REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA MINISTERIO DEL PODER POPULAR PARA LA EDUCACIÓN SUPERIOR INSTITUTO UNIVERSITARIO DE TECNOLOGÍA “JOSÉ ANTONIO ANZOÁTEGUI” EL TIGRE-EDO-ANZOÁTEGUI CÁTEDRA IMPUESTO SOBRE LA RENTA
Ajuste por Inflación
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Profesora: Fidia Biscochea
Bachiller: Fuentes Maricela
Marzo 2008
C.I. 13.935.777
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INTRODUCCIÓN La inflación ha sido uno de los temas que más se ha tratado en estas últimas décadas. Es por ello que a partir de 1992 se promulgó la DPC-10, esta contiene las normas para la elaboración de los estados financieros ajustados por los efectos de la inflación en Venezuela, a través de ella podemos adecuar la información financiera a la realidad económica actual, eliminar la revalorización simple y responder a las modificaciones de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. La DPC-10 establece las partidas monetarias y no monetarias las cuales se desarrollan en el siguiente trabajo, de igual modo definiremos inflación para una mayor comprensión de ajuste por inflación, y otros puntos de gran importancia relacionados con el tema.
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Ajuste por Inflación Para comprender mejor el tema empezaremos por definir Inflación. Inflación: Es un incremento del nivel de precios que tiene como primer efecto poner en duda el supuesto básico de estabilidad de la moneda, ya que el solo hecho del transcurrir del tiempo hace que una partida en un estado financiero aumente o disminuya en su valor intrínseco. La inflación también representa el aumento generalizado de los precios en la economía, por cuanto un bien que hace un año fue adquirido por un precio determinado, con seguridad no tendrá el mismo valor luego de transcurrido un cierto tiempo. Este fenómeno hace que los valores en libros de los bienes, no sean comparables entre diferentes períodos, condición esta que es indispensable para los estados financieros. Ajuste por Inflación: Ajuste mensual que deben hacer las empresas sobre sus activos no monetarios y el patrimonio para conocer en cuanto se ha incrementado su valor presente de acuerdo con la inflación, buscando por medio de estos ajustes, desligar la determinación del impuesto de renta de los efectos de la inflación. Su objetivo es lograr que los contribuyentes paguen impuesto sobre una ganancia real y no ficticia o nominal.
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Declaración de Principios de Contabilidad Número 10 (DPC-10): El 9 de Agosto de 1991, el Comité Permanente de Principios de Contabilidad de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, emitió las Normas para la Elaboración de Estados Financieros Ajustados por efectos de Inflación DPC10, pronunciamiento este que sentó las bases para reexpresar los estados financieros en Venezuela. A través de la DPC-10 se puede adecuar la información financiera a la realidad económica actual, eliminar la revalorización, responder a las modificaciones de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el ajuste por inflación pasa a ser un principio de contabilidad generalmente aceptado (PCGA). La DPC-10 define a las partidas monetarias como aquellas partidas que no están protegidas contra los efectos de la inflación, puesto que sus valores nominales son constantes. Se constituyen por dinero o deudas y obligaciones en dinero, expresados en unidades monetarias independientes de las fluctuaciones en el nivel de precios en general. El efectivo, las cuentas por cobrar y pagar y los préstamos son ejemplos de partidas monetarias salvo que estén sujetas a reajustes por contrato o decreto. Partidas No Monetarias: Se define como aquella que no expresa un valor fijo en términos de la unidad utilizada como signo monetario de la economía en la cual se desarrolla una entidad.
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Clasificación de las principales partidas en monetaria y no monetaria Partidas Efectivo en caja y bancos en moneda nacional o extranjera Títulos valores valorados al precio de mercado Títulos y otras inversiones valoradas por el método de participación patrimonial o de consolidación Títulos valores valorados al precio entre el costo y el mercado Inversiones especulativas a corto plazo Bonos a cobrar convertibles Valores negociables por su facilidad de conversión de dinero en la bolsa Otros bonos a cobrar Acciones preferentes convertibles o participantes Otras acciones preferentes Depósito a plazo Cuentas a cobrar Provisión cuentas incobrables Inventarios Gastos prepagados Intereses pagados por anticipado Cuentas a cobrar a asociadas o subsidiarias Propiedades, planta y equipos Depreciación acumulada Impuestos diferidos Cuentas a pagar Gastos acumulados a pagar Reservas para riesgo en curso Anticipos a proveedores: Si garantizan precio fijo No garantizan precio fijo Patentes, marcas y otros intangibles Plusvalía o crédito mercantil Cargos diferidos Incentivos a las exportaciones Ingresos diferidos por bienes o servicios a suministrar Intereses minoritarios en asociadas o subsidiarias no consolidadas Obligaciones y bonos a pagar no convertibles Bonos a pagar convertibles Capital preferente Capital contable (todas las partidas) Cuentas a pagar asociadas o subsidiarias Dividendos a pagar Primas de seguro cobradas por anticipado Apartado para prestaciones sociales Seguros prepagados Inventarios asignados a contratos a precio fijo Préstamos a empleados
Monetarias No Monetarias X X X X X X X X X X X X
X
X X X X
X X
X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X
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Partidas de activo El primer rubro de activo que podemos encontrar es el del activo circulante el cual engloba a: Activo circulante
Disponible
Exigible
Realizable
Prepagado
Dentro de las partidas del disponible se encuentran:
Caja
Fondos fijos
Bancos
Por su naturaleza las cuentas del efectivo en moneda nacional, son consideradas como partidas monetarias, dado que no mantienen su poder de compra en la economía de la cual representan el signo monetario. Las cuentas que representan partidas en moneda extranjera “dura” deben considerarse como partidas no monetarias ya que por lo general mantienen su poder de compra con respecto a la economía que sufre un proceso altamente inflacionario. Los PCGA establecen que las partidas en moneda extranjera deben convertirse a la tasa de cambio corriente. Esta disposición hace que las partidas en moneda extranjera estén denominadas en la moneda funcional en la cual se desenvuelve una entidad.
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Las partidas del exigible pueden clasificarse en:
Efectos por cobrar
Cuentas por cobrar comerciales
Cuentas por cobrar empleados
Cuentas por cobrar funcionarios
Anticipos dados a cuenta de contratos
En principio, toda partida que tenga algún tipo de cláusula de reajustabilidad por efectos de la inflación, se debe considerar como una partida no monetaria, la cual estará sujeta al ajuste que se derive de tal condición. Los efectos por cobrar están constituidos por documentos de créditos derivados de la venta de bienes y/o servicios los cuales están denominados a un valor fijo, es decir, nominalmente representan la misma cantidad de unidades monetarias en diferentes fechas. Las cuentas por cobrar comerciales están representadas por facturas de ventas de crédito a los clientes y que al igual que los efectos por cobrar, por lo general están denominados en unidades monetarias fijas. Las cuentas por cobrar empleados y cuentas por cobrar funcionarios están siempre denominadas en unidades fijas, por lo cual su naturaleza es netamente monetaria. Los anticipos dados a cuenta de contratos son pagos anticipados que realiza una empresa a un proveedor para que en un futuro reciba un bien o un servicio.
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Dependiendo de las condiciones de la compra, pueden considerarse partidas monetarias o partidas no monetarias. La tercera clasificación del circulante en realizable comprende las siguientes partidas:
Inversiones temporales
Inventarios
Las inversiones temporales, se consideran en principio como partidas monetarias. Los Inventarios en su totalidad, deben ser considerados como partidas no monetarias. Formando parte de los inventarios, se pueden encontrar los siguientes rubros:
Productos terminados
Productos en proceso
Materia prima
Materiales indirectos y suministros de fabrica
Mercancías en transito
Los inventarios en general, representan uno de los principales rubros que tienen un efecto importante en la reexpresión de los estados financieros. Las cuentas de valuación de los inventarios, como por ejemplo, las provisiones para obsolescencia, también deben ser clasificadas como partidas no monetarias, debido a que se originan de saldos de partidas no monetarias como son los inventarios.
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La última clasificación del circulante en prepagado, puede contemplar los siguientes rubros:
Impuesto pagado por anticipado
Seguros pagados por anticipado
Intereses pagados por anticipado
Suministros de oficina
La partida de impuesto pagado por anticipado, se considera monetaria, debido a que su valor de liquidación al momento de pagar el impuesto sobre la renta del ejercicio, estará determinado por el valor histórico por el cual se calculó el impuesto. Los seguros pagados por anticipado, se consideran en principio como partidas no monetarias, debido a que los pagos por estos conceptos, normalmente protegen el incremento futuro de su costo. Los intereses pagados por anticipado, son partidas monetarias, básicamente por dos razones: la primera por cuanto los intereses se originan de una partida monetaria como son los préstamos bancarios. La segunda razón, se debe a que el desembolso realizado por este concepto realmente no implica que una empresa se proteja de alguna manera contra la inflación, por lo cual se considera monetaria. La cuenta de alquileres pagados por anticipado, se considera no monetaria debido a que su desembolso permite tener un costo más bajo en razón al incremento futuro del servicio por los efectos de la inflación. Los suministros de oficina, están constituidos normalmente por aquellos inventarios menores para los cuales se toma el tratamiento contable de llevarlos a gastos, previo el registro en una cuenta de prepagado. Deben considerarse estas partidas como no monetarias.
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La segunda clasificación luego del activo circulante, comprende al activo fijo, el cual a la vez lo podemos clasificar en:
No depreciable
Depreciable
Agotable
Estos tres primeros rubros clasificados como tangibles y dentro de los intangibles, tenemos los siguientes:
Plusvalía
Derechos de autor
Marcas de fábrica
Todas las partidas del activo fijo se pueden clasificar como no monetarias debido a que normalmente aumentan su valor con respecto a la inflación que experimenta la economía. Las cuentas complementarias que corresponden a cada una de las cuentas anteriormente nombradas, también deben clasificarse como no monetarias, tal es el caso de la depreciación acumulada y amortización acumulada. Otros rubros dentro del activo son los siguientes:
Cargos diferidos
Otros activos
Los cargos diferidos están constituidos por rubros tales como los gastos de constitución, gastos de reorganización, o gastos por campañas publicitarias, los cuales se difieren en razón a que se espera un beneficio futuro y por tanto, representan
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costos que por ser pagados en forma anticipada serán menores a los que se incurrirían en un futuro. Las cuentas complementarias que se utilicen igualmente deberán ser clasificadas como partidas no monetarias. Dentro del rubro de otros activos, podemos encontrar partidas como: depósitos dados en garantía, o los efectos por cobrar en litigio, los cuales se consideran partidas monetarias. Rubros de Pasivo En el rubro de los pasivos, se encuentra la siguiente clasificación:
Circulante
Largo plazo
Apartados
Ingresos diferidos
Otros pasivos
Dentro del pasivo circulante podemos distinguir: prestamos bancarios, cuentas por pagar comerciales, cuentas por pagar intercompañías y otras cuentas por pagar; por lo general, todos estos rubros se encuentran denominados en moneda nominal a la fecha del balance general, por lo que no será necesario ajustarlas. Las partidas de largo plazo, apartados y otros pasivos, igualmente se encuentran representadas en moneda nominal y que al incrementarse la inflación, será liquidada a su valor histórico. Así como también los ingresos diferidos son considerados partida de naturaleza no monetaria.
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Un último ejemplo interesante de citar en el rubro de los pasivos es el de la cuenta de depósitos recibidos en garantía. Esta cuenta es utilizada con frecuencia en empresas que para entregar un bien o prestar un servicio, solicitan el depósito de cierta cantidad de dinero a sus clientes o suscriptores. El valor de liquidación de la partida de depósitos recibidos en garantía, será a su valor nominal, por lo cual es una partida de naturaleza monetaria. Índices de Precio al Consumidor (IPC) Es un índice en que se cotejan los precios de un conjunto de productos (conocido como “canasta” o “cesta”) determinado sobre la base de la encuesta continua de presupuestos familiares, que una cantidad de consumidores adquiere de manera regular, y la variación con respecto del precio de cada uno, respecto de una muestra anterior. De esta forma se pretende medir, mensualmente, la evolución del nivel de precios de bienes y servicios de consumo de un país. Todo IPC debe ser:
Representativo (que cubra la mayor población posible)
Comparable (tanto temporalmente como espacialmente o sea con otros IPC de otros países)
Fiable
Preciso
Útil
Oportuno: que su fecha de publiación se lo mas temprana posible.
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El objetivo es medir la evolución de los precios de los bienes y servicios representativos de los gastos de consumo de los hogares de una región. Los usos que se le suelen dar son:
Indicador de inflación
Deflactor de las cuentas nacionales o contabilidad nacional y de otras estadísticas.
Actualización de deudas o de montos judiciales
El Banco Central es el encargado de publicar los índices de precios, los permisos 10 días de cada mes en dos de los diarios de mayor circulación nacional o por medios electrónicos (Art. 193 ISLR). Partidas Excluidas (Artículo 173 Parágrafo Cuarto) Partidas excluidas de los activos no monetarios y pasivos Las capitalizaciones en las cuentas de activos no monetarios por efectos de las devaluaciones de la moneda y cualesquiera revalorizaciones de activos no monetarios no autorizados por esta ley. También deberán excluirse de los activos y pasivos, los bienes, deudas y obligaciones aplicados en su totalidad a la producción de utilidades o enriquecimientos presuntos exentos, exonerados o no sujetos al impuesto establecido por la ISLR, así como también deberán excluirse de los activos y pasivos y por lo tanto del patrimonio neto, las cuentas y efectos por cobrar a accionistas, administradores, afiliados, filiales y otras empresas relacionadas y/o vinculadas de conformidad con lo establecido en el artículo 116 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Ajuste Inicial por Inflación
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El propósito de ajuste inicial es de actualizar a valores corrientes las cifras de activos y pasivos no monetarios, así como el patrimonio fiscal contenidas en la contabilidad a costo histórico de forma de comenzar a determinar el resultado por exposición a la inflación sobre unas cifras a valores corrientes. En términos generales el ajuste inicial por inflación plantea la actualización extraordinaria de los activos y pasivos no monetarios, tomando como factor de actualización la variación ocurrida en el índice de precios al consumidor del Área Metropolitana de Caracas (en adelante IPC) desde el mes de la adquisición de dichos activos y pasivos no monetarios hasta la fecha de cierre en que se verifica como este sujeto a dicho ajuste inicial por inflación. El ajuste inicial debe efectuarse al término del primer ejercicio económico de la empresa (Art. 173 Parágrafo 1º). El ajuste inicial por inflación origina el pago de una tasa de inscripción en el registro del 3% solo sobre el valor del ajuste inicial por el valor por inflación de los activos fijos depreciables. El impuesto referido del 3% no será deducible a los efectos del ISLR y de la misma manera no será considerado como un crédito fiscal contra el referido impuesto. En este sentido el artículo 173 de la ISLR, establece que a los solos efectos tributarios los contribuyentes a que se refiere el artículo 7 de esta ley que iniciaron sus operaciones a partir del 1º de enero de 1993 y realizan actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros, reaseguros, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de
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contabilidad deberán al cierre de su primer ejercicio gravable realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas presentadas en esta ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha. Registro de Activos Actualizados En este registro debe inscribirse los contribuyentes sujetos al sistema de ajuste por inflación, el cual deben llenar en la fecha de dichos formularios RAA y pagarán un 3% establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, las empresas que no lo hicieren por cualquier razón deberán asesorarse debidamente pues habrán incurrido en un retardo, aunque la ley no impone sanción alguna por ello, el código tributario (Art. 100) impone multa a quien estando obligado no se inscriba en los registros que lleva la administración. Las empresas nuevas deberán inscribirse en el Registro mencionado, pues esta inscripción es indispensable para beneficiarse del ajuste por inflación. Empresas en Etapa Preoperativa Son aquellas empresas que aun no han iniciado sus operaciones. El artículo 174 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, refiere a que el ajuste por inflación deberá ser realizado por los contribuyentes después de finalizada la etapa preoperativa, estableciendo que esta finaliza una vez se proceda con la primera facturación. Así las cosas, puntualizamos que con la primera facturación finaliza la etapa preoperativa, en la cual el contribuyente quedará obligado al cierre del ejercicio fiscal
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respectivo a hacer su ajuste inicial por inflación y a determinar el tributo de 3% sobre la reevaluación de los activos fijos depreciables. Ajuste Regular El ajuste regular por inflación se debe practicar al cierre del ejercicio gravable, una vez realizado el ajuste inicial, el mismo, se efectuará sobre los activos y pasivos no monetarios, con el propósito de sincerar las ganancias y/o pérdidas que por inflación afecten a los contribuyentes. El procedimiento para llevar a cabo el ajuste se encuentra contenido a partir del artículo 126 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Finalizado el primer ejercicio económico de la entidad y cumplido el requisito legal de realizar el ajuste inicial por inflación, la misma debe seguir llevando a cabo durante los futuros ejercicios económicos, el llamado ajuste regular por inflación, el cual busca año tras año actualizar el valor de los activos y pasivos no monetarios de la empresa y determinar el valor real del patrimonio. En la metodología fiscal el mayor valor que resulte de actualizar los activos no monetarios, producirá un incremento a la renta gravable, mientras que el ajuste del patrimonio causará una disminución en el enriquecimiento neto, es decir, que bajo la metodología fiscal un decreto de dividendos en efectivo, disminuiría la cantidad de gasto deducible, que el ajuste del patrimonio produce en la renta gravable, pues se debe recordar que el decreto de dividendos disminuye el patrimonio de la empresa. Actualización de Patrimonio Esto le permite al contribuyente actualizar el valor por la pérdida que han sufrido todas y cada una de las cuentas del patrimonio susceptibles del ajuste a la unidad de medida y solo tiene efectos fiscales sin que el saldo, por si mismo,
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determine enriquecimiento gravable o perdida en el ejercicio, ya que solo sirve para actualizar inicialmente los valores históricos. De qué se trata el Libro de Registros En estos las empresas que realizan actividades comerciales deben llevar una serie de libros obligatorios donde se refleja diversa información contable, económica, financiera y fiscal relacionadas con las operaciones de la empresa. En cuanto a los libros fiscales son dos y tienen que ver con el IVA, en concreto: 1.1. Libro de Registro de Facturas Emitidas. 1.2. Libro de Registro de Facturas Recibidas En estos libros se anota la principal información que contienen tanto las facturas que se hacen por ventas y prestaciones de servicios, como las que recibimos por las compras que hagamos.
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CONCLUSIONES El fenómeno inflacionario hace que los estados financieros pierdan su necesaria comparabilidad entre diferentes periodos. De esta forma, las diferentes unidades monetarias de medida hacen que una cuenta refleje diferentes capacidades de poder adquisitivo, solo se deben reexpresar las partidas de naturaleza no monetaria debido a que ellas difieren de su valor histórico en término de bolívares constantes y aquellas partidas monetarias del estado de resultados de fechas anteriores para efectos comparativos. Es importante y necesario que las empresas realicen los ajustes por inflación a sus partidas no monetarias en el momento que así lo requieran de manera que puedan obtener sus ganancias, al no hacerlo solo obtendrán pérdidas porque un activo fijo comprado hace un año representa un valor diferente al valor de un activo similar comprado hoy.
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BIBLIOGRAFÍA NARANJO, Wendy. Ajuste por inflación. Disponible en: http:// www.monografías.com/trabajos27/ajuste_por_inflacion/ajusteporinflacion.shtml. Consultado el 9 de marzo de 2008. MOLINA, C. Análisis de Metodología Fiscales y Financieras para el Ajuste por Inflación. Disponible en: http://saber.ula.ve/db/saber/edocs/pubelectronicas/ actualidad_contable/num12ano09/articulo5.pdf. consultado el 9 de marzo de 2008 GARAY, Juan (2007). Impuesto Sobre la Renta. Corporación GR, S.C. Pág. 58,59,149,150.
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ÍNDICE Pág INTRODUCCIÓN...............................................................................................
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Ajuste por Inflación Inflación................................................................................................................ Ajuste por Inflación............................................................................................... Declaración de Principios de Contabilidad Número 10 (DPC-10)....................... Partidas no monetarias.......................................................................................... Partidas de activos................................................................................................ Rubros de Pasivo................................................................................................... Índice de precios al consumidor........................................................................... Partidas excluidas de los activos no monetarios y pasivos................................... Ajuste inicial por inflación.................................................................................. Registro de Activos Actualizados........................................................................ Empresas en etapa preoperativa........................................................................... Ajuste regular....................................................................................................... Actualización de Patrimonio................................................................................ De que se trata el libro de registros......................................................................
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CONCLUSIONES............................................................................................... BIBLIOGRAFÍA.................................................................................................
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