traitement comptable TVA

HASSAINATE Mohammed : Comptabilité approfondie

Les principes comptables : Etude Comparative

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ECOLE DES HAUTES ETUDES COMMERCIALES AUTOROUTES DU MAROC Séminaire de

COMPTABILITE APPROFONDIE Animé par HASSAINATE Mohammed Enseignant chercheur et consultant d’entreprise

Fiche n° IV

Traitementcomptable de laT.V.A 

Caractéristiques et concepts de base de la TVA

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Les opérations imposables

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Les opérations exonérées et le régime suspensif

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Les règles de l’assiette



Le droit à la déduction



Comptabilisation de la déclaration de la



Les obligations des assujettis

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La taxe sur la valeur ajoutée a été instituée par la loi n° 30-85 promulguée par le Dahir n° 1-85-347 du 20-12-1985 et entrée en vigueur le 01/01/1986. elle a remplacée la taxe sur les produits et la taxe sur les services introduits au Maroc en 1961 en remplacement de la taxe sur les transactions qui, à son tour, a été instituée en 1948. La TVA de naissance très récente a connu une extension foudroyante. Elle est adoptée par plus de cinquante pays sur tous les continents à l’exception de l’Australie et de l’Amérique du Nord. La TVA adoptée au Maroc ne touche pas tous les secteurs de l’économie nationale : la plupart des produits provenant de l’agriculture sont placés hors champ d’application de la TVA. De même que le commerce de détail n’est pas soumis à la taxe. En outre, la loi a prévu de larges exonérations tant pour des considérations d’ordre économique que social ou pour tenir compte de la concurrence internationale.

CHAPITRE PRELIMINAIRE : A- CARACTERISTIQUES DE LA T.V.A. L’institution de cette taxe, tant pour l’Etat que pour l’entreprise est essentiellement due à ses caractéristiques. a) C’est un impôt sur la consommation, proportionnel au prix des biens et services, de telle sorte que la T.V.A. payée par le dernier consommateur, et calculée sur le dernier prix de vente, correspond au total de la T.V.A. collectée par le Trésor public sous forme de versements fractionnés dans le processus de production et de distribution, antérieures à la consommation finale. b) C’est un impôt indirect puisque le consommateur final ne paye pas directement la taxe à l’Etat. En effet, cette taxe est versée à l’administration fiscale, proportionnellement à la valeur ajoutée entre le prix d’achat et le prix de vente, et tout au long de son acheminement de la production à la consommation finale.

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c) C’est un impôt réel, dû en fonction de la nature des opérations réalisées sans être lié, en principe, à la personnalité de leurs auteurs. d) C’est un impôt basé sur le mécanisme des déductions : chaque assujetti calcule la T.V.A. sur le prix des biens vendus ou des services rendus, dont il déduit la T.V.A. qui a grevé le coût des éléments constitutifs de ce prix. e) C’est

un

impôt

neutre,

de

telle

sorte

qu’il

est

appliqué

indépendamment de la concurrence (des opérations données, réalisées dans les mêmes conditions, sont égales devant la T.V.A.). f) C’est une taxe unique à paiement fractionné « Son montant est égal à celui d’une taxe unique, mais elle est acquittée à chacun des stades du circuit économique. Cette apparente contradiction est résolue par le mécanisme suivant : la taxe est calculée sur le prix de vente du produit mais le redevable peut déduire la taxe facturée par la personne qui l’a précédé dans le circuit. Il convient de distinguer le montant de la taxe facturée et le montant de la taxe acquittée au Trésor ». g) C’est un impôt inflationniste, car il frappe la consommation finale de telle sorte que le total de la taxe perçu par l’Etat, et collecté par les redevables

légaux :

Producteurs,

commerçants,

prestataires

de

services etc…, est proportionnel au dernier prix payé par les redevables réels, qui ne sont autres que les consommateurs finals.

B) LES CONCEPTS DE BASE DE LA T.V.A. 1- LE CONCEPT DE La TERRITORIALITE DE LA T.V.A. Le respect de la souveraineté et l’indépendance de chaque Etat est le fondement de la coexistence pacifique entre les pays. Ceci leur impose le respect stricte des frontières reconnues sur le plan international, à l’intérieur desquelles chaque pays est libre d’instaurer ses textes juridiques qui, par leurs applications obligatoires et contraignantes, constituent les normes et les règles de conduite pour chaque citoyen. Comme les autres composantes du droit, le droit fiscal respecte scrupuleusement cette règle sacro-sainte de souveraineté jalousement défendue par le droit international. Comme partout ailleurs, au Maroc le droit fiscal ne fait pas défaut à ce principe. De ce fait « tous les résidents, d’une manière permanente ou temporaire sur le territoire

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Marocain, sont soumis à la T.V.A. , en fonction des opérations à but lucratif qu’ils réalisent, sous la condition de livraison ou le lieu d’exploitation qui doivent être au Maroc ». Le droit fiscal règle les actes d’autorité publique, c’est pourquoi il ne peut être appliqué sur un territoire autre que celui qui le concerne. En vertu de ce principe, les opérations effectuées entièrement à l’étranger par les résidents Marocains, se trouvent hors du champ d’application de la T.V.A. De même que le patrimoine, existant à l’étranger, d’un assujetti Marocain ne peut être ni saisi ni contesté à la suite d’un contentieux fiscal l’opposant à l’administration Marocaine à l’exception de l’existence d’une convention contraire conclue, dans le cadre des réciprocités des lois, entre deux ou plusieurs pays. Cependant, il est nécessaire de tenir compte des dispositions régissant le régime du commerce extérieur en matière de T.V.A., dans le cadre de la réciprocité des lois. Ainsi, à l’importation, et à part certaines exclusions (régimes douaniers suspensifs, tels que l’importation temporaire ou le régime du transit), la T.V.A. s’applique aux biens importés et est perçue pendant le dédouanement. Tandis qu’à l’exportation, et quel que soit le lieu de livraison, il y a une exonération totale et expresse de la T.V.A. prévue par des textes particuliers . Ce principe de territorialité, trouve également son application dans la politique de régionalisation appliquée au Maroc. En général, une collectivité locale ne peut percevoir qu’un pourcentage de la T.V.A. collectée sur son territoire communal, et ne peut convoiter cette collectée par les communes avoisinantes. Toutefois, dans le cas marocain, une exception persiste. La loi cadre du 23 Avril 1984 ayant instauré la réforme fiscale au Maroc, dont la réforme de la fiscalité locale, a institué l’affectation de 30 % du produit de la T.V.A. aux collectivités locales. Quand à la part rendu à chaque commune, sa répartition s’effectue par décision conjointe du Ministre des Finances et du Ministre de l’Intérieur. Il ressort clairement de cela que le principe de rétro-affectation1 des recettes n’a pas été appliqué, parce que les règles d’affectation ne sont pas clairement définies. Le non-respect de ce principe est dû aux caractéristiques spécifiques de l’administration marocaine, qui demeure relativement centralisée, malgré la nouvelle réorganisation administrative à vocation décentralisante.

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Retro-affectation : ce principe insiste sur le retour à la commune du produit de la taxe ayant grevé toutes les opérations réalisées sur son territoire.

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Cette particularité engendre une exception au concept de territorialité de telle sorte que l’Etat Marocain peut poursuivre un assujetti ayant failli à son devoir et saisir ses biens là où ils se trouvent sur le territoire marocain. En tout état de cause, la souveraineté publique dicte à l’Etat de veiller à l’application de la loi sous peine de contrainte par corps de tous ceux qui tentent d’enfreindre cette loi. Enfin, il est à noter qu’en matière de T.V.A. seuls les assujettis sont soumis aux obligations fiscales. 2-CONCEPT « D’ASSUJETTISSEMENT » : Est assujetti toute personne physique ou morale, effectuant des opérations de livraison de biens ou de services, aux termes des articles 3 à 9 de la loi 30-85, telle qu’elle est complétée et modifiée par les lois de cette finances, habituellement ou occasionnellement et en dehors d’une relation de subordination ou du résultat de l’opération. Cette définition met l’accent sur un certain nombre de caractéristiques : 1°) La réalisation des opérations de livraison de biens ou de services qui entrent dans le champ d’application de la T.V.A. qui ne doivent être entachées, d’aucune exclusion prévue par un texte particulier ; 2°) Que les activités soient habituelles ou occasionnelles ; 3°) Que les opérations soient réalisées dans le cadre d’indépendance et non de subordination (exemple : contrat de travail) ; 4°) Quel que soit le résultat de l’opération ; 5°) Que ces opération ne soient pas exonérées par des textes particuliers ; Les dommages et les intérêts, ainsi que les indemnités quelconques versées à la suite d’un préjudice, ne doivent pas être soumis à la T.V.A. (exemple : indemnités versées à l’entrepreneur à la suite d’une réalisation d’un contrat d’entreprise par le maître d’œuvre.) Il ressort également de ce qui a précédé que le concept d’assujetti est spécifique à la T.V.A. , car il n’existe dans aucune autre composante du droit qu’il soit civil, commercial, social ou fiscal etc… Dans les faits, la généralisation de son utilisation est faite de manière abusive. Il est utile de préciser que l’administration fiscale donne une définition très large à l’assujetti. « Sont considérées comme assujetties à la T.V.A., toutes personnes physiques ou morales, autre que l’Etat non-entrepreneur qui effectuent des opérations entrant dans le champs d’application de l’impôt et quels que soient :

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Le statut juridique et la nationalité des personnes qui réalisent les opérations imposables…,

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Le caractère permanent ou occasionnel des opérations effectuées …,

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La forme ou la nature de l’intervention de l’assujetti ;

-

Les résultats atteints… ».

Cette définition donne à l’Etat non-entrepreneur la qualité d’assujetti et intègre également les associations sous certaines conditions. 3 -Le concept d’ « opération imposable » : Le droit fiscal, et en particulier la loi 30-85 relative à la T.V.A. ne s’intéressent qu’aux opérations commerciales , par nature, par la forme ou par accessoire. Ainsi, les actes civils sont en principe exclus du champ d’application de la T.V.A. Cependant , la distinction entre les actes civils et les actes de commerce reste difficile à établir avec exactitude, notamment en raison des interférences qui existent entre le droit civil et le droit commercial. Mais au-delà des subtilités juridiques que nous pourrions relever à ce sujet, une différence fondamentale existe entre le droit commercial et le droit civil. A savoir que le droit commercial (Dahir portant lois sur le code des obligations et contrats, code de commerce, code de commerce maritimes, jurisprudence, usages professionnels etc…), n’est applicable qu’aux commerçants, dans l’exercice de leurs activités commerciales. Alors que le droit civil réglemente les rapports privés entre les citoyens (commerçants ou non), et vise à sauvegarder les intérêts des parties. Par ailleurs, et pour des considérations de politique économique et de promotion sociale, les activités agricoles ont été exclues du champ d’application de la T.V.A. Il convient, toutefois, de remarquer que tout agriculteur tombe sous la coupe de la taxe sur la valeur ajoutée à partir du moment où il transforme des produits, sans que cela constitue « un prolongement normal de son activité agricole » (circulaire 305 du 24 Mars 1986), soit parce qu’il : -

achète les produits nécessaires à ladite transformation ;

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utilise des procédés industriels ;

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devient prestataire de services pour le compte de tiers.

Exemple : l’agriculteur qui fabrique des bonbons en y incorporant d’autres produits que le miel de son rucher (arômes, colorants, etc…) est assujetti à la T.V.A.

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CHAPITRE I LES OPERATIONS IMPOSABLES Il s’agit de toute opération de nature industrielle, commerciale, artisanale ou relevant de l’exercice d’une profession libérale expressément visée par le texte de loi. Hormis donc l’agriculture et les activités à caractère non commercial, ou non industriel et les activités à caractère civil, et sous réserve des exonérations prévues par la loi, le législateur soumet à la T.V.A. la quasi-généralité des opérations économiques. La démarcation entre acte de nature commerciale et acte civil est souvent difficile à établir du fait de l’abondance de ces actes et des interférences qui peuvent exister entre eux , et du fait aussi que le droit ne définit pas de manière rigoureuse l’acte de commerce .

PARAGRAPHE I : NOTION D’OPERATIONS OBLIGATOIREMENT IMPOSABLES Les opérations obligatoirement imposables à la T.V.A. en vertu des dispositions de l’article 4 de la loi relative à la T.V.A. peuvent être classées en 4 catégories.

A – LES OPERATIONS PORTANT SUR LES BIENS MEUBLES : 1- Notion d’entrepreneur de manufacture (article 4-1°) : Cf article 5-1° 2- Les ventes et les livraisons en l’état de produits importés, réalisées par les commerçants importateurs (article 4-2°). Par contre les ventes par l’importateur de produits importés et qui sont exonérés ou hors champ ne doivent pas être soumises à la taxe. 3- Les ventes et les livraisons en l’état de produits importés, réalisées par les commerçants importateurs (article 4-2°) (cf article 5-2°) 4- Les opérations d’échange et les cessions de marchandises corrélatives à une vente de fonds de commerce, effectuées par les assujetties (article 5°)La taxation des opérations de l’espèces répond au souci de neutralités inhérent à la T.V.A.

B- OPERATIONS PORTANT SUR LES BIENS IMMEUBLES : (article 4-6°) Il s’agit des opérations de travaux immobiliers, des opérations de lotissements et de viabilisations des terrains à bâtir et des opérations de promotion immobilière. 1-Les entreprises de travaux immobiliers : 2- Les opérations de lotissement : cf article 5-3°

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3-Les opérations de promotion immobilière : cf article 5-4°

C-LES OPERATIONS DE LIVRAISON A SOI-MEME (artcile 4-4°-7°) L’imposabilité de l’opération de livraison à soi-même vise à rétablir au niveau de la consommation l’égalité de taxation entre ceux qui s’approvisionnent auprès de commerçants ou de fabricants et ceux qui fabriquent eux-mêmes des produits ou utilisent pour leurs propres besoins des marchandises taxables prélevées sur des marchandises destinées à la vente. Le texte de loi régissant la T.V.A. distingue entre les opérations de livraison à soi-même portant sur les biens meubles (article 4-4°) et celles portant sur les biens immeubles (Article 4-7°) a) Des livraisons faites à eux-mêmes par les entrepreneurs de manufactures, les commerçants importateurs et les commerçants grossistes, de produits qu’ils fabriquent ou de marchandises dont ils font le commerce pour leurs propres besoins, ou pour ceux de leur entreprise. Toutefois, aux termes des dispositions de l’article 4-4° de la loi, ne sont pas passibles de la taxe au niveau de la consommation intermédiaire, les livraison à soimême portant sur des matières ou produits consommables (matières premières, agents de fabrication…) ouvrant droit à déduction et utilisés dans une opération taxable ou exonérée avec bénéfice des déductions (il s’agit des opérations bénéficiant de la détaxation énumérées à l’article 8) b- Les livraisons à soi-même portant sur les biens immeubles, effectuées occasionnellement par des personnes physiques pour leurs besoins privés (sous réserve de l’exonération des habitations personnelles ) ou par des entreprises pour les besoins de leur exploitation.

D- LES OPERATIONS DE PRESTATIONS DE SERVICES (Article 4-8°, 9°, 10° 11° et 12°) La notion de prestations de services est très large et recouvre en général les opérations autres que les livraisons de biens meubles et immeubles corporels. Le texte de loi les énumère dans l’ordre suivant : 1°) Les opérations d’hébergement et/ou de vente de denrées ou de boissons à consommer sur place (article 4-8°). 2°) Les opérations d’installation ou de pose, de réparation ou de façon (Article 4-9°).

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Les opérations de l’espèce qui peuvent porter aussi bien sur des biens meubles que sur des biens immeubles, sont effectuées par des personnes qui fournissent leur travail autrement qu’en qualité de salariés et qui appliquent leur industrie à des objets ou articles dont ils ne sont pas propriétaires. PARAGRAPHE 2- NOTION D’OPERATIONS IMPOSABLE PAR OPTION Aux termes de l’article 6 l’option pour l’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée est ouverte limitativement à certaines personnes exerçant des activités, soit exonérées par une disposition expresse de la loi, soit situées en dehors du champ d’application de la T.V.A. Il s’agit : 1°) des commerçants qui exportent directement les produits, les objets ou marchandises pour leur chiffre d’affaires à l’exportation : 2°) Des petits producteurs et les petits prestataires bénéficiant de l’exonération en vertu de l’article 7 de la loi c’est à dire ceux dont le chiffe d’affaires ne dépasse pas le seuil de 180 000 dirhams par an et qui exercent leur activités dans les conditions définies au paragraphe III de l’article 7 susvisé ; 3°) des revendeurs en l’état (autres que les grossistes et les importateurs) de produits et denrées autres que le pain, le lait (y compris le beurre), le sucre, le sel de cuisine, le riz, les datte conditionnées fabriquées au Maroc, les raisins secs et figues sèches, les bougies et paraffines, le savon de ménage, l’alcool à brûler (article 7-1) CHAPITRE II : LES OPERATIONS EXONEREES (voir articles 8 et 8 bis) CHAPITRE III – LE REGIME SUSPENSIF( voir article 9 et 9 bis )

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Les principes comptables : Etude Comparative 10

Chapitre IV Les règles de l’assiette

I .Notion de fait générateur article 10 Le fait générateur d'un impôt est l'événement qui donne naissance à la dette du redevable envers le Trésor. Autrement dit c'est le moment d'exigibilité de cet impôt ; pour la taxe sur la valeur ajoutée, le fait générateur est défini pour l'intérieur à l' article 10 de la loi relative à la taxe sur la valeur ajoutée et pour l' importation à l' article 61 de la même loi. Des dispositions susvisées il résulte que le régime de droit commun en matière de fait générateur est l'encaissement. Toutefois, pour des raisons de commodité de gestion, les redevables qui le désirent peuvent opter pour le régime dit des débits.

A - Régime de droit commun : Le fait générateur est constitué par l' encaissement partiel ou total du prix des marchandises des services ou des travaux. Cependant, dans les cas d' opérations taxables où n' intervient pas une contrepartie monétaire, en particulier, lorsqu'il s'agit d' échange, de compensation ou de livraison à soimême, le fait générateur se situe au moment de la livraison des marchandises ou de l' exécution des services ou de l' achèvement des travaux. 1°- Ventes en numéraires : par encaissements taxables il faut entendre toutes les sommes perçues à quelque titre que ce soit (prix de la marchandise, avances, acomptes, arrhes règlement pour solde, retenues de garantie...). a- L' encaissement du prix : Il est constitué pour les opérations au comptant, par la remise d' espèces au vendeur, de numéraires, en règlement du prix des marchandises, des services ou des travaux. b- Les avances, acomptes et arrhes : lorsqu'ils sont reçus par le vendeur, ils sont au même titre que l' encaissement total, générateurs de la taxe sur la valeur ajoutée, dans la mesure où ils constituent des sommes représentant une fraction du prix que l' acquéreur remet au revendeur dès la conclusion du contrat.

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Il ne faut cependant pas perdre de vue que ces termes s' appliquent à des actes de nature juridique distincte. En effet, l' avance ou l' acompte constituent un versement à valoir sur le prix et qui au point de vue juridique, marque la conclusion définitive du contrat et n'autorise aucune des parties à se désister. Au contraire, les arrhes ne sont qu' un moyen pour accréditer l' engagement des protagonistes et sont donc par essence abandonnés en cas de rupture unilatérale du contrat. Ainsi en cas d' abandon, les arrhes perdent leur caractère imposable pour revêtir celui de dommage-intérêts non taxables. c- paiement par chèque ou par effet de commerce. En cas de règlement par chèque ou par effet, le fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée coïncide avec la date de l' encaissement effectif du chèque ou de l' effet, par l' assujetti.

2°- Echanges et règlements par compensation : Dans le cas de règlement par compensation ou par voie d' échange le fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée coïncide avec la livraison des marchandises ou l' exécution des services ou travaux et l' exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée se situe au moment des dites livraisons ou exécutions. 3°- Opérations réalisées en compte courant : L' inscription de la dette au débit du compte client constitue en principe le débit. En définitive, les opérations réalisées en compte courant, doivent être analysées comme des règlements par compensation dont le fait générateur se situe à la date d' inscription de la dette au débit de ce compte. 4°- Travaux immobiliers : Pour la détermination du fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée pour les opérations de travaux immobiliers, il faut entendre par encaissements taxables, toutes les sommes perçues au titre d'un marché de travaux à quelque titre que ce soit (avance, acomptes, règlements pour soldes) et quelle que soit leur destination (achats de matières premières ou paiements des sous traitants par exemple). En cas de règlement par mandat administratif et s'il y a contestation sur la date de l' encaissement, l' examen du relevé bancaire ou du compte courant postal du redevable en cause doit permettre de vérifier la date exacte dudit encaissement.

A défaut, il appartient au service de rechercher la date exacte du paiement auprès des services locaux de la trésorerie générale.

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5° - Livraisons à soi-même : Chaque fois qu' un assujetti utilise pour son propre usage un produit qu'il a fabriqué, on dira qu'il effectue une livraison à soi-même. Une telle opération devra être soumise à taxation, afin de sauvegarder le principe de la neutralité concurrentielle de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, quand il s'agit d'une consommation intermédiaire ou de services s' inscrivant dans le prolongement de l' activité taxable du redevable il n'y aura pas lieu d' insister sur l' imposabilité de telles livraisons. Fait générateur pour livraison à soi-même taxables : Celles-ci peuvent donc concerner soit des biens meubles soit des biens immeubles. a) Livraisons à soi-même de biens meubles : pour les livraisons à soi-même, de biens meubles, taxables, le fait générateur se situe à la date de ladite livraison, laquelle ne saurait être postérieure à celle de l'utilisation desdits biens. b) Livraisons à soi-même de biens immeubles : lorsqu'il s'agit de biens d'équipement (unité industrielle, construction de hangar etc.) le fait générateur se situe au moment de l'achèvement des travaux c' est-à-dire au moment de la réunion des conditions d' utilisation du bien ou encore de son inscription à un compte d' immobilisation. Pour les immeubles à usage d' habitation, le fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée coïncide avec la date d' achèvement des travaux au plus tard, lors de la délivrance du permis d' habiter ou du certificat de conformité.

B - Régime de l' option : Bien que le régime de l' encaissement soit le droit commun, l' article 10 de la loi, en son 2ème alinéa, donne la possibilité aux redevables d' opter pour le régime des débits. 1°- Modalités de l' option : a- Déclaration : les redevables qui désirent opter pour le régime des débits sont tenus d' en faire la déclaration écrite avant le 1er janvier ou, pour les nouveaux redevables dans les 30 jours qui suivent la date de leur début d' activité.

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b- Liste des clients débiteurs : les assujettis qui veulent être placés sous le régime des débits sont tenus également de joindre à la déclaration d' option la liste de leurs clients débiteurs et d' acquitter la taxe sur la valeur ajoutée y afférente dans les 30 jours qui suivent la date d' envoi de ladite déclaration au service d' assiette local. Cette dernière obligation a pour effet d' éviter que les débits établis antérieurement à la date d' option n' échappent à taxation. 2°- Effet de l' option : Les assujettis ayant opté peuvent acquitter la taxe sur la valeur ajoutée d'après les débits lesquels coïncident en principe avec la facturation. Ils doivent néanmoins être informés que les encaissements antérieurs aux débits sont générateurs d' impôts. C' est ainsi que pour ces redevables le fait générateur de la taxe est constitué par l' inscription de la somme en comptabilité au débit du compte client, sans toutefois, que cette date puisse être postérieure à celle de la facturation ou de l' encaissement (cas des avances perçues par les entrepreneurs). 3° - Créances irrécouvrables : La comptabilité étant le mode de preuve de droit commun des commerçants il y a lieu d' admettre que les créances sont irrécouvrables lorsqu'elles sont passées pièces à l' appui au débit du compte pertes et profits. 4° - Compte d'attente : Un encaissement non identifié inscrit à un compte d' attente (autre qu' un compte collectif ou individuel des clients) ne peut être considéré ni comme un débit ni comme un encaissement surtout s'il n'est pas établi de facture ou note de débit.

C- Changement de régimes : Deux cas sont à envisager : 1°- L' assujetti placé sous le régime de droit commun opte pour le régime des débits : Il y a lieu de régulariser la situation de l' assujetti dans la mesure où n'ont été déclarées que les sommes effectivement encaissées au 31 décembre de l' année précédant le changement

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de régime, alors que ne seront déclarées que les facturations établies à partir du 1er janvier suivant. Aussi en l' absence de régularisation, les facturations antérieures au 1er janvier de l' année de changement de régime, qui n'avaient pas été encore encaissées à cette date échapperaient à taxation. C' est la raison pour laquelle le législateur a prévu l' obligation d' établir la liste des clients débiteurs et de payer la taxe correspondante en cas d' option pour le régime des débits.

2°- L' assujetti ayant opté pour "les débits" revient au régime de droit commun "des encaissements" : Dans ce cas la situation est inversée, le redevable aura déclaré jusqu'au 31 décembre de l' année précédant son retour au régime des encaissements, l' ensemble de ses facturations sans s' être soucié de leurs encaissements ou non. Aussi pour ne pas imposer deux fois une même opération ; la première fois lors de la facturation et la seconde au moment de l' encaissement intervenu après le retour au droit commun, le redevable concerné devra être invité à fournir un état de ses clients débiteurs, et à ne pas déclarer, lors de leur encaissement les sommes correspondantes.

II. Détermination de la base imposable I -Eléments constitutifs de la base imposable (cas général): L' assiette de la taxe sur la valeur ajoutée ou base imposable comprend en vertu du premier alinéa de l' article 11 de la loi.Le prix des marchandises, des travaux ou des services et les recettes accessoires ainsi que les frais et droits y afférents à l' exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même. La base imposable est donc constituée par tout ce que l' assujetti encaisse ou reçoit en contrepartie de l' opération imposable. Aussi pour déterminer la base imposable il y a lieu d'une part, d' ajouter à la valeur nue de la marchandise, des travaux ou des services : - les frais relatifs aux ventes, qui constituent une charge d' exploitation pour le vendeur et qui sont demandés aux clients en sus du prix même si ceux-ci sont facturés séparément ; - les recettes accessoires ;

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- les compléments de prix ; - les droits et taxes à l' exclusion de la T.V.A. ; - les produits financiers. et de l' autre, retrancher du montant ainsi obtenu les éventuelles réductions de prix.

A- Frais relatifs aux ventes 1°- Frais de transport : En vertu de l' article 11 susvisé il est stipulé au 1° paragraphe : En cas de vente, livraison à domicile, les frais de transport, même facturés séparément, ne peuvent être soustraits du chiffre d' affaires imposable lorsque le transport reste à la charge du vendeur. La situation des frais de transport doit donc être examinée en fonction des conditions générales de la réalisation de la vente opération principale à laquelle ces frais se rattachent. Aussi doit-on considérer que deux sortes de ventes peuvent intervenir selon le lieu où s'

effectue le transfert de propriété de la marchandise. a- vente départ : Si la vente est réellement conclue aux conditions départ et si le transport constitue une opération distincte dont l' acheteur assume la charge, les frais de transport peuvent être laissés en dehors du prix de vente. Deux conditions sont ainsi nécessaires pour que les frais de transport ne soient pas inclus dans la base imposable.

- la vente doit être conclue aux conditions départ ; - le transport doit être à la charge de l' acquéreur. * Conditions de la vente départ : pour que la vente soit réputée faite départ il est nécessaire que le vendeur apporte la preuve que le marché a été conclu pour un prix correspondant à la livraison départ et que le transfert de propriété et de délivrance de la marchandise ont été effectués avant le transport.

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* Conditions de facturation : lorsque la vente est conclue "départ" le transport incombe à l' acheteur et celui-ci doit en supporter intégralement les frais. Aucune difficulté ne se présente si l' acheteur effectue lui-même le transport ou le fait effectuer par un transporteur qu'il rémunère directement. Mais il arrive fréquemment que l' acheteur demande au vendeur de faire effectuer le transport pour son compte. Le vendeur facture alors à son client en sus du prix des marchandises les frais afférents au transport. Dans une telle hypothèse la réalisation des conditions visées à l' alinéa ci-dessus ne suffit plus pour justifier l' existence d'une véritable vente départ. Il faut encore que soient réunies les éléments destinés à établir que la vente et le transport n'ont pas fait l' objet d'un marché global, mais qu'au contraire le transport constitue une opération distincte dont les frais sont à la charge de l' acheteur.

Forfait Si le vendeur assure le transport au moyen des véhicules lui appartenant il doit être identifié au service en tant que transporteur également, et le prix qu'il réclame pour le transport doit constituer la rémunération d'un service que les parties au contrat ont entendu sincèrement rémunérer de manière distincte.

Débours Si le vendeur confie le transport à un tiers, il doit apporter la preuve qu' en faisant effectuer le transport par un tiers il agit d' ordre et pour le compte de l' acheteur. A cet effet il doit pouvoir démontrer que le prix facturé distinctement à son client pour le transport est identique à celui qui lui a été facturé par le transporteur. b- Vente " Franco" : Dans les ventes de l' espèce les parties conviennent que le prix des marchandises sur lequel elles se sont mises d' accord s' entend marchandises "vendues chez l' acheteur". C' est donc au dit vendeur qu' incombe le soin d' amener les marchandises au point de livraison convenu en faisant son affaire des moyens et des frais qu' occasionne le transport. Le prix du transport est donc à la charge personnelle du vendeur qui peut soit l' inclure dans le coût des marchandises , soit le mentionner séparément sur ses factures. Mais quel que soit le mode de facturation utilisé, les frais de transport à la charge du vendeur constituent un élément de son prix de vente et, à ce titre sont passibles de la taxe sur la valeur ajoutée dans les mêmes conditions que la marchandise vendue. c- Vente " Franco" de marchandises exonérées :

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Bien entendu lorsque les marchandises vendues " Franco " sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée l' exemption de cette taxe profite à la totalité du prix de vente, y compris la part de ce prix qui représente le montant des frais de transport à la charge du vendeur.

2°- Frais d'emballages : une marchandise peut être vendue : - soit emballage perdu c' est à dire non récupérable. - soit emballage consigné, restituable. a- Vente emballage perdu : Dans ce cas l' emballage est vendu avec le produit qu'il contient (bouteille plastique, boite en fer blanc, étui en carton etc.). La valeur de ces emballages constitue un élément du prix de vente de la marchandise. Au regard de la taxe sur la valeur ajoutée, ces emballages non récupérables suivent le sort des marchandises ou produits, que leur valeur soit incorporée dans le prix de vente ou située en dehors de celui-ci. b- Vente, emballage consigné : L' emballage consigné à l' inverse du précédent, n'est pas perdu avec le produit qu'il contient, il doit être restitué (bouteille de gaz, fûts, containers etc.). La valeur de ces emballages consignés ne doit pas être en principe comprise dans le chiffre d' affaires imposable, dans la mesure où ils continuent à appartenir au vendeur à condition toutefois que la taxe sur la valeur ajoutée y afférente ne soit pas facturée et que ces emballages soient rendus à l' expiration des délais en usage dans la profession. Lorsque les emballages consignés ne sont pas restitués, il doivent s' analyser comme des ventes emballage perdu et sont rattachés à l' opération de vente initiale et suivent le régime de ces ventes. ######

Certains redevables peuvent avoir intérêt, pour des raisons de

commodité, à inclure dans le prix des ventes taxables, la valeur des emballages consignés. Dans ce cas, les intéressés doivent pouvoir justifier, soit par leur comptabilité, soit par la tenue d'un compte d' emballages consignés, des atténuations de chiffre d' affaires qu'ils pratiquent lorsque lesdits emballages sont rendus et font l' objet d'un avoir ou d'une déduction sur facture. #####

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3°- Autres frais : frais de négociation des effets de commerce : La somme versée à un vendeur par son client pour le couvrir des frais de négociation d'une traite ne constituera pas un élément du prix de vente, lorsque les conditions suivantes seront remplies : - Existence d'un contrat stipulant un prix comptant. - Nonobstant cette stipulation, paiement par traite d'un montant égal au prix stipulé, accompagné d'un chèque représentant les frais d' escompte. - Négociation effective de la traite à la date convenue, lorsque l' une des deux conditions exigée n'est pas remplie lesdits frais même facturés séparément doivent être inclus dans la base imposable.

B- Recettes accessoires 1°- Ventes de déchets neufs d'industrie : Les déchets d' industrie suivent le sort des produits dont ils sont issus, c' est à dire que si le produit final est lui même imposé, les déchets d' industrie sont soumis à la taxe sur la valeur ajoutée, si le produit final est situé hors du champ d' application de taxe ou exonéré, les déchets d' industrie bénéficient de la même exemption. Une exception est toutefois expressément prévue par la loi . - les ventes au Maroc de déchets (c' est à dire lorsqu'ils sont mis à la consommation interne) provenant des matières premières admises sous les régimes suspensifs en douane sont passibles de la taxe sur la valeur ajoutée. REMARQUE :

Il y a lieu cependant de faire la distinction entre déchets de fabrication et sous produits tels la mélasse, les grignons etc.., lesquels restent soumis à la taxe sur la valeur ajoutée quelque soit le sort du produit principal. Il en est ainsi par exemple de la mélasse (sous produit obtenu lors de la fabrication du sucre , qui est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée bien que le sucre soit exonéré ) .

2°- Ventes d'emballages reçus perdus :

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La revente par un assujetti après déballage de l' emballage reçu perdu constitue une recette accessoire qui doit être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. Ceci s' explique par, d'une part, le fait que l' emballag e considéré a été soumis à la T.V.A. au même titre que le produit emballé et que cette taxe a été déduite, et de l' autre parce que l' emballage reçu perdu, vendu, peut éventuellement constituer pour un autre assujetti, une matière première (cas des achats d' emballage en plastique destinés à être utilisés dans la fabrication de sandales).

3°- Subventions : (subvention d'équipement exonérée #subv de fonctionnement taxable) A titre général, il y a lieu de considérer que les subventions reçues par un assujetti ne sont pas imposables à la taxe sur la valeur ajoutée quand elles présentent le caractère d'une libéralité, c' est à dire quand elles sont accordées sans contrepartie. Tel est le cas des primes d' équipement accordées par exemple par l' Etat à certains investisseurs dans le cadre des codes. Par contre lorsqu'il s'agit de subventions de fonctionnement qui sont octroyées dans le but par exemple d' éponger un déficit dans la gestion, ou pour soutenir le prix d'un produit ou d'un service, elles doivent être incluses dans le chiffre d' affaires imposable.

4°- Indemnités d'assurances : Sans qu'il y ait lieu de rechercher l' origine des dégâts causés à un matériel ou à des installations, on peut considérer que le remboursement soit par une compagnie d' assurances soit par des tiers, des frais de réparation constitue un acte civil qui n'est pas passible de la taxe sur la valeur ajoutée. D' une manière générale les indemnités qui revêtent le caractère de dommages-intérêts ne doivent pas être considérées comme la contrepartie d'une affaire et à ce titre ne sont pas à soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée.

C- - Produits financiers : 1°- Intérêts de crédit (vente à terme) La taxe sur la valeur ajoutée est assise sur la somme totale déboursée par les clients des assujettis, en contrepartie de la marchandise qui leur est vendue ou du service qui leur est fourni.

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En particulier dans le cas d'une vente à terme les intérêts inclus dans le prix de cette vente, c' est à dire échus avant l' arrivée du terme fixé pour le paiement font partie intégrante du prix de vente imposable, alors même qu'ils font l' objet d'une stipulation spéciale. Doivent de même être regardés comme un des éléments du prix d'une marchandise vendue à terme, les intérêts que l' acheteur paie au vendeur en raison des nouveaux délais que celui-ci lui consent pour se libérer.

2°- Produits encaissés par une société " Holding" On désigne généralement, sous le nom de "Holding" des sociétés qui s' occupent indistinctement de tous genres d' opérations ou qui ont pour objet de prendre des participations, sous une forme quelconque, dans différentes entreprises de gérer et d' exploiter un portefeuille de valeurs mobilières.

Une société Holding peut faciliter la trésorerie de ses filiales en leur ouvrant des opérations de crédits ou en leur faisant des prêts ; les intérêts perçues à ce titre, de même que la rémunération perçue en contrepartie des services rendus constituent des éléments à inclure dans la base imposable.

3°- Intérêts perçus par un assujetti au titre de prêts consentis par lui Les prêts consentis par un assujetti avec des fonds commerciaux constituent un mode de gestion de l' actif commercial. Les intérêts qu'ils produisent doivent être soumis à la taxe sur la valeur ajoutée car ils constituent un élément du chiffre d' affaires imposable.

4°- Intérêts des dépôts en compte bloqué : Le fait pour un assujetti de déposer ses disponibilités en compte bloqué, constitue également un mode de gestion de son actif commercial il s' ensuit que les intérêts produits doivent être considérés comme un élément de son chiffre d' affaires à soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée.

D- Complément de prix : 1°- Révision de prix : Certain contrats de livraison de fournitures, de services ou de marchés de travaux immobiliers, prévoient une clause de révision de prix selon des formules appropriées qui

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tiennent compte des variations susceptibles d' intervenir dans les prix des fournitures et matériaux, de salaires ou dans le tarif de l' impôt. Les sommes encaissées au titre desdites révisions s' analysent en un complément de prix à inclure dans l' assiette de la taxe sur la valeur ajoutée. En règle générale toute somme perçue en application de la théorie de l' imprévision doit être considérée comme un élément de la base imposable.

2°- Montants compensatoires : La caisse de compensation a pour rôle essentiel d' intervenir dans la détermination de la structure des prix à la consommation de certains produits de base (produits pétroliers, sucre, huiles, farines, engrais). Cette intervention peut revêtir deux formes : a- Montants compensatoires créditeurs :

Lorsque le produit est vendu à un prix inférieur à son prix normal (coût de revient augmenté de la marge bénéficiaire du fabricant), la caisse de compensation verse au fabricant la différence entre le prix normal et celui de vente. Sont ainsi compensés, le sucre, la farine, les huiles et les gaz de pétroles liquéfiés (G.P.L.), les engrais. Par mesure de tempérament il a été décidé de ne pas soumettre, les sommes encaissées par les assujettis au titre de cette compensation à la taxe sur la valeur ajoutée. b- Montants compensatoires débiteurs : A l' inverse lorsque le produit est vendu à un prix supérieur à son prix normal la caisse de compensation reçoit des fabricants du dit produit la différence entre le prix de vente et le prix normal. De tels prélèvements sont faits notamment sur les ventes d' essence ordinaire et super. Dans ce cas les sommes versées à la caisse de compensation par les assujettis ne doivent en aucun cas être défalquées du montant de leur chiffre d' affaires à soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée, étant donné qu'elles constituent un élément du prix demandé au consommateur.

E- Droits et taxes. 1°- Droits de douane, taxe spéciale et taxes intérieures de consommation :

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A l' importation en plus de la valeur coût et frêt la base à soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée doit également comprendre les droits de douane, la taxe spéciale et éventuellement les taxes intérieures de consommation.

2°- Taxe hôtelière : La taxe hôtelière perçue en sus du prix de l' hébergement demandé par un hôtelier à son client constitue un élément du chiffre d' affaires imposable et doit suivre le sort du prix du service journée.

3°- Taxe de premier établissement : Pour les travaux de lotissement la municipalité perçoit une taxe dite de premier établissement (ou encore de voirie) lors de l' approbation du plan présenté par le lotisseur. Cette taxe doit être incluse dans la base à soumettre à l' impôt.

F- Réductions de prix. Les escomptes de caisse, remises, rabais, ristournes etc... consentis habituellement par les vendeurs à leur clients constituent des réductions du prix des ventes et peuvent être déduites de la base imposable à la taxe sur la valeur ajoutée. Cependant si la taxe sur la valeur ajoutée a été mentionnée sur les factures de vente, comme le prévoient les dispositions légales, la déduction n'est autorisée que si les notes d' avoir se rapportant aux ristournes mentionnent de manière identique le montant de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. A défaut, les réductions de bases taxables opérées par le vendeur doivent être annulées et la taxe sur la valeur ajoutée y afférente rappelée dans les conditions de droit commun. Les intérêts des acomptes ou des arrhes correspondant en définitive à une remise sur le prix consentie par le fournisseur peuvent être déduits de l' assiette de la taxe sur la valeur ajoutée.

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CHAPITRE V LE DROIT A DEDUCTION Basée sur le principe de paiements fractionnés, la T.V.A. doit frapper uniquement la valeur ajoutée par chaque redevable au produit fabriqué au service rendu. Mais comme il est difficile de déterminer avec précision la valeur créée par chaque assujetti, il paraît plus commode de taxer la valeur globale de chaque opération et d’accorder au redevable le droit de déduire de la taxe dont il est débiteur les taxes ayant grève les éléments du prix du bien ou service. Ce principe déjà en usage sous l’empire de la taxe sur le chiffre d’affaire pour les assujettis à la taxe sur les produits est formulé par l’article 17 du dahir qui stipule que « la taxe sur la valeur ajouté qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ». Cette règle, connu sous le nom de « système de paiements fractionnés » a pour but essentiel d’éviter la superposition de taxe. C’est ce qui différencie essentiellement la T.V.A. des impôts « à cascade ». Si la déduction doit s’opérer par voie d’importation sur la T.V.A. dont l’assujetti est débiteur, cette importation n’est possible que sous certaines conditions et selon des modalités particulières. La déduction peut être remise en cause et par conséquent faire l’objet d’une régularisation. Ainsi l’analyse du régime des déductions porte sur l’examen des question relatives : - aux principes généraux régissant le droit à déduction ; - aux conditions et modalités d’exercice de ce droit par les assujettis -

aux limites du droit à déduction (exclusions et régularisation)

-

enfin, un quatrième point traitera des remboursements ;

§ 1- Les principes généraux régissant le droit à déduction Si sur le plan de la technique fiscale, la généralisation des déductions constitue l’un des traits les plus originaux de la T.V.A. il n’en demeure pas moins que le système des déductions repose sur des mécanismes fondamentaux difficiles à manipuler par les non-spécialistes. La déduction a un caractère globale, elle s’opère différemment selon la nature des biens et services qui y ouvrent droit. A- La déduction globale

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A prendre à la lettre l’article 17 de la loi, la déduction devrait être effectuée opération par opération de manière à distinguer la contribution chacune à la taxe due. Mais, en réalité, dans la pratique, la déduction de taxe ne s’opère pas d’une manière aussi différenciée, car il en résulterait des complications comptables et techniques considérables. Ainsi pour des raisons de simplification, le législateur a autorisé les assujettis à opérer pour chaque période d’imposition (mois ou trimestre) la déduction globale des taxe dont le fait générateur intervient au cours de la période concernée. La taxe nette est obtenue à partir de la formule suivante : TNI

= (CAT ixt) – TD i ou

C A T i = chiffre d’affaires hors taxe réalisé au titre de la période i T

= taux légal d’imposition

TDi

= masse des taxes déductibles au titre de la période i

TNi

= taxe nette ou taxe à payer au titre de la période

Ainsi, on peut constater d’après la formule ci-dessus que pour la détermination de la taxe à payer au cours d’une période d’imposition donnée, il est nécessaire de distinguer entre deux masse de taxes -

d’une part, la masse des taxe ayant grevé les éléments du prix de revient de l’opération taxable au cours d’une période donnée T D i et qui constitue un crédit de taxe du redevable vis-à-vis du trésor.

-

D’autre part, la masse des taxe exigibles au titre des opérations imposables durant une période donnée (C A T i. t) dont l’assujetti est débiteur envers le Trésor.

La différence entre les deux masses donne soit une taxe à payer su (C A T i * t) est supérieure à (T D i) ou un crédit de taxe dans le cas contraire. Il est à signaler que la notion de base imposable n’intervient que par la détermination de la taxe brute et non pas la taxe déductible. EXEMPLE / L’entreprise « GAMA » a réalisé en Mai, un C.A. (T. V.A. non comprise) de 1 100 000 DH (900.000 imposable au taux de 20 %, 200 000 aux taux de 7 %). Durant le mois d’avril, l’entreprise GAMA a acheté au comptant des marchandises pour 360 000 (dont T.V.A. 60 000 DH) et réglé diverses charges d’un montant de 12 000 DH (dont T.V.A. 2 000 DH).

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En Mai la société a acquis un camion pour 600 000 DH au taux normal (T.V.A. comprise). Travail demandé : calcul de la T.V.A. à payer au titre du Mois de Mai. 1°) / T.V.A. S/ventes du mois de Mais 900 000 X 20 %………………………………………….

=

180 000

200 000 X 7 %……………………………………………

=

14 000 -----------

Total T.V.A. facturée…………………………………….

=

D’où C.A. (T.T.C.) = 1.1000.000 + 194 000……………

=

194 000 1 294.000

2°)/ T.V.A. récupérable sur : 

Achats d’immobilisations de Mai T.VA. incluse 600 000 X 20/120………………



=

100 000

T.V.A. incluse (marchandises)…………………

=

60 000

T.V.A. incluse (charges)……………………….

=

2 000

Achat de biens et charges d’Avril

----------T.V.A. récupérable………………………..

=

162 000

T.V.A. facturée………………………………….

+

194 000

T.V.A. récupérable……………………………..

-

172 000

3°)/ T.V.A. due au tiitre du mois de Mai

----------T.V.A. due……………………………….

=

32 000

Le montant de la TVA due (32 000 DH) sera versé au plus tard à la fin du mois de juin. Remarque : Si la différence entre la T.V.A. récupérable et la T.V.A. déductible donne un solde négatif, celui-ci constitue un crédit de T.V.A. reportable sur la T.V.A. du mois suivant Dans certains cas le crédit de taxe peut donner lieu à un remboursement.

B-Distinction entre les biens et services ouvrant droit à déduction : L’ensemble des assujettis ne s’intègrent pas d’une manière identique au produit créé. Ainsi le législateur a introduit la distinction entre les éléments qui entrent directement ou physiquement dans le produit tels que les matières premières et les agents de fabrication, et les éléments dont la valeur s’incorpore au produit fin au fur et à mesure de leur utilisation par l’intermédiaire des amortissements (les immobilisations). -

Les biens ne constituant pas des immobilisations et les services.

Il s’agit essentiellement des éléments figurant au compte d’exploitation général à

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l’exception de certains postes tels que les salaires, les frais d’assurances, les honoraires. -

Les biens constituant des immobilisations .  La notion d’immobilisation recouvre les biens de toute nature (meubles ou immeubles corporels ou incorporels) acquis ou crées par l’entreprise en vue de leur

utilisation d’une manière durable, comme instrument de

travail. La distinction ainsi faite est déterminante étant donné que la déduction s’exerce selon des modalités particulières propres à chaque catégorie.

§ 2- L’exercice du droit à déduction : Le droit à déduction s’exerce chaque fois que le redevable acquiert des biens ou des services en vue de réaliser une opération taxable ou exonérée avec droit à déduction (remboursement). Il doit être exercé dans un délai déterminé : c’est ce qu’on appelle les conditions d’exercice du droit à déduction. D’autre part, la déduction des taxes ayant grevé les éléments du prix des opérations taxables s’opère par voie d’imputation sur la taxe exigible du chef des opérations taxables : les règles régissant le droit à déduction ou modalités d’exercice du droit à déduction.

A. Les conditions d’exercices du droit à déduction : Elles sont de 2 sortes : Les conditions de forme, permettant au redevable de justifier le montant des taxes déductibles. Les conditions de temps fixant la date à laquelle la déduction doit s’opérer

1- Les conditions de forme : Il résulte des dispositions de l’article 20 de la loi qui stipule que la déduction est admise jusqu’à concurrence .  « de la taxe dont le paiement à l’importation peut être justifié pour les importations directes  de la taxe acquittée figurant sur les factures d’achat ou mémoires pour travaux et les services effectués à l’intérieur auprès des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée.  De la taxe ayant grevé les livraisons à soi-même portant sur les biens éligibles au droit à déduction… »

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a- La taxe payée à l’importation : Dans cette hypothèse, le document douanier délivré au redevable destinataire réel du bien importé ouvrant droit à déduction, justifie le paiement de la taxe au Trésor Public.

b- la taxe figurant sur les factures ou mémoires ; La facture est l’instrument le plus utilisé pour la transmission du droit à déduction au redevable, sans pour autant créer ce droit. En effet, l’absence de facture fait obstacle au droit à déduction. Cependant le fait de posséder une facture ne constitue pas une condition nécessaire et suffisante pour justifier ce droit. La déduction n’est admise que si le fournisseur est assujetti à la T.V.A. et autorisé à la faire figurer sur les factures qu’il établit. Les taxes facturées à des taux erronés, figurant sur des factures du produits ou services exonérés ou non livrés ou facturées par des personnes non assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, sont rejetées par l’administration fiscale. Enfin pour être valable, la facture doit être délivrée au redevable par son fournisseur et comporter outre les indications d’ordre commercial, le numéro d’identification du fournisseur au service local des impôts, le nom, prénom, ou raison sociale de l’acheteur et son adresse ; les modalités de paiement (chèque, espèce traite …etc), il faut signaler qu’un redevable ne peut en aucun cas mentionner lui même ces indications. Les opérations sans factures, les bons de livraison, les factures sans taxe apparente ou non conformes aux indications sus-visées, n’ouvrent aucun droit à déduction.

c-la taxe acquittée par le redevable lui-même : Dans ce cas, la taxe figure sur une facture interne établie par le redevable à l’occasion d’une livraison à soi-même et déclarée au service des impôts 2-Les conditions de temps Dans la terminologie officielle, opérer une déduction c’est mentionner celle-ci sur la déclaration déposée pour le paiement de la T.V.A.. Cette écriture doit être faite même si le dépôt de la déclaration n’est pas suivi de paiement en raison de l’insuffisance de la taxe due par le redevable. La date à laquelle doit être opérée la déduction est différente selon qu’il s’agissent des taxes ayant grevé les biens immobilisables ou les autres biens et services. a-Date de la déduction des taxes ayant grevé les biens ne constituant pas des immobilisations et les services.

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Conformément aux dispositions de l’article 17,3° de la loi « le droit à déduction prend naissance à l’expiration du mois qui suit celui de l’établissement des quittances de douane ou le paiement partiel ou intégral que le droit à déduction est subordonné au condition de paiement et de décalage de un mois. -Le paiement de la taxe. Pour les biens et services acquis localement, quatre cas peuvent se présenter :  règlement en espèce : la date de paiement est celle du versement des espèces  règlement par chèque : la date de paiement est celle de l’encaissement effectif du chèque par le fournisseur  règlement par effet de comme (traite ou lettre d’échange) : la date de paiement est celle de l’échéance de l’effet. Toutefois, si le redevable est soumis au régime des débits, la date de paiement est réputée être celle de l’acceptation de l’effet .  règlement part compensation : la date de l’inscription de l’opération de compensation sur les registres comptables de l’entreprise  le décalage de un mois Le principe : Une fois la condition de règlement requise, le redevable de la T.V.A. doit observer la règle dite de « décalage d’un mois » prévue à l’article 17,3° de la loi. Cette règle qui soulève d’ailleurs des critiques de la part des redevables en raison de l’avance de trésorerie qu’elle les contraint à faire au Trésor , prévoit que la déduction doit s’opérer à l’expiration du mois qui suit celui du paiement des factures ou mémoires. Pour un redevable soumis au régime de la déclaration mensuelle, les taxes payées au cours du mois de janvier sont déductibles des taxes collectées au cours du mois de février et figurant sur la déclaration déposer entre le premier et le 31 Mars de l’année. De même si un redevable est imposé suivant le régime de la déclaration trimestrielle, les taxes payées durant la période mars, avril et mai sont déductibles des taxes collectées en avril, mai et juin (déclaration du 2 ème trimestre à déposer entre le premier et le 31 Juillet.) Les exceptions : La règle de décalage de un mois ne s’applique pas dans deux cas : A la suite d’une cession ou cessation d’activité de l’entreprise. Dans ce cas l’assujetti est autorisé à pratiquer la déduction des taxes payées (sans observer la

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régle de décalage) dans le mois qui suit la date de la cession ou la cessation. Pour les opérations occasionnelles (cas de livraison à soi même de construction). L’assujetti est autorisé à déduire les taxes auxquelles il a droit sur la déclaration trimestrielle à souscrire avant l’expiration du mois qui suit le trimestre au cours duquel est intervenu l’achèvement des travaux. b-Date de la déduction des taxes ayant grève les immobilisations : Pour favoriser le développement des investissements et l’amélioration de l’appareil productif, la règle de décalage de un mois ne s’applique pas aux biens constitués des immobilisations. Les taxes payées sur les achats de biens immobilisations sont déductibles au titre de la période d’imposition au cours de laquelle sont intervenus ces achats. En cas de paiement partiel des factures, l’assujetti peut opérer la déduction à concurrence de la taxe acquittée. Enfin si les frais de transport du bien sont facturés séparément, les taxes ayant grevé le service de transport sont déductibles en respectant la règle de décalage énoncée précédemment. B- Les modalités d’exercice du droit à déduction : L’article 17 de la loi fixe les modalités de l’exercice du droit à déduction et pose deux notions essentielles à savoir l’imputation globale et celle du report du crédit. 1- Le principe de l’imputation globale. Le paragraphe premier de l’article 17 stipule que : « les assujettis opèrent globalement l’imputation de la taxe sur la valeur ajoutée… » Ainsi, les taxes déductibles dont le fait générateur intervient au cours d’une période d’imposition donnée (mois ou trimestre ) sont soustraites des taxes exigibles au titre de la même période. La différence entre les deux masses représente, soit la taxe à verse au Trésor Public soit un crédit de taxe. 2-La règle du report du crédit Dans le cas d’impossibilité d’imputation intégrale des taxes déductibles en raison de l’insuffisance des taxes exigibles, l’excédent ou le reliquat est reporté sur la période suivante jusqu’à l’épuisement total. L’article 19 de la loi prévoit des situations ou l’excédent des taxes déductibles peut faire l’objet d’un remboursement. 3-Le transfert du droit à déduction Par dérogation au principe selon lequel la taxe ne peut être déduite que par la personne qui l’a lui même payée, la loi prévoit des situations où le droit à déduction

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peut être transféré d’une personne non assujettie à la T.V.A. à une personne assujettie ou d’une personne assujettie à une autre. -Transfert du droit à déduction d’une personne non assujettie à une personne assujettie. C’est le cas des entreprises de construction liées par les contrats pour la réalisation des marchés « clés en mains ». En effet, en vertu des dispositions de l’article 21,1° de la loi, lorsqu’une entreprise contracte un marché de travaux « clés en mains » et que le maître de l’ouvrage importe en son nom une partie des fournitures destinées a être intégrées à l’ouvrage, la taxe réglée en douane par l’importateur peut être déduite par l’entreprise qui a réalisé le marché. -Transfert du droit de déclaration d’un assujetti à un autre. Dans le cas de fusion, de scission, d’apport en société ou de transformation dans la forme juridique de l’entreprise, la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les valeurs d’exploitations peut être transférée à la nouvelle entité qui en opère la déduction. -Transfert de la taxe ayant grevé une immobilisation La valeur versée au Trésor Public suite à la régularisation de la déduction de la T.V.A., qui a grevé un matériel immobilisé cédé avant l’expiration de la troisième année de son acquisition peut être transférée à l’acquéreur de matériel. Ce dernier peut opérer la déduction de ladite taxe suivant ses prorata de déduction. § 3- L’étendue du droit à déduction Généralement, le droit à déduction n’est ouvert qu’aux bien et services nécessaire à l’exploitation de l’entreprise. De ce fait, les limitations sont prévues à l’égard de certains biens et services. Par ailleurs, une déduction opérée régulièrement peut être remise en cause et ce pour tenir compte d’événement postérieurs (disparition des marchandises, affectation du bien ayant bénéficié de la déduction… etc) ou des possibilités de déduction du redevable. L’ensemble des ajustements connu sous le terme de régularisation peut se solder par un reversement de tout ou partie de la taxe déduite. A-Le montant de la taxe déductible ou prorata. Si en matière des déductions la situation des assujettis à la T.V.A. sur l’ensemble de leur chiffre d’affaires ne pose pas de problème, celle des assujettis partiels mérite une analyse particulière. La taxe déductible est affectée d’un prorata dont les modalités de calcul sont fixées par les articles 15 et 16 du décret 2-86-99 du 14 Mars 1986.

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Il comprend : au numérateur le chiffre d’affaires taxable ou exonérées en vertu des dispositions de l’article 8 de la loi. Il comprend au numérateur le chiffre d’affaires taxable ou exonéré avec droit à déduction. Au dénominateur le montant suvisé augmenté du chiffre d’affaires situé hors champ d’application de la taxe ou exonéré sans droit à déduction selon la formule suivante . CT+CE+TFCE PD =

où CT+CE+CHC+CES+TFCE

PD = prorata de déduction CT = chiffre d’affaires taxable toute taxe comprise CE = Chiffre d’affaires exonéré (article 8) CHC = Chiffre d’affaires hors champs d’application de la taxe CES = Chiffre d’affaire exonéré (article 7) TFCE = Taxe fictive sur chiffre d’affaires exonéré (article 8)  Le pourcentage de déduction ou « prorata » Seuls les assujettis qui réalisent exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction peuvent déduire l’intégralité de la taxe ayant grevé leurs acquisitions de biens . Pour les assujettis effectuant concurremment des ventes de produits taxables et des ventes de produits exonérée (article 7, 8, 9 et 9 bis) ou hors champ d’application, la déduction est opérée selon la règle du « prorata » et ce, lorsqu’il n’est pas possible de déterminer l’affectation exacte des biens immobilisés, marchandises et services.  Pour les personnes déjà assujetties, il se calcule à partir des éléments de l’année précédente en faisant le rapport entre, d’une part : (formule suivante) Au numérateur : - le C.A. taxable -

le C.A. réalisé avec déduction ou régime suspensif sous le bénéfice des exonérations, prévues aux articles 8, 9, et 9 bis auquel est ajouté la taxe fictive correspondante (c’est à dire celle qui aurait due être payée si ce C.A. était taxable) et, d’autre part :

au dénominateur : - le total du numérateur, - le C.A. exonéré en vertu de l’article 7° sans déduction -

Le C.A. situé jours champs d’application.

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1-Exclusion d’ordre global Ces exclusions concernent toutes les taxes ayant grevé les dépenses engagées par l’entreprise et qui ne sont pas directement liées à son exploitation. On peut citer à titre d’exemple :  Les taxes facturées à l’occasion des dépenses pour assurer le logement ou l’hébergement des dirigeants de l’entreprises ;  Les taxes sur les frais de mission, de réception et de restauration des dirigeants ;  Les taxes ayant grevé les bâtiments non liés à l’exploitation de l’entreprise (bâtiments à usage d’habitation….etc), et en général toutes les taxes sur les dépenses exposés pour l’acquisition des biens et services utilisés par les tiers, par les dirigeants et le personnel de l’entreprise pour leurs besoins propres. Au contraire la loi admet en déduction les taxes afférentes aux dépenses engagées pour assurer le logement du personnel de sécurité ou de surveillance sur les chantiers de travail, aux dépenses relatives à l’achat de vêtements de protection attribués gratuitement au personnel. 2-Les exclusions particulières Cette catégorie d’exclusions concerne les biens et les services qui sont exclus du droit à déduction bien qu’ils soient acquis pour le besoin de l’exploitation de l’entreprise. On trouve ainsi :  Les produits pétroliers utilisés comme carburants ou lubrifiants (essence, gasoil). Par contre le droit à déduction est accordé aux produits pétroliers utilisés comme matière ou agent de fabrication (fuel et gasoil utilisés pour faire fonctionner les engin de travaux en place sur le chantier, bulldozer, betonnièrer, compresseur…etc) ;  Les véhicules ou engins de transport de personnes. Sont exclus du droit à déduction les véhicules de toute nature conçus pour le transport de personnes. Toutefois, l’exclusion ne touche pas les éléments suivants : les camions, les camionnettes, les tracteurs, et en général tous les engins utilisés pour le transport des matériaux de construction ainsi que les véhicules spéciaux tels que les bulldozers, les dumpers auto chargeuses. -

Les honoraires versés à certaines membres des professions libérales (il s’agit des rémunérations versées aux avocats, notaires …etc.)

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Les frais de mission, de réception et représentation

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Les commissions des courtiers d’assurance.

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Les services afférents aux biens exclus du droit à déduction quelques soient leur nature et leur importance. Ceci résulte du principe que tous services afférents aux biens exclus du droit à déduction sont également exclus du droit à déduction (exemple la réparation de voiture personnelle du chef de l’entreprise.

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50 % la taxe figurant sur des factures dont le montant est égal ou supérieur à 10 000 DH et payées en espèce.

§ 4- Régularisation des déductions Comme il a été signalé précédemment, une déduction régulièrement opérée peut être remise en cause. Cette opération communément appelée régularisation s’effectue différemment selon qu’il s’agisse des bien constituant des immobilisations ou autres biens et services (valeurs d’exploitation et services) A-La régularisation des biens constituant des immobilisations Cette régularisation peut avoir quatre origines :  La variation du pourcentage de déduction  La cession ou le transfert du bien immobilisé  La cessation d’activité  Le retour au fournisseur du bien acheté. 1- La régularisation à la suite d’une variation du pourcentage de déduction Cette régularisation s’opère sous forme d’une déduction supplémentaire, lorsque le prorata réel fait apparaître une hausse de plus de 5 points par rapport au pourcentage initial ou sous forme d’un reversement d’une fraction de la taxe déduite, lorsque le prorata de déduction accuse une basse de plus de 5 points par rapport au prorata initial . Le montant de la déduction supplémentaire ou du reversement de taxe est égal au tiers de la différence entre le montant de la déduction calculée d’après le prorata réel et celui déterminé en fonction du prorata initial. La régularisation intervient au cours de la première période d’imposition de l’exercice comptable 2-La régularisation à la suite de cession, transfert du bien immobilisé ou de cessation d’activité. Chaque fois que le bien immobilisé ayant donné lieu à déduction cesse de concourir à la réalisation d’opérations taxables ou exonérées en vertu des dispositions de

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l’article 8 de la loi avant l’expiration d’un délai de 5 ans une régularisation est prévue en application des dispositions de l’article 18 de la loi. Cette opération consiste en un reversement au Trésor Public d’une fraction de la taxe initialement déduite égale au montant de la déduction atténué d’une cinquième par année ou fraction d’année écoulée depuis la date où le droit à déduction a pris naissance. 3-Régularisation : à la suite de l’établissement d’une note d’avoir de la part du fournisseur. Si le bien immobilisable est rendu au fournisseur sans être utilisé, la taxe déduite est à reverse en totalité au Trésor. Il est à signaler que la première catégorie de régularisation est indépendante de la 2°. Ces deux régularisations peuvent intervenir en même temps. B- Les biens ne constituant pas d’immobilisations La régularisation des taxes ayant grevé les biens ne constituant pas d’immobilisations résulte des dispositions de l’article 17 de la loi. En effet, aux termes de cet article les assujettis de la T.V.A « doivent procéder à une régularisation dans les cas de disparition de marchandises ou lorsque l’opération n’est pas effectivement soumise à la taxe ». La régularisation s’effectue spontanément et se traduit par un reversement de la totalité de la taxe déduite initialement. CHAPITRE VI : COMPTABILISATION DE LA DECLARATION DE LA TVA DUE § 1- Constatation de la TVA due : La TVA due, qui est la différence entre la TVA facturée et la TVA récupérable, s’enregistre dans le compte 4456 « Etat – TVA due ». Pour obtenir la TVA due, le compte 4456 « Etat – TVA due » est :  Débité par : -

Le crédit du compte 34551 « Etat – TVA récupérable sur immobilisations » ;

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Le crédit du compte 34552 « Etat – TVA récupérable sur charges » ;

-

Le crédit, s’il y a lieu, du compte 3456 « Etat – Crédits de TVA ».  Crédité par le débit du compte 4455 « Etat – TVA facturée » Cas particulier : existence d’un crédit de TVA

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La compte 4456 « Etat – TVA due » a en principe un solde créditeur. Mais s’il présente un solde débiteur, il correspond, dans ce cas à un crédit de TVA, et il doit être viré au débit du compte 3456 « Etat – Crédits de TVA ». Autrement dit, le compte 3456 « Etat – Crédits de TVA » reçoit à son débit le montant du crédit éventuel de TVA en créditant le compte 4456 « Etat – TVA due », lorsque le solde de

celui-ci est débiteur. § 2- Constatation du paiement de la TVA due : - On débite le compte 4456 « Etat – TVA due » ; - On crédite un compte de trésorerie du même montant.

Remarque : Le paiement de la TVA due doit se faire au plus tard à la fin du moins qui suit le mois de la déclaration mensuelle ou trimestrielle de TVA

CHAPITRE VII - OBLIGATION DES ASSUJETTIS Les assujettis à la T.V.A. doivent remplir les obligation suivants : A- déclaration d’existence Tout assujetti est tenu de faire une déclaration d’existence dans le 30 Jours suivant les début de son activité taxable. Il lui es t’attribué à ce titre un N° de compte T.V.A. B- Déclaration périodique du chiffre d’affaire Selon le régime d’imposition auquel il est soumis l’assujetti doit déposer chaque mois ou chaque trimestre une déclaration de chiffre d’affaires et verser en même temps la T.V.A. exigible -Déclaration mensuelle -Assujettis obligatoirement soumis à ce régime il s’agit des assujettis dont le C.A. taxable réalisé au cours de l’année écoulée atteint ou dépasse 1.000.000 de dirhams (H.T.) Le C.A. à prendre en considération est celui réalisé au titre des opérations taxables. Ne sont pas comprises dans le chiffre d’affaires taxable les opérations exonérées visées au article 7, 8, 9 et 9 bis et celle situées hors champs d’application de la T.V.A. Sont également obligatoirement soumises à ce régime, et ce quelque soit le chiffre d’affaires réalisé, les sociétés installées hors du Maroc 35



 Redevables soumis par option Les personnes soumises au régime de la déclaration trimestrielle peuvent opter pour celui de la déclaration mensuelle, avant le 31 janvier de l’année en cours -

déclaration trimestrielle

y sont soumis : Les assujettis dont le chiffre d’affaires taxable réalisé au cours de l’année écoulée est inférieur à 1.000.000 de dirhams. C – Déclaration de cessation Tout assujetti qui cesse sont activité taxable ou qui cède son entreprise, dout en aviser le service local dont il dépend dans les trente jours suivant la date de cession ou de cessation par souscription d’une déclaration de cessation. D- Déclaration de prorata Les assujettis sont tenus de déposer avant le 1 er avril de chaque année une déclaration faisant ressortir les éléments de calcul du prorata ainsi que les factures d’achat des biens d’équipement acquis au cours de l’année précédente. E- Droit de contrôle de l’Administration La loi permet à l’administration fiscale de vérifier la sincérité des déclarations et d’y apporter les rectifications qui s’imposent Pour ce faire, elle est habilitée à exercer :  Le droit de procéder à des impositions d’office  Le droit de communication  Le droit de vérification A titre , les documents et livres comptables doivent être conservés pendant un délai de dix ans à compter de la date de la dernière opération qui y est inscrite ; il en est de même des pièces justificatives et en particulier, des factures d’achat et de vente. F- Tenue dune comptabilité régulière Les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée sont tenue de remplir des obligations d’ordre comptable telles que la tenu d’une comptabilité régulière, devant permettre non seulement de déterminer le chiffre d’affaires réalisé mais également de dégager le montant de la taxe sur la valeur ajoutée dont opèrent la déduction

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Les assujettis soumis au régime du Résultat Net Réel ou de Résultat Net Simplifié sont tenus de déposer leur bila ainsi que les pièces annexes, dans un délai de trois mois suivant la date de clôture de l’exercice comptable, auprès du service local d’assiette dont ils relèvent (copie du bilan, du compte d’exploitation générale, du compte de pertes et profits et du tableau d’amortissement.

De même, il est fait obligation aux assujettis de livrer à leurs acheteurs des factures pré-numérotées et tirées d’une série continue mentionnant outre les indications habituelles d’ordre commerciale  Le numéro d’identification attribué par le service des impôts ainsi que le numéro d’article à l’impôt des patentes et celui de l’IGR ou l’IS, selon le cas ;  les noms et prénom ou raison sociale et adresse des acheteurs ou clients ;  tous renseignements utiles quant aux prix, quantité et nature des marchandises vendues ou des services rendus ;  d’une manière distincte, le montant de la taxe réclamée en sus du prix ou comprise dans le prix ainsi que les modalité et références de paiement se rapportant à ces factures ou mémoires. Pour les opérations visées aux articles 7, 8, 9 et 9 bis, les factures doivent porter l’indication de l’exonération ou du régime suspensif sous lequel ces opérations sont réalisées.

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traitement comptable TVA

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