cours sur les régularisations

Mécanismes comptables. Chapitre 4 : les régularisations

HASSAINATE Med saber

Chapitre 4 : Les régularisation s

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Au cours de l’exercice, l’entreprise procède à la comptabilisation de l’ensemble des opérations courantes effectuées : achats, ventes, règlements et encaissements (par banque ou caisse), opérations diverses (paie, charges sociales, TVA…) A la fin de l’exercice, l’entreprise se trouve donc avec une balance des comptes qui ont été mouvementés au cours de l’exercice. Pour arrêter ses comptes et calculer son résultat, l’entreprise doit procéder aux opérations d’inventaire. L’inventaire est un relevé de tous les éléments actifs et passifs du patrimoine de l’entreprise. C’est avant tout un inventaire extracomptable, c'està-dire physique dont les éléments essentiels sont : •

Les états de rapprochement bancaire

•

L’état des stocks

•

L’état des charges et produits

•

L’état des amortissements

•

L’état des provisions.

A partir de ces états, l’entreprise va procéder aux écritures de régularisation nécessaires :  Sur les comptes banques  Des stocks  Des charges et produits  Des amortissements  Des provisions. Après ces écritures, la balance après inventaire pourra être établie. Le compte de produits et charges est établi à partir de cette balance. Les écritures de regroupement de charges et produits permettent de déterminer le résultat net et de solder tous les comptes de charges et produits.

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L’entreprise obtient ainsi la balance de clôture qui ne fait apparaître que les comptes du bilan (les classes 1 à 5), et établit son bilan.

Opérations de l’exercice

Balance avant inventaire

Inventaire extra-comptable

Ecritures de régularisations

Balance après inventaire

CPC Ecritures de regroupement

Balance de clôture

Bilan

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1.


Généralités

En vertu du principe de l’indépendance et de la spécialisation des exercices comptables, un exercice ne reçoit que ce que lui revient comme charges et produits. Aussi pour dégager le résultat propre à un exercice, il faut rattacher à cet exercice toutes les charges et tous les produits qui le concernent exclusivement et indépendamment de leur décaissement ou encaissement. En conséquence, il faut : •

Exclure de l’exercice à clôturer, les charges et les produits déjà comptabilisés mais qui ne concernent qu’en partie ou pas du tout l’exercice qui s’achève. Ce sont les charges payées d’avance et les produits perçus d’avance.

•

Inclure dans l’exercice à clôturer, les charges et les produits le concernant mais non encore comptabilisés faute de documents justificatifs. Ce sont les charges à payer et les produits à recevoir.

2.

La régularisation des comptes de charges 1) PRINCIPE

En cours d'exercice, les charges sont comptabilisées au fur et à mesure de leur constatation d'après les documents justificatifs reçus ou établis. Mais en vertu du principe de spécialisation des exercices, l'entreprise doit imputer aux comptes de charges, toutes les charges de l'exercice et elles seules. Toutefois, à la date d’inventaire on constate que: - certaines charges concernant l'exercice qui s'achève n'ont pas encore été comptabilisées (faute de documents justificatifs) et il y a lieu de les imputer à cet exercice; les documents justificatifs correspondant à ces charges ne seront reçus ou établis qu'au cours de l'exercice suivant; Ces charges sont appelées : charges à payer. - d'autres charges qui, en totalité ou en partie, relèvent de l'exercice suivant ont été comptabilisées (d'après des documents justificatifs) au cours de l'exercice qui s'achève et il y a lieu de les soustraire des charges de cet exercice; Ces charges sont dites charges constatées d'avance.

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2) LES CHARGES À PAYER a)

Définition

Les charges à payer sont des “dettes évaluées à l'inventaire, nettement précisées quant à leur existence, leur nature, leur objet, mais dont le montant (et parfois l'échéance) n'est pas encore juridiquement déterminé”.(C.G.N.C. vol 5 p 125). Ce sont des dettes provisionnées ou quasi-dettes envers les tiers concernés (dettes à venir se rapportant à l'exercice). Exemple : Les charges à payer peuvent concerner, à la date de fin d'exercice. - Des achats de marchandises, de fournitures ou des prestations reçues, mais dont les factures correspondantes ne sont pas encore parvenues; - Des réductions commerciales à accorder et des avoirs à établir (retour sur ventes, retour d'emballages consignés...) dont les factures d'avoir correspondantes n'ont pas encore été établies et envoyées aux clients; - Des sommes dues (à titre de charges consommées) au personnel (indemnités de congés,...), aux organismes sociaux (charges sociales...), à l'Etat (charges fiscales...), aux autres créanciers (loyers,...) et pour lesquelles les documents justificatifs n'ont pas encore été reçus ou établis. b)

Etat des charges à payer :

L’entreprise doit recenser toutes les charges de l’exercice qui prend fin et qui n’ont pas encore été comptabilisées. Le montant des charges à payer doit être évalué d’une manière aussi précise que possible car les documents justificatifs n’ont pas encore été reçus ou établis. Exemple : Etat des charges à payer au 31/12/02 de l’entreprise MOYA :

-

Nature des charges Livraison de marchandises du fournisseur ALI, facture non encore parvenue

Montant en DH 6.000 TTC

(TVA : 1000) -

Quittance d’eau du 4ème trimestre n’est pas encore parvenue (TVA : 14 DH)

-

La note d’honoraire de l’expert comptable relative au mois décembre 2001 n’est pas encore parvenue (TVA :100 DH)

-

600 TTC

Suite à un contrôle fiscal concernant les impôts directs il faut s’attendre à une notification d’un montant de :

-

214,00 TTC

4.000 TTC

Les intérêts du dernier trimestre sur emprunt BMCE (TVA 7%) n’ont pas encore 5.350 TTC

été comptabilisés : c)

Les écritures de régularisation des charges à payer:

5


♦


Le fonctionnement des comptes de charges à payer:

L'enregistrement des charges à payer entraîne: -

Le débit du ou des comptes intéressés de la classe 6 ou 7;

-

Et le crédit de l’un des comptes suivants (rattachés aux postes de tiers); 4417,4427, 4437, 4447, 4457 ou 4487

* “Le compte 4417 (Fournisseurs - factures non parvenues) est crédité à la clôture de l'exercice du montant toutes taxes comprises des factures imputables à cet exercice mais non encore parvenues, dont le montant est suffisamment connu et évaluable. A l'ouverture de l'exercice suivant, ces écritures sont contre-passées”. (C.G.N.C. vol 4) * “Le compte 4427 (Clients, RRRA-avoirs à établir) est crédité à la clôture de l'exercice du montant toutes taxes comprises, des rabais, remises et ristournes à accorder et des avoirs non encore établis dont le montant est suffisamment connu et évaluable. A l'ouverture de l'exercice suivant, Ces écritures sont contre-passées” (C.G.N.C. vol 4) * “Le compte 4437 (Charges de personnel à payer) est crédité à la clôture de l'exercice du montant des dettes de personnel potentielles, vis-à-vis des organismes sociaux, et rattachables à cet exercice, dont le montant est suffisamment connu et évaluable, telles qu’indemnités pour congés payés, par le débit des comptes intéressés de la classe 6. A l'ouverture de l'exercice suivant, ces écritures sont contre-passées”. (C.G.N.C. vol 4) * “Le compte 4447 (Charges sociales à payer) est crédité à la clôture de l'exercice du montant des dettes potentielles, vis-à-vis des organismes sociaux, et rattachables à cet exercice telles que cotisations patronales d'assurances sociales, d'allocations familiales, d'accidents de travail, de retraites du personnel etc.… ” (C.G.N.C. vol 4) * “Le compte 4457 (Etat, impôts et taxes à payer) est crédité à la clôture de l'exercice du montant des dettes relatives aux impôts et taxes rattachables à cet exercice dont le montant est suffisamment connu et évaluable, par le débit des comptes intéressés de la classe 6. A l’ouverture de l'exercice suivant, ces écritures sont contre-passées” (C.G.N.C. vol 5) * “Le compte 4487 (Dettes; rattachées aux autres créanciers) enregistre à son crédit les dettes rattachées aux autres créanciers qui sont destinées à constater soit des modes de financement (effets à payer…) soit des dettes à venir se rapportant à l'exercice (charges à payer relatives aux autres créanciers)”.(C.G.N.C. vol 4) * Le compte 4493 (Intérêt courus et non échus à payer) enregistre à son crédit les intérêts contre l’enregistrement au débit du compte 6311(Intérêts des emprunts et dettes).

6



Exemple : Entreprise MOYA 6111 3458 4417 61251 3458 4417 6136 3458 4417 6161 4457 6311 3458 4493

31/12/02 Achats de marchandises Etat, autres comptes débiteurs Fournisseurs factures non parvenues d° Achats de fournitures non stockables Etat, autres coptes débiteurs Fournisseurs factures non parvenues d° Rémunération d'intérmediares et honraires Etat, autres comptes débiteurs Fournisseurs, factures non parvenues d° Impôts et taxes directs Etat impôt et taxex à payer d° Intérêts des emprunts et dettes Etat autre comptes débiteurs Intérêts courus et non échus à payer

5000,00 1000,00 6000,00 200,00 14,00 214,00 500,00 100,00 600,00 4000,00 4000,00 5000,00 350,00 5350,00

N.B. : La T.V.A. relative aux charges à payer n’est pas récupérable fiscalement parce qu’elle ne figure sur aucune facture 3) LES CHARGES CONSTATÉES D'AVANCE a)

Définition:

Les charges constatées d'avance sont des charges enregistrées au cours de l'exercice, mais qui correspondent à des achats de biens, ou de services ou à des prestations dont la fourniture doit intervenir ultérieurement. A ce titre, l'entreprise dispose d'une créance en nature” C.G.N.C. vol 5 p91 et 92. N.B : Ces charges reviennent au compte de même intitulé que celui d'où elles ont été extraites. Exemple: Les charges constatées d'avance peuvent concerner, à la date de fin d'exercice: -

Des factures d'achats reçus et comptabilisées alors que les fournitures correspondantes (marchandises, matières et fournitures, services...) n’ont toujours pas été reçues;

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-


Des fournitures achetées et comptabilisées (achats stockés) au cours l'exercice et non encore consommées à la date d'inventaire;

-

Des charges comptabilisées au cours de l'exercice dans les autres charges externes, mais concernant aussi l'exercice suivant (loyers, primes d'assurances,...). Ces charges comptabilisées d'avance couvrent une période se poursuivant sur l'exercice à venir.

Il s'agit donc de charges à reporter de l'exercice qui s'achève à l'exercice suivant. b)

Etat des charges constatées d'avance:

L'entreprise doit recenser toutes les charges déjà comptabilisées se rapportant, en totalité ou en partie, à l'exercice suivant. Exemple : Etat des charges constatées d’avances au 31/12/2002 de l’entreprise MOYA :

-

Nature des charges Facture n° D25 enregistrée le 25/12/2002 ; les marchandises concernées ne sont

Montant en DH 4.750 HT

pas encore réceptionnées au 31/12/2002 : Montant brut (HT) : Remise 5% Net commercial (HT) TVA 20% Net à payer (TTC) -

5.000,00 -

250,00 4.750,00

+ 950,00 5.700,00

Loyer annuel (période du 1/10/2002 au 30/09/2003) payé le 1/10/2002 : 48.000 Loyer constaté d’avance 48000 X 9/12 =

36.000

c) Les écritures de régularisation des charges constatées d’avance : Le report des charges d'un exercice sur le suivant entraîne: -

Le débit du compte 3491 Charges constatées d’avance,

-

Et le crédit (H.T) du compte de charges qui avait fait l'objet d'un débit au cours de l'exercice.

Le compte 3491 figure à l’actif du bilan sous le poste “ 349 comptes de régularisation actif”. Il permet de rattacher à l'exercice les charges qui le concernent effectivement et ceux-là seulement. N.B : La TVA récupérable déjà comptabilisée au cours de l’exercice qui prend fin est imputable à cet exercice.

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Exemple : Entreprise MOYA

31/12/02 Charges constatées d'avance

349 6111

Achats de marchandises d° Charges constatées d'avance

3491 6131

Location et charges locatives

3.

4750,00 4750,00 36000,00 36000,00

La régularisation des comptes de produits : 1) PRINCIPE

En cours d'exercice, les produits sont enregistrés au fur et à mesure de leur constatation d’après des documents justificatifs reçus ou établis. En vertu du principe de spécialisation des exercices, l'entreprise doit imputer aux comptes de produits tous les produits de l’exercice et eux seuls. Cependant, à la date de l'inventaire, on constate que : - Certains produits concernant l’exercice qui prend fin n'ont pas été comptabilisés (faute de documents justificatifs) et il y a lieu de les lui imputer; les documents justificatifs leur correspondant ne seront reçus ou établis qu'au cours de l'exercice suivant; ces produits sont appelés: produits à recevoir. - D'autres produits qui, en totalité ou en partie, relèvent de l'exercice suivant ont été comptabilisés (d'après des documents justificatifs) au cours de l'exercice et il y a lieu de tes soustraire des produits de l’exercice qui s'achève pour les imputer à l'exercice suivant; ces produits sont dits produits constatés d'avance. 2) LES PRODUITS À RECEVOIR a)

Définition:

“ Les produits à recevoir sont des produits acquis par l'entreprise mais dont le montant, non définitivement arrêté, n'a pas été inscrit aux comptes de tiers débiteurs. Ce sont des créances évaluées à l'inventaire, nettement précisées quant à leur existence, leur nature, leur objet, mais dont le montant (et parfois l'échéance) n'est pas encore juridiquement déterminé” C.G.N.C. vol 5 p 124 et 125.

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Il s'agit de quasi-créances sur les tiers concernés (créances à venir se rapportant à l'exercice). Exemple : Les produits à recevoir peuvent concerner, à la date de fin d'exercice: - Des ventes (de marchandises, de biens et de services produits...) non encore comptabilisées (les factures correspondantes n'ayant pas été établies) bien que les fournitures et les prestations aient été fournies; - Des réductions commerciales à obtenir des fournisseurs ou des avoirs (retours sur achats, emballages rendus...) non encore reçus; les factures d'avoir correspondantes ne seront reçues qu'au cours de l'exercice suivant; - Des produits à recevoir des associés où des autres débiteurs (loyer non encore reçu parce que l'échéance n'est pas encore arrivée...). b)

Etat des produits à recevoir:

L’entreprise doit recenser tous les produits de l'exercice qui prend fin et qui n'ont pas encore été comptabilisés. Leur montant doit être évalué d'une manière aussi précise que possible car les documents justificatifs n'ont pas encore été reçus ou établis. Exemple : Etat des produits à recevoir, au 31/12/2002 de l’entreprise MOYA :

-

Nature des charges Expédition de biens produits aux clients :

Montant en DH 5.700 TTC

Montant brut (HT) : Remise 5% Net commercial (HT) TVA 20% Net à payer (TTC)

5.000,00 -

250,00 4.750,00

+ 950,00 5.700,00

N.B. La facture relative à cette livraison n’est pas encore établie. -

Loyer annuel (période du 1/10/2002 au 30/09/2003) d’un appartement appartenant à l’entreprise, sera encaissé le 1/10/2003 : 48.000

12.000

Loyer constaté d’avance 48000 X 3/12 = -

Une commission s’élevant à 1.000Dh sera reçue en janvier 2003

-

Les intérêts sur le prêt accordé au directeur sont payables à terme échu le 30/06/2003. Ils s’élèvent à 6.000 DH HT c)

1.000 6.000

Les écritures de régularisation des produits à recevoir :

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♦


Le fonctionnement des comptes de produits à recevoir :

L'enregistrement des produits à recevoir entraîne: -

Le débit de l'un des comptes suivants (rattachés aux postes de tiers) :

-



3417 Rabais Remises et Ristournes à obtenir - avoirs non encore reçus



3427 Clients factures à établir et créances sur travaux non encore facturables



3467 Créances rattachées aux comptes d'associés



3487 Créances rattachées aux autres débiteurs

Et le crédit du ou des comptes concernés de la classe 6 ou 7. Les comptes de produits à recevoir figurent à l'actif du bilan dans les postes auxquels ils se

rapportent. Ce sont des comptes rattachés aux divers postes de créances de l'actif circulant hors trésorerie * “Le compte 3417 est débité à la clôture de l'exercice, du montant toutes taxes comprises, des avoirs et des rabais, remises et ristournes à obtenir non encore évaluables par le crédit des comptes concernés des classes 4 et 7. A l'ouverture de l'exercice suivant, Ces écritures sont contre-passées” C.G.N.C. * “ Le compte 3427 est débité, à la clôture de l'exercice du montant toutes taxes comprises des créances imputables à cet exercice et pour lesquelles les pièces justificatives n'ont pas encore été établies par le crédit des comptes concernés des classes 4 et 7. A l'ouverture de l'exercice suivant, ces écritures sont contre- passées” C.G.N.C. * “ Le compte 3467 reçoit à son débit les créances rattachées à des comptes d'associés (produits à recevoir)” C.G.N.C. * “ Le compte 3487 reçoit les créances rattachées aux autres débiteurs (produits à recevoir..) ”C.G.N.C. * Le compte 3493 (Intérêt courus et non échus à percevoir) enregistre à son débit ces intérêts contre l’enregistrement au débit du compte 7311(Intérêts et produits assimilés). N.B : Suivant la nature du produit à recevoir, qui peut être aussi une diminution de charges (RRRO….), l'entreprise serait amenée à ouvrir des comptes de tiers concernés par cette créance.

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Exemple : Entreprise MOYA 31/12/02 Clients, factures à établir Ventes de biens produits au Maroc Etat, autres coptes créditeurs d° Créances rattachées aux autres débiteurs

3427 7121 4458 3487 7127

Ventes de produits accesoirs d° Créances rattachées aux autres débiteurs Ventes de produits accesoirs d° Intérêts courus et non échus à payer Intérêt et produits assimilés Etat autre comptes créditeurs

3487 7127 3493 7381 4458

5700,00 4750,00 950,00 12000,00 12000,00 1000,00 1000,00 3210,00 3000 210,00

3) LES PRODUITS CONSTATES D’AVANCE : a)

Définition :

Ce sont des “ produits perçus ou comptabilisés avant que les prestations et fournitures les justifiant aient été ou fournies. A ce titre l’entreprise devra s’acquitter d’une dette en nature ” C.G.N.C. N.B : Ces produits reviennent au compte de même intitulé que celui d’où ils ont été extraits. Exemples : Les produits constatés d'avance peuvent concerner à la date de fin d'exercice. -

Des factures de ventes (marchandises, biens et services produits) établies et comptabilisées au cours de l'exercice alors que les fournitures et les prestations correspondantes n'ont toujours pas été fournies ou effectuées;

-

Des loyers reçus au cours de l'exercice mais concernant, on partie ou en totalité, l'exercice suivant.

L'entreprise doit rechercher les produits déjà comptabilisés, alors qu'ils se rapportent, en partie ou en totalité, à l'exercice suivant.

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Exemple : État des produits constatés d'avance, au 31/12/2002, de l'entreprise MOYA Natures des produits 1 - L'entreprise a établi et enregistré une facture au cours de la dernière semaine du

Montant en DH

mois de décembre 2002; les marchandises la concernant ne sont pas encore livrées.

Facture S 240 Montant brut Remise

7000 DH -

Net commercial

140 DH 6860 DH

6860 HT

6860 (H.T) TVA

+

1372 DH

à payer TTCallant du 1/11/2002 8232 DH 2- Le loyer trimestriel,Net pour la période au 31/1/2003, d’un appartement appartenant à l’entreprise, encaissé le 1/11/2002 est de 6.000DH ; loyer constaté d’avance = 6.000 * 1/3=

b)

2000

Les écritures de régularisation des produits constatés d'avance:

Le report de produits d'un exercice sur le suivant entraîne : -

Le débit (H.T) du compte de produits qui avait fait l'objet d'un crédit au cours de l'exercice,

-

Et le crédit du compte 4491 Produits constatés d'avance.

Cas pratique N°1 : A la clôture de l’exercice 2002, on constate ce qui suit : o

Deux factures d’achat de marchandises de 65200 DH et 9900 DH ont été enregistrées, mais les marchandises correspondantes n’ont pas été livrées ;

o

On a comptabilisé, le 1er septembre, le loyer semestriel d’un local nous appartenant : 36000 DH ;

o

Une ristourne de 1% sur le chiffre d’affaires traité avec le fournisseur X doit être obtenue, montant des ventes 85000 DH ;

o

Le transporteur ne nous a pas transmis la facture de transport, dont le montant est d’environ 1400 DH ;

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o


Le 31/03/02, un emprunt de 50000 DH payable en dix annuités donnera lieu au paiement des intérêts annuels (à terme échu) de 3500 DH ;

o

Consommation d’électricité due au 31 décembre, mais non encore facturé : 1600 DH HT ;

o

Les frais de téléphone des mois de novembre et décembre seront d’environ 3850 DH HT ;

o

La société a reçu, le 27 décembre, une livraison de diverses marchandises d’une valeur globale de 25400 DH HT,

TAF : Enregistrer les écritures de régularisation à effectuer en fin d’exercice et celle à faire au début de l’exercice suivant.

Cas pratique N°2 : Les stocks d’une entreprise se présente comme suit : Stock initial -

Stock final

Stockage

Déstockage

Marchandises Matières premières Mat. consommables

-

Produits en cours

-

Produits finis

-

Produits résiduels

8.000

10.000

2.000

70.000

60.000

10.000

5.000

4.500

500

6.000

7.500

25.000

20.000

1.500

800

1500

5.000 700

TAF : Effectuer les écritures nécessaires

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Cas pratique N°3 : Au 31/12/02, on extrait du journal les écritures suivantes d’opérations de l’exercice : 01/10/02 6134 5141

Primes d’assurance 27600 Banques Règlement de la prime annuelle d’assurance couvrant la période allant du 01/10/02 au 30/09/02

27600

d° 5141

Banques 7384

6000 Revenus des titres et valeurs de

placement Intérêts reçus d’avance relatifs à l’achat de bon de trésor le 01/04/02 d° 5161

Caisses 7126

6110 345520 4411

6000

36000

Redevances sur brevets, marques, droits et valeurs similaires Paiement semestriel d’avance des redevances pour brevets d’invention période du 1/10/02 au 31/03/03 29/12/02 Achats de marchandises 17000 Etat, TVA récupérable/charges 3400 Fournisseurs Facture reçue le 29/12 mais les marchandises ne sont pas encore livrées

36000

20400

TAF : Passer les écritures de régularisation au 31/12/02 et de réouverture.

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