Segundo Caso de Harvard Presupuestos

For exclusive use at Universidad Tecnologica de Honduras (UTH), 2015

106-S11 REV. 22 DE ENERO, 2003

DAVID F. HAWKINS

Empire Glass Company (A) Peter Small, de la Harvard Business School, empezó la redacción de un caso sobre el sistema de control presupuestario de Empire Glass Company, una empresa industrial canadiense con varias fábricas ubicadas a lo largo y ancho de Canadá. En particular, Peter Small estaba interesado en cómo James Walker, «controller» de la sociedad, concebía el sistema de control presupuestario de la compañía. De modo que, para reducir la investigación del caso a proporciones manejables, Small centró su investigación sobre el sistema de control presupuestario de la división de productos del vidrio. Esta división era responsable de la fabricación y venta de botellas de vidrio para alimentos y bebidas.

Organización Empire Glass Company era una empresa diversificada y organizada en varias divisiones de productos principales, una de las cuales era la división de productos del vidrio. Cada división estaba gobernada por un vicepresidente divisional que dependía directamente del vicepresidente ejecutivo de la compañía, Landon McGregor. La Figura 1 muestra un organigrama del grupo de alta dirección de la compañía. Todos los componentes del grupo de dirección de la sociedad y de la división residían en British City, Canadá. El personal que dependía de McGregor en la oficina central incluía tres personas en el área financiera: el «controller», el jefe de contabilidad y el tesorero. El departamento del «controller» constaba únicamente de dos personas, Walker y el «controller» adjunto, Allen Newell. El departamento de investigación de mercados y relaciones laborales también prestaba soporte administrativo a McGregor. Todas las divisiones de producto estaban agrupadas en líneas similares. Bajo cada vicepresidente de división de producto había varios equipos de soporte («staff») en las áreas de servicio al cliente e investigación de productos. Rindiendo cuentas en una capacidad de línea a cada vicepresidente divisional había también un director general de fabricación y otro de comercialización. El director general de fabricación era responsable de todas las actividades de fabricación de la división. En forma similar, el director general de comercialización era responsable de todas las actividades comerciales de la división. Ambos ejecutivos estaban asesorados por un pequeño grupo de especialistas. La Figura 2 presenta un organigrama del grupo de alta dirección de la división de productos del vidrio. La Figura 3 muestra la estructura de organización típica de una planta dentro de la división de productos del vidrio.

_________________________________________________________________________________________________________________ El caso de LACC número 106-S11 es la versión en español del caso HBS número 9-109-043. Los casos de HBS se desarrollan únicamente para su discusión en clase. No es el objetivo de los casos servir de avales, fuentes de datos primarios o ejemplos de una administración buena o deficiente. Copyright 1964 President and Fellows of Harvard College. No se permitirá la reproducción, almacenaje, uso en plantilla de cálculo o transmisión en forma alguna: electrónica, mecánica, fotocopiado, grabación u otro procedimiento, sin permiso de Harvard Business School.

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For exclusive use at Universidad Tecnologica de Honduras (UTH), 2015 106-S11

Figura 1

Empire Glass Company (A)

Grupo de alta dirección

Presidente Tesorería

«Controller» James Walker

Vicepresidente ejecutivo

Contabilidad

Landon McGregor Investigación de mercado

Relaciones laborales

Vicepresidentes de otras divisiones de producto

Vicepresidentes de la división de productos del vidrio

Productos y tecnología La división de productos del vidrio operaba un cierto número de plantas en Canadá que fabricaban botellas de vidrio para alimentación y bebidas. De estos productos, los tarros de vidrio para la alimentación constituían el grupo más considerable. También se fabricaban en gran cantidad las botellas para leche y bebidas refrescantes, así como para cerveza. Una gran diversidad de formas y tamaños de recipientes para vino, licores, medicamentos, cosméticos y productos químicos se fabricaban en cantidades más pequeñas. La mayor parte de los miles de diferentes productos, que variaban en tamaño, forma, color y acabado, se fabricaban bajo pedido. De acuerdo con los ejecutivos de British City, el plazo típico de tiempo que transcurría desde el pedido del cliente y la expedición desde la planta oscilaba entre dos y tres semanas. Las principales materias primas para los recipientes de vidrio eran arena, ceniza de soda (carbonato sódico anhidro) y cal. La primera fase en el proceso de fabricación consistía en fundir lotes de estos materiales en hornos o tanques. La masa fundida era trasladada entonces a máquinas automáticas o semiautomáticas que llenaban los moldes con vidrio fundido y lo soplaban para darle la forma deseada. El «género» pasaba entonces a través de un horno de recocido, donde se enfriaba lentamente en condiciones meticulosamente controladas. Si había que revestir el vidrio por el exterior para aumentar su resistencia a la abrasión y a las rayaduras, este revestimiento –a menudo una película de silicona– era aplicado en el horno de recocido. Todos los acabados (tales como la aplicación de una marca de fábrica o cualquier otro dibujo) se agregaban entonces; se volvían a inspeccionar nuevamente los productos y se embalaban en cartones ondulados (o en cajones de madera para ciertas clases de botellas).

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El control de calidad era crítico en el proceso de fabricación. Si la mezcla fundida en el horno no estaba completamente exenta de burbujas y de impurezas (materiales no fundidos o refractarios), o si la maquinaria de fabricación estaba ligeramente desajustada o los moldes gastados, la tasa de rechazo era muy alta. Aunque en el proceso de inspección se empleaban varios aparatos, entre ellos células fotoeléctricas, la mayor parte de la operación se efectuaba aún visualmente. Figura 2

Alta dirección y «staff» de la división de productos del vidrio

Vicepresidente división de productos del vidrio

Director investigación de producto

Director servicios al cliente

Director general producción

Director ingeniería industrial

Director ingeniería de producción

Director control de calidad

Directores de planta (7 fábricas)

Director general comercialización

Director control de ventas

Director de precios

Director ventas del producto A

Director ventas del producto B

Directores de distritos de ventas (5 distritos)

Aunque la fabricación del vidrio era una de las artes más antiguas, y tanto las botellas como los tarros se moldeaban por medios mecánicos a velocidades relativamente altas desde hacía más de medio siglo, la división de productos del vidrio había invertido respetables sumas cada año modernizando su equipo. Estas mejoras habían aumentado sustancialmente la velocidad de las operaciones y reducido sensiblemente la inspección visual y el manejo manual de los productos de vidrio. En las plantas de la división se había eliminado el soplado humano y, en contraste con los primitivos tiempos de la industria, los empleos constaban de tareas prácticamente sin especialización, altamente repetitivas y que proporcionaban al trabajador escaso control sobre los métodos o ritmo de trabajo. Los encargados de preparar y reparar los moldes, los que reparaban las máquinas y los que practicaban los cambios para preparar el equipo para fabricar productos diferentes, eran considerados los operarios más especializados.




En la industria del vidrio, los salarios eran relativamente elevados. Sin embargo, el ruido de la maquinaria, el silbido del aire comprimido en la operación de moldeo, además del rugido del combustible en los hornos, hacían las plantas excesivamente ruidosas. Asimismo, la gran cantidad de calor desprendido por los hornos y el vidrio fundido hacían difíciles las condiciones de trabajo. Los trabajadores de producción pertenecían a dos sindicatos nacionales y durante muchos años la negociación se había llevado a término en un ámbito nacional. Existían estándares de producción para todas las tareas, pero los trabajadores eran pagados por horas, es decir, no se pagaba prima alguna por superar los estándares. Figura 3

Organigrama de una planta de la división de productos del vidrio

Director de planta

Ingeniería de planta

Ingeniería industrial

Director de planta adjunto

Control de producción

Control de calidad

«Controller»

Jefe de compras

Contramaestre general

Supervisor de personal

Contramaestre de producción

de planta

Contramaestres adjuntos

Comercialización En el transcurso de los años, las ventas de la división de productos del vidrio habían crecido a un ritmo ligeramente más rápido que el del mercado total para los recipientes de vidrio. Hasta muy recientemente, la división había cargado un sobreprecio para muchos de sus productos, principalmente porque eran de mejor calidad que los de la competencia. Sin embargo, en los últimos años, la calidad de los productos competidores había mejorado hasta tal punto que ahora se equiparaba al nivel de los de la división. Pero los competidores de la división habían conservado su anterior estructura de precios. En consecuencia, la división de productos del vidrio se había visto obligada a reducir sus precios para hacer frente a los inferiores precios de mercado de la competencia. Según un ejecutivo de la división: «Actualmente, la competencia de precios no es muy dura, en especial entre las dos o tres mayores empresas que dominan el sector de botellas de vidrio. Nuestras acciones competitivas se centran principalmente en la calidad del producto y en el servicio al cliente... De hecho, nuestra mayor amenaza competitiva es la de envases de otro material distinto al vidrio...»



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Cada una de las varias instalaciones de la división expedía en alguna medida sus productos a través de Canadá, aunque los costes de transporte limitaban el mercado principalmente a su inmediata vecindad. Mientras que algunos de los clientes eran importantes y compraban en grandes cantidades, muchos eran relativamente pequeños.

Sistema de control presupuestario Peter Small entrevistó a James Walker, «controller» de Empire Glass Company que llevaba unos 15 años en esta función. A continuación se reproduce un resumen de la entrevista: Small:

Walker, ¿cuál es la función en conjunto de su sistema de control presupuestario?

Walker:

Bien, Peter, para comprender el papel de los sistemas de control presupuestario hay que comprender en primer lugar nuestra filosofía de dirección. Fundamentalmente, poseemos una organización divisional basada en amplias categorías de productos. Estas actividades divisionales están coordinadas por el vicepresidente ejecutivo de la compañía, y el grupo de la oficina central establece las políticas generales y revisa los resultados para el vicepresidente ejecutivo de la compañía. Dentro de estos amplios límites que fija la política de la empresa, operamos en una filosofía de descentralización, en virtud de la cual cada una de las divisiones autónomas goza de las mismas facultades de dirección que tendría si fuese una empresa independiente. Las únicas excepciones a esta norma de actuación son la obtención centralizada de fondos a nivel de oficina central y la negociación global de las condiciones laborales en aquellos casos en los que resultan afectadas varias divisiones. Debido a esta forma de organización, el presupuesto es el principal instrumento de dirección utilizado por la oficina central para coordinar los esfuerzos de los varios elementos de la empresa hacia los objetivos comunes. Ciertamente, en nuestro caso, el presupuesto es mucho más que un mero procedimiento de contabilidad estadística.

Presupuesto de ventas Walker y Small comentaron seguidamente la preparación del presupuesto de ventas. Esta era la primera fase en el proceso de preparación del presupuesto. Walker:

Hacia el 15 de mayo del año que precede al ejercicio del presupuesto que se trata de elaborar, la alta dirección de la compañía pide a los distintos vicepresidentes de las divisiones de productos que sometan unos informes preliminares, exponiendo cómo prevén las necesidades de inversión de su división y qué perspectivas tienen en ese momento sobre ventas y volumen de ingresos para el próximo año presupuestario. Además, la alta dirección de las sociedades desea también una estimación general de los vicepresidentes de cada división respecto a las tendencias que pueden apreciarse en estos conceptos particulares durante los dos años siguientes al próximo ejercicio presupuestario. En este momento la oficina central no está interesada en demasiados detalles.

Small:

¿Interviene el departamento de investigación de mercado en estas previsiones?

Walker:

No. Lo que queremos es una estimación razonada acerca de ventas y resultados basada en los juicios prácticos de los ejecutivos operativos que están en contacto con el mercado. Puesto que




todas las divisiones planean sus necesidades de capital con cinco años de adelanto y han hecho predicciones del mercado del inmediato ejercicio presupuestario cuando las estimaciones del presupuesto fueron preparadas el último año, estas estimaciones de las condiciones y requisitos del año siguiente distan de ser conjeturas descabelladas. Una vez recibidas las opiniones de los vicepresidentes divisionales, el equipo de investigación de mercado se pone a trabajar. Elabora una exposición formal de las perspectivas de mercado, con cierto detalle para el inminente presupuesto anual, y en términos generales para los dos años sucesivos. Small:

¿El reunir la previsión de ventas constituye el primer paso en el desarrollo del presupuesto?

Walker:

Sí. Este es un primer paso importante, puesto que prácticamente todas las previsiones o estimaciones que se emplean en la planificación parten o dependen de una forma u otra de una previsión de ventas. El grupo de investigación de mercados comienza por predecir factores tales como: condiciones económicas generales, crecimiento de nuestros diversos mercados, condiciones climáticas en relación con el uso final de nuestros productos, esfuerzos competitivos y perturbaciones de la mano de obra. Una vez se han ponderado estos factores generales, se prepara una previsión de ventas para la compañía y para cada división. Se consideran las condiciones de la coyuntura económica general junto con las necesidades de nuestros clientes y la participación de Empire en cada mercado. También, los supuestos básicos en cuanto al precio, las condiciones climatológicas, etc., son desarrollados y expuestos explícitamente. En la previsión de ventas se presta asimismo la debida consideración a la introducción de nuevos productos, avances o retrocesos en determinados segmentos, compras anticipadas, nuevas plantas de fabricación y cualquier cambio en nuestra definición de, digamos, ventas brutas. También se tiene en cuenta el probable impacto de otros factores como los siguientes: tendencias de crecimiento del sector, tendencias de envasado, acumulación de inventario y desarrollo de envases alternativos al vidrio. Esta revisión de todos los factores significativos se realiza para cada una de nuestras líneas de productos, independientemente de su tamaño o importancia. Las previsiones finales del grupo de investigación de mercado se cursan entonces a la división apropiada para su revisión, críticas o reajustes.

Small:

¿Cómo resumiría usted el cometido del grupo de la oficina central al desarrollar estas previsiones de ventas?

Walker:

Bueno, supongo que nuestro objetivo primario es el de asegurarnos la uniformidad entre las divisiones con respecto a los supuestos básicos sobre las condiciones comerciales, establecimiento de precios y tratamiento de posibles emergencias. También facilitamos un procedimiento para cerciorarnos de que la previsión de ventas del conjunto de la compañía será razonable y asequible. El paso siguiente es que la alta dirección de la división de producto acude a sus respectivos directores de ventas de distrito. Cada director de ventas de distrito es requerido para que exponga a la alta dirección qué confía realizar por lo que atañe a ventas durante el próximo



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ejercicio presupuestario. La oficina central y los «staff» divisionales proporcionan a los directores de ventas de distrito tanto consejo y asesoramiento como hagan falta, pero es de la exclusiva responsabilidad de cada director de distrito comparecer con su particular previsión. Después de recibirse las previsiones de los directores de ventas de distrito en la alta dirección divisional, las previsiones se unifican y revisan por el director general de comercialización de la división. En este momento, el director general de comercialización puede acudir de nuevo a los directores de ventas de distrito y sugerirles que revisen sus presupuestos. Por ejemplo, puede suscitarse una situación como ésta: disfrutamos de una participación muy considerable en el mercado de licores. En un año, sin embargo, puede pronosticarse sobre la base de las estimaciones unificadas de los directores de ventas de distrito que podemos anticipar de un 20 a un 25% de aumento en las ventas. Es obvio que esto no es razonable. Lo que ha sucedido es esto: A cada director de distrito, sus clientes del sector de licores le han dicho que confían en un aumento de las ventas. Cuando todos estos aumentos de ventas individuales anticipadas se suman, parece como si el mercado fuera a crecer considerablemente. Sin embargo, esto no va a ocurrir. Lo que va a ocurrir es que la compañía A va a restar ventas a la compañía B, y la compañía C restará ventas a la compañía D y así sucesivamente. Individualmente, cada director de ventas de distrito no sabe gran cosa de lo que sucede fuera de su territorio. Sin embargo, desde el punto de vista de la oficina central, podemos estimar el tamaño de todo el mercado y la probable participación relativa de mercado del cliente. Aquí es cuando los estudios del grupo de investigación de mercado resultan más útiles. Déjeme resaltar, sin embargo, que incluso en este caso no se cambia nada del presupuesto del director de ventas de distrito, a menos que el mismo esté de acuerdo. Después, una vez aprobado el presupuesto, nadie es eximido de su responsabilidad sin la aprobación de la alta dirección. Tampoco se hacen cambios arbitrarios en los presupuestos aprobados sin la intervención de todo el personal responsable de los mismos. Small:

¿En este punto se han visto involucrados los directores de planta –o los directores generales de fabricación de la división– en la preparación del presupuesto de ventas?

Walker:

No de una manera oficial. Oficiosamente, por supuesto, los directores de planta conocen el curso de los acontecimientos. Por ejemplo, cuando un director de planta prepara su programa de inversiones en bienes de equipo, es seguro que hablará con el director de ventas de distrito más próximo a su planta acerca de los planes de ventas del distrito. Luego pasamos por el mismo proceso a nivel de división y de oficina central. Seguimos repitiendo el proceso hasta que cada uno está de acuerdo en que los presupuestos de venta son sólidos. Entonces, cada nivel directivo asume la responsabilidad por su respectiva porción del presupuesto. Estos presupuestos de ventas se convierten en objetivos concretos.

Small:

Además de comparecer con un presupuesto de ventas realista, ¿qué otros objetivos tienen en cartera las divisiones cuando revisan las previsiones de ventas?

Walker:

Diría que tienen cuatro objetivos generales en mente: primero, un repaso de la posición competitiva de la división, incluidos planes para mejorar esta posición; segundo, una evaluación de sus esfuerzos para procurarse una participación mayor del mercado o contrapesar las actividades de los competidores; tercero, una consideración de la necesidad de ampliar las instalaciones para mejorar los productos de la división o introducir nuevos




productos, y cuarto, una revisión y un desarrollo de planes para mejorar la calidad del producto, los métodos de reparto y el servicio.

Presupuesto de fabricación A continuación, Walker y Small orientaron su conversación a la preparación de los presupuestos de fabricación. De acuerdo con Walker, cada planta tenía una responsabilidad determinada sobre los beneficios. Small:

¿Cuándo se preparan los presupuestos de fábrica?

Walker:

Una vez los vicepresidentes, el vicepresidente ejecutivo y el presidente de la compañía han dado la aprobación definitiva a los presupuestos de venta, hacemos un presupuesto de ventas para cada planta desglosando los presupuestos de ventas de la división según las plantas desde las cuales se expedirán los géneros acabados. Estos presupuestos de ventas de las plantas son luego desglosados sobre una base mensual por precios, volumen y uso final. Con esta información a mano, las plantas presupuestan entonces sus márgenes de contribución, gastos fijos y beneficios antes de impuestos.

Small:

¿Cómo define usted los conceptos de margen de contribución y beneficio?

Walker:

El margen de contribución es el resultado de restar de las ventas brutas la suma de los descuentos y los costes de fabricación variables (tales como la mano de obra directa, el material directo y los gastos generales de fabricación variables). El beneficio es la diferencia entre el margen de contribución y los costes fijos.

Small:

¿El presupuesto de ventas es la principal limitación dentro de la cual trabajan las fábricas?

Walker:

Pues, sí. Una vez facilitado su presupuesto de ventas, incumbe al director de planta determinar los gastos generales fijos y los costes variables (a estándar) en que necesitará incurrir para satisfacer las demandas del presupuesto de ventas. En algunas compañías que conozco, la oficina central proporciona a cada director de planta cifras de ventas y beneficios que la planta ha de conseguir. Sin embargo, nosotros no actuamos de este modo. Opinamos que este tipo de procedimientos desaprovecha toda la experiencia práctica de aquellas personas a nivel de ventas de distrito y de planta. Si damos una cifra de beneficios a nuestros directores de planta para que la cumplan, ¿cómo podríamos decir que les incumbe la responsabilidad de obtenerla? Lo que les decimos a los directores de planta es lo siguiente: Partiendo de que usted tiene que servir este volumen de ventas, ¿cuánto espera gastar para producirlo? ¿Y cuánto espera gastar en sus programas complementarios para obtener estas ventas actuales y futuras?

Small:

Entonces, ¿los directores de planta preparan sus propios planes?

Walker:

Sí. En mi opinión, el solicitar a los directores de planta que realicen sus propios planes es una de las cosas más valiosas asociadas al sistema presupuestario... Cada director de planta divide la preparación del presupuesto de planta global entre sus divesos departamentos. Primero, el departamento expone los programas en función de los requisitos físicos (tales como toneladas de materias primas), y entonces los planes se evalúan a su coste estándar.

Small:

¿Qué partidas incluyen algunos de estos presupuestos departamentales?



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Walker:

Déjeme hablar de la fase de preparación del presupuesto de la que es responsable nuestro personal de ingeniería industrial. El departamento de ingeniería industrial de la fábrica es el responsable de desarrollar los estándares de costes y el plan de reducción de costes... Consecuentemente, la fase de preparación del presupuesto cubierta por los ingenieros industriales incluye estándares presupuestados para cada operación, centro de costes y departamento dentro de la planta. Esta fase del presupuesto también incluye reducciones de los costes presupuestados, desviaciones negativas presupuestadas de los estándares y ciertos costes fijos programados del presupuesto en el área de fabricación, como mano de obra de servicios. Ingeniería industrial prepara esta fase del presupuesto en colaboración con la supervisión de línea departamental.

Small:

Una vez que los presupuestos de planta quedan ultimados, ¿son enviados directamente a la alta dirección divisional?

Walker:

No. Antes de que cada planta envíe su presupuesto a British City, un grupo de nosotros de la oficina central sale a visitar cada planta. Por ejemplo, en el caso de la división de productos del vidrio, Allen (Newell, «controller» adjunto) y yo, junto con representantes de los «staff» de la división de productos del vidrio, visitamos cada una de las plantas de la división. Déjeme hacer hincapié sobre este punto: No practicamos estas visitas para emitir un juicio del presupuesto que propone la planta. Más bien vamos con dos propósitos distintos. Primero, deseamos familiarizarnos con el análisis que soporta los números que cada director de planta enviará a British City. Esto es provechoso, porque cuando nos toca revisar estos presupuestos con la alta dirección, esto es, con la dirección por encima de nuestro nivel, tenemos que responder a preguntas acerca de los presupuestos, y conoceremos así las respuestas. Segundo, la revisión es una forma de dar directrices a los directores de planta respecto a si se hallan o no en línea con lo que la compañía necesita realizar en lo que atañe a rentabilidad. Por supuesto, cuando practicamos nuestras revisiones sobre el terreno no sabemos lo que cada una de las restantes plantas está haciendo. Por consiguiente, explicamos a los directores de planta que si bien su presupuesto puede parecer correcto ahora, cuando reunamos todas las plantas juntas en un solo presupuesto consolidado cabe que los directores de planta tengan que practicar algunos cambios porque la rentabilidad proyectada no es lo bastante elevada. Cuando esto ocurre, tenemos que decir a los directores de planta que no es que sus programas no sean correctos: el problema es que la compañía no puede permitírselos. Pienso que es muy importante que cada director de planta tenga una oportunidad de darnos su punto de vista. Asimismo, también les da la sensación de que en la oficina central no estamos viviendo en una torre de marfil.

Small:

¿Cuánto duran estas visitas a las plantas?

Walker:

Se extienden durante un plazo de tres semanas, y dedicamos un promedio de media jornada a cada planta.

Small:

Deduzco que el papel de la oficina central y el del «staff» divisional es el de recomendar, no el de decidir. Esto es responsabilidad exclusiva del director de planta.

Walker:

Correcto.

Small:

¿Qué miembros del personal de cada planta asisten a estas reuniones?




Walker:

El director de planta tiene libertad para acudir con los supervisores que considere convenientes. Le pedimos que no lleve a nadie por debajo del nivel de supervisor. Entonces, por supuesto, empezamos a trabajar duro en forma sistemática.

Small:

¿Qué hacen en estas visitas a las plantas?

Walker:

Durante la media jornada que pasamos en cada planta discutimos principalmente el presupuesto. Sin embargo, si disponemos de tiempo, me gusta pasearme por la planta y observar cómo marchan las cosas. Asimismo, comento con mucho detalle el presupuesto de sustituciones y mantenimiento de la propiedad con el ingeniero de planta.

Small:

Una vez han completado las visitas, ¿los presupuestos de planta van a la alta dirección de la respectiva división?

Walker:

En efecto. A comienzos de septiembre, esos presupuestos llegan a British City, y el departamento contable los consolida. Entonces los vicepresidentes de división de productos revisan sus respectivos presupuestos divisionales para comprobar si el presupuesto de la división es razonable en términos de lo que el vicepresidente piensa que quiere la alta dirección de la empresa. Si no está satisfecho con los presupuestos de planta consolidados, pide a las varias plantas dentro de la división que afinen sus cifras presupuestarias. Cuando los vicepresidentes de división y el vicepresidente ejecutivo están satisfechos, envían sus presupuestos al presidente de la compañía, quien los puede aceptar o no. Si no lo hace, concreta las áreas que han de ser examinadas de nuevo por la división y, si es necesario, por la dirección de planta. El presupuesto final es aprobado en nuestra junta del consejo de administración, que se celebra en diciembre.

Small:

Tal como lo entiendo, los directores de venta de distrito tienen la responsabilidad de las ventas.

Walker:

Específicamente, volumen, precio y composición de las ventas.

Small:

¿Y el director de planta es responsable de los costes de fabricación?

Walker:

Su principal responsabilidad se refiere a los beneficios. El presupuesto de beneficios de la planta es la diferencia entre el presupuesto en dólares de las ventas señaladas y los costes variables presupuestados a estándar y el presupuesto de gastos generales fijos. El objetivo establecido para los directores de planta es cumplir con esta cifra presupuestada de beneficios.

Small:

¿Incluso en el caso de que la venta real en dólares descienda por debajo del nivel presupuestado?

Walker:

Sí.

Comparación de la actuación real y estándar La conversación giró luego sobre los procedimientos y la filosofía de dirección en relación con la comparación periódica por el grupo de la oficina central de la actuación real y la estándar de las unidades operativas de ventas y producción. En particular, los dos hombres examinaron el área de fabricación. Small:

¿Qué hacen ustedes con los resultados reales que llegan a la oficina central?



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Walker:

Los examinamos siguiendo un criterio de excepción: esto es, sólo miramos las cifras que rebasan los importes presupuestados. Creemos que esto tiene un buen efecto sobre la moral. Los directores de planta no tienen que explicar todo lo que hacen. Sólo han de explicar dónde y cuándo se salen de lo acordado.

Small:

¿Qué partidas de ingresos y gastos son de mayor interés para ustedes?

Walker:

Dedicamos especial atención a las ventas netas, al margen de contribución y a la aptitud de la planta para cumplir su coste estándar de fabricación. Incidentalmente, cuando analizamos las ventas brutas, observamos con atención los cambios de precios y la composición de productos. Toda esta información se resume en un impreso conocido como Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1 (véase Anexo 1). Este informe está respaldado por un cierto número de documentos que lo acompañan (véase Anexo 2).

Small:

Cuando observan los costes fijos, ¿qué buscan en ellos?

Walker:

Deseamos saber si las plantas realizan o no los programas que se comprometieron llevar a término. Si no lo hacen, deseamos conocer los motivos. Aquí pretendemos razones sólidas. También queremos saber si han llevado a cabo sus programas proyectados al coste que dijeron que lo harían.

Small:

¿Tienen que aguardar hasta recibir el Informe de control y planificación de la rentabilidad nº 1 para saber en qué forma las diversas plantas se desenvolvieron durante un mes?

Walker:

No. A finales del sexto día laboral después del cierre del mes, cada planta cablegrafía a la oficina central ciertas desviaciones operativas, que reunimos en lo que denominamos Hoja de análisis de las desviaciones (véase Anexo 3). Media hora después de recibido el último informe de la planta, las hojas quedan recopiladas. A la mañana del séptimo día laboral después del último día del mes, estos informes se encuentran normalmente sobre las mesas de despacho de los correspondientes miembros de la alta dirección. Las hojas destacan las desviaciones en lo que consideramos áreas críticas... El recibir este informe lo antes posible ayuda a la oficina central a tomar medidas oportunas. Déjeme insistir, sin embargo, en que no aceptamos la excusa de que el director de planta tiene que llegar a fin de mes para saber lo que ha ocurrido durante el mismo. Tiene que estar al corriente de estas partidas concretas diariamente.

Small:

¿Hay alguna forma de que la oficina central pueda detectar una tendencia adversa en las operaciones antes de que reciba la hoja mensual?

Walker:

Sí. A comienzos de cada mes, los directores de planta preparan estimaciones actualizadas para el mes y el trimestre inmediatos, sobre impresos similares. Puesto que nuestro presupuesto se basa en programas conocidos, el valor de esta estimación actualizada obliga a que el personal de planta preste atención a sus programas. Confiamos en que se den cuenta de que no pueden dirigir sus plantas cambiando criterios de un día para otro. Si vemos que se presenta una situación difícil, o si el director de planta atrae nuestra atención sobre un área potencial de problema, podemos pedir informes diarios referentes a la partida o concepto en cuestión, los cuales han de enviarse a la alta dirección de la división implicada. Además, la división puede enviar un especialista de su «staff» (pongamos por caso, un experto en control de calidad si se trata de un problema de calidad) a la planta afectada. Los




miembros del «staff» de la división pueden hacer recomendaciones, pero corresponde sólo al director de planta el aceptar o rechazar estas recomendaciones. Por supuesto, es bien sabido en todo el ámbito de la compañía que esperamos que los directores de planta acepten graciosamente la ayuda de la oficina central y de los expertos de la división. Small:

¿Cuándo se recibe el Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1 en British City?

Walker:

Este informe, y un balance de comprobación que muestra las cifras reales y presupuestadas, llegan a British City el octavo día laboral después de finales de mes. Estos dos informes tan importantes, junto con los que los respaldan (Informes de planificación y control de la rentabilidad nos 2 a 11 descritos en el Anexo 2), son entonces consolidados por el departamento de contabilidad sobre impresos del tipo del primer informe, para exhibir los resultados de las operaciones por divisiones y compañías. Los informes consolidados se distribuyen al día siguiente.

Relaciones ventas-fabricación Peter Small sentía curiosidad por conocer con mayor detalle la relación entre los grupos de ventas y fabricación, particularmente a nivel de planta. Small:

Si durante el año el volumen real de ventas es inferior al presupuestado, ¿qué cambios hacen ustedes en los presupuestos de la planta?

Walker:

Este es uno de los mayores riesgos que corremos con nuestro sistema presupuestario. Si el declive de ventas ocurre durante la primera parte del año, y si los directores de planta pueden convencernos de que el cambio es permanente, podemos revisar los presupuestos de planta para que reflejen las nuevas circunstancias. Sin embargo, si hacia finales de año el volumen de las ventas reales desciende repentinamente por debajo del nivel pronosticado, no disponemos de mucho tiempo para cambiar los planes del presupuesto. Lo que hacemos es pedir a los directores de planta que revisen sus presupuestos con su personal y vean dónde la reducción de los programas de gastos puede causar un daño menor. Específicamente les pedimos que consideren lo que pueden ser capaces de eliminar este año o demorar hasta el año siguiente. Creo que fue Confucio quien dijo: «Hacemos planes para tener planes que rechazar». Y creo que es sabio y prudente hacer planes, incluso si se tienen que rechazar. Los planes permiten que sea mucho más fácil calcular lo que hay que hacer cuando las ventas descienden por debajo del nivel presupuestado. La comprensión de las operaciones que se deriva del proceso de preparación del presupuesto elimina gran parte del caos y la confusión potencial que podrían suscitarse si estuviéramos bajo presión para satisfacer un objetivo de rentabilidad señalada y las ventas declinasen rápida e inesperadamente a fines de año; justamente como han hecho este año. En estas circunstancias, no queremos poner a los directores de planta entre la espada y la pared. Pero les pedimos que nos digan dónde pueden razonablemente esperar reducir costes por debajo del nivel presupuestado.



Figura 4

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Tablero de anuncios de la planta notificando los ganadores del concurso de «Cuidado de las instalaciones»

Fuente: documentos de la empresa.

Figura 5

Extracto de la revista de los empleados ¡Magnífico!

Soy el vendedor de la compañía A. Tenemos un estupendo artículo aquí. Lo vendemos al detalle a 12 centavos

Yo vendo para la compañía B

Nuestro precio es 12 centavos

Tengo aquí una cotización de la compañía C

¿A quién compramos, jefe? Mismo precio

Encargado de compras

¡No faltaba más! Hay que comprarle a la compañía C: posee mejor historial por su calidad

Meritorio

Yo solía vender para la compañía D. nuestro precio era de 12 centavos, porque era el precio al que vendían las otras compañías, pero a nosotros nos costaba 14 centavos fabricar el producto

F ce ábri rra ca da





Small:

¿Qué sucede cuando los costes del director de planta se ven adversamente afectados porque el grupo de ventas insiste en que se cambie un programa de producción para poder cumplir con una inesperada orden con carácter de urgencia?

Walker:

Por lo que a nosotros atañe, los deseos del cliente son lo principal: en nuestra compañía, todo lo demás gira alrededor de las ventas. Siempre que se suscita un problema en la planta entre los hombres de ventas y los de producción, se supone que ellos resolverán el problema por sí mismos. Veamos un ejemplo: la sección de compras de un cliente insiste en que desea una entrega inmediata, y ésta perturbará los planes del departamento de producción. El grupo de producción puede hacer recomendaciones en cuanto a los caminos alternativos a seguir para remediar el problema, pero compete exclusivamente al director de ventas hacer que el producto llegue al cliente. Se supone que el vendedor conoce suficientemente a sus clientes para saber si éstos tienen o no una auténtica necesidad del producto. Si el director de ventas dice que el cliente necesita el producto, esto decide el asunto. Por supuesto, si el cambio en el programa de ventas supone unos gastos muy considerables en la planta, que se salen de la línea marcada en el presupuesto, entonces el asunto pasa a la división para su resolución definitiva. Como dije anteriormente, el departamento de ventas tiene la exclusiva responsabilidad por el precio del producto, la composición de productos en la venta y los programas de entrega. No tiene responsabilidad directa sobre las operaciones de la planta o los beneficios. Esto es de la plena responsabilidad de la dirección de planta. Sin embargo, se entiende que el grupo de ventas cooperará con el personal de planta siempre que sea posible.

Small:

Me figuro que la cooperación es muy importante para el éxito de su sistema.

Walker:

Desde luego. Creemos que todo el sistema de control presupuestario opera mejor si podemos obtener esta cooperación. Pero dentro del marco de la cooperación, los grupos de ventas y producción tienen responsabilidades claramente definidas.

Motivación Small:

¿Cómo motivan a los directores de planta para que cumplan con sus objetivos de beneficios?

Walker:

Bueno, antes que nada, sólo promovemos a la gente capaz. Asimismo, se ha establecido un programa de incentivos monetarios que estimula sus esfuerzos para alcanzar su objetivo de rentabilidad.

Small:

¿Qué otros mecanismos de incentivo emplean?

Walker:

Cada mes preparamos una gráfica de barras que muestra, por divisiones y plantas, la clasificación de las diversas unidades de fabricación con respecto a la eficiencia de fabricación. Entendemos que los directores de planta son totalmente responsables de los costes de fabricación variables... Creo que estamos en lo cierto, puesto que todos los estándares de fabricación han sido aprobados por los directores de planta. La mayoría de los directores de planta dan amplia publicidad a estas gráficas de barras... La gráfica de barras de la eficiencia, y la medida de la eficiencia propiamente dicha, es tal vez un poco injusta en algunos sentidos, cuando se compara una planta con otra. En las diversas plantas se producen diferentes clases de productos. Esto requiere distintas preparaciones de máquinas, etc., que



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tienen un impacto importante sobre los resultados de la planta. Sin embargo, en general, la clasificación de eficiencia es una buena indicación de la calidad del director de planta y su personal supervisor. Además, varias plantas fomentan la competencia dentro de su propio seno, recompensando a los jefes de departamento y a los encargados por su actuación con respecto a ciertas partidas del coste. Small:

Mientras aguardaba para verle a usted esta mañana, leí algunas de las publicaciones de la compañía para los empleados. Todas parecen hacer hincapié en los beneficios y en la calidad del producto (véase Figura 5).

Walker:

Esto es verdad. En mi opinión, el tema en el que se pone mayor énfasis actualmente en la planta es el de la calidad. La situación del mercado es de tal índole que para poder realizar ventas hay que ceñirse al precio de mercado y superar la calidad del mismo. Por calidad entiendo no solamente las características físicas del producto, sino también cosas tales como programas de entrega. Al leer las publicaciones para los empleados de la compañía, interpreto que su mensaje es que ésta ha de ser rentable si debe producir artículos de alta calidad a un coste razonable. Esto es necesario para que las plantas puedan cumplir con su obligación para producir los máximos beneficios para la compañía bajo las circunstancias actuales.

Small:

¿Analizan ustedes los partes de ventas?

Walker:

No. Incumbe al grupo de ventas comentar la actividad de ventas. Ellos preparan sus propios informes y partes. Controlan también sus costes de ventas comparándolos con los presupuestos preparados por los directores de ventas. Se desarrollan unas estadísticas iniciales de ventas partiendo de la facturación resumida de la planta por categoría de uso final, dentro del tercer día laboral después de finales de mes. Las estadísticas detalladas de las ventas por uso final y cliente, indicando cifras reales y las correspondientes desviaciones, tanto con relación al presupuesto como al año anterior, son preparadas por el departamento de procesos de datos en British City y están disponibles dentro del octavo día laboral después de finales de mes. Las desviaciones de ventas, precios y composición de productos por planta y uso final pueden obtenerse, y se obtienen, del Informe de planificación y control de la rentabilidad, nos 1, 4 y 6.

El futuro Small:

Señor Walker, ¿pretenden ustedes introducir algún cambio en su sistema de control presupuestario?

Walker:

Una parte esencial del sistema de control presupuestario es la planificación. Nuestra filosofía nos dice que debemos empezar a elaborar nuestros planes donde se realiza el trabajo (en la organización de línea y a partir del propio mercado). Tal vez en el futuro podamos eludir o recortar algunas de las fases preparatorias del presupuesto y empezar la recopilación de nuestros presupuestos de ventas en fechas anteriores al 15 de mayo. Sin embargo, dudo de que cambiemos la filosofía básica. Francamente, dudo que nuestros directivos de línea deseen un cambio importante en el sistema, están muy celosos de las prerrogativas que el sistema les otorga.




Es muy importante que nosotros administremos el presupuesto. Tenemos que estar constantemente en guardia para que el presupuesto no nos gobierne a nosotros. Algunas veces las plantas pierden de vista este fenómeno. Tienen que ser diariamente conscientes de la necesidad de contar con un volumen de ventas para lograr un determinado nivel de beneficios. Y cuando las ventas descienden y los programas de su planta se reducen, no siempre parece que vean la justificación para los recortes en el presupuesto. Aunque sospecho que ellos ven más justificación para estos recortes de lo que suelen admitir... Tenemos que prestar más atención en el futuro a la vertiente humana del presupuesto.



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Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1

Anexo 1

MES

AÑO HASTA LA FECHA

Aumento (+) o disminución () en comparación con Año anterior

Real

Aumento (+) o disminución () en comparación con

Real

Ref.

Presupuesto

%

Presupuesto

%

1

Ventas brutas a clientes

2 3

Descuentos y bonificaciones Ventas netas a clientes

4

Porcentaje aumento (+)/disminución ()

Año anterior

%

%

%

%

%

%

%

%

%

%

%

%

AUMENTO (+)/DISMINUCIÓN () DE VENTAS EN DÓLARES DEBIDO A 5

Precios de ventas

6

Volumen de ventas

6 (a) Composición de ventas 7

Costes variables de ventas

8

Margen de contribución AUMENTO (+)/DISMINUCIÓN () DEL MARGEN DEBIDO A

9

%

%

%

Relación beneficio/volumen (B/V)

10

Volumen en dólares

11

Relación beneficio/volumen (B/V)

%

%

%

12

Total de costes de fabricación fijos

13 14

Costes de fabricación fijos: transferencias

15

Resultado de la planta (estándar) Porcentaje de ventas netas

%

% Aumento (+) y disminución () de resultados

Aumento (+) y disminución () de resultados %

% Aumento de resultados (+)

Aumento de resultados (+)

16

Rendimiento (porcentaje)

17

Eficiencia de fabricación

%

Aumento de resultados (+)

Aumento de resultados (+) 18

Mejora de métodos

19

Otras revisiones de los estándares

20

Cambios de precio de materiales

21

Proyectos especiales de la división

22

Proyectos especiales de la compañía

23 24

Gastos de nueva planta Gastos que no son de la planta

25

Ingresos sobre segundos

26 27 %

%

%

%

%

28

Resultado de la planta (real)

29

Porcentaje pérdida ()/ ganancia (+)

30

Porcentaje de ventas netas

%

36A Aumento (+) o disminución () %

%

CAPITAL EMPLEADO %

37

Total de capital empleado

38

Rendimiento sobre el capital

39

Tasa de rotación

Aumento (+) o disminución () %

%

%

19 Planta

División

Mes




Anexo 1 (continuación)

Notas Durante su conversación con James Walker, «controller» de Empire Glass Company, Small le pidió que describiera los varios conceptos enumerados en el Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1. A continuación se reproduce un extracto de su conversación referente a este documento: Small:

¿Podría aclararme algunos conceptos enumerados en el Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1?

Walker:

Desde luego. Empecemos con la referencia 3: «Ventas netas a clientes». Esta es la diferencia entre la venta bruta a clientes (referencia 1) y cualquier descuento o bonificación (referencia 2). La siguiente línea, «porcentaje aumento (+)/disminución (–)» (referencia 4), es el aumento o disminución en la venta neta en dólares expresada como porcentaje de las cifras reales del presupuesto y de los años anteriores. Seguidamente, desglosamos las causas del avance o retroceso del volumen en dólares en sus partes componentes. Es decir, cambios debidos a precios de venta, volumen y composición de productos. Los «costes variables de ventas» (referencia 7) incluyen partidas tales como materiales directos, mano de obra operativa y aquella parte de la mano de obra indirecta que varía por su importe de dólares mensuales directamente con los cambios en el volumen de producción unitaria. Estos costes son constantes por unidad de producción. La cuantía enumerada en la columna del presupuesto es el coste estándar de la producción real. La referencia 8, «margen de contribución», es la diferencia entre el total de ventas netas en dólares y el total de los gastos variables de fabricación de los productos vendidos. A continuación identificamos otras causas del cambio en el margen de contribución... El concepto de aumento (+) o disminución (–), margen de contribución debido a «relación beneficio/volumen (B/V)» (referencia 9), es aquella porción del avance o retroceso del margen de contribución resultante de cambios en la relación entre el precio de venta neto y los costes de fabricación variables de los productos vendidos a los clientes. Esta relación, expresada como porcentaje, es conocida como «relación B/V» (véase referencia 11). El aumento (+) o disminución (–) debido a «volumen en dólares» (referencia 10) es aquella parte del margen o pérdida en la contribución derivada de los cambios en el volumen en dólares de la venta neta a los clientes, excluyendo los cambios en B/V. Es la diferencia algebraica entre el margen de contribución y la referencia 9. Mantenemos una vigilancia constante sobre el cociente B/V, porque nos muestra hasta qué punto nos estamos ciñendo a nuestros costes variables... Por supuesto, los cambios de volumen por sí solos jamás afectan el cociente B/V. «Total de costes de fabricación fijos» (referencia 12) son los costes que permanecerían inalterables independientemente de la fluctuación en el volumen durante el año. Se incluyen en esta categoría: amortización, alquileres, seguros generales, impuestos generales y la mayor parte de los costes de supervisión. Los costes fijos están calculados sobre una base anual, y cada cifra mensual figura como una duodécima parte del total anual.



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Anexo 1 (continuación) El siguiente concepto, «costes de fabricación fijos-transferencias» (referencia 13), no es de aplicación a la división de productos del vidrio, dado que poseen muy pocas transferencias intra o interdivisionales. Por consiguiente, en el caso de la división de productos del vidrio (referencia 14), «resultado de la planta (estándar)» es la diferencia entre el margen de contribución en dólares (referencia ) y el total de costes de fabricación fijos (referencia 12). En la columna «real» de la referencia 16, «rendimiento (%)», anotamos la diferencia entre los costes de fabricación estándar y los reales expresados como porcentajes del estándar. En las columnas «aumento o disminución», para esta misma partida, anotamos la diferencia en puntos de porcentaje entre la actuación real y el presupuesto, y entre la actuación real y el año anterior. En la columna «real» de la referencia 17, «eficiencia de fabricación», anotamos la diferencia entre los costes en dólares de fabricación estándar y reales. En las columnas «aumento o disminución», de la referencia 17, anotamos el incremento o disminución en ingresos resultante de cambios en economías o excesos en la eficiencia de fabricación traducido en dólares. Las referencias 18 a 25 se explican por sí mismas. Además de las economías o excesos de los costes resultado de la eficiencia, pueden suscitarse condiciones especiales debidas a disparidades de los costes estándares. Estas diferencias complementarias se clasifican según la causa, y las más significativas son las que figuran individualmente en líneas separadas en esta parte del Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1. La referencia 28, «resultado de la planta (real)», es el beneficio que subsiste después de ajustar la referencia 14 con todas las desviaciones o disparidades de la fabricación estándar enumeradas en las referencias 18 a 25 inclusive. «Total de capital empleado» (referencia 37) es el valor del capital empleado a finales de mes, y el promedio del año hasta la fecha. A nivel de planta, el capital empleado consiste en los inventarios (la mayor parte, trabajos en proceso y productos acabados), valorados a su coste directo estándar, más el coste de reposición de los activos inmovilizados. A nivel de división, las cuentas por cobrar se incluyen en el capital empleado. Small:

¿Cómo calculan el coste de reposición de los activos inmovilizados?

Walker:

Contamos con fórmulas que nos proporcionan el coste del equipo capaz de realizar el mismo trabajo que el equipo instalado.

Small:

¿Por qué se sirve de costes de reposición?

Walker:

Tenemos dos razones fundamentales. La primera, dentro de una división, coloca todas las plantas sobre una base similar desde el punto de vista de medir la rentabilidad sobre la inversión (ROI), puesto que elimina distorsiones debidas al empleo de costes de adquisición ampliamente dispares para equipo similar. La segunda, elimina la distorsión que surge del empleo de costes irrecuperables que, incluso basados en valores de reposición comparables,




Anexo 1 (continuación)

están gravosamente influidos por abonos acumulativos de amortización, que varían ampliamente según el plazo de tiempo en que una instalación determinada ha venido usándose. Small:

¿Qué me dice acerca de las restantes partidas del Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1?

Walker:

La referencia 38 es «resultado de la planta (real)» expresado en dólares del capital empleado. La referencia 39 es la venta neta en dólares dividida entre el capital empleado, expresado como un múltiplo del capital empleado.

Small:

¿Cuáles son las tres partidas más importantes en el Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1?

Walker:

La relación B/V, el resultado de la planta (real) y el rendimiento (porcentaje) o capital empleado.

Small:

¿Están los presupuestos preparados sobre impresos similares a las series del Informe de planificación y control de la rentabilidad nº 1?

Walker:

Sí, la única diferencia principal es que los impresos del presupuesto incluyen columnas para el registro de las cifras del presupuesto del año actual y cifras reales de los años anteriores. Además, figuran las desviaciones entre las cifras del presupuesto y las estimaciones reales del año actual y las cifras reales de los años anteriores.




Anexo 2

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Breve descripción de los Informes de planificación y control de la rentabilidad nº 2 a nº 11

Informe

Descripción

Informes de planta individuales Nº 2

Gastos de fabricación: Materiales de planta, mano de obra y gastos generales variables consumidos. Detalle de las cifras reales comparadas con el presupuesto y años anteriores hasta el de la fecha y mes corriente.

Nª 3

Gastos de planta: Gastos de planta fijos incurridos. Detalle de las cifras reales comparadas con el presupuesto y años anteriores hasta el de la fecha y mes corriente.

Nº 4

Análisis de las ventas y de los beneficios: Avances y retrocesos operativos de la planta debido a circunstancias diversas en los ingresos por ventas, márgenes de contribución y otras fuentes de beneficios. Detalle de las cifras reales comparadas con las del presupuesto y de los años anteriores hasta el de la fecha y mes corriente.

Nº 5

Estadillo de control de planta: Análisis de los avances y retrocesos de las materias primas, costes de desperdicios y programas de reducción de costes. Cifras reales comparadas con las del presupuesto para el año hasta la fecha y mes corriente.

Nº 6

Comparación de ventas por planta y grupo de producción: Venta en dólares por planta, margen de contribución y relaciones beneficio/ventas, desglosadas por uso final de producto (esto es, bebidas refrescantes, cerveza, etc.). Comparar cifras reales con cifras presupuestadas para el año hasta la fecha y mes corriente. Informes - Resumen de la división

Nº 7

Actuación comparativa de la planta; ventas y resultados: Venta bruta y cifras de resultados por plantas. Cifras reales comparadas con las del presupuesto para el año hasta la fecha y mes corriente.

Nº 8

Actuación comparativa de la planta; total de gastos de la planta: Margen de contribución total de costes fijos, eficiencia en la fabricación, otros gastos de planta y relaciones B/V por plantas. Cifras reales comparadas con las presupuestadas y las de los años anteriores para el año hasta la fecha y mes corriente.

Nº 9

Eficiencia de fabricación: Análisis de los avances y retrocesos por planta en las áreas de materiales, desperdicios, suministros y mano de obra. Datos reales del año hasta la fecha y mes corriente, expresados en dólares totales y como porcentaje del presupuesto.

Nº 10

Inventario: Comparación de las cifras de inventario reales y presupuestadas por cuentas de inventario principales y plantas.

Nº 11

Situación de los gastos de capital: Análisis de la situación y categoría de los gastos de capital por plantas, meses y en relación con el presupuesto.


This document is authorized for use only in Contabilidad Gerencial II by Leswin Valenzuela, Universidad Tecnologica de Honduras (UTH) from September 2015 to March 2016.

Hoja de análisis de desviaciones


35

34

33

32

31

30

29

28

27

26

25

24

22 23

21

20

19

17 18

16

15

13 14

11

12

9

10

8

7

5 6

3 4

2

1

Anexo 3

Línea nº

Resultados presupuestados Venta bruta Precio de venta Costes de fabricación Mano de obra Horas extraordinarias Beneficios para empleados Almacenes externos Instalaciones Mantenimiento y reparaciones Amortización de alquileres Seguro e impuestos Gastos fijos controlables de la planta Otros costes fijos Eficiencia de fabricación Reducción de costes Otros avances y retrocesos operativos Otros ingresos Cargos por salarios Cambios de precios Gastos de la división Resultado real Resultado ajustado por volumen

106-S11 -22-

For exclusive use at Universidad Tecnologica de Honduras (UTH), 2015

Segundo Caso de Harvard Presupuestos

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