CAPÍTULO I RIESGOS EN LA AUDITORIA TRIBUTARIA 1.1. CONCEPTO DE AUDITORÍA TRIBUTARIA La Auditoría Tributaria es el proceso sistemático de obtener y evaluar objetivamente las transacciones y acontecimientos acontecimi entos económicos que tienen relación directa con los tributos generados por un ente económicamente activo, y comunicar el resultado a las partes relacionadas.
1.2. OBJETIVO DE AUDITORÍA TRIBUTARIA Comprobar que la compañía ha reflejado adecuadamente las obligaciones tributarias, en función del devengado, habiendo aprovisionado correctamente los riesgos derivados de posibles contingencias fiscales, y;
Verificar si se ha producido su su pago efectivo según los plazos y de acuerdo a los requisitos formales establecidos.
1.3. CONCEPTO DE RIESGO Y SU VINCULACION CON LA CONTABILIDAD La Real Academia Española define al riesgo como: “contingencia o proximidad de un daño”
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En “The Institute of Internal Auditors” (The IIA) define al riesgo como: “La posibilidad de
que ocurra un acontecimiento que tenga un impacto en la consecución o logro de los objetivos. El riesgo se mide en términos de impacto y probabilidad”.
Se dice: Excepto en contadas ocasiones el auditor puede estar en condiciones de emitir un juicio técnico con absoluta certeza sobre la valides de las afirmaciones contenidas en los estados contables. Esta falta de certeza genera el concepto de riesgo de auditoría.
Riesgo de auditoría según las NIA. En el párrafo 23 se define al riego de auditoría como el riesgo de que el auditor exprese una opinión de auditoría inapropiada cuando los estados financieros están representados erróneamente.
1.4. RIESGO DE AUDITORÍA TRIBUTARIA El riesgo de que no se detecten errores, irregularidades y otros aspectos ilegales que tengan una incidencia importante en la situación tributaria del cliente y que podrían originar el pago de multas, determinaciones negativas e incluso prisión del contribuyente. 1
Errores.- Son actos no intencionales que incluyen equivocaciones al obtener información contable con la que se preparan estados financieros y se determinan impuestos, por omisión o interpretación equivocada de hechos. Irregularidades.- Distorsiones u omisiones de importes o exposiciones hechas en forma intencional en los estados financieros, incluyendo informes financieros fraudulentos.
Aspectos legales.- Violaciones por la entidad, o por la gerencia o empleados que actúen en nombre de la entidad, de las leyes, regulaciones y reglamentos que tienen jurisdicción sobre la entidad, o sobre uno o más de sus componentes.
1.5. TIPOS DE RIESGO DE AUDITORÍA TRIBUTARIA Los tipos de riesgo a los que se enfrenta el auditor pueden clasificarse en
1
http://www.dspace.espol.edu.ec/bitstream/123456789/11425/1/Microsoft%20Word%20%20TESINA%20AUDITOR_CPA%20Ma.pdf
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1.5.1. RIESGO INHERENTE Es la susceptibilidad de la situación tributaria
a la existencia de errores o
irregularidades significativos, antes de considerar los sistemas de control. El riesgo inherente está totalmente fuera del control del auditor, ya que es propio de la forma como opera la entidad auditada.
Ejemplos de riesgo inherente son: La naturaleza de la actividad de empresa y el número de transacciones. El origen del riesgo inherente tiene muchos factores y estos pueden dividirse en tres grupos: a. Factores generales: Entre los factores generales que determinan la existencia de un riesgo inherente, tenemos: • La naturaleza del negocio. • El tipo y volumen de operaciones. • La clase y cantidad de productos. • La situación económica y financiera de la entidad. • La estructura gerencial y la calidad de los recursos humanos.
b. Factores externos: Entre los factores externos que determinan la existencia de un riesgo inherente, se pueden mencionar: • Los nuevos productos en el mercado. • Ingreso de otros competidores al mercado. • Disposiciones legales. • Disposiciones gubernamentales y factores climáticos.
c. Factores específicos: Entre los factores específicos a cada afirmación de los estados financieros, se pueden mencionar: • El número e importancia de los ajustes y diferencias de auditoría
determinadas en gestiones anteriores. • La complejidad de los cálculos para la determinación de los saldos. • La existencia de activos valiosos y móviles susceptibles de robo. RIESGOS EN UNA AUDITORIA TRIBUTARIA
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• La experiencia del personal. • La existencia de saldos que requieren un alto jui cio para su determinación o
estimación. • La mezcla y tamaño de las partidas que componen los distintos saldos. • La antigüedad de los programas computarizados y el grado de intervención
manual en los sistemas computarizados
1.5.1.1.
FACTORES QUE DETERMINAN EL RIESGO INHERENTE.
La naturaleza del negocio del ente. El riesgo inherente para ciertas cuentas se ve afectado por la naturaleza del negocio del ente. Por ejemplo, existe una mayor probabilidad de inventario obsoleto para un fabricante de equipos electrónicos que para un fabricante de acero.
Resultados de auditorías anteriores. Los errores encontrados en las auditorías de años anteriores tienen una alta probabilidad de ocurrir nuevamente en la auditoría del año en curso.
Por ejemplo, si el auditor encontró un número significativo de errores en los precios del inventario, quizá el riesgo inherente sea alto y se deberá examinar a mayor profundidad la auditoría actual a fin de determinar si la deficiencia en el sistema del cliente ha sido corregida.
Compromiso inicial contra compromiso repetido. Los auditores obtienen experiencia y conocimiento referente a la probabilidad de detectar errores después de examinar a un cliente durante varios años.
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La mayoría de los auditores establecen un riesgo inherente alto en
el
primer
año
de
una
auditoría
y
lo
reducen
subsecuentemente a medida que ganan experiencia.
El tipo de operaciones que se realizan Las operaciones que son inusuales para el cliente tienen más probabilidad de estar registradas en forma incorrecta por el cliente que operaciones rutinarias porque el cliente carece de experiencia en hacerlo. Entre los ejemplos se incluyen pérdidas por incendios, adquisiciones importantes de propiedades y convenios de arrendamientos.
La naturaleza de sus productos y el volumen de sus operaciones. El riesgo inherente que tiene una compañía petrolera de exploración y explotación, el de una empresa con operaciones reducidas y pocos productos y un mercado totalmente transparentes decididamente son distintos.
La situación económica y financiera del ente. El riesgo de auditoría de una importante empresa productora con altos niveles de ganancias y sólida posición económica – financiera no será el mismo que el de una empresa con graves problemas financieros y baja rentabilidad económica que comprometa la vigencia del principio de la empresa en marcha.
La organización gerencial y sus recursos humanos y materiales, la integridad de la gerencia y la calidad de recursos que el ente posee. La predisposición de los niveles gerenciales a establecer adecuados y formales sistemas de control, su nivel técnico y la
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capacidad demostrada en el personal clave, son elementos que deben evaluarse al medir el riesgo inherente.
Determinación de áreas de riesgo. Las conclusiones a cerca del conocimiento del ente derivaron en la determinación del riesgo inherente.
Efecto del riesgo inherente. El riesgo inherente afecta directamente la cantidad de evidencia de auditoría necesaria para obtener la satisfacción de auditoría suficiente para validar una afirmación. Cuanto mayor sea el nivel del riesgo inherente, mayor será la cantidad de evidencia de auditoría necesaria.
1.5.2. RIESGO DE CONTROL Es el riesgo de que los sistemas de control estén incapacitados para detectar o evitar errores o irregularidades significativas en forma oportuna.
La gerencia generalmente implanta controles internos para protegerse contra errores o irregularidades, sin embargo, ningún sistema de control interno es perfecto. Por lo tanto, debido a controles internos incompletos y/o ineficaces, hay un riesgo de que los controles internos no impidan o detecten un error sustancial en las actividades empresariales en el ámbito tributario. 2
Esto se denomina riesgo de control.
Los factores que determinan el riesgo de control están directamente relacionados con:
Los sistemas de información implementados por la institución,
2
http://www.sisman.utm.edu.ec/libros/FACULTAD%20DE%20CIENCIAS%20ADMINISTRATIVAS%20Y%20ECON%C3%93MIC AS/CARRERA%20DE%20ADMINISTRACI%C3%93N%20DE%20EMPRESAS/07/AUDITORIA/HOBER%20ESTRELLAAuditoria%20III.pdf
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La eficacia del diseño de los controles implantados, y;
La capacidad para llevarlos a cabo.
Por lo tanto, es importante la realización de las siguientes tareas por parte del auditor:
Conocer el sistema de información, contabilidad y control vigente en la entidad.
Identificar sus puntos fuertes y débiles.
Seleccionar, entre los puntos fuertes de control, aquellos que otorgan validez a las afirmaciones contenidas en los estados contables.
Evaluar si resulta eficiente, en términos de relación costo-beneficio, confiar en la prueba de controles más que en la realización de otro procedimiento alternativo de auditoría.
Confeccionar, a partir de los controles en que se deposita confianza, pruebas que permitan concluir, que el funcionamiento del control es adecuado. Esto brindaría evidencia y satisfacción de auditoría necesaria.
Evaluar el efecto que tiene la existencia de puntos débiles de control o la ausencia de control.
El grado de confianza que el auditor deposita en el control interno.
1.5.2.1. RIESGO DE CONTROL. LÍMITE DEL CONTROL. El control interno debe brindar una razonable seguridad de que se logren los objetivos de control presupuestados, sin exceder los siguientes límites.
Adecuada relación costo-beneficio de control. Es decir, el control no debe ser más caro que aquello que se quiere controlar.
Los controles están orientados hacia transacciones operativas de carácter repetitivo y no hacia las operaciones excepcionales o únicas, las cuales deben ser controladas mediante medios más profundos y creados al efecto.
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Atender los errores no intencionales que provocan fraudes, robos, etc.
Sí el ente posee un control interno fuerte y bien estructurado, mayor debe ser la rigurosidad que debe tener el Auditor en el momento de realizar su auditoría.
Los procedimientos de auditoría deben ser mejor diseñados. Sí el ente no posee un control interno fuerte y bien estructurado, menor podrá ser la rigurosidad que debe tener el Auditor en el momento de realizar su auditoría.
1.5.3. RIESGO DE DETECCIÓN Es el riesgo de que los procedimientos de auditoría tributaria no lleguen a descubrir errores o irregularidades significativas que afectan a los estados financieros.
El riesgo inherente y de control está fuera del control del auditor pero no así el riesgo de detección, el cual sí se puede manejar.
El riesgo de detección se minimiza a medida que se obtiene satisfacción de auditoría mediante la aplicación de procedimientos analíticos, pruebas detalladas de transacciones y saldos y otros procedimientos de auditoría.
Entre los factores que determinan el riesgo de detección tenemos:
Incorrecta determinación de la muestra.
No examinar la evidencia disponible.
Errores al determinar los procedimientos de auditoría.
Incorrecta definición de los niveles de materialidad.
Inadecuada supervisión.
Ejecución de procedimientos insuficientes.
Inadecuada interpretación de hallazgos.
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La ineficacia de un procedimiento de auditoría aplicado.
La mala aplicación de un procedimiento de auditoría, resulte éste eficaz o no.
Problemas de definición de alcance y oportunidad en un procedimiento de auditoría, haya sido bien o mal aplicado.
1.6. IDENTIFICACIONES DE OPERACIONES QUE PUEDAN GENERAR MAYOR RIESGO A diferencia de la auditoría financiera en la que se analizan todas las
partidas que
conforman los estados financieros (general y de resultados), en la Auditoría tributaria se revisan aquellas cuentas que tienen incidencia directa o indirecta en la generación de tributos. Poniéndose mayor énfasis en aquellas operaciones que tienen un riesgo mayor sea por la naturaleza de la cuenta o del negocio mismo.
1.7. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE AUDITORIA Es el proceso por el cual, a partir del análisis de los factores de riesgo, se mide el nivel de riesgo en cada caso. La auditoría de los estados contables implica, entre otras cosas, considerar que en los mismos pueden existir errores o irregularidades significativos que no fueron detectados por los sistemas de control del ente auditado. El análisis, evaluación y consideración de los riesgos significativos, es una de las características esenciales de este enfoque y constituye un desafío para la capacidad y criterio del auditor. Los planes de auditoria deben considerar el riesgo de una auditoria, enfatizando las áreas de mayor riesgo potencial a fin de distribuir los esfuerzos en la forma más eficiente. La evaluación del riesgo también se efectúa "de arriba hacia abajo". Se analizan los riesgos que surgen de la naturaleza del negocio o actividad del ente auditado, del contexto que lo rodea, de los bienes o servicios producidos y vendidos y/o prestados, de la situación de sus clientes, etc. Se determinan las fuentes de información, las transacciones y otras áreas de interés de auditoria que tengan mayor o menor potencial de contener errores o irregularidades significativas. Para cada componente se identificarán y evaluarán los riesgos específicos asociados, deteniéndose cuando un análisis más detallado no resultaría en una auditoría más efectiva (esto es cuando lo que RIESGOS EN UNA AUDITORIA TRIBUTARIA
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finalmente se obtuvo como evidencia de auditoria no afectaría la opinión sobre los estados contables). Dentro del programa de auditoría se debe identificar los riesgos particulares y justificar por qué poner énfasis o no en determinada área de observación de la auditoría. Asimismo se diferenciarán los riesgos inherentes de los de control, dependiendo los primeros fundamentalmente del contexto que rodea y en el cual se desenvuelve la empresa o ente auditado, mientras que los de control se originarán en debilidades de los propios sistemas de la organización. Todo este análisis se hará, en definitiva, para reducir el tercer tipo de riesgo: el de detección, esto es que los procedimientos de auditoría no sean lo suficientemente eficaces para detectar errores o irregularidades significativas que previamente no hubiesen sido "filtrados" por los sistemas de control de la empresa. El nivel de riesgo de auditoría suele medirse en cuatro grados posibles:
Mínimo
Bajo
Medio
Alto
Normalmente se puede decir que la evaluación del riesgo es un proceso totalmente subjetivo basado en el criterio profesional, experiencia y capacidad del auditor. La tarea de evaluación está presente en dos momentos de la planificación de auditoría:
Planificación estratégica: En esta etapa se evalúa el riesgo global de auditoría relacionado con el conjunto de los estados contables y además, se evalúa el riesgo inherente y de control de cada componente en particular
Planificación detallada: En esta etapa se evalúa el riesgo inherente y de control específico para cada afirmación en particular; dentro de cada componente.
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Nivel
del Significatividad
Factores de riesgo
Probabilidad de
riesgo
ocurrencia
de
errores Mínimo
No significativo
No existen
Remota
Bajo
Significativo
Existen algunos pero pocos
Improbable
importantes.
Moderado
Muy significativo Existen algunos
Alto
Muy significativo Existen
varios
Posible y
son
Probable
importantes
Por ejemplo, Activo fijo suele ser un componente claramente significativo para los estados contables en su conjunto pero, normalmente, no presenta muchos factores de riesgo y la probabilidad de existencia de errores es improbables o remota. En el otro extremo, los saldos de anticipos de sueldos pueden ser muy pocos significativos pero estar muy mal controlados, siendo la posibilidad de existencia de errores totalmente probables.
C.1: Alto riesgo inherente, mínimo riesgo de control: corresponde aplicar pruebas de cumplimiento (por el riesgo de control) que brinden suficiente satisfacción de auditoría (por el riesgo inherente).
C.2: Alto riesgo inherente y de control: corresponde aplicar pruebas sustantivas (por el riesgo de control) con un alcance extenso (por el riesgo inherente).
C.3: Mínimo riesgo inherente y de control: como ambos riesgos son mínimos, es decir la probabilidad de ocurrencia de errores es remota, no corresponde asignar demasiados esfuerzos de auditoría a este caso. Seguramente será suficiente la aplicación de algún procedimiento analístico.
C.4. Mínimo riesgo inherente y alto riesgo de control: no es necesario aplicar extensas pruebas (por el riesgo inherente) pero, como existen problemas de control,
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será oportuno practicar algún procedimiento sustantivo tendiente a reducir el riesgo del área que presente el problema.
1.8. RELACIÓN RIESGO AUDITORÍA Y ENFOQUE DE AUDITORÍA: La evaluación del riesgo de auditoría está directamente relacionada con la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría a aplicar. Dicho de otra manera, de la evaluación de los niveles de riesgo depende la cantidad y calidad de la satisfacción de auditoría necesaria. 3
1.9. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE DETECCIÓN El riesgo de detección es la posibilidad de que los procedimientos de auditoría no detecten errores o irregularidades existentes en los estados contables. Es un riesgo propio del auditor y depende exclusivamente de él. En la medida que se pretenda emitir una opinión correcta, deberán evaluarse los elementos de juicio necesarios y los procedimientos de auditoría deben detectar todos los errores o irregularidades existentes (o al menos los significativos) No cabe otra posibilidad que el riesgo de detección sea reducido al mínimo o bajos. Evaluaciones de otro tipo podrían originar situaciones de limitaciones en el alcance o, simplemente, opiniones erróneas.
1.10. EFECTO DEL RIESGO EN EL ENFOQUE DE AUDITORÍA TRIBUTARIA La naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría a aplicar, están directamente relacionados con el riesgo de auditoría determinado en la primera etapa, puesto que si existen mayores riesgos el auditor tendrá que:
Elaborar procedimientos de auditoría tendientes a detectar y evaluar errores, irregularidades o fraudes.
Fijar un mayor alcance en su trabajo, y;
Fijar el momento oportuno para aplicar los procedimientos de auditoría.
Todo esto con el fin de minimizar el riesgo de emitir una opinión distorsionada. Es imprescindible que el auditor establezca un criterio preliminar sobre la importancia relativa 3
http://www.auditool.org/travel-mainmenu-32/blogs-mainmenu-55/287-los-riesgos-en-el-proceso-de-auditoria
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o significatividad, ya que el criterio de importancia relativa es el monto máximo que el auditor cree que la situación económica financiera en relación con la parte tributaria se vea en los estados financieros y puedan estar distorsionados, sin que esto afecte a las decisiones tomadas por los usuarios de dichos estados financieros. Después de evaluados los riesgos inherentes, de control y de detección, y conociendo el riesgo de auditoría, se debe evaluar varias combinaciones de procedimientos y establecer cuáles son los procedimientos que satisfacen los objetivos de auditoría.
Entre los objetivos de auditoría tenemos: • Integridad: Se refiere a que si todas las transacciones han sido incluidas en los
estados financieros. • Existencia: Si todas las operaciones registradas por el sistema realmente existen.
Es decir si los activos y pasivos existen en una fecha dada y si las transacciones ocurrieron durante un periodo de tiempo determinado. • Propiedad: Se refiere a que si los activos son propiedad de la entidad y si las
deudas son obligaciones reales. • Exactitud: Si se registra debidamente y en forma oportuna todos los detalles de
cada operación. • Valuación: Si todas las operaciones están valuadas correctamente. • Exposición: Se refiere a si las partidas incluidas en los estados financieros están
adecuadamente clasificadas, descritas y expuestas, de conformidad con los principios y prácticas de aceptación general. Cuando hablamos de minimizar el riesgo de auditoría, es importante mencionar que hay que tener en cuenta que algunos de los procedimientos pueden relacionarse con más de un objetivo y en algunos casos se hará necesario utilizar una combinación de procedimientos para el logro de un solo objetivo de auditoría. También es importante tener en cuenta las características de la evidencia de auditoría, las cuales deben ser las siguientes: RIESGOS EN UNA AUDITORIA TRIBUTARIA
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• Confiabilidad y relevancia: La evidencia de auditoría tiene que ser válida y relevante,
la validez está influenciada por:
a. Aquella información obtenida de fuentes independientes fuera de la entidad proporciona mayor seguridad que aquella obtenida dentro de la misma entidad, por ejemplo las confirmaciones de saldo.
b. El conocimiento obtenido en forma directa por el auditor a través de pruebas de comprobación física, observación, cálculos e inspección, es más conveniente que la información obtenida en forma indirecta. • Suficiencia: La cantidad y tipo de evidencia que el auditor lleva a cabo durante el
proceso de auditoría deben sustentar su opinión. • Pertinencia: Se refiere a la relación existente entre la evidencia obtenida y el uso que
se le puede dar. • Economía: La elección de la evidencia de auditoría dependerá de un análisis de costo-
beneficio. • Disponibilidad y oportunida d: Al considerar la evidencia disponible debemos
considerar si la información necesaria para llegar a una conclusión puede ser obtenida dentro del tiempo programado.
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CONLUCIONES
La auditoría tributaria, es un proceso sistemático, que usa un conjunto de técnicas y procedimientos destinados a verificar el cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales de los contribuyentes, así como también determinar los derechos tributarios a su favor. Se efectúa teniendo en cuenta las normas tributarias vigentes en el periodo a fiscalizar y lo PCGA para establecer una conciliación entre los aspectos legales y contables y así determinar la base imponible y lo tributos que afectan al contribuyente auditado. Esta auditoria es importante porque nos permite reconocer de una manera más exacta la situación tributaria real de la empresa y de las posibles contingencias posibles.
Riesgo de auditoría es la posibilidad de emitir un informe de auditoría incorrecto por no haber detectado errores o irregularidades significativas que modificarían el sentido de la opinión vertida en el informe.
Se ha identificado tres tipos de riesgo los cuales son: Riesgo inherente, Es la susceptibilidad de los estados financieros a la existencia de errores o irregularidades significativos, antes de considerar la efectividad de los sistemas de control. El riesgo inherente está totalmente fuera de control por parte del auditor. Riesgo de control, Es el riesgo de que los sistemas de control estén incapacitados para detectar o evitar errores o irregularidades significativos en forma oportuna. Este tipo de riesgo también está fuera del control de los auditores. Riesgo de detección, Es el riesgo de que los procedimientos de auditoría seleccionados no detecten errores o irregularidades existentes en los estados contables. El riesgo de detección es controlable por la labor del auditor.
La evaluación del nivel de riesgo es un proceso totalmente subjetivo y depende exclusivamente del criterio, capacidad y experiencia del auditor. Por lo tanto, debe ser un proceso cuidadoso y realizado por quienes posean la mayor capacidad y experiencia en un equipo de trabajo.
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RECOMENDACIONES
Se deben realizar pruebas de auditoría, con el fin de que se detecten errores, irregularidades y otros aspectos ilegales que tengan una incidencia importante en la situación tributaria del cliente y que podría originar el pago de multas determinaciones negativas e incluso presión del contribuyente.
Es imprescindible que el auditor establezca un criterio preliminar sobre la importancia relativa o significatividad, ya que el criterio de importancia relativa es el monto máximo que el auditor cree que la situación económica financiera en relación con la parte tributaria se vea en los estados financieros y puedan estar distorsionados, sin que esto afecte a las decisiones tomadas por los usuarios de dichos estados financieros.
Se recomienda analizar aquellas cuentas que tienen incidencia directa o indirecta en la generación de tributos. El auditor debe enfocarse en aquellas operaciones que tienen un riesgo mayor sea por la naturaleza de la cuenta o del negocio mismo.
Para minimizar el riesgo de auditoría, es importante recomendar que hay que tener en cuenta que algunos de los procedimientos pueden relacionarse con más de un objetivo y en algunos casos se hará necesario utilizar una combinación de procedimientos para el logro de un solo objetivo de auditoría. También es importante tener en cuenta las características de la evidencia de auditoría,
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REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS
http://www.dspace.espol.edu.ec/bitstream/123456789/11425/1/Microsoft%20Word%20%20TESINA%20AUDITOR_CPA%20Ma.pdf
http://www.sisman.utm.edu.ec/libros/FACULTAD%20DE%20CIENCIAS%20ADMINISTRA
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http://www.auditool.org/travel-mainmenu-32/blogs-mainmenu-55/287-los-riesgos-en-elproceso-de-auditoria
http://prezi.com/d6ft_kw_7z_d/diseno-elaboracion-e-implementacion-de-manual-deauditoria-tributaria-para-aplicarse-en-las-empresas-de-servicios/
http://www.auditool.org/travel-mainmenu-32/restaurants-mainmenu-57/1514-laevaluacion-del-riesgo-de-auditoria-un-objetivo-estrategico-de-las-organizaciones
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