TEORI AKUNTANSI REVENUE AND RECOGNITION
Disusun Oleh:
BARA AJI ANGGARA
9
FAWZY MADJID ABDULAH GAMADI SURYA PUTRA JEFRI DAVID SIMANJUNTAK MUHAMMAD FITRA M.A.
1 5 1 7 1 8 2 4
/ 134060018 313 / 134060018 319 / 134060018 321 / 134060018 322 / 134060018 328
PROGRAM D IV AKUNTANSI SEKOLAH TINGGI AKUNTANSI NEGARA
KERJASAMA STAN DAN BPKP TAHUN AKADEMIK 2013/2014
REVENUE AND RECOGNITION A. Nature of Revenue Pendapatan adalah salah satu elemen kunci dalam laporan keuangan. Pendapatan menggambarkan kinerja masa lalu dan memprediksi kinerja masa depan. Meskipun pendapatan merupakan indikator kruisial dalam pengukuran kinerja, namun dengan banyaknya model suatu perusahaan indikaor pendapatan tidak berpengaruh secara langsung sebagai faktor keberhasilan kinerja perusahaan. 1. Sifat Pendapatan Pendapatan didefinisikan dalam IAS/IASB : Pendapatan adalah arus masuk bruto dari manfaat ekonomi selama periode yang timbul dalam rangka kegiatan normal entitas dari hasil kenaikan ekuitas. Dalam kerangka AASB, pendapatan merupakan bagian dari keuntungan. “Keuntungan adalah kenaikan manfaat ekonomi selama periode akuntansi dalam bentuk arus masuk atau perangkat tambahan aset atau penurunan kewajiban yang mengakibatkan kenaikan ekuitas, yang tidak berasal dari kontribusi penanaman modal”. Sedangkan menurut FASB “aliran masuk atau kenaikan aktiva suatu entitas atau penurunan hutang ( kombinasi keduannya ) dari penyerahan atau produksi barang, penyerahan jasa, atau kegiatan lain yang merupakan kegiatan utama yang berlangsung terus-menerus dari entitas tersebut”. 2. Pandangan Perilaku Pendapatan Pendapatan bukan hanya sejumlah uang. Paton and littleton mengatakan, pendapatan menunjukkan 'prestasi' terhadap perusahaan. Pendapatan merupakan ukuran kinerja kotor entitas sebagai keuntungan bisnis. Beban dilihat sebagai perwakilan dari 'upaya' perusahaan, kemudian dicocokan hasil pendapatan dan beban dalam laporan laba sebagai 'pencapaian bersih' dari perusahaan. Ini adalah pandangan perilaku pendapatan, beban dan keuntungan.
Dalam nada yang sama, Bedford menekankan pada pandangan operasional pendapatan dan pusat laba, dimana laba didefinisikan dalam operasi tertentu dilakukan oleh entitas bukannya hanya hasil penerapan metode akuntansi. Laba timbul hanya dari kegiatan yang berasal dari operasi bisinis. Operasi bisnis umum yang ditetapkan oleh badford adalah : • akuisisi sumber daya uang • akuisisi layanan • penggunaan layanan • rekombinasi jasa yang diperoleh • disposisi layanan • distribusi sumber daya uang Paton dan Littleton berpendapat bahwa pendapatan dan laba akrual adalah seluruh proses produktif yaitu, terdapat perubahan yang terus-menerus terhadap nilai dari jumlah aktiva dan modal dalam proses pelaksanaan kegiatan yang ditetapkan Perusahaan. Pandangan perilaku pendapatan menunjukkan bahwa pendapatan (dan keuntungan) muncul karena sesuatu yang dilakukan oleh perusahaan. Semua kegiatan perusahaan merupakan bagian dari proses produktif. dalam proses ini, sebuah titik untuk pengakuan pendapatan harus ditentukan. B. Recognition of Revenue 1. Perspektif Historikal Selama abad ke 19, pendapatan (keuntungan) untuk bisnis ditentukan berdasarkan peningkatan kekayaan bersih. Peningkatan kekayaan bersih dalam pandangan pendapatan secara bertahap digantikan oleh gagasan bahwa penghasilan harus direalisasi. Perubahan ini timbul karena penggunaan aktiva tidak lancar khusus oleh perusahaan menjadi signifikan pada periode antara Perang Dunia I dan 1930-an. Namun ternyata, menentukan nilai aset khusus tersebut sulit dilakukan, yang mengakibatkan perubahan nilai aset tidak dapat diketahui dengan pasti. Pelanggaran yang timbul dari penilaian- penilaian pada tahun 1920 memberikan kontribusi sebagai peristiwa bencana ekonomi yang mengarah pada Depresi Besar 1930-an. Beberapa orang menilai profesi akuntansi sebagai ilmu bertanggung jawab atas bencana tersebut karena telah mengizinkan perusahaan over – optimis dalam menilai aktiva.
Pandangan bahwa pendapatan ditentukan berdasarkan peningkatan kekayaan bersih sering kali dihubungkan dengan peningkatan modal. Dalam kasus Eisner v. Macomber (1919), Pitney J. dari U.S. Supreme Court menyatakan terjadinya pergeseran dalam hubungan antara penerimaan modal dan penerimaan pendapatan yang digambarkan sebelumnya sebagai tanah dengan pohonnya, menjadi buah dengan hasil panennya; sebelumnya sebagai sumber mata air dengan waduknya menjadi sumber mata air dengan aliran keluarnya yang harus diukur dalam suatu periode waktu tertentu. Di Australia, Jordan CJ dalam kasus Scott v. The Commisioner of Taxation (1935) menyatakan bahwa pendapatan harus ditentukan dalam kesesuaian dengan konsep dan penggunaan yang biasa digunakan masyarakat, kecuali terdapat aturan khusus yang menentukan bentuk penerimaan tertentu harus diakui sebagai pendapatan. Konsep yang biasa digunakan masyarakat, dijelaskan oleh K. Ryan meliputi tiga bentuk penerimaan yaitu:
Upah jasa personal Pendapatan dari harta Pendapatan dari aktifitas bisnis
Dalam hal ini, K. Ryan mengecualikan penerimaan yang bersifat alami sebagai modal. Penggambaran tersebut menjelaskan bahwa esensi dari pendapatan yaitu harus direalisasikan, potensi saja tidak cukup. Pendapatan menimbulkan pemisahan dan realisasi. Sebuah investasi dikatakan belum memberikan pendapatan sampai ada pemisahan yang menimbulkan keuntungan yang terealisasi. Dalam mengahadapi permasalahan tersebut, para akuntan mengadopsi sikap konservatif yang menghasilkan prinsip pengakuan atau realisasi pendapatan. Michael Chatfield dalam bukunya A History of Accounting Thought (1977) menyebutkan, penggunaan kata “realisasi” secara resmi pertama kali dilakukan dalam korespondensi antara sebuah komite khusus The American Institute dengan New York Stock Exchange. Komite khusus tersebut mendukung kriteria realisasi dan menolak metode penilaian apraisal. Setelah itu, kenaikan nilai hasil revaluasi aset tetap tidak diperbolehkan dalam U.S. GAAP. Walaupun demikian, hal ini tetap muncul di U.K. dan Australia sebelum pemberlakuan standar IASB pada 2005. 2. Kriteria Pengakuan Pendapatan
Setiap perubahan nilai membutuhkan bukti objektif yang cukup agar dapat dicatat sebagai pendapatan. Sedangkan, pengakuan pendapatan dapat terjadi pada beberapa tahap dalam siklus operasi/pendapatan perusahaan. Baik dalam tahap produksi, tahap penerimaan pesanan setelah produksi, tahap pengiriman barang pada pelanggan atau pada tahap penerimaan kas.
Kita perlu merumuskan kriteria untuk membantu kita memutuskan apa bukti obyektif yang cukup dalam memastikan apakah pendapatan atau keuntungan harus diakui. Kriteria pengakuan didasarkan pada kebutuhan relevansi dan kehandalan informasi akuntansi. Tiga criteria tersebut adalah (1) Keterukuran nilai aset; (2) Keterjadian transaksi dan (3) Penyelesaian substansi proses pendapatan. (1) Keterukuran Nilai Aset Keterukuran nilai aset adalah kriteria yang layak dalam pengakuan pendapatan karena pendapatan dapat dilihat sebagai arus masuk yang meningkatkan nilai total aset perusahaan, yang sejalan dengan peningkatan ekuitas. Jika tidak terdapat arus masuk maka pendapatan tidak dapat diukur secara obyektif.
Dalam penggunaan pengukuran nilai wajar dalam standar seperti IAS 39/AASB 139 Financial Instruments: Recognition and Measurement, IAS 40/AASB 140 Invesment Property and IAS 41/AAS 141 Agriculture juga berfokus pada kenaikan nilai aset tanpa arus masuk aset aktual atau fisikal. Dalam memenuhi isu obyektifitas, diperlukan basis yang valid dalam mengukur kenaikan tersebut. Kebutuhan akan pengukuran yang handal dan dapat diverifikasi, mendorong pendekatan konservatif bahwa kenaikan nilai aset dicatat pada saat benar-benar tereralisasi. Dalam akuntansi
nilai wajar, perubahan nilai aset dilaporkan
sebagai beban atau pendapatan dari menahan aset. Hal ini konsisten dengan pendekatan akuntansi akrual, namun inkonsisten dengan konservatisme biaya historis dan konsep realisasi. Pengakuan kenaikan nilai aset lebih mudah dipraktekan jika terdapat pasar atas aset tersebut. FASB menyatakan bahwa pendapatan dan keuntungan secara umum tidak diakui sampai terealisasi atau dapat terealisasi. Terealisasi berarti aset yang diterima adalah kas atau setara kas, sedangkan dapat terealisasi berarti aset yang diterima siap diubah menjadi sejumlah kas atau setara kas. Pada umumnya, aset yang diterima dari transaksi penjualan dan dicatat sebagai penjualan. Paton dan Littleton menjelaskan, dalam sudut pandang umum, aset tersebut berbentuk likuid seperti kas atau piutang. Dari penjelasan diatas muncul dua istilah yaitu pengakuan dan realisasi. Realisasi diartikan sebagai peristiwa berubahnya saham menjadi kas, aset tetap menjadi uang atau penerimaan kas dari aktifitas penjualan atau sejenisnya. Substansi dari realisasi adalah penerimaan kas atau setara kas ke perusahaan. Sedangkan pengakuan adalah tindakan sah atas suatu keberadaan. Pengakuan membutuhkan arus masuk suatu aset atau perubahan nilai suatu aset yang terukur. Pengakuan dapat terjadi pada berbagai titik dalam proses bisnis. The American Accounting Association (AAA) mengungkapkan alasan FASB menentukan standar yaitu pemenuhan sifat terealisasi atau dapat terealisasi sebelum suatu pendapatan dapat diakui adalah untuk mencegah manajemen mengurangi modal usaha dengan membayarkan deviden pada saat aset likuid perusahaan rendah. Dengan kata lain, prinsip tersebut menjamin deviden dapat dibayarkan dari laba. Penggunaan kriteria keterukuran suatu aset berhubungan dengan sifat kolektabilitasnya. Semakin lama periode pengumpulannya, semakin besar
ketidakpastian kas dapat dikumpulkan. Penentuan tingkat kolektifitas adalah sesuatu yang penting dalam pengakuan pendapatan. Coombes dan Martin dalam buku An Introduction to Accounting (1987) berpendapat, jika resolusi ketidakpastian diterima mendasari kriteria pengakuan pendapatan, keterukuran dan ketetapan harus dipenuhi sebelum ketidakpastian dipecahkan. Keterukuran berhubungan dengan kemampuan obyektif (tidak bias) dalam menilai penjualan. Ketetapan berarti, sekali diakui, maka seharusnya tidak ada alasan setelahnya untuk membalikan pendapatan dari akunnya. (2) Keterjadian Sebuah Transaksi Ketika dalam suatu transaksi ada pihak luar yang bersedia membayar harga yang ditentukan sebuah perusahaan atas produk mereka, transaksi tersebut memberikan bukti yang cukup atas keanikan nilai perusahaan. Pihak luar tersebut
memberikan
pembenaran
atas
nilai
output
perusahaan.
Jika
perusahaan menjadi bagian langsung dari transaksi tersebut, maka basis biaya historis adalah yang paling tepat dalam penilaian aset. Sebaliknya, para pendukung basis biaya sekarang dan harga keluaran berargumen bahwa, perusahaan tidak harus menjadi bagian langsung dari transaksi, transaksi pasar secara umum sudah cukup. Dalam hal ini, aset dapat direvaluasi dan keuntungan dicatat sebelum transaksi penjualan. Sebagian besar akuntan percaya bahwa, sebuah transaksi pasar, walaupun tidak melibatkan perusahaan secara langsung, memberikan bukti yang cukup atas nilai persediaan perusahaan. Para akuntan mengakui bahwa bukti obyektif yang cukup muncul sebelum transaksi penjualan. Output tersebut secara praktis dijamin akan terjual. Poin penting pada faktor kritisnya bukan pada transaksi itu sendiri. Pada kasus tertentu, hal ini menjadi tidak handal. Namun, kita tidak dapat meminta pada seluruh kasus agar sebuah perusahaan berpartisipasi langsung dalam transaksi sebelum pendapatan atau keuntungan dapat diakui. (3) Penyelesaian Substansi Proses Pendapatan Kriteria ini berfokus pada nosi bahwa pendapatan tidak diakui sampai perusahaan melakukan sebagian besar aktifitas yang mana perusahaan dapat menerima pendapatan. Setelah perusahaan menyelesaikan aktifitas tersebut, maka biayanya dapat ditentukan. Bukti obyektif yang dibutuhkan dalam mendukung kenaikan nilai berhubungan dengan penentuan biaya.
Penggunaan kriteria ini menghadapi kenyataan bahwa pendapatan dapat terjadi dari beberapa aktifitas, dari aktifitas produksi sampai penjualan dan merupakan proses berkelanjutan. Permasalahan yang timbul adalah dalam memilih titik penyelesasian dalam proses pendapatan tersebut. J. Myers dalam buku Accounting Review (1959) menganjurkan kriteria “titik kritis” yang menyebutkan bahwa, laba/keuntungan diterima pada saat keputusan paling kritis diambil atau penyelesaian tugas yang paling berat dalam sikuls transaksi yang lengkap. C. Revenue Measurement Pendapatan diukur atas dasar jumlah nilai wajar yang diterima atau ditagihkan dengan memperhitungkan jumlah potongan perdagangan dan volume rabat yang diperbolehkan suatu entitas.
Adapun cara terbaik untuk mengukur pendapatan adalah dengan
menggunakan nilai tukar (exchange value) dari barang atau jasa. Nilai tukar barang atau jasa diukur dengan cash equivalent atau present value dari tagihan-tagihan yang diharapkan dapat diterima. Dengan kata lain, pendapatan diukur dalam nilai uang atau sejumlah uang yang akhirnya akan diterima sebagai hasil dari suatu proses transaksi pendapatan (ukuran bersih). Pendapatan harus diukur dengan nilai wajar imbalan yang diterima atau yang dapat diterima. Nilai wajar merupakan suatu jumlah, untuk itu suatu aktiva mungkin ditukar atau suatu kewajuban diselesaikan antara pihak yang memahami dan berkeinginan untuk melakukan transaksi wajar. Jumlah pendapatan yang timbul dari suatu transaksi biasanya ditentukan oleh persetujuan antara perusahaan dan pembeli atau pemakai aktiva tersebut. Jumlah tersebut diukur dengan nilai wajar imbalan yang diterima atau yang dapat diterima perusahaan dikurangi dengan jumlah diskon yang diperolehkan oleh perusahaan. Pada umumnya, imbalan tersebut berbentuk kas atau setara dengan kas dan jumlah pendapatan adalah jumlah kas atau setara kas yang diterima atau yang dapat diterima. Namun, bila arus masuk dari kas atau setara kas ditangguhkan, nilai wajar dari imbalan tersebut mungkin kurang dari jumlah nominal kas yang diterima atau yang dapat diterima. Perbedaan antara nilai wajar dan jumlah nominal dari imbalan tersebut diakui sebagai pendapatan bunga. Pendapatan hanya terdiri dari arus masuk bruto dari manfaat ekonomi yang diterima dan dapat diterima oleh perusahaan untuk dirinya sendiri. Jumlah yang ditagih atas
nama pihak ketiga, seperti pajak pertambahan nilai, bukan merupakan manfaat ekonomi yang mengalir ke perusahaan dan tidak mengakibatkan kenaikan ekuitas, karena itu tidak termasuk dalam pendapatan. Begitu pula dalam hubungan keagenan, arus masuk bruto manfaat ekonomi termasuk jumlah yang di tagih atas nama prinsipal, tidak mengakibatkn kenaikan ekuitas perusahaan, karena itu bukan merupakan pendapatan hanyalah komosi yang diterima dari prinsipal. Berikut ini ada berbagai macam dasar pengukuran terhadap pendapatan antara lain : 1) Cash Equivalent Jumlah rupiah kas penghargaan produk yang terjuak baru akan menjadi pendapatan yang sepenuhnya setelah produk yang terjual baru akan diproduksi dan penjualan benar-benar terjadi. 2) Nilai setara kas Jumlah rupiah kas yang diperkirakan akan diterima atau dibayarkan pada masa mendatang dari hasil penjualan aktiva dalam kegiatan normal perusahaan. 3) Harga dibawah harga pasar, Harga pasar yang berlaku sekarang tetap, nilainya dibawah harga semula. 4) Harga pasar Harga jual bersih yang diperkirakan dikurangi biaya simpanan, biaya penjualan, dan biaya penyerahan produk. 5) Harga kesepakatan Harga dimana yang merupakan kesepakatan dengan pelanggan dari setiap jumlah rupiah penjualan yang disepakati dengan pelanggan. 1. Pendapatan atas penjualan barang (menurut IAS 18) Pendapatan (revenue) dari penjualan barang harus diakui hanya bilamana seluruh kondisi ini terpenuhi : a. Risiko dan imbalan yang signifikan dari kepemilikan atas barang tersebut yang telah ditransfer oleh entitas kepada pembeli. b. Entitas tidak memiliki kendali yang efektif atas barang sudah dijual atau tidak memiliki keterlibatan menajerial yang berkelanjutan hingga suatu tingkatan yang biasanya berhubungan denga kepemilikan. c. Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal d. kemungkinan besar imbalan secara ekonomi yang terkait dengan transaksi yang akan mengalir kepada entitas tersebut; dan
e. biaya yang terjadi atau akan terjadi dalam kaitan dengan transaksi dapat diukur dengan andal. 2. Pendapatan dari penyerahan jasa (Menurut IAS 18) Pendapatan (revenue) dari penyerahan jasa harus diakui melalui rujukan kepada tahap penyelesaian dari transaksi pada akhir periode pelaporan bilamana: a. Jumlah pendapatan (revenue) dapat diukur dengan andal. b. Kemungkinan bahwa imbalan ekonomis yang terkait dengan trasaksi akan mengalir ke dalam entitas. c. Tahapan penyelesaian dari transaksi pada akhir periode pelaporan dapat diukur dengan andal. d. Biaya yang terjadi atas transaksi dan biaya untuk menyelesaikan transakasi dapat diukur dengan andal Secara garis besar, Kerangka Kerja IASB (cikal-bakalnya IFRS) mengikutsertakan “gain” dan “revenue” sebagai bagian dari “income”. Dalam IAS 18, revenue itu sendiri didefinisikan sebagi pendapatan yang timbul dari aktivitas normal suatu entitas—baik perseorang atau badan usaha yang melakukan aktivitas usaha—dalam berbagai varian, mungkin disebut:
Penjualan;
Fee;
Bunga;
Dividend;
Royalti
Mengenai besarnya pendapatan yang diakui, IAS 18 menyatakan bahwa, pendapatan diukur pada nilai wajar piutang atau kemungkinan pendapatan yang diterima, setelah dikurangi diskon maupun potongan (rebate) yang diberikan kepada pembeli atau pelanggan. Kapan pengakuan pendapatan dilakukan, menurut IFRS? Menurut IAS 18, pendaptan diakui saat risiko yang melekat pada barang/jasa (yang diperjualbelikan) berpindah ke pembeli atau pengguna jasa. Mengenai saat pengkuan pendapatan, IFRS memberikan 2 ketentuan utama dan beberapa ketentuan tambahan, sebagai berikut:
a. Pengakuan Pada Titik Penyerahan (at point of delivery) – Perusahaan atau seseorang hanya mengakui pendapatan ketika barang/jasa diserahkan ke pembeli atau pelanggan b. Pengkuan Pada Saat Pembayaran (at time of payment) – Bisa dibilang prosedur yang kedua ini merupakan penyempurna prosedur yang pertama di atas. Di sini disebutkan bahwa: meskipun barang/jasa telah diserahkan secara penuh (dan risiko yang melekat pada barang/jasa telah berpindah ke pembeli), jika kepastian pembayaran belum diperoleh, maka pendapatan belum bisa diakui. 3. Disamping 2 ketentuan utama tadi, IFRS juga menyertakan beberapa ketentuan tambahan—yang mungkin membuat ketetuan pengakuan pendapatan versi IFRS ini menjadi lebih gamblang. Dalam ketentuan tambahan, pendapatan dapat diakui oleh seorag penjual barang/jasa bila: a. Tidak Ada Kewajiban Membantu Pembeli Untuk Menjual – Penjual bisa mengakui pendapatan bila tidak memiliki kewajiban untuk membantu pembelinya dalam menjual kembali barangnya kepada pihak ketiga. Dengan kata lain, kewajiban berakhir saat barang diserahkan ke pembeli. Dalam kasus konsinyasi misalnya, suatu perusahaan belum bisa mengakui pendapatan pada saat mengirimkan barangnya ke toko, melainkan masih harus menunggu hingga pihak tokonya berhasil menjual barang tersebut kepada konsumen akhir. b. Kerusakan Barang Tidak Mempengaruhi Komitmen Pembayaran – Penjual bisa
mengakui
pendapatan
bila
kerusakan
setelah
penyerahan
tidak
mempengaruhi komitmen pembeli untuk membayar secara penuh. Dalam kasus penjualan barang bergaransi, penjual bisa memilih salah satau cara berikut ini: 1) Pendapatan diakui ketika barang diserahkan, asalkan porsi ‘potensi-bebanatas-garansi’ sudah dialokasikan ke dalam harga jual dan mengakui kewajiban garansi (secara terpisah) saat pengakuan pendapatan dilakukan 2) Pendapatan diakui setelah masa garansi berakhir, sehingga ketahuan berapa porsi garansi yang harus dibebankan c. Transaksi Jual-beli Harus Dengan Entitas Lain – Dalam pengertian tidak memiliki hubungan istimewa (misal: perusahaan induk dengan cabang). Transaksi
jual-beli antara perusahaan induk dengn cabang dianggap perdangan dalam perusahaan (inter-company) dan harus dieliminasi dari laporan keuangan. Bagaimana dengan penjualan barang secara konsinyasi?apakah pendapatan atas penjualan tersebut bisa kita akui sebagai pendapatan sesuai dengan PSAK 23? Jawabannya adalah tidak bisa karena pada penjualan konsinyasi, tidak terdapat perpindahan risiko baik secara keseluruhan atau secara signifikan dibuktikan dengan masih diakuinya penjualan konsinyasi tersebut sebagai persediaan penjual, kemudian penjual juga belum bisa memastikan berapakah jumlah barang yang terjual. Pada kasus lain, biasanya ketika terjadi penjualan barang disertakan perjanjian mengenai retur karena barang rusak atau barang tidak sesuai dengan spesifikasi yang diminta oleh pembeli, dalam hal ini menurut ketentuan PSAK 23 dan IAS 18, penjual bisa saja mengakui pendapatan atas penjualan barang tersebut selama: a. Penjual bisa mengestimasi berapakah jumlah retur secara handal b. Biaya yang menyertai penjualan dan retur tersebut bisa diestimasi Jika kedua kriteria diatas tidak bisa dipenuhi oleh penjual maka penjual belum bisa mengakui pendapatan, namun biaya yang timbul dalam rangka memperoleh pendapatan harus diakui sebagai beban berjalan. Penentuan kapan entitas telah memindahkan risiko dan manfaat kepemilikan secara signifikan kepada pembeli memerlukan pengujian. Pada umumnya, pemindahan risiko dan manfaat kepemilikan terjadi pada saat yang bersamaan dengan pemindahan hak milik atau penguasaan atas barang tersebut kepada pembeli. Seperti misalnya pada transaksi penjualan secara ecer, dalam kasus lain pemindahan risiko dan manfaat kepemilikan terjadi pada saat yang berbeda dengan pemindahan hak milik atau penguasaan atas barang tersebut. Jika entitas menahan risiko signifikan dari kepemilikan, maka transaksi tersebut bukanlah penjualan dan pendapatan tidak diakui. Entitas dapat menahan risiko dan manfaat kepemilikan secara signifikan dalam berbagai cara, diantaranya adalah: a. Jika entitas menahan kewajiban sehubungan dengan pelaksanaan suatu hal yang tidak memuaskan yang tidak dijamin oleh ketentuan jaminan normal. b. Jika penerimaan pendapatan dari penjualan bergantung pada pendapatan pembeli dari penjualan barang yang bersangkutan.
c. Jika pengiriman barang barang bergantung pada instalasinya dan instalasi tersebut merupakan bagian signifikan dari kontrak yang belum diselesaikan entitas dan d. Jika pembeli berhak membatalkan pembelian berdasarkan alasan yang ditentukan dalam kontrak dan entitas tidak dapat memastikan apakah akan terjadi retur. Sebaliknya jika entitas yang menjual barang hanya menahan risiko tidak signifikan atas kepemilikan, maka transaksi tersebut adalah penjualan dan pendapatan dapat diakui. Misalnya entitas yang hanya menahan risiko yang tidak signifikan dari kepemilikan dalam hal penjualan eceran dengan syarat dapat dikembalikan jika pelanggan tidak puas dan penjual dapat mengestimasi secara handal berapakah jumlah penjualan yang kembali (jumlah retur) berdasarkan data historis yang ada. Jika dalam suatu transaksi penjual tidak dapat mengestimasi berapakah jumlah penjualan yang mungkin akan terjadi dan penjual juga tidak bisa mengestimasi berapakah biaya yang timbul setiap imbalan yang masuk atas penjualan tersebut tidak boleh diakui sebagai pendapatan tetapi diakui sebagai kewajiban (pendapatan diterima dimuka, dicatat disisi kewajiban). 4. Bunga, royalti, dan dividen Diatas disebutkan bahwa PSAK 23 ini juga mengatur pendapatan yang berupa bunga, royalty, dan dividen. Kriteria pengakuan pendapatan untuk ketiga hal ini secara garis besar masih sama dengan kriteria pengakuan pendapatan yang telah dijelaskan diatas, namun secara spesifik bunga, royalty dan dividen bisa diakui sebagai pendapatan jika kemungkinan besar manfaat ekonomi sehubungan dengan transaksi tersebut akan mengalir ke entitas dan Jumlah pendapatan dapat diukur secara handal. Pendapatan diakui dengan dasar sebagai berikut: a.
Bunga diakui menggunakan metode suku bunga efektif sebagaimana dijelaskan dalam PSAK 55 (revisi 2006). Instrumen keuangan: pengakuan dan pengukuran .
b.
Royalti diakui dengan dasar akrual sesuai dengan substansi perjanjian yang relevan;dan
c.
Dividen diakui jika pemegang hak saham pasti akan mendapatkan pembayaran yang telah ditetapkan sesuai dengan perjanjian.
Ketentuan lain menyebutkan jika pendapatan bunga yang belum dibayar telah diakui sebelum pembelian investasi yang berbunga, maka penerimaan bunga kemudian
dialokasikan antara periode sebelum dan sesudah pembelian dan hanya bagian setelah pembelian yang diakui sebagai pendapatan. Royalti diakru sesuai dengan syarat perjanjian yang relevan dan pendapatan juga diakui umumnya dengan dasar tersebut kecuali dengan memperhatikan substansi perjanjian akan lebih sesuai untuk mengakui pendapatan atas dasar sistematis dan rasional lain. Dalam hal pengungkapan pendapatan di dalam laporan keuangan, entitas harus mengungkapkan beberapa hal berikut ini: a. Kebijakan akuntansi yang digunakan untuk pengakuan pendapatan, termasuk metode yang digunakan untuk menentukan tingkat penyelesaian transaksi penjualan jasa; b.
Jumlah setiap kategori signifikan dari pendapatan yang diakui selama periode tersebut, termasuk pendapatan yang berasal dari: penjualan barang, penjualan jasa, bunga, royalty, dan dividen.
c.
Jumlah pendapatan yang berasal dari pertukaran barang atau jasa yang tercakup dalam setiap kategori signifikan dari pendapatan.
D. Guidance From Standard Setters 1. Bimbingan dari Penyusun Standar Kerangka Kerja membagi dua kriteria pengakuan pendapatan: a. Kemungkinan (probable) manfaat ekonomis di masa depan berkenaan dengan aset tersebut b. memiliki biaya atau nilai yang dapat diukur dengan andal Disini bagaimana kerangka atau framework membuat arahan atau petunjuk bagaimana mengakui pendapatan. Menurut Australian Accounting Standards Board (AASB 118) Revenue lebih spesifik. menyatakan bahwa pendapatan yang harus diukur pada nilai wajar imbalan yang sudah diterima atau mungkin diterima. Aturan khusus untuk pengakuan dari pendapatan dibagi menjadi beberapa jenis: Sale of Goods (Penjualan Barang) Pendapatan yang timbul dari penjualan barang harus diakui bila seluruh kriteria berikut ini telah terpenuhi: [IAS 18.14] a. penjual telah mengalihkan kepada pembeli risiko secara signifikan dan manfaat kepemilikan b. penjual tetap tidak lagi mengelola untuk tingkat biasanya berhubungan dengan kepemilikan atau melakukan pengendalian efektif atas barang yang dijual c. Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal
d. besar kemungkinan manfaat ekonomi yang dihubungkan dengan transaksi akan mengalir kepada penjual, dan e. biaya yang terjadi atau yang akan terjadi sehubungan transaksi penjualan dapat diukur dengan andal Berdasarkan hukum, penjualan adalah saat produk disampaikan oleh penjual kepada konsumen atau saat pelayanan diberikan. Menurut Martin’Bukti yang dapat diverifikasi pendapatan sering terdiri dari transaksi penjualan eksternal, sehingga pendapatan biasanya tidak dapat diakui sebelum titik penjualan. Pada beberapa entitas, penjualan bukan saat pemindahan barang akan tetapi saat pemindahan dokumen. Berdasarkan IAS 17/AASB117 Leases, hal utama yang menentukan saaat penjualan adalah substansi economi dari transaksi bukan berdasarkan hukum. Contohnya pada transaksi leasing, saat lessor menyerahkan barangnya kepada lessi, maka akan diakui pendapatan penjualan dan biaya penjualan. Pengecualian Penjualan Ada 3 pengecualian pengakuan penjualan yaitu: a. Pendapatan diakui selama proses produksi b. Pendapatan diakui di akhir proses produksi c. Pendapatan diakui saat uang diterima setelah penjualan dilakukan. a. Pengakuan diakui selama proses produksi Pengakuan diakui selama proses produksi selama produksi masih berlangsung. Menurut IAS18/AASB 118, pengakuan pendapatan berdasarkan persentasi penyelesaian pekerjaan. IAS11/AASB 111Construction Contracts menyediakan petunjuk bagaimana menggunakan metode Kontrak konstruksi jangka panjang. Hal ini dilakukan karena memenuhi syarat utama pengakuan pendapatan yaitu “Pendapatan dapat diakui saat Kemungkinan (probable) manfaat ekonomis di masa depan berkenaan dengan aset tersebut (IAS18/AASB118 Paragrap 22). Menurut IAS11/AASB 111, terdapat 3 cara untuk membantu menentukan langkah kontrak penyelesaian yaitu: 1) Proporsi biaya pada kontrak termasuk biaya yang telah dilaksanakan sampai estimasi total biaya 2) Survey pekerjaan yang sudah dilaksanakan 3) Penyelesaian proporsi pisik pekerjaan b. Pengakuan diakui pada akhir produksi Pengakuan Pendapatan pada akhir produksi bisa dilakukan jika penjualan adalah sudah dapat diperkirakan dan secara rutin dapat diperhitungkan dan produksi merupakan hal yang penting. Situasi ini ada jika permintaan akan output sudah dapat dijamin.
c. Pengakuan saat kas diterima setelah Penjualan Pengakuan ini dapat terjadi pada metode angsuran dan “cost Recovery Method” dimana pengakuan pendapatan diakui saat kas diterima setelah penjualan. Pada metode angsuran, biaya produksi dialokasikkan berdasarkan rasio: Kas yang telah dikumpulkan selama periode Total penjualan (total kas yang diekspektasikan) Pada metode cost recovery, jumlah beban sama dengan pendapatan dan diakui sampai semua biaya dapat dipenuhi. Penerapan metode ini dikarenakan azas konservatif dimana penjualan hasil produksi bukan merupakan bukti yang cukup bahwa pendapatan akan diperoleh. Penjual tidak menjamin bahwa kas akan terkumpulkan semuanya dari penjualan. Penyerahan Jasa Menurut IAS 18/AASB 118 paragraf 20 bahwa pendapatan dari penyerahan jasa harus diakui dengan mengacu pada tingkat penyelesaian transaksi tersebut pada tanggal neraca. Standar mengemukakan bahwa entitas pada umumnya mampu membuat estimasi yang reliable, dan mampu mengakui pendapatan ketika telah memenuhi persyaratan sebagai berikut: a. hak dilaksanakan masing-masing pihak mengenai layanan yang akan diberikan dan diterima b. pertimbangan untuk ditukarkan c. cara dan persyaratan penyelesaian Jasa mungkin dilakukan pada satu kegiatan pada waktu tertentu atau beberapa kegiatan dengan waktu yang berbeda-beda. a. Jika terdapat sebuah kejadian yang signifikan yang harus diselesaikan, maka pengakuan tidak seharusnya menunggu kejadian selesai b. Jika jasa terdiri dari sejumlah kegiatan yang tidak dapat ditentukan jumlahnya pada periode tertentu, maka pengakuan seharusnya menggunakan metode garis lurus. Pendapatan sebaiknya menggambarkan jasa yang telah diberikan.
E. Revenue recognition and measurement – standard setters’ current activities Pembuat standar telah melakukan proyek-proyek baru dalam kaitannya dengan pengakuan dan pengukuran pendapatan karena transaksi pendapatan tidak disajikan dengan baik oleh literatur yang ada. Di samping itu, transaksi menjadi lebih kompleks, misalnya perusahaan mungkin mengkombinasikan barang, jasa, dan transaksi keuangan. Kemunculan aset dengan karakteristik berbeda (seperti instrumen keuangan) dan penggunaan pengukuran nilai wajar yang lebih besar dalam standar
yang lebih spesifik seperti IAS 39/AASB 139 Financial Instrument : Recognition and Measurement, IAS 40/AASB 140 Investment Property dan IAS 41/AASB 141 Agriculture telah menghasilkan ketertarikan dalam pengakuan pendapatan dan isu terkait mengenai kapan dan bagaimana perubahan nilai aset dan kewajiban harus diakui dan diukur. Tabel berikut ini menunjukan bagaimana item yang mewakili income flows dapat dipisahkan dari item yang mewakili remeasurements, yaitu, gain atau loss muncul karena perubahan nilai aset atau kewajiban. Example Item
Income flow (income and Remeasurement expenses
other
than
Inventory
remeasurements) Impairment (normal Impairment (exceptional)
Tangible fixed asset
shrinkage) Depreciation
Impairment
Investment property Agricultural asset Provisions
Interest Growth Initial recognition
Gain or loss on disposal Change in fair value Change in fair value Revisions to initial
Financial liability Superannuation plan
Interest Interest
recognition Change in fair value Actuarial gain/loss
Debt instrument Equity instrument
Interest
on
defined benefit plan Change in fair value Dividend income Change in fair value
1. Current revenue recognition projects FASB dan IASB telah membuat suatu proyek untuk mengembangkan seperangkat prinsip pengakuan pendapatan yang akan menghilangkan inkonsistensi dalam literatur dan praktek yang telah disetujui. Proyek tersebut menangani isu-isu kunci konseptual yang mendasari pelaporan keuangan, termasuk perbedaan antara kewajiban dan ekuitas, pengakuan kewajiban (termasuk pedoman yang berkaitan dengan definisi dan kriteria pengakuan), dan prinsip-prinsip umum untuk mengakui pendapatan. FASB dan IASB telah menawarkan prinsip dasar untuk pengakuan dan pengukuran pendapatan:
a. Entitas pelaporan harus mengakui dan mengukur pendapatan sebesar nilai wajarnya pada tanggal munculnya pendapatan tersebut. b. Entitas pelaporan harus mengukur pendapatan yang timbul dari meningkatnya aset atau berkurangnya kewajiban (atau kombinasi keduanya) sesuai nilai wajarnya. Prinsip tersebut adalah pengembangan dari panduan sebelumnya. Pengembangan tersebut mencakup perubahan dalam penekanan di beberapa area, yang dapat menyebabkan perubahan dalam praktek akuntansi. a. Pendapatan diakui pada saat timbulnya, bukan pada saat realisasinya. Ada penekanan pada waktu pengakuan pendapatan daripada realisasi penerimaan. b. Pendapatan timbul dari peningkatan nilai aset atau penurunan kewajiban. Pendapatan dapat dihasilkan dari perubahan nilai aset yang terjadi dalam proses produksi dan dari holding assets. c. Pengakuan dan pengukuran pendapatan merefleksikan nilai wajar. Pendekatan nilai wajar telah diadopsi sebagai prinsip kerja, tapi ini akan terpengaruh di masa depan dengan keputusan dalam Measurement Project. Pendekatan nilai wajar merupakan hal yang kontroversial dan tidak memiliki dukungan bulat dari pembuat standar. d. Pengukuran harus handal. Konsisten dengan karakteristik kualitatif informasi keuangan yang termasuk dalam Framework. Ada 2 kriteria dalam mengakui pendapatan: a. The elements criterion, yang mensyaratkan perubahan aset atau kewajiban yang telah terjadi. b. The measurements criterion, yang mensyaratkan perubahan aset atau kewajiban dapat diukur dengan tepat. Kriteria pengukuran tidak mengandung kriteria probabilitas. Keputusan untuk tidak menggunakan kriteria probabilitas mencerminkan pandangan IASB bahwa probabilitas harus menjadi bagian dari pengukuran unsur laporan keuangan dan tidak harus menjadi kriteria untuk pengakuan. Keterukuran masih merupakan elemen penting dalam kriteria baru, tapi ada sedikit penekanan pada penyelesaian substansial dari proses memperoleh laba. pendekatan yang
dilakukan dalam proyek ini adalah untuk fokus pada perubahan nilai aktiva dan kewajiban daripada penyelesaian proses memperoleh laba. 2. Reporting financial performances Menurut IASB, pendapatan dihasilkan dari perubahan nilai aset. Pendekatan ini mencerminkan standar Australia sebelum 2005. AASB 1038 Life Insurance Business mensyaratkan unrealised gain or losses muncul dari perubahan nilai aset yang berkaitan dengan Life Insurance Business untuk diakui sebagai pendapatan dan beban dalam periode ketika hal tersebut terjadi. AASB 1037 Self-Generating and Regenerating Assets mensyaratkan bahwa perubahan nilai biological assets dan produk non-living termasuk dalam laporan laba rugi. Dengan cara ini, item yang tidak terpisahkan untuk menilai kinerja suatu entitas lebih tepat termasuk dalam laporan laba rugi periode berjalan daripada diakui dalam periode berikutnya. Pendekatan ini ditujukan untuk memberikan informasi untuk membantu pengguna laporan keuangan memprediksi kinerja masa depan. Hal ini memberi cerminan kepada pembuat standar bahwa keuntungan dan kerugian, baik yang telah terealisasi maupun yang belum, diakui dalam periode berjalan. Dibawah standar IASB yang diadopsi di Australia sejak 1 Januari 2005, gain and losses yang timbul dari remeasurement assets dapat dimasukkan dalam pendapatan (melalui laporan laba rugi) atau langsung dalam ekuitas (melalui laporan perubahan ekuitas). Standar yang memungkinkan atau memerlukan pengukuran aset yaitu IAS 16/AASB 116 Property, Plant and Equipment, IAS 39/AASB 139 Financial Instruments: Recognition and Measurement, IAS 40/AASB 140 Investment Property, IAS 41/AASB 141 Agriculture and IAS 19/AASB 119 Employee Benefits. Penggunaan pengukuran nilai wajar yang lebih besar dalam standar berarti bahwa keuntungan dan kerugian diakui pada periode di mana mereka terjadi, terlepas dari apakah terealisasi atau tidak. akibatnya, FASB dan IASB telah mengalihkan perhatian mereka ke bagaimana cara terbaik untuk menampilkan informasi tentang item pendapatan dalam laporan keuangan suatu entitas.
REFERENSI [1] IASPLus http://www.iasplus.com/en/standards
[2] Accounting Theory. Edisi ke-6, Godfrey, Hodgson, Holmes, Tarca
