LA TEORÍA DEL FLUJO DE LA RIQUEZA
Según esta teoría se considera renta todo aumento de la riqueza que proviene de operaciones con terceros. En este tipo de afectaciones se encontrarían las rentas obtenidas por Ganancias por realización de bienes de capital Ingreso por actividades accidentales, Ingresos eventuales, Ingresos a título gratuito. En la legislación de la Ley del Impuesto a la Renta no hay un artículo específico que regule esta teoría, ello a diferencia de la Teoría renta – producto que se ha descrito anteriormente y que si tiene un referente normativo. Por este motivo coincidimos con lo señalado por RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN cuando menciona que “En el campo de la Política Fiscal esta teoría considera renta gravable a todo beneficio económico que fluya hacia un sujeto. Pasando Pasando al terreno legal p eruano, el tem a es m ás c om plicad o. No exi ste u n artículo de la L IR que con sagre de m od o general to dos los alcances de la teoría flujo d e riqu eza. eza. Nuestro legislador recoge algunos casos que se encuentran co mp rendidos dentro de la teoría flujo d e riqueza. riqueza. En este sentido la ley peruana tiene que proceder co n la descripc ión de cada uno de estos casos p or separado.
Por ej emp lo el art . 1.b 1.b de la LIR señ ala que la gan anc ia de cap ital se enc uen tra af ecta al Impu esto a l a Renta. En este caso la LIR señ ala de m odo expreso el aspecto objetiv o del hecho generad or (ganancia de capital).
Con relación al aspecto subjetivo apreciamos apreciamos que -por regla generalgeneral- la LIR guarda silencio. En cambio , por excepción, la LIR LIR se refiere refiere de m odo expreso a la persona natu ral c uan do po r ejem plo el últim últim o p árrafo del ar t. 2 de la L IR señ ala qu e no constitu ye una g anancia de capital capital gr avable el el resultado de la enajenación enajenación de la casa- habitación habitación po r parte de una perso na natural. Es Es verdad q ue en este caso la LIR se refiere refiere a un a renta inafecta. inafecta. Pero, indirectamente, indirectamente, nos da a entender qu e cons tituye una renta gravada co n el Imp Imp uesto a la Renta el el result ado de la enajenación de predios tales como una casa de playa –inicialmente adquirida para recreo personal y familiar- cuando es realizada por una persona natural.”
La SUNAT también tiene un pronunciamiento en el tema al emitir el Informe Nº 252-2005SUNAT/2B0000, de fecha 06 de octubre de 2005, en el cual precisa que: “En cuanto a la teoría del flujo de riqueza que asume nuestra legislación del Impuesto a
la Renta, una de sus características es que para que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros califique como renta gravada debe ser obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones” .
Esta teoría establece un concepto más amplio de renta. que asume nuestra legislación del Impuesto a la Renta, una de sus características es que para que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros califique como renta gravada debe ser obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones. Tipos de enriquecimientos considerados como renta para ésta teoría: A) Ganancias por realización de bienes de capital Se considera renta a la realización de bienes patrimoniales, entendiéndose como tales, aquellos que no han sido adquiridos con la finalidad de ser vendidos sino para ser destinados a la producción de otros bienes, como son los bienes de activo fijo que excepcionalmente son vendidos. B) Ingresos por actividades accidentales Se considera renta los ingresos que se originan producto de una fuente habilitada de manera eventual o transitoria, o que provenga de actos accidentales, es decir, en los que no ha existido un trabajo previo de preparación de la fuente con la finalidad de producir dicha renta aunque para su preparación es preciso que exista en la decisión previa. Así se considera un ingreso por actividad accidental cuando no se realiza ninguna acción previa con la finalidad de generar riqueza, sino que ésta fluye de hechos no previstos y la persona decide en ese momento realizar dicha acción.
C) Ingresos eventuales Se considera renta los ingresos obtenidos por juegos de azar. Se diferencia con los ingresos accidentales en que para que estos se concreten en renta debe existir la decisión del sujeto de realizar una acción de terminada. En cambio, en los ingresos eventuales éstos no dependen de la voluntad de las personas, sino de factores aleatorios. D) Ingresos a título gratuito Se considera renta las transferencias a título gratuito, ya sea que provengan de una herencia o que se produzcan por la voluntad de una persona que efectúa una donación, regalo u obsequio a favor de otra. CASO PRACTICO El departamento de contabilidad de la empresa “SIMG SUMG” S.A.C. dedicada a la
importación de celulares, ha reconocido durante el mes de agosto de 2010 una diferencia de cambio a favor de S/. 25,000, producto de la cancelación de una cuenta por pagar en dólares americanos, habiendo efectuado el siguiente registro contable:
Sobre el particular, nos consultan si dichas diferencias de cambio a favor deben ser tomadas en consideración a efectos de determinar los ingresos netos mensuales (los cuales sirven como base de cálculo del Pago a cuenta del IR). Considerar que el monto obtenido por las ventas durante el mes es equivalente a S/. 200,000. SOLUCIÓN: El artículo 85º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría deben abonar con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, cuotas mensuales, las que serán determinadas en base a alguno de los dos sistemas establecidos en dicho artículo (sistema del coeficiente o del porcentaje, según corresponda). Al respecto, tratándose del sistema del coeficiente, el referido artículo señala que el pago a cuenta resultará de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. Para tal efecto, agrega la norma en comentario que se consideran ingresos netos, el total de ingresos gravables de la tercera categoría, devengados en cada mes, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, e impuesto calculado al importe determinado aplicando la tasa a que se refiere el primer párrafo del Artículo 55º de esta Ley. De otra parte, el Artículo 61º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que las diferencias de cambio originadas por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que se produzcan por razones de los créditos obtenidos para financiarlas, constituyen resultados computables a efectos de la determinación de la renta neta. Es decir para nuestra legislación del Impuesto a la Renta, cualquier diferencia de cambio que se genere (sea a favor o en contra) constituirá un resultado directamente atribuible al resultado computable a efectos de la determinación de la renta neta, no siendo considerada un ingreso gravable. El siguiente gráfico, nos ayudará a comprender mejor el tema en cuestión:
En tal sentido, y respecto de la consulta planteada, podemos concluir que a efectos de la determinación de los ingresos netos gravables del mes (así como para la determinación del coeficiente para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta), no se debería incluir las diferencias de cambio a favor dentro de los ingresos gravables de la tercera categoría que señala el artículo 85º de la LIR, pues estas diferencias no se consideran ingresos gravables, sino montos que afectan directamente los resultados computables del ejercicio.
De ser así, tratándose de la empresa “SIMG SUMG” S.A.C. la base para determinar el p/a/c
de agosto de 2010 sólo incluirá el monto obtenido por las ventas del período; más no así la ganancia obtenida por diferencia de cambio en dicho mes. Detalle Ingresos netos mensuales Sistema del Porcentaje P/a/c del IR de Agosto de 2010
Importe S/. 200,000 2% S/. 4,000
A mayor abundamiento, es preciso recordar el criterio vertido por el Tribunal Fiscal que en su RTF de Observancia Obligatoria Nº 02760-5- 06 de fecha 02.06.2006 ha señalado que “Las ganancias generadas por diferencias de cambio no constituyen ingreso neto mensual para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría a que se refiere el artículo 85º del Decreto Legislativo Nº 774, modificado por la Ley Nº 27034”
