UTS Pajak Internasional Dikumpulkan: hari Rabu, tgl 6 Mei 20!
Dalam sesi ini, kita akan mengkaji prinsip-prinsip pajak umum (termasuk aplikasi perjanjian pajak) yang berlaku terhadap investasi asing di negara anda. Pembahasan mengenai isu-isu pajak akan didasarkan pada studi kasus beriku ber iku t ini. i ni. STUDI "#SUS
Software ouse !n". adalah penduduk fiskal dari #epubli"a. Perusahaan ini mengembangkan dan mendistribusikan software rak (software kemasan) dan bermak ber maksud sud untuk unt uk memper mem perlua luass operas ope rasii bisnis bis nisnya nya ke negara neg ara anda. and a. Perusa Per usaha haan an ini sedang mempertimbangkan proposal berikut ini a;
Distribusi so$t%are ke konsumen &i negara an&a melalui pemasaran langsung'
Software ouse akan memasarkan produk-produk software-nya melalui iklan dalam majalah komputer yang beredar di negara anda. Pelanggan yang ingin membeli software akan mempunyai dua opsi i;
$ormulir $ormulir pemesana pemesanan n (order akan dimasu dimasukka kkan n dalam dalam iklan iklan order form) akan maja majala lah. h. Pela Pelang ngga gan n
di nega negara ra anda anda dapa dapatt
meng mengis isii
form formul ulir ir
pemes pe mesana anan n terseb ter sebut ut (terma (te rmasu suk k detil det il kartu kar tu kredit kre dit)) dan mengir men girimk imkan an ke kantor pusat Software ouse di #epubli"a. Sesudah detil kartu kredit kredit diperiks diperiksa, a, Software Software ouse ouse menerima menerima pesanan pesanan pelanggan pelanggan.. Softw Software are disim disimpan pan dalam dalam %D-# %D-#&' &' yang yang dikir dikirim im dari dari gud gudang ang Software ouse di #epubli"a langsung ke pelanggan di negara anda. emasan software meliputi stiker di bagian depan yang menyatakan bahwa bah wa pelang pel angga gan n diberi dib eri lisens lis ensii untuk unt uk menggu men ggunak nakan an softwa sof tware re terseb tersebut ut dengan dengan syarat syarat merek merekaa tidak tidak boleh boleh mengk mengkopi opi softwa software. re. Selanjutnya dinyatakan bahwa jika pelanggan membuka kemasan, maka pelanggan dianggap menyetujui syarat ini. ii;
!klan majalah merujuk pelanggan di negara anda ke website Software ouse. ika pelanggan memerlukan bantuan dalam memilih software yang tepat, tepat, maka mereka dapat berkoresponde berkorespondensi nsi melalui melalui website website 1
International Taxation Taxation and Tax Treaties
terseb tersebut ut dengan dengan sales sale s assistant assis tant di #epubli"a. Pelanggan membayar software dengan memberikan detil kartu kredit mereka. Sesudah detil kart kartu u
kred kredit it pela pelang ngga gan n
dipe diperi riks ksa, a, Soft Softwa ware re ous ousee
meng mengir irim imii
pelang pel anggan gan e-mail e-ma il yang yan g berisi ber isi kod kodee pemesan pem esanan an yang kemudian kemu dian dapat dap at diguna digunakan kan oleh oleh pelang pelanggan gan untuk untuk mengun mengunduh duh (download ) software software dari dari websit website. e. Pada Pada awal awal proses proses mengun mengunduh duh softwa software, re, suatu suatu pesan pesan mun"ul di layar yang menjelaskan bahwa pelanggan diberi lisensi untuk menggunakan software dengan syarat tidak boleh mengkopi software. ika pelanggan setuju, kemudian pelanggan mengklik ikon *"ontinue+ pada website dan software pun diunduh. tau, sesudah memilih software, pelanggan diminta untuk mengklik ikon yang menghubungkan pelanggan dengan website pembayaran milik Software ouse yang terletak pada server di #epubli"a atau a a aven. ave n. 'enu 'enuru rutt kedu keduaa prop propos osal al ters terseb ebut ut,, Soft Softwa ware re ous ousee tida tidak k akan akan mempunyai tempat usaha atau karyawan sendiri di negara anda. b;
Distri Distribus busii so$t%a so$t%are re ke pelang pelanggan gan &i negara negara an&a an&a melalui melalui per perite itell in&epen&en'
Software Software ouse ouse mengadak mengadakan an perjanjia perjanjian n dengan dengan #etaile #etailerr /td. /td. (sebuah (sebuah perus per usaha ahaan an tanpa tan pa keterk ket erkait aitan an yang yan g merupa mer upaka kan n pendud pen duduk uk fiskal fis kal dari dar i negara anda) untuk mendistribusikan software dari Software ouse di negara anda melalui toko-toko milik #etailer. #etailer merupakan gerai ritel terbesar untuk software kemasan di negara anda. Software ouse dan #eaile #eailerr menga mengadak dakan an kon kontra trak k dimana dimana Soft Softwar waree ouse ouse membe memberi ri lisensi pada #etailer untuk menggunakan software dengan memberi sublisensi kepada pelanggan di negara anda. tau, kontrak bisa menunjuk #etailer sebagai agen dari Software ouse untu untuk k meng mengad adak akan an perj perjan anji jian an lise lisens nsii anta antara ra Soft Softwa ware re ous ousee dan dan pelang pel anggan gan di negar ne garaa anda a nda.. 'eka ' ekanis nisme me lisens lis ensin inya ya sama. sam a. ont ontra rak k
anta antara ra Softw oftwar aree
ous ousee
ditandatangani ditandatangani di #epubli"a.
2
dan dan
#eta #etail iler er diru dirund ndin ingk gkan an dan dan
International Taxation Taxation and Tax Treaties
terseb tersebut ut dengan dengan sales sale s assistant assis tant di #epubli"a. Pelanggan membayar software dengan memberikan detil kartu kredit mereka. Sesudah detil kart kartu u
kred kredit it pela pelang ngga gan n
dipe diperi riks ksa, a, Soft Softwa ware re ous ousee
meng mengir irim imii
pelang pel anggan gan e-mail e-ma il yang yan g berisi ber isi kod kodee pemesan pem esanan an yang kemudian kemu dian dapat dap at diguna digunakan kan oleh oleh pelang pelanggan gan untuk untuk mengun mengunduh duh (download ) software software dari dari websit website. e. Pada Pada awal awal proses proses mengun mengunduh duh softwa software, re, suatu suatu pesan pesan mun"ul di layar yang menjelaskan bahwa pelanggan diberi lisensi untuk menggunakan software dengan syarat tidak boleh mengkopi software. ika pelanggan setuju, kemudian pelanggan mengklik ikon *"ontinue+ pada website dan software pun diunduh. tau, sesudah memilih software, pelanggan diminta untuk mengklik ikon yang menghubungkan pelanggan dengan website pembayaran milik Software ouse yang terletak pada server di #epubli"a atau a a aven. ave n. 'enu 'enuru rutt kedu keduaa prop propos osal al ters terseb ebut ut,, Soft Softwa ware re ous ousee tida tidak k akan akan mempunyai tempat usaha atau karyawan sendiri di negara anda. b;
Distri Distribus busii so$t%a so$t%are re ke pelang pelanggan gan &i negara negara an&a an&a melalui melalui per perite itell in&epen&en'
Software Software ouse ouse mengadak mengadakan an perjanjia perjanjian n dengan dengan #etaile #etailerr /td. /td. (sebuah (sebuah perus per usaha ahaan an tanpa tan pa keterk ket erkait aitan an yang yan g merupa mer upaka kan n pendud pen duduk uk fiskal fis kal dari dar i negara anda) untuk mendistribusikan software dari Software ouse di negara anda melalui toko-toko milik #etailer. #etailer merupakan gerai ritel terbesar untuk software kemasan di negara anda. Software ouse dan #eaile #eailerr menga mengadak dakan an kon kontra trak k dimana dimana Soft Softwar waree ouse ouse membe memberi ri lisensi pada #etailer untuk menggunakan software dengan memberi sublisensi kepada pelanggan di negara anda. tau, kontrak bisa menunjuk #etailer sebagai agen dari Software ouse untu untuk k meng mengad adak akan an perj perjan anji jian an lise lisens nsii anta antara ra Soft Softwa ware re ous ousee dan dan pelang pel anggan gan di negar ne garaa anda a nda.. 'eka ' ekanis nisme me lisens lis ensin inya ya sama. sam a. ont ontra rak k
anta antara ra Softw oftwar aree
ous ousee
ditandatangani ditandatangani di #epubli"a.
2
dan dan
#eta #etail iler er diru dirund ndin ingk gkan an dan dan
International Taxation Taxation and Tax Treaties
Software Software ouse tidak tidak akan mempunyai mempunyai tempat tempat usaha usaha atau karyawan karyawan sendiri di negara anda. c;
Distribusi so$t%are &i negara an&a melalui kantor per%akilan
Software ouse akan mendirikan kantor perwakilan di negara anda untuk memasarkan produk-produk software-nya di negara anda. antor tersebut akan men"ari distributor potensial untuk produk-produk Software ouse di negara anda. antor ini akan mengurus pengiklanan produk-produk Software ouse di negara anda dalam publikasi dagang dan se"ara reguler mengunjungi distributor software komputer di negara anda dengan katalog dan daftar daftar harga harga.. antor antor ini juga juga akan akan mengi mengikla klanka nkan n produk produk-pr -produ oduk k Software ouse ke pelanggan di negara anda dalam majalah komputer. antor antor ini akan akan mener menerima ima pesana pesanan n dari dari distri distribut butor or dan kon konsum sumen en di negara anda. antor akan memeriksa detil kartu kredit dari pesanan yang diterima dari konsumen. Semua pesanan akan dikirim ke kantor pusat Software ouse di #epubli"a untuk diterima. erkait dengan distributor, pesanan pesa nan hanya han ya akan diterima dit erima sesudah sesu dah Software Soft ware ouse ous e melakuk mela kukan an pemerik peme riksaan saan kredit kred it terhadap terh adap distrib dis tributo utorr di negara nega ra anda. anda . Software Soft ware ouse ous e bisa memperti memp ertimbang mbangkan kan semua semu a nasihat nas ihat dari staf kantor kant or perwakil perw akilan an mengenai penerimaan pesanan. Pesa Pesana nan n akan akan dipe dipenu nuhi hi oleh oleh Soft Softwa ware re ous ousee dari dari guda gudang ngny nyaa di #epubli"a dan dikirim langsung ke distributor atau konsumen di negara anda. antor akan menyimpan sedikit stok barang Software ouse di negara negara anda anda utama utamanya nya sebaga sebagaii "ontoh "ontoh dagang dagangan, an, meski meski kantor kantor bisa bisa kadang-kadang memenuhi pesanan ke"il dari stok ini. antor akan diawaki oleh seorang perwakilan yang dikirim dari kantor pusat pus at Softwa Sof tware re ouse ou se di #epubl #ep ubli" i"aa dan oleh ole h orang or ang lokal lok al yang yan g memberik memberikan an dukungan dukungan kesekreta kesekretariat riatan. an. Perwakil Perwakilan an dikirim dikirim ke negara negara anda se"ara bergilir, namun selama tak lebih dari lima bulan dalam sekali waktu. d;
Distribusi so$t%are &i negara an&a melalui (abang
3
International Taxation and Tax Treaties
Software ouse akan membuka gerai ritel di ibukota negara perusahaan anda. 0erai ritel tersebut akan menjual produk-produk Software ouse kepada konsumen dan akan juga mendistribusikan produk ke gerai ritel yang tidak berkaitan di kota-kota lain di negara anda. Software ouse akan menugaskan personil penjualan dan technical support dari kantor pusatn ya di #epubli"a ke kantor "abang di negara anda. Personil tersebut akan dikirim ke negara anda se"ara bergilir, tetapi selama tak lebih dari lima bulan dalam sekali waktu. Personil technical support akan menangani keluhan mengenai produk-produk "a"at. Software akan dikopi ke %D-#&' di kantor pusat di #epubli"a dan dikirimkan ke gerai ritel di negara anda. Penetapan biaya standar untuk software yang didistribusikan di negara anda adalah sebagai berikut biaya pembuatan di #epubli"a adalah 123 (termasuk pengembangan program)4 harga grosir di #epubli"a adalah 1534 biaya transportasi ke #epubli"a adalah 6734 biaya yang dikeluarkan oleh "abang yang dimasukkan dalam biaya barang berdasarkan penetapan biaya absorpsi adalah 1734 dan harga ritel di negara anda adalah 1733. antor ritel juga akan membayar ongkos manajemen kuartalan kepada kantor pusat yang meliputi biaya staf penjualan dan staf teknis yang dikirim ke kantor dan untuk manajerial umum, akuntansi dan legal support . Software ouse memiliki pinjaman "ukup besar di #epubli"a yang dipakai untuk mendukung aktivitasnya di seluruh dunia. Software ouse juga akan men"ari kontribusi tahunan dari gerai ritel untuk biaya bunga atas pinjaman ini. antor ritel boleh memasok produk-produk Software ouse untuk distributor di negara tetangga ke negara anda. antor pusat Software ouse bisa mengadakan penjualan langsung ke pelanggan di negara anda melalui website Software ouse. e;
Distribusi so$t%are &i negara an&a melalui anak perusahaan'
Software ouse akan membentuk badan hukum berupa anak perusahaan dengan kepemilikan penuh di negara anda. nak perusahaan tersebut akan diberi lisensi oleh Software ouse untuk membuat kopi software
4
International Taxation and Tax Treaties
untuk didistribusikan di negara anda. 'enurut perjanjian lisensi, anak perusahaan akan membayar Software ouse royalti sebesar 183 per item software kemasan yang diproduksi. da fleksibilitas mengenai bagaimana modal (ekuitas dan hutang) anak perusahaan dibentuk. Software ouse memindahkan untuk sementara waktu personil technical support ke anak perusahaan. Personil tersebut dipindah sementara selama
enam bulan dan terus dibayar oleh Software ouse. nak perusahaan membayar Software ouse ongkos manajemen untuk kerja yang diberikan oleh personil yang dipindah sementara. &ngkos tersebut sama dengan dua kali gaji karyawan plus pengeluaran tambahan. Software ouse berkepentingan pada apakah anak perusahaan akan memenuhi syarat untuk mendapat potongan pajak (tax holidays ) di negara anda. 9ntuk itu, anak perusahaan boleh mengekspor produk ke distributor di negara tetangga. Pikirkan implikasi pajak dari proposal diatas di negara anda menurut hukum pajak domestik. pa perbedaan yang akan timbul jika ada perjanjian pajak antara #epubli"a dan negara anda: ISU)ISU *#+ TIM-U. D#RI STUDI "#SUS
Studi kasus tersebut men"iptakan beberapa isu pajak pendapatan yang berhubungan dengan investasi asing ke negara anda. Pada pokokn ya, studi kasus itu meminta anda untuk memikirkan bagaimana posisi pajak di negara anda berubah ketika tingkat aktivitas ekonomi dari investor asing di negara anda meningkat. Pertama, anda memikirkan isu-isu pajak tersebut atas dasar bahwa tidak ada perjanjian pajak antara negara anda dan #epubli"a. edua, anda diminta untuk mengetahui apakah ada perubahan akibat pajak jika ada perjanjian pajak antara negara anda dan #epubli"a. Sebelum menelaah fakta spesifik pada studi kasus tersebut, beberapa hal umum mengenai Software ouse akan dikemukakan.
Pengantar perjanjian pajak
5
International Taxation and Tax Treaties
Saat ini ada sekitar 7333 perjanjian pajak yang berlaku. ;eberapa negara mempunyai banyak perjanjian pajak. %ontohnya, !nggris mempunyai lebih dari 833 perjanjian pajak yang berlaku saat ini.
Sebagian besar perjanjian pajak yang berlaku saat ini mengikuti &=%D 'odel
a
%onvention
%ommentary
to
the
on !n"ome
&=%D
'odel
and
%apital
merupakan
(*&=%D 'odel+). alat
penting
dalam
menginterpretasikan perjanjian pajak. 'odel dan %ommentary direvisi se"ara reguler dan dimutakhirkan oleh &=%D. P;; juga telah menyusun modal perjanjian pajak. 'odel ini memakai &=%D 'odel sebagai itik awal dan dalam beberapa ketentuan penting memberi negara asal ( source country ) hak yang lebih besar untuk mengenakan pajak dibanding menurut &=%D 'odel. #evisi ran"angan 'odel P;; telah disusun tahun ini. ubungan hukum antara perjanjian pajak dan hukum pajak domesik bervar iasi dari satu negara ke negara ain. %ontohnya ;
Peran"is onstitusi menetapkan bahwa perjanjian (termasuk perjanjian pajak) harus didahulukan daripada hukum domestik sebelumnya dan sesudahnya.
;
epang
onstitusi mengharuskan kewajiban dalam perjanjian dipatuhi
dengan tepat
ini menetapkan superioritas perjanjian atas hukum
domestik. ;
ustralia perjanjian menjadi berlaku karena diundangkan sebagai bagian dari hukum domestik. adi, suatu perjanjian dapat dibatalkan oleh undang-undang selanjutnya. etapi, ada peraturan khusus dalam hukum pajak yang menetapkan bahwa seandainya terjadi inkonsistensi antara suatu perjanjian pajak dan hukum domestik, maka perjanjian pajaklah
6
International Taxation and Tax Treaties
yang berlaku. Peraturan ini tidak termuat dalam onstitusi, melainkan di eputusan Parlemen ;iasa. &leh karena itu, Parlemen selalu bebas untuk membatalkan suatu perjanjian pajak, asalkan ada tujuan yang jelas. ;
merika Serikat hukum pajak domestik dan perjanjian pajak berstatus sama. Seandainya ada pertentangan, yang paling belakangan diundangkan akan berlaku. adi, perjanjian pajak dapat (dan pernah) dibatalkan oleh hukum domestik yang diundangkan lebih akhir.
Pada umumnya, perjanjian pajak hanya membatasi saja, karena mereka menetapkan keadaan dimana suatu negara (sebagai negara asal) dapat mengenakan pajak atas pendapatan milik warganegara dari negara ain yang ikut perjanjian. 'ereka tidak men"iptakan tanggung gugat yang mana ini tidak ada menurut hukum pajak domestik. adi, biasanya, jika tidak ada pengenaan pajak menurut hukum domestik, maka tidak perlu bagi kita untuk mempertimbangkan posisi menurut suatu perjanjian pajak. etapi, beberapa negara menetapkan dalam perjanjian mereka atau dalam hukum domestik bahwa yurisdiksi yang lebih luas atas pajak yang ditetapkan dalam suatu perjanjian juga berlaku terhadap hukum domestik. %ontohnya, menurut hukum domestik ustralia, ustralia mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak terhadap non-penduduk hanya atas pendapatan yang berasal dari ustralia. !ni berarti bahwa, tanpa ada ketentuan khusus, jika suatu perjanjian memberi ustralia yurisdiksi untuk mengenakan pajak
pendapatan,
maka
yurisdiksi
itu
hanya
dapat
digunakan
jika
pendapatannya adalah pendapatan yang berasal dari ustralia karena alasan hukum
pajak
domestik ustralia
(yakni,
pendapatan
tersebut adalah
pendapatan yang berasal dari ustralia karena peraturan mengenai asal dalam hukum dalam negeri). Dalam banyak perjanjian pajak ustralia, ada ketentuan khusus yang mengatur hal ini. banyak perjanjian memasukkan Pasal sal Pendapatan yang menetapkan bahwa, semua pendapatan yang ustralia mempunyai yurisdiksi menurut perjanjian diperlakukan sebagai pendapatan yang berasal dari ustralia karena alasan perjanjian dan karena alasan hukum
7
International Taxation and Tax Treaties
domestik ustralia. Pasal ini berpotensi untuk benar-benar memperluas (bukan membatasi) yurisdiksi ustralia untuk mengenakan pajak. anpa adanya peraturan khusus seperti itu, struktur analisis yang melibatkan suatu perjanjian pajak biasanya adalah sebagai berikut a; pa posisi menurut hukum pajak domestik: b; ika ada tanggung gugat menurut hukum pajak domestik, apakah suatu
perjanjian pajak membatasi ataukah meniadakan tanggung gugat itu: Apa hubungan antara perjanjian pajak dan hukum domestik di negara anda? Satu contoh dilontarkan oleh salah satu delegasi mengenai isu ini. Menurut hukum domestik, uang sewa peralatan diperlakukan sebagai laba usaha, tetapi menurut suatu perjanjian uang itu diperlakukan sebagai royalti. Karena alasan hukum domestik, karakterisasi sebagai royalti mengakibatkan
pengenaan
pajak
yang lebih
besar
(meski dengan
mempertimbangkan perjanjian tersebut. Masalahnya adalah, menurut suatu peraturan yang lebih mendahulukan penerapan perjanjian daripada hukum domestik, apakah karakterisasi perjanjian tersebut diterapkan karena alasan hukum domestik. Ada diskusi mengenai isu ini, meski tidak muncul jawaban yang jelas.
;eberapa isu spesifik yang timbul dari sudi kasus akan dibahas dibawah ini. Software !ouse "nc. adalah penduduk fiskal dari #epublica. $erusahaan ini mengembangkan dan mendistribusikan software rak (software kemasan dan bermaksud untuk memperluas operasi bisnisnya ke negara anda.
Software ouse bukanlah penduduk negara anda. !ni berarti bahwa, berdasarkan norma internasional, perusahaan ini dapat dikenai pajak di negara anda hanya atas pendapatan yang berasal dari dalam negeri. da dua pendekatan luas terhadap penentuan asal pendapatan. Suatu negara bisa memasukkan banyak peraturan asal dalam legislasi pajaknya. Satu "ontohnya adalah merika Serikat. tau, penentuan asal sebagian besar bisa diserahkan pada pengadilan. !ni pada umumn ya merupakan pendekatan di negara-negara
8
International Taxation and Tax Treaties
nglo. %ontohnya, di ustralia, pengadilan menyatakan bahwa penentuan asal pendapatan adalah *fakta praktis yang sulit+4 ini bukanlah konsep hukum melainkan *sesuatu yang dianggap sebagai asal pendapatan riil oleh manusia praktis.+ Dalam teorinya, ini berarti bahwa tidak ada peraturan determinatif yang berkaitan dengan asal pendapatan, sebaliknya asal pendapatan bergantung pada fakta dan keadaan tiap kasus. Dalam praktiknya, pengadilan menekankan faktor-faktor tertentu dalam menentukan asal dari jenis-jenis pendapatan tertentu. %ontohnya, tempat pelaksanaan merupakan faktor penting dalam menentukan asal pendapatan kerja. 'enurut pendekatan legislatif maupun yudisial, peraturan mengenai asal didefinisikan dengan menga"u pada karakter pendapatan. !ni berarti bahwa peraturan (atau faktor) berbeda berlaku dalam menentukan asal berbag ai golongan pendapatan. Dengan demikian, penentuan asal pada pokokn ya
bersif at
* schedular
(sesuai
golongan).+ nalisis
dua-tahap
diperlukan 1;
etahui karakter pendapatan yang diperoleh.
2;
erapkan peraturan mengenai asal yang relevan dengan golongan pendapatan
%agaimana sumber pendapatan ditentukan menurut hukum domestik di negara anda? Apakah peraturan mengenai asal pendapatan ditetapkan dalam hukum domestik? Atau apakah asal pendapatan ditentukan oleh keputusan pengadilan? Atau apakah itu campuran antara hukum domestik dan keputusan pengadilan? a;
Distribusi so$t%are ke konsumen &i negara an&a melalui pemasaran langsung
Software ouse akan memasarkan produk-produk software-nya melalui iklan di majalah komputer yang beredar di negara anda. onsumen yang ingin membeli software akan mempunyai dua opsi i;
/ormulir pemesanan akan &imasukkan &alam iklan majalah' Pelanggan &i negara an&a &apat mengisi $ormulir pemesanan tersebut termasuk &etil kartu kre&it1 &an mengirimkan ke kantor pusat So$t%are ouse &i Republi(a' Sesu&ah &etil kartu kre&it &iperiksa, So$t%are ouse
9
International Taxation and Tax Treaties
menerima pesanan pelanggan' So$t%are &isimpan &alam 3D)R4M 5ang &ikirim &ari gu&ang So$t%are ouse &i Republi(a langsung ke pelanggan &i negara an&a' "emasan so$t%are meliputi stiker &i bagian &epan 5ang men5atakan bah%a pelanggan &iberi lisensi untuk menggunakan so$t%are tersebut &engan s5arat mereka ti&ak boleh mengkopi so$t%are' Selanjutn5a &in5atakan bah%a jika pelanggan membuka kemasan, maka pelanggan &ianggap men5etujui s5arat ini'
Software ouse memperoleh pendapatan dari distribusi software ke konsumen di negara anda. 'asalahnya adalah apakah negara anda mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas pendapatan. !ni akan bergantung pada asal pendapatan yang ditentukan menurut hukum domestik. ika pendapatan berasal dari sumber di negara anda, maka perlu ditentukan apakah suatu perjanjian pajak memungkinkan yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak dalam kasus ini. 'asalah pertama yang mun"ul berdasarkan fakta studi kasus adalah mengkarakterisasikan pendapatan yang didapat oleh Software ouse dari distribusi software ke konsumen di negara anda. ;entuk legal dari transaksi adalah
lisensi
untuk
menggunakan
software
bukan
penjualan.
ika
karakterisasi hukum pajak mengikuti bentuk legal, maka pendapatan yang didapat oleh Software ouse bisa dikarakterisasikan sebagai royalti. tau, transaksi bisa dikarakterisasikan sebagai penjualan yang tunduk pada pembatasan penggunaan yang bisa diberikan terhadap software. ika pendapatan yang didapat oleh Software ouse dikarakterisasikan sebagai royalti, maka asal pendapatan bisa didasarkan pada tempat tinggal dari pembayar royalti atau tempat dimana lisensi digunakan. Salah satu dari ini akan menentukan sumber di negara anda. Selanjutnya, jika pendapatan dikarakterisasikan sebagai royalti yang berasal di negara anda, maka pajak mungkin dipungut dengan memotong pajak. etapi, pemungutan pajak akan sulit mengingat konsumen di negara anda membayar *royalti+. ika ada perjanjian antara #epubli"a dan negara anda yang mengikuti &=%D 'odel,
10
International Taxation and Tax Treaties
maka yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak atas royalti akan dibatalkan oleh kk itu karena &=%D 'odel menetapkan tarif nol atas royalti. ika pendapatan yang didapat oleh Software ouse dikarakterisasikan sebagai pendapatan penjualan, maka ada beberapa kemungkinan peraturan mengenai asal yang bisa berlaku. ;eberapa negara, khusus negara-negara civil law, memasukkan suatu peraturan dalam hukum domestik mereka yang
serupa dengan yang ada dalam perjanjian pajak (ikatan dengan beberapa *perusahaan+ di negara anda
bisa disebut *perusahaan tetap >permanent
establishment?+). ika ini pendekatan di negara anda, maka pendapatan penjualan berasal di negara anda jika pendapatan ini dikaitkan dengan aktivitas perusahaan Software ouse di negara anda. Definisi perusahaan bisa sama dengan perusahaan tetap dalam perjanjian pajak negara anda atau bisa lebih luas sehingga memb eri negara anda hak lebih besar untuk mengenakan pajak dalam kasus-kasus non-perjanjian. Dalam
menentukan
yurisdiksi
untuk
mengenakan
pajak
atas
pendapatan perjanjian di negara-negara nglo, pembedaannya bisa antara berdag ang *dengan+ negara dan berdagang *di+ negara. ika pendekatan ini berlaku di negara anda, jika semua yang dilakukan oleh Software ouse adalah berdagang dengan negara anda, maka tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak. etapi, jika Software ouse berdagang di negara anda, maka ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak. 'asalahnya kemudian adalah menentukan apakah Software ouse berdagang dengan atau di negara anda. arena alasan ini, pembedaan ditarik antara berdagang biasa (yakni, membeli dan menjual barang), dan membuat@memproses@memproduksi dan menjual. Pada kasus berdagang biasa, pendekatan yang diambil oleh pengadilan adalah bahwa aktivitas ekonomi yang men ghasilkan pendapatan penjualan adalah aktivitas penjualan. Penentuan atas tempat terjadinya aktivitas ini memfokuskan utamanya pada tempat penjualan. empat penjualan pada
umumnya dianggap
penjualan ditandatangani.
11
sebagai tempa t dimana kontrak
International Taxation and Tax Treaties
Pada kasus membuat@memproses@lain-lain, pendapatan dibagi diantara berbagai lokasi dimana aktivitas terjadi. !ni bisa dilakukan se"ara praktis ("ontohnya, pembagian A3@A3 antara tempat pembuatan dan tempat penjualan) atau ini bisa didasarkan pada analisis fakta dan keadaan atas berbagai kontribusi aktual berbagai aktivitas bagi perolehan pendapatan. ;agian dari pendapatan yang dibagi untuk aktivitas pengembangan dan pembuatan software akan berasal di #epubli"a dimana aktivitas itu berlangsung. ;agian dari pendapatan yang dibagi untuk aktivitas penjualan software akan berasal di tempat terjadinya
penjualan. Seperti halnya dengan berdagang biasa,
penekanan khusus bisa diletakkan pada tempat kontrak. 'enurut pendekatan apapun yang berlaku di negara anda terhadap pendapatan penjualan, pendapatan penjualan tidak mungkin akan berasal di negara anda. Software ouse tidak mempunyai tempat usaha, karyawan atau agen di negara anda dan, karena itu, tidak akan mempunyai perusahaan tetap di negara anda. salkan pesanan diterima di kantor pusat di #epubli"a, maka tempat kontrak akan diluar negara anda. Dalam kasus ini, karakterisasi pendapatan akan menjadi penting disebabkan oleh berbagai peraturan mengenai asal pendapatan yang bisa berlaku. ika pendapatan dikarakterisasikan sebagai royalti, maka pendapatan bisa berasal di negara anda, tetapi jika pendapatan dikarakterisasikan sebagai pendapatan penjualan, maka pendapatan tidak akan berasal di negara anda. /alu apa karakterisasinya: arakterisasi pajak atas transaksi bisa mengikuti karakterisasi undang-undang perdagangan di negara anda. Dengan demikian, ini akan perlu mempertimbangkan undang-undang perdagangan terlebih dulu. tau, terlepas dari bentuk legalnya, karakterisasi pajak bisa didasarkan pada substansi ekonomi (bukan bentuk) dari transaksi. Dalam konteks perjanjian (yang bisa juga relevan karena alasan hukum domestik, sikap &=%D adalah bahwa bila software disediakan untuk penggunaan personal atau bisnis internal oleh pembelinya, maka pembayaran untuk software tersebut dianggap sebagai laba usaha dan bukan royalti. !ni berlaku sekalipun software bisa dilindungi dengan hak "ipta dan bahwa ada
12
International Taxation and Tax Treaties
pembatasan atas penggunaan yang bisa diberikan terhadap software. !ni berlaku, setidaknya bila software disediakan dalam medium %D-#&' atau "akram. Sikap ini kurang jelas bila software diunduh oleh pelanggan (lihat di bawah ini). adi, jika karakterisasi pendapatan penjualan berlaku, maka negara anda tidak mungkin mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas pendapatan yang berasal dari distribusi software di negara anda. Karakterisasi pendapatan apa yang berlaku pada transaksi ini di negara anda? $eraturan mengenai asal pendapatan apa yang berlaku pada royalti dan pendapatan penjualan? ii;
Iklan majalah merujuk pelanggan &i negara an&a ke %ebsite So$t%are ouse' ika pelanggan memerlukan bantuan &alam memilih so$t%are 5ang tepat, maka mereka &apat berkorespon&ensi melalui %ebsite tersebut &engan sales assistant &i Republi(a' Pelanggan memba5ar so$t%are &engan memberikan &etil kartu kre&it mereka' Sesu&ah &etil kartu kre&it pelanggan &iperiksa, So$t%are ouse mengirimi pelanggan e)mail 5ang berisi ko&e pemesanan 5ang kemu&ian &apat &igunakan oleh pelanggan untuk mengun&uh &o%nloa&1 so$t%are &ari %ebsite' Pa&a a%al proses mengun&uh so$t%are, suatu pesan mun(ul &i la5ar 5ang menjelaskan bah%a pelanggan &iberi lisensi untuk menggunakan so$t%are &engan s5arat ti&ak boleh mengkopi so$t%are' ika pelanggan setuju, kemu&ian pelanggan mengklik ikon 7(ontinue8 pa&a %ebsite &an so$t%are pun &iun&uh' #tau, sesu&ah memilih so$t%are, pelanggan &iminta untuk mengklik ikon 5ang menghubungkan pelanggan &engan %ebsite pemba5aran milik So$t%are ouse 5ang terletak pa&a ser9er &i Republi(a atau Ta a9en'
!su dasarnya sama dengan (i). $akta bahwa medium pengiriman produk adalah medium elektronik bukan pos@kurir tidak se"ara mendasar mengubah metode analisis yang diuraikan diatas (meski, ini bisa mengubah hasil). Sikap menurut hukum domestik anda harus dipertimbangkan terlebih dulu. ika tidak ada peraturan khusus, jika tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut
13
International Taxation and Tax Treaties
hukum domestik, maka tidak perlu mempertimbangkan penerapan suatu perjanjian pajak. ika ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik, maka penerapan suatu perjanjian pajak harus dipertimbangkan. Seperti dinyatakan diatas, negara anda akan mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak hanya jika pendapatan berasal di negara anda. /angkah pertama dalam menentukan asal pendapatan meliputi mengkarakterisasikan pendapatan. Sesudah karakter pendapatan ditentukan, maka peraturan mengenai asal pendapatan untuk karakter pendapatan harus diterapkan. arakterisasi pendapatan yang berasal dari penyediaan produk-produk digital kurang jelas dibanding jika produk disediakan dalam medium %D#&' aau "akram. !ni merupakan topik penyelidikan oleh e"hni"al dvisory 0roup dari &=%D. Dalam ran"angan laporannya, e"hni"al dvisory 0roup mengidentifikasi
dua
pandangan
mengenai
karakterisasi.
Pandangan
mayoritas menyatakan bahwa penyediaan suatu produk digital untuk penggunaan privat atau bisnis internal adalah sama dengan penjualan. nalisisnya sama dengan bila produk disediakan dalam medium %D-#&' atau "akram (lihat diatas). 'enurut pandangan ini, karakterisasi royalti terbatas pada kasus-kasus dimana ada transfer hak yang memungkinkan eksploitasi komersial atas hak "ipta oleh transferee. Pandangan minoritas menyatakan bahwa pembayaran oleh pelanggan bukanlah untuk kopi dari produk digital karena itu tidak ada sampai pelanggan mengunduh produk ke hard disk atau medium non-temporer lain (seperti %D-#&'). arena pelanggan membuat kopi, maka pembayaran diadakan untuk hak untuk membuat kopi. adi, pembayaran dinyatakan diadakan oleh pelanggan untuk hak untuk menggunakan hak "ipta dan karenanya adalah royalti. Karakterisasi apa yang berlaku di negara anda?
!su yang berhubungan dengan karakterisasi royalti adalah sama seperti diatas. ika pendapatan dikarakerisasikan dengan tepat sebagai pendapatan penjualan menurut undang-undang negeri di negara anda, maka masalahnya adalah menentukan asal dari pendapatan itu. da pembahasan luas mengenai penerapan
14
International Taxation and Tax Treaties
suatu perjanjian pajak dalam kasus ini, khususnya apakah ada perusahaan tetap. ika peraturan mengenai asal pendapatan dalam hukum domestik anda didasarkan pada konsep perusahaan tetap, maka pembahasan itu akan relevan menurut hukum domestik (lihat dibawah ini). etapi, jika negara anda menggunakan peraturan berbeda untuk menentukan asal pendapatan menurut hukum domestik, maka peraturan itu harus diterapkan terlebih dulu sebelum perjanjian dipertimbangkan. Seperti dinyatakan diatas, tanpa ada peraturan khusus, jika tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik, maka tidak perlu mempertimbangkan penerapan perjanjian pajak. Seperti dibahas diatas, beberapa bagian dari laba adalah pendapatan yang berasal dari #epubli"a berdasarkan fakta bahwa software dikembangkan dan dibuat di #epubli"a. 'asalahnya adalah apakah beberapa bagian dari software dibagi dengan negara anda berdasarkan lokasi aktivitas penjualan. Sejauh tempat kontrak relevan dalam menentukan tempat penjualan, masalahnya adalah dimana kontrak antara Software ouse ditandatangani. Suatu kontrak ditandatangani di tempat dimana tanda terima (acceptance ) diterima. !ni akan memerlukan analisis transaksi menurut hukum kontrak. %ontohnya, analisis berikut ini bisa berlaku 1;
Bebsite bisa menjadi *undangan untuk memandang+ (dengan "ara yang sama dimana pemajangan barang di toko biasanya akan dianggap sebagai undangan untuk memandang dan bukan penawaran untuk menjual oleh penjaga toko).
2;
Pesanan yang diserahkan oleh pelanggan bisa dianggap signifikan penawaran untuk membeli.
3;
Pengiriman produk digital
ke pelanggan
bisa dianggap sebagai
penerimaan atas penawaran pelanggan. !ni diterima oleh pelanggan di negara anda dan, oleh karena itu, tempat kontraknya adalah negara anda. 4;
tau, *lisensi+ bisa dianggap sebagai penawaran balik oleh Software ouse yang diterima oleh pelanggan
ketika mereka selanjutnya
mengunduh software. Dalam kasus ini, dimanakah tanda terima diterima oleh Software ouse: Server di negara anda yang menampung website
15
International Taxation and Tax Treaties
Software ouse ataukah komputer Software ouse di #epubli"a: pakah karyawan Software ouse harus tahu bahwa software telah diunduh sebelum kontrak diadakan: 5; Selama diskusi, satu alternatif lain dibahas bahwa &lisensi' bukanlah
penawaran balik melainkan pencarian informasi lebih lanjut oleh Software !ouse mengenai penawaran pelanggan untuk membeli. alam analisis ini, penjualan ditandatangani di negara anda ketika pelanggan mengunduh software.
nalisis akan bergantung pada pengembangan hukum kontrak dalam bidang penjualan di !nternet. Peraturan apapun mengenai asal pendapatan yang didasarkan pada undang-undang formal seperti empat kontrak dapat dimanipulasi, karena suatu kontrak dapat ditandatangani di manapun para pihak menentukan bahwa kontrak harus ditandatangani. &=%D telah membahas penerapan pasal laba usaha terhadap penjualan di !nternet. Pembahasan ini bisa relevan untuk negara-negara yang menerapkan prinsip-prinsip serupa menurut hukum domestik mereka. Seperti ditekankan diatas, penerapan suatu perjanjian pajak hanya terjadi jika ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik. ;ila penerapan suatu perjanjian pajak relevan berdasarkan fakta-fakta diatas, maka masalah penting yang berkaitan dengan pasal lana usaha adalah apakah Software ouse mempunyai perusahaan tetap di negara anda. Definisi dasar dari perusahaan tetap dinyatakan pada pasal A(8) dari &=%D 'odel *suatu tempat usaha tetap dimana usaha dari suatu perusahaan dijalankan sepenuhnya atau sebagian+. Definisi ini dapat diuraikan menjadi tiga kondisi 1; pakah Software ouse mempunyai tempat usaha di negara anda: 2; ika ya, apakah tempat usaha tersebut tetap: 3; ika ya, apakah Software ouse menjalankan usahanya sepenuhnya atau
sebagian melalui tempat usaha tetap tersebut: )empat usaha
16
International Taxation and Tax Treaties
&=%D %ommentary menyatakan bahwa suatu tempat usaha adalah tempat, fasilitas atau instalasi. empat usaha bisa dimiliki, disewa atau disediakan, dan dapat berupa fasilitas usaha dari orang lain. elaslah bahwa *ruang+ sudah "ukup. Dalam konteks penjualan di !nternet oleh Software ouse, mun"ul dua kemungkinan mengenai mendirikan tempat usaha di negara anda. Dapat dikemukakan bahwa, karena website-nya se"ara efektif merupakan toko elektronik di server di negara anda dan diakses oleh pelanggan di negara anda melalui komputer mereka, maka website adalah tempat usaha yang terletak di negara anda. &=%D berpandangan bahwa, agar sesuatu menjadi tempat usaha, harus ada ruang fisik. Bebsite tidak memenuhi ini karena website hanyalah software dan data. adi, ruang elektronik bukanlah tempat usaha. tau, dapat dikemukakan bahwa server di negara anda yang digunakan oleh Software ouse adalah tempat usaha di negara anda. Server adalah hardware komputer, yakni, peralatan fisik. ika Software ouse mempunyai server sendiri di negara anda, maka Software ouse jelas mempunyai tempat usaha di negara anda. etapi, berdasarkan fakta-fakta tersebut, website dari Software ouse ada di server yang dioperasikan oleh orang yang tidak terkait (!SP internet servi"e provider). 'asalahnya adalah apakah ini sama dengan tempat yang disewa. &=%D berpandangan bahwa kontrak web-hosting biasa tidak memberi hak apapun atas ruang tertentu atau kontrol atas operasi server. !ni membedakannya dari tempat yang disewa. adi, &=%D berpandangan bahwa Software ouse tidak dianggap mempunyai tempat usaha di negara anda hanya karena alasan perjanjian web-hosting dengan !SP. Dengan kata lain, &=%D membedakan antara memiliki atau menyewa server dimana website disimpan dan digunakan yang merupakan tempat usaha, dan perjanjian web-hosting yang menyediakan ruang elektronik dalam server untuk website yang bukan tempat usaha. )empat usaha tetap
Dengan mengasumsikan bahwa Software ouse memang mempunyai tempat usaha, maka syarat berikutnya adalah bahwa tempat usaha tersebut tetap. Dua
17
International Taxation and Tax Treaties
masalah mun"ul disini. Pertama, jika website disimpan di tempat berbeda dalam server tiap kali, maka bisa dikemukakan bahwa tempat usaha ts tidak tetap: awaban atas pertanyaan ini adalah bahwa tempat usaha adalah server bukan website, jadi tidak masalah dimana website disimpan di server. edua, bagaimana jika server-nya adalah laptop: &=%D berpandangan bahwa hal yang penting adalah bahwa apakah server benar-benar dipindah-pindahkan dan bukan apakah server bisa dipindahkan. !ni akan bergantung pada beberapa fakta. Software !ouse menjalankan usahanya seluruhnya atau sebagian melalui tempat usaha tetap
Dengan mengasumsikan bahwa server adalah tempat usaha tetap di negara anda, lalu apakah Software ouse menjalankan usahanya melalui server tersebut. 'asalahnya disini adalah apakah suatu perusahaan dapat dianggap dijalankan melalui operasi otomotif belaka: %ommentary to the &=%D 'odel berpikiran bahwa suatu operasi yang murni otomotif dapa menjadi perusahaan tetap. Penjelasan ini memberikan "ontoh mesin game atau mesin penjaja (vending machine ). etapi, dikemukakan bahwa server yang digunakan dalam penjualan di !nternet adalah berbeda dengan vending machine . 'eski lokasi sangat penting untuk vending machine , tidak demikian halnya dengan server karena server dapat diakses dari mana pun. adi, dikemukkan bahwa suatu perusahaan tidak menjalankan usahanya melalui server. ;erdasarkan fakta-fakta ini, &=%D berpandangan bahwa website ukanlah tempat usaha dan karenanya tidak dapat menjadi perusahaan tetap. Selanjutnya, server bukanlah tempat usaha dimana website perusahaan ada dalam server menurut perjanjian web-hosting . Dengan demikian, tidak ada perusahaan tetap menuru t pasal A(8). $erkecualian untuk akti*itas persiapan dan tambahan ($asal +( -/ Model
ika server adalah perusahaan tetap menurut pasal A(8), maka perke"ualian aktivitas persiapan dan tambahan dalam pasal A(6) harus dipertimbangkan. &=%D menganggap aktivitas berikut ini sebagai aktivitas persiapan dan tambahanC
menyediakan
hubungan
18
komunikasi
antara
supplier
dan
International Taxation and Tax Treaties
pelanggan4 pengiklanan4 merelai informasi melalui mirror server untuk kepentingan keamanan dan efisiensi4 menghimpun data pasar dan memasok informasi. 9ntuk menjual barang, aktivitas ekonomi pokoknya adalah aktivitas penjualan, alat komunikasi yang digunakan dalam proses penjualan tidak akan membuat perbedaan apakah alat itu adalah mail order (pesanan lewat positif), telepon@fa, atau server yang menghubungkan pelanggan dengan supplier. ika negosiasi dan pembayaran diadakan melalui server, maka bisa lebih sukar untuk mengemukakan perke"ualian untuk aktivitas persiapan dan tambahan karena aktivitas ini merupakan aspek penting dari aktivitas penjualan. etapi, ren"ana dapat disusun (seperti mengenai fakta-fakta) sehingga aktivitas ini dapat dilakukan melalui server di luar negara anda. ;agaimanapun juga, jika server adalah perusahaan tetap, bagaimana negara anda menegakkan tanggung gugat: oko elektronik tidak mempunyai aset fisik dalam yurisdiksi anda. Se"ara administratif, pemungutan pajak tidak mungkin dilaksanakan dengan memotong dari pelanggan Software ouse di negara anda. Satu kemungkinannya adalah dengan memungut pajak dari lembaga keuangan Software ouse yang terlibat dalam penjualan di !nternet, namun ini mungkin terletak di #epubli"a bukan di negara anda. "S$ sebagai agen (pasal +(+ dan (0 -/ Model
!SP bisa dikatakan sebagai perusahaan tetap dari Software ouse menurut pasal A(A) &=%D 'odel (yakni, !SP adalah agen dependen dari Software ouse). 9ntuk menjadi perusahaan tetap menurut pasal A(A) &=%D 'odel, !SP harus mempunyai otoritas dan biasanya menggunakan otoritas untuk menandatangani kontrak atas nama Software ouse. !SP tidak terlibat dalam pengadaan kontrak apapun atas nama Software ouse sehingga tidak dapat menjadi perusahaan tetap. da inklusi tambahan pada pasal A(A) dari model P;;. Seseorang dapat menjadi perusahaan tetap dari Software ouse di negara anda jika orang tersebut biasa memelihara stok barang dan dagangan Software ouse di negara anda utki dikirimkan. da beberapa masalah terkait hal ini. pakah software digital itu
19
International Taxation and Tax Treaties
barang atau dagangan: pakah software digital itu disimpan di server untuk dikirimkan: ika jawaban atas dua pertanyaan ini adalah ya, maka apakah software digital tersebut disimpan oleh !SP untuk dikirimkan: Software digital dikatakan disimpan di website yang dikelola oleh Software ouse. 'eski !SP kemungkinan besar adalah perusahaan tetap keagenan menurut pasal A(A), maka perke"ualian untuk agen berstatus independen pada pasal A() dari model P;; seharusnya berlaku. b;
Distribusi so$t%are ke pelanggan &i negara an&a melalui peritel in&epen&en' So$t%are ouse menga&akan perjanjian &engan Retailer .t&' sebuah perusahaan tanpa keterkaitan 5ang merupakan pen&u&uk $iskal &ari negara an&a1 untuk men&istribusikan so$t%are &ari So$t%are ouse &i negara an&a melalui toko)toko milik Retailer' Retailer merupakan gerai ritel terbesar untuk so$t%are kemasan &i negara an&a' So$t%are ouse &an Reailer menga&akan kontrak &imana So$t%are ouse memberi lisensi pa&a Retailer untuk menggunakan so$t%are &engan memberi sub)lisensi kepa&a pelanggan &i negara an&a' #tau, kontrak bisa menunjuk Retailer sebagai agen &ari So$t%are ouse untuk menga&akan perjanjian lisensi antara So$t%are ouse &an pelanggan &i negara an&a' Mekanisme lisensin5a sama' "ontrak antara So$t%are ouse &an Retailer &irun&ingkan &an &itan&atangani &i Republi(a' So$t%are ouse ti&ak akan mempun5ai tempat usaha atau kar5a%an sen&iri &i negara an&a'
Software ouse telah mengadakan perjanjian distribusi dengan gerai ritel yang tak bersangkutan dengannya di negara anda. Dalam kasus ini, pembayaran untuk software diterima dari Peritel dan bukan konsumen di negara anda. etapi, analisisnya sama seperti (a) diatas. $aktanya, sebagai pertimbangan pertama, Peritel bertransaksi sendiri (bukan sebagai agen) dengan Software ouse.
20
International Taxation and Tax Treaties
Pada fakta lain, Peritel adalah aen yang ditunjuk oleh Software ouse untuk mendistribusikan software di negara anda. !ni berarti bahwa kontraknya adalah antara Software ouse dan konsumen di negara anda, tetapi kontrak diadakan melalui perantaraan agen. 'enurut hukum domestik, aktivitas agen dalam menyebabkan penjualan bisa menghasilkan sumber pendapatan di negara anda. Apa peraturan tentang sumber pendapatan di negara anda bila penjualan diadakan melalui agen?
Dengan mengasumsikan sumber pendapatan menurut hukum domestik, masalahnya kemudian adalah posisi menurut perjanjian pajak. Suatu agen dapat menjadi perusahaan tetap dari prin"ipal-nya menurut Pasal A(A) &=%D 'odel.
Prinsip-prinsip dasar mengenai sumber pendapatan yang berhubungan dengan penjualan barang atau dagangan telah dibahas diatas. Seperti dinyatakan diatas, negara anda bisa menggunakan konsep perusahaan tetap dalam hukum domestiknya. ika memang demikian, maka mungkin ada inklusi peragenan. !ni biasanya akan didefinisikan se"ara luas dalam hukum domestik dan bisa memasukkan seseorang yang biasa mendapat pesanan atau yang memelihara stok barang untuk pengiriman atas nama Software ouse. tau, asal pendapatan bisa didasarkan pada analisis fakta dan keadaan atas dimana aktivitas penjualan terjadi. !ni meliputi analisis kualitatif atas apa yang tepatnya dilakukan oleh agen dalam hubungannya dengan transaksi penjualan. $aktor-faktor yang dipertimbangkan adalah apakah agen mempunyai kuasa untuk mengadaan kontrak, memelihara stok barang untuk pengiriman, atau menerima pembayaran. Dengan mengasumsikan bahwa pendapatan penjualan berasal di negara anda menurut hukum domestik, masalah berikutnya adalah apakah yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak dipengaruhi oloeh perjanjian pajak antara
negara
anda dan
#epubli"a. Pasal A(A) &=%D 'odel
memperlakukan seseorang sebagai perusahaan tetap dari Software ouse jika
21
International Taxation and Tax Treaties
orang itu telah dan biasa menggunakan otoritas untuk menandatangani kontrak atas nama Software ouse. %ommentary to the &=%D 'odel menyatakan bahwa ini dimaksudkan untuk diinterpretasikan se"ara luas sehingga seorang agen yang merundingkan semua elemen dan ketentuan kontrak bisa masuk dalam pasal A(A) meski kontrak formal ditandatangani oleh prin"ipal di luar negara anda. ;erdasarkan fakta disini, kontrak penjualan dengan pelanggan di negara anda akan diadakan oleh Peritel di negara anda atas nama Software ouse. ika perjanjian antara negara anda dan #epubli"a didasarkan pada model P;;, maka ada inklusi tambahan dalam peraturan perusahaan tambahan peragenan. Seseorang dapat menjadi perusahaan tetap dari Software ouse di negara anda jika orang tersebut biasa memelihara stok atau dangan Software ouse di negara anda untuk pengiriman. !ni didasarkan pada pandangan bahwa kemampuan untuk mengadakan pengiriman tepat waktu merupakan aspek penting dari aktivitas penjualan. gar seorang agen memenuhi syarat sebagai perusahaan tetap menurut inklusi ini, maka agen tersebut harus biasa memelihara stok barang untuk pengiriman. !ni tidak terjadi, "ontohnya, jika stok barang dipelihara utamanya untuk kepentingan pengiklanan atau display. ika pasal A(A) berlaku, maka perlu dipertimbangkan apakah pasal tersebut dibatalkan oleh perke"ualian agen berstatus independen. ika Peritel adalah agen berstatus independen yang bekerja untuk Software ouse dalam urusan bisnis biasa sebagaimana agen, maka Peritel tidak akan menjadi perusahaan tetap menurut pasat A(E) &=%D 'odel (pasal A() model P;;). 'enurut model P;;, seorang agen yang bekerja penuh atau hampir penuh untuk Software ouse dikatakan tidak akan menjadi agen berstatus independen. ika gen adalah perusahaan tetap dari Software ouse, maka negara anda akan mempunyai yurisdiksi menurut pasal (8) perjanjian untuk mengenakan pajak atas bagian dari laba Software ouse yang dihasilkan dari aktivitas penjualan Peritel di negara anda. c;
Distribusi so$t%are &i negara an&a melalui kantor per%akilan
22
International Taxation and Tax Treaties
So$t%are ouse akan men&irikan kantor per%akilan &i negara an&a untuk memasarkan pro&uk)pro&uk so$t%are)n5a &i negara an&a' "antor tersebut akan men(ari &istributor potensial untuk pro&uk) pro&uk So$t%are ouse &i negara an&a' "antor ini akan mengurus pengiklanan pro&uk)pro&uk So$t%are ouse &i negara an&a &alam publikasi &agang &an se(ara reguler mengunjungi &istributor so$t%are komputer &i negara an&a &engan katalog &an &a$tar harga' "antor ini juga akan mengiklankan pro&uk)pro&uk So$t%are ouse ke pelanggan &i negara an&a &alam majalah komputer' "antor ini akan menerima pesanan &ari &istributor &an konsumen &i negara an&a' "antor akan memeriksa &etil kartu kre&it &ari pesanan 5ang &iterima &ari konsumen' Semua pesanan akan &ikirim ke kantor pusat So$t%are ouse &i Republi(a untuk &iterima' Terkait &engan &istributor, pesanan han5a akan &iterima sesu&ah So$t%are ouse melakukan pemeriksaan kre&it terha&ap &istributor &i negara an&a' So$t%are ouse bisa mempertimbangkan
semua
nasihat
&ari sta$ kantor per%akilan
mengenai penerimaan pesanan' Pesanan akan &ipenuhi oleh So$t%are ouse &ari gu&angn5a &i Republi(a &an &ikirim langsung ke &istributor atau konsumen &i negara an&a' "antor akan men5impan se&ikit stok barang So$t%are ouse &i negara an&a utaman5a sebagai (ontoh &agangan, meski kantor bisa ka&ang)ka&ang memenuhi pesanan ke(il &ari stok ini' "antor akan &ia%aki oleh seorang per%akilan 5ang &ikirim &ari kantor pusat So$t%are ouse &i Republi(a &an oleh orang lokal 5ang memberikan &ukungan kesekretariatan' Per%akilan &ikirim ke negara an&a se(ara bergilir, namun selama tak lebih &ari lima bulan &alam sekali %aktu'
!ni menimbulkan dua masalah. Pertama, apakah kantor perwakilan merupakan kehadiran yang kena pajak (taxable presence) di negara anda: edua, apakah perwakilan yang ditempatkan di negara anda dikenai pajak di negara anda: Kantor perwakilan
23
International Taxation and Tax Treaties
onsep kantor perwakilan menurut ukum !nvestasi sing (atau hukum serupa) bisa ada di negara anda. Pada dasarnya, kantor perwakilan adalah kantor dari perusahaan asing yang diijinkan untuk melaksanakan aktivitas tertentu yang bersifat persiapan atau tambahan atas nama perusahaan asing tersebut. ktivitas kantor perwakilan bisa meliputi ;
peren"anaan dan koordinasi aktivitas bisnis4
;
pengumpulan dan analisis informasi yang berhubungan dengan peluang bisnis atau investasi4
;
mengadakan studi kelayakan4
;
mengidentifikasi sumber bahan mentah, komponen atau produk industri lain4
; ;
penelitian dan pengembangan produk4 koordinasi regiona.
'endirikan kantor perwakilan bisa memerlukan persetujuan dan registrasi oleh ementrian Perdagangan (atau kementrian serupa). Seperti dinyatakan diatas, sifat pokok dari kantor perwakilan adalah bahwa kantor ini melaksanakan aktivitas yang bersifat persiapan atau tambahan, yakni aktivitas yang tidak terkait langsung dengan aktivitas penjualan. adi, kantor perwakilan tidak terlibat dalam mengadakan kontrak penjualan. Suatu kantor yang didirikan sebagaimana mestinya sebagai kantor perwakilan menurut hukum domestik tidak akan mungkin menjadi kehadiran kena pajak. adi, tanggung gugat pajak tidak akan mun"ul menurut hukum domestik dalam hubungannya dengan aktivitas kantor. Dengan demikian, penerapan perjanjian pajak tidak terjadi. Apa persyaratan legal untuk in*estasi asing yang mendirikan kantor perwakilan di negara anda?
ika ada tanggung gugat menurut hukum domestik, maka masalahnya menurut perjanjian pajak adalah apakah kantor tersebut adalah perusahaan tetap. Pasal A(6) &=%D 'odel merin"i aktivitas-aktivitas yang tidak dianggap dilaksanakan melalui perusahaan tetap meski dilaksanakan melalui tempat usaha tetap. ktivitas yang dirin"i bersifat persiapan dan tambahan.
24
International Taxation and Tax Treaties
Pada dasarnya, mereka adalah aktivitas yang begitu jauh dari realisasi laba yang sesungguhnya sehingga mmepersulit untuk mengalokasikan laba ke tempat usaha tetap. %ommentary to the &=%D 'odel menyatakan bahwa aktivitas dari tempat usaha tetap tidaklah bersifat persiapan aau tambahan jika mereka merupakan bagian esensial dan signifikan dari perusahaan sebagai satu keutuhan. iap kasus ditentukan berdasarkan manfaatnya. %ontohnya, pembayaran paten bisa bersifat tambahan bagi perusahaan industri namun tidak bagi perusahaan yang usahanya adalah membayar paten. iap aktivitas yang ditetapkan pada pasal A(6) haruslah aktivitas tunggal dari kantor. Penge"ualian tidak berlaku jika aktivitas persiapan dan tambahan merupakan bagian dari aktivitas yang diadakan dari kantor. etapi, aktivitas yang disebutkan oleh berbagai paragraf pada pasal A(6) mungkin untuk dikumpulkan asalkan keseluruhan aktivitas tersebut bersifat persiapan dan tambahan (pasal A(6)(f)). da dua perbedaan penting menurut model P;;. Pertama, pengiriman tidak dianggap sebagai aktivitas tambahan. emampuan untuk mengadakan pengiriman barang se"ara "epat dianggap sebagai faktor penting dalam mengadakan penjualan. adi, menurut model P;;, pemeliharaan stok barang untuk pemeliharaan dianggap terkait langsung dengan pen"iptaan laba penjualan. edua, model P;; tidak membolehkan agregrasi aktivitas pada paragr af-paragraf dalam pasal A(6) (yakni, tidak ada ekivalen pasal A(6)(f) &=%D
'odel).
#an"angan
model
P;;
tahun
7338
mengusulkan
dimasukkannya ekivalen pasal A(6)(f) ke model P;;. Apakah negara anda mengikuti -/ Model atau model $%% dalam hubungannya dengan pasal +(?
;erdasarkan fakta, ada tiga kemungkinan bidang masalah bagi kantor perwakilan dalam bertumpu pada pasal A(6). Pertama, penerimaan pesanan bisa lebih bersifat persiapan atau tambahan, terutama bila kantor memeriksa detil kartu kredit dan membuat rekomendasi mengenai apakah menerima
25
International Taxation and Tax Treaties
pesanan ataukah tidak. Dalam kasus ini, aktivitas kantor mungkin melintas batas dari aktivitas persiapan ke aktivitas penjualan. edua, penjelasan &=%D 'odel menyatakan bahwa pelayanan purna jual lebih bersifat persiapan
ini merupakan bagian penting dari menjual
barang. !ni bisa penting pada kasus kantor perwakilan karena kantor menangani komplain mengenai produk "a"at. etiga, jika model P;; berlaku, maka pengiriman ke"il bisa menjadi masalah. 'eski, bisa dibuat alasan bahwa ini masih bersifat persiapan dan tambahan karena aktivitas kantor bukanlah pengiriman melainkan display. $erwakilan
Perwakilan ditempatkan di negara anda untuk mengawaki kantor perwakilan. 'ereka ditempatkan selama tidak lebih dari lima bulan. Perwakilan yang ditempatkan di negara anda akan menjadi peduduk #epubli"a. arena mereka hadir hanya selama lima bulan saja, mereka tidak mungkin menjadi penduduk negara anda. Peraturan untuk residensi individu biasan ya adalah kehadiran fisik selama 852 hari atau lebih. Apa peraturan residensi di negara anda untuk indi*idu?
ika perwakilan yang ditempatkan di negara anda adalah penduduk, maka mereka akan menjadi penduduk dari negara anda dan #epubli"a (yakni, penduduk ganda). &leh karena itu, mereka kemungkinan besar dapat dikenai pajak atas pendapatan di seluruh dunia di kedua negara. ika ada perjanjian pajak antara negara anda dan #epubli"a, maka pasal residensi dalam perjanjian akan meme"ahkan masalah residensi ganda. kibat dari pasal residensi adalah mengalokasikan perwakilan ke residensi dari hanya salah satu
26
International Taxation and Tax Treaties
internasional untuk asal pendapatan kerja adalah tempat pelaksanaan. adi, negara anda mungkin mempunyai yurisdiksi menurut hukum domestik untuk mengenakan pajak atas pendapatan kerja dari perwakilan yang ditempatkan di negara anda. ;eberapa negara mempunyai perke"ualian tamu jangka pendek dalam hukum domestik mereka, meski ini biasanya dibatasi F3 hari atau lebih singkat. Apa peraturan untuk pengenaan pajak atas pendapatan kerja dari bukan penduduk yang ditempatkan di negara anda?
'asalah berikutnya adalah kemungkinan berlakunya suatu perjanjian pajak antara negara anda dan #epubli"a. Pasal 8A(8) &=%D 'odel membolehkan negara anda untuk mengenakan pajak atas pendapatan kerja dari penduduk #epubli"a yang berasal dari pekerjaan yang dijalankan di negara anda. etapi, satu perke"ualian berlaku menurut pasal 8A(7) jika syarat-syarat beriku t ini dipenuhi 1; karyawan ada di negara anda selama satu periode atau beberapa periode
yang tidak lebih dari 852 hari agregat dalam periode 87 bulan yang dimulai atau berakhir pada tahun fiskal ini4 2; remunerasi dibayarkan oleh, atau atas nama, majikan yang bukan
penduduk negara anda4 dan 3; remunerasi ditanggung oleh perusahaan tetap yang dimiliki oleh majikan
di negara anda. ;erdasarkan fakta, (8) dan (7) jelas terpenuhi. 'asalahnya adalah apakah (2) terpenuhi. !ni akan bergantung pada apakah kantor perwakilannya adalah perusahaan tetap dari Software ouse di negara anda. ika tidak, maka karyawan tidak dikenai pajak. d;
Distribusi so$t%are &i negara an&a melalui (abang So$t%are ouse akan membuka gerai ritel &i ibukota negara perusahaan an&a' erai ritel tersebut akan menjual pro&uk)pro&uk So$t%are ouse kepa&a konsumen &an akan juga men&istribusikan pro&uk ke gerai ritel 5ang ti&ak berkaitan &i kota)kota lain &i negara an&a' So$t%are ouse akan menugaskan personil penjualan
27
International Taxation and Tax Treaties
&an technical support &ari kantor pusatn5a &i Republi(a ke kantor (abang &i negara an&a' Personil tersebut akan &ikirim ke negara an&a se(ara bergilir, tetapi selama tak lebih &ari lima bulan &alam sekali %aktu' Personil technical support akan menangani keluhan mengenai pro&uk)pro&uk (a(at' So$t%are akan &ikopi ke 3D)R4M &i kantor pusat &i Republi(a &an &ikirimkan ke gerai ritel &i negara an&a' Penetapan bia5a stan&ar untuk so$t%are 5ang &i&istribusikan &i negara an&a a&alah sebagai berikut bia5a pembuatan &i Republi(a a&alah ;<0 termasuk pengembangan program1= harga grosir &i Republi(a a&alah ;>0= bia5a transportasi ke Republi(a a&alah ?20= bia5a 5ang &ikeluarkan oleh (abang 5ang &imasukkan &alam bia5a barang ber&asarkan penetapan bia5a absorpsi a&alah ;20= &an harga ritel &i negara an&a a&alah ;200' "antor ritel juga akan memba5ar ongkos manajemen kuartalan kepa&a kantor pusat 5ang meliputi bia5a sta$ penjualan &an sta$ teknis 5ang &ikirim ke kantor &an untuk manajerial umum, akuntansi &an legal support ' So$t%are ouse memiliki pinjaman (ukup besar &i Republi(a 5ang &ipakai untuk men&ukung akti9itasn5a &i seluruh &unia' So$t%are ouse juga akan men(ari kontribusi tahunan &ari gerai ritel untuk bia5a bunga atas pinjaman ini' "antor ritel boleh memasok pro&uk)pro&uk So$t%are ouse untuk &istributor &i negara tetangga ke negara an&a' "antor pusat So$t%are ouse bisa menga&akan penjualan langsung ke pelanggan &i negara an&a melalui %ebsite So$t%are ouse'
!su-isu dasarnya pada pokoknya sama dengan (") diatas. Pertama, apakah "abang adalah kehadiran kena pajak di negara anda: edua, apakah personil pendukung yang ditempatkan di negara anda dapat dikenai pajak di negara anda: /abang
'engingat kantor "abang terlibat dalam penjualan barang di negara anda, Software ouse akan jelas mempunyai kehadiran kena pajak di negara anda
28
International Taxation and Tax Treaties
(bagaimanapun juga ini ditentukan (lihat diatas)). 'asalah yang kini mun"ul berhubungan dengan penghitungan pendapatan kena pajak dari "abang. 'asalah pertama adalah perlakuan terhadap penjualan langsung ke pelanggan di negara anda melalui !nternet. Seperti dibahas diatas, pendapatan dari penjualan ini tidak akan mungkin berasal di negara anda. 'asalahnya sekarang adalah apakah kehadiran dari "abang mengubah hasil ini. !ni bergantung pada bagaimana pendapatan kena pajak dari "abang ditentukan. pakah pendapatan kena pajak dari "abang terbatas pada pendapatan yang * attributtable
(terkait)+ dengan aktivitas "abang atau apakah semua
pendapatan Software ouse dari penjualan ke pelanggan di negara anda yang dikenakan pajak atas "abang. asus ini melibatkan penerapan dari apa yang disebut prinsip * force of attraction (gaya tarik)+. Penjualan langsung ditarik ke "abang oleh kekuatan dari kehadirannya, terlepas dari apakah "abang terlibat dalam mengadakan penjualan. Apakah peraturan &attributtable' atau prinsip &force of attraction' berlaku di negara anda?
ika prinsip force of attraction berlaku menurut hukum domestik, maka penerapan suatu perjanjian pajak antara negara anda dan #epubli"a harus dipertimbangkan. 'enurut pasal (8) &=%D 'odel, yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak atas laba usaha Software ouse terbatas pada laba yang terkait dengan aktivitas "abang di negara anda. idak akan ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas penjualan langsung. 'odel P;; menyatakan yurisdiksi yang lebih luas untuk mengenakan pajak atas laba usaha. 'enurut pasal (8)(b), negara anda mempun yai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas berapapun pendapatan yang terkait dengan penjualan barang atau dagangan di negara anda yang berjenis sama atau serupa dengan yang dijual di negara anda melalui perusahaan tetap. !ni memungkinkan pengenaan pajak oleh negara asal berdasarkan prinsip force of attraction terbatas. ;erdasarkan fakta, ini dapat meliputi penjualan di
!nternet yang diadakan langsung oleh Software ouse ke pelanggan di negara anda.
29
International Taxation and Tax Treaties
Apa kebijakan terkait perjanjian di negara anda dalam hubungannya dengan pengenaan pajak atas laba usaha?
;erdasarkan fakta, Software ouse men"iptakan laba keseluruhan sebesar 1823 (1733 G (623 H 173 H 173)). 'asalahnya adalah berapa banyak dari laba ini yang terkait dengan "abang. !ni merupakan masalah yang benar-benar sama dengan masalah diatas mengenai sumber pendapatan
beberapa bagian dari laba
berhubungan dengan aktivitas di #epubli"a (pengembangan software dan pengkopian ke %D-#&') dan sebagian berlangsung di negara anda (penjualan). Peraturan A3@A3 bisa berlaku atau analisis fakta dan keadaan bisa b erlaku. Pasal (7) &=%D 'odel mengharuskan laba dari perusahaan tetap dihitung berdasarkan alasan bahwa perusahaan tetap adalah perusahaan tersendiri dan terpisah yang bertransaksi sepenuhnya se"ara independen dengan perusahaan yang merupakan perusahaan tetap. &=%D berpandangan bahwa perpindahan %D-#&' dari kantor pusat ke "abang seharusnya karena pertimbangan arm’s length (kejauhan), bukan biaya. ;erdasarkan fakta, ini dapat berarti perpindahan internal dari kantor pusat ke "abang diadakan dengan biaya 153 yang adalah harga grosir di #epubli"a. ;erdasarkan hal ini, maka laba kantor pusat adalah 1A3 (153-123) dan laba "abang adalah 153 (1733 G (153 H 173 H 673). Dengan demikian, akibat dari prinsip arm’s length adalah mengalokasikan laba dengan "ara ini antara kantor puat dan "abang. etapi, tidak semua negara sepakat bahwa prinsip arm’s length harus berlaku dalam kasus perpindahan internal (berbeda dari perpindahan perusahaan induk ke anak perusahaan). 'asalah yang diungkapkan oleh ustralia adalah bahwa prinsip arm’s length bisa menyebabkan laba atau rugi dimana tidak satupun benar-benar ada. Pikirkan situasi jika harga jual di negara anda adalah 1A (bukan 1733) produk benar benar tidak *terjual+ di negara anda. ;isa dikatakan bahwa jika kita menerapkan prinsip arm’s length dalam kasus ini, kita memperoleh hasil beriku t ini kantor pusat untung 1A3 (153-123) dan "abang rugi 16A (1A G (153 H 173 H 173)). etapi, se"ara keseluruhan laba sebesar 1A ter"ipta (1A G (123 H 173 H 173), sehingga kerugian di negara anda dan laba di #epubli"a
30
International Taxation and Tax Treaties
tidak men"erminkan realitas. anggapan &=%D adalah bahwa prinsip arm’s length itu seharusnya digunakan sebagai basis untuk mengalokasikan laba riil
mungkin disini laba 1A dialokasikan se"ara tepat ke #epubli"a disebabkan oleh syarat-syarat penjualan di negara anda. %agaimana negara anda menghitung laba cabang dalam hubungannya dengan /1#-M yang diproduksi di kantor pusat Software !ouse di #epublica dan dipindahkan ke cabang di negara anda untuk dijual ke pelanggan di negara anda? Ada banyak pembahasan mengenai kesulitan dalam menetapkan biaya dalam transfer internal seperti ini.
'asalah terakhir yang berkaitan dengan penghitungan pendapatan kena pajak adalah alokasi biaya yang diadakan oleh kantor pusat untuk "abang. ;eberapa negara mempunyai peraturan spesifik dalam hukum domestik mengenai hal ini. da masalah khusus berkaitan dengan bunga disebabkan oleh fungibility (dapat dipertukarkan dengan barang lain yang identik pent . ) dari uang. Pendekatan tradisional terhadap biaya bunga mengharuskan perunutan dana pinjaman yang dipakai. adi, biaya bunga Software ouse han ya dapat dikurangkan dari "abang jika dapat dibuktikan bahwa sebagian dari dana pinjaman digunakan untuk kepentingan "abang di negara anda. Pendekatan alternatif (digunakan di merika Serikat) menyatakan bahwa pinjaman mendukung keseluruhan bisnis sehingga biaya bunga dialokasikan ke semua bagian bisnis berdasarkan nilai aset. Pasal (2) mengharuskan biaya yang diadakan di manapun untuk kepentingan perusahaan tetap harus dikurangkan. Apakah ada peraturan dalam hukum domestik yang berhubungan dengan alokasi biaya? 2ika cabang dari perusahaan asing merugi di negara anda, apakah cabang ini dibolehkan untuk memindahkan kerugian tersebut ke periode pajak berikutnya(carry forward? 2ika ya, berapa banyak periode pajak yang dapat dipindahi kerugian?
Suatu "abang bukanlah entitas hukum yang terpisah dari kantor pusat. adi, tanpa adanya peraturan khusus, pengiriman laba oleh "abang ke kantor pusat bukanlah kejadian kena pajak yang terpisah. &leh karena itu, pengenaan pajak
31
International Taxation and Tax Treaties
oleh negara asal atas "abang terbatas pada pajak perusahaan. !ni bisa diperbandingkan dengan pengenaan pajak oleh negara asal atas anak perusahaan. Suatu anak perusahaan ( subsidiary ) adalah entitas hukum yang terpisah dari perusahaan induknya. nak perusahaan bertanggung gugat terhadap pajak perusahaan atas labanya dan kemudian perusahaan induk bisa bertanggung gugat untuk memotong pajak atas dividen yang dibayarkan oleh anak perusahaan. adi, se"ara efektif bisa ada dua pajak negara asal atas laba anak perusahaan dibandingkan dengan pajak tunggal dalam kasus "abang. ;eberapa negara bermaksud untuk menyamakan perlakuan atas "abang dan anak perusahaan dari perusahaan asing dengan membebankan pajak lapis kedua atas laba "abang. !ni disebut dengan pajak laba "abang dan dimaksudkan untuk menyamakan dengan pajak pemotongan dividen yang berlaku terhadap anak perusahaan. esulitan pada pajak laba "abang adalah menetapkan basis untuk menentukan jumlah setara dividen. idak ada basis yang mudah untuk menetapkan jika suatu kiriman dari "abang adalah kiriman atau sesuatu yang lain karena kiriman tersebut adalah transfer dana internal. !ni dapat dibandingkan dengan dividen yang dibayarkan oleh anak perusahaan. ;eberapa negara hanya memperlakukan semua pendapatan sesudah pajak dari suatu anak perusahaan sebagai jumlah setara dividen.
$ersonil technical support
'asalahnya pada dasarnya sama dengan (") diatas untuk perwakilan. Perbedaannya kini adalah bahwa ada perusahaan tetap dan, dengan demikian, masalahnya adalah apakah pasal 8A(7)(") dari &=%D 'odel terpenuhi. !ni memun"ulkan
makna
*ditanggung+.
32
idak
ada
pembahasan
dalam
International Taxation and Tax Treaties
%oemmentary to the &=%D 'odel mengenai makna yang dimasudkan. etapi, beberapa nama mengganti *ditanggung+ dan *dipotong+ yang memberi petunjuk mengenai maksudnya. Pada dasarnya, syarat-syarat dalam pasal 8A(7) (b) dan (") se"ara efektif menyebutkan kasus-kasus dimana remunerasi tidak dipotong pajak di negara pelaksanaan. !ni menjamin adanya kesamaan perlakuan atas remunerasi terhadap majikan dan karyawan. ika remunerasi tidak dipotong pajak di negara asal, maka remunerasi juga bebas pajak. e;
Distribusi so$t%are &i negara an&a melalui anak perusahaan' So$t%are
ouse
perusahaan
akan membentuk
&engan kepemilikan
ba&an
penuh
hukum
berupa anak
&i negara an&a'
#nak
perusahaan tersebut akan &iberi lisensi oleh So$t%are ouse untuk membuat kopi so$t%are untuk &i&istribusikan &i negara an&a' Menurut perjanjian lisensi, anak perusahaan akan memba5ar So$t%are ouse ro5alti sebesar ;0 per item so$t%are kemasan 5ang &ipro&uksi' #&a $leksibilitas mengenai bagaimana mo&al ekuitas &an hutang1 anak perusahaan &ibentuk' So$t%are ouse memin&ahkan untuk sementara %aktu personil technical support ke anak perusahaan' Personil tersebut &ipin&ah sementara selama enam bulan &an terus &iba5ar oleh So$t%are ouse' #nak
perusahaan
memba5ar
So$t%are
ouse
ongkos
manajemen untuk kerja 5ang &iberikan oleh personil 5ang &ipin&ah sementara' 4ngkos tersebut sama &engan &ua kali gaji kar5a%an plus pengeluaran tambahan' So$t%are ouse berkepentingan pa&a apakah anak perusahaan akan memenuhi s5arat untuk men&apat potongan pajak ta3 holidays1 &i negara an&a' Untuk itu, anak perusahaan boleh mengekspor pro&uk ke &istributor &i negara tetangga'
;erikut ini adalah ringkasan isu-isu. ;
#esidensi anak perusahaan
'asalah pertama adalah residensi (tempat tinggal) anak perusahaan. #esidensi anak perusahaan diasumsikan berbadan hukum di negara anda.
33
International Taxation and Tax Treaties
;anyak negara menggunakan dua test alternatif atas residensi perusahaanC tempat pembuatan badan hukum dan tempat manajemen. Test apa yang berlaku di negara anda?
nak perusahaan mungkin saja menjadi penduduk dari negara anda berdasarkan tempat pembuatan badan hukum dan penduduk dari #epubli"a berdasarkan tempat manajemen. 'eski, ini seharusnya dihindari dengan memastikan bahwa ada manajemen lokal pada anak perusahaan. ika anak perusahaan merupakan penduduk ganda dan ada perjanjian pajak antara negara anda dan #epubli"a, maka peraturan penentu (tiebreaker rule) dalam perjanjian tersebut akan menempatkan residensi ke negara dimana anak perusahaan mempun yai tempat manaje men efektifnya. ;
)ransfer pricing
Peraturan apa yang berlaku di negara anda untuk menentukan harga ! "#$ yang ditransfer oleh %oftware &ouse ke anak perusahaan? ;
)a3 holidays
Apakah negara anda menawarkan tax holidays? Adakah ta sparing relief dalam perjanjian anda yang memasikan bahwa manfaat dari ta holidays pada kahirnya tidak mengalir ke revenue negara residensi 'yakni( negara maju)? ;
#epatriasi
Apa perlakuan terhadap dividen dan bunga yang dibayarkan oleh anak perusahaan kepada %oftware &ouse? Adakah peraturan thin "apitaliIation di negara anda? ;
%iaya manajemen
'asalahnya adalah apakah negara anda mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas biaya manajemen. !ni bergantung pada peraturan mengenai asal yang berlaku terhadap biaya manajemen. ;iaya manajemen dapat berasal dari negara anda berdasarkan alasan bahwa jasa disediakan di negara anda atau berdasarkan alasan bahwa jasa dibayar oleh penduduk negara anda. Apa asal biaya manajemen di negara anda?
34
