta capital foi criada com o surgimento das sociedades com mais de um capitalista, considerada na época, pelos contistas, como uma dívida da empresa para com o capitalista. A escola contista define a Contabilidade como a ciência das contas. (Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.3 Escola personalista A escola personalista enfatiza a relação jurídica entre as pessoas como objetivo da Contabilidade. Surgiu como uma resposta ao contismo, durante a segunda metade do século XIX (1867), o que deu personalidade às contas explicando as relações de direitos e obrigações, pois antes, as contas eram vistas dessa mesma forma, mas não se tratava de uma teoria científica, mas sim de uma explicação para o mecanismo das contas. Ou seja, as contas deveriam ser abertas para pessoas físicas e jurídicas, e o dever e haver eram representados por débitos e créditos das pessoas que das quais as contas foram abertas.

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Francesco Marchi (1822/1871), foi um dos primeiros idealizadores desta teoria, mas foi Giuseppe Cerboni(1827/1917) o construtor da teoria personalista. Segundo Cerboni a teoria personalista fundamenta-se em vários tópicos, sendo os principais: Segundo a teoria personalista, a administração é composta por uma ou várias aziendas (conjunto de bens, direitos e obrigações) e essa mesma azienda possui um proprietário a quem ela pertence. Da mesma forma, não se pode administrar sem que o proprietário entre em relação com agentes (empregados) e correspondentes (terceiros). Possuir os direitos de propriedade da azienda e administra ela são coisas diferentes. Administrar a azienda é uma coisa, guardar os bens da mesma e ser responsável por eles é outra coisa. Para todo débito criado simultânea deve-se criar um crédito e vice-versa. Se tratando dos empregados e terceiros, o proprietário é o credor do ativo e o devedor do passivo. Sempre que os empregados e terceiros sejam debitados ou creditados o proprietário deve ser creditado ou debitado na mesma importância. O que o proprietário deve ou tem a haver, somente variará como resultados de ganhos ou perdas ou de reduções ou reforços da dotação inicial da azienda. Na teoria da escola personalista, a ciência contábil é considerada o estudo das variações da riqueza em relação a azienda e a contabilidade a ciência da administração aziendal. Foi com a escola personalista que a contabilidade passou a ser considerada um instrumento informacional referente a forma de gerir das entidades e de tomar decisões, e deixou de ser uma simples técnica de registro de transações da economia da época. (Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.4 Escola controlista Por volta do ano de 1880, Fabio Besta entendia a contabilidade como representação da ciência do controle econômico. Para Besta, o controle econômico era compostos de duas partes: a primeira responsável pelo registro contábil dos momentos da administração econômica e sua efetivação por meio de escrituração e a segunda era a revelação das partidas dobradas dos fatos administrativos em conexão com os critérios organizacionais articulados de acordo com os mecanismos de controle inerentes à escrituração contábil. De acordo com a escola controlista, balanços, contas, orçamentos, demonstrações de resultados, etc., eram formas de controle da riqueza. Nesse sentido, as funções do controle econômico eram classificadas de acordo com o momento em que ocorriam com referência

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aos fatos administrativos e de acordo com a sua natureza. Ou seja, de acordo com o momento de ocorrência, as funções de controle eram: antecedentes: contratos, estatutos, regulamentos, atas, inventários, etc. Concomitantes: se caracterizam pela vigilância das tarefas determinadas para cada pessoa que deve ser feita por quem exerce a autoridade direta, administradores ou outras pessoas indicadas. - Subsequentes: é o exame dos fatos em seus aspectos jurídicos e econômicos, ou seja, o confronto entre o que foi realizado com o que deveria ter sido feito. Para Besta, a contabilidade tinha a missão de atender as seguintes fases: estabelecer um ponto de partida para tornar possível a análise dos resultados da gestão; acompanhar a gestão evidenciando os fatos ocorridos que julgar-se o trabalho administrativo; demonstrar os resultados finais da administração econômica para a devida aprovação ou rejeição da gestão Da mesma forma, o patrimônio era representado como uma grandeza mensurável e variável, demonstrado por uma soma de valores positivos e negativos e o controle é apenas um instrumento de apoio e não um fim ou objeto da contabilidade. A escola controlista limita a Contabilidade em função do controle das entidades. (Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.5 Escola neoconsita A Escola Neoconsita teve como seus principais representantes: Besta, Dumarchey, Delaporte, Calmés. No ano de 1914, o neoconsitmo deixou em evidencia na contabilidade e como seu objeto a riqueza patrimonial, conseqüentemente, trouxe um enorme avanço para o estudo da análise patrimonial e de fenômenos decorrentes da gestão de empresas, tendo surgido como um movimento contrário ao personalista, valorizando assim as contas, ou seja, as contas não deveriam ser abertas a pessoas ou entidades, nem representavam direitos e obrigações, mas deveriam espelhar os valores dos componentes patrimoniais sujeitos à modificações. O neoconsitmo deu à contabilidade a função de evidenciar o ativo, o passivo e a situação líquida das entidades e dessa forma, abria contas com valores dos ativos (positivas), passivos (negativas) e diferenciais (abstratas/situação líquida). Assim apresentavam a fórmula do balanço, ou seja: Ativo (igual) Passivo (mais ou

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menos) Situação Líquida (A=P+/-SL), sendo que as contas eram dispostas no balanço baseando-se, para o ativo, no seu grau de disponibilidade e para o passivo, no de exigibilidade e a dinâmica do balanço era baseada em fatos permutativos e modificativos. Ainda, de acordo com os neocontistas as contas ativas são debitadas pelo saldo inicial e pelos aumentos e creditadas pelas diminuições. Já para as contas passivas, ocorre exatamente o contrário. Cabe ainda citar, que na teoria neocontista a principal função da contabilidade era a revelação patrimonial, ocupando-se principalmente dos processos de classificação e registro das contas.

(Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.6 Escola aziendalista A Escola Aziendalista teve como seu principal representante, Gino Zappa, que destacou num só plano três tópicos: a Gestão, a Organização e a Contabilidade, e não considerando o estudo científico da contabilidade sem ao mesmo tempo o conhecimento das doutrinas que formam a economia aziendal. Nesse sentido, a gestão tinha o objetivo de definir um conjunto de princípios destinados a servir de instrumento de auxílio à ação da gestão, enquanto a organização estava direcionada para o estudo da constituição e harmonização do organismo pessoal da entidade e contabilidade tinha como função a demonstração dos resultados da gestão, através da observação adequada ao estudo quantitativo dos fenômenos empresariais. De acordo com essa teoria, a contabilidade deveria ocupar-se da demonstração dos fatos da gestão e não se resumir apenas a um simples método de registro, ou seja, tratavase de uma teoria baseada no resultado, nesse sentido, a situação econômica da entidade só pode ser conhecida se for demonstrado e conhecido todos os fatos e relações econômicas da entidade, possibilitando o conhecimento das receitas e custos da entidade. Para os Aziendalistas o resultado é o acréscimo ou decréscimo do capital em determinado período como conseqüência das operações da gestão que são influenciadas positiva ou negativamente pelos acontecimentos de exercícios anteriores e períodos subseqüentes. De acordo com essa teoria, o capital é a representação do conjunto de elementos do ativo e do passivo que irão gerar o resultado da entidade, enquanto o resultado representa as mudanças dos componentes patrimoniais em determinado período.

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Para Gino Zappa, a divisão dos resultados de vários exercícios buscando determinar o exato valor dos custos de produção, é uma utopia, já que existem operações em curso no fim do exercício e no início do próximo exercício, que colaboram com a formação do resultado, ou seja, operações que iniciaram em exercícios anteriores e operações que se encerrarão em períodos posteriores. A escola aziendalista define a Contabilidade como a ciência da administração da entidade.

(Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.7 Escola patrimonialista A escola patrimonialista teve como expoente o estudioso Vicenzo Masi e baseou-se nos seguintes princípios: a) O objeto da contabilidade é o patrimônio aziendal b)Os fenômenos patrimoniais são fenômenos contábeis c) A contabilidade é uma ciência social d) A contabilidade se divide em três ramos na sua parte teórica: - estática patrimonial: se ocupa do patrimônio no seu aspecto estático (equilíbrio funcional e financeiro dos elementos patrimoniais). - dinâmica patrimonial: estuda o patrimônio na sua condição dinâmica (obtenção e emprego de capitais). - revelação patrimonial: definida como um conjunto de princípios e de normas que regem a individuação e a representação qualitativa e quantitativa – especialmente monetária ou valorativa – do patrimônio, em dado instante e na sucessão de instantes. Foi na escola Patrimonialista, em 1926, que o patrimônio foi definido como objeto da contabilidade, pois o mesmo é uma grandeza real que passa por transformações que variam com o desenvolvimento das atividades econômicas, onde a contribuição deve ser estudada e demonstrada, ou seja, conhecida, para que se possa analisar adequadamente os motivos das variações ocorridas no decorrer de determinado período. Para os patrimonialistas, a contabilidade é uma ciência, com leis e princípios próprios, que estuda e interpreta os fenômenos patrimoniais, ou seja, define a Contabilidade como a ciência que estuda o patrimônio.

(Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

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1.2.8 Escola norte-americana A escola Norte-Americana iniciou-se a partir do surgimento das grandes corporações no começo do século XX e teve grande contribuição para a contabilidade gerencial, teve como seus principais representantes: Sprague, Hatfield, Paton, Littleton, Moonitz. A doutrina Norte-Americana caracterizou-se pela praticidade na forma de tratar os problemas econômico-administrativos, com limitadas construções teóricas, estas com origem em entidades ligadas a profissionais da área contábil. Considerada uma das teorias mais importantes e influentes no mundo, onde ditava regras para o tratamento de questões ligadas à contabilidade de custos, controladoria, análise das demonstrações contábeis, gestão financeira, controle orçamentário, etc. Esta teoria buscava a qualificação da informação contábil para auxiliar no processo de tomada de decisão, a padronização dos procedimentos contábeis, a criação de princípios de contabilidades geralmente aceitos e o estabelecimento de objetivos para a contabilidade. (Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.2.9 Escola Alemã Foram seus principais criadore: Schmalenbach, Schmidt, Gomberg, Schar e Gutenberg, sendo que seu desenvolvimento se deu pela crescentes necessidades dos usuários das informações contábeis nos vários setores da sociedade, como por exemplo, desenvolvimento dos mercados financeiros, a aceleração crescente da concentração das companhias, a expansão dos grupos empresariais e as crises sociais dos períodos de guerra e pós-guerra. A teoria da Escola Alemã estava direcionada para a análise da gestão e da organização das entidades, buscando a sistematização dos conhecimentos relativos à vida econômica das empresas, assim como a formulação dos princípios que presidem a organização e a gestão das mesmas. Várias foram as teorias desenvolvidas na escola Alemã, referente ao Balanço destacaram-se as seguintes: 1 - teoria estática ou monista, o balanço patrimonial é o instrumento responsável pela demonstração da situação patrimonial da entidade. O resultado de um período deve ser  apurado a partir do confronto entre o valor patrimonial inicial e final deste período. Na

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avaliação patrimonial feita de acordo com os princípios da escola, o resultado é transformado em dinheiro, este calculado na data do balanço. 2 - Teoria orgânica ou dualista: o balanço patrimonial pode fornecer não somente o estado patrimonial, mas os reais resultados do exercício. Explicado a partir da avaliação dos elementos patrimoniais a valor de reposição. 3 - Teoria dinâmica: a de maior destaque na doutrina alemã, tendo como representante maior  Eugen Schmalenbach que separou os balanços em estáticos e dinâmicos. O balanço estático era utilizado para a determinação do valor e composição do patrimônio em um determinado momento e o dinâmico tinha como finalidade à apuração do resultado de um exercício, sendo considerado por isso mesmo um balanço de resultados. A principal conta desse autor era a conta de ganhos e perdas, pois revelava a movimentação ocorrida num determinado período, em função da gestão sobre um patrimônio Quanto ao balanço dinâmico, teve como característica marcante o sistema de movimentação das contas, onde nesta demonstração são classificados os valores pendentes, ou seja, os ativos permanentes como prédios, veículos, etc., que aparecem no balanço, são interpretados como saídas ou despesas da conta de ganhos e perdas, motivo pela qual se encontram no ativo, sendo que se forem vendidos são transformados em receitas e deverão ser amortizados nos períodos seguintes. Na doutrina da escola Alemã, o balanço patrimonial é uma conta auxiliar que recebe os valores relativos às negociações em circulação, valores pendentes que não podem ser  classificados na conta de resultados. Com exclusão da conta caixa, os demais valores patrimoniais são pré-prestações (ativo) ou pós-prestações (passivo), que devem ser entendidos como valores transitórios, ou seja, representam elementos positivos e negativos de resultados futuros. Assim, todos os elementos da conta de ganhos e perdas devem possuir um relacionamento com as contas do balanço.

(Fonte: Marion, José Carlos; Iudícibus, Sérgio de;)

1.3 Princípios fundamentais da contabilidade De acordo com a Resolução CFC Nº 750(1) de 29 de dezembro de 1993, a observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade

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(NBC). Os Princípios Fundamentais de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da Contabilidade. De acordo com ser art. 3°, são Princípios Fundamentais de Contabilidade: I - o da ENTIDADE; II - o da CONTINUIDADE; III - o da OPORTUNIDADE; IV - o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; V - o da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA; VI - o da COMPETÊNCIA e VII - o da PRUDÊNCIA. 1.3.1 O Princípio da entidade De acordo com art. 4° da Resolução 750/193, o Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição. Parágrafo único. O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE,mas numa unidade de natureza econômicocontábil. 1.3.2 O Princípio da continuidade A CONTINUIDADE ou não da ENTIDADE, bem como sua vida definida ou provável, devem ser consideradas quando da classificação e avaliação das mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas. A CONTINUIDADE influencia o valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da ENTIDADE tem prazo determinado, previsto ou previsível. A observância do Princípio da CONTINUIDADE é indispensável à correta aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA, por  efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos componentes patrimoniais e à

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formação do resultado, e de constituir dado importante para aferir a capacidade futura de geração de resultado. 1.3.3 O Princípio da oportunidade O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a extensão correta, independentemente das causas que as originaram. Parágrafo único. Como resultado da observância do Princípio da OPORTUNIDADE: I - desde que tecnicamente estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência; II - o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos físicos e monetários; III - o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em um período de tempo determinado, base necessária para gerar informações úteis ao processo decisório da gestão. 1.3.4 O Princípio do registro pelo valor original Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregações ou decomposições no interior da ENTIDADE. Parágrafo único. Do Princípio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL resulta: I - a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposição destes; II - uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou obrigação não poderão ter alterados seus valores intrínsecos, admitindo-se, tão-somente, sua decomposição em elementos e/ou sua agregação, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; III - o valor original será mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimônio, inclusive quando da saída deste; IV - os Princípios da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL são compatíveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantém atualizado o valor de entrada; V - o uso da moeda do País na tradução do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneização quantitativa dos mesmos.

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1.3.5 O Princípio da atualização monetária Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser  reconhecidos nos registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais. Parágrafo único. São resultantes da adoção do Princípio da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA: I - a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa unidade constante em termos do poder aquisitivo; II - para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais (art. 7°), é necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqüência, o do patrimônio líquido; III - a atualização monetária não representa nova avaliação, mas, tãosomente, o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicação de indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período. 1.3.6 O Princípio da competência As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em

que

ocorrerem,

sempre

simultaneamente

quando

se

correlacionarem,

independentemente de recebimento ou pagamento. O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. As receitas consideram-se realizadas: I - nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetiválo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à ENTIDADE, quer pela fruição de serviços por esta prestados; II - quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; III - pela geração natural de novos ativos independentemente da intervenção de terceiros; IV - no recebimento efetivo de doações e subvenções. Consideramse incorridas as despesas: I - quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por  transferência de sua propriedade para terceiro; II - pela diminuição ou extinção do valor  econômico de um ativo; III - pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.

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1.3.7 O Princípio da prudência O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da hipótese de que resulte menor  patrimônio líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de Contabilidade. Observado o disposto no art. 7°, o Princípio da PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA. A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase quando, para definição dos valores relativos às variações patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau variável. 1.4 Concepções em relação aos princípios da contabilidade A Deliberação CVM Nº 29, de 05 de fevereiro de 1986, aprovar e referendar o pronunciamento anexo do Instituto Brasileiro de Contadores - IBRACON, sobre Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade. Em relação aos Princípios Fundamentais da contabilidade, a CVM se manifesta: (...) Os vários autores e pesquisas realizadas sobre o assunto têm assumido posições diversas. Sprouse e Moonitz de certa forma hierarquizam os vários Conceitos; Mattessich denomina todos os Conceitos Fundamentais; o Conselho Federal de Contabilidade classifica-os em Princípios Fundamentais de Contabilidade, todos da mesma hierarquia; Anthony admite uma diferenciação entre Princípios e Convenções. Claramente, a nosso ver, a necessidade de hierarquização existe, mais para entender bem a evolução e o entrelaçamento dos vários Conceitos do que pelo fato de serem mais ou menos importantes na prática. Outros, na verdade, complementam, explicam, delimitam e restringem a aplicação dos demais, daí serem de uma hierarquia menor. Para nossas finalidades, classificamos os Princípios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade em três categorias básicas, a saber: Postulados ambientais da contabilidade. Princípios contábeis propriamente ditos. Restrições aos princípios contábeis fundamentais - Convenções.

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(...) Na verdade, sob nossa ótica, os  postulados ambientais enunciam, solenemente, condições sociais, econômicas e institucionais dentro das quais a Contabilidade atua; escapam ao restrito domínio da Contabilidade, para inserir-se no mais amplo feudo da Sociologia Comercial e do Direito, bem como da Economia e outras ciências. Predispõem a Contabilidade, no que se segue, a assumir esta ou aquela postura, embora o condicionamento não seja tão restrito quanto se possa imaginar. Os  princípios propriamente ditos representam a resposta da disciplina contábil aos  postulados, uma verdadeira postura filosófica e também prática diante do que antes apenas

contemplávamos e admitíamos (os postulados ). Os princípios constituem, de fato, o núcleo central da estrutura contábil. Delimitam como a profissão irá, em largos traços, posicionar-se diante da realidade social, econômica e institucional admitida pelos Postulados. Já as convenções ou restrições, como a própria denominação indica, representam, dentro do direcionamento geral dos Princípios, certos condicionamentos de aplicação, numa ou noutra situação prática. (...). Assim, mantendo o entendimento da CVM, tem-se que os Princípios Fundamentais de Contabilidade são classificados em três categorias: 1 - Postulados ambientais da contabilidade: representam as condições sociais, econômicas e institucionais dentro das quais a contabilidade atua, ou seja, são uma proposição de certa realidade não sujeita a verificação e constituem a lei maior da Contabilidade, seu objeto de estudo e a sua existência no tempo. 2 - Princípios contábeis propriamente ditos: princípios significam a resposta da disciplina contábil aos postulados. Constituem o núcleo central da estrutura contábil. Procuram delimitar como a profissão deve se posicionar em relação à realidade social, econômica e institucional admitida pelos postulados. 3 - Restrições aos princípios contábeis fundamentais – Convenções: restrições aos princípios representam os condicionamentos de aplicação dos princípios, considerando-se as situações práticas vivenciadas. “Os Princípios representam a larga estrada a seguir rumo a uma cidade. As Convenções seriam os sinais ou placas indicando, com mais especificidade, o caminho a seguir, os desvios, as entradas, saídas, etc.” (Iudícibus, Martins e Gelbcke, 1995)

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1.4.1 Postulados ambientais da contabilidade 1.4.1.1 Postulado da entidade O Postulado da Entidade Contábil : “ Contabilidade é mantida para as Entidades; os sócios ou quotistas destas não se confundem, para efeito contábil, com aquelas..." 

De acordo com a CVM, Entidades são conjuntos de pessoas, recursos e organizações capazes de exercer atividade econômica, como meio ou como fim. (...) A Contabilidade, todavia, engloba todos os aspectos e dimensões numa abordagem só: a visão contábil. Para a Contabilidade, nenhuma das quatro dimensões é suficiente para caracterizar, contabilmente, uma entidade. (...) É principalmente (...) cada entidade contábil é digna da atenção toda especial da Contabilidade, pois sua individualidade é marcante e suas realizações são peculiares em termos de contribuição para adicionar valor e utilidade aos recursos que manipula. Para entender a Contabilidade e como ela atua é preciso entender o pano de fundo de sua atuação, isto é, as Entidades, de toda natureza e fins. Considerando o entendimento da CVM, em relação aos Postulados, cabe-nos ainda citar: De acordo com Silva (2002) o Postulado da Entidade reconhece o Patrimônio como objeto da contabilidade, e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer  natureza ou finalidade. Por conseqüência dessa acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles de seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição. Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995), o postulado da entidade dá á entidade contábil vida e personalidade própria. Esse postulado determina que o patrimônio de toda e qualquer unidade econômica que manipula recursos econômicos, independente da finalidade de gerar ou não lucros, de ser pessoa física ou jurídica, de direito público ou privado, não confunde com a riqueza patrimonial de seus sócios ou acionistas, ou proprietário individual e nem sofrer os reflexos das variações nela verificadas Dessa forma, quando uma empresa paga uma despesa é o caixa da mesma que está desembolsando o dinheiro e não o dono da empresa. Observa-se que este postulado é importante na medida em que ele identifica o campo de atuação da Contabilidade, pois onde existir patrimônio administrável existirá certamente a Contabilidade. “A contabilidade é mantida para as entidades; os sócios ou quotistas destas não se confundem, para efeito

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contábil, com aquelas”. A contabilidade procura manter registros separados para cada entidade. No caso de uma entidade, Empresa ABC Ltda., cujos sócios são A, B e C, o contador  ao manter a contabilidade para a mesma, está procurando acompanhar a evolução do seu patrimônio líquido e não dos seus sócios. Por outro lado, o mesmo contador poderia manter  a contabilidade para as pessoas físicas dos sócios A, B e C. Tratam-se de quatro entidades distintas, mas com grandes relacionamentos de interesse O Postulado da Entidade apresenta as seguintes características: Jurídica onde a entidade é distinta dos sócios (separação cuidadosa do que é dos sócios e do que é da entidade). -Econômica onde a entidade caracteriza-se como massa patrimonial, cabendo à contabilidade acompanhar sua evolução qualitativa e quantitativa (comparação da situação patrimonial da entidade, como um todo, em vários períodos). - Organizacional onde a entidade pode ser considerada como um grupo de pessoas ou pessoa, exercendo controle de receitas e despesas, investimentos e distribuições (abertura de centros de custo, lucro ou investimento). -

Social onde considera-se que a entidade pode ser avaliada não só pela utilidade que a

si acresce, bem como pela sua contribuição no campo social (comentários em notas explicativas sobre programas de complementação de aposentadoria, etc.). 1.4.1.2 Postulado da continuidade das entidades Enunciado: "Para a Contabilidade, a Entidade é um organismo vivo que irá viver  (operar) por um longo período de tempo (indeterminado) até que surjam fortes evidências em contrário..." 

De acordo com a CVM, a contabilidade, entre a vida e a morte, escolhe sempre a primeira. De fato, esta é uma constatação do histórico dos negócios; não existe, a priori, nenhum motivo para julgar que um organismo vivo venha a ter morte súbita ou dentro de curto prazo. Ainda mais, as entidades são organismos que renovam suas células vitais através do processo de reinvestimento. O Postulado da Continuidade tem outro sentido mais profundo que é o de encarar a entidade como algo capaz de produzir riqueza e gerar valor continuadamente sem interrupções. Na verdade, o exercício financeiro anual ou semestral é uma ficção

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determinada pela necessidade de se tomar o pulso do empreendimento de tempos em tempos. Mas as operações produtivas da entidade têm uma continuidade fluidificante: do processo de financiamento ao de estocagem de fatores de produção, passando pelo uso desse no processo produtivo, até a venda que irá financiar novo ciclo e assim por diante. (...) Uma conseqüência imediata do Postulado da Continuidade é considerar-se que os ativos da entidade (menos os produtos) não são mantidos para serem vendidos no estado em que se encontram, mas para, devidamente manipulados pela Entidade, gerarem receitas em excesso às despesas (ativos consumidos ou dados em troca no esforço de produzir receita), redundando, assim, num resultado positivo (para as empresas) ou, de alguma forma, gerando serviços ou benefícios para a coletividade (para as entidades de outras naturezas, de finalidades não lucrativas). Dessa forma, a entidade não existe para, oportunisticamente, adquirir ativos quando o preço é baixo visando revendê-los, no estado em que se encontram, quando o valor de mercado é maior ou quando o fluxo de caixa da entidade assim o necessite. Considerado a manifestação da CVM tem-se ainda: Para Silva (2002), esse postulado é baseado no pressuposto de que a empresa ou entidade é algo em andamento, em continuidade, que funcionará por prazo indeterminado. Uma empresa em processo de extinção (descontinuidade) ou liquidação, será contabilizada por outras regras, pois a continuidade influencia o valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimentos dos passivos, especialmente quando a extinção da entidade tem prazo determinado, previsto ou previsível. A entidade é um empreendimento em andamento, com intenção de existência indefinida, ou por tempo de duração indeterminado, devendo sobreviver aos seus próprios fundadores e ter seu patrimônio avaliado pela sua potencialidade de gerar benefícios futuros, e não pela sua capacidade imediata de ser útil somente à entidade. Ex: o balanço patrimonial somente reflete adequadamente a situação econômico-financeira do patrimônio no momento de sua elaboração quando há presunção de que a entidade prosseguirá no processo contínuo de realização de suas atividades, pois se estas forem interrompidas, a realização dos valores patrimoniais não será processada de acordo com o balanço, devido a motivos como a imediata interrupção de suas receitas e não dos custos fixos, que prosseguem na fase de liquidação, quando há cessação das atividades da entidade. Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995) “Para a contabilidade, a entidade é um organismo vivo que irá viver (operar) por um longo período de tempo (indeterminado) até que

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surjam fortes evidências em contrário..” Pode se entender o Postulado da Continuidade como aquele que tem a entidade como algo capaz de produzir riqueza e gerar valor  continuadamente, sem interrupções, ou seja, o exercício financeiro anual ou semestral é uma ficção que decorre da necessidade de conhecer-se o andamento do empreendimento de tempos em tempos. Da mesma forma, este postulado não desconhece a possibilidade de descontinuidade, mas considera tal possibilidade somente quando há evidências de sua ocorrência. Em tais situações, os Princípios Contábeis Fundamentais não se aplicam às essas entidades, uma vez que as mesmas não estão “em marcha” e essas possibilidades de descontinuidade deve ser evidenciada em relatórios pelos auditores independentes. Ainda, de acordo com este postulado, os ativos da entidade devem ser avaliados por  algum tipo de custo, ou seja, mantidos para que sejam manipulados pela entidade e assim produzirem receitas superiores às despesas (consumo de ativos para produzir receitas), gerando um resultado positivo ou gerando serviços ou benefícios para a coletividade (entidades de fins não lucrativos) e não para que sejam vendidos no estado em que se encontram. “A verdadeira natureza íntima da contabilidade consiste, basicamente, no confronto entre sacrifícios (mensurados por custos) e realizações (mensuradas por valores de venda).”. Ainda “a Entidade em Continuidade é a premissa básica da contabilidade”. 1.4.2 Princípios fundamentais da contabilidade Os princípios provêm da necessidade do estabelecimento de um conjunto de conceitos, princípios e procedimentos que não somente fossem utilizados como elementos disciplinadores do comportamento do profissional no exercício da Contabilidade, seja para a escrituração dos fatos e transações, seja na elaboração de demonstrativos, mas que permitissem aos demais usuários fixar padrões de comparabilidade e credibilidade, em função do conhecimento dos critérios adotados na elaboração dessas demonstrações. Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995) além de delimitar e qualificar o campo de atuação da Contabilidade, os princípios servem de suporte aos postulados. E através da evolução da técnica contábil em função de novos fatos sócio-econômicos, modificações na legislação, novos pontos de vista, ou outros fatores, um princípio que hoje é aceito, poderá ser modificado, para atender às inovações ocorridas na vida empresarial. Os princípios fornecem as linhas filosóficas de resposta da contabilidade aos desafios do sistema de informação contábil, atuando num cenário marcado pela complexidade, ao

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nível de Postulados. Os princípios constituem o núcleo central da doutrina contábil, são eles: - Princípio do custo como base de valor  - Princípio do denominador comum monetário - Princípio de realização da receita Princípio do confronto das despesas com as receitas e com os períodos contábeis 1.4.2.1 Princípio do custo como base de valor  O princípio do custo com base no valor tem importante aplicação para a Contabilidade na medida em que ele descarta a possibilidade do uso de valores subjetivos para o registro dos bens, estabelecendo que seja utilizado o valor que a entidade sacrificou no momento de sua aquisição. Dessa forma, quando uma entidade adquiriu um imóvel que devido ao seu estado de conservação, o mercado o avalia em 10 unidades monetárias. Considerando que a entidade tenha feito uma excelente negociação, ela pagou por este imóvel 06 unidades monetárias. De acordo com Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995) “...O custo de aquisição de um ativo ou dos insumos necessários para fabricá-lo e colocá-lo em condições de gerar  benefícios para a entidade representa a base de valor para a contabilidade, expresso em termos de moeda de poder aquisitivo constante..” Trata-se do mais antigo princípio de contabilidade e é considerado dentro da Teoria da Contabilidade como uma conseqüência direta do Postulado da Continuidade. No caso de doações de ativos, os mesmos devem ser registrados pelo custo que custaram, originalmente, para quem os doou. Ainda, é aceito admitir-se como base de valor para doações de ativos, o preço que seria pago por um bem no mesmo estado de conservação, no mercado de novos ou usados, se existir, dessa forma para base de registro para a contabilidade deve prevalecer o valor de entrada. De qualquer forma, existem vários valores considerados como de entrada, o que leva a pensar-se que seria melhor considerar o custo original (histórico) como base de registro inicial e não como base de valor. “As demonstrações contábeis, sem prejuízo dos registros detalhados de natureza qualitativa e física, serão expressas em termos de moeda nacional de poder aquisitivo da data do último Balanço Patrimonial...” Traduz a dimensão financeira da contabilidade, pois a mesma deve tratar de

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homogeneizar, para o usuário das demonstrações contábeis, ativos e passivos que apresentam natureza bastante diferenciada entre si, pelo denominador comum monetário, isto é, sua avaliação deve ser feita em moeda corrente do País. Esse padrão de mensuração (moeda), não deveria sofrer alterações em sua essência. O período inflacionário vivido no Brasil até pouco tempo, não reunia as condições para ser  considerado um padrão de mensuração afiançável, a não ser no exato momento da transação. Dessa forma, estabelece que a Contabilidade seja processada em uma única moeda, o que dará maior consistência aos registros e maior confiabilidade às informações constantes nos relatórios contábeis. Nas situações em que a entidade realiza transações com base em outras moedas, esse princípio torna-se muito importante por estabelecer que as transações sejam convertidas em moeda nacional no momento do registro contábil, o que acontece por  exemplo no registro no valor da moeda nacional de um produto importado pago em dólar. 1.4.2.2 Princípio de realização da receita “A receita é considerada realizada e, portanto, passível de registro pela Contabilidade, quando produtos ou serviços produzidos ou prestados pela entidade são transferidos para outra entidade ou pessoa física com a anuência destas e mediante pagamento ou compromisso de pagamento especificado perante a entidade produtora...” De acordo com Iudícibus, Martins e Gelbcke; Hilário Franco. E considerando a teoria contábil do lucro as receitas são consideradas realizadas no momento da entrega do bem ou do serviço para o cliente e neste momento, todas as despesas que foram necessárias à realização daquelas receitas devem ser computadas na apuração do resultado. Assim, ao relacionar as despesas com as receitas, o resultado estará sendo apurado e poderá refletir o mais próximo possível a realidade da entidade. Por exemplo: diferentes etapas na execução de um processo de produção, podem adicionar valor não proporcional ao tempo decorrido na etapa e mesmo ao custo, embora a proporcionalidade entre custos incorridos e receita-valor gerado tem sido usada em certos casos. O Princípio de realização da receita adota como ponto normal para reconhecimento e

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registro da receita na contabilidade da empresa, aquele em que há transferência de produtos ou serviços ao cliente. Normalmente este ponto coincide com o momento da venda. Procedese dessa forma na contabilidade, porque: - a transferência do produto ou serviço em geral é concretizada quando todo ou praticamente todo o esforço para obtenção da receita já foi realizado; - nesse ponto conhece-se com mais exatidão e objetividade o valor de mercado (da transação) para a devida transferência; - também nesse ponto já são conhecidos todos os custos de produção do referido produto ou serviço transferido, bem como outras despesas ou deduções da receita associáveis aos mesmos, como: comissões sobre vendas, despesas com consertos ou reformas em decorrência da garantia concedida, etc. Tais despesas normalmente são pagas após a transferência, porém o montante destas é conhecido ou estimável já no ato da transferência. Essas três condições determinam quando uma receita pode ser reconhecida na contabilidade da entidade, independente dos interesses de ordem fiscal. Muitas vezes há a tendência de avaliação dos estoques de produtos ou serviços a valores de mercado, antes da transferência ao cliente. Tal atitude tem os seguintes inconvenientes: - o mercado, de modo geral, só considera que “deu seu veredito” sobre o valor da transação quando esta se completa; - muitas vezes este reconhecimento da receita tem por objetivo favorecer esta ou aquela configuração de resultados, significando uma utilização indevida dos princípios de contabilidade. Cabe destacar, ainda, que em atendimento ao Postulado da Continuidade, os ativos figuram nos registros pelos seus valores de entrada (custo original) até o “sacrifício” dos mesmos no esforço de gerar receita. A receita é dada pelo valor de “saída”; o confronto, portanto, deve ser com valores de entrada. 1.4.2.2.1 Receitas a serem reconhecidas proporcionalmente a certo período contábil Existem determinados serviços, aluguéis, empréstimos, etc., que estão relacionados ao decurso de determinado período de apropriação contábil através de contrato. Este período normalmente é mensal. Na verdade o serviço é prestado continuamente, até o encerramento do contrato. O que se faz, é reconhecer em cada um destes períodos, uma

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parcela da receita total (do serviço total) em termos proporcionais ao período ou evento decorrido, não esperando até o final para reconhecimento total, de uma só vez. Na prestação de serviços de consultoria e de auditoria, por exemplo, em que se caracteriza este fluxo de serviço, em geral as horas de serviço acumuladas no mês ou período de apuração contábil indicam a base para o faturamento da receita ao cliente. Segundo vão se acumulando as horas, vai também crescendo a receita numa base contínua de tempo decorrido. O valor da receita a reconhecer, necessariamente não é proporcional ao esforço realizado ou custos incorridos no mesmo período, mas diretamente proporcional ao tempo transcorrido ou horas gastas no serviço. De qualquer forma, o tempo transcorrido ou as horas de esforço que foram aplicadas, constituem o fator preponderante para reconhecimento da receita em períodos menores que o lapso de tempo necessário para completar o contrato ou serviço. 1.4.2.2.2 Produtos cuja produção é contratada para execução a longo prazo Nos casos de produção sob encomenda com prazo de fabricação longo (navio por  exemplo), é mais conveniente reconhecer, durante o transcurso do exercício financeiro (no final do período de apuração contábil) uma parcela da receita proporcional: 1 - às etapas físicas de construção completadas (grau de acabamento); - ou aos custos incorridos no período de apuração. Justifica-se tal comportamento, considerando-se que certamente os acionistas poderiam discordar de demonstrações contábeis que não revelassem nenhum lucro num exercício em que foi empregado muito esforço e gastos muitos recursos para obtenção de uma parte do acabamento do contrato total que permitirá um lucro final, com adequado grau de probabilidade. A escolha do critério deve obedecer conceitos teoricamente sustentáveis, especialmente se considerar-se a comparabilidade por parte do usuário externo, de várias entidades que atuam no mesmo ramo. Entidades que produzem produtos de longo período de maturação ou acabamento, tanto do ponto de vista teórico como prático, devem reconhecer a receita em proporção aos fatores considerados, observando as seguintes condições: - o preço total do produto é determinado por contrato ou por correção contratual de seu preço atual; - a incerteza quanto ao recebimento em dinheiro da transação é mínima ou a mesma pode

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ser bem estimada; - os custos necessários para completar a produção podem ser razoavelmente bem estimados. Apura-se a receita a ser reconhecida em determinado exercício, dividindo-se os custos incorridos no mesmo pelos custos totais estimados do produto, sendo o resultado multiplicado pela receita de venda do produto completo o que resulta na receita a ser  apropriada. Em se tratando de etapa física de acabamento, calcula-se um percentual em relação ao grau de acabamento total que, da mesma maneira, é aplicado ao preço do produto totalmente acabado. 1.4.2.2.3 Reconhecimento da receita antes da transferência por valoração de estoques Existem produtos que têm um processo de produção que reúne características especiais, como crescimento natural ou acréscimo de valor vegetativo (entidades agropecuárias, mineradoras, produtoras de vinho, etc.), e outros cujo valor de mercado é possível determinar-se prontamente, e em que o risco de não venda praticamente não existe (mineração, lapidação de metais e pedras preciosas), os quais se pode, em circunstâncias bem determinadas, reconhecer receita antes do ponto de transferência ao cliente, observando-se as condições a seguir: - os estoques existentes no final do período contábil são avaliados com base no valor de realização naquele momento, quando objetivamente determinável, através de amplo consenso do mercado sobre o valor dos mesmos, deduzindo-se por estimativa o montante necessário para o acabamento e suporte de todas as despesas e custos a incorrer para venda efetiva do produto. Se o produto estiver totalmente acabado, deduz-se as despesas para sua venda como produto final; - o processo para obtenção de lucro nessa atividade se caracteriza mais pela atividade física de nascimento, crescimento, envelhecimento ou outra, do que pela venda de entrega do bem. 1.4.2.2.4 Reconhecimento da receita após o período de transferência do produto ou serviço É possível reconhecer-se a receita após o ponto de transferência em alguns casos

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excepcionais como, por exemplo, um determinado ativo ser recebido em troca de uma venda realizada, o qual não tem valor reconhecido de mercado. Nestas circunstâncias, transfere-se o custo do ativo vendido para o ativo recebido em troca e quando esse último for vendido, reconhece-se um resultado. 1.4.2.2.5 Princípio do confronto das despesas com as receitas e com os períodos contábeis “Toda despesa diretamente delineável com as receitas reconhecidas em determinado período, com as mesmas deverá ser confrontada; os consumos ou sacrifícios de ativos (atuais ou futuros), realizados em determinado período e que não puderam ser associados à receita do período nem às dos períodos futuros, deverão ser descarregados como despesa do período em que ocorrerem...” Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995), a base de confronto são as receitas reconhecidas (ganhas) e as despesas incorridas (consumidas) no período. Portanto, toda e qualquer despesa ou perda ocorrida num determinado período, deve ser confrontada com as receitas reconhecidas no mesmo período ou a ele atribuídas, com exceção de: - gastos de períodos em que a empresa é total ou parcialmente pré-operacional. Estes gastos são normalmente ativados e começam a ser amortizados como despesa a partir do exercício em que a empresa, ou parte do ativo, comece a gerar receitas; - parte dos gastos do departamento de pesquisa e desenvolvimento que superar o montante necessário para o funcionamento do mesmo, independentemente da quantidade de projetos em execução. É importante ressaltar que todos aqueles gastos que foram diferidos e que não vierem a gerar receitas, terão seus valores descarregados como perda no período em que se confirmar a impossibilidade da geração de receita ou desmobilização do projeto. Este princípio e o princípio de realização da receita em seu conjunto são conhecidos por Regime de Competência. 1.4.4 Convenções (restrições aos princípios) Constituem um complemento dos Postulados e dos Princípios na medida em que lhes delimita os conceitos, atribuições e direções que devem ser seguidos.

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Têm a função de indicar a conduta adequada que deve ser observada no exercício profissional da Contabilidade. 1.4.4.1 Convenção da objetividade

Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995) “Para procedimentos igualmente relevantes, resultantes da aplicação dos Princípios, preferir-se-ão, em ordem decrescente: a) os que puderem ser comprovados por documentos e critérios objetivos; b) os que puderem ser  corroborados por consenso de pessoas qualificadas da profissão, reunidas em comitês de pesquisa ou em entidades que têm autoridade sobre princípios contábeis...” Em obediência a esta convenção, os contadores devem decidir em relação ao atributo ou evento que será mensurado, selecionando os procedimentos de mensuração adequados, a fim de que as demonstrações contábeis sejam tão confiáveis quanto possível. Dessa forma, o contador não deve se deixar levar por vontades ou expectativas de administradores ou qualquer outro que possa influenciar no seu trabalho e os registros devem estar baseados, sempre que possível, em documentos que comprovem a ocorrência do fato administrativo. 1.4.4.2 Convenção da materialidade “O contador deverá, sempre, avaliar a influência e materialidade da informação evidenciada ou negada para o usuário à luz da relação custo-benefício, levando em conta aspectos internos do sistema contábil...” No que se refere ao usuário da informação contábil, determinada cifra ou informação é material na medida em que se não evidenciada ou mal evidenciada, pode levá-lo a cometer um sério erro na avaliação do empreendimento e de suas tendências. No âmbito interno, é material o procedimento ou cifra que se não for processado, prejudica a qualidade e confiabilidade do sistema de informação e do próprio controle interno. Exemplo: Analisando-se as contas a receber constata-se, por exemplo, que em cerca de 12% dos casos apresentam-se pequenos erros. Mesmo que o valor dos erros é de pequena monta, o fato de se verificarem em 12% dos registros pode significar a existência de alguma falha grave no sistema o que os torna relevantes do ponto de vista da auditoria e de

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controle interno. É relativamente difícil julgar sobre a materialidade ou não de uma cifra. Alguns critérios poderiam ser: 1 - Quanto ao usuário externo, a evidenciação ou não de determinada cifra e a correta adoção ou não dos princípios contábeis, serão mais ou menos materiais quando se referirem: A - a eventos que refletem tendências do empreendimento; B - a eventos que afetam apenas um exercício. 2 - Os valores correspondentes a receitas e despesas operacionais, normalmente são mais materiais, para efeitos de avaliação de tendência, do que possíveis ganhos e perdas ou efeitos de exercícios anteriores. 3 - As cifras oriundas de mudanças de critérios usados no passado são consideradas materiais com relação à avaliação do usuário. A evidenciação é necessária nesses casos. “Materialidade não significa desprezo pelo detalhe em si, se esse estiver encobrindo problemas maiores.” Naturalmente, o conceito da materialidade sempre considerará uma alta dose de  julgamento e de bom senso do contador, em cada situação. Assim, a informação contábil deve sempre ser relevante, justa e adequada e o contador deve considerar a relação custo x benefício da informação que será gerada, evitando perda de recursos e de tempo da entidade.

Fonte: (Iudícibus, Martins e Gelbcke, 1995)

1.4.4.3 Convenção do conservadorismo “Entre conjuntos alternativos de avaliação para o patrimônio, igualmente válidos, segundo os Princípios Fundamentais, a contabilidade escolherá o que apresentar o menor  valor atual para o ativo e o maior para as obrigações..” O conservadorismo ou prudência em contabilidade, deve ser entendido sob dois aspectos: 1 - Vocacional e histórico da profissão, segundo o qual, dentre várias disciplinas que avaliam, pelo menos em parte, o valor de uma empresa, a contabilidade é a que tenderia, consideradas as mesmas condições, a apresentar o menor valor. 2 - Operacional que se refere ao fato de que considerados os amplos graus de julgamento

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que a aplicação dos Princípios permite empregar, a contabilidade tende a escolher a menor  das avaliações igualmente relevantes para o ativo e a maior para o passivo. Não se deve pensar em manipulação dos resultados contábeis, e sim considerar o aspecto de resguardo e neutralidade que a contabilidade deve apresentar. A convenção do conservadorismo estabelece que o profissional da Contabilidade deve manter uma conduta mais conservadora em relação aos resultados que serão apresentados, evitando que projeções distorcidas sejam feitas pelos usuários. Dessa forma, é melhor manter expectativa de prejuízo e a entidade apresentar  resultados positivos, ou seja, se houver duas opções deve-se optar sempre por aquela que acusa um menor valor para os ativos e para as receitas e o maior valor para os passivos e para as despesas. 1.4.4.4 Convenção da consistência “A contabilidade de uma entidade deverá ser mantida de forma tal que os usuários das demonstrações contábeis tenham possibilidade de delinear a tendência da mesma com o menor grau de dificuldade possível...” O contador deverá refletir muito antes de decidir pela adoção de determinado procedimento de avaliação, para garantir a utilização dos mesmos procedimentos na maior seqüência possível de exercícios. Ressalta-se que se uma mudança de procedimento, que seja material se faz necessária, essa deve ser evidenciada em notas explicativas e seus efeitos, tanto em relação ao balanço quanto aos resultados, devem ser  mensurados e bem enunciados. Em se tratando de avaliação de tendência do empreendimento, é fundamental que a consistência exista nos períodos abrangidos pelas demonstrações. É difícil estabelecer regras precisas e matemáticas em relação à consistência e materialidade, o que exige um sólido conhecimento de teoria, por parte do contador, para este possa escolher o melhor conjunto de procedimentos, em cada situação. Dessa forma, os relatórios devem ser elaborados com a forma e o conteúdo das informações consistentes, para facilitar sua interpretação e análise pelos diversos usuários. O Conselho Federal de Contabilidade emitiu em 29/12/93, a Resolução CFC nº 750 que dispõe sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade, tornando obrigatória sua observância no exercício profissional e constituindo condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade. Igualmente ressalta que na aplicação destes princípios a

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situações concretas, a essência da transação deve prevalecer sobre seus aspectos formais (essência x forma). Contabilidade no Brasil Em 1850, a chegada do Código Comercial instituiu a obrigatoriedade da escrituração contábil e da elaboração anual da demonstração do balanço geral composto de bens, direitos e obrigações, das empresas comerciais. Pode-se dizer que essa foi um elemento importante para a evolução da contabilidade brasileira. Na cidade de São Paulo, no ano de 1902, foi criada a Escola Prática de Comércio que criou um curso regular que oficializou a profissão contábil. A Escola Prática do Comércio tinha como objetivo, juntar ao desenvolvimento agrícola, o início da expansão industrial com a necessidade de habilitar especialistas para assim executar as tarefas de rotina da contabilidade e controlar as finanças e ao mesmo tempo dar a São Paulo elementos capazes de articular o desenvolvimento dos negócios, com a conseqüente ampliação das fronteiras de atuação. Em 1940 foi criado o Decreto-Lei nº 2627, que instituiu a primeira Lei das S/A , estabelecendo os seguintes procedimentos para a contabilidade: a. Regras para a avaliação de ativos. b. Regras para a apuração e distribuição dos lucros. c. Criação de reservas. d. Determinação de padrões para a publicação do balanço. e. Determinação de padrões para a publicação dos lucros e perdas. Já em 1972, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), através da Resolução CFC

321/72 adotou Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos como normas resultantes do desenvolvimento da aplicação prática dos princípios técnicos emanados da contabilidade, visando proporcionar interpretações uniformes das demonstrações contábeis. Logo em seguida, no ano de 1976, foi publicada a nova Lei das S/A nº 6404, significando uma nova fase para o desenvolvimento da contabilidade no Brasil e assumindo as tendências da Escola Norte-Americana. Em 1981 a Resolução CFC nº 529 disciplinou as Normas Brasileiras de Contabilidade e a Resolução CFC nº 530 os Princípios Fundamentais de Contabilidade, os quais foram atualizados em 1993 pela Resolução CFC º 750.

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1.5.1 Um Frei Franciscano Na leitura do autor Peter L. Bernstein et al Iudícibus e Marion (2002), encontramos breve histórico sobre Luca Pacioli: “O renascimento foi uma época de descobertas. Colombo içou içou as vela velass no an anoo da mo mort rtee de Pier Pieroo de dellllaa Fran France cesc sca; a; po pouc ucoo de depo pois is,, Co Copé pérn rnic icoo revolucionou a visão da humanidade em relação ao próprio firmamento. As realizações do Copérnico exigiram um nível de habilidade matemática, e durante o século XVI os avanços na matemática foram rápidos e empolgantes, sobretudo na Itália. Após a introdução da imprensa com tipos móveis, ao redor de 1450, muitos dos clássicos de matemática foram traduzidos para o italiano e publicados em latim ou no vernáculo. vernáculo. Os matemá matemáticos ticos entregaram-se entregaram-se a animad animados os debates públicos sobre as soluções soluções de complexas equações algébricas, enquanto as multidões incentivavam seus favoritos. O estímulo de grande parte desse interesse data de 1494, com a publicação de um notável livro de um monge franciscano chamado Luca Pacioli. Pacioli nasceu por volta de 1445, em Borgo San Sepolcro, cidade natal de Piero della Francesca. Embora a família exortasse o menino a se preparar para uma carreira nos negócios, Piero ensinou-lhe a literatura, arte e história e recomendou que freqüentasse a famosa biblioteca da corte vizinha de Urbino. Ali os estudos de Pacioli formaram a base da fama subseqüente como matemático. Aos vinte anos, Pacioli conseguiu um emprego em Veneza como preceptor dos filhos de um mercador rico. Ele comparecia às preleções públicas sobre filosofia e teologia e estudou matemática com um professor particular. Hábil estudante, escreveu sua primeira obra de matemática publicada na estada em Veneza. Seu Seu Tio Tio Bened Benedet etto to,, of ofic icia iall do exé exérc rcititoo bas basead eadoo em Vene Veneza za,, ens ensino inouu a Paci Pacioli oli arqu arquititet etur uraa e qu quest estões ões mili milita tare res. s. Em 14 1470, 70, Pacio Paciolili trans transfe feri riuu-se se pa para ra Ro Roma ma a fim fim de prosseguir os estudos e, aos 27 anos tornou-se monge franciscano. Entretanto ele continuou suas perambulações. Lecionou matemática em Perugia, Roma, Nápoles, Pisa e Veneza, antes de se fixar como professor em Milão, em 1496. Dez anos antes recebera o título de magister, equivalente a um doutorado. A obra-prima de Pacioli, Summa de arithmetica, geometria et proportionalità (as obras acadêmicas mais sérias ainda eram escritas em latim), apareceu em 1494. Escrito em elogio à ‘imensa abstração e sutileza sutileza da matem matemática’ ática’ a Summa reconhece a dívida dívida de Pacioli para

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como Liber abaci, de Fibonacci, elaborado quase trezentos anos antes. A Summa fixa os princípios básicos da álgebra e contém todas as tabuadas de multiplicação até 60 x 60 – um recurso útil em uma época em que a imprensa vulgarizo o uso do novo sistema de numeração. Uma das contribuições mais notáveis do livro foi sua apresentação da contabilidade por partidas dobradas. Embora não fosse inventada por Pacioli, recebeu o mais extenso tratamento até então. A noção de contabilidade por partidas dobradas já se esboçara no Liber abaci, de Fibonacci, e aparecera em um livro publicado em torno de 1305 pela filial lond londri rina na de um umaa em empr pres esaa ital italia iana na.. Qual Qualqu quer er qu quee seja seja su suaa orig origem em,, essa essa inov inovaçã ação o

revolucionária nos métodos contábeis teve importantes conseqüências econômicas, comparáveis à descoberta da máquina a vapor trezentos anos depois. (grifo nosso) Em sua estada em Milão, Pacioli entrou em contato com Leonardo da Vinci, que se tornou seu amigo íntimo. Pacioli ficou impressionadíssimo, com os talentos de Leonardo e comentou sobre sua ‘inestimável obra sobre o movimento espacial, a percussão, o peso e todas as forças’. Eles devem ter tido muito em comum, pois Pacioli se interessava pelas inter-relações entre matemática e arte. Certa vez, ele observou que ‘se diz que a música satisfaz a audição, um dos sentidos naturais... (a perspectiva) fará´o mesmo para a visão, que é muito mais valiosa por ser a principal porta do intelecto’. Leonardo sabia pouca matemática até conhecer Pacioli, embora fosse dotado de um senso sen so intu intuititiv ivoo de prop propor orção ção e geo geome metr tria ia.. Seus Seus cader caderno noss de no nota tass estã estãoo repl replet etos os de desenhos feitos com régua e compasso, mas Pacioli encorajou-o a dominar os conceitos que vinha usando intuitivamente. Martin Kemp, um dos biógrafos de Leonardo, afirma que Pacioli ‘for ‘fornec neceu eu o estí estímu mulo lo pa para ra um umaa trans transfo form rmaç ação ão súb súbititaa nas am ambiç biçõe õess ma mate temá mátiticas cas de Leonar Leo nardo do,, ef efet etua uand ndoo um umaa reor reorie ient ntaçã açãoo no inte intere ress ssee de Leo Leona nard rdoo qu quee ne nenh nhum um ou outr troo pensador da época conseguiu’. Leonardo, por sua vez, forneceu desenhos complexos para a outra grande obra de Pacioli, De divine proportione, que apareceu em dois belos manuscritos em 1498. A edição impressa veio a lume em 1509. Leonardo possuía um exemplar da Summa e deve tê-la estudado com grande afinco. Seus cadernos registram várias tentativas de compreender os múltiplos e as frações como uma ajuda para o seu uso da proporção. Em certo ponto, ele se propõe a ‘aprender a multltip mu iplilica caçã çãoo da dass raíz raízes es com com me mest stre re Luc Luca’. a’. Atual Atualme ment nte, e, Leo Leonar nardo do ma mauu conse consegu guir iria ia acompanhar uma aula de aritmética do terceiro ano primário. Pacioli decifrou um enigma que permitiu, pela primeira vez, que pessoas tomassem

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decisão e previssem o futuro com ajuda dos números”. 1.5.1.1 Texto do Prof. José Carlos Marion

Ainda que a Contabilidade remonte os primeiros sinais de existência a 4.000 anos Antes de Cristo, ela atinge a sua fase adulta e completa, nas cidades italianas de Veneza, Gênova, Gên ova, Florença Florença e Pisa. Pisa. O dese desenvo nvolvim lviment entoo da Con Contab tabili ilidade dade est estáá associ associado ado com o desenvol dese nvolvim viment entoo social social,, com comerc ercial ial (econô (econômic mico) o) e ins instit titucio ucional nal das sociedad sociedades. es. A Itália Itália aprese apresenta ntava va tais tais dese desenvol nvolvim viment entos os princi principal palmen mente te em torno torno do século século XV, tornand tornando-s o-see conhecida como o berço da Contabilidade. O início da era científica da Contabilidade ocorre exatamente neste século. O que marca o início desta fase é a obra de Frà Luca Pacioli , com seu monumental livro Tractatus de Computis et Scripturis, em Veneza, em 1494. A obra de Pacioli dá início ao que ainda se denomina hoje de Escola Contábil Italiana de Contabilidade Luca Pacioli nasceu em Borgo S. Sepolcro, hoje Sansepolcro, provincia de Arezzo, por  volta vol ta de 14 1445 45 a 14 1450 50.. De Dedi dico couu-se se à ma mate temá mátitica ca escre escreve vendo ndo Summa Summa de Arit Arithm hmet etic ica, a, Geometria, Proportione et Proportionalità que deu origem à obra acima referida. No tratado de Pacioli, pela primeira vez, é explicado integralmente o método contábil, conhecido hoje como processo das partidas dobradas. Iniciou-se assim a introdução da Cont Co ntab abililid idad adee co como mo ciên ciênccia, ia, fican icando do ele ele co connhe heci cido do co com mo "o pa paii do doss au auto torres de Contabilidade" ou ainda "o pai da Contabilidade Científica". Depois de Pacioli, os que lhe sucederam limitaram-se quase que a copiar o que ele havia escrito. Sua obra, surpreendentemente atual, foi reeditada no século passado a uma lingu linguag agem em at atua uall por Vicenz Vicenzoo Gitt Gitti.i.

Em plena plena era da tecno tecnolo logi giaa da info inform rmaçã ação, o, da

reengenharia, das maiores invenções da história do homem, nada se avançou em termos do método contábil oficializado por Pacioli. Até mesmo os termos tão complexos de se entender, Débito e Crédito, usados por Pacioli, não encontraram qualquer variação. Conseguimos, sim, acelerar, dar uma velocidade espantosa na aplicacão do método de Veneza na era da informática, porém, sem mudar a sua base estrutural um milímitro se quer. Quem foi este gênio que revolucionou o mundo contábil ? Que em 500 anos de predomínio absoluto em nada foi superado ou contestado ? Será que em qualquer outra área

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existe um método que perdura tanto tempo, mantendo-se intacto, soberano, absoluto, sem concorrência? Pacioli foi matemático, teólogo, geômetra, mestre, arquiteto, poeta, publicista, místico etc, tendo escrito várias obras sobre diversos assuntos, especialmente matemática. Viveu no período áureo que se denominou Renascença. Foi uma figura ímpar, de grande relevo das artes e das ciências ao ponto de sua fisionomia ser transposta do natural para a tela, pelos pincéis de Giacomo de Barbari, de Leonardo Da Vinci e de Pierro Della Francesca. Aliás, Leonardo da Vinci foi seu amigo, companheiro de estudos e colaborador de Pacioli. Possivelmente pelos seus conhecimentos de Contabilidade foi secretário de vários cardeais e mereceu a proteção e estima dos papas Julio II e Leão X, mecenas da Renascença, que lhe reconheceram méritos incontestáveis. Os méritos devido a Pacioli é também em função de ter sido mestre, exercendo o magistério com toda a dedicação de apóstolo, tendo modificado os hábitos pedagógicos da sua época. Existia na cidade natal de Pacioli um convento da Ordem fundada por São Francisco de Assis, il poverello, do qual chegou a ser comissário, recebendo também as ordens sacras. Assim o monge, vestindo o hábito franciscano, tem proteção e apoio nas suas peregrinações. Creio que o monge franciscano nunca poderia imaginar que passados cinco séculos seria tão famoso principalmente no meio contábil; certamente não poderia supor que jamais a sua obra seria superada. Ele termina a sua Suma com a seguinte frase na sua maior obra: Frater Lucas de Burgo Sancti Sepulchri ordinis minorum et sacre theologie humilis professor suo parvo ingenuo ignaris compatiens hanc summan arithmetice, proportionumque et proportionalitatum edidit. "Irmão Lucas de Burgo Santo Sepulcro, da Ordem dos Menores e humilde

professor da sagrada teologia deu lume este compêndio de aritmética, geometria, proporções e proporcionalidades com seu pouco engenho, por compaixão dos ignorantes". 1.5Contabilidade 1.5.1 Conceito A Contabilidade é a ciência que estuda e controla o patrimônio, objetivando representá-lo graficamente, evidenciar suas variações, estabelecer normas para sua

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interpretação, análise e auditagem e servir como instrumento básico para a tomada de decisões de todos os setores direta ou indiretamente envolvidos com a empresa. É a ciência que estuda e pratica, controla e interpreta os fatos ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o registro, a demonstração expositiva e a revelação desses fatos, com o fim de oferecer informações sobre a composição do patrimônio, suas variações e o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza econômica. (Hilário Franco) A contabilidade registra todas as operações da empresa, as quais devem ser  tabuladas e quantificadas monetariamente, para que em seguida, sejam elaborados os respectivos relatórios contábeis que são entregues aos interessados em conhecer a situação da empresa. Esses interessados, por meio dos relatórios contábeis, recordam os fatos acontecidos, analisam os resultados obtidos , as causas que levaram àqueles resultados e tomam decisões em relação ao futuro. Portando, a contabilidade é um instrumento retrospectivo para a tomada de decisões futuras. De acordo com o IBRACON, a contabilidade é, objetivamente, um sistema de informação e avaliação, destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização. Funções da contabilidade

Registrar: todos os fatos que ocorrem e podem ser representados em valor; Organizar : um sistema que controla adaptado e adequado à empresa; Demonstrar: com base nos registros realizados, expor periodicamente por meio de demonstrativos, a situação econômica, patrimonial e financeira da empresa;

Analisar : os demonstrativos podem ser analisados com a finalidade de apuração dos resultados obtidos pela empresa;

Acompanhar: a execução dos planos econômicos da empresa, prevendo os pagamentos a serem realizados, as quantias a serem recebidas de terceiros, e alertando para eventuais problemas.

Objetivos da contabilidade

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De acordo com Hendriksen e Breda (1999), o primeiro enfoque à definição dos objetivos da contabilidade concentrou-se no cálculo e na apresentação do lucro líquido resultante de regras específicas de realização e vinculação num balanço que relacionasse o período corrente e períodos futuros, ou seja, dava ênfase ao processo de coleta de dados e ao formato das demonstrações financeiras. Ainda, a principal dificuldade com uma ênfase no processo de contabilização e na estrutura convencional de divulgação é a de que certos termos contábeis, tais como lucro líquido e receita, e mensurações tais como custo histórico, possuem pouco e nenhum significado interpretacional no que se refere a fenômenos do mundo real. Tais termos são criações de contadores e, embora seja possível utilizá-los para fazer  predições de fenômenos do mundo real, as evidências não apóiam a validade da idéia de fazer da estrutura da contabilidade seu objetivo básica. Na história, autores e livros já descreveram os mais diversos objetivos para a contabilidade, como “medir os recursos possuídos por entidades específicas; refletir os direitos contra essas entidades e os interesses nela existentes; medir as variações desses recursos, direitos e interesses; atribuir as variações a períodos determináveis; exprimir os dados anteriores em termos monetários como denominador comum. Desde os seus primórdios que o objetivo básico da Contabilidade tem sido o acompanhamento das atividades realizadas pelas pessoas, no sentido indispensável de controlar o comportamento de seus patrimônios, na função precípua de produção e comparação dos resultados obtidos entre períodos estabelecidos. De acordo com o Silva (2002) a contabilidade tem como objeto o Patrimônio das Entidades econômico-administrativas, seu objetivo é permitir o estudo e o controle dos fatos decorrentes da gestão do patrimônio dessas entidades com a finalidade de propiciar a obtenção de informações econômicas e financeiras acerca da entidade. O objetivo fundamental da Contabilidade refere-se à orientação da administração das empresas no exercício de suas funções. Portanto a Contabilidade é o controle e o planejamento de toda e qualquer entidade sócio-econômica. Controle: a administração através das informações contábeis, via relatórios pode certificar-se na medida do possível, de que a organização está agindo em conformidade com os planos e políticas determinados. Planejamento: a informação contábil, principalmente no que se refere ao estabelecimento de padrões e ao inter-relacionamento da Contabilidade e os planos orçamentários, é de grande

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utilidade no planejamento empresarial, ou seja, no processo de decisão sobre que curso de ação deverá ser tomado para o futuro. Para Iudícibus e Marion (2002), a contabilidade é tida como um sistema de informações e avaliações que busca o provimento de demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade aos seus usuários. A Contabilidade tem como objetivo principal permitir que os usuários avaliem a situação financeira e econômica da entidade e possam inferir sobre as tendências futuras da mesma e assim contribuir para o processo decisório dos usuários, não se justificando por si mesma. Os objetivos da contabilidade devem ser aderentes àquilo que o usuário considera como elementos importantes para seu processo decisório. A verdade da contabilidade reside em ser instrumento útil para a tomada de decisão pelo usuário, tendo em vista a entidade. Usuário é a pessoa física ou jurídica que tenha interesse na avaliação da situação e evolução de qualquer entidade, seja tal entidade empresa, ente de finalidades não lucrativas, ou mesmo patrimônio familiar.

1.6.4 Metodologia de mensuração e finalidade da contabilidade De acordo com Iudícibus, Martins e Gelbcke (1995), a metodologia de mensuração, a contabilidade reúne tanto o social quanto o quantitativo, pois seus critérios de avaliação envolvem muitas vezes subjetividade e incerteza, do próprio ambiente social e econômico no qual as entidades estão operando. No entanto, quanto a finalidade da contabilidade, tratase de uma ciência social, pois que suas avaliações do progresso das entidades, possibilita conhecer-se a posição de rentabilidade e financeira, e de forma indireta auxilia o processo de tomada de decisões e a aumentar a riqueza da entidade. Da mesma forma, materializa-se através da equação onde (Ativo = Passivo + Patrimônio Líquido).

1.6.5 Campo de atuação e objeto da contabilidade Segundo Iudícibus e Marion (2002), o campo de atuação da contabilidade é toda entidade que exerça atividade econômica como meio ou fim. O objeto da contabilidade é o

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patrimônio de tais entidades sejam elas pessoas físicas ou jurídicas, seja esse patrimônio resultante da consolidação de patrimônios de outras entidades distintas ou a subdivisão do patrimônio de uma entidade em parcelas menores que mereçam ser acompanhadas em suas mutações e variações. A Contabilidade pode ser estudada de modo geral (para todas as empresas) ou em particular (aplicada em certo ramo de atividade ou setor da economia). Assim, no estudo da Contabilidade podemos enfocar, dentre outros, os seguintes ramos: Contabilidade Comercial e de Serviços; Contabilidade Industrial; Contabilidade Bancária; Contabilidade Hospitalar; Contabilidade Pública; Contabilidade Agropecuária; Contabilidade Securitária; Contabilidade de Transporte (rodoviário, marítimo, aéreo); Contabilidade das Pessoas Físicas -Atividade Rural etc. 1.6.5.1 Áreas de atuação

Fiscal: auxilia na elaboração de informações para os órgãos fiscalizadores, do qual depende todo o planejamento tributário da entidade.

Pública: vista como principal instrumento de controle e fiscalização que o governo possui sobre todos os seus órgãos. Estes estão obrigados à preparação de orçamentos que são aprovados oficialmente, devendo a Contabilidade pública registrar as transações em função deles, atuando como instrumento de acompanhamento dos mesmos. A Lei nº 4.320/64 estatui normas gerais do direito financeiro e normatiza a contabilidade pública..

Gerencial: auxilia a administração na otimização dos recursos disponíveis na entidade, através de um controle adequado do patrimônio.

Financeira: elabora e consolida as demonstrações contábeis para disponibilizar informações aos usuários externos.

Auditoria: compreende o exame de documentos, livros e registros, inspeções e obtenção de informações, internas e externas, relacionadas com o controle do patrimônio, objetivando mensurar a exatidão destes registros e das demonstrações contábeis deles decorrentes.

Perícia Contábil: elabora laudos em processos judiciais ou extrajudiciais sobre organizações com problemas financeiros causados por erros administrativos.

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1.6. 6 Usuários da contabilidade São usuários da contabilidade todas as pessoas físicas e jurídicas que, direta ou indiretamente, tenham interesse na avaliação da situação e do desenvolvimento da entidade, como titulares (empresas individuais), sócios acionistas, administradores, governo (fisco), fornecedores, bancos, etc.

Conceito de Pessoa Física e Pessoa Jurídica Pessoa Física

é a pessoa natural, é todo o ser humano, é todo indivíduo. A existência da

pessoa física termina com a morte.

Pessoa Jurídica

é a união de indivíduos que, através de um contrato reconhecido por 

lei, formam uma nova pessoa, com personalidade distinta da de seus membros. 1.6.6.1 Usuários internos e externos da contabilidade

Usuários Internos: pessoas ou grupos de pessoas relacionadas com a empresa e que têm facilidade de acesso às informações contábeis, são eles: Gerentes, Funcionários, Diretoria e etc. A alta-administração pode ser considerada o usuário interno principal da informação contábil na entidade, que pela proximidade à Contabilidade, pode solicitar a elaboração de relatórios específicos para auxiliar-lhe na gestão do negócio.

Usuários Externos: pessoas ou grupos de pessoas sem facilidade de acesso direto às informações, mas que as recebem de publicações das demonstrações pela entidade, são eles: Bancos, Concorrentes, Governo, Fornecedores, Clientes.

1.7 Dado e informação contábil Segundo Bio (1985) “...pode-se entender dado como um elemento da informação (conjunto de letras ou dígitos) que, tomando isoladamente, não transmite nenhum conhecimento, ou seja, não tem um significado intrínseco.” De acordo com Gil (1979), “dado é a matéria-prima que o sistema de informações vai trabalhar e informação é o produto final do sistema de informação e deve ser apresentada em forma de conteúdo adequados ao usuário”.

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Para Marion (2002), o valor da informação é a diferença entre seu custo e benefício, onde benefício é o valor econômico incremental ao se tomar uma decisão com base na informação fornecida e custo é a atividade de coleta, cálculo, armazenamento, comunicação. Nesse sentido,a informação contábil deve ser fornecida desde que o benefício marginal supere o custo marginal. Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995) a informação pode ser classificada das seguintes formas: 1 - De natureza econômica: quando considera a visão do que seja econômico para a contabilidade (demonstração do resultado do exercício, capital e patrimônio). 2 - De natureza financeira: fluxos de caixa, capital de giro, etc. 3 - De natureza física: complemento aos valores monetários (quantidades geradas de produto ou serviços, número de depositantes num banco, número de clientes numa empresa, número de funcionários numa empresa,etc). 4 – De natureza de produtividade: quando se refere à utilização mista de conceitos de avaliação (financeiros) e quantitativos (físicos), como: receita bruta per capita, depósitos por  cliente, etc. 5 - De natureza financeira e econômica: constituem o Núcleo Central da Contabilidade. As informações de natureza física e de produtividade são complementares às demonstrações contábeis tradicionais. Segundo Iudícibus e Marion (2002), a informação estruturada significa que a Contabilidade não fornece dados e informações de forma dispersa e apenas seguindo as solicitações imediatas dos interessados, mas sim que o faz de maneira estruturada dentro de um esquema de planejamento contábil em que um sistema de informação é desenhado, colocado em funcionamento e periodicamente revisto, tendo em vista parâmetros próprios. 1.7.1 Qualidade e característica da informação contábil De acordo com Iudícibus e Marion (2002), a informação contábil, como todo bem econômico, tem um custo e esse custo deve ser sempre comparado com os benefícios esperados da informação. Em última análise, o benefício esperado de um sistema de informação é o valor presente dos lucros adicionais (ou dos fluxos de caixa) que não seriam obtidos caso aquele particular sistema de informação não tivesse sido adotado ou não estivesse disponível. Os autores ainda colocam da dificuldade de mensurar tal custo

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benefício e da não abundância da aplicação de tais conceitos (custo/benefício), embora todo gerente/administrador deve ter essa consciência da comparação entre custo e benefício de uma informação ou mesmo de um sistema de informações.

1.7.2 A informação e o valor como feedback A informação também desempenha um importante papel em termos de confirmações e correções de expectativas anteriores. Para Hendriksen e Breda (1999) raramente as decisões são tomadas isoladamente. A informação a respeito do resultado de uma decisão, freqüentemente, é um dado crucial para a tomada de decisão seguinte. Este tipo de informação é geralmente denominado feedback. É muitas vezes ilustrado por um termostato, que não apenas “decide” a que temperatura deve ficar uma sala, mas continua a receber um feedback monitorando a temperatura da sala para ajustá-la quando seja necessário. Em termos ideais,a

contabilidade presta um serviço semelhante aos

investidores, permitindo que ajustem estratégias de investimento com o passar do tempo. O que se pode fazer em muitas situações práticas é confiar na experiência, no bomsenso, em exemplos de outras empresas, isso considerando empresas bem sucedidas e o grau de complexidade e originalidade de seus sistemas de informação. Segundo Indícibus e Marion (2002) uma maneira de se avaliar a informação contábil, e dessa forma, determinar seu benefício quando comparada ao custo é analisar algumas características da informação contábil tais como compreensibilidade, relevância,

confiabilidade, comparabilidade, materialidade e tempestividade. 1.7.2.1 Compreensibilidade A informação contábil precisa ser compreensiva e retratar todos os aspectos contábeis de determinada operação ou conjunto de eventos ou operações, ou seja, a informação contábil deve ser exposta ao usuário na forma mais compreensível possível. Não se devem compensar créditos com débitos, ou direitos e obrigações. Presume-se que o usuário tenha conhecimento de contabilidade e dos negócios e atividades da Entidade, para habilitar-se a entender as informações, desde que se proponha a analisá-las. A compreensibilidade diz respeito à clareza e objetividade com que a informação é

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divulgada, abrangendo elementos de natureza formal (organização espacial e recursos gráficos empregados) e redação e técnica de exposição utilizadas. Estas devem promover o entendimento integral da informação contábil, sobrepondo-se a quaisquer outros elementos. As informações contábeis devem ser expressas no idioma nacional, admitindo-se o uso de palavras em outro idioma no caso de manifesta inexistência de palavra com significado idêntico na língua portuguesa. Fonte: Hendriksen e Breda (1999); Iudícibus e Marion (2002)

1.7.2.2 Relevância Informação relevante é a informação pertinente a questão que está sendo analisada, esta pode ser pertinente pelo menos de três formas: afetando metas, afetando a compreensão e afetando decisões. Dessa forma, a relevância para decisões é definida como a capacidade que a informação teria de “fazer a diferença” em uma decisão e essa diferença deveria ser  conseguida “ajudando os usuários a fazer predições sobre o resultado de eventos passados, presentes e futuros, ou confirmar ou corrigir expectativas anteriores. Além disso, para que a informação seja útil, deve também ser oportuna. Dessa forma, o conceito de relevância permite que se faça um distinção útil entre informações e dados, onde a primeira é entendida como dado que representa uma surpresa para quem o recebe, mesmo porque a informação deve reduzir a incerteza, transmitir ao responsável pela decisão uma mensagem como valor superior a seu custo, e possivelmente evocar uma reação por parte do responsável pela decisão. Dados por sua vez, podem ser  traduzidos como medidas ou descrições de objetos ou eventos. Dessa forma, um ponto de partida na seleção de dados para apresentação, é assegurar que sejam, pelo menos, informação, caso contrário não podem ser relevantes.

Fonte: Hendriksen e Breda

(1999). 1.7.2.3 Confiabilidade Segundo Hendriksen e Breda (1999), a confiabilidade é definida como “a qualidade da informação que garante que a informação seja razoavelmente livre de erro e viés e

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represente fielmente o que visa representar e carrega as seguintes funções: fidelidade de representação, verificabilidade e neutralidade. A fidelidade de representação pode ser entendida da seguinte forma “para que alguém que confie em informações, é essencial que elas representem fielmente os fenômenos que pretende representar”. Exemplo disso, da dificuldade com esta definição do fenômeno, é a de que muitas medidas empregadas em contabilidade não possuem interpretação econômica, como por exemplo o preço pago por um ativo no momento de sua aquisição pode ter sido um preço de troca com significado, mas seu valor depreciado 10 anos depois não tem qualquer  significado relevante. A verificabilidade vem do latim verus, ou seja, verdade. Nesse sentido, verificar  significa estabelecer se é verdadeiro, e nesse caso a verdade como medida deve existir  separadamente da pessoa que a mensura, não deve ser uma avaliação pessoal. Dessa forma, o contador precisa ainda determinar o valor do que é cedido e o valor do que é recebido, o valor, assim como a beleza, pode estar nos olhos de quem julga. Dessa forma, resume-se a forma de julgar pela evidência, em lugar da medida, dizendo que a informação é verificável quando há evidência objetiva para sustentá-la. Fica ainda a dificuldade de definição de tal evidência, na possibilidade dessa ser uma definição feita de forma pessoal. Ainda o conceito de verificabilidade pode ser demonstrado da seguinte forma: “em primeiro é importante observar que, mesmo que diversos investigadores utilizam o mesmo método, ou métodos semelhantes de mensuração de uma atributo, e baseiem suas medidas em evidência semelhante, ainda é provável que haja valores diferentes dentro de certo intervalo. Se as mensurações forem isentas de viés pessoal, é provável, mas não necessário, que uma distribuição de freqüência dessas medias gere uma curva simétrica. Para qualquer número dado de observações ou medidas, portanto, pode ser dito que o grau de objetividade ou verificabilidade depende da dispersão dos valores medidos em torno de uma média. O termo neutralidade por sua vez, é muito próximo, mas não idêntico ao termo ausência de viés. Viés é a tendência de uma medida situar-se mais de um lado que de outro do que representa, em lugar de ter igual probabilidade de ficar em qualquer um dos lados. A neutralidade quer dizer que não há viés na direção de um resultado predeterminado A ausência de viés então significa a capacidade de procedimento de mensuração de proporcionar uma descrição precisa do atributo considerado. Como podemos observar na figura seguinte:

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1.7.2.4 Comparabilidade De acordo com Hendriksen e Breda (1999), a utilidade da informação é significativamente ampliada quando é apresentada de maneira que permita comparar uma entidade a outra ou a mesma entidade em datas diferentes, ou seja, a comparabilidade é definida da seguinte forma: a qualidade da informação que permite aos usuários identificar  semelhanças e diferenças entre dois conjuntos de fenômenos econômicos, onde o primeiro aspecto depende em parte da uniformidade e o segundo da consistência. A uniformidade foi caracterizada na história em duas formas, como uniformidade finita e uniformidade rígida. A rígida corresponde à recomendação de um método para transações semelhantes em geral, muito embora possa haver circunstâncias específicas relevantes, como é o caso da contabilidade de custos, ou seja, da a contabilização de custos de pesquisa e desenvolvimento. Já a uniformidade finita permite que as circunstâncias relevantes sejam consideradas, como no caso da contabilização das provisões para perdas, que permite tratamentos diferentes conforme a probabilidade de perda. A principal oposição à uniformidade baseia-se em alegações de que: Infringiria os direitos e as liberdades fundamentais da administração; Colocaria a contabilidade em uma camisa-de-força de regras e procedimentos que tornariam as demonstrações financeiras menos comparáveis; Impediria o progresso e seria um obstáculo e mudanças desejáveis. Ao contrário, os argumentos a favor de certo grau de uniformidade são: A grande variedade de práticas aceitáveis impossibilita ou dificulta a comparabilidade entre empresas diferentes; A liberdade da administração para escolher seus próprios métodos pode introduzir a possibilidade de viés por meios da manipulação da informação divulgada para atender aos interesses dos que controlam a produção dos demonstrativos; Se o setor privado não tomar providências para conseguir maior uniformidade, ela poderá ser  imposta por algum órgão do governo. Como é impossível prever todas as conseqüências econômicas possíveis, existe certo mérito na idéia de permitir que cada empresa faça suas próprias escolhas, desde que os investidores e os credores não sejam prejudicados. No mínimo, os padrões de contabilidade devem exigir apenas a uniformidade finita. Em se tratando da consistência, este recebe diversas definições. Este termo tem sido

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utilizado como referência ao uso dos mesmos procedimentos contábeis por uma dada empresa ou entidade contábil de um período a outro, ao uso de conceitos e procedimentos de mensuração semelhantes para itens afins nas demonstrações de uma empresa, num dado período, e ao uso dos mesmos procedimentos por empresas diferentes. A consistência deve ser interpretada no sentido de divulgação, a cada período, de toda informação necessária e relevante para que os usuários possam fazer predições. Transforma-se assim num dos meios para conseguir relevância e não uma meta em si mesma.Tal como ocorre com a uniformidade, a consistência de divulgação é mais importante do que a consistência de procedimentos. Fonte: Hendriksen e Breda (1999)

1.7.2.5 Materialidade Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995), esta qualidade da informação assemelhase a relevância, esta por sua vez implica na apresentação de toda a informação que possa ajudar na predição dos tipos de informação exigidos pelos processos de tomada de decisão, e a materialidade também tem sido utilizada para ajudar a determinar o que deve ser  divulgado para fins genéricos e indeterminados, ou seja, a informação pode ser considerada material, e por tanto sua divulgação é necessária, caso o conhecimento dessa informação seja importante para os usuários dos relatórios contábeis. A materialidade também pode ser encarada como uma restrição determinada pela incapacidade, por parte de um usuário em específico, de lidar com um elevado grau de informações, uma vez que, uma informação que é importante para determinada decisão, e esta possui grau elevado de detalhamento, e, sendo uma das funções do contador, sintetizar  dessa massa de dados e, de forma clara, informações de maior materialidade, que possibilitem uma boa predição, que auxilie a tomada de decisão. A materialidade impõe limitações ao que deve ser divulgado. Os tipos de itens nos quais pode haver materialidade para a decisão de divulgar ou não incluem: 1 – Dados quantitativos, tais como os itens que afetam o lucro líquido e a avaliação de ativos. 2 – O grau de agregação de dados quantitativos nas demonstrações formais. 3 – Dados quantitativos que não podem ser estimados com precisão suficiente para inclusão nas demonstrações.

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4 – Aspectos quantitativos que devem ser divulgados por meio de frases ou sentenças descritivas. 5 – Relações especiais entre a empresa e indivíduos ou grupos específicos, afetando os direitos e interesses de outros indivíduos ou grupos. 6 – Planos e expectativas relevantes da administração. Fonte: (Iudícibus, Martins e Gelbcke, 1995)

1.7.2.6 Tempestividade A informação contábil deve chegar ao conhecimento do usuário em tempo hábil para que possa utilizá-la para seus fins. De acordo com Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995), nas informações preparadas e divulgadas sistematicamente (demonstrações contábeis), a periodicidade deve ser mantida. Caso contrário, divulgar razões junto com a própria informação.

1.8 Metodologia de mensuração e finalidade da contabilidade Na metodologia de mensuração, a contabilidade reúne tanto o social quanto o quantitativo, pois seus critérios de avaliação envolvem muitas vezes subjetividade e incerteza, do próprio ambiente social e econômico no qual as entidades estão operando. No entanto, quanto à finalidade da contabilidade, trata-se de uma ciência social, pois que suas avaliações do progresso das entidades, possibilita conhecer-se a posição de rentabilidade e financeira, e de forma indireta auxilia o processo de tomada de decisões e a aumentar a riqueza da entidade. Da mesma forma, materializa-se através da equação onde (Ativo = Passivo + Patrimônio Líquido). Fonte: (Iudícibus, Martins e Gelbcke, 1995)

1.9 Processo de tomada de decisão Para Iudícibus, Martins e Gelbcke, (1995)$, a contabilidade busca auxiliar o usuário no processo de decisão para tal, as empresas devem evidenciar ou divulgar  todas aquelas informações que contribuem para a adequada avaliação de sua situação patrimonial e de resultados, permitindo inferências em relação ao futuro. As informações que não estiverem

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explícitas nas demonstrações devem constar em Notas Explicativas ou Quadros Complementares. Da mesma forma, a contabilidade tem estreito relacionamento com os aspectos jurídicos os quais, muitas vezes não conseguem retratar a essência econômica. Buscando bem informar, a contabilidade deve seguir a essência ao invés da forma. Segundo Hendriksen e Breda (1999), um enfoque Prescritivo - Os teóricos da contabilidade, partindo do trabalho dos economistas, desenvolveram uma teoria a respeito de como indivíduos racionais devem tomar decisões. A teoria considera a incerteza e as situações que envolvem mais de uma pessoa. Essencialmente, supõe-se que as pessoas, ao decidirem, maximizam suas funções de utilidade esperada e revêem suas estimativas.

Um enfoque Descritivo - Do ponto de vista positivo, os contadores têm utilizado o enfoque prescritivo para gerar hipóteses a respeito de comportamento num nível agregado. Os contadores comportamentalistas têm avaliado as hipóteses do enfoque prescritivo. As evidências empíricas são conflitantes – apóiam o enfoque prescritivo no nível agregado, mas não no nível individual.

Um Enfoque Ético - Em termos de fundamentos, o enfoque prescritivo depende da teoria utilitarista. A teoria de direitos e a teoria da justiça oferecem algumas alternativas úteis. A ética define as decisões que são aceitáveis e é, portanto, um aspecto importante da teoria de decisão.

2 RECEITAS, DESPESAS, PERDAS E GANHOS 2.1 Receitas Segundo Iudícibus e Marion (1999), a receita é definida como “o acréscimo de benefícios econômicos durante o período contábil na forma de entrada de ativos ou decréscimos de exigibilidades e que redunda num acréscimo do patrimônio líquido, outro que não o relacionado a ajustes de capital...”. Uma receita é resultado operacional (receitas de vendas) ou mesmo receitas não operacionais, da atividade da empresa na geração de produtos ou serviços úteis ao mercado. Assim, não haveria receita operacional se a empresa não gerasse ou produzi-se, utilizando seus recursos, produtos ou serviços. Dessa forma, pode-se dizer que receita é fluxo de produtos ou serviços durante um determinado período contábil. Para os autores, receita é a expressão monetária validada pelo mercado à produção

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de bens e serviços da entidade, em sentido amplo, em determinado período . Para Greco, Arend e Gartner (2007), “considera-se receitas de uma empresa os valores recebidos (dinheiro) ou com direitos a receber, provenientes de suas atividades”. De acordo com os autores, quando o recebimento provocar um aumento do ativo ou uma redução do passivo, não será uma receita, uma vez que as receitas refletem positivamente o patrimônio líquido. Dessa forma, considerando que uma empresa tenha realizado venda de determinada mercadoria, se à vista, recebe dinheiro e aumenta ativo, se a prazo, terá direito a receber, também aumentando o ativo, porém, se a receita for, por exemplo, da obtenção de um empréstimo, não se pode considerar uma receita, uma vez que aumenta o ativo com a entrada do dinheiro, a obrigação de pagamento do empréstimo aumentará o passivo. O efeito no patrimônio é de provocar aumento de ativo (ou diminuição de passivo), resultando em aumento do patrimônio líquido. Ainda, sabe-se que para reconhecer uma receita não é necessário que o produto ou serviço tenha sido completamente transferido ou realizado, embora seja a situação mais comum, dessa forma, diz-se que a receita é o resultado da aceitação pelo mercado do esforço de produção da empresa. De acordo com IASB - International Accounting Standards Board (criado em 1 de abril de 2001, organização internacional sem fins lucrativos que publica e atualiza as Normas internacionais de contabilidade IAS / IFRS em língua inglesa. )“Receita é o ingresso bruto de dinheiro, contas a receber ou outros valores que surgem no curso das atividades normais de uma empresa pela venda de mercadorias, prestação de serviços e pelo uso por terceiros de recursos da empresas, geradores de juros, royalties e dividendos”. Ainda: “o acréscimo de benefícios econômicos durante o período contábil na forma de entrada de ativos ou decréscimos de exigibilidades e que redunda num acréscimo do patrimônio líquido, outro que não o relacionado a ajustes de capital”. Para FASB - Financial Accounting Standards Board (Associação de direito privado sem fins lucrativos, responsável pela padronização contábil das companhias americanas) (1980) “Receitas são entradas ou outros aumentos de ativos de uma entidade, ou liquidação de seus passivos (ou a combinação de ambos), durante um período, proveniente da entrega ou produção de mercadorias, prestação de serviços, ou outras atividades que constituem as principais operações em andamento da entidade”. Ainda, de acordo com IBRACON (1998) “Receita corresponde a acréscimos nos ativos ou decréscimos nos passivos, reconhecidos e medidos em conformidade com princípios de

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contabilidade geralmente aceitos, resultantes dos diversos tipos de atividades e que possam alterar o Patrimônio Líquido”. Segundo Iudícibus Marion (2002) “Receita - Valor monetário, em determinado período, da produção de bens e serviços da entidade, em sentido lato, para o mercado, no mesmo período, validada, mediata ou imediatamente pelo mercado, provocando acréscimo de Patrimônio Líquido e simultâneo acréscimo de ativo, sem necessariamente provocar, ao mesmo tempo, um decréscimo do ativo ou do patrimônio líquido, caracterizado pela despesa”. Hendriksen, quando descreve o conceito de “Valor” “A receita, independente de como seja definida, deve ser medida, termos ideais, pela valor de troca do produto ou serviço da empresa. O valor de troca representa o valor de caixa, ou o valor presente de direitos monetários a serem recebidos, em conseqüência da transação que gera a receita.” O autor  também descreve o conceito de receita operacional, esta por sua vez somente deve englobar  a parcela proveniente do produto principal e dos co-produtos da empresa (ou serviços)”. Nesse sentido, apenas os produtos e serviços que constituem finalidade fundamental da empresa deveriam ser incluídos na categoria de receita operacional. Dessa forma, a receita é ligada à produção de bens e serviços em sentido amplo, seu valor final é validado pelo mercado e, teu seu valor relacionado a período de tempo De acordo com Iudicíbus (2002) “Embora reconheça que o esforço para produzir  receita provoca despesas, não subordina, no tempo, o reconhecimento da receita ao lançamento da despesa”. 2.1.1 Receita operacional e não operacional De acordo com Greco, Arend e Gartner (2007), Será classificado como receita operacional o produto proveniente das atividades principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica. Receitas não-operacionais são provenientes de transações não incluídas nas atividades principais ou acessórias que constituem objeto do negócio, por  exemplo, o montante obtido na alienação de bens ou direitos integrantes do ativo permanente.

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2.1.2 Deduções de receita operacional Deve-se deduzir da receita operacional todas aquelas diminuições do patrimônio líquido que na verdade são ajustes da receita operacional bruta. Impostos proporcionais a receita Descontos comerciais (desde que contabilizado separadamente) Devoluções e abatimentos de vendas Despesas de transporte de vendas (do vendedor) Comissões sobre venda (% fixo sobre o volume de faturamento) provisão para devedores duvidosos. Segundo o IASB o reconhecimento da receita acontece quando satisfeitas as três seguintes condições: - pode ser medida com segurança; - é provável que os benefícios econômicos da transação fluam para a empresa; - os custos (incorridos e futuros) podem ser medidos de modo confiável. Em relação aos bens: - os riscos relevantes e benefícios foram transferidos para o comprador; - não há ingerência contínua pelo vendedor sobre os bens vendidos; - não há controle efetivo sobre os ativos vendidos. Para o Ibracon, em geral, a receita é obtida quando os seguintes fatores acontecem: - o processo de realização de receita está virtualmente completo; - a transação ocorreu. Em relação aos bens, a receita é reconhecida na data da venda que corresponde normalmente, à data na qual a propriedade do bem foi transferida ao comprador. A venda de produtos e serviços normalmente é reconhecida quando a nota fiscal é emitida.

- entrega do bem/serviço – Em geral, representa o registro da receita. No momento da entrega, a certeza, os custos e as despesas são quase que totalmente conhecidos. Até mesmo com base em dados históricos é possível estimar despesas extraordinárias de cobranças e despesas com garantias.

- antes entrega do bem/serviço ( exceção ) – Acontecem normalmente quando se trata de serviços, onde o montante da receita é determinado por contrato ou acordo. Mesmo que o montante não seja faturado, cria-se um direito válido contra o cliente/inquilino. Como

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exemplos podem-se citar: alugueis de longo prazo, comissões de vendas, contratos de longo prazo (construção civil) etc.

- depois entrega do bem/serviço ( exceção ) Acontecem normalmente em dois casos, quando é impossível medir com precisão razoável os ativos recebidos em troca da transação e, quando é provável que haja despesas adicionais significativas associadas a transação, e estas não podem ser estimadas com preço razoável. Despesas Pode-se conceituar despesa como o sacrifício de ativos realizado para obtenção de receitas. Como exemplo, pode-se citar despesas de materiais na realização de serviços de reparos de máquinas de lavar em empresa que se dedique a esta atividade específica, da mesma forma, pode-se citar os salários do pessoal diretamente relacionado aos serviços de conserto. Para Greco, Arend e Gartner (2007), despesas de uma companhia são os gastos, desembolsados ou devidos por ela, necessários para o desenvolvimento de suas operações. Os gastos devidos são aqueles que ainda não foram desembolsados, mas que já ocorreram, e desembolso, por sua vez, significa entregar dinheiro a alguém por algum motivo. Como exemplo, as despesas com gasolina efetuadas durante um mês, e cujas as notas serão apresentadas para pagamento ao final do período, representam um gasto não desembolsado, mas já devido. Também De acordo com Iudícibus (2003) “Despesa, em sentido restrito, representa a utilização ou consumo de bens e serviços no processo de produzir receitas. Note que a despesa pode referir-se a gastos efetuados no passado, presente ou que serão realizados no futuro. De forma geral, podemos dizer que o grande fato gerador de despesa é o esforço continuado para produzir receita, já que tanto despesa é conseqüência de receita, como receita pode derivar de despesa, ou melhor dizendo, a receita futura pode ser facilitada por gastos passados ou correntes (ou futuros). Ressalte-se, todavia, que quando bens ou serviços são consumidos na produção de bens que ainda não deixaram a empresa, incorporam-se ao custo do produto, não se caracterizando, ainda, a despesa ou o custo de período” Segundo HENDRIKSEN (1999) despesas são “...saídas ou outros usos de ativos ou

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ocorrências de passivos (ou ambos) para a entrega ou produção de bens, a prestação de serviços, ou a execução de outras atividades que representam as operações principais em andamento da entidade”. Ainda conceitua “Definidas mais precisamente, as despesas constituem o uso ou consumo de bens e serviços no processo de obtenção de receitas”. Para Iudícibus e Marion (2002), a despesa “é um sacrifício de ativos realizado em troca da obtenção de receitas (cujo montante, espera-se, supere os das despesas)” “Às vezes, esse sacrifício são incorridos em função de e diretamente atribuíveis à obtenção de uma receita específica; p.ex.: as despesas de materiais com a execução de serviços de reparos de televisores, numa empresa que se dedique a tal atividade” De acordo com o IBRACON, que compara despesas com os princípios contábeis, a despesa corresponde a decréscimo de ativo ou acréscimo nos passivos, reconhecidos e medidos em conformidades com os princípios de contabilidade geralmente aceitos, resultantes dos diversos tipos de atividades, e que possam alterar o patrimônio líquido. Ainda, conceitua: Decréscimo nos ativos e acréscimo nos passivos, designados como despesas, são relativos a eventos que alteram bens, direitos e obrigações. O CPV é uma despesa, porque o resultado líquido da venda é uma mudança no PL. Por  outro lado, a exigibilidade incorrida na compra de um ativo não é despesa. Despesa não operacional – Corresponde ao evento econômico diminutivo ao PL, não associado com a atividade principal da empresa, independentemente da sua freqüência. Como exemplo, as despesas de capital correspondentes a transações com imobilizado ou com investimentos de natureza permanente, desde que não relacionadas com a atividade principal da empresa. Despesas são determinadas pela aplicação dos princípios de apropriação e de associação entre custos e receitas. Quando for reconhecida a receita, deve, também, ser reconhecido o custo ou despesa que lhe corresponda. O instante no qual receitas e despesas são reconhecidas é também o instante em que há mudanças nos valores do patrimônio líquido. Em se tratando do registro Inicial e seus efeitos, realização e reconhecimento de

despesas, pode-se dizer que dentro dos princípios de registro inicial, realização e reconhecimento de despesas, os ativos são, geralmente, registrados nos livros e apresentados nas DC´s ao custo de aquisição, corrigidos quando necessários e aplicável, ou

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pela parte a amortizar ou a depreciar. Na venda, a diferença entre o valor de realização e a parcela a depreciar do custo de aquisição, corrigido (valor residual), é reconhecida como um aumento (ou decréscimo) no PL da empresa. HENDRIKSEN (1999), quando trata das despesas incorridas em um único

exercício, coloca: “Despesas e perdas são geralmente reconhecidas quando benefícios econômicos de uma entidade são consumidos na entrega ou produção de bens, prestação de serviços ou outras atividades que formam suas operações principais, ou quando se espera que ativos previamente reconhecidos proporcionem benefícios menores.” Já se tratando das despesas de vários exercícios sociais (Gastos Diferido), o IBRACON, descreve que quando a Entidade procede a um pagamento que irá beneficiar a mais de um exercício social, o pagamento deve ser registrado em conta patrimonial de Ativo (Ativo Circulante - Despesas do Exercício Seguinte). Exemplo disso pode-se citar o pagamento à vista de um prêmio de seguro válido para 12 meses, ou mesmo o pagamento a vista de uma assinatura de revista. A Lei das S/A descreve em seu art.187, em relação ao princípio do confronto das

despesas com as receitas e com os períodos contábeis, quando trata da determinação do resultado do exercício em que serão computados as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.” Assim, de acordo com esse princípio, tem-se que toda despesa diretamente delineável com as receitas reconhecidas em determinado período, com as mesmas deverá ser  confrontada; os consumos ou sacrifícios de ativos (atuais ou futuros), realizados em determinado período e que não puderam ser associados à receita do período nem às dos períodos futuros, deverão ser descarregados como despesa do período em que ocorrerem ...”. Da mesma forma, o art. 9º da Resolução 750/93 do CFC descreve que as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. § 4 º Consideram-se incorridas as despesas: I - quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para terceiro; II - pela diminuição ou extinção do valor econômico do ativo; III - pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. De acordo com Iudícibus, despesa é a “utilização ou consumo de bens e serviços no

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processo de produzir receitas” Segundo FASB: “Saídas ou outros usos de ativos ou ocorrências de passivos (ou ambos) para a entrega ou produção de bens, a prestação de serviços, ou a execução de outras atividades que representam as operações principais em andamento da entidade” As despesas podem ser classificadas de acordo com os seguintes tipos: Relacionadas com a receita operacional Diretamente Indiretamente Relacionadas com a continuidade da entidade

2.3 Perdas De acordo com Iudícibus (2004) as perdas tratam-se do efeito líquido desfavorável que não surge das operações normais do empreendimento. A definição de despesa inclui as perdas que incluem itens que também impactam ativo e patrimônio líquido da mesma forma como as despesas, podendo surgir no curso da atividade normal da empresa e sendo normalmente imprevisíveis. Assim, deveríamos registrá-las no período em que se torna claro que determinado ativo proverá menor soma de benefícios futuros para a empresa do que sua avaliação possa indicar. De acordo com o Marion ( 2002) as perdas incluem itens que impactam ativo e Patrimônio Líquido da mesma forma que as despesas e que podem ou não surgir no curso da atividade normal da empresa. Assim, as perdas incluem também itens como desastres, inundações, fogo, etc., ou desincorporação de ativos imobilizados. Assim, as despesas podem ou não surgir no curso da atividade principal da empresa, ao contrário das despesas não tem valor compensante e devem ser apresentados segregados das despesas normais (manutenção do valor preditivo da DRE).

2.4 Ganhos De acordo com Marion (2002), ganhos representam itens não recorrentes(repetitivos) que têm o mesmo efeito líquido no patrimônio, mas que podem ou não surgir na atividade

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normal de uma empresa, ao passo que a receita sempre surge de atividades normais. Entretanto, como o efeito no patrimônio é o mesmo, não se excluem os ganhos no tratamento desse item, embora, às vezes, não estritamente operacionais(como no caso de uma aplicação financeira, que gera receita financeira).” Para Iudícibus (2004), um ganho representa um resultado líquido favorável resultante de transações ou eventos não relacionados às operações normais do empreendimento. Ainda, Iudícibus (2004): “No que se refere ao momento de seu reconhecimento, é semelhante ao da receita; os contadores são mais rigorosos na aplicação do critério da realização no caso de ganhos do que no caso de receitas (....) considera-se ou tudo como ganhos (o que já confere o caráter de não-usualidade, não-recorrência ou não operacionalidade) ou denomina-se tudo de receita extraordinária ou não operacional (ou eventual)”

2 ATIVO, PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO O patrimônio é constituído por valores positivos, este denominado ativo que é formado pelos bens e direitos, e por valores negativos denominado de passivo, este por sua vez formado pelas obrigações. A diferença positiva do ativo sobre o passivo é o capital, conhecido como patrimônio líquido que aparece no passivo, para completar a igualdade entre o total do ativo e o do passivo, resultando na equação patrimonial. Dessa forma, o patrimônio de uma empresa ou pessoa física assim pode ser  entendido: Capital Próprio = Bens + Direitos – Obrigações 3.1 Ativo De acordo com a Resolução CFC 847/99 “O ativo compreende as aplicações de recursos representados por bens e direitos”. Para Iudícibus e Marion (1999), as empresas fazem uso de seus ativos para manutenção de suas operações, visando a geração de receitas capazes de superar o valor dos ativos sacrificados. Isso significa que “em todas as aplicações, existe o objetivo e a esperança imediata ou mediata de garantir um fluxo de caixa, no futuro”. Assim, pode se descrever o ativo como algo que possui um potencial de serviços para a entidade, que lhe capacita de forma direta ou indireta, imediata ou no futuro, a gerar fluxos de caixa. Dessa forma, estoques invendáveis não devem figurar no ativo

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porque não são capazes de gerar fluxos de caixa futuros. Esse fato está relacionado intimamente ao Postulado da Continuidade da Entidade. Observa-se que o aspecto da geração de caixa é muito importante na conceituação de um ativo, pois no momento em que se resolve iniciar uma atividade são transferidos recursos com o objetivo de que a geração de caixa seja suficiente para proporcionar aos investidores lucros superiores àqueles que obteriam com recursos aplicados a outra atividade. Francisco D’Auria (1958), apud Iudícibus define como “o conjunto de meios ou a matéria posta à disposição do administrador para que este possa operar de modo a conseguir os fins que a entidade ... tem em vista” Para Iudicíbus: “...vontade que a avaliação represente a melhor quantificação possível dos potenciais de serviços que o ativo apresenta para a entidade.” De acordo com Favero et al (1997) para ser considerado ativo, é necessário preencher  4 características simultaneamente: A – Bens ou direitos - São bens para a empresa todo material, móvel ou imóvel, de que dispõem, com o qual executa suas atividades para obtenção de seu objetivo-fim. São exemplos de bens, os estoques, os veículos, máquinas, equipamentos, imóveis etc. São direitos aqueles valores que a empresa poderá dispor em prazo imediato ou futuro buscando obter seu objetivo-fim. Podem ser decorrentes ou não de sua atividade principal e poderão ser convertidos em dinheiro. São representados por duplicatas a receber, marcas e patentes etc. B – Propriedade - Para se ter a propriedade é necessário se ter o legítimo poder de decidir sobre o destino do objeto em questão. Propriedade: direito de usar, gozar e dispor de bens, e de reavê-los do poder de quem quer que injustamente o possua (...) e Proprietário:...aquele que tem a propriedade de alguma coisa, que é o senhor dos bens. Da mesma forma, para ser proprietário é necessário que se tenha posse, dessa forma, podemos estar de posse de qualquer bem ou direito sem no entanto, sermos seu proprietário, assim como podemos ser proprietário de determinado bem ou direito sem termos sua posse. Ex.: meracdorias adquiridas que ainda se encontram em poder da transportadora, máquinas encaminhadas a outras empresas para consertos etc. C – Mensurável em dinheiro - Qualquer bem ou direito para ser considerado ativo deve ser mensurável em dinheiro. Bem ou direito que não tenha possibilidade de ser  avaliado em dinheiro não traz qualquer expectativa de obtenção de resultado. Como exemplo, um veículo que pela capacidade de geração de serviço, possui um valor comercial,

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sendo dessa forma, mensurável em dinheiro. Porém, se este veículo não tenha mais capacidade de geração de caixa nem possua valor comercial, já não pode mais ser  considerado um ativo, dessa forma, a capacidade de geração de caixa é fato determinante pela definição ou não de um ativo. D – Benefícios presentes ou futuros - Para ser considerado ativo, é necessário que o bem ou direto possa trazer benefícios no presente ou no futuro para a empresa, ou seja, tenha potencial para geração de caixa. Um veículo ou máquina em condições de trabalho certamente trará benefícios para a empresa. No entanto, se esse veículo ou máquina estiver  totalmente destruído, não poderá ser considerado ativo, pois não trará benefícios para a empresa. O valor de uma duplicata a receber só trará benefícios se houver expectativa de recebimento. Caso seja incobrável, deixará de ser um ativo. O ativo representa o conjunto de bens e direitos da entidade e demonstra a parte dos valores positivos do patrimônio, tudo aquilo que a entidade possui ou que ela tem a receber  de terceiros. Conceituando bens e direitos, tem-se que bem é qualquer coisa que satisfaz a necessidade humana e que pode ser avaliado economicamente. Os bens são divididos em: tangíveis que representam os bens materiais (têm forma física e são palpáveis) e intangíveis que têm como principal característica a inexistência como coisa e seu valor vinculado a um bem tangível ou a uma determinada situação da empresa (são incorpóreos e não palpáveis). Por sua vez, direto é entendido como o ato da pessoa ou empresa ceder algum bem ou serviço em troca do pagamento não imediato, originando um direito correspondente. Portanto representa os bens da empresa que estão em mãos de terceiros, como os créditos a receber de terceiros. 3.1.1 Natureza do ativo De acordo com Favero (1997) et al “...entende-se como ativo os meios de que a administração dispõe para atingir os objetivos propostos. Portanto, são todos os bens e direitos de propriedade da empresa, expressos em moeda, e que representam benefícios presentes ou futuros para a empresa. As contas do ativo representam os bens e direitos da empresa e, por convenção, são consideradas de natureza devedora (ou positiva). Assim, qualquer lançamento a débito aumentara o saldo das contas do ativo e qualquer lançamento a crédito diminuirá seu valor. Assim tem-se a seguinte situação:

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Contas do ativo Lançamento débito = aumenta ativo Lançamento crédito = diminui ativo O ativo também possui contas de natureza credora, que são as contas retificadoras do ativo, como por exemplo, a provisão para devedores duvidosos, depreciação acumulada, amortização acumulada, provisão para desvalorização de estoque etc. Nesses casos a situação é a seguinte: Contas retificadoras do ativo Lançamento débito = diminuições do ativo Lançamento crédito= aumento do ativo 3.1.2 Mensuração/Avaliação do Ativo Para Hendriksen e Breda (1999), mensuração é o processo de atribuição de valores monetários significativos a objetos ou eventos associados a uma empresa, e obtidos de modo a permitir agregação (tal como na avaliação total de ativos) ou desagregação, quando exigidas em situação específicas. Exemplos de objetos incluem contas a receber, instalações e equipamentos e dívidas a longo prazo; exemplos de atividades incluem vendas de produtos e serviços e pagamentos de dividendos (dividendos correspondem à parcela de lucro distribuída aos acionistas, na proporção da quantidade de ações detida, apurado ao fim de cada exercício social). Antes que a mensuração possa ser feita, porém, precisa ser  selecionado um atributo específico a ser medido. No caso do contas a receber os atributos escolhidos poderiam incluir o nº de R$ a serem recebidos e a data esperada de recebimento. Atributos de instalações e equipamentos poderiam ser a capacidade física de produção, o dispêndio de recursos no ato da aquisição, ou os recursos necessários para repor os ativos no presente momento. Em função do Postulado da Continuidade, os ativos são normalmente avaliados por  algum tipo de valor de custo (valor de entrada), considerados mais adequados do que os valores de saída como base geral de avaliação. Nesse sentido, de acordo com Hendriksen e Breda (1999), existem alguns critérios, onde valores de entrada representam o volume de caixa, de dinheiro ou o valor de alguma outra forma de compensação pago quando um ativo ou seu serviço ingressam na empresa por meio de uma troca ou conversão. Os valores de entrada podem basear-se em trocas passadas, correntes ou futuras esperadas. Os valores

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de saída representa o volume de caixa, ou o valor em algum outro instrumento de pagamento, recebido quando um ativo ou seu serviço deixa a empresa por meio de troca ou conversão. Tem-se assim:

Valores de entrada

Valores de saída

Passado

custo histórico

preços de venda passados

Corrente

custo de reposição

preços correntes de venda

Futuro

custos esperados de reposição

valor realizável esperado

3.1.2.1Custo Histórico Original De acordo com Favero et al (1997), os ativos deverão ser registrados pelo valor  constante na nota fiscal ou no documento que lhe deu origem. Os bens deverão ser  acrescidos de todos os gastos necessários para coloca-los em condições de uso, produção ou comercialização. Essa forma de avaliação do ativo a valor de entrada se identifica com o princípio do custo original. Hendriksen apud Iudícibus (1997) “reconhece que uma das mais fortes razões da adoção generalizada do custo histórico tem sido sua estreita relação como o conceito de realização da receita na mensuração do lucro. De fato, um lucro baseado em valores históricos é totalmente realizado, tanto na parte operacional quanto na dos ganhos.” Trata-se do valor original da transação, isto é, o preço pelo qual foi adquirido o ativo. O custo histórico apresenta uma vantagem que é a sua objetividade. O Custo Histórico Original representa o sacrifício financeiro no momento da sua aquisição Para Hendriksen e Breda (1999) “Uma das mais fortes razões da adoção generalizada do custo histórico tem sido sua estreita relação com o conceito de realização da receita na mensuração do lucro”. 3.1.2.2 Custo Histórico Corrigido Forma em que os ativos são registrados da mesma forma que o custo histórico original, porém, em função das oscilações do poder aquisitivo da moeda, esses ativos podem

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ser reajustados de acordo com determinados indexadores. É o fato de corrigir o custo histórico original por algum índice que reflita a variação do poder aquisitivo médio geral da moeda. Nos países que enfrentam altas taxas de inflação aparece como uma alternativa importante por sua objetividade, pelo baixo custo do processo de correção e pela relevância da informação. Como exemplo, pode se citar onde Custo histórico de R$ 100,00 em t1, considerando a inflação de 20%, em t2, o custo histórico corrigido seria de $120,00. Quando se trata do custo histórico corrigido no estado em que se encontra, onde o valor residual do bem corrigido pela inflação, tem-se a seguinte situação: Um bem adquirido em t0 por $1.000,00, considerando uma taxa de depreciação de 10%ªª e inflação anual de 50%, teríamos ao final de t1 o valor original corrigido no estado em que se encontra de $1.350,00. Ou seja, R$ 1.000,00 mais 50% = R$ 1.500,00, menos 10% = 1.350,00. 3.1.2.3 Custo de reposição Iudícibus e Marion (1999) entendem que este tipo de custo pode ter várias conceituações, dependendo da data em que se faz a reposição de um ativo por outro em estado de novo.

O custo de reposição:

1 - leva em consideração a flutuação específica dos preços; 2 - permite que se tenha uma idéia aproximada de quanto seria preciso investir para montar  uma empresa “fisicamente” equivalente; 3 - permite uma separação no lucro bruto, na DRE, da parcela que se refere puramente a fatores de variação do preço específico do ativo daquela puramente operacional. Dessa forma, pode-se dizer que o custo de reposição representa quanto se gastaria para repor um ativo na condição em que se encontra. Como exemplo, pode se citar, quanto valem a matéria-prima para a produção de um bem numa determinada data, onde o bem produzido em t0 por R$ 10.000,00. Taxa de depreciação de 10%aa, ao final do ano t1 teríamos $ 9.000,00. Entretanto, os insumos necessários para a sua produção, em t1, seria de $ 9.500,00.

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3.1.2.3.1 Custo de reposição no estado de novo Quando um bem novo produzido ou adquirido, que possui características técnicas diferentes, embora prestando serviços equivalentes, exemplo uma máquina de costura Y adquirida em 1980 e outra máquina, da mesma marca e modelo Y, ou mesmo modelo diferente, adquirido em 2007. 3.1.2.3.2 Custo de reposição no estado em que se encontra Quanto custa hoje o bem adquirido no passado? (levando em consideração os desgastes e os atrasos tecnológicos). Nesse caso, quanto custa, em 2007, a máquina de costura Y adquiridA em 1980?

3.1.2.4 Custo de reposição corrigido Em se tratando de conceitos, não há diferença entre o anterior. O que ocorre é uma homogeneização das demonstrações contábeis em termos de poder aquisitivo de uma mesma data. Por exemplo: O valor de reposição de um ativo em TO é R$ 10.000 e em T1 é R$ 15.000 e a taxa de inflação do período é de 40%. Para que seja possível comparar T0 com T1, deve-se corrigir o valor de T0 por 40%. Assim tem-se: Valor de Reposição em T1

$ 15.000

Valor de Reposição em T0 corrigido

$ 14.000

Valorização Real

$ 1.000

É o custo de reposição em t0 corrigido pela variação do poder aquisitivo da moeda para t1, assim este valor normalmente será diferente do custo de reposição em t1, dessa forma, se o custo de reposição de R$100,00 em t0 e uma inflação anual de 50% em t1. Logo, o custo de reposição corrigido para t1 é de $150,00.

3.2 Passivo De acordo com Hendricksen e Breda (1999) o passivo compreende “obrigações ou

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compromissos de uma empresa no sentido de entregar dinheiro, bens ou serviços a uma pessoa, empresa ou organização externa em alguma data futura”. Segundo a Resolução CFC 847/99, “o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigações para com terceiros” Para Iudícibus e Marion (2002), uma característica essencial de uma exigibilidade é que a empresa tem obrigação no momento da avaliação. Uma obrigação é o dever ou a responsabilidade de agir ou de cumprir de uma certa forma. As obrigações podem ser  legalmente executáveis como conseqüência de um contrato restritivo (obrigatório) ou algum requisito estatutário ou legal, como exemplo, os valores a pagar correspondentes a bens e serviços recebidos. Assim, tem-se que o passivo representa as obrigações financeiras que uma empresa tem para com terceiros, provenientes de transações passadas, realizadas a prazo, com data de vencimento e beneficiário certo e conhecido, sendo que as contas do passivo representam os valores negativos do patrimônio. No grupo do passivo, está incluído o capital próprio, apesar de não ser uma obrigação do patrimônio, porém, atende a necessidade da contabilidade para garantir a igualdade entre os dois grupos (ativo e passivo). O passivo abrange então o capital de terceiros (obrigações) e o capital próprio e suas variações, sendo que as obrigações constituem-se em ato da pessoa ou empresa dispor de algum bem ou serviço e que em troca destes originam um compromisso futuro de pagamento, representado por um documento, como as duplicatas a pagar. 3.2.1 Natureza do passivo As contas do passivo representam as obrigações da empresa e, por convenção, são de natureza credora. Dessa forma, tem-se: Contas do Passivo Lançamento débito= Diminui passivo Lançamento crédito= Aumenta passivo Em relação a natureza de passivos, de acordo com Hendricksen e Breda (1999), passivos são sacrifícios futuros prováveis de benefícios econômicos resultantes de obrigações presentes. O patrimônio dos acionistas é o que sobra após subtrair o passivos de ativos. Algumas das complicações envolvidas na aplicação da definição de um passivo na

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prática são ilustrados pelos contratos compensáveis unilateralmente. As características específicas dos passivos incluem as seguintes: - a obrigação deve existir no presente momento. Atualmente, é vista como resultante de uma transação. Pode ser decorrente da aquisição de bem ou serviços, de perdas já sofridas pelas quais a empresa é responsável, ou dá expectativa de perdas com as quais a empresa se comprometeu. - obrigações e deveres eqüitativos e construtivos devem ser incluídos, caso sejam baseados na necessidade de realização de pagamentos futuros para manter boas relações negociais ou estejam de acordo com práticas negociais normais. - não pode haver nenhuma liberdade para evitar o sacrifício futuro. Não é necessário que o valor da obrigação seja conhecido com certeza bastando que o sacrifício futuro seja provável. - normalmente deve haver um valor de vencimento determinável ou a expectativa de que seja exigido um pagamento de valor determinado com base em estimação razoável numa data futura específica, muito embora o momento exato não seja conhecido atualmente. O momento de pagamento pode ser prolongado com a substituição por novos passivos, ou a obrigação pode ser encerrada por meio da substituição por ações da empresa. A prorrogação ou conversão repetida da dívida não nega sua classificação inicial como passivo. - normalmente o beneficiário do pagamento seria conhecido ou identificável especificamente ou como grupo. Entretanto, desde que se torne identificado até a data de vencimento, não é necessário que o devedor conheça sua identidade ou que o credor reconheça seu dinheiro ou tenha conhecimento dele no presente momento. Ainda, Hendricksen e Breda (1999), resumem as três características essenciais do passivo: - contem uma obrigação ou responsabilidade presente com uma ou mais entidades, prevendo liquidação pela transferência futura provável ou pelo uso de ativos numa data especificada ou determinável, na ocorrência de um evento predeterminado, ou assim que seja solicitada. - a obrigação ou responsabilidade compromete dada entidade permitindo-lhe pouca ou nenhuma liberdade para evitar o sacrifício futuro. - a transação ou outro evento que obriga a entidade já ocorreu.

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3.2.2 O reconhecimento e a mensuração/avaliação do Passivo Segundo Hendriksen apud Iudícibus (1997, p.141) “o reconhecimento de uma exigibilidade depende do reconhecimento do outro lado da transação – a incorrência de uma despesa, o reconhecimento de uma perda ou do recebimento por parte da empresa de um ativo específico.” Trata-se uma obrigação da empresa no momento da avaliação. Esta pode ser legalmente executável em caso de não pagamento. Decorre normalmente de práticas comerciais usuais. Assim, as exigibilidades originam-se em função de transações já ocorridas (no passado), ou seja, deve-se diferenciar uma obrigação presente e comprometimento futuro. Dessa forma, quando uma entidade planeja-se para adquirir ativos no futuro, não caracteriza uma exigibilidade no presente, que só surgirá quando o ativo for entregue. Porém, algumas exigibilidades que somente podem ser mensuradas utilizando-se certo grau de estimativa, como é o caso das provisões. De acordo com Hendricksen e Breda (1999), para que um passivo apareça em uma demonstração de posição financeira, é preciso que seja reconhecido e medido. Assim, uma obrigação deve ser reconhecida como passivo quando satisfaz quatro critérios gerais: 1 – corresponde a definição do passivo 2 – é mensurável 3 -é relevante 4 – é precisa. Para Iudícibus (2002) o problema principal do passivo não reside em sua avaliação, mas em quando reconhecê-lo e registrá-lo. De acordo com Favero et al (1997), o reconhecimento de uma exigibilidade depende também do reconhecimento de uma ativo ou despesa. Se adquirimos estoque de mercadorias a prazo, haverá um aumento do ativo pelo valor das mercadorias adquiridas, porém, em contrapartida, haverá um aumento do passivo por assumir uma obrigação que deverá ser paga num prazo determinado. A realização de uma despesa deve provocar uma diminuição do ativo (se a vista) ou aumento do passivo (se a prazo). O momento correto para o reconhecimento do passivo é o do fato gerador, devendo ser mensurado em moeda da data de ocorrência desse fato. No balanço as contas do passivo devem ser dispostas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da empresa e serão avaliados pelos seguintes critérios, de acordo com o art. 184 da Lei 6.404/76:

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a. as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive imposto de renda a pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor  utilizado até a data do balanço; b.

as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão convertidas em moedas nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;

c. as obrigações sujeitas a correção monetária serão atualizadas até a data do balanço. 3.3 Patrimônio Líquido De acordo com Iudícibus e Marion (2002), o patrimônio líquido evidencia recursos dos proprietários aplicados no empreendimento. A aplicação inicial dos proprietários denominase, contabilmente, capital. Segundo Favero et al (1997) o patrimônio líquido é tido como a diferença entre o ativo e o passivo. Pode-se afirmar também que o patrimônio líquido é, em princípio, o que o proprietário da entidade teria a receber ou a pagar em caso de extinção ou dissolução da sociedade. Assim, toda vez que ocorrer uma movimentação de valores, que altere apenas um ou, de forma desigual, o ativo e o passivo, também o patrimônio líquido sofrerá sua variação na mesma proporção. Exemplo: a compra de mercadorias a vista ou a prazo não proporcionará alteração no patrimônio líquido, uma vez que ocorrerá apenas uma modificação de características de bens do ativo ou igualmente entre o ativo e o passivo. No entanto o pagamento de despesas com propaganda resultará diminuição de valores do ativo, provocando a diminuição do patrimônio líquido na mesma proporção. As fontes do patrimônio líquido (origem dos recursos que proporcionam o aumento dos valores do patrimônio líquido) mais conhecidas são os investimentos dos sócios, através dos fundos colocados à disposição da empresa em forma de capital inicial e aumentos de capital, e os lucros, que são os resultados positivos obtidos pela empresa em suas transações. Temos ainda como fonte do patrimônio líquido os resultados das alienações de partes beneficiárias e bônus de subscrição, prêmios na emissão de debêntures, doações e subvenções. Dessa forma, patrimônio líquido é a diferença algébrica entre os valores positivos do ativo (bens e direitos) e os valores negativos do passivo (obrigações) de uma entidade em um determinado momento. É a parte do balanço que representa o capital investido pelos sócios e está graficamente localizado no seu lado direito.

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3.3.1 Natureza e fontes do Patrimônio Líquido As contas do Patrimônio líquido são de natureza credora, assim o seu saldo aumenta toda vez que ocorrer um lançamento a crédito e diminui quando o lançamento for a débito. - Fontes de Patrimônio Líquido Valores investidos por acionistas Lucros retidos ou acumulados Reavaliações de ativos Doações de terceiros 3.3.2 Terminologias de capital em contabilidade De acordo com Greco, Arend e Gärtner (2007) capital representa bens capazes de produzir outros bens, riquezas, renda ou utilidades e classifica-se em fixo ou imobilizado, circulante, produtivo, líquido ou monetário, público ou privado, financeiro, mobiliário ou imobiliário e técnico. Exemplo:

ATIVO (R$) PASSIVO (R$) Caixa...............................750,00 Fornecedores...............200,00 Máquinas......................1.300,00 Credores.......................300,00 Estoques.........................200,00 Soma.............................500,00 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital social.............1.500,00 Reservas........................50,00 Lucros acumulados.......200,00 Total

2.250,00

Soma...........................1.750,00 Total 2.250,00

Capital próprio – é o patrimônio líquido e abrange o capital inicial e suas variações. No exemplo acima corresponde a R$ 1.750,00.

Capital nominal – se trata do capital dos sócios, registrado pela empresa na conta de “capital”. As alterações só ocorrem com alterações contratuais, ou decisão de assembléia e

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outros, dependendo do tipo de sociedade, ou seja, quando houver aumentos de capital ou diminuições de capital (desenvestimento). No exemplo, corresponde a R$ 1.500,00.

Capital total à disposição da empresa – somatória de todos os recursos obtidos pela empresa, ou seja, capital próprio somado ao capital de terceiros. Assim, se trata dos valores disponíveis à empresa em determinado momento, ou seja, o somatório dos elementos: fornecedores, credores, capital social, reservas e lucros acumulados, no total de R$ 2.250,00.

Capital de terceiros – são as dívidas contraídas pela empresa, essas, provenientes de terceiros. Nesse caso representa o saldo das contas de fornecedores e credores, no total de 500,00.

Capital social – Capital social tem o mesmo significado que capital nominal. Trata-se do investimento inicial efetuado pelos sócios, somados aos aumentos de capital pela incorporação de reservas ou injeção de novos recursos pelos sócios.

Capital social subscrito – compromisso assumido pelos sócios da entidade, no objetivo de formação do capital social. Traduz a obrigação dos sócios com a empresa, devendo ser  integralizado de acordo com as condições estabelecidas no contrato social.

Capital social não subscrito – Trata-se do capital social autorizado que não foi colocado em circulação, por vontade própria ou por não ter encontrado interessado. Assim, se diminuirmos o capital social subscrito do capital social autorizado, teremos o valor do capital social não-subscrito.

Capital social não realizado ou a integralizar – é a parte do capital social subscrito que ainda não foi entregue pelo subscritor a empresa.

Capital como conjunto de bens e direitos – representado pelas contas do ativo, contas que traduzem os bens e direitos. No exemplo acima é representado pelas contas do caixa, máquinas e estoques, no total de R$ 2.250,00. 3.3.3. Teorias sobre o patrimônio líquido. De acordo com Iudícibus e Marion (2002), o montante pelo qual o patrimônio líquido é demonstrado no balanço patrimonial depende da avaliação e mensuração de ativos e passivos (exigibilidades). As teorias existentes sobre o patrimônio líquido são:

Teoria do Proprietário - Aplica-se principalmente nas empresas de menor vulto em que há

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um quotista absolutamente predominante (teoria do controle predominante). Nesse caso o PL que resulta da diferença entre ativo e passivo, pertence ao proprietário. Ativo - Passivo = PL (Proprietário). Proprietário é o centro de atenção da Contabilidade.

Teoria da Entidade - Por essa teoria, o patrimônio dos acionistas ou quotistas, tanto pessoas físicas como jurídicas, não se confunde com o patrimônio líquido da entidade. Por  esse motivo, o lucro líquido apurado no final do exercício não pode ser sumariamente distribuído aos acionistas, cabendo decisão da assembléia. Mesmo assim, devem ser  deduzidas as reservas legais e estatutárias. Por esta teoria, a equação patrimonial se expressa por: Ativo = Passivo + Patrimônio Líquido da Entidade ou Ativo = Passivo. Entidade tem uma vida distinta dos interesses pessoais dos proprietários

Teoria dos Fundos - De acordo com esta teoria, o ativo resulta da soma das aplicações que foram efetuadas graças a utilização de recursos obtidos junto a terceiros e de capitais próprios. Nesse caso a representação da equação patrimonial é: Aplicações = Fontes. A DOAR é uma forma de aplicação parcial desta teoria. Ativo (aplicações) = Restrições sobre os ativos (fontes) Fundo é o núcleo de interesse Fundo inclui grupo de ativos e obrigações relacionadas

Teoria do Comando -

De acordo com esta teoria, os administradores podem comandar 

somente aquela parcela do patrimônio que pode ser movimentada mediante uma simples orientação da administração profissional, que não necessite autorização expressa de acionistas ou conselho de administração. Centralizada no controle econômico efetivo dos recursos pelos gerentes ou “comandantes”

Manutenção do Patrimônio Líquido - É desejo de toda administração, manter a integridade do poder aquisitivo do patrimônio líquido da entidade. Na realidade, o que se espera que é o patrimônio líquido final seja igual ao inicial multiplicado por ( 1 + p) x (1 + i), onde p é a taxa de inflação e i é a taxa desejada de retorno. 3.3.4 Equações patrimoniais Pode-se observar abaixo, as formas de apresentação do patrimônio de uma entidade, onde se substituindo os termos bens e direitos por ativo, obrigações com terceiros por  passivo, e capital próprio por patrimônio líquido, podermos afirmar que: P.L. = A - P

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Da mesma forma, em situação em que a empresa venda seus bens, receba todos os seus direitos e pague suas obrigações,o saldo ou situação líquida é o capital próprio, que é denominado pela contabilidade de patrimônio líquido. Se o ativo é maior que o passivo, teremos patrimônio líquido maior que zero, o que revela a existência de riqueza patrimonial: A = P + PL Na situação em que o ativo é maior que o passivo e o passivo é igual a zero, teremos patrimônio líquido maior que zero, revelando inexistência de dívidas: A = PL Já se o ativo é igual ao passivo, teremos patrimônio líquido igual a zero, revelando inexistência de riqueza própria: A = P Se o passivo é maior do que o ativo, teremos patrimônio líquido menor que zero, revelando má situação financeira e existência de passivo a descoberto: A + PL = P Por fim, se o passivo é maior do que o ativo, e o ativo é igual a zero, teremos patrimônio líquido menor que zero, revelando péssima situação financeira, inexistência de bens e direitos e somente obrigações: PL = P 3.3.5 Contas contábeis A conta contábil registra débitos e créditos da mesma natureza, identificados por um título que qualifica um componente do patrimônio ou uma variação patrimonial, ou seja, ela reúne em uma unidade os eventos e valores patrimoniais de mesma natureza. Quanto a natureza e saldo das contas, conforme já foi visto nos itens anteriores, temse que as contas devedoras são as representativas do ativo, ou seja, dos bens, direitos, despesas e custos. Possuem permanentemente saldo devedor, devendo ser primeiro debitadas e depois creditadas, assim como as contas credoras são as representativas do passivo, das obrigações, do patrimônio líquido, das receitas e dos ganhos. Possuem permanentemente saldo credor, devendo primeiro receber lançamento a crédito e depois lançamento a débito. Essa diferença entre o débito e o crédito é denominada de saldo. Se o valor dos débitos for superior ao valor dos créditos, a conta terá um saldo devedor. Se ocorrer o contrário, a conta terá um saldo credor. Como vimos o ativo é composto por contas de saldo devedor e o Passivo, por contas de saldo credor, porém, existem determinadas contas que, embora com saldo devedor, aparecem no lado do Passivo e contas com saldo credor que aparecem no lado do ativo. As Contas Retificadoras do Ativo mais comuns são:

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 Duplicatas  Provisão

Descontadas;

para Créditos de Liquidação Duvidosa;

 Depreciação

Acumulada;

 Amortização

Acumulada.

As Contas Retificadoras do Passivo que aparecem com mais freqüência são:  Acionista  Lucros  Ações

Conta Capital a Integralizar;

ou Prejuízos Acumulados (quando o saldo for negativo = prejuízo); em Tesouraria*.

As contas contábeis são classificadas em dois grupos, que são: patrimoniais e de resultado. As contas patrimoniais representam os elementos ativos e passivos (bens, direitos, obrigações e situação líquida). Exemplo delas são: Caixa, Duplicatas a Receber, Fornecedores, Empréstimos, Capital Social. Já as contas de resultado registram as variações patrimoniais e demonstram o resultado do exercício (receitas e despesas). Exemplo delas: Salários, Juros Passivos, Receitas Financeiras. As contas podem ser representadas por razonetes, que recebe como título o nome da conta. Exemplo: Nome

Débito

da

|

Conta

Crédito

Em relação ao mecanismo de débito e crédito, pode-se assim demonstrar: Natureza das contas Contas Ativo = Bens e Direitos Passivo = Obrigações Patrimônio Líquido Receitas Despesas e Custos Contas Retificadoras do Ativo Contas Retificadoras do Passivo

Saldo D C C C D C D

Saldo Aumentar Diminuir   D C C D C D C D D C C D D C

REFERÊNCIAS CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Disponível em www.cfc.org.br