La Diferencia Entre Principios Contables Generalmente Aceptados (PCGA) Y Las NIIF Las NIIF o normas internacionales de regulación de finanzas están definidas por la Junta Internacional de Normas de Contabilidad. Las NIIF se están adoptando cada vez más, por más empresas en todo el mundo para preparar sus estados financieros. Por otra parte, los PCGA de los Estados Unidos han sido desarrollados por la Junta de Normas de Contabilidad Financiera, de las compañías cotizadas. Chris Cox, ex Presidente de la Securities Exchange Commission o SEC, ha pedido a las empresas Estadounidenses que se cambien a las NIIF para el 2016. Hay bastantes similitudes entre las NIIF y los PCGA de los Estados Unidos y las diferencias que disminuyen rápidamente debido a la agenda de la convergencia de ambas organizaciones. Las diferencias que se explican a continuación son sólo algunas de las más importantes y a partir de este momento. Esto puede cambiar debido a la evolución en el programa de convergencia de las NIIF y los PCGA de los Estados Unidos. Con respecto al reconocimiento de ingresos, los PCGA de los Estados Unidos han desarrollado una guía detallada para diferentes industrias, incorporando las normas propuestas por las otras cuentas locales de organizaciones estándar en los Estados Unidos. Las NIIF, por otra parte, mencionan dos normas de ingresos principales junto con un par de interpretaciones relacionadas con el reconocimiento de ingresos como orientación. También hay algunas diferencias significativas entre relacionadas con, cuando un gasto debe ser reconocido y la cantidad que debe que ser reconocida. Por ejemplo, las NIIF reconocen el gasto de ciertas opciones sobre acciones, irrevocables durante un período de tiempo antes que los PCGA. También hay algunas diferencias significativas entre las NIIF y los PCGA de los Estados Unidos con respecto al área de pasivos financieros y la equidad. Instrumentos que fueron considerados como equitativos por los PCGA de los Estados Unidos se considerarán como deuda bajo los estándares de las NIIF. Los PCGA de los Estados Unidos tienen varios criterios para la consolidación, mientras que en las NIIF, una empresa puede consolidar basada en el poder que puede ejercer sobre las políticas financieras y operacionales de la otra entidad. Por ser responsable de la presentación de informes y el rendimiento de estas nuevas entidades, puede afectar a los arreglos de financiamiento de la empresa y varias otras áreas. A diferencia de los PCGA de los Estados Unidos, Ios NIIF prohíben que las empresas utilicen el método de costos de inventarios del “ultimo adentro-primero afuera” (Last In-First Out) LIFO. Las empresas que utilizan LIFO tendrán que cambiar a otras metodologías de cálculo de costos. Resumen: 1. Acerca del reconocimiento de ingresos, los PCGA de los Estados Unidos son más detallados y específicos de la industria que las NIIF.
2. El reconocimiento de gastos tiene algunas diferencias con respecto a la cantidad de gastos y período de tiempo que pueden ser reconocidos por las empresas. 3. Algunos instrumentos financieros que se reconocieron como patrimonio neto por la PCGA se reconocerá como deuda bajo la NIIF. 4. Las NIIF permiten la consolidación basada en el poder ejercido por la empresa en las políticas financieras y operacionales de la otra entidad. 5. Las NIIF no permiten el uso del método LIFO de costos de inventario.
CONCEPTOS A ANALIZAR PARA LA UTILIZACION DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD Y AUDITORIA (NIIF"s) EN BOLIVIA “El contador público desempeña una de las funciones de más responsabilidad y confianza en el mundo” - Franklin D. Rousevelt, Presidente de los Estados Unidos Última Actualización Viernes, 23 de Noviembre de 2012. 03:30h.
Para analizar este importante asunto que afecta íntegramente a la profesión y a los organismos fiscalizadores y recaudadores del país, he ordenado su desarrollo como sigue: I.
EL PROBLEMA DE APLICAR LAS NIIF′s NO SOLO ES EMITIR UNA NORMA LEGAL.
II.
LOS COSTOS DEL APLAZAMIENTO DE LA UTILIZACION DE LAS NIIF′s.
III.
CUAL SERÁ EL EFECTO DEL IMPUESTO A LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS DESPUES DE LA IMPLEMENTACION DE LAS NIIF′s.
IV.
LAS DIFERENCIAS TRIBUTARIAS SE INCREMENTARAN CON LA UTILIZACION DE LOAS NIIF′s.
V.
CONCEPTOS A TOMAR EN CUENTA EN EL ENFOQUE DE AUDITORIA Y EL PROBLEMA DEL RIESGO DE AUDITORIA.
VI.
CONCLUSIONES SOBRE LAS ULTIMAS DECISIONES DEL COLEGIO NACIONAL DE AUDITORES DE BOLIVIA.
I. EL PROBLEMA DE APLICAR LAS NIIF NO SOLO ES EMITIR UNA NORMA LEGAL. Cuando el Colegio de Auditores de Bolivia obtuvo un financiamiento del BID para que a través de su Consejo Técnico Nacional de Auditoría y Contabilidad, prepare la convergencia de los principios contables y las normas de Auditoría Bolivianas (vigentes
desde el año 1988) a las normas internacionales de Contabilidad y Auditoría; más el código de Ética y de la norma de control de calidad; y después de haber culminado su trabajo, efectuó el envío de dichas Normas a las autoridades locales para su aprobación oficial y se disponga su uso obligatorio por los profesionales y empresas; nadie se imaginó que para que Bolivia se ponga en concordancia con el contexto internacional, el problema no solo era emitir la norma legal y disponer su utilización obligatoria en forma casi inmediata, por lo que considero previo a su aprobación oficial; analizar los problemas a enfrentar por los entes regulatorios y la profesión misma como los siguientes: a. La contabilidad es el resultado de procesos económicos. Todas las empresas deben elaborar estados financieros y por ello es necesario informar cuales son las reglas, bases y normas utilizadas. b. Un elevado número de empresarios en Bolivia consideran a la contabilidad y auditoría solo como una obligación legal para el pago de impuestos y no la consideran como una fuente de información, por ello; no apoyan la necesidad de invertir en obtener mayor información financiera. Es más, no consideran a la auditoría como un diagnóstico de la empresa y no otorgan significación al valor agregado que se les entrega para mejorar sus procedimientos administrativos y contables en el informe de control interno. c. Sin embargo de la gran cantidad de cursos, seminarios y conferencias preparadas por el Colegio Nacional y los Colegios Departamentales de Auditores y/o Contadores y otras instituciones universitarias y privadas, no se han difundido sistemáticamente en el país las nuevas normas internacionales de información Financiera; como normas de Contabilidad y Auditoría generalmente aceptadas en Bolivia; por consiguiente; estoy consciente que ni las autoridades (aspecto impositivo) ni los profesionales (aspecto técnico), están totalmente consientes para aplicarlas adecuadamente. Tampoco existen organismos regulatorios que garanticen que las antiguas normas en utilización y las nuevas NIIF′s a ser aplicadas para que se efectúe un adecuado seguimiento para su cumplimiento tanto a los profesionales, las empresas y sus administradores. d. No existe un organismo regulador técnico de la profesión, que supervise y controle los cientos de cursos que se dan para los diversos campos de la profesión, por ello, al analizar el contenido de los temas a tratar y en muchos casos; la escasa experiencia de las instituciones nos mueve a pensar lo superficial y carentes de calidad de los cursos impartidos. Todo lo anterior evidencia que la norma legal no solucionará los problemas técnicos que están al frente. e. Las NIIF´s no han sido elaboradas para el registro contable o la formula sobre los pasos a seguir, las NIIF´s, son los principios contables de las mejores prácticas para obtener información financiera de calidad; preparada por los contadores y examinada por los auditores externos.
f.
Las NIIFs no son un plan de cuentas, son principios que fijan fundamentos para la mejor práctica profesional para obtener un modelo contable más acorde; destinado a reflejar los hechos económicos que se registran en la contabilidad.
g. Las NIIFs entregan fundamentos básicos para que se formen y apliquen juicios profesionales fundamentados y que le permitan cumplir un trabajo profesional adecuado. h. Si bien la declaración de la aplicación de las NIIF´s es un sello de garantía en el dictamen de los auditores externos, dicha opinión se expresa en las notas a los estados financieros y se formaliza con la entrega y publicación de los mismos. i.
Gran cantidad de contadores y auditores externos, están sobrecargados en sus funciones operativas y no generan valor, solo cumplen sus labores y no quieren o no tienen tiempo o esfuerzo para aprender las nuevas NIIF´s para mejorar su práctica. En definitiva se necesita mucho trabajo y tiempo para pensar en emitir la norma legal de estas modificaciones.
II. LOS COSTOS DEL APLAZAMIENTO DE LA UTILIZACION DE LAS NIIF; El gobierno del estado Plurinacional desde octubre de 2010 no ha aprobado las normas emitidas por el Colegio Nacional de Auditores y Contadores de Bolivia; ello se produce porque su implementación y uso obligatorio generará una serie de procesos normativos e impositivos que las autoridades de supervisión y los colegios profesionales han estado analizando y valorando hasta la fecha; sin encontrar la solución adecuada. Creemos que nuestras autoridades han analizado las causas y efectos de la implementación total de las NIIF´s, y por ello no han aprobado dichas normas contables y de auditoría. Además el gobierno no se ha pronunciado sobre cuáles son las dificultades para su implementación; y creemos que en general también se debe a falta de preparación de los propios profesionales, ya que se trata de significativos cambios de lo existente con lo que se pretende implementar. Existe cierto temor de su aplicación; ya que considero que un significativo número de los auditores y contadores no están adecuadamente preparados para cambiar totalmente nuestros antiguos principios y normas; las mismas que nos han acompañado y servido y siguen haciéndolo con mayor o menor efectividad desde el año 1988 hasta la fecha. Lamentablemente en el país no existe un organismo regulador (excepto para las Financieras y la Contraloría General del Estado) que deberían revisar y calificar la calidad de los informes contables y solo en contadas oportunidades han comentado sobre los mismos.
Según información oficial de FUNDEMPRESA, (Fundación para el Desarrollo de la Empresa); existen aproximadamente 65.000 empresas registradas, que elaboran y presentan estados financieros anuales a las autoridades impositivas, las reguladoras, bancos y otras instituciones. De esta cifra se estima que aproximadamente un 10% están respaldadas por informes de auditoría externa y la información tributaria complementaria; dispuesta por el SIN (Servicio de Impuestos Nacionales). Por otro lado; y según estimaciones no oficiales apenas un 6% de las 65.000 empresas existentes deberán aplicar las NIIF´s plenas (3.900 empresas) y un 94% pueden considerarse que deben aplicar las NIIF´s para PYMES (61.100 Pequeñas y medianas empresas). Se estima que en Bolivia existen unas 18 firmas de auditoría que pueden considerarse de primer nivel. 12 de ellas, tienen aceptación de la ASFI (Autoridad de Fiscalización del Sistema Financiero) y financiadores como BID, USAID, BANCO MUNDIAL, CAF, Comunidad Europea, Unión Europea y otros financiadores internacionales. Además existen unas 30 pequeñas firmas que efectúan auditoria externa en las empresas y un número no determinado de profesionales que en forma individual efectúan auditorias y emiten informes de auditoría externa para todo tipo de instituciones. El cambio de los sistemas contables y de las normas de auditoría para adecuarlas a las NIIF´s para PYMES no ha sido analizado, el hecho de la falta de implementación de las nuevas normas es difícil de estimar, por que afecta el tiempo de aplicación; el aprendizaje, la aplicación uniforme y el criterio de los entes fiscalizadores sobre las nuevas formas de medición de los hechos económicos. Desde luego que todos estos cambios incrementarán significativamente los tiempos, costos por honorarios y procesos de contabilidad y auditoría de las empresas que en la mayoría de los casos los empresarios no están dispuestos a asumir. Han sido varios años de conferencias, actas, informes, reuniones y comentarios y al 31 de diciembre de 2012 seguimos emitiendo informes de auditoría bajo nuestras normas y principios que vienen del año 1988. Sucede que en Bolivia seguimos pisando el freno del conocimiento y práctica contable, mientras el mundo financiero aprieta el acelerador. III. CUAL SERÁ EL EFECTO DEL IMPUESTO A LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS DESPUES DE LA IMPLEMENTACION DE LAS NIIF′s. El hecho de que las autoridades recaudadoras y de fiscalización y Control de las empresas de Bolivia; no han aprobado las nuevas normas aprobadas en el Colegio Nacional de Auditoría y Contabilidad desde finales del año 2010; considero que entrer otros; se debe básicamente a los siguientes factores: a. No se ha analizado a nivel oficial la importancia de las nuevas normas, por que no se ha medido ni establecido el efecto de dichos
cambios en la profesión; en la contabilidad, en la auditoría de los estados financieros, ni el efecto de dichos cambios tanto en la información financiera a ser proporcionada como en el aspecto impositivo. b. No se ha emitido hasta la fecha de manera oficial una fecha para la etapa de implementación y utilización obligatoria de dichas normas; ni han existido reuniones específicas entre el colegio profesional y los recaudadores específicos, para analizar y buscar soluciones en las exigencias tributarias sobre pago de impuestos con respecto a lo dispuesto por las Normas Técnicas de la profesión y las que fijan las disposiciones como deducible y no deducible dentro de los resultados anuales c. Han existido gran cantidad de cursos, seminarios, talleres y otras formas de “venta” de las normas con el resultado de haber complicado su aplicación para la empresa y profesionales encargados de su aplicación aún cuando las normas no están oficialmente aprobadas. Es mas, se ha creado en la profesión una especie de “temor” a su utilización por la cantidad de nuevas normas en aprender y aplicar y hasta algunos creen que las normas para PIMES son más simples y sencillas que las NIIF´s plenas. d. En muchos casos los cursos seminarios y talleres fueron dados sin ninguna preparación ni control de los colegios profesionales ni encargados de su difusión. Los expositores se han limitado a repetir lo dispuesto por las normas aprobadas, pero no se analizó el efecto del cambio de las auditorías ni se realizaron prácticas adecuadas en forma completa. e. De acuerdo a las disposiciones vigentes en el país podemos afirmar que una parte del tiempo del área contable de las empresas y el trabajo de los auditores externos del país; se concentra en informes de auditoría sobre los estados financieros, más otro informe de carácter tributario, ambos informes destinados a brindar la información anual por las más de 65.000 empresas nacionales que se encuentran obligadas por ingresos o capitales (SIN). f.
Las NIIF´s aprobadas en el año 2010 por el Consejo Técnico de Auditoría y contabilidad, al aplicarse, tendrían el necesario cruce de cuentas para que los organismos del estado comiencen a revisar los estados financieros de los empresarios sobre el proceso de convergencia hacia los estándares internacionales (NIIF – IFRS entre otros).
g. Es aquí donde surgirán los criterios técnicos de las nuevas NIIF´s con el criterio fiscal, ya que variarán totalmente las cifras al considerar por el auditor externo como deducibles, los criterios contables y de auditoría con los criterios recaudadores y fiscalizadores del SIN y otros organismos oficiales. Estoy convencido de que no se podrán utilizar las nuevas normas contables y de auditoría, mientras no se compatibilicen ambos criterios; a fin de evitar el buen juicio o la subjetividad de su aplicación.
h. A partir de ese momento se tendrá que comenzar a generar una enorme cantidad de información, ya que además de procesar la exigida por las nuevas NIIF´s tendrá que procesar la nueva información a generarse por las disposiciones fiscales exigidas por las autoridades bolivianas.
IV. LAS DIFERENCIAS TRIBUTARIAS SE INCREMENTARAN CON LA UTILIZACION DE LAS NIIF´s Esta parte del análisis se ocupa de que los objetivos de la parte técnica, puedan ser contrarios a los que determinen los fiscalizadores y recaudadores de los impuestos. Un estándar como las NIIF (IFRS) tiene como objetivo homogeneizar criterios de reconocimiento y medición, los cuales pueden ir a favor o en contra de lo requerido por la administración tributaria, es decir, en algunos casos podría convenirle y en otros casos perjudicar la finalidad de recaudar un tributo. Cuando analizamos la NIC 12 Impuesto a las Ganancias (NIIF plenas) y la sección 29 (NIIF′s para PYMEs) se menciona el término diferencias entre la base fiscal y la información financiera bajo NIIF las cuales pueden ser de dos tipos: permanentes y temporarias. “Las NIIF (IFRS) reconocen que existen criterios distintos y que la metodología es diferente en el momento de determinar las cifras que componen los Estados Financieros” Las NIIF (IFRS) reconocen que existen criterios distintos y que la metodología es diferente en el momento de determinar las cifras que componen los Estados Financieros y aquellas que se incluyen en la Declaración Tributaria. El ajuste por inflación y tenencia de bienes; las diferencias de cambio, el ajuste de capital y otros rubros deben tener un análisis especial. Existe un lenguaje totalmente diferente del tributarista con el técnico contable Los términos y lenguaje utilizado cambian, por ejemplo, los activos son patrimonio bruto, los gastos son deducciones, el rendimiento es renta o pérdida líquida. Además fiscalmente existen ingresos y ganancias ocasionales; manejadas con criterios que permitan una tributación independiente. “Las NIIF′s (IFRS) propenden por determinar bajo qué circunstancias se debe reconocer hechos económicos que impliquen si hubo o no un beneficio para una entidad” Las NIIF´s establecen modelos de información basados en principios financieros, los cuales no son concordantes con lo dispuesto por los actuales modelos de información impositiva.
Esta situación resulta en que no existe total coincidencia entre la información contable y la establecida por las autoridades tributarias. Dichas diferencias se originan desde los valores que forman el costo de los bienes adquiridos o producidos hasta el momento del reconocimiento de los hechos económicos. Indicaremos algunos aspectos que ante su aplicación impositiva o contable, deberán ser analizados y definidos: a. Reconocimiento y registro de los ingresos, compras y gastos. En NIIF, los ingresos se reconocen no cuando se emite la factura, sino cuando la transacción cumple con características tales como deposición física de la mercancía, abandona el control por parte de quien vende y la probabilidad de que tenemos un derecho por cobrar. Esto quiere decir, que el evento económico prima sobre el evento formal o legal que es la factura. Los servicios, por ejemplo, se pueden reconocer (registrar) en forma proporcional a los ingresos obtenidos. En conclusión, la sincronización ingresos vs. Factura se pierde en la medida que la empresa reconozca las situaciones antes mencionadas, aspecto que no concuerda con lo dispuesto en las normas fiscales Bolivianas que define el proceso con la entrega de la factura correspondiente. De igual manera ocurriría con las compras o los gastos. Pero eso no es todo, las inquietudes aún son mayores, por ejemplo, ¿qué pasará con el IVA? ¿Se seguirá registrando en el momento de expedir la factura o en el registro contable del ingreso? O para el caso de las retenciones de renta, IVA o IT (Impuesto a las transacciones) ¿Cuál será el momento para su reconocimiento? b. Valorizaciones, depreciaciones y deterioros de activos fijos. Para determinar el valor del inventario, la propiedad, planta y equipo, intangibles, activos y pasivos financieros, inversiones en asociadas, entre otros, las NIIF (IFRS) han previsto una serie de criterios que incluso difieren en algunos casos, si hablamos de NIIF Plenas o de NIIF para PYMEs. Luego, los ajustes a valor neto realizable o a valor razonable e incluso la determinación del deterioro de los activos, hacen que las bases fiscales no sean coincidentes con las determinadas bajo NIIF (IFRS). Adicionalmente, debemos tener en cuenta las expresiones “mayor valor de” o “menor valor de” las cuales encontramos, por ejemplo en los instrumentos financieros donde una comisión, los honorarios y cualquier valor puede incidir en el valor de una inversión o un préstamo por cobrar o pagar. En nuestra legislación fiscal, por ejemplo, un inversionista reconocería como gasto una comisión por la adquisición de la inversión y la entidad financiera o intermediario a su vez un ingreso por el mismo concepto. El caso de los descuentos en la adquisición de inventarios que actualmente son considerados ingresos y que bajo NIIF sería menor valor del inventario.
La diferencia en cambio y los intereses llevados al gasto en la NIIF para PYMEs que incide en el valor de inventario y por ende en el costo de ventas o de la propiedad, planta y equipo que incide en el valor depreciable y por ende en la depreciación. El ajuste al valor razonable de cultivos y semovientes con efectos en resultados. La vida útil de una propiedad, planta y equipo que no coincide con las establecidas y predefinidas en la ley 843 y Decretos reglamentarios y que puede afectar las deducciones o incluso el costeo de producción según sea el objetivo de utilización el bien. El concepto desmantelamiento, reubicación y similares que hace parte del costo de un bien propiedad, planta y equipo que se considera una estimación y pasivo futuro según las NIIF (IFRS) Aunque esta situación no es nueva, la mayoría de las vidas útiles establecidas en las normas tributarias para el cálculo de la depreciación y poco interés le han prestado a la vida útil financiera de estos activos. Las valorizaciones generan por su parte distintas bases para el cálculo de las depreciaciones. El deterioro es otro tema que no es claro si será deducible o no, en que momento lo seria y bajo que consideraciones. Pero si somos consecuentes con el propósito de los estándares internacionales, la diferencia en el manejo de la depreciación fiscal y contable se hace notable bajo las circunstancias antes mencionadas. Los cargos diferidos llevados al gasto por no satisfacer la definición de activo y que la legislación tributaria manejaría bajo lo dispuesto por la ley 843 y decreto reglamentario enmarcándolo en los conceptos de proporcionalidad y asociación con el ingreso. Reconocimiento de ingresos, pasivos y activos a valor presente que hace las bases para costeo, depreciación y los mismos valores de ventas que tendrían incidencia no solo en IUE sino en IVA y retención en la fuente. Como puede observarse, éstas y otras situaciones generan diferencias que en muchos casos aumentan la labor de la determinación del impuesto diferido, que muchos casos hay que manejarlo a nivel e ítem de inventario, donde la laboriosidad del control del costeo de dicho inventario, especialmente si se manejan inmuebles ítems en los cuales habría que controlar costos de ventas distintos. Asimismo el inventario de propiedad, planta y equipo que implica un control detallado de diferencias por revalúos o deterioros, plazos para depreciación y otras situaciones. c. Descuentos en compras y en ventas Bajo NIIF los descuentos son un elemento neto de las compras o de las ventas, es decir, no se registran en forma independiente haciendo
que una compra o una venta tengan un valor inferior incluyendo los descuentos condicionados. Tributariamente los descuentos condicionados en compras se manejan como ingresos financieros y los descuentos en ventas generan gastos financieros. Al mismo tiempo, esta situación afecta los demás elementos consecuentes de dichas transacciones. De igual manera ocurrirá con el registro del efecto del valor presente cuando las transacciones conlleven un periodo diferente al normal de financiación. En compras, observamos que el inventario contable maneja un costo unitario diferente al fiscal y por ende el costo de ventas del mismo. Las ventas por su parte reflejarán un menor valor al fiscal y no figurarán gastos financieros por descuentos, y por ello la cartera por cobrar será diferente. Esto se acrecentaría en el evento de que se manejará contablemente un seguimiento de descuentos no tomados por parte de sus clientes. d. Otros aspectos Existen como temas de análisis el manejo de provisiones, estimaciones, corrección de errores de ejercicios anteriores, reconocimiento de intereses implícitos y en general diversas situaciones que hacen que el impuesto diferido adquiera mayor protagonismo. e. ¿Por qué toma importancia la contabilidad? Como lo hemos anotado, las reglas tributarias difieren de las contables, llámense NIIF u otras. Pero si algo debemos tener claro es que el SIN no perderá el terreno ganado durante tantos años al seguir exigiendo información exógena y otros informes como la información tributaria, lo cual implica para nuestra profesión un mayor esfuerzo en la diferenciación de la información tributaria a partir de la información contable. Las áreas contables por su parte tendrán que hacer el doble análisis a las transacciones, es decir, cuál será el manejo financiero y cómo será el control fiscal de dichas transacciones. Al mismo tiempo, estamos a la espera de un pronunciamiento oficial por parte de las entidades tributarias y en especial del SIN y el departamento de Política Tributaria del Ministerio de Economía sobre los requerimientos fiscales que ocasionará este cambio que se avecina. f.
La actitud de algunos empresarios con respecto a la contabilidad t la auditoría. o
Las instituciones reguladas en Bolivia (Bancos, seguros y financieras) valorizan la contabilidad y la auditoría, además de que reciben sobre todo de los auditores externos informes y
valor agregado, por consiguiente se preocupan por tener una buena contabilidad e informes de auditoría. o
Un importante sector e empresarios consideran a la contabilidad como una obligación legal a cumplir con el menor costo, el menor impuesto y no como una fuente de información y por ello no ven la necesidad de invertir en información financiera
o
Los empresarios y las instituciones tratan de pagar los honorarios más bajos posibles por los servicios de auditoría externa y contabilidad y el crecimiento de la informalidad ha causado alarma y preocupación en las autoridades del Estado.
g. Funcionarios del estado se están preparando en materia de NIF´s otros aspectos De la misma manera que hemos planteado algunas inquietudes sobre este tema por parte del SIN, puedo manifestar que en las distintas ciudades que he visitado me encuentro con una participación cada vez mayor de funcionarios que han visto en este cambio la necesidad de prepararse y capacitarse sobre éstos temas. Ya las autoridades impositivas y fiscalizadoras han realizado diversas capacitaciones para algunos de sus funcionarios, pero lo que nos llama poderosamente la atención es que de manera individual muchos de ellos han tomado la iniciativa de conocer el alcance de los nuevos conceptos propuestos por las NIIF y el lenguaje impositivo, lo cual nos permite concluir que en el futuro inmediato contaremos con pronunciamientos oficiales al respecto.
De todo lo comentado, esperamos que la transición hacia las NIIF sea lo menos traumática para nuestro gremio y que la anticipación que muchos han hecho en su capacitación permita obtener los resultados esperados. V. CONCEPTOS A TOMAR EN CUENTA EN EL ENFOQUE DE AUDITORÍA Y EL PROBLEMA DE RIESGO DE AUDITORÍA. Riesgo es la probabilidad de que una situación catastrófica suceda o de que una persona o una cosa sufran algún daño es un error. El riesgo afecta a las personas físicas como a las organizaciones empresariales. La forma de abordar el riesgo en auditoría es que la mayoría de los problemas que confronta la auditoría y las preocupaciones de los reguladores no solo están en que una auditoría pueda ser pobremente ejecutada, sino en la posibilidad de que haya sido deficientemente planeada y no se ocupe de los riesgos significativos. El cálculo de riesgo de auditoría no ha sido ni es una tarea sencilla, requiere reunir varios elementos no solo de información sino de juicio y discusión que sustentan dicho juicio.
La determinación de la materialidad que se relaciona con el riesgo, es que se lo mide o delimita lo catastrófico o el nivel e daño puede ser muy grave en la exposición de los estados financieros. La materialidad como herramienta de auditoría ayuda a determinar el alcance y profundidad del trabajo del auditor, pero como herramienta de análisis de riesgo es lo que cuantifica la magnitud del error o varios errores, que reunidos podrían considerarse un grave daño en la exposición de los estados financieros. Para determinar la materialidad desde el punto de vista del análisis de riesgo, las normas de auditoría establecen que el auditor debe atender a la complejidad de las transacciones y el ambiente de control que exista en una compañía sobre la información financiera que se presenta en los estados financieros. Este tema se explica claramente en el NIA 315 de las nuevas normas. Como base de análisis, me permito describir algunas partes de la información financiera preparada por los contadores de las empresas para que sea examinada por los auditores externos y que se indican en las siguientes áreas: NA-200 Objetivo y principios generales que gobiernan una auditoría de estados financieros NA-240 Responsabilidad del auditor de considerar el fraude en una auditoría de estados financieros. NA-315 Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa. NA-330
Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos evaluados.
MC Marco Conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros. Me he permitido examinar los aspectos de los puntos anteriores y he quedado sorprendido por la profundidad con que deben ser analizados. Como hasta la fecha en que se escribe este documento las nuevas normas presentadas no fueron aprobadas por las autoridades bolivianas, el Colegio Profesional Nacional fijó fechas para su aprobación obligatoria en la profesión las cuales han sido postergadas en varias oportunidades. Dichas normas son las siguientes: TREINTA Y OCHO NORMAS DE CONTABILIDAD 1 MC financieros.
Marco conceptual para preparación y presentación de estados
8 29
NIF NC
Normas de Información Financiera. Normas de Contabilidad.
TREINTA Y TRES NORMAS DE AUDITORIA 1 MR Marco de Referencia para trabajos para atestiguar. 32 NA Normas de Auditoría. DIEZ INTERPRETACIONES DE NORMAS DE INFORMACION FINANCIERA 6 4
INIF INC
Interpretación Normas de Información. Interpretación de normas contables.
UN CODIGO DE ETICA PARA CONTADORES PROFESIONALES Este código está dividido en cuatro partes: A B C
Aplicación general del Código Contadores profesionales en la práctica pública Contadores profesionales en los negocios Disposiciones complementarias
UNA NORMA DE CONTROL DE CALIDAD Norma de control de calidad Por muchísimos años hemos verificado y estamos convencidos que se volverán más significativas las diferencias fiscales y contables originadas por la metodología de calcular el impuesto a las utilidades de las empresas (IUE) para efectos impositivos de la empresa como el criterio contable en materia financiera. Desde su aprobación y hasta ahora la profesión ha venido trabajando con los 14 principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Bolivia y las 10 Normas de Auditoría, ambos grupos de normas y principios fueron preparados y aprobados por el Consejo Técnico de Auditoría y Contabilidad por la parte técnica a cargo del Colegio Nacional y su utilización y aprobación de uso obligatorio fueron aprobados en años anteriores por los organismos correspondientes y el propio Ministerio de Hacienda y los otros organismos fiscales y recaudadores del país. Queremos decir que los 14 Principios de Contabilidad y de 10 Normas de Auditoría después de su aprobación oficial se convertirán en 83 nuevas disposiciones para la profesión desde el momento en que se apruebe su uso obligatorio por parte de las autoridades Bolivianas.
VI. CONCLUSIONES SOBRE LAS ÚLTIMAS DECISIONES DEL COLEGIO NACIONAL DE AUDITORES DE BOLIVIA Como resultado de lo indicado en los puntos anteriores es necesario formular las siguientes conclusiones: a. Considero adecuado y razonable postergar la utilización de las NIIF ya que no se han cumplido las siguientes etapas: o
No existe aprobación oficial de las autoridades bolivianas para su utilización obligatoria en forma legal y oficial.
o
No se ha difundido adecuadamente entre los profesionales y empresarios, las ventajas de su aplicación de las nuevas normas. Una norma no garantiza que se apliquen las NIIF´s, si no existen entes regulatorios que realicen seguimiento a las responsabilidades de los auditores de las empresas.
o
El Gobierno Nacional no ha analizado ni calculado el efecto impositivo de las diferencias entre las NIIF´s y las leyes tributarias ni ha formulado ningún comentario al respecto.
o
No se trata de solo emitir norma legal para su aplicación, sino de difundir y capacitar tanto a los funcionarios estatales para el adecuado seguimiento y control de todas las normas emitidas.
o
No existe una adecuada clasificación de las empresas y de los profesionales independientes, ya que según los registros de Fundaempresa existen aproximadamente 65.000 empresas y solo el 6% corresponden a NIIFs plenas y el 94% son PYMES (Pequeñas y medianas empresas). Además no se ha diferenciado desde un nivel regulatorio oficial cuales deberán utilizar PYMES y cuales son NIIFs plenas.
o
No se ha analizado hasta que fecha se utilizarán los principios y norma antiguas para todos los grupos o se los reemplazará paulatinamente.
o
El nivel profesional necesita ser mejorado y la exigencia de la educación continuada, no se supervisa ni se la cumple. Existen infinidad de cursos y seminarios cuyo nivel académico y técnico no se fiscaliza ni supervigila. Considero que todo curso o seminario de la profesión que no corresponda a Universidades o Centros de Estudios deberá ser supervisado y controlado por el Colegio o el Consejo Técnico de nuestro Colegio.
o
Existen significativas diferencias en el cobro de los honorarios profesionales, ya que existen pequeñas empresas o profesionales independientes que cotizan honorarios demasiado bajos para prestar el servicio; con el “pretexto” de ir ganando experiencia, hacen mal trabajo y cobran honorarios
que no cubren ni el sueldo de un profesional intermedio en una empresa organizada. Este es el argumento que utilizan algunos empresarios para disminuir abusivamente el honorario de un auditor de prestigio y experiencia. b. Varios países latinoamericanos y europeos han postergado la aplicación de las NIIF señalando diversas causas técnicas, prácticas e impositivas y entre ellas la falta de actualización y supervisión de la profesión y las grandes diferencias en la aplicación de los principios y normas con las regulaciones impositivas de cada país.
El día que se concluyó este artículo, nos informamos de que el Consejo Técnico del Colegio Nacional de Auditoría y Contabilidad y el Colegio de Auditores de Bolivia, tiene aprobados preparados dos documentos de importancia para la profesión que entre otros aspectos considera: Resolución CTNAC Nº 002/2012 Art 1º. Adoptar legítimamente las normas internacionales de Información Financiera NIIFs (IFRS sigla en inglés) emitidos por el Consejo de Normas Internacionales de contabilidad (IASB por su sigla en inglés) dependiente de la Fundación IFRS, dándoles la categoría de “NORMAS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADAS EN BOLIVIA” para la preparación de información financiera de propósitos generales. Art.2º. Concertar los mecanismos que permitan la aprobación legal de dichas normas a través de las instancias gubernamentales pertinentes, para su aplicación íntegra y con la obligatoriedad legal correspondiente. Art.3º. Los profesionales en Contaduría Pública y Firmas de Profesionales en Contaduría Pública que brinden servicios de Atestación a una determinada entidad, no pueden realizar servicios de No Atestación a la misma entidad, para asegurar el cumplimiento de los requisitos éticos establecidos en el Código de Ética, aplicables específicamente a la realización de una auditoría de estados financieros. Por lo mencionado, los profesionales en Contaduría Pública y Firmas de Profesionales en Contaduría Pública que brinden servicios de atestación a una determinada entidad, no podrán ni deberán asesorar en el proceso de transición de dicha entidad hacia las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF, con el propósito de asegurar su independencia al momento de expresar una opinión sobre los estados financieros de dicha entidad. Estos pronunciamientos técnicos, tendrán vigencia a partir de los periodos anuales que empiecen el 1º de enero de 2015, las mismas que además deben ser homologadas oportunamente por el Consejo Nacional y publicados por el Consejo Ejecutivo Nacional – CEN del Colegio de Auditores o Contadores Públicos de Bolivia - CAUB. Si una entidad aplica estos pronunciamientos de forma anticipada debe revelar el hecho en sus
estados financieros de acuerdo a los requerimientos establecidos por las NIIF al respecto. Resolución CTNAC Nº 001/2012 Artículo 1°.- Derogar el Artículo 2o de la Resolución 02/2010, estableciendo que los estados financieros de las entidades que realizan actividades económicas en el Estado Plurinacional de Bolivia, deben ser preparados de acuerdo con "Normas de Contabilidad Generalmente Aceptadas", las mismas que están formadas por las 14 Normas Contables, además de las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF, para aquellos casos en los cuales no exista un pronunciamiento especifico del país; hasta el momento en el cual se defina la adopción íntegra de las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF; de acuerdo al siguiente detalle:
NC 1 Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
NC 2 Tratamiento Contable de Hechos Posteriores al Cierre del Ejercicio.
NC 3 Estados Financieros a Moneda Constante (Revisada y Modificada).
NC 4 Revalorización Técnica de Activos Fijos.
NC 5 Principios de Contabilidad para la Industria Minera.
NC 6 Tratamiento Contable de las Diferencias de Cambio y Mantenimiento de Valor (Revisada y Modificada).
NC 7 Valuación de Inversiones Permanentes
NC 8 Consolidación de Estados Financieros
NC 9 Norma de Contabilidad para la Industria Petrolera
NC 10 Tratamiento Contable de los Arrendamientos
NC 11 Información Esencial Requerida para una Adecuada Exposición de los Estados Financieros
NC 12 Tratamiento Contable de Operaciones en Moneda Extranjera cuando Coexisten más de un Tipo de Cambio.
NC 13 Cambios Contables y su Exposición
NC 14 Políticas Contables su Exposición y Revelación Resolución Nº 01/94 de 22 de febrero de 1994 Aplicación de las Normas de Auditoría y Contabilidad en Bolivia. Resolución N° 02/94 de 10 de mayo del994 Aplicación de las Normas Internacionales de la Profesión de Auditoría y Contabilidad en Bolivia.
Resolución N° 01/2003 Aplicación de las Normas Internacionales de la Profesión de Auditoria y Contabilidad en Bolivia.
Artículo 3o.- Derogar el Artículo Io de la Resolución N° 04/2010 de fecha 30 de octubre de 2010 que estableció en su Artículo 1° la aprobación diez Interpretaciones de Normas de Información Financiera (incluye Interpretaciones de Normas Contables) en convergencia. Artículo 4o.- Derogar el Artículo 1° de la Resolución N° 01/2011 de fecha 05 de febrero de 2011 que estableció en su Artículo Io aprobar la Normas de Información Financiera para las Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las PYMES) en sus treinta y cinco secciones, en convergencia. Artículo 5° .- Derogar el Artículo Io de la Resolución N° 02/2011 de fecha 05 de febrero de 20il que estableció en su Artículo Io aprobar quince Interpretaciones de Normas de Información Financiera (incluye Interpretaciones de Normas Contables) en convergencia. Artículo 6°.- Precisar lo establecido el párrafo 2 de la Resolución del CTNAC N° 01/94 de febrero de 1994 vigente, por lo que los estados financieros de empresas constituidas en 8olivia deben prepararse y presentarse de acuerdo con las "Normas de Contabilidad Generalmente Aceptadas en Solivia", en virtud de lo mencionado en el Artículo precedente y no solamente de acuerdo con los "Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados". Artículo 7o.- Ratificar que, al no contar en el país con suficientes pronunciamientos técnicos contables específicos en las actuales Normas de Contabilidad nacionales, a la fecha se aplican para estos casos sustancialmente las Normas Internacionales de Información Financiera - NIIF vigentes, emitidas por Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB por sus siglas en inglés) dependiente de la Fundación IFRS y el entorno de los memorandos de entendimiento entre el IASB y la Federación Internacional de Contadores (IFAC por sus siglas en ingles). Las NIIF se deben aplicar con toda rigurosidad en cuanto a criterios de reconocimiento, medición y revelación para las transacciones y los elementos de los estados financieros; que permitan la presentación razonable, la utilidad y transparencia de la información financiera. Vigencia: Estos pronunciamientos técnicos tienen vigencia a partir de los periodos anuales que fueron establecidos oportunamente en cada una de ellas, las mismas que además fueron homologados anteriormente por el Consejo Nacional del CAUB y publicados por el Consejo Ejecutivo Nacional – CEN del Colegio de Auditores o Contadores Públicos de Bolivia – CAUB.
Propuesta final. La siguiente tabla presenta sugerencias para el proyecto de un nuevo cronograma tentativo, que esta vez podría ser definitivo, aunque quedan los temores de que hayan nuevos aplazamientos. GRUPO 1 Tipo de norma a expedir
Fecha de expedición de Normas
NIIF
GRUPO 2
GRUPO 3
NIIF para PYMEs Normas de Información financiera para microempresas
A más tardar el 31 A más tardar el 31 de diciembre 2013 de diciembre 2013
A más tardar el 31 de diciembre 2013
Periodo de preparación obligatoria
Año 2014
Año 2014
Año 2014
Fecha de transición balance de apertura
1º de enero de 2015
1º de enero de 2015
1º de enero de 2015
Fecha de 31 de diciembre de 31 de diciembre de 31 de diciembre de 2014 aplicación (primer 2015 2015 comparativo) Fecha de reporte
Estados Estados Estados Financieros Financieros NIIF Financieros NIIF Normas micro empresas al 31 de diciembre al 31 de diciembre al 31 de diciembre de de 2015 de 2015 2015
Explicación de la clasificación de los grupos que están sujetos a auditorías externas anuales Grupo 1. Se posterga la implementación de las NIIFs para las grandes empresas que significa el 6% (aproximadamente 3.900 empresas) de las compañías que se auditan en Bolivia. Está formado por Bancos, Seguros, Financieras, Fondos, Mutualidades y Asociaciones y empresas que de cualquier tipo que facturan más de 50 millones por año y que básicamente son las reguladas y deberían utilizar las NIIF´s plenas. Grupo 2. Está formado por el 4% de las empresas sujetas a auditoría externa (aproximadamente 2.600 empresas que constituyen PYMEs se desconoce el número que deberán estar sujetos a auditoría. Se trata de PYMEs y que es una la parte más importante de las compañías bolivianas.
Grupo 3. Se trata de empresas grandes y pequeñas que no cotizan en bolsa ni aparecen como empresas significativas lo que constituye el 90% que son microempresas que recogen 58.500 empresas del volumen de riqueza económica. No se nota mucho esfuerzo del gobierno de acelerar la regulación y supervisión empresarial de este sector. No se considera en esta clasificación todo el sector informal que se cubre bajo un paraguas impositivo denominado “Régimen Simplificado” o parcialmente Régimen General. El problema de la evasión impositiva en Bolivia. Todas las autoridades de Bolivia están preocupadas por el elevado número de empresas y personas que se mantienen en la informalidad y la falta de tributación y aportes sociales que debieran cumplir, ya que han permanecido y permanecen en un “anonimato tributario”. Aparte de ello el régimen simplificado existente, ayuda a esta enorme evasión que se sigue produciendo e incrementando; y por ello considero que será muy útil tener una contabilidad simplificada para las PYMES y sobre todo para las microempresas al considerar la contabilidad como un requisito legal para cumplir la ley y no como fuente de información. Una contabilidad si es planificada podrá formalizar la microempresa en Bolivia, ya que un significado nuevo de las organizadas han tratado de reducir el efecto impositivo de los impuestos disfrazándolo como creación de nuevas empresas. Bolivia debe crear e incentivar la utilización de la contabilidad entre los miles de microempresarios incentivándolos en su utilización por los beneficios que les reportará. La PAZ, 16 de Noviembre de 2012 Lic. Hugo Berthin Amengual Lic. En Ciencias Económicas y Financieras
