EL SISTEMA DE COSTOS POR PROCESO CONTINUO es una herramienta utilizada por empresas de la industria manufacturera, es decir que se mantiene en constante producción, no así aquella industria en la que se trabaja bajo pedido del cliente. Para establecer un sistema de este tipo es necesario que se definan las distintos centros de costos, principalmente es recomendable realizarlo por departamento. Esta herramienta permite determinar la forma en que serán asignados los costos de manufactura incurridos durante cada periodo. Así mismo permite determinar qué parte de los costos incurridos en el departamento se pueden atribuir a las unidades en proceso y qué parte a las terminadas. Es de gran importancia que al momento de la implementación del Sistema de Costos por Proceso Continuo en una empresa, este sea compatible con la naturaleza de la empresa.
La contabilidad de costos por procesos. Se hace hincapié en la acumulación de costos para cierto período de tiempo (por ejemplo, un mes), por procesos, departamentos, funciones o centros de costos, por los cuales es responsable un gerente. Los costos que son directos con respecto a los procesos o departamentos son los que tienen importancia a los fines del control. Los costos que se relacionan directamente con el producto también se relacionan directamente con los procesos. Sin embargo, para propósitos de costeo de los productos, los costos que tienen una relación indirecta con los procesos se asignan a éstos sobre alguna base razonable.
Según Polimeni (1994) un sistema de costeo por proceso determina cómo serán asignados los costos de manufactura incurridos durante un período, estos costos deben ser asignados a las unidades terminadas en el departamento, pero también a las unidades que quedaron en proceso de fabricación, es decir las semielaboradas, por lo tanto el objetivo principal de un sistema de acumulación por proceso continuo es la determinación de los costos unitarios para cada departamento, y de esta manera identificar qué cantidad de los costos causados serán transferidos al siguiente departamento, mediante la multiplicación del costo unitario por el número de unidades a se r transferidas.
Sistema por Procesos Continuos
Atiende a un mercado global, sin especificaciones de clientes particulares
Los productos son homogéneos por lo tanto los requerimientos de materiales y costo de conversión son los mismos
Proceso continuo y repetitivo
Se fabrica en grandes cantidades
Los costos unitarios se calculan por un periodo dado dividiendo los costos totales del departamento en ese periodo entre la producción equivalente.
DEFINICIÓN OBJETIVOS Y CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA DE COSTOS POR PROCESO CONTINUO Para entender el concepto de costeo por proceso continuo, es importante entender los sistemas de fabricación que se realizan a través de operaciones subyacentes. Estos sistemas tienen como característica principal la manufactura de una gran cantidad de productos homogéneos que para ser convertidos en un producto terminado necesitan pasar por una serie de operaciones, elaborándose en cada operación una parte del producto y a medida que van pasando de una operación a otra se va aproximando al pr oducto terminado. Para ilustrar este sistema, L. Rayburn (1999), dice: se puede pensar en una bola de nieve que va acumulando más nieve (costos) a medida que se desplaza de un departamento a otro”, lo que significa que en un sistema de costos por proceso continuo las uni dades que se terminan en un departamento son transferidas junto con sus costos a un segundo departamento, y así sucesivamente hasta que las unidades lleguen al almacén de productos terminados. Las empresas que utilizan este sistema tienen una corriente continua de producción, lo que implica que existan productos semielaborados o en proceso, tanto al inicio como al f inal de un período específico. Las cantidades a fabricar son destinadas al almacén y por lo tanto están sujetas a las estimaciones que haya realizado la empresa de acuerdo a la capacidad de producción y/o venta q ue presente. El sistema de costos por proceso continuo es aplicado en aquellas industrias cuya transformación representa una corriente constante en la elaboración del producto, en donde se pierden los detalles de la unidad producida cuantificando la producción por metros, litros, etcétera, y refiriendo una producción a un periodo determinado. Según L. Rayburn (1999) es un sistema efectivo para las empresas que utilizan métodos de producción con base en líneas de ensamblaje, capaces de crear un flujo constante de producción.
Selección Selección Medición
Encapsulado
Carga Llenado
Envasado Carga Conteo
Fuente: Hansen y Mowen (1999:61) Figura 6.1 Ejemplo de sistema de producción por proceso .
Para entender el sistema de costos por proceso, se muestra el ejemplo de una empresa dedicada a la fabricación de medicinas, adaptado de Hansen y Mowen (Administración de costos), supongamos que la empresa se dedica a la fabricación de cápsulas poli vitamínicas. El proceso de fabricación se ejecuta a través de 3 departamentos productivos: Selección, Encapsulado y Envasado: El proceso de selección, consiste en escoger los materiales adecuados (minerales, almidón, hierbas) para ser procesados, mide las cantidades adecuadas de materiales necesarios, se colocan en una mezcladora obteniendo un polvo, medido en kilogramos. Este producto es transferido al siguiente departamento, encapsulado. El departamento de encapsulado recibe los kilogramos de polvo del departamento de selección, los traslada (carga) a una tolva y procede a llenar dicha tolva (llenado). Esta máquina llena la mitad de una cápsula de gelatina (colocando 15 gramos de polvo en cada cápsula), luego a cada cápsula llena la tapa con la mitad de otra cápsula (Acople) y por último procede a sellar la cápsula. El producto terminado para este departamento es cápsula de poli vitamínico. El proceso de envasado, consiste en trasladar las cápsulas que fueron terminadas en el departamento de Encapsulado (carga), colocarlas en una tolva mecánica que colocará 20 cápsulas en un frasco, se les coloca algodón, se tapan a través de medios mecánicos y por último los obreros colocan cada frasco en una caja y se envían al almacén de productos terminados. De acuerdo al ejemplo anterior se concluye que el sistema de costos por procesos, es un sistema aplicado en aquellas empresas que trabajan por departamento, llevándose a cabo una serie de operaciones en cada departamento, y las unidades que se terminan en un departamento son transferidas o enviadas al siguiente departamento junto con los costos por ellas absorbidos, el departamento que las recibe aplicará materiales (de ser necesario), mano de obra y otros costos indirectos a las unidades y obtendrá unidades terminadas, al enviarse al almacén de productos terminados tendrán acumulado los costos de los departamentos en los cuales se llevó a cabo el proceso. En algunos procesos productivos dentro de un mismo departamento se llevan a cabo varias operaciones, por lo que a veces se hace necesario dividir el proceso de un departamento en centros de costos, costeando al producto primero por centro de costo y luego por departamento. Las empresas que generalmente utilizan este sistema pueden variar dependiendo del número de productos que fabriquen; la extensión de su ciclo productivo; el número de departamentos u operaciones involucradas; si en el proceso se generan unidades dañadas, desperdicios, etc.; incidiendo estos factores sobre la complejidad en el cálculo de los costos. Entre las empresas que utilizan este sistema se pueden mencionar: las empresas alimentarias, las ensambladoras, fábricas de pinturas, textiles, azucareras, petroleras, químicas, industrias que procesan plástico. De igual manera existen empresas de servicios que
pueden utilizar el sistema de costeo por procesos, representadas por aquellas que ofrecen servicios colectivos, entre las cuales se pueden mencionar: la empresa productora de energía eléctrica, las de mensajería, entre otras. Según Polimeni (1994) un sistema de costeo por proceso determina cómo serán asignados los costos de manufactura incurridos durante un período, estos costos deben ser asignados a las unidades terminadas en el departamento, pero también a las unidades que quedaron en proceso de fabricación, es decir las semielaboradas, por lo tanto el objetivo principal de un sistema de acumulación por proceso continuo es la determinación de los costos unitarios para cada departamento, y de esta manera identificar qué cantidad de los costos causados serán transferidos al siguiente departamento, mediante la multiplicación del costo unitario por el número de unidades a ser transferidas. Entre las características de un sistema de costos por proceso continuo se pueden mencionar:
La corriente de producción es continua, en masa
La transformación del material se lleva a cabo a través de uno o más procesos.
Las unidades fabricadas son homogéneas y pasan por procesos similares.
Los costos se acumulan por departamentos o centros de costos.
Cada departamento maneja su propia cuenta de inventario de producto en proceso. Debitándose por los costos causados en cada departamento y acreditándose por el envío de productos al siguiente departamento o al almacén de productos terminados. El costo unitario se obtiene dividiendo el costo total de producción acumulado en cada departamento o proceso, entre las unidades equivalentes producidas. La características de este sistema es el flujo continuo de producción indicando que al momento del cálculo del costo unitario existirán unidades que están totalmente terminadas y otras que se encuentran en proceso o semielaboradas, este hecho complica el cálculo del costo unitario. Por lo tanto cuando al final de un periodo queda producción en proceso, es indispensable conocer su fase de acabado, es decir hay que determinar su equivalente a unidades terminadas de acuerdo a la inversión hecha para cada elemento del costo.
El volumen de producción se cuantifica a través de medidas unitarias convencionales como son: kilos, litros, metros.
Los costos unitarios se determinan por departamento o centro de costo para cada periodo.
Los costos totales y unitarios de cada departamento o centro de costos se acumulan, calculan y analizan de manera periódica y se presentan a través de informes de costos de producción para cada departamento.
2.- DIFERENCIAS CON EL SISTEMA DE COSTOS POR ÓRDENES ESPECÍFICAS Sistema por Ordenes Específicas
Sistema por Procesos Continuos
Aplicable a empresas que fabrica productos de acuerdo a las
Es más conveniente para empresas que fabrican productos en una
especificaciones del cliente
corriente más o menos continua.
Fabrica para un mercado particular
Atiende a un mercado global, sin especificaciones de clientes particulares
Los productos que se fabrican difieren en los requerimientos
Los productos son homogéneos por lo tanto los requerimientos de
de materiales y costo de conversión
materiales y costo de conversión son los mismos
Proceso Discontinuo
Proceso continuo y repetitivo
Se hace más complicada la planificación por responder a las
Es más fácil la planificación por tratarse de procesos repetitivos.
características exigidas por los clientes. La cantidad de unidades a fabricar se ajustan
a las
Se fabrica en grandes cantidades
necesidades del cliente El cálculo del costo unitario se realiza cuando se termina
Los costos unitarios se calculan por un periodo dado dividiendo
una orden, dividiendo el costo total de la orden entre el
los costos totales del departamento en ese periodo entre la
número de unidades elaboradas en dicha orden.
producción equivalente.
Los costos se acumulan
Los costos se acumulan por departamento o centros de costos para
orden de producción
en un auxiliar
conocido como
un periodo determinado, en un auxiliar conocido como “Informe de Costos de Producción”
PROCEDIMIENTO EN UN SISTEMA DE COSTOS POR PROCESO CONTINUO. En un sistema de costos por proceso se debe preparar un informe resumen sobre la actividad de cada departamento para un periodo determinado, mostrando los costos imputables a cada departamento, por elemento del costo. Estos costos se presentan tanto en costos totales como en costos unitarios. Este informe se denomina Informe de Costos de Producción, y representa el auxiliar de productos en proceso, proporcionando la información necesaria para presentar los asientos contables en el libro diario correspondiente a un periodo determinado. Todos los autores consultados coinciden en que para estructurar este informe se debe seguir una serie de pasos, algunos mencionan cuatro pasos, otros cinco; cada paso se realiza en forma individual, pero todos juntos conforman el informe de costo de producción. Para el desarrollo de la presente unidad se utilizaran cinco pasos: Paso 1: Informe de cantidad :
Refleja la relación
de unidades físicas o reales que cada supervisor de los departamentos productivos debe reportar
periódicamente, además contiene aspectos de control interno al presentar una primera parte de “Unidades a Justificar” y una
segunda parte d e “Justificación de Unidades” cuyos totales deben coincidir. Un departamento que inicia producción debe responder por las unidades que trae en inventario inicial y por las iniciadas en el periodo. Un departamento que recibe producción es responsable de las unidades que arrastra en inventario inicial más las recibidas en el periodo, las justifican discriminando cuántas de estas unidades transfieren, cuántas quedan en inventario final (figura 6.10) El informe de cantidad representa un inventario físico de las unidades que fueron puestas en producción durante un periodo determinado, representa un rastreo a las unidades por las cuales es responsable un departamento. Este informe se compone básicamente de dos partes, la primera parte indica las unidades por las cuales es responsable el departamento y la segunda parte indica que sucedió con esas unidades al final de un periodo determinado, es decir si todas las unidades se terminaron, si algunas quedaron semielaboradas o se dañaron durante el proceso productivo. Las unidades terminadas y transferidas hacen referencia a las unidades que se les ha realizado toda la actividad y fueron enviadas al siguiente departamento o almacén de productos terminados. Es importante resaltar
que a pesar
del nombre: unidades
terminadas, no representa un “producto terminado”, solo se hace referencia a que dichas unidades están totalmente completas en relación con los procesos productivos de ese departamento en particular. Las unidades en proceso se refieren a unidades semielaboradas, que deberá continuar agregándosele costos en el siguiente mes, por lo tanto constituyen unidades en proceso final (UPF) para un periodo e inicial (UPI) para el siguiente. Como se ha indicado el informe de cantidad refleja unidades físicas independientemente si estas están terminadas o no.
Unidades a Justificar
Departamemto
Proceso Inicial Iniciadas / Recibidas en el periodo
Total a Justificar: Justificación de Unidades Terminadas y transferidas del mes Proceso Final
Total unidades Justificadas Figura 6.10 – Informe de cantidad Paso 2: Producción equivalente:
El concepto de producción equivalente es básico para el costeo por procesos. En la mayor parte de los casos no todas las unidades se terminan durante el período. Así, hay unidades que aún están en proceso en diversas etapas de terminación al final del período. Todas las unidades deben expresarse como unidades terminadas con el fin de determinar los costos unitarios, así lo expresa Polimeni (1994:231) Explica el referido autor que la producción equivalente es igual a las unidades totales terminadas más las unidades incompletas expresadas en términos de unidades terminadas, indica más adelante que para calcular la producción equivalente debe realizarse un análisis de la etapa de terminación subdividida en materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación para determinar el grado de terminación de cada componente. Por ejemplo, los materiales directos pueden agregarse en un punto específico de la producción, como al comienzo o al final del proceso. Si los materiales directos se agregan al comienzo, todas las
unidades en proceso tendrán costos totales en materiales directos (100% del costo de los materiales directos. Cuando los materiales directos se agregan al final de un proceso, el inventario de productos en proceso no tendrá materiales directos de dicho departamento. Los materiales directos también pueden agregarse de modo continuo; en este caso el inventario de trabajo en proceso tendrá materiales directos iguales a la etapa de terminación de las unidades en proceso, De lo expresado por el autor se concluye que la producción equivalente mide la producción que se va a considerar para calcular el costo unitario de un producto terminado en el departamento. Esto es, si al departamento le corresponde empacar el producto el costo unitario va a medir cuánto cuesta empacar cada unidad lo que conlleva a que la producción del departamento deba expresarse en unidades terminadas. Ahora bien, el informe de cantidad reporta unidades físicas o reales, las cuales están compuestas por unidades terminadas y unidades en proceso o semielaboradas. Estas unidades en proceso o semielaboradas deben expresarse en su equivalente en productos terminados de acuerdo al trabajo que se les ha realizado para lograrlo se dispone de la información del grado de terminación que ellas presentan. El grado de terminación de una unidad en mano de obra lo determina el ingeniero de producción, en función al tiempo invertido que haya acumulado dicha unidad hasta el cierre del periodo, por ejemplo si al cierre del mes una unidad lleva 2 días de trabajo y para que esté completa en cuanto a los procesos de ese departamento se requiere 4 días de trabajo, se puede señalar que esa unidad tiene el 50 % de grado de terminación y equivale a la cantidad de un producto completo, es decir una unidad equivalente. Las unidades equivalentes, según Horngren (1999:540) son el número de unidades terminadas que se podrían haber producido con los insumos aplicados, lo que quiere decir que todas las unidades que se están justificando deben expresarse como unidades terminadas con el fin de calcular los costos unitarios. Por ejemplo si para elaborar un producto se deben utilizar 3 horas y se han invertido 18 horas en la fabricación de 12 unidades, esto quiere decir que con las 18 horas invertidas se podrían haber terminado 6 unidades (18 horas / 3 horas por unidad). Las unidades equivalentes se determinan multiplicando las unidades que están en proceso o semielaboradas por el porcentaje de avance o porcentaje de terminación (inversión realizada para cada elemento del costo). La producción equivalente se determina sumando las unidades que están totalmente terminadas más las unidades en proceso expresadas en términos de unidades completas de acuerdo al porcentaje de terminación que ellas posean en cada elemento del costo. El objetivo o finalidad de calcular la producción equivalente es poder computar los costos unitarios. Para determinar las unidades equivalentes es necesario estimar cuanto de un recurso (materiales, mano de obra y costos indirectos) fue aplicado a las unidades que están en proceso. En este sentido es importante recordar que los costos indirectos de fabricación son aplicados, por lo tanto el grado de terminación para éste elemento dependerá del grado de terminación de la base de aplicación utilizada para el cálculo de la tasa, es decir si la tasa está en función de la mano de obra, el grado de terminación del elemento mano de obra será el mismo para el elemento costos indirectos de fabricación. Para calcular la producción equivalente nos ubicamos en la Parte 2 del informe de cantidad, denominada Justificación de unidades, que indica la existencia de unidades terminadas y unidades en proceso. Las unidades en proceso deben ser expresadas como unidades terminadas de acuerdo a su grado de terminación.
PRODUCCIÓN EQUIVALENTE Departamento XX Terminadas y transferidas del mes Proceso Final (unidades equivalentes en PT)
MD XXX XXX
Elemento del Costo MOD XXX XXX
CIF XXX XXX
Figura 6.11 - Cálculo de la producción equivalente Paso 3: Costos a Justificar:
El informe de costos a justificar resume los costos por los cuales es responsable cada departamento, es decir los costos por los cuales debe dar cuenta cada departamento. Para un departamento que inicia producción representan los costos de los inventarios iniciales más los incurridos en el periodo. Para un departamento que recibe producción además de los costos propios ocasionados por la actividad que realiza debe justificar los costos recibidos de los departamentos pr ecedentes, se ilustra esto a través de la figura 6.12 y 6.13.
INFORME DE COSTOS A JUSTIFICAR Departamento que inicia el proceso productivo (P1) Costos a Justificar subtotal Inventarios Iniciales Bs.
total Bs.
Materiales Mano de Obra Costos Indirectos
Costos del Período: Materiales Mano de Obra Costos Indirectos
Total costos a justificar:
Figura 6.12 - Informe de Costos a justificar Departamento que recibe Producción (P2) Costos a Justificar subtotal Departamento Precedente Bs.
total Bs.
Costos recibidos del mes anterior Costos recibidos del mes actual
Departamento Actual Inventarios Iniciales Materiales Mano de Obra Costos Indirectos
Costos del Período: Materiales Mano de Obra Costos Indirectos
Total costos a justificar:
Figura 6.13 - Informe de Costos a justificar Paso 4: Cálculo de costos unitarios: El cálculo de los costos unitarios para cada departamento productivo y por elemento del costo representa uno de los objetivos del procedimiento de acumulación de costos por proceso continuo y se considera indispensable para valorar las transferencias interdepartamentales y para establecer los saldos finales de las cuentas de inventario de productos en proceso. El cálculo del costo unitario en los departamentos productivos se revisará en la medida que se consideren ejemplos para este fin.
Paso 5: Justificación de Costos: Este informe hace referencia a la distribución de los costos que son responsabilidad de un departamento, indica cuántos bolívares le corresponden a las unidades que fueron terminadas y el costo que se debe asignar a las unidades en proceso final o semielaboradas (ver figura 6.14). El costo distribuido según este informe debe ser igual al total de costos del informe de costos a Justificar. Departamento que inicia producción
Unidades equivalentes
costo unitario
total
Unidades equivalentes
costo unitario
total
TRANSFERENCIAS terminadas y transferidas del mes
TOTAL TRANSFERENCIA Proceso Final Materiales Mano de Obra Costos Indirectos
TOTAL JUSTIFICACIÓN COSTOS Departamento recibe producción TRANSFERENCIAS terminadas y transferidas del mes TOTAL TRANSFERENCIA
INVENTARIO FINAL Materiales Mano de Obra Costos Indirectos Departamento Precedente
TOTAL JUSTIFICACIÓN COSTOS
Figura 6.14 - Informe de Justificación de Costos
6.- REGISTROS CONTABLES En un sistema de costos por proceso continuo, los registros contables se pueden estructurar a través de un asiento resumen mensual para reflejar los costos del mes en cada departamento y un asiento resumen de las transferencias realizadas en el mes, además se debe registrar la venta de los productos, los costos indirectos reales, la variación de costos indirectos y el cierre de la misma.
7.- ESTADO DE COSTOS DE PRODUCCIÓN Y VENTA DEPARTAMENTALIZADO INSIGNIFICANTE.
CON VARIACIÓN
Cuando se trabaja bajo un sistema de costos por procesos continuo, el estado de costo de producción y venta se realiza bajo las mismas características indicadas en los temas revisados, la diferencia que se genera es que se presenta la información departamentalizada con el objetivo de determinar y analizar el desempeño de cada uno de los departamentos involucrados en el proceso productivo y establecer responsables de las posibles fallas que se puedan presentar. La Figura 6.15 permite ilustrar la estructura del estado de costo de producción y venta.
EMPRESA ABC C.A. ESTADO DE COSTO DE PRODUCCION Y VENTA DEL XX-XX-XX AL XX-XX-XX Expresado en Bolívares Costos del período:
P1
P2
P3
Materiales Mano de Obra Costos indirectos
Total costo del periodo Más Inventario Inicial P.P
Costo del P.P. Disponibles Menos:Inventario Final de P.P. Transferencia P1 Transferencia P2 Total costo del producto terminado Inventario Inicial P.T. Costo P.T Disponible Menos: Inventario Final P.T. Costo de Producción y venta N ormal: Más o Menos Variación de Costos Indirectos Costo de producción y venta real
Figura 6.15 – Estado de Costos de producción y venta departamentalizado
1. Que es una casa matriz y una subsidiaria o subordinada 2. Como pueden ser las empresas subordinadas 3. En qué caso estamos en presencia de una consolidación 4. Que es un estado financiero consolidado y de ejemplo 5. Que establecen las normas internacionales de información financiera Nº 3 con la combinación de negocios 6. Que significa el control administrativo, económico, financiero de una matriz o una subordinada 7. Elabore un ejemplo de una casa matriz con dos subordinada bajo su responsabilidad o control 8. Que es una sociedad irregular o de hecho
