Penyajian Komponen Laporan Keuangan Berdasarkan IPSAS di Kalangan Internasional Seminar Akuntansi Pemerintahan Oleh: Adhi Tiya Tri Prabowo
2
Bramastia Candra Putra
8
Harapon Angun Kasogi
14
Joustar Margogo Harapan
20
Rochman Ma’ruf Iswandana
26
Program Diploma IV Akuntansi Sekolah Tinggi Akuntansi Negara
BAB I PENDAHULUAN
International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) adalah standar akuntansi untuk entitas sektor publik yang dikembangkan oleh International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB). IPSASB merupakan badan yang bernaung di bawah International Federation of Accountants (IFAC), organisasi profesi akuntansi di tingkat internasional yang didirikan tahun 1977. Keberadaan IPSASB bermula dari kesadaran akan manfaat nyata informasi keuangan yang konsisten dan terbandingkan (comparable (comparable)) lintas-jurisdiksi. IPSAS, sebagai standar internasional akuntansi sektor publik, diharapkan memainkan memainkan peran kunci untuk merealisasikan merealisasikan manfaat tersebut. Dalam mengembangkan standar akuntansi sektor publik, IPSASB sangat mendorong keterlibatan pemerintah dan penyusun standar di berbagai negara melalui penyampaian tanggapan/komentar atas proposal-proposal IPSASB yang dinyatakan dalam exposure draft . IPSAS yang diterbitkan oleh IPSASB terkait dengan pelaporan keuangan sektor publik, baik untuk yang masih menganut basis kas (cash (cash basis) basis) maupun yang telah mengadopsi basis akrual (accrual ( accrual basis). basis). IPSAS yang berbasis akrual dikembangkan dengan mengacu kepada International Financial Reporting Standards (IFRS), standar akuntansi bisnis yang diterbitkan oleh International Accounting Standards Board (IASB), sepanjang ketentuan-ketentuan di dalam IFRS dapat diterapkan di sektor publik. Meskipun demikian, IPSASB tetap memperhatikan isu-isu yang spesifik di sektor publik yang tidak tercakup di dalam IFRS. Diadopsinya IPSAS oleh pemerintah di berbagai negara diharapkan akan meningkatkan kualitas dan daya banding informasi keuangan yang dilaporkan entitas-entitas sektor publik di seluruh dunia. Dalam mendorong pengadopsian dan harmonisasi ketentuan-ketentuan akuntansi sektor publik di berbagai negara dengan IPSAS, IPSASB menghormati hak pemerintah dan penyusun standar di tingkat nasional dalam menetapkan standar dan pedoman pelaporan keuangan di dalam jurisdiksi mereka masing-masing. masing-masing. Meskipun demikian, laporan keuangan sektor publik hanya boleh mengklaim mengklaim telah mematuhi IPSAS jika laporan keuangan itu memenuhi semua ketentuan yang berlaku di dalam masing-masing standar. Standar akuntansi sektor publik yang telah dihasilkan oleh IPSASB adalah sebagai berikut. 1. IPSAS 1: Presentation of Financial Statements Statements 2. IPSAS 2: Cash Flow Statements 3. IPSAS 3: Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors 4. IPSAS 4: The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates 5. IPSAS 5: Borrowing Costs 6. IPSAS 6: Consolidated and Separate Financial Statements Statements
1
7. IPSAS 7: Investments in Associates 8. IPSAS 8: Interests in Joint Ventures 9. IPSAS 9: Revenue from Exchange Transactions 10. IPSAS 10: Financial Reporting in Hyperinflationary Economies 11. IPSAS 11: Construction Contracts 12. IPSAS 12: Inventories 13. IPSAS 13: Leases 14. IPSAS 14: Events After the Reporting Date 15. IPSAS 15: Financial Instruments: Disclosure and Presentation 16. IPSAS 16: Investment Property 17. IPSAS 17: Property, Plant, and Equipment 18. IPSAS 18: Segment Reporting 19. IPSAS 19: Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets 20. IPSAS 20: Related Party Disclosures 21. IPSAS 21: Impairment of Non-Cash-Generating Assets 22. IPSAS 22: Disclosure of Information about the General Government Sector (IFAC,2010) 23. IPSAS 23: Revenue from Non-Exchange Transactions (Taxes and Transfers) 24. IPSAS 24: Presentation of Budget Information in Financial Statements 25. IPSAS 25: Employee Benefits 26. IPSAS 26: Impairment of Cash-Generating Assets 27. IPSAS 27: Agriculture 28. IPSAS 28: Financial Instruments: Presentation 29. IPSAS 29: Financial Instruments: Recognition and Measurement 30. IPSAS 30: Financial Instruments: Disclosures 31. IPSAS 31: Intangible Assets. (IFAC, 2010) Disebutkan dalam IPSAS, laporan keuangan akrual secara umum setidaknya terdiri dari lima komponen berikut: 1. Statement of Financial Position (Neraca) 2. Statement of Financial Performance (Laporan Kinerja Keuangan/Laporan Operasional) 3. Statement of Changes in Net Assets/Equity (Laporan Perubahan dalam Aset Bersih/Ekuitas) 4. Cash Flow Statement (Laporan Arus Kas) 5. Accounting Policies and Notes to The Financial Statements (Catatan atas Kebijakan Akuntansi dan Catatan atas Laporan Keuangan)
2
BAB II PEMBAHASAN A. PRINSIP-PRINSIP AKUNTANSI IPSAS 1. Objective
Tujuan pernyataan ini adalah untuk mengatur bagaimana laporan keuangan seharusnya disajikan agar dapat dibandingkan, baik dengan laporan keuangan entitas periode sebelumnya maupun dengan laporan keuangan entitas lain. Untuk mencapai tujuan ini, Standar ini menetapkan overall considerations untuk penyajian laporan keuangan (dijelaskan pada bagian selanjutnya), pedoman untuk strukturnya, dan persyaratan minimum untuk isi dari laporan keuangan yang disusun dengan basis akuntansi akrual. Pengakuan, pengukuran dan pengungkapan transaksi tertentu dan peristiwa lain yang dibahas juga dalam Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik.
2. Scope
Standar ini dapat diterapkan untuk semua laporan keuangan bertujuan umum yang disusun dan disajikan dengan dasar akrual sesuai dengan Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik. Standar ini berlaku untuk semua entitas sektor publik selain dari Badan Usaha Pemerintah.
3. Definitions
a.
Economic Entity Entitas ekonomi berarti sekelompok entitas yang terdiri dari pengendali entitas dan satu atau lebih entitas yang dikendalikan. (“administrative entity,” “financial entity,” “consolidated entity” and “group”)
b. Future Economic Benefits or Service Potential Aset menyediakan sarana bagi entitas untuk mencapai tujuan mereka. aset yang yang digunakan untuk memberikan barang dan jasa sesuai dengan tujuan entitas tetapi tidak langsung menghasilkan arus kas masuk bersih sering digambarkan sebagai mewujudkan " Service Potential." Aset yang digunakan untuk menghasilkan arus kas masuk bersih sering digambarkan sebagai mewujudkan " Future Economic Benefits "Untuk mencakup semua tujuan dimana aset dapat dimasukkan, Standar ini menggunakan " Future Economic Benefits or Service Potential " untuk menggambarkan karakteristik penting dari aset. c.
Government Business Enterprises Badan Usaha Pemerintah mencakup baik perusahaan perdagangan, seperti utilitas, dan perusahaan keuangan, seperti lembaga keuangan. Pada dasarnya Badan Usaha Pemerintah, tidak berbeda dari entitas yang sama-sama bergerak di sektor swasta. Umumnya mereka beroperasi untuk menghasilkan keuntungan, meskipun beberapa diantaranya mungkin
3
memiliki kewajiban pelayanan masyarakat terbatas dengan barang dan jasa secara cuma-cuma atau dengan biaya yang dikurangi secara signifikan. Badan Usaha Pemerintah adalah suatu entitas yang memiliki semua karakteristik, sebagai berikut: i.
Memiliki power untuk melakukan kontrak atas namanya sendiri;
ii. Telah diberikan otoritas keuangan dan operasional untuk melakukan bisnis; iii. Menjual barang dan jasa, dalam kegiatan usahanya normalnya iv. Tidak bergantung pada dana pemerintah untuk terus going concern v. Dikendalikan oleh entitas sektor publik. d. Materiality Untuk menilai apakah kelalaian atau salah saji dapat mempengaruhi keputusan pengguna, serta dianggap material memerlukan pertimbangan atas karakteristik para pengguna. Pengguna diasumsikan memiliki pengetahuan yang memadai atas sektor publik, kegiatan ekonomi, akuntansi dan kemauan untuk mempelajari informasi dengan baik dan tekun. Oleh karena itu, penilaian membutuhkan pertimbangan mengenai bagaimana pengguna dengan atribut seperti itu diharapkan untuk dapat dipengaruhi dalam membuat dan mengevaluasi keputusan. e. Net Assets/Equity "Aktiva bersih / ekuitas" adalah istilah yang digunakan yang merujuk pada pengukuran residual dalam laporan posisi keuangan (aktiva kurang kewajiban). "Aktiva bersih / ekuitas" bisa positif atau negatif.
4. Purpose of Financial Statements
Secara umum, tujuan laporan keuangan adalah untuk memberikan informasi tentang posisi keuangan, kinerja keuangan dan arus kas entitas yang berguna untuk berbagai pengguna dalam membuat dan mengevaluasi keputusan mengenai alokasi sumber daya. Secara khusus, tujuan laporan keuangan yakni harus memberikan informasi yang berguna dalam pengambilan keputusan, dan untuk menunjukkan akuntabilitas entitas atas sumber daya dipercayakan kepadanya, dengan: a.
Menyediakan informasi mengenai sumber, alokasi dan penggunaan sumber daya keuangan;
b. Memberikan informasi tentang bagaimana perusahaan dibiayai kegiatannya dan memenuhi persyaratan kas; c.
Memberikan informasi yang berguna dalam mengevaluasi kemampuan entitas untuk membiayai kegiatan serta untuk memenuhi kewajiban dan komitmennya;
d. Menyediakan informasi tentang kondisi keuangan entitas dan perubahan di dalamnya, dan
4
e.
Menyediakan informasi agregat yang berguna dalam mengevaluasi entitas kinerja dalam hal biaya pelayanan, efisiensi dan prestasi.
5. Responsibility for Financial Statements
Tanggung jawab atas penyusunan dan penyajian laporan keuangan bervariasi di dalam dan di seluruh wilayah hukum. Selain itu, yurisdiksi dapat melukiskan perbedaan antara yang bertanggung jawab untuk mempersiapkan laporan keuangan dan siapa yang bertanggung jawab untuk menyetujui atau menyajikan laporan keuangan. Contoh: orang atau posisi yang mungkin bertanggung jawab atas penyusunan laporan keuangan individu suatu entitas (seperti departemen pemerintah atau setara mereka) termasuk individu yang mengepalai badan (kepala tetap atau kepala eksekutif) dan kepala badan keuangan pusat (atau pejabat keuangan senior, seperti controller atau akuntan-umum).
6. Overall Considerations
a.
Fair Presentation and Compliance with International Public Sector Accounting Standards Fair Standar menjelaskan bahwa penyajian secara wajar membutuhkan representasi dari setiap pengaruh transaksi, peristiwa dan kondisi dengan definisi dan kriteria pengakuan aset, kewajiban, pendapatan dan beban yang ditetapkan dalam IPSASs. "presentasi adil."
b. Compliance Suatu entitas yang laporan keuangannya mengikuti Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik harus membuat pernyataan eksplisit dan menunjukan kepatuhan seperti dalam catatan. Laporan Keuangan tidak dapat disebut sebagai mengikuti Standar, kecuali mereka mematuhi semua persyaratan yang teradapat pada Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik. Standar ini mengharuskan bahwa dalam keadaan yang sangat langka, di mana manajemen menyimpulkan bahwa kepatuhan atas persyaratan dalam IPSAS akan sangat menyesatkan serta bahwa hal itu akan bertentangan dengan tujuan keuangan yang diatur dalam IPSAS 1, berangkat dari kebutuhan, kecuali keberangkatan dilarang oleh kerangka peraturan yang relevan. Dalam kedua kasus tersebut, entitas diperlukan untuk membuat pengungkapan tertentu. Ketika entitas berangkat dari sebuah kebutuhan sebagaimana dimaksud diatas, ia harus mengungkapkan: i.
Manajemen telah menyimpulkan bahwa laporan keuangan disajikan secara wajar atas posisi keuangan entitas, kinerja keuangan dan arus kas;
ii. Telah memenuhi Standar Akuntansi Sektor Publik yang berlaku Internasional, kecuali bahwa ia telah meninggalkan sebuah persyaratan tertentu untuk mencapai penyajian secara wajar;
5
iii. Judul Standar pada entitas yang telah berangkat, yang sifat keberangkatan, termasuk perlakuan yang disyaratkan standar, alasan mengapa peralkuan akan menyesatkan dalam situasi bahwa akan bertentangan dengan objektif laporan keuangan yang ditetapkan dalam IPSAS, dan perlakuan yang diadopsi, dan iv. Untuk setiap periode yang disajikan, dampak keuangan dari keberangkatan pada setiap item dalam laporan keuangan akan dilaporkan untuk memenuhi kebutuhan. c.
Going Concern Ketika mempersiapkan laporan keuangan, penilaian kemampuan atas suatu entitas untuk terus going concern harus dilakukan. Penilaian ini harus dilakukan oleh mereka yang bertanggung jawab atas penyusunan laporan keuangan. Laporan keuangan hasrus disusun dengan dasar going concern, kecuali ada niat untuk melikuidasi perusahaan tersebut, menghentikan operasi, atau jika tidak ada alternatif yang realistis. Ketika orang yang bertanggung jawab atas penyusunan laporan keuangan telah menyadari, dalam membuat penilaian mereka, ketidakpastian materi yang terkait dengan peristiwa atau kondisi yang dapat menimbulkan keraguan signifikan terhadap kemampuan entitas untuk going concern, ketidakpastian tersebut harus diungkapkan. Ketika laporan keuangan tidak disusun berdasarkan asumsi going concern, fakta harus diungkapkan bersama dengan dasar disusunya Laporan keuangan dan alasan mengapa entitas tidak dianggap sebagai usaha yang going concern.
d. Consistency of Presentation Penyajian dan klasifikasi pos-pos dalam laporan keuangan harus dipertahankan dari satu periode ke periode berikutnya kecuali: i.
Adanya kejelasan, mengenai perubahan signifikan dalam sifat operasi entitas atau review laporan keuangan, penyajian atau klasifikasi akan lebih sesuai dengan memperhatikan kriteria seleksi dan penerapan kebijakan akuntansi pada IPSAS 3; atau
ii. Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik membutuhkan perubahan dalam penyajian. e.
Materiality and Aggregation Setiap hal yang material dari pso-pos serupa harus disajikan terpisah dalam laporan keuangan. Pos-pos yang berbeda sifat atau fungsi harus disajikan secara terpisah kecuali mereka tidak material.
f.
Offsetting Aktiva dan kewajiban, serta pendapatan dan beban, tidak dapat saling offsetting kecuali diperlukan atau diijinkan oleh Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik.
6
g. Comparative Information Kecuali bila Standar Akuntansi Internasional Sektor Publik memungkinkan atau mengharuskan sebaliknya, informasi komparatif harus diungkapkan sehubungan/berkaitan dengan periode sebelumnya untuk semua jumlah yang dilaporkan dalam laporan keuangan. Informasi komparatif harus dimasukkan sebagai naratif dan informasi deskriptif apabila relevan dalam memahami laporan keuangan periode berjalan. Apabila penyajian atau klasifikasi pos-pos dalam laporan keuangan pernyataan diubah, jumlah komparatif akan direklasifikasi, kecuali reklasifikasi tersebut tidak praktis. Ketika jumlah komparatif tersebut direklasifikasi, suatu entitas harus mengungkapkan: i.
Sifat reklasifikasi tersebut;
ii. Jumlah setiap item atau kelas item yang dipindahkan, dan iii. Alasan dari reklasifikasi tersebut. Ketika tidak praktis untuk mereklasifikasi jumlah komparatif, suatu entitas harus mengungkapkan: i.
alasan untuk tidak mereklasifikasi jumlah, dan
ii. sifat dari penyesuaian yang seharusnya dilakukan jika jumlah t elah direklasifikasi.
7. Structure and Content
a.
Reporting Period Laporan keuangan harus disajikan setidaknya setiap tahun. Ketika terjadi perubahan tanggal pelaporan dan laporan keuangan tahunan disajikan untuk satu tahun periode yang lebih panjang atau lebih pendek, suatu entitas harus mengungkapkan: i.
Alasan untuk menggunakan waktu yang lebih lama atau lebih pendek, dan
ii. fakta bahwa jumlah komparatif untuk laporan tertentu seperti laporan kinerja keuangan, laporan perubahan aktiva bersih / ekuitas, laporan arus kas dan catatan terkait adalah tidak sepenuhnya dapat dibandingkan. b. Timeliness Kegunaan laporan keuangan terganggu jika tidak tersedia untuk pengguna dalam periode yang wajar setelah tanggal pelaporan. Sebuah entitas harus dapat mengeluarkan laporan keuangannya dalam waktu enam bulan sejak tanggal pelaporan. faktor-faktor seperti kompleksitas dari operasi entitas tidak dapat dijadikan alasan yang cukup untuk tidak melaporkan pada waktu yang tepat. Tenggat waktu yang lebih spesifik diatur dalam undangundang dan peraturan di banyak yurisdiksi.
7
B. KOMPONEN LAPORAN KEUANGAN DAN ELEMEN POKOK YANG TERKANDUNG DALAM KOMPONEN LAPORAN KEUANGAN AKRUAL MENURUT IPSAS 1. Statement of Financial Position (Neraca)
IPSAS standar nomor 89 menyebutkan bahwa item yang disajikan dalam Neraca paling tidak mencakup hal-hal sebagai berikut : a. Property, Plant, and Equipment ; b. Intangible assets; c. Financial Assets (kecuali pada poin {d},{f}, dan {h} di bawah}; d. Investasi yang dihitung dengan metode ekuitas e. Inventories (persediaan); f. Recoverable from non-exchange transactions, including taxes and transfers; g. Receivables from exchange transactions; h. Kas dan setara kas; i.
Hutang pajak dan Hutang transfer;
j.
Provisi
k. Liabilitas Tidak lancar l. Payables under exchange transactions; m. Minority Interest ; n. Net Assets/ Ekuitas
Untuk tiap item yang disajikan tersebut, dalam IPSAS standar no 75 s.d no.78 disebutkan pembedaan item mana saja yang tergolong lancar dan tidak lancar (Current/non-current Distinction). Suatu entitas harus menentukan apakah akan memisahkan antara aset mana yang tergolong lancar dan tidak,begitu pula dengan kewajiban. Hal t ersebut ada pada standar no.75 IPSAS. Apabila suatu entitas memilih untuk tidak menggunakan klasifikasi tersebut, maka aset dan liabilitas harus disajikan sejelas mungkin berdasarkan tingkat likuiditasnya. Metode penyajian manapun yang digunakan, entitas harus mengungkapkan tiap item dalam aset dan liabilitas yang merupakan gabungan antara: 1).nilai yang diharapkan untuk diperoleh atau ditetapkan sebelum dan sesudah 12 bulan setelah tanggal neraca, serta 2). nilai yang diharapkan untuk diperoleh atau ditetapkan setelah lebih dari dua belas bulan. Informasi tanggal jatuh tempo (maturity date) atas aset dan liabilitas berguna dalam menilai likuiditas dan solvabilitas suatu entitas. Pedoman pengungkapan jatuh tempo aset keuangan dan liabilitas keuangan terdapat dalam Standar Akuntansi Internasional (IAS) 32, " Instrumen Keuangan (Finacial Instrument) : Penyajian dan Pengungkapan". Yang tergolong dalam Aset keuangan termasuk piutang penjualan dan piutang lainnya; sedangkan liabilitas keuangan termasuk pula hutang penjualan
8
dan hutang lainnya. Informasi tentang perkiraan tanggal perolehan dan penyelesaian aset serta liabilitas non-moneter, seperti persediaan dan provisi, juga berguna untuk menentukan apakah aktiva dan kewajiban akan diklasifikasikan dalam kategori lancar atau tidak lancar.
Aset Lancar (Cur ent Assets)
Standar no.79 menyebutkan bahwa suatu aset harus diklasifikasikan sebagai aset lancar apabila:
diharapkan dapat terealisasi, atau ditahan untuk dijual atau dikonsumsi, pada siklus operasi normal entitas.
ditahan untuk jangka pendek atau yang tujuan utamanya untuk dijual (trade), dan diharapkan untuk direalisasikan dalam jangka waktu 12 bulan pada tanggal neraca; atau
berupa kas atau aset setara kas.
, aset di luar kategori tersebut harus diklasifikasikan sebagai aset tidak lancar. Untuk periode jangka panjang, IPSAS menggunakan istilah “non-current assets” (aset tidak lancar) antara lain pada: 1). aset tak berwujud (intangible), 2). aset operasional (operating ), dan 3), aset keuangan ( financial ). Walaupun demikian, dalam standar no. 82, untuk piutang pajak (tax receivable), piutang biaya pengguna (user charge receivable), piutang denda dan biaya resmi ( fines and regulatory fees receivable), persediaan dan pendapatan investasi (inventories and accrued investment revenue) yang dapat direalisasi, dikonsumsi, maupun dijual sebagai bagian dari siklus oprasi normal, bahkan ketika aset tersebut di atas tidak terealisasi dalam waktu 12 bulan, tetap dapat digolongkan sebagai Current assets.
Liabilitas Lancar (Curr ent L iabiliti es )
Sementara itu standar no.83 menyebutkan suatu liabilitas harus diklasifikan sebagai liabilitas lancar apabila :
diharapkan dapat dilunasi pada siklus operasi normal entitas; atau jatuh tempo dalam 12 bulan pada periode tersebut.
Liabilitas lain di luar kategori tersebut diklasifikasikan sebagai liabilitas tidak lancar. Namun dalam standar no.84 disebutkan bahwa beberapa liabilitas seperti hutang transfer pemerintah ( government transfers payable) dan hutang gaji pegawai (accruals for employee) serta operating cost lainnya, menjadi bagian dari working capital yang digunakan pada siklus operasi normal suatu entitas, digolongkan dalam current liabilities meskipun jangka waktu pelunasannya lebih dari 12 bulan sejak tanggal neraca. Liabilitas lancar lainnya (Other current liabilities) ada juga yang tidak termasuk dalam siklus operasi saat ini (current operating cycle), namun jatuh tempo dalam 12 bulan tanggal neraca. Contohnya, bagian saat ini dari interest-bearing liabilities, bank overdraft , hutang dividen,
9
penerimaan pajak dan hutang non-penjualan lainnya (non-trade payables). Interest-bearing liabilities yang menyediakan pembiayaan working capital untuk basis jangka panjang, yang tidak jatuh tempo dalam waktu 12 bulan, bukan tergolong liabilitas lancar (non-current liabilities). Terkait dengan Interest-bearing liabilities, standar no.86 menyebutkan bahwa suatu entitas harus terus menerus mengklasifikasikan long-term interest-bearing liabilities – nya sebagai liabilitas tidak lancar, walaupun jatuh tempo dalam 12 bulan tanggal pelaporan di neraca, apabila :
tujuan awalnya untuk periode lebih dari 12 bulan;
entitas berniat untuk melakukan pembiayaan ulang (refinancing ) kewajibannya menjadi basis jangka panjang; dan niat tersebut didukung dengan perjanjian pembiayaan ulang (refinancing ), atau penjadwalan
ulang (reschedule) pembayaran, yang diselesaikan sebelum laporan keuangan disetujui. Jumlah liabilitas apapun yang dikecualikan dari liabilitas lancar yang tersebut di atas, bersama dengan informasi yang mendukung penyajian, harus diungkapkan pada penjelasan laporan keuangan (notes).
Informasi yang disajikan baik dalam Neraca (Statement of Financial Position) maupun dalam Notes
Standar no.95 menyebutkan bahwa entitas harus mengungkapkan baik dalam neraca maupun notes, sub-klasifikasi lebih lanjut terhadap item yang disajikan (dalam laporan keuangan) disesuaikan dengan jenis operasi dari entitas masing-masing. Tiap item harus disub-klasifikasikan berdasarkan 1) jenisnya (nature), serta 2) jumlah yang terutang maupun yang tertagih dari entitas, entitas anak yang dikendalikan, serta pihak-pihak lain yang masih berhubungan. Item tersebut harus diungkap dan disajikan secara terpisah. Penjelasan lengkap dalam sub-klasifikasi tersebut, baik dalam neraca maupun dalam notes bervariasi untuk tiap item, sebagai contoh: a.
Aset berwujud harus diklasifikasikan sesuai dalam tiap kelas sesuai standar yang membahas akuntansi untuk Plant, Property, & Equipment
b. Piutang ditentukan antara nilai tertagih dari user charge, pajak, dan pendapatan non resiprokal lain, piutang pihak terkait, pembayaran di muka, dan nilai l ainnya. c.
Persediaan ( Inventories) disub-diklasifikasikan sesuai standar membahas akuntansi untuk persediaan, yaitu diklasifikasikan seperti barang dagangan (merchandise), perlengkapan produksi ( production supplies), work in progress dan barang jadi ( finished goods).
d. Pajak dan hutan transfer (transfer payable) ditentukan antara hutang pengembalian pajak, hutang transfer, dan jumlah yang harus dibayar pada entitas ekonomi lain.
10
e.
Provisi ditentukan dengan menunjukkan provisi untuk biaya manfaat pegawai (employee benefit cost ) yang dipisahkan, dan untuk yang lainnya diklasifikasikan sesuai dengan kenis operasi entitas masing-masing.
f.
Komponen net aset/ekuitas ditentukan dengan memisahkan antara contributes capital, akumulasi surplusdan deficit , serta cadangan lainnya Sementara itu, dalam IPSAS turut disebutkan mengenai perlakuan share capital yang ada
dalam suatu entitas. Dalam standar no. 97 disebutkan bahwa apabila suatu entitas tidak mempunyai share capital, maka harus ada pengungkapan terpisah pada neraca maupun notes mengenai : a. Net aset/ekuitas,yang menunjukkan pemisahan: i.
Contributed capital, sebagai nilai total pada tanggal pelaporan kontribusi dari pemilik, dikurangi distribusi pada pemilik;
ii. akumulasi surplus atau deficit; iii. cadangan, termasuk penjelasan dan tujuan dari tiap cadangan dalam net aset/ekuitas iv. minority Interest (kepemilikan minoritas) b. Nilai distribusi (diluar pengembalian modal – return of capital ) yang diusulkan ( proposed ) atau dikeluarkan (declared ) setelah tanggal pelaporan namun sebelum laporan keuangan diotorisasi untuk dipublikasikan.
Begitu pula dalam standar no.100, apabila suatu entitas mempunyai share capital, juga perlu pengungkapan baik dalam neraca maupun notes sebagaimana dalam standar no. 97 ditambah : a.
Untuk tiap jenis share capital : i. jumlah share yang dikeluarkan (authorized ); ii. jumlah share yang diterbitkan (isuued ) dan dibayar penuh, serta yang diterbitkan namun tidak dibayar penuh; iii. Nilai par tiap share, atau share yang tidak mempunyai niai par; iv. Rekonsiliasi antara jumlah share yang beredar pada awal dan akhir tahun; v. Hak (rights), pilihan ( preferences), dan batasan (restrictions) yang terdapat pada tiap jenis share, termasuk batasan pada distribusi dividen dan pembayaran kembali modal (repayment of capital ); dan vi. Shares yang dimiliki entitas, yang dipegana sendiri oleh entitas, atau oleh entitas anak, atau entitas lain yang masih berhubungan; serta vii. Shares yang dicadangkan untuk penerbitan dengan options atau kontrak penjualan, termasuk syarat dan nilainya;
b. Penjelasan mengenai asal maupun tujuan dari tiap cadangan yang ada dalam ekuitas c. Nilai dividen yang diusulkan atau diterbitkan setelah tanggal pelaporan namun sebelum laporan keuangan diotorisasi untuk dipubliklasikan; dan
11
d. Nilai dividen preferensi kumulatif (cumulative preference dividens) yang tidak diakui.
2. Statement of Financial Performance (Laporan Kinerja Keuangan/Laporan Operasional)
Informasi yang disajikan pada Laporan Operasional setidaknya mencakup item-item berikut yang mana dicantumkan sebesar jumlah totalnya saja: 1. Penerimaan dari aktivitas operasional 2. Surplus atau defisit dari aktivitas operasional 3. Biaya pendanaan 4. Pembagian surplus atau defisit bersih dari entitas asosiasi dan join venture yang dicatat dengan menggunakan metode ekuitas 5. Surplus atau defisit dari aktivitas normal (ordinary activities) 6. Pos luar biasa (extraordinary items) 7. Surplus atau defisit bersih dari saham hak minoritas 8. Surplus atau defisit selama periode akuntansi Dalam konteks Laporan Operasional, aktivitas operasi mengacu pada kegiatan yang suatu entitas melakukan untuk mencapai tujuan utamanya. Pendapatan dan beban yang timbul dari kegiatan operasi ini berbeda dengan yang timbul dari kegiatan memegang aset atau membiayai operasi suatu entitas. Entitas harus menyajikan, baik di Laporan Operasional atau dalam Catatan atas Laporan Keuangan kinerja, sub-klasifikasi dari total pendapatan, diklasifikasikan dengan cara tepat untuk operasi entitas. Selain itu entitas juga harus menyajikan, analisis biaya yang diklasifikan berdasarkan sifat beban maupun fungsinya dalam entitas dengan tepat. Item beban disubklasifikan lebih jauh untuk menitikberatkan pada biaya dan biaya pemulihan tertentu dari program, kegiatan, maupun segmen lainnya yang relevan dengan entitas pelaporan. Informasi ini dapat disajikan dengan dua cara: 1. Analisis pertama disebut sebagai metode sifat beban. Beban dikumpulkan dalam Laporan Operasional menurut sifatnya, sebagai contoh beban penyusutan, pembelian bahan, serta upah dan gaji, tidak dialokasikan di antara berbagai fungsi dalam entitas. Metode ini sederhana untuk diterapkan dalam entitas yang relatif kecil karena tidak ada klasifikasi yang diperlukan antara alokasi beban operasional dan fungsional. Revenue from operating activities
X
Salaries and employee benefits
X
Depreciation and amortization expense
X
Other operating expenses
X
Total expenses
(X)
12
Surplus from operating activities
X
2. Analisis kedua, disebut sebagai metode klasifikasi beban fungsional, mengklasifikasikan beban sesuai dengan program atau tujuannya beban tersebut dibentuk. Penyajian dengan metode ini menyediakan informasi yang lebih relevan dibandingkan klasifikasi beban menurut sifat. Total revenue
X
Expenses: Health expenses
(X)
Education expenses
(X)
Other expenses
(X)
Surplus/(defisit)
3. Statement
of
Changes
in
Net
X
Assets/Equity
(Laporan
Perubahan
dalam
Aset
Bersih/Ekuitas)
Merupakan salah satu komponen laporan keuangan yang disajikan untuk menampilkan elemen-elemen berikut ini:
surplus atau defisit dalam suatu periode,
tiap item pendapatan dan beban dalam suatu periode yang mana diperlukan oleh standar lainnya, diakui secara langsung dalam ekuitas, dan total item tersebut,
total pendapatan dan beban dalam suatu periode (yang dihitung sebagai jumlah dari kedua item sebelumnya), yang menunjukkan secara terpisah jumlah yang telah didistribusikan sesuai proporsi dari entitas pengendali dan minority interest , dan
tiap elemen dari ekuitas diungkapkan secara terpisah, efek atas perubahan kebijakan akuntansi dan perubahan atas kesalahan diakui sesuai dengan IPSAS 3.
Selain itu, entitas dapat menyajikan dalam laporan perubahan ekuitas atau dalam catatan atas laporan keuangan atas item-item berikut ini:
jumlah atas transaksi dengan pihak pengendali dalam kapasitas tindakannya sebagai pemilik, ditunjukkan secara terpisah dengan distribusi kepada pihak pengendali,
jumlah atas akumulasi surplus atau defisit dari awal periode dan tanggal pelaporan, serta perubahan selama periode tersebut, dan
untuk penjelasan lebih lanjut atas elemen ekuitas diungkapkan secara terpisah dimana rekonsiliasi antara saldo bawaan dari tiap elemen ekuitas pada awal periode dengan akhir periode diungkapkan secara terpisah setiap perubahannya.
4. Cash Flow Statement (Laporan Arus Kas)
13
Informasi atas arus kas menyediakan suatu dasar kepada pengguna laporan keuangan untuk menaksir kemampuan entitas dalam menghasilkan kas dan kas ekuivalen serta kebutuhan entitas dalam mengelola arus kas tersebut. Dalam IPSAS No. 2 penyajian dan pengungkapan atas laporan arus kas dibahas lebih lanjut. Pada sektor publik, informasi atas arus kas berguna untuk menyakinkan pengguna laporan keuangan tentang bagaimana entitas sektor publik meningkatkan kas yang diperlukan untuk mendanai kegiatan entitas tersebut dan tentang bagaiman pengelolaan arus kas tersebut. Dalam penetapan dan pengevaluasian suatu keputusan tentang alokasi sumber daya, seperti keberlanjutan kegiatan-kegiatan entitas, pengguna laporan keuangan memerlukan suatu pemahaman mengenai waktu dan kepastian akan arus kas. Laporan arus kas seharusnya melaporkan arus kas selama periode yang diklasifikasikan sesuai aktivitasnya yakni aktivitas operasi, investasi, dan pembiayaan.
a. Aktivitas operasi
Jumlah bersih dari arus kas kegiatan operasi merupakan sebuah indikator utama dari keseluruhan kegiatan operasi entitas yang didanai dengan pajak (baik secara langsung maupun tidak langsung) atau dari penerimaan atas barang dan jasa yang disediakan oleh entitas. Arus kas operasi pada konsolidasi pemerintah secara menyeluruh menyediakan suatu indikasi tentang keseluruhan kegiatan pemerintah yang dibiayai dengan pajak dan charges. Secara garis besar, arus kas dari kegiatan operasi berasal dari kegiatan penghasil kas yang utama dari entitas. Contoh arus kas dari kegiatan operasi yakni :
Penerimaan kas dari pajak, retribusi, dan denda;
Penerimaan kas dari penyediaan barnag dan jasa dari entitas;
Penerimaan kas dari hibah atau transfer dan appropriasi lainnya atau otoritas penganggaran lainnya yang dibuat oleh pemerintah pusat atau entitas publik lainnya;
Penerimaan kas dari royalti, biaya, komisi, dan pendapatan lainnya;
Pembayaran kas pada entitas publik lainnya untuk membiayai keuangan mereka;
Pembayaran kas pada penyuplai barang dan jasa;
Pembayaran kas pada dan atas nama pegawai;
Penerimaan kas dan pembayaran kas atas suatu asuransi entitas berupa premi dan klaim, anuitas, serta manfaat kebijakan lainnya;
Pembayaran kas atas pajak properti lokal atau pajak penghasilan (yang sesuai) dalam kaitannya dengan kegiatan operasional;
Penerimaan dan pembayaran kas atas perjanjian suatu kontrak atau tujuan perdagangan;
Penerimaan atau pembayaran kas dari operasi tidak berkelanjutan; dan
Penerimaan atau pembayaran kas yang berkaitan dengan pengurusan litigasi.
14
Entitas harus menyajikan arus kas dari kegiatan operasi dapat menggunakan metode langsung atau metode tidak langsung. Pada metode langsung, disajikan secara kotor antara penerimaan kas dan pembayaran kas, sedangkan pada metode tidak langsung menyajikan surplus atau defisit secara neto dengan menyesuaikan efek dari transaksi yang secara alami merupakan transaksi non-kas, beberapa penangguhan atau pengakuan di muka dari penerimaan atau pembayaran kas operasi saat lalu atau masa depan, dan item-item pendapatan atau beban yang berkaitan arus kas investasi atau pembiayaan.
b. Aktivitas investasi
Pada aktivitas ini, arus kas yang disajikan dapat mencerminkan kas keluar yang telah dibuat untuk sumber daya tertentu yang mana ditujukan untuk memberikan kontribusi pemberian jasa dari entitas di masa depan. Contoh arus kas yang t imbul dari kegiatan investasi adalah :
Pembayaran kas untuk memperoleh properti, peralatan, aset tidak wujud, dan aset tetap lainnya. Pembayaran ini termasuk hal-hal yang berkaitan dengan biaya pengembangan yang dikapitalisasi serta properti dan peralatan yang dibangun sendiri;
Penerimaan kas dari penjualan properti dan peralatan, aset tidak wujud, serta aset tetap lainnya;
Pembayaran kas untuk memperoleh instrumen ekuitas atau utang dari entitas lain dan bunga dari joint venture (selain pembayaran untuk instrumen yang di pertimbangkan akan menjadi kas ekuivalen atau yang dipegang untuk perjanjian tertentu atau tujuan perdagangan);
Penerimaan kas dari penjualan instrumen ekuitas atau utang dari entitas lain dan bunga dari joint venture (selain pembayaran untuk instrumen yang dipertimbangkan akan menjadi kas ekuivalen atau yang dipegang untuk perjanjian tertentu atau tujuan perdagangan);
Uang muka kas dan pinjaman yang dibuat untuk pihak lainnya (selain uang muka dan pinjaman yang dibuat oleh suatu institusi keuangan publik);
Penerimaan kas dari pembayaran kembali atas uang muka dan pinjaman yang dibuat untuk pihak lainnya (selain uang muka dan pinjaman dari institusi keuangan publik);
Pembayaran kas untuk kontrak futures, kontrak forward , kontrak opsi dan kontrak swap kecuali ketika kontrak-kontrak tersebut dipegang untuk suatu perjanjian atau tujuan perdagangan, atau pembayaran yang diklasifikasikan sebagai aktivitas pembiayaan; dan
Penerimaan kas dari kontrak futures, kontrak forward , kontrak opsi dan kontrak swap kecuali ketika kontrak-kontrak tersebut dipegang untuk tujuan tertentu atau tujuan perdagangan, atau penerimaan yang diklasifikasikan sebagai kegiatan pembiayaan.
c.
Aktivitas pembiayaan
15
Pengungkapan terpisah dari arus kas yang timbul atas kegiatan pembiayaan penting dikarenakan hal tersebut berguna dalam memprediksi klaim pada arus kas masa depan yang tersedia dalam modal entitas. Contoh arus kas yang muncul dari kegiatan pembiayaan adalah :
Kas yang dihasilkan dari penerbitan obligasi, pinjaman, wesel, hipotik, dan pinjaman jangka pendek atau panjang lainnya;
Pembayaran kas kembali atas jumlah yang dipinjam; dan
Pembayaran kas dari lessee untuk pengurangan sejumlah liabilitas yang berkaitan dengan pembiayaan leasing .
5. Accounting Policies and Notes to The Financial Statements (Catatan atas Kebijakan Akuntansi dan Catatan atas Laporan Keuangan)
Sebagaimana disebutkan dalam IPSAS No 1 mengenai Penyajian Laporan Keuangan, struktur dari Catatan atas Laporan Keuangan setidaknya harus memenuhi hal-hal berikut: 1. Menyajikan informasi tentang dasar penyusunan laporan keuangan dan kebijakan akuntansi tertentu yang dipilih dan diterapkan untuk transaksi yang signifikan dan aktivitas akuntansi lainnya; 2. Mengungkapkan informasi yang diperlukan sesuai standar akuntansi sektor publik internasional yang tidak disajikan di elemen lain dalam laporan keuangan, dan 3. Menyediakan informasi tambahan yang tidak disajikan pada laporan keuangan tetapi yang diperlukan untuk penyajian yang wajar. Catatan atas Laporan Keuangan berisi deskripsi naratif atau skedul terinci atau analisis dari jumlah angka-angka yang ditampilkan pada halaman depan Laporan Operasional, Neraca, Laporan Arus Kas, dan Laporan Perubahan Ekuitas, serta informasi tambahan seperti kewajiban kontijensi dan komitmen. Termasuk di dalamnya informasi yang diperlukan untuk diungkapkan sesuai Standar Akuntansi Sektor Publik Internasional, dan pengungkapan lainnya yang diperlukan untuk mencapai penyajian secara wajar. Untuk membantu pengguna dalam memahami laporan keuangan dan membandingkannya dengan entitas lainnya, Catatan atas Laporan Keuangan biasanya disajikan dalam urutan sebagai berikut: 1. Pernyataan kepatuhan terhadap Standar Akuntansi Sektor Publik Internasional; Sesuai dengan IPSAS No 1 Paragraf 26, laporan keuangan tidak harus dijelaskan memenuhi Standar Akuntansi Sektor Publik Internasional kecuali mereka mematuhi semua persyaratan dari masing-masing Standar Akuntansi Sektor Publik Internasional yang berlaku. 2. Pernyataan tentang dasar pengukuran (basis) dan kebijakan akuntansi yang diterapkan;
16
3. Informasi pendukung untuk item yang disajikan di halaman muka setiap laporan keuangan dalam urutan di mana setiap item dan masing-masing laporan keuangan disajikan, dan 4. Pengungkapan lainnya, termasuk: a.
Kontinjensi, komitmen dan pengungkapan keuangan lainnya; dan
b. Non-keuangan pengungkapan. Dalam beberapa situasi, mungkin diperlukan perlakuan yang berbeda dalam setiap item tertentu pada Catatan atas Laporan Keuangan. Sebagai contoh, informasi mengenai suku bunga dan penyesuaian nialai wajar dapat digabungkan dengan informasi mengenai tanggal jatuh tempo meskipun keterangan tersebut berada dalam Laporan Operasional dan Neraca. Informasi tentang dasar penyusunan laporan keuangan dan kebijakan akuntansi tertentu dapat disajikan sebagai komponen terpisah dari laporan keuangan. Bagian kebijakan akuntansi pada Catatan atas Laporan Keuangan harus menjelaskan hal-hal berikut: 1. Basis atau dasar pengukuran yang digunakan dalam penyajian laporan keuangan. 2. Penjabaran mengenai perubahan, jika ada, yang terjadi pada standar akuntansi sektor publik internasional yang diterapkan oleh entitas. 3. Setiap kebijakan akuntansi tertentu yang diperlukan untuk dapat memahami laporan keuangan dengan tepat. Dalam memutuskan apakah kebijakan akuntansi tertentu harus diungkapkan, manajemen mempertimbangkan apakah pengungkapan akan membantu pengguna dalam memahami cara transaksi dan peristiwa tercermin dalam Laporan Operasional dan Neraca.
C. KESESUAIAN
IPSAS
DENGAN
STANDAR
AKUNTANSI
PEMERINTAHAN
INDONESIA (SAP)
Perubahan mendasar dalam Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 adalah adanya perubahan dari basis kas menjadi basis akrual dalam akuntansi pemerintahan. Perubahan ini selain dilakukan untuk memenuhi amanat Undang-undang di bidang Keuangan Negara juga untuk mengikuti penerapan akuntansi pemerintahan di dunia Internasional yang telah mengacu pada Internatonal Public Sector Accounting Standards (IPSAS). Lingkup pengaturan Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 meliputi SAP Berbasis Akrual dan SAP Berbasis Kas Menuju Akrual. Sejak ditetapkannya Peraturan Pemerintah ini pada Bulan Oktober 2010, seluruh entitas pelaporan, baik pada pemerintah pusat maupun pemerintah daerah telah diwajibkan untuk melaksanakan SAP Berbasis Akrual, namun bagi entitas pelaporan yang belum siap menerapkan SAP Berbasis Akrual secara penuh, pada masa transisi ini masih diperkenankan menggunakan SAP Berbasis Kas Menuju Akrual sampai pada tahun 2014.
17
Tabel Perbandingan Komponen Laporan Keuangan SAP dengan IPSAS
SAP (PP No.71 Tahun 2010)
IPSAS
Neraca
Statement of Financial Position (Neraca)
Laporan Operasional
Statement
Laporan Perubahan Ekuitas
(Laporan Operasional)
Laporan Arus Kas
Statement
Catatan atas Laporan Keuangan
Assets/Equity
Laporan Realisasi Anggaran
Ekuitas)
Laporan
Perubahan
Saldo
Anggaran
of
Financial
of
Performance
Changes (Laporan
in
Net
Perubahan
Cash Flow Statement (Laporan Arus Kas)
Lebih (SAL)
Accounting Financial
Policies Statements
and
Notes
(Catatan
to atas
Laporan Keuangan) Presentation
of
Budget
Information
(Laporan Realisasi Anggaran) sifatnya opsional dan tidak mengatur tentang bagaimana
informasi
ini
disajikan
dan/atau diungkapkan.
Dari tabel perbandingan di atas, dapat diperoleh suatu gambaran bahwa dalam SAP (PP No. 71 Tahun 2010) yang diterbitkan oleh KSAP memang telah mengacu pada IPSAS, namun terdapat suatu modifikasi berupa penambahan komponen laporan keuangan berupa Laporan Realisasi Anggaran dan Laporan Perubahan Saldo Anggaran Lebih (SAL) yang bersifat “diharuskan” dikarenakan di Indonesia masih terdapat peraturan perundangan yakni UU No. 17 Tahun 2003 yang menyebutkan
tentang
penganggaran
di
Indonesia.
Berkaitan
dengan
peraturan
mengenai
pengganggaran ini, KSAP merekomendasikan untuk menambahkan komponen laporan keuangan tersebut dengan cara penyajian dan/atau pengungkapan yang telah ditentukan.
D. PENERAPAN IPSAS DI BEBERAPA NEGARA
1. New Zealand
18
New Zealand merupakan negara yang mengadopsi IFRS sebagai standar akuntansi pemerintahnya. Pada tahun 2002 IFRS tersebut diadopsi oleh New Zealand menjadi NZIFRS. Berdasarkan standar tersebut maka penyajian komponen dan elemen laporan beserta prinsip prinsip laporan keuangan New Zealand memuliki kesamaan dengan yang diatur berdasarkan standar IFRS. Dengan kata lain baik komponen, elemen, dan prinsip akuntansi yang digunakan sangat menjiwai akuntansi bisnis yang di atur dalam standar IFRS. Pada awal penerapannya, akuntan pemerintah di New Zealand optimis bahwa adopsi IFRS menjadi standar pemerintah dapat dilakukan dengan mudah dan memberi manfaat yng signifikan terhadap kualitas laporan kuangan yang dihasilkan. Namun belakangan sejak tahun 2009, negara tersebut semakin menyadari dan mengakui bahwa substansi dari laporan keuangan berdasarkan IFRS kurang sesuai karena standar tersebut didasarkan pada profit oriented business yang tentunya kurang cocok diterapkan pada sektor publik. Oleh karenanya pemeritah New Zealand berniat untuk merubah standar yang digunakannya agar lebih sesuai dengan kebutuhan akuntansi sektor publik. Pilihan yang sedang dikaji adalah menerapkan akuntansi sektor aktual berdasarkan standard IPSAS. ALasan utamanya adalah standar ini memang didesign untuk kebutuhan sektor aktual dan murahnya biaya yang dikeluarkan ketimbang membuat standard akuntansi sendiri. Berikut adalah table perbandingan komponen dari Financial Statement of New Zealand tahun 2011 berdasarkan penerapan NZIFRS terhadap IPSAS : New Zealand
IPSAS
Statement of Financial Performance
Statement of Financial Position (Neraca)
Statement of Comprehensive Income
Statement
Statement of Cash Flows
(Laporan Operasional)
Statement of Change in Net Worth
Statement
Statement of Financial Position
Assets/Equity
Analysis of Expenses by Functional
Ekuitas)
Classification
Cash Flow Statement (Laporan Arus
Statement of Segments
Kas)
Notes to Financial Statement
Accounting Financial
of Financial Performance
of
Changes (Laporan
Policies Statements
and
in
Net
Perubahan
Notes
(Catatan
to atas
Laporan Keuangan) Segment Reporting - IPSAS 18 (sifatnya komplemen) Presentation of Budget Information – IPSAS 24 (Laporan Realisasi Anggaran)
19
sifatnya opsional dan tidak mengatur tentang bagaimana informasi ini disajikan dan/atau diungkapkan.
Jika membandingkan komponen laporan keuangan New Zealand (NZIFRS) terhadap komponen laporan keuangan berdasarkan IPSAS maka bisa dikatakan dari segi penyajian komponen laporan keuangannya sudah sesuai dengan apa yang disebutkan oleh IPSAS. Hal yang cukup menarik pada laporan keuangan Pemerintah New Zealand yakni bahwa penyajian elemen dalam laporan keuangan tidak hanya disajikan dalam jumlah aktual namun juga dalam jumlah yang dianggarakan. Pada setiap akun yang muncul pada Statement of Financial Performance, Statement of Comprhensive Income, Statement of Cashlow, Statementof Change in Net Worth dan Statemetof Fianncial position maka akan selalu terlihat adanya perbandingan jumlah aktual dari tahun ke tahun dan jumlah yang dianggarkan dari tahun ke tahun. Hal ini mungkin selaras dengan kemampuan New Zealand dalam melakukan penganggaran berbasis akrual dimana akan sangat memiliki kaitan dengan otomatis dengan akun-akun pada keseluruhan laporan keuangan. Walaupun sudah menyajikan komponen-komponen laporan keuangan dalam jumlah budget dan dalam jumlah realisasi, New Zealand juga memiliki satu komponen laporan keuangan yang dinamakan Analysis of Expenses by Functional Classification. Komponen ini memnyajikan belanja yang dilakukan oleh pemerintah Newz Zealand yang pengkategorian belanjanya berdasarkan fungsi. Seperti komponen laporan keuangan lainnya, Analysis of Expenses by Functional Classification menyajikan jumlah yang dianggarkan dan jumlah aktual. Laporan ini mirip dengan laporan realisasi anggaran yang terdapat pada SAP. Lebih lanjut, pemerintah New Zealand juga menyajikan komponen laporan keuangan berupa Statement of Segment. Laporan ini bertujuan untuk menyajikan laporan keuangan dengan lebih spesifik atas segmen-segmen yang membentuk keseluruhan laporan keuangan. Dengan menyajikan laporan keuangan per segmen-segmen makan dapat dilakukan penilaian atas kinerja dan kondisi laporan keuangan tiap segmen dan pengaruhnya terhadap keseluruhan laporan keuagan. Adapun segmen segmen yang disajikan dalam laporan keuangan meliputi Core Crown (pemerinah pusat), Crown Entities (badan-badan) dan State-Owned Enterprise (BUMN). Dengan menyajikan statement of segment maka sudah sesuai dengan Segmet eporting pada IPSAS 18.
2. Kanada
Pemerintah Kanada berupaya untuk menerapkan akuntansi basis akrual sejak tahun 1995 untuk menggantikan akuntansi berbasi kas yang sebelumnya berlaku. Motivasi yang mendorong penerapan akrual di negara ini adalah adanya suatu program untuk meningkatkan efisiensi melalui
20
manajemen sektor publik yang lebih baik. Untuk mewujudkan peningkatan efisiensi tersebut maka dibutuhkan informasi yang lebih berkualitas yang dapat tersedia melalui penerapan akrual accounting pada sektor pemerintahan. Adapun Tabel perbandingan Laporan Keuangan Kanada tahun 2011 terhadap IPSAS adalah sebagai berikut : Kanada
Statement
of
IPSAS
Operations
and
Statement of Financial Position (Neraca)
Accumulated Deficit
Statement
of Financial Performance
Statement of Financial Position
(Laporan Operasional)
Statement of Change in Net Debt
Statement
Statement in Cash Flow
Assets/Equity
Notes To Financial Statement (terdapat
Ekuitas)
segment reporting)
Cash Flow Statement (Laporan Arus
of
Changes (Laporan
in
Net
Perubahan
Kas) Accounting Financial
Policies Statements
and
Notes
(Catatan
to atas
Laporan Keuangan) Segment Reporting - IPSAS 18 (sifatnya komplemen) Presentation of Budget Information – IPSAS 24 (Laporan Realisasi Anggaran) sifatnya opsional dan tidak mengatur tentang bagaimana informasi ini disajikan dan/atau diungkapkan.
Hal yang cukup unik pada laporan keuangan Kanada yaitu dalam penyajian Statement of Financial Position (neraca). Pemerintah Kanada memodifikasi persamaan akuntansi yang umum pada neraca menjadi format sebagai berikut :
Total Liabilites Dikurang (-)
Total Financial Asset Menjadi (=)
Net Debt Dikurang (-)
21
Non-Financial Asset Menjadi (=)
Accumulated deficit Accumulated deficit pada neraca merupakan istilah yang dipersamakan dengan aktiva bersih
namun jumlahnya yang negativ karena keseluruhan hutang yang melebihi keseluruhan asset. Penyajian dengan format seperti ini memiliki manfaat untuk memprioritaskan informasi mengenai hutang kepada pengguna laporan keuangan. Disamping itu penyajian seperti ini juga memberi informasi mengenai jumlah asset financial yang dimiliki negara dibandingkan dengan hutang yang ada atau dengan kata lain menggambarkan salvabilitas dari negara tersebut untuk melunasi hutangnya. Penyajian Statement of Operations and Accumulated Deficit tidak hanya dinyatakan dalam jumlah aktual tetapi juga jumlah yang dianggarkan sebelumnya. Jadi elemen-elemen dalam komponen laporan ini seperti personal income tax, corporate income tax, children benefit expense, elderly benefit expense disajikan dalam bentuk perbandingan budget dengan aktual. Kemudian untuk peyajian laporan realisasi anggaran, pemerintah Kanada tidak menyajikan sebagai komponen laporan keuangan terpisah. Namun laporan realisasi ini dapat dilihat pada notes to financial statement dengan sangat rinci. Perbandingan anggaran dan belanja dalam basis kas tersebut disajikan juga ke segmensemen yang nilainya dianggap material. Selebihnya penyajian Statement of Change in Net Debt, Statement in Cash Flow, Notes To Financial Statement sudah seperti yang disebutkan dalam IPSAS. Untuk penyajian segment reporting, pemerintah Kanada tidak menyajikannya sebagai komponen dalam laporan keuangan, tetapi dilaporakan dengan rinci pada catatan atas laporan keuangan. 3. Swiss
Swiss sudah berupaya menerapakan akuntansi berbasis akrual sejak tahun 1944. Beberapa wilayah otonomi (disebut kanton) sudah menerapkan basis akrual pada tahun tersebut. Namun nampaknya untuk sampai ke penerapan basis akrual secara penuh pada tingkat nasional diperlukan waktu yang tidak sebentar. Baru setelah tahun 2008 Swis resmi menerapkan akuntansi basis akrual pada seluruh kanton dan juga pada tingkat nasional. Berikut perbandingan Financial Consolidated Statement Swiss Confederation tahun 2011 terhadap IPSAS SWISS
IPSAS
Financing and Flow of Funds Statement
Statement of Financial Position (Neraca)
Statement Of Financial Performance
Statement
Statement Of Financial Position
(Laporan Operasional)
Statement of Investment
Statement
22
of Financial Performance
of
Changes
in
Net
Statement of Net Assets/Equity
Assets/Equity
Notes to Financial Statement
Ekuitas)
(Laporan
Perubahan
Cash Flow Statement (Laporan Arus Kas) Accounting Financial
Policies Statements
and
Notes
(Catatan
to atas
Laporan Keuangan) Segment Reporting - IPSAS 18 (sifatnya komplemen) Presentation of Budget Information – IPSAS 24 (Laporan Realisasi Anggaran) sifatnya opsional dan tidak mengatur tentang bagaimana informasi ini disajikan dan/atau diungkapkan Jika dilihat komponen-komponen laporan keuangan yang dihasilkan melalui penerapan basis akrual oleh pemerintah Swis maka dirasa sudah hampir seluruhnya sesuai dengan apa yang diatur dalam IPSAS. Namun laporan keuangan Swis memiliki beberapa keunikan diantaranya memiliki format Laporan arus kas (Financing and Flow of Funds Statement) yang unik. Laporan arus kas ini tidak membagi kategori elemennya menjadi operating, investing maupun financing. Namun laporan ini membagi arus kas menjadi 3 bagian yaitu Ordinary Receipts, Ordinary Expenditures, dan Extraordinary Receipts/Expenditures. Ordinary Receipts meliputi sub category Tax Receipt, Royalty and concession receipts, financial receipts (hutang) dan juga investment receipt. Ordinary Expenditure meliputi sub kategori yaitu operating expenditure, current transfer expenditure, financial expenditure, investment expenditure. Lebih lanjut Financing and Flow of Funds Statement juga menyajikan nilai yang dianggarkan (budget) disamping nilai aktualnya. Itu berarti laporan ini disamping berfungsi sebagai arus kas juga dapat berfungsi sebagai laporan perbandingan anggaran terhadap realisasi. Terdapat
laporan tambahan yang ada pada laporan keuangan pemerintah Swiss yaitu
statement of Investment. Laporan ini memuat informasi mengenai pemasukan ataupun pengeluaran yang terkait dengan investasi yang dilakukan pemerintah. Laporan ini dibagi menjadi 2 kategori yaitu ordinary investment receipt dan ordinary ordinary investment expenditure. Untuk lebih jelasnya dapat dilihat pada gambar berikut
23
Selebihnya komponen laporan keuangan yang dilaporkan dalam Laporan Keuangan Pemerintah Swiss sudah selaras dengan apa yang disebutkan dalam IPSAS.
4. Amerika
Laporan Keuangan Konsolidasi Pemerintah AS menyajikan konsolidasi seluruh laporan pemerintah yang dibedakan dari tingkat entitas pelaporan (misalnya, Departemen Kesehatan dan Human Service). Laporan Keuangan Konsolidasi Pemerintah AS tersedia di Internet di situs http://www.gao.gov/financial/ fy2005financialreport.html. Selain itu, panduan untuk memahaminya dapat ditemukan di http://www.gao.gov/financial/fy2005/guidetofrofusg.pdf . Selanjutnya, untuk analisis pelaksanaan reformasi pengelolaan keuangan, termasuk pelaporan keuangan pemerintah Amerika Serikat berbasis akrual, dapat dilihat di http://www.gao.gov/new.items/d06242t.pdf . Laporan keuangan konsolidasi menyajikan konsolidasi ringkasan informasi keuangan dari berbagai instansi pemerintah federal dan departemen. Laporan tersebut disampaikan oleh Departemen Keuangan berkoordinasi dengan Kantor Manajemen dan Anggaran. Kantor Akuntabilitas Pemerintah Amerika Serikat (GAO) melakukan audit atas informasi keuangan dalam laporan keuangan pemerintah federal, bersama dengan catatan atas laporan keuangan, dengan tujuan adalah untuk memberikan pendapat atas kewajaran laporan keuangan secara keseluruhan.
Tabel Perbandingan Komponen Laporan Keuangan Pemerintah AS dengan IPSAS Pemerintah AS Management’s Discussion and Analysis (MD&A)
IPSAS Statement of Financial Position (Neraca)
Laporan dari GAO
Statement
Laporan Keuangan
(Laporan Operasional)
Statement of Net Cost
Statement of Changes in Net Assets/Equity
Statement of Operations and Changes in Net
(Laporan Perubahan Ekuitas)
Position
Cash Flow Statement (Laporan Arus Kas)
Reconciliation of Net Operating Revenue (or
Accounting
24
of
Financial
Policies
and
Performance
Notes
to
Cost) and Unified Budget Surplus (or Deficit).
Financial
Statements
(Catatan
atas
Statement of Changes in Cash Balance from
Laporan Keuangan)
Unified Budget and Other Activities.
Segment Reporting - IPSAS 18 (sifatnya
Balance Sheet
komplemen)
Stewardship Information
Presentation of Budget Information –
Catatan atas Laporan Keuangan
IPSAS 24 (Laporan Realisasi Anggaran)
Supplemental Information
sifatnya opsional dan tidak mengatur tentang bagaimana informasi ini disajikan dan/atau diungkapkan
Dari tabel perbandingan di tersebut, dapat dilihat bahwa terdapat perbedaan antara Laporan Keuangan Pemerintah Federal Amerika Serikat (AS) dan IPSAS. Laporan Keuangan Konsolidasi diorganisasikan dalam enam bagian utama:
Management’s Discussion and Analysis (MD&A) memberikan wawasan manajemen ke dalam informasi yang disajikan dalam laporan keuangan pemerintah federal dan Pernyataan Asuransi Sosial.
Laporan dari GAO menyajikan hasil audit yang telah dilakukan oleh GAO atas laporan keuangan.
Laporan Keuangan mengkonsolidasikan informasi keuangan dari entitas federal untuk memberikan gambaran menyeluruh dari operasi dan kondisi keuangan pemerintah federal. Laporan keuangan pemerintah federal terdiri dari lima laporan keuangan yang terkait. Masing-masing dari lima laporan keuangan menyajikan data keuangan 2 tahunan, sehingga pengguna laporan dapat membandingkan informasi keuangan pemerintah federal untuk tahun ini dan tahun sebelumnya. Laporan keuangan dalam CFR, yang dijelaskan lebih rinci di bawah, adalah: 1. Statement of Net Cost. 2. Statement of Operations and Changes in Net Position. 3. Reconciliation of Net Operating Revenue (or Cost) and Unified Budget Surplus (or Deficit). 4. Statement of Changes in Cash Balance from Unified Budget and Other Activities. 5. Balance Sheet.
Stewardship Information menyediakan informasi tentang sumber daya dan tanggung jawab pemerintah federal yang tidak termasuk pada Neraca pemerintah federal, yang terbesar yang berhubungan dengan program asuransi sosial seperti Jaminan Sosial dan Medicare.
Catatan atas Laporan Keuangan memberikan pengungkapan penting dan rincian yang terkait dengan informasi yang dilaporkan pada laporan, dan
25
Supplemental Information menyediakan informasi tambahan mengenai operasi keuangan yang dipilih dari pemerintah federal.
26
BAB III KESIMPULAN
Penerapan akuntansi basis akrual dipercaya dapat meningkatkan
kualitas laporan
keuangan yang dihasilkan oleh pemerintah. Peningkatan kualitas ini terkait erat salah satunya dengan penyajian
komponen dan elemen pada laporan keuangan Pemerintah. Dengan
menggunakan basis akrual maka komponen dan elemen
laporan keuangan pemerintah
memberikan informasi yang lebih andal dan mendalamdengan kegunaan diantaranya mendukung manajemen kinerja , memfasilitasi manajemen keuangan yang lebih baik, memperluas dan meningkatkan informasi alokasi sumber daya, memfasilitasi dan meningkatkan manajemen aset (termasuk kas). Upaya menerapkan akuntansi basis akrual dalam suatu pemerintahan tidaklah mudah. Pemerintah di setiap negara tentunya membutuhkan panduan untuk dapat menerapkan akuntansi basis akrual. Salah satu acuan yang dapat digunakan adalah International Public Sector Accounting Standard. (IPSAS). IPSAS sendiri disusun dengan mengadopsi dan memodifikasi IFRS agar sesuai dengan kebutuhan aktual. Modifikasi (penyesuaian) ini sangat perlu mengingat kebutuhan yang berbeda dimana IFRS untuk memenuhi kebutuhan akan profit oriented business sedangkan IPSAS lebih ditujukan untuk entitas yang non profit dan berorientasi pada pelayanan publik. Namun demikian melihat praktik yang terjadi di berbagai negara yang sudah atau sedang menerapkan basis akrual di pemerintahannya, diketahui bahwa walaupun IPSAS sudah disusun dengan berdasar pada kebutuhan sektor publik, tidak serta merta membuat standar tersebut langsung dapat diterapkan oleh setiap negara yang ingin menggunakan basis akrual. Pemerintah yang ingin menggunakan IPSAS sebagai panduan, perlu melakukan kajian yang mendalam mengenai ketentuan peraturan yang berlaku dan juga kondisi spesifik pemerintahnya dalam rangka menyusun standar akuntasi yang sesuai bagi pemerintah di negaranya.
27
