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INTRODUCCIÓN--------------------------------------------------------------------------P. 3 CAPÍTULO I: ALGUNAS CONSIDERACIONES TEÓRICAS SOBRE LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL.«««««««««...................................P. 7 1.1 Encuadre teórico de los tributos ambientales: definición«««««P.7 1.2 Demarcación categorial e los tributos ambientales. ««««««P.11 I.3 Justificación económica para la implementación de los tributos. ««««««««««««««««««««««««««««««««P.17 1.4 Fundamentos y efectos jurídicos de los instrumentos económicos con fines ambientalHV«««««««««««««««««........... ««P.22 1.5 Modalidades de tributos ambientales««««..«««««.......... P.29 1.6 Ventajas y limitaciones de la aplicación de los tributos ambientales. ««««««««««««««««««««««««......................P.34 CAPÍTULO II: TRIBUTOS
FUNDAMENTOS PARA EL ESTABLECIMIENTO DE
AMBIENTALES
CONSIDERANDO
LOS
PRINCIPIOS
INTERNACIONALES: QUIEN CONTAMINA, PAGA Y PRECAUTORIO P.40 2.1 Principio quien contamina paga. ««««««««« «««««P.40 2.2 Principio precautorio««««««««««««««««««««3 CAPÍTULO III: TRATAMIENTO CONSTITUCIONAL Y JURÍDICO DE LOS TRIBUTOS
AMBIENTALES:
EJEMPLO
EN
ALGUNOS
PAÍSES
EUROPEOS Y LATINOAMERICANOS««««««««««««««P. 51 3.1 Ejemplificaciones en países Europeos«««««««.««««3 51 3.2 Ejemplificaciones en países de América Latina«««««««3. 59 3.3 Valoraciones generales sobre las experiencias en el tratamiento constitucional y jurídico de los tributos ambientales en países de Europa y de América Latina««««««««««««««...««.P.76
1
CAPÍTULO
IV:
PAUTAS
METODOLÓGICAS
PARA
EL
ESTABLECIMIENTO DE LOS TRIBUTOS AMBIENTALES««««««3 &216,'(5$&,21(6),1$/(6«««««..«««««««««««.«383 %,%/,2*5$)Ë$«««««««««««««««««««««««..«.P.86
2
INTRODUCCIÓN En la contemporaneidad se reconoce que el consumo y uso desmedido de los diversos componentes de la naturaleza como el agua, los bosques, suelos etc. unido a la degradación y los evidentes impactos que la contaminación - en cualquiera de sus manifestaciones- están provocando en las personas físicas o morales, constituyen algunas de las fundamentales problemáticas que aquejan a las sociedades. Se manifiestan de diversas formas a nivel a nivel mundial, regional y local, sin exclusiones para países ricos o pobres, desarrollados o no. El hombre, parece haber olvidado que el verdadero origen de los recursos dinerarios o financieros, los bienes materiales que sustentan las grandes inversiones, economías y confort de su vida está en los recursos naturales, los que comenzaron a dar indicios de su agotamiento y afectación debido a la irracionalidad de su uso. Tales problemáticas han motivado la preocupación de especialistas, de la población en general y por ende de no pocos estados. En las arenas internacionales, celebraciones de encuentros como la Cumbre de las Naciones Unidas sobre el cambio climático, celebrada en Copenhague, y más reciente aún Río más 20, muestra que los países aún no llegan a un acuerdo consecuente con la realidad actual del planeta. No obstante a tales reveses con carácter ambientalista, existen estados conscientes que vuelcan sus esfuerzos hacia la búsqueda de soluciones que ofrezcan beneficios a corto, mediano y largo plazo utilizando para ello diferentes vías, entre las que el Derecho ocupa un lugar esencial. Entre las ramas de la Ciencia Jurídica en las que se han sustentado las propuestas anteriormente aludidas, se encuentran la Penal, Civil, Administrativa y recientemente se ha incorporado la Fiscal con una finalidad ambiental. La situación actual denota una gran diversidad criterial relacionada con, aspectos de esencia en cuanto a la configuración de tales tributos. Se 3
reconoce un elevado grado de confusión, pues no son pocos los casos en que se cuestiona la naturaleza jurídica de los mismos ante la mirada de los economistas, cuando constituyen de conjunto, una unidad dialéctica. En este sentido se discuten sus verdaderos fines, desechándose²de cierta forma² su fin meramente recaudatorio, nada cercano a incentivar la protección del entorno natural. Los tributos ambientales son reconocidos actualmente como novedad institucional, debido a que al concebirse para la protección del ambiente, no se ajustan de forma precisa a la estructura y finalidad del tributo ordinario. También se le puede atribuir un fin extrafiscal dirigido hacia la financiación social del gasto público encaminado ala prevención y restauración del elemento objeto del daño o perjuicio ambiental. Hoy sobresale la configuración de los tributos ambientales sustentados, esencialmente, en evitar el mal que representa la contaminación. Este se ha reconocido entre todas las afectaciones, una de las más peligrosas, que impacta al propio tiempo a varios recursos o componentes ambientales y al hombre. Se piensa que con el desarrollo que debe alcanzar el tratamiento jurídico y económico al tema, se pueda ir introduciendo de forma paulatina otras figuras tributarias que reconozcan otros efectos perniciosos y menos considerados hasta la fecha. Los tributos ambientales no se dedican solo al cumplimiento del principio ³TXLHQ FRQWDPLQD SDJD´ Qi constituyen un permiso para contaminar o un mero instrumento recaudador, por el contrario, con ellos se pretende ir más allá, convirtiéndolos en incentivos para el desarrollo de actividades socioeconómicas con fines ecológicos y para desestimular conductas de agresión al entorno. A pesar de que la práctica jurídica moderna ha ido incorporando estos instrumentos económicos como tributos ambientalistas con determinadas 4
particularidades para cada país, no se han reconocido aún por los textos constitucionales de forma expresa. Esta problemática no le otorga la legitimación y confiabilidad que amerita. Sin embargo, se han desarrollado desde diferentes tipologías en otros cuerpos normativos de varios países. En Europa se destacan experiencias como las de España, Dinamarca, Suecia, Finlandia y Holanda, en las que se puede apreciar la regulación recurrente de varias figuras tributarias relacionadas con la generación de energía, contaminación de las aguas y emisiones de gases a la atmósfera. En Latinoamérica se aprecia un menor desarrollo en este sentido, no obstante existen algunos países que han comenzado a incorporar en su quehacer normativo los tributos ambientales entre ellos, Colombia, Guatemala, Costa Rica, México y Cuba. Otros como Perú aunque no los han materializado
de
igual
forma,
pero
discuten
propuestas
para
su
implementación. El tratamiento de esta temática requiere de una constante actualización desde el punto de vista doctrinal y práctico. En este sentido, debe considerarse siempre el verdadero interés del legislador y de los ciudadanos como destinatarios de la protección ambiental subyacente directamente interesados en la preservación del entorno en el que viven. Además, no puede desconocerse que en el ámbito jurídico, la autora expone una posibilidad de afianzar las relaciones que se dan entre el Derecho Tributario y el Ambiental. En este es preciso que se realicen ajustes frecuentes según se reconozcan las magnitudes y persistencias de los problemas ambientales. Por otra parte, no puede desconocerse la gran complejidad de la temática y de los impactos que la misma puede tener para un Estado comprometido con la salvaguarda del entorno y su economía. Este libro pretende, por tanto, en un vínculo teórico- práctico, argumentar la 5
sistematización
existente
en
torno
a
los
tributos
verdaderamente
ambientales, develando sus particularidades. También se expone la esencia de estos tributos como la compleja confluencia integrada y generalizada de conocimientos emanados de varias ramas del Derecho, que permite concretar la interdisciplinariedad del Derecho Ambiental. Todo ello sustentado en principios como quien contamina paga, el precautorio y el preventivo. De esta forma, se enriquece la comprensión integral sobre la protección del ambiente desde una rama joven de la Ciencia Jurídica.
6
CAPÍTULO I: ALGUNAS CONSIDERACIONES TEÓRICAS SOBRE LA TRIBUTACIÓN AMBIENTAL. 1. 1 Encuadre teórico de los tributos ambientales: definición. Los tributos ambientales han sido susceptibles de serios análisis doctrinales, debido a que surgen como una tendencia relativamente nueva para solucionar problemáticas ambientales. Se sustentan en principios que emanan de dos disciplinas ²también nuevas como ramas independientes del Derecho²que en conjunto le aportan teoría y práctica: Derecho Ambiental y Tributario. En consecuencia, múltiples problemáticas afloran en la exploración realizada por la escasa bibliografía relacionada, complicada aún más cuando se pretende proteger una esfera específica del medio ambiente como los bosques, las aguas, el suelo etc. porque en estos casos se insertan al análisis el Derecho Forestal, Agrario por solo citar dos ejemplos. Aún así, y aunque no es posible realizar una lista exhaustiva de las deficiencias que subyacen en el tratamiento del tema de interés, sí se considera necesario realizar algunos comentarios al respecto dada la fuerte tendencia del mundo moderno de emplearlos (a los tributos ambientales) como una posibilidad más de salvaguarda de los recursos naturales en general. La primera idea surge ante la falta de consenso entre los autores en relación con la denominación asumida para identificar a los tributos objeto de estudio, así aparecen de manera frecuente: impuestos verdes, impuestos ecológicos, ecotasas.1 Siguiendo estas denominaciones, puede verse que estos tributos se encuentran exclusivamente encasillados en las categorías tributarias: tasas e impuestos, cuando en realidad se configuran bajo cualquiera de las formas conocidas como impuestos, tasas y contribuciones 1
Taller Internacional: Uso de los instrumentos económicos verdes y de financiamiento en el desarrollo de polít icas amb ientales a largo plazo, La formulación de la política ambiental en relación a los instrumentos económicos: estudio de caso-Cuba, consultado en: www.undp.org.cu/eventos/instruverdes/pre-garrido.pdf 7
especiales, siguiendo la clasificación más reconocida. Algunos autores han llegando incluso a la mención de cánones y regalías de una manera poco feliz, en tanto desnaturalizan la figura forzándola a enunciarse como lo que no es. Asunto que se retomará más adelante. No obstante, es pertinente ² ante tal dificultad² TXH ORV DXWRUHV DVXPDQ XQ FULWHULR ³WULEXWRV con fines protectores del DPELHQWH´ HQ DGHODQWH WULEXWRV DPELHQWDOHV \ DVt QR VH excluye a ninguna de sus categorías. En otro orden, para identificar a un tributo ambiental debe satisfacerse un fin encaminado a la protección del ambiente. Debe tenerse en cuenta también, que no basta el uso que se dé a los ingresos en este sentido, sino que el mismo tributo ha de generar un incentivo que redunde en la consecución del fin perseguido. Por tanto, en el presente texto, se hará énfasis en aquellos cuya esencia se encuentra (de manera casi exclusiva) en la protección ambiental, es decir, a los que persiguen afectar el comportamiento de los agentes económicos (como personas físicas o morales) para satisfacer objetivos de política ambiental. Otro gran escollo identificado, en relación con la temática objeto de estudio, es la definición de los tributos ambientales. En esta dirección, es preciso realizar un encuadre teórico de los mismos a partir de elementos tales como: FRQFHSWR³PDGUH´HVGHFLUTXpVHHQWLHQGHSRUWULEXWRVHQVHQWLGRJHQHUDO y otros conceptos afines como: las categorías tributarias. Un primer paso en este intento de encontrar una adecuada definición de tributos ambientales, es la de delimitarlos en sentido general (concepto ³PDGUH´ WDO \ FRPR VH DERUGDQ SDUD HO HVWXGLR GHO 'HUHFKo Tributario. Siguiendo a FERREIRO LAPATZA (2003), son prestaciones pecuniarias que el Estado, exige en uso del poder que le atribuyen la Constitución y las leyes de quienes a él están sometidos. Prestaciones que no constituyen la sanción 8
de un acto ilícito, que deben ser establecidas por ley y que se hacen efectivas mediante el desarrollo de la actividad financiera de la Administración. El autor le otorga rango constitucional a la tributación, mediante las potestades que le otorga al Estado, cualidad que resalta la seriedad y formalismo de la temática y la exclusiva responsabilidad estatal para su exigencia. Se puede considerar a los tributos como ingresos públicos que el Estado exige a través de sus órganos, en el ejercicio de su poder financiero mediante normas jurídicas; no constituye un acto antijurídico, sino recaudar en bien del Estado. Las ideas de FERREIRO LAPATZA realzan la naturaleza legal de los tributos. Por otra parte²siguiendo a L. FRANCO SALAS (1995) ²se concibe a los tributos ambientales: ³FRPR DTXHOODV SUHVWDFLRQHV SHFXQLDULDV TXH HO Estado, u otro ente público, exige al sujeto pasivo en uso del poder que le atribuye el ordenamiento jurídico, y cuyo objetivo es la protección y mejora GHO PHGLR DPELHQWH´ 6H FRPSDUWH HO FULWHULR DQWHULRU HQ tanto es lo suficientemente abierto como para entender que puede ser cualquier tributo que sea creado con el fin bien definido de proteger el ambiente y de mejorarlo. O sea, que incluye aquellas acciones tendentes a evitar que se dañe y al propio tiempo las de perfeccionamiento, lo que armoniza con la necesidad de restaurar ²en lo posible² el bien afectado. Sin embargo, en este criterio, no se deja clara la necesidad de sustentar la esencia preventiva y precautoria del Derecho Ambiental, a través del propio hecho de la tributación ambiental. El tributo constituye un término general que engloba diferentes categorías: impuestos, tasas y contribuciones especiales, las que han sido definidas y caracterizadas por los estudiosos del tema e incluidas en la normativa 9
tributaria de un importante número de países en el mundo. Ellas conforman un sistema que responden a los intereses estatales esencialmente económicos. Aunque no puede negarse la existencia de otras que integran los sistemas tributarios de manera combinada. Entre estas se destacan: el canon, las regalías, por sólo citar algunas. Al analizar las categorías tributarias en profundidad, es posible plantear que los tributos ambientales pudieran estar enmarcados en cualquiera de ellas, siempre y cuando se tenga en cuenta sobre quién recae la realización del hecho imponible. En este aspecto, se sugiere que al referirse a su GHQRPLQDFLyQVHXWLOLFHODSDODEUD³WULEXWRV´FRPRODILJXUDPiVJHQHUDOHV decir, la que engloba a las tres categorías antes mencionadas. De esta manera, no habrá exclusiones o manejos inadecuados de sus rasgos característicos. La generalidad de los textos consultados, son omisos en cuanto a enmarcar tal tributación en una contribución especial, dando prevalencia a los impuestos y las tasas. Es justo plantear que si bien los autores no identifican la contribución especial entre las figuras a considerar, tampoco justifican su falta de empleo para fines ambientalistas. Sin embargo, es criterio de esta autora que, al analizar la prevalencia en el empleo de las tasas y los impuestos como categorías para un fin ambiental o no se excluye la posibilidad de uso de la contribución especial con tal objetivo. En esencia, esta categoría podrá ser considerada, por sus características esenciales, entre las más adecuadas para este fin.
10
1.2 Demarcación categorial de los tributos ambientales. Como se ha venido planteando, tributo constituye un término general que contiene
diferentes categorías anteriormente aludidas. Se encuentran
definidas y caracterizadas por los estudiosos del tema y diversamente reflejadas en la normativa tributaria de cada país. Sin embargo, cuando de concebir los tributos ambientales se trata, se hace necesario explicarlas en términos comprensibles, para aquellos que desean un acercamiento al asunto y que no se consideran especialistas en la materia: El impuesto: constituye la categoría más utilizada para la propuesta de tributos ambientales. Los autores FERREIRO
LAPATZA,
JJ y CORTES.M (2003)
coinciden en afirmar que: ³Es el tributo exigido al obligado a su pago sin contraprestación específica con el fin de satisfacer necesidades sociales. Jurídicamente el impuesto es una obligación legal de Derecho Público y pecuniaria, cuyo sujeto activo es el Estado, surgida por la realización de un hecho imponible, realizado por el sujeto pasivo que no supone en ningún caso XQDDFWLYLGDGDGPLQLVWUDWLYD´ En otras palabras, podría decirse que el impuesto es la categoría tributaria que obliga al sujeto pasivo a pagar una suma de dinero al Estado, por la realización de un hecho, determinado en la ley como imponible. Jamás habrá contraprestación por parte de la Administración. En el caso de los impuestos ambientales, el hecho imponible estará signado por la realización de un acto o hecho que genera contaminación o afectación al ambiente, según se describa en la Ley correspondiente. Aunque en buena técnica jurídica y económica, los impuestos constituyen una de las fundamentales fuentes de ingresos para el Estado, a la luz de los 11
impuestos ambientales su pretensión, se dice, va más allá. Está encaminada hacia la inhibición de conductas dañinas al medio y de otra parte, hacia la reinversión en obras con fines ambientales. Para GONZÁLEZ GARCÍA (1991) HV ³una prestación coactiva, generalmente pecuniaria que un ente público tiene derecho a exigir a personas llamadas por ley y a satisfacerla, cuando realizan determinados presupuestos reveladores de capacidad económica para contribuir al sostenimiento de los JDVWRVS~EOLFRV´ Aunque para el autor antes citado, el impuesto es una categoría que surge ³JHQHUDOPHQWH´FRQFDUiFWHUSHFXQLDULRVHGLUtDTXHHVWHWpUPLQR no es del todo adecuado, debido a que la obligación de tributar es siempre pecuniaria. Por otra parte, enfatiza en el principio de capacidad económica, cuestión muy importante en tanto se refiere a la riqueza del sujeto pasivo, por lo que debe tenerse presente porque es de las principales características que deben darse para la configuración del impuesto. Este puede ser un elemento distintivo para el impuesto en relación con las demás categorías. El principio de capacidad económica y su escala representan un papel decisivo en ocasión de configurar el hecho imponible, no sucediendo así en las tasas y las contribuciones, para las cuales este elemento no es definidor .(Díaz S .S. L, Y. Mestre R., V. Requeiro et al, 2000) Las tasas por su parte, han sido reconocidas como: aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización del dominio público, la prestación de un servicio público o la realización por la Administración de una actividad que
se
refiera, afecte o
beneficie
de
modo
particular al sujeto
pasivo.(FERREIRO L. J. J. ,2003) Según V. J. L. PÉREZ
DE
AYALA (2002) son: aquellos tributos cuyo hecho
imponible consiste en la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público, en la prestación de servicios o en la realización de 12
actividades en régimen de Derecho Público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al sujeto pasivo. Aunque se definan de una manera u otra, las tasas se configuran a partir de la contraprestación realizada por la Administración. Es decir, que el sujeto pasivo se beneficia por la utilización de recursos de dominio público como el uso de espacios determinados. También puede considerarse la prestación de un servicio por el Estado. El hecho imponible de una tasa es totalmente distinto al del impuesto, en la primera este se configura a partir de la actividad realizada por la Administración mientras que en último, jamás interviene el Estado. A partir de lo antes dicho, es importante connotar, que este actuar de la Administración, no es cualquiera. El mismo debe estar descrito en la Ley, y en ella se establece como obligación el pago por el sujeto pasivo, a partir del servicio o actividad recibidos. Actúa como crédito público, que posee prelación ante otros acreedores. La actividad realizada le concierne al Estado de forma exclusiva. Recuérdese que sólo este se constituye en autoridad facultada para satisfacer las necesidades más apremiantes del pueblo. En este caso, las tasas ambientales, estarían centradas en aquellas acciones o servicios que la Administración realiza en pos de salvaguardar el ambiente y cuyo beneficiario directo es el sujeto pasivo. Esta acción no es espontánea, debe ser requerida por el contribuyente. La actividad administrativa tiene que ser de solicitud o de recepción obligatoria por los sujetos pasivos, o sea, el sujeto pasivo la pide porque la ley se lo exige no porque lo desea. Por ejemplo las tasas relacionadas con la recogida de desechos o basura. Las contribuciones: son las categorías menos trabajadas, incluso desde el punto de vista teórico. Por tal motivo se ha decidido, por los autores del presente libro, hacer mayor énfasis en ellos dentro de este acápite. Son consideradas como una compensación pagada con carácter obligatorio, al 13
ente público, con ocasión de una prestación o actividad realizada por él con fines de utilidad pública y no en forma individual y divisible, pero que en palabras de Pérez de Ayala (2002) proporciona también ventajas especiales a ciertos sujetos. Las contribuciones especiales son tributos que se aplican básicamente en el marco de la Hacienda Local, por lo tanto están considerados en la actualidad como
tributos locales, como bien plantea FERREIRO LAPATZA (2003). Se
diferencian de los impuestos y las tasas fundamentalmente por su hecho imponible. Pero las diferencias que se manifiestan al estructurar cada hecho imponible, constituye el reflejo de fundamentos que alega el legislador para establecer peculiarmente una acción que será distintiva para cada tributo. De esta forma, el hecho imponible constituye el punto de partida para determinar cuál es la figura tributaria que se tiene delante. Siguiendo lo antes expuesto, al determinar el hecho imponible de
la contribución especial, se está
declarando expresamente las diferencias existentes entre esta y las tasas o los impuestos, pero también se marcará una importante distinción entre las diferentes tipologías de contribuciones especiales existentes. La contribución especial genera siempre una actividad administrativa, pero a diferencia de la tasa, no exige que tal actividad sea solicitada por el sujeto pasivo obligado a su pago. Además, tiene la contribución especial, como principal característica que se instituye con un fin determinado, o sea, la razón de su establecimiento es la creación de un fondo especial para financiar una actividad o destino específico. Esta constituye, otra diferencia con el impuesto y la tasa, porque en estos casos los ingresos se destinan a la cobertura genérica del gasto. Es por ello que se dice que la contribución especial es la excepción del principio de no afectación que rige al presupuesto; esto significa que se paga una contribución especial sabiendo para qué se va a utilizar el dinero que 14
paga por concepto de la contribución. Por ejemplo: si el Estado decide mejorar la calidad de una calle, avenida o autopista, tiene la facultad de pedir una contribución a las personas que vivan en las comunidades cercanas o a los beneficiarios directos de la misma. Así se crea un fondo y ese dinero va a destinarse específicamente a este objetivo. Es decir, que el dinero recaudado mediante una contribución especial, no se dirige al presupuesto del Estado para que este lo ingrese en lo que estime conveniente de forma genérica. Es posible hacer otra distinción entre las tasas y las contribuciones especiales. En ambas se reconoce que está presente la actividad de la Administración, pero en la contribución tal actividad va dirigida a la colectividad y no a una persona en particular, como sucede en la tasa. Para que se configure la contribución es preciso que tal actividad produzca un beneficio a determinados grupos de personas, y en el caso de las tasas basta que afecte a un solo sujeto obligado. Según RICHARD L. AMARO (2010) las contribuciones especiales pueden ser clasificadas como: a) Contribuciones de mejoras: se refiere a las que por la realización de una obra pública o gasto pública realizada por el Estado, el sujeto incrementa el valor
de
su
patrimonio.
b) Contribuciones por peajes: Es la que se paga por el uso o utilización de una autopista o ruta, ya que con su utilización el sujeto recibe diversos beneficios, entre ellos: viaja más rápido; con mayor seguridad; y más cómodo. c) Contribuciones parafiscales: son los dineros que recaudan distintos entes públicos para asegurar su funcionamiento autónomo. La parafiscalidad significa al margen del presupuesto, es decir, estos recursos que ingresan a estos entes se caracterizan: no ingresar a la Tesorería General de la 15
Nación;son administrados por los mismos y; no aparecen en el presupuesto del Estado. Aunque no se han encontrado referentes sobre contribuciones especiales relacionadas con la protección del ambiente, es importante dedicar unas líneas a esta reflexión. Al ser consideradas (las contribuciones) como el tributo para un destino específico, determinado, que beneficia directa o indirectamente al obligado a su pago, deja clara su naturaleza de servir para un bien común que podría ser la protección del ambiente en general o de un recurso en particular de interés público como los recursos forestales o el agua. Para MARCO A CRESPO (2010), las contribuciones también pueden ser clasificadas a partir del hecho imponible de la manera que sigue: 1. Contribuciones sobre plusvalía: Son las que se originan en virtud de cambios de uso o de intensidad de uso de aprovechamiento, previsto en los planes de ordenación urbanística cuando se vean favorecidas propiedades inmuebles por un incremento de su valor, denominado plusvalía. 2. Contribución por mejoras: son las que se causan por la ejecución de obras públicas o prestación de un servicio público de evidente interés colectivo siempre que como consecuencia de esas obras o servicios resulten especialmente beneficiados determinadas propiedades. 3. Contribución a la seguridad social: denominadas también parafiscales, están a cargo de patronos y trabajadores cuya recaudación se destina a la financiación de servicios de previsión y asistencia social. En atención a lo expuesto en relación con las clasificaciones de las contribuciones especiales, de forma general para uno u otro criterio, pareciera que este tributo se refiere a la protección del medio humano o al 16
menos a una parte relacionada con este. La vivienda, el confort, la calidad de las carreteras, la buena iluminación, el beneficio económico generado por las garantías de la seguridad social, entre otros, constituyen ejemplos de mejoras ambientales en el entorno de desarrollo del hombre, pero llama la atención, el silencio legislativo y doctrinal en este sentido. No se ha encontrado referente hasta el momento, de contribuciones especiales creadas específicamente con fines ambientales, aunque como antes se dijo, pueden tener esta mirada. Quizás, el mayor problema se devela en el ámbito económico y no precisamente en el jurídico, aunque sin dudas lo debe impactar. 1.3 Justificación económica para la implementación de los tributos. ³Los tributos ambientales no son una invención de los estudiosos del derecho, sino de los economistas´. Frase controvertida, pero no es en la base una gran polémica a nivel mundial. Sin embargo, la tributación ambiental se ha ido asimilando por la Ciencia Jurídica y en su predio se le ha dado una interpretación bastante acorde al objetivo económico que lo creó. De acuerdo con la Ciencia Económica, los tributos ambientales deben servir para resolver los problemas del medio ambiente -en cuanto conjunto de bienes escasosmediante los mecanismos del mercado (W INFRIED K.,1998) Aunque la mirada sobre los tributos ambientales se centra en el carácter de los mismos como
incentivos que deben respetar los
mecanismos
establecidos históricamente por el mercado, resulta evidente su incidencia directa sobre el patrimonio y la libertad en el ámbito económico de los particulares. Desde esta perspectiva, es innegable la afectación directa en el patrimonio de empresarios y consumidores al mismo tiempo, ante el creciente número de tributos ambientales que se han ido incorporando en algunos países del continente europeo y en América Latina, fundamentalmente.
17
Por otra parte, se ha ido legitimando la autonomía de los gobiernos locales para desarrollar políticas ambientales propias, al amparo de sus potestades tributarias. Esto ha conllevado sin dudas hacia la proliferación de tributos ambientales locales. Un aspecto muy controvertido en relación con la tributación ambiental, es el aspecto económico subyacente. En este sentido, debe recordarse que, el Estado para cumplir sus fines necesita llevar a cabo la actividad financiera, mediante la cual satisface las necesidades primarias de la población. Esta posee cuatro elementos fundamentales a recordar: recursos,
gastos,
servicios y necesidades públicas. En relación con los primeros puede decirse que considerando su naturaleza, su manifestación se concreta en dos clases: patrimoniales u originarios y derivados o tributarios. Mediante la recaudación de los recursos de naturaleza tributaria, cualquier Estado recibe una gran suma de dinero. Esta se utiliza por la Administración en diversas actividades relacionadas con la producción de bienes y la prestación de servicios, los que no siempre coinciden con la protección del ambiente. Es así que se hace necesario un análisis centrado en la manera de aplicar o internalizar los costes ambientalistas en los procesos productivos. En este tema debe partirse de la existencia de dos propuestas teóricas diferentes, que llegan a tener una evidente contraposición de ideas, pero no por ello dejan de resultar interesantes. Desde los postulados de la Economía del Bienestar, PIGOU (FRANCO S., 1995), en los años 20, es el primero en justificar la utilidad de los tributos con finalidad ambiental. Dado que se manifiestan conductas negativas cuyo efecto puede evaluarse, y su agente responsable se conoce, el sector público puede internalizar el coste social ambiental interviniendo principalmente PHGLDQWHLPSXHVWRV$VtVHFRPLHQ]DDKDEODUGH³TXLHQFRQWDPLQDSDJD´\ 18
de este modo se incentiva la reducción de la producción hasta el límite más adecuado desde el punto de vista social. Por su parte, COASE, al decir de FRANCO S. (1995), desde los años 60 realizó un planteamiento radicalmente contrario al de Pigou. Para este es preciso realizar una evaluación previa de los intereses contrapuestos para ver cuáles son más importantes. Desde su punto de vista, podría llegar a ser aceptable la degradación ambiental de una zona, si dicha degradación sirve para sustentar la vida económica de las comunidades de la misma. Es importante destacar que de la solución que ofrece el Derecho Fiscal o Tributario a los problemas ambientales en cuanto a los efectos externos o externalidades, antes mencionada y sugerida
por Pigou, se deriva que
mediante los impuestos y las subvenciones se pueden interiorizar las externalidades, es decir, que esta puede ser la vía para mitigar los efectos sobre terceros que no son tenidos en cuenta por el mercado. La contaminación es uno de los fundamentales problemas que afecta al ambiente en los momentos actuales. Impacta a cualquiera de sus componentes: agua, aire, suelos, etc., y generalmente proviene de
la
realización de acciones vinculadas a la producción o la prestación de servicios. Un ejemplo que ilustra la realidad antes expresada; es congruente con la relación que se establece entre un fabricante o generador de productos altamente contaminantes y el que compra para utilizarlos en diferentes actividades. En tal relación frecuentemente se advierte el olvido al daño que causa la contaminación a terceros y al ambiente. Así que con frecuencia el precio del producto negociado se circunscribe sólo a su valor de producción o connotando cualquier dimensión de los beneficios particulares de los sujetos que intervienen, pero raramente es considerado el impacto social o ambiental. 19
Es frecuente que los productos más contaminantes exhiban precios muy bajos, y esta economía de inversión actúa como gancho y hace que tales productos se consuman más. En consecuencia, se piensa que existe una estrecha relación entre la oferta del mercado y la demanda o beneficio marginal privado. De esta manera, lo ideal fuera que existiera una mayor correspondencia entre la producción, el precio y la demanda social no solo para consumir los productos sino también para proteger el entorno en el que viven los hombres. Una vía para armonizar tales aspectos debería considerar la relación coherente entre el coste marginal social o privado (incluyendo los daños que pudieran ser producidos por la contaminación) y la demanda. La solución pigouviana defiende, en definitiva, el hacer que los precios sean los adecuados, es decir, que tengan en cuenta los costes sociales producidos por la contaminación, que se añadan al precio de mercado mediante un tributo unitario (cuyo tipo impositivo coincide, idealmente, con el coste marginal de la contaminación). De esta forma, se concibe el paso del precio de mercado (excesivamente bajo) a un precio más alto. Así valora el autor de referencia que se tiene en cuenta los daños causados por la contaminación. Además, considera que como resultado, de una cantidad de producción de mercado excesivamente alta se transita a una más reducida, que puede resultar socialmente óptima al tener en cuenta tanto los beneficios que produce a la sociedad el producto contaminante, como los costes de la contaminación que genera. Tales ideas resultan muy interesantes, vistas desde la alternativa de implementar en el propio precio del producto la posibilidad de cobrar un tributo que afecta tanto al sujeto que vende (porque serán menos sus ganancias) como al que compra (que tendrá que pagarlo más caro), en fin de lo que se trata es de que se pague por la contaminación generada por el expendio y uso del producto. 20
Sin embargo, ante tales explicaciones, se cree que lo más complejo radica en la propia sustanciación teórica y legal del tributo. En la práctica, es frecuente que la Administración no posea toda la información que sería necesaria para establecer un tributo pigouviano óptimo, debido a que la misma desconoce desde sus propias funciones, aquellos detalles relacionados con: la demanda de los bienes contaminantes, la función de costes marginales privados y la función de daños marginales de la contaminación, según refiere Franco Salasen su obra antes citada. Como consecuencia, a este ente estatal le correspondería entonces, investigar cuál es el nivel de contaminación aceptable que pueda asimilarse por la sociedad y que no perjudique la salud ni el bienestar social general. Los tributos al estilo pigouviano pueden constituir una buena solución si se tienen en cuenta sus ventajas. La principal de ellas es su efectividad en términos de costes, es decir, permiten alcanzar cualquier norma-objetivo al mínimo coste, al igualar los costes marginales reduccionistas de la contaminación entre todas las posibles fuentes de emisión. Sin embargo, la Administración actualmente ha de conformarse con el establecimiento de una norma-REMHWLYRHVWDQGDUL]DGD\³UD]RQDEOH´ A pesar de todo lo anteriormente expuesto, puede decirse que en el mundo de hoy, no prima el modelo defendido por Pigou, aunque es válido destacar que el mismo ha sido asumido en los últimos acuerdos internacionales sobre la contaminación y constituye la base sobre la que se sustentan las nuevas políticas fiscales que se están desarrollando en el seno de los países de la Unión Europea y en algunos del área del centro continental americano. Aunque no puede dejar de mencionarse la evidente problemática que entraña la pretensión de establecer tributos de carácter internacional, sí es posible resaltar su esencia a partir de la consideración del principio quien contamina, paga; sobre el cual existen múltiples interpretaciones no del todo ajustada a su verdadera esencia. 21
No obstante, es imprescindible señalar que el solo hecho de pagar el tributo no se convierte en un permiso para contaminar. Es necesario tener en cuenta, que por muy onerosos que sean los tipos impositivos establecidos, no podrán pagar el daño ambiental, una vez que se produce. En todo caso los ingresos podrán ser utilizados para financiar la puesta en práctica de técnicas para la descontaminación, que muchas veces requiere largos períodos de tiempo. Por este motivo el objetivo principal que se ha de perseguir es que estos tributos constituyan un incentivo para que los responsables de la contaminación prevengan la producción del daño o que practiquen verdaderamente la producción limpia. Otro aspecto no menos importante es la voluntad estatal para asimilar los tributos ambientales. En caso contrario, la resistencia política para su implementación tiene relación con la influencia que estos tienen sobre los ricos. Este resquemor desaparecería por completo si el legislador consiguiera su configuración de tal modo, que hubiera un verdadero respeto al principio de capacidad tributaria, mediante el cual quien tenga más a causa de la explotación de los recursos naturales o de su afectación, tuviese que pagar más. Por otra parte, los tributos ambientales deberían pensarse para la incentivación de una verdadera protección del ambiente y no en función de la correlación establecida entre: precio, oferta y demanda. De este modo se despertaría la conciencia sobre el valor y la escasez de los recursos naturales. 1.4 Fundamentos y efectos jurídicos de los instrumentos económicos con fines ambientales. Los instrumentos económicos, según se plantea en el Environmental Programme for the Danube River Basin Glossaryconstituyen herramientas de las políticas medioambientales que tienen como objetivo provocar 22
cambios en las tecnologías, el comportamiento o los productos, a través de incentivos financieros (ya sean subsidios, impuestos, diferenciación de precios o creación de mercados). En las últimas décadas se han presentado a los instrumentos económicos como una alternativa a la protección del ambiente, sobre todo de las acciones marcadas por la contaminación como una de las afectaciones más importantes en estos tiempos. Aunque su definición engloba varias perspectivas, es frecuente asociarlos de forma, casi exclusiva, a la categoría tributaria: impuestos. El autor JOSÉ JUAN GONZÁLEZ MÁRQUEZ (1997) en su obra Nuevo Derecho Ambiental Mexicano (Instrumentos de política), clasifica los instrumentos económicos en "no fiscales", (permisos comercializables, ecoetiquetas, sistemas de depósito y reembolso y sistemas de precios), "fiscales" y "financieros" (fondos sociales, cambio de deuda por naturaleza y créditos preferenciales) Como se advierte, este autor posee una mirada más abierta del asunto e incluso llega a establecer una distinción bien marcada entre los instrumentos fiscales y no fiscales. Tampoco incluye en su clasificación, de manera expresa a los tributos, sin embargo, pudiera entenderse que los ha contemplado como fondos sociales, aunque no lo declara. En este sentido se puede pensar que los tributos constituyen una de las fundamentales fuentes de ingreso al Estado para la realización de la actividad financiera, es decir, que actúa como un fondo estatal para satisfacer las necesidades sociales. El uso de tributos como instrumentos económicos con fines ambientales se devela en la actualidad como una de las soluciones más eficientes para afrontar los problemas que aquejan al ambiente; que si bien no constituye la 23
particular pudiera estar en que el autor de referencia, ha querido resaltar a los tributos cuyo hecho imponible no requiere de la intervención administrativa en ningún momento. No es sencillo encontrar una plena armonía entre la teoría instaurada desde el Derecho Tributario y la praxis jurídica en este sentido. Debido a que ²entre otras razones²no siempre coinciden los criterios de aplicación de las leyes con los sistemas tributarios que identifican a un tributo ambiental. Puede decirse que,aún cuando es un asunto complejo, no es imposible
si se tiene en cuenta que éstos satisfacen un fin
encaminado a la protección del ambiente y no a la mera recaudación de fondos para la realización de algunas funciones estatales mediante la actividad financiera. Entre los efectos jurídicos que destacan en la concepción y aplicación de los tributos ambientales se encuentran los siguientes: 1. Atacan directamente la naturaleza del problema, que en la mayoría de los casos es la contaminación y el manejo inadecuado de los recursos naturales, mediante el establecimiento de normas jurídicas que
lo
regulan. 2. Su estructuración se sustenta en la realización de un hecho imponible que marca la afectación del ambiente de forma general y que se va detallando cada vez más, mientras se configuren tributos relacionados con específicas afectaciones al ambiente para el logro de su prevención:
contaminación de las aguas, explotación de recursos
forestales etc. Todo ello se materializa en la relación existente entre: la determinación de la base imponible y el impacto ambiental. 3. Factibilidad política y legal, en tanto se aplican a partir de las políticas ambientales establecidas a nivel estatal para las que se dictan leyes concretas que justifican y apoyan el cumplimiento de las mismas, y 26
que van tomando matices particulares hacia su aplicación regional o local. Por otra parte, contemplan los principios, conceptos básicos y proceso de gestión de tales tributos. Con ello se logra el cumplimiento general y uniforme desde la tributación y en pos de la protección ambiental. 4. Relación con otros instrumentos económicos y legales. Al tener una concepción emanada desde las políticas trazadas por el Estado, poseen una
coherencia lógica con otros instrumentos jurídicos
creados para otro fin, apoyándose en ocasiones en preceptos de estos para lograr mayor eficacia. Por ejemplo, los que asume de disciplinas como el Derecho Penal con el establecimiento de normas jurídicas que sustentan la implementación de estas, un ejemplo podría ser (desde una mirada restrictiva) la evasión fiscal. Con apoyo del régimen contravencional emanado del Derecho Administrativo, con aquellas sanciones administrativas vinculadas al tributo
en cuestión o
considerando la teoría del daño ambiental explicitada en el Derecho Civil y de instituciones del Derecho del Trabajo como la disminución del pago a la seguridad social. 5. Capacidad
institucional, existe
una clara delimitación de
las
instituciones que deben responder a nivel de país para una efectiva tributación ambiental que van desde la Administración central del estado hasta órganos específicos como el Ministerio de Hacienda, en algunos países. 6. Aceptación social: como se reconoce a partir de la protección a un derecho que pertenece de manera igualitaria, indiferenciada o impersonal a la comunidad en general, como lo reconoce la Constitución brasileña y el fin de este tributo no es la recaudación per se, sino la protección de bienes comunes, que no pueden ser apropiados y divididos porque pertenecen al ambiente, la población posee menos resistencia a su implementación y los cree necesarios. 27
7. El número de contribuyentes o sujetos pasivos del mismo, no es muy alto en relación con otros tributos, si se considera que el hecho imponible queda determinado a partir de una acción que afecta al ambiente. Aunque no se puede negar que tampoco son tributos muy afianzados en todos los sistemas normativos. 8. Se sustentan en un derecho de incidencia colectiva: la protección ambiental y en función de ello, expresa matices peculiar es al reconocerse a este derecho como de interés difuso. En tal sentido es muy compleja su configuración desde el ámbito legal, por lo que aún cuando se han creado figuras tributarias que engloban problemas como la contaminación, se sabe que quedan fuera, otras de connotación social y trascendente a la afectación ambiental que no se han podido llevar a expresión normativa. 9. Carácter dis, multi y trandisciplinar: los tributos ambientales como categorías que se expresan dentro del Derecho Tributario, por la estructura atípica y extraordinaria que presentan, se consideran como expresión cualificada ³QXHYD´HQUHOación con el disfrute a un ambiente sano. Se sustenta en principios que emanan de disciplinas como el Derecho Ambiental y Financiero o Tributario (según criterios), pero que requieren
de
apoyaturas
desde
las
Ciencias
Económicas
y
Empresariales. 10.
La gestión de estos tributos es relativamente simple, siempre y
cuando se tenga claridad desde el ámbito legal sobre su finalidad, procedimientos subyacentes y responsables activos de esta gestión. 11.
Permiten evaluar desde el punto de vista jurídico de forma
periódica, los cambios manifestados en los sujetos pasivos y en sentido general en el comportamiento social ante la protección ambiental.
28
Debe tenerse en cuenta también desde el ámbito jurídico el asunto relacionado con el uso que se ofrece a los ingresos que provienen de la tributación, porque existe un grupo de tributos que aunque su esencia no es ambientalista, su recaudación sustenta determinadas obras encaminadas a proteger el ambiente. Es decir, que los tributos antes señalados no son ambientalistas aunque lo que se recaude mediante ellos se empleen en algunos casos para obras protectoras del ambiente. Los verdaderos tributos ambientales deben generar incentivos que redunden en el logro del fin perseguido directamente (la protección del ambiente). De esta forma, quedarían excluidos de los términos: ambientales, ecológicos o verdes, muchos tributos que reciben indebidamente esta denominación por el sólo hecho de que sus ingresos se destinan a fines protectores del ambiente ²como antes se dijo². Por tanto, en lo adelante, se hará referencia exclusivamente a aquellos tributos verdaderamente ambientales, aquéllos que persiguen afectar el comportamiento de los agentes económicos para satisfacer objetivos de política estrictamente ambiental. 1.5 Modalidades de tributos ambientales. No es posible que se piense que todos los países han incluido en su práctica económico-legal, los tributos ambientales. Sin embargo, en la doctrina se han expuesto varias tipologías o modalidades de estos tributos, que han sido adoptadas por múltiples países para dar cuerpo legal a los mismos. A pesar de que la finalidad fundamental de estos, es la protección ambiental, la forma de lograr este fin no ha sido homogénea en todo el mundo. De acuerdo a lo cual pueden dividirse en tres grupos fundamentales:2
2
Economic instruments for environmental protection. http://opac.keele.ac.uk/search~S4/?searchtype=Y&searcharg=economic+instrument s+for+environ mental+protection&s earchscope=4&sortdropdown=&SORT=DZ&extended=0&SUBMIT=Search&searchlimits=&searchorigarg=Yenv iron mental++protection%26SORT %3DD 29
los servicios de alcantarillados, el tratamiento y recuperación de aguas residuales, la recogida de residuos sólidos urbanos, tratamiento y eliminación de los mismos. En los casos anteriores, puede hablarse de la existencia de exacciones que se van a percibir como contraprestación por los costos del servicio prestado por la administración. Además, se tiene en cuenta la utilidad del uso del bien que permite a la entidad local recuperar los costos derivados de su prestación o mantenimiento, pero que no suelen variar en función de la cuantía o el tipo de contaminación o daño ambiental que cada uno produce. De acuerdo con los criterios establecidos en la Ley reguladora de las Haciendas Locales en España, para el cálculo de estos tributos, los Ayuntamientos pueden llegar a establecer tarifas de carácter progresivas. Para ello, deberán tener en cuenta la base imponible correspondiente, que puede estar determinada por la tipología de contaminación manifestada, por la acumulación de desechos o por la cantidad o volumen de agua utilizada (según se describa el hecho imponible), siempre que excedan las cantidades permitidas por la ley. Los tributos incentivadores incluyen a todos aquellos impuestos y medidas tributarias que no se utilizan con su tradicional finalidad recaudatoria, de obtención de ingresos para posteriormente aplicarlos a los gastos públicos, sino con una finalidad exclusiva o principalmente incentivadora de la conducta de los contribuyentes. Aunque con frecuencia también se obtienen con ellos ingresos, este fin recaudatorio debe estar subordinado al primero hasta el punto de que el éxito del impuesto de incentivo radicaría en la recaudación cero, derivada de la retractación de toda actividad dañina al ambiente. Aunque los impuestos ambientales de carácter incentivador no persigan de modo principal una finalidad recaudatoria, normalmente de ellos se obtienen 31
ingresos, frecuentemente estables por la propia naturaleza de uso de determinados productos o del efecto de continuidad de la actividad susceptible de ser gravada. Estos ingresos pueden emplearse para financiar actividades de protección del ambiente o para incentivar aún más el cambio de conducta a través de subvenciones o incentivos fiscales. Los ingresos que se obtienen de esta clase de tributos, no requieren de ser invertidos necesariamente en actividades u obras ambientales porque su esencia radica en la capacidad para orientar a los productores y usuarios hacia la adopción de una conducta responsable en la ejecución de actividades con marcado énfasis en la sostenibilidad ambiental. Como medidas tributarias de incentivación ambiental se pueden contar, además de los tributos propiamente dichos establecidos con tal finalidad, los recargos, restricciones, limitaciones de beneficios fiscales o cualquier medida que suponga un incremento de la cuota tributaria establecida con este fin incentivador sobre cualquier tributo. Los impuestos ambientales de finalidad fiscal: Pareciera que se está redundando desde la propia denominación del tributo en cuestión, debido a que se supone que el impuesto debe tener siempre una finalidad puramente fiscal. Sin embargo, esta clasificación que se presenta demuestra que no es así, que existen otras miradas de un mismo asunto. Esta tipología constituye una importante vía para ingresar fondos al Estado debido a que realmente su propósito fundamental es el incremento de los ingresos públicos, esto es, como la finalidad típicamente recaudatoria que es propia de los tributos. Se trata simplemente de aplicar una política fiscal que considere las actividades contaminantes como una base imponible más, para obtener ingresos públicos. Con los ingresos obtenidos con estos tributos ambientales SXHGH DFRPHWHUVH XQD ³UHIRUPD ILVFDO HFROyJLFD´ HQ OD TXH ORV LQJUHVRV 32
provenientes de estos tributos permitan reducir la cuantía de los que gravan los rendimientos del trabajo o del capital. El primer país que aplicó una política de esta clase fue Suecia y una reforma de este tipo ha tenido lugar también en Alemania, donde se grava el consumo de energía eléctrica y la utilización de fuentes energéticas de combustión, y los ingresos se destinan a reducir las cuotas a la seguridad social pagadas por los empresarios y trabajadores. Con el establecimiento de este impuesto se pretende fomentar el ahorro de energía al propio tiempo que se propende a minimizar el usode fuentes energéticas de combustión. Además, al disminuirse las presiones de índole tributaria sobre el trabajo, también se generan empleos. Es sin embargo, una clasificación excluyente para las demás categorías tributarias reconocidas. El autor de referencia, ha decidido priorizar el encuadre
del impuesto bajo la nomenclatura ya referida, quizás por
constituir la categoría típica recaudatoria que depende exclusivamente de la realización del hecho imponible por quien se configuraría como el sujeto pasivo del mismo. Sin lugar a dudas todas estas clases de tributación tienen efectos favorables para la protección del ambiente. No obstante, es particularmente connotada la clasificación antes aludida, es decir los incentivadores. En este sentido, se piensa que los PLVPRV FRQVLGHUDQ GH FLHUWD IRUPD HO SULQFLSLR ³TXLHQ FRQWDPLQDSDJD´\HVWiQFRQILJXUDGRVDSDUWLUGHXQDYHUGDGHUDSUHYHQFLyQ de los daños ambientales, lo que establece la forma más efectiva de proteger al ambiente. Por tal motivo, lograr un tributo de esta categoría resulta la mayor aspiración de cualquier sistema tributario.
33
1.6 Ventajas y limitaciones de la aplicación de los tributos ambientales. Otro aspecto particularmente importante en relación con los tributos ambientales está relacionado con las ventajas que proporciona su utilización. Sin embargo, no es posible dejar de lado a las limitaciones que también se presentan. Para realizar este análisis se precisa acudir a ciertas ideas anteriormente expuestas. Para abordar el tópico de las ventajas, se ha determinando iniciar por una exposición de ideas a partir de un paneo categorial (los impuestos, las tasas, y contribuciones) resaltando lo que cada una de estas categorías tributarias reflejan de positivo o no en su implementación, a partir de su propia naturaleza, para luego concluir con una generalización de ideas que abarcan las consideraciones de los autores del presente texto en este sentido. El impuesto constituye la figura tipo del tributo ambiental y por ende la más connotada, seguidas por las tasas. Son las contribuciones especiales una categoría importante pero poco trabajada desde esta perspectiva. Al realizar el hecho imponible, el sujeto pasivo genera nuevos ingresos para la administración, que con apego a las leyes financieras constituyen la base fundamental para la realización de la actividad financiera. Parte, de tales ingresos, pueden destinarse también a la realización de obras protectoras del ambiente. En este sentido es válido aclarar que se emplea la palabra pueden porque la obtención de una suma de dinero mediante la gestión de un tributo ambiental no es garantía de que se emplee para fines ambientalistas, al no ser que exista un fin parafiscal previamente declarado. La implementación de las tasas y las contribuciones especiales ya dependen de la intervención de la Administración, por lo que alcanza un matiz diferente pero verdaderamente positiva si se combinan las tres categorías con el único
34
objetivo de la protección ambiental, que trascienda los límites del mercado y la contaminación para abrazar otros contextos y problemas. Otra de las ventajas decisivas de los impuestos ambientales es que pueden corregir las señales de precio falsas que aparecen en el mercado. Para ello, se les incorpora a los precios mostrados, los costes de la contaminación y otros costes ambientales. De esta forma, aunque no es posible cuantificar los daños causados al medio, se obliga de cierta forma al contaminador a que ³SDJXH´DODVRFLHGDGORVFRVWHVGH la contaminación que origina. Así, puede verse una forma para internalizar los costes de las producciones que ocasionan daños irreversibles al ambiente. Este criterio se sustenta en ideas de Pigou como antes se analizó. Desde una perspectiva diferente, los tributos ambientales pueden revertir conductas lesivas al ambiente, si se emplean como incentivos continuos para el contaminador hacia la introducción de mejoras en los procesos productivos relacionadas con las prácticas de producción más limpias o de otras como: adoptar innovaciones tecnológicas, instalar equipos anticontaminación o utilizar otras materias primas o productos que contribuyan a la reducción del nivel de contaminación que su actividad produce o aquellas que reutilizan los desechos para evitar su inadecuado manejo. Es decir, que la disminución de desechos contaminantes y de polución puede implicar una reducción de la carga impositiva que deberá pagar el sujeto pasivo. En relación con las tasas ocurre algo similar, solo que por su propia naturaleza requiere de la contraprestación de la administración, por lo que las ventajas en relación con esta categoría se concretan en la propia relación que establece entre los sujetos activos y pasivos ante la realización del hecho imponible que impone la ley. Por su parte, las contribuciones especiales relegadas a un último plano, son también potencial para recrear la verdadera esencia de un tributo ambiental (y 35
mostrar sus ventajas) ya que entre sus cuestiones positivas se encuentra el beneficio a la comunidad y la solución a un problema común a un grupo de sujetos que al resolverse eleva la calidad de vida de los mismos, por lo que en este caso como la naturaleza del ambiente es inasible e indivisible, lo que afecta a uno, también impacta a todos. En este sentido, al establecer determinadas contribuciones especiales ajustadas a temáticas ambientales puede incidir en la mejora de la calidad de vida de una comunidad o varias, no solo desde lo económico sino también en relación con la salud. En este sentido, se muestra una coherencia casi absoluta entre los principios del Derecho Ambiental y del Derecho Tributario, uno de sus reflejos más aguzados se da en el ejemplo siguiente: si existiera una contribución especial destinada a la protección del ambiente, tendría sin dudas un beneficio social al comprometerse la sociedad a contribuir al Estado para que el mismo ofrezca sus servicios en beneficio de la comunidad, que bien pudiera ser la construcción de un parque ecológico, como obra concreta destinada a la protección ambiental de forma directa y a la vez eleva el valor de los bienes, es decir aumenta la riqueza del sujeto. Por otra parte, y de forma general, compartiendo criterios con MIGUEL BUÑUEL (2006)cabe añadir que, a diferencia de la mayoría de los demás tributos que tienen efectos secundarios dañinos en la economía, al deformar las opciones económicas; los relativos a la contaminación y a la protección del medio ambiente tienen efectos secundarios beneficiosos (internalizar los costes externos y disminuir la degradación). El destino de la recaudación de estos tributos, está determinada de una parte, por el objetivo que genera al mismo y de otra, la voluntad política de gastar en función de proteger esencialmente el bien ambiental global o especificado en un recurso. Entre estos últimos podrían estar el agua, el suelo, los recursos forestales, etc. 36
Además, estos tributos permiten llevar un control sobre aspectos tan importantes como: la situación real de los principales problemas que impactan el ambiente en cada país o contexto específico. En función de esta información se determinan los hechos imponibles en cada una de las normas específicas creadas para regular este comportamiento.
Considerando las
variaciones generadas por el cambio climático y la actividad humana. Todo ello permite evaluar de forma permanente la coherencia existente entre el comportamiento y el tratamiento dado a los tributos ambientales en cualquiera de las categorías que asuman los ordenamientos jurídicos y la realidad ambiental imperante en cada territorio. Sería demasiado incoherente hablar de forma exclusiva de las ventajas de la aplicación de los tributos ambientales, sin mencionar su par dialéctico, es decir, las desventajas que también se han reflejado y que constituyen retos para la praxis jurídica encaminada a su corrección. Entre ellas destacan: que los tributos ambientales suelen ser regresivos, tienen efectos sobre la competencia entre las empresas, generan cargas fiscales nuevas, muy centrados en la contaminación ambiental (cuando no es el único problema ambiental), afectan el patrimonio de las familias de bajo ingreso, muestra complicaciones formales a la hora de calcular la cantidad a pagar por cada sujeto y aún no son reconocidos por todos los países como alternativa de protección ambiental. En cuanto al aspecto socialmente regresivo de estos tributos, se explica a partir de que algunos de ellos afectan productos que se consumen de forma masiva, entre los que se encuentran: el agua y la energía eléctrica. Esto al propio tiempo impacta a los hogares de bajo ingreso de forma significativa y aunque se les aplique el principio de capacidad económica, no se les puede eximir del pago de la tributación si están generando contaminación de una u otra forma. 37
Entre las categorías sociales más afectadas en este aspecto se encuentran los agricultores. Este grupo social debe pagar varios tributos, entre los que cuentan los relacionados con la propia actividad que realizan: los impuestos derivados del manejo de pesticidas y fertilizantes de origen inorgánicos además de los que les corresponden de forma general según costo social total como el uso del agua, los relacionados con el manejo de los desechos. Por supuesto que el ejemplo anterior se ajusta a aquellos sistemas tributarios que contemplen tales figuras tributarias y por ende cuyo hecho imponible se ajuste a las acciones relacionadas con el manejo o uso de pesticidas, fertilizantes, venta de productos agrícolas en cuyo cultivo se hayan empleado tales productos. A pesar de todo lo antes expuesto en el párrafo anterior, se ha considerado que los tributos ambientales son muy efectivos ante la necesidad de proteger el ambiente, los efectos negativos no superan en la balanza a las ventajas generadas de forma directa o no por su empleo. Estas se pueden concretar en las siguientes ideas: 1. En relación con el mercado, evitan los costes externos, es decir que propenden a la reducción o eliminación de la externalidad negativa. Reduce la venta del bien contaminante y al propio tiempo el consumo de este. 2. Tratamiento igual a los iguales, las empresas se tratan de igual manera ante la ley. Se observa el principio capacidad económica. 3. Se trata el problema de la contaminación, como uno de los que mayor impacto tiene hoy en la afectación del ambiente. 4. Mediante estos tributos se estimulan las prácticas positivas, gravando males y no bienes. Incentivando las prácticas de producción más limpias. 5. Permiten la reforma de los tributos ya creados a partir de la consideración de la incertidumbre de beneficios ambientales: si las circunstancias 38
ambientales cambian (cambio climático) o el comportamiento humano que lo influye (nuevas manifestaciones contaminantes o degradantes). 6. Pueden ser contextualizados a partir de las características generales, regionales y locales. 7. Generan nuevos empleos. 8. Posibilitan la innovación tecnológica. 9. Permiten el establecimiento de un sistema de evaluación permanente.
39
CAPÍTULO II: TRIBUTOS
FUNDAMENTOS PARA EL ESTABLECIMIENTO DE
AMBIENTALES
CONSIDERANDO
LOS
PRINCIPIOS
INTERNACIONALES: QUIEN CONTAMINA, PAGA Y PRECAUTORIO. Teniendo en cuenta el carácter multidimensional de la protección ambiental mediante la implementación de tributos, no resulta beneficioso obviar aspectos tan relevantes como el tratamiento a las relaciones que subyacen entre este y los principios internacionales: quien contamina, paga y precautorio. Esto permitirá, sin dudas, encontrar sustentos emanados, en algunos casos, de instrumentos jurídicos internacionales creados bajo el manto del soft law, que aunque no constituyen documentos vinculantes ofrecen pautas para introducir al derecho interno las normativas relacionadas con la temática y que sirven de base, de alguna manera, a las valoraciones que a continuación se exponen. Partiendo de que el término principio proviene del latín principium, y que es considerado hoy día como aquella norma legal supletoria de ella y constituida por doctrina o aforismos que gozan de general y constante aceptación de los jurisconsultos y tribunales (Manual de Derecho Ambiental en Centroamérica, 2005), es que se reconoce su vital importancia. De allí que se les reconozca dos funciones esenciales: como referentes y sustentos o como supletorios. De forma general, desde el punto de vista conceptual, los instrumentos económicos (como los tributos ambientales) están sustentados en varios principios, pues estos constituyen una vía para su instrumentación en la praxis, entre los que destacan: el de precaución, prevención y el comúnmente conocido como "el que contamina paga", y de la relación existente entre ellos han emanado varias confusiones en los operadores del derecho por una parte, y en la propia teoría que los sustenta.
40
En relación con el principio quien contamina, paga; a diferencia de lo que normalmente se entiende, cuando se habla de pagar por la contaminación ocasionada, no se está haciendo referencia al pago de una sanción impuesta al contraventor. Se trata definitivamente de un principio de ubicación de costos ambientales, establecidos en función de que su soporte se dé por los responsables de la contaminación y no por toda la sociedad de conjunto. Por otra parte, se expresan indistintamente los términos prevención y precaución para referirse a lo mismo, cuando existen marcadas diferencias entre uno y otro que impactan en la creación, interpretación y aplicación de las normas jurídicas, sobre todo las vinculadas con la protección del ambiente. 2.1 Principio quien contamina, paga. En el marco de la Conferencia de Naciones Unidas sobre el Medio Ambiente y el Desarrollo celebrada en Río de Janeiro en 1992, se debatieron diferentes aspectos de gran relevancia para la protección ambiental. De forma particular se trató, uno relacionado con los aspectos financieros, entre los principales temas de debate en la Conferencia. El "paquete final´ Se consideraron una amplia gama de medidas financieras innovadoras, entre la que resalta la posibilidad de introducir incentivos y gravámenes fiscales (Programa 21, 1992). Sin embargo, no se manifestó la aceptación esperada. Aún así, algunos autores reconocen aquí el surgimiento del principio quien contamina, paga, aunque otros lo ubican en las ideas de Pigou, un tercer grupo, entre los que destaca FERNÁNDEZ RUBIO LEGRÁ (2007), defiende otro criterio. Este autor ²FERNÁNDEZ RUBIO LEGRÁ² plantea que el principio "quien contamina paga" fue introducido por la Organización para la Cooperación y el 41
desarrollo Económico (OCDE) en recomendaciones adoptadas en 1972, 1974 y en 1989; Tratado ASEAN de 1985, sobre la Conservación de la Naturaleza y la Conservación de los Recursos Naturales; el Convenio sobre los Alpes de 1991, y el Convenio sobre Cursos de Agua Fronterizos de 1992; el Convenio sobre cooperación, preparación y lucha contra la contaminación marina por hidrocarburos de 1990, lo toma en cuenta en su Preámbulo "como principio general del Derecho Ambiental Internacional. Sin embargo, la aplicación de este principio en las relaciones internacionales suscita todavía fuertes reticencias por parte de algunos Estados (JUSTE R.J., 2007); Declaración de Río (Principio 16), redacción débil, dubitativa y timorata. Las autoridades nacionales deberían procurar fomentar la internalización de los costes ambientales y el uso de instrumentos económicos teniendo en cuenta el criterio de que el contamina debe en principio cargar con los costos de la contaminación, teniendo debidamente en cuenta el interés público y sin distencionar el comercio ni las inversiones internacionales. En los predios situados entre las Ciencias Económicas y Jurídicas, existen varios criterios sobre cuáles conceptos deben primar en derredor del tema. Por una parte, se manejan opiniones sobre su definición, objetivos, entre otros aspectos. También se visualizan como retribución o sanciones dinerarias que deben ofrecer aquellos sujetos para la reparación de los daños derivados de la violación de las normas establecidas sobre el ambiente. Teniendo en cuenta el planteamiento anterior, es posible la existencia de varias
interpretaciones, pero debe tenerse claro que no se trata de una
sanción penal o pecuniaria. El objetivo de este principio es en esencia, evitar que las políticas de protección ambiental sean costeadas con el uso de los fondos públicos y por ende, que recaiga tal carga sobre todos los ciudadanos 42
como posibles contribuyentes. En este sentido, se pretende que la actividad económica generada, ya sea por el sector empresarial o por el ciudadano común, conciba entre sus premisas fundamentales aquellas conductas respetuosas con el entorno. De tal hecho, los empresarios o demás entes contaminadores deberían considerar cómo su actuar impacta negativamente el ambiente. Con la implementación de este principio, los agentes contaminantes son los obligados a aportar a la administración una cantidad de dinero que no podrá gastarse en la restitución del bien ambiental dañado, pero sí pudiera emplearse como fondo para el establecimiento de medidas de prevención o en la construcción de obras tendentes ala protección del ambiente. Además, contribuye a la reducción hasta un nivel mínimo aceptable por los estándares establecidos en relación con la calidad ambiental, de conductas lesivas al ambiente. Pudiera pensarse en varias vías para introducir en la práctica la concreción de este principio. Sin embargo, cabe destacar que entre ellas el uso de instrumentos económicos y/o fiscales para generar un comportamiento más respetuoso con el ambiente, adquiere un lugar de notorio privilegio por la eficacia
que
representan.
Así, pudiera
controlarse
mejor
aquellas
externalidades relacionadas con el componente ambiental desde su nacimiento y considerando el tránsito por las diferentes etapas hasta el momento final de su eliminación. Este principio ha encontrado mayor apoyo jurídico en el continente europeo, sobre todo dentro de las comunidades autónomas. Además, se ha fundamentado desde el Tributario o Fiscal y las normas que lo contemplan destacan una gran diversidad de categorías emanadas de esta propia rama del derecho (canon, impuestos, tasas). En estas figuras se destaca al sujeto 43
pasivo como aquél que contamina de forma directa o indirectamente y causa un daño al medio ambiente, o quien crea las condiciones que puedan conducir a este daño. (JOCE, l.194/1-4, de 25/7/75). También en el informe de la Conferencia de Río se hace referencia al control de la aplicación de las normas internacionales en materia ambiental. En estese expresa la diversidad de técnicas que pueden contribuir desde procedimientos informativos a la protección del ambiente, mediante el uso de instrumentos económicos y fiscales("eco-etiquetas". "eco-auditorías", "ecotasas", y otras).Otro documento en el que se trata la temática es el Programa 21en su Capítulo 8. En sentido general se pudieran considerar algunas interrogantes que salen a la luz en cualquier contexto en el que se realicen debates sobre este tema: entre ellas salta en primer orden:¿constituye este principio un permiso para contaminar el medio ambiente? Desde esta perspectiva se considera, que el hecho de que se pague por el daño causado debe tener un efecto inhibidor de las conductas que pueden afectar al medio y no un estimulador para las mismas. Otro punto de mira está en aquellas discusiones centradas en la cuantificación
del
daño
ambiental.
En
consecuencia
existe
el
cuestionamiento sobre si es pagable la contaminación o daño ambiental y a quién le corresponde realizar la tasación del mismo. Por ende de qué manera o cuáles serían las bases a medir. La afectación ambiental es una realidad que impacta a todos, pero no todos la provocan, por lo que es posible gravar aquellas conductas que asumen algunos en detrimento del disfrute de un bien común. Varias de las conductas tipo se vinculan a las prácticas del mercado. De esta manera, si 44
bien no se repone o restituye a la naturaleza lo afectado, al menos se trata de que el sujeto contaminador no vuelva a afectarlo de igual forma ni de otra similar. También pudiera procurarse que se disminuya al menos la contaminación que está provocando el agente, generalmente con el uso de algunos productos tóxicos o generadores de desechos. Según plantea CARMEN ARTIGAS (2009)el principio el que contamina, paga aparecería entonces como la manifestación de las salvaguardas exigidas por la comunidad a aquel de sus miembros que va a hacer uso de los bienes comunes, el que deberá pagar por evitar la contaminación o por el costo de HOLPLQDFLyQGHFXDOTXLHUFRQWDPLQDFLyQTXHKD\DFDXVDGR´ Este
principio
responde
a
una
búsqueda
de
responsabilidades
mancomunadas o de criterios de solidaridad en el uso de los comunes, ya VHDPHGLDQWHXQD³DPSOLDFLyQGHOD moralidad o mediante la difusión de una JHQHUDOL]DGDIDOWDGHFHUWH]DVREUHODUHDOGLVSRQLELOLGDGGHHVRVFRPXQHV´( ARTIGAS C. 2009) Cuando se habla de las relaciones establecidas entre el nacimiento de los tributos ambientales y el principio quien contamina, paga; habrá que tener en cuenta que tales tributos responden desde su misma conceptualización a sustentos teóricos que se encuentran sobre la base de este principio. Si se valora que el hecho imponible se describe en la ley como aquellas conductas que afectan al ambiente, cuya realización marca el devengo del tributo (según algunos criterios), entonces el nacimiento de la obligación de pagar, por lógica, corresponde a quien lo realice y no a quien se abstenga de contaminar. La mayoría de los sistemas normativos estudiados consideran, que los tributos ambientales se sostienen básicamente en hechos imponibles 45
configurados a partir de la contaminación de algún recurso de la naturaleza. También el uso desmedido de los recursos naturales constituye un elemento importante. Sin embargo, por la forma en que está traducido el principio: quién contamina, paga, se hace exclusivamente alusión a la contaminación. No se ignora que este fenómeno es muy relevante en cuanto a afectación ambiental, pero no es el único. De cualquier manera, sobre este tema no pretenden los autores más que establecer relaciones que no agotan en profundidad el asunto. Sin embargo, reconocen que el mismo constituye un aspecto que amerita otro espacio de análisis. 2.2 Principio precautorio. No es frecuente abordar el tratamiento al principio precautorio desde una perspectiva que lo acerque al del tratamiento de los tributos ambientales, pero no por ello deja de ser una arista interesante a explorar. El término precaución como se emplea en el idioma Español tiene su génesis en el latín praecautio que significa (prae-antes; cautio- cuidado, cautela). El diccionario Larousse señala que se aplica para el futuro y siempre a la parte de lo desconocido a pesar de las leyes de la ciencia. En este sentido, puede interpretarse que actuar con cautela es hacerlo con vigilia y desconfianza frente a aquello que resulta desconocido. Este comportamiento conduce a la adopción de medidas tendentes a evitar el mal potencial temido, no obstante desconocer con afinada precisión su verdadera naturaleza. No existe acuerdo entre un número importante de autores que lo han tratado en sus obras, aunque en los últimos años ya se nota un avance en este asunto. Por ello, existen imprecisiones relacionadas con aspectos de gran importancia entre las que se pueden destacar: su definición como principio 46
precautorio o de precaución, su tratamiento dentro del resto de los principios en los documentos internacionales globales y regionales por su marcado carácter difuso, su impacto en el derecho positivo, reconociéndose hoy por varios tratadistas como un principio de derecho internacional de marcada debilidad. Sin embargo, puede decirse que actualmente existe una fuerte tendencia a incorporarlo al derecho interno. Se piensa incluso en otorgarle legitimidad constitucional en algunos países, pero le faltaría precisión para desde la vía procedimental incorporarlo al hacer jurídico y judicial. Para analizar este tema, se hace imprescindible tener en cuenta algunas palabras de NESTORA. CAFFERATTA (2011) en las que a partir de algunas teorías sobre el riesgo, el daño y la responsabilidad ambiental objetiva, destaca que la prevención en general asoma como factor de atribución de responsabilidad. Sin embargo, los vocablos
prevención y precaución,
siguiendo criterios de CAFFERATTA, se emparentan en cuanto ambos llevan al Derecho a operar sobre las causas y las fuentes de los problemas, tratando de impedir la producción del daño, la única diferencia es que el principio de prevención opera sobre el riesgo, amenaza o peligro, cierto, conocido, verificado, real o comprobado, en cambio, la precaución actúa sobre el riesgo, amenaza o peligro incierto, hipotético, potencial. Plantea el autor antes mencionado que el principio precautorio distingue el Derecho Ambiental entre aquellas ramas del Derecho que de forma tradicional y clásica se han mantenido como sustentos para el ejercicio de este. Se piensa que no existen razones para prever y proponer medidas eficaces en función de impedir la degradación ambiental. La falta de certeza científica no puede limitar esta toma de decisiones. Como el principio: quien contamina, paga, este también impacta de forma directa en las relaciones entre economía y ambiente. Por ende, aquellos aspectos derivados de la actividad administrativa relacionados con la gestión 47
(pública o privada) y las responsabilidades emanadas del ejercicio de la autoridad conferida por la ley. En la Declaración de Río de Janeiro, en el Principio 15 se enuncia el Principio Precautorio, cuando expresa: "Con el fin de proteger el Medio Ambiente, los Estados deberán aplicar ampliamente el criterio de precaución conforme a sus capacidades. Cuando haya peligro de daño grave o irreversible, la falta de certeza científica absoluta no deberá utilizarse como razón para postergar la adopción de medidas eficaces en función de los costos para impedir la degradación del Medio Ambiente". Quiere esto decir, que lo importante es proteger el ambiente y la salud humana a partir de la adopción inmediata de todas las formas de previsiones posibles. Se precisa de avizorar los posibles impactos que caerán en el futuro sobre las mismas, teniendo que demostrarse que no se producirán afectaciones por aquellos que realizaran acciones de inversiones en cualquier lugar. Para ello, los instrumentos económicos desempeñan un rol importantísimo. Desde esta mirada del asunto, se requiere de adelantos reales a acontecimientos posibles que pudieran acaecer en el futuro cercano, mediano y lejano en relación con la afectación ambiental. Por ello, el Derecho Tributario Ambiental tiene que romper con la espera de los acontecimientos para luego crear las normas. Sin embargo, a pesar de que este sería la aspiración, para esta rama del Derecho es casi imposible, ¿cómo podría aplicar el legislador el principio precautorio a normas de este tipo y al tiempo determinar la base imponible? Pudiera determinar los hechos impositivos con cierto futurismo, pero para establecer la cantidad a pagar tiene que establecer criterios fundados. 48
Cuando es posible reconocer que mientras mayor sea el grado de incertidumbre más coherentes y precisos deberán ser los hechos imponibles descritos en las leyes correspondientes. Para ello deberá tenerse bien en cuenta, la necesidad de la precaución de los daños que pueden incidir en el ambiente así como la sostenibilidad de los recursos naturales y del hombre. De esta forma, será más notoria y exitosa la protección del ambiente a partir de la aplicabilidad de los tributos ambientales con una visión precautoria y preventiva.
49
CAPÍTULO III: TRATAMIENTO CONSTITUCIONAL Y JURÍDICO DE LOS TRIBUTOS AMBIENTALES: EXPERIENCIAS EN ALGUNOS PAÍSES EUROPEOS Y LATINOAMERICANOS. Resulta indudable la relevancia que poseen los tributos ambientales, en tanto constituyen instrumentos económicos capaces de crear una conciencia de protección al ambiente y a su vez generar ingresos cuyo destino pudiera ser, la financiación de estrategias para revertir los efectos nocivos que de manera general produce la actividad humana. Por este motivo, es importante que la protección jurídica de dichos tributos parta de las propias Constituciones o Cartas
Magnas
de
los Estados, como
normas supremas de
los
ordenamientos jurídicos. Aunque cabe señalar, que la falta de legitimación de tales figuras en la norma suprema de los Estados, no constituye un impedimento para la correcta articulación de las mismas en otras normas de menor jerarquía, ni para la producción de los efectos que de ellos se espera. Sin embargo, la mención de los mismos en los textos constitucionales serviría para otorgarles formalmente el rango que merecen. En varios países, sobre todo los de la Unión Europea, ya han aplicado las GHQRPLQDGDV ³UHIRUPDV WULEXWDULDV DPELHQWDOHV´ TXH HQ VX PD\RUtD VH basaron en las tres líneas siguientes que fueron discutidas en el II Taller Regional de Política Fiscal y Medio Ambiente en América Latina y el Caribe, celebrado en Santiago de Chile (2004): 1. Reducción o eliminación de subsidios ambientalmente nocivos, incluidos el gasto público directo, el sostenimiento de los precios del mercado y /o las exenciones y otras medidas relativas a los impuestos ambientales que pudieran afectar negativamente al Medio Ambiente. 2. Reestructuración de los impuestos existentes conforme a criterios ambientales, y /o 3. Introducción de nuevos impuestos ambientales. 50
Las reformas a las que antes se ha hecho referencia, ofrecen una alternativa importante para la introducción y mejora de la dimensión ambiental en los tributos, es decir, para armonizar el sistema tributario con la protección ambiental. Por otra parte, en el marco de transformaciones acaecidas en esta misma perspectiva, se produjo una significativa disminución y en algunos casos,
eliminación de subsidios que perjudicaban el ambiente.
Además, de la deflación del gasto público directo. 3.1
Experiencias en países europeos.
Europa exhibe una amplia gama de tributos ambientales concebidos desde hace mucho tiempo y de manera muy diversa. Es sin dudas el pionero en trabajar desde los ámbitos económico y jurídico estos tributos. Sin embargo, no ha logrado generalizar en todos los países que la conforman, este sistema de tributación de forma uniforme, lo cual demuestra la inexistencia de una teoría única sobre este asunto y la diversidad de su tratamiento a la vez que diverso es el reconocimiento de los problemas ambientales que afectan a todos. A) España: La constitución española no posee referencias específicas a los tributos ambientales en su texto. No obstante se plantea la facultad de las Comunidades Autónomas para regularlos, esto se deduce de lo establecido en los artículos que se muestran: Artículo 148: 1 Las Comunidades Autónomas podrán asumir competencias en las siguientes materias: 9ª La gestión en materia de protección del medio ambiente.
51
Artículo 133: 2. Las Comunidades Autónomas y las Corporaciones Locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes. Artículo 156: 1. Las Comunidades Autónomas gozarán de autonomía financiera para el desarrollo y ejecución de sus competencias con arreglo a los principios de coordinación con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los españoles. Artículo 157:1. Los recursos de las Comunidades Autónomas estarán constituidos por: b) Sus propios impuestos, tasas y contribuciones especiales. En congruencia con lo expresado en los artículos precedentes, las comunidades autónomas han establecido una serie de figuras tributarias sobre las que poseen capacidad normativa y de gestión, aunque sujeta a restricciones, pues sus regulaciones en este sentido nunca deben contradecir ni a la Constitución ni a las leyes del Estado. Pudiera decirse que prácticamente todas las comunidades autónomas han adoptado cánones sobre el uso o el saneamiento de agua, pero además algunas han ido más allá, creando impuestos sobre diferentes formas de contaminación y sobre diversos usos de los recursos naturales. La primera fue Galicia, que creó en 1995 un impuesto sobre las emisiones a la atmósfera de óxidos de azufre y óxidos de nitrógeno. La Comunidad Autónoma Andaluza es considerada entre las primeras dentro del contexto español, que implantó este tipo de tributo afectando la actividad empresarial. En la Ley 18/2003, de 29 de diciembre, se aprueban medidas fiscales y administrativas aplicables a esta Comunidad. En aras de proteger y defender el medio ambiente se incorpora un conjunto de tributos ecológicos 52
que despliegan sus efectos en dos planos diferenciados: por un lado, la prevención y, por otro, la restauración de los daños causados en el entorno natural. A este sistema tributario
están sujetas las personas físicas y
jurídicas con domicilio en ella. En este sentido, crea cuatro impuestos y una tasa cuya finalidad es estimular e incentivar comportamientos más respetuosos con el medio ambiente, a saber: - Impuesto sobre emisión de gases a la atmósfera - Impuesto sobre vertidos a las aguas litorales - Impuesto sobre depósito de residuos radioactivos - Impuesto sobre depósito de residuos peligrosos - Tasa por servicios administrativos en materia de protección ambiental
Por otra parte, siguiendo los criterios de MARÍA P. Y JOSÉ JURADO (s.a),la tasa para la prevención y control de la contaminación, existente con anterioridad a la entrada en vigor de esta Ley, es objeto de modificación para adecuarla a los objetivos de protección ambiental perseguidos. Las normas antes referidas no tendrán una pretensión exclusivamente de aplicabilidad del principio quien contamina, paga, desde la búsqueda de la recaudación por el daño causado, sino que pretende la restauración del entorno natural a partir de los ingresos que se obtendrán mediante la implementación de mecanismos dirigidos a la compensación del impacto que recibe del comportamiento empresarial, la sociedad y la naturaleza circundante. Desde 1997, Extremadura grava la titularidad de los elementos de suministro de la energía eléctrica. En 2000, Castilla la Mancha creó un impuesto similar al gallego, sobre los mismos contaminantes, y extendió la imposición a la generación de electricidad en centrales nucleares y al almacenamiento de residuos radioactivos en estas: este impuesto se reforma en 2005. 53
En 2003, Madrid introdujo un impuesto sobre la entrada en vertedero de residuos industriales y de la construcción. Andalucía en 2004 aplicó un nuevo impuesto sobre los óxidos de azufre y nitrógeno y sobre el dióxido de carbono, además de gravar la entrada de residuos radioactivos en cementerios nucleares y de residuos peligrosos en vertederos. Cataluña dispone de un gravamen sobre las actividades de riesgo y de un impuesto (hasta el momento único en España, pero muy extendido en el resto de Europa) sobre los vertidos de residuos municipales. Aragón y Murcia también han implementado esta tributación. En la actualidad se considera que la fiscalidad ambiental, referida al uso del agua, es de las más expandidas o establecidas en el sistema tributario de varios países, a lo cual España no es ajena como se vio más arriba. En relación con este planteamiento es la que cuantitativamente representa mayores ingresos a los Estados que la han asimilado. Este comportamiento se debe, por lógica, a que este recurso constituye uno de los satisfactores por excelencia de varias necesidades humanas. También se connota, aunque en menor orden, a la figura que grava los residuos. En los últimos años, Andalucía, Cataluña, Castilla la Mancha, Madrid, Murcia y Extremadura han decidido establecer alguna reclamación sobre los residuos en función de su peligrosidad u origen. Cataluña es una de las comunidades autónomas que más recauda por este concepto, seguida de Extremadura, Murcia, Madrid y Andalucía. B) Dinamarca: En la Constitución de este país no se exponen elementos relacionados con las materias tributaria y ambiental; no obstante esto no ha sido un impedimento para que se haya regulado en normas de inferior jerarquía algún tributo de corte ambientalista con resultados satisfactorios.
54
Los orígenes de los tributos verdes daneses se remontan a 1993 ± 1994, cuando se impusieron tributos ecológicos, primero a los hogares y luego a las empresas. Existe un impuesto por generación de residuos. Como resultado, la cantidad de residuos vertidos, como media, en los municipios daneses disminuyó un 26 por ciento entre 1987 y 1996. Además se regula un impuesto que grava el uso de agua. El consumo de agua disminuyó un 13 por ciento de 1993 a 1998 y las fugas se redujeron en un 23 por ciento. 3 C) Suecia: En
la
Constitución
de
este
país
no
se
desarrolla
específicamente el tema de los tributos relacionados con la protección del ambiente. Solo se puede deducir de su texto que las medidas relacionadas con este asunto serán objeto de regulación de las leyes, según se plantea en los artículos del Capítulo 8 que se muestran a continuación: Artículo 3: Se regularan por ley las disposiciones relativas a tributos del Estado. Artículo 7: Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 3 podrá el Gobierno, previa autorización de la ley, adoptar por decreto normas sobre cualquier materia no tributaria, con tal que estas tengan por objeto alguno de los extremos siguientes: Caza, pesca o protección de la naturaleza y del medio ambiente. Puede verse la legitimidad que le otorga la Constitución al Estado en materia tributaria y la jerarquía normativa que establece para tales asuntos, de otra parte limita al gobierno de la toma de partido en relación con los asuntos tributarios, dejando claro que tales decisiones le competen al Estado. Mientras le confiere al gobierno la potestad de decidir sobre aquellas materias que se relacionan directamente con la protección del ambiente. 3
Estudios de la Agencia Eu ropea de Medio Amb iente(www.eea.eu.int) PDF 55
La tributación ambiental en este país comenzó a regularse en 1990; estableciéndose un
paquete de impuestos ambientales para reducir las
emisiones de Dióxido de Carbono, de Dióxido de Azufre y las de Óxidos de Nitrógenos. Otros impuestos con tendencia ambientalista se relacionan con la energía, como el impuesto sobre la electricidad para consumidores y productores, el impuesto sobre el tráfico aéreo nacional y otros. Sobre este último es válido significar que Suecia es uno de los pocos países, por no ser absolutos, que utiliza un impuesto encaminado a la protección de la atmósfera al gravar el tráfico aéreo. Además, se creó una comisión gubernamental para dar seguimiento a la reforma: Green Tax Comision, con una doble misión; evaluar la experiencia de los impuestos ambientales y según el concepto de doble dividendo, diseñar políticas para incrementar la imposición ambiental y disminuir los impuestos del trabajo. También existe un impuesto por emisiones de Óxido de Nitrógeno que ha tenido como resultado que en 1995 el registro de emisiones por combustión fuera de un 25 por ciento menor que el esperado. Además, la potencia recaudatoria de este tributo se ha mostrado tan relevante que ha ampliado considerablemente las posibilidades de reforma fiscal en este país. Todo ello ha quedado recogido en los estudios de la Agencia Europea de Medio Ambiente. D) Finlandia: De modo similar a como se regula en Suecia la Constitución finlandesa delega en las leyes la regulación de los tributos (denominados bajo la categoría impuestos); sin referirse directamente a los tributos que se analizan. Lo que se puede corroborar en el siguiente fragmento de un artículo tomado de su texto: Capítulo VI: 56
Artículo 61: Los impuestos, incluyendo los derechos de aduana, se establecerán por ley. Finlandia introdujo los instrumentos fiscales con fines ambientales a principios de la década de 1990. Entre esa década y los primeros años de la siguiente, adoptó una tributación más respetuosa con el ambiente, y pasó de penalizar el trabajo a centrarse en el uso de los recursos naturales y las actividades contaminantes. La reforma fiscal ecológica finlandesa contempla tres aspectos claves que quedaron establecidos en el marco del II Taller Regional de Política Fiscal y Medio Ambiente en América Latina y el Caribe (2004): un impuesto al consumo de combustibles para el transporte y la energía. Es considerado el primer país en introducir el impuesto al carbón en 1990, diferenciando el gravamen por actividades y sectores; el uso de instrumentos económicos para controlar la contaminación del agua; y la definición de normas para la gestión de los residuos, con la entrada en vigor de un impuesto sobre los vertederos de basura en 1996. Aplica impuestos a los vehículos de motor y a los recipientes de bebidas. Así como cargos a la generación eléctrica en plantas nucleares con el que financia el manejo de de residuos radiactivos. Por otra parte, ante el incremento de impuestos ambientales, se compensó con la reducción de la discrepancia impositiva del trabajo (impuesto sobre la renta y de las contribuciones a la seguridad social), con el objetivo explícito de reducir el desempleo. E) Holanda: En la Constitución de este país aparece referencia al impuesto como forma de tributación, sin aludir al resto de las categorías. En ella no se encontró mención expresa a los tributos ambientales para lo que existe una ley específica que permite regularlos a nivel provincial y local. Según se señala en su articulado: 57
Sección Segunda: De la competencia de los Estados Provinciales: Artículo 145: La ley establecerá normas generales en materia de impuestos provinciales. Artículo 156: La ley dictará normas generales en materia de impuestos locales. A pesar de que el tema no está regulado en la Constitución, Holanda cuenta con experiencia en la protección del ambiente. Inició su reforma fiscal verde en 1995, fijando un impuesto ambiental de carácter general, que somete a tributación el consumo de energía, la generación de residuos sólidos, la extracción de aguas subterráneas y la utilización de uranio. La introducción de tributos ecológicos estuvo acompañada, al igual que Suecia, por la creación de una comisión estatal: Green Tax Commission, que ha liderado varias propuestas, como la de regular el transporte personal que genera graves problemas ambientales. Esta reforma fiscal establece políticas de incentivos al uso del transporte público en detrimento del privado, y modifica los impuestos a la compra de automóviles para favorecer a los vehículos más eficientes en el consumo de energía. Se imponen además altos gravámenes a quien contamina el agua y le obliga a asumir todos los costes relacionados con el alcantarillado. Mediante los mismos no solo se obtienen amplios ingresos; sino que se muestra lo rentable que resulta atacar el problema en su origen, evitando la contaminación de las aguas, en lugar de pagar los costes de su depuración. Datos que también fueron exhibidos en estudios de la Agencia Europea de Medio Ambiente.
58
Como se ha podido advertir, la nota común en las Cartas Magnas analizadas, respecto a los tributos de corte ambiental, es no hacer alusión directa a los mismos, confiriendo a las leyes la responsabilidad de articular las figuras tributarias de toda índole. También existe similitud en cuanto a los institutos regulados, en la mayoría de los casos se gravan las conductas relacionadas con la contaminación de las aguas, la generación de residuos, las emisiones a la atmósfera y la generación de energía. Se distinguen entre ellos por la existencia en algunos casos de tributos únicamente de carácter nacional y en otros se pueden ver incluso a niveles municipales o locales, en dependencia de la propia estructura que adoptan estos Estados. 3.2 Experiencias en América Latina. En inicio del siglo XXI las estructuras tributarias latinoamericanas han experimentado una serie de cambios influenciados, entre otros aspectos, por las experiencias de los países europeos, a lo que ya se hizo referencia anteriormente. Por los bajos niveles de recaudo, y fundamentalmente por el inadecuado diseño de tributos ambientales introducidos en las normativas internas, ha generado sucesivas reformas en los sistemas tributarios de estas latitudes. En este contexto algunos países han desarrollado en mayor o menor medida su normativa o legislación ambiental. Sin embargo, la utilización de estos tributos en Latinoamérica es escasa; aplicándose difusas figuras tributarias de corte ambiental. Específicamente están comenzando a estructurarse sistemas fiscales destinados a garantizar la protección del ambiente, de áreas de reserva ecológica y del acervo de recursos no renovables. Una de las características del complejo de medidas que se exponen hoy día en este sentido, es precisamente la combinación de normas reguladoras y de incentivos a operadores privados. 59
A continuación se expondrán algunas experiencias existentes en países de este continente. a) Guatemala: En la Constitución guatemalteca a semejanza de los textos europeos analizados no se menciona la tributación ambiental. Al igual que en aquellos países los tributos son regulados por leyes específicas, que en este caso son dictadas concretamente por el Congreso, lo que se puede corroborar en los siguientes artículos de la Constitución que se corresponden con el Capítulo IV:Régimen Financiero. Artículo 239.- Principio de legalidad. Corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios y extraordinarios. Artículo 243.- Principio de capacidad de pago. El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para el efecto las leyes tributarias serán estructuradas conforme al principio de capacidad de pago. En estos artículos de la Ley Suprema se enfatiza la legitimidad de los principios tributarios referidos a la legalidad y capacidad pero nada deja entrever el legislador sobre la relación de estos con la protección ambiental, entonces puede deducirse que se aborda ambos temas por separados. Le dedica, a diferencia de las constituciones anteriores, un mayor espacio, a la protección del ambiente. Consagra dentro de su Capítulo II sobre los derechos sociales, específicamente una sección dedicada al régimen económico y social, en la que incorpora aspectos tales como: Artículo 119.- Obligaciones del Estado. Son obligaciones fundamentales del Estado:
60
c) Adoptar las medidas que sean necesarias para la conservación, desarrollo y aprovechamiento de los recursos naturales en forma eficiente. Artículo 125.- Explotación de recursos naturales no renovables. Se declara de utilidad y necesidad públicas, la explotación técnica y racional de hidrocarburos, minerales y demás recursos naturales no renovables. El Estado establecerá y propiciará las condiciones propias para su exploración, explotación y comercialización. Artículo 126.- Reforestación. Se declara de urgencia nacional y de interés social, la reforestación del país y la conservación de los bosques. La ley determinará la forma y requisitos para la explotación racional de los recursos forestales y su renovación, incluyendo las resinas, gomas, productos vegetales silvestres no cultivados y demás productos similares, y fomentará su industrialización. La explotación de todos estos recursos, corresponderá exclusivamente a personas guatemaltecas, individuales o jurídicas. Los bosques y la vegetación en las riberas de los ríos y lagos, y en las cercanías de las fuentes de aguas, gozarán de especial protección. Artículo 127.- Régimen de aguas. Todas las aguas son bienes de dominio público, inalienables e imprescriptibles. Su aprovechamiento, uso y goce, se otorgan en la forma establecida por la ley, de acuerdo con el interés social. Una ley específica regulará esta materia. Aunque no es posible afirmar que se encuentran legitimados en la Constitución de este país los tributos ambientales, no puede ignorarse en modo alguno que en relación con esta materia la ley forestal establece que las personas naturales o jurídicas, domiciliadas en el país podrán deducir del Impuesto Sobre la Renta hasta el 50% del valor del impuesto por compensación de los gastos debidamente comprobados en proyectos de 61
reforestación y mantenimiento de las plantaciones efectuadas en áreas no menores de 5 hectáreas, en el curso del año fiscal en que se cause el impuesto. También en ese país, la Ley de Áreas Protegidas dispone que las personas individuales o jurídicas privadas que se dedique directamente a las actividades de investigación, fomento y desarrollo de áreas protegidas, por la cual obtengan ingresos gravables, podrán deducir de su pago actual del Impuesto sobre la Renta hasta el equivalente del 50% del mismo. (ROSEMBUJ, T., 1995) b) Colombia: Su texto constitucional es omiso en cuanto al tratamiento de los tributos ambientales, pero al igual que los anteriormente analizados, legitima ciertas cuestiones relacionadas en materia tributaria y ambiental con algunos puntos de contacto pero de forma separada. Al analizar su articulado, es posible suponer que las autoridades locales tendrán facultad para establecer estas y otras figuras tributarias, de lo que se plantea en el siguiente artículo: Artículo 287. Las entidades territoriales gozan de autonomía para la gestión de sus intereses, y dentro de los límites de la Constitución y de la ley. En tal virtud tendrán los siguientes derechos: 3. Administrar los recursos y establecer los tributos necesarios para el cumplimiento de sus funciones. Aunque no se abunda en precisiones, el artículo actúa como saco en tanto le confiere a las entidades territoriales la posibilidad de que gestione según sus necesidades y en el marco de la legalidad establecida por la Constitución y las
leyes,
el
derecho
de
establecer
los
tributos
para
cumplir
satisfactoriamente sus funciones. Estas ideas pueden develar la posibilidad 62
de establecer los tributos ambientales, que si bien no lo plantea de forma expresa, tampoco niega tal posibilidad. Por otra parte, puede plantearse que los principios de retribución, compensación y restablecimiento, aluden al tema ambiental de forma tácita, como derecho constitucionalmente reconocido. Tales principios sustentan el desarrollo del Estado a partir del establecimiento de la normatividad penal y fiscal(LANZZIANO RIZO, 2012), impuesta a quienes usen y alteren las características ambientales afectando la condición de bienestar de la humanidad y a la obligación del Estado a orientar los recursos obtenidos tributariamente a la protección de la sostenibilidad ambiental, mediante la inversión de estos dineros en procesos de recuperación, reparación y restablecimiento
ambiental,
según
queda
establecido
en
el
texto
constitucional de 1991. Artículo 331. Créase la Corporación Autónoma Regional del Río Grande de la Magdalena encargada de la recuperación de la navegación, de la actividad portuaria, la adecuación y la conservación de tierras, la generación y distribución de energía y el aprovechamiento y preservación del ambiente, los recursos ictiológicos y demás recursos naturales renovables. La ley determinará su organización y fuentes de financiación, y definirá en favor de los municipios ribereños un tratamiento especial en la asignación de regalías y en la participación que les corresponda en los ingresos corrientes de la Nación. Por otra parte, aparece recogido en el Título II: de los Derechos, Garantías y los Deberes de forma específica, el Capítulo III: De los Derechos colectivos y del Ambiente que plantea:
63
El texto constitucional en análisis es explícito en cuanto a la protección del ambiente, en el que considera vinculado a los demás derechos colectivos y se le reconoce como derecho humano fundamental. Los principios relacionados se encuentran dentro de los capítulos referentes a los derechos. Artículo 49: La atención de la salud y el saneamiento ambiental son servicios públicos a cargo del Estado. Se garantiza a todas las personas el acceso a los servicios de promoción, protección y recuperación de la salud. Corresponde al Estado organizar, dirigir y reglamentar la prestación de servicios de salud a los habitantes y de saneamiento ambiental conforme a los principios de eficiencia, universalidad y solidaridad. Artículo 79. Todas las personas tienen derecho a gozar de un ambiente sano. La ley garantizará la participación de la comunidad en las decisiones que puedan afectarlo. Es deber del Estado proteger la diversidad e integridad del ambiente, conservar las áreas de especial importancia ecológica y fomentar la educación para el logro de estos fines. Artículo. 80. El Estado planificará el manejo y aprovechamiento de los recursos naturales, para garantizar su desarrollo sostenible, su conservación, restauración o sustitución. Además, deberá prevenir y controlar los factores de deterioro ambiental, imponer las sanciones legales y exigir la reparación de los daños causados. Así mismo, cooperará con otras naciones en la protección de los ecosistemas situados en las zonas fronterizas. El tratamiento ofrecido en estos artículos a la protección del ambiente es muy interesante. En primer lugar, porque aborda la salud humana como primer eslabón, lo sustenta en principios internacionalmente reconocidos. También reconoce el derecho a vivir en un ambiente sano y la responsabilidad del hombre en su protección y de otra parte, alude a la participación y educación ciudadana, todos formando parte de la gama de principios que sustentan el 64
Derecho Ambiental. Por otra parte, en tal articulado se hace énf asis en la protección de la diversidad biológica y el desarrollo sostenible, siendo estos últimos principios de gran relevancia y juventud. La tributación ambiental actual en este país tiene un amplio desarrollo (en comparación con otros del área), legal y reglamentario, figuran entre los instrumentos económicos encaminados a estimular y fomentar programas e iniciativas con el fin de proteger el ambiente. La fiscalidad ambiental se ha materializado esencialmente a través de las tasas, más connotadas como redistributivas y compensatorias4, la tasa por utilización del agua y la inversión obligatoria como puede observarse en los artículos 42, 43, 46 de la Ley 99/93, se brinda mayor soporte a la legislación ambiental, estableciendo los principios generales ambientales. Además, el estatuto tributario contempla algunos tributos o exenciones fiscales en pro de los recursos naturales. También existen estímulos fiscales, como la exención a las importaciones de maquinaria o equipo, siempre y cuando dicha maquinaria o equipo no se produzcan en el país, destinados a reciclar y procesar basuras o desperdicios (la maquinaria comprende lavado, separado, reciclado y extrusión), y los destinados a la depuración o tratamiento de aguas residuales, emisiones atmosféricas o residuos sólidos, para recuperación de los ríos o el saneamiento básico para lograr el mejoramiento del ambiente, siempre y cuando hagan parte de un programa que se apruebe por el Ministerio del Medio Ambiente. 4
Alvear A. N. M. et al. (2003) Modelo de Código Tributario Ambiental para América Latina. P.40. Costa Rica: Instituto de Estudios Fiscales. Se entiende por tasa redistributiva a aquella que paga por la utilización directa o indirecta de la atmósfera, del agua y del suelo, para introducir o arrojar desechos o desperdicios agrícolas, mineros o industriales, aguas negras o servidas de cualquier origen, hu mos, vapores y sustancias nocivas que sean resultado de actividades antrópicas o propiciadas por el hombre, o actividades económicas o de servicio, sean o no lucrativas. Y por tasas compensatorias, las que se cancelan para mantener la renovabilidad de los recursos naturales no renovables. Estas tasas son de carácter racional, ya que son creadas por Ley del congreso de la República. 65
Otro beneficio tributario es el consagrado con el artículo 78 de la Ley 788 de diciembre 27 de 2002, el cual modifica el estatuto tributario, Ley 624 de 1989 artículo 158-2, creando un nuevo incentivo fiscal para el impuesto de renta de las personas jurídicas que inviertan de manera directa en el control y mejoramiento del medio ambiente, en el sentido de poder deducir anualmente, dentro de los límites de la renta líquida, de su renta el valor de las
inversiones
que
por
este
concepto
hayan
realizado
para
el
correspondiente año gravable, previa acreditación de la autoridad ambiental respectiva, para lo cual se estudiarán los beneficios ambientales obtenidos (CORTES CUETO, J. R, 2008). Existe también una tasa por la explotación forestal, cuando la reforestación no compensa en agotamiento del recurso. En este caso, se trata de preservar a los recursos forestales a partir de inhibir la tala indiscriminada y apoyar la repoblación forestal. En este país se encuentran incidiendo al mismo tiempo otros instrumentos económicos que no son de naturaleza tributaria, que se asocian al uso y explotación de recursos naturales, como los royalties sobre la explotación y producción del petróleo que representan ingresos directos para el municipio donde se encuentra el centro de ejecución de la actividad. c) Perú: Al analizar la Constitución peruana y otros cuerpos legales como el ambiental, tributario y administrativo, se pudo constatar que no se le ha dado tratamiento al tema de la tributación ambiental. Este tema no sólo carece de normatividad especial sino que tampoco se encontró una teoría que lo sustente bajo esta nomenclatura o visión y que pueda argumentar su naturaleza y beneficios a la comunidad. 66
Otra idea surge relacionada con la protección que se le ofrece al ambiente en Perú. En los Capítulos 1 y 2 de la Constitución, dedicados a los derechos fundamentales de la persona y al ambiente y los recursos naturales respectivamente, se expresa: Artículo 2º. Toda persona tiene derecho a gozar de un ambiente equilibrado y adecuado al desarrollo de su vida. Artículo 66º. Los recursos naturales, renovables y no renovables, son patrimonio de la Nación. El Estado es soberano en su aprovechamiento. Por ley orgánica se fijan las condiciones de su utilización y de su otorgamiento a particulares. La concesión otorga a su titular un derecho real, sujeto a dicha norma legal. Artículo 67º. El Estado determina la política nacional del ambiente. Promueve el uso sostenible de sus recursos naturales. Artículo 68º. El Estado está obligado a promover la conservación de la diversidad biológica y de las áreas naturales protegidas. En los artículos antes citados se reconoce el derecho de las personas a vivir en un medio sano. Sin embargo, no se hace referencia a la protección obligada del ciudadano sobre su medio. Enfatiza en la función del Estado como ente gestor y creador de las políticas nacionales y la sostenibilidad en el aprovechamiento de los recursos y la preservación de diversidad biológica, pero no fija de ningún modo lo concerniente a la responsabilidad ambiental. Se precisa de una aclaración: aunque no se encontraron referencias al empleo de estos tributos ambientales en los predios legales del territorio, ya existe la preocupación por su articulación. Una muestra de esto se evidencia en la
Ley
Nº 28611 (15/10/2005), publicada en octubre de 2005, que
67
pretende ser la norma ordenadora del marco legal para la gestión ambiental en el Perú. Este cuerpo legal establece entre otros temas, que el diseño del marco tributario nacional debe considerar los objetivos de la Política Nacional Ambiental,
promoviendo
particularmente,
conductas
ambientalmente
responsables, modalidades de producción y consumo responsable de bienes y servicios, la conservación, aprovechamiento sostenible y recuperación de los recursos naturales, así como el desarrollo y uso de tecnologías apropiadas y de prácticas de producción limpia en general. En esta cuerda, considerando que la fuente de financiamiento más importante que tiene el Estado son los ingresos tributarios, se resalta que la relevancia de los tributos ambientales está supeditada a reducir en primer orden la evasión tributaria y, en segundo, la contaminación ambiental. En consecuencia,
importante
es
perfeccionar
las
normas
tributarias
y
ambientales, es decir, mejorarlas de modo sustancial en la claridad y precisión de su interpretación, con el objetivo de que su conocimiento no siga supeditado sólo a un grupo de especialistas, sino a todo aquel que necesite aplicarlas. Por los motivos expuestos, se ha propuesto una serie de tributos ambientales, con el fin de lograr su incorporación en la legislación tributaria de Perú, en los diversos ámbitos, nacional, regional y local (GONZALEZ.E, 2003) 7DVDVREUH5HVLGXRV6yOLGRV8UEDQRV 568 7DVDSRUVHUYLFLRVWXUtVWLFRV (Fotasa). &DQRQGHVDQHDPLHQWRGHDJXD &DQRQGHYHUWLGRVDORVUtRV\DOPDU 68
,PSXHVWRVREUHFRPEXVWLEOHVGHULYDGRVGHOSHWUyOHR ,PSXHVWRVREUHODFRQWDPLQDFLyQDWPRVIpULFD Es importante que ya se hable de la incorporación de tales tributos al sistema establecido en Perú, pues en la actualidad se requiere de la instrumentación de vías alternativas para la protección del ambiente en las que el Derecho Tributario ha ido ganando especio. La reforma verde en la que se encuentran los países de América tiene entre sus perspectivas, la propuesta para la creación de nuevos tributos ambientales o el perfeccionamiento de su utilización con fines preventivos. d) México: En la Constitución mexicana aparece desde el Capítulo I De los Derecho Humanos y sus Garantías: Artículo 4:Toda persona tiene derecho a un medio ambiente sano para su desarrollo y bienestar. El Estado garantizará el respeto a este
derecho.
El
daño
y
deterioro
ambiental
generará
responsabilidad para quien lo provoque en términos de lo dispuesto por la ley. Toda persona tiene derecho al acceso, disposición y saneamiento de agua para consumo personal y doméstico en forma suficiente, salubre, aceptable y asequible. El Estado garantizará este derecho y la ley definirá las bases, apoyos y modalidades para el acceso y uso equitativo y sustentable de los recursos hídricos, estableciendo la participación de la Federación, las entidades federativas y los municipios, así como la participación de la ciudadanía para la consecución de dichos fines. Aunque en México se ha utilizado el téUPLQR ³LQVWUXPHQWRV HFRQyPLFRV´ frecuentemente para referirse a ³LPSXHVWRV DPELHQWDOHV´ GHEH UHVDOWDUVH 69
que la Ley General del Equilibrio Ecológico y la Protección del Ambiente y otros instrumentos internacionales muestran evidencias sobre la asimilación de este con distinta nomenclatura, así se ha hecho saber en la Confederación Patronal de la República Mexicana (2008): - Derechos, impuestos y depósitos: montos a pagar por la descarga de contaminantes al ambiente o el uso de recursos naturales. Los depósitos podrán ser devueltos al generador si garantiza el manejo adecuado del ³FRQWDPLQDQWH´/DHIHFWLYLGDGGHOLQVWUXPHQWRGHSHQGHHQODUHODFLyQGLUHFWD entre el impuesto y el daño ocasionado al ambiente, la existencia de sustitutos o alternativas a la transparencia en el cobro. (Ejemplos en México: derechos de descarga de aguas residuales, derechos de suministro de agua.) -Permisos transmisibles: consiste en fijar un límite máximo total de emisiones o explotación de un recurso y otorgar permisos de emisión o explotación correspondientes a ese límite. Para obtener un permiso nuevo o incrementar la capacidad de su permiso los particulares deberán comprar y vender los permisos entre sí. -Multas: algunos países consideran las multas como parte de la regulación tradicional, sin embargo algunas instituciones como la EPA las consideran instrumentos económicos por ser sumas de dinero que pueden disuadir a los particulares de realizar alguna acción que dañe el ambiente. En la Ley General del Equilibrio Ecológico y la Protección del Ambiente se aborda específicamente aquellos aspectos que sustentan la verdadera protección del ambiente al plantear desde su primer artículo que: Artículo 1: Toda persona tiene derecho a un medio ambiente sano para su desarrollo y bienestar. El Estado garantizará el respeto a este derecho. El daño y deterioro ambiental generará responsabilidad para quien lo provoque en términos de lo dispuesto por la ley. Toda persona tiene derecho al acceso, disposición y saneamiento de agua para consumo personal y doméstico en forma suficiente, salubre, 70
aceptable y asequible. El Estado garantizará este derecho y la ley definirá las bases, apoyos y modalidades para el acceso y uso equitativo y sustentable de los recursos hídricos, estableciendo la participación de la Federación, las entidades federativas y los municipios, así como la participación de la ciudadanía para la consecución de dichos fines. En las palabras anteriores se reconoce el derecho a vivir en un ambiente sano al propio tiempo que se responsabiliza al infractor que afecte al medio, sin particularizar si es persona natural o jurídica (moral). Destaca el recurso agua por encima del resto dándole una especial protección. En la Sección III: Instrumentos Económicos, de cierta forma ya se reconoce el tratamiento a los tributos aunque no de manera expresa: Artículo 22.-Se consideran instrumentos económicos los mecanismos normativos y administrativos de carácter fiscal, financiero o de mercado, mediante los cuales las personas asumen los beneficios y costos ambientales que generen sus actividades económicas, incentivándolas a realizar acciones que favorezcan el ambiente. Por supuesto que los tributos como instrumentos financieros pueden enmarcarse con claridad entre los macos legales que impone el artículo anterior, y más cuando se trata de los referidos a la protección del ambiente. Sin embargo, este mismo cuerpo legal plantea que: se consideran instrumentos económicos de carácter fiscal, los estímulos fiscales que incentiven el cumplimiento de los objetivos de la política ambiental y especifica que en ningún caso, estos instrumentos se establecerán con fines exclusivamente recaudatorios. También debe señalarse que son reconocidos los tributos como instrumentos económicos aunque por supuesto se encuentran amparados a la luz del Derecho Tributario, mostrándose de forma coherente las relaciones entre dos 71
ciencias como el Derecho y la Economía puestas en favor de la protección ambiental. Desde esta perspectiva se remarca el carácter trandisciplinar del Derecho Ambiental. Un aspecto muy interesante está relacionado con el artículo siguiente, que incluye modificaciones realizadas a esta Ley a partir del año 1996: Artículo 22 Bis. Se consideran prioritarias, para efectos del otorgamiento de los estímulos fiscales que se establezcan conforme a la Ley de Ingresos de la Federación, las actividades relacionadas con: I.- La investigación científica y tecnológica, incorporación, innovación o utilización de mecanismos, equipos y tecnologías que tengan por objetivo evitar, reducir o controlar la contaminación o deterioro ambiental, así como el uso eficiente de recursos naturales y de energía; II.- La investigación e incorporación de sistemas de ahorro de energía y de utilización de fuentes de energía menos contaminantes; III.- El ahorro y aprovechamiento sustentable y la prevención de la contaminación del agua; IV.- La ubicación y reubicación de
instalaciones
industriales,
comerciales y de servicios en áreas ambientalmente adecuadas; V.- El establecimiento, manejo y vigilancia de áreas naturales protegidas, y VI.- Los procesos, productos y servicios que, conforme a la normatividad aplicable, hayan sido certificados ambientalmente, y VII.- En general, aquellas actividades relacionadas con la preservación y restauración del equilibrio ecológico y la protección al ambiente. Mediante esta condición que establece la Ley, se estimula sin dudas las prácticas de producción más limpias, la educación ambiental y el desarrollo
72
científico
tecnológico. Por otra parte
y no
menos
importante, la
responsabilidad ciudadana encaminada a este fin. e) Cuba: La Ley suprema cubana es omisa en cuanto a tributación, haciendo solo una breve alusión al tema financiero en su artículo 75 inciso e), en la que plantea que: son atribuciones de la Asamblea Nacional del Poder Popular: discutir y aprobar el presupuesto del Estado. También se puede encontrar en su contenido la legitimación constitucional de la protección ambiental en el país pero de igual forma que los textos legales anteriormente analizados, se aleja de las coincidencias entre ambiente y tributo desde el texto constitucional: Artículo 27: El Estado protege el medio ambiente y los recursos naturales del país. Reconoce su
estrecha vinculación con el
desarrollo económico y social sostenible para hacer más racional la vida humana y asegurar la supervivencia, el bienestar y la seguridad de las generaciones actuales y futuras. Corresponde a los órganos competentes aplicar esta política. Se reconoce la protección del ambiente como una especial protección del Estado. Introduce el concepto de desarrollo sostenible, y deja clara la responsabilidad estatal como gestor de las políticas ambientales, pero nada plantea sobre la obligación de los ciudadanos de proteger también al ambiente. Por otra parte, al reconocer la vinculación tan cercana del ambiente con el desarrollo económico y social sostenible, no niega en absoluto la necesidad de emplear los tributos, como instrumentos económicos para alcanzar este reto.
73
En Cuba, la utilización de elementos de regulación económica para la protección ambiental se fundamenta, básicamente en la normativa ordinaria, específicamente en el artículo 61 de la Ley 81 de 1997 del Medio Ambiente que establece: « HOXVRGHODUHJXODFLyQHFRQyPLFDFRPRLQVWUXPHQWRGHODSROtWLFD\ la gestión ambiental se concibe sobre la base del empleo, entre otras, de políticas tributarias, arancelarias o de precios diferenciados para el GHVDUUROORGHDFWLYLGDGHVTXHLQFLGDQVREUHHOPHGLRDPELHQWH´ . En segundo orden es en la Ley 73 del Sistema Tributario donde se introduce el impuesto sobre la utilización y explotación de los recursos naturales para la protección del medio ambiente; constituyendo la base de la estructuración de tributos ambientales. El impuesto sobre la utilización o explotación de los recursos naturales y para la protección del medio ambiente, que se regula en el Título ll, Capítulo Xl, de la Ley 73 a decir de PÉREZ I NCLÁN(2000) se trata de un impuesto de ³QDWXUDOH]D DPELHQWDOLVWD \D TXH VX REMHWR LPSRQLEOHVH WLSLILFD SRU DFWRV R hechos que inciden de una manera negativa sobre el medio ambiente o que RULJLQDQXQD DFWXDFLyQS~EOLFDGHWXWHODPHGLRDPELHQWDO´HVWDFRQVLGHUDFLyQ se podrá corroborar a partir del análisis del impuesto en general, para lo que se debe acudir a su regulación normativa. Artículo 50: se establece un impuesto por la utilización o explotación de los recursos naturales y para la protección del medio ambiente. Artículo 51: Son sujetos de este impuesto las personas naturales o jurídicas, cubanas o extranjeras que se relacionen de cualquier manera con el uso o explotación de un recurso natural en el territorio nacional.
74
De la lectura de los artículos que regulan esta figura impositiva, se deduce que el impuesto en cuestión tiene un carácter ambiental; no solo porque grava las acciones de utilización y explotación de los recursos naturales sino porque, además, los ingresos provenientes del mismo pueden ser utilizados para la protección del medio en sí mismo. Esto último puede indicar que en las normas que se citan anteriormente se prevén las dos funciones que pueden tener los tributos ambientales: prevenir determinados daños ambientales y reducir los efectos nocivos que las actividades de explotación y uso desmedido provocan sobre el entorno. Pese a esto, existen algunos aspectos de la figura que resultan criticables. A decir de SANTOS DÍAZ (2009) los rasgos negativos que se esbozan a continuación impiden que este instrumento económico cumpla acertadamente su finalidad inicial. Aún cuando en los mencionados artículos se recojan las funciones que en protección ambiental pueden cumplir los instrumentos tributarios, estos lejos de constituir una regulación detallada y precisa resulta un enunciado legislativo, pues el legislador no logró implementar adecuadamente, a partir de los artículos 50, 51 y 52, el impuesto que concibió inicialmente. Más que una regulación detallada la Ley 73/94 solo enuncia la intención de la administración tributaria de crear figuras destinadas a la protección del medio ambiente, sin embargo no las desarrolla. El artículo 50 hace referencia al uso y explotación de los recursos naturales, acciones que constituyen el supuesto fáctico que hace nacer el impuesto. Ahora bien, dentro del uso y explotación de un recurso natural o del ambiente en general se pueden incluir diversos procederes. Por tal motivo se considera que el hecho imponible no queda bien delimitado. Este concepto abarca actos necesarios para el desenvolvimiento del hombre que, aún cuando 75
pueden constituir actividades de uso y explotación, no implican, en todos los casos, una degradación del entorno, en tanto se desempeñen de manera racional y, por tanto, no tendrían porqué estar gravadas por el impuesto. Otro documento que refuerza la legalidad de la utilización de tributos ambientales en Cuba es la Estrategia Ambiental Nacional 5, en la cual se plasma las proyecciones y directrices principales de la política ambiental cubana; este documento recoge la política ambiental a largo plazo en el país y prevé acertadamente el uso de incentivos tributarios como un mecanismo viable para la naturaleza. Entre las tipologías ya implementadas en la práctica del país se encuentran: el impuesto forestal, el impuesto para la protección de la Bahía de La Habana, los cánones por la ejecución de una actividad minera y las regalías por la extracción de recursos minerales, cada una con sus especificidades bien marcadas por la categoría tributaria que la sustenta. 3.3 Valoraciones generales sobre las experiencias en el tratamiento constitucional y jurídico de los tributos ambientales en países de Europa y de América Latina. En sentido general se ha podido constatar que Europa constituye el paradigma para los países latinoamericanos en muchos aspectos. Su desarrollo, organización y doctrina profundamente sustentada en una verdadera evolución y sistematización conceptual referida a la protección ambiental y de modo particular, desde el Derecho Tributario constituyen un valioso aporte al desarrollo del Derecho Ambiental. Sin embargo, no es menos loable el esfuerzo que se realiza, desde este otro lado del mundo y 5
Constituye una guía precisa donde se recogen y desarrollan cada uno de los instrumentos de la gestión ambiental; su observancia, al menos en principio, se hac e necesaria. 76
con menos recursos, hacia la protección del ambiente a partir del establecimiento de instrumentos económicos, materializados en tributos ambientales. De otra parte, destaca el impacto de la reforma verde en las constituciones y demás cuerpos normativos, del que no escapan las de origen fiscal como vía alternativa para la protección del ambiente. En este contexto, las constituciones y legislaciones complementarias analizadas aún no logran legitimar de forma adecuada la tributación ambiental. Sin embargo, es menester que al tratar la temática, se hagan las siguientes observaciones en función de las regularidades encontradas: -Semejanzas en cuanto al tratamiento de los asuntos tributarios y ambientalistas como aspectos independientes. -Mandato de la ley suprema a la normativa de menor jerarquía para desarrollar los asuntos tributarios y ambientalistas por las normativas ordinarias (reserva de ley). - El tema del ambiente y su protección está incluido en las constituciones analizadas, pero no de forma homogénea. Desde su propia redacción difieren en el tratamiento de aspectos tales como: concepción como derecho humano fundamental, especial protección emanada del poder del Estado, obligación ciudadana de su preservación. -En la mayoría de los países estudiados existe referencia al sistema tributario y a las potestades de diferentes órganos para establecer o aplicar los tributos. Pero no es frecuente encontrar referencia expresa que muestre legitimidad constitucional merecida a los tributos ambientales, reflejándose un trabajo más notable en este sentido, en los países europeos. - En la normativa ordinaria de ambas latitudes se muestra un importante trabajo con la tributación ambiental. Sin embargo, se hace necesaria una 77
revisión profunda para lograr una mayor armonía entre la teoría que sustenta las bases para estos tributos a partir de las categorías a emplear (tasas, impuestos y contribuciones especiales) con el objetivo de adecuar la percepción de la realización del hecho imponible a la verdadera esencia de lo normado y evitar confusiones en el ámbito teórico. - Inclusión de diversas figuras tributarias en ambas latitudes, sustentadas desde la concepción más o menos errática de las categorías tributarias mayormente
reconocidas
como
impuestos,
tasas,
contribuciones
especiales y de otras como el canon, las regalías y los derechos. - En Europa se ha logrado un alto nivel de sistematización teórico y práctico en relación con la temática. - La implementación de figuras tributarias en función de la protección ambiental está más afianzada en Europa, al punto de convertirse en ejemplos a seguir para otros países. Todo ello se evidencia en la aplicación de un esquema de tributación ambiental incluyente de normativas duras, blandas, específicas y generales. El
análisis
realizado,
no
ha
podido
dejar
a
un
lado,
la
realidadindiscutiblemente permeada por el desarrollo económico de Europa y Latinoamérica. Estas diferencias evidenciadas anteriormente connotan una vez más las desventajas y diferencias económicas y jurídicas que presentan los países latinoamericanos respecto a las potencias europeas. Se resalta, que tal fenómeno no permite en ocasiones, la imposición de estos tributos debido a que por lo general presentan tarifas muy elevadas para las personas naturales, como para las morales o jurídicas y particulares.
78
CAPÍTULO
IV:
PAUTAS
METODOLÓGICAS
PARA
EL
ESTABLECIMIENTO DE LOS TRIBUTOS AMBIENTALES. Considerando las cuestiones teóricas que guardan relación con la concepción e implementación jurídica de los tributos ambientales, se hace necesario el establecimiento de pautas que en el orden metodológico pudieran orientar una mejor comprensión de la temática desde lo doctrinal y por ende de su puesta en práctica. La primera cuestión a valorar se centra en ODH[SUHVLyQGHOSULQFLSLR³4XLHQ FRQWDPLQD SDJD´ DQWHULRUPHQWH DQDOL]DGR HQ OD FRQFHSFLyQ GHO WULEXto ambiental. Se supone que al seguir las pautas para la aplicación de este SULQFLSLR DO SURSLR WLHPSR VH FRPELQH OD LQWHQFLyQ GH ³SDJDU´ SRU HO GDxR ocasionado al ambiente con el principio tributario de justicia, por lo que pagará más quien más contamine. Desde el punto de vista teórico, esto no tiene peores consecuencias, pero tampoco es tan simple. Bajo el manto, de tal relación, debe considerarse también, entre otros aspectos, el efecto distributivo de la carga. Es decir, que al aplicar tales criterios debe tenerse en cuenta que mediante los tributos ambientales, se debe proteger al ambiente, pero no debe dejarse a un lado el daño que cuyo pago puede ocasionar a las familias de bajos ingresos. En otras palabras, hay que proteger al ambiente, pero con atención al entramado de principios establecidos para una y otra rama del derecho: el Tributario y el Ambiental, para que exista una verdadera coherencia en la aplicación de estos. Además, no puede ignorarse que el hombre y su bienestar constituyen eslabones imprescindibles dentro de la protección ambiental, en tanto forma parte del mismo.
79
Es imprescindible realizar un diagnóstico fáctico de la realidad a la que se enfrentará el legislador y operadores del derecho. Los contextos importan e influyen directamente en la manera de concebir los tributos ambientales y en su implementación. Por ejemplo, ningún legislador propondrá un impuesto sobre la utilización y protección de una bahía, si en su territorio no las tienen, como sería el caso de Bolivia. Para armonizar la política tributaria con la protección del ambiente, se requiere de la realización de un inventario sistemático y coherente entre la manifestación del daño, los efectos que tienen las normas tributarias y el gasto público, en relación con la protección ambiental, para cada caso en concreto y de forma general. De esta manera, podría corregirse la concepción y/o implementación de aquellas medidas que tuvieran un efecto adverso al objetivo por el que se crearon. Otra mirada llevaría a reflexionar acerca de la relación riesgo-beneficio, en la que habría que considerar cuáles serían las principales afectaciones al ambiente que se denotan en el territorio. Con posterioridad habría que clasificarlas en primarias y secundarias, puesto que no hay dudas que entre las primeras se agruparían aquellas afectaciones que requieren de una urgente mitigación e inhibición conductual del que sería el sujeto pasivo del tributo. De esta manera, por repercusión las que se encuentran en el segundo grupo, podrían mejorarse. Este planteamiento se sustenta a partir de la teoría de los sistemas, debido a que como se conoce, el ambiente es un sistema gigantesco y por ende, al dejar de afectarse uno o varios de sus subsistemas, elementos o esferas de especial protección, se podrá contribuir al mejoramiento general del ambiente. Sin embargo, desde esta perspectiva, la
80
tributación llegaría tardía, y tuviera un efecto sancionador y alejado de la verdadera esencia la figura tributaria que se pretende fundamentar. Lo importante sería que desde la propia concepción del tributo ambiental, se estimule el desarrollo científico tecnológico hacia la búsqueda de paliativos para el daño ambiental ocasionado por las industrias, las prácticas de producción más limpias,
el reciclado de materias primas, el ahorro de
electricidad con el empleo de paneles solares, etc. El destino de la recaudación es otro elemento a valorar. Los ingresos recaudados mediante la aplicación de un tributo ambiental, por su propia naturaleza deben
destinarse a fines protectores del ambiente o
restauradores. En este último supuesto se contemplan todas aquellas DFFLRQHVTXHWHQJDQFRPRREMHWLYROD³UHFRQVWUXFFLyQ´GHOUHFXUVRDIHFWDGR mientras que sea posible, porque no es secreto que los elementos del ambientes son únicos. Debe hacerse referencia a los efectos ambientales que podrán generarse por la incidencia directa de la aplicación de un tributo ambiental. En primer orden, como ya se discutió anteriormente, se evitarían los costes externos o al menos se reducirían significativamente. También, debe tenerse en cuenta que con la aplicación de los tributos ambientales se originaría una disminución en la producción y el consumo de bienes contaminantes, puesto que al subir el precio de venta y compra debe tenderse a la reducción de la oferta y demanda de tales productos. En consecuencia, puede producirse un efecto colateral no ambiental: la pérdida del bienestar personal asociado a los cambios de los precios de los productos afectados por este tributo.
81
Por el contrario, puede tener un efecto estimulante si se aplica a los productos y servicios que respeten al ambiente, de esta forma tendrán un impacto positivo focalizado hacia la acción preventiva. Un último aspecto a valorar como supuesto necesario para la implementación de un tributo ambiental está dado por su propia organización formal. Es decir que, elementos como el suministro de la información necesaria a los ciudadanos como sujetos pasivos que pueden ser, sobre aspectos técnicos y metodológicos administrativos que van desde la enunciación de los objetivos del tributo, su configuración categorial, entre otros, hasta las posibilidades reales que existen de evitar o reducir el pago y el marco institucional administrativo que responde por la actividad de gestión tributaria relacionada. Este último aspecto contribuiría a la educación ambiental y tributaria de la población.
82
CONSIDERACIONES FINALES: Los tributos ambientales constituyen, entre los instrumentos económicos una alternativa para la protección del ambiente. Sin embargo, aún debe trabajarse en función del perfeccionamiento de los mismos a partir de la profundización y sistematización de aquellos presupuestos teóricos y prácticos que le sirven de base. En la concepción de estos tributos se evidencia el carácter multidisciplinar del Derecho Ambiental. En su predio se abrazan la Ciencias: Jurídica y la Económica. No es correcto pensar egoístamente en relación con que tales tributos son de forma exclusiva un aporte de una ciencia u otra. Se considera que ambas se complementan, más no se sustituyen. En este mismo sentido, dentro de la Ciencia Jurídica, se connota también la interdisciplinariedad, en tanto que manifiesta una importante cohesión entre los conceptos, principios y base teórica en general emanada de algunas ramas del Derecho. Entre ellas se pueden citar: Derecho Ambiental, Derecho Tributario (Fiscal), Derecho Constitucional, por citar los ejemplos más concretos. Entre las principales dificultades encontradas en relación con el tratamiento del tema es posible reconocer: la falta de acuerdo respecto a la nomenclatura para su tratamiento teórico y legal, mediante tal desacuerdo se manifiestan como tributos ecológico, ecotasas, impuestos verdes, siendo la más factible: tributos con fines ambientales. Por otra parte, el empleo de impuestos, tasas, canon, derecho, etc. para referirse indistintamente a una y otra. En este sentido se advierten dos dificultades, la primera en función de la buena técnica tributaria, a partir de la cual cada categoría se debe distinguir de la otra a partir (esencialmente) de la realización del hecho imponible. Por ello, no será posible que una tasa sea 83
igual que un impuesto. El mayor problema se advierte cuando se describen bajo un mismo subtítulo diversas categorías y al definir el hecho imponible se manifiesta de forma idéntica, como sucede con el impuesto y el canon. Es la contribución especial la figura menos descrita y utilizada para la tributación ambiental. Es posible que como esta tributación ha estado enfocada a evitar la contaminación, como esencial problema ambiental en la actualidad, desde esta categoría se dificulta su tratamiento. Sin embargo, si se piensa de una forma más general es posible emplearla para un fin más amplio, como lo sería la protección del ambiente. Desde esta perspectiva, la propuesta estaría en establecer contribuciones especiales centradas en la construcción o reparación de obras que sean pensadas para la protección del ambiente y que al propio tiempo impacten la calidad de vida del hombre y el realce del valor de sus bienes. Existen otras limitaciones que no permiten que las reformas tributarias ambientales se encuentren en un estadio más avanzado, entre las que cuentan: la debilidad del vínculo entre el impuesto y la base imponible, las excesivas excepciones, sobre todo a productos altamente contaminantes como algunos combustibles como el diesel, las omisiones normativas y a veces la vaguedad técnica en la configuración del tributo que conlleva a confusión en la aplicación de los mismos todo lo cual puede influir en la competitividad industrial o empresarial. La concepción extrafiscal de los tributos ambientales, pudiera ser una cualidad que permita asegurar que los fondos que se recauden por este concepto, sean reinvertidos en satisfacer las verdaderas necesidades relacionadas con la protección del ambiente en sentido general o de algún recurso de forma especial. Todo ello, deberá ser precisado en el cuerpo legal correspondiente. A pesar de ello, no se reconoce como una práctica extendida, para las propuestas de tributos ambientales. 84
La experiencia de los países europeos (la mayoría miembros de la Unión Europea), demuestra que la fiscalidad ambiental ha sido una eficiente herramienta para inducir a cambios de conducta en los agentes económicos favorables a la conservación y cuidado del ambiente. Además constituyen un importante referente para la reforma fiscal verde materializada en múltiples países de América Latina, aunque si dudas aún queda mucho por hacer en esta dirección. Sobre todo hacia la incorporación de los principios internacionales relacionados como: el que contamina paga, el precautorio y el de prevención. Por último es válido plantear que en el tratamiento de este tema tan complejo, debe primar una visión unitaria y equilibrada entre el bienestar social, ambiental y económico a partir de una verdadera legitimidad jurídica. Para la cual se precisa del seguimiento de pautas metodológicas que sirvan de orientación para el establecimiento en unos y el perfeccionamiento en otros sistemas tributarios, hacia la búsqueda de la inclusión de los tributos como alternativas de protección para el ambiente. Los autores de este texto han querido ofrecer algunas de ellas, pero es importante reconocer que no establecen una fórmula rígida, sino una sistematización de ideas que podrían constituir un referente para los implicados en las propuestas, ya sea como sujetos pasivos o como sujetos activos.
85
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