CP 09 2018.Lineamientos Politicas Contables Calculo Impuesto Diferido Free

Contenido

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MENÚ INTERACTIVO

ANÁLISIS

05

SÍNTESIS DEL MARCO NORMATIVO CONTABLE VIGENTE

5

ê

Ingresos

38

ê

Medición de ingresos y costos en contratos de construcción

42

ê

Marco normativo y requisitos según el grupo de convergencia

5

IMPUESTO DIFERIDO

ê

Cronograma de aplicación de los marcos normativos contables

7

ê

Impuesto corriente

44

ê

Requerimientos técnicos

9

ê

Importancia de realizar el cálculo del impuesto diferido

45

ê

Ley 1819 de 2016 y la remisión a Estándares Internacionales

ê

Origen del impuesto diferido

46

ê

Diferencias temporarias

48

Ley 1819 de 2016 no cambió metodología de cálculo del impuesto diferido

51

Impuesto diferido cuando hay pérdidas fiscales y renta presuntiva

54

Corrección valorativa de activos por impuestos diferidos

59

Tratamiento de activos contables que se imputaron como deducción fiscal

60

Ajuste del impuesto diferido diferido previamente previamente reconocido

62

LINEAMIENTOS DE LAS POLÍTICAS CONTABLES BAJO ESTÁNDARES INTERNACIONALES

10 12

ê

ê

Elaboración de políticas contables

16

ê

Contenido mínimo de las políticas contables

17

ê

Transacciones Transacciones que no se encuentran encuentran al al alcance alcance de la norma norma

18

ê

ê

Cambios en políticas contables

20

ê

ê

Materialidad o importancia relativa

21

Aplicación del principio de materialidad

22

Evaluación del efecto de aplicar Estándares Internacionales

23

ê

ê

ASPECTOS DE RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN DE ALGUNAS PARTIDAS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS ê

ê

ê

24

ê

ê

44

IMPUESTO DIFERIDO EN EL DESARROLLO DE ACTIVIDADES ê

ê

66

Impuesto diferido en la revaluación de propiedades planta y equipo

66

Impuesto diferido por medición a valor razonable de activos biológicos

72

Factores que determinan el reconocimiento de una partida

24

Activos

25

ê

Impuesto diferido en contratos de arrendamiento

74

Pasivos

34

ê

Impuesto diferido por costos de establecimiento

75

ACTUALÍCESE actualicese.com Carlla Prácca Lineamientos sobre polícas contables, reconocimiento y medición para el cálculo del impuesto diferido Editora actualicese.com LTDA.

Dirección editorial: María Cecilia Zuluaga C. Coordinación publicaciones: Cristhian Andrés Rojas Z. Corrección de eslo: Lyda Gabriela Benitez R. Colaboración: Sandra Milena Acosta A., Diana Milena Cadavid M. Diseño y Diagramación: Geraldine Flórez V.

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ser reproducida, almacenada o transmida en manera alguna ni por ningún medio, ya sea electrónico, químico, mecánico, ópco, de grabación o de fotocopia, sin el previo permiso escrito del editor.

Esta publicación fue impresa y encuadernada en Sanago de Cali, Colombia, en el mes de agosto de 2018.

CTUALÍCESE // Septiembre de 2018 ACTUALÍCESE //

3

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Cartilla

NOTA DEL EDITOR

P

ese a que el requerimiento del cálculo del impuesto diferido ha estado presente desde

la aplicación del anterior marco técnico normavo (Decreto 2649 de 1993), con el advenimiento y la aplicación de los Estándares Internacionales (incorporados en el

DUR 2420 de 2015 y sus decretos modicatorios) este ha sido un tema que ha suscitado un gran reto para los profesionales contables. Empecemos por lo fundamental: ¿con base en qué información se calcula el impuesto

diferido? Por un lado, con las cifras de los estados nancieros que se elaboran en virtud de los lineamientos sobre reconocimiento y medición que establecen los Estándares Internacionales (tema que, si bien abordamos en la presente publicación, puede ampliar

en las carllas práccas ReconocimientoymedicióndeacvosenPymes,yReconocimiento ymedicióndepasivosypatrimonioenPymes). Por otro, teniendo en cuenta las cifras

preparadas para efectos scales, las cuales aenden las disposiciones consagradas en el Estatuto Tributario y el DUT 1625 de 2016. Ahora bien, es ampliamente conocido que la reforma tributaria contenida en la Ley 1819 de 2016 procuró una alineación (armonización) de las normas scales y contables. Sin embargo, en algunas situaciones, pese a que ciertas transacciones son reconocidas en la

contabilidad según las dinámicas del Estándar Internacional, surrán efectos scales, solo cuando se conozca a ciencia cierta su cuana o se materialice el hecho económico. De acuerdo con lo anterior, por ejemplo, una endad no debe reconocer un bien inmueble como acvo en la declaración de renta, hasta no protocolizar la compra a través de una escritura pública; mientras que, para efectos de los estados nancieros, el inmueble puede ser contabilizado, siempre que se hayan obtenido los riesgos y ventajas inherentes al

mismo, y aunque el aspecto legal de la propiedad no esté niquitado. Otro ejemplo lo constuye la depreciación; para efectos contables, los nuevos marcos normavos permiten tomar el costo de adquisición del acvo, más los costos necesarios para ponerlo en condiciones de uso, y las provisiones para futuro desmantelamiento,

considerando además el valor residual que se esma tendrá al nal de su vida úl. Adicionalmente, cuando se efectúan mediciones posteriores del acvo y se deban reconocer posibles revaluaciones del mismo, también se someterían a depreciación.

Para efectos scales, el costo depreciable solo será el de adquisición, más los costos incurridos para poner el acvo en condiciones de uso, pero no se tendrán en cuenta como costo scal las provisiones para su futuro desmantelamiento ni las revaluaciones que se produzcan en las mediciones posteriores.

Lo anterior suscita una diferencia evidente entre el valor contable y scal del acvo. Esta disparidad en la forma de medición, conocida como diferenciatemporaria, ene un impacto en la determinación de los resultados e impuestos a cargo, lo cual fundamenta el cálculo y registro del impuesto diferido.

Con el ánimo de profundizar en los anteriores temas, esta carlla prácca realiza un recorrido por los marcos contables vigentes, los lineamientos sobre polícas contables, así como las generalidades sobre el reconocimiento y medición de acvos y pasivos. Finalmente aborda, por medio de la conceptualización y ejercicios práccos, lo concerniente al cálculo del impuesto diferido.

Esperamos que esta publicación sea de gran ulidad en las labores propias de su profesión.

4

ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

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Análisis

ANÁLISIS

SÍNTESIS DEL MARCO NORMATIVO CONTABLE VIGENTE

A

ntes de profundizar en los temas centrales de esta carlla prácca, es necesario revisar entre otros aspectos relacionados con la convergencia a Estándares Internacionales, los requisitos para pertenecer a cada grupo,

el cronograma de aplicación requerido en el DUR 2420 de 2015; además, un repaso normavo de los decretos emidos después de la Ley 1314 de 2009, y la relación entre las normas contables y scales después de la expedición de la Ley de Reforma Tributaria 1819 de 2016.

MENÚ INTERACTIVO

MARCO NORMATIVO Y REQUISITOS SEGÚN EL GRUPO DE CONVERGENCIA CRONOGRAMA DE APLICACIÓN DE LOS MARCOS NORMATIVOS CONTABLES REQUERIMIENTOS TÉCNICOS LEY 1819 DE 2016 Y LA REMISIÓN A ESTÁNDARES INTERNACIONALES

Posteriormente, se señalarán los aspectos relacionados con el diseño y

la preparación de polícas contables; la materialidad o importancia relava como concepto presente en todas las etapas de

la información nanciera; y nalmente, los requerimientos de reconocimiento, medición y revelación de la información

nanciera de diferentes pardas. Lo anterior, con el ánimo de explicar las generalidades al respecto y desarrollar

ejercicios práccos que permirán al lector comprender el tratamiento del impuesto diferido de acuerdo con los marcos técnicos contables.

Marco normativo y requisitos según el grupo de convergencia

L

os lineamientos sobre la aplicación de los marcos técnicos

normavos se encuentran en

los decretos reglamentarios de la

Ley 1314 de 2009, compilados en el DUR 2420 de 2015, el cual fue posteriormente modicado por los decretos 2496 de 2015; 2101, 2131 y 2132 de 2016; y 2170 de 2017.

En esta normavidad se puede idencar que la aplicación de dichos marcos es obligatoria para las empresas que en Colombia lleven contabilidad o deseen aplicarla como medio de prueba. Para determinar a

qué grupo pertenece la endad se deben revisar una serie de requisitos incluidos en

la normavidad mencionada, los cuales se exponen a connuación:


5

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Cartilla

Grupo

Descripción

Condiciones • Grandes empresas: acvos superiores a 30.000 smmlv o más de 200 empleados. • Cozantes en bolsa.

Emisores de valores y endades de interés público, quienes aplicarán el 1

Estándar Pleno.

Arculo 1.1.1.1 del DUR 2420 de 2015.

• Obligados a rendición pública de cuentas. • Realizadores de importaciones o exportaciones superiores al 50 % de sus operaciones. • Es matriz o subordinada de empresa nacional o extranjera que aplica el Estándar Pleno. • Realiza negocio o control conjunto con empresa extranjera que aplica el Estándar Pleno.

Empresas grandes y medianas que no 2

sean emisores de valores, ni endades de interés público, y preparen información nanciera según la Norma para Pymes.

• Las empresas que no cumplan los requisitos para pertenecer al grupo 1 o 3.

Arculo 1.1.2.1 del DUR 2420 de 2015 • Acvos inferiores a 500 smmlv. • Ingresos inferiores a 6.000 smmlv. • Planta de personal inferior a 10 trabajadores. Microempresas, a quienes se les autorizará la emisión de estados

nancieros y revelaciones abreviados. 3

Capítulo 1 del anexo 3 del DUR 2420 de 2015 y arculo 499 del Estatuto Tributario, modicado por el arculo 195 de la Ley 1819 de 2016.

También pertenecen a este grupo, las personas naturales y endades formalizadas o en proceso de formalización que cumplan con la totalidad de los requisitos señalados

en el arculo 499 del ET, como se indica a connuación: • Ingresos brutos inferiores a 3.500 UVT. • Contratos individuales inferiores a 3.500 UVT. • Consignaciones bancarias inferiores a 3.500 UVT. • Solo un establecimiento de comercio. • No ejerce acvidades bajo franquicia.

Para efectos de aplicar un determinado estándar, las endades deben vericar si cumplen con los requisitos del grupo 1 o del grupo 3; en caso de no clasicar en ninguno de estos, deben aplicar el Estándar para Pymes (ver el numeral 1 del arculo 1.1.2.1 del DUR 2420 de 2015).

6


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Análisis

Cronograma de aplicación de los marcos normativos contables Las endades que no hayan cumplido con la obligación de aplicar los nuevos marcos normavos contables, deberán realizar el proceso de convergencia desde el período en el que exisó el requerimiento. Esto quiere decir que se deben cumplir los plazos exigidos por el DUR 2420 de 2015 y presentar la información bajo Estándares Internacionles de forma retroacva. El cronograma de aplicación se describe a connuación:

Cronograma de aplicación de las NIIF Plenas y el marco técnico para mircoempresas Línea de empo Enero 1 de 2014

2013 Período de preparación obligatoria

Período de transición

Diciembre 31 de 2015

2015

Período de aplicación

Primeros estados

Úlmos estados nancieros según decretos 2649 y 2650 de 1993

Presentación estado de

situación nanciera de apertura –ESFA–

1.


2014

Período de preparación obligatoria: lapso comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2013.

4.

nancieros comparavos bajo el nuevo marco

técnico normavo

Período de aplicación: comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2015; a parr de este período perdieron vigencia las normas existentes en

2. Período de transición: desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre de 2014; dicho período inició con la presentación del estado de situación nanciera de

materia contable (Decreto 2649 y 2650 de 1993 y demás complementarias) y se inició la aplicación del nuevo marco

técnico normavo.

apertura –ESFA–.

5. 3.

Úlmos estados nancieros conforme a los decretos 2649 y 2650 de 1993: los úlmos estados nancieros que se presentaron de acuerdo con la normavidad referida, se realizaron con corte al 31 de diciembre de 2014.

Fecha de reporte: el 31 de diciembre de 2015 fue la fecha en la cual se presentaron por primera vez, estados

nancieros comparavos elaborados de acuerdo con las nuevas normas.

Cronograma de aplicación de las NIIF para Pymes Línea de empo

2014

Enero 1 de 2015

Período de preparación obligatoria

2015


Período de transición

Presentación estado de

situación nanciera de apertura –ESFA–


2016

Período de aplicación

Úlmos estados nancieros según decretos 2649 y 2650 de 1993

Primeros estados

nancieros comparavos bajo el nuevo marco

técnico normavo


7

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Cartilla

1.

Período de preparación obligatoria: desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre de 2014.

4.

Período de aplicación: comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2016. Es el empo en el cual se registró por primera vez la contabilidad

2. Período de transición: desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre de 2015. En el inicio de este período la endad debió presentar el estado de situación nanciera

bajo el nuevo marco técnico normavo. A parr de dicha fecha, perdieron vigencia los decretos 2649 y 2650 de 1993, por lo que la información llevada en la contabilidad bajo dicha normavidad, no ene efecto

de apertura, en el que se midieron por primera vez, los

acvos, pasivos y patrimonio de acuerdo con el nuevo marco técnico normavo.

legal alguno.

5. 3.

Úlmos estados nancieros conforme a los decretos 2649 y 2650 de 1993: los úlmos estados nancieros que se presentaron de acuerdo con la normavidad mencionada, se prepararon con corte a diciembre 31 de 2015.

Cambios de grupo de convergencia A connuación, mencionamos algunos lineamientos que se deben atender en los procesos de transferencia o cambio de grupo:

Fecha de reporte: fue el 31 de diciembre de 2016, momento en el que se debió presentar los primeros

estados nancieros de acuerdo con el nuevo marco técnico normavo.

nancieros al cierre de 2017) se entera que debe aplicar el Estándar Pleno, el año en curso (2018) es su período de transición y debe presentar la información bajo el Estándar para Pymes, junto con el estado de situación

nanciera de apertura –ESFA–, con fecha del 1 de enero de 2019. Lo anterior, para aplicar de manera plena la norma y

Respuestas Si una empresa no ha iniciado con la implementación de los nuevos marcos contables, ¿qué pasos debe seguir para iniciar este proceso?,

¿existe algún po de sanción por su implementación extemporánea?

hp://actualice.se/9bi7

emir un estado nanciero comparavo bajo el Estándar Pleno en el 2020.

Respuestas

Una pyme debe evaluar en cada fecha de corte, si cumple con los requisitos para pertenecer al grupo 1 de acuerdo con los resultados obtenidos en el

período; de generarse la obligación de aplicar el Estándar pleno, deberá preparar su estado de situación

nanciera de apertura al inicio del período siguiente en que se decida o sea obligatorio el cambio, y permanecer

8

Cuando una microempresa desee aplicar de forma voluntaria el Estándar para Pymes, deberá cumplir las obligaciones

de las endades de este grupo (ver parágrafo 3 del arculo 1.1.2.3 y el arculo 1.1.2.5 del DUR 2420 de 2015) y permanecer en él por lo menos durante

Si una endad realizó el proceso

mínimo dos períodos de estados

de convergencia en el grupo 2 en un determinado año, ¿puede en el siguiente año migrar a otro grupo?

marco técnico.

nancieros comparavos bajo dicho Al culminar este empo, deberá vericar el grupo al que pertenece; si la empresa cumple los requerimientos del

grupo 3, pero desea seguir aplicando

Pyme que aplica de forma voluntaria Estándar para grupo 1

el Estándar para Pymes, puede hacerlo tras informar a los organismos de control y vigilancia.

Si una endad se encuentra clasicada en el grupo 2, pero desea de forma voluntaria aplicar el Estándar del grupo 1, debe cumplir con las obligaciones que se derivan de dicha decisión (ver

parágrafo 3 del arculo 1.1.1.3 del DUR 2420 de 2015) y permanecer en dicho grupo durante mínimo tres años,

como mínimo 3 años en dicho grupo. Por ejemplo, si una endad aplica el Estándar para Pymes en 2017, pero

contados a parr de la emisión del ESFA, con el n de que presente al menos dos estados nancieros comparavos bajo

en 2018 (cuando presentó los estados

el Estándar Pleno. Luego de permanecer


Microempresa que desea aplicar el Estándar para Pymes

3 años, teniendo así que presentar

hp://actualice.se/9isq

Pyme que cumple los requisitos para pertenecer al grupo 1

este empo podrá aplicar el marco normavo del grupo al que pertenezca según su condición.

Respuestas ¿Los tres años de permanencia en un determinado grupo de convergencia se cuentan incluyendo el año de transición o después de este?

hp://actualice.se/98zg

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Análisis

Requerimientos técnicos

L

os lineamientos técnicos que se deben aplicar al emir información nanciera y de aseguramiento, se encuentran incluidos como anexos del DUR 2420 de 2015. A connuación, mencionamos a quiénes aplica, la relación de los anexos según las modicaciones normavas que se han suscitado y los decretos que incluyen. Recomendamos guiarse por el grupo y posteriormente, idencar los anexos y la normavidad relacionada con cada uno. Grupo 1

Grupo 3

Anexo 1

Anexo 3

Incluye las normas técnicas aplicables a empresas del grupo

Marco técnico normavo para el grupo 3 (contenido en el Decreto 2706 de 2012) y las modicaciones introducidas por el Decreto 3019 de 2013.

1 (Decreto 2784 de 2012, modicado por los decretos 1851, 3023 y 3024 de 2013 y 2615 de 2014). Anexo 1.1 Incluye modicaciones al anexo 1, realizadas por el Decreto 2496 del 2015. Anexo 1.2 Incorporado por el Decreto 2131 de 2016, incluye normas técnicas aplicables en empresas del grupo 1.

Anexo 1.3 Incorporado por el Decreto 2170 de 2017, incluye modicaciones y novedades normavas al marco de información aplicable a endades del grupo 1.

Normas de aseguramiento de la información Anexo 4 Marco técnico normavo de Normas de Aseguramiento de la Información –NAI– que incluye: Normas I nternacionales de Auditoría –NIA–, Normas Internacionales de Control de Calidad –NICC–, Normas Internacionales de Trabajos de Revisión –NITR–, Normas Internacionales de Trabajos para

Atesguar –ISAE–, Normas Internacionales de Servicios Relacionados –NISR– y el Código de Éca de la IFAC (contenido en el Decreto 302 de 2015). Anexo 4.1 Marco técnico normavo que modica el anexo 4 (incorporado por el Decreto 2132 de 2016).

Grupo 2 Anexo 4.2 Anexo 2

Incluye modicaciones al marco de normas técnicas

Incluye las normas técnicas aplicables a empresas del grupo

de aseguramiento, en lo que concierne a las normas internacionales de auditoría (incorporado por el Decreto

2 (Decreto 3022 de 2013, modicado por el Decreto 2267 de 2014).

2170 de 2017).

Sección 23 del Estándar para Pymes Incorporado por el Decreto 2131 de 2016.

Empresas que no cumplen la hipótesis de negocio en marcha

Anexo 2.1

Anexo 5

Incluye modicaciones al anexo 2 realizadas por el Decreto 2496 de 2015, así como la incorporación del párrafo 29.13 realizada por el Decreto 2170 de 2017.

Marco técnico normavo de información nanciera para endades que no cumplen la hipótesis de negocio en marcha (incorporado por el Decreto 2101 de 2016).


9

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Cartilla

Ley 1819 de 2016 y la remisión a Estándares Internacionales

L

a Ley 1819 de 2016 alineó los nuevos marcos técnicos normavos y los requerimientos scales para efectos

del cálculo del impuesto de renta y el de industria y comercio. Sin embargo, en algunos casos explícitamente indicados en la reforma tributaria, tendrán prevalencia las

indicaciones de po scal.

Dicho esto, siempre se tendrá que remir tanto a las normas scales como a los nuevos marcos técnicos normavos para cumplir con los criterios de revelación de información y las correspondientes obligaciones tributarias.

Conferencia

Cuando una norma tributaria establezca la obligación de llevar

contabilidad y se reera al marco técnico normavo o a las técnicas contables (contabilidad por sistema de causación,

etc.), se debe entender que reere a los lineamientos expuestos en los anexos 1, 2 y 3 del DUR 2420 de 2015, con sus respecvas actualizaciones (ver página 9). Teniendo en cuenta esto, el arculo 21-1 del ET menciona que los contribuyentes que sean personas naturales y opten por llevar contabilidad, deben acogerse a las reglas establecidas para los obligados a ello. Al respecto, es importante tener presente que los lineamientos en los que se expone la causación o realización de un ingreso, sea para personas naturales obligadas o no obligadas a llevar contabilidad, se encuentran

en los arculos 27 y 28 del ET (ver carlla prácca Efectos tributariosenlaaplicacióndeEstándaresInternacionales– agostode2017 ).

Asimismo, para efectos tributarios las mediciones realizadas bajo Estándares Internacionales, sean a valor presente o a valor razonable, se deben reconocer al costo, precio de

adquisición o valor nominal; de esta manera, las diferencias que se generen de estas mediciones bajo efectos scales vs contables solo tendrán efecto en el impuesto de renta

hasta que se ejecute la transferencia económica del acvo (venta, donación, baja por obsolescencia, etc.) o el pasivo sea cancelado. Es importante tener en cuenta esta indicación para la conciliación contable requerida al cierre de cada período

(ver arculo 772-1 del ET, Decreto 1998 de 2017, Resolución 000073 de 2017 y Resolución 000020 de 2018).

No se debe desatender que el ESFA es una declaración scal Las diferencias que surgen de la aplicación de los nuevos

marcos técnicos normavos deben ser soportadas a la Dian o a cualquier otra endad de inspección, y pueden ser juscadas, como lo menciona el contador público Juan Fernando Mejía, con una esmación soportada en un avalúo, una parda conciliatoria, el cálculo del impuesto diferido y la cercación del contador o revisor scal (ver arculo 289 del ET). Un ejemplo de estas diferencias y cómo afectan al contribuyente en caso de realizar una mala interpretación de la norma contable, son aquellas que surgen por

desconocer pasivos o acvos inexistentes. hp://actualice.se/9dg0

Efecto de la implementación inadecuada de Estándares Internacionales Dado que el sistema de control de diferencias y la información reportada por concepto de la aplicación de Estándares Internacionales es fuente de prueba para organismos de supervisión como la Dian, las irregularidades que se descubran en esta información o la no realización del proceso de

conciliación scal se considerarán para efectos sancionatorios como irregularidades en el registro contable (ver parágrafo

Los contribuyentes que sean personas naturales y que opten por llevar contabilidad deben acogerse a las reglas establecidas para los obligados a ello

transitorio del arculo 1.7.4 del Decreto 1998 de 2017, y el arculo 655 del ET). Por tanto, se debe revisar la forma en la que se realizan los ajustes, esmaciones y registros. Por ejemplo, en el proceso de implementación de Estándares Internacionales muchas personas confundieron realizar un proceso de implementación con realizar una depuración de su contabilidad , y fue así como comeeron el error de afectar el

patrimonio en el estado de situación nanciera de apertura –ESFA– para juscar faltantes o sobrantes de acvos o pasivos (ver arculo 289 del ET). Si bien es cierto que la implementación de Estándares Internacionales requiere de una depuración

contable, el patrimonio solo se puede afectar con esmaciones, como es el caso de los avalúos de los inmuebles. Para facilitar 10


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Análisis

el análisis de este error y entender la necesidad de llevar un

control de las diferencias entre las bases contables y scales, a connuación presentaremos algunos casos.

Caso 1 Una empresa mixta presenta la siguiente información contable:

Cambios en las políticas contables y errores contables Las empresas deben tener en cuenta que la Ley 1819 de 2016, a través del arculo 123, adicionó el arculo 289 al Estatuto Tributario, el cual conene reglas aplicables para el impuesto de renta y complementario en cuanto a los efectos de cambios

en polícas contables y corrección de errores. A connuación, Saldo contable en bancos

$500.000.000

Extracto

$300.000.000

Faltante

$200.000.000

mencionaremos algunas de estas normas: •

de la aplicación de Estándares Internacionales por primera vez, no generará nuevos ingresos o deducciones si estos

úlmos fueron obtenidos en períodos anteriores. Por ejemplo, en los acvos que son totalmente depreciados o amorzados scalmente antes del proceso de implementación, y que por objeto de valorización enen un incremento de valor; la depreciación calculada posteriormente a su valorización no constuye deducción (ver página 31).

Como solución, la empresa decidió dar de baja al faltante de $200.000.000 contra el patrimonio en el ESFA.

La situación pudo originar un riesgo scal por detrimento patrimonial, dado que dicha empresa no podía desaparecer los faltantes contra el patrimonio. La solución correcta habría

consisdo en efectuar un ajuste contra el estado de resultados (en el período de diagnósco o transición, o incluso connuar depurando después del ESFA), a n de que se pudiera percibir

•

Caso 2

inversión, instrumentos de patrimonio, acvos biológicos, entre otros), y por ello se genera un incremento en los resultados acumulados, los dividendos producto de estas mediciones no podrán ser distribuidos hasta que no se realice la materialización del hecho mediante la venta o

Una empresa evidencia que existen diferencias entre la información que reporta su declaración de renta y sus estados

nancieros:

(acvos - bienes inmuebles) Estado de situación nanciera Diferencia

Si un acvo ene un incremento de valor como consecuencia de este proceso de implementación (como es el caso de las mediciones a valor razonable que pueden generar un incremento de valor en las propiedades de

una conciliación de las diferencias.

Declaración de renta

La reexpresión de acvos y pasivos, como consecuencia

enajenación del acvo. $100.000.000

• $180.000.000 $80.000.000

Si se realizan ajustes contables por corrección de errores de períodos anteriores, las declaraciones de renta de

dichos períodos deben ser ajustadas (ver arculos 588 y 599 del ET).

Ante esto, debe sustentar dicha situación al organismo de

inspección scal. La anterior situación puede tener dos desenlaces: el primero consiste en que se descubra que la diferencia se origina debido

al reconocimiento de acvos omidos, pasivos inexistentes u otras diferencias que debieron normalizarse; y el segundo, que luego de realizar una revisión, se evidencie que la empresa

cuenta con los soportes de una esmación (un avalúo de sus bienes) que dio origen a dichas diferencias. En el segundo

caso no exisría sanción, siempre y cuando se soporte dicha información con las pardas conciliatorias.


11

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Cartilla

MENÚ INTERACTIVO

ELABORACIÓN DE POLÍTICAS CONTABLES CONTENIDO MÍNIMO DE LAS POLÍTICAS CONTABLES TRANSACCIONES QUE NO SE ENCUENTRAN AL ALCANCE DE LA NORMA

LINEAMIENTOS DE LAS POLÍTICAS CONTABLES BAJO ESTÁNDARES INTERNACIONALES

E

l concepto de polícas contables, al igual que su alcance y demás lineamientos para tener en cuenta a la hora de diseñarlas, está indicado en la NIC 8 o en la

sección 10 del Estándar para Pymes. En tal sendo, de acuerdo con el párrafo

10.2 de este estándar “ sonpolícascontableslosprincipios,bases,convenciones, reglasyprocedimientosespecícosadoptadosporunaendadalpreparary presentarestadosnancieros.”

CAMBIOS EN POLÍTICAS CONTABLES MATERIALIDAD O IMPORTANCIA RELATIVA APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE MATERIALIDAD EVALUACIÓN DEL EFECTO DE APLICAR ESTÁNDARES INTERNACIONALES

Ahora bien, lo expuesto obedece a que

empresa, especícamente con su objeto

y revelación en la información nanciera (bajo la precaución de no controverr

encuentre libre de sesgo y que revele la esencia económica de los hechos por encima de su forma legal, es decir, que sean diseñadas de manera que la

social. Por tanto, la diferencia más

los lineamientos expuestos en la Ley

información nanciera cumpla con todos

evidente entre una políca contable y una norma contable es que esta úlma

1314 de 2009, el DUR 2420 de 2015 y sus posteriores modicaciones).

los principios contables contenidos en

la políca contable ene una fuerte relación con los procedimientos de la

corresponde a una disposición de un organismo de Gobierno, de carácter obligatorio para todas las empresas que ingresen en un determinado grupo, sea por su nivel de ingresos, patrimonio

o capacidad; en cambio, la políca

y principios para el tratamiento de los hechos económicos, su reconocimiento

del Estándar para Pymes.

Una vez generadas las polícas contables por parte de la administración, la junta de socios o la asamblea de accionistas (dependiendo del caso) las aprobará o no.

contable se crea desde la empresa a

Relación con la norma scal Un caso encontrado con frecuencia es que en algunas empresas se relaciona

parr de una colaboración en conjunto

Por lo tanto, al diseñar estas polícas

el cambio de normas scales, con la realización de ajustes en las polícas

con los miembros de la administración

se debe buscar que la información

contables, cuando en realidad no es así.

de la endad, y en ocasiones, personal

contenida en los estados nancieros represente elmente la situación

Las polícas contables no deberían estar

económica de la compañía, que se

la norma scal, ya que la norma contable

especializado que brinde apoyo a estos, los cuales generarán acuerdos 12

los párrafos 2.4 al 2.14 de la sección 2


ligadas a los cambios que se realizan en

Volver al menú

Análisis

debe reejar la realidad económica,

En síntesis, a parr de lo expuesto se

Sobre el parcular, no es adecuado

independiente de las disposiciones

puede deducir que no existe un modelo

que el gerente apruebe sus mismas

scales que tenga que asumir la empresa; por el contrario, esta úlma debe alinear sus polícas con lo establecido en la

general para elaborar las polícas en las

polícas sin la autorización de un órgano

empresas, ya que este es un tema en el que se debe relacionar directamente la

Norma Internacional.

acvidad empresarial y las necesidades de cada endad en parcular.

superior. Cuando se presentan hay que sustentarlas y la junta le solicitará explicaciones sobre el caso para su posterior aprobación.

En relación con lo anterior, sucede que

algunas endades no han realizado un

Conferencia

verdadero proceso de convergencia,

y en lugar de ello, connúan con los lineamientos de la norma scal; de esta manera, al cambiar esta úlma, ineren que deben a su vez modicar sus polícas. Otra posibilidad es que dichas endades hayan establecido las polícas contables con el n de disminuir impuestos, y al cambiar la norma scal estas ya no se ajusten a tal n.

Estimaciones y políticas contables

Evaluación inicial de elementos incluidos en los estados nancieros Una vez que el contador haya

idencado la acvidad y caracteríscas de la empresa, antes de realizar la revisión de

las diferentes pardas de los estados nancieros, es importante que evidencie si existen polícas contables, ya que estas juscan el tratamiento dado en el pasado.

Otro caso que llama la atención respecto a los asesores contables y la administración de la empresa, es el

hp://actualice.se/97rr

relacionado con las esmaciones que deben realizarse alrededor de la vida

úl y el valor residual de los acvos, ya que estas no se catalogan como polícas contables, sino que están inmersas en la aplicación de las mismas. Por lo tanto, cualquier cambio realizado en las

Responsabilidad de los administradores y del órgano superior contables son reglas, bases, convenciones y acuerdos establecidos

Por ejemplo, la empresa El Caso SA

por la endad para el tratamiento de su información nanciera, es decir, los

indica en su políca, que para medir los acvos clasicados en propiedad, planta

hechos económicos en los estados

y equipo, debe usar el método de costo histórico en lugar de realizar la medición a través del valor razonable.

entender los saldos y valores de las

De acuerdo con lo anterior, la vida

La Sección 10 del Estándar Internacional

úl y el valor residual (esmaciones

para Pymes, en su párrafo 4, señala que

que deberán tenerse en cuenta para el cálculo de la depreciación de la propiedad, planta y equipo) serán

si la norma“notrataespecícamente

propiedad, la proyección de venta al

nal de la depreciación de la misma, la obsolescencia tecnológica del bien,

entre otras caracteríscas; y esto no afectaría el método de medición de la propiedad planta y equipo que

establecieron en su políca contable.

Ni la ley, ni los decretos expedidos establecen expresamente quién debe

aprobar las polícas contables. Basados en lo que señala la sección 10 y la NIC 8, así como en los mismos fundamentos conceptuales de las Normas Internacionales, se establece que las

polícas contables deben ser aprobadas por una junta direcva aunque sean elaboradas por la gerencia. No es recomendable que un consultor

o revisor scal se encargue de redactar las polícas. Lo mejor es que la misma endad se encuentre involucrada en este proceso.

Como se ha señalado, las polícas

esmaciones no implica ajustes en las polícas contables.

denidas por El Caso SA, teniendo en cuenta la expectava de uso de la

“Laspolícascontablesdebenser aprobadasporunajuntadirecva, aunqueseanelaboradasporla gerencia.”

nancieros. De igual manera, permiten cuentas que la endad presenta en sus informes.

unatransacción,uotrosucesoo condición,lagerenciadeunaendad ulizarásujuicioparadesarrollary aplicarunapolícacontablequedé lugarainformaciónquesearelevante yable(…)”. De igual manera, en

diferentes partes de dicha sección se establece que la gerencia es el área

Al diseñar estas políticas se debe buscar que la información contenida en los estados financieros represente fielmente la situación económica de la compañía, que se encuentre libre de sesgo y que revele la esencia económica de los hechos por encima de su forma legal

encargada de elaborar las polícas y presentarlas ante el órgano superior, quien las aprueba o no. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

13

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Cartilla

Elaboración de políticas contables

A

connuación presentamos 6 puntos para tener en cuenta sobre la elaboración de las

polícas contables:

1.

No copie modelos de polícas contables de otras endades

3.

Domine las normas técnicas

No profundice exhausvamente en normas o secciones que no son

Evite que las polícas contables tengan un

aplicables a su endad. En su lugar,

nivel de complejidad alto. En vez de ello,

haga una lectura y comprensión básica

ocúpese de que sean entendibles para los usuarios de la información nanciera, así como para los funcionarios de la endad,

de todas las normas, pero invesgue Usted puede encontrase tentado a

buscar modelos de polícas de otras empresas para adecuarlas a su caso

parcular. Sin embargo, este camino suele ser más largo y engorroso que hacer las propias, pues es como

pretender diseñar un edicio nuevo con base en la observación de edicios viejos; siempre estará sesgado por lo observado. La recomendación es iniciar desde cero, con una hoja en blanco, sin límites, sin

esquemas. Esto hará que sus polícas tengan una idendad propia basada en

y domine enteramente solo las que le sean aplicables. En otras palabras, focalíce.

4.

Para cada po de transacción de la endad, evalúe lo siguiente: a.

b.

las necesidades de la empresa.

Antes de iniciar la redacción de las polícas contables, procure entender cómo opera el negocio a través cuatro fases básicas:

2.

a.

Cómo compra

b.

Cómo vende

c.

Cómo paga

d.

Cómo recauda

Es imprescindible conocer el negocio,

con el n de establecer polícas contables para la preparación y

presentación de estados nancieros. De lo contrario, las polícas resultarán

5.

Escriba las polícas adoptadas en un lenguaje sencillo y propio del negocio

c.

Esto es necesario porque las empresas

gastos, involucrados en la transacción.

no son estácas, siempre están en constante evolución y cambio. Recuerde

Materialidad (o importancia

la observación de elementos presentes

que las polícas contables se basan en

relava) de la transacción

en el negocio, y se encargan de converr

individual, o en conjunto con otras similares (ver página 21).

relevante y úl para el proceso de toma

¿Qué pretende la administración? y ¿qué esperan los usuarios de la respecto de la transacción?

¿Qué alternavas de reconocimiento, medición, presentación, revelación y baja en cuentas, requieren, permiten o prohíben los Estándares Internacionales?

e.

6.

Evalúe sus polícas contables como mínimo al cierre de cada ejercicio

Acvos, pasivos, ingresos y

administración nanciera d.

incluidos aquellos no versados en temas contables.

hechos económicos en información de decisiones.

Conferencia Revisión del balance de comprobación y elaboración de polícas contables Una vez que el contador haya

idencado la acvidad y las caracteríscas de la empresa, debe realizar una revisión de

(ver página 24)

las diferentes pardas de los estados nancieros; es importante

¿Cuál es la alternava

aprovechar este paso y consultar con los administradores qué transacciones no fueron registradas.

que mejor representa la

realidad nanciera de la transacción a un costo no desproporcionado?

hp://actualice.se/98sj

en tratamientos muy complejos para

pardas irrelevantes, y tratamientos muy simples para pardas materiales. En esta evaluación se podrán establecer los principios para el reconocimiento y

medición de acvos, pasivos, ingresos y gastos; base fundamental para la elabo ración de estados nancieros razonables. 16


Una vez analice esta información,

tendrá elementos de juicio sucientes para decidir cuál es la políca más

Las polícas contables deben ser elaboradas con el n de orientar a los preparadores y usuarios de

adecuada para el tratamiento de cada transacción, a la vez que recaudará información valiosa para brindar soporte a las decisiones tomadas

la información nanciera, sobre el tratamiento y signicado de los hechos

respecto de esas polícas.

escritas en lenguaje claro (mas no

económicos incluidos en los estados

nancieros. Por esta razón, deben ser

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coloquial), sencillo (no escueto), con atención a la esencia sobre la forma, y sin sobrepasar los límites del costo-

Análisis

denominado “bloqueoanteelpapel” . El

contador público, que en la mayoría de

Como en todo trabajo editorial, la

los casos (de forma equivocada), es a quien le asignan esta tarea, se encuentra en la “líneadebatallasinlasarmas necesarias”, con mucho conocimiento

redacción de las polícas contables

técnico y scal en su cabeza, pero en

expone a sus responsables ante el

muchas ocasiones sin la formación

benecio.

requerida para construir un documento con tales exigencias.

Entraremos en materia con el objevo de instruir a través de casos práccos, la forma correcta para abordar estas

polícas de información nanciera y converrlas en verdaderos manuales.

Contenido mínimo de las políticas contables

P

ara que sea un documento completo, es necesario plantear desde el inicio un contenido

mínimo para los manuales de polícas, así como su estructura, procedimiento de emisión, revisión, aprobación, y las bases conceptuales sobre las cuales se construyen. En ese orden de ideas,

Luego, con base en el marco conceptual,

se adoptan las deniciones y conceptos

Introducción Un apartado donde se describe la empresa, las condiciones del negocio, el

mercado en el cual parcipa, la historia de la organización, y toda la información que le permita al usuario hacerse una

idea de quién es la endad reportante. También se plasma en este documento la metodología para la elaboración,

aprobación y modicación de las polícas contables, a n de garanzar el debido proceso en su administración, evitando sesgos y tratamientos imparciales de la información.

Marco conceptual Si bien las polícas contables deben denir muchos aspectos no regulados o especícamente delimitados en el Estándar Internacional, para poder construirlas es importante seguir al pie de la letra las indicaciones de la norma

Introducción o explicación sobre los hechos económicos, transacciones o eventos.

2.

Reconocimiento inicial.

3.

Medición inicial y posterior.

4.

Presentación en los estados

generales de los Estándares Internacio-

nales y se establecen las caracteríscas cualitavas con las que debe estar revesda la información nanciera, a n de alcanzar los objevos de los estados nancieros.

las polícas contables deben incluir al menos lo siguiente:

1.

En este mismo documento se pueden incluir también algunos temas relacionados con la información

nanciera en general, tales como:

Explicación de hechos económicos Por ejemplo, una políca sobre ingresos especicando aspectos como la acvidad a la que se dedica la endad; si vende

nancieros. 5.

Información a revelar.

Estos son algunos puntos básicos, pero puede incluirse cualquier otro que se considere relevante para delimitar

el hecho económico suscepble a la evaluación de la políca que se redacta

mercancías, presta servicios, arrienda

y la forma como este afecta los estados

acvos, compra y vende inmuebles, o si ejerce una acvidad agrícola, etc. De manera que, no ene razón de ser el desarrollo de polícas sin el detalle del po

Fecha de corte de los estados nancieros

nancieros.

de operaciones a las que serán aplicables.

Dadas las caracteríscas parculares de En este sendo, si se indica que la endad se dedica a la comercialización de cierta mercancía, el paso a seguir es precisar cómo lo hace (de contado, a

ciertos negocios, en algunos casos será

más úl para los usuarios la información nanciera con un corte disnto al 31 de diciembre. Cuando se presente dicha

crédito, polícas de descuentos, etc).

situación, la endad establecerá, por políca y por estatutos, la fecha en

Una vez realizada esta primera fase de

la cual efectuará el corte de cuentas para efectos de emisión de estados

ambientación, se debe indicar a qué po de transacciones aplica la políca y acto seguido, proceder a especicar otras cuesones como el reconocimiento,

nancieros. Se aclara que todas las endades que

vigente; para tal n el preparador deberá estudiar el Decreto único reglamentario 2420 del 2015 y sus modicaciones. El anexo especíco a seguir dependerá de la categoría a la cual pertenezca la endad

medición, información a revelar de la transacción y cómo esta podrá

sobre la que se adelanta el proceso de convergencia (ver páginas 5 y 6) .

Si se hiciera una tabla de contenido de

diferente, tal como lo aclaró el CTCP en

una políca contable, sería la siguiente:

el Concepto 285 de 2015.

presentarse en los estados nancieros (ver página 24).

llevan contabilidad en Colombia deben

presentar estados nancieros con corte a 31 de diciembre para todos los efectos legales, sin perjuicio de presentar otros

estados nancieros a una fecha de corte


17

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Cartilla

Tratamiento de hechos ocurridos después de la fecha de cierre Una vez denida la fecha de corte, la endad establece el procedimiento de cierre, ajustes, revisión y aprobación de los estados

nancieros. En esta parte se exponen, de la manera más precisa posible, cada una de las instancias que intervienen en el proceso de cierre y aprobación de los estados

nancieros, a la vez que se aclara quién ene atribuciones para realizar u ordenar cambios en las pardas incluidas en los informes. También

es pernente insertar el tratamiento de cambios en las polícas contables, según los requerimientos de los Estándares Internacionales.

Conferencia Estructura de las polícas contables y pasos para su elaboración En esta conferencia se exponen diferentes aspectos

conceptuales y normavos en torno a la elaboración

L

as polícas contables reejan los movos y lineamientos por los

cuales se reconoce, mide y revela un hecho económico. Al respecto, los Estándares Internacionales mencionan

dedicada a juegos, suerte y azar?,

es negava, debido a que el alcance de dicha sección se reere a venta de bienes, prestación de servicios, arrendamientos, regalías e intereses.

que, si una endad idenca que un hecho económico o transacción no está en el alcance de la norma, se

Ahora bien, ya que este po de

debe ulizar el juicio profesional para desarrollar y aplicar una políca contable

el alcance de la sección 23, y no

que dé lugar a información relevante y

able. A connuación, y con la nalidad de que nuestros lectores puedan

operaciones no se encuentra en hay otra sección que aborde algo similar, se debe buscar en el marco conceptual términos que se asemejen a esta operación y proceder a

idencar estas situaciones y visualizar alternavas frente a la forma de elaborar sus polícas contables, presentamos

elaborar una políca contable para

algunos casos que dan cuenta del asunto mencionado.

ingresos: “ Incrementosenlosbenecios

Caso 1. Culvos que no son plantas Una empresa dedicada al culvo de

su reconocimiento. Para el caso

abordaremos la siguiente denición de económicosproducidosalolargodel períodosobreelqueseinforma,yasea comoentradasoincrementosdevalor enlosacvos,odecrementosdelas obligaciones.”

champiñones puede inferir que su

culvo pertenece a la categoría de acvos biológicos y de este modo reconocerlo conforme a la sección 34

Con relación a lo anterior, puede decirse

que la empresa, dado que efecvamente recibe dinero por parte del apostador, puede reconocerlo como una entrada

de polícas contables y la

acvidadesespeciales del Estándar para

estructura de las mismas. Asimismo, mencionamos quiénes deben elaborarlas y cuál es la información mínima que estas deben contener.

Pymes. Sin embargo, y tras remirnos a la denición de acvo biológico que

en la cuenta caja y como contraparda

considera que estos hacen referencia a los animales vivos o plantas (los champiñones son hongos), es preciso

representa un benecio económico e

señalar que este po de culvos no está dentro del alcance de la sección 34 ni de la NIC 41. Dada la situación anterior, la endad puede establecer con base en

un ingreso, en razón a que este dinero incrementa su patrimonio.

Respuestas

el juicio profesional del preparador, que tratará la información de las operaciones

A su vez, la empresa debe considerar no solo el ingreso, sino reconocer el costo de la operación que en este caso sería el premio por el cual debe responder al apostador. Para esto se genera un gasto de premiación y un pasivo por el

¿Es posible omir el cálculo

en torno a los champiñones que culva conforme a la sección 34 o la NIC 41,

del valor residual de las propiedades, planta y equipo mediante la indicación de una

dinero que se debe entregar; todo lo anterior, al momento de idencar los

debido a que es la norma que más se asemeja a su realidad económica.

ganadores, independiente de cuándo cobren el premio.

políca contable que los lleve

Caso 2. Recursos recibidos por juegos de suerte y azar

Caso 3. Acvos que no generan benecios directos

La respuesta a la pregunta ¿están contenidos en el alcance de la sección 23 Ingresosdeacvidadesordinarias, aquellos percibidos por una empresa

El señor Andrés Acosta es el propietario y gerente de la empresa Ejemplo SA,

hp://actualice.se/9f9t

todos a cero?

hp://actualice.se/9040

18

Transacciones que no se encuentran al alcance de la norma


y compra un caballo de paso no por $100.000.000. Al momento de realizar

Volver al menú

Análisis

las polícas contables se requiere evaluar cómo se debe

Para concluir, al momento de decretar la distribución de

reconocer el caballo en la contabilidad.

ulidades se debe establecer el valor razonable del acvo.

Al respecto, se evidencia que, dado que el caballo no será

Digamos que el valor razonable equivale a los mismos $100.000.000, ante esto el siguiente registro sería:

desnado a su posterior venta, tampoco para reproducirse, extraer algún producto, ni para ser ulizado en el proceso producvo o la gesón administrava de la empresa, no se puede catalogar como acvo biológico, inventario o propiedad,

Dividendos por pagar

planta y equipo.

Ulidades retenidas

Ahora bien, debido a que el estándar no determina un

tratamiento especial para este po de negocios, se debe revisar el concepto de acvo para vericar si el caballo puede catalogarse entre esta denición. Recordemos que el acvo sirve para generar ingresos, disminuir costos, dar apoyo a la

administración, cancelar pasivos o distribuir ulidades. Respecto a las dos úlmas caracteríscas podría suceder

Cuenta

Débito

Crédito $100.000.000

$100.000.000

Al momento de entregar el caballo, el registro sería el siguiente: Cuenta Dividendos por pagar

Otros acvos- caballo paso no

Débito

Crédito

$100.000.000 $100.000.000

que una empresa disponga de un bien o un recurso que no

le genere benecios, no le disminuya gastos y tampoco le contribuya en la gesón administrava (como en este caso), pero que en un futuro sea ulizado como pago para un

Conferencia Polícas contables: casos que no se encuentran en el alcance de la norma

tercero, sea este proveedor o socio.

En el caso del caballo tendría que idencarse si en realidad sirve como pago de pasivos o que exista un proyecto de

distribución de ulidades que lo incluya, de ser así, se podría

La elaboración de polícas contables es una labor de la administración del ente económico; sin embargo,

argumentos del reconocimiento en las polícas contables.

por lo general siempre se realizan consultas a los contadores respecto a asuntos de reconocimiento,

Ahora bien, como por lo general es poco probable que un socio o proveedor espere recibir un caballo como pago, y lo

medición y revelación de pardas. En esta conferencia, mencionamos algunos casos práccos.

catalogar como otrosacvos-caballodepaso y establecer los

que se esma es que permanecerá por mucho empo para el uso esporádico del señor Andrés, entonces convendría reconocerlo como gasto.

hp://actualice.se/98yv

Sin embargo, de ser reconocido como acvo para la posterior distribución de ulidades el registro sería el siguiente: Cuenta

Débito

Otros acvos - caballo paso no

$100.000.000

Caja

Crédito

$100.000.000

Medición Costo amorzado: conforme al Estándar para Pymes no se podría medir al costo amorzado porque no es un acvo nanciero. Valor razonable: siempre y cuando en el mercado se pueda valorar y tenga un precio de cozación.

Si una entidad identifica que un hecho económico o transacción no está en el alcance de la norma, se debe utilizar el juicio profesional para desarrollar y aplicar una política contable que dé lugar a información relevante y fiable

Costo: sería la opción más recomendable, y reconocer su deterioro, ya que lo más probable es que con el paso del

empo su precio disminuya.


19

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Cartilla

Cambios en políticas contables

C

uando sea requerido por el Estándar Internacional o se detecte

que podrá permir que los estados nancieros suministren información más able y relevante, la empresa podrá cambiar una políca contable. Lo anterior, teniendo en cuenta que los usuarios de la información pueden

comparar los estados nancieros en el empo para idencar tendencias, tanto

El cambio de una políca contable generará la obligatoriedad de

aplicar retroacvamente las nuevas disposiciones en todos los casos, para lo cual las indicaciones contenidas

en su situación como en el rendimiento

en la políca se usarán para la información comparava de períodos

nanciero y en los ujos de efecvo, por

anteriores, devolviéndose en el

lo que, a la hora de tomar una decisión

empo tanto como sea praccable.

de ese po, deben evaluarse muy bien

Sin embargo, habrá casos en los que

los efectos que pueden generarse y propender siempre por la uniformidad y veracidad de la información.

Según la NIC 8 no constuyen cambios en las polícas contables: la aplicación de una políca contable para acvidades diferentes de aquellas que hayan

ocurrido previamente en la organización; la elaboración de una nueva políca contable para transacciones, eventos o condiciones que no ocurrieron antes o carecieron de materialidad.

Cuando sea requerido por el Estándar Internacional o se detecte que podrá permitir que los estados financieros suministren información más fiable y relevante, la empresa podrá cambiar una política contable

20

Aplicación de los cambios en una política contable


será imposible la retroacvidad en el cambio de la políca.

Respuestas De acuerdo con el Estándar Internacional, ¿en qué casos no es

permido el cambio de polícas contables?

hp://actualice.se/9gha

“Cuandoseaimpraccable determinarlosefectosque sederivan,encadaperíodo especíco,delcambiodeuna polícacontablesobrela informacióncomparavaenunoo másperíodosanterioresparalos quesepresenteinformación,la endadaplicarálanuevapolíca contablealossaldosinicialesde losacvosypasivosalprincipio delperíodomásanguopara elquelaaplicaciónretroacva seapraccable–quepodríaser elpropioperíodocorriente–y efectuaráelcorrespondiente ajustealossaldosinicialesdecada componentedelpatrimonioquese veaafectadoparaeseperíodo”.

De igual forma, frente a la imposibilidad

de praccar la determinación del efecto acumulado del cambio de una políca, la endad deberá ajustar la información comparava aplicando la nueva políca de forma prospecva, iniciando en la fecha más angua en la que sea posible aplicarla.

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Análisis

Materialidad o importancia relativa

E

l Estándar para Pymes establece

que la información nanciera es relevante cuando ene la capacidad de inuir en los procesos de toma de decisiones por parte de los

usuarios de los estados nancieros. La materialidad está presente en todas

•

Los umbrales de materialidad establecidos para cada uno de los elementos de los estados

párrafo 10.3 de la Norma para Pymes,

nancieros en parcular se actualizan cada año, con el n de

obligatorios solo cuando sus efectos son materiales.

establecer las directrices para el reconocimiento y medición de

pardas para el año posterior.

las etapas de la información nanciera, desde la captura de la información,

hasta su clasicación y presentación en los estados nancieros, así como en la determinación del contenido de las revelaciones.

Paso 1: política de materialidad Dentro del documento de polícas contables, generalmente en los

primeros capítulos relavos a los conceptos fundamentales, se debería incluir uno relacionado con la

importancia relava o materialidad. Este no está llamado a establecer

cuanas absolutas o umbrales de materialidad; en su lugar, debe

Paso 2: materialidad para cada partida de los estados nancieros

reconocimiento para cada uno de ellos.

un local alquilado, por el cual recibe

En este sendo, debe indicar cuál es el

una renta de $600.000 mensuales. Los estados nancieros de la endad muestran una ulidad promedio de 2.700 millones de pesos anuales antes

valor mínimo que debe alcanzar una

parda para ser reconocida, por ejem plo, como propiedad, planta y equipo. Cualquier elemento que se adquiera, y que su valor no alcance este umbral, debe ser contabilizado como un gasto

en lugar de capitalizarse como acvo.

importancia relava, en relación con sus estados nancieros.

de cartera. Así, un memorando de materialidad puede autorizar, por ejemplo, que un funcionario de nivel asistencial pueda dar de baja a saldos de cartera inmateriales, con

nancieros. Lo anterior, se lleva a cabo teniendo en cuenta el impacto sobre estos estados considerados en conjunto. •

Al inicio de cada período se establece la materialidad para la pre-

sentación de estados nancieros, determinada como un porcentaje de los resultados presupuestados, los cuales pueden variar de un período a otro de acuerdo con las decisiones de la gerencia.

prácco ulizar una metodología más

Por ejemplo, una endad manene

los ajustes de saldos en las pardas

mente la materialidad en torno a la presentación de sus estados

polícas contables a una transacción en parcular, evalúe si es obligatorio

elemento de los estados nancieros, con el n de establecer los umbrales de

acerca de la evaluación periódica de la

La endad evalúa permanente -

En su lugar, lo que busca es que en el momento de aplicar dichas

sencilla para su reconocimiento y medición.

De igual manera, deben llevarse a cabo

•

Este asunto no implica que la endad establezca polícas contables con bases disntas a las normas contables.

memorandos de análisis para cada

requerimientos propios de la endad

materialidad podría incluir los siguientes puntos:

que los requerimientos normavos son

cumplir el requerimiento, o si es más

Una vez determinada la políca de materialidad, la endad debe elaborar

encargarse de establecer los

Un ejemplo de políca sobre

el cual establece de manera expresa,

el n de mantener depurados los estados nancieros. Supongamos entonces, un saldo de $2.000 en una cuenta por cobrar a un cliente, cuyo valor promedio de compras es de $80.000.000 anuales, el cual puede darse de baja sin necesidad de autorización de la gerencia, pues resultaría más costoso conciliar este valor que ajustarlo.

Paso 3: materialidad en la aplicación de políticas contables Uno de los asuntos que ha sido tal vez el más ignorado es la aplicación del

de impuestos. De acuerdo con lo anterior, el valor del local no es material

dentro del cúmulo de sus acvos. En este caso, la endad podría decidir no aplicar una políca de propiedades de inversión a este acvo en parcular, aunque el acvo sí cumpla con esta denición y tenga un valor razonable que se pueda medir de manera able. La endad podría optar por clasicar este acvo como propiedad, planta y equipo, y establecer una medición al

costo, en aplicación del párrafo 10.3 de la Norma para Pymes.

Respuestas Cambio en el tope de materialidad dentro de las polícas contables Cuando la endad decide realizar un cambio en el tope de

materialidad: ¿se enende dicha actualización como cambio en la

políca contable? hp://actualice.se/8x1p


21

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Cartilla

Aplicación del principio de materialidad

L

os requerimientos del Estándar para Pymes están diseñados para

lograr que la información nanciera emida por una endad reportante sea relevante y able. Dado que la preparación de la información nanciera ene un costo, es necesario racionalizar los recursos inverdos en ella, bajo la premisa de la limitación costo-benecio según la cual, los costos de presentar información nanciera relevante y able no deben superar los benecios derivados de esa información.

Ejemplo 1

los controlará contablemente uno a uno,

Una endad adquiere 3 equipos $7.500.000 ($2.500.000 cada uno) para ser ulizados en labores administravas.

Tenga en cuenta que los acvos se

La endad debe en primer lugar, revisar sus polícas sobre

•

Sean de la misma naturaleza.

materialidad en los estados

•

Sus vidas úles sean similares.

•

Tengan alguna relación entre sí.

propiedades, planta y equipo. Por ejemplo, puede establecer un monto de elementos de propiedades planta y

benecio da lugar a que determinados

equipo; y un límite máximo del 3 % de la ulidad esperada para el período, en compras de acvos agrupados.

del contexto del evento y la endad en La ulidad esmada para el período en el cual se adquirieron los equipos es de $200.000.000, con lo cual, la

materialidad para acvos adquiridos en grupo es de $6.000.000. Según los datos anteriores, la endad debe considerar los dos límites de

Los requerimientos del Estándar para Pymes están diseñados para lograr que la información financiera emitida por una entidad reportante sea relevante y fiable

materialidad establecidos en la políca, con los siguientes resultados: 1.

para la producción, o un edicio con un vehículo.

Ejemplo 2 Teniendo en cuenta las mismas polícas del caso anterior, en este se aborda la compra de muebles y enseres.

Si una endad adquiere muebles y enseres para una ocina, tales como mesas, sillas, escritorios, archivadores, entre otros, es posible que cada uno de

los acvos individualmente considerados

Al considerar la materialidad para

ser considerado como tal; pero sí al

acvos individuales, se observa que cada uno de los equipos ene un valor inferior por lo que la endad

evaluar la compra en conjunto.

no los reconocería de manera desagregada. 2.

Al considerar la materialidad para

grupos de acvos, se observa que el valor de los equipos adquiridos supera el tope establecido en las

manera agrupada en su estado de

situación nanciera.


Por esta razón, no se podrían agrupar un equipo de cómputo con una máquina

no supere el tope de materialidad para

polícas. En razón a lo anterior, la endad debe reconocerlos de

22

pueden agrupar siempre que:

nancieros para pardas de

La consideración de la relación costo-

la cual se presente.

sino que los considerará un solo acvo.

de cómputo por un valor total de

de $5.000.000 para el reconocimiento

hechos económicos similares puedan tener varios tratamientos, dependiendo

Al reconocer los acvos agrupados, no

Si la compra en conjunto cumple con el tope de materialidad establecido,

y además los acvos comparten caracteríscas comunes como naturaleza, vida úl o su uso está relacionado entre sí, la endad puede reconocerlos de manera agrupada. Mientras que, si no cumplan el límite de materialidad individualmente ni en grupo, el valor pagado por ellos se reconocerá directamente como un gasto del período en el concepto que corresponda.

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Análisis

Evaluación del efecto de aplicar Estándares Internacionales

D

urante el proceso de implementación de Estándares Internacionales se han generado mitos y algunas empresas incluso se han visto forzadas a desarrollar procedimientos contables exagerados y en ocasiones innecesarios.

En esta parte analizaremos el párrafo 10.3 de la Norma para Pymes, con el n de plantear algunos casos en los cuales la aplicación del estándar puede obviarse, tratándose de pardas y transacciones que no tengan un impacto material; respecto a esto el párrafo 10.3 del Estándar para Pymes establece: “Siestanormatrataespecícamenteunatransacciónuotro sucesoocondición,unaendadaplicaráestanorma.Sin embargo,laendadnonecesitaráseguirunrequerimiento deestanorma,sielefectodehacerlonofueramaterial.”

(El subrayado es nuestro)

Esta importante disposición permite que las endades evalúen la conveniencia de la aplicación exhausva del estándar, y puedan concluir en algunos casos, que la aplicación de la norma no es necesaria, por lo cual pueden aplicar procedimientos

mucho más sencillos, práccos y menos costosos. Esta disposición no signica que la endad pueda incumplir de manera deliberada con los requerimientos normavos, pues si no los emplea con base en el párrafo citado, debe explicar sus

De acuerdo con lo anterior, aplicando de manera exhausva el párrafo 11.13, la endad debería reconocer la venta y el instrumento nanciero por $17.128.394, y reconocer los intereses hasta llegar a un saldo de cartera de $20.000.000 en el lapso de un año.

Sin embargo, si la parda correspondiente a intereses implícitos por $2.871.606 no impacta de manera signicava los estados nancieros de la endad, se puede optar por medir la venta y el instrumento nanciero por valor de $20.000.000, aunque el recaudo se realizará un año después.

Caso 2. Valor residual El párrafo 17.19 de la Norma para Pymes requiere que una endad considere el valor residual al momento de calcular la depreciación de sus acvos reconocidos como propiedades, planta y equipo. Veamos el ejemplo:

Una endad adquiere 100 computadores para renovar sus equipos electrónicos y de procesamiento de datos. El costo

de estos equipos es de $180.000.000 y se esma que su vida úl es de 5 años. Se espera que al nalizar la vida úl de estos equipos la endad pueda venderlos a un reciclador por un valor aproximado de $5.000.000.

razones en las revelaciones respecvas. Si la empresa ene en cuenta el valor residual, la deprecia-

Caso 1. Medición de cartera a valor presente

ción anual sería:

El párrafo 11.13 de la Norma para Pymes requiere que los ac vos y pasivos nancieros se midan al valor presente de los ujos de efecvo futuros, descontados a una tasa de interés adecuada para instrumentos similares. Veamos el siguiente ejemplo:

Una endad vende mercancía a uno de sus clientes por valor de $20.000.000, y le otorga un plazo de 1 año para realizar

el pago sin ningún po de cobro adicional por concepto de intereses. El precio de venta de contado de la mercancía es de $20.000.000.

a

Costo

$180.000.000

b

Valor residual

c=a-b

Valor depreciable

d

Vida úl

c/d

Depreciación anual

$5.000.000 $175.000.000 5 años $35.000.000

Si se calcula la depreciación ignorando el valor residual, el resultado es el siguiente:

La tasa de interés a la cual debería descontarse este instrumento

es 1,3 % MV. De acuerdo con los datos anteriores, el cálculo del valor presente de este instrumento es el siguiente: Valor futuro: Tasa (mv): Plazo meses: Valor presente:

$ 20.000.000

1,3 % 12

a

Costo

$180.000.000

b

Valor residual

c=a-b

Valor depreciable

d

Vida úl

c/d

Depreciación anual

$180.000.000

5 $36.000.000

$ 17.128.394

Como se observa, la diferencia entre los dos cálculos es solo

Nota: para calcular el valor presente se ulizó la función Excel: +va(tasa;nper;pago;[vf])

de $1.000.000 anuales. Si esta cifra no es signicava para la endad, no hay inconveniente en ignorar el valor residual. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

23

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Cartilla

MENÚ INTERACTIVO

FACTORES QUE DETERMINAN EL RECONOCIMIENTO DE UNA PARTIDA ACTIVOS PASIVOS INGRESOS

ASPECTOS DE RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN DE ALGUNAS PARTIDAS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS

U

n buen reconocimiento y medición de acvos y pasivos es producto de la aplicación de polícas contables diseñadas cuidadosamente con base en los requerimientos de los Estándares Internacionales (ver página 9); hemos dividido este capítulo según algunos aspectos relavos al tratamiento de acvos, pasivos e ingresos (y los costos y gastos derivados del reconocimiento de dichas

pardas), con el n de aanzar algunos conceptos del registro diario al que se enfrentan los preparadores de estados nancieros, para posteriormente exponer los conceptos y casos asociados al cálculo del impuesto diferido (ver página 44).

MEDICIÓN DE INGRESOS Y COSTOS EN CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN

Factores que determinan el reconocimiento de una partida

E

l reconocimiento es el proceso en el que se incorpora un elemento a los

persuasiva que la reconocida en los

estados nancieros, para detallar este

valor de $280.000.000. Dado que esta información no estaba contenida en los

estados nancieros, para esto, una parda debe cumplir con la denición de acvo, pasivo, ingreso o gasto. Una parda que no cumpla con los criterios

argumento expondremos un caso.

estados nancieros de forma directa,

de reconocimiento puede ser revelada a través de notas si se considera información relevante y material.

La compañía La Reveladora SA presenta

nanciera, la compañía presentaba mayor patrimonio, lo cual reejaba eciencia de la administración y mejores

en sus estados nancieros una deuda por $30.000.000. Luego de realizar

indicadores de endeudamiento para los usuarios de la información.

al evaluar solo el estado de situación Caso

un análisis se percibe que en el La información que se revela en las

estado de situación nanciera no se

notas de los estados nancieros, aunque

reconocieron algunos compromisos adquiridos a través de contratos, los cuales fueron revelados en las notas por

genera una evidencia importante de la situación de la compañía, es menos 24


Con base en lo anterior mencionaremos algunas premisas que se deben tener en cuenta para dar el tratamiento adecuado

al reconocimiento de diferentes pardas

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Análisis

Reconocimiento de partidas según los Estándares Internacionales El reconocimiento es una palabra técnica que se ha puesto en auge gracias a la implementación de los Estándares

Internacionales; este responde al proceso en el que una parda que cumple con la denición de acvo, pasivo, ingreso o gasto se incorpora en los estados nancieros. Se debe analizar cada parda de forma individual y vericar que esta

Acvo: es un recurso controlado por la endad como resultado de sucesos pasados, y del cual se espera obtener benecios económicos en el futuro.

cumpla con estos aspectos:

• Las pardas deben tener la

Pasivo: es una obligación presente de una endad surgida de sucesos pasados, al vencimiento de la cual y para cancelarla, la endad espera desprenderse de recursos que incorporan benecios económicos.

posibilidad de generar entrada o

salida de benecios económicos a la endad. • Las pardas deben tener un valor medido con abilidad.

Ingresos: incrementos en los benecios económicos producidos a lo largo del período sobre el que se informa, ya sea como entradas o incrementos de valor

en los acvos, o decrementos de las obligaciones. Gastos: son los decrementos en los benecios económicos producidos a lo

Pardas a reconocer

largo del período sobre el que se informa, a manera de salidas o disminuciones

del valor de los acvos, o bien, por la generación o aumento de los pasivos.

*

Una parda que no cumpla con los c riterios de reconocimiento puede ser revelada a través de notas si se considera información relevante.

**

Una parda que no cumpla con los c riterios de reconocimiento puede cumplir las condiciones en una fecha posterior dependiendo de los sucesos posteriores.

Activos

L

os acvos constuyen aquellos

recursos controlados por la organización producto de sucesos pasados, de los cuales se espera obtener

Por otra parte, los riesgos asociados a un

dor no se puede retractar ni modicar

acvo incluyen:

la compra, o deberá pagar una sanción equivalente al precio de la mercancía.

•

algún benecio. El término recurso controlado aparece reiteradamente en

Riesgo de pérdida, robo, incendio, terremoto, conmoción civil o popular, asonada, anegación, etc.

La Vendedora SA recibe la orden de

Pérdidas por disminución en los

producto es rerado de la bodega del fabricante el 3 de enero de 2018, por un

las Normas de Información Financiera y

su ulización ha generado un sinnúmero de interpretaciones equivocadas, debido a que en muchas ocasiones no se

consulta sobre su sendo y signicado.

•

precios de mercado del acvo. Como se puede observar, existen diversos

El concepto control reere esencialmente a dos aspectos: 1) el

riesgos y benecios asociados a un acvo en parcular. Para determinar si una en dad está obligada a reconocer un acvo,

derecho a los benecios, 2) la exposición

se debe establecer la medida en la cual

a riesgos.

está expuesta a riesgos y ene control so bre los benecios. Veamos algunos casos.

Por una parte, los benecios derivados de un acvo pueden ser de varios pos: •

Capacidad de venderlos, donarlos, disponer de ellos, regalarlos,

alquilarlos, ulizarlos, consumirlos.

Compra de inventarios La Compradora SA envía una orden de compra a la Vendedora SA, mediante la cual solicita 10 toneladas de magnesio

combinadas con 5 toneladas de potasio. •

Valorización del acvo, o mayores ganancias por el incremento de los precios.

Las condiciones del acuerdo entre las partes establecen que, una vez el vendedor ha preparado la mezcla, el compra-

compra el 27 de diciembre del 2017, y prepara inmediatamente la mezcla. El

vehículo enviado por La Compradora SA. En este caso, dadas las condiciones del acuerdo, una vez la Vendedora SA ha preparado la mezcla, debe reconocer el ingreso por venta de mercancías. En ese

mismo momento, noca al comprador que la mezcla está preparada, por lo que la Compradora SA deberá reconocer el

inventario en sus estados nancieros. Nótese que la fecha de reconocimiento de la venta para la Vendedora SA. y del inventario para la Compradora SA es el

27 de diciembre del 2017, pese a que el inventario no ha sido rerado de la bodega del vendedor. La razón para este reconocimiento es que la mayor parte de los riesgos y ventajas recaen, desde ese momento, en La Compradora SA. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

25

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Cartilla

Maquinaria

Lo anterior diere de los requerimientos establecidos en las

normas contables, pues establecen que los acvos se midan Una endad se dedica a la cría de aves de corral y ene un

–en su reconocimiento inicial– al costo, descontando cualquier

proveedor exclusivo de alimento concentrado. Para suministrar

po de intereses u otros conceptos, entre los cuales se cuenta la nanciación implícita.

el alimento con la mayor eciencia posible, el proveedor ha equipado dos silos en las instalaciones del cliente, que los

manene surdos; sin embargo, el comprador solo debe pagar el alimento efecvamente consumido.

Por ejemplo, el párrafo 13.7 de la Norma para Pymes establece que si los inventarios se adquieren con nanciación implícita, la diferencia entre el precio de compra de contado

Aunque los silos están instalados en los predios del cliente, el proveedor podría almacenar alimento para otros clientes (en realidad no lo hace). Por su parte, el proveedor puede decidir en

cualquier momento rerar los silos de esa ubicación, puesto que no existe un contrato que obligue a mantenerlos allí.

¿Quién debe reconocer estos silos en los estados nancieros? El proveedor del alimento debe reconocer estos silos en

sus propios estados nancieros debido a que: •

•

Puede ulizarlos para almacenar inventario con el

Caso prácco Suponga que una endad adquiere 1.000 unidades de un producto al proveedor X, quien suele venderlo con un costo de $100.000 por unidad con pago de contado. En este caso, se ha

concedido un plazo especial de pago de 24 meses, al nal de los cuales la endad habrá cancelado $120.000.000. La empresa y el proveedor han acordado que la factura de venta se elaborará por valor de $120.000.000, con lo cual

cual puede atender a cualquier cliente, aunque en realidad no lo haga.

el proveedor espera tener garana del pago. Dos meses después de la adquisición, la endad vende el inventario por $150.000.000.

Puede decidir si rera los silos o los conserva en esa

En el momento de la adquisición del inventario, la endad

ubicación. •

y el nanciado, debe reconocerse como gasto a lo largo del período de nanciación.

No ene obligación contractual de mantener esos silos en esa ubicación.

debe reconocer la compra al valor presente del pago futuro. En este caso, el precio de contado es el mejor indicador del valor presente de los pagos futuros. La contabilización sugerida es la siguiente (los códigos de

Diferencias entre el costo scal y contable en la adquisición de activos El arculo 59 del Estatuto Tributario, modicado por el arculo 39 de la Ley 1819 de 2016, establece que los costos scales de los acvos son iguales a los devengados contablemente (en el año o período gravable).

El numeral 1 del mismo arculo establece algunas condiciones en las cuales los costos devengados contablemente no cons tuyen costo scal. De esta manera, el literal b) del mencionado arculo señala el tratamiento contable de los acvos cuando se han adquirido en operaciones que generan intereses por nanciación implícita (ver Especial Actualícese Contabilización detransaccionesconnanciación-agostode2018): “Enlasadquisicionesquegenereninteresesimplícitos deconformidadconlosmarcostécnicosnormavos contables,paraefectosdelimpuestosobrelarentay complementarios,soloseconsiderarácomocostoel valornominaldelaadquisiciónofacturaodocumento equivalente,quecontendrádichosinteresesimplícitos.En consecuencia,cuandosedevengueelcostoporintereses implícitos,elmismonoserádeducible”.

cuentas se muestran con nes ilustravos): Cuenta 143501 Inventario (costo)


Crédito

$100.000.000

220501 Proveedores

$100.000.000

Nota: dado que la factura se recibe por un valor de $120.000.000, es necesario acompañar esta contabilización con un memorando en el cual se explique la razón por la cual se registra el inventario por $100.000.000. Debido a que el Estatuto Tributario establece que en la

determinación del costo scal no se ene en cuenta el interés implícito, sino el valor nominal de la adquisición, entonces el inventario debe medirse por $120.000.000 correspondientes al valor de la factura. Para lograr obtener una conciliación entre el valor contable

($100.000.000) y el scal ($120.000.000), la endad puede contabilizar la diferencia ($20.000.000) en cuentas de orden, así: Cuenta 8143501 Inventario (costo) 8220501 Proveedores

28

Débito

Débito

Crédito

$20.000.000

$20.000.000

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Análisis

En ese momento el valor contable del inventario es de

$100.000.000, mientras el scal es de $120.000.000.

Importancia del valor residual en el cálculo de la depreciación

Venta de la mercancía En el momento de la venta de la mercancía, la endad debe reconocer el ingreso y el costo de la mercancía vendida en el estado de resultados, así: Cuenta

Débito

Crédito

4135 Ingreso por venta de

$150.000.000

mercancías

1305 Clientes

mercancías

$100.000.000

$100.000.000

Con lo anterior, la ulidad en el estado de resultados por la venta de mercancías es de $50.000.000. A diferencia del tratamiento contable, el costo scal de la mercan cía vendida es de $120.000.000, por lo cual la endad también puede contabilizar esta diferencia en cuentas de orden, así: Cuenta

Débito

8143501 Inventario (costo) 86135 Costo de venta de mercancías

contables y scales. A connuación, exponemos la razón. La sección 17 del Estándar para Pymes requiere que una endad distribuya el importe depreciable de sus elementos de propiedad planta y equipo (o incluso de sus componentes)

como gasto (o como parte del costo de otros acvos) a lo largo de su vida úl esmada.

$150.000.000

143501 Inventario (costo) 6135 Costo de venta de

La medición de las propiedades, planta y equipo y el cálculo de la depreciación pueden originar diferencias entre los saldos

Crédito

$20.000.000

$20.000.000

El importe depreciable de cada elemento de propiedades, planta y equipo, se calcula una vez se resta el valor residual al costo o valor en libros. De acuerdo con el glosario del Estándar para Pymes, el valor residual es “elimporteesmadoque unaendadpodríaobteneractualmenteporladisposición deunacvo,despuésdededucirloscostosdesudisposición, sielacvoyahubieraalcanzadolaangüedadylasdemás condicionesesperadasalnaldesuvidaúl”.

En otras palabras, el valor residual debe reejar el monto de dinero que se espera recibir en el momento en que el acvo deje de usarse. Esta variable es importante en la esmación de las depreciaciones, pues permite que los resultados no se afecten más de lo debido y se disminuya a su máxima expresión la pérdida o ganancia por venta de propiedades, planta y equipo. Caso

Contabilización de los intereses implícitos Debido a que la endad contabilizó la cuenta por pagar por el valor presente del pago futuro ($100.000.000), pero cancelará

$120.000.000 al nalizar el plazo de dos años, entonces debe proceder a registrar los intereses por pagar al proveedor a lo largo del plazo mencionado. Estos intereses deben reconocerse con efecto en resultados, pero no pueden tomarse como deducción en la declaración de renta, toda vez que fueron incluidos como mayor valor del costo de la mercancía.

Suponga que una endad adquiere una máquina para desarrollar un proyecto de producción a 10 años, razón por

la cual la vida úl debe limitarse a dicho período, sin importar que pueda ser ulizada por más empo. El costo de la máquina es de $1.000.000.000 y su valor

residual, al término de la vida úl se esma en $600.000.000. Sin embargo, en el cálculo de la depreciación la endad ignoró el valor residual, y decidió depreciar totalmente la máquina a

lo largo de la vida úl (10 años).

Para determinar si una entidad está obligada a reconocer un activo, se debe establecer la medida en la cual está expuesta a riesgos y tiene control sobre los beneficios

Los ingresos netos del contrato (ingresos menos costos, sin incluir depreciación) fueron de $100.000.000 anuales, y la

máquina fue vendida al nal del año 10 por $630.000.000. De acuerdo con lo anterior, y teniendo en cuenta que

la endad ignoró el valor residual en el cálculo de la depreciación, los resultados por los años 1 al 10 se presentarían así:


29

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Cartilla

Año

Ingresos netos

Depreciación

Ganancia por venta de PPE

Resultado

1

$100.000.000

$100.000.000

-

-

2

$100.000.000

$100.000.000

-

-

3

$100.000.000

$100.000.000

-

-

4

$100.000.000

$100.000.000

-

-

5

$100.000.000

$100.000.000

-

-

6

$100.000.000

$100.000.000

-

-

7

$100.000.000

$100.000.000

-

-

8

$100.000.000

$100.000.000

-

-

9

$100.000.000

$100.000.000

-

-

10

$100.000.000

$100.000.000

$630.000.000

$630.000.000

Como se observa, el hecho de que la endad no haya considerado el valor residual en el momento de esmar la depreciación, afectó signicavamente los resultados de los años 1 al 10, pues en los primeros 9 años la ulidad fue absorbida por el costo de depreciación, y en el año 10 se presentó una ulidad considerable originada por la venta del acvo usado. Si la endad ene en cuenta el valor residual en el cálculo de la depreciación, reconocerá un costo por este concepto de la siguiente forma: Costo

$1.000.000.000

Valor residual

$600.000.000

Valor depreciable

$400.000.000

Vida úl

10

Esta segunda tabla reeja cómo la distribución de los resultados a lo largo de los 10 años es más uniforme, debido a que se tuvo en cuenta el valor residual en el cálculo de la

depreciación del acvo. Una de las consecuencias de ignorar o esmar erradamente el valor residual en el cálculo de las depreciaciones de los acvos, es sobrevalorar o subvalorar la ulidad en algunos períodos, lo que afecta signicavamente el cálculo de los tributos y de la ulidad distribuible.

Respuestas ¿Presentan depreciación acumulada las pardas medidas a valor razonable?

$40.000.000

Depreciación anual

hp://actualice.se/9j9n

Con la depreciación así calculada, los resultados de cada uno de los diez años se presentarían de la siguiente manera: Año

30

Ingresos netos

Depreciación

Ganancia por venta de PPE

Resultado

1

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

2

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

3

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

4

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

5

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

6

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

7

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

8

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

9

$100.000.000

$40.000.000

-

$60.000.000

10

$100.000.000

$40.000.000

$30.000.000

$90.000.000


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Análisis

Ejemplo

Depreciación de activos revaluados

Suponga que la sociedad Saver Consultores SAS adquirió

El literal c) del párrafo 35.10 de la Norma para Pymes permió que las endades que adoptaron esta norma pudieran revaluar sus elementos de propiedades, planta y equipo; propiedades de inversión, y acvos intangibles, en el momento de la adopción por primera vez.

en el año 2010 una ocina, la cual a la fecha de la adopción por primera vez tenía un valor en libros de $150.000.000, correspondientes a un costo de $200.000.000 y una

depreciación de $50.000.000. La depreciación era calculada con una vida úl de 20 años, sin tener en cuenta el valor residual.

La revaluación de estos acvos genera un incremento en su valor depreciable, pues se debe depreciar el costo, la revaluación y cualquier provisión por desmantelamiento que haya sido reconocida.

El formato 2516 requiere que se informe por separado la depreciación del costo y la depreciación de la revaluación, con lo cual la Dian controlaría las diferencias temporarias que generan impuesto diferido, y la conciliación entre los valores

En la fecha de la adopción por primera vez, la endad midió la ocina por su valor razonable, correspondiente a $330.000.000, por lo cual contabilizó una revaluación de $180.000.000.

Adicionalmente, la vida úl del acvo se extendió a 30 años a parr del balance de apertura, sin valor residual.

scales y contables de estos acvos.

La contabilización de la revaluación en una cuenta separada

Adicionalmente, dado que las provisiones por

(los códigos de cuenta son sugeridos):

permite a la endad controlar el valor en libros del acvo, así

desmantelamiento tampoco hacen parte del costo scal, y por tanto, no se pueden tomar como deducibles, es conveniente contabilizar todos estos conceptos por separado, tanto en términos de costos, como de depreciación, para efectos de

15161001 – PPE – Ocina – Costo

$200.000.000

facilitar las conciliaciones entre los valores contables y scales.

15161002 – PPE – Ocina – Revaluación

$180.000.000

1592051601 – Depreciación – Ocina – Costo

($50.000.000)

Valor total en libros

$330.000.000

Para estos efectos, lo más conveniente es crear cuentas auxiliares para el manejo de cada concepto, y contabilizar las diferencias en cuentas de orden, de tal manera que la

Cuenta

Saldo

conciliación se pueda automazar.

Activos medibles a valor razonable Algunos acvos deben medirse al valor razonable de acuerdo con el Estándar para Pymes. A connuación, mencionaremos cada uno de los acvos sobre los cuales se debe (en algunos casos no es obligatorio, pero sí permido) ulizar un modelo de valor razonable con cambios en resultados. Las normas scales no aceptan las variaciones originadas por medición a valor razonable como ingreso gravado ni deducción, por eso debe conciliarse la información contable y scal relacionada con estos. Acvos biológicos El párrafo 34.2 establece que los acvos biológicos deben medirse al valor razonable.

Propiedades de inversión El párrafo 16.1 y el párrafo 16.7 establecen que las

Inversiones en asociadas El párrafo 14.7 requiere que cualquier inversión en asociadas que coce en bolsa se mida por el valor razonable. A su vez, el párrafo 14.10 establece que las variaciones en el valor razonable deben ser reconocidas en los resultados.

propiedades de inversión cuyo valor razonable pueda

ser medido de forma able sin costo o esfuerzo desproporcionado deben medirse al valor razonable con cambios en resultados.

Instrumentos de patrimonio El párrafo 11.14.c.i indica que deben medirse por su valor razonable, y los cambios deben ser reconocidos en resultados.

Inventarios

Según el párrafo 13.3 los productores agrícolas y los intermediarios que comercializan materias primas

Endades controladas de forma conjunta

cozadas, enen la opción de medir el producto de

El inversor es libre de elegir el modelo de medición.

sus cosechas al valor razonable menos los costos de ventas con cambio en resultados.

El párrafo 15.15 establece que las variaciones en el valor razonable se reconocen en los resultados del período.


31

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Cartilla

El cálculo y la contabilización de la depreciación deberían hacerse separando el costo y la revaluación como si fueran

Sobre el parcular, es un requerimiento que los acvos se presenten por un valor no sobrevalorado; esto en virtud del

componentes disntos, así:

principio de prudencia, es reconocer el deterioro del valor de

los acvos (recordemos que este obedece al estudio que se Depreciación del costo: Costo

hace para determinar si el valor se recuperará o no en el curso de las operaciones del negocio). $200.000.000

Depreciación acumulada

$50.000.000 $150.000.000

Valor a depreciar

Vida úl

30 $5.000.000

Depreciación anual

Depreciación de la revaluación: Revaluación

$180.000.000

Vida úl

30 $6.000.000

Depreciación anual

El valor en libros de este acvo al cierre del año 2015, contabilizando por separado la depreciación del costo y la depreciación de la revaluación, quedaría conformado de la siguiente forma: Cuenta

Saldo

15161001 – PPE – Ocina – Costo

$200.000.000

15161002 – PPE – Ocina – Revaluación

$180.000.000

1592051601 – Depreciación – Ocina – Costo

($55.000.000)

1592051602 – Depreciación – Ocina – Revaluación

Valor total en libros

Por otro lado, cuando se trata de instrumentos nancieros se debe tener en cuenta que si son medidos al valor razonable, no se requiere realizar el cálculo de deterioro, dado que en dicho valor razonable se reconoce la pérdida o ganancia en el

acvo (dependiendo del valor en el mercado). En cambio, si el instrumento es medido al costo amorzado, sí es necesario tener en cuenta su deterioro; lo anterior, conforme al requerimiento del párrafo 11.25 del Estándar para Pymes.

Arrendamientos nancieros y la opción de compra La sección 20 del Estándar para Pymes menciona el tratamiento de los bienes adquiridos mediante contratos de

arrendamiento nanciero. Esta sección establece que una vez analizado el contrato, si constuye arrendamiento nanciero, la endad procede a reconocer el acvo y el pasivo en el momento inicial del plazo del arrendamiento (ver Especial Actualícese Arrendamientos:aspectoscontablesytributariosabrilde2018). En adelante, el pasivo debe medirse al costo

amorzado, ulizando la tasa de interés implícita en la transacción o la tasa de interés incremental del arrendatario, y

el acvo de acuerdo con su clasicación, sea propiedad, planta y equipo; propiedad de inversión; acvo biológico; o cualquier otra clasicación que resulte válida.

($6.000.000) $319.000.000

Si la endad contabiliza la depreciación de forma separada, se le facilitará la elaboración del reporte 2516, así como el cálculo

Para medir adecuadamente los acvos adquiridos mediante contratos de arrendamiento nanciero, la endad debe realizar esmaciones sobre la vida úl y el valor residual. Además, evaluar desde el comienzo del arrendamiento si hará uso de la opción de compra.

del impuesto diferido y la elaboración de la conciliación entre

el patrimonio contable y scal, como anexos a su declaración

Caso 1

de renta, y como documentación soporte para la elaboración

de las notas a sus estados nancieros.

Una endad adquiere una máquina mediante contrato de arrendamiento nanciero con las siguientes condiciones:

De manera opcional, si la endad desea, puede contabilizar en cuentas de orden las diferencias entre los valores contables

y scales de sus acvos. En este caso, sería suciente crear una cuenta de orden para contabilizar la diferencia en la

Tasa

depreciación contable y scal del costo y otra cuenta para

Plazo (años)

eliminar la depreciación de la revaluación, la cual no es

aceptada scalmente.

Deterioro en instrumentos nancieros Realizar el cálculo del deterioro de los instrumentos

nancieros, es un requisito obligatorio según los lineamientos de la sección 2 del Estándar para Pymes y el marco conceptual del Estándar para el grupo 1. 32

Monto


$240.000.000 18 % 5

Opción de compra

$24.000.000

Cuota

$73.392.014

La endad esma que hará uso de la opción de compra al nalizar el contrato (año 5), y la vida úl del acvo se precisa en 12 años, con valor residual igual a $0. La endad concluyó que el método de línea recta es el más adecuado para la

medición de este acvo.

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Análisis

El primer paso debería ser la elaboración de la tabla de amorzación del pasivo, como se observa a connuación: Año

Saldo inicial

Cuota

Interés

Abono capital

Saldo

1

$240.000.000

$73.392.014

$43.200.000

$30.192.014

$209.807.986

2

$209.807.986

$73.392.014

$37.765.438

$35.626.576

$174.181.410

3

$174.181.410

$73.392.014

$31.352.654

$42.039.360

$132.142.050

4

$132.142.050

$73.392.014

$23.785.569

$49.606.445

$82.535.605

5

$82.535.605

$73.392.014

$14.856.409

$58.535.605

$24.000.000

La contabilización de las cuotas pagadas en cada período, así como los costos del préstamo debe realizarse de acuerdo con la tabla anterior.

Al nalizar el plazo, una vez la endad haya cancelado las 5 cuotas del crédito, debe pagar la opción de compra por valor de $24.000.000, correspondientes exactamente al saldo insoluto en la tabla de amorzación anterior. En cuanto a la medición del acvo, la endad debe tener en cuenta la decisión sobre la opción de compra. Dado que concluyó que ulizará la opción al nal de la vida úl, la medición del acvo tendría el siguiente comportamiento: Año

Costo

Valor residual

Valor depreciable

Vida úl (años)

Depreciación anual


Saldo en libros

1

$240.000.000

-

$240.000.000

12

$20.000.000

$20.000.000

$220.000.000

2

$240.000.000

-

$220.000.000

11

$20.000.000

$40.000.000

$200.000.000

3

$240.000.000

-

$200.000.000

10

$20.000.000

$60.000.000

$180.000.000

4

$240.000.000

-

$180.000.000

9

$20.000.000

$80.000.000

$160.000.000

5

$240.000.000

-

$160.000.000

8

$20.000.000

$100.000.000

$140.000.000

6

$240.000.000

-

$140.000.000

7

$20.000.000

$120.000.000

$120.000.000

7

$240.000.000

-

$120.000.000

6

$20.000.000

$140.000.000

$100.000.000

8

$240.000.000

-

$100.000.000

5

$20.000.000

$160.000.000

$80.000.000

9

$240.000.000

-

$80.000.000

4

$20.000.000

$180.000.000

$60.000.000

10

$240.000.000

-

$60.000.000

3

$20.000.000

$200.000.000

$40.000.000

11

$240.000.000

-

$40.000.000

2

$20.000.000

$220.000.000

$20.000.000

12

$240.000.000

-

$20.000.000

1

$20.000.000

$240.000.000

-

Como se observa, el ejercicio de la opción de compra por $24.000.000 no ene incidencia alguna en la medición del acvo, sino en la medición de la obligación nanciera.

Caso 2 Suponga que por razones de baja producción y reducción en

a depreciar el acvo con una vida úl de 12 años. Si la endad decide no hacer uso de dicha opción de compra en el año 5, debe llevar a resultados la diferencia entre el acvo y el pasivo

el volumen de ventas, la endad decide no hacer uso de la opción de compra en el año 5. En este caso, debido a que hará

asociados al contrato de arrendamiento.

la devolución de la máquina y no está obligada a cancelar el

Como se puede apreciar en la tabla anterior, el valor en

saldo del pasivo por $24.000.000, debe dar de baja al acvo y

libros del acvo al nalizar el año 5 es de $140.000.000. Si la endad no ejerce la opción de compra, debe reconocer una pérdida por $116.000.000, correspondientes a la diferencia entre el valor en libros del acvo, y el valor en libros del pasivo

al pasivo.

En este orden de ideas, si la endad al inicio del contrato había esmado que ejercería la opción de compra, entonces empezó

equivalente a la opción de compra. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

33

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Cartilla

Pasivos

L

os Estándares Internacionales

denen pasivo como una obligación presente de la endad, generada a

raíz de un suceso pasado, al vencimiento del cual la organización espera desprenderse de recursos. Cabe resaltar que, aunque las provisiones sean consideradas

obligaciones de vencimiento y cuana incierta, estas se catalogan como pasivos cuando se pueda evidenciar un alto grado de certeza sobre el hecho

económico. Según la sección 21 del Estándar para Pymes, las provisiones se podrán reconocer cuando exista una obligación en la fecha sobre la que se informa, sean resultado de hechos o sucesos pasados, o cuando el importe

Como se mencionó, un pasivo es una obligación presente, lo cual quiere decir que

a la fecha de corte, exisa una obligación por parte de la endad de desprenderse de recursos económicos, por tanto, si a dicha fecha no se cumple con la deni ción de pasivo no se puede reconocer como tal. Veamos algunos casos.

Caso 1 La empresa La Cumplida SA recibió el 5 de enero de 2018 una demanda por un accidente de tránsito sucedido el 1 de enero de 2018. En este caso, teniendo

en cuenta que a diciembre de 2017 no exisa la obligación, no se debió reconocer provisión o un pasivo.

de la obligación pueda ser esmado de forma able y sea probable. Ahora bien,

Caso 2

si por el contrario el grado de certeza es

Con base en el ejemplo anterior se realiza un supuesto de que el accidente

bajo, no se debe reconocer la parda como pasivo, ya que se trataría de una

conngencia, y como tal, esta no es reconocida sino revelada en las notas a

los estados nancieros.

ocurrió el 29 de diciembre de 2017 y la demanda llegó el 5 de enero de 2018. Como al 31 de diciembre se tenía una obligación, se debió reconocer una provisión para sopesar esta situación.

Caso 3

Los Estándares Internacionales definen pasivo como una obligación presente de la entidad, generada a raíz de un suceso pasado, al vencimiento del cual la organización espera desprenderse de recursos

La empresa Lista SA ene la intención de ampliar sus instalaciones para el

año 2019. Dado que tener un deseo no implica una obligación presente, la empresa Lista S.A. no puede reconocer en su contabilidad un pasivo por este concepto dado que no estaría revelando su realidad económica, pues no existe un hecho que jusque dicho reconoci miento y los rubros no son adeudados a

ninguna endad o persona natural.


dicha obligación, pero no exisan. Los deseos o ánimos de ejecutar algo no son lo mismo que una obligación presente, la provisión para arreglar el techo se reconoce cuando exista una obligación de pagarle a un maestro de obra o una empresa de construcción, no solo la presunción del hecho da fe de que el pasivo exista.

Caso 5 La empresa La Cumplida SA ene una demanda en curso y espera el fallo con la sanción correspondiente. La gerencia

no logró determinar la cuana de la provisión que debe reconocer para saldar dicho pasivo posteriormente. Una obligación presente debe ser cierta

y vericable. En los casos que no se pueda establecer de manera able el monto a contabilizar, pese a contar con una obligación, no se reconoce un

pasivo. En este caso la endad debe revelar la conngencia, en lugar de reconocer una provisión.

Caso 6 Un juez decide que la penalidad que debe asumir la señora Marcela Rojas es

brindar disculpas en público por haberse referido en malos términos del señor Lucio Medina.

En este caso, pese a que se ene una obligación presente derivada de hechos pasados, no se puede reconocer como un pasivo, puesto que no hay lugar al desembolso de recursos económicos.

Caso 4

En conclusión, se requiere evaluar todos los componentes del concepto de pasivo

La señora Sandra Hernández solicitó a su contadora reconocer una provisión por

para reconocer una parda como tal, y en caso de que exista incerdumbre, pero a

reparación del techo el 29 de octubre de 2017, para efectuarla el 15 de diciembre

34

solicitó los documentos soportes de

su vez un alto grado de certeza de que la

endad debe desprenderse de benecios

del mismo año, puesto que necesitaba

económicos a raíz de una obligación

tener su casa en ópmas condiciones

presente, se podrá reconocer la parda

para disfrutar con su familia las

fesvidades decembrinas. Al momento

como pasivo, generalmente como provisión, de lo contrario solo se puede

de realizar el registro la contadora

revelar la información como conngencia.

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Análisis

Medición de pasivos al valor presente

La diferencia entre el valor de la factura ($200.000.000) y el

Los pasivos nancieros se miden –en el momento de su

costos por préstamos (gastos por intereses) a lo largo del período concedido de dos años.

reconocimiento inicial– al costo, que es el precio de la

transacción. Si esta involucra una nanciación implícita, se debe medir al valor presente de los pagos futuros del contrato. Las transacciones en operaciones que originan pasivos

nancieros pueden ser de disntos géneros, tales como: •

Adquisición de bienes o servicios.

•

Préstamos recibidos de endades nancieras o parculares.

En transacciones de adquisición de bienes y servicios, es poco

común que se presenten situaciones de nanciación, pues los plazos suelen ser cortos y los pagos se realizan en condiciones normales de mercado: por ejemplo, si una endad adquiere mercancía por valor de $200.000.000, con un plazo para pago

de 45 días, sin cargos por intereses, en un mercado en el cual se espulan dichos plazos para pago en condiciones normales. En este caso, debido a que el plazo para pago es corto, el

pasivo se puede medir al costo, sin llevar a cabo ningún po de ajuste a valor presente del mismo.

Esta situación está contemplada en la página 30 del material de formación de la sección 11, como se cita a connuación: “Enloscasosenquelospagoscorrespondientesa lastransaccionesdecomprayventasellevenacabo entérminoscomercialesnormales(quepodrían,por ejemplo,sertérminosdecréditoa30o60díassegúnla jurisdicciónoelsector),lasección11permiteemplear elpreciodetransacción(generalmente,elimporte originaldelafactura)comounasimplicaciónprácca, yaqueespocoprobablequeelefectodeldescuento seasignicavo.Estemétodosuelesereladecuado paralascuentascomercialesporcobraryporpagara cortoplazo”.

Un ajuste a valor presente de un pasivo puede ser importante, por ejemplo, cuando se trata de una negociación en la cual

el pago se exende en un plazo superior a un período, y no se ha espulado cargo alguno por concepto de intereses. Por ejemplo, una endad vende mercancía a otra por valor de $200.000.000, y le concede un plazo de dos años para el pago del pedido, sin cobro de intereses. En este caso, la endad que adquiere la mercancía debe medir

el inventario y pasivo nanciero por el importe descontado de los ujos de efecvo futuros, ulizando tasas de interés de

valor calculado antes ($170.000.000) se debe reconocer como

Método del costo amortizado en medición de pasivos El método del costoamorzado y el del interésefecvo se u-

lizan para medir de manera más precisa un pasivo (o un acvo) incluyendo los costos iniciales en la medición inicial y posterior, para evitar afectar el estado de resultados en un solo momento a causa de estos costos.

Dicho de otro modo, este método busca amorzar el costo de una transacción a lo largo del plazo de duración de la misma. La forma más sencilla de entender el modelo es a través de

algún caso.

Caso prácco Una endad solicita un crédito con garana hipotecaria al Ban co Caleño. El monto del préstamo es de $800.000.000, y los

costos inherentes a la constución de la garana y otros aso ciados al préstamo ascienden a $45.000.000. La tasa de interés aprobada por la endad nanciera es del 10 % anual, corres pondiente a una tasa de interés de mercado. El plazo para el pago del préstamo es de 10 años y las cuotas son anuales. En primera instancia se observa que los costos asociados a la

transacción son signicavos (representan más del 5 % del monto principal). Pero, si estos no fueran signicavos, la endad podría reconocerlos como gasto. En este análisis ene también vital importancia el resultado del período, pues si la

parda de costos asociados es insignicante en comparación con los resultados anuales, la endad podría ignorarla y llevarla a resultados en aplicación del párrafo 10.3 del Estándar para Pymes (ver páginas 21 y 22).

Considerando relevante (material) la parda de costos de transacción, la endad procede a contabilizar el pasivo por el precio de la transacción menos los costos asociados a la misma, así (los códigos de cuenta pueden variar): Cuenta

Débito

210101 – Obligaciones

Crédito $800.000.000

nancieras – valor nominal 210102 – Obligaciones

nancieras – costo de

$45.000.000

transacción 111001 – Bancos nacionales

$755.000.000

mercado. La tasa de interés en este caso puede ser aquella

con la que la endad podría obtener nanciación sin garana real (por ejemplo, créditos empresariales). Suponga que el

importe de la parda, descontada a valor presente, es de $170.000.000. Este es el monto por el cual debe medirse el inventario y el pasivo nanciero.

Puede observarse en el registro anterior que la endad reconoce los $45.000.000 como menor valor del pasivo, en lugar de llevarlos a los resultados del período. Esto no signica que la endad le deba menos din ero al banco, sino que recibió menos dinero en sus arcas. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

35

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Cartilla

Para efectos de la medición posterior, la endad debe elaborar las respecvas tablas de amorzación. Se recomienda realizar una por el valor nominal y otra por el modelo del costo amorzado para tener claro el saldo que le debe al banco después de cada cuota, y el valor que debe reconocer como gasto por amorzación de los costos iniciales. La tabla de amorzación por el valor nominal es la siguiente: Año

Saldo inicial

Cuota

Interés

Abono a capital

Saldo nal

1

$800.000.000

$130.196.316

$80.000.000

$50.196.316

$749.803.684

2

$749.803.684

$130.196.316

$74.980.368,4

$55.215.947

$694.587.737

3

$694.587.737

$130.196.316

$69.458.773,7

$60.737.542

$633.850.194

4

$633.850.194

$130.196.316

$63.385.019,4

$66.811.296

$567.038.898

5

$567.038.898

$130.196.316

$56.703.889,8

$73.492.426

$493.546.472

6

$493.546.472

$130.196.316

$49.354.647,2

$80.841.669

$412.704.803

7

$412.704.803

$130.196.316

$41.270.480,3

$88.925.836

$323.778.967

8

$323.778.967

$130.196.316

$32.377.896,7

$97.818.419

$225.960.548

9

$225.960.548

$130.196.316

$22.596.054,8

$107.600.261

$118.360.287

10

$118.360.287

$130.196.316

$11.836.028,7

$118.360.287

$0

La endad debe calcular la tasadeinterésefecva de esta operación. Para esos efectos, puede ulizar la función tasa de Excel. La tasa efecva de nanciación es: Monto

$755.000.000

Plazo

10

Cuota

$130.196.316

Interés

11,37 %

Nótese que para calcular la tasa efecva se parte de un monto equivalente al desembolso ($800.000.000) menos los costos de transacción ($45.000.000). Con la tasa hallada a parr de un monto de $755.000.000, se elabora una segunda tabla de amorzación, la cual se ulizará para efectos contables: Año

36

Saldo inicial

Cuota

Costos por préstamos

Abono a capital

Saldo nal

1

$755.000.000

$130.196.316

$85.844.516

$44.351.800

$710.648.200

2

$710.648.200

$130.196.316

$80.801.656

$49.394.660

$661.253.540

3

$661.253.540

$130.196.316

$75.185.417

$55.010.899

$606.242.641

4

$606.242.641

$130.196.316

$68.930.604

$61.265.712

$544.976.929

5

$544.976.929

$130.196.316

$61.964.610

$68.231.706

$476.745.223

6

$476.745.223

$130.196.316

$54.206.573

$75.989.743

$400.755.480

7

$400.755.480

$130.196.316

$45.566.437

$84.629.879

$316.125.601

8

$316.125.601

$130.196.316

$35.943.906

$94.252.410

$221.873.192

9

$221.873.192

$130.196.316

$25.227.280

$104.969.036

$116.904.156

10

$116.904.156

$130.196.316

$13.292.160

$116.904.156

$0


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Análisis

El valor a reconocer en cada cuota por concepto de gastos

por intereses y gastos por amorzación de costos iniciales se puede obtener comparando los intereses de la primera tabla con los costos por préstamos de la segunda, los cuales

conenen en efecto, estas dos pardas: Año

Costos por préstamos

Interés

Respuestas Según los nuevos marcos contables de información nanciera, ¿cómo deben ser tratados los costos en que incurre una endad por concepto de préstamos?

Amorzación costos iniciales

hp://actualice.se/9i7h

1

$85.844.516

$80.000.000

$5.844.516

2

$80.801.656

$74.980.368

$5.821.288

3

$75.185.417

$69.458.774

$5.726.643

4

$68.930.604

$63.385.019

$5.545.584

5

$61.964.610

$56.703.890

$ 5.260.720

6

$54.206.573

$49.354.647

$4.851.926

7

$45.566.437

$41.270.480

$4.295.957

8

$35.943.906

$32.377.897

$3.566.009

ingresos diferidos se está haciendo referencia a los benecios económicos recibidos como juscación de la prestación de

9

$25.227.280

$22.596.055

$2.631.226

10

$13.292.160

$11.836.029

$1.456.131

un servicio a futuro o el cumplimiento de las obligaciones derivadas de un contrato, es decir, la compañía recibe el

$546.963.159

$501.963.159

$45.000.000

Total

Tratamiento contable de los ingresos diferidos En el párrafo 4.11 del Estándar para Pymes existe el requerimiento de incluir en el estado de situación nanciera o las notas, información sobre los ingresos diferidos. Cuando en el orden contable de las empresas se habla de

ingreso, pero aún no ha cumplido su obligación con el tercero, lo cual da lugar a que en caso de incumplimiento deba reintegrar el dinero y, de ser el caso, cancelar las multas o

En la contabilización de cada una de las cuotas es

sanciones pernentes.

importante que la endad controle de manera separada el valor nominal del crédito, y del saldo por amorzar de

Este po de pardas son válidas y aplicables en Estándares

los costos iniciales. Para ello, debe tener claro que el valor nominal lo extrae de la primera tabla, en tanto que el valor de los costos iniciales lo adquiere de la segunda. El valor a

amorzar corresponde, en efecto, a la diferencia entre los intereses pactados y los costos por préstamos calculados con la tasadeinterésefecva. La contabilización de la primera cuota es (los códigos de cuenta pueden variar): Cuenta 210101 – Obligaciones

nancieras – valor nominal

Débito

Crédito

nancieras – costo de

$5.844.516

transacción

530501 – Costos por préstamos 530502 – Costos por préstamos – Costos amorzados 111001 – Bancos nacionales

lineamientos especícos para este po de pardas, la endad debe proceder a crear una políca contable (ver página 12) que responda al reconocimiento y medición de dichas operaciones. De acuerdo con lo mencionado, el tratamiento contable que

debe ser ulizado para los ingresos diferidos, es como pasivos, y se reconocerá el respecvo ingreso (cancelando el pasivo) en la medida que el servicio sea ejecutado.

$50.196.316

210102 – Obligaciones

– Interés

Internacionales, no solo porque están consagradas en las normas, sino porque son una realidad de las operaciones comerciales de las empresas. Cuando en la norma no existan

$80.000.000

$5.844.516 $130.196.316

El método del costo amortizado y el del interés efectivo se utilizan para medir de manera más precisa un pasivo (o un activo) incluyendo los costos iniciales en la medición inicial y posterior


37

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Cartilla

Ingresos

L

os ingresos se denen en el párrafo 2.23 literal a) del Estándar para Pymes como:

“incrementosenlosbenecios económicos,producidosa lolargodelperíodosobreel queseinforma,enformade entradasoincrementosdevalor delosacvos,obien,como decrementosdelasobligaciones, quedancomoresultado aumentosenelpatrimonio, disntosdelasrelacionadoscon lasaportacionesdeinversoresde patrimonio”.

El párrafo 2.25 de la misma norma establece que los ingresos se dividen en: ingresosdeacvidadesordinarias y ganancias. Los primeros, provienen

de aquellas acvidades desarrolladas en el giro ordinario de los negocios, y se presentan en diversas formas, tales como venta de bienes, prestación de servicios, intereses, regalías, dividendos, entre otros.

Cuando se reere a acvidades ordinarias no debe entenderse que haya una limitación al objeto

social registrado por la endad en sus estatutos, o en el registro

único tributario –RUT–, sino que debe considerarse cualquier po de acvidad que la endad realice de manera repeva, presupuestada y que sea importante en su operación.

Adicionalmente, el párrafo 23.1 literal d) establece que los intereses, regalías o dividendos, generados por el uso

de acvos de la endad por parte de terceros, deben considerarse también como un ingreso ordinario.

b.Dividendosyotrosingresos quesurgendeinversiones contabilizadasporelmétodode laparcipación(véaselasección 14-Inversionesenasociadas ylasección15-Inversionesen negociosconjuntos). c.Cambiosenelvalorrazonable deacvosnancierosypasivos nancieros(véaselaSección11 Instrumentosnancierosbásicos ylaSección12Otrostemas relacionadosconlosinstrumentos nancieros). d.Cambiosenelvalorrazonable depropiedadesdeinversión(véase laSección16Propiedadesde inversión). e.Reconocimientoinicialycambios enelvalorrazonabledelosacvos biológicosrelacionadosconla acvidadagrícola(véaselasección 34Acvidadesespeciales). f.Reconocimientoinicialde productosagrícolas(véasela Sección34)”.

indemnizaciones de aseguradoras (cuando superan el valor de las

pérdidas); entre otros.

Clasicación como operacionales y no operacionales Aunque los Estándares Internacionales

no requieren esta clasicación, tampoco las prohíbe. Sobre el parcular, el párrafo 5.9 de la Norma para Pymes establece que “unaendadpresentará pardasadicionales,encabezamientos ysubtotalesenelestadodelresultado integral(yenelestadoderesultados,si sepresenta),cuandoestapresentación searelevanteparacomprenderel rendimientonancierodelaendad”.

De acuerdo con lo anterior, la endad podría presentar sus ingresos ordinarios como operacionales y no operacionales,

siempre que queden sucientemente separados de las ganancias, entendiendo que los ingresos operacionales son los principales y más importantes, mientras los no operacionales son ingresos

secundarios aunque sean de acvidades ordinarias.

Ingresos clasicados como ordinarios

De acuerdo con lo anterior, todo ingreso

cómo se clasican los ingresos entre

repevo, presupuestado y relevante, generalmente cumple con la denición de ingresos de acvidades ordinarias.

ordinarios y ganancias, tenga en cuenta

Las ganancias por su parte, suelen ser ingresos que se presentan de manera inesperada, no se repiten de un período a otro, ni son comparables con ingresos de períodos anteriores. Además, no son presupuestadas, no se incluyen en la evaluación del desempeño de la

1.

administración, ni se enen en cuenta

también otorga una amplia lista de

para proyecciones de crecimiento y

otros pos de ingresos, que aunque

ulidades futuras.


planta y equipo al nal de su vida úl;

Para entender de manera fácil y sencilla

En este sendo, el párrafo 23.2

son ordinarios, se encuentran señalados en otras secciones tales como: 38

“a.Acuerdosdearrendamiento (véaselasección20 Arrendamientos).

que los ingresos ordinarios enen las siguientes cualidades:

Son repevos: esto signica que se presentan habitualmente en cada período, de tal forma que es posible evaluar su evolución, e incluso se puede prever, con cierto nivel de certeza, cuál será su comportamiento futuro.

2.

Son presupuestados: la mayoría de endades elaboran sus presupuestos con base en la

Las ganancias provienen, por ejemplo, de la disposición de propiedades,

esmación de sus ingresos futuros. Debido a que los ingresos ordinarios

Análisis

Volver al menú

son recurrentes, es posible prever el comportamiento que tendrán en los períodos siguientes.

3.

Son relevantes: en la mayoría de los casos los ingresos ordinarios son

relevantes para la endad. Algunos ingresos ordinarios pueden no ser relevantes, pero si cumplen por lo menos alguna de las cualidades anteriores, entonces deben considerarse como tal.

Tipos de ingresos de actividades ordinarias

Arrendamientos y regalías Estos ingresos se presentan cuando

la endad entrega a un tercero algún A connuación se muestran algunos pos de ingresos de acvidades ordinarias que pueden presentarse en una organización:

bien tangible o intangible para que lo explote o use. En algunos casos se ceden derechos, y a cambio se reciben regalías.

Intereses y otros conceptos similares

Ejemplo

Venta de bienes

Una endad ene un área de terreno

Todo lo correspondiente a venta de inventarios se considera ingreso de

Este po de ingresos se presentan cuando la endad manene instrumentos nancieros de po

acvidades ordinarias. No importa la clasicación de los inventarios en el

cuentas por cobrar y similares. Cualquier ingreso generado por este concepto

momento de su venta. Por ejemplo: materias primas, productos en proceso, productos obsoletos, entre otros.

debe clasicarse como un ingresode

no ocupada adyacente a su planta de producción. En el mes de abril, se acercó

una persona a las ocinas solicitando le permieran guardar ciertos materiales en ese lote pues se encontraba adelantando una obra civil en una zona

cercada. La endad accedió a alquilarle el espacio en el lapso de un mes, por $1.000.000. En este caso, el producto del arrendamiento puede considerarse solo ganancia, en lugar de presentarse como

Prestación de servicios En la prestación de servicios, generalmente no se observa la transferencia de bienes materiales sino

acvidadesordinarias, a menos que

sea tan irrelevante que la endad decida presentarlo como ganancia, en

aplicación del párrafo 10.3 del Estándar para Pymes, como en el caso de los

rendimientos nancieros de ciertas cuentas de ahorros.

de benecios intangibles, tales como

Medición de acvos a valor razonable

consultoría, asesoramiento, asistencia, reparaciones, entre otros. Incluso, en algunos casos estos ingresos pueden no

Siempre que el Estándar para Pymes

presupuestado, ni relevante.

relacionarse con la acvidad principal de la endad, pero aun así son ingresosde

medirse al valor razonable con efecto en resultados, esta medición debe

Aunque la sección 23 establece que

acvidadesordinarias. Por ejemplo, una

clasicarse como ingresos de acvidades

los ingresos por arrendamientos son ingresosdeacvidadesordinarias, la

endad puede prestar ocasionalmente

ordinarias en lugar de ganancias. Tal es el caso de ciertos instrumentos

endad puede decidir, en aplicación del párrafo 10.3 (ver páginas 21 y 22), darle una clasicación disnta en un caso

de carga. Aunque su acvidad principal sea la venta de bienes; el transporte que

nancieros, inventarios mantenidos

realiza también se considera ingreso ordinario.

primas cozadas, acvos biológicos,

un ingreso de acvidades ordinarias. Las razones para clasicar esta parda de esa forma es que no es repevo,

como el planteado.

servicios de transporte en sus vehículos

establezca que un acvo debe

por comercializadores de materias propiedades de inversión, entre otros. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

39

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Cartilla

Medición de ingresos y costos en contratos de construcción

L

a sección 23 del Estándar para Pymes, dene un contrato

Ejemplo 1

de construcción como un acuerdo mediante el cual una

endad contrata a otra para la confección de un acvo, a cambio de una retribución. Este po de contrato no se limita a la construcción de edicaciones, sino que se aplica también a máquinas, estructuras de todo po, cadenas producvas o en general, cualquier elemento cuya elaboración requiera un

período signicavo de empo.

Una endad fue contratada para construir una bodega de 500 metros cuadrados. El contrato establece que el precio de la construcción es de $220.000.000, incluyendo todos los

materiales y mano de obra. Dicho esto, la endad esmó que los costos del contrato serían de $95.000.000. La endad adquirió los siguientes materiales materiales para iniciar la

El principal problema a resolver en torno a la contabilización, es la distribución de los ingresos y costos a lo largo de los períodos durante los cuales se ejecuta el contrato. Este

po de contratos suelen tener una duración superior a un período, por lo cual la endad debe establecer una metodología para su reconocimiento.

La idea fundamental sobre la cual debe desarrollarse desarrollarse la políca contable de medición de ingresos es la de idencar cada uno de los hitos del contrato. Por este movo, antes de aplicar los requerimientos requerimien tos de la norma, la endad debe tener absolutamente claro su proceso producvo, a través del cual construye el acvo o grupo de acvos que le han sido encargados. Una vez que los preparadores de información tengan claro este

asunto,, la endad procede a elaborar unas polícas contables asunto congruentes con las normas técnicas contables, donde se

reeje de la forma más acertada su proceso producvo. Tenga en cuenta que los requerimientos de la sección 23 respecto de los contratos de construcción incluyen, no solo los ingresos, sino también los costos asociados a esos contratos.

Metodologías de medición

construcción: •

1.000 bultos de cemento: $25.000.000

•

250 metros cúbicos de arena: $28.000.000

•

30.000 ladrillos: $32.000.000

Al corte del 31 de diciembre, la endad había ulizado los siguientes materiales en la obra: •

450 bultos de cemento

•

130 metros cúbicos de arena

•

14.000 ladrillos

Adicionalmente, incurrió en gastos relacionados con mano de

obra por valor de $35.000.000. En este orden de ideas, ¿qué valor debería reconocer la

endad como costos y gastos del contrato? El costo incurrido en el contrato se establece sumando

El Estándar Internacional para Pymes establece tres metodologías para la medición y contabilización de los ingresos y costos relacionados con los contratos de

construcción. El párrafo 23.22 establece que la endad debe aplicar una de las tres metodologías a cada uno de los contratos de construcción:

Metodología del costo incurrido sobre el costo total La primera metodología de medición se encuentra en el literal a) del párrafo 23.22, y consiste en determinar el porcentaje de cos tos incurridos en el contrat contrato, o, en relación con los costos totales

esmados. Dicho porcentaje se aplica al monto de los ingresos

los materiales efecvamente efecvamente incorporados en el acvo en construcción, es decir, los ulizados en el contrato, más los costos correspondientes a la mano de obra y cualquier otro costo relacionado: Candad

Descripción

Costo unitario

Costo total

450

Bultos de cemento

$25.000

$11.250.000

130

Metros de arena

$112.000

$14.560.000

$1. 067

$14.933.333

14.000

Ladrillos

del contrato, contrato, para reconocerlos en el estado de resultados. Total

$40.743.333

Tenga en cuenta que el porcentaje de costos incurridos no

incluye los materiales comprados para ser ulizados en el contrato, pero que connúan en existencia, es decir, que no se han incorporado al acvo que se está construyendo. 42


Los materiales adquiridos por la endad, pero que no se han ulizado en el proyecto, deben presentarse como inventario de materiales, en lugar de ser cargados al proyecto.

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Análisis

Una vez establecido el monto de los costos incurridos por concepto de materiales, a este valor se le suman los costos de mano de obra, para determinar los costosincurridos:

•

1.000 bultos de cemento: $25.000.000

•

250 metros cúbicos de arena: $28.000.000

•

30.000 ladrillos: $32.000.000

Costos de materiales

$40.743.333

Mano de obra

$35.000.000

Al corte del 31 de diciembre, la endad había ulizado los

Costo total incurrido

$75.743.333

siguientes materiales en la obra:

Costo esmado del proyecto

$95.000.000

•

450 bultos de cemento

•

130 metros cúbicos de arena

a resultados como costodelcontratodeconstrucción .

•

14.000 ladrillos

El valor que se reconocerá como ingresos del contrato resulta de tomar el monto total de los ingresos ($220.000.000) y aplicarle a plicarle

Adicionalmente, incurrió en gastos relacionados con mano de

Porcentaje de costo incurrido

79,73 %

El valor total de los costos incurridos ($75.743.333) ($75.743.333) se traslada

obra por valor de $35.000.000.

el porcentaje determinado en la tabla anterior (79,73 %). Por tanto, en este caso, la endad reconocerá ingresosporcontratos En esa misma fecha de corte (31 de diciembre), la endad midió el avance de la obra, y concluyó que se había terminado deconstrucción por valor de $175.405.614. el 25 % de las acvidades necesarias para nalizar el contr contrato. ato.

Metodologías de inspección, y proporción sica del trabajo ejecutado

Dicho esto, ¿qué valor debería reconocer la endad como costos y gastos del contrato?

Estas dos metodologías se basan en el reconocimiento del ingreso con base en el avance del contrato u obra, tomando como fuente la medición u observación. En esta metodología, es vital tener a la mano el acta de avance de obra, en la cual se establece un porcentaje de terminación del contrato.

En este caso, la endad debe reconocer ingresos equivalentes al valor total del contrato mulplicado por el porcentaje de

•

Valor del contrato: $220.000.0 $220.000.000 00

A diferencia de la metodología del costo incurrido sobre el costo total, la metodología de medición o de observación

•

Porcentaje de avance: 25 %

requiere la parcipación de expertos para la medición del

•

Ingresos por contratos de construcción: $55.000.000

contrato. Una vez medido el avance de la obra, el porcentaje de este

se aplicará al valor del contrato, con el objevo de denir el monto a reconocer como ingresos. Por su parte, el monto a reconocer como costos del contrato en resultados, es el menor

entre el costo incurrido y el costo total esmado, mulplicado por el porcentaje de avance. Si el costo incurrido es superior al

que resulta de la operación anterior, la endad debe reconocer un inventariodeproyectosencurso.

Ejemplo 2 Una endad fue contratada para construir una bodega de 500 metros cuadrados. El contrato establece que el precio de la construcción es de $220.000.000, incluyendo todos los

materiales y mano de obra. La endad esmó que los costos del contrato serían de $95.000.000. La endad adquirió los siguientes materiales materiales para iniciar la

avance:

Los costos del contrato se calculan así: •

Costo total esmado del contrato: $95.000.000

•

Porcentaje de avance: 25 %

•

Costo de contratos de construcción: $23.750.000

Dado que la endad ha incurrido realmente en costos por $75.743.333, la diferencia entre este este valor y el monto a reconocer como costo, según el porcentaje de avance de la obra, permanece en el estado de situación nanciera como inventariodeproyectosencurso.

Respuestas ¿En la aplicación de los nuevos marcos contables se puede

hablar de gastos preoperavos?

construcción:

hp://actualice.se/99p5


43

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Cartilla

IMPUESTO DIFERIDO MENÚ INTERACTIVO

L

os Estándares Internacionales reconocen en cierta medida la potestad de las

IMPUESTO CORRIENTE IMPORTANCIA DE REALIZAR EL CÁLCULO DEL IMPUESTO DIFERIDO ORIGEN DEL IMPUESTO DIFERIDO DIFERENCIAS TEMPORARIAS LEY 1819 DE 2016 NO CAMBIÓ SU METODOLOGÍA DE CÁLCULO IMPUESTO DIFERIDO CUANDO HAY PÉRDIDAS FISCALES Y RENTA PRESUNTIVA CORRECCIÓN VALORATIVA DE ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS TRATAMIENTO DE ACTIVOS CONTABLES QUE SE IMPUTARON COMO DEDUCCIÓN FISCAL AJUSTE DEL IMPUESTO DIFERIDO PREVIAMENTE RECONOCIDO

naciones para establecer disposiciones scales especiales para la determinación de lo que denominan impuestos a las ganancias. En este sendo se presume que en múlples escenarios dichas disposiciones distarán de lo contenido en los Estándares Internacionales, razón por la cual se ha establecido un tratamiento a las diferencias temporarias que pudiesen resultar de estas circunstancias, lo cual se traduce en impuesto diferido.

Impuesto corriente

D

e acuerdo con el párrafo 29.2 del

aplicable a las sociedades nacionales

Estándar Internacional para Pymes,

y asimiladas es del 34 % por el año gravable 2017 y del 33 % a parr de 2018 (ver arculo 240 del ET modicado por el arculo 100 de la Ley 1819 de 2016).

una endad debe reconocer las incidencias scales actuales y futuras de transacciones y otros sucesos

reconocidos en los estados nancieros. Sobre el parcular, los importes scales reconocidos comprenden el impuesto corriente y el impuesto diferido.

El impuesto sobre la renta es un impuesto de orden nacional, directo y de período.

¿Qué es el impuesto corriente?

• De orden nacional porque ene cobertura en todo el país y su recaudo está a cargo de la nación (actualmente la función de recaudo se ejerce a través de los bancos y demás

Es el impuesto sobre la renta, el cual grava todos los ingresos que obtenga un contribuyente en el año, que sean

suscepbles de producir incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, siempre que no hayan sido expresamente exceptuados, y considerando los costos y gastos en que se incurre para producirlos. La tarifa general del impuesto sobre la renta 44


endades nancieras autorizadas). • Directo, porque grava los rendimientos a las rentas del sujeto que responde por su pago ante el Estado. • De período, como quiera que ene en cuenta los resultados económicos del sujeto durante un año gravable.

¿Qué es el impuesto a la ganancia ocasional? Es el impuesto complementario al de renta.

Los ingresos que son suscepbles de ser considerados como ganancia ocasional son aquellos que se generan por el desarrollo

de acvidades extraordinarias, siempre y cuando no hayan sido señalados de manera

taxava como ingresos no constuvos de renta ni de ganancia ocasional. Los lineamientos de este impuesto se encuentran

contemplados en los arculos 299 al 317 del ET. Su tarifa es del 10 %, con excepción de las ganancias ocasionales provenientes de loterías, rifas, apuestas y similares, pues

en este caso es del 20 %. Ver carllas práccas Declaraciónderenta depersonasjurídicas:efectosdelaley1819 de2016 –febrerode2018, ySistemade cedulaciónparadeterminarelimpuestode rentadepersonasnaturales-juniode2018 .

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Análisis

Importancia de realizar el cálculo del impuesto diferido

E

l párrafo 3.3 de la Norma para Pymes establece que los estados

nancieros que incluyan una

declaración explícita y sin reservas sobre el cumplimiento de la norma, deben cumplirla a cabalidad. De

acuerdo con lo anterior, la endad debe atender sin excepción todos los

lineamientos normavos, incluyendo el reconocimiento y la medición del impuesto diferido.

terando sus ulidades (en la mayoría de los casos sobreesmando los resultados) y causando una volalidad en la tarifa efecva de tributación basada en la ulidad antes de impuestos. No reconocer el impuesto diferido generará importantes impactos en períodos futuros a medida que se reviertan las diferencias temporarias que debieron dar lugar a su reconocimiento. Veamos el siguiente ejemplo:

El impuesto diferido es un requerimiento

expreso de la sección 29 de la Norma para Pymes. Sobre el parcular, el párrafo 29.8 de la citada norma

•

años, cuyo valor en libros en el momento de la transición a Estándares Internacionales era de $100.000.000, pero realizó un ajuste

establece que: “Unaendadreconoceráunacvo opasivoporimpuestosdiferidos porelimpuestoporrecuperaro pagarenperíodosfuturoscomo resultadodetransaccioneso sucesospasados.Esteimpuesto surgedeladiferenciaentrelos importesenlibrosdelosacvosy pasivosdelaendadenelestado desituaciónnancieraylos importesatribuidosalosmismos porpartedelasautoridades scales(estasdiferencias sedenominan“diferencias temporarias”),ylacompensación depérdidasocréditosscales noulizadoshastaelmomento procedentesdeperíodos anteriores”.

para reejar el valor razonable de $2.000.000.000. •

reconocer el impuesto diferido pasivo relacionado con la ganancia

ocasional potencial que ene el acvo. El impuesto diferido resultante es de $190.000.000, de naturaleza pasiva. •

impuesto diferido argumentando, entre

las razones, la dicultad en su cálculo, el supuesto costo desproporcionado, o simplemente para no disminuir el patrimonio (en el caso del impuesto diferido pasivo).

Cuando una endad no calcula el impuesto diferido, debe entenderse que

deja de reconocer los impactos scales actuales y futuros de la realización o

liquidación de sus acvos y pasivos, al-

revaluación, lo único que haría es trasladar ese impuesto diferido a una cuenta de impuesto por pagar. Con esto evitaría afectar los resultados operacionales por un impuesto que no

ene nada que ver con la operación. Tenga presente que el acvo se encontraba revaluado, con un valor en libros de $2.000.000.000, por lo tanto, en el estado de resultados solo se

presentaría una ganancia si el acvo se vende por encima de ese valor.

En conclusión, todas las endades reportantes que sean contribuyentes de impuesto de renta y ganancia ocasional deben reconocer y medir los impuestos diferidos resultantes de las diferencias

entre el valor contable y el valor scal de sus acvos y pasivos.

En el momento de reconocer esta

revaluación, la endad ha debido

Sin embargo, la endad decidió no reconocer este impuesto, con el argumento de que no espera vender

el acvo en un futuro cercano. Transcurren los años, y obene una ulidad anual de $300.000.000. •

Algunas endades no reconocen el

Suponga que una endad posee un inmueble adquirido hace 40

Si hubiera reconocido el impuesto diferido desde el momento de la

En el año 5 la endad decide vender el acvo, pues se le ha presentado una importante oportunidad de negocio, para lo cual requiere recursos.

En el año 5, cuando se presenta la venta, dado que la endad no reconoció el impuesto diferido pasivo en el momento de la revaluación, debe llevar al estado de resultados un impuesto por

valor de $190.000.000, afectando de manera signicava los indicadores de desempeño nanciero de la endad.

Conferencia Impuesto diferido: circunstancias que lo originan Antes de proceder a realizar el cálculo del impuesto diferido debe tenerse en cuenta, pensando en su origen, que este surge por las diferencias en los saldos de

acvos y pasivos que se generan por requerimientos contables y

scales; y las posibles respuestas a la pregunta sobre las implicaciones de no ejecutar dicho cálculo.

hp://actualice.se/9a7f

Respuestas ¿ Se debe calcular el impuesto diferido desde que se inicia con la adopción de los nuevos marcos contables?

hp://actualice.se/9hzf ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

45

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Cartilla

Origen del impuesto diferido

L

os estados nancieros bajo Estándares Internacionales se

actual y anteriores. Este es, en efecto, el impuesto a cargo

preparan siguiendo el principio de acumulación o devengo.

en la declaración de renta, o el respecvo saldo a favor, cuando sea el caso (ver página 44).

Este principio no era reconocido para efectos scales antes de la reforma tributaria del año 2016 y aunque se integró en los cálculos scales, algunas disposiciones conservaron su desconexión con los Estándares Internacionales (ver carlla prácca EfectostributariosenlaaplicacióndeEstándares Internacionales-agostode2017 ).

2.

Impuesto diferido: representa las consecuencias scales actuales y futuras derivadas de transacciones, en las

cuales una endad realiza sus acvos o liquida sus pasivos al valor reconocido en los estados nancieros.

La problemáca en torno al reconocimiento del impuesto a las

Si una endad no reconoce el impuesto diferido, y solo el

ganancias surge, principalmente, por las diferencias existentes

impuesto corriente, estará incurriendo en errores en la

entre las bases scales para su reconocimiento, y los principios establecidos en los marcos normavos contables. Estas diferencias se presentan porque los nes que persiguen las normas tributarias dieren de los objevos de la información nanciera.

medición de sus acvos y pasivos, por el desconocimiento de los impactos scales derivados de sus transacciones. Para entender el concepto fundamental de impuesto diferido, tenga presente el siguiente postulado básico: “ elimpuestoque

Las normas scales enen como propósito establecer las bases

nopagashoydebidoalaaplicacióndemayoresdeducciones, lopagarásmañanacuandoseagotentalesdeducciones”.

sobre las cuales los contribuyentes calculan sus impuestos. Estas normas podrían establecer sus propios criterios de

Para ilustrar sobre este tema, suponga que una endad

reconocimiento y medición de acvos, pasivos, ingresos y gastos, para propósitos scales.

adquiere un montacargas por valor de $100.000.000 y su negocio es alquilarlo a terceros. Los ingresos por alquilar el montacargas son de $20.000.000 anuales durante 10 años. La

Por las razones expuestas, y teniendo en cuenta que esta

endad no ene más operaciones.

problemáca se presenta generalmente en todo el mundo, los Estándares Internacionales establecen indicaciones claras acerca de la forma como se debe reconocer y medir el impuesto a las ganancias, el cual consta de dos elementos:

Suponga que la vida úl del montacargas es de 10 años para efectos nancieros y la vida úl aceptada scalmente es de 5. El valor residual del acvo es insignicante. Con los datos

1.

anteriores elaboramos un estado de resultados de acuerdo con los requerimientos de las Normas de Información Financiera, así:

Impuesto corriente: es el impuesto a pagar (o a recuperar) derivado de las ganancias (o pérdidas) scales del período

Año

46

Ingresos

Ulidad antes de impuestos

Gastos

1

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

2

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

3

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

4

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

5

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

6

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

7

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

8

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

9

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000

10

$20.000.000

$10.000.000

$10.000.000


Volver al menú

Análisis

Las declaraciones de renta de los 10 años de operación, suponiendo una tasa de tributación del 30 % serían: Año

Ingresos

Deducciones

Renta gravada

Impuesto a las ganancias

1

$20.000.000

$20.000.000

$0

$0

2

$20.000.000

$20.000.000

$0

$0

3

$20.000.000

$20.000.000

$0

$0

4

$20.000.000

$20.000.000

$0

$0

5

$20.000.000

$20.000.000

$0

$0

6

$20.000.000

$0

$20.000.000

$6.000.000

7

$20.000.000

$0

$20.000.000

$6.000.000

8

$20.000.000

$0

$20.000.000

$6.000.000

9

$20.000.000

$0

$20.000.000

$6.000.000

10

$20.000.000

$0

$20.000.000

$6.000.000

Note que el impuesto a las ganancias de los primeros 5 años es nulo, mientras que en los años 6 al 10 es de $6.000.000. Si calculamos la tasa efecva de tributación sin haber reconocido el impuesto diferido, se obenen los siguientes resultados: Ulidad antes de impuestos

Impuesto a las ganancias

Tasa de tributación

$10.000.000

$0

0%

$10.000.000

$0

0%

$10.000.000

$0

0%

$10.000.000

$0

0%

$10.000.000

$0

0%

$10.000.000

$6.000.000

60 %

$10.000.000

$6.000.000

60 %

$10.000.000

$6.000.000

60 %

$10.000.000

$6.000.000

60 %

$10.000.000

$6.000.000

60 %

Se observa que la tasa efecva de tributación es 0 % en los primeros 5 años y 60 % en los úlmos 5. Esta situación se subsana con el reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos a lo largo de los 10 años de operación, así: Año

Valor contable

Diferencia temporaria imponible

Valor scal

Pasivo por impuesto diferido

Gasto (ingreso) por impuesto diferido

1

$90.000.000

$80.000.000

$10.000.000

$3.000.000

$3.000.000

2

$80.000.000

$60.000.000

$20.000.000

$6.000.000

$3.000.000

3

$70.000.000

$40.000.000

$30.000.000

$9.000.000

$3.000.000

4

$60.000.000

$20.000.000

$40.000.000

$12.000.000

$3.000.000

5

$50.000.000

$0

$50.000.000

$15.000.000

$3.000.000

6

$40.000.000

$0

$40.000.000

$12.000.000

-$3.000.000

7

$30.000.000

$0

$30.000.000

$9.000.000

-$3.000.000

8

$20.000.000

$0

$20.000.000

$6.000.000

-$3.000.000

9

$10.000.000

$0

$10.000.000

$3.000.000

-$3.000.000

10

$0

$0

$0

$0

-$3.000.000

De esta manera, el gasto (o ingreso) por impuesto a las ganancias a lo largo de los 10 años será de $3.000.000. Si calculamos la tasa de tributación, con las ulidades antes de impuestos por valor de $10.000.000 y el gasto por impuestos por valor de $3.000.000, encontraremos que la tasa de tributación permanece constante en 30 % como efecvamente sucede. Para entender mejor este asunto en los siguientes apartados expondremos la denición, origen y cálculo de las diferencias entre los saldos scales y contables. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

47

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Cartilla

Diferencias temporarias omo se ha señalado, los lineamientos que presentan los Estándares Internacionales frente al impuesto diferido se

C

Según este método, la endad debe calcular en primera

encuentran en la sección 29 del Estándar para Pymes y

Luego analiza la base contable para concluir si esta incrementa

las discrepancias entre los saldos contables y scales a n de idencar las diferencias temporarias que se presenten.

contable incrementa el patrimonio, entonces el impuesto diferido lo disminuye, y por tanto es pasivo.

la NIC 12 para plenas. Estas normas solicitan que se registren

instancia, el valor scal de la parda que genera la diferencia. el patrimonio contable con respecto al scal. Si la base

Por el contrario, si parendo de la base scal, la base contable

Tenga en cuenta que…

disminuye el patrimonio, el efecto sería un impuesto diferido

Para las microempresas no existe el requerimiento de realizar el cálculo de impuesto diferido.

que lo incrementa, y en consecuencia es acvo. El resumen teórico de este método es el siguiente:

Si el acvo hace subir el patrimonio… el impuesto lo hace

Las diferencias temporarias enen un efecto disnto

•

dependiendo de si son imponibles (cuando implican en períodos posteriores el pago de un mayor impuesto de renta) o deducibles (si implican el pago de un menor impuesto de renta en períodos posteriores). De la comparación del valor contable

•

Si el acvo hace bajar el patrimonio… el impuesto lo hace subir (es acvo)

y scal del acvo o pasivo surgen las diferencias que dan lugar al impuesto diferido, tal como se relaciona a connuación:

•

Si el pasivo hace subir el patrimonio… el impuesto lo hace

bajar (es pasivo)

bajar (es pasivo) Cuando se trata de un pasivo

Cuando se trata de un acvo

• Si la base scal es mayor que la base contable, se genera una diferencia temporaria imponible, que origina un impuesto diferido pasivo. Esto implica que en posteriores períodos se pagará un mayor impuesto de renta.

• Si la base scal es mayor que la base contable, se genera una diferencia temporaria deducible que origina un

• Si la base scal es menor que la base contable, se genera una diferencia temporaria deducible que origina un

• Si la base scal es menor que la base contable, se genera una diferencia temporaria imponible que origina un impuesto diferido pasivo. Esto implica que en posteriores períodos se pagará un mayor impuesto de renta.

impuesto diferido acvo. Esto implica que en posteriores períodos se pagará un menor impuesto de renta.

impuesto diferido acvo. Esto implica que en posteriores períodos se pagará un menor impuesto de renta.

•

Si el pasivo hace bajar el patrimonio… el impuesto lo hace subir (es acvo)

Método para identicar naturaleza del impuesto diferido El impuesto diferido surge como resultado de idencar las diferencias entre las bases contables y scales de los acvos y pasivos generando así diferencias imponibles o deducibles. A connuación presentamos un método para idencar si el impuesto diferido resultante es acvo o pasivo. Impuesto diferido pasivo

inferior al contable da pistas de la acumulación de una “deuda” con la administración tributaria y

Teniendo en cuenta los lineamientos anteriores, en los acvos se genera una diferencia temporaria imponible que da lugar

a un impuesto diferido pasivo cuando la base scal del acvo

por tanto se enende un

es menor a su base contable. Por ejemplo, suponga que el

saldo en cartera de una endad ene un valor contable de $100.000.000 y un valor scal de $70.000.000, por tanto, se entendería que la diferencia $30.000.000 generaría en un futuro el pago de un mayor impuesto de renta.

Patrimonio

scal

Patrimonio contable

Impuesto diferido acvo

En caso contrario, si el valor scal de la cartera fuese de $100.000.000 y el contable de $70.000.000, los $30.000.000 originaría impuesto diferido acvo, lo cual implicaría el pago Otro método para idencar este proceso es el denominado métododelbalancín, o métododelburrito. 48


impuesto diferido pasivo para el contribuyente.

El patrimonio scal superior al contable da pistas de un pago en exceso a la administración tributaria y por tanto se

se considerarían una diferencia temporaria deducible que de un menor impuesto de renta en posteriores períodos.

El patrimonio scal

Patrimonio

scal

Patrimonio contable

enende un impuesto diferido acvo para el contribuyente.

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Análisis

Veamos algunos ejemplos:

Diferencias temporarias

Caso 1 Una endad ene una cartera cuyo valor scal es $1.000.000 (base scal). En los estados nancieros la endad ha reconocido un deterioro del valor por

$400.000, en consecuencia, el valor contable de la parda es de $600.000. Si parmos de las cifras scales, el ajuste para llegar al valor contable genera una disminución del patrimonio. De acuerdo con esto, el efecto causado por el impuesto diferido es inverso, es decir, incrementa el patrimonio; en conse -

cuencia, es un impuesto diferido acvo.

Caso 2 Una endad ene acvos clasicados como propiedades, planta y equipo

con un valor scal de $500.000 en su

Conforme a los lineamientos de la NIC 12 y la sección 29 del Estándar para Pymes, las diferencias temporarias son diferencias entre el valor contable y el

valor scal que surgen de revisar las cifras que se reconocieron como acvos o pasivos cuya liquidación afecta el cálculo del impuesto a cargo. Se generan porque los acvos y pasivos se miden y reconocen de manera disnta para efectos scales y nancieros. • En los estados nancieros se reconocen y miden los acvos y pasivos

de acuerdo con las polícas contables basadas en requerimientos de las Normas I nternacionales de Información Financiera. • En las declaraciones de impuestos se reconocen y miden los acvos y

pasivos de acuerdo con los requerimientos scales de cada país. Las diferencias temporarias pueden ser: • Imponibles: implican en períodos posteriores el pago de un mayor impuesto de renta. • Deducibles: implican en períodos posteriores el pago de un menor impuesto de renta.

declaración de renta. Sin embargo,

el valor contable del acvo es de

Para el caso de los acvos:

$2.000.000, pues se efectuó un recálculo de la depreciación debido a que la vida

• Si la base contable es superior a la base scal exisrá una diferencia imponible que generará un impuesto diferido pasivo.

úl nanciera del acvo era más extensa que la establecida para efectos scales.

• Si la base contable del acvo es inferior a la base scal exisrá una

Si parmos de las cifras scales, el ajuste para llegar al valor contable genera un incremento del patrimonio. Por tanto, el efecto causado por el impuesto diferido es inverso, es decir, disminuye

el patrimonio; en consecuencia, es un impuesto diferido pasivo.

diferencia deducible que generará un impuesto diferido acvo. Respecto a los pasivos: • Si la base contable es superior a la base scal exisrá una

diferencia deducible que generará un impuesto diferido acvo. • Si la base contable del pasivo es inferior a la base scal exisrá una diferencia imponible que dará origen a un impuesto diferido pasivo.

Caso 3 Una endad ofrece un bono a los empleados que cumplen 5 años de

Modelos y formatos

Respuestas

servicio. De acuerdo con las normas

sobre información nanciera, la endad establece una provisión de $100.000 en sus estados nancieros con el n de atender el pago de dichas bonicaciones. Esta provisión no es aceptada por el Estatuto Tributario, por

Determinación de diferencias temporarias e impuesto diferido Las diferencias temporarias

se dan entre el valor scal y el contable de los acvos y pasivos,

lo cual su base scal es $0.

y son base para el cálculo del impuesto diferido. Este es un

Si parmos de las cifras scales, el ajuste

prácco liquidador que le permirá idencar la naturaleza del posible

para llegar al valor contable genera una disminución del patrimonio. Por lo tanto, el efecto causado por el impuesto diferido es inverso, es decir, incrementa

el patrimonio; en consecuencia, es un impuesto diferido acvo.

¿Las diferencias que resultan y dan lugar al impuesto diferido deben calcularse mensual o anualmente?

impuesto diferido originado en

acvos y pasivos. hp://actualice.se/99p3

hp://actualice.se/9a0h

¿Cuándo se originan diferencias temporarias y temporales? Hoy en día, con la aplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera, cuando se realiza el cálculo ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

49

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Cartilla

del impuesto diferido se hace alusión a las diferencias temporarias percibidas

Estado de situación nanciera

Posteriormente, con la revisión que

en el estado de situación nanciera.

Año 2: Acvo jo base contable: $4.000.000 Acvo jo base scal: $3.960.000 Diferencia temporaria: $40.000

el IASB efectuó en mayo de 2015 a la sección 29 del Estándar para Pymes (y que en Colombia se aplicó a parr de 2017; ver el anexo 2.1 del Decreto 2420 de diciembre de 2015, introducido por el Decreto 2496 de 2015), el párrafo 29.13

Antes de la aplicación de dichas normas, el cálculo del impuesto diferido se

realizaba ulizando las diferencias temporales percibidas en el estado de resultados. No quiere decir que las diferencias temporales hayan desaparecido con las normas internacionales, solo que ahora sobre ellas no se enfoca el cálculo del impuesto diferido, dado que estas diferencias se acumulan período a período y se pueden evidenciar como diferencias temporarias en el estado de

De lo anterior se puede concluir que, para los dos casos, el valor de la diferencia que origina el impuesto

pasivos por impuestos diferidos, a saber:

implica el pago de mayor impuesto de renta en períodos futuros.

a.

Ahora bien, la metodología del diferido

diferido? ¿Las temporarias o las permanentes?

que constuyen el impuesto

que se ulizaba antes de la aplicación de las normas internacionales requería que se analizaran las diferencias temporales cada período y se acumularan los diferido. Con la metodología actual se determinan las diferencias de las

pardas del acvo y pasivo del estado de situación nanciera y se calcula un

En la versión inicial de la sección 29 del

impuesto diferido en cualquier fecha de cierre sin necesidad de recurrir a la información de períodos pasados.

Estándar para Pymes (que en Colombia

A connuación, ilustraremos el efecto

establecía los siguientes dos casos de diferencias temporarias que no darían

lugar al reconocimiento de acvos o

diferencias temporales y temporarias que se originan de las bases contables

pasivos por impuestos diferidos: 1.

Gasto depreciación scal: $80.000 Diferencia temporal: $20.000

temporarias se reverrán en un

Estado de resultados Año 1: Gasto depreciación contable: $100.000

Gasto depreciación scal: $80.000 Diferencia temporal: $20.000

50


valor scal y el valor contable cuando al nal del ejercicio se efectúen revaluaciones a las propiedades, planta y equipo. c.

d.

Las diferencias asociadas al reconocimiento contable de plusvalías que surgen en las combinaciones de negocios. Las diferencias que surgen entre el

valor contable y el valor scal en el reconocimiento inicial de un acvo o un pasivo. e.

Las diferencias que surgen entre

el valor scal y el valor contable de las inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas.

Tenga en cuenta que… A parr de 2019 los lineamientos planteados cambian, toda vez que

el Decreto 2170 de 2017 incorporó al nal de estas diferencias la siguiente frase “Notodasestas

futuro previsible.

diferenciastemporariasdarán lugaraacvosypasivospor impuestosdiferidos”. Por el

Las diferencias temporarias asociadas al reconocimiento inicial de la plusvalía.

momento, se encuentra vigente lo descrito en anteriores párrafos.

Año 2: 2.

La diferencia que surge entre el

Las diferencias temporarias

asociadas a ganancias no remidas por subsidiarias extranjeras, sucursales, asociadas y negocios conjuntos, en la medida en que la inversión sea de duración permanente, a menos que sea evidente que las diferencias

Gasto depreciación contable: $100.000

b.

se adoptó con el Decreto 3022 de 2013; ver también anexo 2 del Decreto 2420 de diciembre de 2015) el párrafo 29.16

estado de situación nanciera según las

y scales de las pardas que vinculan la depreciación de un acvo jo.

y los pasivos asumidos en una combinación de negocios fueron reconocidos al valor razonable.

hp://actualice.se/9h8i

Diferencias que no originan impuestos diferidos

Las diferencias que surgen entre

el valor scal y el valor contable cuando los acvos adquiridos

Respuestas ¿Cuáles son las diferencias

en el estado de resultados y en el

tendrían que reconocer acvos y/o

diferido (pasivo) es $40.000, lo que

situación nanciera.

acvos y pasivos por impuesto

estableció cinco casos de diferencias temporarias sobre las cuales no se

Volver al menú

Análisis

Ley 1819 de 2016 no cambió metodología de cálculo del impuesto diferido

L

a reforma tributaria (Ley 1819 del 2016) introdujo interesantes asuntos relacionados con la interacción entre

las normas scales y contables. En este apartado se explica por qué la reforma tributaria no cambia la metodología de contabilización del impuesto diferido. La metodología establecida en los

marcos técnicos normavos en Colombia conserva su esencia, aunque se haya

emido una reforma tributaria, debido a que esta úlma no ene efectos sobre la forma de calcular el impuesto diferido.

4.

Calcular las diferencias temporarias, pérdidas scales no ulizadas y créditos scales no ulizados

Esta situación se presenta cuando la Las diferencias temporarias corresponden a aquellas disimilitudes entre el valor

scal y contable de los acvos y pasivos,

párrafo 29.3 del Estándar para Pymes.

1.

Reconocer el impuesto corriente

El impuesto corriente corresponde al impuesto liquidado por las ganancias o pérdi-

das scales del período. En otras palabras, es el impuesto resultante en la declaración de renta del período (ver página 44).

Idencar los acvos y pasivos cuya recuperación o liquidación al valor en libros se esperaría que afecten a las ganancias scales

2.

Algunos acvos y pasivos no enen impacto scal por su realización o liquidación al valor en libros, debido a

diversos movos, por ejemplo, porque su valor contable es igual a su valor scal y su realización no constuye un ingreso gravado o su cancelación una deducción.

3.

Determinar la base scal de los acvos y pasivos

Esta es la base fundamental del reconocimiento del impuesto diferido,

pues en dicho proceso la endad debe estar capacitada para generar información basada en requerimientos

de las normas de información nanciera, y también en normas scales.

expectava de generación de ulidades futuras, con las que se puedan compensar los impuestos diferidos

y son la base para el cálculo del impuesto

acvos es muy baja, al punto que no

diferido. Las pérdidas scales no ulizadas constuyen impuestos diferidos para la endad en tanto que representan derechos a disminuir la carga imposiva

del valor del impuesto diferido acvo.

futura. Por ejemplo, en el caso de las pymes el impuesto diferido se calcula de acuerdo con el procedimiento establecido en el

7.

Reconocer la corrección valorava de los acvos por impuestos diferidos

5.

Reconocer los acvos y pasivos por impuestos diferidos derivados de las diferencias entre las bases contables y scales, pérdidas scales no ulizadas y créditos scales no ulizados Los acvos y pasivos por impuesto diferido resultan de la mulplicación de las diferencias temporarias, las

pérdidas scales no compensadas y los créditos scales no ulizados por la tasa de tributación de la endad. Con la aprobación de la reforma tributaria, las

endades tendrían que actualizar dicha tasa según su nueva condición y reajustar sus esmaciones de impuestos diferidos

se alcanzan a cruzar los saldos. Este reconocimiento es similar a un deterioro

8.

Distribuir el impuesto corriente y diferido entre las pardas del resultado, otro resultado integral o patrimonio, según corresponda La norma requiere que el efecto

imposivo tenga el mismo impacto que su parda generadora.

9.

Presentar y revelar la información requerida

Como se observa, modicar las tarifas de impuestos no interere en ninguno de estos pasos. El único efecto ocasionado es que el saldo de los acvos o pasivos por impuestos diferidos será más bajo o alto,

según el impacto de las nuevas normas scales en el reconocimiento y la medición de acvos, pasivos, ingresos y gastos.

realizadas en períodos anteriores, con cargo a los resultados del período.

6.

Considerar las posibles revisiones por parte de la Dian para ajustar sus impuestos diferidos Si la endad ene incerdumbre sobre la posibilidad de que la Dian revise sus declaraciones tributarias y genere un mayor valor a pagar, entonces, debe

ajustar las pardas reconocidas como acvo o pasivo por impuesto diferido. Esto ocurre, por ejemplo, cuando la

endad ha interpretado una norma en un sendo disnto al conferido por la

La metodología establecida en los marcos técnicos normativos en Colombia conserva su esencia, aunque se haya emitido una reforma tributaria

administración tributaria. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

51

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Cartilla

Impuesto diferido cuando hay pérdidas scales y renta presuntiva

L

a sección 29 del Estándar para Pymes requiere que la endad reconozca un acvo por impuestos

diferidos cuando se presentan pérdidas

scales compensables. Estas pérdidas aparecen en períodos en los cuales las deducciones son más altas que los ingresos gravados.

El párrafo 29.2 de la Norma para Pymes establece que elimpuestocorrientees elimpuestoporpagar(recuperable) porlasganancias(opérdidas)scales delperíodocorrienteodeperíodos anteriores. Porsuparteelpárrafo29.8dela mismanormaestableceque“una endadreconoceráunacvoo pasivoporimpuestosdiferidospor elimpuestoporrecuperaropagar enperíodosfuturoscomoresultado detransaccionesosucesos pasados.Esteimpuestosurgede ladiferenciaentrelosimportes enlibrosdelosacvosypasivos delaendadenelestadode situaciónnancieraylosimportes atribuidosalosmismospor partedelasautoridadesscales (estasdiferenciassedenominan “diferenciastemporarias”),y lacompensacióndepérdidas ocréditosscalesnoulizados hastaelmomentoprocedentesde períodosanteriores”.

(Los subrayados son nuestros)

54


De la lectura de los párrafos citados pareciera que la norma se contradice o hace dos requerimientos diferentes para el mismo asunto, pero en realidad ambas situaciones se pueden presentar

en condiciones especícas que se explican a connuación.

Impuesto corriente por pérdidas scales El impuesto corriente por pérdidas

scales mencionado en el párrafo 29.2 del Estándar para Pymes hace referencia exclusivamente a la posibilidad de recuperar el impuesto pagado en períodos anteriores, imputando la

pérdida scal en el período corriente. En esta situación, según advierte el úlmo párrafo de la página 12 del módulo 29 del material de formación en NIIF para Pymes, “ algunasleyesscales permitenalasendadescompensarla pérdidadeunperíodoconlasganancias deunoomásañosanteriores”.

Esta situación no es aplicable en

Colombia, pues el inciso 1 del arculo 147 del Estatuto Tributario establece que“lassociedadespodráncompensar laspérdidasscales,conlasrentas líquidasordinariasqueobtuvierenenlos doce(12)períodosgravablessiguientes, sinperjuiciodelarentapresunvadel ejercicio”.

La disposición scal permite la compensación en períodos futuros, pero no admite la compensación con períodos anteriores como sugiere la norma que existe en algunos países.

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Análisis

Caso 1

Impuesto diferido por pérdidas scales Dado que no es aplicable en Colombia lo establecido en el

párrafo 29.21, entonces se aplica el párrafo 29.22 según el cual el impuesto que se podrá disminuir en períodos siguientes por

la aplicación de pérdidas scales se debe reconocer como un acvo por impuesto diferido.

Una empresa ene pérdidas por $100.000.000 durante los años 1 y 2, y ulidades por valor de $80.000.000 durante los períodos 3, 4 y 5. Para efectos práccos, suponga una tarifa de impuesto de renta del 30 %, e ignore el efecto de la renta presunva, ¿cómo quedarían las declaraciones de renta y los estados de

Así las cosas, veamos los siguientes Casos:

resultados de los años 1 al 5?

Dadas las condiciones anteriores, las declaraciones de renta de los años 1 a 5 son: Año

1

Renta líquida ordinaria del ejercicio

2

4

3

5

–

–

$80.000.000

$80.000.000

$80.000.000

($100.000.000)

($100.000.000)

–

–

–

–

–

$80.000.000

$80.000.000

$40.000.000

Renta líquida

–

–

–

–

$40.000.000

Impuesto a cargo

–

–

–

–

$12.000.000

Pérdida líquida del ejercicio Compensación de

pérdida scal

El comportamiento de la pérdida y el benecio scal es el siguiente: Año

Pérdida acumulada

Benecio scal por aplicar Efecto en resultados

1

2

3

4

5

($100.000.000)

($200.000.000)

($120.000.000)

($40.000.000)

–

($30.000.000)

($60.000.000)

($36.000.000)

($12.000.000)

–

$30.000.000

$30.000.000

($24.000.000)

($24.000.000)

($12.000.000)

Los estados de resultados presentan las siguientes cifras: Año

Ulidad (pérdida) antes de impuestos (Gasto) ingreso por impuesto a las ganancias Resultado

1

2

3

4

5

($100.000.000)

($100.000.000)

$80.000.000

$80.000.000

$80.000.000

$30.000.000

$30.000.000

($24.000.000)

($24.000.000)

($12.000.000)

($70.000.000)

($70.000.000)

$56.000.000

$56.000.000

$68.000.000

Como puede observarse, la pérdida scal genera un efecto ingreso en las declaraciones de renta de los años 1 y 2. A parr del año 3 cuando la pérdida se compensa, el impuesto diferido empieza a reverrse hasta el año 5, hasta que la pérdida compensable desaparece totalmente.


55

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Cartilla

Las contabilizaciones sugeridas para el tratamiento de este

Año 5

impuesto diferido por pérdida scal son: Código

Año 1

54040501 Código

Cuenta

54040503

Impuesto diferido pérdida

Débito

Crédito $30.000.000

17050501

24040501

$30.000.000

scal

Cuenta

Débito

Impuesto diferido

Crédito

Código

Impuesto diferido

17xxxx

$30.000.000

54xxxx

Saldo acvo: $60.000.000

Cuenta

Débito

Crédito

impuesto diferido

$34.000.000

Impuesto a las ganancias diferido

$34.000.000

El crédito por $34.000.000 en la cuenta de impuesto a las ganancias diferido ene efecto ingreso sobre el estado de

Año 3 Cuenta Impuesto corriente

Débito

Crédito

$24.000.000

Impuesto diferido

resultados, por lo cual se disminuye la pérdida. La razón de ser

del reconocimiento de este ingreso es que la endad ene la posibilidad de disminuir sus ulidades gravadas futuras, y ese derecho se materializa como un ingreso y un pasivo.

Acvo 17050501

$12.000.000

Acvo por

pérdida scal

54040501

Impuesto por pagar

Si la pérdida scal ene un valor de $100.000.000 y la tasa de impuesto de renta ordinaria es del 34 %, el impuesto diferido acvo resultante se contabilizará así:

Acvo

Código

$12.000.000

$30.000.000

pérdida scal

17050501

Impuesto diferido pérdida

Caso 2

Año 2

54040503

$24.000.000

Saldo acvo: $0

Saldo acvo: $30.000.000

Código

Crédito

scal

Acvo Impuesto diferido pérdida

Impuesto corriente

Débito

Acvo

scal 17050501

Cuenta

$24.000.000

pérdida scal

Saldo acvo: $36.000.000

Si además de lo anterior la endad debió pagar un impuesto so bre la renta presunva por $17.000.000 (la renta presunva era de $50.000.000), se genera otro impuesto diferido acvo, así: Código

Cuenta

Débito

Crédito

Acvo por 17xxxx

Año 4 Código 54040501

Cuenta Impuesto corriente

Débito

Crédito

$24.000.000

Acvo 17050501

Impuesto diferido

pérdida scal

Saldo acvo: $12.000.000

56


$24.000.000

24xxxx

impuesto diferido Impuesto a las ganancias por pagar

$17.000.000

$17.000.000

Esta parda se reconoce como acvo porque también representa el derecho que ene la endad de compensar los excesos de renta presunva sobre la renta ordinaria en períodos futuros.

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Análisis

Ahora, suponga que en el año siguiente se generan ulidades scales antes de impuestos por valor de $200.000.000, y la tarifa imposiva es del 34 %. En este caso, si no exiseran los acvos por impuestos diferidos, la endad reconocería un impuesto corriente por $68.000.000.

Respuestas ¿Se debe calcular el impuesto diferido si una empresa

presenta en la declaración de renta pérdidas scales?

Debido a que la normavidad scal permite disminuir las

hp://actualice.se/995g

rentas ordinarias con las pérdidas de períodos anteriores, y

además imputar el exceso de renta presunva, entonces la endad en el año 2, liquidará su impuesto a pagar así: Ulidad antes de impuestos: $200.000.000 Menos pérdidas scales $100.000.000 Menos exceso de presunva $50.000.000 = renta ordinaria $50.000.000 Impuesto a cargo $17.000.000

Impuesto diferido por exceso de renta presuntiva sobre renta líquida El sistema de tributación por renta presunva es aquel que obliga al contribuyente a tributar sobre el 3,5 % de su patrimonio scal del año anterior (arculo 188 ET). Este modelo se construye bajo la premisa de que ningún patrimonio debería permanecer ocioso, sino que en su lugar, debe generar alguna

renta de la cual se benecie también el Estado. Suponga que la ulidad contable en ese mismo período fue de $200.000.000. La contabilización de los impuestos del período y la eliminación de los impuestos diferidos es la siguiente: Código

Cuenta

Débito

Crédito

Acvo por 17xxxx

$51.000.000

impuesto diferido

54xxxx


24xxxx

Impuesto por pagar

540405

Impuesto de renta corriente

Ahora bien, cuando un contribuyente ha pagado impuesto

sobre renta presunva se le permite compensar los excesos de renta presunva sobre renta líquida scal en los 5 períodos gravables siguientes (ver parágrafo del arculo 189 del ET). Debido a lo anterior, cuando la endad tribute sobre la base de la renta presunva deberá analizar si puede compensar estos excesos en los períodos scales siguientes, para lo cual documentará que ene expectavas de generar rentas scales superiores a la presunva en esos períodos. Si la endad puede determinar estas proyecciones, entonces reconocerá el impuesto del exceso de la renta presunva sobre la renta líquida gravable como un acvo por impuestos

$51.000.000

$17.000.000 $17.000.000

Con estos registros, los resultados del período se presentarán así:

Ulidad antes de impuestos: $200.000.000 Impuesto corriente -$17.000.000 Impuesto diferido -$51.000.000 Resultados $132.000.000 Se observa que el gasto total por impuestos reconocido en

este período es de $68.000.000 ($17.000.000 corriente y $51.000.000 diferido). Si se divide este valor entre la ulidad antes de impuestos, el resultado es 34 %, que corresponde a la tarifa de tributación del período.

diferidos, y no como un gasto.

Caso prácco Suponga que la Sociedad Maya SAS ene un patrimonio líquido scal de $10.000.000.000 al cierre del año 2017. Durante 2018 obtuvo ulidades scales gravadas por un monto de $200.000.000. La endad no ene expectavas de generar ulidades futuras más altas que la renta presunva. El impuesto a la renta debe liquidarlo y pagarlo sobre el mayor de los siguientes dos valores: la renta gravada ($200.000.000)

y el 3,5 % de su patrimonio líquido al cierre del año anterior ($10.000.000.000 x 3.5 % = $350.000.000). Debido a lo anterior, la endad liquida su impuesto de renta de la siguiente forma: Patrimonio líquido scal del año anterior

$10.000.000.000

Si la endad no hubiera reconocido los impuestos diferidos, los resultados en este período serían de $183.000.000, y la tarifa de tributación sería del 8,5 % (proveniente de dividir $17.000.000 entre $200.000.000), lo cual no corresponde a

Renta presunva

$350.000.000

Renta ordinaria del ejercicio

$200.000.000

Renta líquida gravable

$350.000.000

la realidad.

Impuesto de renta ordinaria

$115.500.000 ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

57

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Cartilla

Dado que la endad no ene expectavas de generar ulidades en períodos futuros, el impuesto de renta

Como se observa, la tasa de tributación se incrementa por el

liquidado en el cálculo anterior se contabiliza como gasto por impuesto a las ganancias corriente, y no debe reconocer

antes de impuestos del estado de resultados.

ningún impuesto diferido.

Ahora, tomando los datos anteriores, suponga que la endad ene la expectava de generar ulidades futuras, de la

El estado de resultados de la endad mostrará la siguiente

siguiente forma:

hecho de que se aplica sobre una renta mayor a la ulidad

información: Ulidades según proyección de la gerencia

Año

Ingresos ordinarios

$200.000.000

1

$200.000.000

Impuesto renta

$115.500.000

2

$200.000.000

3

$500.000.000

4

$500.000.000

5

$500.000.000

$84.500.000

Resultados

Tasa efecva tributación

57,75 %

De acuerdo con lo anterior, las declaraciones de renta de cada uno de los años presentan los siguientes datos: Declaración de renta (cifras en millones)

1

2

4

3

5

Renta líquida

$200

$200

$500

$500

$500

Renta presunva

$350

$350

$350

$350

$350

Renta gravada

$350

$350

$500

$500

$500

-

-

($150)

($150)

-

Renta gravada

-

-

$350

$350

$500

Impuesto renta

$115.5

$115.5

$115.5

$115.5

$165

Compensación exceso de renta

presunva

Dado que en este caso la endad podrá compensar los excesos de renta presunva sobre la renta líquida, debe llevar un control de los excesos no compensados para reconocer el impuesto diferido acvo que se genera; así: 1

Exceso renta presunva

2

4

3

$150.000.000

$300.000.000

$150.000.000

-

Impuesto sobre el exceso

$49.500.000

$99.000.000

$49.500.000

-

Efecto en resultados

$49.500.000

$49.500.000

($49.500.000)

($49.500.000)

Con lo anterior, los estados de resultados de los años 1 al 5 muestran los siguientes valores: Estado de resultados (cifras en miles)

1

Ulidad antes de

4

3

5

$200.000

$200.000

$500.000

$500.000

$500.000

($115.500)

($115.500)

($115.500)

($115.500)

($165.000)

$49.500

$49.500

($49.500)

($49.500)

-

Total impuesto

($66.000)

($66.000)

($165.000)

($165.000)

($165.000)

Resultado

$134.000

$134.000

$335.000

$335.000

$335.000

-33,00 %

-33,00 %

-33,00 %

-33,00 %

-33,00 %

impuestos Impuestos corrientes Impuesto diferido

58

2


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Análisis

Corrección valorativa de activos por impuestos diferidos

C

omo hemos reiterado, la sección 29 de la Norma para Pymes ordena que las endades calculen al nal de cada período los acvos y pasivos por impuestos

La contabilización de este acvo es la siguiente (los códigos de cuenta son sugeridos):

diferidos provenientes de las diferencias temporarias

entre las bases contables y scales, pérdidas scales no compensadas, excesos de renta presunva sobre la ordinaria, o cualquier otra situación.

Una vez la endad ha alculado sus acvos y pasivos por impuestos diferidos, debe proceder a evaluar si las ganancias

scales futuras esperadas son sucientes para ulizar la totalidad de los acvos por impuestos diferidos procedentes de las situaciones mencionadas en el párrafo anterior. En caso

de que las ganancias scales no sean sucientes, entonces la endad deberá reducir el importe de estos hasta el monto que esme pueda ulizar. La Norma para Pymes emida en el año 2009 contenía un subtulo denominado correcciónvalorava, y establecía el requerimiento de disminuir el importe de los acvos por impuestos diferidos hasta el monto que se esmara ulizar en los períodos siguientes.

La norma emida en el año 2015 eliminó dicho subtulo y la expresión correcciónvalorava, pero mantuvo en términos esenciales el mismo requerimiento, esta vez en el párrafo

29.31, el cual establece que: “Elimporteenlibrosdeunacvoporimpuestos diferidosdebesometersearevisiónalnaldecada períodosobreelqueseinforme.Unaendadreduciráel importeenlibrosdeunacvoporimpuestosdiferidos, enlamedidaqueesmeprobablequenodispondráde sucientegananciascalcomoparapermirquese ulicelatotalidadounapartedelacvoporimpuestos diferidosreconocido.Estareduccióndeberáserobjetode reversión,enlamedidaenquepaseaserprobableque hayadisponiblesucientegananciascal.”

Cuenta 171016 – Acvo por impuesto diferido

Débito

Crédito

$264.000.000

540401 – Impuesto Diferido

$264.000.000

Una vez calculado y contabilizado, la endad procede a evaluar si realmente podrá ulizar la totalidad del impuesto diferido generado por la pérdida scal. Para esos efectos, la endad debe consultar el reglamento relacio nado con la compensación de pérdidas scales. A este respecto, el arculo 147 del Estatuto Tributario modicado por el arculo 88 de la Ley 1819 de 2016, estableció que las sociedades pueden compensar sus pérdidas scales en los 12 períodos gravables siguientes a aquel en el cual se generó la pérdida scal. La endad evaluó sus proyecciones y calculó que en los siguientes 12 años obtendrá ulidades scales de aproximadamente $600.000.000, por lo cual solo podrá aplicar un impuesto diferido igual a $198.000.000 ($600.000.000 x 33 % = $198.000.000). De acuerdo con lo anterior, la endad debe disminuir el acvo por impuesto diferido de $264.000.000 a $198.000.000, razón por la que debe contabilizar lo siguiente: Cuenta

Débito

171016 – Acvo por impuesto

$66.000.000

diferido

540401 – Impuesto diferido

Crédito

$66.000.000

Esta vericación se debe hacer periódicamente, pues el mismo párrafo 31 de la sección 29 de la Norma para Pymes establece que si la endad concluye que podrá recuperar un mayor valor del impuesto diferido debido a mayores ganancias

De acuerdo con este párrafo, no basta con calcular y contabilizar el impuesto diferido al cierre de cada período, sino

scales, entonces podrá reverr la corrección reconocida anteriormente hasta el monto ajustado.

que es necesario evaluar su recuperabilidad para reejar solo el valor que podrá ulizarse en períodos futuros para disminuir las ganancias scales.

Suponga que en el año 5 los resultados de la endad

Ejemplo

compensar la pérdida obtenida en el primer año. Una vez la

Suponga que la Distribuidora Colombiana presentó pérdidas

scales por valor de $800.000.000 en el año scal 2017. La tarifa de tributación de la endad es del 33 %, y para efectos práccos omita el cálculo de renta presunva. La pérdida obtenida en el año 2017 por valor de $800.000.000, con la tarifa del 33 %, genera un acvo por impuesto diferido por valor de $264.000.000.

empezaron a mejorar considerablemente, por lo que se

concluyó que podría ulizar las ulidades scales futuras para endad llega a esta conclusión revierte la contabilización del ajuste anterior, así: Cuenta 171016 – Acvo por impuesto diferido

540401 – Impuesto diferido

Débito

Crédito

$66.000.000 $66.000.000


59

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Cartilla

Tratamiento de activos contables que se imputaron como deducción scal

A

Ejemplo

declaraciones de renta en el momento de su adquisición, o bien

y equipo en los estados nancieros, pero tratado como deducción scal en la declaración de renta. La adquisición se llevó a cabo el 31 de diciembre de 2018.

unque no es una situación que se presente con

frecuencia, es posible que una endad mantenga algunos acvos en sus estados nancieros que no enen valor scal por haberse tratado como deducciones en las

Suponga que una endad adquirió un acvo por valor de $2.000.000, el cual fue reconocido como propiedad, planta

porque se depreciaron aceleradamente para efectos scales, en comparación con la depreciación contable. Este es uno de los casos en los cuales se genera un impuesto diferido pasivo.

La vida úl del acvo se esmó en 4 años, y se depreciará Como se mencionó en anteriores párrafos, los impuestos

considerando un valor residual igual a cero ($0).

diferidos se generan cuando los acvos o pasivos enen un valor contable disnto a su base scal. Estas diferencias se

La contabilización inicial del acvo es la siguiente (los códigos

pueden originar por varias razones, entre ellas:

de cuenta son sugeridos):

•

•

•

La medición del costo de adquisición es diferente

Cuenta

Débito

para efectos contables y scales, por ejemplo, por el tratamiento de descuentos y nanciación implícita

150101 – PPE muebles y

(ver Especial Actualícese Contabilizacióndetransacciones connanciación-agostode2018).

111001 – Bancos

La depreciación del acvo es disnta para efectos contables y scales debido a la ulización de diferentes vidas úles o valores residuales.

Crédito

$2.000.000

enseres

$2.000.000

Las diferencias scales se reconocen en cuentas de orden: Cuenta

Débito

La incorporación de provisiones por desmantelamiento en

81150101 – PPE muebles

el valor contable que no enen efectos scales.

y enseres

$2.000.000

81510101 – Deducción por acvos de menor cuana

Siempre que se presenten estos casos, la endad debe elabo rar una conciliación entre el valor contable y scal, con la cual

Crédito

$2.000.000

también podrá calcular el correspondiente impuesto diferido.

Con los registros anteriores la endad puede proceder a elaborar la conciliación entre las bases contables y scales al cierre del 31 de diciembre de 2018, así: Concepto/cuenta

Valor contable

PPE – Muebles y enseres

Débito

Crédito

$2.000.000

Gastos – Acvos menores

Valor scal

$2.000.000

$0

$2.000.000

$0 $2.000.000

El impuesto diferido al cierre de este primer año se calcula de la siguiente forma:

Concepto

Valor scal


60


Valor contable $0

$2.000.000

Diferencia ($2.000.000)

Impuesto diferido pasivo

Tarifa 33 %

$666.666

Volver al menú

Análisis

La endad contabiliza la depreciación del acvo en cada uno de los cuatro años siguientes así: Cuenta

Débito

Crédito

15900101 – Depreciación PPE

$500.000

muebles y enseres

51600101 – Gasto depreciación

$500.000

de PPE

Debido a que el acvo no ene valor scal, la depreciación contabilizada tampoco ene efectos scales, por lo tanto, se contabiliza la diferencia en cuentas de orden. Cuenta

Débito

8115900101 – Depreciación

Crédito

$500.000

PPE muebles y enseres

8151600101 – Gasto

$500.000

depreciación de PPE

Con esta contabilización, la conciliación scal del año 2 es la siguiente: Concepto/cuenta

Valor contable

Débito

Crédito

Valor scal


$2.000.000

Depreciación PPE – Muebles y enseres

($500.000)

$500.000

$0

$0

$2.000.000

$2.000.000

Ganancias retenidas *

$2.000.000

$500.000

Gasto depreciación PPE

$0

$500.000

$0

* Esta parda corresponde a la diferencia registrada en el año 1, la cual en su momento se presentaba como diferencia en una parda de resultados, pero ahora se presenta como diferencia en una parda de patrimonio denominada gananciasretenidas.

El impuesto diferido al cierre del primer año se calcula de la siguiente forma:

Concepto PPE – Muebles y enseres

Valor scal

Valor contable $0

$1.500.000

Diferencia ($1.500.000)


Tarifa 33 %

$500.000

Debido a que el pasivo por impuesto diferido pasa de $666.666 a $500.000, la endad debe contabilizar la disminución de este pasivo como un menor valor del gasto por impuesto a las ganancias del período 2018.

La metodología de las cuentas de orden permite mantener información separada para efectos contables y scales, además, no requiere de la adquisición de costosos soware de contabilidad, pues basta con que el contador público tenga claro el tratamiento contable y scal para que pueda establecer el sistema de contabilización de diferencias scales.


61

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Cartilla

Ajuste del impuesto diferido previamente reconocido

C

modicaciones (ver página 9), pero se queda corto si la endad no liquida el respecvo impuesto diferido requerido por la NIC 12 y la sección 29 del Estándar para

en el proceso de cierre se revisen a fondo las conciliaciones bancarias, se realice la circularización de cartera, se lleve a cabo

Pymes.

el conteo de inventarios, la vericación de la propiedad, planta

La endad debió calcular el impuesto diferido al cierre de 2017 y ajustar el valor reconocido al cierre anterior. El monto

ada período, las endades se preparan para emir uno de los documentos más importantes que se generan al

cierre: los estados nancieros. Por tanto, es común que

y equipo, entre otras tareas. De igual forma, se concilian las

obligaciones nancieras, cuentas con proveedores y acreedores y se reconocen las esmaciones que forman pasivos.

del ajuste debe afectar los resultados del período o el ORI,

de acuerdo con la parda que le haya dado origen al citado impuesto diferido.

Todo lo anterior es necesario y requerido por las normas

contables del Decreto 2420 de 2015 y sus respecvas

Veamos algunos ejemplos.

Caso 1 La Distribuidora Nacional SAS calculó el impuesto diferido al cierre del año 2017 de la siguiente forma (suponga una tarifa imposiva del 33 %).

Concepto

Valor scal

Diferencia temporaria

Valor contable

Tarifa imposiva

Acvo por impuesto diferido


CXC a Pedro Pérez

$25.000.000

$23.000.000

$2.000.000

33,00 %

$660.000

-

CXC a Julián Arteaga

$18.000.000

$22.000.000

($4.000.000)

33,00 %

-

$1.320.000

$100.000.000

$25.000.000

$75.000.000

33,00 %

$24.750.000

-

$28.000.000

$42.000.000

($14.000.000)

33,00 %

-

$4.620.000

$32.000.000

$45.000.000

($13.000.000)

10,00 %

-

$1.300.000

$65.000.000

$130.000.000

($65.000.000)

10,00 %

-

$6.500.000

$48.000.000

$48.000.000

-

0,00 %

-

-

($32.000.000)

-

($32.000.000)

33,00 %

-

$10.560.000

-

$64.000.000

($64.000.000)

10,00 %

-

$6.400.000

$25.410.000

$30.700.000

Inventario de estuches para escalera Vehículo Placa

ABC123 Lote en El Otoño (propiedad de inversión) Lote en Usiacurí,

Atlánco (PPE) Edicio en Usiacurí, Atlánco (PPE) Costo

Edicio en Usiacurí, Atlánco (PPE) Depreciación

Edicio en Usiacurí, Atlánco (PPE) Revaluación

Totales

La endad debe comparar estos resultados con el impuesto diferido reconocido el año anterior para determinar el ajuste que debe realizar.

62


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Análisis

El impuesto diferido del año anterior había arrojado los siguientes resultados:

Concepto CXC a Pedro Pérez Inventario de estuches para escalera Vehículo Placa

ABC123 Lote en Usiacurí,

Atlánco (PPE) Edicio en Usiacurí, Atlánco (PPE)

Valor scal


Valor contable

Tarifa imposiva

Acvo por impuesto diferido


$25.000.000

$23.000.000

$2.000.000

33,00 %

$660.000

-

$110.000.000

$30.000.000

$80.000.000

33,00 %

$26.400.000

-

$28.000.000

$42.000.000

($14.000.000)

33,00 %

-

$4.620.000

$65.000.000

$130.000.000

($65.000.000)

10,00 %

-

$6.500.000

$48.000.000

$48.000.000

-

0,00 %

-

-

($30.000.000)

-

($30.000.000)

33,00 %

-

$9.900.000

-

$50.000.000

($50.000.000)

10,00 %

-

$5.000.000

$27.060.000

$26.020.000

Costo

Edicio en Usiacurí, Atlánco (PPE) Depreciación

Edicio en Usiacurí, Atlánco (PPE) R R Revaluación

Totales

Como se observa, el acvo por impuesto diferido pasó de $27.060.000 en el año 2016 a $25.410.000 en el año 2017, lo cual signica que es necesario disminuir el valor de esta parda en $1.650.000. Debido a que la disminución se presentó por cambios en los

valores scales y contables de los inventarios, la variación del impuesto diferido se debe reconocer en resultados, pues el origen de la diferencia temporaria también ha sido reconocido en resultados.

Cuenta

Débito

Crédito

Acvo por impuesto diferido

$1.650.000


$4.680.000

Otro resultado integral – Impuesto diferido

$1.400.000

Resultados – Impuesto diferido

$1.650.000

Resultados – Impuesto diferido

$3.280.000

Por otro lado, el pasivo por impuesto diferido pasó de

$26.020.000 el año anterior a $30.700.000 en el úlmo corte, presentando un incremento de $4.680.000. De este valor, $1.400.000 deben reconocerse con efecto en el

Respuestas Reajustes scales en la base del impuesto diferido

ORI, pues provienen de la revaluación de propiedades planta y

equipo. El resto, es decir, $3.280.000, deben reconocerse con

¿Qué papel juegan los reajustes scales en la base del

efecto en resultados.

impuesto diferido bajo el Estándar Internacional?

La contabilización del ajuste al impuesto diferido es la siguiente:

hp://actualice.se/93hv


63

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Cartilla

MENÚ INTERACTIVO

IMPUESTO DIFERIDO EN EL DESARROLLO DE ACTIVIDADES

E

n el desarrollo de las acvidades de la endad y en especial en el proceso de

IMPUESTO DIFERIDO EN LA REVALUACIÓN DE PROPIEDADES PLANTA Y EQUIPO

presentación, liquidación y pago de la obligación tributaria del impuesto a

las ganancias, podrán surgir múlples esmaciones o hechos que afectarán

en el cálculo del impuesto diferido. En este capítulo se revisarán algunas de estas situaciones.

IMPUESTO DIFERIDO POR MEDICIÓN A VALOR RAZONABLE DE ACTIVOS BIOLÓGICOS IMPUESTO DIFERIDO EN CONTRATOS DE ARRENDAMIENTO IMPUESTO DIFERIDO POR COSTOS DE ESTABLECIMIENTO

Impuesto diferido en la revaluación de propiedades planta y equipo

L

a Norma para Pymes actualizada en

Se resalta que esta revaluación no se

considerando que la depreciación no

el 2015 por el IASB y adoptada en

reconoce para efectos scales, por

aceptada scalmente no puede hacer

Colombia a través del anexo 2.1 del

lo tanto, cualquier medición a valor razonable de propiedades, planta y equipo genera una diferencia temporaria

parte de los costos (por ejemplo, costos de producción de inventarios) ni de los gastos.

norma puedan medir sus elementos de

entre el valor contable y el valor scal de estas pardas, y por lo tanto, un

Ahora bien, la diferencia entre

propiedades, planta y equipo ulizando

impuesto diferido.

los valores contables y scales de

Decreto 2420 de 2015, modicado por el Decreto 2496 del mismo año, permite que las endades que aplican esta

el valor razonable.

El párrafo 17.15.b de la citada norma, establece que si la endad ha optado por un modelo de revaluación como medición posterior de una clase de propiedades, planta y equipo, debe medir estos elementos al valor razonable, menos la depreciación y deterioro posteriores. 66


Por otra parte, dado que la depreciación de cualquier revaluación no se puede

la propiedad, planta y equipo es temporaria, y da lugar a impuesto

diferido. Al respecto, el párrafo 29.35

tomar como deducción scal, la endad

de la norma para pymes establece que

debe mantener registros separados de la deducción calculada sobre el costo

la endad debe reconocer el gasto

original del acvo y la depreciación calculada con base en el valor revaluado. Esta separación facilita el proceso de

elaboración de la conciliación scal,

o ingreso por impuesto diferido en el mismo componente del resultado integral total o en patrimonio, en función de la transacción u otro suceso que origine el gasto por impuestos.

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Análisis

Caso prácco 1

La vida úl esmada de la bodega es de 15 años, y su valor residual se esma en $500.000.

Una endad adquirió una bodega con un costo de $800.000. Esta bodega se compró con la nalidad de ser ulizada por la endad, por lo cual se clasicó como propiedad, planta y equipo. Se ene una políca de medición posterior de

Al cierre del tercer año 1, la endad revaluó el acvo, y el nuevo valor razonable a esa fecha es de $820.000.

propiedades, planta y equipo al valor revaluado, menos depreciación y deterioro posteriores.

En el año 5 se realizó una nueva revaluación, esta vez el valor razonable fue de $835.000.

La medición de este acvo sin tener en cuenta la revaluación es la siguiente: Año

Valor residual

Costo

Valor depreciable

Depreciación anual

Vida úl


Saldo en libros

1

$800.000

$500.000

$300.000

15

$20.000

$20.000

$780.000

2

$800.000

$500.000

$280.000

14

$20.000

$40.000

$760.000

3

$800.000

$500.000

$260.000

13

$20.000

$60.000

$740.000

4

$800.000

$500.000

$240.000

12

$20.000

$80.000

$720.000

5

$800.000

$500.000

$220.000

11

$20.000

$100.000

$700.000

6

$800.000

$500.000

$200.000

10

$20.000

$120.000

$680.000

7

$800.000

$500.000

$180.000

9

$20.000

$140.000

$660.000

Para efectos de mantener un efecvo control sobre el importe del acvo, la revaluación y el saldo total en libros se miden de manera separada en el siguiente cuadro:

Año

Depreciación acumulada de la revaluación

Depreciación anual de la revaluación

Revaluación

Saldo en libros de la revaluación

Saldo en libros total

1

-

-

-

-

$780.000

2

-

-

-

-

$760.000

3

$80.000

-

-

$80.000

$820.000

4

$80.000

$6.667

$6.667

$73.333

$793.333

5

$148.333

$6.667

$13.333

$135.000

$835.000

6

$148.333

$13.500

$26.833

$121.500

$801.500

7

$148.333

$13.500

$40.333

$108.000

$768.000

La medición del acvo para efectos scales se realiza teniendo presente la vida úl scal de 20 años, pues fue adquirido antes de la reforma tributaria. Si el acvo se hubiera adquirido después de dicha reforma, la medición se llevaría a cabo de acuerdo con los nuevos arculos 128 al 137 del Estatuto Tributario. De acuerdo con lo anterior, los valores scales son: Año

Costo

Vida úl

Depreciación anual


Saldo scal

1

$800.000

20

$40.000

$40.000

$760.000

2

$800.000

19

$40.000

$80.000

$720.000

1 La norma no establece la periodicidad con la que deben realizarse las mediciones. Solo requiere que el valor en libros no diera signicavamente del valor razonable. Párrafo 17.15.b ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

67

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Cartilla

Año

Costo

Vida úl


Depreciación anual

Saldo scal

3

$800.000

18

$40.000

$120.000

$680.000

4

$800.000

17

$40.000

$160.000

$640.000

5

$800.000

16

$40.000

$200.000

$600.000

6

$800.000

15

$40.000

$240.000

$560.000

7

$800.000

14

$40.000

$280.000

$520.000

Cálculo del impuesto diferido Debido a que el impuesto diferido debe contabilizarse en

resultados o en el patrimonio de acuerdo con la parda que lo haya originado, es necesario separar el impuesto diferido originado por la diferencia en depreciaciones, el cual se contabiliza con efecto en resultados, y el originado por la revaluación, el cual se contabiliza con efecto en el patrimonio.

Además, si el valor contable excede el costo original, el importe correspondiente a la depreciación previamente tomada como deducción, genera impuesto de renta ordinaria por recuperación de deducciones, y el remanente producirá impuesto de ganancia ocasional. El cálculo del impuesto diferido se llevará a cabo en dos partes. Veamos.

Impuesto diferido por diferencia de depreciación: Saldo scal

Valor contable

Diferencia

Impuesto Diferido

Efecto en Resultados

$760.000

$780.000

($20.000)

($6.600)

($6.600)

$720.000

$760.000

($40.000)

($13.200)

($6.600)

$680.000

$740.000

($60.000)

($19.800)

($6.600)

$640.000

$720.000

($80.000)

($26.400)

($6.600)

$600.000

$700.000

($100.000)

($33.000)

($6.600)

$560.000

$680.000

($120.000)

($39.600)

($6.600)

$520.000

$660.000

($140.000)

($46.200)

($6.600)

El valor correspondiente al efecto en resultados se reconoce como gasto por impuesto diferido en cada uno de los períodos, y

corresponde a la diferencia temporaria mulplicada por la tarifa de renta ordinaria (suponga una tarifa del 33 %). El impuesto diferido por concepto de la revaluación se calcula así:

Año

68

Valor scal

Valor contable

Diferencia

Diferencia Ganancia Ocasional

Impuesto diferido 10 %

Diferencia renta ordinaria

Total pasivo por impuesto diferido

Impuesto Diferido 33 %

Efecto en ORI

1

$760.000

$780.000

($20.000)

-

-

-

-

-

-

2

$720.000

$760.000

($40.000)

-

-

-

-

-

-

3

$680.000

$820.000

($140.000)

($20.000)

($2.000)

($80.000)

($26.400)

($28.400)

($28.400)

4

$640.000

$793.333

($153.333)

-

-

($73.333)

($24.200)

($24.200)

$4.200

5

$600.000

$835.000

($235.000)

($35.000)

($3.500)

($135.000)

($44.550)

($48.050)

($23.850)

6

$560.000

$801.500

($241.500)

($1.500)

($150)

($121.500)

($40.095)

($40.245)

$7.805

7

$520.000

$768.000

($248.000)

-

-

($108.000)

($35.640)

($35.640)

$4.605


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Análisis

Caso prácco 2

Para este ejercicio, la tarifa del impuesto de renta ordinaria es

del 33 % y el de ganancia ocasional del 10 %. A la fecha del balance de apertura (1 de enero de 2015), suponga que una endad tenía un terreno cuyo costo scal

La endad no calculó el impuesto diferido en la fecha del balance de apertura para el año 2015 ni para el 2016.

era de $200.000, mientras que su valor contable (revaluado) era de $800.000.

El acvo se depreció durante los años 2015 y 2016 a razón de Sobre el terreno se construyó un edicio cuyo costo scal era de $420.000, menos una depreciación de $120.000;

$10.000 por año.

mientras que su valor contable (revaluado) era de $1.200.000.

Con los datos anteriores, el cálculo del impuesto diferido en cada una de las fechas de corte mencionadas era el siguiente:

Datos al 1 de enero de 2015: Concepto

Valor scal

Valor contable

Diferencia

Tarifa

Impuesto pasivo

Terreno

$200.000

$800.000

($600.000)

10,00 %

$60.000

Edicio-Costo

$420.000

$420.000

-

-

-

($120.000)

-

($120.000)

33,00 %

$39.600

-

$780.000

($780.000)

10,00 %

$78.000

$300.000

$1.200.000

-

-

$177.600

EdicioDepreciación

Edicio-Revaluación

Al cierre del 31 de diciembre de 2015 el cálculo del impuesto diferido es el siguiente: Concepto

Valor scal

Valor contable

diferencia

Tarifa

Impuesto pasivo

Terreno

$200.000

$800.000

($600.000)

10,00 %

$60.000

Edicio-Costo

$420.000

$420.000

-

-

-

($130.000)

-

($130.000)

33,00 %

$42.900

-

$780.000

($780.000)

10,00 %

$78.000

$290.000

$1.200.000

-

-

$180.900



Al cierre del 31 de diciembre del 2016, el cálculo es: Concepto

Valor scal

Valor contable

diferencia

Tarifa

Impuesto pasivo

Terreno

$200.000

$800.000

($600.000)

10,00 %

$60.000

Edicio-Costo

$420.000

$420.000

-

-

-

($140.000)

-

($140.000)

33,00 %

$46.200

-

$780.000

($780.000)

10,00 %

$78.000

$280.000

$1.200.000

-

-

$184.200



De acuerdo con los datos anteriores, la endad debió contabilizar en el 2017 el impuesto diferido que no había reconocido en años previos.


69

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Cartilla

La contabilización de este reconocimiento es la siguiente: Cuenta

Débito

Crédito $184.200


Ganancias retenidas 2014 y

$177.600

anteriores

Ganancias retenidas 2015

$3.300

Ganancias retenidas 2016

$3.300

siguientes datos:

Acvo- PPE-Terreno: $1.000.000.000 Pasivo por impuesto diferido: $90.000.000 Patrimonio: $910.000.000 Es indiferente que la endad no pretenda vender el acvo,

Cuando la endad emió los estados nancieros al cierre de 2017, comparavos con los del cierre de 2016, debió presentar los saldos al cierre de 2016 con la respecva corrección, tanto en el estado de situación nanciera como en el estado de resultados. Tenga en cuenta que el impuesto diferido

imputado al año 2016 debió afectar el estado de resultados que se presentó en el siguiente corte.

pues el solo hecho de presentarlo revaluado requiere que se reconozca el impuesto diferido subyacente. Si no se

reconoce el impuesto diferido pasivo, la endad estaría sobrevalorando su patrimonio.

¿Cuándo se revierte el impuesto diferido? El impuesto diferido (acvo o pasivo) se revierte en el momento en el cual desaparezcan las diferencias temporarias que le dieron origen.

Respuestas

Opción 1. La endad decide vender el acvo

¿Se debe calcular el impuesto diferido cuando

Si la endad decide vender el acvo, y lo hace por el valor

la depreciación scal es diferente al cálculo de la

en libros ($1.000.000.000), en el estado de resultados

depreciación contable?

no se presenta ulidad en venta de acvos, pues solo hp://actualice.se/9gwg

desaparece un terreno por ese valor, y se recibe el mismo monto en la cuenta bancaria.

Caso prácco 3

Sin embargo, en la declaración de renta del año en el cual se venda el terreno, se generará una ganancia ocasional

Suponga que una endad ene un terreno clasicado como

que tributará a una tarifa del 10 %. En lugar de afectar los resultados, la endad traslada el pasivo por impuesto diferido de $90.000.000 a una cuenta de impuestos por

propiedades, planta y equipo, adquirido el 1 de enero del 2000 por un costo de $100.000.000, el cual fue ajustado en el

estado de situación nanciera de apertura a su valor razonable por $1.000.000.000.

Para ajustar el valor de este terreno, la endad debió realizar el siguiente registro contable:

pagar y procede a cancelar este valor.

Opción 2. La endad conserva el acvo durante 50 años hasta su liquidación En este caso, en el momento de la liquidación de la

Crédito

endad será necesario vender el acvo para pagarle a acreedores y reparr los remanentes entre los accionistas. Si el acvo se vendiera en ese momento por el valor en

$900.000.000

En ese mismo momento, la endad calcula el impuesto

libros (suponga que no se incrementó su valor razonable), se presenta una situación similar a la del caso anterior: no se afectan los resultados y el pasivo por impuesto diferido se traslada a impuestos por pagar, para proceder así a presentar la declaración de impuestos y realizar el

diferido de acuerdo con la metodología establecida en la

respecvo pago.

Cuenta

Débito

PPE Terreno – Ajuste a valor razonable

$900.000.000

Ganancias retenidas

sección 29: Concepto Terreno

70

Con estos datos, suponiendo que el único acvo de la endad sea este terreno, el estado de situación nanciera presenta los

Valor scal $100.000.000


Valor contable $1.000.000.000

Diferencia $900.000.000

Tarifa imposiva 10 %

Impuesto diferido pasivo $90.000.000

Volver al menú

Análisis

Requerimientos del Estándar Pleno El párrafo IN8 (párrafo 8 de la introducción) de la NIC 12,

revisada en el año 1996 y con aplicación efecva desde el año 1998, exige que se reconozcan pasivos por impuestos diferidos cuando se lleven a cabo revaluaciones de acvos. Por otra parte, el párrafo 18.b de la misma norma presenta algunos ejemplos de situaciones que generan diferencias

temporarias entre los valores contables y scales de los acvos y pasivos, por ejemplo, cuando se revalúan acvos en los estados nancieros (que no enen implicaciones scales). Así mismo, el párrafo 20 aclara explícitamente el requerimiento de reconocer impuestos diferidos en relación con las diferencias temporarias generadas por la revaluación

de acvos, independiente de si estos se manenen para su uso o para su venta. En el citado arculo se lee lo siguiente: “[…]la diferenciaentreelimporteenlibrosdeunacvorevaluadoysu basescal,esunadiferenciatemporaria,ydalugarportanto aunacvoopasivoporimpuestosdiferidos". Lo anterior se

cumple incluso cuando la endad no desea disponer del acvo (vender, donar, regalar, o en general, enajenar).

Por otro lado, el párrafo 51 de la NIC 12 ordena que el impuesto diferido se debe medir a la tarifa de impuesto que se tendría que aplicar de acuerdo con la intención de la administración so-

bre la desnación del acvo. En caso de que la endad no tenga intención de vender el acvo, debe calcular el impuesto diferido a la tarifa del impuesto de renta ordinaria, pues se asume que

recuperará el costo del acvo mediante su ulización.

La endad ha concluido que no espera vender los acvos en un futuro previsible, además, debido a las nuevas esmaciones sobre vida úl y valor residual del edicio, ha concluido que la depreciación de este acvo es nula. En este caso, la endad debe reconocer el impuesto diferido considerando las consecuencias scales de venta de los acvos. Si la endad vendiera estos acvos, se presentaría la siguiente situación: Ingreso por venta de acvos jos Costo de acvos vendidos

$170.000.000

Ganancia total

$930.000.000

Renta ordinaria por recuperación de deducciones

$80.000.000

Ganancia ocasional

$850.000.000

Como se observa, el monto equivalente a la depreciación acumulada genera un impuesto de renta ordinaria, y el resto de la ganancia se considera ocasional.

De acuerdo con lo anterior, en un caso como este, la endad debe reconocer sus impuestos diferidos de la siguiente forma:

Ahora bien, cuando se trata de acvos no depreciables, tales como los terrenos, el párrafo 51B requiere que se calcule el impuesto diferido a la tarifa aplicable si el acvo es vendido. En el caso de Colombia, la venta de acvos no depreciables suele

Diferencia temporaria gravada

generar una ganancia ocasional, la cual tributa a una tarifa

al 10 %

especial del 10 %.

$1.100.000.000

Diferencia temporaria gravada

al 34 %

Caso prácco



Concepto

$850.000.000

$85.000.000

$80.000.000

$27.200.000

Total

$112.200.000

Suponga que una endad ene un terreno y un edicio construido sobre él. El costo de estos acvos y sus valores en libros a la fecha de evaluación son:

Respuestas

Valor scal: ¿Se debe calcular impuesto diferido cuando la Acvo

Depreciación

Costo

depreciación scal es diferente al cálculo de la

Total

Terreno

$100.000.000

$0

$100.000.000

Edicio

$150.000.000

($80.000.000)

$70.000.000

Total

$250.000.000

($80.000.000)

$170.000.000

depreciación contable?

hp://actualice.se/9gwg

Valor contable: Acvo

Costo

Depreciación

Revaluación

Total

($80.000.000)

$500.000.000 $430.000.000

$600.000.000 $500.000.000

($80.000.000)

$930.000.000

$1.100.000.000

Terreno

$100.000.000

$0

Edicio

$150.000.000

Total

$250.000.000


71

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Cartilla

Impuesto diferido por medición a valor razonable de activos biológicos

L

a medición de acvos biológicos a valor razonable permite que las endades dedicadas a acvidades agrícolas reconozcan sus ganancias en la medida en que sus acvos

biológicos crecen y engordan, o de manera proporcional al incremento de los precios de mercado, en lugar de esperar las cosechas para el reconocimiento de los ingresos.

Es así como una endad cuya acvidad es la agricultura, piscicultura o ganadería, debe medir sus acvos biológicos relacionados con esas acvidades al valor razonable. Este modelo de medición no es optavo, es decir, la endad no

Los árboles son talados en los primeros meses del año 5 y vendidos por un valor total de $62.000.000. De acuerdo con los datos anteriores, la endad debe elaborar las siguientes contabilizaciones (los códigos de cuenta

ulizados son sugerencias) relacionadas con los costos del culvo, y su respecva medición al valor razonable: Año 1: Cuenta

puede elegir libremente entre el modelo del valor razonable y el del costo, sino que la norma requiere, en primer lugar, considerar el modelo del valor razonable y, si no es posible

15 – Acvos biológicos

su uso, entonces se le permite ulizar el modelo del costo, y

11 – Efecvo y equivalentes

tendrá que explicar en revelaciones las razones por las cuales


uliza dicho modelo.

Débito $23.000.000

$23.000.000 $2.000.000

41 – Medición de acvos a valor

Por su parte, la medición al valor razonable produce un

Crédito

$2.000.000

razonable

incremento en el valor en libros de los acvos, a la vez que se generan ingresos ordinarios en el estado de resultados al

Año 2:

corte de cada período. La norma scal, por el contrario, en el numeral 5 del arculo 28 del ET, modicado por la Ley 1819 de 2016, establece que:

Cuenta 15 – Acvos biológicos

“[…]losingresosdevengadosporlamediciónavalor razonable,concambiosenresultados,talescomo propiedadesdeinversión,noseránobjetodelimpuesto sobrelarentaycomplementarios,sinohastaelmomento desuenajenaciónoliquidación,loquesucedaprimero.”

Esta situación genera que las bases scales y contables de los acvos biológicos sean disntas. Se produce entonces una diferencia temporaria, suscepble de afectar la liquidación futura de impuestos, por lo cual es necesario contabilizar el impuesto diferido.

Débito $5.000.000

11 – Efecvo y equivalentes 15 – Acvos biológicos

$5.000.000 $5.000.000


$5.000.000

razonable

Año 3: Cuenta 15 – Acvos biológicos

Débito


Suponga que una endad sembró 1.000 árboles de eucalipto, los cuales serán cosechados 4 años después de su siembra. Los costos del culvo y los valores razonables a cada fecha de

Crédito

$2.000.000


Ejemplo

Crédito

$2.000.000

$5.000.000


$5.000.000

razonable

Año 4:

corte se presentan en la siguiente matriz: Cuenta Año

72

Costo (acumulado)

Valor razonable


1

$23.000.000

$25.000.000


2

$28.000.000

$35.000.000


3

$30.000.000

$42.000.000

4

$45.000.000

$60.000.000


41 – Medición de acvos a valor razonable

Débito

Crédito

$15.000.000 $15.000.000 $3.000.000 $3.000.000

Volver al menú

Análisis

En el año 5, una vez se cortan y venden los árboles, la endad registra el producto de la venta de la siguiente forma: Cuenta

Débito

Crédito

41 – Ingresos por venta de acvos biológicos

$62.000.000

13 – Cuentas por cobrar a

$62.000.000

clientes


$60.000.000

61 – Costo de mercancía

$60.000.000

vendida

Como se observa, en este modelo contable las ulidades se registran año a año mediante el reconocimiento del valor razonable con efecto en resultados.

En las declaraciones de renta, por el contrario, no se reconocerá ingreso alguno entre los años 1 al 4 y, en su lugar, el ingreso gravado aparece en el año 5, una vez se vende el inventario de árboles talados. Dado que la ulidad contable aparece en los períodos 1 al 4, pero la ulidad scal solo será evidente en el año 5, la endad debe reconocer al cierre de cada período el respecvo impuesto diferido, así (suponga una tarifa de impuestos del 30 %): Año

Valor scal (igual al costo)

Valor contable -Valor razonable


Impuesto diferido

Efecto en resultados

1

$23.000.000

$25.000.000

$2.000.000

$600.000

$600.000

2

$28.000.000

$35.000.000

$7.000.000

$2.100.000

$1.500.000

3

$30.000.000

$42.000.000

$12.000.000

$3.600.000

$1.500.000

4

$45.000.000

$60.000.000

$15.000.000

$4.500.000

$900.000

El impuesto diferido se reconoce en cada uno de los años, así:

Año 4:

Año 1:

Cuenta Cuenta

Débito

24 – Pasivo por impuesto

Crédito $600.000

diferido

24 – Pasivo por impuesto 54 – Impuesto a las ganancias

diferido

$600.000

Cuenta Débito

24 – Pasivo por impuesto diferido

54 – Impuesto a las ganancias diferido

$1.500.000

Año 5:

Año 2: Cuenta

Crédito $1.500.000

diferido diferido

54 – Impuesto a las ganancias

Débito

Crédito


$1.500.000


Débito

$900.000

diferido diferido

Crédito

$900.000

$1.500.000

Note que cada año, a medida que se reconoce la ganancia por

concepto de medición del acvo al valor razonable, se registra

Año 3:

igualmente el impuesto diferido pasivo. Cuenta

Débito


$1.500.000

diferido

54 – Impuesto a las ganancias diferido

Crédito

$1.500.000

En el año 5, cuando se venden los acvos, el impuesto diferido se revierte y se lleva contra el estado de resultados con efecto crédito (ingreso). En ese año también se genera el impuesto a cargo. ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

73

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Cartilla

La declaración de renta del año 5 mostraría la siguiente

La contabilización del impuesto a cargo y la reversión del impuesto diferido son las siguientes:

situación: Ingreso gravado (venta de los árboles)

$62.000.000

Costo de ventas (costo sin valor razonable)

$45.000.000

Renta gravada

$17.000.000

Impuesto (30 %)

$5.100.000

Cuenta

Débito

24 – Pasivo por impuesto diferido

$4.500.000

Crédito


$4.500.000

diferido

24 – Impuesto por pagar

$5.100.000


$5.100.000

corriente

Con los registros anteriores, los estados de resultados de cada uno de los 5 años son los siguientes: Año

Ingresos por medición a valor razonable

1

2

4

3

5

$2.000.000

$5.000.000

$5.000.000

$3.000.000

Ingresos por ventas

$0

$0

$0

$0

$62.000.000

Costo de mercancía vendida

$0

$0

$0

$0

$60.000.000

$2.000.000

$5.000.000

$5.000.000

$3.000.000

$2.000.000

Impuesto a las ganancias corriente

$0

$0

$0

$0

$5.100.000


$600.000

$1.500.000

$1.500.000

$900.000

($4.500.000)

Total gasto por impuesto

$600.000

$1.500.000

$1.500.000

$900.000

$600.000

$1.400.000

$3.500.000

$3.500.000

$2.100.000

$1.400.000

Ulidad antes de impuestos

Resultado del período

Impuesto diferido en contratos de arrendamiento

S

uponiendo que en un arrendamiento operavo el

de las diferencias entre los saldos contables y scales, se debe

arrendatario pertenece al grupo 2, este no debe

tener en cuenta que si el contrato fue pactado antes de entrar

reconocer acvos ni pasivos derivados del contrato, solo

en vigencia la Ley 1819 de 2016, lo más probable es que el tratamiento contable y scal de estos contratos sea disnto, lo cual daría lugar a un impuesto diferido; en cambio, si se genera el contrato en el año 2017 o siguientes, lo más probable es que el tratamiento scal y contable sea similar, lo cual no daría

contabiliza un gasto por el canon que le corresponde pagar, por tanto, no hay un impacto en el impuesto diferido en este

po de contratos. En caso de que se tratara de un arrendamiento nanciero, hay lugar al reconocimiento de un acvo y un pasivo derivados del contrato. El acvo puede ser clasicado como propiedades, planta y equipo (si se trata, por ejemplo, de maquinaria o equipo de transporte), o propiedades de inversión (de tratarse

de un edicio que se alquilará); además, se reconoce un pasivo por obligaciones de contratos de leasing.

Ahora bien, connuando con el análisis del arrendamiento nanciero, debe decirse que como el impuesto diferido surge 74


lugar a impuesto diferido.

Respuestas ¿Cómo se maneja el impuesto diferido en los contratos de arrendamiento?

hp://actualice.se/9bif

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Análisis

Impuesto diferido por costos de establecimiento

E

l arculo 74-1 del Estatuto Tributario establece que ciertas pardas deben capitalizarse en lugar de ser tratadas

Valor contable

como deducción, mientras que contablemente deben

Valor scal

$120.000.000

Diferencia

$120.000.000

reconocerse como gasto. Tales pardas son: •

Costos de establecimiento.

Tarifa imposiva

•

Costos de invesgación y desarrollo.


Las normas scales impiden que estos conceptos sean tratados como deducciones y condicionan su deducibilidad

a la generación de rentas, con el n de evitar que la endad presente benecios a modo de deducción en períodos en los cuales aún no ha generado ulidades. Las normas contables por su parte, prohíben la capitalización

de este po de conceptos, pues aunque se incurre en ellos con el n de generar ingresos y ulidades futuras, no corresponden a ningún acvo, razón por la que no se pueden reconocer. Debido a lo anterior, en las declaraciones de renta se genera

$0

30 % $36.000.000

Este impuesto diferido debió contabilizarse como un acvo y como ingresos en el estado de resultados en el año 1, de tal

manera que los estados nancieros presentaron el siguiente resultado: Ingresos

$0

Gastos

-$120.000.000

Pérdida antes de impuestos

-$120.000.000

Impuesto diferido (ingreso)

$36.000.000 -$84.000.000


un acvo que no ene valor en los estados nancieros. Esta situación se conoce como una diferencia temporaria, se reitera, una diferencia entre el valor contable (cero) y la base

scal de un acvo.

Ejemplo Suponga que la endad Vástago Bienes y Capitales SAS ha incurrido en costos de establecimiento por valor de $120.000.000. Estos costos no derivaron en la adquisición de

ningún acvo sino que se trató de invesgación de mercados, creación de la imagen corporava y conceptos similares. Suponga que la tasa imposiva es del 30 %.

En el año 2 la endad inició la amorzación de los gastos de establecimiento. Suponga que el término de amorzación fue de 5 años, con lo cual la endad se tomó una deducción de $24.000.000 en cada uno de esos períodos. La declaración de renta del año 2 se presentó con la siguiente información: Ganancia antes de amorzación

$30.000.000

de costos de establecimiento

Amorzación de costos de

-$24.000.000

establecimiento

Todos los costos fueron incurridos en el año 1, en el cual no se generaron ingresos. Por su parte, durante los años

Renta

$6.000.000

siguientes, las ulidades contables antes de impuestos fueron

Impuesto (a la tarifa del 30 %)

$1.800.000

las siguientes:

Una vez calculado el impuesto de renta, debió medirse Año

Resultado contable antes de impuestos

nuevamente el acvo por impuesto diferido así:

1

-$120.000.000

2

$30.000.000

Valor contable

3

$42.000.000

Valor scal

$96.000.000

4

$50.000.000

Diferencia

$96.000.000

Debido a que en el año 1 la endad incurrió en costos de establecimiento, los cuales se contabilizaron como gasto,

pero se trataron como acvo en la declaración de renta, la endad debió reconocer un impuesto diferido equivalente a la diferencia entre el valor contable y scal, mulplicado por la

Tarifa imposiva

$0

30 %


$28.800.000

Saldo acvo del año anterior

$36.000.000

Gasto por impuesto diferido

$7.200.000

tarifa de tributación: ACTUALÍCESE // Septiembre de 2018

75

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Cartilla

El estado de resultados del año 2 presentó la siguiente información:


-$7.200.000


$29.400.000


$30.000.000

Gasto por impuesto corriente

-$1.800.000


-$7.200.000

En el año 4 la endad connuó amorzando los gastos de establecimiento en la declaración de renta a 5 años, con lo cual se tomó una deducción de $24.000.000.


$21.000.000

La declaración de renta del año 4 se presentó con la siguiente información:

En el año 3 la endad connuó amorzando los gastos de establecimiento en la declaración de renta a 5 años, con lo cual se tomó una deducción de $24.000.000.

Ganancia antes de amorzación de costos de establecimiento

La declaración de renta del año 3 se presentó con la siguiente

Amorzación de costos de

información:

establecimiento Renta

Ganancia antes de amorzación de costos de establecimiento

Amorzación de costos de establecimiento Renta


$42.000.000 -$24.000.000


$50.000.000 -$24.000.000 $26.000.000 $7.800.000

Una vez calculado el impuesto de renta, se debió medir

nuevamente el acvo por impuesto diferido así:

$18.000.000

$5.400.000

Una vez calculado el impuesto de renta, se debió medir

nuevamente el acvo por impuesto diferido, así:

Valor contable

$0

Valor scal

$48.000.000

Diferencia

$48.000.000

Tarifa imposiva $0


$14.400.000

Valor scal

$72.000.000


$21.600.000

Diferencia

$72.000.000


$7.200.000

Valor contable

Tarifa imposiva

30 %


$21.600.000


$28.800.000


$7.200.000

El estado de resultados del año 3 presentó la siguiente información:

76

30 %


$42.000.000


-$5.400.000


El estado de resultados del año 4 presentó la siguiente información: Ulidad antes de impuestos

$50.000.000


-$7.800.000


-$7.200.000


$35.000.000

Y así sucesivamente hasta amorzar por completo el acvo scal por costos de establecimiento.

CP 09 2018.Lineamientos Politicas Contables Calculo Impuesto Diferido Free

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