LA PLANIFICACIÓN DE AUDITORIA
1
INDICE
1. Definir el concepto de Planificación de Auditoria 2. Delimitar el objetivo de la Planificación 3. Estudiar los enfoques existentes para efectuarla y determinar su vigencia actual 4. Analizar la información necesaria 5. Describir el plan global de Auditoria
2
Ventajas y principios de la planificación Ventajas: 1. Identificar los aspectos contables y de Auditoria más importantes que afectan a la empresa. 2. Identificar puntualmente los problemas que puedan surgir a lo largo de la Auditoria. 3 Asignar el personal con la suficiente experiencia y conocimiento tanto 3. de la empresa como del sector. 4. Comunicar al equipo de Auditoria los objetivos de la misma. 5. Fijar las fechas en que se va a desarrollar la revisión.
3
Principios:
1. Precisión, acciones de antemano planeadas de una manera concreta; 2. Flexibilidad, en relación a cambios imprevistos o circunstancias que hayan variado, y 3 U 3. Unidad, id d que se mencionen i l acciones las i para cada d función, f ió y que éstas é t estén coordinadas.
4
Objetivo j de la planificación p El fin de la planificación es identificar los objetivos de la Auditoria y concretar los p procedimientos necesarios p para alcanzarlos de forma eficaz y con el menor coste posible. Cuentas Anuales
Afirmaciones •Existe Objetivos de Auditoría
•Es propiedad de la empresa •Esta correctamente valorado
PLANIFICACIÓN
5
Afirmaciones, objetivos y procedimientos de Auditoria
1.
Afirmaciones de existencia y no existencia.. existencia • •
De bienes tangibles tangibles.. De bienes intangibles intangibles..
2.
Afirmaciones de eventos pasados. pasados.
3.
Afirmaciones cuantitativas:: cuantitativas • •
4.
condiciones
Cantidades simples. simples. Cantidades en que se involucran juicios de valor o apreciaciones apreciaciones..
Afirmaciones cualitativas: cualitativas: • •
5.
de
Expresas. Expresas. Implícitas.. Implícitas
Afirmaciones matemáticas: matemáticas: • •
Resultado de un cálculo. cálculo. Resultado de varios cálculos. cálculos.
6
Identificación de los objetivos de Auditoria
Componente de las cuentas anuales
Inventarios
Afirmación
Existencia u ocurrencia
Objetivo de Auditoria
Los inventarios incluidos en el balance de situación, existen físicamente.
Procedimiento
Observación física del recuento de inventario
7
•El objetivo general de Auditoria se concreta en una serie de objetivos particulares de cada cuenta y, y •Para poder concluir si se cumplen cada uno de ellos, hay que establecer las p pruebas necesarias q que nos p permitan concluir si:
1 Existe, 1. Existe 2. Es Propiedad de la empresa, 3 No 3. N se ha h Omitido O itid ninguna i partida, tid 4. Están Valorados de acuerdo a PYNCGA, 5. Están Expuestos de acuerdo a PYNCGA, 6. Los Principios y Normas se han aplicado uniformemente.
8
1. Existencia o Acaecimiento Existencia. Los activos y pasivos existen en una fecha dada. Acaecimiento Las transacciones o hechos registrados tuvieron lugar. Acaecimiento. lugar 2. Integridad No hay activos, pasivos o tran-sac-ciones que no estén debidamente registrados.
3. Derechos y obligaciones Los activos son bienes o derechos de la entidad y los pasivos son obligaciones a una fecha dada.
9
4. Valoración o asignación Valoración. V l ió Los L activos ti y pasivos i están tá registrados i t d por su valor l adecuado. d d Medición. Una transacción se registra por su justo importe. Los ingresos y gastos han sido imputados correctamente al período.
5 Exposición o Presentación y desglose 5. Las transacciones se clasifican según los Principios y Normas generalmente aceptados y la Memoria contiene la información necesaria y suficiente para la interpretación y compresión adecuada de la información financiera auditada.
10
Caso 1
Aspectos generales de la planificación: El Plan de Auditoría ((objetivos j –p procedimientos)) Los programas de Auditoría se diseñan y se ejecutan para satisfacer estos cinco objetivos de Auditoría.
¿Cual es el fin que ¿ q p persigue g cada objetivo? j OBJETIVO
FINALIDAD DEL OBJETIVO
Existencia. Los activos y pasivos existen en una fecha dada. Acaecimiento. Las transacciones o hechos registrados tuvieron lugar lugar.
Determinar la existencia de partidas de balance general y ocurrencia de las transacciones registradas registradas.
Integridad. No hay activos, pasivos o transacciones que no estén debidamente registrados.
Determinar que todas las transacciones que debieron haberse registrado se encuentren incluidas en las cuentas.
Derechos D h y obligaciones. bli i L activos Los ti son bienes bi o derechos d h de d la l entidad y los pasivos son obligaciones a una fecha dada.
Verificar V ifi los l derechos d h de d la l entidad tid d respecto t a los l activos existentes y la validez de los derechos de los acreedores respecto a pasivos existentes.
Valoración. Los activos y pasivos están registrados por su valor adecuado adecuado. Medición. Una transacción se registra por su justo importe. Los ingresos y gastos han sido imputados correctamente al período.
Asegurarse de que las partidas de los estados debidamente valoradas. valoradas
Exposición o Presentación y desglose. Las transacciones se clasifican según los Principios y Normas generalmente aceptados y la Memoria contienen la información necesaria y suficiente para la interpretación y compresión adecuada de la información financiera auditada.
Determinar lo adecuado de la presentación de las partidas de los estados y las respectivas notas. notas
11
Caso 2 En este caso vamos a intentar relacionar los objetivos de Auditoría con aquellos procedimientos que proporcionarán evidencia adecuada y suficiente relacionada con ellos. Para el área de existencias: existencias dados los siguientes objetivos de Auditoría se trata de averiguar ¿qué procedimientos podíamos relacionar con cada una de ellos para intentar probarlos? EXISTENCIA U OCURRENCIA.
Las existencias mostradas en el balance de situación existen físicamente. Las existencias son elementos en poder de la entidad para la venta o su uso en el curso normal de los negocios.
12
Solución EXISTENCIA LAS EXISTENCIAS MOSTRADAS EN EL BALANCE DE SITUACIÓN
EXISTEN FÍSICAMENTE. - Observación de la toma del inventario físico. - Obtención de confirmación para las existencias localizadas en depósitos de terceros. - Pruebas de las transacciones de existencias entre la fecha de un inventario previo la fecha del balance de situación. LAS EXISTENCIAS SON ELEMENTOS EN PODER DE LA ENTIDAD PARA
LA VENTA O SU USO EN EL CURSO NORMAL DE LOS NEGOCIOS. - Revisión de los registros permanentes de existencias, los registros de producción y los registros de compras para verificar la existencia de actividad normal - Comparar las existencias con los catálogos de venta actualizados, con ventas posteriores o con órdenes de expedición. - Utilizar a un experto para corroborar la naturaleza de los artículos especiales.
13
INTEGRIDAD.
Las existencias incluyen todos los productos, materiales y repuestos que son propiedad de la entidad. Las existencias incluyen todos los productos, materiales y repuestos que son propiedad de la entidad pero o bien están en transito o bien están en depósitos de terceros. p y los totales son Las listas de toma de inventario son cuidadosamente recopiladas adecuadamente incluidos en las cuentas de existencias.
DERECHOS Y OBLIGACIONES
La entidad tiene la propiedad legal de las existencias. Las existencias no incluyen partidas facturadas a clientes o propiedad de terceros.
14
INTEGRIDAD. LAS EXISTENCIAS INCLUYEN TODOS LOS PRODUCTOS, PRODUCTOS MATERIALES Y REPUESTOS QUE
SON PROPIEDAD DE LA ENTIDAD. • Observación de la toma del inventario físico. • Revisión analítica de las relaciones entre los saldos de las cuentas de existencias y de compras, producción y ventas. ventas • Pruebas sobre el corte contable de expediciones y recepciones. LAS EXISTENCIAS INCLUYEN TODOS LOS PRODUCTOS, MATERIALES Y REPUESTOS QUE
SON PROPIEDAD DE LA ENTIDAD PERO O BIEN ESTAN EN TRANSITO O BIEN ESTÁN EN DEPÓSITOS DE TERCEROS. • Obtención de confirmación de las existencias en poder de terceros. • Revisión analítica de las relaciones entre existencias, compras, producciones y ventas. • Pruebas sobre el corte contable de expediciones y recepciones. recepciones LAS LISTAS DE TOMA DE INVENTARIO SON CUIDADOSAMENTE RECOPILADAS Y LOS
TOTALES SON ADECUADAMENTE INCLUIDOS EN LAS CUENTAS DE EXISTENCIAS. • Investigar a partir de conteos anotados en la toma del inventario físico su correcta inclusión en la lista de conteos total. • Verificar el control sobre las hojas de conteos, tarjetas, etcétera, usados en el registro de la toma de inventario. • probar la adecuada fiabilidad de las listas de conteos. • Reconciliar los contéos físicos con el registro perpetuo y el mayor e investigar las diferencias significativas.
15
DERECHOS Y OBLIGACIONES
LA ENTIDAD TIENE LA PROPIEDAD LEGAL DE LAS EXISTENCIAS. • Observar los inventarios. • Obtener confirmación de las existencias en p poder de terceros. • Examen de facturas y contratos de proveedores. LAS EXISTENCIAS NO INCLUYEN PARTIDAS FACTURADAS A CLIENTES
O PROPIEDAD DE TERCEROS. • Examen de facturas y contratos de los proveedores así como el corte contable en envíos y recepciones.
16
VALORACIÓN
Las existencias se valoran a su coste, excepto si el valor de realización es inferior. En las existencias se han identificado adecuadamente las partidas de lento movimiento obsoletas defectuosas etc... Las existencias se reducen, cuando es apropiado, a su valor neto de realización.
PRESENTACIÓN Y EXPOSICIÓN
Las existencias se clasifican adecuadamente en el balance de situación como activos corrientes. Las categorías mas importantes de existencias se detallan en los estados financieros. Las existencias pignoradas se detallan como tales en los estados financieros.
17
VALORACIÓN LAS EXISTENCIAS SE VALORAN A SU COSTE, EXCEPTO SI EL VALOR DE
REALIZACION ES INFERIOR. • Examen de las facturas de los proveedores. • Revisión de los porcentajes de trabajo directo. directo • Revisión de los cálculos de los gastos indirectos aplicados. • Examen de los análisis de las variaciones de coste producidas con respecto a los estándars.
EN LAS EXISTENCIAS SE HAN IDENTIFICADO ADECUADAMENTE LAS PARTIDAS
DE LENTO MOVIMIENTO OBSOLETAS DEFECTUOSAS ETCETERA • Examen de los análisis de la rotación de las existencias. • Revisión de las tendencias de la industria en cuestión • Revisión analítica de la relación entre saldos de existencias y ventas. • Visita a la factoría y examen de los procesos de producción. • Preguntas al personal de ventas y de producción sobre posibles existencias con problemas de realización.
LAS EXISTENCIAS SE REDUCEN, CUANDO ES APROPIADO, A SU VALOR NETO
DE REALIZACIÓN. • Obtención de los valores netos de realización. • Revisión de los costes actuales de producción. producción • Examen de las ventas y compras de después del cierre contable.
18
PRESENTACIÓN Y EXPOSICIÓN LAS EXISTENCIAS SE CLASIFICAN ADECUADAMENTE EN EL BALANCE
DE SITUACIÓN COMO ACTIVOS CORRIENTES. • Revisión R i ió de d los l estados d financieros. fi i LAS CATEGORÍAS MAS IMPORTANTES DE EXISTENCIAS SE DETALLAN
EN LOS ESTADOS FINANCIEROS. FINANCIEROS • Revisión de los estados financieros. • Comparación de los desgloses efectuados en los estados financieros con los princiDios y. y criterios de contabilidad generalmente aceptados. aceptados LAS EXISTENCIAS HIPOTECADAS SE DETALLAN COMO TALES EN LOS
ESTADOS FINANCIEROS. • Obtención de confirmación de acreedores que puedan poseer algún tipo de dominios sobre las existencias
19
La decisión sobre la aceptación del trabajo 1. Cuando un auditor realiza un trabajo de Auditoria acepta una serie de responsabilidades profesionales con el público, con su cliente y con los miembros de su profesión. f ió 2. El hecho de aceptar un trabajo supone dos pasos en los que se deben evaluar: • •
La integridad de la administración. L capacidad La id d para realizarla li l de d acuerdo d con las l normas técnicas. té i
3. Finalmente, debe redactar elaborar una carta compromiso o contrato del trabajo a realizar. Principio general (N.T. 2.2): “Antes de aceptar el encargo el auditor debe considerar si existe alguna razón que aconseje su rechazo por razones éticas o técnicas”. técnicas” 1.Evaluación de la integridad de la administración 2.Evaluar la posibilidad de cumplir con las Normas de Auditoria generalmente aceptadas
20
Evaluación de la integridad de la administración COMUNICACIÓN CON EL AUDITOR ANTERIOR Procedimientos P di i t que puede d hacer h ell auditor dit sucesor antes t d su de aceptación final del encargo son los que aparecen en el cuadro: Obtener información que le ayude en la decisión de aceptar a no el encargo. encargo −Considerar la posibilidad de que el auditor anterior y el cliente puedan haber tenido desacuerdos Explicar a su cliente la necesidad de entrevistarse con el auditor anterior y deberá obtener el permiso para hacerlo hacerlo. −Si el cliente no permite o limita las respuestas del auditor anterior, el auditor sucesor deberá preguntar las causas y considerar las graves implicaciones. preguntar g al auditor anterior acerca de El auditor sucesor deberá p los asuntos que aquel crea le ayudarán en la decisión de aceptar o no su encargo. Entre otros: −Aspectos específicos relacionados con lo mencionado en el en el apartado a) anterior y la integridad de la gerencia gerencia, −El punto de vista del auditor anterior en cuanto a las razones existentes, a su entender, para el cambio de auditores.
21
INVESTIGACIONES CON TERCERAS PERSONAS
1. A través de personas que la conozcan tales como abogados o entidades financieras 2. Organismos de carácter público de la localidad 3. La Cámara de Comercio o Federaciones de empresarios o sindicatos 4 Publicaciones financieras de noticias referidas a cambios en la gerencia 4. 5. Informes Comerciales y Financieros (Axesor, Ardan, ...)
22
Evaluar la posibilidad de cumplir con las normas de Auditoria generalmente aceptadas
Las normas que deben tenerse presente aquí son las normas generales. Las tres normas generales L l son muy importantes i a la l hora h d tomar esta de decisión, porque están relacionadas también con aspectos tales como: la interdependencia, la responsabilidad o la capacidad. Y se refieren a las cualidades personales de un auditor y a la calidad con la que debe efectuar su trabajo
23
El Contrato de Auditoria de Cuentas o Carta de Encargo Los términos concretos de cada trabajo deben especificarse por escrito según la Resolución de 16 de junio de 1999 del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas por la que se hace pública la Norma Técnica de Auditoria sobre "Contrato de Auditoria o Carta de encargo". En ella: •
Precisa de la naturaleza de la Auditoria y de las responsabilidades que asume el auditor. q
•
Deberá indicar la base para determinar los honorarios de la Auditoria.
•
Si existieran algunas restricciones dentro del alcance de la Auditoria, deberán señalarse.
•
Deberá contener espacio para que el cliente acepte.
•
Deberá enviarse al cliente en duplicado con una copia que debe firmarse y devolverse al auditor. Constituye un contrato legal entre el auditor y el cliente y deberá renovarse cada cierto tiempo.
24
Contenido de la carta de encargo
•Dirigida a la persona u órgano que tenga la responsabilidad y capacidad legal para solicitar dicho encargo. encargo •Contenido, incluirá generalmente mencionamos a continuación:
referencias a
los
puntos
que
¾ Objeto ¾ Información y Responsabilidad ¾ Plazos y Planificación ¾ Informe y Colaboración ¾ Honorarios, Horas y Periodo de Contratación ¾ Otros aspectos a considerar en el Contrato de Auditoría o Carta de Encargo
25
Momento adecuado para la aceptación del trabajo
•
Un trabajo puede aceptarse antes o después del final del ejercicio. ¾ Si se hace antes la propuesta de la empresa y la aceptación por parte del auditor facilita la planificación de la Auditoria. ¾ Si se hace después podrán existir algunas restricciones al planificar y ejecutar procedimientos.
•
Antes de aceptar un trabajo en fecha posterior al cierre hay que asegurarse: ¾ De que se podrá realizar la Auditoria de acuerdo con las normas técnicas. técnicas ¾ Cuando no exista esa seguridad, se deberá comentar con la empresa que existe la posibilidad de que no pueda expresar una opinión limpia debido a esas restricciones
26
El Plan global de Auditoria
"El trabajo se planificará apropiadamente." El alcance con que se lleve a cabo la planificación depende de factores tales como: •
El tamaño y la complejidad de la entidad,
•
L experiencia La i i que ell auditor dit tenga t d la de l misma, i
•
Del conocimiento del tipo de negocio en que la empresa se desenvuelve,,
•
De la calidad de la organización y del control interno de la entidad
•
Conocimiento y experiencia del auditor en referencia al cliente
27
O b te n c ió n d e in fo r m a c ió n in ic ia l D e te r m in a c ió n d e n iv e l d e I p o rta Im t n c ia i R e la tiv a
D e te rm in a c ió n d e R ie s g o s
P la n d e A u d ito ría .
P ro g ra m a d e A u d ito ría
28
1.
PLAN DE AUDITORÍA (Norma Técnica 2.3.4)
►
Los términos del encargo de Auditoria y responsabilidades correspondientes.
►
Principios y normas contables, Normas Técnicas de Auditoria, leyes y reglamentaciones aplicables.
►
La identificación de las transacciones o áreas significativas que requieran una atención especial.
►
La determinación de niveles o cifras de importancia relativa y su justificación.
►
La identificación del riesgo de Auditoria o probabilidad de error de cada componente importante de la información financiera.
►
El g grado de fiabilidad q que espera p atribuir a los sistemas de contabilidad y al control interno.
►
La naturaleza de las pruebas de Auditoria a aplicar y el sistema de determinación y selección de las muestras.
►
El trabajo de los auditores internos y su grado de participación, en su caso, en la Auditoria externa.
►
La participación de otros auditores en la Auditoria de filiales y/o sucursales de la entidad. entidad
►
La participación de expertos.
29
L planificación La l ifi ió de d la l Auditoria A dit i bajo b j ell enfoque f d riesgo de i
1
Evaluar el Riesgo inherente a partir del estudio del entorno y de la empresa
2
Determinar la confianza en el sistema de Control Interno
3
Realizar los juicios preliminares sobre la Importancia Relativa
4
Estudiar las áreas de las cuentas anuales y su relación con los procedimientos de Auditoria
5
Hacer una primera aproximación del tipo de informe previsto
30
Obtención de información inicial
Determinación de nivel de Importancia Relativa
Determinación de Riesgo general de Auditoría.
Plan de Auditoría. Programa de Auditoría
Determinación de riesgos inherentes Evaluación de los riesgos de control.
Pruebas de controles
Pruebas sustantivas
31
Conocimiento del negocio del cliente y del sector industrial en que opera Negocio: •
Identificar aquellas áreas que podrían requerir consideración especial.
•
Identificar el tipo de condiciones bajo las que la información contable se produce, se procesa, se revisa y se compila dentro de la organización.
•
Identificar la existencia de normativa de control interno.
•
Evaluar la razonabilidad de las estimaciones en áreas tales como la valoración de existencias, existencias criterios de amortización, amortización dotaciones a las provisiones para insolvencias, porcentaje de terminación de proyectos en contratos a largo plazo, dotaciones extraordinarias, etc.
•
Evaluar la razonabilidad de los comentarios y manifestaciones hechas por la gerencia.
•
Evaluar si los principios y normas de contabilidad utilizados son apropiados y si guardan uniformidad con los aplicados en el ejercicio anterior.
32
Sector:
•
Condiciones económicas.
•
Regulaciones y controles con origen en normas de carácter nacional o autonómico.
•
Cambios de tecnología.
•
La p práctica contable normalmente seguida g por el sector. p
•
Nivel de competitividad.
•
Tendencias financieras y ratios de empresas afines. afines
33
Los procedimientos a disposición del auditor para éste análisis A través de sus trabajos previos para la propia entidad o de su experiencia i i en ell sector. t
Examinar las escrituras constitutivas, constitutivas así como los estatutos. estatutos Leer las actas consejo de administración. Analizar estados financieros recientes, declaraciones de i impuestos t e informes i f a dependencias d d i reguladores. l d Familiarizarse con disposiciones gubernamentales aplicables. Leer contratos permanentes importantes. Leer publicaciones bli i d l ramo y de del d la l industria i d i respecto a acontecimientos actuales de negocios y de la industria.
34
Anotar la información que recabe y conservarla dentro del archivo permanente También necesita tener conocimientos acerca de: El tipo de negocio El tipo de productos o servicios que suministra L estructura La t t de d su capital it l Sus relaciones con otras empresas del mismo grupo y terceras vinculadas. Las zonas de influencia comercial Sus métodos de producción y distribución L estructura La t t organizativa i ti La legislación vigente que afecta a la entidad. El manual de políticas y procedimientos
35
Mediante información solicitada al personal de la entidad 1. Acontecimientos ocurridos en la compañía 2. Legislación específica relacionada con el negocio. De los papeles de trabajo de años anteriores. 1. Auditoria recurrente: el auditor podrá examinar sus propios papeles de trabajo 2. Nuevo cliente: en este caso los papales de trabajo del auditor anterior De cuentas anuales de otras entidades del sector publicaciones profesionales y textos editados dentro del mismo. Visita a las instalaciones de la entidad auditada 1. Visita a las instalaciones: el auditor podrá familiarizarse con el proceso de producción o los almacenes. 2. Visita a la oficina, el auditor podrá conocer los de registros contables y su sistema informático. 3. Sucursales. Comunicación con el comité de Auditoria
36
Realización de procedimientos analíticos •
Evaluaciones E l i d de lla iinformación f ió fifinanciera i mediante di t un estudio t di d de relaciones l i posibles entre datos financieros y no financieros. • •
•
Cumplimiento sistemático de los siguientes pasos: • • • • • •
•
Razones simples p Modelos matemáticos y estadísticos, incluyendo análisis de regresión.
Identificación de los cálculos y comparaciones a realizar. Estimación de los resultados posibles. Realización de los cálculos y comparaciones. Análisis de datos e identificación de diferencias significativas. Investigación de las diferencias significativas inesperadas. Determinación de los efectos sobre la planificación de la Auditoría.
Los tipos de cálculos y comparaciones: • • • •
Comparación en valores absolutos Análisis vertical Análisis de ratios Análisis de tendencias
37
Conocimientos de la estructura de control interno del cliente
La segunda norma de Auditoría incluye un requerimiento de que el auditor obtenga una comprensión suficiente de la estructura del control interno para planificar la Auditoría. La estructura del control interno de una entidad consta de tres elementos: • • •
El entorno de control El sistema contable Procedimientos de control
Obtiene una comprensión de la estructura de control interno de una entidad a través de: • • •
Examen de la documentación, Conversaciones con la administración y personal clave, y Observación de procedimientos de control.
1. Es una fuente esencial de información 2. Si se trata de un nuevo cliente
38
Evaluación de la importancia relativa
Las Normas Técnicas de Auditoría sobre ejecución del trabajo, en su apartado 2.5.16., 2 5 16 definen la importancia relativa como sigue: "La magnitud o naturaleza de un error (incluyendo una omisión) en la información financiera que, bien individualmente o en su conjunto, y a la luz de las circunstancias que le rodean, hace probable que el juicio de una persona razonable, que confía en la información, se hubiera visto influenciado o su decisión afectada como consecuencia del error u omisión". La definición requiere que el auditor tenga en cuenta: •Las circunstancias específicas relacionadas de la empresa. •Las L necesidades id d d información de i f ió de d los l usuarios i d las de l C Cuentas t Anuales p Cuestión de criterio profesional
39
Evaluación de los riesgos de Auditoria
El riesgo en el que el auditor puede incurrir sin saberlo, y no llegar a modificar adecuadamente su opinión respecto a estados financieros que estén materialmente equivocados. El nivel de riesgo afectará a: 1. 1 2. 3. 4.
la asignación de personal al trabajo, trabajo el grado de supervisión, y el grado de escepticismo profesional que se deba aplicar. efecto directo sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de Auditoria, al verificar los saldos de las cuentas.
40
Relaciones entre la Importancia Relativa, el Riesgo y la Evidencia.
La planificación de la Auditoria descansa en tres conceptos y en sus relaciones de dependencia. Estos tres conceptos son: ¾ La Importancia Relativa, ¾ El Riesgo y ¾ La L Evidencia. E id i
41