Einfach Lernen Buchhaltung

Einfach lernen! Buchhaltung Prof. Dr. Wilhelm Schmeisser

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Prof. Dr. Wilhelm Schmeisser

Einfach lernen! Buchhaltung

Einfach lernen! Buchhaltung © 2006 Prof Prof.. Dr. Dr. Wilhelm Schmeisser und Ventus Publishing ApS ISBN 87-7681-055-0


Inhalt

Inhalt

1.2.2 1.2.3 1.3 1.3.1 1.3.2 1.3.3 1.4 1.5 1.6

Buchhaltungsrelevante Sachverhalte Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung Inventar, Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung Inventar Bilanz Gewinn- und Verlust erlustrechnung rechnung Erfolgsermittlung Bestands- und Erfolgskonten, Buchungssätze Exkurs: Das System der Umsatzsteuer

6 7 7 7 7 8 8 9 10 12 12 13 16 19 21 24 33

2. 2.1 2.2

Buchen auf Bestandskont Bestandskonten en Wertveränderungen in der Bilanz Abschluss der Bestandskonten

37 37 39

3. 3.1 3.2

Buchen auf Erfolgskonten Aufwendungen und Erträge Abschluss der Erfolgskonten

41 41 44

1. 1.1 1.1.1 1.1.2 1.1.3 1.1.4 1.2

Einführung in die ”doppelte” Buchführung Traditionelle Finanzierungslehre Buchführung (= Finanzbuchhaltung) Kosten- und Leistungsrechnung (= Betriebsbuchhaltung) Betriebsbuchhaltung) Statistik Planung Rechtliche Grundlagen der Buchführung

1.2.1 Buchführungspicht

4. Buchen laufender Geschäftsfälle 4.1 Beschaffu Beschaffung: ng: Einkauf von Waren und Werkstoffe erkstoffenn 4.1.1 Erfassen von G Geschäftsfällen eschäftsfällen aus dem Beschaffungsbereich auf Bestandskonten 4.1.2 Erfassen von Geschäftsfällen Geschäftsfällen aus dem Beschaffungsbereich auf Aufwandskonten 4.1.3 Inventur 4.2 Absatz: Verkauf von Waren und eigenen Erzeugn Erzeugnissen issen 4.2.1 Umsatzerlöse und und Vertriebskosten Vertriebskosten 4.2.2 Gutschriften an Kunden und nachträgliche Preisnachlässe Preisnachlässe 4.3 Personalbereich 4.3.1 Bruttolohn und Ermittlung der Abzüge 4.3.2 Buchungen im Personalbereich 4.4 Finanz- und Zahlungsbereich 4.4.1 Bare und unbare Zahlungsvorgänge 4.4.2 Geleistete und erhaltene Anzahlungen 4.4.3 Darlehensaufnahme und Tilgung 4.4.4 Leasing

4

46 46 47 54 61 63 63 66 69 70 73 80 81 84 87 90


Inhalt

5. 5.1 5.2 5.3 5.3.1 5.3.2 5.3.3 5.4 5.5

Buchen des Sachanlagevermögens Anschaffung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens Anzahlungen auf Anlagen und Anlagen im Bau Abschreibungen auf Gegenstände des Anlagevermögens Methoden der planmäßigen Abschreibung Außerplanmäßige Abschreibungen Geringwertige Wirtschaftsg Wirtschaftsgüter üter Anlagenspiegel Ausscheiden von Anlagegütern

96 96 97 99 99 102 104 105 105

6.

Steuern und Abgaben im Unternehmen

6.1

Aktivierungspichtige Steuern und Abgaben

6.2 6.3

Aufwandssteuern Personensteuern

108 108 108 109

7. 7.1 7.1.1 7.1.2 7.2 7.3

Buchhalte rische Verbereit Buchhalterische erbereitung ung des Jahresabsch Jahresabschlusses lusses Periodengerechte Abgrenzung von Aufwendungen und Erträgen Sonstige Forderungen Forderungen und Sonstige Verbindlichkeiten Aktive und Passive Rechnungsabgrenzungspos Rechnungsabgrenzungsposten ten Rückstellungen Entnahmen und Einlagen

110 110 111 111 111 114 115

8.

Literaturverzeichnis

1199 11

e g i e z n A e i d f u a e i S n e k c i l k e t t i B

Uns reizt das Besondere. Besondere. An Aufgaben Aufgaben und Mitarbeitern. Mitarbeitern. Einfach gut können viele. Exzellent nur die wenigsten. Bei Deloitte erwarten Si e nicht nur anspruchsvolle Kunden und Projekte, sondern auch Kollegen, die Sie fachlich fordern und un d menschlich begeistern werden. Wir streben nach exzellenten Leistungen für unsere Kunden und arbeiten und arbeiten nach höchsten Qualitätsstandards. Qualitätsstandards. Wenn dies auch auf Sie zutrifft, freuen wir uns, Sie kennen ken nen zu lernen. Ganz egal, ob Sie heute noch mitten im Studium stehen, sich kurz vor dem Abschluss Abschlus s befinden oder schon über Berufserfahrung verfügen – in unseren Bereichen Wirtschaftsprüfung, Wirtschaftsprüfung, Steuerberatung, Ste uerberatung, Consulting und Corporate Finance stehen Ihnen alle Möglich keiten offen, Ihren besonderen besonderen Weg einzuschlagen. Es ist Ihre Zukunft. Wie weit wollen Sie kommen?

Entdecken Sie mehr Möglichkeiten unter www.deloitte.com/careers Deloitte bezieht sich auf Deloitte Touche Tohmatsu Limited, eine „private company limited by guarantee“ (Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach britischem Recht), und/oder ihr Netzwerk von Mitgliedsunternehmen. Mitgliedsunternehmen. Jedes dieser Mitgliedsunternehmen ist rechtlich selbstständig und unabhängig. Eine detaillierte Beschreibung der rechtlichen Struktur von Deloitte Touche Tohmatsu Limited und ihrer Mitgliedsunternehmen finden Sie auf www.deloitte.com/de/UeberUns. www.deloitte.com/de/UeberUns. © 2011 Deloitte & Touche GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

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Einführung in die “doppelte” Buchführung

1 Einführung in die doppelte Buchführung “

“

Wahrscheinlich führten schon die Steinzeitmenschen „Bücher“ und stellten „Bilanzen“ auf. Man darf wohl davon ausgehen, dass ein „Inventar“ aufgestellt wurde über die vorhandenen Wintervorräte, die Anzahl der Speere oder den Zustand der Geräte. Solche Bestandsaufnahmen dienten der Planung der nächsten Jagdsaison oder der Vorbereitung des Winterquartiers. Ebenfalls kann man sich gut vorstellen, dass „Bilanz“ gezogen wurde. Schuldet mir jemand einen Gefallen, schulde ich jemandem einen Gefallen? Wurde mir eine Freundlichkeit erwiesen, bin ich verpflichtet, diese zu erwidern. Natürlich wurden hierüber noch keine schriftlichen Aufzeichnungen gemacht, aber alle Hochkulturen (Ägypter, Inkas, usw.) entwickelten bereits früh schriftliche Aufzeichnungen über die Staatseinnahmen und andere für das Gemeinwesen unverzichtbare Vorgänge. Beide Bereiche, der der Staatseinnahmen wie der der individuellen Buchführung entwickelten sich im 16. Jahrhundert zu schriftlichen, systematischen Aufzeichnungen, die Eingang in wissenschaftliche Lehrgebäude fanden. Die Kameralistik umfasst umfasst die Lehre von den Staatseinnahmen und -ausgaben einschließlich der Bedeutung von Zöllen und Steuern und bildete so die wissenschaftliche Grundlage der Staatsfinanzen seit dem Absolutismus. Heute können Sie diese Probleme im Fach Finanzwissenschaft studieren. Das Rechnungswesen der Kaufleute, das sich von einer einfachen Aufzeichnung der Einnahmen und Ausgaben im 16. Jahrhundert in Italien zur bis heute gültigen „doppelten Buchführung“ entwickelte, wurde erst im Zeitalter der Industrialisierung, in Deutschland mit der Errichtung von Handelsschulen im späten 19. Jahrhundert, zu einem Lehrfach, das erst im 20. Jahrhundert Eingang in die Universitäten fand. Während Sie heute anspruchsvolle Theorien im Fach Betriebswirtschaftslehre studieren, basiert die Buchhaltung, die bis heute die Grundlage des Rechnungswesens von Kaufleuten und Unternehmen bildet, auf Jahrhunderte altem Erfahrungswissen und Gewohnheiten von Kaufleuten. Wenn Ihnen also manche Ausdrücke und Methoden in der Buchhaltung seltsam vorkommen, so bedenken Sie, dass sich die Systematik der doppelten Buchführung als sehr anpassungsfähig erwiesen hat und es kein Problem ist, neue Erscheinungen im Wirtschaftsleben mit diesem alten System adäquat zu erfassen. Ziel dieses Buches ist es, Sie Schritt für Schritt mit dem System der doppelten Buchführung vertraut zu machen. Das Schwergewicht liegt daher auf der Bewältigung von Aufgaben, wie Sie diese im Geschäftsleben vorfinden. Die rechtlichen Grundlagen haben wir daher auf das notwendige Minimum beschränkt. Merksätze und Aufgaben zur Erläuterung sollten Ihnen im Textteil helfen, den Stoff zu erarbeiten. Der zweite Teil des Buches enthält weitere und komplexere Aufgaben, die Sie sicher machen sollen in der Technik der Buchführung. Bewusst wurde auf Kontenrahmen und Kontenpläne verzichtet, wie sie für verschiedene Geschäftszweige entwickelt wurden. Ebenso wird auf die Zuordnung von Kontenklassen (Nummern) verzichtet, die Sie bei der Buchung mittels moderner PCs im Unternehmen kennen lernen werden. Um sicher die verschiedenen Geschäftsvorfälle verbuchen zu können, reichen wie bisher Papier, Bleistift und zur z ur Kontrolle ein Taschenrechner.

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1.1 Tradition Traditionelle elle Finanzie Finanzierung rungsleh slehre re Aus welchen Bereichen setzt sich das betriebliche Rechnungswesen zusammen? Welche Aufgaben erfüllt es? Das betriebliche Rechnungswesen umfasst vier Bereiche: 1. Buch Buchfführu ührung ng 2. Kosten Kosten-- und und Leistu Leistungs ngsrec rechnu hnung ng 3. Statistik 4. Planung Die Aufgabe des betrieblichen Rechnungswesens liegt darin, alle wirtschaftlichen Vorgänge im Unternehmen zu erfassen und auszuwerten. Dies schließt in einem Industrieunternehmen z.B. die Bereiche Beschaffung, Fertigung und Absatz ein. Die Buchführung bildet dabei die Grundlage für alle weiteren Daten, die für eine moderne betriebswirtschaftliche Unternehmensführung benötigt werden. Das Rechnungswesen dokumentiert ökonomisch relevante betriebliche Sachverhalte (Dokumentationsfunktion), es dient der nachträglichen Überprüfung abgeschlossener und der permanenten Kontrolle fortlaufender Prozesse (Kontrollfunktion ) sowie der Schaffung von Informationen für innerbetriebliche Dispositionen (Investitionen, Preisgestaltung) und für Entscheidungen außenstehender Dritter, z.B. Kreditvergabe durch Banken (Informationsfunktion ). 1.1. 1.1.1 1

Buchf Buchfüh ührun rung g (= Finan Finanzb zbuc uchh hhal altu tung ng))

Aufgabe der Buchführung oder Finanzbuchhaltung Finanzbuchhaltung ist die planmäßige und lückenlose Erfassung aller Geschäftsvorfälle in einem Unternehmen für einen bestimmten Zeitabschnitt Sie umfasst die Höhe und die Veränderungen des Vermögens, der Schulden und des Eigenkapitals des Unternehmens sowie alle Arten von Aufwendungen (Werteverzehr) und Erträgen (Wertezuwachs) für einen bestimmten Zeitabschnitt (Geschäftsjahr, Quartal, Monat). 1.1.2 1.1.2

KostenKosten- und und Leist Leistungs ungsrec rechnun hnung g (= Betri Betriebsb ebsbuchh uchhalt altung) ung)

Aufgabe der Kosten- und Leistungsrechnung oder oder Betriebsbuchhaltung ist die Überwachung Überwachung der Wirtschaftlichkeit des Betriebes. Sie erfasst vor allem die Produktion und den Absatz der Erzeugnisse als wesentliche Bereiche des Leistungsprozesses. Rechengrößen sind •

Kosten (Erfassung des Werteverzehrs) und

•

Leistungen (Erfassung des Wertezuwachses).

Hieraus ergibt sich das Betriebsergebnis (Betriebsgewinn oder -verlust). 1.1.3

Statistik

Die Statistik führt innerbetriebliche Vergleiche oder Vergleiche mit externen Unternehmen oder Branchen (Benchmarking) durch. Ziel ist die Überwachung des Betriebsgeschehens und die Gewinnung von Daten für Zwecke der Unternehmensführung, z.B. Bilanz- und Erfolgsstatistiken, Personal-, Umsatz-, Lager-, Beschaffungs- oder Kostenstatistiken. Grundlage der Vergleichsrechnungen sind die Daten der Buchführung und der Kosten- und Leistungsrechnung.

7


1.1.4


Planung

Planungsrechnungen, die auf den Daten der übrigen Bereiche des Rechnungswesens beruhen, ermöglichen der Unternehmensführung Entscheidungen für die Zukunft zu treffen. Die gesamte Unternehmensplanung wird in Teilpläne zerlegt (Investitions-, Beschaffungs-, Absatz-, Finanz-, Personalplan). Durch Vergleich der vorgegebenen Plandaten (Sollzahlen) mit den für einen Bereich in einem bestimmten Zeitraum erreichten tatsächlichen Daten (Istzahlen) ist eine Steuerung auch großer komplexer Unternehmen möglich. Hierbei müssen Strukturwandel, Konjunkturentwicklungen und Entwicklungen der Konkurrenz berücksichtigt werden. Zusammenfassung: •

Buchführung

>>

Zeitrechnung Zeit rechnung

•

Kostenrechnung

>>

Stück- und Zeitrechnung Zeitrechn ung

•

Statistik Statisti k

>>

Vergleichsrechnung Vergleichsr echnung

•

Planungsrechnung >>

Vorschaurechnung Vorschaurec hnung

1.2 Rechtlich Rechtliche e Grundlage Grundlagen n der Buchfüh Buchführung rung Wer ist verpflichtet, eine doppelte Buchführung zu betreiben? Welche Sachverhalte sind buchungsrelevant? Welche formalen und materiellen Anforderungen gelten hinsichtlich der zu führenden Bücher?


Wir lassen Sie laufen. Wo auch immer Sie hin wollen. Entscheiden Sie selbst, welches Ziel Sie als nächstes verfolgen möchten. Bei Deloitte erwarten Sie anspruchsvolle Projekte und Kollegen, die Sie fachlich fordern und menschlich begeistern begeis tern werden. Ob Sie heute noch mitten im Studium stehen, sich kurz vor dem Abschluss befinden oder schon über Berufserfahrung verfügen – in unseren Bereichen Wirtschaftsprüfung, Steuerberatung, Consulting und Corporate Finance stehen Ihnen alle Wege offen. Es ist Ihre Zukunft. Wie weit wollen Sie kommen? Entdecken Sie mehr Möglichkeiten unter www.deloitte.com/care www.deloitte.com/careers ers

Deloitte bezieht sich auf Deloitte Touche Tohmatsu Limited, eine „private company limited by guarantee“ (Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach britischem Recht), und/oder ihr Netzwerk von Mitgliedsunternehmen. Jedes dieser Mitgliedsunternehmen ist rechtlich selbstständig und unabhängig. Eine detaillierte Beschreibung der rechtlichen Struktur von Deloitte Touche Tohmatsu Limited und ihrer Mitgliedsunternehmen finden Sie auf www.deloitte.com/de/UeberUns. www.deloitte.com/de/UeberUns. © 2011 Deloitte & Touche GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

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1.2. 1.2.1 1


Buch Bu chfü führ hrun ungs gspf pfli lich chtt

Der Gesetzgeber hat sowohl im HGB (Handelsgesetzbuch) als auch subsidiär im Steuerrecht festgelegt, wer verpflichtet ist, eine doppelte Buchführung zu betreiben. Für leicht überschaubare gewerbliche Kleinst- und Kleinbetriebe sieht es der Gesetzgeber als ausreichend an, wenn diese Unternehmen ihren Gewinn durch eine einfache EinnahmenÜberschussrechnung ermitteln. Diese kleinen Kaufleute – wie allerdings auch alle Freiberufler (also Ärzte, Rechtsanwälte, Unternehmensberater usw.) – brauchen also keinen Jahresabschluss mit der Erstellung einer Bilanz, einer Gewinn- und Verlustrechnung etc. machen. Sie übersehen auch so den aktuellen Stand ihres Vermögens und ihrer Schulden und erkennen ohne aufwändige Analysen die Ursachen ihres wirtschaftlichen Erfolgs oder Misserfolgs. Wenn im Folgenden die Freiberufler außer Acht gelassen werden, heißt dies, dass es für diese gewerblichen Kleinunternehmen ausreicht, eine Art „Kassenbuch“ zu führen. Man spricht hier von einer Einnahmen-Überschussrechnung, für deren Erstellung eine so genannte „einfache“ Buchführung ausreicht: auf der einen Seite werden die Einnahmen notiert, auf der anderen Seite die Ausgaben. Berücksichtigt man noch einen Anfangsbestand an Barmitteln und den Schlussbestand (Kassenbestand laut Kassenzählung), so ergibt sich für einen bestimmten Zeitabschnitt (Tag, Woche, Monat) als Saldo ein Gewinn oder Verlust. Bei größeren Unternehmen besteht sowohl ein Interesse der Unternehmensführung an einer aussagefähigen Buchhaltung und an dem hieraus entwickelten Jahresabschluss als auch ein Interesse der Öffentlichkeit. Diese Öffentlichkeit setzt sich zusammen aus den Anteilseignern (z.B. Aktionären einer AG), die nicht selbst in die Geschäftsführung einbezogen sind, aus Kreditgebern und Lieferanten, aus Kunden und den Arbeitnehmern. Bei gerichtlichen Auseinandersetzungen dient die Buchhaltung bzw. der Jahresabschluss als Beweismittel, der Staat nimmt die Besteuerung auf Grund der Gewinnermittlung vor und generell spielt der Jahresabschluss bei großen Unternehmen wie auch bei dem so genannten „Mittelstand“ eine wichtige Aufgabe bei der Formulierung wirtschaftspolitischer Ziele und Maßnahmen.

Regelungen des Handelsgesetzbuches (HGB): „Jeder Kaufmann ist verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung ersichtlich zu machen.“ (§ 238 Abs. 1 Satz 1 HGB). Hierdurch werden alle gewerbetreibenden Einzelkaufleute zur Buchführung verpflichtet, es sei denn, dass „das Unternehmen nach Art und Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb nicht erfordert.“ (§ 238 Abs. 1 und 2 HGB).

Die Vorschriften über die Buchführungspflicht der Kaufleute wird auf Personenhandelsgesellschaften (also Offene Handelsgesellschaft OHG Kommanditgesellschaft KG) ausgedehnt (§ 6 Abs. 1, § 105, § 161 HGB).

alle und

Für Kapitalgesellschaften (im wesentlichen Gesellschaft mit beschränkter Haftung GmbH, Aktiengesellschaft AG und Kommanditgesellschaft auf Aktien KGaA gilt, dass diese Unternehmen bereits auf Grund ihrer Rechtsform Kaufleute sind (Formkaufmann) und somit unabhängig von irgendwelchen gesetzlichen Größenmerkmalen buchführungspflichtig sind. Darüber hinaus müssen die Kapitalgesellschaften noch strengere Bilanzierungsvorschriften bei der Buchhaltung und dem

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Jahresabschluss einhalten als die Regelungen nach §§ 238 ff HGB, die insbesondere für die Einzelkaufleute und Personenhandelsgesellschaften zutreffen.

Regelungen des Steuerrechts: Das Steuerrecht knüpft an das HGB an. „Wer nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, muss diese Verpflichtung auch für die Besteuerung erfüllen. (§ 140 AO). Die auf steuerrechtliche Regelungen zurückzuführende Buchhaltungspflicht erfasst demnach Gewerbetreibende, die nach HGB nicht buchführungspflichtig sind, und zwar Gewerbetreibende, deren Umsätze mehr als 350.000 € im Jahr betragen oder deren Gewinn im Jahr mehr als 30.000 € beträgt. Soweit sich die Buchführungspflicht auf steuerrechtliche Vorschriften bezieht, handelt es sich um eine originäre Verpflichtung. Sie setzt ab dem Kalenderjahr ein, das auf die Mitteilung des Finanzamtes folgt, dass der Gewerbetreibende zukünftig zur Buchhaltung verpflichtet ist. Zusammenfassung: •

•

Nach HGB sind s ind alle ins Handelsregister Handel sregister eingetragenen Kaufleute, Kauf leute, Personenhandelsgesellschaften sowie die Kapitalgesellschaften buchführungspflichtig;

alle al le

Wer nicht nach HGB buchführungspflichtig buchführungspf lichtig ist, wird nach Steuerrecht zur Führung von Büchern verpflichtet, wenn der Umsatz 350.000 € oder der Gewinn 30.000 € übersteigt.

1.2. 1.2.2 2

Buch Bu chha halt ltun ungs gsre rele leva vant nte e Sa Sach chve verha rhalt lte e

Bei der Fülle von Geschäftsfällen ist zu klären, welche Vorgänge Eingang in die Buchhaltung finden. Grundsätzlich führen Mengen- und Wertbewegungen im Unternehmen dazu, dass sich das Vermögen/Schulden verändern. Aber auch Wertveränderungen, die ihren Ursprung außerhalb des Unternehmens haben, z.B. Marktpreisveränderungen, können dazu führen, dass Vorgänge in der Buchhaltung ausgelöst werden. Buchhaltungsrelevante Geschäftsfälle sind Tätigkeiten im Unternehmen die •

Vermögenswerte und Schulden verändern,

•

zu Zahlungseingängen oder Zahlungsausgängen führen oder

•

Werteverzehr (Aufwand) oder Wertezuwachs (Ertrag) darstellen.

Ändern sich Vermögenswerte so stellt sich die Frage, wenn ein Wirtschaftsgut oder ein Vermögensgegenstand in das Eigentum des Unternehmens gelangt, ob der rechtliche oder der wirtschaftliche Eigentumsbegriff maßgebend maßgebend ist. Für Fragen der Buchhaltung und der Bilanzierung gilt stets der wirtschaftliche Eigentumsbegriff, d.h., das Unternehmen verbucht einen Vermögenszuwachs dann, wenn es Verfügungsmacht über den Gegenstand erlangt hat. Wird z.B. eine Ware unter Eigentumsvorbehalt geliefert, so ist diese doch bereits in das Vorratsvermögen aufzunehmen, wenn die Ware in den Verfügungsbereich des Unternehmens gelangt ist, folglich bei Lieferung. Der Zeitpunkt der Zahlung, also der Zeitpunkt, zu dem das Unternehmen

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zivilrechtlich Eigentümer wird, ist unbeachtlich. Die wirtschaftliche Betrachtung des Eigentums gilt auch bei Verpfändung, Sicherungsübereignung, Sicherungsabtretung oder dem Leasing. Hinweis:

Auch das Umsatzsteuerrecht Umsatzsteuerrecht Verfügungsmacht) voraus.

setzt

eine

wirtschaftliche

Betrachtung Betrachtung

(Verschaffung (Verschaffung

der

Ein Unternehmen erlangt immer dann wirtschaftliches Eigentum an Vermögensgegenständen, wenn der Kaufmann die tatsächliche Verfügungsgewalt über den Gegenstand hat und die Einwirkung Dritter für längere Zeit ausgeschlossen ist. Hiervon zu unterscheiden ist die rechtliche Nutzung von Vermögensgegenständen, z.B. gemietete Gebäude, gepachtete Maschinen oder ein geleaster Fuhrpark. Da hier kein Eigentum übertragen wird, vermehrt sich das Vermögen des Unternehmers nicht. Lediglich die monatlichen Miet-, Pacht- und Leasingzahlungen führen zu Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung und beeinflussen damit den Gewinn des Unternehmens. Werden Entgelte für solche Nutzungen für mehrere Perioden auf einmal bezahlt, müssen Aufwendungen und Erträge am Jahresende dem Zeitraum der wirtschaftlichen Nutzung zugeordnet zugeordnet werden. Zusammenfassung:

Geschäftsfälle sind bereits dann in der Buchhaltung zu erfassen, wenn das Unternehmen wirtschaftlicher Eigentümer von Vermögensgegenständen geworden ist. Aufwendungen und Erträge werden der Periode zugerechnet, in der sie wirtschaftlich entstanden sind.


Sie wollen wollen hoch hinaus? hinaus? Beweisen Sie Fingerspitzengefühl. Legen Sie noch einen drauf. Lernen Sie im Rahmen eines Praktikums die Arbeit in heraus fordernden Projekten und mit anspruchsvollen Kunden kennen. Erweitern Sie Ihren Horizont und wenden Sie Ihr im Studium erworbenes Wissen in der Praxis an. Werden Sie Teil des Teams in einem unserer vier Bereiche Wirtschaftsprüfung, Wirtschaftsprüfung, Steueberatung, Steueberatung, Consulting oder Corporate Finance und finden Sie heraus, welche Karriere-Bausteine Karriere-Bausteine zu Ihrem Plan passen. Es ist Ihre Zukunft. Wie weit wollen Sie kommen? Entdecken Sie mehr Möglichkeiten unter www.deloitte.com/careers www.deloitte.com/careers


11


1.2.3 1.2.3


Grunds Grundsätz ätze e ordnung ordnungsge sgemäß mäßer er Buchfüh Buchführun rung g

Im HGB wie auch im Steuerrecht ist wiederholt von den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung die Rede (§§ 238 Abs. 1, 243 HGB, § 4 Abs. 2 EStG, § 146 AO). Durch Auslegung dieser Generalnorm in Rechtsprechung und Literatur hat sich eine Vielzahl von Anforderungen im Detail herausgebildet, die den formalen und materiellen Kern der „Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung“ ausmachen: Eine Buchführung, die den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) entspricht, befolgt die folgenden Regelungen: •

Die Buchführung muss vollständig, zeitgerecht und geordnet sein (§ 239 Abs. 2 HGB),

•

Sie muss klar und übersichtlich sein (§ 243 Abs. 2 HGB)

•

Sie muss in einer lebenden Sprache abgefasst sein (§ 239 Abs. 1 HGB),

•

•

•

Bei nachträglichen Veränderungen muss der ursprüngliche Inhalt der Buchung erkennbar bleiben (§ 239 Abs. 3 HGB). Deshalb werden Korrekturen durch Stornierung der alten Buchung und Einbuchen der neuen Buchung korrigiert. Sämtliche Buchungen müssen anhand von Belegen und Buchungsanweisungen nachvollziehbar sein (§ 239 Abs. 4 HGB), Die Belege müssen fortlaufend nummeriert und geordnet abgelegt werden.

Alle Buchführungsunterlagen müssen viele Jahre lang aufbewahrt werden: •

Handelsbücher, Jahresabschlüsse und Inventare 10 Jahre,

•

Buchungsrelevante Belege (Rechnungen, Bankauszüge, usw.) ebenfalls 10 Jahre,

•

Empfangene Geschäftskorrespondenz Geschäftskorrespondenz sowie die Kopien abgesandter Geschäftsbriefe 6 Jahre.

Buchführungsanweisungen und andere, für das Verständnis der Buchhaltung erforderliche Organisationsunterlagen sind ebenfalls 10 Jahre aufzubewahren. Hierzu gehören auch die bei einer elektronischen Buchhaltung originären Ablaufpläne sowie sämtliche Aktualisierungen, Erweiterungen und Veränderungen der Buchhaltungsprogramme. Zusammenfassung:

Die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchhaltung bestimmen in der Praxis, wie die Buchführung zu organisieren ist. Sie soll „einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln.“ (§ 238 Abs. 1 Satz 2 HGB).

1.3 Inventar Inventar,, Bilanz, Bilanz, GewinnGewinn- und und Verlustrec Verlustrechnun hnung g Warum muss ein Inventar aufgestellt werden? Wie entwickelt sich aus dem Inventar eine Bilanz? Wie sieht das gesetzliche Schema für eine Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung aus?

12


1.3.1


Inventar

Da ein Ziel des betrieblichen Rechnungswesens darin besteht, einen Überblick über das Vermögen und die Schulden des Unternehmens zu vermitteln, ist jeder Kaufmann verpflichtet, zu Beginn des Handelsgewerbes und „...für den den Schluss eines jeden Geschäftsjahres“ ein Inventar aufzustellen (§ 240 Abs. 2 HGB) und eine Bilanz zu erstellen (§ 242 Abs. 1 Satz Sa tz 1 HGB). Die Auflistung aller Vermögensgegenstände und Schuldposten wird Inventar genannt. Nach HGB (§ 240 Abs. 1) muss das Inventar mindestens die folgende Aufteilung der Vermögensgegenstände und Schulden enthalten: •

Grundstücke

•

Forderungen

•

Schulden

•

Bares Geld

•

Sonstige Vermögensgegenstände

Die Aufstellung eines solchen Inventars setzt voraus, dass zum jeweiligen Stichtag eine mengenmäßige Bestandsaufnahme aller Vermögensgegenstände und Schulden durch Zählen, Messen, Wiegen oder durch geeignete Schätzverfahren durchgeführt wird. Diese physische Bestandsaufnahme wird als Inventur bezeichnet, die gesetzlich erlaubten Methoden der Inventuraufnahme werden später im Kapitel 4.1.3 erläutert. Da mit der Aufstellung des Inventars bezweckt wird, einen Überblick über die wirtschaftliche Situation des Unternehmens zu geben, und da aus dem Inventar die Bilanz entwickelt wird, ist es sinnvoll, bereits das Inventar in einer an das für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Bilanzgliederungsschema (siehe Kapitel 1.3.2) aufzustellen. Die Vermögensgegenstände werden getrennt in: •

Anlagevermögen und

•

Umlaufvermögen.

Das Anlagevermögen steht dem Unternehmen dauerhaft zur Verfügung. Es ist grundsätzlich nicht dazu bestimmt, laufend veräußert zu werden. Selbstverständlich werden durch Neu- und Ersatzinvestitionen auch Gegenstände des Anlagevermögens angeschafft und veräußert, jedoch stellen dies keine laufenden Geschäftsvorfälle dar wie die Veräußerung von Waren. Zum Anlagevermögen zählen beispielsweise die Grundstücke (Grund und Boden, Gebäude, Lagerhallen), Maschinen, die Büroausstattung, Werkstatteinrichtung und der Fuhrpark. Hat das Unternehmen Patente oder Lizenzen erworben, die die rechtliche Grundlage für eine Produktion bilden, stehen auch diese als immaterielle Vermögensgegenstände dem Unternehmen dauerhaft zur Verfügung. Einen dritten Teil des Anlagevermögens bilden die Finanzanlagen, z.B. Beteiligungen an einer Tochtergesellschaft oder langfristige Ausleihungen. Vom Anlagevermögen unterscheidet sich das Umlaufvermögen dadurch, dass es im Rahmen laufender Geschäftsvorfälle ständig umgesetzt wird – oder umgesetzt werden soll –, und somit nur

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kurzfristig dem Unternehmen zur Verfügung steht. Die Inventuraufnahme gibt demzufolge einen Überblick über die zum Bilanzstichtag vorhandenen Gegenstände des Umlaufvermögens. Zum Umlaufvermögen gehören die Vorräte (Waren, Rohstoffe und Hilfsstoffe, noch nicht fertig gestellte Produkte sowie die fertigen Erzeugnisse), aber auch die Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie sonstige Vermögensgegenstände, der Kassenbestand und Bankguthaben. Die Schulden müssen in der Bilanz mit der Angabe von Fälligkeiten aufgeführt werden, was für das Inventar noch nicht vorgeschrieben ist. Es ist jedoch sinnvoll, langfristige und kurzfristige Schulden zu unterteilen, damit das Unternehmen einen Überblick über die Liquiditätslage erhält. Zu den Schulden zählen Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten, die Verbindlichkeiten aus dem Einkauf von Waren und Dienstleistungen sowie sonstige Verbindlichkeiten, z.B. Schulden dem Finanzamt gegenüber.


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Beispiel 1: Inventar Maximilian Redlich, Groß- und Einzelhandel, Hafenstraße 11 Inventar zum 31. Dezember 2005

A. Verm Vermöögen gen B. Anlagevermögen Grundstück und Betriebsgebäude Hafenstraße 11 Lagerplatz Marktstraße Betriebsausstattung lt. Verzeichnis A Büroausstattung lt. Verzeichnis B Transporter (rot) LKW (neu) LKW (alt)

280.000 22.000 302.000 84.500 32.800 16.000 54.600 3.400

II. Umlaufvermögen

74.000 493.300

1. Vorräte (Waren) lt. Inventuraufnahme 2. Forderungen lt. Debitorenliste 3. Sonstige Vermögensgegenstände 4. Kasse lt. Kassenbuch 5. Guthaben bei Banken: Bank A Bank B

172.000 126.700 12.300 2.800 12.500 700

13.200

SUMME VERMÖGEN

820.300

B: Schulden 1. Verbindlichkeiten gegenüber Banken Bank A: Hypothekendarlehen für Grundstück Hafenstr. Bank A: Betriebsmittelkredit lt. Auszug Bank B: Betriebsmittelkredit lt. Auszug Bank A: Kontokorrentkredit Kontokorrentkredit lt. Auszug

240.600 255.300 15.700 27.400

2. Verbindlichkeiten gegenüber Lieferanten Lt. Kreditorenaufstellung 3. Verbindlichkeiten gegenüber Finanzamt

539.000

SUMME SCHULDEN

641.200

86.000 16.200

Die rechnerische Differenz aus Vermögen und Schulden ergibt das Eigenkapital des Unternehmens: Vermögen: Schulden

830.300 641.200

Eigenkapital

189.100

Durch Umgliederung der Vermögens- und Schuldposten wird aus dem Inventar eine Bilanz gebildet. Alle Vermögensgegenstände werden als Aktiva auf der linken Seite der Bilanz aufgelistet, alle Schulden – und in der Regel auch das Eigenkapital – werden auf der rechten Seite als Passiva erfasst. Die Buchführung gliedert die einzelnen Positionen der Bilanz in Konten weiter auf.

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Zusammenfassung:

Das Inventar weist zu einem bestimmten Stichtag alle Vermögensposten und Schulden des Unternehmens nach Art, Menge und Wert aus. 1.3.2

Bilanz

Für die Aufstellung einer Bilanz gelten im HGB festgelegte Mindeststandards für alle Kaufleute sowie das unten abgedruckte Bilanzschema für Kapitalgesellschaften. Wegen der Verbreitung dieses Bilanzschemas werden im Folgenden Bilanzen nach dem für Kapitalgesellschaften vorgeschriebenen Muster erstellt. Die Bilanz fasst eine Vielzahl von Vermögensgegenständen zu einzelnen vorgeschriebenen Bilanzpositionen zusammen. Auf der Aktiv- wie der Passivseite der Bilanz erfolgt eine Gliederung nach Fristigkeiten, d.h. das dem Unternehmen dauerhaft dienende Anlagevermögen wird zunächst unter den Aktiva ausgewiesen, gefolgt vom kurzfristigen Umlaufvermögen. Gleichermaßen werden auf der Passivseite der Bilanz zunächst das dauerhaft dem Unternehmen zur Verfügung stehende Eigenkapital, danach die Verbindlichkeiten aufgeführt. Mengenmäßige Angaben fehlen gänzlich in der Bilanz. Stattdessen werden die einzelnen Vermögensund Schuldposten aus dem Inventar zu dem Bilanzgliederungsschema entsprechenden Positionen zusammengefasst und – falls erforderlich – nach den Bilanzierungsregeln des HGB bewertet.

Aktivseite einer Bilanz (gemäß § 266 Abs. 2 HGB) in leicht gekürzter Form: A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände 1. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und Lizenzen 2. Geschäfts- und Firmenwert 3. geleistete Anzahlungen II. Sachanlagen 1. Grundstücke 2. technische Anlagen und Maschinen 3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung 4. Geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau III. Finanzanlagen 1. Anteile an verbundenen Unternehmen 2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen 3. Beteiligungen 4. Ausleihungen an verbundene Unternehmen 5. Wertpapiere des Anlagevermögens 6. Sonstige Ausleihungen B. Umlaufvermögen I. Vorräte 1. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe 2. Unfertige Erzeugnisse und Leistungen 3. fertige Erzeugnisse und Waren 4. geleistete Anzahlungen II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände 1. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 2. Forderungen gegen verbundene Unternehmen 3. Forderungen gegen verbundene Unternehmen

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4. Sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere 1. Anteile an verbundenen Unternehmen 2. eigene Anteile 3. sonstige Wertpapiere IV. Kassenbestand, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks

C. Rechnungsabgrenzungsposten Passivseite einer Bilanz (gemäß § 266 Abs. 3 HGB) in leicht gekürzter Form: A. Eigenkapital I. Gezeichnetes Kapital II. Kapitalrücklage III. Gewinnrücklagen IV. Gewinn-/Verlustvortrag Gewinn-/Verlustvortrag V. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag B. Rückstellungen 1. Pensionsrückstellungen 2. Steuerrückstellungen 3. sonstige Rückstellungen


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C. Verbindlichkeiten 1. Anleihen 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 3. erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 5. Wechselverbindlichkeiten 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 8. Sonstige Verbindlichkeiten D. Rechnungsabgrenzungsposten Nur in den seltensten Fällen und nur bei sehr großen Unternehmen werden alle diese Bilanzposten angesprochen. Will der Unternehmer Maximilian Redlich aus dem Inventar eine Bilanz erstellen, so ergibt sich die folgende Bilanz:

Beispiel 2: Maximilian Redlich, Groß- und Einzelhandel, Hafenstraße 11 Bilanz zum 31. Dezember 2005

Aktiva

Passiva

A. Anlagevermögen

A. Eigenkapital

Sachanlagen 1. Grundstücke 2. Betriebs- und Geschäftsausstattung

Variables Kapital 191.300 493.300

B. Umlaufvermögen Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Kassenbestand, Guthaben bei Kreditinstituten

189.100

302.000 B. Verbindlichkeiten 1. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 2. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 3. Sonstige Verbindlichkeiten

539.000 86.000 16.200

172.000 641.200 139.000 16.000 _______ 820.300

_______ 820.300

Bilanzpositionen, die nicht besetzt sind, entfallen. Für kleinere Kapitalgesellschaften bestehen im HGB weitere Möglichkeiten, Bilanzpositionen zusammenzufassen. Da M. Redlich Einzelunternehmer ist, passt der für Kapitalgesellschaften vorgesehene Eigenkapitalausweis nicht. Er bucht zum jeweiligen Anfangsbestand seines Kapital den Gewinn aus dem Vorjahr, wodurch das Konto jährlich variiert. Die Bilanz stellt eine Waage dar (das Wort Bilanz kommt aus dem italienischen: bilancia und bedeutet Waage), wobei Aktivseite = Passivseite sein muss.

18



Aus dieser Bilanzgleichung ergibt sich folgendes: •

Aktiva = Vermögen (V), bestehend aus Anlage- und Umlaufvermögen (AV + UV);

•

Passiva = Kapital (K), bestehend aus Eigen- und Fremdkapital (EK + FK).

Die Aktivseite der Bilanz gibt wider, für was das Kapital verwendet wurde, die Passivseite gibt die Mittelherkunft an: •

Aktivseite = Mittelverwendung

•

Passivseite = Mittelherkunft.

In Kapitel 2 wird erläutert, wie sich die Buchhaltung als Fortschreibung der Bilanz darstellt. Zusammenfassung:

Die Bilanz besteht aus einer Aktivseite (Aktiva) und einer Passivseite (Passiva), die stets gleich groß sein müssen. Sie ist eine zusammengefasste Gegenüberstellung von: •

Vermögensformen und Vermögensquellen

•

Mittelverwendung Mittelver wendung und Mittelherkunft. Mittelherk unft.

Die Bilanzstruktur zeigt den Vermögens- und Kapitalaufbau. 1.3. 1.3.3 3

Gewi Gewinn nn-- und und Ve Verl rlust ustre rech chnun nung g

Die Gewinn- und Verlustrechnung (= GuV) wird in Staffelform erstellt. In ihr werden Aufwendungen und Erträge für einen bestimmten Zeitraum erfasst. Die unten dargestellte GuV wird in der Buchhaltung wie die Bilanz in zahlreiche Einzelkonten aufgespalten und untergliedert.

Gewinn- und Verlustrechnung nach § 275 Abs. 2 HGB in leicht gekürzter Form: 1. Umsatzerlöse 2. Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen 3. andere aktivierte Eigenleistungen 4. sonstige betriebliche Erträge 5. Personalaufwand 6. Abschreibungen 7. sonstige betriebliche Aufwendungen 9. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge 10. Zinsen und ähnliche Aufwendungen 11.Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 12. außerordentliche Erträge 13. außerordentliche Aufwendungen 14. Außerordentliches Ergebnis 15. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 16. Sonstige Steuern 17. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

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Erträge bedeuten eine Vermögensmehrung/Schul Vermögensmehrung/Schuldenminderung: denminderung: •

Aus dem Verkauf von Waren erhöht sich der Kassenbestand.

•

Zinsen werden dem Bankkonto gutgeschrieben.

•

Aus der Vermietung einer Lagerhalle resultieren Mieterträge.

Aufwendungen bedeuten eine Vermögensminderung/Schuldenmehrung: Vermögensminderung/Schuldenmehrung: •

Material und Waren werden eingekauft und vom Bankkonto bezahlt.

•

Die Angestellten erhalten ihr Gehalt überwiesen.

•

Die Reparatur des LKW wird bezahlt.

•

Eine Werbeaktion wird vom Konto bezahlt.

•

Steuern werden an das Finanzamt bezahlt.

In der Buchhaltung werden je nach den betrieblichen Anforderungen eine Vielzahl von Aufwandsund Ertragskonten eingerichtet. Aus Geschäftsvorfällen, die Aufwands- und Ertragskonten betreffen, resultiert der Erfolg des Unternehmens. Der Erfolg (Gewinn oder Verlust) verändert das Eigenkapital des Unternehmens. Daher kann man die Aufwands- und Ertragskonten als Unterkonten des Eigenkapitals auffassen. Es gilt:


•

Aufwendungen vermindern das Eigenkapital und

•

Erträge erhöhen das Eigenkapital.



20



Zusammenfassung:

Die Gewinn- und Verlustrechnung fasst in Staffelform die Aufwendungen und Erträge des Unternehmens zusammen. Sie gibt Auskunft über den Erfolg (Gewinn oder Verlust) des Unternehmens in einer Periode. Die Gewinn- und Verlustrechnung stellt eine Position des Eigenkapitals in der Bilanz dar.

1.4 Erfolg Erfolgser sermit mittlu tlung ng Wie lässt sich der Erfolg eines Unternehmens ermitteln? Der Erfolg eines Unternehmens (Gewinn oder Verlust) lässt sich sowohl mittels der Bilanz wie mittels der Gewinn- und Verlustrechnung ermitteln. Der Gewinn oder Verlust muss selbstverständlich gleich groß sein.

Beispiel: Ernesto Schlau Ernesto Schlau, Student der Betriebswirtschaftslehre im 14. Semester, beendet sein Studium ohne Abschluss und beschließt, einen Gebrauchtwagenhandel zum 1. April 05 aufzumachen. Ernesto Schlau verfügte über 20.000 € Ersparnisse. Hiervon kaufte er diverse gebrauchte Maschinen für 10.500 €, einen Computer für 2.500 €, Büromöbel für 5.000 € und einen gebrauchten PKW mit Anhänger für 7.000 €. Das Geld, das ihm fehlte, lieh sich Ernesto bei seinem Onkel Hermann Wirr, einem erfolgreichen Bauunternehmer. Bei Eröffnung seines Unternehmens in einer angemieteten KfZ-Werkstatt hat Ernesto Schlau die folgenden Vermögens- und Schuldposten in einem Inventar aufgelistet und abschließend in eine Bilanzform gebracht:

Inventar zum 1. 4. 05

Eröffnungsbilanz zum 1. 4. 05 Aktiva

1. 4 Maschinen 2. 2 Computer 3. Div. Büromöbel 4. PKW mit Anhänger 5. Darlehen H. Wirr

10.500 € 2.500 € 5.000 € 7.000 € 5.000 €

A. Anlagevermögen I. Maschinen 10.500 € II.PKW 7.000 € III.BGA 7.500 € _______ 25.000 €

Passiva A. Eigenkapital 20.000 € B.Verbindlichkeiten 1. Darlehen 5.000 € _______ 25.000 €

Ernesto Schlau nimmt seine Geschäftstätigkeit auf: 1. Aufnahme Aufnahme eines eines Betriebsmi Betriebsmittelkr ttelkredits edits bei der der Bank über über 6.000 6.000 € zu 5 % Zinsen. Zinsen. 2. Einkauf Einkauf eines eines gebrauchte gebrauchtenn Mercedes Mercedes für für 3.500 3.500 €, Zahlung Zahlung in in drei Monaten Monaten 3. Aufgabe Aufgabe einer Annonce Annonce in der örtliche örtlichenn Zeitung Zeitung für 250 €., €., Zahlung Zahlung per Überweisung Überweisung 4. Einkauf Einkauf eines eines gebrauch gebrauchten ten Audis Audis zu 450 €., €., Zahlung Zahlung per Scheck Scheck 5. Verkauf Verkauf des des Mercedes Mercedes zu 6.000 €; Kunde Kunde zahlt zahlt per Überweisun Überweisungg 6. Rückzahlun Rückzahlungg von 1.000 € auf das Darlehen Darlehen an den Onkel Wirr. Wirr. 7. Die Bank Bank bucht bucht für für die ersten ersten drei Monate Monate Zinsen Zinsen ab von von 75 €. €.

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Diese Geschäftsvorfälle wirken sich folgendermaßen auf die Bilanzpositionen wie auf die GuV aus:

Aktiva A. Anlagevermögen I. Maschinen II. PKW III. BGA

Passiva 10.500 7.000 7.500

A. Eigenkapital B. Verbindlichkeiten (1) Darlehen H. Wirr

20.000 5.000

Laufende Geschäftsvorfälle: (1) Bankguthaben (2) Ware (Mercedes) (3) Minderung Bankguthaben (4) Ware (Audi) (4) Minderung Bankguthaben (5) Ware (Mercedes) (5) Erhöhung Bankguthaben (6) Minderung Bankguthaben (7) Minderung Bankguthaben

6.000 3.500 - 250 450 - 450 - 3.500 + 6.000 - 1.000 75 ______ 35.675

(1) Bankdarlehen (2) Lieferantenverbindlichkeiten

(6) Minderung Darlehen Wirr

6.000 3.500

- 1.000 ______ 33.500

Die Bilanz befindet sich nicht im Gleichgewicht, was nicht passieren kann. Aktivseite Bilanz Passivseite Bilanz Differenz

35.675 € 33.500 € 2.175 €

Dies erklärt sich durch die Geschäftsvorfälle, die Aufwands- und Ertragskonten betreffen:

Gewinn- und Verlustrechnung für die Zeit vom 1. 4. – 30. 6. 05 (2) Materialaufwand (Mercedes) (3) Sonstiger betrieblicher Aufwand (Marketing) (6) Umsatzerlöse (Verkauf Mercedes) (7) Zinsaufwand

- 3.500 - 250 6.000 - 75

Erfolg = Gewinn

2.175

Der Gewinn wird dem Eigenkapital hinzugerechnet, so dass hierdurch die Bilanz wieder in das Gleichgewicht gebracht wird:

Aktiva A. Anlagevermögen B. Umlaufvermögen Umlaufvermögen 1. Ware 2. Bankguthaben

Passiva 25.000

A. Eigenkapital + Gewinn

450 10.225 B. Verbindlichkeiten 1. Darlehen Wirr 2. Bankdarlehen 3. Lieferantenverbindl. ______ 35.675

22

20.000 2.175 _______ 22.175 4.000 6.000 3.500 ______ 35.675



Wie Sie sehen, wirken sich die laufenden Geschäftsvorfälle unterschiedlich auf die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung aus: •

•

•

•

Es besteht eine Eröffnungsbilanz >> die Bilanzpositionen werden als Anfangsbestand auf die einzelnen Konten gebucht; Bilanzkonten >> einige Geschäftsvorfälle betreffen ausschließlich Bilanzkonten (z.B. Aufnahme des Bankkredits, Ankauf der Ware); Erfolgskonten >> einige Geschäftsvorfälle betreffen Erfolgskonten (Aufwand Anzeige, Aufwand Zinsen, Ertrag aus Umsatzerlösen) und Bilanzpositionen (Bankkonten, Verbindlichkeiten); über den ermittelten Gewinn werden die Erfolgskonten über das bilanzielle Eigenkapital abgeschlossen; abgeschlossen; Abschluss der Konten und der GuV in einer Schlussbilanz.

Wie diese Geschäftsvorfälle im Rahmen der doppelten Buchhaltung ausgeführt werden, erfahren Sie in den beiden folgenden Kapiteln (Buchen auf Bestandskonten, Buchen auf Erfolgskonten). Für das Verständnis der Systematik der doppelten Buchhaltung ist es wichtig zu verstehen, dass sich der Erfolg eines Unternehmens für einen bestimmten Zeitraum (Gewinn/oder Verlust) auf zweierlei Art ermitteln lässt:




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Betriebsvermögensvergleich Betriebsvermögen am Ende des Wirtschaftsjahres Abzüglich Betriebsvermögen am Anfang des Wirtschaftsjahres = Gewinn/Verlust (Veränderung des Eigenkapitals) Gewinn- und Verlustrechnung Erträge Abzüglich Aufwendungen = Gewinn/Verlust Gewinn/Verlust (Veränderung des Eigenkapitals) Zusammenfassung:

Der Erfolg eines Unternehmens wird durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt. Das Betriebsvermögen am Ende des Wirtschaftsjahres abzüglich des Betriebsvermögens am Anfang des Wirtschaftsjahres Wirtschaftsjahres ergibt den Gewinn oder Verlust für das Wirtschaftsjahr. Durch den Überschuss der Erträge über die Aufwendungen in einer Periode entsteht ein Gewinn. Durch den Überschuss der Aufwendungen über die Erträge in einer Periode entsteht ein Verlust.

1.5 BestandsBestands- und und Erfolgskon Erfolgskonten, ten, Buchung Buchungssätz ssätze e Welche Funktion hat die Kontenform? Welche Arten von Konten gibt es? Wie werden Anfangsbestand, Endbestand, Zu- und Abgänge erfasst? Was ist ein Buchungssatz und wie formuliert man Buchungssätze? Wie Sie aus dem Beispiel von Ernesto Schlau sehen, wird es schon nach einigen laufenden Geschäftsvorfällen unmöglich, diese über eine Bilanz und GuV übersichtlich darzustellen. Der Unternehmer müsste praktisch täglich Zwischenbilanzen erstellen. Stattdessen wird die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung in einzelne Konten aufgegliedert und nach den Erfordernissen des Unternehmens weiter untergliedert: Auf den Bilanzkonten werden die Anfangsbestände der Bilanz übertragen, alle Zu- und Abgänge während des zu betrachtenden Zeitraums (Monat, Vierteljahr, Geschäftsjahr), und es wird dann zum jeweiligen Stichtag der Endbetrag/Endbestand Endbetrag/Endbestand (Saldo) festgestellt. Bei der Kontenform werden der Anfangsbestand und die Zugänge Zugänge (= Mehrungen) auf der einen Seite, die Abgänge (=Verminderungen) auf der anderen Seite erfasst. Das Konto muss wie die Bilanz ausgeglichen sein. Dies geschieht durch den rechnerisch festzustellenden Schlussbestand (Saldo), der entsprechend auf der Seite ausgewiesen wird, dass sich beide Kontenseiten gleichen. Da die Bilanz bereits aus zwei Seiten, der Aktiv- und der Passivseite, besteht, führt dies dazu, dass die Bestandskonten aus Aktivkonten und Passivkonten bestehen.

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Aktivkonto (Waren) Soll Anfangsbestand Zugänge

Passivkonto (Bankverbindlichkeiten)

Haben Abgänge Endbestand (Saldo)

Soll Abgänge Endbestand (Saldo)

Haben Anfangsbestand Zugänge

Die beiden Seiten der Konten werden mit Soll und Haben bezeichnet: •

Soll: linke Kontoseite (ursprünglich der Betrag, den der Kunde zahlen soll);

•

Haben: rechte Kontoseite (ursprünglich der Betrag, den der Kunde gut hat).

Die Auflösung der Bilanz führt dazu, dass Anfangsbestand und Zugänge sowie Endbestand und Abgänge auf den Aktiv- und Passivkonten spiegelbildlich verteilt sind. Die Bezeichnung der linken und der rechten Kontoseite mit Soll und Haben ist für alle Bestandskonten gleich.

Aufteilung der Bilanz in Bestandskonten: BILANZ Aktivseite

Passivseite

Maschinen

Eigenkapital

Waren

Bankverbindlichkeiten

Bankguthaben

Lieferantenverbindlichkeiten

Maschinen AB Zugänge

Bankverbindlichkeiten Abgänge EB

Abgänge EB

AB Zugänge

Eigenkapital Abgänge EB

AB Zugänge

Aus der Eröffnungsbilanz und den laufenden la ufenden Geschäftsvorfällen ergibt sich folgende Aufgliederung in Bestandskonten bei Ernesto Schlau:

Maschinen

Darlehen Witt

AB 10.500 Zugänge

Abgänge EB 10.500

10.500

10.500

Eigenkapital

5.000 (6) 1.000 AB EB 4.000 Zugänge 5.000

5.000

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EB 22.175

AB 20.000 Gewinn 2.175

22.175

22.175


PKW


Bankdarlehen

_______________________ _______________________

___________________________ ___________________________

AB 7.000 Abgänge AB 0 Abgänge EB 7.000 EB 6.000 Zugänge + 6.000 _______________________ _______________________ ___________________________ ___________________________ 7.000 7.000 6.000 6.000 BGA

Lieferantenverbindlichkeiten

_______________________ _______________________ AB 7.500 Zugänge

____________________________ ____________________________

Abgänge Abgänge EB 7.50 7.5000 EB 3.50 3.5000

_______________________ _______________________ 7.500

7.500

AB 0 (2) + 3.500

____________________________ ____________________________ 3.500

3.500

Ware ________________________ ________________________ AB (2) (4)

0 + 3.500 (5) - 3.500 450 + 450 EB

________________________ ________________________ 3.950


3.950



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Bankguthaben _________________________ _________________________ AB 0 (1) + 6.000 (5) + 6.000

(3) (4) (6) (7) EB

- 250 - 450 - 1.000 - 75 10.225

_________________________ _________________________ 12.000

12.000

Summiert man die Buchungen auf der Soll- und der Haben-Seite jedes Kontos, müssen beide Seiten sich entsprechen. Durch die Buchung der Geschäftsvorfälle auf Konten wird die Buchhaltung transparent. In dem bisherigen Beispiel fehlt noch die Aufgliederung der Gewinn- und Verlustkonten. Da die Erfolgskonten ( = Aufwands- und Ertragskonten) einen Teil des Eigenkapitalkontos bilden und auch über dieses abgeschlossen werden, lässt sich das Eigenkapitalkonto wie folgt unterteilen:

Eigenkapital Soll Haben Aufwendungen AB EBErträge _____________________________ ____________________________________________ ______________________ _______ Um sein Unternehmen wirtschaftlich zu kontrollieren, ist die obige Buchung von Aufwendungen und Erträgen noch zu grob und unübersichtlich. Daher werden für die jeweiligen Ertrags- und Aufwandsarten Konten eingerichtet: Aufwandskonto: Zugänge im Soll •

Ertragskonten: Zugänge im Haben

Merke:

Aufwands Aufwands- und Ertragskonten Ertragskonten haben haben keinen keinen Anfangsbestand, Anfangsbestand, da der Anfangsbestand Anfangsbestand des Eigenkapitals auf dem Eigenkapitalkonto gebucht wird.

Ernesto Schlau benötigt für seine laufenden Geschäftsfälle die folgenden Aufwands- und Ertragskonten:

Wareneinsatz Soll Haben (5) Mercedes 3.500 GuV 3.500 _____________________________ _________________________________________ ____________ Marketingkosten Soll Haben (3) Anzeige 250 GuV 250 _____________________________ _________________________________________ ____________ Zinsaufwand

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Soll Haben (7) Darlehenszinsen 75 GuV 75 _____________________________ _________________________________________ ____________ Umsatzerlöse Soll Haben GuV 6.000 (5) Umsatz 6.000 _____________________________ _________________________________________ ____________ Werden die Erfolgskonten über ein zusammenfassendes Gewinn- und Verlust-Konto abgeschlossen, ergibt sich der Gewinn oder Verlust des Unternehmens für einen bestimmten Zeitabschnitt.

Gewinn- und Verlustkonto Soll Haben Wareneinsatz 3.500 Umsatz 6.000 Marketing 250 Zinsaufwand 75 EB 2.175 _____________________________ _________________________________________ ____________ 6.000 6.000 Der Endbestand des Gewinn- und Verlustkontos stellt den Gewinn (EB auf der Sollseite) oder den Verlust dar (EB auf der Habenseite). Zusammenfassung:

Die Bilanz wird in einzelne Bestandskonten aufgegliedert: Die Vermögensgegenstände von der Aktivseite der Bilanz werden auf Aktivkonten gebucht, die Schuldposten der Bilanz auf Passivkonten. •

Die rechte Kontenseite heißt Soll, die linke Kontenseite Haben

•

Aktivkonten: Aktivk onten: AB und Zugänge im Soll, Abgänge und EB im Haben;

Passivkonten: AB und Zugänge im Haben, Abgänge und EB im Soll: •

Das Eigenkapitalkonto Eigenkapitalkonto der Bilanz wird unterteilt in Erfolgskonten (Gewinn- und Verlustkonten):

•

Aufwandskonten: Zugang ( = Erfolgsminderung) im Soll

•

Ertragskonten: Zugang ( = Erfolgserhöhung) im Haben

•

Abschluss der Bestandskonten über das Schlussbilanzkonto, Abschluss der Erfolgskonten über das Gewinn- und Verlustkonto zur Bilanzposition Bilanzposition Eigenkapital.

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Bilanz

Aktivseite

Passivseite

Vermögen

Eigenkapital

Schulden

Bestandskonten (Aktivkonten)

Bestandskonten (Passivkonten)

Erfolgskonten (GuV-Konten)

Aufwands Aufwandskonten


Ertragskonten


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Buchungssätze: Wie Sie aus dem obigen Beispiel gesehen haben, werden die einzelnen Geschäftsfälle auf den einzelnen Bestands- oder Erfolgskonten gebucht. Dabei wird jeder Geschäftsvorfall in der Form eines Buchungssatzes wiedergegeben und dokumentiert (Kontierung, Buchungsjournal). Bei der doppelten Buchführung werden bei einer Buchung immer mindestens zwei Konten angesprochen, und zwar auf dem einen Konto im Soll, auf dem anderen Konto im Haben. Die Buchung auf der Sollseite wird dabei immer zuerst angesprochen. Der Buchungssatz lautet dann in seiner allgemeinen Form:

Soll an Haben

Häufig auch:

per Soll-Konto an Haben-Konto

Um die Geschäftsfalle in die Form von Buchungssätzen zu bringen, müssen folgende Angaben vorliegen: •

die beteiligten Konten,

•

die Kontenseiten (welches der Konten wird im Soll, welches im Haben angesprochen) und

•

die Beträge.

Die Summe der Sollbuchungen muss mit der Summe der Habenbuchungen übereinstimmen. EDV-gestützte Buchhaltungsprogramme stellen automatisch sicher, dass diese Übereinstimmung von Soll- und Habenbuchungen vorliegt. Wenn Sie für Übungszwecke manuelle Buchungen üben, müssen Sie diesen Grundsatz stets selbst kontrollieren. Auf Grund der Systematik der doppelten Buchführung wird zu Beginn des Geschäftsjahres das Eröffnungsbilanzkonto (EBK) angesprochen. Es dient aus formalen Gründen dazu, die Endbestände der Bilanzkonten des vorigen Geschäftsjahres als Anfangsbestände (AB) des neuen Geschäftsjahres einzubuchen. Die Buchungen der Endbestände des Vorjahres auf den Bestandskonten als Anfangsbestand der Bestandskonten für das laufende Jahr führt dazu, dass auf dem EBK die Vermögens- und Schuldposten/Eigenkapital spiegelbildlich zu den normalen Konten erscheinen: also Vermögenspositionen auf der Passivseite, Schulden und Eigenkapital auf der Aktivseite. Da das Konto nach der Einbuchung der Anfangsbestände auf den Bestandskonten des neuen Geschäftsjahres abgeschlossen ist und nicht mehr angesprochen wird, brauchen Sie sich hierüber keine Gedanken mehr machen. Die Buchungssätze für die Einbuchung der Vorjahresendbestände auf den Aktiv- und Passivkonten in das EBK lauten somit: •

Aktivkonten:

Aktivkonto an EBK

•

Passivkonten:

EBK an Passivkonto

Die Eröffnungsbuchungen für die Bestandkonten lauten dann: •

Aktivkonto an EBK

•

EBK an Passivkonto

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Zusammenfassende Darstellung:

Eröffnungsbilanz 1.1.06 _______________________________ ____________________________________________ _____________________________ ________________________________ ____________________ ____ A. Anlagevermögen A. Eigenkapital Maschinen 10.500 Eigenkapital 20.000 PKW 7.000 B. Verbindlichkeiten BGA 7.500 Darlehen 5.000 _______ _______ 25.000 25.000 ====== ====== Eröffnungsbilanzkonto _______________________________ _____________________________________________ _____________________________ _______________________________ ____________________ ____ Eigenkapital 20.000 Maschinen 10.500 Darlehen H. Witt 5.000 PKW 7.000 BGA 7.500 _______ _______ 25.000 25.000 ====== ====== Die Eröffnungsbilanz zum 1. 1. 2006 muss mit der Schlussbilanz zum 31. 12. 2005 identisch sein. Eröffnung des Geschäftsjahres 2006 über das Eröffnungsbilanzkonto: Eröffnungsbilanzkonto: Für die Eröffnung der Bestandskonten (= Einbuchen des AB auf den Konten) schreibt Ernesto Sc hlau folgende Buchungssätze: Aktivkonten: per Maschinen 10.500 an

Eröffnungsbilanzkonto Eröffnungsbilanzkonto (EBK) 10.500 10.500

per PKW 7.000

an

Eröffnungsbilanzkonto Eröffnungsbilanzkonto 7.000

per BGA 7.500

an

Eröffnungsbilanzkonto Eröffnungsbilanzkonto 7.500

per EBK 20.000

an

Eigenkapital 20.000

per EBK 5.000

an

Darlehen H. Witt 5.000

Passivkonten:

Merke: •

•

AB und Zugang auf den Aktivkonten Aktivkont en = Sollbuchung; dies entspricht einem Abgang auf der Habenseite des EBK-Kontos Passivkonten: Passivkont en: Abgang auf dem EBK-Konto = Sollbuchung; AB und Zugang auf der Habenseite des Passivkontos

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Aktivkonto __________________________ __________________________ Ma. 10.500 PKW 7.000 BGA 7.500 __________________________ __________________________


Eröffnungsbilanzkonto _________________________ _________________________ 20.000 10.500 5,000 7.000 7.500 _________________________ _________________________

Passivkonto _________________________ _________________________ EK 20.000 Darlehen 5.000 _________________________ _________________________

Den laufenden sieben Geschäftsfällen liegen die folgenden Buchungssätze zu Grunde: 1. Aufnahme eines Betriebsmittelkredits bei der Bank über 6.000 € zu 5 % Zinsen. Buchungssatz: (Soll) Bankguthaben 6.000 an (Haben) Bankdarlehen 6.000 2. Einkauf eines gebrauchten Mercedes für 3.500 €, Zahlung in drei Monaten Buchungssatz: (Soll) Ware 3.500 an (Haben) Lieferantenverbindlichkeiten 3.500 3. Aufgabe einer Annonce in der örtlichen Zeitung für 250 €., Zahlung per Überweisung Buchungssatz: (Soll) Marketingkosten 250 an (Haben) Bankguthaben 250 4. Einkauf eines gebrauchten Audis zu 450 €., Zahlung per Scheck Buchungssatz: (Soll) Ware 450 an (Haben) Bankguthaben 450 5. Verkauf des Mercedes zu 6.000 €; Kunde zahlt per Überweisung Buchungssatz: (Soll) Bankguthaben 6.000 an (Haben) Umsatzerlöse 6.000 Buchungssatz: (Soll) Wareneinsatz 3.500 an (Haben) Ware 3.500 6. Rückzahlung von 1.000 € auf das Darlehenskonto an den Onkel Witt Buchungssatz: (Soll) Darlehen H. Witt 1.000 an (Haben) Bankguthaben 1.000 7. Die Bank bucht für die ersten drei Monate Zinsen ab von 75 €. Buchungssatz: (Soll) Zinsaufwand 75 an (Haben) Bankguthaben 75




32



Bitte folgen Sie an dieser Stelle nur den Konten hinsichtlich der Frage, welches Konto mit welcher Auswirkung (Zunahme (Zunahme oder Abnahme) im Soll bzw. im Haben angesprochen wurde. Die einzelnen Geschäftsvorfälle werden in den folgenden Kapiteln genau erläutert. Jetzt geht es zunächst darum zu verstehen, dass bei der doppelten Buchführung immer mindestens ein Konto im Soll und eins im Haben angesprochen wird. Wie Sie vermutlich dabei festgestellt haben, betreffen einige Geschäftsvorfälle und damit Buchungssätze ausschließlich Bilanzkonten, andere Erfolgs- und Bilanzkonten. Bei der Bildung obiger Buchungssätze wurden so genannte „einfache Buchungssätze“ verwandt, d.h. im Soll und im Haben wurde nur ein Konto angesprochen. In der Praxis kommt es jedoch häufig vor, dass im Soll oder Haben mehrere Konten zur Abbildung von Geschäftsfällen benötigt werden. Man nennt diese zusammengesetzte Buchungssätze . Bei dem Einkauf und Verkauf von Waren fällt Umsatzsteuer an. Die Frage der Umsatzsteuer wurde in den obigen 7 Buchungssätzen ausgelassen. Ist eine Leistung mit Umsatzsteuer zu buchen, so sind zusammengesetzte Buchungssätze erforderlich. Zusammenfassung:

Jeder Geschäftsfall wird doppelt gebucht, und zwar zuerst im Soll, dann im Haben. Der Buchungssatz lautet immer: Soll an Haben.

1.6 Exkurs: Exkurs: Das Das System System der Umsatzs Umsatzsteue teuerr Was ist die Umsatzsteuer? Wie werden Umsatzsteuer und Vorsteuer bei Geschäftsfällen gebucht? Das System der deutschen Umsatzsteuer (auch Mehrwertsteuer genannt), lässt sich für Lieferungen von Waren und für Dienstleistungen folgendermaßen beschreiben: Eingangsseite Großhändler G

Ausgangsseite Einzelhändler E

Kunde K

Einkauf von Ware zu

Verkauf von Ware zu

1.000 € + 16 % UST =

2.000 € + 16 % UST =

1.000 € + 160 € = 1.160 €

2.000 € + 320 € = 2.320 €

Die Geschäftsvorfälle stellen sich aus Sicht des Einzelhändlers E wie folgt dar: •

•

Einkauf der Ware vom Großhändler G: Unternehmer G stellt eine Rechnung über 10.000 € + 160 € UST, E zahlt an G 1.160 €. E weist in seiner Umsatzsteuervoranmeldung die 160 € ihm in Rechnung gestellte UST als Vorsteuer aus. (Entsprechend weist G in seiner Umsatzsteuervoranmeldungg die 160 € als Umsatzsteuer aus.) Umsatzsteuervoranmeldun Verkauf der Ware an den Kunden Kunden K: E berechnet auf den Nettoverkaufspreis der Ware Ware 16 % UST, d.h. er verkauft an K zu 2.000 € netto + 16 % (=320 €). K bezahlt dem E den Bruttopreis von 2.320 €. E weist in der Umsatzsteuervoranmeldung die 320 € als Umsatzsteuer aus. (K als Privatmann kann keine Vorsteuer geltend machen).

33


•


Den Betrag, den E tatsächlich an das Finanzamt abführen muss, wird als Umsatzsteuerzahllast bezeichnet. Für E errechnet sich die folgende Umsatzsteuerzahllast: Umsatzsteuerzahllast: Verkauf der Ware ( = Ausgangsumsatz):

Umsatzsteuer

320,00 €

Einkauf der Ware ( = Eingangsseite)

Vorsteuer

160,00 €

Zahllast =

160,00 €

Merke: •

•

•

•

Ausschließlich Ausschließ lich Unternehmer (§ 2 USTG) sind zur Ausstellung von Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis berechtigt. Nur sie reichen dem Finanzamt gegenüber Umsatzsteuererklärungen ein (Vorsteueranmeldungen monatlich oder vierteljährlich, Jahressteuererklärung). Es gibt in Deutschland zwei Steuersätze: 16 % und den ermäßigten Steuersatz von 7 %. (Auf weitere Details des Umsatzsteuerrechts wird hier nicht eingegangen.) Die Umsatzsteuer wird jeweils auf den den Nettowert Nettowert (= Bemessungsgrund Bemessungsgrundlage) lage) berechnet. berechnet. Die Umsatzsteuer belastet nicht den Unternehmer, da er über den Vorsteuerabzug nur Umsatzsteuer an das Finanzamt abführt, die wirtschaftlich der Abnehmer auf der nächsten Handelsstufe gezahlt hat. Beim Unternehmer ist die Umsatzsteuer in diesem Sinn ein durchlaufender Posten. Die Umsatzsteuer wird aus folgendem Grund auch Mehrwertsteuer genannt: Rechnet man die von G und E an das Finanzamt abgeführte Umsatzsteuer (= Zahllast) zusammen, ergibt sich: G führt 160 € ab, E führt ebenfalls 160 € ab = 320 €, die voll von dem Endverbraucher K wirtschaftlich getragen werden. Die Zahllast bei E entspricht der umsatzsteuerlichen Belastung auf dem von ihm geschaffenen „Mehrwert“: Verkauf zu 2.000 € netto Einkauf zu 1.000 € netto Mehrwert 1.000 € x 16 % = 160 €.

Buchungssätze mit Umsatzsteuer 1. Einkauf von Ware zu 1.000 € + 16 % UST (= 160 €) auf Ziel:

Wareneinsatz

Lieferantenverbindlichkeiten Soll Haben 1.160

Soll Haben Ware 1.000 _____________________________ _______________________________________ __________

_____________________________ ___________________________________ ______

Vorsteuer Soll Haben Vorsteuer 160 _____________________________ _______________________________________ __________

34



2. Verkauf von Waren zu 2.000 € + 16 % UST (= 320 €) auf Ziel:

Forderungen

Umsatzerlöse

Soll Haben Kunde K 2.320 _______________________________ ______________________________________ _______

Soll

Haben Erlös 2.000 _______________________________ ___________________________________ ____ Umsatzsteuer Soll Haben UST 320 _____________________________ __________________________________ _____

Das Vorsteuerkonto ist ein Bestandskonto. Die Vorsteuer stellt einen Erstattungsanspruch an das Finanzamt dar und gehört in der Bilanz zu den sonstigen Forderungen. Das Umsatzsteuerkonto ist ebenfalls ein Bestandskonto (Passivkonto). Die Umsatzsteuer stellt eine Verbindlichkeit des Unternehmens an das Finanzamt dar und gehört in der Bilanz zu den sonstigen Verbindlichkeiten. Da die Bilanz nur zu einem Stichtag aufgestellt wird, werden dann alle Vorsteuer- und Umsatzkonten auf einem Umsatzsteuerkonto abgeschlossen, so dass nur die Zahllast bzw. eine Erstattung in der Bilanz ausgewiesen wird.




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Die Zusammenfassung von Vorsteuer und Umsatzsteuer über ein Konto erleichtert die Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldung.

Vorsteuer Haben 1.000 160 EB 630 210 _____________________________ ______________________________________ _________ 1.000 1.000 _____________________________ ______________________________________ _________

Umsatzsteuer Soll Vorsteuer 1.000

Soll

Haben 320 1.700 EB 1.300 280 _____________________________ __________________________________ _____ 2.300 2.300 _____________________________ __________________________________ _____

Buchungssätze zum Abschluss der Umsatzsteuer: •

•

Umsatzsteuer 1.000 an Vorsteuer 1.000 Zahlung der Umsatzsteuerzahllast an das Finanzamt (UST-Zahllast = EB) auf dem Umsatzsteuerkonto: Umsatzsteuerkonto 1.300 an Bank 1.300

Übersteigen in einem Monat/Quartal die Vorsteuerbeträge die Umsatzsteuer, ergibt sich eine Erstattung. Der Abschluss der Vorsteuer und Umsatzsteuerkonten lautet dann: Umsatzsteuer an Vorsteuer. Soll

Vorsteuer 160 1.630 3.110

UST

Haben 2.300

EB

2.600

_____________________________ _____________________________________ ________ 4.900 4.900 _____________________________ _____________________________________ ________

Soll

EB

Umsatzsteuer 2.300

Haben 320 1.700

280 _____________________________ ______________________________________ _________ 2.300 2.300 ____ _____________________________ __________________________________ _____

Der EB auf dem Vorsteuerkonto (= 2.600 €) stellt einen Erstattungsanspruch an das Finanzamt dar (Sonstige Forderung). Zusammenfassung:

Nur Unternehmer sind berechtigt, in Rechnungen Umsatzsteuer auszuweisen. Werden Umsätze erzielt, berechnet der Unternehmer auf den Nettowert die Umsatzsteuer mit 16 % oder mit dem verminderten Steuersatz von 7 %. Er muss die Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen (Sonstige Verbindlichkeit). Kauft der Unternehmen waren oder Dienstleistungen ein, kann er die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer vom Finanzamt erstattet bekommen (sonstige Forderung). Der Unternehmer verrechnet Umsatzsteuer und Vorsteuer in der monatlichen oder vierteljährlichen Umsatzsteuervoranmeldung, so dass entweder eine Zahllast (sonstige Verbindlichkeit) Verbindlichkeit) oder ein Erstattungsanspruch Erstattungsanspruch (sonstige Forderung) Forderung) als Saldo entsteht.

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Buchen auf Bestandskonten

2 Buchen Buchen auf auf Besta Bestands ndskon konten ten Wie wirken sich Geschäftsfälle auf die Bilanzsumme und die Bilanzstuktur aus? Welche Geschäftsfälle führen zu einem Aktivtausch, einem Passivtausch oder einem Aktiv-PassivTausch? Wie werden die Bestandskonten formal zum Stichtag abgeschlossen?

2.1 Wertverän Wertveränderun derungen gen in der der Bilan Bilanz z Sie haben bereits in Kapitel 1.5 gesehen, dass die Bilanz in Bestandskonten (Aktiv- und Passivkonten) aufgeteilt wird. Welche Auswirkungen haben Buchungen auf den Bestandskonten, auf die Bilanz und auf den Erfolg des Unternehmens? Zur Verdeutlichung sollen einige Geschäftsvorfälle bei der Bauunternehmung H. Witt dienen: (1) Kauf eines Computers für 2.000 € gegen bar. (2) Kauf einer Planierraupe für 18.000 €, Zahlung in 3 Monaten. (3) Eine kurzfristige Lieferantenverbindlichkeit in Höhe von 5.000 € wird durch ein langfristiges Bankdarlehen abgelöst. (4) Ein kurzfristiger Betriebsmittelkredit bei Bank A von 25.000 € wird durch einen zinsgünstigeren langfristigen Kredit von Bank B abgelöst. (5) Rohstoffe (Baumaterialien) für 4.000 € werden auf Ziel gekauft. (6) Eine Baumaschine für 8.000 € wird auf Ziel verkauft. (7) Die Planierraupe (aus (2)) wird per Überweisung vom Bankkonto bezahlt. (8) Der Kredit aus (4) wird in Höhe von 5.000 € aus Bankguthaben getilgt.




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Bilanz H. Witt, Bauunternehmung zum 1. Jan. 2005 Aktiva

Passiva

Konto

ABVeränderung

BGA Bank

12.000 26.000

(1) + 2.000 (1) – 2.000 (7) – 18.000 (8) – 5.000 Maschine 50.000 (2) + 18.000 (6) – 8.000

EB

14.000 24.000 6.000 1.000 68.000 60.000

Rohstoffe 9.000 (5) + 4.000 4.000

13.000

Forderungen

25.000

17.000 (6) + 8.000

-114.000 ======

-1.000 =======

Konto

AB Veränderung

EB

EigenKapital 81.000 0 Lieferverbindl. 8.000 (2) + 18.000 (3) – 5.000 (5) + 4.000 (7) – 18.000

26.000 21.000 25.000 7.000

BankDarlehen 0 (3) + 5.000 Bank A 25.000 (4) – 25.000 Bank B 0 (4) + 25.000 (8) – 5.000

5.000 0 25.000 20.000

113.000 =======

114.000 =======

- 1.000 ======

81.000

113.000 =======

Die acht Geschäftsvorfälle betreffen in unterschiedlicher Weise die Bilanz: •

•

•

•

•

Aktivtausch: Ein Aktivkonto nimmt zu, ein anderes um den gleichen Betrag ab, z.B. (1) Barkauf eines Computers. Passivtausch: Ein Passivkonto nimmt zu, ein anderes um den gleichen Betrag ab, z.B: (4) Umschuldung (langfristiges Darlehen ersetzt kurzfristiges) oder (3) die Lieferantenverbindlichkeit wird von einem Darlehen abgelöst. Aktiv-Passiv-Tausch: Hierbei wird sowohl ein Aktiv- als auch ein Passivkonto um den gleichen Betrag erhöht oder vermindert. Bilanzverlängerung: Die Bilanzsumme der Aktiv- wie der Passivseite wird größer, z.B. (2) Kauf einer Planierraupe auf Ziel. Bilanzverkürzung: Die Bilanzsumme der Aktiv- wie der Passivseite wird kleiner, z.B: (8), Tilgung eines Kredits aus Bankguthaben oder (7) Bezahlung e iner Lieferantenverbindlichkeit vom Bankkonto.

Obige Geschäftsvorfälle haben den (Anfangsbestand) AB der Bilanz (Bilanzsumme 114.000 €) um insgesamt 1.000 € vermindert (= Bilanzverkürzung).

38



Zusammenfassung:

Durch Geschäftsfälle, die in der Buchhaltung zu einem Aktivtausch, einem Passivtausch oder einem Aktiv-Passiv-Tausch führen, verändert sich die Bilanzstruktur und die Bilanzsumme, nicht jedoch das Eigenkapital. Diese Buchungen sind daher erfolgsneutral, d.h. sie haben keine Auswirkung auf den Gewinn oder Verlust des Unternehmens.

2.2 Abschlus Abschluss s der Bestandsk Bestandskonte onten n Am Ende des Jahres müssen alle Konten abgeschlossen werden. Dies erfolgt formal über ein Schlussbilanzkonto (= SBK), auf das die Endbestände (Salden) der Bestandskonten gebucht werden. Die Übertragung der auf den Bestandskonten festgestellten Salden auf das SBK wird mittels folgender Buchungssätze vorgenommen: •

Bei Vermögensposten: SBK an Aktivkonto (der Saldo steht im Haben)

•

Bei Schuldposten: Passivkonto Passivkonto (der Saldo steht im Soll) an SBK

Als letzter Schritt werden die Aufwands- und Ertragskonten über das GuV-Konto formal abgeschlossen (siehe Kapitel 3.2.) und führen so zu einer Änderung des Eigenkapitalkontos: •

•

Es ergibt sich ein Gewinn auf dem GuV-Konto (Saldo im Soll): GuV an Eigenkapital Es ergibt sich ein Verlust auf dem GuV-Konto (Saldo im Haben): Eigenkapital an GuV.

Formal wird jetzt das Eigenkapitalkonto als letztes Bestandskonto über das SBK abgeschlossen: •

•

Positives Eigenkapital (Saldo im Soll): Eigenkapital an SBK Negatives Eigenkapital (Saldo im Haben): SBK an Eigenkapital

Zusammenfassende Darstellung:

Aktivkonto Schlussbilanzkonto Passivkonto __________________________ __________________________ __________________________ __________________________ ___________________________ ___________________________ Eigenkapital Saldo 15.000 20.000 Saldo 20.000 Vermögen 15.000 20.000 5.000 Schulden 15.000 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________ ___________________________ ___________________________ Aufwandskonto Gewinn und Verlustkonto Ertragskonto __________________________ __________________________ __________________________ __________________________ ___________________________ ___________________________ 7.000 Saldo 7.000 7.000 12.000 Saldo 12.000 12.000 Gewinn 5.000 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________ ___________________________ ___________________________

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Zusammenfassung:

Alle Bestandskonten Bestandskonten werden werden über das das Schlussbilanzkonto Schlussbilanzkonto abgeschlossen. abgeschlossen. Die Schlussbilanz Schlussbilanz eines Geschäftsjahres Geschäftsjahres ist identisch mit der Eröffnungsbilanz Eröffnungsbilanz des folgenden folgenden Geschäftsjahres.




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Buchen auf Erfolgskonten

3 Buchen Buchen auf auf Erfol Erfolgsk gskont onten en Welche Geschäftsfälle bestimmen den Erfolg des Unternehmens? Wie werden Aufwendungen und Erträge gebucht? Wie werden Aufwands- und Ertragskonten formal abgeschlossen?

3.1 Au Aufwe fwendu ndunge ngen n und Erträg Erträge e Aufgabe des Unternehmens ist es, Gewinne zu erzielen, da sonst das Unternehmen nicht dauerhaft existieren kann. Um Erfolge zu erzielen, setzt das Unternehmen Kapital und Arbeitskräfte ein, d.h. durch Investitionen in Maschinen, den Einsatz von Werkstoffen, die Entwicklung von Patenten und den Einsatz von Arbeitskräften werden Erzeugnisse Erzeugnisse hergestellt und – möglichst – mit Gewinn verkauft. In einem Industrieunternehmen fallen insbesondere die folgenden Aufwendungen an, die den gesamten Werteverzehr an Gütern, Diensten und Abgaben darstellen und die damit auch zu einer Verminderung der Vermögensposten führen: •

•

•

•

Der Verbrauch von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, von Vorprodukten oder Handelswaren, erfasst als Materialverbrauch, Wareneinsatz etc. unter zu Hilfenahme von Inventurverfahren Personalaufwand (Löhne und Gehälter, Sozialaufwendungen, Zuführung zu Pensionskasse) Erfassung des Werteverzehrs des Sachanlagevermögens Vermögensgegenstände durch Abschreibungen

und

der

immateriellen

Sonstige betriebliche Kosten (Aufwendungen für Miete, Büromaterial und EDV, Reparaturen, Werbung usw.

•

Betriebliche Steuern und Abgaben (Umsatzsteuer, Gewerbesteuer)

•

Aufwendungen aus der Finanzierung (Zinsaufwand)

Je nach dem Umfang der Geschäftstätigkeit werden eine Vielzahl von Aufwandskonten eingerichtet, damit jederzeit ein Überblick über die Lage des Unternehmens besteht. Die Erträge resultieren insbesondere aus: •

•

Verkaufserlösen, Sonstigen betrieblichen Erträgen (Mieteinnahmen, Erträgen aus der Vergabe von Lizenzen, Veräußerung von Anlagevermögen),

•

Erträgen aus dem Finanzbereich (Zinserträge),

•

Sonstige Erträge (z.B. aus der Auflösung von Rückstellungen).

Der Saldo aller Aufwendungen und Erträge ergibt für einen Zeitraum den Gewinn oder Verlust des Unternehmens. Diese Geschäftsfälle beeinflussen infolgedessen den Erfolg des Unternehmens und verändern damit das Eigenkapital.

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Merke:

Aufwendungen: sie vermindern das Eigenkapital Erträge: sie erhöhen das Eigenkapital

•

•

Eigenkapitalkonto

Soll

Haben

Minderungen des Eigenkapitals Mehrungen des Eigenkapitals _____________________________ ____________________________________________ ______________________________ _____________________________ _______________________ _________ Aufwandskonten Gewinn- und Verlustrechnung Ertragskonten Merke:

Die Aufwandskonten (= Kapitalminderung) verbuchen Zugänge im Soll, die Ertragskonten (= Kapitalmehrungen) im Haben.

In den seltensten Fällen werden bei einem Geschäftsvorfall nur Erfolgskonten angesprochen. Dies kann passieren, wenn z.B. ein Ertrag (Mieterträge) fälschlicherweise auf dem Konto Zinserträge erfasst wurde. Die Umbuchung muss dann lauten: Zinserträge (Soll) an Mieterträge (Haben). Werden z.B. wegen eines Buchungsfehlers Lohnkosten auf dem Konto Kfz-Reparaturen gebucht, muss ebenfalls eine Umbuchung erfolgen: Löhne (Soll) an KfZ-Reparaturen (Haben). (Haben). Der Einfachheit halber werden als Bestandskonten nur die beiden Konten Bankguthaben und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen angesprochen.



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Beispiel: Ernesto Schlau hat sein Geschäft vergrößert. Er hat drei Angestellte, eine Büroetage gemietet und ein Bankdarlehen über 50.000 € aufgenommen. Ernesto Schlau hat noch die folgenden Geschäftsfälle zu berücksichtigen: (1) Zahlung der Löhne (Lohnsumme 9.500 €) Februar 2006 vom Bankkonto Buchungssatz: Löhne Löhne (Soll) 9.500 an Bankkonto (Haben) 9.500 (2) Überweisung der Büromiete für Februar 06 von 800 € vom Bankkonto Buchungssatz: Mietaufwand (Soll) 800 an Bankkonto (Haben) 800 (3) Zahlung von Reparaturkosten (Materialien, Hilfsstoffe, Arbeitslohn) 1.600 € für Firmen-LKW in Spezialwerkstatt gegen bar Buchungssatz: KfZ-Reparaturkosten (Soll) 1.00 an Bankguthaben (Haben) 1.600 (4) Zahlung von Bankzinsen für Bankdarlehen von 120 € vom Bankkonto an die Bank Buchungssatz: Zinsaufwand (Soll) 120 an Bankguthaben (Haben) 120 (5) Der Lohn für eine Aushilfe für die Monate Januar und Februar 2006 von 700 € ist noch zu zahlen; die Auszahlung soll im April erfolgen, da die Aushilfe zur Zeit im Ausland Urlaub macht. Aus versehen wird statt des Lohnkontos das Konto Kfz-Reparaturen angesprochen; die Korrektur erfolgt zwei Tage später. Buchungssätze: Kfz-Reparaturen (Soll) 700 an Verbindlichkeiten (Haben) 700 Löhne (Soll) 700 an KfZ-Reparatur (Haben) 700 ( =Korrekturbuchung) =Korrekturbuchung) (6) Schlau veräußert ein gebrauchtes Auto zu 15.000 € gegen Barscheck. Buchungssatz: Bankguthaben (Soll) 15.000 an Umsatzerlöse (Haben) 15.000 (7) Schlau vermietet einen Teil seines Grundstücks, das er für sein Geschäft nicht benötigt, an einen anderen Unternehmer für 1.000 € monatlich. Buchungssatz: Bankguthaben (Soll) 1.000 an Mieterträge (Haben) 1.000.

Löhne Soll Haben _______________________________ ______________________________________ _______ Löhne (1) 9.500 Aushilfe (5) 700 _______________________________ ______________________________________ _______ 10.200 _______________________________ ______________________________________ _______

Mieten Soll Haben _______________________________ _________________________________ __ Feb.06 (2) 800

KfZ-Reparaturen Soll Haben ______________________________ ______________________________________ ________ LKW (3) 1.600 Korrektur (5) 700 Aushilfe (5) 700 _______________________________ ______________________________________ _______ 2.300 700 _______________________________ ______________________________________ _______

Zinsaufwand Soll Haben _______________________________ __________________________________ ___

_______________________________ _________________________________ __ _______________________________ _________________________________ __

Zinsen (4) 120 _______________________________ __________________________________ ___ _______________________________ __________________________________ ___

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Umsatzerlöse Soll Haben _____________________________ _______________________________________ __________ Verk. Auto (6) 15.000 _____________________________ _______________________________________ __________

Mieterträge Soll Haben _____________________________ __________________________________ _____ (7) 1.000 _____________________________ _________________________________ ____

Bankguthaben Soll Haben _____________________________ ________________________________________ ___________ Erlöse (6) 15.000 Löhne (1) 9.500 Miete (7) 1.000 Miete (2) 800 LKW-Rep (3) 1.600 Zinsen (4) 120 _____________________________ ________________________________________ ___________ 6.000 12.020 _____________________________ ________________________________________ ___________

Verbindlichkeiten Soll Haben _____________________________ __________________________________ _____ Aushilfe 700

_____________________________ __________________________________ _____ 700 _____________________________ __________________________________ _____

Für die Unternehmensführung ist ein laufender Überblick über den Geschäftserfolg unverzichtbar. In der Praxis werden daher oft „Monatsabschlüsse“ gemacht, d.h. eine vorläufige Gewinn- und Verlustrechnung wird aufgestellt, die nicht alle Geschäftsvorfälle zu enthalten braucht (z.B. keine Abschreibungen auf das Anlagevermögen, keine Veränderung des Warenbestandes). Die Bestandskonten werden während des Jahres oft nicht abgeschlossen. Aus obigen Geschäftsfällen ergibt sich folgender Erfolg:

Aufwendungen Löhne Miete KfZ-Reparaturen Zinsaufwand

Erträge 10.200 800 1.600 120

Umsatzerlöse Mieterträge

12.720

Gewinn:

Erträge Aufwendungen

15.000 1.000

16.000

16.000 - 12.720 = 3.280

Zusammenfassung:

Erfolgskonten sind Unterkonten des Eigenkapitalkontos. Auf Aufwandskonten wird daher im Soll, auf Ertragskonten im Haben gebucht.

3.2 Abschlus Abschluss s der Erfolgskon Erfolgskonten ten Die Erfolgskonten werden über das Gewinn- und Verlustkonto (GuV-Konto) abgeschlossen. Auf dem GuV-Konto werden die Aufwendungen Aufwendungen auf der Sollseite, die Erträge auf der Habenseite gesammelt. Der Saldo des GuV-Kontos ist der Gewinn oder Verlust des Unternehmens. Das GuV-Konto gibt durch Zeitvergleiche Einblick in die wirtschaftliche Entwicklung des Unternehmens und legt die Ursachen des Erfolgs offen.

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Der Abschluss der Erfolgskonten erfolgt über die Buchungen •

Aufwandskonten: GuV-Konto an Aufwandskonten Aufwandskonten Ertragskonten

Ertragskonto an GuV-Konto

Aufwendungen Löhne Miete KfZ-Reparaturen Zinsaufwand Gewinn

Gewinn- und Verlustkonto 10.200 800 1.600 120 3.280

Umsatzerlöse Mieterträge

16.000

Erträge 15.000 1.000

16.000

Der Saldo des GuV-Kontos wird schließlich über das Eigenkapitalkonto (Gewinn/Verlust) abgeschlossen: Buchungssatz: GuV-Konto (Gewinn im Soll) an Eigenkapital bzw. Eigenkapital (Soll) an GuV-Konto (Verlust im Haben) Zusammenfassung:

Aufwands Aufwands- und Ertragskonten Ertragskonten werden werden formal formal über das GewinnGewinn- und und Verlustkonto Verlustkonto abgeschlossen. abgeschlossen. Ein Gewinn erhöht das Eigenkapital, ein Verlust mindert das Eigenkapital.




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Buchen laufender Geschäftsfälle

4 Buchen Buchen laufend laufender er Geschäft Geschäftsfä sfälle lle Welche Geschäftsfälle kommen in den Bereichen Beschaffung, Absatz, Personal und Finanzen häufig vor? Wie werden diese Geschäftsfälle gebucht?

4.1 Beschaff Beschaffung: ung: Einkau Einkauff von Waren Waren und Werkstoff Werkstoffen en Der Einkauf von Werkstoffen, von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, von Fremdbauteilen und fertigen Erzeugnissen und Waren, die zur Herstellung von Produkten und zum Verkauf der hergestellten Produkte und bezogenen Waren bestimmt sind, kann entweder •

auf einem gemischten Warenkonto,

•

auf Bestandskonten oder

•

auf Aufwandskonten

erfasst werden. Alle drei Methoden entsprechen den GoB.

Beispiel: gemischtes Warenkonto GuV-Konto Soll

Haben Rohgewinn

_______________________ _______________________

gemischtes Warenkonto SB-Konto Soll Haben Soll Haben AB Warenverkäufe Waren Wareneinkäufe EB Rohgewinn ___________________________ ___________________________ _______________________ _______________________

Auf dem gemischten Warenkonto werden: •

•

im Soll der Anfangsbestand an Waren sowie die Wareneinkäufe zu Einkaufspreisen gebucht. im Haben die Warenverkäufe zu Verkaufspreisen sowie der Endbestand gebucht, der durch die Inventur festgestellt wird und zu Einkaufspreisen zu bewerten ist.

Die Abschlussbuchungen lauten: •

Warenkonto an GuV (hinsichtlich des Rohgewinns) und

•

SBK an Waren (per Inventur festgestellter Warenbestand).

Das gemischte Warenkonto kann in der Praxis für kleine und überschaubare Handelsunternehmen (Kiosk, kleiner Schreibwarenladen etc.) ausreichend sein, nicht jedoch für größere Handelsunternehmen oder für produzierende Unternehmen. Nachteile des gemischten Warenkontos sind: sind: •

Wareneinkäufe werden zu Nettoeinkaufspreisen gebucht, Warenverkäufe zu Verkaufspreisen; hierdurch können Preisveränderungen und Absatzzahlen nicht analysiert werden. Ein Wareneinsatz wird nicht ausgewiesen.

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Retouren, Skonti und Rabatte können zwar erfasst werden, machen das einheitliche gemischte Warenkonto aber schnell unübersichtlich.

•

Im Folgenden wird daher nicht mehr auf das gemischte Warenkonto Bezug genommen. 4.1.1 4.1.1

Erfass Erfassen en von Geschä Geschäftsf ftsfäll ällen en aus dem dem Bescha Beschaffu ffungsb ngsberei ereich ch auf Bestandskonten

Einkauf von Werkstoffen und Waren und Bezugskosten

Für Werkstoffe sowie für fertige Erzeugnisse und bezogene Waren werden Bestandskonten eingerichtet.

Beispiel: Einkauf von Rohstoffen Unternehmer Rasant bezieht von einem Stahlhändler Stahlblech zur Herstellung von Radkappen. Die Rechnung entspricht § 14 UStG. 5 t Stahlblech (Nr. 876543) zu je 1.200 € Umsatzsteuer 16 % = Brutto

gesamt

6.000 € 960 € 6.960 €

Rasant zahlt in 30 Tagen

Rohstoffe Soll

Vorsteuer Haben

6.000 _________________________ _________________________

Soll

Haben

960 _______________________ _______________________

Verbindlichkeiten Soll Haben 6.960 ________________________ ________________________

Rasant erhält während des Jahres für seine Produktion zahlreiche Lieferungen von Rohstoffen sowie von Hilfs- und Betriebsstoffen (= Werkstoffe) Buchungssatz: Rohstoffe (Zugang im Soll) an Bank/Verbindlichkeiten (Haben) Der Werkstoffverbrauch für eine bestimmte Periode kann nach zwei Methoden erfolgen: •

•

Fortlaufend auf Grund von Materialentnahmescheinen Nachträglich durch Inventur (= körperliche Bestandsaufnahme) am Ende der Periode (Monat, Quartal, Jahr).

Bei der Inventurmethode errechnet sich der Verbrauch wie folgt: Anfangsbestand an Werkstoffen + Zugänge (Einkäufe von Werkstoffen) - Schlussbestand laut Inventur = Verbrauch von Werkstoffen Der mittels Materialentnahmescheinen oder durch die Inventurmethode ermittelte Verbrauch von Werkstoffen wird als Aufwand auf den Erfolgskonten und als Abgang auf den Bestandskonten erfasst. Buchungssätze: •

Aufwand für Rohstoffe an Rohstoffe (Bestandskonto)

•

Aufwand für Hilfs- und Betriebsstoffe an Hilfs- und Betriebsstoffe (Bestandskonto)

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Merke:

Es wird immer Aufwandskonto an Bestandskonto gebucht. Je nach Art und Komplexität der Produktion können entsprechende Bestands- und Aufwandskonten eingerichtet werden.

Soll der Werkstoffverbrauch laufend erfasst werden, setzt dies eine Lagerbuchführung voraus. Die Lagerbuchführung kann manuell mittels Lagerkarteikarten organisiert werden oder sie kann EDVgestützt sein. In jedem Fall ist einmal jährlich eine Inventur durchzuführen. (Zur Inventur und den zulässigen Methoden der Inventuraufnahme siehe weiter unten).

Beispiel: Einkauf von Waren Rasant verkauft neben Radkappen auch Schlüsselanhänger für Autos. Diese bezieht er fertig vom Hersteller. Wie beim Bezug von Werkstoffen wird für den Einkauf von Waren ein Bestandskonto Waren angesprochen. Für die Entnahme von Waren (= Wareneinsatz) wird das Aufwandskonto Aufwendungen für Waren angesprochen. Rasant kaufte im Jahr Waren zu netto 12.000 € ein, und erzielte Umsatzerlöse von 28.000 € netto. Aus dem Vorjahr hatte er noch einen Warenbestand von 6.000 €. Am Jahresende ergibt die Inventur einen Bestand an Waren von 7.000 €.

Waren

Vorsteuer

Soll AB

Haben 6.000 11.000 12.000 EB 7.000 _________________________ _________________________

Soll

______________________ ______________________

Umsatzerlöse Soll

Haben 1.920

Verbindlichkeiten Soll Haben 13.920 ______________________ ______________________

Umsatzsteuer Haben 28.000

_________________________ _________________________

Soll

Forderungen Haben 4.480

6.960 ________________________ ________________________

Soll

Haben 32.480

_____________________ _____________________

Aufwendungen für Waren GuV-Konto Soll Haben Soll Haben 11.000 AufwenUmsatzdungen erlöse Waren 11.000 28.000 ________________________ ________________________ ________________________ ________________________ Ermittlung des Warenaufwandes:

AB + Zugänge - EB = Warenaufwand 6.000 € + 12.000 € - 7.000 € = 11.000 €

Bezugskosten: Beim Einkauf von Werkstoffen und Handelswaren fallen oft Bezugskosten an. Bezugskosten fallen an bis die Werkstoffe oder die die Ware ins Lager des Unternehmens Unternehmens genommen wird. Übliche Bezugskosten sind Verpackungskosten, Transportkosten, Versicherungen, Einfuhrzölle, nicht jedoch der Einkaufspreis Einkaufspreis des Werkstoffs oder der der Ware selbst und nicht die Umsatzsteuer. Umsatzsteuer.

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Merke:

Die Bezugskosten stellen bei Buchen auf Bestandskonten keinen Aufwand dar, sondern erhöhen als Anschaffungskosten der beschafften Werkstoffe und Waren. Anschaffungsnebenkosten die Anschaffungskosten

Bezugskosten können direkt auf den Bestandskonten für Werkstoffe oder Waren gebucht werden oder sie werden auf Unterkonten erfasst, wenn die Höhe der Bezugskosten besonders wichtig ist für das Unternehmen.

Beispiel: Bezugskosten (Verbuchung auf Bestandskonto Waren) Rasant erhält über den Einkauf von Schlüsselanhängern für PKW folgende Rechnung: 5.000 Stück Schlüsselanhänger à 2,50 € = Verpackung Transportversicherung

gesamt 12.500 € 750 € 50 €

Rechnungsbetrag netto 16 % Umsatzsteuer

13.300 € 2.128 €

Rechnungsbetrag brutto

15.428 €

Die Verbuchung des Wareneingangs lautet dann: Buchungssatz: Waren 12.500 € Bezugskosten 800 € Vorsteuer 2.128 €

Waren Soll

an Verbindlichkeiten 15.428 €

Vorsteuer Haben Soll 2.128

12.500 800 ________________________ ________________________

Haben

__________________________ __________________________

Verbindlichkeiten Soll Haben 15.428 _______________________ _______________________

Hinweis:

Umsatzsteuerlich stellen die Bezugskosten so genannte „übliche Nebenleistungen“ dar, die mit dem Einkaufspreis für die Ware oder für die Werkstoffe zur „Bemessungsgrundlage“ (= NettoRechnungsbetrag) zählen. Hierauf wird die Umsatzsteuer mit 16 % oder 7 % berechnet, die Rasant als Vorsteuer abziehen kann. Rücksendungen und nachträgliche Preisnachlässe

Rücksendungen (Retouren) Rücksendungen bezogener Werkstoffe und Waren an den Hersteller oder Lieferer stellen eine Korrektur des ursprünglichen Einkaufs dar. Gründe für Rücksendungen liegen meistens in mangelnder Qualität der bezogenen Werkstoffe und Waren oder in Falschlieferungen. Der Hersteller/Lieferer, an den die Werkstoffe oder Waren zurückgesandt werden, erteilt hierüber eine Gutschrift. In der Buchhaltung wird die Rücklieferung als Korrekturbuchung auf den Konten „Bestand an Werkstoffen/Waren“ und dem Konto „Verbindlichkeiten“ erfasst. Außerdem ändert sich durch die

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Gutschrift die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer, so dass der Unternehmer auch den ursprünglich vorgenommenen Vorsteuerabzug korrigieren korrigieren muss (§ 17 UStG).

Beispiel: Rücksendung Unternehmer Rasant bezieht im März 2006 8 t Stahlblech à 1.300 € netto. Als die Bleche auf Lager genommen werden sollen, stellt sich heraus, dass eine Tonne Bleche zu dünn ist. Hierauf sendet Rasant im April 2006 die fehlerhaften Bleche zurück und erhält vom Lieferer eine Gutschrift. Eingangsrechnung (ursprüngliche Lieferung). 8 t Stahlbleche à 1.300 € gesamt + 16 % Umsatzsteuer Rechnungsbetrag brutto

10.400 € 1.664 € 12.064 €

Nach Rücksendung der gerügten gerügten 1 t Stahlbleche erhält Rasant folgende folgende Gutschriftsanzeige: Gutschriftsanzeige: Nettowert der zurückgesandten Bleche Bleche Umsatzsteuer 16 % Gutschrift (brutto)

1,300 € 208 € 1.508 €

(1) Buchung ursprüngliche Lieferung März 2006: Rohstoffe 10.400 Vorsteuer 1.664 an Verbindlichkeiten 12.064




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(2) Buchung der Gutschrift (auf der Gegenseite der vorher angesprochenen Konten): Verbindlichkeiten 1.508

Rohstoffe Soll Haben (1) 10.400 (2) 1.300 ________________________ ________________________

an Rohstoffe 1.300 an Vorsteuer 208

Vorsteuer Soll Haben (1) 1.664 (2) 208 _________________________ _________________________

Verbindlichkeiten Soll Haben (2) 1.508 (1) 12.064 ________________________ ________________________

Hinweis: Gutschrift

Unter einer Gutschrift versteht man eine Abrechnung, die im Gegensatz zur Rechnung nicht von dem Unternehmer vorgenommen wird, der die Lieferung oder Dienstleistung erbringt, sondern vom Empfänger der Lieferung bzw. Leistung. Beide Seiten müssen damit einverstanden sein, dass per Gutschrift abgerechnet wird.

Preisnachlässe Neben Rücksendungen werden bei mangelhaften oder fehlerhaften Lieferungen häufig Preisnachlässe gewährt. Preisnachlässe im Beschaffungsbereich werden aber auch gewährt beim Erreichen bestimmter Abnahmemengen (Boni, Umsatzrabatte) oder entstehen, wenn der Unternehmer ihm eingeräumte Skonti wahrnimmt. Preisnachlässe mindern die Anschaffungskosten der Werkstoffe oder Waren und führen dazu, dass die bei der ursprünglichen Lieferung abgezogene Vorsteuer um den Preisnachlass korrigiert werden muss (§ 17 UStG). Wie bei der Rücksendung von Waren können diese Preisnachlässe entweder direkt auf der Gegenseite der Konten gebucht werden, die bei dem ursprünglichen Einkauf angesprochen wurden, oder auf separaten Unterkonten, wenn Preisnachlässe für das Unternehmen bedeutsam sind.

Beispiel: Preisnachlass auf Grund fehlerhafter Ware Rasant bemängelt, dass von ihm bezogene Waren zum Einkaufspreis von 10.000 € netto eine falsche Farbe haben. Die Rechnung lautet über Ware für 10.000 € + 16 % USt (1.600 €) = 11.600 € brutto. Der Lieferant gewährt ihm einen Preisnachlass von 10 % und erteilt hierüber eine Gutschrift: Gutschrift über 10 % Preisnachlass wegen fehlerhafter Ware: Preisnachlass 10 % von Warenwert 10.000 € Umsatzsteuer 16 % Gutschrift für Preisnachlass (brutto)

1.000 € 160 € 1.160 €

(1) Buchung Buchung der ursprüngli ursprünglichen chen Rechnung: Rechnung: Ware Vorsteuer (16 %)

10.000 1.600

an Verbindlichkeiten

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11.600 11.600



(2) Buchung Buchung der erteilten erteilten Gutsch Gutschrift: rift: Verbindlichkeiten

1.160

an Ware an Vorsteuer

Ware Vorsteuer Soll Haben Soll Haben (1) 10.000 (2) 1.000 (1) 1.600 (2) 160 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________

1.000 160

Verbindlichkeiten Soll Haben (2) 1.160 (1) 11.600 ________________________ ________________________

Lieferantenskonti Skonti werden von Lieferanten dafür vereinbart, dass eine Rechnung innerhalb eines bestimmten Zahlungsziels beglichen wird. Der Lieferer erhält hierdurch einen Liquiditätsvorteil durch die vorzeitige Zahlung. Eine übliche Skontovereinbarung auf der Rechnung eines Lieferanten könnte lauten: Ware Umsatzsteuer 16 % Rechnungsbetrag (brutto)

5.000 € 800 € 5.800 €

Zahlungsbedingungen: Die Rechnung ist zahlbar innerhalb von 10 Tagen mit 2 % Skonto (= 116 €), oder in 30 Tagen ohne Abzug.

Der Zinsvorteil, der dadurch entsteht, dass die Ware nicht auf Ziel, sondern unter Ausnutzung des Skontos bezahlt wird, ist beträchtlich: Umrechnung des Skontosatzes in einen effektiven Jahreszins: 20 Tage Kreditgewährung durch den Lieferer, wenn nach 30 Tagen gezahlt wird: = 2 % Skonto 360 Tage = p % 2 % x 360 Tage p % =

= 36 %. 20 Tage

Würde der Unternehmer nicht innerhalb von 10 Tagen zahlen, sondern den Lieferantenkredit in Anspruch nehmen (Zahlung innerhalb von 30 Tagen), würde ihn dies 36 % Zinsen kosten. Oder andersherum: durch die Zahlung mit Ausnützung des Skonto vermeidet der Unternehmer die Inanspruchnahme eines recht teuren Lieferantenkredits. Die Verbuchung der Skontobeträge kann nach der Nettomethode so erfolgen, dass die in Anspruch genommenen Lieferantenskonti erst auf einem Unterkonto „Erhaltene Skonti“ netto erfasst werden und erst am Jahresende die Umbuchung auf das Bestandskonto (gelieferte Werkstoffe oder Waren) erfolgt, um so die Anschaffungskostenminderung zu erfassen. Die Vorsteuer wird sofort bei der Buchung der Zahlung korrigiert. Beim Bruttoverfahren wird der Skontobetrag brutto auf dem Unterkonto „Erhaltene Skonti“ gebucht, die Vorsteuer wird am Ende des Voranmeldungszeitraumes summarisch korrigiert. Wie beim Nettoverfahren werden erst am Jahresende die Skonti (netto) als Anschaffungskostenminderungen Anschaffungskostenminderungen umgebucht. Bei beiden Methoden müssen die Lieferantenverbindlichkeiten auch bei Zahlung mit Skontoabzug ausgeglichen sein.

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Beispiel: Inanspruchnahme eines Lieferantenskonto (Nettomethode) (1) Verbuchung der Eingangsrechnung: Ware Vorsteuer

5.000 800

an Lieferverbindlichkeiten

5.800

(2) Verbuchung der Zahlung bei Ausübung des Skontoabzugs Lieferverbindlichkeiten 5.800 an erhaltene Skonti an Vorsteuer an Bank

100 16 5.684

(3) Umbuchung der erhaltenen Skonti an Waren (= Minderung der Anschaffungskosten) Erhaltene Skonti

100

an Ware

Ware

Vorsteuer

Soll Haben (1) 5.000 (3) 100 ________________________ ________________________

Soll Haben (1) 800 (2) 16 _______________________ _______________________

Bank Soll

Haben (2) 5.684 ________________________ ________________________


Erhaltene Skonti Soll Haben (3) 100 (2) 100 _________________________ _________________________

100

Verbindlichkeiten Soll Haben (2) 5.800 (1) 5.800 _______________________ _______________________ Verbindlichkeiten Soll Haben (2) 5.800 (1) 5.800 _______________________ _______________________



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Durch den eingeräumten Skontoabzug mindern sich die ursprünglich gebuchten Beträge: Netto betrag

USt

Bruttobetrag

Ursprünglich in Rechnung gestellter Betrag: Abzüglich 2 % Skonto:

5.000 € - 100 €

800 € - 16 €

5.800 € - 116 €

Betrag nach Skontoabzug

4.900 €

784 €

5.684 €

Erhaltene Boni (Liefererboni) mindern wie erhaltene Skonti die Anschaffungskosten des Wareneingangs. Sie können auf einem separaten Konto „erhaltene“ Boni erfasst werden. Die Verbindlichkeiten und die Vorsteuer sind bei erhaltenen Boni entsprechend zu korrigieren. Buchungssatz: Verbindlichkeiten

an an

erhaltene Boni Vorsteuer

Beispiel: erhaltene Boni Unternehmer Rasant erhält vom Lieferanten der Schlüsselanhänger am Jahresende einen Bonus, da er 100.000 Stück zu je 2,00 € eingekauft hat. Der Bonus beträgt 5 % der eingekauften Waren. Der Lieferer erteilt Rasant hierüber eine Rechnung: Bonusberechnung: wegen erreichen des Umsatzziels von 100.000 Stück gewähre ich vereinbarungsgemäß einen Bonus von 5 %: Bonus: 100.000 Stück x 2 € = 200.000 € x Bonus 5 % = Umsatzsteuer 16 % Bonuszahlung

Verbindlichkeiten Soll Haben 11.600 ________________________ ________________________

10.000 € 1.600 € 11.600 €

erhaltene Boni Soll

Haben 10.000 __________________________ __________________________

Vorsteuer Soll

Haben 1.600 ____________________ ____________________

Am Jahresende bucht Rasant: erhaltene Boni 10.000 an Wareneingang 10.000. Hierdurch werden die Anschaffungskosten der Waren um den Betrag der Boni (netto) gemindert. 4.1.2 4.1.2

Erfass Erfassen en von Geschä Geschäftsf ftsfäll ällen en aus dem dem Bescha Beschaffu ffungsb ngsberei ereich ch auf Aufwandskonten

Wareneingangs- und Warenverkaufskonto

Kleine Unternehmen, deren Geschäftsbetrieb nicht erfordert, eine Vielzahl von Bestandskonten für Werkstoffe und Waren zu unterhalten, führen statt des Eingangs vorgestellten gemischten Warenkontos zwei getrennte Warenkonten: ein Wareneingangskonto und ein Warenverkaufskonto. Das Wareneinkaufskonto (Aufwandskonto) und das Warenverkaufskonto (Erlöskonto) sind reine Erfolgskonten. Der Buchung von Wareneingängen und -verkäufen auf Aufwandskonten liegt die Vorstellung zu Grunde, dass die bezogenen Waren sofort verkauft werden, d.h. dass es zu keiner Lagerhaltung kommt.

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Wareneingangskonto: der Anfangsbestand und sämtliche Wareneingänge werden zu Einkaufspreisen (netto) im Soll als Aufwand gebucht. Am Jahresende wird der Warenbestand durch Inventur festgestellt und als Endbestand zum Einkaufspreis im Haben erfasst. Warenverkaufskonto (Erlöskonto): sämtliche Warenverkäufe werden zu Verkaufspreisen (netto) im Haben gebucht. Bezugskosten, Rücksendungen und Preisnachlässe von Lieferanten werden auf dem Wareneingangskonto gebucht. Preisnachlässe und Skonti, die das Unternehmen seinen Kunden gewährt, werden auf dem Warenverkaufskonto gebucht.

Wareneingangskonto Soll Haben Anfangsbestand Rücksendungen Wareneinkäufe Preisnachlässe Bezugskosten innerbetriebl. Verbrauch Endbestand lt. Inventur

Warenverkaufskonto Soll Haben Rücksendungen von Warenverkäufe Kunden Preisnachlässe an Kunden

Saldo = Wareneinsatz _______________________________ ______________________________________ _______

Saldo = Erlöse _______________________________ ____________________________________ _____

Das Wareneinkaufskonto stellt ein gemischtes Konto dar, da neben dem Aufwand aus den Wareneingängen auch der Warenendbestand auf dem Konto erfasst wird. Wird auf einem Wareneingangs- und einem Warenverkaufskonto gebucht, werden beide Konten entweder nach der Nettomethode oder der Bruttomethode abgeschlossen.

Nettomethode:

Der Saldo auf dem Wareneingangskonto (= Wareneinsatz) wird im Soll des Warenverkaufskontos gebucht. Auf dem Warenverkaufskonto ergibt sich als Saldo dann der Rohgewinn (= Erlöse aus Verkäufen – Wareneinsatz). Nur der Rohgewinn wird danach auf das GuV-Konto übertragen. Buchungssätze: Warenverkauf an Wareneingang Warenverkauf an GuV Dieser Abschluss ist wenig aussagekräftig und für Kapitalgesellschaften nicht zulässig (§§ 275 ff HGB). Statt dessen wird der Abschluss meistens nach der so genannten Bruttomethode vorgenommen:

Bruttomethode: Bei der Bruttomethode (auch Bruttoabschluss) werden die Erlöse und der Wareneinsatz nicht saldiert zur Größe „Rohgewinn“, sondern beide Konten werden über das GuV-Konto abgeschlossen:

Wareneingang Soll Wareneingang

Haben Saldo Wareneinsatz __________________________ __________________________

GuV-Konto Soll Wareneinsatz

Haben Warenerlös

_______________________ _______________________

Warenverkauf Haben Verkaufserlöse

Soll Saldo Warenerlös _________________________ _________________________

Warenkonten mit Bestandsveränderungen

Neben dem Wareneingangs- und dem Warenverkaufskonto wird ein drittes Warenkonto eingerichtet, das Warenbestandskonto.

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Das Warenbestandskonto ist, wie sein Name sagt, ein Bestandskonto. Am Anfang des Jahres wird auf ihm im Soll der Anfangsbestand an Waren eingebucht, am Jahresende wird der durch Inventur ermittelte Endbestand an Waren auf der Habenseite gebucht. Während des Jahres werden keine laufenden Geschäftsfälle auf dem Bestandskonto gebucht: Wareneingangskonto: es wird zum reinen Aufwandskonto, da der EB nicht mehr auf ihm erfasst wird. Auf dem Warenkonto werden die Bestandmehrungen und Bestandsminderungen gebucht. Der EB an Waren laut Inventur wird über das SBK gebucht: SBK an Waren Es kommt immer dann zu einer Veränderung des Warenbestands, wenn nicht alle eingekauften Waren verkauft werden bzw. wenn in einer Periode mehr Waren verkauft als eingekauft werden, es also zu einem Verkauf von Lagerbeständen kommt. 1. Unternehme Unternehmerr Rasant hat einen Anfangsb Anfangsbestand estand von von 120.000 120.000 € Waren (Automatte (Automatten). n). Die Inventur Inventur ergibt am Jahresende einen Endbestand von 150.000 €, d.h. sein Lagerbestand hat sich erhöht, weil er weniger Waren verkauft als eingekauft hat. Folglich ist sein Wareneingangskonto im Verhältnis zu den verkauften Waren um die Bestandsmehrung von 30.000 € zu hoch. 2. Unternehme Unternehmerr Rasant hat einen Anfangs Anfangsbestan bestandd von 120.000 120.000 € Waren (Automa (Automatten). tten). Die Die Inventur Inventur ergibt am Jahresende einen Endbestand von 80.000, d.h. sein Lagerbestand hat sich verringert, weil er mehr Waren verkauft hat als eingekauft. Folglich ist sein Wareneingangskonto im Verhältnis zu den verkauften Waren um die Bestandsminderung Besta ndsminderung von 40.000 € zu niedrig..




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(1) Warenbestandskonto Haben Soll ______________________________ _____________________________________ _______ AB 120.000 EB 150.000 BestandsMehrung 30.000 _______________________________ _______________________________________ ________ 150.000 150.000 _______________________________ _______________________________________ ________

Soll (2) Warenbestandskonto Haben _______________________________ __________________________________ ___ AB 120.000 EB 80.000 Bestandsminderung 40.000 ________________________________ __________________________________ __ 120.000 120.000 ________________________________ __________________________________ __

Eine Bestandsmehrung liegt vor, wenn der Schlussbestand lt. Inventur größer ist als der Anfangsbestand.

Wareneingang - Bestandsmehrung = Wareneinsatz

Eine Bestandsminderung liegt vor, wenn der Schlussbestand lt. Inventur kleiner ist als der Anfangsbestand. Wareneingang + Bestandsminderung = Wareneinsatz Um den periodengerechten Aufwand eines Geschäftsjahres zu ermitteln, werden die Bestandsveränderungen wie folgt über das Aufwandskonto Wareneingang abgeschlossen (es gibt für Waren in dem Schema der GuV nach HGB keinen separaten Ausweis von Bestandsveränderungen bei Waren, im Unteschied zu Bestandsveränderungen Bestandsveränderungen bei unfertigen unfertigen und fertigen Erzeugnissen): Erzeugnissen): Soll (1) Wareneingangskonto Haben _______________________________ ________________________________________ _________ WarenBestandseingang 200.000 mehrung 30.000

Soll (2) Wareneingangskonto Haben ________________________________ ___________________________________ ___ WarenSaldo 240.000 eingang 200.000 Bestandsminderung 40.000 _______________________________ ___________________________________ ____ 240.000 240.000 _______________________________ ___________________________________ ____

Saldo 170.000 ______________________________ ______________________________________ ________ 200.000 200.000 _______________________________ ______________________________________ _______ Die Bestandsveränderungen werden wie folgt gebucht: bei Bestandsmehrung:

bei Bestandsminderung:

1. Einbuchen des AB auf Konto Waren Waren 120.000 an EBK

1. Einbuchen des AB auf Konto Ware Waren 120.000 an EBK

2. Buchung des EB lt. Inventur SBK 150.000 an Waren 150.000

2. Buchung des EB lt. Inventur SBK 80.000 an Waren 80.000

3. Buchung der Bestandsmehrung Ware 30.000 an Wareneingang 30.000

3. Buchung der Bestandminderung Wareneingang 40.000 an Ware 40.000

4. Abschluss des Wareneingangskontos über das GuV-Konto GuV-Konto 170.000 an Wareneinsatz / GuV-Konto 240.000 an Wareneinsatz 5. Abschluss des Warenbestandskontos

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SBK 150.000 an Waren / SBK 80.000 an Waren Bestandsveränderungen mit fertigen und unfertigen Erzeugnissen

Bestandsveränderungen bei fertigen und unfertigen Erzeugnissen entstehen, wenn: •

die hergestellte Menge größer größer ist als die Absatzmenge: Bestandsmehrung

•

die hergestellte Menge kleiner ist als die Absatzmenge:

Bestandsminderung

Ein Mehrbestand führt dazu, dass die produzierten, aber nicht verkauften fertigen Erzeugnisse auf Lager genommen werden. Eine Bestandsminderung bedeutet, dass mehr Stück verkauft wurden als hergestellt, so dass vorhandene Lagerbestände abgebaut werden. Die fertigen und unfertigen Erzeugnisse werden mit den Herstellkosten bewertet. In Relation zu den verkauften Mengen stimmen die im Jahr gebuchten Herstellkosten nicht mit den Erlösen der abgesetzten Mengen überein. Ähnlich wie bei der Verbuchung der Bestandsveränderungen bei Waren korrigiert die Buchung der Bestandsveränderungen die im Hinblick auf die verkauften Stückzahlen zu hohen oder zu niedrigen Herstellkosten.

Beispiel: Bestandsveränderung bei fertigen Erzeugnissen Rasant hat Lagerbestände aus dem vorigen Jahr von 200.000 €. In 2005 hatte er Herstellkosten für Radkappen von 10 € pro Stück. Er stellte 100.000 Stück her, so dass der Herstellaufwand 1.000.000 € beträgt. (1) Rasant verkauft 80.000 Stück zu einem Verkaufspreis (netto) von 12.50 € pro Stück. (2) Rasant verkauft 110.000 Stück zu einem Verkaufspreis von 12,50 € pro Stück.

(1) Fertige Erzeugnisse Soll Haben _______________________________ _______________________________________ ________ AB 200.000 EB 220.000 Bestands- (1) 20.000 mehrung _______________________________ _______________________________________ ________ 220.000 220.000 _______________________________ _______________________________________ ________

Soll (2) Fertige Erzeugnisse Haben ________________________________ __________________________________ AB 200.000 Bestandsminderung (2) 100.000 EB 100.000 ________________________________ __________________________________ 200.000 200.000 ________________________________ __________________________________

Der Abschluss des Bestandskontos fertige Erzeugnisse erfolgt über das Schlussbilanzkonto: Soll (1) SBK Haben _______________________________ _______________________________________ ________ FE 220.000 _______________________________ _______________________________________ ________

SBK Soll (2) Haben ________________________________ ___________________________________ ___ FE 100.000 ________________________________ ___________________________________ ___

Buchungen: (1) (1)

SBK SBK 220. 220.00 0000 an Fert Fertig igee Erze Erzeug ugni niss ssee

(2) (2)

SBK SBK 100. 100.00 0000 an Fert Fertig igee Erze Erzeug ugni niss ssee

Die Bestandsveränderungen wirken sich auf den Erfolg des Unternehmens aus, in dem sie die während der Periode angefallenen Herstellkosten im Hinblick auf die abgesetzten Mengen „korrigieren“.

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Soll (1) GuV-Konto Haben HerstellUmsatz 1.000.000 Aufwand 1.000.000 Bestandsmehrung 20.000

Soll (2) GuV-Konto Haben HerstellUmsatz 375.000 aufwand 1.000.000 Bestandsminderung 100.000 _____________________________ ____________________________________________ ______________________________ _____________________________ _______________________ _________ Umsatz: 80.000 Stück x 12,50 € = 1.000.000 €

Umsatz: 110.000 Stück x 12,50 € = 1.375.000 €

Buchung: Bestandsmehrung

Buchung: Bestandsminderung

Fertige Erzeugnisse 20.000 an GuV

GuV 100.000 an fertige Erzeugnisse

Merke:

Eine Bestandsmehrung entsteht, wenn in einem Geschäftsjahr mehr Erzeugnisse hergestellt als verkauft werden. Der Mehrbestand wird im GuV-Konto als Ertrag den entsprechenden Herstellungsaufwendungen gegenübergestellt. Eine Bestandsminderung entsteht, wenn in einem Geschäftsjahr mehr Erzeugnisse verkauft als hergestellt werden. Der Minderbestand muss dann im GuV-Konto als Aufwand den Umsatzerlösen aus dem Vorjahresbestand gegenübergestellt werden. Buchung von Werkstoffen auf Aufwandskonten

Werkstoffeinkäufe können an Stelle auf Bestandskonten auch gleich als Aufwand erfasst werden. Dieser Art zu buchen liegt der Gedanke der „just in time“-Produktion zu Grunde, d.h. es werden keine Lagerbestände vorgehalten, sondern die angelieferten Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe werden sofort verbraucht.



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Die Bestandskonten für Werkstoffe weisen nur noch den AB (Anfangsbestand) und den laut Inventur festgestellten EB (Endbestand) auf. Die laufenden Einkäufe von Werkstoffen werden auf den Aufwandskonten für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe erfasst.

Beispiel: Buchung von Rohstoffen mit Bestandsveränderungen 1. Laut Inventur Inventur des des Vorjahres Vorjahres beträgt beträgt bei Rasant Rasant der Endbestan Endbestandd an Rohstoffen Rohstoffen 40.000 40.000 €. Während Während des Jahres kauft er Rohstoffe für 800.000 € (netto) ein. Der Endbestand der Rohstoffe beträgt nach der Inventur 100.000 €. 2. Laut Inventur Inventur des des Vorjahres Vorjahres beträgt beträgt bei Rasant Rasant der Endbestan Endbestandd an Rohstoffen Rohstoffen 40.000 40.000 €. Während Während des Jahres kauft er Rohstoffe für 800.000 € (netto) ein. Der Endbestand der Rohstoffe beträgt nach der Inventur 20.000 €. Buchung des Anfangsbestandes an Rohstoffen: Rohstoffe 40.000 an EBK 40.000 Buchung des Rohstoffeinkaufs direkt als Aufwand: Aufwendungen für Rohstoffe 800.000 Vorsteuer 16 % 128.000

an Lieferverbindlichkeiten 928.000

Buchung des Schlussbestandes an Rohstoffen lt. Inventur: (1) SBK 100.000 an Rohstoffe (2) SBK 20.000

an Rohstoffe

Buchung der Bestandsveränderungen:

(1) Bestandsmehrung

(2) Bestandsminderung

(1) Rohstoffe Soll Haben ______________________________ _______________________________________ _________ AB 40.000 EB 100.000 Bestands- (1) 60.000 mehrung _______________________________ _______________________________________ ________ 100.000 100.000 _______________________________ _______________________________________ ________

(2) Rohstoffe Soll Haben _______________________________ ___________________________________ ____ AB 40.000 EB 20.000 Bestandsminderung 20.000 ________________________________ __________________________________ __ 40.000 40.000 ________________________________ __________________________________ __

Die Bestandsveränderungen werden über das Konto Aufwendungen für Rohstoffe abgeschlossen.

(1) Aufwendungen Rohstoffe Soll Einkauf von Rohstoffen

(2) Aufwendungen Rohstoffe Haben

Bestands800.000 mehrung 60.000 Saldo = Verbrauch 740.000 _______________________________ _________________________________________ __________ 800.000 800.000 _______________________________ _________________________________________ __________

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Soll Haben Einkauf von Saldo = Rohstoffen 800.000 Verbrauch 820.000 Bestandsminderung 20.000 ________________________________ ____________________________________ ____ 820.000 820.000 ________________________________ ____________________________________ ____


Umbuchung der Bestandsmehrung:


Umbuchung der Bestandsminderung:

Rohstoffe 60.000 an Aufwendungen für Rohstoffe

Aufwendungen für Rohstoffe 20.000 an Rohstoffe

Zum Schluss wird noch das Bestandskonto Rohstoffe über das SBK abgeschlossen und das Aufwandskonto Aufwendungen Aufwendungen für Rohstoffe über das GuV-Konto. Abschluss des Kontos Rohstoffe: SBK 100.000 an Rohstoffe

SBK an Rohstoffe 20.000

Umbuchung der Aufwendungen für Rohstoffe auf das GuV-Konto: GuV-Konto 740.000 an Aufwendungen für Rohstoffe

GuV-Konto 820.000 an Aufwendungen für Rohstoffe

Merke:

Der Werkstoffverbrauch, der als Aufwand in die Gewinn- und Verlustrechnung eingeht, ergibt sich aus dem laufenden Aufwand für Werkstoffe und den Bestandsveränderungen: Wert der Werkstoffeinkäufe Werkstoffeinkäufe - Bestandsmehrungen Werkstoffe Werkstof fe = Werkstoffverbrauch Werkstoffverbrauch 4.1.3

Wert der Werkstoffeinkäufe Werkstoffeinkäufe + Bestandsminderungen Bestandsminderun gen Werkstoffe Werkstof fe = Werkstoffverbrauch Werkstoffverbrauch

Inventur

Körperliche Inventur und Buchinventur

Bei der Buchung von Geschäftsvorfällen aus dem Beschaffungbereich musste der Endbestand an Waren, Werkstoffen oder fertigen Erzeugnissen mittels einer Inventur ermittelt werden, und zwar sowohl beim Buchen auf Bestandskonten als auch beim Buchen auf Aufwandskonten.

Sie wissen bereits, dass der Unternehmer nicht nur die Werkstoffe und Waren körperlich aufnehmen muss, sondern dass das Inventar sämtliche Vermögens- und Schuldposten enthalten muss. Die Inventuraufnahme des Vorratsvermögens nimmt in der Praxis jedoch einen großen Raum ein, da es häufig schwierig und zeitraubend ist, alle Gegenstände des Vorratsvermögens einzeln aufzunehmen und zu bewerten. Das HGB (§§ 240, 241 HGB) trägt dem Rechnung und lässt folgende Verfahren der Inventur zu: •

•

Körperliche Inventur: mengen- und und wertmäßige wertmäßige Bestandsaufnahme Bestandsaufnahme Buchinventur: nur wertmäßige Bestandsaufnahme auf Grund von Aufzeichnungen und Belegen

Die körperliche Inventur ist die mengenmäßige Aufnahme aller körperlichen Vermögensgegenstände des Anlage- und des Umlaufvermögens durch Zählen, Messen und Wiegen, z.B. Sachanlagevermögen, Vorräte, Kassenbestände. Die Buchinventur betrifft die nicht körperlichen Vermögensgegenstände und Schulden, z.B. Patente, Forderungen, Bankguthaben, Schulden. Die Existenz dieser Vermögensgegenstände und Schulden ist durch Aufzeichnungen der Buchhaltung oder die Bestätigung Dritter, z.B. Kontoauszüge der Banken, nachzuweisen.

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Wird das Sachanlagevermögen in einer Anlagenkartei/Anlagenbuchführung erfasst, so entfällt die jährliche Inventur. Allerdings sollten alle drei Jahre die Existenz der Gegenstände des Anlagevermögens überprüft werden. Inventurvereinfachungen:

Das Inventar ist grundsätzlich zum Schluss des Wirtschaftsjahres aufzustellen. Da der Abschluss des Geschäftsjahres meistens sehr arbeitsintensiv ist, lässt der Gesetzgeber unter folgenden Bedingungen Abweichungen von der körperlichen Bestandsaufnahme aller einzelnen Vermögensgegenstände zum Bilanzstichtag zu:

Festwert (§240 Abs. 3 HGB): Bei Vermögensgegenständen des Sachanlagevermögens sowie der Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, wenn ihr Gesamtwert für das Unternehmen von untergeordneter Bedeutung ist und sie regelmäßig ersetzt werden. Dies betrifft z.B. den Bestand an Werkzeugen, den Bestand an Kleinteilen und Materialien wie Verpackungsmaterial. Ist der Wert für solche Vermögensgegenstände einmal durch Inventur und Bewertung festgestellt, bleibt der Wertansatz über mehrere Jahre bestehen, so lange, bis sich deutliche Veränderungen ergeben.




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Gruppenbewertung und Durchschnittbewertung (§ 240 Abs. 4 HGB): Gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens sowie andere gleichartige oder annähernd gleichwertige bewegliche Vermögensgegenstände und Schulden können jeweils zu Gruppen zusammengefasst und bewertet werden, z.B. werden alle Bürostühle in einem Großraumbüro als Gruppe mit einem Durchschnittseinkaufspreis bewertet. Schrauben und Kleinteile im Vorratslager werden gruppenweise gewogen und dann mit dem durchschnittlichen Einkaufspreis bewertet. Wertpapiere und Aktien können in Gruppen zusammengefasst werden. Nach HGB ist nicht der einfache Durchschnitt, sondern der gewogene Durchschnitt für die Bewertung heranzuziehen.

Daneben sind Verbrauchsfolgeverfahren zur Ermittlung des Inventurbestandes zulässig. Die bekanntesten sind „Fifo“ (= first in-first out“ und „Lifo“ (= last in-first out). Inventurvereinfachungsverfahren (§ 241 HGB) a) Zeitnahe Stichtagsinventur Die mengenmäßige Bestandsaufnahme erfolgt noch dann stichtagsbezogen, wenn sie in einem Zeitraum von 10 Tagen vor und 10 Tagen nach dem Bilanzstichtag durchgeführt wird. Voraussetzung ist, dass vom Aufnahmetag auf den Bilanzstichtag mengen- und wertmäßig zurückgerechnet werden kann bzw. dass die Inventur auf den Stichtag fortgeschrieben werden kann.

b) Vorverlegte Inventur = vor- oder nachverlagerte körperliche Bestandsaufnahme Die körperliche Bestandsaufnahme erfolgt in einem Zeitraum von höchstens drei Monaten vor oder zwei Monaten nach Bilanzstichtag. Der körperlich ermittelte Bestand wird dann nur wertmäßig, nicht mengenmäßig auf den Bilanzstichtag fortgeschrieben oder zurückgerechnet.

c) Permanente Inventur = laufende Inventur anhand der Lagerbuchführung Voraussetzung ist eine funktionsfähige Lagerbuchführung. Einmal im Jahr, d.h. zu einem beliebigen Zeitpunkt, müssen die Bestände körperlich aufgenommen werden und mit dem mittels der Lagerbuchführung ermittelten Bestand verglichen werden. Moderne EDV-gestützte Warenwirtschaftssysteme liefern alle Daten für die Lagerbuchhaltung, wie Zugänge mit Einkaufspreisen, Lagerabgänge usw.

d) Stichprobeninventur mittels mathematisch-statistischer Verfahren Bei der Stichprobeninventur wird zunächst ein repräsentativer Teil des Vorratsvermögens körperlich gezählt. Danach wird diese Stichprobe mengen- und wertmäßig auf den gesamten Lagerbestand hochgerechnet.

4.2 Absatz: Absatz: Verkauf Verkauf von Waren Waren und eigenen eigenen Erzeugn Erzeugnissen issen 4.2. 4.2.1 1

Umsa Umsatz tzer erlö löse se und und Vert Vertri riebs ebsko koste sten n

Die Umsatzerlöse erbringen den Hauptertrag des Unternehmens. Um einen besseren Überblick über die Erzeugnisse und deren Erlöse zu erhalten, werden: •

fertige Erzeugnisse in Erzeugnisgruppen und

63


•


Waren in Artikelgruppen gegliedert.

Buchhalterisch können die Erlöskonten je nach den Erfordernissen des Unternehmens untergliedert werden. Verkäufe können als Barverkäufe erfolgen oder es wird dem Kunden eine Frist für die Bezahlung eingeräumt (Verkauf auf Ziel). Bei jedem umsatzsteuerpflichtigen Verkauf stellt der Unternehmer Umsatzsteuer in Rechnung. Buchungssätze: Barverkauf:

Kasse/Bank

an Umsatzerlöse an Umsatzsteuer

Zielverkauf:

Forderungen

an Umsatzerlöse an Umsatzsteuer

Beispiel: Umsatzerlöse Autohändler Ernesto Schlau verkauft einem Kunden einen gebrauchten PKW zum Preis von 10.000 € + 1.600 € UST = 11.600 €. Der Kunde überweist den Kaufpreis in der nächsten Woche.

Forderungen Soll Haben 11.600 _________________________ _________________________

Umsatzerlöse

Umsatzsteuer

Soll

Haben 10.000 _________________________ _________________________

Soll

Haben 1.600 ________________________ ________________________

Vertriebskosten Da Warenschulden Holschulden sind, werden üblicherweise dem Kunden Vertriebskosten in Rechnung gestellt oder diesem weiterbelastet. Vertriebskosten sind beispielsweise Verpackungsmaterial, Frachten und Kosten von Fremdlägern, Transportversicherung oder Vertriebsprovisionen. Das Unternehmen bucht die entstandenen Kosten als Aufwand und stellt die Vertriebskosten dem Kunden mit in Rechnung. Buchhalterisch werden die dem Kunden in Rechnung gestellten Vertriebskosten als Umsatzerlöse erfasst.

Beispiel: Vertriebskosten Rasant liefert 10.000 Stück Radkappen per Spediteur an ein Autowerk: Für den Transport bestellt er Spezialcontainer, die ihm mit 800 € + 128 € UST in Rechnung gestellt werden. Das Speditionsunternehmen berechnet ihm 4000 € + 16 % USt (= 640 €). Die ihm entstandenen Transportkosten hat Rasant per Überweisung bezahlt. Dem Autowerk stellt er folgende Rechnung: 10.000 Stück Radkappen (Typen 234,567) à Frachtkosten (einschließlich Versicherung) Spezialcontainer Rechnungsbetrag netto + 16 % USt Rechnungsbetrag brutto

12.50 € =

125.000 € 4.640 € 928 € 130.568 € 20.890 € 151.458 €

64



Buchungssätze: Buchung der ihm in Rechnung gestellten Transportkosten: Frachten Vorsteuer Verpackung Vorsteuer

4.000 640 an Bank 4.640 800 128 an Bank 928

Buchung des Verkaufs: Forderungen aus Lieferung

Frachtaufwand Soll Haben 4.000 _________________________ _________________________ Verpackungsaufwand Soll Haben 800 _________________________ _________________________

Vorsteuer

Haben Soll Haben 640 4.640 _________________________ _________________________ __________________________ __________________________

Vorsteuer

Bank

Soll

Haben Soll Haben 128 928 ___________________________ ___________________________ _________________________ _________________________

Umsatzerlöse Haben

151.458 _________________________ _________________________


Bank

Soll

Forderungen Soll

151.458 an Umsatzerlöse 130.568 an Umsatzsteuer 20.890

Soll

Umsatzsteuer

Haben Soll Haben 130.568 20.890 _________________________ _________________________ _________________________ _________________________



65


4.2.2 4.2.2


Gutschr Gutschrift iften en an Kunde Kunden n und nacht nachträg räglic liche he Preis Preisnac nachlä hlässe sse

Schicken Kunden ihnen verkaufte Waren oder fertige Erzeugnisse zurück, weil die gelieferte Ware Mängel aufweist oder falsch ist, wird der bereits gebuchte Zielkauf rückgängig gemacht. Das Unternehmen, das die von ihm gelieferte Ware zurückerhält, erstellt über die Rücksendung eine Gutschrift.

Beispiel: Rücksendung Das Autowerk, dem Rasant 10.000 Stück Radkappen geliefert hatte, stellt bei 500 Stück Qualitätsmängel fest und schickt die 500 Stück zurück. Rasant rechnet mit einer Gutschrift hierüber ab: Nettowert der zurückgeschickten Radkappen 500 Stück x 12,50 € Umsatzsteuer 16 % Gutschrift

6.520 € 1.000 € 7.520 €

Buchungssatz: Umsatzerlöse Umsatzsteuer

6.520 1.000

Forderungen Soll

Haben 151.458 7.520 __________________________ __________________________

an

Forderungen

7.520

Umsatzerlöse

Umsatzsteuer

Soll

Haben Soll Haben 6.520 130.568 1.000 20.890 _________________________ _________________________ ________________________ ________________________

Die Buchung der Gutschrift als „Korrektur“ zur Buchung der ursprünglichen Lieferung führt im Ergebnis dazu, dass als Forderungen, Umsatzerlöse und Umsatzsteuer per Saldo nur die Menge in Rechnung gestellt wird, die tatsächlich unbeanstandet vom Kunden akzeptiert wird.

Nachträgliche Preisnachlässe werden Kunden bei später festgestellten Mängeln an der Ware gewährt, die jedoch nicht so schwer sind, dass die Ware zurückgeschickt wird, und bei der Einräumung von Skonti und Boni. Auch nachträgliche Preisnachlässe mindern die Umsatzerlöse und die Umsatzsteuer sowie die Forderungen. Will der Unternehmer jedoch die Umsatzerlöse ohne nachträgliche Erlösschmälerungen ausgewiesen haben, können die Erlösschmälerungen zunächst auf ein separates Konto „Erlösberichtigungen“ gebucht werden. Am Monatsende oder im Rahmen des Jahresabschlusses wird das Konto Erlösschmälerungen dann über das Konto Umsatzerlöse abgeschlossen. Es ist jedoch genau so möglich, die Erlösschmälerungen direkt im Soll des Umsatzerlöskontos zu buchen.

Beispiel: nachträglicher Preisnachlass (1) Direkte Erfassung Erfassung des Preisnachlasses auf dem Umsatzsteuerkonto Umsatzsteuerkonto Der von Ernesto Schlau veräußerte PKW stellt sich nach einigen Tagen als mangelhaft heraus. Der Kunde will den Wagen zwar behalten, verlangt von Schlau jedoch eine Preisminderung von 500 €, was den Reparaturkosten entspricht.

66



Schlau ist mit dem Preisnachlass Prei snachlass einverstanden und erteilt folgende Gutschrift: Preisnachlass (wie vereinbart) + 16 % USt Gutschrift

500 € 80 € 580 €

Buchungssatz: Umsatzerlöse Umsatzsteuer

500 80

an Forderungen

Forderungen

580

Umsatzerlöse

Soll Haben 11.600 Gutschr. 580 _________________________ _________________________

Umsatzsteuer

Soll Haben Soll Haben Gutschr. 500 10.000 Gutsschr. 80 1.600 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________

(2) Ernesto Schlau bucht bucht den Preisnachlass über ein separates separates Konto „Erlösberichtigungen“, „Erlösberichtigungen“, da er dies für übersichtlicher hält. Buchungssatz: Erlösberichtigung Umsatzsteuer

500 80 an Forderungen 580

Forderungen

Umsatzerlöse

Soll Haben Soll Haben 11.600 Gutschr. 580 10.000 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________

Umsatzsteuer Soll Haben Gutschr. 80 1.600 _________________________ _________________________

Erlösberichtigungen Soll Haben 500 _________________________ _________________________ Am Ende der Rechnungsperiode wird umgebucht: Buchungssatz: Umsatzserlöse 500 an Erlösberichtigung 500 Bei der Lieferung weiss der Unternehmer nicht, wenn er dem Kunden die Möglichkeit zum Skontoabzug einräumt, wer von dem Skontoabzug Gebrauch macht. Daher wird zunächst die Verkaufsrechnung ohne Abzug gebucht: Forderungen an Umsatzerlöse und Umsatzsteuer. Erst wenn der Kunde bezahlt und den eingeräumten Skontobetrag abzieht, erhält der Unternehmer Kenntnis davon. Obwohl der Zahlungseingang geringer ist als der Forderungsbetrag, muss die Forderung komplett aufgebucht werden.

Beispiel: Skontoabzug durch einen Kunden Unternehmer Rasant liefert an einen Kunden Waren (Autoinnenspiegel) und erstellt hierüber folgende Rechnung: 1.000 Innenspiegel à 2 € = + 16 % USt = Rechnungsbetrag (brutto)

2.000 € 320 € 2.320 €

67



Die Zahlungsbedingung Lautet: zahlbar innerhalb von 10 Tagen mit 3 % Skonto oder innerhalb von 30 Tagen ohne Abzug. Der Kunde überweist den Rechnungsbetrag nach vier Tagen unter Abzug von 3 % Skonto (2.320 € x 3 % = 69,60 €). (1) Buchung der Ausgangsrechnung: Buchungssatz: Forderungen aus Lieferungen 2.320

an Umsatzerlöse 2.000 an Umsatzsteuer 320

(2) Buchung bei Zahlungseingang: Bank Erlösberichtigung Umsatzsteuer

2.250,40 60,00 9,60

an Forderungen 2.320

(3) Umbuchung der Erlösberichtigungen auf Umsatzerlöse am Ende der Periode: Umsatzerlöse

60 an Erlösberichtigungen 60

Forderungen Soll Haben (1) 2.320,00 (2) 2320,00 __________________________ __________________________

Umsatzerlöse Soll Haben (3) 60,00 (1) 2.000,00 __________________________ __________________________

Umsatzsteuer Soll Haben (2) 9,60 (1) 320,00 ______________________ ______________________

Erlösberichtigungen Bank Soll Haben Soll Haben (2) 60,00 (3) 60,00 (2) 2.250,40 __________________________ __________________________ ____________________________ ____________________________




68



Gewährte Boni mindern wie gewährte Kundenrabatte die Umsatzerlöse und erfordern eine Korrektur der Umsatzsteuer. Spielt die Gewährung von Boni eine Rolle für das Unternehmen, können sie auf einem separaten Konto „gewährte Boni“ als Erlösminderung erfasst werden. Das Konto wird wie das Konto „Erlösberichtigungen“ über das Konto Umsatzerlöse abgeschlossen. Gewährte Boni wie die übrigen Preisnachlässe führen zu einer Korrektur der Umsatzsteuer und mindern die Forderungen.

Beispiel: gewährte Boni Unternehmer Rasant gewährt einem neuen Kunden einen Bonus Bonus von 5.000 € + 16 % USt (800 €) = 5.800 €. Die gewährten Boni bucht Rasant zunächst auf einem Aufwandskonto, um eine bessere Übersicht zu erhalten. Sie mindern die Umsatzerlöse, weswegen das Konto „gewährte Boni“ am Ende der Periode (Monat, Jahr) über das Konto Umsatzerlöse abgeschlossen wird. (1) Buchun Buchungss gssatz atz:: Gewährte Boni 5.000 Umsatzsteuer

800 an Forderungen Forderungen aus Lieferungen 5.800

(2) Buchun Buchungss gssatz atz:: Umsatzerlöse

5.000 an gewährte Boni 5.000

Forderungen

Umsatzerlöse

Soll

Haben Soll Haben (1) 5.800 (2) 5.000 _________________________ _________________________ ________________________ ________________________

Umsatzsteuer Soll Haben (1) 800 _______________________ _______________________

Gewährte Boni Soll Haben (1) 5.000 (2) 5.000 __________________________ __________________________

4.3 4.3 Pe Pers rson onal albe bere reic ich h Dem Unternehmen entstehen Aufwendungen für den Einsatz des Produktionsfaktors Arbeit. Diese Aufwendungen werden als Personalaufwand bezeichnet. Der Personalaufwand umfasst die den Arbeitnehmern gezahlten: •

•

•

Löhne und Gehälter (einschließlich Prämien, Boni, Sachleistungen, geldwerter Vorteil) den Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Renten-, Kranken- und Arbeitslosenversicherung sowie die Beiträge zur Berufsgenossenschaft ,

freiwillige soziale Leistungen Betriebskindergarten, usw.).

(Fahrtkostenzuschüsse,

Zuschüsse

zu

Kantinen,

Arbeitet bei Einzelunternehmern oder Gesellschaftern einer OHG oder KG der Unternehmer selbst im Unternehmen mit, so bezieht er kein Gehalt, da er selbst nicht bei seinem Unternehmen angestellt ist.

69



Der Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft ist jedoch bei der Gesellschaft angestellt und erhält Gehalt.

Arbeitnehmer ist, wer nicht selbständig tätig ist, sondern wer der Weisungen des Arbeitgebers zu folgen hat. Der Arbeitgeber bestimmt, welche Tätigkeit auf welche Weise, zu welchem Zeitpunkt und an welchem Ort zu erbringen ist. Die Einteilung in Löhne und Gehälter ist historisch bedingt und verliert immer mehr an Bedeutung.

Löhne werden für Arbeiter bezahlt, die körperliche Arbeiten verrichten, während die Angestellten höherwertige Tätigkeiten verrichten und Gehälter beziehen. Diese aus der Frühzeit der Industrialisierung stammende Zweiteilung stimmt so nicht mehr. Se hr wohl werden aber in Industriebetrieben für Arbeiter in der Produktion Löhne gezahlt. Die Ermittlung der Löhne kann auf unterschiedliche Weise erfolgen: •

•

Zeitlohn: Anzahl der Arbeitsstunden x Stundensatz = Bruttoverdienst; Leistungslohn (Akkordlohn): Stückgeldakkord, Stückzeitakkord und Gruppenakkord, Prämienlöhne.

Die Berechnung des monatlichen (selten noch des täglichen oder wöchentlichen) Bruttolohns erfolgt anhand von Lohnzetteln, Stundenaufschreibungen, Berechnung von Zuschlägen und Prämien. Diese Daten werden von der Personalabteilung (Lohnbüro, Lohn- und Gehaltsbuchführung) erhoben und dann an die Finanzbuchhaltung zur Verbuchung der Löhne und Gehälter sowie der Auszahlung weitergegeben. Die Gehälter der Angestellten ändern sich meistens nur einmal im Jahr (Gehaltserhöhung). Sie beruhen auf den individuellen Arbeitsverträgen. Die Personalabteilung muss jedoch auch im Gehaltsbereich eine Vielzahl von Aufzeichnungen und Abrechnungen durchführen, wie Berechnung von bezahlten Überstunden, Reisekostenabrechnungen, Dienstwagen, Vorschüsse usw. Die Lohn- und Gehaltsbuchhaltung wird meistens mit Hilfe von EDV-Programmen durchgeführt. Dabei wird für jeden Arbeitnehmer ein Lohn- oder Gehaltskonto angelegt, dass sämtliche für die Berechnung der Lohnsteuer sowie der Sozialversicherungsbeiträge erforderlichen Daten enthält. In der Finanzbuchhaltung werden die Lohnberechnungen und die Gehälter an die Arbeitnehmer überwiesen, die Abzüge werden ermittelt und an das Finanzamt bzw. die Krankenkasse abgeführt. Für das Unternehmen setzen sich die Personalkosten Pe rsonalkosten folgendermaßen zusammen: Bruttolohnsumme + Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung Sozialversicherung = Personalkosten 4.3. 4.3.1 1

Brut Brutto tolo lohn hn und und Erm Ermit ittl tlun ung g der der Abzüge Abzüge

Löhne und Gehälter werden häufig auf getrennten Aufwandskonten erfasst. Daneben werden noch Konten für die Sozialbeiträge und die abzuführenden Steuern benötigt. Häufig buchen Unternehmen die Löhne von Aushilfskräften und von geringfügig Beschäftigten auf separate Konten. Da am Monatsende die Löhne und Gehälter direkt überwiesen werden, auch Barauszahlungen sind möglich, lautet der allgemeine Buchungssatz:

70



Löhne/Gehälter an Bank Der Arbeitnehmer erhält jedoch nicht das Bruttogehalt bzw. den Bruttolohn ausgezahlt, vielmehr behält der Arbeitgeber von jedem Angestellten die Lohnsteuer plus Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer ein sowie die Arbeitnehmerbeiträge zur Sozialversicherung. Folgende Abzüge muss der Arbeitgeber vom Bruttoarbeitslohn abrechnen: Bruttolohn - Lohnsteuer - Solidaritätszuschlag (= 5,5 5,5 % der Lohnsteuer) Lohnsteuer) - Kirchensteuer - Krankenversicherung (AN-Anteil) - Pflegeversicherung - Rentenversicherung (AN-Anteil) - Arbeitslosenversicherung (AN-Antei = Nettogehalt/Nettolohn (ausgezahlter Betrag)

Ermittlung der Steuerabzüge Die Einkünfte aus nicht selbständiger Tätigkeit (§ 19 EStG) unterliegen der Lohnsteuer. Die Lohnsteuer ist abhängig von der Höhe des Bruttogehalts/Bruttolohns (Progressiver Steuertarif), dem Familienstand (Ehegattensplitting, Kinderfreibeträge, andere Freibeträge) sowie von möglichen Freibeträgen, die der Arbeitnehmer auf der Lohnsteuerkarte eintragen ließ (z.B. Werbungskosten aus Fahrten von der Wohnung zur Arbeit, doppelte Haushaltsführung).




71



Die Lohnsteuer stellt keine eigenständige Steuerart dar. Die ist als Vorauszahlung des Arbeitnehmers auf seine jährlich festzustellende Einkommensteuer zu verstehen (Abgabe der Einkommensteuererklärung). Der Arbeitgeber zieht monatlich (oder bei wöchentlicher/täglicher Auszahlung für diese Tage) die Lohnsteuer anhand der ihm vom Arbeitnehmer übergegeben Lohnsteuerkarte ab und führt diese ans Finanzamt ab. Der Arbeitgeber haftet für die Lohnsteuer, die keine Betriebssteuer ist, sondern Steuer des Arbeitnehmers. Die in der Steuerkarte vermerkte Lohnsteuerklasse (von I – IV) enthält die familienbezogenen Daten und etwaige Freibeträge: • • •

• • •

Steuerklasse I: Ledige, geschiedene oder dauernd getrennt lebende, verwitwete Arbeitnehmer Steuerklasse II: wie Steuerklasse I, aber mindestens ein Kind Steuerklasse III: verheiratete Arbeitnehmer, wenn der andere Ehegatte kein Arbeitnehmer ist oder Arbeitnehmer in Steuerklasse V Steuerklasse IV: verheiratete Arbeitnehmer; die beide Arbeitslohn beziehen Steuerklasse V: verheiratete Arbeitnehmer, wenn der andere Ehegatte in St euerklasse III ist Steuerklasse VI: Arbeitnehmer mit einer zweiten oder dritten Lohnsteuerkarte.

Zusätzlich zur Lohnsteuer berechnet der Arbeitgeber den Solidaritätszuschlag. Dieser wird zur Finanzierung der deutschen Einheit erhoben und beträgt 5,5 % der Lohnsteuer. Die Kirchensteuer wird nur für die katholische und evangelische Kirche erhoben. Sie beträgt in den meisten Bundesländern 9 % der Lohnsteuer, in einigen Bundesländern auch 8 %. Der Unternehmer muss die Lohnsteuer bis zum 10. des Folgemonats an das Finanzamt überweisen, bei verspäteter Zahlung werden werden Säumniszuschläge erhoben. Aufgrund des Zahlungstermins wird die Lohnsteuer am Monatsende auf das Konto Sonstige Verbindlichkeiten (Lohnsteuer) gebucht und erst später an das Finanzamt abgeführt.

Sozialversicherungsabzüge Die Höhe der Sozialversicherungsabzüge ändert sich von Jahr zu Jahr, da sich die Beitragssätze und die Beitragsbemessungsgrundlage ändern. Beiträge zur Kranken- und zur Rentenversicherung werden vom Arbeitnehmer nur bis zur Betragsbemessungsgrenze erhoben. Die Beiträge zur Sozialversicherung betragen in 2006 ungefähr: • • • •

zur gesetzlichen Krankenversicherung ca 13,5 – 14,8 % zur Pflegeversicherung ca 1,7 % zur Rentenversicherung 19,5 % zur Arbeitslosenversicherung 6,5 %.

Es wird in einigen e inigen Punkten von dem Grundsatz abgewichen, dass Arbeitgeber (AG) und Arbeitnehmer (AN) jeweils zu 50 % die Beiträge zur Sozialversicherung Sozialversicherung aufbringen. aufbringen. Bei einigen Beiträgen zahlen die Arbeitnehmer einen höheren Anteil. So müssen seit dem 1. 1. 05 AN einen Zuschlag zur Pflegeversicherung von 0,25 % bezahlen, den die AG nicht mit tragen. Damit beträgt der AG-Anteil zur Pflegeversicherung weiterhin 0,85 % (= 50 % von 1,7 %), während die AN einen Anteil von 1,1 % tragen.

72



Aus Vereinfachungsgründen wird im Folgenden davon ausgegangen, dass AG und AN sich je zur Hälfte an den Beiträgen zur Sozialversicherung beteiligen. Der Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen KV, RV und AV ist für das Unternehmen zusätzlicher Personalaufwand, der separat erfasst wird auf einem Konto „Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung“. 4.3. 4.3.2 2

Buchu Buchunge ngen n im Pers Person onal albe bere reic ich h

Buchung der Löhne und Gehälter

Die Löhne und Gehälter werden netto auf das Bankkonto des Arbeitnehmers überwiesen. Der Arbeitgeber muss die einbehaltene Lohnsteuer mit Solidaritätszuschlag (Soli) und Kirchensteuer (KiSt) bis zum 10. des Folgemonats an das Finanzamt abführen. Der Arbeitgeberbeitrag, der Arbeitnehmerbeitrag bzw. Beiträge zur Sozialversicherung sind bis zum 15. des Folgemonats an die Krankenkasse abzuführen. Hieraus ergeben sich folgende Buchungssätze; wenn die Löhne und Gehälter wirtschaftlich dem jeweiligen Monat zugeordnet werden: werden: Löhne/Gehälter (brutto)

AG-Anteil zur SV

an an an an

Bank (Nettolohn) sonstige Verbindlichkeiten Finanzamt (Lohnsteuer) sonstige Verbindlichkeiten SV (AN-Anteil zur SV) sonstige Verbindlichkeiten SV

Wird die Lohnsteuer an das Finanzamt abgeführt und werden die Beiträge zur SV überwiesen, lautet die Buchung: sonstige Verbindlichkeiten sonstige Verbindlichkeiten SV

an an

Finanzamt Bank.

Beispiel: Gehaltsabrechnung Ernesto Schlau beschäftigt einen Verkäufer, Herrn Benno Freundlich. Freundlich erhält ein monatliches Gehalt von 2.500 €, er ist ledig. Die Gehaltsabrechnung von Freundlich weist folgende angaben für Januar 06 aus: Name

Steuer Brutto- Lohn- SolZ KiSt SV gesamt NettoKlasse gehalt steuer Abzüge Gehalt ______________________________ ____________________________________________ ______________________________ ____________________ ____ Freundlich I 2.500 484 27 43 525 1.079 1.421 Benno Ernesto Schlau bucht die Beträge der Gehaltsabrechnung folgendermaßen: (1)

(2) (2) (3)

Buchung der der Gehaltszahlung Gehälter 2.500

an an an

Bank so. Verbindlichkeiten (FA) so. Verbindlichkeiten (SV)

Buch Buchun ungg des des AG-A AG-Ant ntei eils ls zur zur Sozi Sozialv alver ersi sich cher erun ungg AG-Anteil SV 525 an so. Verbindlichkeiten Überwe Überweisu isung ng der Abzugs Abzugsste steuer uernn und der Sozial Sozialver versic sicher herung ungsbe sbeitr iträge äge

73

1.421 554 525 525



so. Verbindlichkeiten (FA) so. Verbindlichkeiten (SV)

554 1.050

Gehälter 2.500

Haben

Soll (1)

an

Bank

so. Verbindlichkeiten Haben (3) 554 FA (1) 554 (3) 1.050 SV (1) 525 SV (2) 525 _______________________________ ___________________________________ ____ Soll

_______________________________ ______________________________________ _______ Soll

1.604

AG-Ante AG-Anteil il zur Sozialvers. Haben (2) 525

Bank Haben Gehalt (1) 1.421 FA (3) 554 SV (3) 1.050 ________________________________ ____________________________________ ____ Soll

_______________________________ _______________________________________ ________

Unterwirft sich ein Arbeitnehmer der Lohnpfändung, so stehen die gepfändeten Beträge einem Dritten zu. Die einbehaltenen gepfändeten Beträge werden ebenfalls vom Lohn abgezogen und auf das Konto Sonstige Verbindlichkeiten gebucht. Bei Überweisung der einbehaltenen gepfändeten Beträge werden diese per Bank weitergeleitet. Buchung:

Bank an sonstige Verbindlichkeit

Die Personalkosten für Ernesto Schlau betragen also: Bruttogehalt AG-Anteil zur Sozialversicherung


2.500 525 3.025


74



Vorschusszahlungen an Mitarbeiter

Nimmt der Arbeitnehmer einen Vorschuss auf künftige Gehaltszahlungen, so gewährt das Unternehmen dem Mitarbeiter ein kurzfristiges, meist unverzinsliches Darlehen. Die Rückzahlung durch den Arbeitnehmer erfolgt in der Weise, dass mit dem laufenden Lohn/Gehalt ein bestimmter Rückzahlungsbetrag verrechnet wird.

Beispiel: Vorschuss Benno Freundlich benötigt einen Vorschuss von 2.000 €, da er im Sommer eine Fernreise antreten will und seine Ersparnisse nicht ausreichen. Ernesto Schlau gewährt den Vorschuss, den Freundlich in 10 Monatsraten zurückzahlen will. Buchung Vorschuss: Forderung an Mitarbeiter (sonstige Forderung) 2.000

an

Kasse 2.000

Verrechnung der ersten monatlichen Rückzahlung im August 2005 (Gehalt und Abzüge wie oben): Bruttogehalt - Lohnsteuer - SV-Beiträge = Nettogehalt - Rückzahlung Vorschuss = Auszahlungsbetrag

2.500 € 554 € 525 € 1.421 € 200 € 1.221 €

Buchung der Gehaltszahlung August 05: Gehälter

2.500 an an an an

So. Verbindlichkeiten (FA) So. Verbindlichkeiten (SV) Sonstige Forderungen (Vorschuss) Bank

554 525 200 1.221

Gewährt ein Unternehmen einem Arbeitnehmer einen größeren Betrag, spricht man von einem Darlehen, das in der Regel verzinslich ist. Zur Abgrenzung von den kurzfristigen Vorschüssen werden diese Darlehen auf ein separates Konto „Mitarbeiterdarlehen“ gebucht. In der Bilanz sind Forderungen mit einer Laufzeit von mehr als einem Jahr gesondert betragsmäßig auszuweisen. Bei Auszahlung des Darlehens wird gebucht: Darlehen an Mitarbeiter an Bank Die Rückzahlung erfolgt meist nicht durch eine ei ne Verrechnung mit dem laufenden Gehalt, sondern ist in einer Summe oder in Teilbeträgen zu bestimmten Terminen zurückzuzahlen. Buchung der Rückzahlung(en): Bank an Darlehen Mitarbeiter

75



Sonstige geldliche Bezüge und Sachwertbezüge Sachwertbezüge

Sonstige geldliche Bezüge sind Einmalzahlungen, die zusätzlich zum vereinbarten laufenden Gehalt/Lohn gezahlt werden, wie Weihnachtsgeld, Urlaubsgeld, Tantiemen, Gratifikationen, Geburtsbeihilfen, Beihilfen bei Eheschließung usw. Soweit diese geldlichen Bezüge nicht ausdrücklich steuerfrei sind (§ 3 EStG), werden sie mit dem laufenden Gehalt/Lohn der Lohnsteuer und den Beiträgen zur Sozialversicherung unterworfen. Wenn Arbeitnehmer sonstige Bezüge nicht in Geld, sondern in der Gewährung von Sachbezügen erhalten, spricht man von einem geldwerten Vorteil. Solche geldwerten Vorteile sind u.a.: •

kostenlose oder verbilligte Wohnung und Unterkunft,

•

kostenlose oder verbilligte Verpflegung,

•

Gestellung von Kraftfahrzeugen und

•

verbilligte Abgabe eigener Erzeugnisse (Personalrabatt).

Erhält der Arbeitnehmer geldwerte Vorteile wegen der kostenlosen Wohnung oder verbilligter Verpflegung (z.B. Kantine), finden sich detaillierte Regelungen in der Sachbezugsverordnung. Merke:

Ein geldwerter Vorteil erhöht als Sachbezüge das lohnsteuerpflichtige und sozialversicherungspflichtige Bruttogehalt/-lohn des Arbeitnehmers. Besteht der Vorteil darin, dass dem Arbeitnehmer kostenlos Erzeugnisse des Unternehmens überlassen werden (Deputate, KfZNutzung), sind diese Vorgänge beim Unternehmer umsatzsteuerpflichtig.

Beispiel: verbilligte Unterkunft Als Benno Freundlich neu in die die Stadt kam und er die Anstellung bei Ernesto Schlau erhielt, erhielt, stellte ihm Ernesto Schlau eine Wohnung verbilligt zur Verfügung. Freundlich zahlte 100 € monatlich für die Wohnung, die ortsübliche Miete (Mietspiegel) würde 350 € betragen. Nach der Sachbezugsverordnung beträgt der geldwerte Vorteil die Differenz zwischen der ortsüblichen Miete und der verbilligten Miete. Gehaltsabrechnung Benno Freund im Februar 2006: Bruttogehalt + geldwerter Vorteil (350 € - 100 €) Steuer- u. sozialversicherungspfl. Arbeitslohn - LohnSt/SolZ/KiSt - Sozialversicherungsbeiträge (AN-Anteil) Nettogehalt - Sachbezug Auszahlungsbetrag

2.500 € 250 € 2.750 € 565 € 578 € 1.607 € 250 € 1.357 €

Der geldwerte Vorteil führt beim Arbeitnehmer dazu, dass sich sein steuer- und sozialversicherungspflichtiger Arbeitslohn erhöht. Da er den Vorteil nicht ausgezahlt bekommt, ist der geldwerte Vorteil vom Nettogehalt wieder abzuziehen.

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Der Arbeitgeber erhält aus der Vorteilsgewährung einen sonstigen betrieblichen Ertrag. Da die Vermietung umsatzsteuerfrei ist, spielt die Umsatzsteuer bei der Überlassung von Wohnraum keine Rolle. Buchung Gehaltsabrechnung Benno Freundlich vom Feb. 06: Gehalt 2.750

an an an an Gesetzl. SV (AG-Anteil) an

so. Verbindlichkeiten (FA) so. Verbindlichkeiten (SV) so. betriebliche Erträge Bank So Verbindlichkeiten (SV)

565 578 250 1.357 578

Erhält der Arbeitnehmer die Möglichkeit, kostenlos oder verbilligt im Unternehmen zu essen, wird auch hier der geldwerte Vorteil durch die Sachbezugsverordnung geregelt. Der Arbeitgeber muss hierbei aber Umsatzsteuer berechnen und an das Finanzamt abführen.

Beispiel: Verpflegung Ein junger Arbeiter Arno A. bei Unternehmer Rasant macht von der Möglichkeit Gebrauch, in der Kantine kostenlos zu essen. Gemäß der Sachbezugsverordnung für das Jahr 2006 ist für ein kostenloses •

Frühstück

44,30 €

•

Mittagessen

79,20 €

•

Abendessen

79,20 €

im Monat anzusetzen.




77



Die monatliche Gehaltsabrechnung bei A lautet: + = = =

Bruttogehalt Sachbezug Sachbezug Verpflegung (174,74 € + 27,96 USt) Steuer- und sozialversicherungspflichtiger Lohn LohnSt/SolZ/KiSt Sozialversicherungsbeiträge (AN-Anteil) Nettolohn Sachbezug Auszahlungsbetrag

1.500,00 € 202,70 € 1.702,70 € 247,58 € 357,56 € 1.097,56 € 202,70 € 894,86 €

Der Arbeitgeber muss bei der Buchung des Sachbezugs die Umsatzsteuer berücksichtigen: Buchung Geldwerter Vorteil Verpflegung Gehalt 1.500,00

an an an an an Gesetzl. SV (AG-Anteil) an

so. Verbindlichkeiten (FA) so. Verbindlichkeiten (SV) so. betriebliche Erträge Umsatzsteuer Bank So Verbindlichkeiten (SV)

247,58 € 357,56 € 174,74 € 27,96 € 894,86 € 357,56 €

Private Nutzung eines Firmen-PKW durch den Arbeitnehmer Überlässt ein Unternehmer seinem Angestellten einen Firmen-PKW zur (auch) privaten Nutzung, stellt diese private Nutzung einen geldwerten Vorteil dar. Zur Berechnung des geldwerten Vorteils der lässt das EStG zwei Methoden zu: •

•

Pauschal: 1 % des Bruttolistenpreises x Monat = geldwerter Vorteil Fahrtenbuch: der auf die Privatfahrten entfallende Anteil an den gesamten Kosten des PKW wie Benzin, KfZ-Versicherung, KfZ-Steuer, Abschreibungen Reparaturen wird im Verhältnis der betrieblich gefahrenen Gesamtfahrleistung zur privaten Fahrleistung berechnet. Der auf die privaten Fahrten entfallende Kostenanteil ist dann als geldwerter Vorteil beim Arbeitnehmer zu erfassen.

Nutzt der Arbeitnehmer den Firmenwagen auch für Fahrten von der Wohnung zur Arbeit , werden weitere 0,03 % des Bruttolistenpreises je Entfernungskilometer je Monat als geldwerter Vorteil gerechnet.

Beispiel: geldwerter Vorteil Firmen-PKW Ernesto Schlau stellt seinem Verkäufer Benno Freundlich einen Firmen-PKW zur Verfügung, den Freundlich auch privat nutzt. Er fährt mit dem Wagen von seiner Wohnung in das Geschäft, die einfache Strecke beträgt 30 km. Der Bruttolistenpreis des Autos einschließlich Sonderausstattung betrug bei der Anschaffung Anschaffung vor zwei Jahren 25.800 25.800 €. Freundlich führt führt kein Fahrtenbuch. Berechnung des geldwerten Vorteils für einen Monat für Benno Freundlich: Für die private Nutzung: Für die Fahrten von der Wohnung Zur Arbeitsstätte:

1 % x 25.800 € =

258,00 €

0,03 % x 25.800 x 30 km =

232,20 €

78



Geldwerter Vorteil

490,20 €

Die Gehaltsabrechnung für Benno Freundlich lautet dann (März 2006) + = = -

Bruttogehalt Sachbezug ( 422,60 + 67,60 UST) Steuer- und sozialversicherungspflichtiges Gehalt LohnST/SolZ/KiSt SV-Beiträge (AN-Anteil) Nettogehalt Sachbezug

2.500,00 € 490,20 € 2.990,20 € 646,90 € 627,90 € 1.715,40 € 490,20 €

= Auszahlungsbetrag

1.225,20 €

Buchung der Gehaltsabrechnung Benno Freundlich: Gehalt

2.990,20

an an an an an

so. Verbindlichkeiten (FA) so Verbindlichkeiten (SV) so. betriebliche Erträge Umsatzsteuer Bank

646,90 627,90 422,60 67,60 1.225,20

Gesetzl. SV (AG-Anteil)

an

so Verbindlichkeiten (SV)

627,90

Bezug von Erzeugnissen und Waren Häufig haben Angestellte die Möglichkeit, verbilligt Erzeugnisse oder Waren des Arbeitgebers zu kaufen (Personaleinkauf). Der verbilligte Erwerb stellt einen Vorteil dar, der als Arbeitslohn zu behandeln ist. Die Berechnung dieses Vorteils ist in § 8 Abs. 3 EStG geregelt: Ausgangswert ist der um 4 % reduzierte Endpreis des Produktes. Der Vorteil ist die Differenz zwischen dem Betrag, den der Angestellte bezahlt und dem um 4 % ermäßigten Endpreis. Der Vorteil wird jedoch nur insofern zum Arbeitslohn hinzugerechnet, als ein jährlicher Freibetrag von 1.080 € überschritten wird.

Beispiel: geldwerter Vorteil Personalrabatt Benno Freundlich verzichtet auf die Nutzung eines Firmenwagens und erwirbt von seinem Arbeitgeber einen PKW. Ernesto Schlau gewährt Freundlich einen Personalrabatt von 20 % auf den Endpreis, d.h. Freundlich bezahlt für den PKW 12.000 €. Berechnung des geldwerten Vorteils: = =

Endpreis des PKW (brutto) 4 % von 15.000 € = geminderter Endpreis Freundlich bezahlt Arbeitslohn Freibetrag Arbeitslohn

15.000 € 600 € 14.400 € 12.000 € 2.400 € 1.080 € 1.320 €

79



Freundlich werden die 1.320 € bei seiner Gehaltsabrechnung sozialversicherungspflichtigen sozialversicherungspflichti gen Arbeitslohn hinzugerechnet.

zum

steuer-

und

Der Unternehmer bucht den Verkauf an den Arbeitnehmer als Verkauf, der Arbeitgeber bucht den vom Arbeitnehmer tatsächlich bezahlten Betrag als Umsatzerlös. Buchungssatz: Bank

12.000

an

Umsatzerlöse Umsatzerlöse Umsatzsteuer

10.344,82 1.655,18

Da der von dem Arbeitnehmer gezahlte Endpreis der Bruttobetrag ist, muss der Unternehmer die Umsatzsteuer (16 %) herausrechnen.

4.4 FinanzFinanz- und Zahlungs Zahlungsberei bereich ch 4.4. 4.4.1 1

Bare Ba re und unba unbare re Zah Zahlu lungs ngsvo vorg rgän änge ge

Einige Vorgänge im Finanz- und Zahlungsbereich haben Sie bereits kennen gelernt, ohne dass dieser Unternehmensbereich bereits tiefer gehend besprochen wurde. Im modernen Geschäftsleben spielt der Finanzbereich des Unternehmens eine zentrale Rolle. Kann die Liquidität eines Unternehmens nicht sichergestellt werden, droht Insolvenz wegen Zahlungsunfähigkeit. Größere moderne Unternehmen unterhalten dabei extra Abteilungen für CashManagement, Kreditmanagement usw.




80



Während diese Vorgänge in der Praxis eine zentrale Rolle spielen, ist die Verbuchung von Geschäftsfällen im Zahlungsbereich vom Grundsatz her unkompliziert. Daher wurden beim Buchen auf Bestandskonten solche Fälle bereits mit behandelt. •

•

•

•

Das Untenehmen zahlt bar eine Lieferantenrechnung für Kopierpapier von 150,00 €: Buchungssatz: Büromaterial 129,31 Vorsteuer 20,69 an Kasse 150,00 Das Unternehmen bezahlt eine Lieferantenrechnung für Waren von 7.000 €, Lieferung auf Ziel: Buchungssatz: Lieferverbindlichkeiten 7.000 an Bank 7.000 Ein Kunde bezahlt ein gebrauchtes Auto sofort; Kaufpreis 580 €: Buchungssatz: Kasse 500 an Umsatzerlöse 500 an Umsatzsteuer 80 Ein Kunde bezahlt den Kauf eines neuen PKW zu 12.000 € nach 14 Tagen per Banküberweisung: Buchungssatz: Bank 12.000 an Forderungen 12.000

Merke: Bargeschäfte: Werden Einkäufe oder Verkäufe bar bezahlt, wird das Konto „ Kasse“ angesprochen.

Die Erhöhung des Kassenbestands (Zahlungseingang = Zugang) wird im Soll gebucht, die Verminderung des Kassenbestands (Zahlungsausgang = Abgang) im Haben. Bei Barverkäufen werden die Erlöskonten angesprochen, bei Bareinkäufen die sachgerechten Aufwandskonten. Bei der Buchung sind Umsatzsteuer bzw. Vorsteuer zu berücksichtigen. Bareinkäufe und Verkäufe sind also erfolgswirksam. Unbare Geschäfte: Wurde der Einkauf gegen Ziel getätigt, so wurden das Aufwandskonto bereits bei

der Lieferung der Ware angesprochen: Bei der Zahlung wird das Konto Lieferrantenverbindlichkeiten im Soll angesprochen, der Zahlungsabgang auf dem Bankkonto im Haben. Bezahlt ein Kunde die an ihn gelieferte Ware per Banküberweisung, so wurde der Umsatz bereits bei Auslieferung der Ware gebucht. Der Zahlungseingang wird auf dem Bankkonto im Soll gebucht, die Gegenbuchung erfolgt auf dem Forderungskonto im Haben. Bei Zahlungseingängen und –ausgängen über Bankkonten werden die entsprechenden Verbindlichkeiten oder Forderungen ausgeglichen. Diese Vorgänge sind also erfolgsneutral.

Hat ein Unternehmen eine Vielzahl von Lieferanten und Kunden, so würde eine Buchung von Einkäufen und Verkäufen auf einem Konto Lieferverbindlichkeiten bzw. einem Konto Forderungen aus Lieferungen schnell sehr unübersichtlich, da auch der Zahlungsausgleich auf diesen Konten gebucht werden muss. Die Konten Lieferverbindlichkeiten und Forderungen aus Lieferungen werden daher in zahlreiche Unterkonten aufgeteilt und zwar: •

Forderungen aus Lieferungen und Leistungen:

Debitoren

•

Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen:

Kreditoren

Debitoren- und Kreditoren sind Personenkonten, die ein Kontokorrentkonto Kontokorrentkonto darstellen. Zahlt ein Kunde per Überweisung, erfolgt die Gegenbuchung dann nicht auf dem Forderungskonto, sondern auf dem speziellen Debitorenkonto. Ebenso wird die Bezahlung einer Lieferverbindlichkeit

81



nicht direkt auf dem Konto Lieferverbindlichkeiten gebucht, sondern auf dem speziellen Kreditorenkonto. Erst im Rahmen der Jahresabschlussbuchungen werden die Salden der Debitoren- und Kreditorenkonten auf die Konten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen bzw. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen umgebucht.

Beispiel: Unternehmer Rasant bezieht Fertigwaren von dem Lieferer H. Müller. Die Rechnung lautet über 10.000 € + 1.600 € USt = 11.600 €. Rasant bezahlt vereinbarungsgemäß innerhalb von 10 Tagen per Banküberweisung. Rasant verfügt über eine Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung. Buchungssätze: (1) Lieferung Lieferung der Ware; Ware; (2) Bezahlung der Ware

bezogene ne Waren Waren Haben Soll bezoge (1) 10.000 __________________________ __________________________

H. Müller Haben Soll Vorsteuer Haben Soll (1) 1.600 (2) 11.600 (1) 1.600 _______________________ _______________________ _______________________ _______________________

Bank Haben (2) 11.600 __________________________ __________________________ Soll

Beispiel: (1) Unternehmer Rasant verkauft fertige Erzeugnisse an das Autowerk A für 25.000 € + 4.000 € UST = 29.000 €. (2) Der Kunde hat ein Zahlungsziel von 30 Tagen und zahlt per Überweisung.

Autowerk A Soll Haben (1) 29.000 (2) 29.000 __________________________ __________________________

Soll Umsatzerlöse Haben Soll Umsatzsteuer Haben (1) 25.000 (1) 4.000 __________________________ __________________________ ________________________ ________________________

Bank Soll Haben (2) 29.000 __________________________ __________________________ Durch die Zahlungsvorgänge werden das Kreditorenkonto und das Debitorenkonto ausgeglichen. Am Jahresende werden nur die zu diesem Stichtag noch offenen Debitoren- und Kreditorenkonten auf den Konten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen und Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen zusammengefasst.

Beispiel: Unternehmer Rasant schließt zum Jahresende seine Debitoren- und Kreditorenkonten ab: Debitoren Soll Haben Saldo 19.200 Ammer 4.000 Beyer 560 Müller 2.040 Schmitt 2.600 _______________________________ _________________________________________ __________ 19.200 19.200 _______________________________ _________________________________________ __________

82

Forderungen LL Soll Debitoren 19.200

Haben

________________________________ ____________________________________ ____ 19.200 ______________________________ ____________________________________ ______



Kreditoren Soll Haben Saldo 23.700 Lummer 480 Kaiser 17.800 Zöller 20 Kaspar 5.400 _______________________________ _________________________________________ __________ 23.700 23.700 _______________________________ _________________________________________ __________

Soll

Verbindlichkeiten LL Haben Kreditoren 23.700

________________________________ ____________________________________ ____ 23.700 ________________________________ ____________________________________ ____

Scheckverkehr Häufig werden im Zahlungsverkehr statt Überweisungen Schecks verwandt. Stellt das Unternehmen einen Scheck aus, um damit eine Verbindlichkeit zu begleichen, spricht man von eigenen Schecks. Buchung der eigenen Schecks: Verbindlichkeiten an Bank Die Zahlung mit eigenen Schecks wird wie die Zahlung per Überweisung direkt als Minderung des Bankkontos gebucht. Erhält der Unternehmer einen Scheck von einem Kunden als Bezahlung einer Lieferung oder Dienstleistung und reicht er den Scheck sofort bei seiner Bank ein, kann er den Zahlungseingang direkt im Soll des Bankkontos buchen: Direkte Buchung Kundenscheck:

Bank an Forderung (Debitorenkonto)

Werden Kundenschecks jedoch nicht sofort bei der Bank eingereicht, empfiehlt sich zunächst die Buchung auf einem Konto „Schecks“ (= Aktivkonto). Dieses Konto ist ein Aktivkonto und fungiert als Zwischenkonto, bis die Schecks bei auf dem Bankkonto gutgeschrieben sind. sind.




83



Beispiel: Ernesto Schlau verkauft im November einen PKW zum Preis von 17.400 € brutto an einen Kunden. Er erhält von Ihm einen Scheck über diese Summe, den er im Dezember bei seiner Bank einreicht. Schlau bucht den Verkauf des PKW: Buchungssatz:

Forderungen aus LL 17.400 an Umsatzerlöse an Umsatzsteuer

15.000 2.400

Schlau bucht den erhaltenen Scheck auf ein separates Konto „Schecks“: Scheck 17.400 an Forderungen

17.400

Bei Gutschrift des Schecks auf seinem Bankkonto bucht er: Bank

17.400 an Schecks 17.400

Beispiel: Ernesto Schlau bezahlt einen PKW, den er günstig bei einem anderen Autohändler für 5.000 € + 800 € = 5.800 € gekauft hat. Schlau bucht den Einkauf des PKW: Wareneingang 5.000 Vorsteuer 800 an Verbindlichkeiten 5.800 Schlau bucht den als Zahlung begebenen Scheck: Sc heck: Verbindlichkeiten 5.800 an Scheck 5.800 Bei Belastung seines Bankkontos bucht Schlau: Scheck 5.800 an Bank 5.800 Das Konto Scheck ist also ein Durchgangskonto, das dann ausgeglichen wird, wenn der Scheck dem Bankkonto gutgeschrieben oder belastet wird. Sind zum Jahresabschluss noch Schecks gebucht, die nicht vor dem Bilanzstichtag mehr über das Bankkonto ausgeglichen werden, so ist das Scheckkonto über das SBK abzuschließen. Ein Bestand an Schecks stellt einen Vermögensposten dar und wird in der Bilanz als Aktiva unter der Position B IV Kassenbestand, Bankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks ausgewiesen. 4.4. 4.4.2 2

Gelei Geleist stete ete und und erha erhalt lten ene e Anzah Anzahlu lunge ngen n

Anzahlungen bzw. Vorauszahlungen werden häufig vereinbart bei: •

•

•

Sonderanfertigungen (Sonderanfertigung von Anlagegütern, Möbel nach Kundenwunsch, Anfertigung eines Abendkleides beim Schneider), Großaufträgen (die Anzahlung dient dann zur Finanzierung der für die Herstellung benötigten Materialien und Personalkosten) sowie Unbekannten und unsicheren Geschäftspartnern.

Man unterscheidet zwischen geleisteten und erhaltenen Anzahlungen, die auf separaten Konten (Bestandskonten) erfasst werden:

84


•

•


Geleistete Anzahlungen: sie beinhalten eine Forderung auf Lieferung bzw. Leistung Erhaltene Anzahlungen: sie beinhalten eine Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen.

Da geleistete Anzahlungen auf Sachanlagen und auf Vorräte gesondert in der Bilanz auszuweisen a uszuweisen sind, werden sie auf separaten Konten erfasst. Erhaltene Anzahlungen werden auf einem Konto gebucht. Merke:

Geleistete Anzahlungen wie erhaltene Anzahlungen unterliegen der Umsatzsteuer. Daher sind über Anzahlungen Anzahlungen Rechnungen mit offenem Umsatzsteuerausweis Umsatzsteuerausweis zu erstellen (§§ 13 Abs. 1 Nr. 1a Satz 4, 15 Abs. 1 S. 3 UStG). Geleistete Anzahlungen

Beispiel: Unternehmer Rasant bestellt für die Produktion von Radkappen Stahlbleche im Wert von 50.000 € + 8.000 € USt = 58.000 € bei dem Stahlhändler Stark. Rasant leistet eine Anzahlung von 20 %. Er erhält von Stark eine Rechnung über die geleistete Anzahlung sowie bei Lieferung eine Schlussrechnung:

Beispiel: Rechnung über die geleistete Anzahlung Für die am 2.3.2006 bestellten Stahlbleche erbitten wir eine Anzahlung in Höhe von 20 % des vereinbarten Betrages: 50.000 € x 20 % = 10.000 €. Anzahlung für bestellte Stahlbleche: + 16 % USt Anzahlung gesamt

10.000 € 1.600 € 11.600 €

Nach der Lieferung der Stahlbleche im Mai 2006 erstellt Stark folgende folgende Schlussrechnung: Stahlbleche, geliefert am 14. 5. 2006 in Qualität xx 50.000 € + 16 % USt 8.000 € 58.000 € Abzüglich geleistete Anzahlung: 10.000 € + 16 % USt 1.600 € 11.600 € = Restzahlung 46.400 € Die Buchungssätze lauten:

Buchung der geleisteten Anzahlung (1)

Geleistete Anzahlung auf Vorräte Vorsteuer

10.000 1.600 an Bank

11.600

Buchung der Schlussrechnung nach Eingang der Stahlbleche: (2)

Aufwand für Rohstoffe 50.000 Vorsteuer 8.000 an Verbindlichkeiten

85

58.000


(3)

Verbindlichkeiten

(4)

Verbindlichkeiten

Soll

geleistete Haben Anzahlungen 10.000 (3) 10.000

(1)


11.600 an geleistete Anzahlungen an Vorsteuer 46.400 an Bank Soll

Vorsteuer

Haben

(1) 1.600 (3) 1.600 (2) 8.000 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________ Bank Soll Haben Soll Verbindlichk. Haben (1) 11.600 (3) 11.600 (2) 58.000 (4) 46.400 (4) 46.400 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________

10.000 1.600 46.400

Soll Aufwendungen Haben f. Rohstoffe (2) 50.000

_

_________________________ _________________________

Erhaltene Anzahlungen

Ernesto Schlau verkauft an einem ihm bislang unbekannten Kunden im Mai 06 einen Neuwagen zum Preis von 30.000 € + 4.800 € USt = 34.800 €. Schlau verlangt eine Anzahlung von 5.800 €, der Restbetrag soll bei Abholung des Fahrzeugs per Überweisung gezahlt werden. Der Kunde holt den Wagen im Juni 06 bei Ernesto Schlau ab und überweist anschließend den Betrag. Ernesto Schlau stellt eine Anzahlungs- und eine Schlussrechnung: Anzahlungsrechnung: Laut Kaufvertrag stellen wir in Rechnung als Anzahlung Auf den PKW Typ xxx zum Gesamtpreis von 30.000 € netto + 16 % Umsatzsteuer = Anzahlungsbetrag


5.000 € 800 € 5.800 €



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Schlussrechnung vom Juni 06 (nach Abholung des PKW) Rechnung über Verkauf eines PKW Typ xxx + 16 % USt = Gesamtpreis (brutto) Abzüglich geleistete Anzahlung + 16 % USt

30.000 € 4.800 € 34.800 € 5.000 € 800 € 5.800 € 29.000 €

= Restzahlung

Buchung der erhaltenen Anzahlung: (1)

Bank

5.800

an an

erhaltene Anzahlungen Umsatzsteuer

5.000 800

Buchung der Schlussrechnung nach Abholung des PKW gemäß Schlussrechnung: (2)

Forderungen

(3) (4)

erhaltene Anzahlungen Umsatzsteuer Bank

Soll (3)

Erhaltung Anzahlungen Haben Haben Soll 5.000 (1) 5.000 (3)

__________________________ __________________________

Bank Soll Haben (1) 5.800 (4) 29.000 __________________________ __________________________ 4.4. 4.4.3 3

.....34.800 5.000 800 29.000

an an

Umsatzerlöse 30.000 Umsatzsteuer 4.800

an an

Forderungen Forderungen

Umsatzerlöse Haben 800 (2) 30.000

5.800 29.000

Umsatzsteuer Haben (1) 800 (2) 3.400 __________________________ __________________________ __________________________ __________________________ Soll

Forderungen Haben 34.800 (3) 5.800 (4) 29.000 __________________________ __________________________

Soll (2)

Darl Darleh ehens ensau aufn fnah ahme me und und Til Tilgun gung g

Brauchen Unternehmen Kapital, so können sie Darlehen aufnehmen. Darlehensgeber sind überwiegend Banken, aber auch Gesellschafter oder Lieferer gewähren Darlehen. Man unterscheidet nach der Laufzeit der Kredite (zum Bilanzstichtag) •

Laufzeit bis 1 Jahr

kurzfristiger Kredit

•

Laufzeit 1 – 5 Jahre

mittelfristiger Kredit

•

Laufzeit über 5 Jahre

langfristiger Kredit

Kredite werden verzinslich vergeben. Die Zinsaufwendungen sowie andere Gebühren (Kosten des Geldverkehrs) sind erfolgswirksame Aufwendungen. Kreditgeber sichern die von ihnen gewährten Darlehen ab, z.B. durch die Eintragung einer Grundschuld (Hypothek), die Sicherungsübereignung eines Warenlagers oder die Abtretung von

87



Forderungen. Solche Sicherungen stellen keine Geschäftsfälle dar, die zu buchen sind. Sie sind jedoch bei Kapitalgesellschaften als Eventualverbindlichkeiten Eventualverbindlichkeiten auszuweisen. Die Laufzeiten der Kredite sind in der Bilanz zu vermerken, so dass Unternehmen, die mehrere Kredite aufnehmen, diese auf separate Konten buchen. Nimmt ein Unternehmen einen Kredit Kredit auf, lautet der allgemeine Buchungssatz: Buchungssatz: Bank

an Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstitut

Die Aufnahme von Fremdkapital stellt buchungstechnisch somit einen Aktiv-Passiv-Tausch dar und führt zu einer Bilanzverlängerung. Die Aufnahme oder Tilgung von Krediten beeinflusst wesentlich die Bilanzstruktur eines Unternehmens, sie wirkt sich aber nicht auf den Unternehmenserfolg aus. Darlehen werden in unterschiedlicher Weise zurückgezahlt: •

•

•

Fälligkeitsdarlehen: der gesamte Rückzahlungsbetrag ist am Ende der Laufzeit in einer Summe fällig Ratendarlehen: das Darlehen wird in jährlich gleichen Raten getilgt Annuitätendarlehen: die jährliche Summe aus Zinsen und Tilgung bleibt gleich, während der Laufzeit nimmt jedoch der Zinsanteil ab, der Tilgungsanteil nimmt zu.

Darlehensverbindlichkeiten werden mit dem Rückzahlungsbetrag gebucht und bilanziert. Zahlt das Kreditinstitut das Darlehen zu weniger als 100 % aus, ist der Unterschiedsbetrag Unterschiedsbetrag als Damnum oder Disagio zu buchen. Das Disagio hat somit den Charakter eines Zinsaufwandes. Das Handelsrecht (§ 250 Abs. 3) wie das Steuerrecht (§ 6 Abs. l schreiben die periodengerechte Verteilung des Disagios über die Bildung eines aktiven Rchnungsabgrenzungspostens Rchnungsabgrenzungspostens (ARAP) vor. Das Disagio wird dabei auf die Laufzeit des Darlehens verteilt:

Abschreibung des Disagios =

Disagio Laufzeit des Darlehens

Damnum oder Disagio Beispiel: Unternehmer Rasant nimmt zum 1. 1. 05 ein Darlehen über 100.000 € auf bei seiner Hausbank. Die Laufzeit Laufzeit beträgt 10 Jahre, der Zinssatz beträgt 5 %. %. Das Darlehen ist in einer Summe am Ende der Laufzeit zu tilgen. Die Bank behält bei der Auszahlung ein Damnum von 2 % ein und berechnet eine Bearbeitungsgebühr von von 0,3 %. Der Auszahlungsbetrag beträgt: Darlehen (Rückzahlungsbetrag 100.000 € - Damnum (2 % von 100.000) 2.000 € - Bearbeitungsgebühr (0,3 % von 100.000 €) 300 € = Auszahlungsbetrag 97.700 € Rasant bucht die Darlehenaufnahme wie folgt: (1)

Bank

97.700

88



ARAP 2.300 an Bankverbindlichkeiten

100.000

Verteilung des Disagios und der Bearbeitungsgebühr auf die Laufzeit des Darlehens: 2.300 € : 10 Jahre = 230 € pro Jahr. (2)

Zinsaufwendungen

230

an

ARAP

230

Jährliche Zinszahlungen: 5 % jährlich = 100.000 x 5 % =

5.000 €

(3)

5.000

Zinsaufwendungen

5.000 an

Bank

Rückzahlung des Darlehens nach Ablauf der 10 Jahre: (4)

Bankverbindlichkeiten 100.000

an

Bank 100.000

Die Buchungen lauten: Soll (1)

Bank 97.700

Haben (3) 5.000 (4) 100.000 _______________________________ _________________________________________ __________

Soll (1)

Zinsaufwand Soll Haben (2) 230 (3) 5.000 _______________________________ _________________________________________ __________

Soll (4)

Aktive RAP 2.300 (2)

Haben 230

________________________________ ___________________________________ ___

Bankverbindlichkeiten 100.000 (1)

Haben 100.000

________________________________ ___________________________________ ___

Das Konto Bankverbindlichkeiten wird nur bei Darlehensaufnahme und bei der Tilgung angesprochen.



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Merke: Verbindlichkeiten sind mit ihrem Rückzahlungsbetrag in der Bilanz auszuweisen.

Die Laufzeiten der Verbindlichkeiten (bis zu einem Jahr, mehr als 5 Jahre, zwischen einem und fünf Jahren) sind ebenfalls in der Bilanz zu vermerken. Ein Disagio oder Damnum ist als Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu buchen. Es wird über die Laufzeit des Darlehens verteilt und als Zinsaufwand gebucht. 4.4.4

Leasing

Unter Leasing versteht man eine mietähnliche Gebrauchsüberlassung von Wirtschaftsgütern gegen Entgelt, die besonders ausgestattet sein können mit Verlängerungsoptionen und Kaufoptionen. Leasingverträge können sehr unterschiedlich ausgestaltet sein und zu sehr verschiedenen Zwecken abgeschlossen werden. Je nach nach Ausgestaltung Ausgestaltung des Leasingvertrages Leasingvertrages unterscheidet man man im Investitionsgüterleasing in: •

Operating-Leasing,

•

Spezial-Leasing und

•

Finanzierungs-Leasing.

Beim Operating-Leasing werden übliche Güter des Sachanlagevermögens kurzfristig vermietet, wie EDV-Anlagen, Fuhrpark, Maschinen. Die vertraglich vereinbarte Grundmietzeit ist meist kürzer als die wirtschaftliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes. Der Vertrag kann vorzeitig von beiden Parteien gekündigt werden. Der Leasinggeber trägt hierbei das volle Investitionsrisiko. Bei Leasingverträgen, die während der vereinbarten Grundmietzeit nicht gekündigt werden können, ohne Verlängerungsoption oder Kaufoption gilt folgende Zuordnung: Beträgt die Grundmietzeit mindestens 40 % und höchstens 90 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer, wird das Wirtschaftsgut beim Leasinggeber bilanziert, in den anderen Fällen beim Leasingnehmer. Ein Großteil der Leasingverträge im Operating Leaasing ist an diese steuerliche Vorschrift angepasst, da der Leasingnehmer nicht bilanzieren möchte. Beim Spezial-Leasing werden besondere Maschinen oder Anlagen, z.B. Krananlagen, die speziell auf die Bedürfnisse des Leasingnehmers abgestellt sind, vermietet. Diese Wirtschaftsgüter können nach Ablauf der Leasingdauer in der Regel nicht an andere vermietet oder verkauft werden. Der Leasingnehmer trägt bei dieser Vertragsgestaltung das volle Investitionsrisiko. Der Leasingnehmer bilanziert das Wirtschaftsgut. Beim Finanzierungs-Leasing handelt es sich um einen langfristigen Vertrag für bewegliche Gegenstände oder auch für Immobilien. Eine Kündigungsmöglichkeit besteht während der Grundmietzeit i. d. R. nicht. In dieser Zeit werden die Anschaffungskosten, die Verzinsung sowie der Gewinn des Leasinggebers über die Leasingraten abgedeckt. Das Risiko der technischen und wirtschaftlichen Entwertung trägt allein der Leasingnehmer. Die Zuordnung des Leasinggegenstandes zum Leasinggeber oder zum Leasingnehmer regelt das Einkommensteuergesetz:

90


•


Zuordnung des Wirtschaftsguts zum Leasinggeber : er aktiviert es mit den Anschaffungs- oder Herstellkosten, er schreibt es ab und behandelt die Leasingraten als Erträge. Der Leasingnehmer bucht die gezahlten Leasingraten als Aufwand.

•

Zuordnung des Wirtschaftsguts zum Leasingnehmer : er aktiviert den Leasinggegenstand und schreibt ihn über die Nutzungsdauer ab; er muss eine Verbindlichkeit gegenüber dem Leasinggeber in Höhe der Anschaffungskosten passivieren,

Der Leasinggeber hat eine Forderung an den Leasingnehmer in Höhe der aktivierten Anschaffungsoder Herstellkosten zu buchen (der Betrag entspricht der vom Leasingnehmer passivierten Verbindlichkeit); die Leasingraten werden in einen Zins- und Kostenteil sowie in einen Anteil Tilgung der Kaufpreisforderung aufgeteilt.

Beispiel: Zurechnung des Leasinggegenstandes beim Leasinggeber: Unternehmer Rasant mietet bei der Leasinggesellschaft LG ab 1.1. 05 einen LKW. Die Anschaffungskosten des LKW betrugen 100.000 € + 16.000 € (16 % USt) = 116.000 €. Der Leasingvertrag läuft über drei Jahre, er sieht keine Verlängerungs- oder Kaufoption vor, während der Grundmietzeit ist er unkündbar. Die jährlichen Leasingraten betragen 25.000 € + 4.000 € (16 % USt) = 29.000 €. Die technische technische Nutzungsdauer des LKW beträgt beträgt fünf Jahre. Zuordnung des Leasinggegenstandes: Grundmietzeit 3 Jahre / Nutzungsdauer (ND) 5 Jahre = 60 %, d.h. der LKW ist bilanziell der LG zuzuordnen. Die Leasinggesellschaft bucht: (1) Anschaffun Anschaffungg des Leasingo Leasingobjekt bjektss Fuhrpark Vorsteuer

100.000 16.000

an

Bank

116.000

(2) Jährliche Jährliche Einnahme Einnahme der der Leasingraten Leasingraten Bank

29.000

an an

Leasingerträge 25.000 Umsatzsteuer 4.000

(3) Lineare Abschreibung nach der Nutzungsdauer (Buchungen des Sachanlagevermögens siehe Kapitel 5): AK / ND = 100.000 €/ 5 Jahre = jährliche AfA 20.000 € Abschreibungen auf Sachanlagen

20.000

an Fuhrpark

20.000

(4) Rasant als Leasingnehmer Leasingnehmer bucht folglich folglich nur die jährlichen Leasingaufwendungen: Leasingaufwand 25.000 Vorsteuer 4.000

an

Bank

29.000

Beispiel: Zuordnung des Leasinggegenstandes beim Leasingnehmer Unternehmer Rasant benötigt eine Metallbearbeitungsmaschine. Er mietet bei der Leasinggesellschaft LG, die die Maschine für 500.000 € + 80.000 € USt = 580.000 € anschafft und sogleich ab 2. 1. 05 an Rasant vermietet. die jährlichen Leasingraten betragen 120.000 €. Der Leasingvertrag hat eine Grundmietzeit von 5 Jahren, danach kann Rasant eine Kaufoption ausüben, die vorsieht, dass er die

91



Maschine für nach Ablauf von 5 Jahren zu 180.000 € netto erwerben kann. Die betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer der Maschine Maschine beträgt 10 Jahre. Zuordnung des Leasinggegenstandes: Bei linearer Abschreibung beträgt der Restbuchwert der Maschine nach 5 Jahren 250.000 €, der festgelegte Kaufpreis gemäß der Kaufoption beträgt 180.000 €. Würde Rasant die Option nach 5 Jahren ausüben, hätte er einen wirtschaftlichen Vorteil. Daher muss der Leasinggegenstand dem Leasingnehmer zugeordnet werden. Die Leasinggesellschaft bucht: (1) Anschaffun Anschaffungg des Leasinggegens Leasinggegenstandes tandes:: Maschinen Vorsteuer

500.000 80.000

an

Bank

580.000

(2) Übergabe des des Leasinggegenstandes Leasinggegenstandes an den Leasingnehmer Leasingnehmer mit Kaufoption: Kaufpreisforderungen Kaufpreisforderungen 500.000

an

Maschinen

500.000

(3) Eingang Eingang der Leasingra Leasingraten ten auf dem Bankkonto Bankkonto Die jährlichen Leasingraten müssen in einen Zins- und Kostenanteil und in einen Tilgungsanteil aufgeteilt werden. Der Zins- und Kostenanteil jeder Rate kann mit der Zinsstaffelmethode berechnet werden:




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Summe der Zins- und Kostenanteile aller Leasingraten x Anzahl der Restraten + 1 Summe der Zahlenreihen aller Raten Die Zins- und Kostenanteile aller Leasingraten betragen: Summe der Leasingraten: 5 x 120.000 € = Abzügl. AK (= Tilgungsanteil):

600.000 € 500.000 €

Zins- und Kostenanteil aller Leasingraten

100.000 € (1 + 5 )

Summe der Jahresziffernreihe: 1+2+3+4+5 = 15 oder

= 15 2

Nach der Zinsstaffelmethode werden werden im 1. Jahr als Zins- und Kostenanteil 5/15 von von 100.000 € = 33.333,33 € angesetzt, im 2. Jahr 4/15 von 100.000 € = 26.666,67 usw. Es ergibt sich die folgende Aufteilung der Leasingraten in einen Zins- und Kostenanteil und in einen Tilgungsanteil: Jahr

Relativer Zins- und Tilgungsanteil/Rate

Absoluter ZinsZins- und Kostenanteil/Rate

1

5/15

33.333,33

86.666,67

120.000,00

2

4/15

26.666,67

93,333,33

120.000,00

3

3/15

20.000,00

100.000,00

120.000,00

4

2/15

13.333,33

106.666,67

120.000,00

5

1/15

6.666,67

113.333,33

120.000,00

15/15

100.000,00

500.000,00

600.000,00

Buchung der ersten Leasingrate: Bank 120.000 an an

Kaufpreisforderung Leasingerträge

Tilgungsanteil Tilgungsanteil je Rate

Leasingrate je Jahr

86.666,67 33.333,33

Buchungen beim Leasingnehmer: (1) Aktivierun Aktivierungg des Leasinggege Leasinggegenstan nstands ds Maschinen 500.000 an

Kaufpreisverbindlichkeit

500.000

(2) Zahlung der jährlichen Leasingrate: Kaufpreisverbindlichkeit Leasingaufwendungen

86.666,67 33.333,34

an

Bank

120.000

(3) Lineare AfA auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer: = 10 % Abschreibungen auf Sachanlagen

50.000 an

93

Maschinen

50.000



Merke:

Leasingverträge sind mietähnliche Verträge zwischen Leasinggeber und Leasingnehmer über die zeitlich befristete Nutzung von Wirtschaftsgütern. Wirtschaftsgütern. Die Zuordnung des Leasinggegenstandes und damit die Bilanzierung des Wirtschaftsgutes richtet sich nach der Ausgestaltung des Leasingvertrages: •

•

Bei Leasingverträgen Leasingvertr ägen ohne Verlängerungs- oder Kaufoption (Operate-Leasing): (Operate-Leasi ng): Bilanzierung Bilanzier ung des Leasinggegenstandes beim Leasinggeber, wenn die Grundmietzeit zwischen 40 % und 90 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer liegt; Bei Leasingverträgen Leasingvertr ägen mit Kaufoption sowie bei Spezialleasing: Spezialleasi ng: meist Bilanzierung beim Leasingnehmer.

Die Leasingraten stellen beim Leasingnehmer fixe Kosten dar und ermöglichen ihm, bei Investitionen in Sachanlagen flexibel zu bleiben, da der Leasingnehmer nicht das Risiko der technischen Überalterung trägt.. Beim Operate-Leasing sind die Leasingraten Aufwand, beim Finanzierungs-Leasing ist der Zins- und Kostenanteil Aufwand.




94


Buchen des Sachanlagevermögens

5 Buchen Buchen des Sachanl Sachanlage agever vermög mögens ens Zum Anlagevermögen des Unternehmens gehören: •

•

•

Immaterielle Vermögensgegenstände: Konzessionen, Lizenzen, gekaufter Firmenwert Sachanlagen: Grundstücke und Bauten, Technische Anlagen und Maschinen, Andere Anlagen sowie die Büro- und Geschäftsausstattung Finanzanlagen: Beteiligungen, Wertpapiere des Anlagevermögens, sonstige Ausleihungen

Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind dazu bestimmt, dem Unternehmen dauerhaft zu dienen. Unternehmen investieren daher in Anlagegüter, alte Anlagegüter werden verkauft oder verschrottet. Man unterscheidet in: • •

abnutzbare und nicht abnutzbare Güter des Anlagevermögens.

Während der Nutzung des Anlageguts unterliegt dieses einer wirtschaftlichen und technischen Abnutzung. Der damit einhergehende Werteverzehr wird dadurch erfasst, dass das abnutzbare Anlagevermögen über die Dauer der gewöhnlichen Nutzung abgeschrieben wird. In der Buchhaltung werden diese Abschreibungen als Aufwand erfasst. Nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter ist z. B. der Grund und Boden. Da bei diesen Gütern keine Abnutzung vorliegt, werden keine Abschreibungen vorgenommen. Da das Sachanlagevermögen oft recht umfangreich ist, verfügen größere Betriebe über eine Anlagenbuchführung für das Anlagevermögen. Anlagevermögen. Es handelt sich dabei um eine Nebenbuchführung. Nebenbuchführung. In der Anlagenbuchführung wird für jeden Vermögensgegenstand eine eigen Anlagenkartei erstellt, in der der Tag der Anschaffung, die Anschaffungskosten (= AK), die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer, die Abschreibungsmethode, Abschreibungsmethode, die jährlichen Abschreibungsbeträge, die fortgeführten Anschaffungskosten sowie die Abgänge erfasst werden. Diese Anlagenbuchführung wird bei einem umfangreicheren Anlagevermögen über eine EDV-gestützte Anlagenbuchhaltung geführt, die bei den Jahresabschlussbuchungen automatisch die entsprechenden Bestandskonten anspricht. Wegen der Bedeutung des Sachanlagevermögens für die Unternehmen werden Geschäftsfälle im Bereich des immateriellen Anlagevermögens und der Finanzanlagen nicht näher e rläutert.

5.1 Anschaffu Anschaffung ng von Wirtscha Wirtschaftsgü ftsgütern tern des Anlagevermög Anlagevermögens ens Wirtschaftsgüter sind allgemein mit ihren Anschaffungskosten zu aktivieren (§ 253 Abs. 1 HGB), d.h. sie werden mit den AK als Zugang im Soll auf den Konten des Sachanlagevermögens gebucht.

95



Die Anschaffungskosten werden wie folgt ermittelt: Anschaffungspreis + Anschaffungsnebenkosten Anschaffungsnebenkosten − Anschaffungskostenminderungen Anschaffungskostenminderungen = Anschaffungskosten (=AK)

Anschaffungsnebenkosten sind alle Kosten und Aufwendungen die dem Unternehmen zusätzlich zum Anschaffungspreis entstehen, um das Wirtschaftsgut zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu bringen. Zu den Anschaffungsnebenkosten zählen u. a. Transport- und Frachtkosten, Fundamentierungskosten für die Aufstellung einer Maschine, Montagekosten, Kosten des Einbaus einer Maschine, beim Einsatz eigener Arbeitskräfte der auf diese Arbeiten anteilig anfallende Personalaufwand. Beim Erwerb von Grundstücken (Immobilien) zählen auch die Kosten der notariellen Beurkundungen, des Grundbucheintrags sowie die Grunderwerbsteuer zu den Anschaffungsnebenkosten. Anschaffungsnebenkosten.

Nicht zu den aktivierungspflichtigen Anschaffungskosten zählen Kosten der Geldbeschaffung, wenn der Vermögensgegenstand mittels eines Bankkredits finanziert wird sowie die Vorsteuer, wenn das Unternehmen zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Anschaffungskostenminderungen sind alle Preisnachlässe wie Rabatte, Skonti etc. die sofort oder nachträglich gewährt werden. Sie stellen keinen Aufwand dar, sondern mindern die Anschaffungskosten. Beispiel: Erwerb einer Maschine Unternehmer Rasant kauft von einem Maschinenbaubetrieb eine Metallbearbeitungsmaschine zum Preis von 20.000 € netto. Der Hersteller stellt Rasant 800 € Frachtkosten, 200 € für eine Transportversicherung sowie Montagekosten von 4.000 € netto in Rechnung, also insgesamt 25.000 € + 4.000 € USt = 29.000 €. Der Maschinenbauer gewährt Rasant 2 % Skonto, die auch in Anspruch genommen werden. Berechnung der Anschaffungskosten: Anschaffungspreis (netto) + Anschaffungsnebenkosten Anschaffungsnebenkosten (800 € + 200 €) = + Montagekosten des Lieferers − abzüglich Skonto (2 % von 25.000 € )

Aktivierungspflichtige Aktivierungspflichtige AK

20.000 € 1.000 € 4.000 € 25.000 € 500 € 24.500 €

(1) Buchung Buchung bei Anschaffun Anschaffungg der Maschine Maschine lt. Rechnung Maschinen 25.000 Vorsteuer 4.000 an Verbindlichkeiten

29.000

(2) Buchung Buchung bei Bezahlu Bezahlung ng der Maschin Maschinee Verbindlichkeiten 29.000 an an an

500 80 28.420

Maschinen Vorsteuer Bank

96



Soll

Maschinen Haben 500 (1) 25.000 (2) _______________________________ ______________________________________ _______

Soll Verbindlichkeiten Haben (2) 29.000 (1) 29.000 _______________________________ _________________________________

Vorsteuer Haben (1) 4.000 (2) 80 _______________________________ ______________________________________ _______

Soll

Soll

Bank

Haben (2) 28.420 _______________________________ _________________________________ __

Merke:

In Anspruch genommene Skonti, Rabatte Anschaffungskosten Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts. Wirtschaftsguts.

oder

sonstige

Preisnachlässe

mindern

die

Die Vorsteuer aus dem Erwerb wird nicht aktiviert. Die Anschaffungskosten bilden die Bemessungsgrundlage für die Abschreibungen.

Anschaffung von Grundstücken Unter dem Begriff „Grundstücke“ werden sowohl der Grund und Boden als auch das darauf errichtete Gebäude zusammengefasst. Da der Grund und Boden (=GruBo) ein nicht abnutzbares Wirtschaftsgut ist, das Gebäude jedoch der Abnutzung unterliegt, werden Grundstücke auf zwei verschiedene Konten gebucht: •

Bebaute Grundstücke und

•

Gebäude.

Die Gebäude unterliegen der Abschreibung, das bebaute Grundstück nicht. Im Unterschied zum Zivilrecht, das das Gebäude zum Grund und Boden zählt, trennen sowohl das Handelsrecht als auch das Steuerrecht das Gebäude vom Grund und Boden. Erwirbt das Unternehmen ein Gebäude mit dem zugehörigen Grundstück zu einem einheitlichen Preis, z.B. Erwerb eines Bürohauses zum Preis von 1.000.000 €, so muss der auf den GruBo entfallende Anteil des Kaufpreises herausgerechnet werden (Grundstückspreis x m2). Wenn dies nicht möglich ist, wird der auf den Grubo entfallende Anteil der Anschaffungskosten Anschaffungskosten im Wege der Schätzung ermittelt.

5.2 Anzahlu Anzahlungen ngen auf auf Anlagen Anlagen und Anlage Anlagen n im Bau Anzahlungen, die der Unternehmer auf Sachanlagen leistet, werden auf einem separaten Konto „geleistete Anzahlungen auf Sachanlagen “ gebucht und in der Bilanz mit den Anlagen im Bau separat ausgewiesen. Werden Sachanlagen speziell für den Kunden hergestellt und leistet der Unternehmer hierfür ebenfalls eine Anzahlung, wird dieser Geschäftsfall auf dem Konto „Anlagen im Bau“ erfasst und in der Bilanz ausgewiesen.

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Beispiel: Unternehmer Rasant bestellt im Oktober 05 eine Spezialmaschine zur Metallverarbeitung zum Preis von 250.000 € + 40.000 € USt = 290.000 €. Die Maschine wird nach seinen Anforderungen ausgelegt. Der Hersteller stellt ihm eine Anzahlung in Rechnung über 20 % des Preises: Anzahlungsrechnung: Wir stellen Ihnen als Anzahlung auf den Erwerb einer Maschine Typ XX in Rechnung: 50.000 € Anzahlung + 8.000 € USt = 58.000 € Rasant bucht: Geleistete Anzahlungen auf Sachanlagen Vorsteuer

50.000 8.000 an Bank

58.000

Da die Maschine bis zum Bilanzstichtag noch nicht fertig gestellt ist, weist Rasant in seiner Bilanz die geleisteten Anzahlungen unter dem Sachanlagevermögen gesondert aus. Zwar sind die Anzahlungen flüssige Mittel, da sie jedoch bereits fest für den Erwerb eines Wirtschaftsgutes des Sachanlagevermögens gebunden sind, werden diese Anzahlungen im Anlagevermögen der Bilanz ausgewiesen.




98



5.3 Abschreib Abschreibunge ungen n auf Gegenstände Gegenstände des Anlageverm Anlagevermögens ögens Beim Erwerb der Wirtschaftsgüter des Sachanlagevermögens werden diese mit den AK auf den Bestandskonten aktiviert (Zugang im Soll) Das Sachanlagevermögen unterliegt jedoch Wertminderungen durch Nutzung, technischen Fortschritt, der zu einer technischen Überholung führt oder durch singuläre Ereignisse, z.B. Unfall. Unter „Abschreibungen“ „Abschreibungen“ werden Methoden Methoden verstanden, verstanden, mit denen die Wertminderungen des Anlagevermögens in der Buchhaltung erfasst werden. Es wird zwischen planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen unterschieden: •

•

Planmäßige Abschreibungen : die Wertminderung abnutzbarer Wirtschaftsgüter wird methodisch (planmäßig) über die gewöhnliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes verteilt. Außerplanmäßige Abschreibungen : ein plötzlich, nicht vorhersehbarer Werteverlust tritt ein, so dass eine außerplanmäßige Abschreibung erforderlich wird. Dies ist bei abnutzbaren wie nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern möglich.

Bei den planmäßigen Abschreibungen werden die AHK um planmäßige Abschreibungen gemindert (§ 253 Abs. 2 Satz 1 HGB). Außerplanmäßige Abschreibungen sind vorzunehmen, wenn die Wertminderung voraussichtlich von Dauer ist. Das Wirtschaftsgut ist dann mit dem niedrigeren beizulegenden Wert anzusetzen (§ 253 Abs. 2 Satz 3 HGB). Dieser Wertansatz entspricht dem aus dem Einkommenssteuerrecht stammenden Teilwert. Die Wertverringerung des Anlagevermögens stellt einen Aufwand dar. Abschreibungen mindern das Sachanlagevermögen und damit den Gewinn. Allgemein werden Abschreibungen auf einem Aufwandskonto Abschreibungen im Soll gebucht, die Gegenbuchung im Haben erfolgt auf dem entsprechenden Sachanlagekonto. Beispiel: auf dem Konto Fuhrpark wurde ist ein LKW gebucht, der am 4.5.05 für 50.000 € angeschafft wurde. Die AfA wurde mit 5.833 € für das Jahr 05 berechnet (zu den AfA-Methoden siehe unten). Soll

Abschreibungen 5.833

Fuhrpark Haben 50.000 AfA 5.833 EB 44.167 ________________________________ ___________________________________ ___

Haben

Soll AB

_______________________________ _______________________________________ ________ 5.3. 5.3.1 1

Meth Me thode oden n der plan planmä mäßi ßige gen n Abschr Abschrei eibun bung g

Während handelsrechtlich keine Abschreibungsverfahren vorgeschrieben sind, lässt das Steuerrecht nur drei Abschreibungsverfahren zu: •

Lineare absetzung für Abnutzung (AfA)

•

Degressive AfA

•

AfA nach Maßgabe der Leistung

99



Lineare AfA

Hierbei werden die AHK in gleichen Beträgen auf die Jahre der Nutzungsdauer (=ND) verteilt; der Abschreibungssatz bleibt prozentual gleich. Anschaffungskosten

100 %

AfA-Betrag =

AfA-Satz = Nutzungsdauer

Nutzungsdauer

Merke:

Bei der linearen AfA wird eine gleichmäßige Wertminderung über die Jahre der Nutzungsdauer unterstellt. Diese Methode ist steuerrechtlich bei allen beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens zulässig.

Beispiel: Ernesto Schlau erwarb zum 1. 1. 2004 einen Kleintransporter. Die Anschaffungskosten Anschaffungskosten betrugen 20.000 €, die betriebsgewöhnliche ND 5 Jahre. Berechnung AfA:

20.000 € / 5 Jahre = 4.000 €.

Degressive AfA

Bei dieser Methode wird der AfA-Betrag jeweils mit einem konstanten Prozentsatz vom Restbuchwert abgeschrieben (Buchwert-AfA). (Buchwert-AfA). AfA-Betrag = AfA-Satz x Restbuchwert Steuerrechtlich ist der AfA-Satz in zweifacher Hinsicht begrenzt auf das zweifache der linearen AfA, maximal 20 %. Da die degressive AfA nie dazu führt, dass das Wirtschaftsgut auf 0,00 € abgeschrieben wird, ist ein Wechsel zur linearen AfA zulässig. Dieser Wechsel kann frühestens in dem Jahr geschehen, in dem der jährliche AfA-Betrag nach der degressiven Methode geringer ist als der AfA-Betrag nach der linearen Methode. Der zu diesem Zeitpunkt noch bestehende Buchwert wird dann linear über die restlichen Jahre der ND abgeschrieben. Beispiel: Unternehmer Rasant kauft eine Maschine, die AK betragen 60.000 €, ND 8 Jahre. Er möchte die Maschine degressiv abschreiben. Lineare AfA: AfA-Betrag 60.000 € / 8 Jahre = 7.500 €; AfA-Satz = 100 % / ND = 12,5 % Degressive AfA: 20 % Jahr Anschaffungskosten Anschaffungs kosten Lineare AfA Degressive Degressiv e Afa _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 1

AK 60.000 60.000 60.000 AfA 1.Jahr 7.500 12.000 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 2 Buchwert 52.500 48.000 AfA 2. Jahr 7.500 9.600 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____

100



3

Buchwert 45.000 38.400 AfA 3. Jahr 7.500 7.680 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 4 Buchwert 37.500 30.720 AfA 4. Jahr

7.500

6.114

_____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 5 Buchwert 30.000 24.606 AfA 5. Jahr 7.500 4.921 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 6 Buchwert 22.500 19.685 AfA 6. Jahr 7.500 3.937 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 7 Buchwert 15.000 15.784 AfA 7. Jahr 7.500 3.149 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ 8 Buchwert 7.500 12.635 AfA 8. Jahr 7.500 2.527 _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ _____________ ______________ ____________ _____ Buchwert 0 10.108

Wechsel möglich

_____________________________ ____________________________________________ ______________________________ ____________________________ _____________ Im vierten Jahr ist die lineare AfA höher als die degressive. In diesem Jahr ist ein Wechsel zur linearen AfA möglich, da nach der degressiven Methode die Maschine nie voll abgeschrieben wird. Würde Rasant zur linearen AfA im 4. Jahr übergehen, betrüge die lineare AfA für die Jahre 5 bis 8: Buchwert am Ende des dritten Jahres: 30.720 € / 4 Jahre = 7.680 €




101



Merke:

Die degressive AfA ist auf das zweifache der linearen AfA beschränkt, maximal 20 %. Sie führt in den ersten Jahren zu höheren jährlichen Abschreibungsbeträgen als die lineare. Dies trägt der wirtschaftlichen Betrachtungsweise Rechnung, dass der Wertverlust neu angeschaffter Wirtschaftsgüter in den ersten Jahren sehr hoch ist. Der Übergang zur linearen AfA ist frühestens in dem Jahr zulässig, in dem der jährliche lineare AfA-Betrag höher ist als der nach der degressiven Methode. Steuerrechtlich ist die degressive AfA nur bei beweglichen Gegenständen des Anlagevermögens zulässig. Abschreibung nach Maßgabe Maßgabe der Leistung

Nach dieser Abschreibungsmethode wird derjährliche AfA-Satz danach bestimmt, wie hoch die tatsächliche Inanspruchnahme des Wirtschaftsgutes war im Verhältnis zu seiner Gesamtleistung (Gesamtkapazität). Diese Abschreibungsmethode Abschreibungsmethode spiegelt die technische te chnische Abnutzung am besten wider.

Beispiel: Der von Ernesto Schlau erworbene Kleintransporter hat eine betriebswirtschaftliche Gesamtleistung von 200.000 km. AK = 20.000 €. Schlau nutzt den Transporter im 1. Jahr 50.000 km, im 2. Jahr 30.000 km, im dritten Jahr 70.000 km und im 4. Jahr 60.000 km. Die AfA nach Maßgabe der Leistung wird wie folgt berechnet: 1. Jahr: 2. Jahr: 3. Jahr: 4. Jahr:

50.000 50.000 km / 200.000 km = 25 % 30.000 km / 200.000 km = 15 % 70.000 km / 200.000 km = 35 % 50.000 km / 200.000 km = 25 % 200.000 km

AfA: 20.000 € x 25 % = AfA: 20.000 € x 15 % = AfA: 20.000 € x 35 % = AfA: 20.000 € x 25 % = 100 %

5.000 € 3.000 € 7.000 € 5.000 € 20.000 €

Im vierten Jahr ist der Transporter völlig abgeschrieben. Bei einer stärkeren Inanspruchnahme sind noch kürzere Abschreibungszeiträume zu realisieren. Merke:

Die Abschreibung nach Maßgabe der Leistung führt zu schwankenden AfA-Sätzen, die der tatsächlichen Inanspruchnahme Inanspruchnahme des Wirtschaftsguts entsprechen. entsprechen. Voraussetzung für diese Abschreibungsmethode ist, dass die jährliche Leistung/ Inanspruchnahme nachgewiesen werden kann und dass Informationen über die Gesamtleistung/Kapazität vorhanden sind. 5.3. 5.3.2 2

Auße Au ßerpl rplan anmä mäßi ßige ge Absc Abschr hrei eibu bunge ngen n

Außerplanmäßige Abschreibungen sind dann erforderlich, wenn die planmäßigen Abschreibungen nicht ausreichen, einen unvorhergesehenen und voraussichtlich dauerhaften Wertverlust zu erfassen. Der Wertansatz, den das HGB als „beizulegenden Wert“ bezeichnet ist identisch mit dem steuerrechtlichen begriff des Teilwerts. Er ist ein Wertansatz, Wertansatz, der dem aktuellen Marktwert Marktwert entspricht.

102



Beispiel: Ernesto Schlaus Kleintransporter wurde bei einem Verkehrsunfall am 2. 7. 05 schwer beschädigt. Der Versicherungssachverständige stellt den Wert des Unfallfahrzeugs mit 5.000 € fest. Schlau hatte den Transporter am 2.1.04 angeschafft. ND 5 Jahre. Die fortgeführten Anschaffungskosten bis zum Zeitpunkt des Unfalls betragen (bei linearer AfA): AK AfA 04 Buchwert 31. 12. 04 AfA 1.1. – 31.6.05 Buchwert 1.7.05

20.000 € 4.000 € 16.000 € 2.000 € (= halbe Jahres-AfA) 14.000 €

Da der beizulegende Wert bzw. der steuerliche Teilwert 5.000 € beträgt, muss Schlau eine außerplanmäßige AfA (= steuerlich Teilwertabschreibung) vornehmen. Hinweis: Entfällt die Ursache einer Teilwertabschreibung, dann muss in diesem Jahr die außerplanmäßige Abschreibung wieder rückgängig gemacht werden (= Zuschreibung). Kapitalgesellschaften müssen nach § 277 Abs. 3 HGB außerplanmäßige Abschreibungen im Anlagevermögen als auch im Umlaufvermögen gesondert in der Gewinn- und Verlustrechnung ausweisen bzw. diese Angaben im Anhang ausweisen. Die Buchung der planmäßigen und der außerplanmäßigen Abschreibungen auf unterschiedlichen Aufwandskonten ist sinnvoll. Auf dem Konto Fuhrpark steht der Transporter am 1.1.05 mit 16.000 € im Soll. Schlau bucht im Jahr 2005. Abschreibungen Außerplanmäßige Abschreibungen


2.000 € 9.000 € an Fuhrpark 11.000 €


103



Durch die Abschreibungen wird erreicht, dass der Transporter mit dem tatsächlichen Wert von 5.000 € in den Büchern ausgewiesen wird. Nach der außerplanmäßigen Abschreibung werden von dem niedrigeren beizulegenden Wert ( bzw. Teilwert) wieder planmäßige Abschreibungen vorgenommen.

Zusammenfassung: Abschreibungen _____________________________ ____________________________________________ ____________________________ _____________ Nicht abnutzbare Abnutzbare Wirtschaftsgüter Wirtschaftsgüter _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ __________ ____ z.B. Grund- und unbewegliche bewegliche Boden Keine AfA

lineare AfA

lineare AfA Degressive AfA AfA nach Maßgabe Maßgabe der Leistung _____________ ___________________ _____________ ______________ ______________ _____________ ____________ __________ ____ Außerplanmäßige Außerplanmäßige AfA

Außerplanmäßige Außerplanmäßige AfA

Außerplanmäßige Außerplanmäßige AfA

_____________________________ ____________________________________________ ____________________________ _____________ 5.3. 5.3.3 3

Geri Gering ngwe werti rtige ge Wir Wirtsc tscha haft ftsg sgüt üter er

Hierunter fallen Wirtschaftsgüter mit AK bis zu 410 € netto . Voraussetzung ist, dass diese Wirtschaftsgüter selbständig bewertbar sind. Kauft ein Unternehmer z.B. eine Regalwand für Bücher, so ist das Wirtschaftsgut die Regalwand. Würde der Unternehmer jedes Brett, jeden Träger und jede Schraube extra erwerben, hätte er zahlreiche GWGs. Dies ist jedoch nicht zulässig, da die einzelnen Teile nicht selbständig bewertbeare WGs sind. Der Unternehmer hat zwei Möglichkeiten, die GWGs zu buchen: •

•

Die GWGs werden auf dem Konto „Geringwertige Wirtschaftsgüter“ aktiviert. Anschließend werden sie im Jahr des Zugangs sofort abgeschrieben (§ 6 Abs. 2 EStG). Die GWGs werden wie andere bewegliche Wirtschaftsgüter über die ND abgeschrieben.

Beispiel: Ernesto Schlau kauft eine Schreibtischlampe für sein Büro. Die AK betrgen 280 €, ND ist 6 Jahre. Schlau kann entweder die Lampe als (1) Zugang zum Anlagevermögen buchen und sofort abschreiben, oder er schreibt die Lampe über 6 Jahre ab. Buchungssätze: (1) 1. Kauf der Lampe: Lampe: GWG Vorsteuer

280,00 280,00 44,80

an Bank

324,80

(2) Abschreibung:

280,00

an GWG

280,00

AfA Geringw. WG

104



AfA geringw. WG Haben

Soll

geringw. WG Haben 280 AfA 280 __________________________ ____________________________________ __________ Soll Zugang

280 __________________________ _________________________________ _______

Bei planmäßiger Abschreibung über die ND beträgt die jährliche AfA 46.66 €.

5.4 5.4 An Anla lage gens nspi pieg egel el Nach § 268 Abs. 2 HGB ist die Entwicklung der einzelnen Posten des Anlagevermögens in der Bilanz oder dem Anhang darzustellen. Dabei sind, ausgehend von den gesamten AHK die Zugänge, Abgänge, Umbuchungen und Zuschreibungen des Geschäftsjahres sowie die Abschreibungen in der gesamten Höhe gesondert aufzuführen. Zwar gilt diese Vorschrift nur für Kapitalgesellschaften, aber die Aufstellung eines Anlagenspiegels auch bei Einzelunternehmen oder Personenhandelsgesellschaften ist weit verbreitet. Er gibt eine gute Übersicht über den Stand des Anlagevermögens zum Bilanzstichtag. Der Anlagenspiegel könnte folgendermaßen aussehen: Anlage

Anschaffungskosten Stand Zugang Abgang Stand 1.1.00 31.12.00

Abschreibungen Nettoposten Stand Zugang Abgang Stand Buch1.1.00 31.12.00 werte

Maschinen

78.547 12.600 4.300

44.947

BGA

…..

86.847

18.354 7.298

56.003

30.844

Die Position Zugänge zu den Abschreibungen stellt die Abschreibungen des Geschäftsjahrs dar. Hinweis:

Zugänge und Abgänge des Anlagevermögens (=AV) finden meistens nicht zum Bilanzstichtag, sondern während des Geschäftsjahres statt. In diesem Fall muss die AfA zeitanteilig berechnet werden.

Wird z. B. eine Maschine am 17. 4. 06 gekauft, ist für das Jahr 06 die AfA für die Monate April bis Dezember 06 = 9 Monate zu buchen: AfA für 06 sind 9/12tel der Jahres-AfA. Scheidet ein Wirtschaftsgut zum 1. 8. 06 aus, so ist für die Monate Januar bis September noch die AfA zu berechnen mit 7/12tel der Jahres-AfA. Die anteilige Berechnung der Afa erfolgt bei der linearen wie auch bei der degressiven AfA.

5.5 Ausschei Ausscheiden den von Anlagegü Anlagegütern tern Werden Gegenstände des Anlagevermögens verkauft, so ist der Verkaufspreis meist höher oder niedriger als der Buchwert zum Zeitpunkt des Verkaufs: •

Ist der Verkaufspreis höher als der Buchwert, bucht das Unternehmen einen Ertrag aus dem Abgang von Gegenständen des AV.

105


•


Ist der Verkaufspreis niedriger als der Buchwert, wird ein Verlust aus dem Abgang von Gegenständen des AV gebucht.

Beide Vorgänge sind erfolgswirksam. Der Verkauf von Anlagevermögen ist umsatzsteuerpflichtig.

Beispiel: Verkauf von Anlagevermögen mit Gewinn Unternehmer Rasant hat eine ältere Maschine, die er zum 1.5. 06 zum Preis von 10.000 € + 1.600 € UST = 11.600 € verkauft. Der Buchwert der Maschine beträgt am 1. 1. 06 8.000 €. Die Maschine hat noch eine ND von 2 Jahren und wird linear abgeschrieben. Zunächst muss die Maschine bis zum Zeitpunkt des Ausscheidens abgeschrieben werden: Buchwert zum 31.12.05 AfA (Jan. – April 06) = 4/12 x 4.000 € = Buchwert 30. 4. 06

8.000 € 1.334 € 6.666 €

Da der Buchwert niedriger ist als der Verkaufspreis, wird ein Ertrag erzielt aus dem Anlagenabgang in Höhe von 10.000 € (Nettoverkaufspreis) und dem Buchwert zum Zeitpunkt des Abgangs von 6.666 € = 3.334 €. Buchungssätze: (1) Verkauf Verkauf der Maschine: Maschine: Bank

11.600

an an

Erlöse aus Anlageabgängen Umsatzsteuer

10.000 1.600

(2) Buchung Buchung des des Buchwerta Buchwertabgang bgangs: s: Erlöse aus Anlageabgängen

6.666 an

Maschinen

6.666

Erträge aus Vermögensabgang

3.334

(3) Buchung Buchung des Ertrags Ertrags aus dem Anlageab Anlageabgang: gang: Erlöse aus Anlagenabgänge

3.334 an

Maschinen 8.000

Haben Haben AfA 1.334 (2) 6.666 _______________________________ ________________________________________ _________ Soll 1.1.

Erlöse aus Anlagenabgängen Haben (2) 6.666 (1) 10.000 (3) 3.334 _______________________________ ________________________________________ _________

Bank 6.666

(1)

Haben 11.600

________________________________ ____________________________________ ____ Soll Ertr. aus Vermögensabgang Haben

Soll

Soll

Soll (2)

(3) 3.334 ________________________________ __________________________________ __

Umsatzsteuer

Haben (1) 1.600 _______________________________ ________________________________________ _________

Beispiel: Verkauf von Anlagevermögen mit Verlust Unternehmer Rasant kann die Maschine aus dem obigen Beispiel nur zu einem Verkaufspreis von 5.000 € + 800 € USt = 5.800 € verkaufen.

106



Er erleidet an einen Verlust in Höhe der Differenz Differenz zwischen dem Buchwert der Maschine Maschine zum Zeitpunkt des Verkaufs und dem Nettoverkaufspreis: Verlust aus dem Verkauf von Anlagegenständen :

Buchwert 1.5.06 Verkaufspreis Verlust

6.666 € 5.000 € 1.666 €

Buchungssätze: (1) Verkauf Verkauf der Maschine: Maschine: Bank

5.800

an an

Erlöse aus Anlageabgängen Umsatzsteuer

5.000 800

5.000 1.666

6.666

(2) Buchung des Buchwertabgangs: Buchwertabgangs: Erlöse aus Anlageabgängen Verluste aus Vermögensabgang Soll 1.1.

Maschinen 8.000

an

Bank 5.800

Haben AfA 1.334 (2) 6.666 ___________________________ ______________________________________ ___________

___________________________ __________________________________ _______

Soll Erlöse aus Anlagenabgängen Haben (2) 5.000 (1) 5.000 _______________________________ _______________________________________ ________

Soll Verl. aus Vermögensabgang Haben (2) 1.666 ______________________________ __________________________________ ____

Soll

Soll (1)

Maschinen

Haben

Haben (1) 800 _______________________________ _______________________________________ ________


Umsatzsteuer



107



6 Steuer Steuern n und Abgabe Abgaben n im Unterneh Unternehmen men Zu unterscheiden ist zwischen: •

Aktivierungspflichtigen Steuern,

•

Aufwandssteuern und

•

Personensteuern.

Die einzelnen Steuern werden je nach Zuordnung in der Buchhaltung unterschiedlich behandelt.

6.1 Aktivieru Aktivierungsp ngspflic flichtig htige e Steuern und Abgabe Abgaben n Beim Erwerb von Grundstücken fällt Grunderwerbsteuer an. Sie beträgt 3,5 % des Kaufpreises und erhöht als Anschaffungsnebenkosten die AK des Grund und Bodens. Beim Einkauf von Erzeugnissen und Waren aus Drittländern (= Nicht Länder der EU) werden Zölle erhoben. Zölle gehören zum Einkaufspreis bzw. sind als Anschaffungsnebenkosten zu behandeln. Hinweis: Die bei der Einfuhr von Waren zu entrichtende Einfuhrumsatzsteuer zählt zur Umsatzsteuer und wird als solche behandelt. Sie wird also nicht aktiviert.

Beispiel: Ernesto Schlau erwirbt ein Grundstück (Lagerhalle), zum Preis von 140.000 €. Vom Kaufpreis entfallen 100.000 € auf das Grundstück. Weiter fallen Notarkosten von 2.100 € sowie für die Grundbucheintragung 800 € Kosten an. Ermittlung der Anschaffungskosten der Lagerhalle: Kaufpreis + 3,5 % Grunderwerbsteuer + Notarkosten + Kosten Grundbucheintragung Grundbucheintragung

140.000 € 4.900 € 2.100 € 800 €

= AK Lagerhalle

147.800 €

6.2 6.2 Au Aufw fwan ands dsst steu euer ern n Hierzu zählen Steuerarten, die für das Unternehmen Aufwand darstellen und gewinnmindernd gewinnmindernd gebucht werden wie: •

Gewerbesteuer (die Steuer steht der Gemeinde zu),

•

Grundsteuer (auch Gemeindesteuer),

•

KfZ-Steuer,

•

Verbrauchssteuern (Mineralölsteuer, Tabaksteuer, Sektsteuer) und

•

sonstige Betriebssteuern.

108



Die Finanzbehörden setzen die Steuern per Steuerbescheid fest. Die Steuern sind entweder fällig laut Mitteilung im Steuerbescheid oder es werden Vorauszahlungen festgelegt. Die Steuerzahlungen werden stets als Aufwand gebucht. Steht am Jahresende fest, dass für das Geschäftsjahr höhere Steuern zu zahlen sind als bislang durch die festgesetzten Steuern oder Vorauszahlungen bereits im Aufwand berücksichtigt wurden, ist eine Steuerrückstellung zu bilden . Die Zuführung zur Rückstellung wird ebenfalls über das Konto „Steueraufwand“ gebucht. Der allgemeine Buchungssatz lautet folglich:

Steueraufwand an Bank

6.3 6.3 Pe Pers rson onen enst steu euer ern n Personensteuern sind die Einkommensteuer und die Körperschaftsteuer.

Natürliche Personen, die ein Unternehmen betreiben, sowie die Mitunternehmer von Personenhandelsgesellschaften unterliegen der Einkommensteuer. Der einkommensteuersatz ist progressiv und reicht je nach höhe höhe des zu versteuernden Einkommens Einkommens von 15 % bis 42 %. Juristische Personen wie die Kapitalgesellschaften unterliegen der Körperschaftsteuer. Der Körperschaftsteuersatz beträgt 25 % auf den zu versteuernden Gewinn. Es gilt der Grundsatz im Steuerrecht, dass Personensteuern den Gewinn nicht mindern dürfen . Werden dennoch Personensteuern als Aufwand gewinnmindern gebucht, so sind zum Jahresabschluss diese Aufwendungen wieder rückgängig zu machen: •

•

Einzelunternehmer, Mitunternehmer von Personenhandelsgesellschaften: die Einkommensteuer ist eine private Steuer. Wird Einkommensteuer als Betriebsausgabe behandelt und gebucht, erfolgt die Korrektur über die Buchung: Privatentnahme an Eigenkapital. Kapitalgesellschaften haben keine „Privatsphäre“. Daher müssen die Kapitalgesellschaften die Körperschaftsteuer zunächst als Steueraufwand in der Buchhaltung erfassen. Da die Körperschaftsteuer ebenfalls als Personensteuer nicht den Gewinn mindern darf, erfolgt die Korrektur außerhalb der Bilanz bei der Ermittlung des zu versteuernden Gewinns: der gebuchte Aufwand aus Körperschaftsteuer wird für die Gewinnermittlung außerhalb der Buchführung (quasi in einer Nebenrechnung) dem Handelsbilanzgewinn wieder hinzugerechnet.

Steuererstattungen und Steuernachzahlungen, die andere Geschäftsjahre betreffen, werden zur Abgrenzung vom Steueraufwand des laufenden Geschäftsjahres auf den Konten periodenfremde Aufwendungen oder periodenfremde Erträge gebucht. Die Buchungssätze lauten: Steuernachzahlung: Steuererstattung:

periodenfremder Aufwand an Bank Bank an periodenfremde Erträge

109


Buchhalterische Vorbereitung des Jahresabschlusse Jahresabschlussess

7 Buchhalterisc Buchhalterische he Vorbereitu Vorbereitung ng des Jahresabschlus Jahresabschlusses ses Der Jahresabschluss besteht: •

•

bei Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften aus der Bilanz und der Gewinn - und Verlustrechnung (§242 Abs. 5 HGB) und bei Kapitalgesellschaften aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und dem Anhang . Zusätzlich ist ein Lagebericht zu erstellen.

Er soll einen Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens gewähren. Der Jahresabschluss dient insbesondere der Rechenschaftslegung und Information. Er stellt die Grundlage der Gewinnermittlung und der Gewinnverteilung dar und ist Grundlage für die Berechnung des zu versteuernden Einkommens. Um den Jahresabschluss zu erstellen, sind in der Buchhaltung zahlreiche vorbereitende Arbeiten durchzuführen. Hierzu zählen v.a.: •

die periodengerechte Abgrenzung von Aufwendungen und Erträgen,

•

die Bildung von Rückstellungen (zur Berücksichtigung ungewisser Verbindlichkeiten)

•


sowie bei Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften Unternehmens- und Privatbereich (Entnahmen und Einlagen).



110

die

Trennung

von



7.1 Periodengerechte Periodengerechte Abgrenzung Abgrenzung von Aufwendungen Aufwendungen und Erträgen Aufwendungen und Erträge sind dem Wirtschaftsjahr zuzuordnen, in dem sie wirtschaftlich verursacht bzw. wurden, unabhängig vom Zeitpunkt der Zahlung. 7.1.1 7.1.1

Sonsti Sonstige ge Forde Forderun rungen gen und und Sonsti Sonstige ge Verbi Verbindl ndlich ichkei keiten ten

Beispiel: Unternehmer Rasant hat eine Büroetage gemietet für 1.000 1.000 € monatlich. Er zahlt die Miete für Dezember 05 im Januar 06. Da der zu zahlende Betrag feststeht, muss im Dezember gebucht werden: Mietaufwand 1.000 1.000 an Sonstige Verbindlichkeiten 1.000 1.000 Das Konto Sonstige Verbindlichkeiten wird über das SBK abgeschlossen, das Konto Mietaufwand über das GuV-Konto. Im neuen Jahr, wenn die Miete überwiesen wird, bucht Rasant: Sonstige Verbindlichkeiten 1.000 1.000 an Bank. 1.000

Beispiel: Unternehmer Rasant hat am 1. 1. 05 einem Lieferanten ein langfristiges Darlehen gewährt über 50.000 € zu einem Zinssatz von 6 %. %. Der Darlehensnehmer zahlt zahlt die Zinsen für das Jahr 05 05 erst im Januar 06. Der Zinsertrag von 50.000 € x 6 % = 3.000 € ist im Jahr 05 entstanden und als Sonstige Forderung zu erfassen. Voraussetzung hierfür ist, dass der Darlehensnehmer nicht insolvent geworden ist und voraussichtlich die Zinsen zahlen wird. Rasant bucht im Dezember: Zinserträge 3.000 € an Sonstige Forderungen 3.000 Das Konto Sonstige Forderungen wird über das SBK abgeschlossen, das Konto Zinserträge über das GuV-Konto. Im neuen Jahr, wenn der Darlehensnehmer die Zinsen überweist, bucht Rasant: Bank 3.000 an sonstige Forderungen 3.000 3.000 Merke:

Aufwendungen Aufwendungen des alten Jahres, die erst im neuen Jahr zu Ausgaben Ausgaben führen, werden als Sonstige Verbindlichkeiten Verbindlichkeiten erfasst. Erträge des alten Jahres, die erst im neuen Jahr zu Einnahmen führen, werden als Sonstige Forderungen Forderungen erfasst. 7.1.2 7.1.2

Aktive Aktive und Pas Passive sive Rechnun Rechnungsab gsabgre grenzu nzungsp ngsposte osten n

Aktive Rechnungsabgrenzungsposten ((ARAP) und Passive Rechnungsabgrenzungsposten (PRAP) müssen gebildet werden, wenn

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•

•


Zahlungen im alten Jahr für Aufwendungen des neuen Jahares geleistet wurden (ARAP) oder wenn Zahlungseingänge im alten Jahr erfolgen für Erträge, die dem neuen Jahr zuzuordnen sind.

ARAP: sie werden gebildet für Vorauszahlungen im alten Jahr für Aufwendungen, die ganz oder teilweise dem neuen Jahr zuzuordnen sind, z.B. Versicherungen (Jahresbeitrag), Mietvorauszahlungen. Da bei Buchung der Rechnung im alten Jahr das entsprechende Aufwandskonto angesprochen wird, ist der Aufwand im alten Jahr zu hoch ausgewiesen. Durch die Bildung eines ARAP wird der gebuchte Aufwand gemindert. Der ARAP stellt wirtschaftlich einen Anspruch auf eine im neuen Jahr zu erbringende Leistung dar.

PRAP: sie werden gebildet für Einnahmen im alten Jahr für Erträge, die ganz oder teilweise dem neuen Jahr zuzuordnen sind, z. B. erhaltene Mietvorauszahlungen. Beispiel: ARAP Ernesto Schlau zahlt die Prämie für seine Betriebshaftpflichtversicherung immer im Voraus zum 1. 10. Der Jahresbeitrag beläuft sich auf 1.200 €. Zum Jahresabschluss grenzt Schlau durch Bildung eines ARAP die Versicherungsaufwendungen der beiden Jahre ab: Aufwand des alten Jahres = 3 Monate: 1.200 € x 3/12 = 300 €, die im Voraus gezahlten 900 € betreffen das neue Jahr. (1) Buchung bei bei Zahlung der Versicherungsprämie Versicherungsprämie im Oktober: Versicherungen 1.200 an Bank 1.200 (2) Buchung Buchung zum zum Jahresabs Jahresabschluss chluss ARAP 900 an Versicherungen 900 Das Konto ARAP wird über das SBK und das Aufwandskonto Versicherungen über das GuV-Konto abgeschlossen. Durch die Bildung des ARAP beträgt der Versicherungsaufwand für das alte Jahr jet zt 300 €. (3) Im neuen neuen Jahr Jahr wird wird gebucht: gebucht: Versicherungen 900 an ARAP 900 Hierdurch wird das Konto ARAP aufgelöst, der dem neuen Jahr zuzuordnende Aufwand wurde erfasst. Hinweis: Direkte Rechnungsabgrenzung

An Stelle der im obigen Beispiel vorgestellten Buchungsweise kann die Periodenabgrenzu Periodenabgrenzung ng auch direkt bei der Buchung der Aufwandsrechnung erfolgen:

Rasant bucht dann: Versicherungen ARAP

300 900 an Bank 1.200

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Bei der direkten Rechnungsabgrenzung müssen nicht erst am Jahresende die Aufwandskonten hinsichtlich der Periodenabgrenzung überprüft werden.

Beispiel: PRAP Ernesto Schlau vermietet einen Teil seines Grundstücks an eine Imbissbude. Der Mieter zahlt bar im Dezember 05 die Miete für 1. Dezember Dezember 05 bis 30. März März 06. von 800 €. (1) Buchung Buchung der Mieteinn Mieteinnahme ahme im Dezember Dezember 05 05 Kasse 800 an Mieterträge 800 (2) Buchung Buchung zum zum Jahresab Jahresabschlu schluss ss Mieterträge 600 an PRAP 600 Das Konto PRAP wird über das SBK und das Konto Mieterträge über das GuV-Konto abgeschlossen. Durch die Bildung des PRAP betragen die Mieterträge für das alte Jahr jetzt 200 €. (3) Im neuen neuen Jahr Jahr wird wird gebucht: gebucht: PRAP 600 an Mieterträge 600 Hierdurch wird das Konto PRAP aufgelöst, der dem neuen Jahr zuzuordnende Ertrag wurde erfasst.

Alternativ könnte auch direkt auf das Konto PRAP gebucht werden: Kasse


800

an an

Mieterträge PRAP

600 200



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7.2 7.2 Rück Rückst stel ellu lung ngen en Sind im alten Geschäftsjahr Aufwendungen wirtschaftlich entstanden, deren Höhe oder Fälligkeit am Bilanzstichtag noch nicht genau feststeht, so sind für diese Aufwendungen Rückstellungen zu bilden. Die Höhe der Rückstellungen kann berechnet oder geschätzt werden. Rückstellungen werden auf der Passivseite der Bilanz ausgewiesen. Für Aufwendungen, deren Höhe feststeht, die jedoch erst nach dem Bilanzstichtag bezahlt werden, werden in der Bilanz Verbindlichkeiten ausgewiesen. Im Handelsrecht und im Steuerrecht gelten unterschiedliche Regelungen, für welche Aufwendungen oder Risiken Rückstellungen gebildet werden müssen bzw. im Steuerrecht gebildet werden dürfen.

Rückstellungen müssen (Passivierungspflicht) nach § 249 Abs. 1 HGB gebildet werden für: •

•

•

•

Ungewisse Verbindlichkeiten: Garantieverpflichtungen des Herstellers, Steuernachzahlungen, Prozesskosten, Pensionen der Mitarbeiter, aus der Inanspruchnahme von Bürgschaften, usw.; Drohende Verlust aus schwebenden Geschäften : bestellte Ware kann nur unter dem Einkaufspreis wegen Preisverfall auf einem Markt (Rohstoffe) verkauft werden, Warentermingeschäfte; Unterlassene Instandhaltungsaufwendungen: diese müssen im nächsten Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden; Gewährleistungen ohne rechtliche Verpflichtung (Kulanzleistungen);

Rückstellungen können (Passivierungswahlrecht) nach § 249 Abs. 2 HGB auch gebildet werden für: •

•

unterlassene Instandhaltungsaufwendungen, die nicht innerhalb von drei Monaten, aber im nächsten Jahr nachgeholt werden, und für Aufwendungen (Aufwandsrückstellungen): z.B. Werbekampagnen, Messen, Betriebsverlagerung, Großreparaturen); Voraussetzung für die Bildung solcher Aufwandsrückstellungen ist, dass im Geschäftsjahr die Entscheidung über die Aufwendungen verbindlich getroffen wurde.

Rückstellungen werden gebildet, in dem der Aufwand auf den entsprechenden Aufwandskonten gebucht wird, die Habenbuchung erfolgt auf den Passivkonten der Rückstellungen. Hierdurch wird der Gewinn des Geschäftsjahres gemindert. Dies ist auch der Grund dafür, dass die handelsrechtlichen Passivierungswahlrechte für Zwecke der Ermittlung des steuerlichen Gewinns nicht ausgeübt werden dürfen. Rückstellungen werden in einer eigenen Bilanzposition nach dem Eigenkapital und vor den Verbindlichkeiten ausgewiesen. Sie werden unterteilt in: •

Pensionsrückstellungen,

•

Steuerrückstellungen und

•

Sonstige Rückstellungen.

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Beispiel: Gewerbesteuerrückstellung Unternehmer Rasant berechnet am Jahresende eine Rückstellung für Gewerbesteuer von 12.000 €. Buchungssätze: (1) Bildung Bildung der der Rückste Rückstellung llung:: Gewerbesteuer 12.000 an Steuerrückstellungen 12.000 Am Jahresende wird das Bilanzkonto Steuerrückstellungen über das SBK abgeschlossen, das Aufwandskonto Gewerbesteuer über das GuV-Konto. (2) Überweisung der Gewerbesteuer Gewerbesteuer im neuen Jahr lt. Steuerbescheid: a)

der Rückst Rückstellu ellungs ngsbet betrag rag entspr entsprich ichtt gena genauu dem dem Zahlun Zahlungsb gsbetr etrag: ag: Steuerrückstellung 12.000 an Bank 12.000 Häufiger wird der Rückstellungsbetrag nicht dem tatsächlich zu zahlenden Betrag entsprechen, d.h. der im alten Jahr ausgewiesene Aufwand war zu hoch oder zu niedrig. Die Korrektur des gebuchten Aufwandes kann jedoch nicht direkt auf dem Aufwandskonto erfolgen, da das alte Jahr abgeschlossen ist. In der Buchhaltung werden diese Korrekturen über die erfolgswirksamen Konten Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen bzw. periodenfremde Aufwendungen durchgeführt.

b)

der Rückstellungsbetrag war höher höher als der Zahlungsbetrag: Zahlungsbetrag: Lt Gewerbesteuerbescheid beträgt die für das alte Jahr zu zahlende Gewerbesteuer 9.800 €, Steuerrückstellungen 12.000

c)

an Bank an Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen

9.800 2.200

der Rückst Rückstell ellung ungsbe sbetra tragg war war nied niedrig riger er als als der der Zahl Zahlung ungsbe sbetra trag: g: Laut Gewerbesteuerbescheid setzt das Finanzamt die Gewerbesteuer auf 12.500 € fest. Steuerrückstellungen 12.000 Periodenfremde Aufwendungen 500 an Bank 12.500

7.3 Entna Entnahme hmen n und Einl Einlag agen en Entnahmen und Einlagen betreffen die Abgrenzung des Betriebsvermögens (Unternehmen) und des Privatvermögens. Sie können bei Einzelunternehmen bedeutsam sein. Bei Kapitalgesellschaften existieren diese Konten nicht, da Kapitalgesellschaften kein Privatvermögen haben. Bei kleineren Unternehmen, in denen der Unternehmer maßgeblich mitarbeitet, bestreitet der Unternehmer während des Jahres seinen Lebensunterhalt oft aus Mitteln des Unternehmens. Dies führt dazu, dass Kosten der privaten Lebensführung und des Unterhalts der Familie über Firmenkonten gezahlt werden. Umgekehrt kommt es vor, dass der Unternehmer Privatvermögen in das Betriebsvermögen einlegt, z B: überweist er 20.000 € im Dezember von seinem Privaten Bankkonto auf das Firmenkonto, um einen kurzfristigen Liquiditätsengpass im Unternehmen zu überwinden.

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Betriebsvermögen


Einlagen Entnahmen

Privatvermögen

Beim Betriebsvermögensvergleich muss das Betriebsvermögen um die Höhe der Entnahmen und der Einlagen berichtigt werden. Beispiel: Ernesto Schlau entnahm monatlich 5.000 € für seine private Lebensführung ( 12 x 5.000 € = 60.000 €). Im Dezember überwies er 5.000 € vom Privatkonto auf ein Firmenkonto, um einen kurzfristigen Liquiditätsengpass auszugleichen. Betriebsvermögen am Ende des Wirtschaftsjahres Betriebsvermögen am Anfang des Wirtschaftsjahres

100.000 € 60.000 €

+ Entnahmen (zur privaten Lebensführung) − Einlagen

40.000 € 60.000 € 5.000 €

= Gewinn für das Wirtschaftsjahr

95.000 €

Entnahmen und Einlagen beeinflussen die Höhe des Betriebsvermögens sie stellen so zusagen die Soll und die Habenseite des Privatkontos dar, das zum Eigenkapital zählt.

Privatkonto Soll Haben Entnahmen Einlagen _______________________________ ________________________________________ _________




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Auf dem Privatkonto (Passivkonto) werden die Entnahmen im Soll, die Einlagen im Haben gebucht. Das Privatkonto kann auch in getrennte Konten Einlagen und Entnahmen aufgeteilt werden. Am Jahresende wird das Privatkonto über das Konto Eigenkapital abgeschlossen. Entnahmen und Einlagen werden erfolgsneutral gebucht, d.h. sie verändern nicht den Gewinn des Jahres.

Entnahme von Gegenständen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen Entnahmen können nicht nur in Geld, sondern auch in der Entnahme von Gegenständen und Nutzungen bestehen. Die Entnahme von Gegenständen ist umsatzsteuerpflichtig (§3 Abs. 1b UStG), wenn der Unternehmer zuvor beim Erwerb des Gegenstandes die Vorsteuer gezogen hat

Beispiel: Ernesto Schlau möchte ein schickes Kabriolet seiner Freundin zum Geburtstag schenken. Er hatte den Wagen selbst sehr günstig zu 4.000 € + 640 € USt gekauft. Buchungssätze: Privatkonto

4.800 an Entnahme von Gegenständen an Umsatzsteuer

4.000 640

Einlagen werden mit ihrem Teilwert eingelegt, d.h. dem aktuellen Marktpreis.

Beispiel: Ernesto Schlau legt 1.000 € in die Kasse ein. Buchungssatz: Kasse

1.000 an Einlage 1000

Beispiel: Ernesto Schlau hat in seiner Privatwohnung einen geerbten Schreibtisch stehen, den er in seinen Verkaufsräumen ausstellen und nutzen möchte; bei einem Antiquitätenhändler würde ein solcher Schreibtisch 2.000 € kosten. Buchungssatz:

BGA 2.000 an Einlage 2000

Zusammenfassung: Jahresabschluss: Zum Jahresabschluss werden alle Bestands- und Erfolgskonten abgeschlossen:

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Bestandskonten der Eröffnungsbilanz (= Schlussbilanz d. alten Jahres)

Passivkonten

Aktivkonten

Konten des Anlagevermögens

Verbindlichkeitenkonten

Konten des Umlaufvermögens

Bestandskonten am Ende des Jahres

Erfolgskonten

Aufwandskonten Ertragskonten

Schlussbilanzkonto

Eigenkapitalkonto

Privatkonten

Entnahmekonto Einlagekonto

GewinnGewinn- und Verlustkont Verlustkonto o

Der Jahresabschluss muss als eigenes Problem noch ausführlich in einem eigenen Textbuch behandelt werden.

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Literaturverzeichnis

8 Liter Literatu aturve rverze rzeich ichnis nis Bornhofen, Martin C.: Buchführung 1: DATEV-Kontenrahmen 2005. Grundlagen der Buchführung und EDV-Kontierungsregeln für Industrie- und Handelsbetriebe. 17. Auflage Wiesbaden 2005. Heger, G. / Schmeisser, W. (Hrsg.): Grundlagen zur Investition und Finanzierung: InvestitionsRechnungen, Zahlungsverkehr, Kapitalflussrechnung. Aufgaben und Lösungen. München und Mering 2006. Schmolke, S. / Deitermann, M.: Industrielles Rechnungswesen IHR. Finanzbuchhaltung, Analyse und Kritik des Jahresabschlusses, Kosten- und Leistungsrechnung. Einführung und Praxis Darmstadt 2005.



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Einfach Lernen Buchhaltung

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