Contabilidad de Costos I Teoría y Práctica 1º Edición, San Cristóbal ISBN: 978-980-6500-12-9 Depósito legal: Ifi768201430031 1º edición: Mayo de 2014
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UNIVERSIDAD CATÓLICA DEL TÁCHIRA FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y SOCIALES ESCUELA DE ADMINISTRACIÓN Y CONTADURÍA CÁTEDRA DE CONTABILIDAD DE COSTOS
CONTABILIDAD DE COSTOS I TEORÍA Y PRÁCTICA
Isolda Cabriles de Ochoa Mayo 2014
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INDICE INDICE .............................................................................................................. 1 INDICE DE FIGURAS ........................................................................................... 4 INDICE DE TABLAS ............................................................................................. 5 PRÓLOGO .......................................................................................................... 8 CAPITULO 1 Naturaleza de la Contabilidad de Costos. Conceptos y clasificaciones básicas .............................................................................................................. 9 1.1. Introducción ............................................................................................ 10 1.2. Naturaleza de la Contabilidad de Costos ..................................................... 11 1.3. Contabilidad Financiera, Contabilidad Administrativa y Contabilidad de Costos. Enfoque Actual. Objetivos de la Contabilidad de Costos ......................................... 17 1.4. Contabilidad de Costos en las Empresas Industriales .................................... 20 1.5. Elementos Constitutivos del Costo de Producción ......................................... 23 1.6. Ejercicios ................................................................................................ 31 1.7. Clasificaciones de los Costos ..................................................................... 44 1.8. Ejercicios ................................................................................................ 56 1.9. Bibliografía Capítulo 1 .............................................................................. 59 CAPITULO 2 Sistemas de Contabilidad de Costos .................................................. 61 2.1. Sistemas de Acumulación de Costos ........................................................... 62 2.2. Sistemas de Acumulación de Costos según la Naturaleza de las Operaciones ... 63 2.3. Sistemas de Acumulación de Costos según la Doctrina o Criterio de Conformación de los Costos ............................................................................... 65 2.4. Sistemas de Acumulación de Costos según la Forma de Adjudicación de la Carga Fabril a los Costos de Producción ........................................................................ 67 2.5. Ejercicios ................................................................................................ 69 2.6. Bibliografía Capítulo 2 .............................................................................. 71 CAPITULO 3 Revelación final de la información de costos. Estados financieros. Diferencias con los estados financieros de las empresas comerciales y de servicios ... 72 3.1. Revelación Final de la Información de Costos .............................................. 73 3.2. Ejemplo .................................................................................................. 77 3.3. Ejercicios ................................................................................................ 87 3.4. Bibliografía Capítulo 3 .............................................................................. 89 CAPITULO 4 Limitaciones de los métodos convencionales de costeo ........................ 90 4.1. Limitaciones de los Métodos Convencionales de Costeo ................................ 91 4.2. Nuevas Filosofías de Producción................................................................. 93 4.3. Bibliografía Capítulo 4 .............................................................................. 99 CAPITULO 5 Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ............... 100 5.1. Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ........................ 101 5.2. Modelos y Formatos Utilizados ................................................................. 103 5.3. Ejercicio ............................................................................................... 110 5.4. Bibliografía Capítulo 5 ............................................................................ 114 CAPITULO 6 El sistema de contabilidad de costos por órdenes específicas a través de asientos de diario ........................................................................................... 115 6.1. El Sistema de Costos por Órdenes Específicas a través de los Asientos de Diario 116 6.2. Contabilización del Ciclo Funcional del Sistema de Costos por Órdenes Específicas ..................................................................................................... 118 6.3. Utilización de Doble Juego de Libros: Mayor de Fábrica y Mayor General ....... 123
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6.4. Ejercicios .............................................................................................. 127 6.5. Bibliografía Capítulo 6 ............................................................................ 138 CAPITULO 7 Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas a través de Estados Financieros ........................................................................................ 139 7.1. El Sistema de Costos por Órdenes Específicas a través de Estados Financieros 140 7.2. Ejemplo ................................................................................................ 143 7.3. Ejercicios .............................................................................................. 145 7.4. Bibliografía Capítulo 7 ............................................................................ 156 CAPITULO 8 Elemento Materiales en un sistema de contabilidad de costos por órdenes específicas ..................................................................................................... 157 8.1. Elemento Materiales en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ..................................................................................................... 158 8.2. Ejercicios .............................................................................................. 180 CAPITULO 9 Problemas especiales de costos que afectan la contabilización de los inventarios..................................................................................................... 189 9.1. Casos Especiales en la Contabilización de Inventarios ................................. 190 9.2. Ejercicios .............................................................................................. 198 9.3. Situaciones Especiales en la Contabilización de los Inventarios de Productos en Proceso ......................................................................................................... 209 9.4. Ejercicios .............................................................................................. 219 9.5. Bibliografía Capítulo 9 ............................................................................ 224 CAPITULO 10 Elemento Mano de Obra en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ........................................................................................ 225 10.1. Elemento Mano de Obra en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ..................................................................................................... 226 10.2. Control de los Costos de Mano de Obra. Significado e Importancia. ............ 228 10.3. Legislación Venezolana con relación a la Mano de Obra ............................. 232 10.4. Ciclo Funcional de la Mano de Obra ........................................................ 234 10.5. Ejercicios ............................................................................................ 242 10.6. Bibliografía Capítulo 10 ......................................................................... 249 CAPITULO 11 Elemento Carga Fabril en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ........................................................................................ 250 11.1. Elemento Carga Fabril en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas ..................................................................................................... 251 11.2. Determinación de los Volúmenes de Producción Presupuestados ................ 254 11.3. Preparación del presupuesto para los volúmenes de producción presupuestados 257 11.4. Ejemplo .............................................................................................. 258 11.5. Aplicación de la Tasa Predeterminada a medida que se causa la Base Elegida 259 11.6. Acumulación de los Costos Reales de Carga Fabril .................................... 260 11.7. Comparación de los Montos de Carga Fabril Aplicados y Acumulados y Análisis de las posibles diferencias entre las dos partidas ................................................ 261 11.8. Ajustes Contables para distribuir las posibles variaciones entre las Cuentas a las que corresponda ........................................................................................ 266 11.9. Impacto de las Variaciones en el Estado de Costo de Productos Manufacturados y Vendidos ..................................................................................................... 268 11.10. Ejercicios .......................................................................................... 269 11.11. Bibliografía Capítulo 11 ....................................................................... 278 CAPITULO 12 Tasas únicas y Tasas departamentalizadas .................................... 279
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12.1. Departamentalización de la Carga Fabril ................................................. 12.2. Ejercicios ............................................................................................ 12.3. Bibliografía Capítulo 12 ......................................................................... CAPITULO 13 Naturaleza del costeo por actividades o costeo ABC ......................... 13.1. Costeo por Actividades o Costeo ABC...................................................... 13.2. Ejercicios ............................................................................................ 13.3. Bibliografía Capítulo 13 .........................................................................
280 287 296 297 298 306 312
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INDICE DE FIGURAS Figura 1. Empresas Comerciales y Empresas Industriales ...................................... 12 Figura 2. Acumulación de costos en empresas de servicios .................................... 77 Figura 3. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Estado de Resultados ....................................................................................................... 83 Figura 4. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Estado de Situación Patrimonial ........................................................................................ 84 Figura 5. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, nota sobre Inventarios ...................................................................................................... 85 Figura 6. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, nota sobre Costo de ventas y gastos de ventas .................................................................... 85 Figura 7. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Costo de ventas ...................................................................................................................... 86 Figura 8. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Inventarios .. 86 Figura 9. Ejemplo de Hoja de Acumulación de Costos .......................................... 105 Figura 10. Ejemplo de Requisición de Materiales ................................................. 109 Figura 11. Ejemplo de Tarjeta de Tiempo Trabajado ............................................ 110 Figura 12. Flujo de los Costos de Producción ...................................................... 116 Figura 13. Modelo de Orden de Compra ............................................................. 164 Figura 14. Modelo de Informe de Recepción ....................................................... 166 Figura 15. Modelo de Factura ........................................................................... 167 Figura 16. Tarjeta Auxiliar de Almacén .............................................................. 170 Figura 17. Requisición de Materiales ................................................................. 172 Figura 18. Modelo de Tarjeta de Control de Asistencia ......................................... 230 Figura 19. Tarjeta de tiempo trabajado ............................................................. 231 Figura 20. Modelo de Nómina ........................................................................... 237
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INDICE DE TABLAS Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla Tabla
1. Diferencias entre contabilidad financiera y contabilidad administrativa ........ 17 2. Diferencias entre costos inventariables y costos no inventariables (gastos) . 22 3. Comparación entre empresas comerciales y empresas industriales ............. 74 4. Operaciones más frecuentes cuando se utiliza DOBLE JUEGO DE LIBROS .. 124 5. Costos Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción ............ 212 6. Costos Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción ............ 214 7. COSTOS Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción ......... 216 8. COSTOS Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción ......... 218 9. Legislación venezolana con relación a la mano de obra............................ 232 10. Deducciones de nómina ..................................................................... 236
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Gracias: A Dios Todopoderoso, amor y sabiduría A mi Universidad Católica del Táchira A mis padres y hermanos A Rafael y a nuestros hijos y nietos, a quienes mi trabajo ha arrebatado preciosas horas de cercanía A mis estudiantes de siempre. Todos son razón de mis esfuerzos
Isolda
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UNIVERSIDAD CATÓLICA DEL TÁCHIRA FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y SOCIALES ESCUELA DE ADMINISTRACIÓN Y CONTADURÍA CÁTEDRA DE CONTABILIDAD DE COSTOS
CONTABILIDAD DE COSTOS I TEORÍA Y PRÁCTICA
Isolda Cabriles de Ochoa Diciembre 2013
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PRÓLOGO Una de las asignaturas que delimita el marco del ciclo profesional de estudio de las ciencias contables es la Contabilidad de Costos. Y su importancia se extiende hasta las ciencias administrativas y económicas, porque toda decisión financiera o gerencial requiere el respaldo de la información que los costos suministran.
Como fruto del esfuerzo cotidiano en las clases de Contabilidad de Costos I ha brotado este intento de aproximación a los contenidos previstos en el respectivo programa de la asignatura en la carrera de Contaduría Pública en la Universidad Católica del Táchira.
Característica de este trabajo viene a ser la incorporación del tema de mano de obra contextualizado en las disposiciones legales venezolanas y de otros tópicos aún por explorar en nuestra ciencia, como los costos ecoambientales, de tanta relevancia en tiempos de desarrollo sustentable. ejercicios,
algunos
Asimismo, se ofrece una variada cantidad de
resueltos, planteados
en cifras
monetarias
ajustadas
reconversión monetaria vigente en nuestro país desde el presente año.
a
la
Todo,
actualizado en orden a las nuevas disposiciones de las Normas Internacionales de Contabilidad, actualmente en proceso de aplicación en Venezuela.
Este esfuerzo no es sólo de la autora. Merece especial reconocimiento la colaboración
recibida
de
los
estudiantes
durante
estos
años
de
preparación,
especialmente, los grupos de los años académicos 2006-2007 y 2007-2008, quienes han cooperado en la lectura de la parte teórica y la resolución de los ejercicios, permitiendo así validar la comprensión de los contenidos y planteamientos plasmados en la obra. Igualmente, el agradecimiento a los colegas profesores que han animado esta iniciativa y, además, dedicaron parte de su valioso tiempo a la revisión previa.
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CAPITULO 1 Naturaleza de la Contabilidad de Costos. Conceptos y clasificaciones básicas
Objetivo principal Analizar los conceptos básicos de la contabilidad de costos, reconocer su importancia, identificar sus objetivos y diferenciar entre contabilidad de costos y contabilidad financiera
Objetivos específicos Reconocer la importancia de la contabilidad de costos Identificar objetivos de la contabilidad de costos Explicar cómo la contabilidad de costos vincula la contabilidad administrativa y la contabilidad financiera Diferenciar Costo, Gasto, Pérdida según la teoría contable Diferenciar Costo y Precio Reconocer los elementos que constituyen el Costo de Producción Clasificar funcionalmente los costos de acuerdo a diversos criterios
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1.1. Introducción Una de las actividades más antiguas a la que se ha dedicado el hombre, es a la producción de bienes y servicios.
Inicialmente, lo hizo de manera artesanal y
rudimentaria, después se fueron implantando sistemas de manufactura, hasta llegar a los tiempos actuales
cuando se cuenta con avanzados sistemas que incluyen
tecnología de punta y la robotización de muchos procesos de fabricación.
La
Revolución
Industrial
marcó
una
pauta
importante
hacia
la
automatización a partir de los inventos y descubrimientos que dieron paso a nuevas formas de producción y organización.
La producción empezó a tener lugar en
empresas organizadas, sociedades, las cuales derivaron inversiones importantes en recursos humanos, equipos e instalaciones físicas, puesto que imponían la utilización de locales diferentes a las viviendas de sus propietarios, contratación de nuevos trabajadores, delegación de la administración en personas diferentes de los mismos inversionistas o industriales, erogaciones importantes en conceptos diferentes a los insumos hasta ese momento utilizados, la contabilidad que,
en fin, otra revolución en la que se involucró
como ciencia al servicio de la sociedad, debió adecuarse a las
nuevas modalidades y ofrecer soluciones pertinentes.
Es así como se da inicio al desarrollo de la contabilidad de costos, de manera que pudieran ser satisfechas las necesidades de información de cuadros gerenciales que requerían, no sólo datos financieros, sino también cifras de costos de fabricación que les permitieran mejorar su desenvolvimiento competitivo frente a las empresas rivales. Sin embargo, la contabilidad manejada manualmente, básicamente limitaba su aporte al cálculo y determinación de los costos de venta y de existencias de inventarios,
a veces de manera extemporánea.
A lo largo del siglo XX fueron surgiendo sistemas de costeo en estrecha vinculación con los avances en las teorías administrativas propuestas por Taylor, por ejemplo, quien buscó el control de la eficiencia en los procesos industriales. Así, llega la humanidad a la época de los años sesenta cuando numerosos acontecimientos tecnológicos, sociales y económicos promovieron el crecimiento de las empresas, disponibilidad de nuevos recursos tecnológicos,
la
la aparición de nuevas técnicas de
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gestión empresarial y, en consecuencia, cambios significativos en la estructura de costos conocida, haciendo que los costos diferentes a materiales y mano de obra directos, discretos hasta ese momento, alcanzaran una gran relevancia.
La
contabilidad de costos va asumiendo estos retos y ampliando sus mecanismos de información de manera que la misma se constituye en una herramienta gerencial, que permite la planificación, el control y la toma de decisiones gerenciales.
Y no sólo eso,
sino que ha trascendido las fronteras del contexto fabril, hasta el ámbito de la prestación de servicios, no sólo en organizaciones privadas, sino también en entidades públicas.
Se entiende entonces la importancia de la contabilidad de costos como valiosa herramienta de gestión, pues permite evaluar la contribución económica de las actividades de la empresa, facilitando la toma de decisiones a quienes tienen bajo su responsabilidad la orientación del rumbo de la organización.
1.2. Naturaleza de la Contabilidad de Costos
La contabilidad es una ciencia que nos comunica información relativa a las transacciones económicas de cualquier entidad, de manera que los interesados puedan respaldar las decisiones también económicas o financieras que tomen. Dichas entidades, en función de las actividades a que se dediquen, suelen reconocerse como empresas comerciales, industriales y de servicios.
Ortega (1970, p. 13ss), citado por García (2001, p.8), resume gráficamente las diferencias entre las empresas comerciales y las industriales (ver figura 1).
Las empresas comerciales compran mercancías o bienes que, posteriormente, venden sin ninguna transformación en su estructura o presentación.
Abarcan dos
importantes áreas básicas: función de compras y función de distribución y almacén. La función de compras es responsable del abastecimiento oportuno y eficiente de las mercancías que son vendidas tal cual se adquieren, sin cambios sustanciales, por el área que asume la función de almacenamiento y distribución.
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Las
empresas
industriales
compran
insumos
que
luego
procesan,
transformándolos o integrándolos, de manera tal que venden un artículo nuevo, diferente de aquellas materias que adquirieron originalmente. Muestra el autor cómo en una empresa industrial, en el punto medio de las funciones de compra y distribución y almacén, se sitúa la función de producción.
En dichas empresas, tiene lugar el
traspaso de los bienes que adquieren en el área o función de compras, a la función de producción, donde además se incorporan mano de obra y carga fabril que son los factores transformadores de esos materiales en productos distintos, destinados a la venta y que se denominan “Productos Terminados”.
Por su parte, las empresas de servicios producen bienes intangibles que permiten satisfacer necesidades de los clientes a través de actividades o servicios integrados. No se da en ellas ningún proceso de transformación de elementos materiales, por lo cual en dichas empresas no se habla de función de adquisición de insumos para vender o transformar en productos distintos. Su actividad se centra en la utilización de recursos humanos y otros elementos complementarios.
EMPRESA COMERCIAL Factura
Otras Erogacs.
Gastos Operativos
ALMACEN
COSTO TOTAL Función Dist. y Admón.
Función de Compra EMPRESA INDUSTRIAL Factura
Otras Erogacs.
Mano de Obra
Carga Fabril
Almacén Materiales
Almacén Prod. Tdos.
Función de Compra
Función de Producción
Gastos Operativos
COSTO TOTAL Función Dist. y Admón.
Fuente: Ortega P., Contabilidad de Costos, UTEHA, 1970, pp. 13 y 14
Figura 1. Empresas Comerciales y Empresas Industriales
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Una de las decisiones importantes a tomar en una empresa suele ser la determinación de los precios de venta.
Un precio de venta bien calculado permite
garantizar la permanencia y preferencia del producto en el mercado por cuanto representa equidad entre las expectativas de calidad que la empresa ofrece a sus clientes y la recuperación del costo de los bienes, la cobertura de los gastos operativos correspondientes y la obtención de un margen de ganancia aspirado por el empresario.
Para que un precio de venta reúna estas cualidades debe basarse en una información contable de costos que sea oportuna, suficiente y confiable.
Si se trata de una empresa comercial, la principal base de cálculo del costo para la determinación del precio de venta es relativamente sencilla: El precio de compra según factura de adquisición, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente por las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercancías. Así lo plantea la NIC 2 Inventarios, párrafo 11, que además puntualiza que los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición.
En una empresa industrial este cálculo no es tan simple. transformación
El proceso de
demanda participación de factores adicionales a las materias
originales, exigiendo por lo tanto, que los costos de estos insumos sean incorporados al cálculo denominado costo de producción, en contraposición al costo de adquisición que se maneja para los mismos fines en las empresas comerciales. La Norma Internacional de Contabilidad antes citada (NIC 2), considera el costo como una integración de los costos derivados de la adquisición y transformación de los materiales, así como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales.
En esta integración de costos se centra
precisamente el
esfuerzo de la Contabilidad de Costos.
Una empresa de servicios calculará sus precios
con base en un costo que
excluye insumos tangibles adquiridos o transformados, pues su actividad se limita a la prestación de servicios prestados básicamente, a partir de esfuerzos intelectuales.
físicos o
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La trascendencia de la información contable, sin embargo, va mucho más allá del cálculo de un costo y de un precio de venta.
Múltiples decisiones financieras,
económicas, productivas, estratégicas, de mercadeo, etc. se basan en los datos comunicados por los registros de contabilidad.
El cálculo de costos y la valoración de inventarios fueron, durante mucho tiempo, las principales demandas de los administradores y usuarios de la información contable y, a la vez, los requerimientos satisfechos por los sistemas contables, sobre todo en las empresas industriales. Así funcionaron desde sus comienzos y aún en los años de la revolución industrial.
Sin embargo, con los progresos tecnológicos y la
vertiginosa dinámica de los negocios en el siglo XX, las necesidades cambiaron, las exigencias aumentaron y la ciencia contable debió implementar procedimientos orden a satisfacer esas nuevas demandas.
Y ofrecer esta respuesta no
en
sólo en el
aspecto cuantitativo, sino también en el orden cualitativo, en estrecha vinculación con los modernos procesos de gestión.
Es así como la Contabilidad de Costos, inicialmente implementada para suministrar información del costo de ventas y de las existencias de inventarios, se abrió rumbos innovadores que permitieron suministrar más variada información para favorecer la toma de decisiones según los distintos propósitos de la administración.
Y, como lo enfoca Romero C. (1997, p. 13ss), los cambios más significativos tuvieron lugar a partir de las primeras décadas del siglo XX, cuando fue quedando atrás la consideración de que los costos importantes en la producción eran los costos primos (materiales directos y mano de obra directa).
Efectivamente era de esa
manera, por cuanto la fabricación era rudimentaria, la tecnología todavía era escasa y sencilla y predominaban las asociaciones familiares.
Y la Contabilidad se dedicaba,
básicamente, al control y registro de esos costos directos.
La situación cambió considerablemente con el afianciamiento de la industria alineada a la tecnología, y con el surgimiento de las asociaciones con carácter mercantil, reguladas de forma particular por la ley.
Ya no fueron suficientes los
espacios familiares y la organización de las empresas requirió la colaboración de
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personas ajenas a su entorno para la organización y administración de las entidades. Surgieron nuevas partidas que no encajaban dentro de los conceptos de costos directos que se manejaba:
Las máquinas consumían combustible y debían
depreciarse; las edificaciones utilizadas también debían depreciarse, si eran propias, o generaban alquileres mensuales, si eran ajenas; debían cancelarse servicios públicos así como sueldos a profesionales que ejercían la gerencia de la empresa en el área productiva o cumplían funciones complementarias en la planta; las alcaldías imponían impuestos prediales; las pólizas de seguro se hicieron necesarias para el resguardo contra siniestros, etc. Y al no asociarse directamente con los productos, complicaron los cálculos de costos, haciendo necesario recurrir a la metodología de presupuestos y cálculos predeterminados para asegura su inclusión en la estructura de costos utilizada.
Las innovadores propuestas administrativas de Taylor, Fayol, etc., como lo afirma Romero (1997, p. 85), encaminadas al control de la eficiencia sobre todo en los procesos industriales, marcó su impronta en la contabilidad al promover el uso de metodología científica en el cálculo de costos unitarios predeterminados.
Se utilizó el costeo por absorción y los precios se estipulaban sobre cálculos de costos suficientemente holgados para solapar cualquier altibajo en los mercados. Los márgenes de utilidad así calculados garantizaban al empresario la remuneración aspirada y la permanencia de la empresa, dado que la competencia era escasa y referida a un limitado espacio geográfico.
A partir de los años cuarenta se perfeccionó el costo estándar con la utilización del presupuesto flexible y surgió también el método alterno al costeo por absorción: el costeo directo o variable.
En este sistema, se diferencian los costos fijos y los
variables y sólo se incorporan al costo del producto los costos variables. Los costos fijos se clasifican como costos del período por cuanto se asocian con la infraestructura de la planta y se considera que el disponer de tal infraestructura para producir es parte de los compromisos de la administración.
Desde los años sesenta la sociedad mundial enfrentó cambios profundos. Ya no fue una revolución industrial, sino una revolución cultural (Rincón, 2000, p. 3): El
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crecimiento de las organizaciones, las nuevas tecnologías, los bienes de consumo masivo, el aplanamiento de las organizaciones,
el adelanto en los medios de
comunicación, etc. originaron la necesidad de mecanismos de gestión acordes con las múltiples y complicadas decisiones que deben ser tomadas en el seno de las organizaciones.
Además, se incrementaron considerablemente las partidas distintas
de los costos primos, modificando de manera importante la estructura de costos de producción. Y la contabilidad de costos se hace útil y necesaria en las empresas de servicios.
Es así como el contexto de desenvolvimiento de la contabilidad de costos
empuja nuevos cambios y así despunta el modelo de costeo basado en actividades.
Este modelo, de gran eficiencia en las empresas industriales y de servicios, y en estas últimas especialmente en las empresas de salud, instituciones educativas y entidades financieras, se diseña de manera concreta a partir de los años 80 con importantes estudios y aportes de Keyth Willians y Nick Ventila, citados por Rincón (2000, p. 21)
Así, según Romero C. (1997, p.42) han salido a la luz nuevas técnicas de gestión, que permiten resolver los problemas que todas esas situaciones han originado a la contabilidad en el mundo actual. De esta forma, han despertado filosofías tales como la Gerencia basada en Actividades y el Costeo basado en Actividades, Sistemas de Fabricación Flexibles, Gestión de Calidad Total, Cadena de Valor, Costo Objetivo, Técnicas de mejoramiento continuo (metodología Kaizen), etc.
Todos estos cambios nos ubican frente a una perspectiva de mucha importancia de la contabilidad, que se concreta en la propuesta y aplicación de cambios en sus procesos para confirmar su condición de ciencia social, que debe estar “siempre lista” para servir a la sociedad en la cual se desenvuelve y atender sus requerimientos. Porque esta respuesta no es más que la disposición para ofrecer a los usuarios de la información contable, unos estados financieros confiables y oportunos y que realmente constituyan un buen recurso para la toma de decisiones.
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1.3. Contabilidad Financiera, Contabilidad Administrativa y Contabilidad de Costos. Enfoque Actual. Objetivos de la Contabilidad de Costos
Dos áreas muy importantes de la Contabilidad, son la Contabilidad Financiera y la Contabilidad Administrativa.
La contabilidad financiera centra sus objetivos en la preparación de información histórica que está orientada a satisfacer necesidades de parte de la mayoría de los usuarios, especialmente usuarios externos, con fines diversos: inversionistas, bancos, proveedores, organismos del estado, etc.
La contabilidad administrativa, por su parte, revela información financiera y no financiera que interesa de manera particular a usuarios internos, vinculados con la administración y la toma de decisiones en función de la obtención de metas en la empresa.
Las diferencias entre estas dos acepciones de la contabilidad pueden resumirse en los siguientes aspectos:
Tabla 1. Diferencias entre contabilidad financiera y contabilidad administrativa
Aspecto
Contabilidad financiera
Contabilidad administrativa
considerado Uso fundamental Base
Externo
Interno
Histórica (debe cumplir con la DPC
Histórica o Predeterminada
10) Condicionamiento
Normas
Internacionales
de
Intereses de la administración
Contabilidad Perspectiva Tipo de informes
Aplicación
Lo ocurrido en el pasado
Histórica más enfoque al futuro
Los previstos en los estándares
Informes financieros y no financieros,
aplicados en Venezuela
según las necesidades de los usuarios
Obligatoria Comercio legales
según y
otros
Código
de
instrumentos
Optativa,
pero
conveniente
intereses de la gerencia
a
los
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La Contabilidad de Costos puede definirse como la rama de la ciencia contable que permite calcular, analizar y revelar información relativa al costo de los productos fabricados o servicios prestados. que
satisface
requerimientos
tanto
de
Opera como un sistema de información la
contabilidad financiera
como
de
la
contabilidad administrativa, al suministrar, básicamente, datos relacionados con los costos de producir y vender los bienes que fabrica una empresa.
A la contabilidad
financiera le es útil para reflejar el costo de los inventarios y determinar una utilidad y a la contabilidad administrativa le es útil para la planificación, el control y la toma de decisiones que debe hacer la gerencia.
De esta manera favorece las dos áreas
contables sin que pueda o tenga que afiliarse a una sola de forma exclusiva.
Esta tarea no requiere una función contable excluida del sistema integral de la empresa. Los recursos tecnológicos actuales permiten utilizar planes de cuentas que sirvan ampliamente a los intereses planteados por la organización.
Cada área puede
valerse del diseño de la contabilidad administrativa y tener acceso a la información que le interese para su propia gestión: la gerencia de ventas podrá enmarcar sus estrategias de marketing, la gerencia de planta podrá redimensionar el diseño y la producción de los artículos, etc.
A partir de estas consideraciones, es de deducir que el lector debe haber formado un criterio conceptual propio sobre lo que es la contabilidad de costos.
En
una acepción sencilla, a semejanza de la indicada anteriormente, puede expresarse como la rama de la ciencia contable que permite calcular, analizar y revelar la información relativa al costo de los artículos fabricados o los servicios prestados, de utilidad para la contabilidad financiera y para actividades de planificación, control y decisiones gerenciales.
Autores reconocidos con Horngren y otros (2007, p.2) dicen que “la contabilidad de costos mide, analiza y presenta información financiera y no financiera relacionada con los costos de adquirir o utilizar recursos en una organización”.
Por su parte,
Torres S. (2001, p. 6) considera que la “contabilidad de costos es el conjunto de técnicas y procedimientos que se utilizan para cuantificar el sacrificio económico incurrido por un negocio para generar ingresos o fabricar inventarios”. Así, vemos
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cómo cada uno propone su propia definición, basada en su visión particular al respecto.
Bajo la concepción considerada, se delimitan Objetivos de la Contabilidad de Costos mucho más amplios que lo que en un principio se concebía: la obtención de costos individuales para calcular los costos de venta en el Estado de Ganancias y Pérdidas y las existencias en el Estado de Situación. Hoy en día, su utilización deriva mejor aprovechamiento,
haciendo necesario puntualizar los siguientes objetivos
tangibles:
- Valoración de las existencias de inventarios en el Balance General o Estado de Situación - Cálculo de resultados del período al suministrar la información sobre el costo unitario de los bienes vendidos o servicios prestados - Planeación de utilidades y la elección de alternativas operativas a la gerencia - Elaboración de presupuestos de producción - Herramienta para la planeación, evaluación y control de las operaciones - Toma de decisiones mediante el suministro de información oportuna a la Gerencia Se reafirma el uso de la contabilidad de costos como apoyo tanto a la contabilidad financiera como a la contabilidad administrativa, pues varios de sus objetivos responden a requerimientos de los usuarios de la información en esos dos ámbitos empresariales.
En el mundo de hoy, el término Administración de Costos también se asocia con la contabilidad financiera y la contabilidad administrativa.
Según Horngren y
otros (2007, p.3) no debe entenderse simplemente como una política de reducción de costos, sino como una descripción de enfoques y actividades que desarrollan los gerentes en relación con las decisiones de control y planeación.
En este sentido,
constituye una parte integral de las estrategias gerenciales y no una práctica aislada. Por ejemplo, se toman decisiones coordinando intereses mixtos, tales como valor
20
agregado para satisfacción de los clientes en armonía con programas de investigación y desarrollo tendentes a crear nuevos productos que mejoren la eficiencia de las empresas.
En este enfoque, la administración de costos permite aprovechar la información en un uso interdisciplinario con la gerencia, permite flexibilizar la práctica contable y abre nuevos espacios para el ejercicio de la profesión.
1.4. Contabilidad de Costos en las Empresas Industriales
Cómo es fácil entender, las empresas industriales incurren en costos más complejos y heterogéneos que los referidos a las empresas comerciales, puesto que las mismas desarrollan un proceso de transformación de los materiales que adquieren, modificando sus características físicas o químicas para originar un nuevo artículo. La planta fabril mezcla, agrega, cambia, combina, ensambla, funde, moldea, etc. los insumos que adquiere hasta obtener productos aptos para la venta.
En este proceso intervienen elementos adicionales: el trabajo humano cumple su parte y además deben utilizarse o agregarse elementos
distintos, que la mayor
parte de las veces ni siquiera se integran como componente del bien fabricado, pero que son indispensables para realizarlo.
Pero antes de configurar la estructura del costo para una empresa industrial, conviene puntualizar el término Costo, valiéndose de las opiniones de algunos autores reconocidos.
Según Hansen y Mowen (2004, p. 35): “Costo es el efectivo o equivalente de efectivo que se sacrifica para obtener bienes y servicios que se espera que aporten un beneficio actual o futuro para la organización”.
Horngren y otros, (2007, p. 26) acota que el Costo para los contadores es “un recurso que se sacrifica o al que se renuncia para alcanzar un objetivo específico”.
21
Por su parte, García Colin (2001, p.10) afirma que el Costo es “el valor monetario de los recursos que se entregan o prometen entregar a cambio de bienes o servicios que se adquieren”
En las tres acepciones, se hace referencia al futuro: “...beneficio actual o futuro…” o bien: “…para alcanzar un objetivo específico” ó “… prometen…”
En
cualquier empresa con fines de lucro, estas perspectivas se refieren a obtención de ingresos y, por lo tanto, se impone hacer referencia a la clasificación y tratamiento contable que progresivamente debe irse dando a esos costos. García Colín (2001, p. 10) deriva ese tratamiento en tres opciones así:
Costos inventariables: Se refieren específicamente a los costos incurridos en la producción: los materiales o materia prima, los costos del trabajo humano y los costos de otros insumos o elementos utilizados en la fabricación, no incluidos en los dos citados en primer término.
Estos costos se registran como inventarios de materiales, de productos en proceso o de productos terminados y se ubican en el Activo Corriente del Estado de Situación.
Una vez que los artículos son vendidos, el costo será dado de baja del
inventario para revelarlo en el Costo de Productos Manufacturados y Vendidos en el Estado de Resultados, donde permitirá calcular una utilidad derivada de la comparación de su monto contra el monto de los ingresos por ventas de esos mismos bienes.
Costos del período ó Costos no inventariables (Gastos): Bajo esta clasificación se incluyen los costos que ya han producido un beneficio y, en consecuencia, ya han expirado.
Es el caso del Costo de los Productos Manufacturados
y Vendidos, a partir de la venta de los productos.
También abarca este rubro las
partidas de gastos generales y de ventas que corresponden a costos no inventariables y que se denominan “expirados” por cuanto ya rindieron su beneficio durante el transcurso del período económico,
es decir,
su referencia es el tiempo y no forman
parte del costo de los productos fabricados.
Las diferencias entre Costos inventariables y Costos no inventariables o del período (Gastos) pueden resumirse así:
22
Tabla 2. Diferencias entre costos inventariables y costos no inventariables (gastos)
CARACTERISTICA
Costos inventariables
Costos no inventariables o Costos del período
(Costos) Función asignada
(Gastos)
Proceso de Transformación
Administración,
de
o Financiamiento
materias
primas
en
Mercadeo
Productos Terminados
Tratamiento contable
Activo Corriente del Estado
Estado de Resultados
de situación
Oportunidad en que se
Cuando se venden (Costo
confrontan
Productos Manufacturados
con
ingresos
los
y Vendidos)
En el período en el cual se incurren: Gastos Venta Gastos de Administración Gastos Financieros
Costos capitalizables: Son los costos que se registran como activos fijos o cargos diferidos.
A medida que pasa el tiempo se van sometiendo a cálculos de
depreciación o amortización, generando así costos inventariables o costos del período (Gastos), según el área de la empresa en la cual presten beneficio.
Si bien no se trata precisamente de una clasificación, hay otros términos de interés que conviene puntualizar:
Se habla de Ingreso para referirse al precio de venta de los productos. El precio de venta
es la cantidad convenida para el intercambio de los bienes en el
mercado, es decir, es el monto en el cual se comercializa la producción, incluyendo en el mismo la recuperación del costo de los bienes fabricados y vendidos más cantidades razonables para recuperar la porción de gastos que les es imputable y el margen de utilidad que aspira obtener el empresario por su actividad y aporte financiero.
23
Cuando un costo no llega a producir un beneficio, por cualquier razón, se identifica una Pérdida.
Este puede ser el caso de artículos que haya que vender por
debajo de su costo de fabricación por razones como una terminación defectuosa o por haber pasado de moda. También puede tener lugar en situaciones de siniestro, como cuando ocurre un robo, un incendio o una inundación.
1.5. Elementos Constitutivos del Costo de Producción
El costo de producción contempla todos los insumos que son requeridos para la fabricación de un bien determinado.
Este costo de producción debe conducir a la
cuantificación por unidad de medida de los bienes fabricados, de acuerdo a las características del bien mismo o de la orden a que corresponda.
Puede expresarse en unidades o piezas, como en el caso de una fábrica de ropa, de zapatos, de aparatos eléctricos, etc. También puede medirse en unidades convencionales, como metros lineales de gabinetes de cocina; galones de pintura; millares de bloques, metros cúbicos de excavación, metros cuadrados de instalación de manto impermeabilizante, Toneladas de pilotes de acero, bultos de algodón cardado, gruesas de pan, resmas de papel, etc.
Todos esos insumos utilizados en la producción se conforman en una estructura denominada Costo de Producción, que contempla 3 elementos bien diferenciados: Materiales, Mano de Obra y Carga Fabril o Costos Indirectos de Fabricación.
COSTO DE MATERIALES. Convencionalmente, desde el punto de vista de la fabricación y desde la óptica contable, se entiende como el costo de adquisición de los insumos que son sometidos a transformación para obtener un producto distinto, que luego se vende. Así lo plantean los distintos autores que se han referido al tema. Por su parte, la Norma Internacional de Contabilidad N° 2, referida a Inventarios (NIC 2), en el párrafo 11, delimita el costo de adquisición como el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos no recuperables según las autoridades fiscales, los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a
24
la compra. Expresa también, que deberán ser deducidos de dicho costo de adquisición, los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares.
Al hablar de Costo de Materiales podemos clasificar de la siguiente manera:
Materiales Directos: Se identifican con el producto y además representan una porción significativa del costo total del producto. Ejemplo de materiales directos: tela para fabricar prendas de vestir, leche para producir queso, cuero para confeccionar carteras, madera para construir una mesa, las piezas (motor, carrocería, caja, cauchos, cojines, etc.) para ensamblar un vehículo, etc.
Este concepto de materiales directos, también llamados Materia Prima, es el que se incluye como primer elemento del costo.
A él se hace referencia cuando se
habla del elemento Costo de Materiales.
Materiales Indirectos: Al igual que los materiales directos, estos insumos también forman parte del producto terminado, sólo que en una cuantía física o monetaria de relativa poca materialidad y por lo tanto, no se identifican con el producto de manera directa ni justifican el seguimiento y rastreo que se aplica en el caso de los materiales directos por cuanto representan una porción poco importante del costo total del bien. En esta clasificación se incluyen, como ejemplo, el hilo en la fabricación de prendas de vestir; el cuajo en la producción de queso, hilo o pegamentos para el cuero en la confección de carteras o zapatos; pegante o barniz utilizado en la carpintería, etc. Nadie duda de la importancia de estos recursos en la fabricación, sin embargo, su costo y la porción utilizada representan una cantidad relativamente escasa con respecto al monto total, por lo tanto, se excluyen de su manejo y contabilización como material directo.
Puede haber otras situaciones en las cuales un material consumido se excluye de los costos de materiales, como en el supuesto de utilizar algunos metros de tela de una fábrica de uniformes, para la elaboración de unas cortinas para la oficina o unos cobertores para las máquinas de producción.
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Las Normas Internacionales de Contabilidad contemplan varias consideraciones a tomar en cuenta con respecto a los inventarios o existencias:
Costos excluidos del costo de las existencias: Se refiere a partidas como las cantidades anormales o excedentes con respecto a las previsiones normales de desperdicios, los costos de almacenamiento que no sean necesarios para el proceso productivo y, en general, cualquier otro costo que no contribuya a dar a las existencias su condición y ubicación actuales (párrafos 15 al 18 de la NIC 2 Inventarios)
Costos por intereses: La NIC 2 refiere a la NIC 23 Costos por intereses, en el caso de activos que han sido adquiridos con fondos prestados y que requieren de un tiempo sustancial para lograr las condiciones físicas para la venta.
La NIC 23 los
reconoce como activos cualificados. Los costos por intereses directamente atribuibles a la adquisición o producción de esos activos cualificados, deben ser capitalizados formando parte de su costo, bajo la condición de que sea probable que generen beneficios económicos futuros a la entidad y que sean medibles con fiabilidad. El importe de los intereses susceptibles de capitalizar en ese inventario, se obtendrá restando los rendimientos conseguidos por la colocación de esos fondos en inversiones temporales de los costos reales incurridos por ese concepto.
Diferencia de cambio procedente de préstamos en moneda extranjera: También se considerarán costos por intereses de los fondos que han sido prestados para la adquisición o fabricación de activos cualificados, en cuanto esa diferencia se considere como ajuste a los costos de los intereses de la operación.
Sin embargo,
actualmente este punto no aplica para Venezuela por la vigencia del régimen del control de cambios.
Estos dos últimos casos, pueden asociarse a financiamiento o préstamos obtenidos por empresas como Astilleros, en las cuales el ensamblaje de las naves puede prorrogarse por períodos considerablemente largos.
COSTO DE MANO DE OBRA. Cuantifica las retribuciones correspondientes al esfuerzo humano que es necesario para la transformación de la materia prima. igual que en el caso de los materiales, se establece su clasificación en:
Al
26
Mano de obra directa: Contempla la remuneración de los trabajadores cuya labor se asocia con el producto terminado y, además, implica un monto importante dentro de costo total del producto. Ejemplo de mano de obra directa: cortadores en la fábrica de telas o carteras, el
operario de la sierra eléctrica en una carpintería, el
encargado de la prensa de queso, etc.
La remuneración a estos trabajadores es la
partida que se incluye como segundo elemento del costo: Costo de Mano de Obra.
Mano
de
obra
indirecta:
Son
las
remuneraciones
que
perciben
los
trabajadores de la planta que cumplen funciones distintas a las tareas propias de transformación de los materiales, como es el caso de personal de mantenimiento, capataces, jefes de planta, etc.
También incluye la remuneración de tareas
administrativas vinculadas con la producción.
En su acepción más amplia, se
contempla como mano de obra indirecta, todos aquellos conceptos cancelados a los trabajadores, que no se correspondan con la remuneración de tiempo considerado como directo debido a que no se ha utilizado en labores estrictamente productivas. También incluye ciertas percepciones de los trabajadores directos que no se pueden o no conviene asociar directamente con los productos fabricados, como recargo de horas extras, prestaciones sociales, beneficios socioeconómicos, aportes patronales a la seguridad social, etc., tal como se analizará en detalle en el capítulo relativo al tema Mano de Obra.
COSTOS DE CARGA FABRIL. También identificados como Costos indirectos de fabricación o Costos generales, se refiere a todas las otras partidas o insumos que se causan en el proceso productivo pero que, por razones monetarias o de cantidad utilizada no justifican un rastreo particular para asociarlos con cada uno de los bienes fabricados.
Esta categoría incluye materiales indirectos, almacenamiento, mano de
obra indirecta, recargo por horas extras, prestaciones sociales a los trabajadores, sueldos del área administrativa de la planta, aportes patronales a la seguridad social, beneficios socioeconómicos otorgados a los trabajadores, atuendos e implementos de seguridad para el personal de la fábrica, bonos de alimentación o servicios de comedor, bonos de transporte o servicios de traslado a los trabajadores de fábrica, asistencia médica,
energía eléctrica, impuestos prediales, pólizas de seguros,
alquileres o depreciaciones de la propiedad, planta y equipo, etc.
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Cuando trabajadores
que cumplen funciones directas permanezcan alguna
porción de su jornada inactivos debido a circunstancias como el daño de los equipos que operan, por ejemplo, aún cuando se trate de trabajadores directos, su remuneración se clasificará como costo indirecto por cuanto el pago de esas horas de la jornada no se asocia con la fabricación de ningún producto ni ninguna orden en particular. Igual, si el trabajador directo en un momento dado, cumple funciones en áreas distintas del área de producción. En este caso, la remuneración formará parte de los gastos del área en la cual se desempeñó.
Se deduce claramente entonces,
la acepción más sencilla de los costos
indirectos o costos de carga fabril: Se consideran como tal,
TODAS las partidas
causadas en el proceso de fabricación, bajo la noción de capacidad normal y que no pueden catalogarse como material directo o mano de obra directa.
Un aspecto importante con respecto a estos costos indirectos se plantea en la Nic 2 Inventarios, donde se acota que los costos indirectos fijos serán asignados a los costos de transformación de los productos basándose en la capacidad normal de producción.
De tal manera que no pasarán a formar parte del costo del producto,
aquellas partidas indirectas de comportamiento fijo, cuando la entidad aumente su capacidad ociosa como consecuencia de reducciones de los volúmenes de producción normal previstos.
Los tres elementos que conforman la estructura de costos de producción, pueden ser agrupados en distintas categorías, de acuerdo a intereses de la gerencia, para fines de planificación o control, de la siguiente manera:
COSTOS PRIMOS. Es la suma de los dos elementos primeros o, lo que es lo mismo, de los dos elementos directos que intervienen en el proceso de producción: Materiales y Mano de Obra.
Resume el costo de los insumos asociables de forma
específica con el proceso fabril.
COSTO DE CONVERSIÓN. Reconocido en la NIC 2 Inventarios, como Costos de Transformación. Es la suma de los dos elementos Mano de Obra y Carga Fabril, que
28
se aplican para transformar la materia prima o materiales directos en un bien distinto al que inicialmente se tenía, que se destina a la venta y se identifica como producto terminado.
Obsérvese que la mano de obra forma parte tanto del costo primo como del costo de conversión, sin embargo, dado que estos cálculos se practican sólo para fines gerenciales, no aparecen en libros y por tanto no ofrecen repercusiones contables.
Conviene resaltar algunos otros términos que son de uso frecuente cuando se estudia la contabilidad de costos:
OBJETO DE COSTOS.
Se refiere a una información necesaria para la toma de
decisiones por parte de los administradores. Según Horngren y otros (2007, P. 26), se entiende como objeto de costos “Algo para lo cual se desea una medición separada de los costos”. El objeto de costos, ese “algo”, puede ser un producto, un proceso, un departamento, una orden de producción, una línea de fabricación, un cliente, un proyecto, una actividad para producir, etc.
ACUMULACION DE COSTOS. Es la recopilación contable de los datos de costos en forma sistemática, a medida que estos van teniendo lugar. En el sistema de costos por órdenes específicas, esta acumulación se respalda con los documentos o comprobantes propios del sistema estructurado.
ASIGNACION DE COSTOS. Del planteamiento de Horngren y otros (2007, p. 27ss) se entiende como la asociación
de los costos acumulados con los distintos
objetos de costos, según el interés de la administración. Esta asignación, plantean los autores citados, tiene lugar de dos maneras:
1. Seguimiento de costos. Se refiere al rastreo de los costos directos hasta el objeto de costos elegido.
2. Adjudicación de costos: Se refiere al prorrateo de costos indirectos entre los objetos de costos correspondientes, debido a las dificultades de este tipo de costo para su seguimiento hasta los productos.
29
COSTO TOTAL DE PRODUCCION.
Es la suma de los elementos del costo:
materiales, mano de obra y carga fabril, utilizados en el proceso productivo durante un período determinado.
COSTO UNITARIO.
Es un promedio de costos totales de producción entre un
número de unidades, según el interés de la gerencia y la fase del proceso en la que se encuentren los productos fabricados.
Este promedio se deriva de la división entre el
numerador: un monto en bolívares del costo determinado y el denominador: el número de unidades correspondiente.
Por ejemplo, un costo total de producción es de Bs.F 15.840 y el número de unidades, zapatos ortopédicos, totalmente terminadas con ese costo es de 220 pares.
El costo unitario de esa producción será:
Costo Unitario =
Costo total de producción Nº de unidades
Costo Unitario =
15840 220
Costo Unitario = Bs.F 72
Hay
empresas
que
desarrollan
su
proceso
productivo
en
etapas,
departamentalizando las fases de fabricación. En estos casos, se efectúan cálculos de costos promedios por cada proceso o departamento, considerando el grado de progreso que tengan los bienes en cada uno.
Por ejemplo, en una empresa cervecera donde la fabricación abarca cuatro procesos: Cocción, Fermentación, Maduración y Envasado, es perfectamente posible determinar costos unitarios promediando los costos y la producción específica de cada
30
uno.
Si el Dpto. de Fermentación acumuló costos de Bs.F. 2.850 y en el mismo se
procesaron 285 unidades de producción, el costo promedio vendría a ser:
Costo Promedio =
Costo departamental Nº de unidades procesadas
Costo Promedio =
2850 285
Costo Unitario = Bs. F 10
Este cálculo corresponde a unidades en un departamento donde se adelanta una fase productiva, sin que pueda considerarse costo de productos terminados. Sólo se refiere a la actividad del departamento y conformará un costo unitario promedio total de la producción al sumarlo con los costos unitarios análogos de los otros departamentos.
De la misma manera, es posible efectuar cálculo de costos unitarios con base en las características propias de cada elemento del costo, tales como costo del material por unidad de entrada, costo de material por unidad fabricada, costo de mano de obra por hora, costos indirectos por unidad, costos indirectos por hora hombre, etc.
31
1.6. Ejercicios
1. A partir de los datos que se transcriben a continuación, expresados en Bs., calcule y presente:
a) Costo Primo
b) Costo de Conversión
c) Costo de Producción
d) Costo Unitario de Producción
e) Gastos Operativos
f) Precio de Venta
Materiales directos
3.600
Mano de obra indirecta
1.200
Mano de obra directa 6.300
Carga fabril adicional
3.000
Materiales indirectos
Suministros de fabricación 1.500
Gastos de venta Intereses sobre crédito
750 2.000
Gastos de Administración2.400
950
Cantidad de unidades fabricadas
4.000 unidades
Utilidad aspirada
50% de recargo sobre el costo de producción
Respuesta:
a. Cálculo de Costo Primo
Costo Primo = Materiales Directos
Materiales Directos
3.600
Mano de Obra Directa
6.300
Costo Primo
+ Mano de Obra Directa
9.900
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b. Cálculo del Costo de Conversión Carga Fabril =
Materiales indirectos + Mano de obra indirecta + Suministros de fabricación + Carga Fabril adicional
Materiales indirectos
750
Mano de obra indirecta
1.200
Suministros de fabricación
1.500
Carga fabril adicional
3.000
Total Costo de Carga Fabril
6.450
Costo de Conversión = Mano de Obra Directa + Carga Fabril
Mano de obra directa
6.300
Carga Fabril
6.450
Total Costo de Conversión
12.750
c. Cálculo del Costo de Producción
Costo de Producción = Materiales + Mano de Obra + Carga Fabril
Materiales
3.600
Mano de Obra
6.300
Carga Fabril
6.450
Total Costo de Producción
16.350
También puede expresarse así:
Costo de Producción =
Costo Primo + Carga Fabril
Costo Primo
9.900
Carga Fabril
6.450
Total Costo de Producción
16.350
33
O de esta manera:
Costo de Producción
=
Materiales
Materiales + Costo de Conversión
3.600
Costo de Conversión 12.750 Costo de Producción
16.350
d. Cálculo del Costo Unitario de Producción
Costo Unitario =
Costo total de producción Nº de unidades
Costo Unitario =
16.350 400
Costo Unitario = 40,875
e. Cálculo de Gastos Operativos
Gastos Operativos = Gastos de Venta + Gastos de Administración + Gastos Financieros
Gastos de Venta
2.000
Gastos de Administración
2.400
Gastos Financieros Total Gastos Operativos
950 5.350
34
f.
Cálculo del Precio de Venta
Precio de Venta Unitario =
Costo de Producción + Gastos Operativos + Utilidad Número de Unidades
Para este caso se tiene que:
Utilidad = 16.350 x 0.50 = 8.175
Por lo tanto:
Precio de Venta Unitario =
16.350 + 5.350 + 8.175 400
Precio de Venta Unitario = 74,6875
2. En una fábrica de velas artesanales se consumen los siguientes recursos. Clasifique cada uno dentro de la noción costo y gasto, detallando la partida a la que corresponden:
Parafina
Comisiones a los vendedores
Cera
Sueldo secretaria de la fábrica
Pabilo
Alquiler del puesto de venta
Araña metálica
Depreciación del galpón de la fábrica
Colorante
Material de aseo de la fábrica
Aromas
Aporte patronal de trabajadores de fábrica
Papel celofán
Sueldo de Operador de la estufa
Pintura
Sueldo del Moldeador
Combustible
Sueldo del Pabilero
Electricidad del galpón de la fábrica
Sueldo del Decorador del acabado final
35
3. Indique qué partidas de las enunciadas a continuación se clasifican como material directo, mano de obra directa, carga fabril, gastos de venta, gastos de administración o gastos financieros en la Fábrica de Confites “Dulcitos”:
Azúcar
Pulpa de frutas
Electricidad de la fábrica
Renta Teléfono oficina principal
Panela
Leche de vaca
Alquiler oficina de ventas
Bicarbonato
Arroz
Cajas de cartón para embalaje de los dulces
Intereses sobre crédito bancario
Maizina
Sueldo Cocineros
Lubricantes
Gelatina sin sabor
Sabores artificiales
Colorantes
Leche descremada
Leche condensada
Etiquetas adhesivas para identificación
Cajas para entregas a mayoristas
Preparadores de la fruta
Sueldo Empacadores
Comisiones a Vendedores
4. Clasifique las distintas partidas componentes del costo de producción en una fábrica de muebles de madera:
Madera de caoba
Remaches
Láminas de contraenchapado
Haladores
Esterilla
Pegamento para madera
Grapas
Sellador
Liencillo para tapizado
Lija
Laca
Goma espuma
Hojas para la sierra
Cuero
Piel de cabritilla
Depreciación de la sierra
Cartones para embalaje de muebles
Resortes para tapizado
Rieles deslizantes para gavetas
Cerraduras
Bisagras
Pasadores
Clavos
Tornillos
Telas de Tapicería
Hilos
Grapas
Aceites lubricantes
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Salario de carpinteros
Salario encargado limpieza
Salario operario máquina pulidora
Sueldo de instaladores
Electricidad del taller
Sueldo auxiliares de carpintería
Sueldo auxiliares de instaladores
Alquiler galpón del taller
Prima de la póliza de seguro del taller
Materiales de limpieza
Aportes patronales trabajadores del taller
Flejes para embalaje de piezas nuevas
5. Clasifique los siguientes elementos como directos, indirectos o suministros:
Uvas en fábrica de vinos
Hilos en fábrica de ropa
Tinta en una imprenta
Hilos en fábrica de telas
Remaches en una carpintería
Piedra caliza en fábrica de cemento
Lubricante máquina de telares
Pieles en fábrica de carteras
Grafito en fábrica de lápices
Producto para fumigar hojas de tabaco
Frutas en fábrica de mermeladas
Polvo de hornear en una pastelería
Mascarillas y guantes desechables en procesadora de alimentos Cuajo en una quesera
Gas en panadería
Cápsulas de gelatina en laboratorio farmacéutico
Pulpa de madera en fábrica de papel
Caña de azúcar en un central azucarero
Motores en ensambladora de vehículos
6. Clasifique los siguientes conceptos de la nómina de una fábrica de zapatos según su categoría de costos directos, indirectos o gastos.
Sueldo del moldeador
Sueldo del costurero
Sueldo del solador
Sueldo del vigilante fábrica
Sueldo secretaria oficina
Aportes patronales a la seguridad social
Sueldo del aseador
Sueldo vendedor
7. Efectúe cálculos de costo primo, costo de conversión, costo de producción y precio de venta de acuerdo a los siguientes datos, para la fábrica de helados “Polo Norte” C.A. que produjo 100 kilos de helado durante el mes en estudio: 25 litros de leche fluida a Bs. 1.5 cada litro
Leche condensada Bs. 24
25 Kg. de azúcar a Bs. 1.4 el kilo
Maizina
Bs. 7
37
Sabores artificiales Bs. 8
Conservantes Bs. 3
Frutas Bs. 61
Huevos Bs. 30
Agua mineral Bs. 12
Pasas Bs. 3.5
Esencia de licores Bs.F. 11
Mano de obra preparación (6 horas) Bs. 21
Envases Bs. 11
Mantenimiento máquina heladera
Mantenimiento centrífuga Bs. 17
Energía eléctrica Bs. 115
Alquiler local fábrica Bs. 90
Otros costos indirectos Bs. 115
Bs. 19
8. Calcular también el costo total de producción y el costo unitario de producción. Calcular el precio de venta de cada unidad, con recargo del 75% del costo.
Concepto
Leche fluída
Materiales
Mano de Obra
Carga Fabril
Bs.
Bs.
Bs.
37,5
Leche condensada
24
Azúcar
35
Maizina
7
Sabores artificiales
8
Conservantes
3
Frutas
61
Huevos
30
Agua mineral
12
Pasas
3,5
Esencia de licores
11
Mano de obra (preparación)
21
Envases
11
Mantenimiento heladera
19
Mantenimiento centrífuga
17
Energía eléctrica
115
Alquiler local fábrica
90
Otros costos indirectos TOTAL……………………….
115 199,50
21
399,50
38
Costo Primo = Materiales Directos + Mano de Obra Directa
Materiales Directos
199,50
Mano de Obra Directa
21,00
Total Costo Primo
220,50
Costo de Conversión = Mano de Obra +
Mano de Obra
Carga Fabril
21,00
Carga Fabril
399,50
Total Costo de Conversión
Costo de Producción =
Materiales
420,50
Materiales + Mano de Obra + Carga Fabril
199,50
Mano de Obra Carga Fabril
21,00 399,50
Total Costo de Producción
Costo Unitario =
620,00
Costo total de producción Nº de unidades
Costo Unitario =
620 100
Costo del kilo de helado = Bs. 6,20 Precio de Venta
=
Costo unitario de producción + 75% del Costo de Producción
Costo unitario de producción
6,20
+ 75% del Costo de Producción (6,20 x 0,75)
4,65
Precio de Venta de c/ kg de helado = Bs 10,85
39
9. Los datos de la fabricación de un pedido de un cliente en la fábrica “MAOC” C.A., expresados en bolívares (Bs.) fueron los siguientes:
Materiales Directos
1.800
Costos de Conversión 5.600 Carga Fabril
40% de la mano de obra
La administración está interesada en efectuar un estudio comparativo con otros pedidos y por lo tanto, le solicita que calcule el Costo Primo, el Costo de la Mano de Obra, el Costo de Producción y el Costo Unitario de los artículos que fueron fabricados para el cliente referido.
Costo de Conversión = Mano de Obra
+ Carga Fabril
Costo de Conversión = Mano de Obra
+ 40% Mano de Obra
5.600
=
Mano de Obra
=
140% Mano de Obra
5600 140%
=
4.000
Carga Fabril
=
Costo de Conversión
-
Mano de Obra
Carga Fabril
=
5.600
-
4.000
=
1.600
Costo Primo
=
Materiales +
=
1800
+
=
=
4.000
5.800
Costo de Producción 1.800
Mano de Obra
+
=
Materiales + Mano de Obra + Carga Fabril
4.000 7.400
+
1.600
40
Costo Unitario =
Costo total de producción Nº de unidades
Costo Unitario =
7.400 1.600
Costo Unitario = 4,625
10.
Determinar el precio de venta del producto “JOTA”, a partir de la siguiente
información expresada en Bs.:
Materiales directos consumidos
875
Pólizas de seguro causadas
35
Mano de obra directa utilizada
615
Gastos de venta
190
Materiales indirectos consumidos
100
Gastos de administración
290
Suministros utilizados
95
Gastos financieros
100
Mano de obra indirecta
115
Aportes patronales al seguro social 95 Unidades producidas
120
Precio de venta
40% de recargo sobre el costo de producción.
41
Precio de Venta = Costo de Producción
+
Costos del período (ó Gastos)
+
Utilidad
Costo de Producción = Materiales
+
Mano de Obra
+
Carga Fabril
Materiales
875
Mano de Obra
615
Carga Fabril Materiales indirectos
100
Suministros
95
Mano obra indirecta
115
Aportes patronales
95
Póliza seguro fábrica
35
440
Costo de Producción total
1.930
Costo del Período (Gastos) = Gastos de Venta
+ Gastos de Administración + Gastos Financieros
Gastos de Venta
190
Gastos de Administración
290
Gastos Financieros
100
Total Costos del Período (Gastos) 580
Utilidad = Costos totales x 20% Costos totales = Costos de Producción + Costos del Período (Gastos)
Costos de Producción
1.930
Costos del Período (Gastos) Costos Totales
Utilidad =
2.510 x 20%
580 2.510
=
502
42
El Precio de Venta será entonces:
Costos de Producción
1.930
Costos del Período (Gastos)
580
Utilidad esperada
502
Precio de Venta previsto
11.
La
compañía
“PRIMERA”
3.012
C.A.
le
suministra
la
siguiente
información
correspondiente a información contable del primer semestre 200x:
Materiales directos consumidos Bs 3.600 Mano de obra directa utilizada Bs 6.300 Materiales indirectos Bs 750 Gastos de venta Bs 2.000 Intereses sobre créditos bancarios Bs. 950 Mano de obra indirecta Bs. 1.200 Carga Fabril adicional Bs. 3.000 Suministros de fábrica consumidos Bs. 1.500 Gastos de Administración Bs. 2.400
La empresa le solicita:
a. Calcular Costo Primo, Costo de Conversión, Costo de producción y Costo unitario. b. Explicar al accionista principal de la empresa en qué consiste cada uno de los valores calculados.
12.
La Compañía de Lámparas “Precisión” C.A. fabrica dos estilos de lámparas, una
de mesa y otra de piso, que se hacen con materiales y piezas que se adquieren en el mercado.
Las lámparas de mesa se componen de los siguientes materiales y partes, con costos estimados en Bs:
43
1 base de madera sin pintar
27
1 pantalla de fibra de vidrio sin pintar
10
1 socket con apagador 2 metros de cable para electricidad Pintura
5 12 8
Las lámparas de pie constan de los siguientes materiales y partes, expresados también en Bs.: 1 base metálica
32
1 pantalla de fibra de vidrio sin pintar
10
1 socket con apagador
5
3,60 mts. de cable eléctrico
25
Pintura
12
Se paga Bs. 6 por hora a los operarios que arman cada estilo de lámpara y los pintores que la decoran ganan Bs. 7 la hora. Un operario puede armar una lámpara de mesa en 20 minutos y una de pie en media hora.
Un trabajador pinta la base y decora la
pantalla de la lámpara de mesa en 45 minutos y hace lo mismo con una de pie en 50 minutos. Las bases metálicas de estas últimas se adquieren laqueadas y pintadas.
Los costos de carga fabril (costos indirectos de fabricación) se aplican a las lámparas de mesa y de piso a partir de una cuota por hora de mano de obra. La carga fabril por un período alcanza Bs. 2.000 y el tiempo total de mano de obra de los operarios (ensambladores y pintores) está previsto en 2.500 horas.
Se requiere estructurar detalladamente el costo unitario de cada tipo de lámpara. Separe cada elemento e incluya la carga fabril en el costo de cada una sobre la base de Bs. 0,80 por cada hora de trabajo. Diseñe la presentación de la información según su propia iniciativa.
Calcule el precio probable de venta, considerando un recargo de 65% sobre el costo de cada lámpara. (Adaptación de Rincón, 2000, p.143)
44
1.7. Clasificaciones de los Costos
En su papel como herramienta de planificación y control, los costos pueden ser clasificados en orden a los intereses de la administración, a un enfoque particular o a los objetivos del análisis.
Y en esto coinciden los autores en las clasificaciones que
plantean, y es natural, por cuanto se basan en criterio de lógica de la práctica contable y de intereses vinculados con la gestión gerencial y la toma de decisiones. No hay un patrón establecido, sino que cada situación o propósito de la gerencia definirá cuál es la que conviene.
Es así como se plantea una clasificación atendiendo diversos aspectos,
como
puede verse a continuación, de acuerdo a las opiniones de Polimeni y otros (1999, p. 14ss) y Ramírez Padilla (2005, p.37ss), sin que implique que estos enfoques agoten toda la gama de posibilidades que los administradores pueden aplicar:
-
Según la naturaleza (ó área donde los costos se incurren)
-
Según su vinculación con el producto
-
Según el período cuando se llevan a Resultados
-
Según su importancia para la toma de decisiones
-
Según la oportunidad de cálculo
-
Según su comportamiento frente a los volúmenes de producción
-
De acuerdo con el tipo de sacrificio en que se ha incurrido
-
De acuerdo con el impacto por aumentos o disminuciones de actividad productiva
-
Costos de acuerdo con su impacto en la calidad
-
Costos ambientales
-
Etc.
Costos según la naturaleza (ó área donde se incurren). Esta categoría agrupa
los costos de acuerdo a su procedencia:
Costos de producción: Se originan en la fábrica y contemplan las 3 partidas definidas como elementos del costo: materiales, mano de obra y carga fabril.
45
Se inventarían en cuentas de Productos en Proceso, de manera que figuran en el Balance General como Inventarios.
Gastos
Operativos: Se derivan de funciones distintas de la fabricación,
contemplan
las
administrativa),
partidas
de
Gastos
de
Administración
(Dpto.
ó
y
área
Gastos de Venta (área de mercadeo) y Gastos Financieros
(derivados de la obtención de financiamiento externo). Estas partidas expiran en el ejercicio en el cual se causan.
Costos según su vinculación con el producto.
Se entiende esa vinculación con el
producto, como el grado de asociación que puede hacerse entre el bien fabricado y los insumos utilizados.
También puede enfocarse esta vinculación con actividades,
departamentos, líneas de producción, etc., es decir, con el objeto de costos convenido:
Costos Directos: Identificables con el producto fabricado.
Es factible y
conveniente asociarlos con el artículo a lo largo del proceso, bien sea por la cantidad utilizada o por su proporción con respecto al costo total. Contempla los materiales directos y la mano de obra directa.
Costos Indirectos: Son de difícil identificación con los bienes producidos, por lo que resulta complejo e inconveniente su rastreo durante el proceso fabril. Incluye las partidas de carga fabril, como materiales indirectos, mano de obra indirecta, energía eléctrica, alquileres, depreciaciones, sueldos de personal de supervisión, etc. Estos costos indirectos son acumulados en una cuenta específica y se adjudican al costo de los artículos fabricados mediante métodos de asignación convenidos, como por ejemplo, tasas predeterminadas.
Esta categorización de costos en función de su vinculación con el producto u objeto de costos, reafirma la dualidad que pueden ofrecer algunas partidas. Por ejemplo, el sueldo del gerente de producción es directo para el área de producción e indirecto para los costos del producto fabricado.
46
Costos según el período cuando se llevan a Resultados.
Costos Inventariables. Son los costos relacionados con la función productiva y se registran como Inventario en el Estado de Situación. Al final del ejercicio, el costo de los bienes en existencia mantendrán su posición en dicho Estado de Situación
y el costo de los bienes vendidos se refleja en el Estado de
Resultados. Incluye los costos de materiales, de productos en proceso y de productos terminados. Su proceso contable va fluyendo de manera sistemática entre los distintos tipos de inventario, es decir, primero los materiales adquiridos, luego el inventario de productos en proceso de fabricación por cada elemento y, finalmente, los productos terminados, que son aquellos que ya han recibido los insumos para su transformación.
Costos no Inventariables ó Costos del período (Gastos): en áreas
Son costos causados
distintas a la producción. Se llevan al Estado de Resultados en el
mismo período en el cual se causan.
Se reconocen también como costos
expirados, es decir, costos que ya han ofrecido su beneficio. Es el caso de los gastos de administración, de ventas o gastos financieros, que normalmente se causan en función del tiempo sin tener nada que ver con la producción o la venta de los artículos terminados.
Por ejemplo, los sueldos del personal del
área administrativa o los intereses sobre créditos bancarios se causan y se llevan al estado de resultados en el mismo ejercicio, sin que se tenga en cuenta cuándo se venden los productos, bajo la denominación de Gastos Operativos.
Costos según su importancia en la toma de decisiones.
Al referirse a esta
clasificación más que de atributo de unos costos en particular, se trata de situaciones circunstanciales en las cuales un costo puede mostrar un comportamiento u otro. Costos Relevantes: Se asocian a los costos variables y son aquellos que se ven afectados por las decisiones tomadas por la gerencia, por lo cual no pueden obviarse a la hora de considerar las estrategias a seguir puesto que variar con cada alternativa.
pueden
Por ejemplo, la aceptación de un pedido
extraordinario cuya fabricación no modifique el rango relevante, implicará la consideración del costo de los materiales y de las horas de mano de obra
47
directa, pero no tendrá que ver con la depreciación de la maquinaria, planta y equipo.
Costos Irrelevantes: Son independientes de las decisiones a tomar por la gerencia, como es el caso de las depreciaciones, los alquileres, los impuestos municipales, etc. y, por lo tanto, no son tomados en consideración para un análisis particular a la hora de ciertas decisiones.
Costos según la oportunidad de cálculo.
Costos Históricos: Son los costos cuyo monto se conoce realmente pues corresponden
a
eventos
causados,
por
lo
tanto,
son
cuantificados
y
contabilizados después que han tenido lugar las operaciones de fabricación. Revelan, entonces, información de hechos pasados, útil y necesaria desde el punto de vista estadístico, legal, de preparación de estados financieros, etc., pero limitada en cuanto a los intereses de la administración. Por ejemplo, la información histórica es insuficiente para
medir la eficiencia ya que sólo
permite hacer comparaciones entre períodos, sin constituir un patrón o modelo que dé idea de las expectativas en cuanto al ideal en este sentido. Asimismo, en la dinámica contemporánea de negocios, es usual que la gerente necesite planificar los precios de los productos con suficiente anticipación. Los costos históricos no constituyen un factor lógico ni conveniente para la determinación de los precios de venta
Costos Predeterminados: Son estimaciones o cálculos anticipados de los costos, es decir, cuantificaciones previas al inicio de la producción, realizadas a partir de estudios y análisis que proporcionan una base para su determinación. Facilitan los análisis administrativos contables y su utilización está relacionada con
la
vinculación
de
la
contabilidad
de
costos
con
la
contabilidad
administrativa, como herramienta estratégica. Por supuesto, no sustituyen la obligación de registro de los costos históricos, pero si facilitan las tareas de planificación, y control de la gerencia al permitirle contar con cifras de costos con anterioridad al desarrollo mismo del proceso productivo, que podrán ser
48
comparados finalmente con los realmente causados, determinando variaciones de interés para la toma de decisiones.
Estos costos predeterminados contemplan dos estadios de acuerdo al grado de precisión y rigor científico utilizado en su cálculo:
Costos Estimados:
Corresponden a previsiones de lo que los costos
“pueden ser”. Se fundamentan en registros históricos y estadísticos así como en criterios y experiencias de quiénes los calculan.
Costos Estándares: Constituyen previsiones de costos calculados de manera rigurosa, soportados
con criterios técnicos y científicos en
cuanto a la utilización y medición de los materiales y de la mano de obra, hechos con tal detalle que incluso llegan a nivel de costo unitario. Se identifican con la expresión: lo que los costos “deben ser”.
Costos según su comportamiento frente a los volúmenes de producción.
Constituye una de las clasificaciones de más utilidad en la planificación y la toma de decisiones, puesto que pone de manifiesto la variabilidad que presentan algunas partidas cuando los niveles de producción experimentan alguna fluctuación. Así, se establecen 3 categorías:
Costos Fijos: Son partidas que en su monto total se mantienen constantes, independientemente de los cambios operados en las cantidades producidas. Revisten algunas particularidades que les dan identidad: -
Se vinculan con la existencia de una infraestructura para la producción, pues se originan de la existencia de condiciones para producir.
-
Generalmente se causan en función del tiempo y se relacionan con un período contable (alquileres, depreciaciones, pólizas de seguro, sueldos periódicos, impuestos municipales, etc.).
-
Son controlables en cuanto a la duración y tipo de servicio que prestan
-
Los montos totales de estas partidas se mantienen estáticos a cualquier nivel de producción, dentro de lo que se denomina Rango Relevante, es
49
decir, dentro de las bandas de producción o niveles de actividad productiva planificadas en la empresa para un período determinado. -
Los montos unitarios de estas partidas fluctúan de manera inversamente proporcional en función de las cantidades producidas, es decir, a mayor número de unidades el costo unitario será menor y cuando la producción se disminuye, cada unidad tendrá que absorber una proporción mayor del costo.
Suponer un monto de costos fijos (alquileres, p.e.) de Bs. 1.000 mensual y determinar el efecto al producir 100 unidades, 200 unidades, etc.
El comportamiento de las partidas fijas en sus montos total y unitario será como se aprecia en el siguiente gráfico: y M O N T O
C. F.: alquiler mensual 1.000
E N
BS. o
. 100
. 200
. 300
. 400
x
NÚMERO DE UNIDADES FABRICADAS
El costo del alquiler se distribuirá unitariamente en forma inversa a las cantidades producidas, es decir, a menor número de unidades mayor costo unitario y a mayor cantidad, cada una absorberá una proporción menor:
Número de unidades
100
Costo total
1.000
Costo Unitario
10
200
1.000
5
300
1.000
3,33
400
1.000
2,50
50
Entretanto, el monto total de la partida Alquileres permanece invariable, fijo, por cuanto depende sólo del transcurrir del tiempo: un mes. alquiler será de Bs. 1.000 y se originará con el
El pago del
vencimiento del período
acordado sin ninguna vinculación con el hecho de producir o no producir, de aumentar o disminuir los volúmenes de producción.
Costos Variables: Estos costos, en contraposición a los costos fijos, demuestran sensibilidad a los cambios en los volúmenes de producción.
Es el caso de
insumos como la materia prima, la mano de obra directa y algunas partidas como
los
materiales
indirectos
y
los
suministros,
cuyo
consumo
está
directamente relacionado con la cantidad producida.
Entre sus características, destacan: -
Se vinculan con los insumos específicos para producir
-
Son controlables a corto o mediano plazo y pueden ser modificados por decisiones gerenciales.
-
Se causan en función de las cantidades producidas
-
El monto total es fluctuante, en relación directa con el volumen: A mayor cantidad producida, mayor consumo y viceversa.
-
El monto unitario permanece estático o constante
a cualquier nivel de
producción dentro del rango relevante.
Gráficamente se puede apreciar el comportamiento de los costos variables según el siguiente cuadro: Y M O N T O
costos variables 2.000 1.500 1.000
E N
500
BS.
x o
100 200 300 400
NÚMERO DE UNIDADES FABRICADAS
51
Se supone que cada unidad fabricada demande costo de materiales por monto de Bs. 5, y el comportamiento de los costos será así:
Número de unidades
Costo total Bs.F.
Costo Unitario Bs.
100
500
5
200
1.000
5
300
1.500
5
400
2.000
5
A cualquier nivel de producción, dentro del rango relevante, el costo unitario se mantiene estable pues cada unidad requerirá la misma cantidad de materiales. El hecho de producir más o menos no modifica la cantidad de insumos que cada unidad consume. El costo total, por el contrario, si dependerá de la cantidad de unidades fabricadas.
Costos Semi fijos, Semi variables o Mixtos.
Son partidas que presentan
características de los costos fijos y los costos variables en forma simultánea. Es el caso de costos como la electricidad: Impone una tarifa básica obligatoria y un monto adicional en función de los kw consumidos.
La tarifa básica es un costo
fijo, que se causa mensualmente y el monto adicional dependerá de la cantidad de kw utilizados en la producción, por lo tanto, esta porción se considera costo variable.
A efectos de análisis gerencial de estos costos para la toma de decisiones, se hace necesario definir las porciones de costos fijos y variables de cada uno, valiéndose de procedimientos matemáticos o estadísticos, como el método de regresión simple o múltiple, el método del punto alto y punto bajo o interpolación aritmética, mínimos cuadrados, estimación directa, etc.
52
Gráficamente se presentan así:
Y
COSTOS TOTALES M O N T O
Costos Variables
E N Costos Fijos Bs.
X NÚMERO DE UNIDADES
FABRICADAS
Según el sacrificio en que se ha incurrido.
Costos desembolsables. Implican una salida de efectivo, por lo cual aparecen registrados en la contabilidad.
Constituyen un costo histórico, realmente
causado.
Costos de oportunidad.
Se refiere a los beneficios que se derivan de
alternativas rechazadas a la hora de tomar una decisión. Esto hace que no se registren contablemente puesto que no imponen erogación alguna.
Es sólo
producto de un análisis de la gerencia.
El costo de oportunidad sería por ejemplo, la diferencia cuantitativa entre las opciones: alquilar una parte ociosa de la capacidad instalada de la planta o emprender un plan de
ampliación de mercados.
Se determinaría cuánto
representa el ingreso por alquileres y cuanto sería la utilidad por efecto del aumento de las ventas.
53
De acuerdo con el impacto por variaciones en la actividad productiva.
Costos Diferenciales: Son las variaciones en los costos como consecuencia de decisiones operativas de la empresa. Revelan el impacto en las utilidades por las decisiones tomadas, en casos como cambio de líneas productivas, cambio de niveles de existencias, etc.
Costos Sumergidos: Por su parte, estos costos permanecen invariables frente a cualquier cambio y, por lo tanto, no se afectan por la toma de decisiones. Ej. Las depreciaciones en línea recta frente a la opción de cambiar los niveles de existencias, vender artículos a precios inferiores al normal para aprovechar la capacidad ociosa, etc.
Costos de acuerdo con su impacto en la calidad.
Constituye una nueva consideración que responde a la necesidad de las empresas de administrar sus costos y responder favorablemente a las expectativas que sus productos generan, en un mundo cada vez más competitivo. En efecto, los costos derivados de los esfuerzos por el mejoramiento de la calidad, se traducen en alta rentabilidad por la marcada preferencia de los clientes y los ahorros en los costos de manufactura.
Una afirmación bien explicativa de lo que representan estos costos,
fue
planteada por John Akers, ex presidente de IBM, citado por Hansen y Mowen (2004, p. 598): “El mejoramiento de la calidad es un asunto de supervivencia para los negocios actuales”.
Los costos de la calidad han sido clasificados, según el mismo autor, en orden a los conceptos de “control” y “fracaso”. Así, presenta cuatro categorías:
Costos de prevención.
Son los costos previos al proceso para minimizar los
costos de producción defectuosa. Incluyen partidas de Diseño e Investigación, capacitación de los trabajadores, pruebas y muestras, etc.
54
Costos de evaluación. Los que se causan en la determinación de si los productos o servicios cumplen con las expectativas de calidad, incluyendo aquellos originados para comprobar la calidad de los suministros de los proveedores y los controles para la conformidad del proceso productivo hasta la entrega a los clientes.
Costos por fallas internas.
Son las partidas de costos involucradas en el
aseguramiento de la calidad de los productos, que podrían ser evitados si se eliminaran los defectos antes de la comercialización de la producción. Ejemplo, el reprocesamiento, pérdida en productos de segunda, etc.
Costos por fallas externas.
Son los costos que se eliminan si los productos
comercializados no presentan defectos cuando son utilizados por el cliente. Ejemplo, las garantías, las devoluciones, los reclamos. Llega a incluir costos no cuantificables, como el caso de la descalificación de los productos por parte de clientes insatisfechos.
Costos Ecológicos o Ecoambientales.
Otra importante categoría de costos ha venido tomando auge en los últimos tiempos.
García Colín (2001, p. 176) la denomina “Costo Ecológico” y los precisa como los costos relacionados con la función de eliminar los efectos contaminantes derivados de la utilización de ciertos materiales o de las características de los procesos, como es el caso de los fuertes olores generados en la fabricación de alimentos para animales, de procesos de curtiembre de las pieles animales o la fabricación de pulpa de papel, que imponen la instalación de filtros neutralizadores.
De manera análoga, es
obligante la utilización de aislantes para evitar la contaminación
sónica.
Lo mismo
ocurre con los desechos sólidos o líquidos derivados, que deben ser descartados bajo ciertas garantías de preservación ambiental.
Hansen
y
Mowen
(2004,
666),
por
su
parte,
habla
de
Costos
Ecoambientales, como costos derivados de la implementación de medidas de cuidado
55
del ambiente, al reconocer como uno de los eslabones de la cadena de valor la responsabilidad social de las empresas y que, además, son exigidas por leyes reguladoras que imponen la obligación de minimizar o eliminar los riesgos de contaminación derivados de los procesos fabriles.
Estas consideraciones se traducen en el compromiso empresarial de ser competitivos y de involucrarse en la noción de desarrollo sustentable, que no es más que garantizar que las futuras generaciones puedan disfrutar de forma análoga de los recursos naturales con que hoy cuenta la sociedad.
Se incluyen dentro de esta categoría los costos de todas aquellas actividades desarrolladas para minimizar los riesgos de generación de desechos contaminantes, para la eliminación o neutralización de los mismos o de sus efectos en la naturaleza, las
contribuciones
legales
impuestas
por
el
uso
de
recursos
naturales,
las
investigaciones realizadas para la utilización de procesos “limpios” etc. Al igual que en de la calidad, estos costos se clasifican en cuatro categorías que abarcan: Prevención, Detección, Fallos Internos y Fallos Externos.
Los costos ambientales pueden también dar lugar a costos que no son contabilizables en la empresa, puesto que de alguna manera, tiene que asumirlos la sociedad, cuando ésta o sus órganos representativos, sufren y deben compensar las consecuencias de daños de este tipo, en infraestructura, servicios, sanidad, etc.
Todas estas clasificaciones son sólo una referencia de las posibilidades que ofrecen los costos para la toma de decisiones por parte de la administración. Sin embargo, esta referencia puede ser ampliada de acuerdo a las situaciones que enfrentan los gerentes en su desenvolvimiento empresarial. Sin duda, una de las que más utilidad presta a los fines administrativos, es la clasificación que atiende al comportamiento frente a los volúmenes de producción.
Sin embargo, todas y cada
una, y cualesquiera otras que puedan plantearse, ofrecen importantes pistas para el desempeño empresarial y la competitividad así como para el mejor desenvolvimiento financiero de las organizaciones.
56
1.8. Ejercicios
1. Para una empresa que conozca, prepare una lista de partidas de costos y clasifíquelas:
a. Según su vinculación con el artículo b. Según su comportamiento frente a los volúmenes de producción
2. Clasifique las siguientes partidas según su comportamiento frente a los volúmenes de producción: Luz eléctrica de la planta
Materiales Directos
Depreciación equipos de producción
Depreciación equipo de producción
(método línea recta)
(según horas máquina)
Sueldo del operador de máquina de producción
Materiales indirectos
Suministros
Póliza de seguro
Empaque de productos
Servicios públicos
Alquiler de la fábrica
Aportes patronales seguridad social
A partir de la información que se suministra, complete los datos requeridos: Costo variable por unidad:
Bs. 20
Costos fijos mensuales
Bs. 50.000
Volumen de producción
Costos Totales Variables Fijos Total Costos Unitarios Variables Fijos Total
2.000 unidades
4.000 unidades
1.000 unidades
57
3. La compañía “Granja Fértil” fabrica un solo producto llamado Agro.
Durante un
período determinado incurrió en los siguientes costos: Costos Variables por cada bolsa: Materias primas
Bs. 300
Mano de obra directa
Bs. 200
Suministros de fabricación
Bs. 40
Gastos de entrega
Bs. 15
Comisiones de los vendedores
Bs. 75
Costos Fijos: Depreciación planta y maquinaria
Bs. 800.000
Supervisión de planta
Bs. 500.000
Gerente de planta
Bs. 1.000.000
Impuestos y seguro de planta
Bs. 200.000
Gatos de venta y administrativos
Bs. 800.000
No había inventarios disponibles al comienzo del período, pero había mil bolsas de Agro en existencia al final del mismo. El precio de venta de cada bolsa es de Bs 950. Se requiere:
1.
Determinar cual sería la utilidad y el inventario final de la compañía si: a.
Se hubieran producido 10.000 unidades
b.
Se hubieran producido 12.000 unidades
c.
Se hubieran producido 14.000 unidades.
2.
Explicar por qué varían los costos de fabricación en cada caso
3.
Está Ud. de acuerdo en que el costo de inventario debería ser realmente más elevado en (1ª) que en (1b) y (1c)?
4.
Si no está de acuerdo, ¿Puede sugerir algún modo de evitar esta situación?
(Tomado de Backer y otros, 2000, p. 35)
4. Humberto Márquez vive en una ciudad situada aproximadamente a 35 kilómetros de la población donde trabaja.
Viaja a su trabajo cinco días a la semana, a un costo
mensual de Bs. 4.200. Uno de los vecinos de Márquez, quien también viaja a la misma ciudad, le ha ofrecido contribuir con Bs. 3.500 al mes si Márquez utiliza su carro para ir a trabajar y lo lleva. semana.
En la actualidad Márquez sólo usa su vehículo
los fines de
58
El costo mensual de dirigirse a su trabajo en su propio carro se estima así: Depreciación (porción aplicable a esa ruta)
3.000
Peaje
1.000
Estacionamiento
1.500
Gasolina y aceite
3.200
Cauchos y otros gastos
1.200
¿Debe aceptar Márquez el ofrecimiento? (Tomado de Backer y otros, 2000, p. 36)
5. Calcule y presente apropiadamente los costos de un fallo originado en la sección de mecanizado de la empresa “Viva la mar” C.A., durante el mes de marzo 2008. El referido fallo fue identificado a partir de la queja de un cliente una vez producida la entrega del pedido, correspondiente a 10.000 piezas. Suponga la siguiente información, para los fines del cálculo: -
Deben prepararse nuevamente las piezas a un costo unitario de Bs. 0,20 por mano de obra y Bs. 0,10 por materiales.
-
Repetir la tarea de corte representa Bs. 0,16 por mano de obra, por pieza
-
Para recuperar el tiempo perdido y evitar el retardo con el cliente, se contrata un transporte expreso que cuesta Bs. 500 adicionales sobre el transporte requerido normalmente.
-
El análisis del fallo y de las medidas correspondientes al reprocesamiento precisa de tiempo del personal de producción y de control de calidad, que se valora en Bs. 900.
-
Los costos de transporte de las piezas defectuosas desde la fábrica del cliente insatisfecho hasta la planta de la empresa en la que se ha producido el fallo asciende a Bs. 2.100
-
Para compensar al cliente de las molestias, se le concedió descuento adicional de Bs. 3.000
-
El servicio de garantía post venta gasta Bs. 1.500 en desplazamiento y tiempo dedicado a atender el reclamo.
(Adaptación: Horngren, Datar y Foster, 2007)
59
1.9. Bibliografía Capítulo 1
BACKER,
JACOBSEN
Y
RAMIREZ
P.
Contabilidad
de
Costos.
Un
enfoque
administrativo para la toma de decisiones. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2000
FCCPV. Declaración de Principios de Contabilidad nº 0. DPC 0. Fondo Editorial del Contador Público Venezolano. Venezuela. 1997
GARCIA C., JUAN. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. México. 2001
HANSEN Y MOWEN. Administración de Costos: Contabilidad y Control. 3º edición Thomson Learning, México. 2004
HORNGREN, DATAR Y FOSTER.
Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial.
Editorial Prentice Hall Hispanoamericana, S.A. México. 2007
ORTEGA P. DE LEON Contabilidad de Costos. Editorial UTEHA. México. 1970
POLIMENI, FABOZZI
y ADELBERG.
Contabilidad de Costos. Conceptos y
Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales.
Editorial Mc Graw Hill.
Colombia. 1999
RAMIREZ P., DAVID.
Contabilidad Administrativa. 7º edición. Editorial Mc Graw
Hill. México. 2006
RINCON, HAYDEE. Contabilidad de Costos I. Problemario. Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2000
RINCON, HAYDEE. Sistema de Costos: Convencional y Actual.
Ediciones
Universidad de Los Andes. Venezuela. 2000
ROMERO C., ALFREDO.
La Contabilidad Gerencial y los nuevos métodos de
costeo. Publicaciones Instituto de Contadores Públicos. México. 1998.
60
TORRES S., ALDO. Contabilidad de Costos. Análisis para la toma de decisiones. Editorial McGraw Hill. México. 2001
Norma Internacional de Contabilidad N° 2 (NIC 2) – Inventarios. FCCPV 2007
61
CAPITULO 2 Sistemas de Contabilidad de Costos
Objetivo principal Reconocer los sistemas de costos a utilizar como parte de los sistemas de información de la organización, así como su aplicabilidad desde distintos enfoques de interés para los usuarios.
Objetivos específicos Identificar sistemas de costo de acuerdo a criterios operativos y de control de la gerencia Identificar el sistema de costos conveniente según la naturaleza de las operaciones de fabricación Identificar sistemas de costos convenientes según distintos intereses de la gerencia Identificar sistemas de costos según la vinculación de los costos con el producto
62
2.1. Sistemas de Acumulación de Costos
Los sistemas de información contable constituyen el conjunto de partes manuales y sistematizadas, interrelacionadas, que se utilizan en procesos administrativos y contables, para recopilar, registrar, resumir, analizar y manejar los datos que permitan obtener como resultado final, informes de interés para los usuarios.
De planteamientos de Mallo y Merlo (1995, p. 3ss) se concluye que los Sistemas de Costos son los mecanismos y elementos contables y administrativos, expresados en registros estructurados,
que permiten lograr el objetivo de obtener información de
costos relevante.
El volumen de información y documentos que se origina en los procesos fabriles demanda un procedimiento de recolección organizada de toda la información de manera que se ejerza un adecuado control sobre ella, determinando así costos oportunos y confiables que satisfagan las necesidades de los usuarios interesados.
El
establecimiento
de
un
sistema
de
acumulación
de
costos
depende
expresamente del proceso productivo y de los intereses de la organización. De igual manera, debe ser suficientemente flexible como para que se adapte a las condiciones de la organización y confiable para garantizar la validez de la información que revele.
Los criterios más utilizados para su diseño y aplicación, tal como lo propone García (2001, p. 115 ss) son: -
La naturaleza de las operaciones
-
La oportunidad de cálculo y registro de los costos
-
La doctrina o criterio de conformación de los costos
-
La forma de adjudicación de la Carga Fabril a los costos de producción
63
2.2. Sistemas de Acumulación de Costos según la Naturaleza de las Operaciones
Es un criterio de obligatoria consideración al momento de considerar la instalación de un sistema de costos. El contador debe conocer el proceso y diseñar el sistema de manera que
responda a los procedimientos fabriles y
suministre
información suficiente para la satisfacción de las necesidades de los usuarios.
La
contabilidad cumplirá así su papel de ciencia social que sirve a la producción.
Atendiendo este enfoque, se consideran dos tipos básicos de Sistemas de acumulación de costos: el sistema de costos por órdenes específicas y el sistema de costos por procesos.
Sistema de costos por órdenes específicas: Adaptado a las empresas que fabrican sus artículos de acuerdo a las especificaciones de clientes.
En estas
empresas, los recursos de la producción pueden ser alineados en la elaboración de artículos variados, que respondan a los requerimientos de un cliente determinado o bien, pueden fabricarse lotes de un mismo artículo para existencias en almacén. El objeto de costos en estas empresas suele ser el pedido del cliente o el lote del Almacén y el sistema tenderá a acumular particularmente los costos del mismo, valiéndose para ello de mecanismos contables y formatos apropiados a estos fines. Este sistema es aplicable en empresas de confección de uniformes, de calzado, en carpinterías, en imprentas, astilleros, etc.
El eje del sistema es la
producción de acuerdo a lo que el cliente quiere, sin considerar el costo de esos bienes o la magnitud financiera de la organización.
Sistema de costos por procesos: Satisface los requerimientos de las empresas de producción en serie, donde la fabricación es homogénea sin atender modificaciones en las condiciones particulares de cada línea.
Los costos se
acumulan para cada departamento o proceso productivo y los costos totales se
64
derivarán de la sumatoria de los costos particulares resultantes en cada fase o proceso durante períodos determinados. Es el sistema utilizado en empresas de producción de bienes de consumo masivo o en serie, tales como procesadoras de alimentos, empresas de refrescos, fábricas de pinturas, fábricas de cigarrillos, fábricas de cosméticos, de detergentes, laboratorios farmacéuticos, productos veterinarios, alimentos para animales, destilerías, etc
2.3
Sistemas de Acumulación de Costos según la Oportunidad de Cálculo y Registro
Constituyen una variable a considerar una vez que se define el sistema conveniente según la naturaleza de las operaciones. para las funciones de
Ofrece una opción importante
planificación y control de la gerencia:
Sistema de costos históricos: Acumula los costos históricos (ya tratados en el numeral 1.6 Clasificaciones de los Costos),
a través del proceso productivo.
Permite registrar costos realmente causados, tal como lo prescriben las normas contables. Es la forma convencional de registro y son de obligatorio uso según las exigencias legales y la normativa contable.
Sistema de costos predeterminados: Vinculados con la consideración de costo según la oportunidad de cálculo y registro, (ya tratado en el numeral 1.6 Clasificaciones de los Costos) reviste gran utilidad para el análisis gerencial y sus decisiones, y consiste en el registro de costos calculados con anterioridad. Su utilización es optativa aunque conveniente, pero no suprime el costo histórico.
Responde a las liberalidades que puede tomarse la contabilidad de
costos en su papel como herramienta de contabilidad administrativa.
Originalmente, los costos predeterminados se utilizaron para el registro de los costos indirectos en vista de la dificultad para el registro real y oportuno de los mismos. Han evolucionado hasta su aplicación a los otros elementos del costo, demarcando dos procedimientos y etapas bien diferenciados:
65
Sistema de costos estimados: La modalidad primera de costos
predeterminados.
Se
utilizaron
datos
estadísticos
y
experiencias
anteriores así como indicadores económicos y otras informaciones para predecir los costos, sin acudir a fuentes más importantes de validación. De su aplicación se obtiene datos de costos globales sin mayores detalles unitarios y se reconocen como una aproximación bastante importante de lo que el costo “puede ser”.
Sistema de costos estándares: Es una versión perfeccionada de la
primera modalidad de costos predeterminados, es decir, de los costos estimados, y de mayor utilidad en los procesos de planificación y control. Consiste en el cálculo de costos anticipados mediante la consideración de factores de eficiencia y productividad, así como datos estadísticos, experienciales y operativos con un adecuado rigor científico que incluye la participación de todos los niveles de la organización: ejecutivos, rangos medios y los trabajadores mismos. Su aplicación conduce a la obtención de datos de lo que el costo “debe ser”, es decir, se calculan costos referenciales bastante aproximados, con amplio detalle hasta alcanzar el nivel de costo unitario, favoreciendo la evaluación y toma de decisiones de la gerencia, sobre todo en lo que respecta a la determinación de causas de los cambios, delimitación de responsabilidades y aplicación de los correctivos necesarios. 2.3. Sistemas de Acumulación de Costos según la Doctrina o Criterio de Conformación de los Costos
Una clasificación de los sistemas de bastante utilidad en la toma de decisiones. Consiste en la determinación de una estructura de costos diferenciada a partir de la consideración o no de los costos fijos como parte de la misma.
Sistema de costos por absorción.
Es la modalidad de costeo más utilizada,
además la aceptada para fines legales y para usuarios externos, que incluye en su estructura todos los elementos materiales, mano de obra y carga fabril, independientemente de su comportamiento fijo o variable.
66
La Norma Internacional de Contabilidad (NIC) Nº 2, en sus numerales 10, 11 y 12 reafirma la estructura de costos al incluir como tales, los derivados de la adquisición y transformación de los materiales, así como cualquiera otros en que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales (los costos de adquisición de materiales y los costos de transformación, que incluyen la mano de obra directa y una parte, sistemáticamente
calculada de los costos
indirectos causados en el proceso de transformación de materias primas en productos terminados).
La referida Norma también precisa que los costos indirectos fijos serán absorbidos por el costo de los bienes sobre la base de la capacidad normal de los medios de producción, entendiendo por capacidad normal el nivel de producción determinado teniendo en cuenta la baja por las operaciones de mantenimiento, el promedio de ventas en períodos a mediano plazo y la proyección de las mismas para el ejercicio siguiente.
Cualquier desviación de
la capacidad normal así considerada deberá ser excluída de los costos y considerada como parte de los gastos del período.
Según los principios contables, debe ser el sistema aplicado para la elaboración de estados financieros para fines externos. De la misma manera es obligatorio para fines tributarios.
Sistema de costeo directo: Los partidarios de este sistema excluyen los costos fijos del cálculo del costo de producción, debido a que consideran que los mismos se derivan de la existencia de una infraestructura de producción y no del hecho mismo de fabricar, por lo tanto,
sólo los costos variables se
consideran como costos de fabricación.
Los costos fijos son, para estos autores, una responsabilidad de la administración y por lo tanto se consideran costos del período, es decir, Gastos. Además, se plantea que los costos fijos no deben afectar decisiones a corto plazo como es por ejemplo, la determinación del costo de producir y el precio de venta.
67
Este sistema es optativo para su uso en función de los intereses de la gerencia y, por supuesto, no excluye la utilización del sistema de costeo por absorción.
Resulta muy aplicable hoy en día gracias a los adelantos
tecnológicos
que
facilitan
la
clasificación
y
suministro
de
información
diferenciada para variados fines.
2.4. Sistemas de Acumulación de Costos según la Forma de Adjudicación de la Carga Fabril a los Costos de Producción
Los costos indirectos constituyen el elemento más variado y complejo y, por lo tanto, de más difícil cuantificación para su incorporación a los costos totales y es esta dificultad la que ha impulsado de manera más visible la evolución de la contabilidad de costos.
En este sentido, los estudiosos de la ciencia contable han dedicado buena
parte de su tiempo a la obtención de sistemas que permitan obtener datos más confiables y cercanos a la realidad y al efecto se contemplan dos clasificaciones, presentadas por Hansen y Mowen (2004, p. 4ss):
Costeo Real:
Se realiza la medición y registro de los costos de carga fabril de
manera histórica, es decir, calculando el costo de producción a partir de costos indirectos realmente causados. Esta modalidad, quizás utilizada en épocas de producción artesanal, hoy en día ha perdido vigencia por cuanto la variedad y complejidad de las partidas que conforman la carga fabril hace poco o nada funcional su cálculo oportuno y confiable. Pretender conocer todos los costos indirectos reales para imputarlos históricamente a los bienes producidos constituye un esfuerzo injustificado e inconveniente desde el punto de vista del costo-beneficio.
Costeo Normal: Contempla el uso de estimaciones de costos (presupuestos) y la aplicación de cuotas predeterminadas para la adjudicación del costo indirecto a los artículos fabricados.
Es la modalidad más utilizada en la actualidad, aunque
presenta la desventaja de efectuar prorrateos sobre bases asociadas con el volumen, consideradas como poco fiables dadas las características de la fabricación en el contexto contemporáneo.
68
Al final del ejercicio, se compara el costo acumulado realmente causado y el costo aplicado, debiendo analizarse cualquier diferencia presentada entre los dos valores.
Los elementos directos: materiales y mano de obra, si son presentados sobre base histórica, en vista de que estos elementos son de fácil asociación con los bienes fabricados.
Costeo por Actividades (Costeo ABC): Nakagawa (1993, p. 40), citado por Molina (2004, p. 160), conceptúa el Costeo por Actividades (ABC) como “Una metodología desarrollada para facilitar el análisis estratégico de los costos relacionados con la actividades que más impactan o consumen recursos de una empresa”. costos.
Se enmarca en la filosofía contemporánea de administración de
Muy asociada con la Teoría de la Cadena de Valor, descarta la
asignación de costos indirectos sobre la base del volumen y plantea que no son los productos fabricados los que generan costos, sino las actividades que hay que desarrollar para producirlos.
Este método propone el costeo de las partidas de carga fabril en una secuencia de cuatro pasos fundamentales: -
Se adjudican los recursos a las actividades
-
Se costean las actividades
-
Se asocian los costos de las actividades con los productos
-
Se costean los productos.
Cuando se utiliza el costeo por actividades, también los elementos directos se presentan sobre base histórica, dado que, como ya se sabe, ninguna dificultad para su rastreo durante el proceso.
éstos no presentan
69
2.5. Ejercicios
1. Una fábrica procesadora de harina de maíz enriquecida, lo ha contratado para diseñar un sistema de acumulación de costos y le facilita la siguiente información sobre el proceso fabril y los bienes que elabora, a fin de que le indique el sistema que le conviene:
-
La fábrica elabora grandes volúmenes de harina de maíz y de arroz (2 productos)
-
El proceso productivo se inicia con la recepción de los cereales (maíz y arroz), los cuales son molidos, mezclados y empacados.
Este trabajo es
realizado en un solo turno de trabajo desde las 8 a.m. hasta las 4 p.m., durante 4 días a la semana. -
Los productos elaborados reciben el mismo tratamiento (cantidad y tipo de materiales, grado de ocupación y tiempo de procesamientos).
-
Los productos se elaboran para abastecer un inventario de alta rotación
De acuerdo con criterios como naturaleza del proceso y oportunidad de cálculo y registro ¿Qué tipo de sistema de contabilidad de costos recomendaría usted?
¿Por
qué? (Adaptación: Morillo, 2002, p. 27)
2. La Zapatería “France” C.A. fabrica calzado ortopédico para niños, jóvenes y adultos, atendiendo a las indicaciones de médicos traumatólogos. Cuando el cliente acude a la empresa, se toman las medidas del calzado, se anexan al récipe médico y se indica un número de orden y una fecha de entrega.
Además, se exige el pago anticipado del
50% del valor de la orden.
De acuerdo a los mismos criterios planteados en el caso anterior, ¿qué sistema de costos recomendaría Ud.? ¿Por qué? Justifique su opinión.
3. La Empresa “Innovación” C.A., cocinas domésticas e industriales,
dedicada al diseño y fabricación de modernas considera muy importante la utilización de
70
conceptos de gestión estratégica para el mejor desenvolvimiento y rentabilidad de la organización. Al efecto, ha solicitado de su Gerencia de Contabilidad el establecimiento de una rutina administrativo contable que permita conocer de forma sistemática y cotidiana la información considerada pertinente para la toma de decisiones que permitan mantener el rumbo de la empresa hacia el logro de sus metas.
Qué sistema de contabilidad de costos sería conveniente establecer para satisfacer las exigencias de los directivos de “Innovación” C.A. ¿Por qué?
71
2.6. Bibliografía Capítulo 2
GARCIA C., JUAN. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. México. 2001
HANSEN Y MOWEN. Administración de Costos: Contabilidad y Control. 3º edición Thomson Learning, México. 2004
MALLO, CARLOS Y OTROS. Control de Gestión y Control Presupuestario. Editorial Mc Graw Hill. España. 1995
MOLINA DE P., OLGA.
Guía Teórico Práctica de Contabilidad de Costos I.
Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2000
MORILLO,
MARYSELA.
Contabilidad
de
Costos
I.
Problemario.
Vicerrectorado Académico ULA. Venezuela. 2002
Norma Internacional de Contabilidad N° 2 (NIC 2) – Inventarios. FCCPV 2007
Ediciones
72
CAPITULO 3 Revelación final de la información de costos. Estados financieros. Diferencias con los estados financieros de las empresas comerciales y de servicios
Objetivo principal
Presentar Estados Financieros de Costos
Objetivos específicos Diferenciar los estados financieros de empresas comerciales y empresas industriales Preparar Estado de Costo de Productos Manufacturados y Vendidos a partir de información suministrada Presentar Estados de Resultados de empresas industriales a partir de información dada
73
3.1. Revelación Final de la Información de Costos
La información procesada en la Contabilidad de Costos en las empresas industriales, Estados
se revela de manera sistemática en los Estados Financieros.
Financieros,
ni
en
sus
formalidades
ni
en
su
contenido,
Estos difieren
significativamente de los Estados Financieros de las empresas comerciales.
Las
características que identifican cada tipo de empresas se pueden resumir así:
a. Balance General:
A partir de la diferenciación presentada por Hargadon y Múnera (1985. p. 4), y adoptando
nueva modalidad de presentación del Estado de Situación según las
Normas Internacionales de Contabilidad, se ofrece la siguiente caracterización, en la que se destaca la ubicación en primer término del Activo No Circulante en un orden que atiende a la ubicación primera de lo importante y menos líquido hasta lo más líquido: EMPRESAS COMERCIALES Activo No Circulante Propiedad, Planta y Equipo
EMPRESAS INDUSTRIALES Activo no Circulante Propiedad, Planta y Equipo ….. Inventarios
de
productos
en
proceso – buques en ensamble Activo Circulante Inventarios
Activo Circulante Inventarios
de
Productos
Terminados Inventarios
de
Productos
de
Materiales
en
Proceso Inventario
y
Suministros
Fuente: Adaptación Hargadon y Múnera. Contabilidad de Costos. Editorial Norma. Colombia. 1985. p. 4
Las diferencias se destacan en el Activo No Circulante, donde la composición del rubro de Propiedad, Planta y Equipo puede variar cuantitativa y cualitativamente debido a la presencia de los activos inmovilizados específicos de las empresas
74
industriales. Cuando se trata de empresas con procesos de fabricación que abarquen períodos
considerablemente
largos,
por
añejamiento,
ensamblaje,
etc.,
podría
observarse en esta categoría la presencia de inventarios de productos en proceso de fabricación o añejamiento, por cuanto los mismos no son liquidables en términos del activo corriente.
La diferencia principal se aprecia en el Activo Circulante, donde las empresas industriales registran varios tipos de inventarios: Materiales y Suministros, Productos en Proceso y Productos Terminados, en contraposición a las empresas comerciales donde el rubro de inventarios contempla fundamentalmente las Mercancías para la venta.
En otros aspectos no hay variación por cuanto se utilizan las mismas cuentas financieras y de capital en ambos tipos de empresas.
En las empresas de servicios, por su parte, la característica más notoria es la ausencia de inventarios, puesto que los productos que ofrecen tienen carácter intangible y, por lo tanto, el predominio de elementos de producción está centrado en el esfuerzo humano y otros elementos indirectos. En las empresas que ameriten el uso de recursos físicos, como materiales de impresión o de limpieza, los costos de estos recursos representan un monto relativamente escaso de los costos totales.
b. Estado de Resultados:
Tabla 3. Comparación entre empresas comerciales y empresas industriales
EMPRESAS COMERCIALES
EMPRESAS INDUSTRIALES
Ingresos por ventas
Ingresos por ventas
Menos
Menos
Costo de las mercancías vendidas = Precio
Costo de los productos manufacturados y
de compra de la mercancía
vendidos = Costo de los materiales + costos de transformación de éstos en productos terminados)
UTILIDAD BRUTA EN VENTAS
UTILIDAD BRUTA EN VENTAS
Fuente: Hargadon y Múnera. Contabilidad de Costos. Editorial Norma. Colombia. 1985. p. 4
75
La diferencia del Estado de Resultados entre las dos empresas está en el cálculo de la cifra de costo de las ventas, que en las empresas comerciales se denomina COSTO DE LAS MERCANCIAS VENDIDAS y se calcula a partir de la factura de compra de los bienes y algún otro concepto implícito en la adquisición, según la especificación de la Norma Internacional NIC 2 Inventarios.
En las empresas industriales el COSTO DE LOS PRODUCTOS MANUFACTURADOS Y VENDIDOS es más complejo de determinar, pues debe reflejar el costo de los materiales adquiridos más el costo de los insumos usados en la transformación de esos materiales en productos terminados, en las condiciones fijadas por la Norma Internacional referida anteriormente. Esta complejidad impone que el cálculo de dicho Costo de Productos Manufacturados y Vendidos se efectúe de manera independiente, presentándose como un anexo del Estado de Resultados.
El Estado de Costo de los Productos Manufacturados y Vendidos se presenta con las mismas formalidades de cualquier otro Estado financiero, a saber:
1. Encabezamiento.
Una información inicial que responde tres preguntas
elementales: Quién, Qué, Cuándo, es decir, identifica la empresa de que se trata, el estado financiero que se presenta y el período al cual corresponde. 2. Cuerpo del Estado. Detalle de la conformación de los costos demostrados, mostrando el monto de los materiales consumidos, de la mano de obra directa utilizada y de la Carga Fabril correspondiente. 3. Pie.
El modelo, sería como sigue:
76
Compañía Industrial “VARIEDADES” C.A. Estado de Costo de los productos manufacturados y vendidos 01-01 al 31-12-x1
Costo de Producción del período. Materiales directos consumidos
13.450
Mano de obra directa utilizada
11.690
Carga Fabril real
10.000
COSTO DE PRODUCCION DEL PERIODO
35.140
Más inventario inicial de productos en proceso
14.625
Producción procesada durante el período
49.765
Menos inventario final de productos en proceso
3.245
PRODUCTOS TERMINADOS DURANTE EL PERÍODO
Más inventario inicial de productos terminados
46.520
2.750
Productos terminados disponibles para la venta Menos inventario final de productos terminados
49.270 6.326
PRODUCTOS MANUFACTURADOS Y VENDIDOS
42.944
Compañía Industrial VARIEDADES, C.A. Estado de Resultados 01-01 al 31-12-x1
Ingresos por Ventas
100.000
Menos Costo de Productos Manufacturados y Vendidos
42.944
Utilidad Bruta en Ventas
57.056
Gastos Operativos: Gastos de Venta
18.600
Gastos de Administración
12.400
Gastos Financieros Total Gastos Operativos Utilidad Neta en Operaciones
7.500 38.500 18.556
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En las empresas de servicios, los costos se derivan, fundamentalmente, de la elaboración de reportes en los cuales el insumo físico utilizado es insignificante con respecto al valor agregado que representa preparar dicho informe o reporte.
por sí mismo, el esfuerzo intelectual para
La figura que se presenta a continuación, tomada
de Ramírez P. (2006, p. 560) muestra con claridad, los pasos a seguir para la acumulación de costos de una empresa de servicios.
En ellas, es preponderante la
cuantificación de la actividad intelectual o física del recurso humano.
Dada esta
importancia, los costos indirectos se calculan en función del tiempo o el monto de su respectiva retribución:
ENTRADA
PROCESO
SALIDA
Objeto de costos
REQUIERE;
Bien intangible
Intangible
Actividad humana Costos indirectos
* Servicio
(Servicio)
*Reporte
COSTO RELEVANTE VALOR AGREGADO
Fuente: Adaptación de figura 12.5 Ramírez P. (2006, p. 560)
Figura 2. Acumulación de costos en empresas de servicios
Hoy en día se reconoce la importancia del costeo por actividades en las empresas de servicio, por cuanto este método favorece una asignación de costos alineada en función de cálculos basados en criterios que conducen a acertada toma de decisiones. 3.2. Ejemplo
Se cuenta con la siguiente información contable de la empresa “Arriba Brasil” C.A., al cierre de su ejercicio 200x:
Materiales directos consumidos durante el período
Bs. 37.000.000
Mano de obra directa utilizada
Bs. 19.000.000
Carga Fabril Real utilizada
Bs. 40.000.000
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Inventario Inicial de productos en proceso
Bs.
5.000.000
Inventario final de productos en proceso
Bs.
7.000.000
Inventario inicial de productos terminados
Bs. 25.000.000
Inventario final de productos terminados
Bs. 18.000.000
Monto de las ventas del período
Bs.163.000.000
Gastos de Operación
Bs. 15.000.000
Se requiere preparar:
Estado de Costos de los Productos Manufacturados y Vendidos Estado de Resultados
ARRIBA BRASIL C.A. Estado de Costos de los productos manufacturados y vendidos 01 de enero al 31 de diciembre 200x
Costo de Producción del Período: Materiales directos consumidos
37.000.000
Mano de obra utilizada
19.000.000
Costo Primo Costos indirectos (Carga Fabril)
56.000.000 40.000.000
Costo de Producción del Período Más Inventario Inicial de Productos en Proceso Productos procesados durante el período Menos Inventario Final de Productos en Proceso Productos terminados durante el período Más Inventario Inicial de Productos Terminados Productos terminados disponibles para vender Menos Inventario Final de Productos Terminados
96.000.000 5.000.000 101.000.000 7.000.000 94.000.000 25.000.000 119.000.000 18.000.000
COSTO DE LOS PRODUCTOS MANUFACTURADOS Y VENDIDOS
101.000.000
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ARRIBA BRASIL C.A. Estado de Resultados 01 de enero al 31 de diciembre 200x
Ingresos por ventas
163.000.000
Costo de los productos manufacturados y vendidos
101.000.000
Utilidad bruta en ventas
62.000.000
Gastos Operativos
15.000.000
Utilidad neta en operaciones
47.000.000
En el modelo anterior, la presentación del Estado de Costo de los Productos Manufacturados y Vendidos da a conocer en primer término, los “costos frescos”, es decir, los costos causados durante el ejercicio, agregando posteriormente los costos acumulados desde el período anterior en los inventarios de productos en proceso.
Este Estado puede ser presentado también bajo la variante de reflejar en primer término los inventarios de productos terminados y en proceso al inicio del ejercicio:
ARRIBA BRASIL C.A. Estado de Costos de los productos manufacturados y vendidos 01 de enero al 31 de diciembre 200x
Inventario Inicial de Productos Terminados
25.000.000
Inventario Inicial de Productos en Proceso
5.000.000
Costo de Producción del Período: Materiales directos consumidos
37.000.000
Mano de obra utilizada
19.000.000
Costo Primo
56.000.000
80
Costos indirectos (Carga Fabril)
40.000.000
Costo de Producción del Período Productos procesados durante el período Menos Inventario Final de Productos en Proceso
96.000.000 101.000.000 7.000.000
Productos terminados durante el período
94.000.000
Productos terminados disponibles para vender
119.000.000
Menos Inventario Final de Productos Terminados
18.000.000
COSTO DE LOS PRODUCTOS MANUFACTURADOS Y VENDIDOS
101.000.000
También puede ser ubicado en la primera sección del Estado sólo el Inventario Inicial de Productos en Proceso, ajustando los inventarios inicial y final de productos terminados después de haber hecho el cálculo de los productos manufacturados (terminados) durante el período.
En fin, es aquí donde sale a relucir el “arte” en la
contabilidad, donde cada uno aporta su iniciativa y concepción de armonía y belleza, siempre con lógica, para presentar el producto final de su trabajo.
MEDICIÓN DE LAS EXISTENCIAS El Marco conceptual para la preparación y presentación de Estados Financieros, actualmente en proceso de aplicación en Venezuela, plantea cuatro bases de medición de los elementos de los Estados Financieros: Costo Histórico, Costo Corriente, Valor Realizable y Valor Presente.
También plantea que la medición
posterior, es decir, la medición para la presentación en el Estado de Situación de las existencias o inventarios, debe practicarse al valor más bajo entre el costo y el valor neto realizable (Marco conceptual, N° 101).
El costo incluye los impuestos de importación, otros impuestos no recuperables, manejo y transporte y cualquier otro concepto atribuible, deduciendo los descuentos comerciales, las rebajas y las partidas similares y debe ser asignado mediante las fórmulas de identificación específica o PEPS o Promedio, según el caso (NIC 2 Inventarios)
El párrafo N° 38 y siguientes de la misma NIC 2 Inventarios, hacen referencia a que puedan no ser recuperables los costos de los inventarios debido a daños, obsolescencia o baja en los precios de mercado. Igual, si los costos estimados para su
81
terminación o venta han aumentado. En este caso, se aplica el principio de que los activos no deben cuantificarse en libros por un valor mayor que aquel que se espera obtener de su venta. Por lo tanto, en situaciones como la planteada, las existencias serán reflejadas al Valor Neto Realizable, que no es más que el precio estimado de venta menos los costos estimados para terminar su producción y realizar su venta.
La misma Norma, precisa en el N° 7 que el valor razonable no constituye un valor específico para la entidad por cuanto el mismo refleja la posibilidad de una valoración de los bienes en el mercado, lo que tendría lugar en el momento del intercambio y, por lo tanto, no es una cifra objetiva para el registro contable de las existencias.
INFORMACION A REVELAR A partir de la vigencia de la NIC 2 Inventarios, los Estados Financieros deberán revelar la siguiente información relativa a las existencias de la empresa, según lo expresa el párrafo N° 36 de la referida Norma:
a.
Las políticas contables adoptadas para la valoración de las existencias, incluyendo la fórmula de valoración de los costos que se haya utilizado;
b. El importe total en libros de las existencias, y los importes parciales según la clasificación que resulte apropiada para la entidad;
c. El importe en libros de las existencias que se contabilicen por su valor razonable menos los costos de ventas;
d. El importe de las existencias reconocido como gasto durante el ejercicio;
e. El importe de las rebajas de valor de las existencias que se haya reconocido como gasto en el ejercicio, de acuerdo con el párrafo 34;
f.
El importe de las reversiones en las rebajas de valor anteriores, que se haya reconocido como una reducción en la cuantía del gasto por existencias en el ejercicio, de acuerdo con el párrafo 34;
82
g. Las circunstancias o eventos que hayan producido la reversión de las rebajas de valor, de acuerdo con el referido párrafo 34: y
h. El importe en libros de las existencias pignoradas en garantía del cumplimiento de deudas.
A la fecha de preparación de este material, no fue posible acceder a Estados Financieros al 31-12-08 de empresas venezolanas que hayan aplicado las nuevas Normas Internacionales de Contabilidad. En su lugar, y a modo demostrativo, se presentan a continuación, algunos extractos del Informe Anual 2008, de la Corporación “Tenaris”, donde se aprecia aspectos relacionados con la NIC 2 en dicha empresa, dedicada a la fabricación y distribución de tubos de acero.
83
Figura 3. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Estado de Resultados
84
Figura 4. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Estado de Situación Patrimonial
85
Figura 5. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, nota sobre Inventarios
Figura 6. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, nota sobre Costo de ventas y gastos de ventas
86
Figura 7. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Costo de ventas
Figura 8. Extracto del Informe Anual 2008 de la Corporación “Tenaris”, Inventarios
87
3.3. Ejercicios
1. La compañía “Salmón” C.A. presenta la siguiente información correspondiente a su ejercicio 2007, a objeto de que Ud. prepare el Estado de Costos de los Productos Manufacturados y Vendidos, así como el Estado de Resultados:
Ventas del Período
Bs. 3.000.000
Gastos de Venta
Bs.
85.000
Gastos de Administración
Bs.
55.000
Gastos financieros
Bs.
15.000
Inventarios
01 01 07 31 01 07
Productos en Proceso
570.000
420.000
Productos terminados
50.000
115.000
Elementos del costo causados durante el período: Materiales
294.300
Mano de Obra
240.000
Carga fabril
622.500
2. Preparar el Estado de Resultados para el ejercicio 01-01 al 31-12-xx de la empresa “Londres” C.A., a partir de la siguiente información:
Inventario inicial de productos en proceso
Bs. 9.125.000
Inventario final de productos terminados
Bs. 7.800.000
Inventario final de productos en proceso
Bs 4.750.000
Materiales consumidos durante el período
Bs. 7.000.000
Mano de obra utilizada
Bs. 3.350.000
Carga fabril
Bs. 5.025.000
88
3. Prepare el Estado de Resultados con la información del caso anterior, suponiendo los siguientes datos adicionales:
Ventas del período
Bs. 20.000.000
Gastos de ventas
15% del monto de las ventas
Gastos de administración
2.500.000
Gastos financieros
1.225.000
4. Prepare el Estado de Resultados, con su anexo, Estado del Costo de Productos Manufacturados y Vendidos con la información suministrada a continuación:
Inventarios al 01-01-xx Productos en Proceso
Bs. 675.000
Productos Terminados
Bs. 500.000
Inventarios al 31-12-xx Productos Terminados
Bs. 2.950.000
Costo de Producción del período Materiales
2.000.000
Mano de obra
1.400.000
Carga fabril
2.100.000
Bs. 5.500.000
Monto de las ventas
Bs. 8.350.000
Gastos operativos
Bs. 1.242.000
89
3.4. Bibliografía Capítulo 3
GARCIA C., JUAN. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. México. 2001
HARGADON Y MUNERA. Contabilidad de Costos. Editorial Norma. Colombia. 1991
MALLO, CARLOS Y OTROS. Contabilidad de Gestión: Cálculo, Análisis y Control de Costos para la Toma de Decisiones. Ediciones Ariel Economía. España. 1994
MOLINA DE P., OLGA.
Guía Teórico Práctica de Contabilidad de Costos I.
Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2004
MORILLO,
MARYSELA.
Contabilidad
de
Costos
I.
Problemario.
Ediciones
Vicerrectorado Académico ULA. Venezuela. 2002
RAMIREZ P., DAVID.
Contabilidad Administrativa. 7º edición. Editorial Mc Graw
Hill. México. 2006
Norma Internacional de Contabilidad N° 2. NIC 2 – Inventarios. FCCPV. 2007
Corporación
Tenaris.
2009.
Informe
Anual
Tenaris
2008.
www.tenaris.com/sp/Investors/annualreport.asp (consulta: 2009, mayo 14)
Disponible:
90
CAPITULO
4
Limitaciones
de
los
métodos
convencionales de costeo
Objetivo principal Diagnosticar las debilidades de la contabilidad de costos en el entorno actual e identificar las tendencias surgidas a raíz de las nuevas filosofías de producción
Objetivos específicos Explicar
los
principales
problemas
que
confronta
actualmente
la
contabilidad de costos Explicar
las
ventajas
de
la
administración
de
costos
sobre
la
acumulación de costos Identificar tendencias derivadas de las nuevas filosofías de producción y los cambios operados generados por ellas en la contabilidad de costos
91
4.1. Limitaciones de los Métodos Convencionales de Costeo
Convencionalmente, los sistemas de costos utilizados efectúan la distribución exclusiva de los costos de manufactura a los productos fabricados.
Los
elementos
directos: materiales y mano de obra, no ofrecen ningún problema particular por cuanto se reconocen y asocian con los artículos mediante un seguimiento sencillo o un rastreo muy preciso.
Con el elemento indirecto: Carga Fabril, el caso es diferente.
La fácil
asociación elementos directos – producto no es posible con los elementos indirectos, por variados, complejos y heterogéneos. Se acude entonces a prácticas de prorrateo, con cálculos presupuestales y matemáticos basados en el volumen de producción a partir de una consideración: El consumo de costos indirectos por parte de los productos está directamente relacionado con el número de unidades fabricado.
Se elabora un presupuesto de los costos indirectos para un período, partiendo de una estimación del volumen de producción, expresado en alguna unidad dada. Con estos valores, es posible calcular una cuota, Tasa Predeterminada, que se aplica a los productos en la medida que se vaya causando la base que expresa el volumen de producción. Estas bases suelen ser, generalmente, el consumo de mano de obra (en horas o en unidades monetarias), u horas máquinas, según si la producción cuenta con alta participación del elemento humano o, por el contrario, mecanizada.
está altamente
Se parte del supuesto de que los costos indirectos se causan como
consecuencia de la actividad humana o de la actividad de las máquinas.
Así se aplicó y funcionó satisfactoriamente durante muchos años.
Y sigue
funcionando en aquellas empresas en las cuales los costos indirectos representen una porción de escasa materialidad con respecto al monto total de los costos de producción, puesto que cualquier desajuste que esta modalidad de cálculo pueda originar no tendría gran repercusión en la exactitud de los cálculos.
Sin embargo, en los tiempos actuales, los costos indirectos reflejan una participación importante en los costos totales de las empresas.
La fabricación de
92
productos es mucho más variada y cambiante que en otros tiempos y los costos generados por la adaptación tecnológica, la escasez de los espacios físicos, los beneficios socio económicos conquistados por los trabajadores, el encarecimiento de los servicios públicos, etc. han impactado la estructura de los costos, al punto que la Carga Fabril ha llegado a representar el 70% del costo total de un producto o servicio (Ramírez P., 2006, p. 64), permitiendo esto el hacerse una idea de lo importante que es asignar con adecuado criterio estos costos indirectos si se quiere acertar en la toma de decisiones.
Las tendencias mundiales hacia la calidad total, la minimización de existencias, la producción flexible, la robotización de los procesos, el aprovechamiento de la tecnología de punta, etc. han constituido un impulso hacia nuevos caminos en la manufactura y en la forma de administrar los negocios de producción.
Las empresas impulsan actividades de investigación y desarrollo que llevan al perfeccionamiento y, en ocasiones, a la sustitución de sus productos, en orden a satisfacer las necesidades cada vez más exigentes de sus clientes. Se busca con esto también, obtener bajos costos de fabricación, aumentar la confiabilidad de las operaciones, hacer más competitivos los productos y alcanzar aceptación social con la aplicación de procesos menos contaminantes. Es por eso que han sido superadas las prácticas de corridas largas y de altos volúmenes de producción, procurando flexibilizar los procesos y producir menos cantidades en mayor número de líneas fabriles.
Pretender mantener la asignación de costos indirectos con bases referidas al volumen, expone al riesgo de costos distorsionados dado que no es equitativa esta práctica frente a la variedad de líneas y productos que deben competir en un mercado exigente y en un ambiente globalizado, donde es perentorio trazar estrategias efectivas para sobrevivir.
Ante esta producción variada en corridas de escaso volumen, cae en desuso el prorrateo de los costos indirectos en función de la cantidad de horas hombre u horas máquina, puesto que toman relevancia otros costos que en nada se asocian con la cantidad producida. Es el caso del montaje de la maquinaria cada vez que se produce un
lote
de
artículos.
Los
costos
de
esta
actividad
pueden
ser
iguales,
93
independientemente de que se trate de 100, 200 ó 300 unidades. Es la cantidad de montajes la que eleva los costos y no el número de unidades. Además, la producción variada demanda costos indirectos en diferentes proporciones, debido a la complejidad de los procesos, al tiempo de montaje y al tamaño de las corridas de producción. Entonces, las tasas de costos indirectos aplicadas con base en el volumen (nº de unidades, horas
hombre u horas máquina) distorsionan los costos, encubriendo o
solapando la realidad entre las
distintas
líneas, al
punto que
productos
de
requerimientos complejos para su fabricación pueden reflejar costos menores que aquellos producidos en gran volumen pero de procesos mucho más simples.
4.2. Nuevas Filosofías de Producción
En los tiempos actuales el progreso ha hecho sentir su impacto en todos los ámbitos de la vida social. Nuevas realidades políticas, sociales, tecnológicas, culturales y económicas han ubicado a las empresas en espacios de ventajas competitivas antes que comparativas como tradicionalmente tenía lugar. Sin embargo, el costeo usado en la actualidad todavía mantiene los métodos que se han aplicado desde siempre, obviando circunstancias que demandan una dinámica diferente.
Tradicionalmente, plantea Charlita (2003, p. 25) se hablaba de propuestas orientadas a la reducción de costos,
enfocando esa decisión en tres aspectos
importantes: -
Economías en recursos humanos, materializada en la reducción de personal, congelación de sueldos, restricción de beneficios socioeconómicos legales y contractuales, etc.
-
Diferimiento del mantenimiento mínimo requerido por la infraestructura productiva
-
Escasa o nula práctica de tareas de investigación y desarrollo.
Estos aspectos dejan ver cómo “la hebra revienta por lo más delgado”.
Se
imponían medidas restrictivas en espacios vitales para el progreso y florecimiento de las empresas, y las consecuencias de esas decisiones se traducían en desmotivación del
personal y grandes erogaciones por concepto de reparaciones originadas por la
94
falta de mantenimiento oportuno en la planta de producción. Además, la falta de investigación y desarrollo ubicaba las empresas en planos inferiores con respecto a la competencia, originando obsolescencia en los productos ofrecidos a los consumidores con las consecuencias de mercado que ello representa.
Los negocios en el mundo de hoy se caracterizan por exigencias de alta calidad al mejor precio, entendiendo que no se trata de reducir costos, sino de equilibrar la calidad ofrecida y las expectativas del consumidor con lo que éste está dispuesto a ofrecer por el bien deseado, siempre que permita a la empresa cubrir sus costos, gastos y obtener una utilidad justa. La competencia global, la tecnología de punta y los adelantos en las comunicaciones imponen mejoras a la productividad y a la calidad, así como una definición de precios que faciliten la competitividad.
Estos cambios han obligado a las empresas a reconocer y satisfacer clientes más exigentes y conscientes de sus propias necesidades, a promover mayor identidad y sentido de pertenencia de los trabajadores con la organización mediante las nuevas filosofías de gestión y a evaluar seriamente las posibilidades de nuevas inversiones tecnológicas.
Se estimuló entonces la búsqueda de soluciones gerenciales en estrecha vinculación con la planificación estratégica, reconociendo que un conocimiento profundo y analítico de las estructuras de costos constituye un invalorable recurso en la búsqueda de ventajas competitivas a mediano y largo plazo. Y esto llevó implícito una revisión de los sistemas de costos debido a que los que se venían aplicando ya no proporcionaban información adecuada para enfrentar situaciones nuevas y de la más variada índole.
Y así, se dio paso a técnicas de gestión que han venido floreciendo paulatinamente, destacándose principalmente las siguientes, de acuerdo a recopilación de Rincón (2000, pág.4):
-
Administración de costos
-
Análisis de la Cadena de Valor
-
Gestión de la Calidad total
95
-
Costeo por Actividades
-
Sistemas de fabricación flexibles del tipo Justo a Tiempo
Administración de costos. Ramírez Padilla (2006, p. 583) la define como “el sistema de planeación y control administrativo que, basado en el uso de costos, impulsa la mejora continua de la empresa”. Cómo puede verse, este término excluye la noción de reducción de costos, pensando más en la mejora de la eficiencia y, por supuesto, en la satisfacción de las necesidades de los clientes sin necesidad de menoscabar la calidad de los bienes ofrecidos ni perjudicar los ingresos, garantizando la recuperación de los costos y la obtención de los márgenes de utilidad que remuneran la inversión de los empresarios.
Esta propuesta de administración de costos ha llevado a la reconsideración de la práctica de adjudicar los costos indirectos en función del volumen y reorientar esta decisión en orden a reconocer las actividades que agregan valor en el proceso.
Análisis de la Cadena de Valor. Esta teoría de Porter, citado por Romero C. (1997, p. 114) se enfoca hacia el reconocimiento de una serie de eslabones en el conjunto de actividades interrelacionadas de la empresa, que se extienden desde que el producto es sólo una idea o una propuesta desarrollada en las áreas de investigación y desarrollo, pasando por la tarea de diseño, la selección de los proveedores, las actividades productivas propiamente dichas, el proceso de mercadeo y ventas hasta la completa satisfacción del cliente.
Aún más, esta cadena de valor llega hasta el
entorno, satisfecho con la empresa en su papel de ente social cooperadora en el mantenimiento ambiental de los espacios en los cuales se desenvuelve. Cada fase o actividad debe generar valor o, de lo contrario, no tendrá razón de existir.
Planteado así, todos los recursos que se consumen en la ejecución de las tareas en cada uno de los eslabones de la cadena forman parte del costo de los productos, de manera tal que tanto los gastos de venta como los gastos financieros y de administración forman parte del costo de los productos.
Gestión de la calidad total.
Constituye una herramienta que, como afirma
Gómez (2005, p.398), ha conducido a muchas empresas a importantes cambios en los
96
patrones de comportamiento de los costos relacionados con los procesos productivos y en sus mecanismos de medición y control, con la finalidad de superar la calidad de los bienes y servicios en todos los aspectos vinculados con ellos, tales como diseño, mantenimiento, uso, etc. al cliente.
Todo esto implica, obviamente, un mejor
aprovechamiento de los recursos de producción y un impacto social manifestado en la satisfacción del entorno de la empresa, no sólo en cuanto a su clientela sino también en el medio en el cual está ubicada.
Esta gestión de calidad total, no constituye un tópico puntual en la empresa, sino que involucra una cultura permanente, lo que el autor califica como proceso de mejoramiento continuo, donde la meta es la búsqueda de la perfección.
Llama la
atención la expresión: búsqueda de la perfección, entendiendo que, como proceso continuo, ésta nunca se logra pero se trabaja permanentemente en su favor.
El énfasis en este modelo, está puesto en la prevención y la evaluación, de la cual se ha derivado una clasificación de costos en función de las actividades cumplidas para lograr el objetivo, como ya se planteó cuando se estudiaba la clasificación de los costos:
-
Costos de prevención
-
Costos de verificación o evaluación de la calidad
-
Costos de fallas internas
-
Costos de fallas externas
Costeo basado en actividades.
Deja atrás el cálculo de costos indirectos de
fabricación a partir de bases asociadas a los volúmenes de producción, introduciendo una propuesta novedosa en cuanto a que “las actividades y procesos consumen costos y lo productos y servicios consumen actividades” (Mallo y Merle, 1994, p. 204). De esta manera, los costos de fabricación son distribuidos en primer término a las actividades, es decir a todas las acciones o procesos que deben adelantarse para la fabricación y, una vez que se conoce el costo de estos “quehaceres”, se transfieren a los productos fabricados.
De esta manera, el objeto primero de costos ya no es el
artículo mismo, sino actividades ó tareas: el diseño de los bienes, la puesta a punto de la maquinaria, operación de máquinas, moldeado de los materiales, etc. Una vez que
97
se determinan estos montos, se costean los artículos producidos mediante la utilización de impulsores de actividades, que permiten determinar el consumo que cada unidad, lote o línea de producto han hecho de cada actividad.
Este concepto, surgido alrededor de los años ’80, viene muy bien a las prácticas actuales de fabricación, en dinámica constante para atender las demandas cada vez más exigentes de los consumidores, fabricando mayor variedad de bienes en corridas de poco volumen, antes que artículos homogéneos en volúmenes grandes. Además, y quizás lo más importante, satisface requerimientos de información oportuna y fidedigna respecto a los costos para el análisis, el control y la toma de decisiones.
Sistemas de fabricación flexibles. transcurre entre el diseño fabricación mercado,
Los ciclos de vida, es decir, el tiempo que de un artículo hasta su sustitución en el
se han acortado como consecuencia de las constantes exigencias de los
consumidores y la presencia de una competencia agresiva e innovadora. Por lo tanto, hoy en día se otorga más importancia a la producción en pequeña escala altamente automatizada, a veces hasta robotizada, que a la producción masiva y estandarizada y por ello, las empresas han debido ajustar sus sistemas y equipos de producción para enfrentar los cambios y desplazamientos frecuentes a que deben someterse
para
satisfacer los requerimientos de clientes específicos.
A esta perspectiva, se suma también la filosofía “Justo a Tiempo”, definida por Robert Mcllhattan, citado por Romero (1997, p. 74) como “…la búsqueda constante e inexorable de eliminar el desperdicio, siendo definido el desperdicio como cualquier cosa (actividad) que no añade valor al producto: inspección, tiempo de cola e inventarios”.
Desde esta panorámica,
se entiende que reducir el
desperdicio, implica minimizar el tiempo de producción y mercadeo de un producto, aspiración ésta que abarca desde la reducción de los tiempos de entrega de los proveedores hasta la distribución a los clientes, incluyendo la eliminación de las existencias de inventarios, puesto que éstas sólo sugieren desconfianza en la responsabilidad de los proveedores, generando altos costos financieros y riesgos materiales.
98
Si la empresa incurre en costos que no son necesarios para la fabricación de un artículo, está lejos de alcanzar la eficiencia. El interés se centra en producir sólo cuando se necesita y las cantidades requeridas por los clientes. Es la demanda la que impone el ritmo del abastecimiento de parte de los proveedores y la actividad de fabricación.
99
4.3. Bibliografía Capítulo 4
CHARLITA, PEDRO. Costos ABC. Publicaciones FACES UCV. Caracas. 2003
GOMEZ B., OSCAR. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2005
MALLO, CARLOS Y OTROS. Control de Gestión y Control Presupuestario. Editorial Mc Graw Hill. España. 1999
RAMIREZ P., DAVID.
Contabilidad Administrativa. 7º edición. Editorial Mc Graw
Hill. México. 2006
ROMERO C., ALFREDO.
La Contabilidad Gerencial y los nuevos métodos de
costeo. Publicaciones Instituto de Contadores Públicos. México. 1998.
100
CAPITULO 5 Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas
Objetivo principal Desarrollar integralmente un sistema de costos por órdenes específicas
Objetivos específicos Reconocer el entorno productivo donde es aplicable un sistema de costos por órdenes específicas. Identificar las características del sistema de costos por órdenes específicas. Identificar cada fase del ciclo funcional del sistema. Explicar el formato básico para la acumulación de los costos en el sistema: Hoja de Acumulación de Costos. Explicar los formatos que se utilizan en el sistema para cada uno de los elementos del costo. Explicar los controles administrativos que se pretenden con la utilización de los formatos del sistema. Explicar la importancia de las referencias cruzadas entre estos formatos y la Hoja de Acumulación de Costos.
101
5.1. Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas
Se adapta a la práctica de producción en empresas que fabrican por lotes para existencia o también producen de acuerdo a pedidos de clientes, haciendo posible rastrear, controlar y acumular los costos de cada trabajo en particular en su recorrido por el proceso productivo.
Estas empresas están en condiciones de adaptar todos sus recursos de producción a las exigencias de un pedido, así como de efectuar cambios en las especificaciones de los productos, según las medidas, tamaños, modelos, cantidades, etc. requeridas por el cliente.
De acuerdo con lo planteado por García (2001, p. 116) y Molina (2004,59) esta adaptabilidad se manifiesta en ciertas características del proceso productivo, a saber:
-
La producción es heterogénea, es decir, cada trabajo o lote producido puede presentar características diferentes.
Por ejemplo, en una imprenta se
elaboran distintos tipos de almanaques, o talonarios, o tarjetas o cualquier otro tipo de impresas, cada uno de acuerdo a unas necesidades o especificaciones diferentes. -
El proceso productivo se desencadena a partir de la emisión de una orden de producción para un pedido o lote particular.
Sólo cuando se recibe un
pedido de clientes o bajan los niveles de existencia, se emiten órdenes para fabricar un determinado artículo. -
La actividad productiva es intermitente, es decir, se activa o desactiva según la regularidad o frecuencia de los pedidos o lotes ordenados. La planta no tiene que funcionar a un ritmo constante o a un nivel de actividad determinado puesto que los recursos se programan en la medida de los requerimientos de producción.
Los trabajos realizados en una imprenta
serán realizados a medida que los clientes lo soliciten.
Así, habrá
temporadas de alta actividad en la elaboración de almanaques, o de afiches de eventos, o de talonarios o de tarjetas de invitación. Igualmente, en otros
102
momentos del año, los pedidos bajarán considerablemente, sin que por esto se causen especiales descalabros en la utilización de los recursos. -
Los lotes o pedidos de producción se identifican y rastrean particularmente a lo
largo
del
proceso.
Cada
uno
será
controlado
especificaciones y costos, sin riesgos de confundir
en
cantidad,
los distintos trabajos
entre sí, manteniendo la identificación de cada uno de principio a fin del proceso. -
Las órdenes de producción son consideradas terminadas en el momento en el cual la última unidad que la compone haya recibido todos los elementos que requiera, sin importar el tiempo o factores condicionantes de otra índole.
Este tipo de sistema productivo es utilizado en empresas que atienden pedidos de clientes, como imprentas, fábricas de uniformes deportivos o escolares, fábricas de zapatos ortopédicos, carpinterías, talleres de alta costura, astilleros, etc. Asimismo, en empresas de producción continua que organizan la fabricación por lotes para determinar
periódicamente sus costos unitarios, por ejemplo, fábricas de cerámica,
fábricas de ladrillos, ensambladora de equipos pesados, ensambladoras de vehículos, fábricas de pan u otros productos harineros, etc. También, en empresas de servicios como talleres mecánicos, empresas de seguros, despachos de abogados, oficinas contables, asesores técnicos de ingeniería y arquitectura, etc.
En su compromiso de ciencia social, al servicio de los intereses de los usuarios de la información contable, la Contabilidad de Costos ofrece una estructura que hace funcional la acumulación de los costos de la manera requerida por el sistema productivo, manteniendo la identificación particular de cada orden de fabricación.
Al efecto, hace una propuesta caracterizada por: -
Utilización de modelos, formatos y asientos contables.
-
Aplicación de inventario continuo para el control de las existencias.
-
Definición de la orden de producción como Objeto de Costos.
-
Acumulación de los costos particulares de cada orden en HOJAS DE ACUMULACION DE COSTOS.
103
-
Control de la producción en proceso mediante cuentas separadas para cada elemento del costo.
-
Acumulación de costos reales de materiales y mano de obra directa y registro y acumulación de la carga fabril mediante aplicación de cuotas predeterminadas.
-
Cálculo de costos unitarios mediante promedios de los costos totales de cada orden (según las Hojas de Acumulación de Costos) entre el número de unidades que la componen.
-
Revelación final de los costos a través de Estados Financieros pertinentes
5.2. Modelos y Formatos Utilizados
La estructura básica del sistema de costos por órdenes específicas se vale de tres formatos básicos, de uso universal,
para simplificar los procesos de control,
registro y acumulación de los costos: Hoja de Acumulación de Costos, Requisición de Materiales y Tarjeta de Tiempo Trabajado. No son éstos los únicos formatos y modelos utilizados, pero si constituyen la columna vertebral del sistema estructurado.
A
continuación, se detallará brevemente el diseño y la utilización que se hace de cada uno de ellos.
Hoja de Acumulación de Costos
Es el formato utilizado para el registro y la acumulación de los costos de cada orden o lote particular y, por lo mismo, constituye un auxiliar contable que debe recibir el trato y custodia que le corresponde. Debe identificar expresamente el número de orden a la que corresponde y por lo tanto, habrá tantas hojas de acumulación de costos como órdenes de producción se procesen.
No existe un modelo estándar para su diseño, y por lo tanto, puede variar entre una empresa y otras. Sin embargo, si contiene información que es común en todos los casos, y que puede observarse en el modelo que se dibuja a continuación:
104
-
La identificación del formato: HOJA DE ACUMULACION DE COSTOS
-
Número de la orden a la que corresponde
-
El destino de la misma ( puede ser un cliente o un lote para almacén)
-
La fecha de inicio de la orden y la fecha de conclusión
-
La descripción de los bienes fabricados, expresados a veces en código o clave según catálogo
-
El número de unidades que componen la orden
-
La referencia cronológica de utilización de los recursos
-
La especificación de los insumos utilizados, en tres columnas principales: Materiales, Mano de Obra y Carga Fabril
-
Posibles subdivisiones de las columnas para ampliar la información: En la columna de materiales puede anotarse la referencia de la Requisición de materiales correspondiente; en la Mano de Obra puede incluirse información sobre el número de horas trabajadas y en la columna de Carga Fabril puede expresarse la base sobre la cual se hace la aplicación.
-
Espacios para la totalización de los montos consumidos, así como para el registro del costo unitario derivado del promedio del total de costos entre el número de unidades que componen la orden.
No es limitativa esta composición de la información sino que, por el contrario, cada empresa puede efectuar registros complementarios de acuerdo a su criterio. De igual manera, escapa a patrones específicos el diseño, el tamaño, etc., pues estos aspectos suelen vincularse más a los aspectos de imagen corporativa de cada organización que a la conveniencia contable propiamente dicha.
105
ide nti fic ac ión de la empre sa
ho ja de acumulación de costos Nº
______________ fecha de emisión : __________________
N º de Orden de Producción C liente:
________
Cantidad de unidades__________
__________________________________________
Almacén__________
D escripción: ______________________________________________________________________ Fecha de inicio de la Orden: M ateriales
fecha
Nº R.M .
Mon to
_______________ Fecha d e terminación:__________ Mano de Obra Nº Hora s
R ESUMEN DEL COSTO DE L A ORDEN:
Bs /hora
C arga Fabril Total
Ba se
Ta sa
Mo nto
OBSERVACION ES:
Materiales Bs. Mano de Obra Bs. Carga Fabril B s. TOTAL COSTOS Nº U nidades COST O UNITARIO
Figura 9. Ejemplo de Hoja de Acumulación de Costos
A medida que se va incurriendo en los diferentes costos de producción (materiales, mano de obra y carga fabril) se van haciendo los cargos en las columnas
106
respectivas, previamente identificada la cantidad que corresponde a cada orden de producción.
Esta asociación se logra a través de las referencias cruzadas que se
establecen con los formatos que permiten controlar todos los eventos relacionados con el consumo de cada una.
Al recibir todos los insumos que requiere la orden para su terminación, totaliza y se efectúa el cálculo del costo unitario.
se
En este momento, tiene lugar el
traslado de los artículos al almacén de productos terminados o al cliente, por lo tanto, se debe descargar de la cuenta de producción en proceso. En este modelo, el “abono” procedente se sustituye por una señalización de “orden terminada” o “entregada al cliente” ó “enviada a Almacén”. Esta señal además de constituir un indicador para el traslado del formato a un archivo específico de órdenes ya terminadas, representa una medida de control interno que minimizará la posibilidad de supuestos consumos, que fraudulentamente puedan ser cargados a la orden ya terminada.
El manejo del formato reviste gran sencillez y, la principal dificultad, será determinar los montos que realmente correspondan a cada orden de producción, procedimiento éste que se estudiará al desarrollar los temas correspondientes a los elementos del costo.
Requisición de Materiales.
Es el formato que respalda el consumo particular de materiales directos por cada orden en proceso.
Debe ser preparado en el Dpto. de Producción, suscrito por la
persona autorizada y contener la información clara y suficiente que evite confusiones en la selección y entrega de los materiales requeridos, sobre todo en lo relativo a las cantidades y especificaciones e identificarse con un número correlativo controlado, que dará origen a una referencia cruzada con la Hoja de Acumulación de Costos de la Orden para la cual se hace el pedido al Almacén.
Este formato
lleva también la fecha de emisión, así como descripción clara y
detallada de los bienes requeridos.
Si se trata de materiales directos, esta
clasificación quedará asociada mediante la indicación del Nº de orden correspondiente.
107
Si se trata de pedidos de materiales indirectos no habrá tal referencia por cuanto los mismos no se vinculan con ninguna orden en particular.
Cuando la requisición es satisfecha, el dpto. de producción estampa una firma de conformidad e indica la fecha. En el almacén, se hará el descargo y costeo respectivo para fines contables.
Identificación de la empresa
REQUISICION DE MATERIALES Nº ____ Para la Orden de Producción Nº ______ Fecha: _________________
Nº
Cantidad
Descripción de los artículos
Costo unitario
Monto Total
TOTAL
Firma autorizada ______________________ Recibido por: ________________________Fecha recepción _____________ Observaciones: ______________________________________________________________
Figura 10. Ejemplo de Requisición de Materiales
108
Tarjeta de Tiempo Trabajado.
Es el modelo mediante el cual se practica la medición y cuantificación del número de horas directas requeridas por cada orden de producción, permitiendo así el costeo del elemento mano de obra directa.
Se trata de un registro individual que cada operario o trabajador debe llenar cada vez que da inicio y término a una tarea en una orden específica. Inicialmente consiste en un volante en el cual se debe registrar información precisa sobre el nombre del trabajador, la fecha, el número de la orden y la hora de inicio y conclusión de la tarea que debe cumplir en la misma.
Habrá tantos volantes correspondientes a una
orden como cantidad de operarios laboren en ella. Asimismo, cada trabajador llenará el volante para cada orden que manipule.
El costeo se hará a partir del cálculo del costo del tiempo trabajado en cada orden según la tarifa que corresponda a cada trabajador
Estos cálculos servirán de
base tanto para el cálculo de la nómina como para el registro del costo de la mano de obra en la columna correspondiente de cada hoja de acumulación de costos.
Hoy en día, los adelantos tecnológicos prestan su colaboración para la obtención de los datos, aunque la información requerida sigue siendo la misma.
Identificación de la empresa
Tarjeta de Tiempo Trabajado Nombre del trabajador ________________________________________________ Actividad: _______________________ Fecha: __________ Nº O. de P. _______ Hora de inicio: __________________ Hora de conclusión: ____________________ Tiempo total en la orden actual: ______ Tarifa: ______ Total Bs. ______________
Conforme:
________________________________ Firma autorizada
Figura 11. Ejemplo de Tarjeta de Tiempo Trabajado
109
Cómo puede analizarse, los formatos “Requisición de Materiales” y “Tarjeta de Tiempo Trabajado” están relacionados con la cuantificación de los dos elementos directos del costo en las hojas de acumulación de costos. El monto de la carga fabril va a depender de la aplicación de una tasa predeterminada, generalmente vinculada con la mano de obra, cuyo respaldo se deriva de una decisión administrativa que la establece para un período determinado.
Por lo tanto, para este tercer elemento el
sistema estructurado de costos por órdenes específicas prescinde de formatos particulares.
110
5.3. Ejercicio
Prepare la Hoja de Acumulación de Costos de la Orden Nº 138, de la Tipografía “El Sol, correspondiente a la fabricación de 300 Talonarios de “Protocolo Sanitario”, en papel bond base 16, con 2 copias blancas, tamaño media carta y según el modelo diseñado al efecto, solicitados por la empresa “Mi Vacas” C.A. y cuya fabricación se inició el 01 de enero de 2008, de acuerdo con la información siguiente:
1. El día 01 la Tipografía “El Sol” recibe y acepta el pedido de la empresa “Mis Vacas” C.A. 2. El día 01 “El Sol” autoriza a la Planta de Producción la elaboración del pedido 3. El día 2 la Tipografía “El Sol” adquiere 10 resmas de papel bond 16, color blanco, a Bs 12 cada una y 12 resmas de papel copia amarillo, a Bs 10 c/u 4. El día 2 la planta de producción remite al Almacén de la empresa la Requisición de materiales Nº 135 solicitando los siguientes materiales para la orden autorizada: -
5 resmas de papel bond base 16, color blanco, tamaño carta
-
10 resmas de papel copia amarillo, tamaño carta
-
40 cartulinas para portada, color blanco, 12 gr. (tienen costo de Bs. 0,58 c/u)
-
Dos pomos de tinta negra (Bs. 297 cada uno)
-
Dos pomos de tinta de color (Bs. 235 cada uno)
5. El
día 6 se tramita el resumen de tarjetas de tiempo trabajado según la
siguiente especificación: - Operación 1 6 horas a Bs. 6,25 cada una - Operación 2 15 horas a Bs. 5,50 cada una - Operación 3 2 horas a Bs. 4,50 cada una 6. La Carga fabril se determina en proporción de Bs. 150 por hora de actividad de los operarios 7. Se terminaron los talonarios el día 6 y se prepararon para entregarlos al cliente. 8. Se fijó precio de venta con recargo del 55% sobre su costo. 9. La carga fabril realmente causada fue de Bs. 2.000 10. El inventario inicial de materiales y suministros es de Bs. 1.200
111
Se requiere: Preparar la hoja de acumulación de costos de la Orden de Producción relacionada. TIPOGRAFIA “EL SOL” REQUISICION DE MATERIALES Nº 135 PARA LA ORDEN DE PRODUCCIÓN Nº 138 FECHA: 02-11-0X
Nº
DESCRIPCION
CANTIDAD
COSTO
TOTAL
UNITARIO 1
Papel bond base 16. color blanco,
5
12
60
carta 2
Papel copia amarillo, carta
10
10
100
3
Cartulina blanca, 12 gr
40
0,58
23,20
4
Tinta negra marca XX
2
297
594
5
Tinta de color
2
235
470
TOTAL
1.247,20
Por el Departamento de Producción
Almacén Entregado el __________________
TIPOGRAFIA “EL SOL” TARJETA DE TIEMPO TRABAJADO
Nombre del Trabajador: Fecha: 02-11-0x Hora de inicio: 8: oo a.m
Juan García
Actividad:
Nº de Orden de producción:
Operación 1 O. P. 138
Hora de finalización:
Tiempo total en la Orden actual: 6 horas
4: oo pm
Tarifa: 6,25/hora
Firma autorizada
112
TIPOGRAFIA “EL SOL” TARJETA DE TIEMPO TRABAJADO
Nombre del Trabajador: Fecha: 02-11-0x Hora de inicio: 8: oo a.m
Miguel Ramírez
Actividad:
Nº de Orden de producción:
Operación 2 O. P. 138
Hora de finalización:
Tiempo total en la Orden actual: 8 horas
6:oo pm
Tarifa: 5,50/hora
Firma autorizada
TIPOGRAFIA “EL SOL” TARJETA DE TIEMPO TRABAJADO
Nombre del Trabajador: Fecha: 03-11-0x Hora de inicio: 8:oo a.m
Miguel Ramírez
Actividad:
Nº de Orden de producción:
O. P. 138
Hora de finalización:
Tiempo total en la Orden actual: 7 horas
Operación 2
5:oo pm
Tarifa: 6,25/hora
Firma autorizada
TIPOGRAFIA “EL SOL” TARJETA DE TIEMPO TRABAJADO
Nombre del Trabajador: Fecha: 03-11-0x Hora de inicio: 4:oo a.m
Josué Rosales Actividad:
Operación 3
Nº de Orden de producción:
O. P. 138
Hora de finalización:
Tiempo total en la Orden actual: 6 horas
6:oo pm
Tarifa: 4,50/hora
Firma autorizada
113
La Empresa “Catatumbo” C.A., fabricante de láminas de anime, requiere 3 semanas de trabajo para producir 2.000 láminas de 2” de su producto, de gran demanda durante la Navidad.
Los costos que originó este lote de producción Nº 850 fueron los siguientes: Primera semana de octubre:
Materiales Directos
Bs. 280,oo por unidad
Segunda semana:
Materiales directos
Bs. 200.000,oo
Mano de obra directa
Bs. 300.000,oo
Tercera semana:
Materiales
Bs. 320,oo por unidad
Mano de obra directa
Bs. 360,oo por unidad
La carga fabril realmente causada durante el período, fue: Materiales indirectos, Bs. 90.000
Mano de obra indirecta, Bs.175.000
Energía eléctrica Bs. 200.000
Depreciación Planta y Equipo Bs. 300.000
Seguros causados Bs. 180.000
Aportes patronales Bs. 160.000
La Tasa Predeterminada de carga fabril fue de Bs. 650,oo por cada unidad fabricada. El día 27 de octubre se entregó el 80% de los artículos a los clientes, con recargo de 90% sobre su costo normal.
Procese y revele la información que antecede en las 3 modalidades mediante las cuales es posible expresar el ciclo de contabilidad de costos por órdenes específicas.
114
5.4. Bibliografía Capítulo 5
GARCIA C., JUAN. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. México. 2001
MOLINA DE P., OLGA.
Guía Teórico Práctica de Contabilidad de Costos I.
Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2004
BACKER, JACOBSEN Y RAMIREZ P.
Contabilidad de Costos. Un enfoque
administrativo para la toma de decisiones. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2000
115
CAPITULO 6 El sistema de contabilidad de costos por órdenes específicas a través de asientos de diario
Objetivo principal
Desarrollar el ciclo contable del sistema mediante asientos de diario
Objetivos específicos Elaborar los asientos de diario para cada una de las fases del ciclo funcional del sistema. Reconocer el entorno productivo en el cual se hace conveniente la utilización de doble juego de libros. Desarrollar el ciclo contable en una empresa industrial que utilice mayor de fábrica y mayor de oficina.
116
6.1. El Sistema de Costos por Órdenes Específicas a través de los Asientos de Diario
El ciclo contable de este sistema está delimitado por el recorrido de los materiales a lo largo de la fábrica en su proceso de transformación en productos terminados. Los costos de la actividad humana transformadora y los costos indirectos aplicados van siendo absorbidos por los materiales, dando paso a cuentas de inventarios de productos en proceso. Una vez que el recorrido concluye, los productos serán transferidos a otra cuenta de inventario:
productos terminados. Al venderlos,
la cadena se extiende hasta el costo de los productos manufacturados y vendidos. Los autores Backer, Jacobsen y Ramirez (2000, p. 45) ilustran este flujo mediante el gráfico que se dibuja a continuación:
Costo de materiales que ingresan
Almacenamiento de materiales
Costo de materiales, Inspección, recepción y almacenamiento
Costo de materiales utilizados
Procesamiento de Materiales en la Fábrica
Costo de materiales utilizados, Mano de obra directa y Carga Fabril Costo de artículos producidos o manufacturados
Almacenamiento de Artículos terminados
Artículos terminados Listos para vender a los clientes Costo de artículos vendidos
Fuente: Backer, Jacobsen y Ramírez, 2000, p. 45
CLIENTES
Figura 12. Flujo de los Costos de Producción
117
Este ciclo se traduce en fases, a saber:
Abastecimiento de materiales. Es la adquisición a proveedores externos de
los recursos físicos que serán transformados en productos terminados, así como de otros insumos requeridos en la fábrica, tales como lubricantes, materiales de aseo, útiles de seguridad, repuestos, accesorios para las máquinas, combustibles, etc.
Su
respaldo está en las órdenes emitidas por personas autorizadas para la compra.
Consumo de materiales. Es la transferencia que hace el almacén a la planta
de producción, de los materiales que se requieren para fabricar una determinada orden. Se respalda en el formato “Requisición de materiales”.
Utilización de mano de obra. Es la participación del factor humano en el
proceso transformador. Se calcula y respalda en la información procesada a partir de las “Tarjetas de Tiempo Trabajadas”.
Acumulación de carga fabril real. Es el registro y control de las partidas
indirectas de fabricación realmente causadas en una cuenta de control, denominada Cuenta Control Carga Fabril, o similar.
Esta cuenta tendrá tantas subcuentas como
partidas integren los costos indirectos.
Sus soportes serán cada uno de los
comprobantes de los pagos, acumulación o registro de las partidas causadas.
Aplicación de tasas predeterminadas de carga fabril. Es la utilización de
cuotas o tasas predeterminadas para el registro del costo de los elementos indirectos causados en la fabricación.
Su registro tiene lugar mediante abonos en una cuenta
denominada Carga Fabril Aplicada.
Terminación de los productos.
Da origen a la cuenta de Inventario de
Productos Terminados, y tiene lugar cuando ya han sido procesados todos los insumos requeridos para transformar los materiales en productos distintos que se destinarán a la venta.
Al cierre del ejercicio: Determinación de posibles variaciones entre La Carga Fabril
Aplicada y la Carga Fabril Real.
Tiene lugar al momento de
118
comparar los saldos acumulados en las cuentas vinculadas con el registro de la carga fabril.
Cualquier diferencia entre las dos cuentas deberá ser cancelada contra las
cuentas manejadas durante el ejercicio.
Corresponde entonces hacer la distribución
entre las distintas cuentas de inventarios que han sido afectadas por registros de carga fabril y el Costo de Ventas.
6.2. Contabilización del Ciclo Funcional del Sistema de Costos por Órdenes Específicas
Todas las fases enunciadas quedan vinculadas por una fase transversal que es el registro contable. propias cuentas.
Efectivamente, cada una implica su propia anotación y sus
La contabilización tiene qué hacer frente a cada operación o cada
transacción.
La característica principal en el proceso contable está en el uso de inventario continuo o permanente.
La utilización de inventario periódico, cargando a la cuenta
compras, es poco funcional en la contabilidad de costos por cuanto los costos de fabricación deben ser conocidos oportunamente y este tipo de inventario requiere de esporádicas actividades de conteo para determinar los consumos.
Por lo tanto, se utilizan cuentas de Inventarios para registrar las compras, sin discriminar de qué tipo de materiales se trata: Inventario de Materiales y Suministros. Es conveniente acotar que el manejo de estos inventarios se controla a
través de una cuenta principal con sus auxiliares, partiendo del hecho de que la discriminación entre costos directos e indirectos tienen lugar al momento del consumo. En cuanto a la incorporación de elementos al proceso propiamente dicho, se acumula en cuentas de Inventario de Productos en proceso, discriminando el elemento a que se refiere. Al incorporar todos los recursos o insumos que un producto requiere, se registra el traspaso de los bienes a la cuenta Inventario de Productos Terminados.
119
Otro aspecto contable de interés tiene que ver con la carga fabril. Cómo se ve en la secuencia de las fases, se habla de Acumulación de Carga Fabril Real y en otra, de Aplicación de Tasas Predeterminadas de Carga Fabril.
Y es
que, efectivamente
este elemento se contabiliza mediante registros en paralelo entre los costos realmente causados y los costos adjudicados a la producción sobre la base de cuotas presupuestadas.
En la fase de acumulación de carga fabril, se utilizará una cuenta que irá cargando todas las partidas de costos indirectos que se causen de forma real durante el período, con abono a las correspondientes cuentas de disminución de activo, pasivo, valoración, amortización, etc. según el caso.
La fase de aplicación, se refiere al costeo de la producción en proceso en cuanto al elemento Carga Fabril, a través de cuotas predeterminadas basadas en cálculos
presupuestarios y previsiones de producción hechos con antelación al
ejercicio económico.
Por lo tanto, será en esta fase donde tendrá lugar el cargo al
Inventario en proceso.
En cuanto a las demás cuentas, se opera de manera análoga a la contabilidad financiera, salvo en algunas circunstancias específicas de los costos que veremos a continuación en el ejemplo a desarrollar, correspondiente a transacciones realizadas en la empresa “Iniciación” C.A. durante el mes anterior:
La empresa adquiere Bs. 2.000 de materiales.
Cancela el 50% con cheque 357 y por
el otro 50% suscribe un compromiso a 30 días:
----- x ----Inventario de Materiales y suministros
2.000
Crédito fiscal IVA
240
Cuentas a pagar
1.120
Bancos
1.120
Adquisición de materiales al proveedor Tal, cancelando 50% a crédito y 50% al contado con cheque 356
120
La empresa adquiere Bs. 500 de suministros de fabricación. Cancela de contado con Cheque Nº 358
----- x2 ----Inventario de Materiales y Suministros Crédito fiscal IVA
500 60
Bancos
560
Adquisición de suministros de fábrica al proveedor Tal, cancelado con cheque Nº 358
Se devuelve al proveedor Bs. 200 de la compra del día 1
----- x3 ----Cuentas a pagar
224
Inventario de materiales y suministros
200
Crédito fiscal IVA
24
Devolución al proveedor de una parte de la adquisición del día 1
Con respaldo en la Requisición de Materiales Nº 23, se enviaron a la planta de producción materiales directos por Bs. 650,oo
----- x4 ----Inventario de Productos en Proceso Materiales Inventario de Materiales y suministros Consumo de materiales directos para la orden Nº 15, según Requisición de materiales Nº 23
650 650
121
Se trabajó 60 horas de mano de obra directa a razón de Bs. 8 cada una
----- x5 -----Inventario de Productos en Proceso Mano de Obra
480
Nómina
480
Registro de 60 horas de mano de obra directa
La nómina registra Bs. 350 de mano de obra indirecta ----- x6 ----Cuenta Control Carga Fabril
350
Nómina
350
Registro de la mano de obra indirecta causada durante el período
Se aplicó tasa predeterminada de carga fabril equivalente al 75% de los costos de mano de obra directa ----- x7 ----Productos en Proceso Carga Fabril
360
Carga Fabril Aplicada
360
Aplicación de tasa predeterminada a la producción
Se terminaron todos los productos en proceso ----- x8 ----Productos terminados
1.490
Productos en Proceso Materiales
650
Productos en Proceso Mano de obra
480
Productos en Proceso Carga Fabril
360
Registro de la terminación de la producción
122
Se vende la producción del período a precio equivalente al costo más recargo del 70%:
Actualización del inventario de productos terminados ----- x9 ----Costo de Ventas
1.490
Productos Terminados
1.490
Registro del costo de la producción que se vende y actualización del inventario de producto terminados
Registro de la transacción financiera de la venta: ----- x10 ----Caja o Cuentas a cobrar
2.836,96
Ventas
2.533
Débito Fiscal
303,96
Registro de la venta de los productos terminados
Al final del ejercicio, se practica el cierre de las cuentas de carga fabril:
----- x10 ----Carga fabril aplicada
360
Cuenta Control Carga Fabril
350
Variación de Carga fabril (sobre aplicación)
10
Para cerrar las cuentas de carga fabril y determinar variaciones
----- x11 ----Variación de carga fabril (sobre aplicación)
10
Costo de Ventas Cierre de la variación de carga fabril contra el costo de ventas
10
123
6.3. Utilización de Doble Juego de Libros: Mayor de Fábrica y Mayor General
En el caso de empresas manufactureras de gran movimiento contable en sus operaciones de fabricación, o también en empresas que mantienen plantas fabriles en lugares diferentes de la sede de sus operaciones gerenciales, como argumenta Backer y otros (2000, p, 56) se hace necesaria y conveniente la utilización del sistema de “Doble Juego de Libros”, una modalidad de registro que desconcentra los registros contables en las empresas fabriles, de manera que los registros de las transacciones involucradas en las tareas de fabricación son realizados en la fábrica, de forma independiente a los registro de la contabilidad general.
Se implementará entonces un libro denominado “MAYOR DE FABRICA”, que es el registro contable que mantiene la información relacionada con el proceso manufacturero, es decir, en este libro se contabilizan las operaciones relativas a la conformación del costo de mercancías manufacturadas y de mercancías vendidas. Incluye las cuentas de inventario: materiales, productos en proceso (en sus tres modalidades) y productos terminados; las cuentas relacionadas con la carga fabril: cuenta control carga fabril y carga fabril aplicada y otras como nómina, fondo de nómina o fondo de caja chica, algún activo fijo, etc. de aprobarse su manejo en la fábrica. La vinculación de este libro con la contabilidad general tiene lugar a través de una cuenta denominada CONTROL MAYOR GENERAL.
La práctica más usual en las empresas, es que la contabilidad general se reserve el control de las partidas de la fábrica que sean distintas a las cuentas que componen el Estado de Costo de los Productos Manufacturados, es decir, las cuentas de activo, pasivo depreciaciones acumuladas (aún cuando el cargo periódico por depreciación debe registrarse como costo indirecto de fabricación).
En la contabilidad general aparecerá una cuenta denominada CONTROL MAYOR DE FABRICA, que constituirá el complemento de la cuenta control mayor general que se lleva en la fábrica.
124
Las transacciones que involucren anotaciones en los dos juegos de libros serán registradas simultáneamente haciendo cargos y abonos recíprocos a las cuentas de control, según corresponda: un débito a la cuenta CONTROL MAYOR GENERAL en la fábrica tendrá reciprocidad con un abono a la cuenta CONTROL MAYOR DE FABRICA en la oficina general.
Por lo tanto, a la fecha de cierre, el saldo deudor de una de las
cuentas se corresponderá con el saldo acreedor de la otra.
A la fecha de la
preparación de Estados Financieros estas cuentas son mutuamente anuladas
Tabla 4. Operaciones más frecuentes cuando se utiliza DOBLE JUEGO DE LIBROS
TRANSACCION
MAYOR GENERAL
Compra de materiales y
Mayor de Fábrica
suministros
Crédito Fiscal IVA
MAYOR FABRICA
Inventario Mat. y Sum. Mayor General
Bancos o Ctas. p. pag.
Consumo de materiales
NO SE HACE REGISTRO
directos
Invent. Mat. y Sum.
Consumo de materiales
NO SE HACE REGISTRO
indirectos Cálculo
Prod. Proc. Materiales
y
Cuenta Control C. Fabril Invent. Mat. y Sum.
cancelación
de Nómina en la oficina principal
Nómina Retenciones Nómina Acumulada Nómina Acumulada Bancos
Distribución
de
los
costos de nómina de
Mayor de Fábrica Nómina
fábrica
Cuenta Control C. Fabril Mayor General
Registro de los aportes
Mayor de Fábrica Aportes Patron. x pag
patronales Cálculo
Productos Proceso M.Obra
de
depreciaciones
las en
la
Mayor Fábrica Deprec. acum. Vehíc.
Cuenta Control C. Fabril Mayor General Cuenta Control C. Fabril Mayor General
oficina principal Alquileres
de
fábrica
acumulados en la O.P.
Mayor Fábrica Crédito Fiscal IVA Alquileres por pagar
Cuenta Control C. Fabril Mayor General
125
Aplicación
de
tasa
NO SE HACE REGISTRO
Carga Fabril Aplicada
predeterminada C. F. Terminación
Productos Proceso C.Fabril
productos
NO SE HACE REGISTRO
Productos Terminados Prod. Proceso Mater.
en proceso
Prod. Proceso M. Obr Prod. Proceso C. Fab.
Venta
de
productos
terminados
Cuentas por cobrar
NO SE HACE REGISTRO
Ventas Débito Fiscal Costo de Ventas Mayor de Fábrica
La
Nómina
también
NO SE HACE ASIENTO
Mayor General Productos Terminad.
Nómina
puede ser calculada en
Retenciones
la fábrica
Nómina acumulada
Al
informar
principal
a
la
mediante
Mayor de Fábrica Cuentas a pagar
comunicación La
oficina
principal
emite el cheque para
Cuentas por pagar Bancos
Fondo Nómina Mayor General
fondo de nómina La fábrica cancela a los
Nómina acumulada
trabajadores Para
Fondo Nómina
distribuir
los
Productos Proceso M. Obr.
costos de mano de obra
Cuenta Control C. Fabril Nómina
Transferencia
de
los
pasivos por nómina
Retenciones
Si la fábrica calcula los aportes patronales Si
la
control
fábrica de
los
Mayor de Fábrica
Mayor Fábrica Retenciones p. pagar
tiene
el
activos
calcula las depreciacs.
Retenciones Mayor General Cuenta Control C. Fabril Mayor General Cuenta Control C. Fabril Depr. Acumulada V.
126
Al establecer un fondo de caja chica para la
Mayor Fábrica Bancos
Fondo Caja Chica Mayor General
fábrica Reposición del fondo
Mayor Fábrica Bancos
Cuenta Control C. Fabril Mayor General
127
6.4. Ejercicios
1. La compañía manufacturera “SORRENTO” C.A. fabrica artículos metálicos para oficina por pedidos de clientes.
Ofrece la siguiente información relacionada con sus
operaciones durante el mes de enero 200x:
Inventario inicial de materiales y suministros Bs. 2.900 Compras de materiales y suministros Bs. 18.500 Inventario final de materiales y suministros Bs 1.500 Suministros de fábrica consumidos Bs. 3.000
Los materiales directos consumidos corresponden 65% a la orden de producción 9030 y el resto a la orden de producción 9040
La mano de obra utilizada se resume así:
ACTIVIDAD
Horas O.P. 9030
Horas O.P. 9040
Tarifa hora BS.
“A”
85
75
7,50
“B”
150
100
8,00
“C”
75
25
7,00
La mano de obra indirecta totalizó Bs. 3.500 La Carga fabril real incluyó: Alquileres Bs. 1.850 Depreciación maquinaria Bs. 3.000 Mantenimiento Maquinaria Bs. 3.500 Aportes Patronales Bs. 1.200 La Carga fabril aplicada fue del 75% del costo primo. Se terminó toda la producción en proceso y se vendió la mitad de los productos con recargo del 60% sobre el costo.
Se requiere efectuar los registros contables correspondientes a las transacciones descritas y preparar los formatos auxiliares de las cuentas de productos en proceso.
128
Los formatos auxiliares de las cuentas de productos en proceso son las HOJAS DE ACUMULACION DE COSTOS
Compañía Manufacturera “SORRENTO” HOJA DE ACUMULACIÓN DE COSTOS ORDEN DE PRODUCCIÓN Nº 9030 Diez (10) unidades del artículo MNM para el cliente _____________ Fecha de inicio: _02-01-xx___ Fecha de Finalización ______________ MATERIALES FECHA
REF.
MATERIALES
MANO DE
OBRA
CARGA FABRIL
02-01-0x
R.M. Nº 1
10.985
23-01-0x
85 horas
637,50
150 horas
1.200
75 horas
525
25-01-0x
10.010,63 TOTAL
10.985
COSTO TOTAL: 23.358,13
2.362,50
/ 10 UNIDADES
=
10.010,63
2.335,81
Compañía Manufacturera “SORRENTO” HOJA DE ACUMULACIÓN DE COSTOS ORDEN DE PRODUCCIÓN Nº 9040 10 unidades del artículo XYZ para el cliente ________________________ Fecha de inicio: _02-01-xx___ Fecha de Finalización ______________
FECHA
REF.
MATERIALE
MANO DE
OBRA
CARGA FABRIL
S 02-01-0x
R.M. Nº 2
5.915
23-01-0x
75 horas
562,50
100 horas
800
25 horas
175
25-01-0x
5.589,38 TOTAL
5.915
1.537,50
5.589,38
Costo unitario: Costo total
13.041,88
10 UNIDADES
1.304,18
129
2. La compañía manufacturera “Vacaciones”, C.A. le ofrece la siguiente información correspondiente al periodo terminado al 30-09-xx a objeto de preparar los asientos respectivos:
-
Se compraron materiales a crédito por la cantidad de Bs. 24.000
-
Se consumieron materiales directos por Bs. 15.000, los cuales correspondían a la siguiente distribución:
-
o
Orden 01-05
R.M. Nº 01 Bs
4.500
o
Orden 02-05
R.M. Nº 02 Bs
4.000
o
Orden 03-05
R.M. Nº 03 Bs
6.500
Los sueldos y salarios fueron de Bs 10.700, distribuidos de la siguiente manera: Personal del dpto. de Administración, Bs 2.000; Personal del dpto. de Ventas, Bs. 2.500 y personal del dpto. de Producción Bs 6.200
-
Los costos de personal del dpto. de Producción atribuibles de forma directa a las Órdenes de Producción fueron como sigue:
-
o
Orden 01
Bs 1.500
o
Orden 02
Bs 1.000
o
Orden 03
Bs 2.500
La tasa de aplicación de la carga fabril es de 1.5 sobre los costos de mano de obra directa
-
La depreciación del período del equipo de la planta fue de Bs 120 y Bs 200 para el equipo de reparto
-
El importe de diversas erogaciones adicionales de carga fabril fue de Bs 1.180
-
Se terminaron las órdenes de producción 01 y 03, conformadas por 90 y 115 unidades, respectivamente.
-
Las ventas fueron de Bs 48.000 y el costo de Bs 28.355
-
El inventario inicial de productos terminados era de Bs 8.500
130
3. La compañía “París” C.A. procesó durante el mes anterior, variadas Órdenes de producción, según el siguiente resumen:
Descripción
Nº unidades
O.P. 2053
O.P. 2054
O.P. 2055
50 “Alfa”
30 “Beta”
40 “Penta”
2.000.
1.500
1.750
600
450
500
consumidos en
300
el período
O.P. 2056
O.P. 2057
60 “Jota”
100 “Hache”
700
3.500
2.500
(R.M. Nº 31)
(R.M. Nº 83)
(R.M. Nº 95)
(R.M. Nº 97)
150
800
1.100
900
I.I. Materiales I. I. Mano de obra Materiales
Mano
de
obra utilizada
400
La tasa predeterminada de carga fabril es del 150% del costo de la mano de obra Se terminaron las órdenes 2053, 2054, 2055 y 2056. Se vendieron las Ordenes Nº 2055 y 2056, con recargo del 60% sobre el costo. Efectuar los registros contables y auxiliares que corresponda.
4. La compañía “GENERAL” C.A. suministra la siguiente información sobre sus operaciones del ejercicio que finalizó el 30-10-xx:
DESCRIPCION
Nº de unidades Materiales directos Bs.F
Mano de obra directa Bs.F
ORDEN 005
ORDEN 006
ORDEN 007
12
24
36
1.000
1.500
2.000
R. M. Nº 65
R.M. Nº 70
R.M. Nº 75
300
500
1.000
La carga fabril se aplica al 100% de los costos de mano de obra directa Los costos de carga fabril realmente causados durante el período fueron de Bs. 2.000 Todas las órdenes fueron terminadas y vendidas con 50% de recargo sobre su costo. Se requiere efectuar los registros principales y auxiliares correspondientes.
131
5. La Empresa “Micromedia” C.A. dedicada a la fabricación de circuitos periféricos para equipos electrónicos, utiliza un sistema de costos por órdenes específicas y lleva un libro MAYOR GENERAL y un libro MAYOR DE FÁBRICA. Sus flujos de caja a veces son inestables debido a las fluctuaciones que origina el proceso inflacionario.
Se le pide que registre en sus juegos de libros las siguientes transacciones del último período:
1. Se compraron materiales directos por Bs. 21.500.000 y suministros por Bs. 6.700.000, a crédito, en condiciones 2/10 n/30. 2. Se consumieron Bs. 14.350.000 de materiales directos y Bs. 2.000.000 de suministros. 3. El día 8 se canceló la compra del día 01 del mes.
6. La compañía industrial “Doble Raya” C.A. ha desconcentrado su contabilidad, estableciendo un registro de fábrica para las operaciones de producción. Durante el más reciente período presenta la siguiente información, la cual se le solicita que las presente en la modalidad de doble juego de libros:
Balance de Comprobación inicial (para el 01-01-xx) CONTABILIDAD GENERAL
Partidas
Caja chica
D
H
CONTAB. FABRICA
D
100
Efectivo en Bancos
5.000
Cuentas a cobrar
1.500
Efectos a cobrar
788
Inventario materiales
150
Prod. Proceso Materiales
45
Prod. Proceso M. Obra
24
Prod. Proceso C. Fabril
48
Mobiliario Deprec. acum. Mobiliario
8.700 750
H
132
Equipo Producción
15.300
Deprec. acum. Eq. Prod. Edificio
125 7.000
Deprec. acum. Edificio
700
Efectos por pagar
1.500
Cuentas por pagar
2.779
Bonos por pagar
7.000
Capital Social
25.000
Utilidades no distribuidas
843
Seguros pagados adelant.
12
Cuenta control M. Fábrica
15.472
Cuenta control M. General
15.472
Compró materiales a crédito por Bs 100 Compró a crédito suministros por Bs 45 Compró materiales al contado, por Bs 250 Devolvió Bs 35 de la compra a crédito del primer día, por deficiencias en los artículos Consumió materiales directos para la orden de producción Nº 36 por Bs 85 La oficina principal calculó la nómina por monto total de Bs 87, distribuidos así: Mano de obra directa, Bs 55 Mano de obra indirecta, Bs 15 Sueldos del personal de ventas y administración, Bs 17 El monto de los aportes patronales a la seguridad social por cuenta de la fábrica es de Bs. 17,50. Se aplica tasa predeterminada de carga fabril equivalente a 200% del costo de la mano de obra directa La oficina principal comunicó a la fábrica la incurrencia de algunas partidas: Seguros causados, Bs 12 Alquiler de un local anexo a la fábrica, Bs 10 Depreciación del local de la fábrica, Bs 10 Servicios públicos, Bs 12 Se consumieron suministros de fábrica por Bs 15 La Planta controla sus propios activos fijos y calculó Depreciación del equipo del 10% sobre costo de Bs. 1.500
133
Durante el período se terminó el 75% de la producción en proceso. Se vendió la producción terminada con recargo del 70% sobre su costo. Al final del período se cerraron las cuentas de carga fabril.
7. La compañía industrial “Doble Hoja” C.A. ha delegado en la propia fábrica los registros contables de producción. Al efecto, aspira contratar personal capacitado para ello, a quienes remunerará convenientemente.
En su proceso de selección, presenta a los estudiantes de 4º “B” de Contaduría de la UCAT, una muestra de operaciones del período más reciente, a objeto de efectuar los asientos procedentes. De los resultados, tendrá lugar la contratación de quien llevará los registros en el futuro. La información es la siguiente:
Inventarios iniciales: Materiales y Suministros
850
Productos en Proceso Materiales 1.100 Productos en Proceso Mano de O. 1.350 Productos en Proceso Carga Fabril
2.750
Transacciones realizadas durante el período: Compra de materiales y suministros a crédito por Bs 17.500 Compra de materiales y suministros al contado por Bs 6.300 Consumo de materiales directos para la Orden Nº 15 por Bs 10.500 Entrega de materiales indirectos a la planta por Bs 1.800 Consumo de suministros de limpieza en la fábrica por Bs 2.500 Se creó un Fondo Fijo de Caja Chica para la fábrica por Bs 800.
Este fondo se
repondrá al consumir el equivalente al 75% de su monto. Se devolvió de la planta Bs 500 de los materiales entregados para la orden Nº 15 Se devolvió al proveedor materiales por Bs 500 de la compra a crédito Se devolvió al proveedor materiales por Bs 300 de la compra al contado, por razón de vencimiento de los artículos.
134
La nómina de producción se calcula en la fábrica y totalizó Bs 80.000, de los cuales el 80% corresponde a Mano de Obra directa.
La oficina principal cancela la nómina a
través del banco. La fábrica calculo los aportes patronales, equivalentes al 30% de la nómina y traspasó el pasivo a la oficina principal. La fábrica maneja sus propios activos fijos.
En consecuencia, calculó y registró
depreciaciones equivalentes a: 10% del equipo de producción (Bs 330.000); 20% de los vehículos (Bs 300.000) y 10% del local (Bs 500.000) Se causó y registró seguro contra incendios de la fábrica por Bs 350. Esta partida la maneja la oficina principal. La oficina principal canceló impuestos municipales de la fábrica por Bs 1.800 Se aplicó tasa predeterminada de carga fabril equivalente al 2.50 del costo primo El arqueo de caja chica mostró consumos así: Almuerzos al trabajador Jairo Castro, quien trabajó horas extras, Bs 100 Viáticos a Henry Molina, Bs 200 Arreglos de plomería, Bs 150 Transporte a trabajadores en horario nocturno, Bs 100 Colaboración a la iglesia por motivo de celebración religiosa, Bs 100.
Se terminó toda la producción en proceso. Se vendieron todos los productos fabricados y en existencia, con un recargo de Bs. 200.000
Se practicó el cierre de las cuentas de carga fabril al final del período.
135
Transacción
Compra materiales y suministros a crédito
Compra materiales y suministros al contado
OFICINA PRINCIPAL Cuenta Control Mayor Fábrica 1 C. C. Mayor Fábrica Crédito Fiscal IVA Cuentas por pagar 2 C. C. Mayor Fábrica Crédito Fiscal Bancos
OFICINA DE LA FABRICA Cuenta Control Mayor General
17.500 2.100
6.300 756
Consumo suministros limpieza
800 800
Devolución al Almacén Devolución al Proveedor (compra a Crédito) Devolución al proveedor (compra al contado) Distribución de la Nómina
4 Cuentas por pagar C. C. Mayor de Fábrica Crédito Fiscal 5 Anticipo a Proveedores C. C. Mayor de Fábrica Crédito Fiscal
2 Inventario Materiales y Sumin C. C. Mayor General
6.300
17.500
6.300
7.056
Consumo materiales indirectos
3 Cuenta Control Mayor Fábrica Bancos
17.500
19.600
Consumo Orden de Producción Nº 15
Creación Fondo Caja Chica
1 Inventario Materiales y Sumin C. C. Mayor General
560 500 60 336 300 36
3 Productos Proceso Materiales Inventario Materiales y Sumin. 4 C. C. Carga Fabril Inventario Materiales y Sumin. 5 C. C. Carga Fabril Inventario Materiales y Sumin. 6 Fondo Caja Chica C. C. Mayor General 7 Inventario Materiales y Sumin Productos Proceso Materiales 8 C. C. Mayor General Inventario Materiales y Sumin
10.500 10.500 1.800 1.800 2.500 2.500 800 800 500 500 500 500
9 C. C. Mayor General Inventario Materiales y Sumin
300
10 Productos Proceso Mano de Obra Cuenta Control Carga Fabril C. C. Mayor General
64.000 16.000
300
80.000
136
Cancelación de la nómina
Cálculo aportes patronales
6 C. C. Mayor Fábrica Nómina acumulada
80.000
7 Nómina acumulada Bancos
80.000
8 C. C. Mayor fábrica Aportes Patronales por pagar
80.000
80.000
24.000 24.000
Cálculo depreciaciones
Registro seguro
Cancelación impuestos municipales
12 Cuenta Control Carga Fabril Deprec. Acumulada Eq. Prod. Deprec. Acumulada Vehículos Deprec. Acumulada Local 9 C. C. Mayor fábrica Seguro pagado adelantado 10 C. C. Mayor fábrica Bancos
24.000
143.000 33.000 60.000 50.000
350
350
1.800
1.800
14 Cuenta Control Carga Fabril C. C. Mayor General
1.800
15 Productos en Proceso Carga Fabril Carga Fabril aplicada 16 Productos Terminados Productos Proceso Materiales Productos Proceso M. Obra Productos Proceso C. Fabril 11 C. C. Mayor fábrica Bancos
24.000
13 Cuenta Control Carga Fabril C. C. Mayor General
350
Aplicación Tasa Predeterminada 2% del costo primo Terminación de las órdenes en proceso
Reposición Caja Chica
11 Cuenta Control Carga Fabril C. C. Mayor General
650 650
17 Cuenta Control Carga Fabril C. C. Mayor General
350
1.800
185.000 185.000 264.200 11.100 65.350 187.750
650 650
137
Venta de todos los productos fabricados
12 Costo de Ventas C. C. Mayor de Fábrica 13 Cuentas por cobrar Ventas Débito Fiscal
265.100 265.100
265.100 265.100
520.912 465.100 55.812
Cierre de la carga fabril al final del ejercicio 14 Costo de Ventas C. C. Mayor de fábrica
18 C. C. Mayor General Productos Terminados
5.100 5.100
19 Carga Fabril Aplicada Variación Carga Fabril Cuenta Control Carga Fabril 20 C. C. Mayor General Variación Carga Fabril
185.000 5.100
190.100
5.100 5.100
138
6.5. Bibliografía Capítulo 6
BACKER,
JACOBSEN
Y
RAMIREZ
P.
Contabilidad
de
Costos.
Un
enfoque
administrativo para la toma de decisiones. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2000
139
CAPITULO 7 Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas a través de Estados Financieros
Objetivo principal Presentar los Estados Financieros derivados del desarrollo de un sistema de costos por órdenes específicas
Objetivos específicos Elaborar los Estados Financieros de Costos a partir de la información acumulada en el desarrollo del sistema. Aplicar fórmulas que derivan los distintos rangos de costos en los Estados Financieros de una empresa industrial. Preparar Estados Financieros a partir de información incompleta.
140
7.1. El Sistema de Costos por Órdenes Específicas a través de Estados Financieros
Cómo se planteó en el tema de Revelación Final de la información de costos, la variedad y complejidad de información cuando se trata de calcular costos en una empresa manufacturera, hacen conveniente la preparación de un reporte financiero específico que muestra progresivamente los distintos rangos o categorías de costos y que conduce hasta la obtención del Costo de los Productos manufacturados y vendidos, análogo al Costo de Ventas calculado en las empresas comerciales, y que se presenta como un anexo del Estado de Resultados.
El detalle de la información a revelar en el cuerpo del estado puede presentarse en pasos o fórmulas resumidas así:
-
Cálculo del costo de los materiales directos utilizados
-
Cálculo del costo de producción procesada durante el período
-
Cálculo del costo de los productos manufacturados durante el período
-
Cálculo del costo de los productos manufacturados y vendidos durante el período
Cálculo del costo de los materiales directos consumidos.
Es un cálculo
que tiene lugar cuando no se maneja inventario perpetuo y, por lo tanto, se desconoce el saldo de las cuentas de inventarios hasta tanto se prepare el levantamiento físico: Inventario inicial de materiales y suministros
xxxx
Más: Compra de materiales y suministros durante el período
xxxx
Materiales y suministros disponibles Menos: Inventario final de materiales y suministros Materiales y suministros consumidos
XXX xxxx XXX
Menos: Materiales indirectos y suministros consumidos
xx
MATERIALES DIRECTOS CONSUMIDOS
XXX
141
Nótese la deducción que se hace de los materiales indirectos y suministros consumidos. Se debe al manejo de una cuenta de control de materiales y suministros que acumula los movimientos de los dos tipos de insumos. En los cálculos se ha obtenido el consumo total y al restar el consumo de materiales indirectos, conocido, se depura el resultado y se determina la cantidad del elemento directo utilizado durante el período.
Cálculo del costo de producción procesada durante el período.
Es la
sumatoria de los elementos del costo: Materiales, Mano de obra y Carga fabril Aplicada, incorporados al proceso de fabricación durante el período. Cuando se trata de considerar los costos reales de carga fabril, debido a que no se trabaja con costo normal,
es necesario preparar un anexo o una relación
detallada en el mismo cuerpo del Estado para reflejar las distintas partidas indirectas causadas. CPP = MC + MOD + CF
CPP: Costo de Producción del Período MC: Materiales Consumidos MOD: Mano de Obra Directa CF: Carga Fabril Aplicada o detalle de la Carga Fabril Real
Cálculo del costo de los productos manufacturados durante el período.
No es otra cosa que el costo de la producción procesada durante el período, una vez que han sido ajustadas las cifras de los inventarios inicial y final de productos en proceso. CPM = CPP + IIPP − IFPP
CPM: Costo de los Productos Manufacturados durante el período CPP: Costo de Producción del período IIPP: Inventario Inicial de Productos en Proceso IFPP: Inventario Final de Productos en Proceso
142
Cálculo del costo de los productos manufacturados y vendidos durante el período.
Se calcula una vez que han sido ajustados los valores de los
inventarios inicial y final de Productos Manufacturados (Productos terminados).
CPMV = CPM + IIPT – IFPT
CPMV = Costo de los productos manufacturados y vendidos CPM
= Costo de los productos manufacturados
IIPT
= Inventario Inicial de Productos terminados
IFPT
= Inventario Final de Productos terminados
Este reconocimiento de las fórmulas que van conformando el paso a paso del Estado de Costos de la Producción Manufacturada y Vendida, permite también la elaboración del mismo cuando se presenten casos de extravío, deterioro o desaparición de información financiera y se carezca, por lo tanto, de toda la información requerida. En esas situaciones, se despejan de las fórmulas los valores desconocidos, calculando estos últimos por diferencias o simples operaciones aritméticas.
De igual manera,
puede plantearse el Estado Financiero con las cifras conocidas e ir rellenando los espacios en blanco mediante cálculos hacia atrás o sumas y restas de las cantidades que se conocen.
143
7.2. Ejemplo
Preparar el Estado de Costo de los Productos Manufacturados y Vendidos de la empresa “Variedades”, a partir de la siguiente información correspondiente al ejercicio económico 200x, expresada en Bs: Inventario
01 01 0x
31-12-0x
Materiales y suministros
1.750
2.300
Productos en Proceso Materiales
5.900
1.300
Productos en Proceso Mano de Obra
4.300
970
Productos en Proceso Carga Fabril
4.425
975
Productos Terminados
2.750
6.326
Durante el período se adquirieron materiales y suministros por Bs. 16.500. Se totalizó Bs. 11.690 de mano de obra directa utilizada. Los costos totales de carga fabril real fueron Bs. 10.000.000, incluyendo materiales indirectos consumidos por Bs. 2.500.
Compañía VARIEDADES C.A. Estado de Costo de los productos manufacturados y vendidos 01-01 al 31-12-xx Costo de Producción del período. Materiales directos consumidos: Inventario inicial de materiales y suministros
1.750
Compras de materiales y suministros
16.500
Materiales y suministros disponibles / período
18.250
Menos Inventario final de materiales y suministros Materiales y suministros consumidos Menos Materiales indirectos consumidos
2.300 15.950 2.500*
MATERIALES DIRECTOS CONSUMIDOS
13.450
Mano de obra directa utilizada
11.690
Carga Fabril real
10.000
COSTO DE PRODUCCION DEL PERIODO
35.140
Más inventario inicial de productos en proceso
14.625
Producción procesada durante el período
49.765
Menos inventario final de productos en proceso
3.245
144
PRODUCTOS TERMINADOS DURANTE EL PERÍODO
Más inventario inicial de productos terminados Productos terminados disponibles para la venta Menos inventario final de productos terminados PRODUCTOS MANUFACTURADOS Y VENDIDOS
46.520
2.750 49.270 6.326 42.944
145
7.3. Ejercicios
1. Manufacturera “El Manantial”, dedicada a la elaboración de sillas y mesas metálicas, desea conocer el resultado de sus operaciones durante el año 200x. También desea conocer el valor de sus inventarios finales presentes en los almacenes a través de un sistema de acumulación de costos continuo. A continuación presentan información sobre todas las transacciones realizadas durante el año:
Compras netas de materiales y suministros
4.200.000
Salarios de administración y directivos de la empresa
1.000.000
Salarios de fábrica (soldadores)
3.550.000
Salarios de supervisores y vigilantes de fábrica
700.000
Gastos de publicidad y propaganda del año
450.000
Depreciaciones de maquinaria y equipos de fábrica
250.000
Ventas del año
¿?????
Alquileres de fábrica
300.000
Costo del material directo utilizado durante el año
2.900.000
Costo de electricidad y otros servicios públicos
300.000
Salarios y comisiones pagadas al personal de ventas
100.000
Lubricantes, mangueras y otros suministros usados en la fábrica
350.000
Pegamento, clavos y remaches usados en la fabricación
910.000
Información adicional: La empresa no tiene inventarios el 01 01. Durante el año se fabricaron 600 unidades de su único producto, los cuales fueron terminados. Se vendieron 200 unidades con un margen de utilidad bruta del 90%
Se requiere calcular: -
Costo de los materiales y suministros de fábrica usados
-
Costo de la mano de obra usada en la fabricación de los productos
-
Costo de los materiales y suministros disponibles
-
Costo de la producción del período
146
-
Costo de la producción terminada y disponible para la venta
-
Costo de la producción vendida
-
Utilidad o pérdida bruta en ventas del período
-
Utilidad o pérdida operativa del período
Presentar el Estado de Costos de Productos Manufacturados y Vendidos del período. (Fuente: Morillo, 2002, p. 31)
2. Industrias “El Salado” C.A. proporciona la siguiente información para preparar el Estado de Resultados para el año 200x (en miles de bolívares):
Tipo de inventario
01-01-xx
31-12-xx
Materiales y Suministros
150
35
Productos en Proceso
325
78
Productos terminados
96
110
Compra de materiales y suministros durante el período Mano de obra directa causada Suministros consumidos
625 3.750 95
El total de la carga fabril ó costos indirectos de fabricación del período, incluyendo los suministros, fue de
1.820
Gastos de ventas
62,50
Gastos de Administración
92
Las ventas equivalen al 1.60 del costo de los productos terminados.
Presentar el Estado de Resultados y su respectivo anexo del Costo de los Productos Manufacturados y Vendidos
3. La compañía “Australia” C. A. muestra la siguiente información sobre sus operaciones para el año 200 (en miles de bolívares):
Materiales comprados
272
Mano de obra directa
240
Carga fabril
270
147
Inventarios
Materiales y suministros
iniciales
finales
56
48
Productos en proceso
120
130
Productos terminados
230
180
Preparar el Estado de Costo de los Productos Manufacturados y Vendidos para el año 200x
4. La empresa Navíos, C.A. presenta los siguientes saldos al final de su último ejercicio:
Compras
450
Mano de obra directa utilizada
350
Mano de obra indirecta Inventarios
122,50 iniciales
finales
Materiales y suministros
200
50
Productos en proceso
200
400
Carga fabril total (esta cantidad excluye los costos de mano de obra indirecta)
Preparar el Estado de Costo de Productos Manufacturados.
5. La empresa Aviones C.A. presenta los siguientes saldos al final de su último ejercicio:
Compras de materiales directos y suministros Mano de obra directa utilizada Materiales indirectos
Inventarios
450
350 122,50
iniciales
finales
Materiales y suministros
200
50
Productos en proceso
200
400
Productos terminados
350
10
395
148
Carga fabril total (esta cantidad excluye costos de materiales indirectos y suministros) 400 Preparar el Estado de Costo de los Productos Manufacturados y Vendidos
6. La empresa Barcos, C.A. presenta los siguientes saldos al final de su último ejercicio:
Compras de materiales directos
450
Monto total de la nómina
750
Mano de obra indirecta
122,50
Inventarios
iniciales
finales
Materiales directos
280
50
Productos en proceso
200
400
Productos terminados
100
25
Carga fabril total (esta cantidad excluye los costos de mano de obra indirecta)
327,50
Preparar el Estado de Costo de los Productos Manufacturados para el ejercicio correspondiente.
7. La compañía manufacturera Arizona, C.A. revela la siguiente información relativa a su último ejercicio económico:
Inventario inicial de productos en proceso
60.000
Mano de obra directa utilizada
12.000
Carga fabril
24.000
Inventario inicial productos terminados
14.000
Inventario final terminados
7.000
Inventario de productos en proceso al cierre
42.000
Materiales directos utilizados
18.000
Las ventas alcanzaron la cantidad de Bs.
195.000
Los gastos de venta y administración Bs.
45.000
Se requiere la preparación del Estado de Costo de Productos Manufacturados y vendidos y el respectivo Estado de Resultados.
149
8. La compañía Flores C.A. muestra los siguientes saldos al período finalizado el 31-12-xx
Compras
322.000
Devoluciones y rebajas en compras 8.000 Productos terminados (inicial) 60.000 Suministros de fábrica 10.000 Materiales directos utilizados
330.000
Reparaciones y mantenimiento de la fábrica 20.000 Materiales directos y suministros (inicial) 86.000 Productos en proceso (inicial) 31.000 Calefacción y electricidad 50.000 Mano de obra directa 190.000 Mano de obra indirecta Depreciación equipo
68.000
54.000
Depreciación edificio fábrica 26.000 Gastos de ventas
160.000
Impuestos municipales
12.000
Costo de productos manufacturados y vendidos 750.000 Seguro de la fábrica
24.000
Productos terminados (final) Monto de las ventas
52.000
Bs. 1.300.000
Gastos administrativos
130.000
Se pide preparar el Estado de Resultados, acompañado de su anexo del Estado de Costo de los productos manufacturados y vendidos, demostrando todos los cálculos de respaldo.
9. Un auditor del Servicio de Rentas Internas está tratando de reconstruir algunos registros parcialmente destruidos de dos contribuyentes. Para cada uno de los caso en la lista que se acompaña, encuentre las cantidades desconocidas señaladas con mayúsculas.
150
CONCEPTO
CASO 1 (Bs.F)
CASO 2 (Bs.F)
Cuentas por cobrar al 31-12
6.000
2.100
Costo de productos vendidos
A
20.000
Cuentas por pagar 01-01
3.000
1.700
Cuentas por pagar 31-12
1.800
1.500
B
5.300
11.300
C
Productos en proceso 01-01
0
800
Productos en proceso 31-12
0
3.000
4.000
4.000
Materiales directos utilizados
8.000
12.000
Mano de obra directa
3.000
5.000
Costos indirectos de fabricación (C.
7.000
D
9.000
7.000
32.000
31.800
2000
1.400
Inventario Productos terminados 31-12 Utilidad bruta
Inventario de productos terminados 0101
Fabril) Compra de materiales directos Ventas Cuentas por cobrar 01-01 (Fuente: Horngren y otros, 1996, p. 56)
10.
Un empleado perturbado, Colmillo Pirómano, acercó un soplete a una planta
productora el 26 de febrero, cuando soplaban ráfagas de viento. El incendio resultante destruyó completamente la planta y su contenido. determinados registros contables en otro edificio.
Por fortuna, se guardaban Esos registros revelaron los
siguientes datos para el período del 01 de enero al 26 de febrero del año 200x:
Materiales directos comprados
160.000
Productos en Proceso 01 01
34.000
Materiales directos 01 01
16.000
Productos terminados 01 01 Costos indirectos de fabricación
30.000 40% de los costos de conversión
151
Ventas
500.000
Mano de obra directa
180.000
Costos Primos
294.000
Porcentaje de utilidad sobre las ventas
20%
Costo de productos disponibles para vender 450.000
La pérdida fue cubierta totalmente por el seguro. La compañía aseguradora quiere saber si el costo histórico de los inventarios es base para negociar una liquidación, aunque la liquidación realmente se calculará en el costo de reposición, no en el costo histórico.
Se requiere calcular los costos de: Inventario de productos terminados al 26-02 Inventario de productos en proceso al 26-02 Inventario de materiales directos al 26-02
(Fuente: Horngren y otros, 1996, p. 56)
11.
La compañía manufacturera Marimar, C.A. ofrece la siguiente información
correspondiente al período finalizado el 31-12-0x:
Materiales directos
Costo de Mano de Obra
Inicial
40.000
Directa
95.000
Final
60.000
Indirecta
85.000
Información adicional: Electricidad
125.000
Compra de materiales 200.000 Costo de los productos procesados durante el año Inventario final de productos en proceso 35.000 Ventas 625.000 Inventario de productos terminados inicial 125.000 Costo de los artículos vendidos 525.000
515.000
152
Gastos de venta y administración 55.000 Todos los materiales se consideran directos.
Preparar el Estado de Costos de los Productos Manufacturados y Vendidos
12.
Industrias “El Salado”, C.A. proporciona la siguiente información para preparar el
Estado de Costo de Productos Manufacturados y Vendidos para el primer semestre de 2007:
Las unidades vendidas en el período fueron 2.000. En inventario de productos terminados existían, al empezar el período, 300 unidades y al final quedó una existencia de 200 unidades. El costo de fabricación de una unidad terminada es Bs. 400 Los costos de producción se discriminan así: Materiales: Directos, Bs. 190.000 Indirectos, Bs. 60.000 Mano de Obra:
Directa, Bs. 300.000 Indirecta, Bs. 80.000
Costos indirectos de fabricación (Carga Fabril) Bs. 74.000 Al iniciarse el período se tenían 900 unidades en proceso con un 60% de terminación, quedando al finalizar un inventario en proceso de 800 unidades con un 50% de terminación.
13.
La fábrica de muebles “Aveo”, C.A. contabiliza su producción a través de un
sistema de costos por órdenes específicas basado en costeo normal. Para el primer día del ejercicio XX presenta los siguientes saldos iniciales:
Materiales y suministros………………………………
Bs. 800
Productos terminados ………………………………….. Bs. 11.900 Productos en Proceso…………………………………… Bs 13.000
Los productos en proceso corresponden a la Orden de producción Nº 55, conformada por 500 sillas para niños de educación inicial, con costos discriminados así: Material
153
directo, Bs 5.500; mano de obra, Bs 3.000 y Carga fabril aplicada del 150% de los costos de mano de obra.
El inventario de productos terminados contempla: Orden Nº 48 (50 mesas educación inicial) Orden Nº 49 (120 sillas para visitante) El presupuesto de C. Fabril fue
Bs 2.900
Bs 9.000
Bs 15.900 para
mano de obra estimada de Bs.
10.600.
Las operaciones realizadas durante el período fueron:
-
Utilización en el área de ventas, de: lubricantes y combustibles de los equipos por Bs 58 y suministros por Bs 25
-
Se recibió una nueva Orden de Producción por 12 escritorios cátedra con su silla, identificada con el Nº 60.
-
Se compró a crédito 1.000 m3 de madera por Bs 80.000, cancelando gastos de fletes y manipulación por Bs 150
-
Los consumos de material directo fueron como sigue: Nº orden R.M.
-
Madera
otros materiales directos
55
01
5 m3 Bs 400
Bs.
150
60
02
8 m3 Bs640
Bs
80
La nómina del mes totalizó Bs. 5.000, correspondiendo el 70% a la fábrica y el resto a las áreas de administración y ventas
-
Del monto correspondiente a la fábrica, el 30%
corresponde a personal de
vigilancia y supervisión y el resto, a operarios y carpinteros considerados como m. de obra directa, así: Bs 1.500 en la orden de producción Nº 55 Bs
950 en la orden de producción Nº 60
-
Se canceló Bs 58 para eliminar desperdicios contaminantes.
-
Se registro compromiso de Bs. 800 por concepto de servicios públicos
-
Se canceló la factura de compra de madera
-
Se canceló alquiler de la fábrica por Bs 500
154
Se utilizó barniz y pintura de madera en arreglo de instalaciones de la fábrica
-
por Bs 75
-
La porción causada de la póliza de seguros fue de Bs 500
-
Se causaron aportes patronales sobre nómina de fábrica por Bs 560
-
Se terminó la Orden de Producción Nº 55 y se vendió, junto con la Nº 48 por precio equivalente al 1.75 del costo normal.
Se requiere:
Asientos de las operaciones, el cierre de carga fabril, los auxiliares de contabilidad Estado de Costos de los productos manufacturados y vendidos al costo real.
14.
La compañía “Mil Sabores” C.A. fabrica sus productos de acuerdo a los
requerimientos de los clientes, bajo costeo normal en un sistema de costos por órdenes específicas. Al 30-12-xx mostraba la siguiente información:
Inventario de materiales conformado por (2.000 kgs. de cacao) Bs.
24.000.000
y
otros materiales directos por Bs. 6.000.000 Inventario de suministros de fábrica (manejado de forma independiente) Bs.
10.000.000 Productos en Proceso: Orden Nº 15 para fabricar 1.300 kgs. de chocolate para taza
Materiales
7.700.000
Mano de obra
2.300.000 (460 horas)
Carga Fabril
3.450.000
Productos Terminados:
Orden 12 Bs. 15.000.000 por 1.000 kgs. de chispas de chocolate Orden 14 Bs. 3.000.000 por 10.000 unidades de grageas de chocolate
La tasa predeterminada de Carga Fabril fue calculada en Bs. 14.000 por hora hombre. Durante el mes se aceptó y se inició la orden Nº 18 por 1.300 tablas de chocolate con leche.
155
También se realizaron las siguientes transacciones:
Se adquirió a crédito 500 kgs. de pasta de cacao a Bs. 14.500 cada uno Se pagó flete por el traslado de este cacao por Bs. 150.000 El consumo de material fue como se indica: O. P. 15
Pasta cacao
-
O. P. 18
TOTAL
4.300.000
4.300.000
Leche
2.500.000
1.230.000
3.730.000
Azúcar
1.460.000
460.000
1.920.000
La nómina total de la empresa fue de Bs. 9.100.000. El 10% corresponde al área de ventas y admón. Y el 90% de esa nómina corresponde a la fábrica, según la siguiente distribución:
O. P. 15
O. P. 18
Mano de obra directa
2.100.000 - 420 horas
4.900.000 - 980 horas
Mano de obra indirecta
……………………………………………………………….
TOTAL 7.000.000 1.190.000
Se canceló Bs. 1.280.000 para eliminar desperdicios contaminantes de la fábrica Quedaron pendientes de pago Bs. 2.800.000 por concepto de servicios públicos. Se canceló el pasivo pendiente por la compra de pasta de chocolate. Se cancelaron alquileres de fábrica por Bs. 6.000.000 e impuestos municipales por Bs. 2.700.000 Se causaron seguros por Bs. 2.300.000 La administración utilizó lubricantes por Bs. 380.000 y cacao, leche y azúcar en actividades de la celebración navideña, por Bs. 1.350.000 Se terminaron las órdenes 15 y 18 Se vendieron las Ordenes de Producción 12, 14 y 15 a precio de 160% del costo. Se requiere: Asientos de las operaciones, el cierre de carga fabril, los auxiliares de contabilidad Estado de Costos de los productos manufacturados y vendidos al costo real.
156
7.4. Bibliografía Capítulo 7
HORNGREN, DATAR Y FOSTER.
Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial.
Editorial Prentice Hall Hispanoamericana, S.A. México. 1996
HORNGREN, DATAR Y FOSTER.
Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial.
Editorial Prentice Hall Hispanoamericana, S.A. México. 2007
MORILLO,
MARYSELA.
Contabilidad
de
Costos
Vicerrectorado Académico ULA. Venezuela. 2002
I.
Problemario.
Ediciones
157
CAPITULO 8 Elemento Materiales en un sistema de contabilidad de costos por órdenes específicas
Objetivo principal Analizar los aspectos referidos al control y ciclo funcional de los materiales en un sistema de costos por órdenes específicas
Objetivos específicos Explicar la importancia del control de los materiales como elemento del costo Diferenciar materiales directos y materiales indirectos o suministros Reconocer el ciclo funcional de los materiales Identificar procedimientos de control para las distintas fases del ciclo funcional de los materiales Elaborar asientos contables para cada uno de las fases del ciclo funcional de materiales Reconocer la importancia del uso de inventario continuo Reconocer los procedimientos para la entrega de materiales del Almacén a la planta de producción Aplicar procedimientos de control Determinar el costo de los materiales consumidos mediante métodos apropiados de valoración Comparar resultados frente a la utilización de diferentes métodos de valuación
158
8.1. Elemento Materiales en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas
Los materiales son los recursos físicos o las sustancias líquidas o gaseosas con los cuales se hacen los productos.
Esta caracterización se extiende hasta los
elementos utilizados para mantener los servicios de producción.
El elemento MATERIALES aparece en primer término en la estructura de costos, debido a que es el elemento que desencadena el proceso productivo en una empresa industrial. Los materiales son transformados en productos terminados mediante la aplicación de costos de conversión (mano de obra y carga fabril).
Esta transformación
tiene lugar mediante la intervención de los mismos, a través de acciones como picar, cortar, moler, mezclar, moldear, coser, decolorar, teñir, fundir, etc.
Son materiales directos, por ejemplo, la madera en una fábrica de muebles; la tela en una fábrica de ropa; la leche para la elaboración del queso y la mantequilla: el grafito, la madera y la goma en la fabricación de lápices y creyones; hilo para hacer telas; algodón para hacer hilos; arcilla y piedra caliza para fabricar cemento; papel, cartón y tinta en una imprenta; circuitos electrónicos y piezas para armar teléfonos celulares; carne y piezas animales en una charcutería; vegetales, atún, etc. en procesadoras de alimentos; pieles para hacer zapatos o carteras, etc.
Tradicionalmente,
ha sido el elemento de mayor significación en los costos
totales: según Gayle (2002, p.45), ha representado entre el 40 y 50% de los mismos.
Esta representatividad física y financiera exige, por lo tanto,
un apropiado
control y un eficiente manejo administrativo-contable debido a:
-
La importancia significativa de la partida en el Balance General
-
La característica de bienes tangibles, corpóreos.
-
La amplia gama de elementos que componen la partida: desde los materiales expresamente incorporados al producto terminado, pasando por los materiales de menos representatividad y cuantía en el mismo hasta los
159
insumos adicionales requeridos para mantener a punto los equipos y espacios de fabricación. -
Los procesos de adquisición a proveedores externos.
Por tratarse de una partida de importancia financiera, influyente en el cálculo del capital de trabajo, debe delimitarse en primer término qué se considera COSTO de los materiales. Según la Norma Internacional de Contabilidad NIC 2 Inventarios, el Costo está conformado por los costos de adquisición que comprenden: -
Precio de compra
-
Aranceles de importación
-
Otros impuestos (no recuperables posteriormente de las autoridades fiscales)
-
Los transportes
-
El almacenamiento
-
Otros costos atribuibles a la adquisición de los materiales. La referida norma, enfatiza también que los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición.
El registro contable se hará en una cuenta de Inventario de Materiales y Suministros que permitirá la aplicación del sistema de inventario permanente o continuo, facilitando así la información confiable y oportuna sobre las existencias y consumos de cada componente del inventario. Físicamente, los materiales comprados se ubican en el Almacén, donde se garantiza su control y custodia física.
Es necesario, entonces, el manejo de los procesos relacionados con materiales en una doble dimensión: Gerencia y Control, asegurando la continuidad y calidad en el proceso de abastecimiento, tanto interno como externo.
Como bien lo plantea García Colin (2001, p. 66), refiriéndose a la gerencia de materiales:
160
“Gerenciar
es
manejar
los
recursos
de
forma
tal
que
se
garantice
abastecimiento suficiente, oportuno, de calidad y al menor costo, pero que permita producir artículos conforme a las expectativas de calidad de parte de los clientes”
El autor expone su criterio bajo la óptica de administración de costos, es decir, plantea condiciones que conduzcan a mejor aprovechamiento de los recursos, orientando simultáneamente hacia una producción con los niveles de calidad esperados por los clientes.
Por lo tanto, no se trata sólo de reducir costos. La moderna filosofía
de producción debe lograr el balance conveniente entre menos costos y máxima satisfacción de quienes consumen los productos.
En este sentido, la gerencia debe encaminarse en lo externo, a la adquisición de insumos que garanticen los estándares de calidad y, en lo interno, a implementar controles que minimicen daños, robos, pérdidas y otros riesgos, valiéndose para ello de planificación presupuestaria, financiera y de la producción, y a su vez, de los modernos sistemas de información, buscando siempre el equilibrio entre esos esfuerzos y los beneficios que representa.
En el aspecto de control, juega su papel más importante la configuración de un sistema administrativo contable que, mediante mecanismos funcionales procure el resguardo físico, el abastecimiento oportuno y la minimización de riesgos a través de:
-
Un ciclo funcional
-
Formatos y modelos apropiados
-
Controles internos
-
Método de inventario continuo
-
Consistentes métodos de valoración
-
Claridad analítica para resolver situaciones imprevistas
La utilización
de la cuenta control
“Inventario de Materiales y Suministros”,
abarca todos los insumos destinados a la producción. Su clasificación como costos directos o indirectos tendrá lugar en el momento mismo de su utilización.
161
En efecto, como ya se ha planteado en temas anteriores,
una
vinculación
significativa del recurso con el proceso productivo o el bien terminado, implicará el registro del costo de los consumos de materiales como costo directo en la cuenta Productos en Proceso Materiales.
De lo contrario, se acumulará en la cuenta control
de Carga Fabril Real, de manera que se inventaríe su costo a través del elemento indirecto de la producción.
Es decir, los inventarios de materiales constituyen una
cuenta de activo que se transformará en un costo directo (Productos en Proceso Materiales) o indirecto (Cuenta Control Carga Fabril), dependiendo del uso que de ellos se haga.
Todas las partidas vinculadas con la adquisición de los materiales, deben ser analizadas considerando si se ha incurrido en ellas para dar su condición y ubicación actuales a los inventarios.
Ciclo Funcional de los Materiales
Es la serie de fases secuenciales correspondientes a las transacciones que tienen lugar para garantizar la disponibilidad de los materiales requeridos para la producción, desde su adquisición hasta el consumo en la planta de fabricación.
Las fases, interrelacionadas y con formatos y registros propios, son: -
Abastecimiento o adquisición a proveedores externos
-
Recepción y control de calidad de la adquisición
-
Almacenamiento
-
Consumo
-
Contabilización
La contabilización, más que una fase secuencial en sí misma, es lo que se denomina un “transverso”, es decir, un proceso obligatorio presente en cada una de las fases delimitadas.
162
Primera Fase Abastecimiento o Adquisición de Materiales y Suministros
Debe entenderse que cualquier empresa industrial depende de esta fase para garantizar sus procesos fabriles. La diferencia entre producir y no producir, entre la menor y mayor capacidad ociosa puede estar vinculada con la regularidad en el abastecimiento. Y es que los materiales para la fabricación los obtiene la empresa de proveedores externos, que vienen a constituir un eslabón importante en su cadena de valor. El abastecimiento es, entonces, la compra a proveedores externos de los materiales, suministros, insumos, servicios, etc. requeridos para las operaciones de fabricación.
En una estructura organizacional adecuada, se cuenta con un Departamento ó Área de Compras que tiene como funciones generales:
-
Respaldar
la
función
productiva
mediante
oportunas
y
suficientes
adquisiciones. Los materiales deben estar a tiempo y en suficiente cantidad como para asegurar el cumplimiento de los pedidos a los clientes y evitar las paralizaciones innecesarias, que aumenten los costos ociosos. -
Garantizar adecuada y conveniente calidad de los insumos adquiridos.
Es
un aspecto que se refleja en la calidad de los bienes fabricados, que deben satisfacer suficientemente las expectativas de calidad de los consumidores. -
Promover la mínima inversión sin menoscabo de la continuidad del proceso fabril. La inversión en materiales representa altos costos financieros y de infraestructura, por lo tanto, la adquisición debe planificarse de manera que garantice el abastecimiento mínimo sin generar costos excesivos por los intereses de financiamiento o por la innecesaria utilización de espacios para almacenamiento.
Estas funciones son cumplidas en vinculación con otras áreas de la empresa. Es así como, al identificar bajas en las existencias o requerimientos nuevos de parte de la planta de producción, el área o departamento de Almacén remite al Dpto. de Compras el formato escrito “REQUISICIÓN
DE COMPRA” o una
denominación análoga, en el
163
cual describe las cantidades y características de los insumos que es necesario adquirir. El dpto. o área de compras analiza la solicitud de almacén y da paso a un proceso de análisis de ofertas de los proveedores hasta tomar una decisión que se formaliza en la emisión del formato “ORDEN DE COMPRA”, cuyo modelo se ofrece en la figura 7. La Orden de Compra es pues, el documento con carácter de contrato legal, que respalda la operación. Su emisión debe sustentarse con los análisis de las ofertas de los proveedores, el requerimiento escrito del departamento solicitante y el estudio de las disponibilidades financieras y debe también ser firmado por la persona autorizada en la empresa para ello. La condición de contrato legal hace de la misma el respaldo de un compromiso importante que da pie al establecimiento de pasivos contables y da derecho también, a exigencias a los proveedores cuando no sometan sus entregas a las condiciones en ella establecidas.
Según puede verse en el modelo, la Orden de Compra contiene información como: -
Serial pre impreso
-
Identificación de la empresa
-
Fecha de emisión
-
Nombre del proveedor
-
Especificación del lugar de entrega del pedido
-
Cantidad de cada uno de los bienes a adquirir
-
Descripción detallada de cada uno (tamaño, color, código, marca, etc.)
-
Firma de la persona autorizada por la empresa para las adquisiciones
Los talonarios de órdenes de compra, cuando la emisión sea mediante formato físico o los accesos a los controles electrónicos, si es la modalidad, deben mantenerse bajo custodia física o restricciones al acceso por cuanto su uso abusivo o sin autorización puede exponer a la empresa a situaciones fraudulentas.
164
Membrete de la empresa
Número ______
San Cristóbal, f e c h a dd/mm/año
Condiciones: ______________________ __________________________________ __________________________________
Fecha entrega: _____________________ Pr oveedor tal _______________________________
Sírvanse enviarnos a nuestro Almacén, ubicado en la Zona Industrial Alt amira, Avenida Los Próceres, Galpón N 15, en esta ciudad, los materiales que detallamos a continuación, de acuerdo a las condiciones ya conversadas con Uds .: Cantidad
Especi ficación
Costo Unitario
Costo Total
…………. ……
…………………………………..…………………
……………..
………………
…………. ……
…………………………………..…………………
……………..
………………
…………. ……
…………………………………..…………………
……………..
………………
…………. ……
…………………………………..…………………
……………..
………………
…………. ……
…………………………………..…………………
……………..
………………
Monto Total
Bs.
==========
A los efectos de procesamiento del pago, le agradecemos emitir f actura en original y tres copias, las cuales deberán s er consignadas en nuestra oficina administrativa: Avenida Las Américas, Edificio San Juan, Piso 5, Oficina 56, San Cristóbal.
Atentamente, Por la Empresa Tal
(Firma)
Jefe de Compras
Figura 13. Modelo de Orden de Compra
165
Las repercusiones de esta fase del ciclo funcional, imponen que se delegue la función en personas que revistan características mínimas como: atributos personales para la negociación, formación profesional, honestidad probada, organización y capacidad de liderazgo y ascendencia sobre sus inmediatos colaboradores.
Segunda fase Recepción y Control de Calidad de la Adquisición de Materiales y Suministros
Constituye el primer contacto entre la empresa y los bienes adquiridos al proveedor externo. Como área de recepción, puede funcionar como un órgano autónomo o bien, como un anexo al Dpto. de Almacén.
Es la fase en la cual el responsable de estas funciones se encarga de contar, pesar y verificar los bienes recibidos, de manera que la entrega se ajuste a las especificaciones de la Orden de Compra. “INFORME DE RECEPCION” variación o irregularidad.
Para ello, llenará un formato denominado
(ver modelo), dónde dejará constancia de cualquier A su vez, suscribirá la Nota de Entrega que envía el
proveedor y que servirá para el trámite de pago que éste debe hacer.
166
Membrete de la empresa
Número ______
San Cristóbal, f e c h a dd/mm/año Fecha entrega: _____________________
Nombre del Proveedor _______________________________
Material recibido: Cantidad
Especificación
Observaciones
…………. ……
…………………………………..…………………
……………………………………………………………
…………. ……
…………………………………..…………………
…………………………………………………..............
…………. ……
…………………………………..…………………
……………………………………………………………
…………. ……
…………………………………..…………………
…………………………………………………………….
…………. ……
…………………………………..…………………
…………………………………………………………….
(Firma)
Responsable de Recepción
Figura 14. Modelo de Informe de Recepción
De forma inmediata remite los materiales al Almacén, respaldados con una copia del Informe de Recepción que ha elaborado.
El perfil para el cargo de responsable de Almacén enfatiza la capacidad física, la honradez y el sentido de organización más bien que la preparación académica. Por lo tanto, es usual que se utilice como Informe de Recepción copia de la orden de compra con los datos numéricos en blanco, de manera que se minimice el esfuerzo del recepcionista en cuanto a la tarea de escribir, pero haciendo que se vea obligado a contar y comparar las especificaciones con las detalladas en el formato original.
En resumen, las responsabilidades del Recepcionista son: -
Recibir las entregas de los transportistas
-
Contar, pesar y verificar la entrega con una copia de la Orden de Compra, dejando constancia en el Informe de Recepción.
167
-
Suscribir la conformidad de la Nota de Entrega del transportista
-
Informar cualquier diferencia o irregularidad, si fuere el caso
-
Remitir los materiales al Almacén con una copia del Informe de Recepción
-
Remitir al Dpto. de Compras la copia del informe de recepción junto con la copia de la Factura o la Nota de Entrega, para que tengan lugar los trámites contables procedentes.
El Informe de Recepción constituye entonces, un documento que respalda el registro de pasivos y la ordenación de pagos, así como artículos en el inventario de materiales y suministros.
Figura 15. Modelo de Factura
la incorporación de los
168
Tercera fase Almacenamiento de Materiales y Suministros
Es el área o actividad responsabilizada del resguardo físico y administrativo de los materiales y suministros adquiridos por la empresa.
Está a cargo del Jefe de
Almacén, Depositario o Almacenista, quien debe ser una persona organizada, preferiblemente con conocimientos de contabilidad,
que le permita implantar y
manejar los controles auxiliares mínimos requeridos.
Las funciones delegadas en este departamento son:
-
Ubicación conveniente de los materiales
-
Custodia física de los mismos
-
Entrega de los insumos requeridos por el Departamento de Producción o cualquier otra área, con respaldo del formato “Requisición de Materiales”
-
Registro de las tarjetas auxiliares de almacén
-
Tramitación al Dpto. de Compras de las insuficiencias de materiales, en el formato “Requisición de Compra”
-
Suministrar información al Dpto. de Contabilidad de Costos sobre las requisiciones atendidas
La custodia física de los materiales depositados en el Almacén reviste importancia, debido no sólo a la materialidad financiera que los mismos representan, sino también a las consecuencias del incumplimiento de una requisición por bajas en las existencias, producción.
-
ya que puede ocasionarse hasta una paralización de la planta de
Esta custodia física requiere implantar normas como:
Resguardo físico de las instalaciones, incluyendo tanto medidas de seguridad (puertas,
rejas,
candados,
etc.)
como
de
protección
de
factores
ambientales: temperatura, humedad, luz solar, plagas, etc. -
Restricciones al acceso de personas ajenas al departamento
-
Separación de las funciones de recepción y entrega de las de registro, etc.
-
Adecuada organización interna, de manera que se protejan los bienes de riesgos de accidentes, desórdenes, extravíos, etc.
Es útil el uso de
169
estanterías, gavetas, compartimientos, etc. y la previsión de áreas de circulación que faciliten los desplazamientos sin roces, tropiezos, etc. -
Aplicación del principio PEPS en la rotación física, de forma que se consuman primero los bienes más antiguos, manteniendo en existencia los bienes adquiridos más recientemente.
Refuerza este aspecto, la norma anterior
sobre la adecuada organización interna. -
Utilización de formatos apropiados, como la “Requisición de Materiales”, para la entrega de los recursos necesarios al Dpto. de Producción u otras áreas de la empresa.
Como parte del procedimiento de inventario continuo, mediante el cual es posible determinar en cualquier momento del ejercicio la cantidad y clase de artículos disponibles, el Almacén debe mantener Tarjetas Auxiliares de control individual materiales en existencia.
de
A este efecto, la suma de los saldos de esas tarjetas
auxiliares debe reflejar el saldo de la Cuenta principal del mayor general Inventario de Materiales y Suministros.
Estos registros auxiliares no liberan de la tarea del levantamiento de inventario físico, tan sólo flexibilizan la frecuencia,
oportunidad y alcance de su
aplicación,
puesto que se puede realizar de forma selectiva y en épocas distintas del período, no sólo a manera de control sino también para comprobar la confiabilidad de los registros auxiliares y corregir cualquier diferencia por errores u omisiones en las anotaciones.
170
Identificación de la empresa
TARJETA AUXILIAR DE ALMACEN Artículo: _______________________________________________ Código ____________ Ubicación _________________ cantidad máxima _________ cantidad mínima _________
ENTRADAS Fecha
Refer.
Cantidad Costo Un.
Total
SALIDAS Cantidad Costo Un.
Total
SALDO Cantidad
Costo Costo Un.
Total
Figura 16. Tarjeta Auxiliar de Almacén
Las Tarjetas auxiliares de Almacén, cómo puede verse en el modelo, contienen datos específicos de identificación y control, tales como:
-
Identificación de la empresa
-
Identificación del elemento a que corresponden.
Esta identificación
contempla la descripción, el código asignado al item, los niveles mínimos y máximos de existencias, etc. -
Es conveniente resaltar que deberán ser individualizadas para cada una de las categorías y rubros que se manejen en el Almacén: tamaños, colores, marcas, especificaciones, etc.
-
Columnas
identificadas con datos específicos como Fecha, Referencia,
Entrada, Salida y Saldo. -
La Referencia indicará el Número de documento que respalda el registro en la Tarjeta. Si es una ENTRADA (compra), indicará el Nº de la Orden de
171
Compra y si se trata de una SALIDA (consumo) indicará el Nº de la Requisición de Materiales correspondiente. -
Las columnas de Entrada, Salida y Saldo presentan a su vez, sub columnas clasificadas en Cantidad, Costo Unitario y total. De esta manera, tanto las entradas, como las salidas y las existencias reflejan el detalle unitario del ítem de que se trate.
Cuarta fase Consumo de Materiales y Suministros
Es la fase correspondiente a la utilización de materiales y suministros en las operaciones de fabricación o, a veces, en actividades inherentes a las áreas de administración o ventas.
El consumo de los materiales y suministros se desencadena a partir de la recepción del
formato “REQUISICION DE MATERIALES”.
Es el documento físico,
firmado por persona autorizada, que informa al almacén sobre las necesidades de materiales para la fabricación (o para otros usos, según el caso).
La requisición, (ver modelo), contiene datos como la fecha de emisión y el departamento solicitante. Además, indica expresamente el número o identificación de la Orden de Producción en la que serán utilizados los materiales requeridos. De igual manera, detalla las cantidades y características de los bienes solicitados de forma que se eviten imprecisiones o confusiones en la entrega.
172
identificación de la empresa
REQUISICION DE MATERIALES (DEL DPTO. DE PRODUCCION) Número PARA ORDEN DE PRODUCCION Nº Fecha de pedido
Fecha de entrega
DESCRIPCION
CANTIDAD
COSTO UNITARIO
COSTO TOTAL
TOTAL Bs...............
Firma autorizada Dpto. Producción Autorizada la entrega: Observaciones: Figura 17. Requisición de Materiales
El consumo de los materiales solicitados determinará la clasificación de los costos que originen en la producción como directos o indirectos. A estos fines, cuando se trate de un uso directo, se cargará su monto a la cuenta de Productos en Proceso Materiales, registrándolos también en la Hoja de Acumulación de Costos de la Orden a la cual son destinados.
En caso contrario, los consumos serán acumulados y
registrados en la Cuenta Control Carga Fabril y sus respectivos auxiliares.
173
La cantidad en bolívares que indique la requisición será el costo que se adjudique a la orden de producción o a la cuenta auxiliar de carga fabril, según el caso. No es más que la multiplicación del número de unidades entregadas por el costo unitario correspondiente. Sin embargo, el problema principal en estos casos, es la definición del costo al cual serán valoradas dichas unidades.
Con respecto a las adquisiciones no se origina ningún problema, puesto que por principios contables, debe reconocerse su monto sobre la base de lo establecido en la NIC 2 Inventarios.
Las entregas del almacén a la planta suelen tener lugar en orden diferente a la sucesión de las compras y en cantidades también distintas a los volúmenes de las mismas. Habrá, además, múltiples lotes de existencias y las adquisiciones o las entregas tienen lugar en cualquier época del ejercicio. Se une a esta situación que, en tiempos de economía inflacionaria como los que se enfrentan actualmente,
los precios
suelen variar de una compra a otra y, por lo tanto, el Almacén debe implementar procedimientos de valuación que permitan la consistencia en la cuantificación de los consumos.
La valuación es, pues, el cálculo del monto de las entregas de materiales para los consumos sobre una metodología consistente y sistemática que permita costear los productos fabricados de manera equitativa, funcional y acorde con la realidad económica imperante.
Con los consumos debe entonces tomarse una decisión: Se costean las entregas al precio de adquisición, a un precio promedio, al precio de la última compra, etc? Los métodos de valuación reconocidos por la Normas Internacionales de Contabilidad, específicamente en la NIC 2 Inventarios, son: - Asignación Específica - Primero en Entrar Primero en Salir (PEPS) - Método Promedio
174
Método de Asignación Específica
La NIC 2 Inventarios, en sus numerales 23 y 24, establece su aplicación en la determinación del costo de existencias de materiales no intercambiables, como aquellos identificados con seriales o destinados a ser utilizados en proyectos específicos.
El costo de los materiales usados así como las existencias, se calculan multiplicando las unidades usadas o disponibles por el costo específico de cada unidad. Generalmente, este método es utilizado en empresas de bienes de alto costo, en las cuales el movimiento de las existencias es relativamente pequeño y bien identificado, como cuando se trata de maquinaria, vehículos, piedras preciosas, etc., bienes éstos que justifican plenamente el seguimiento particular de los costos individuales.
Método Primero en Entrar, Primero en Salir (PEPS)
Es un método bastante utilizado,
en vista de la economía inflacionaria
imperante, pues permite reflejar las existencias del almacén a precios de reposición, en tanto que los artículos fabricados van absorbiendo los costos más antiguos.
Presenta la ventaja de su coincidencia con el flujo físico de los artículos del almacén que también circulan de acuerdo a este principio. Sus principales críticas están vinculadas con las dificultades para el registro cuando se presentan devoluciones a los proveedores o al almacén.
En el primer caso, cuando se trata de devoluciones sobre compras, se actúa reversando la transacción original. Al proveedor se le registra la nota de devolución al precio original de compra.
Por su parte, en las tarjetas de almacén se practica el
registro en la columna ENTRADAS identificando entre paréntesis o en un color resaltante, que se está haciendo el reverso de una compra e indicando con ello que el impacto en el saldo será contrario, es decir, en vez de aumentar las disponibilidades, la devolución las disminuye.
175
Si no hubiere lotes del mismo costo unitario, se descargará del lote próximo a salir. Cualquier diferencia entre el registro de la nota de devolución al proveedor y el registro en la tarjeta se ajusta cargando o abonando, según proceda, a la cuenta control carga fabril afectando la subcuenta “Ajuste por Valuación de Materiales”.
Cuando se trata de devoluciones al Almacén, también se actúa reversando la anotación de la entrega original.
En la columna SALIDAS se resalta el registro
indicando su efecto de aumento en el saldo.
Este registro se hace al mismo precio
usado cuando se entregó.
En este caso, si todavía hay lotes del mismo costo, se incorporan las unidades devueltas. De lo contrario, se toman como una nueva compra, ocupando su lugar correspondiente en los lotes que componen el saldo. Igualmente, cualquier diferencia presentada entre el registro de la tarjeta auxiliar y el monto original de la cuenta Inventario de Materiales y Suministros, se cargará o abonará, según el caso, a los costos indirectos de fabricación en una sub cuenta apropiada de la Cuenta Control Carga Fabril.
Método Promedio Móvil
Es el método alternativo previsto en la NIC 2 cuando se trata de bienes intercambiables, es decir, de aquellos a los que no corresponde un método de asignación específica por cuanto pueden ser usados de manera indistinta entre diversos bienes.
Consiste en la renovación de los costos a aplicar a los consumos cada vez que tiene lugar una compra, mediante la división del monto total en bolívares de los materiales disponibles entre el nuevo número de unidades disponibles.
El promedio es un método que neutraliza el
impacto de las variaciones de
precio por cuanto éstas resultan absorbidas a lo largo del período por las ponderaciones de los costos en la oportunidad de cada compra. Es también el método establecido en Venezuela por la Ley de Impuesto sobre la Renta, específicamente en los artículos 104 y 119 de su Reglamento.
176
Las diferencias que puedan presentarse entre el registro en la tarjeta auxiliar y el monto de la transacción original con el proveedor o en la cuenta Inventario de Materiales y Suministros, que se originen como consecuencia de la aplicación de este método, deberán ser absorbidas por la Cuenta Control Carga Fabril, en una sub cuenta que puede denominarse “Ajuste por diferencias en valuación de inventarios”
Quinta Fase Contabilización de Materiales y Suministros
Es la fase presente en todas las transacciones vinculadas con el ciclo funcional de los materiales y suministros.
El primer aspecto a considerar es el manejo del Sistema de inventario continuo, perpetuo o permanente.
Es bien conocida la complicación que origina el
manejo de inventario periódico en la conformación de los costos de los bienes fabricados, por cuanto somete a esperas y cálculos que afectan el acierto y oportunidad en los cálculos.
El Inventario Continuo registra todos los movimientos de los materiales en una cuenta de control, denominada “Cuenta Control de Inventario de Materiales y Suministros” o “Inventario de Materiales y Suministros” y, a veces, simplemente “Materiales y Suministros”. Todas las adquisiciones son cargadas a dicha cuenta, que tendrá tantas subcuentas como sea necesario. Estas subcuentas se corresponden a las Tarjetas manejadas en el área de almacén. idéntico al de cualquier cuenta y
Su comportamiento en los saldos es
sus auxiliares: La suma de los saldos de estas
últimas tendrá que ser igual al monto del saldo de la cuenta principal.
Los consumos se abonarán a la misma cuenta de control y deberán ser cargados a la cuenta de costos o gastos específica que se afecte: Productos en Proceso Materiales, Cuenta Control Carga Fabril, Gastos de Venta o Gastos de Administración.
El uso de esta modalidad de inventario, como ya se ha dicho, no suprime el levantamiento de inventario físico, pues este debe ser practicado ocasionalmente para
177
validar la información contable y ejercer el control en cuanto a la debida custodia que debe realizar el almacén.
Las transacciones básicas que dan pie a registro en el ciclo funcional de los materiales son: -
Adquisiciones al contado o a crédito
-
Devoluciones al proveedor de compras al contado o a crédito
-
Consumo de materiales directos, indirectos o suministros
-
Devoluciones de materiales directos, indirectos o suministros al almacén
Adquisiciones al contado ----- x -----
Inventario de materiales y suministros Crédito fiscal IVA
1.800 216
Bancos
2.016
Adquisición de materiales para la fabricación, según Orden de Compra Nº 62, cancelada con Ch. 1021 Banesco
Adquisiciones a crédito ----- x -----
Inventario de materiales y suministros Crédito fiscal IVA Cuentas a pagar Adquisición de suministros a crédito, según Orden de compra Nº 64
1.000 120 1.120
178
Devoluciones de compras al contado ----- x -----
Anticipos a Proveedores ó Cuentas a cobrar a proveedores
336
Inventario de materiales y suministros
300
Crédito fiscal IVA
36
Devolución parcial de la adquisición de materiales correspondiente a la O. C. Nº 62
Devoluciones de compras a crédito ----- x -----
Cuentas a pagar
112
Inventario de materiales y suministros
100
Crédito Fiscal IVA
12
Devolución parcial de la adquisición de suministros correspondiente a la Orden de Compra Nº 64
Consumo de materiales directos ----- X -----
Productos en Proceso Materiales
650
Inventario de Materiales y Suministros
650
Requisición de Materiales Nº RM 95 para la orden de producción Nº 15-92
Consumo de materiales indirectos o suministros ----- x -----
Cuenta Control Carga Fabril Inventario de Materiales y Suministros Consumo de suministros de fabricación según Requisición de Materiales Nº RM 103
250 250
179
Devolución de materiales directos al almacén ----- x -----
Inventario de Materiales y Suministros
150
Productos en Proceso Materiales
150
Devolución de material de la O. P. Nº 15-92, entregado en Requisición de Materiales Nº RM-95
Devolución de materiales indirectos o suministros ----- x -----
Inventario de Materiales y Suministros
35
Cuenta Control Carga Fabril Devolución de suministros no utilizados en la planta, entregados según Requisición de Materiales Nº RM-95
35
180
8.2. Ejercicios
1. Preparar los asientos de diario y las respectivas Tarjetas auxiliares de almacén según
los
métodos
PEPS
y
Promedio
a
partir
de
la
siguiente
información
correspondiente al movimiento del material unidades de suelas de goma para calzado femenino (SGF-02) de la Fábrica de Calzado “France”: Inventario inicial el 01-01-08 Día 4:
300 unidades a Bs.F 5 c/u
Adquisición de 500 unidades a Bs.F 5,10 c/u, según Orden de compra Nº 36
Día 6: Despacha Requisición de materiales Nº 14 por 400 unidades para la orden de producción Nº 72 Día 7: Despacha Requisición de materiales Nº 15 por 200 unidades para la orden de producción Nº 74 Día 9: Adquisición de 300 unidades a Bs.F 5,50 c/u, s egún Orden de compra Nº 47 Día 10: Despacha Requisición de Materiales Nº 16 por 250 unidades para la orden de producción Nº 60 Día 11: Se devuelven al almacén 30 unidades de las entregadas según Requisición de Materiales Nº 16 Día 12: Se devuelven al proveedor 60 unidades de las adquiridas según Orden de Compra Nº 36
181
METODO PRIMERO EN ENTRAR PRIMERO EN SALIR (PEPS) FRANCE Fábrica de Calzado
TARJETA AUXILIAR DE ALMACEN Artículo:
Suelas de goma para calzado colegial, femenino Código: SGF-02__
Ubicación: ala derecha – estante 2 Método de valuación: PEPS_________
Niveles de existencias:
Mínimas _______________ Máximas ________________
ENTRADAS Fecha
refer.
Cant.
C. Un.
SALIDAS Total
Cant.
C. Un.
SALDO
Total
01 01 04 01
O.C. 36
06 01
R.M. 14
07 01
R.M. 15
09 01
O.C.47
500
300
5,10
5,50
2.550,00
Cant.
C. Unit.
300
5,00
Total 1.500,00
300
5,00
1.500,00
500
5,10
2.550,00
300
5,00
1.500,00
100
5,10
510,00
400
5,10
2.040,00
200
5,10
1.020,00
200
5,10
1.020,00
200
5,10
1.020,00
300
5,50
1.650,00 1.375,00
1.650,00
10 01
R.M. 16
200
5,10
50
5,50
275,00
250
5,50
11 01
D.A.16
-30
5,50
-165,00
280
5,50
1.540,00
12 01
D.P.36
220
5,50
1.210,00
-60
5,50
1.020,00
-330,00
ASIENTOS DE DIARIO:
(se omite el IVA por razones prácticas)
----- x ----Inventario de Materiales y Suministros
2.550
Cuentas por pagar
2.550
Adquisición según O. C. Nº 36 ----- x ----Productos en Proceso Materiales Inventario de Materiales y Suministros Consumo de materiales según R. M. 14
2.010 2.010
182
----- X -----Productos en Proceso Materiales
1.020
Inventario de Materiales y Suministros
1.020
Consumo de materiales según R. M. 15 ----- x -----Inventario de Materiales y Suministros
1.650
Cuentas por pagar
1.650
Adquisición según O. C. 47 ----- x ----Productos en Proceso Materiales
1.295
Inventario de Materiales y Suministros
1.295
Consumo de materiales según R. M. 16
----- x ----Inventario de Materiales y Suministros
165
Productos en Proceso Materiales
165
Devolución al almacén de unidades entregadas según R. M. Nº 16 ----- x -----Cuentas por pagar
306
Cuenta Control Carga Fabril – ajuste val. inv. Inventario de Materiales y Suministros Registro de la devolución al proveedor de 60 unidades adquiridas a Bs.5,10 c/u, según O. C. 36
24 330
183
MÉTODO PROMEDIO MÓVIL FRANCE Fábrica de Calzado
TARJETA AUXILIAR DE ALMACEN Artículo:
Suelas de goma para calzado colegial, femenino Código: SGF-02__
Ubicación: ala derecha – estante 2 Método de valuación:__Promedio móvil____
Niveles de existencias:
Mínimas _______________ Máximas ________________
ENTRADAS Fecha 01 01 04 01 06 01 07 01 09 01 10 01 11 01 12 01
Ref.
Cant.
C. Un.
Total
O.C. 36 R.M. 14 R.M. 15 O.C. 47 R.M. 16 Dev. 16 Dev. 36
500
5,10
2.550,00
300
-60
5,50
5,33
SALIDAS
SALDO
Cant.
C. Un.
Total
400 200
5,06 5,06
2.025,00 1.012,50
250 -30
5,33 5,33
1.331,25 -159,75
1.650,00
-319,50
Cant 300 800 400 200 500 250 280 220
Asientos de Diario
(Se omite el IVA por razones prácticas) ----- x ----Inventario de materiales y suministros
2.550
Cuentas a pagar
2.550
Adquisición de materiales O. C. Nº 36 ----- x ----Productos en Proceso Materiales
2.025
Inventario de Materiales y Suministros
2.025
Consumo de materiales R.M. 14 ----- x ----Productos en Proceso Materiales Inventario de Materiales y Suministros
1.012,50 1.012,50
C. Un. 5,0000 5,0625 5,0625 5,0625 5,3250 5,3250 5,3250 5,3250
Total 1.500,00 4.050,00 2.025,00 1.012,50 2.662,50 1.331,25 1.491,00 1.171,50
184
Consumo de materiales R.M.15 ----- x ----Inventario de Materiales y Suministros
1.650
Cuentas a pagar
1.650
Adquisición de materiales según O. C. 47 ----- x ----Productos en Proceso Materiales
1.331,25
Inventario de Materiales y Suministros
1.331,25
Consumo de materiales R.M. 16 ----- x ----Inventario de Materiales y Suministros
159,75
Productos en Proceso Materiales
159,75
Devol. al almacén (R. M. Nº 16)
----- x ----Cuentas a Pagar
306
C. C. Carga Fabril – Valoración inventarios
13,50
Inventario de Materiales y Suministros
319,50
Se devuelve al proveedor 60 unidades de la Orden de compra Nº 36
Comparación de los Saldos: PEPS
PROMEDIO
Inventario materiales y suministros
1.210
1.171,50
Inventario productos en proceso
4.160
4.209
185
2. La empresa “Luces del Sol” C.A. realizó las siguientes transacciones durante el mes de enero 2008 y le pide que prepare los asientos correspondientes:
-
Adquirió materiales y suministros a crédito, a la empresa “Luna” C.A. por Bs 1.200
-
Adquirió materiales y suministros al contado, a la empresa “Estrella” C.A. por Bs. 3.000
-
Se entregó a la Planta de Producción el pedido hecho en Requisición de Materiales Nº 48, para la orden de producción Nº 7, por Bs 2.400
-
Se entregó a la Planta de Producción materiales indirectos por Bs 950
-
Se devolvió al Proveedor “Estrella” C.A. un total de Bs 300 de los adquiridos en la transacción Nº 2
-
Se devolvió al almacén parte de la entrega de la Requisición de Materiales Nº 48, por Bs 400
-
Se devolvieron al Almacén materiales indirectos por Bs 50
-
Se devolvió a la empresa “Luna” C.A. Bs 320 de las compras del día 1
-
Se atendió Requisición de Materiales Nº 45 para la O.P. Nº 9 por Bs 765
3. Preparar Tarjetas Auxiliares de almacén según Método PEPS, así como los respectivos asientos de diario, para las transacciones que se indican a continuación, correspondiente al artículo SDN-03 de la empresa “Eclipse” C.A.: Inventario el 01-02-xx:
700 unidades a Bs 0,30 cada una 500 unidades a Bs 0,45 cada una
Día 2: Requisición de Materiales Nº 17 para la Orden de Producción Nº 15, por 425 unidades Día 5: Requisición de Materiales Nº 18 para la Orden de Producción Nº 22 por 500 unidades Día 08: Se emite la Orden de compra Nº 318 por 1.000 unidades a Bs 0,52 cada una Día 11: Se devuelve al almacén 50 unidades de la Requisición de Materiales Nº 17 Día 14: Se devuelve al proveedor, por mala calidad, 225 unidades de la orden de compra 318.
186
La empresa está interesada en conocer el efecto del cambio al método del promedio y le
pide
que
efectúe
los
cálculos
y
registros
a
objeto
de
hacer
las
notas
correspondientes en los Estados Financieros.
4. La compañía “Satélite” C.A. realizó las siguientes transacciones durante el mes de enero. Prepare tarjetas auxiliares PEPS y asientos de diario:
Compras:
Día 1:
250 kgs. de material “Andino”, por Bs 18750
Día 8:
300 kgs. de material “Zuliano”, por Bs 24.000
Día 9:
300 kgs. de material “Andino” por Bs 23.400 Pagó flete de Bs 4.050, que se registra como costo indirecto
Día 16: 400 kgs. de material “Zuliano” por Bs 38.000 Consumos:
Día 12: 500 kgs. de “Andino” según R.M. B8, para la Orden Nº 50 Día 18: 600 kgs. de “Zuliano”, según R.M. B9, para la Orden Nº 51 Día 19: Se pagó flete de la compra del día 16 por Bs 5.000. Día 22: Se devolvió al proveedor un lote de 55 kilos de “Zuliano” por encontrarse en malas condiciones
5. La empresa La Primera suministra la siguiente información relacionada con el movimiento de su artículo Láminas metálicas de 1 m., código A 63, durante el mes de febrero 200x: Inventario inicial: 6.250 unidades por un total de Bs. 5.437,50 Compras: 03-02-xx: O. C. 2502
5.000 unidades
costo unitario 1,25
18-02-xx
O. C. 2509
3.000
04-02-xx
R.M. Nº 5
O. P. Nº 17
06-02-xx
8
35
2.000
12-02-xx
19
48
3.500
15-02-xx
25
--
500
20-02-xx
30
50
3.200
1
Consumos 4.000 unidades
187
Devoluciones al Almacén 05-02-xx
R. M. Nº 5
400 unidades
15-02-xx
R. M. Nº 25
100 unidades
Devoluciones al Proveedor 14-02-xx
O. C. 2502
1.000 unidades
6. La empresa “Acumulación”,
C.A.,
dedicada a la fabricación de cercas de ciclón
presenta información relacionada con el movimiento de su material “Láminas metálicas de 1 metro”, referencia LM1, durante el mes xx del año XX.
A tal efecto, solicita que le sean presentados, mediante la utilización de la herramienta Excel, los siguientes requerimientos:
1.
Tarjetas Auxiliares de Almacén, aplicando los métodos PEPS y Promedio móvil
ponderado 2. Asientos de diario para efectuar los registros en los dos métodos 3.
Análisis comparativo de los saldos de las cuentas de inventario, a partir de la
aplicación de los métodos indicados.
El inventario inicial es de 8.500 unidades para un costo total de Bs 8.415.000 Transacción
Fecha
Referencia
Compras
03 xx
Consumos
Devolución al
Unidades
Costo unitario
O. C. Nº 22
10.000
995
10 xx
O. C. Nº 26
12.000
996
15 xx
O. C. Nº 32
8.000
1.000
04 xx
R. M. 115
O. P. 2299
10.000
05 xx
R. M. 117
O. P. 3285
7.000
12 xx
R. M. 119
O. P. 4273
9.000
16 xx
R. M. 122
O. P. 3438
6.000
06 xx
De la R.M. Nº
Almacén Devolución al Proveedor
Ref. adicional
2.000
117 17 xx
De la O.C. Nº 22
1.000
188
7. Entre las distintas actividades que se cumplieron en una planta industrial la semana
pasada, se relacionó: -
Un capataz informó al jefe de compras que se necesitaba cierto material
-
El jefe de compras telefoneó al proveedor, quien entregó el material al Cajero
-
El cajero pidió al vigilante el favor de ubicar el material recibido en el pasillo adyacente a la fábrica
-
El auxiliar de contabilidad preguntó al Jefe de Compras si había pedido el material y, habiendo recibido respuesta afirmativa, aprobó y asentó la factura.
-
El contador de costos calculó la cantidad de material requerido para la Orden de Trabajo que procesaban y asentó dicha cantidad como costo de materiales en la Hoja de Acumulación de Costos respectiva.
Si durante la semana hubo alguna falla en esa empresa con respecto al manejo funcional de los materiales, indique cuál o cuáles fueron y las posibles consecuencias. (Fuente: Lawrence, 1972, p. 507)
189
CAPITULO
9
Problemas
especiales
de
costos
que
afectan la contabilización de los inventarios
Objetivo principal Reconocer los casos especiales que se presentan en la contabilización de los inventarios
Objetivos específicos Explicar los casos especiales relacionados con la contabilización de los inventarios de materiales Contabilizar situaciones especiales de inventario Explicar los casos especiales relacionados con la contabilización de inventarios de productos en proceso Identificar los productos defectuosos recuperables y de desecho Desarrollar el proceso contable de los productos defectuosos en sus distintas modalidades
190
9.1. Casos Especiales en la Contabilización de Inventarios
En las empresas industriales tienen lugar ciertos eventos relacionados con las existencias de inventarios, tanto de materiales como de producción en proceso, que orientan a aplicar medidas contables funcionales y consistentes para mantener el propósito de un acertado costeo de los bienes fabricados.
En el caso de los inventarios de materiales, estas situaciones son, entre otras: -
Descuentos en compras
o
Comerciales
o
Por pronto pago
-
Almacenamiento en depósitos de la empresa
-
Materiales de desperdicio, sobrantes, recortes, etc.
-
Envases, empaques, embalajes
-
Diferencias de inventario
En el caso de los inventarios de productos en proceso, puede presentarse: -
Productos defectuosos con fallas corregibles
-
Productos defectuosos con fallas irreversibles, también llamados de desecho o de segunda.
Descuentos Comerciales:
Se refiere a los incentivos aplicados por las empresas distribuidoras de materiales e insumos, bien para atraer a sus clientes o bien como reconocimiento de la condición de consumidores importantes, buenos antecedentes, etc.
Estos descuentos se otorgan al momento de la negociación, por lo tanto, no son contabilizables dado que la operación se cierra por el monto neto convenido, y por ese valor será emitida la Factura respectiva.
Es incorrecto hacer el registro por un
monto superior a aquel que se está dispuesto a pagar por la adquisición. Si una compra de Bs 25.000 es convenida con descuento comercial del 5%, el inventario será registrado por el monto neto, es decir, al 95%:
191
----- x ----Inventario de Materiales y Suministros
23.750
Crédito Fiscal IVA
2.850
Cuentas por pagar (ó Bancos)
26.600
Para registrar la adquisición de materiales al Proveedor Tal, según Orden de Compra Nº 26
Descuentos por pronto pago
Se obtienen por los mismos motivos que los descuentos comerciales y los proveedores los ofrecen como una estrategia que favorece la oportuna recuperación de sus créditos.
Para la empresa que hace la adquisición es conveniente por cuanto le
permite planificar convenientemente sus flujos de caja.
Se representan con una nomenclatura convencional. Por ejemplo, una compra de Bs 20.000 con descuento por pronto pago de 2% en plazo de 10 días y con vigencia de la factura por 20 días, se indicaría así: Bs 20.000 en condiciones 2,10 n/20.
Si la cotización del vendedor contempla un descuento comercial del 3%, en este caso de ejemplo, probablemente su oferta vendrá detallada así: Bs 20.000 en condiciones 3%, 2/10 n/20
El registro contable de las transacciones con descuentos por pronto pago puede ser contabilizado de dos maneras, según las políticas que la empresa considere:
1.
AL MONTO NETO, es decir, reconociendo el descuento desde el momento mismo de la negociación.
2.
AL MONTO BRUTO, es decir, reconociendo el descuento sólo al momento de la cancelación.
Cuando se utiliza el método del Monto Neto, estamos frente a una política de aprovechamiento de todos los descuentos que se ofrezcan por cuanto éstos reducen los costos.
Se entiende, entonces, que las previsiones presupuestarias y financieras
192
se alinean en este sentido. Por lo tanto, si la intención del industrial es hacer uso de la concesión que se le ofrece, la cuenta de inventario se debe registrar por el monto neto.
Veamos el caso antes planteado: Bs.F 20.000 en condiciones 3%, 2/10 n/20
En primer término, la negociación se debe cerrar por el monto neto después de deducir el 3% de descuento comercial, es decir, Bs. 19.400. A partir de ese monto, tienen lugar los demás cálculos, es decir, el descuento por pronto pago y el IVA.
Al registro de la compra: ----- x ----Inventario de Materiales y Suministros
19.012
Crédito Fiscal IVA
2.281,44
Cuentas por pagar
21.293,44
Adquisición de materiales según O.C. Nº 32 en condiciones 2/10 n/20
Si paga el día 10: (aprovecha el descuento) ----- Xa ----Cuentas a pagar
21.293,44
Bancos
21.293,44
Registro del pago al proveedor Tal, aprovechando el descuento por pronto pago
Si paga el día 16: (Pierde el descuento) ----- Xb ----Cuentas a pagar Descuentos no aprovechados Crédito Fiscal IVA Bancos
20.723,08 388 46,56 21.157,64
Cancelación de deuda perdiendo el descuento
Cuando la cancelación se hace tardíamente, perdiendo el descuento, la diferencia se carga a una cuenta de Descuentos no aprovechados, clasificada como
193
Gastos Financieros por cuanto se considera que la responsabilidad en la pérdida del descuento es del área financiera y no puede, por tanto, absorberse como un costo de fabricación. Además, como herramienta de gerencia por excepción, el administrador podrá analizar la frecuencia de las anotaciones en la partida, permitiéndole controlar y tomar decisiones sobre la causa y responsabilidad de la pérdida de este incentivo, siendo posible inclusive, considerar y aplicar cambios de política, si fuere necesario. Este tratamiento se ajusta a la práctica contable y a las disposiciones de la NIC 2 Inventarios. En Venezuela, la Ley del IVA dispone que el registro de la factura en el libro de compras, debe hacerse por el monto bruto desglosando el total del crédito fiscal en el cuerpo de la misma. Una vez aprovechado el descuento, con el respaldo de la nota de crédito respectiva, se hace la compensación en dicho libro.
Cuando se utiliza el método del Monto Bruto, el descuento sólo se registra si es aprovechado, es decir, si se hace el pago dentro de los términos del plazo concedido.
En este caso, se reconoce la incertidumbre que puede existir para cumplir
oportunamente con el plazo de descuento. Efectuemos el registro del caso anterior: Bs 20.000 en condiciones 3%, 2/10 n/20
Al efectuar la adquisición: ----- x ----Inventario de Materiales y Suministros Crédito Fiscal IVA
20.000 2.400
Cuentas por pagar
22.400
Adquisición de materiales según O. C. 32 En condiciones 2/10 n/20
Al pagar dentro del plazo para obtener el descuento: ----- Xa ----Cuentas por pagar Inventario de Materiales y Suministros Crédito Fiscal IVA Bancos
22.400 400 48 21.952
194
Cancelación de los materiales adquiridos a Fulano, con descuento del 2% por pronto pago
Es de acotar, que la cuenta a utilizar para reflejar el descuento, dependerá de la ubicación del inventario. Si ya se ha incorporado a la producción, se deducirá de la Producción en Proceso.
Debido a que los plazos otorgados en los tiempos actuales
suelen ser de pocos días, es presumible que, a la fecha de la cancelación,
los
inventarios todavía estén en el almacén o, a lo sumo, se hayan transferido al proceso productivo.
Si se paga después del plazo concedido ----- Xb ----Cuentas por pagar
22.400
Bancos
22.400
Cancelación de factura pendiente con el proveedor tal
Los costos por concepto de Almacenamiento en depósitos de la empresa, si bien son partidas asociables con la adquisición y custodia de los materiales, se incorporan a los costos indirectos por razones de conveniencia de asignación. Este criterio obedece al hecho de que las bases sobre las cuales se estipulan suelen ofrecer complejidad para hacer asociación directa con cada uno de los ítems a los que correspondan.
En su
determinación tendría lugar sobre variables diferenciales, como costo, peso, volumen, fragilidad, tiempo de permanencia en el almacén, etc., y tomar en cuenta tantas variables a la hora de efectuar la asignación hace que, por conveniencia, se incorporen al costo de los productos fabricados por la vía de la carga fabril, evitando costos y cálculos laboriosos y susceptibles del riesgo de errores por manejo de cantidades fraccionadas o anotaciones adicionales en los controles de inventarios.
195
Materiales sobrantes, desperdicios, recortes, residuos, etc.
Son materiales que resultan del manejo del primer elemento productivo y que se caracterizan por no haber
en el proceso
recibido elementos adicionales del
costo, pero que por su forma, tamaño, condiciones, etc. no son aprovechables para la fabricación de los bienes principales que la empresa produce.
En las empresas textiles se presentan recortes de tela que no tienen las medidas necesarias para fabricar otras prendas. Igualmente pasa en las fábricas de colchones, donde se producen sobrantes de goma espuma, algodón, etc. que serían de aprovechamiento para otros artículos, como por ejemplo, la fabricación de almohadas. Así, otras empresas o personas pueden interesarse en la adquisición de esos materiales.
El registro de estos sobrantes, que se aspira vender,
tiene en cuenta dos
situaciones: -
Es NORMAL que el proceso productivo origine esos sobrantes.
-
Es OCASIONAL, inusual, que se originen sobrantes, o es posible identificar la orden en la cual se causaron los mismos.
En el primer caso, el precio probable de venta se abona a la cuenta control de carga fabril, puesto que la empresa debe haber previsto la ocurrencia de esta situación y, por lo tanto, su presupuesto de costos indirectos y la tasa predeterminada calculada, incluyen este evento.
También es aplicable esta metodología cuando el
evento es ocasional, pero no se justifica el rastreo de la orden en la cual se originó el sobrante.
Cuando la presencia de sobrantes es OCASIONAL, es decir, se presenta de vez en cuando y resulta posible identificar las órdenes en las cuales tiene lugar el desperdicio, el precio probable de la venta se reduce de los costos de materiales de la orden correspondiente.
La Norma Internacional de Contabilidad N° 2 NIC 2-Inventarios, establece en el párrafo 16, punto a) que las cantidades anormales de desperdicios de materiales, mano de obra u otros costos de producción no pasan a formar parte del costo de los
196
productos y, por lo tanto, los excedentes así considerados,
serán reconocidos como
gasto del ejercicio en que se incurren.
Procedimiento contable.
1.
Cuando es normal que se presenten estos sobrantes en el proceso productivo
Al producirse el sobrante, con un precio probable de venta relativamente importante, se registra un inventario:
----- X----Inventario de material sobrante
1.500
Cuenta control carga fabril
1.500
P. registrar materiales sobrantes de la fabricación
Al venderlos: ----- Xa ----Caja o cuentas a cobrar
1.500
Inventario de material sobrante
1.500
Venta de los desperdicios por el mismo monto del inventario.
En el caso de venta por un monto diferente al precio previsto, la diferencia resultante se ajustará contra la cuenta control de carga fabril.
Si el precio probable de venta es de poca significación, se controlan físicamente los desperdicios, pero sin indicación del monto. Por lo tanto, sólo se hará el registro a la fecha de la venta: ----- Xb ----Caja o Cuentas a cobrar Cuenta Control Carga Fabril
500 500
197
2.
Cuando es OCASIONAL, inusual, que se originen materiales sobrantes en el proceso productivo. Al igual que en el caso anterior, si el precio probable de venta es relativamente importante, se reconoce un inventario y se realiza un abono a los costos de la orden a la cual corresponde el sobrante: ----- X ----Inventario de material sobrante
1.500
Productos en Proceso Materiales
1.500
Al venderlos: ----- Xa ----Caja o Cuentas a Cobrar
1.500
Inventario de Material sobrante
1.500
También, si el costo es insignificante y no justifica su incorporación como inventario, sólo se hará registro al momento de la venta: ----- Xb ----Caja o Cuentas a cobrar Productos en Proceso Materiales
500 500
Cuando la venta tiene lugar a un precio diferente del previsto, se origina una diferencia que se registra cargando o abonando, según el caso, a la Cuenta Control Carga Fabril, a una cuenta como por ejemplo, Diferencia de precio de material sobrante.
198
9.2. Ejercicios
1. Los costos originales de fabricación de la orden Nº 15-03, correspondiente a 150 carteras de piel modelo CANGURO, color beige, son los siguientes:
Materiales
Bs 43.850
Mano de Obra
Bs.
Carga Fabril
Bs 10 por hora hombre
1.
12.375 (1.125 horas a Bs 11 c/u)
Se produjeron recortes de piel que pueden ser vendidos a un fabricante de artesanías en Bs 300. Registre los asientos pertinentes, considerando que: a. Es normal que sobren retazos de material en el proceso de fabricación b. Es inusual que esta situación se presente
En ambos casos, plantee los asientos desde el punto de vista de materialidad del precio probable de venta e inmaterialidad del mismo.
2.
Los recortes se vendieron: a. En Bs 350 b. En Bs 300 c. En Bs 280
Costos iniciales de la Orden de Producción: ----- X -----Productos en Proceso Materiales
43.850
Productos en Proceso Mano de Obra
12.375
Productos en Proceso Carga Fabril
11.250
Inventario de Materiales y Suministros
43.850
Nómina
12.375
Carga Fabril Aplicada
11.250
Costos iniciales de la Orden de Producción Nº 15-03
199
Es normal que se originen sobrantes en el proceso productivo. Se otorga materialidad a los sobrantes. ----- X+1 -----Inventario de material sobrante
300
Cuenta Control Carga Fabril
300
Registro de sobrantes originados en el proceso productivo
a. Se venden en Bs 350 ----- X+2 ----Caja o Cuentas por cobrar
350
Inventario de material sobrante
300
Cuenta Control Carga Fabril
50
(Sub cuenta: Diferencia precio material sobrante) Venta del material sobrante por monto superior al precio probable de venta
b.
Se venden en Bs 300 ----- X ----Caja o Cuentas por cobrar
300
Inventario de material sobrante
300
Venta del material sobrante al precio previsto
c. Se venden en Bs 280 ----- X ----Caja o Cuentas por cobrar Cuenta Control Carga Fabril
280 20
(Sub cuenta: Diferencia precio material sobrante) Inventario de material sobrante Venta del material sobrante al precio previsto
300
200
No es normal que se originen sobrantes en el proceso productivo y es posible asociarlos con la orden que los causó. Se otorga materialidad a los sobrantes. ----- X ----Inventario de material sobrante
300
Productos en Proceso Materiales
300
Registro de material sobrante de la orden de producción Nº 15-03
a. Se venden en Bs 350 ----- X ----Caja o Cuentas a cobrar
350
Inventario de material sobrante
300
Cuenta Control Carga Fabril
50
(Sub cuenta: Diferencia precio material sobrante) (si no se ha terminado la O.P. se puede abonar a la cuenta P. en P. Materiales) Venta de material sobrante de la orden 15-03
b. Se venden en Bs 300 ----- X ----Caja o Cuentas a cobrar
300
Inventario de material sobrante
300
Venta de material sobrante de la orden 15-03
c. Se venden en Bs 280 ----- X----Caja o Cuentas a cobrar
280
Cuenta Control Carga Fabril
20
(Sub cuenta: Diferencia precio material sobrante)
Inventario de material sobrante Venta de material sobrante de la orden 15-03
300
201
Es normal que se originen sobrantes en el proceso productivo.
No se otorga
materialidad a los sobrantes. Se practica control físico de los materiales sobrantes, pero no hay registro en cuentas auxiliares.
Al vender: a. En Bs 350 ----- X ----Caja o cuentas por cobrar
350
Cuenta Control Carga Fabril
350
Venta de material sobrante
b. En Bs 300 ----- X ----Caja o cuentas por cobrar
300
Cuenta Control Carga Fabril
300
c. En Bs 280 ----- X ----Caja o cuentas por cobrar
280
Cuenta Control Carga Fabril
280
No es normal que se originen sobrantes en el proceso productivo o es posible identificar la orden que los causó. No se otorga materialidad a los sobrantes. Al igual que en el supuesto anterior, al no otorgar materialidad a los sobrantes, éstos no se incorporan a cuentas de inventarios. Tan sólo se controlan físicamente.
Al vender: a. En Bs 350 ----- X ----Caja o cuentas por cobrar Productos en Proceso materiales
350 350
202
b. En Bs 300 ----- X ----Caja o cuentas por cobrar
300
Productos en Proceso materiales
300
c. en Bs 280 ----- X ----Caja o cuentas por cobrar
280
Productos en Proceso materiales
280
Envases.
Son recipientes plásticos, de vidrio, madera, papel parafinado, cartón, anime o cualquier otro material,
utilizados para
contener y proteger o expender los bienes.
Pueden ser también barriles, tambores, sacos, cestas, cajones, garrafas, etc. y corresponder a los productos elaborados o a los materiales adquiridos.
Según el caso, procederán ciertas consideraciones contables:
-
Si son envases para contener los productos que se fabrican, constituyen inventario de la empresa y su utilización será considerada como un costo indirecto de fabricación. industria farmaceútica,
Es el caso de frascos para medicamentos en la cartones parafinados para la leche pasteurizada,
bolsas de papel aluminizado o potes de aluminio para leche en polvo, escudillas plásticas para productos alimenticios, cajas para lápices, etc. Algunos, inclusive, de origen obligatorio tanto por el estado físico de los artículos como por razones sanitarias.
Otros, por presentación o razones
funcionales. La adquisición será cargada a la cuenta de Inventario de Materiales y Suministros. El consumo será acumulado en la Cuenta Control Carga Fabril.
-
Los envases que contienen los materiales y suministros que se adquieren, presentan también particularidades:
203
o
Si no son retornables, han sido incorporados a los costos de la adquisición y, por lo tanto, no hay discriminación de su costo específico.
o
Si son envases retornables, constituyen propiedad del proveedor y, por lo tanto, no forman parte de los inventarios de la empresa.
o
En el caso que sea necesario cancelar algún depósito de garantía por los envases retornables, se hará un cargo a la cuenta “Depósitos en Garantía” que será reversado en la oportunidad de la devolución de los mismos. Si algún envase se pierde o deteriora, será descontado el respectivo depósito y su monto se acumulará en la cuenta que controla los costos indirectos reales.
Diferencias de inventario
Se derivan de la falta de coincidencia entre los registros auxiliares y el conteo físico de los bienes custodiados en el almacén. Pueden tener distinto origen: -
Omisión de registros
-
Errores de registro
-
Pérdidas
-
Extravíos
-
Roturas
-
etc.
Al detectar cualquier diferencia, el primer paso consistirá en la revisión de los registros para detectar si falta hacer algún registro relacionado con una adquisición o un consumo. De ser así, deberá efectuarse la anotación faltante.
Al descartar esta posibilidad, se harán las investigaciones que permitan determinar otra causa y definir las responsabilidades.
Las diferencias serán absorbidas en la Cuenta control de carga fabril, cargando o abonando según el caso:
204
Si se trata de existencias físicas inferiores a los registros en los auxiliares: ----- X ----Cuenta Control Carga Fabril
300
(Subcuenta Ajuste por diferencias de inventario) Inventario de Materiales y suministro
300
Registro de la diferencia de inventario faltante según conteo del día 25 de enero
Si se trata de registros auxiliares inferiores al conteo físico: ----- X ----Inventario de Materiales y Suministros
300
Cuenta Control Carga Fabril
300
(Sub cuenta Ajuste por diferencias de inventario) Registro de diferencia de inventario no incorporada a la respectiva tarjeta auxiliar
2. Una empresa de cerámicas, fabricante de lozas y otras piezas similares, utiliza como material directo: arcilla, yeso, etc. Para la contabilización de los materiales presenta las siguientes políticas:
-
Registra el descuento por pronto pago según el método de monto neto
-
Considera los costos de transporte como parte del costo de carga fabril
-
Valora los inventarios por el método de promedio ponderado
-
Considera el costo de los empaques vacíos como parte del costo del material comprado, por ser los mismos de valor ínfimo y no haber acuerdo de retornabilidad con el proveedor.
Para el mes de abril de 200x, se producen las siguientes operaciones, detalladas a continuación en orden cronológico: - El 01-04 no existe disponibilidad de arcilla en los almacenes de la empresa, por ello se compró 11 ton. por Bs. 5.000.000, a crédito, bajo condiciones 10/15 n/30. dicha
compra
se
canceló
en
efectivo
flete
por
Bs.
Por
150.000
205
- Utilizó en el proceso productivo, según Requisición de materiales Nº 01, dos (2) toneladas de arcilla - Compró al contado 20 toneladas por Bs. 9.500.000, obteniendo un descuento al momento de la compra del 2%. Dicho descuento no ha sido calculado ni descontado del monto mencionado. - Devolvió al proveedor 2 ton. de la compra a crédito. - Envió a producción 5 ton. de arcilla, para ser utilizadas en la reparación de las instalaciones de la fábrica, según Requisición de materiales Nº 02 - Producción devolvió 1 ton. sobrante de la entrega correspondiente a la Requisición de Materiales Nº 01 - De todo el proceso productivo, en el cual se procesaron varias órdenes de trabajo, se rescataron trozos de arcilla y cemento semi compacto, que pueden ser vendidos a una empresa picadora por Bs. 500.000 - Canceló en efectivo Bs. 200.000 para botar escombros y otros residuos que no tienen valor ni uso alternativo. Dichos escombros surgieron de las actividades productivas del mes, durante el cual se procesaron varias órdenes de trabajo.
Se requiere: -
Efectuar los asiento de diario de cada una de las operaciones descritas
-
Realizar los pases correspondientes en el registro auxiliar del inventario de arcilla (kardex), según el método utilizado por la empresa.
-
Calcular el costo del material directo utilizado en la producción y el monto del inventario de arcilla al finalizar el mes.
(Fuente: Morillo, 2002, p.17)
206
TARJETA AUXILIAR DE ALMACEN Identificación de la empresa Artículo:
ARCILLA
Cantidad máxima___________
Cantidad mínima __________________
Método de Valuación: PROMEDIO ENTRADAS Fecha
SALIDAS Cant.
Ref.
Cant
C. Un.
Total
01 04
O.C. Nº
11
409.090,91
4.500.000,00
02 04
R.M.
03 04
O.C. Nº
20
465.500,00
9.310.000,00
Total
04 04
Dev.Pr
-2
447.993,73
-895.987,46
05 04
RM 2
5
447.993,73
2.239.968,65
22
####### 9.855.862,07
06 04
Dev.Al.
-1
447.993,73
-447.993,73
23
####### 10.303.855,80
409.090,91
818.181,82
Cuentas a Pagar
4.500.000,00
C. Un.
9
####### 3.681.818,18
29
####### 12.991.818,18
27
####### 12.095.830,72
818.181,80
818.181,82
409.090,90 3.681.818,18
9.310.000,00 895.987,46
409.090,90
2.239.968,65
consumo
447.993,73 10.303.855,82
Asientos de Diario (Se omite el IVA por razones prácticas) 1 Inventario materiales y suministros Cuenta Control Carga Fabril Cuentas a pagar Bancos Compra arcilla por Bs. 5.000.000 al 10% de descuento por pronto pago. Registro al monto neto 2 Producto Proceso Materiales Inventario Materiales y Suministros Consumo 2 Tn. Arcilla R.M. 001 3 Inventario Materiales y Suministros Bancos O. C. Nº xx por 20 Tn. Arcilla, al contado 4 Cuentas a pagar C.C.Carga Fabril (ajuste valoración inventarios) Inventario Materiales y Suministros Devolución al proveedor . . . 5
Total
####### 4.500.000,00
Prod. Proc. Materiales
4.500.000,00 818.181,80
Cant. 11
2
Inv. Mater. y Sum.
C. Un.
SALDO
4.500.000 150.000 4.500.000 150.000
818.181,80 818.181,80
9.310.000 9.310.000
818.181,80 77.805,66 895.987,50
207
Cuenta Control Carga Fabril Inventario Materiales y Suministros Consumo de 5 Tn de arcilla para reparaciones en la fábrica 6 Inventario Materiales y Suministros Productos Proceso Materiales C. C. Carga Fabril (Ajuste valoración inventarios) 1 Tn. de arcilla devuelta al almacén R.M. 01 7 Inventario desperdicios Cuenta Control Carga Fabril Residuos semi compactos para la venta 8 Cuenta Control Carga Fabril Bancos Cancelación de servicios por bote de escombros
2.239.968,64 2.239.968,94
447.993,73 409.090,90 38.902,83
500.000 500.000
200.000 200.000
Saldos finales: Inventario Materiales y Suministros
10.303.855,82
Productos en Proceso Materiales
409.090,90
Materiales directos consumidos
409.090,90
3. La compañía manufacturera “Canoa” C.A. utiliza un sistema de costos por órdenes específicas para registrar y distribuir sus costos. Las existencias de almacén se valoran según el método PEPS.
Las siguientes transacciones se realizaron durante el mes de febrero del año 200x: 1. Compras en condiciones 3%, 2/20 n/30.
La política de la compañía es
aprovechar todos los descuentos que se les ofrezcan. a. Material A2, 300 kgs. Bs. 420 cada uno, según factura 50B b. Material A3, 200 kgs.
Bs. 430 cada uno, según factura 51B.
Este
material viene en un envase por el cual se exige un depósito de Bs. 20.000 2. Se compraron suministros de fábrica por Bs. 170.000 y suministros de embalaje y embarque por Bs. 130.000, respectivamente. contado.
Ambas transacciones de
208
3. Se envió a Producción 400 kgs. de material A2, según requisición X7, distribuidos así: 70% material directo y y 30% material indirecto 4. Se devolvieron al proveedor 200 kgs. de material A2 adquirido en el Nº 1 5. Se detectó que 50 kgs. de material A3 del lote del inventario inicial, se encontraba en mal estado, por lo que fue necesario separarlo del material bueno y registrarlo a un precio probable de venta por Bs. 250 el kilo 6. Se devolvieron al almacén 30 kgs. de material A2 que no fueron utilizados en la Orden de Fabricación para la cual se pidió. 7. Se cancelaron las facturas pendientes (50B y 51B). Se devolvieron los envases. 8. Se hizo un conteo físico de los materiales A2 y A3.
El resultado fue una
diferencia de 50 kgs. de material A2 por encima del saldo según libros, debido a que el 01-02 llegaron realmente del proveedor 350 kgs. y solo se anotaron los 300 kgs. de la orden de compra. 9. Se vendió el material dañado con una diferencia de 5% sobre el valor probable de venta.
Información adicional: Para comienzos del mes, el saldo de la cuenta Inventario de Materiales y suministros es de Bs. 256.500, conformado por 300 kgs. de material A2 a Bs. 375 cada una y 400 kilos de material A3 a Bs. 360 el kilo. A finales de mes quedaban en existencia suministros de fábrica por Bs. 80.000 y suministros de embalaje y embarque por Bs.60.000
Se requiere: -
Redactar los asientos contables para registrar las operaciones del mes
-
Abrir las cuentas T necesarias y los auxiliares correspondientes a la cuenta control de Inventario de Materiales y Suministros.
(Adaptación: Molina, 2004, P. 18)
209
9.3. Situaciones Especiales en la Contabilización de los Inventarios de Productos en Proceso
Durante el proceso, o al momento de preparar el traspaso de los artículos en proceso a productos terminados, pueden advertirse situaciones que deben recibir un tratamiento contable particular. Se trata de artículos que presentan defectos y, por lo tanto, debe valorarse su condición para tomar las decisiones que garanticen las expectativas de calidad de los clientes o consumidores.
Es así como se pueden presentar dos categorías de inventarios de productos en proceso en esta situación: -
Productos en proceso con defectos corregibles
-
Productos en proceso con defectos que no se puede o no conviene corregir
Productos en proceso con defectos corregibles
Son aquellos artículos en proceso de fabricación que han sufrido daños relativamente sencillos, que pueden ser corregidos mediante la incorporación de elementos del costo en cantidades moderadas pero suficientes como para rectificar os daños. Esta incorporación se denomina “Reprocesamiento” y origina anotaciones contables para registrar los costos adicionales.
La contabilización debe tener en
cuenta las características del proceso productivo y hará imprescindible la aplicación de criterios convenientes para la imputación de los costos.
Como característica importante del reprocesamiento, resalta el hecho de que las unidades con defectos, una vez reprocesadas, retornan al grupo de unidades buenas y, por lo tanto, discriminación.
se transfieren al inventario de productos terminados sin ninguna
210
La decisión contable con respecto a los costos adicionales, suele enmarcarse en dos posibilidades:
1. Es usual o frecuente que los defectos corregibles se presenten en la fabricación. Al presentarse estas inconformidades en lo cotidiano de la fabricación, es inconveniente y complicado el seguimiento de los costos particulares para cada orden afectada.
Por lo tanto, la ocurrencia del reprocesamiento es considerado en la
presupuestación de la carga fabril y así la Tasa Predeterminada incluirá las provisiones por este concepto.
Cuando el reprocesamiento sea necesario, los costos adicionales
serán registrados cargando a la Cuenta Control de Carga Fabril puesto que en el costeo de las unidades en proceso ya se ha incluido el concepto a través de la aplicación de la tasa predeterminada.
El asiento para el registro de los costos del reprocesamiento sería: ----- x ----Cuenta Control Carga fabril
225
(Sub cuenta REPROCESAMIENTO) Inventario de Materiales y suministros
125
Nómina
25
Carga Fabril Aplicada
75
El costo unitario de las unidades terminadas no sufrirá modificación alguna, por cuanto los costos se mantendrán inalterables y las unidades que presentaban defectos, una vez reprocesadas, serán contadas nuevamente entre el número de unidades que componían originalmente la orden.
Un ejemplo:
Orden de Producción 3579 correspondiente a 150 uniformes de mezclilla, colores azul y beige, para la Promoción de Contadores Públicos 2008 de la UCAT.
El proceso de fabricación de estos uniformes implica que, aproximadamente el 6% de sus unidades debe ser sometido a reprocesamiento debido a las características de los materiales y la adaptación de los modelos.
211
Los costos originales de la Orden fueron: Materiales
Bs 21.750
Mano de obra
Bs 3.600 (3 horas por uniforme)
Carga fabril
Bs 12 por hora hombre
Al final del proceso, se detectó que 8 uniformes presentaban fallas fáciles de corregir, y que se justificaba hacerlo por la sencillez de las operaciones requeridas.
Esas tareas de reprocesamiento requirieron Materiales por Bs 224 y 8 horas de mano de obra.
----- x ----Productos en Proceso Materiales
21.750
Productos en Proceso Mano de Obra
3.600
Productos en Proceso Carga Fabril
5.400
Inventario de materiales y suministros
21.750
Nómina
3.600
Carga Fabril Aplicada
5.400
Registro de los costos originales de la O. P. 3579 correspondiente al pedido de 150 uniformes
Al efectuar el reprocesamiento, se registra: -- X ----Cuenta Control Carga Fabril
384
Inventario de materiales y suministros
224
Nómina
64
Carga Fabril Aplicada
96
Reprocesamiento de 8 uniformes con fallas
Cálculo de costos unitarios:
Costo original:
30.750 / 150 uniformes =
205 c/u
Costo después del reprocesamiento:
30.750 / 150 uniformes = 205 c/u
212
No hubo ninguna variación en los costos unitarios de fabricación de las unidades que componen la orden 3579
Tabla 5. Costos Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción
CONCEPTO
COSTO
REPROCESAMIENTO
COSTO FINAL DE
ORIGINAL
LA ORDEN
21.750
-
21.750
Mano de obra
3.600
-
3.600
Carga fabril aplic.
5.400
-
5.400
30.750
-
30.750
Materiales
Costo total Número unidades COSTO
150
150
205
205
UNITARIO
2. Es inusual que se presenten las fallas y, cuando ocurren, es posible identificar las órdenes de producción involucradas en el daño.
De ser esta la situación, la tasa predeterminada de carga fabril no ha previsto estos reprocesamientos y, por lo tanto, el costeo de la producción en proceso no incluye porciones algunas por este concepto.
Contablemente, entonces, se adjudican los
costos adicionales a las órdenes identificadas como causantes del daño, mediante cargos a las respectivas cuentas de Productos en Proceso.
El asiento es: ----- x ----Productos en Proceso Materiales
125
Productos en Proceso Mano de obra
25
Productos en Proceso Carga Fabril
75
Inventario Materiales y Suministros
125
Nómina
25
Carga Fabril Aplicada
75
Reprocesamiento de unidades con fallas
213
Los cargos registrados a las cuentas de Productos en Proceso incrementan los costos de la Orden que presentó el daño y, por tanto, los costos unitarios también se incrementan.
En el planteamiento del caso anterior, considerando que se asocia el reprocesamiento con la orden que dio lugar al mismo, se tendría:
El asiento original: ----- x ----Productos en Proceso Materiales
21.750
Productos en Proceso Mano de Obra
3.600
Productos en Proceso Carga Fabril
5.400
Inventario de materiales y suministros
21.750
Nómina
3.600
Carga Fabril Aplicada
5.400
Registro de los costos de 150 uniformes correspondientes a la Orden de Producción 3579
El reprocesamiento: ----- x ----Productos en Proceso Materiales
224
Productos en Proceso Mano de obra
64
Productos en Proceso Carga Fabril
96
Inventario de materiales y suministros
224
Nómina
64
Carga Fabril Aplicada
96
Reprocesamiento de 8 uniformes de la Orden 3579 que presentaron fallas
214
Cálculo de costos unitarios:
Costo original:
Bs 30.750 / 150 uniformes
=
205
Costo después del reprocesamiento: Bs 31.134 / 150 uniformes
=
207,56
Diferencia en el costo de los uniformes (Orden 3579)
2,56
Tabla 6. Costos Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción
CONCEPTO
COSTOS
COSTO DEL
ORIGINALES
REPROCESAMIENTO
DE LA ORDEN
21.750
224
21.974
Mano de obra
3.600
64
3.664
Carga fabril Apl.
5.400
96
5.496
30.750
384
31.134
Materiales
Costo total
COSTO
FINAL
Nº unidades
150
150
Costo unitario
205
207,56
Si la producción defectuosa supera los márgenes permitidos como parte de las políticas de la empresa, el excedente sobre esa proporción prevista será considerada como gasto en el respectivo período, de acuerdo a las estipulaciones de la NBIC 2 Inventarios.
Productos defectuosos con fallas irreversibles
Esta categoría corresponde a aquellos artículos procesados que presentan desperfectos significativos o que no conviene, o no es posible rectificar, bien porque imponen complicadas tareas para ello o porque el reprocesamiento genera elevados costos con respecto a los costos totales.
Por ello, estos bienes se inventarían
separadamente en una cuenta “Inventario de Productos desechados” ó “Inventario de Productos de Segunda” para ofrecerlos a la venta por precios que, generalmente, resultan inferiores a su costo y, en consecuencia, generan una pérdida.
El punto focal en la contabilización de estos productos es: ¿Qué hacer con la pérdida?
215
Si las fallas irreversibles superan los márgenes normales previstos para el caso, el excedente sobre la proporción considerada normal, deberá ser llevada a los gastos del período, según lo previsto en la NIC 2 Inventarios.
Al igual que en el caso de los productos con fallas reversibles, los niveles previstos de fallas irreversibles, pueden someterse a métodos de contabilización, de acuerdo a dos particularidades:
1. Es usual o frecuente que los defectos no reversibles se presenten en la fabricación.
Esta situación se presenta cuando el tipo de proceso productivo
hace inevitable la incurrencia de estos daños. Dado que es un hecho normal en el proceso, la respuesta contable se centra en la distribución de la pérdida a toda la producción del período, sin identificar ninguna orden en particular. Para ello se anticipa en el presupuesto de carga fabril la cantidad estimada por ese concepto y así, al aplicar la tasa predeterminada, el costo de cada unidad buena absorberá una porción del monto de la pérdida. Los asientos del caso estudiado anteriormente, se plantearán como sigue:
Costos originales de la orden: ----- x ----Productos en Proceso Materiales
21.750
Productos en Proceso Mano de Obra
3.600
Productos en Proceso Carga Fabril
5.400
Inventario de materiales y suministros
21.750
Nómina
3.600
Carga Fabril Aplicada
5.400
Registro de los costos originales de la O. P. 3579 correspondiente a pedido de 150 uniformes
Suponer que los 8 uniformes resultaron con daños irreversibles y, por lo tanto, podrían venderse en Bs 100 cada uno: ----- x----Inventario de Productos de segunda
800
Cuenta Control Carga Fabril
840
216
(Sub cuenta Pérdida en productos de segunda) Productos en Proceso Materiales
1.160
Productos en Proceso Mano de Obra
192
Productos en Proceso Carga Fabril
288
Registro del inventario de 8 unidades de segunda a Bs 100 c/u, registrando la pérdida en la Cuenta Control Carga Fabril.
Cálculo inicial de costos unitarios: 30.750 / 150 unidades =
Bs 205 c/u
Al excluir los artículos de segunda:
29.110 / 142 unidades buenas = Bs 205 c/u, es decir, no hubo variación en los costos unitarios.
Tabla 7. COSTOS Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción
CONCEPTO
COSTOS
MENOS COSTO DE
ORIGINALES
UNIDADES DE 2º
DE LA ORDEN
21.750
1.160
20.590
Mano de obra
3.600
192
3.408
Carga fabril Apl.
5.400
288
5.112
30.750
1.640
29.110
Materiales
Costo total
COSTO
FINAL
Nº unidades
150
142
Costo unitario
205
205
2. Es excepcional la ocurrencia de daños irreversibles en las unidades producidas
Cuando ocurre de esta manera, no se ha previsto en el presupuesto de carga fabril la partida por posibles pérdidas derivadas de los productos de segunda y, además, es relativamente fácil o conveniente la identificación de la orden que los originó. Por lo tanto, se inventarían los artículos a su precio probable de venta y es éste el monto que
217
se deduce de las cuentas de productos en proceso, en forma proporcional a los elementos del costo.
Los asientos del caso estudiado anteriormente, se plantearán como sigue:
Costos originales de la orden: ----- x ----Productos en Proceso Materiales
21.750
Productos en Proceso Mano de Obra
3.600
Productos en Proceso Carga Fabril
5.400
Inventario de materiales y suministros
21.750
Nómina
3.600
Carga Fabril Aplicada
5.400
Registro de los costos originales de la O. P. 3579 correspondiente a pedido de 150 uniformes
Suponer que los 8 uniformes resultaron con daños irreversibles y, por lo tanto, podrían venderse en Bs.F 100 cada uno: ----- x----Inventario de Productos de segunda
800
Productos en Proceso Materiales Productos en Proceso Mano de Obra Productos en Proceso Carga Fabril
565,60 93,60 140,80
Registro del inventario de 8 unidades de segunda a Bs 100 c/u,
Los montos abonados a las cuentas de productos en proceso, se derivan del cálculo porcentual del elemento con respecto al costo total original de la orden; así, en este caso resulta el 70,70% de materiales, 11,70% mano de obra y 17,60% de carga fabril.
Cálculo de costos unitarios: 30.750 / 150 unidades =
Bs 205 c/u
218
Al excluir los artículos de segunda: 29.950 /142 unidades buenas =
Bs 210,91 c/u, es decir,
hubo aumento
equivalente a Bs. 5,91 en cada unidad buena.
Tabla 8. COSTOS Acumulados - Orden 3579 – 150 Uniformes de Promoción
CONCEPTO
COSTOS
MENOS COSTO
ORIGINALES
RECUPERADO EN
COSTO
FINAL
DE LA ORDEN
PPV
21.750
565,60
21.184,40
Mano de obra
3.600
93,60
3.506,40
Carga fabril Apl.
5.400
140,80
5.259,20
30.750
800
29.950
Materiales
Costo total Nº unidades
150
142
Costo unitario
205
210,91
219
9.4. Ejercicios
1. Mueblería la Reina, lleva un sistema de costos por orden de producción. En la orden Nº 60 hubo materiales de desecho previstos en el presupuesto, por un valor de mercado de
Bs. 130.000,00. También por causas no previstas, hubo 5 unidades
defectuosas de un total de 100 unidades que componían la orden original, las cuales fueron reprocesadas.
Los costos originales de la orden fueron: Materiales Bs. 1.200.000,00 Mano de obra Bs. 800.000,00 Carga fabril
El 50% de la mano de obra
Los costos de reprocesamiento totalizaron: Materiales Bs. 180.000,00 Mano de obra Bs. 90.000,00
Se requiere redactar los asientos necesarios para registrar la información suministrada, incluyendo la terminación de la Orden de Producción.
1 Productos Proceso Materiales
1.200.000
Productos Proceso Mano obra
800.000
Productos Proceso Carga Fabril
400.000
Inventario Materiales y Suministros
Costos
1.200.000
Nómina
800.000
Carga Fabril Aplicada
400.000
iniciales
de
fabricación
de
la
orden
de
producción Nº 60
2 Inventario de desperdicios Cuenta Control Carga Fabril Para registrar los materiales de desecho, previstos en el presupuesto de Carga Fabril
130.000 130.000
220
3 Productos Proceso Materiales
180.000
Productos Proceso Mano Obra
90.000
Productos Proceso Carga Fabril
45.000
Inventario Materiales y Suministros
180.000
Nómina
90.000
Carga Fabril aplicada
45.000
Costos de reprocesamiento de 5 unidades defectuosas resultantes de la O. P. Nº 60
4 Productos Terminados Productos en Proceso Materiales
2.715.000 1.380.000
Productos en Proceso Mano de Obra
890.000
Productos en Proceso Carga Fabril
445.000
Terminación de la orden de producción Nº 60, incluyendo las unidades reprocesadas. Costo unitario: 2.715.000 / 100 = 27.150 Costo original:
2.400.000 / 100 = 24.000
2. La compañía “Nabila” C.A. utiliza un sistema de costos por órdenes de producción para registrar y distribuir sus costos. La siguiente información corresponde a la Orden de Producción Nº 31, cuya producción es de 60 unidades al siguiente costo:
Materiales
Bs 85
Mano de obra
Bs 77
Carga Fabril
Bs 75
De esta producción, resultaron 4 unidades deterioradas a las que se les asignó un valor residual de Bs 2,50 cada uno.
Igualmente debieron ser reprocesadas 8 unidades defectuosas. El costo adicional por reprocesamiento fue:
221
Materiales
Bs
5
Mano de Obra
Bs
4
Carga Fabril
Bs
6
Se requiere:
Registrar todas las transacciones indicadas, suponiendo que: a. El proceso productivo impone obligatoriamente la incurrencia de situaciones particulares de contabilización de inventarios b. Las situaciones particulares de contabilización de inventarios no suelen presentarse en el proceso productivo.
3. Los costos incurridos en la Orden de Trabajo Nº 129 por 500 unidades del artículo “Premium”, fueron: Materiales
Bs
90
Mano de obra
Bs
145
Carga Fabril
Bs
135
Resultaron 75 unidades con daños no corregibles, que pueden ser vendidas en Bs 0,50 cada una.
Se requiere preparar los registros contables suponiendo que se trata de una circunstancia accidental en el proceso.
4. Para fabricar la Orden de Trabajo Nº 987 por 1.200 unidades del artículo “Excelencia”, se requieren insumos así: Materiales
Bs
240
Mano de obra
Bs
990
Carga Fabril
Bs
1.400
Resultaron 80 unidades con daños irrecuperables que podrían ser vendidas en Bs. 1,96 cada una.
Se requiere preparar los registros contables suponiendo que la empresa tiene en cuenta estas situaciones en su presupuesto anual de carga fabril.
222
5. La compañía “Cacaito” C.A. presenta la siguiente información correspondiente a la producción de la semana Nº 8 del año 200x:
Inventario inicial Productos terminados – Orden Nº 125 por 8.000 caramelos, Bs. 500 Inventario inicial Productos en Proceso - Orden Nº 520 por 6.000 torontos, Bs 500 Costos aplicados durante el período: Orden 520 Bs
935,62
Orden 315 Bs
503,50 (fabricación de 100.000 galletas de chocolate)
Del proceso productivo se obtuvo material de desecho en cantidad considerada dentro de rangos normales, que puede ser vendido en Bs 91,50. Del pedido Nº 520 resultaron 100 unidades con defectos corregibles y 500 unidades que pueden ser vendidas al 30% del costo. Las unidades defectuosas se reprocesaron, aplicando costos por Bs. 142,38. El día 9 se vendió todo el material de desecho en Bs 85. También se vendieron las órdenes 125 y 520 en Bs 1.000 y 2.500, respectivamente. La orden 315 quedó en proceso el último día.
Se requiere preparar los registros contables y los auxiliares que revelen la información planteada, considerando que cualquier defecto en la fabricación es atribuido a toda la producción del período.
6. La empresa manufacturera “Tio Conejo” comienza 2.000 unidades de la orden de producción Nº 60 y obtiene accidentalmente 100 unidades dañadas irrecuperables y 100 defectuosas.
Los costos normales de la orden fueron: Materiales
Bs 4.000
Mano de obra
Bs
3.000
Carga Fabril
50% de la mano de obra
Para corregir las unidades defectuosas se incurrió además, en los siguientes costos: Materiales, Bs 400 y Mano de obra, Bs 200.
223
El precio probable de venta de las unidades de segunda fue de Bs 3,10 cada una. Las unidades buenas resultantes se vendieron de contado en Bs 10 cada una. Las unidades desechadas se vendieron de contado en Bs 310 en total.
Se requiere efectuar los registros contables correspondientes a la información suministrada. Suponer la venta de las unidades desechadas en Bs 380 y en Bs 300
224
9.5. Bibliografía Capítulo 9
GAYLE R. LETRICIA. Contabilidad y Administración de costos. 6º edición. Editorial McGraw Hill. México. 1999
GARCIA C., JUAN. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. México. 2001
MOLINA DE P., OLGA.
Guía Teórico Práctica de Contabilidad de Costos I.
Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2004
MORILLO,
MARYSELA.
Contabilidad
de
Costos
I.
Problemario.
Vicerrectorado Académico ULA. Venezuela. 2002
Norma Internacional de Contabilidad N° 2 NIC 2 – Inventarios. FCCPV 2007
Ediciones
225
CAPITULO 10 Elemento Mano de Obra en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas
Objetivo principal Analizar los aspectos vinculados con la administración y control de mano de obra en el sistema de contabilidad de costos por órdenes específicas
Objetivos específicos Explicar la importancia del elemento mano de obra en la empresa manufacturera Diferenciar entre mano de obra directa y mano de obra indirecta Explicar los formatos utilizados en el control de la mano de obra Reconocer las disposiciones de la legislación venezolana con relación a la mano de obra Identificar venezolana
las
obligaciones
de
los
patronos
según
la
legislación
226
10.1.
Elemento Mano de Obra en un Sistema de Contabilidad de Costos
por Órdenes Específicas
El esfuerzo del hombre es el recurso más importante en la actividad económica productiva. Hay que tener presente que el hombre lucha por la satisfacción de sus propias necesidades y las de su familia, y que por lo tanto, cuando trabaja lo hace, en primer lugar, para él y por él mismo.
Sin considerar ninguna jerarquía de importancia, simplemente atendiendo al orden de aparición, la actividad humana es el segundo elemento que marca su huella en la fabricación de los productos. El trabajo del hombre es el factor que concreta la actividad de transformación de los materiales en productos terminados. denominación
Y
se da la
mano de obra, conservando la imagen plástica de los tiempos del
trabajo artesanal, aunque hoy en día los recursos tecnológicos han modificado sustancialmente su utilización, hasta el punto que en muchos procesos fabriles ni siquiera se da el contacto físico entre el operario y el producto que se elabora.
El costo de la mano de obra acumula, entonces, el costo del tiempo que los trabajadores dedican a las actividades de fabricación y que, por lo tanto, forma parte de los costos de producción. Conceptualmente, las partidas acumulables contemplan salarios básicos, bonos, comisiones, primas, sobre tiempo, viáticos, dotaciones, utilidades, vacaciones, prestaciones, aportes a cajas de ahorro, seguros de vida, seguros HCM, aportes patronales a instituciones de seguridad social (S.S.O., Régimen Prestacional de Empleo, Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat), cursos de profesionalización, etc.
La acumulación implica la consideración de dos aspectos importantes: -
El grado de vinculación entre el producto fabricado y la actividad realizada
-
La materialidad con respecto al costo total del producto.
El examen de estas dos condiciones determina su clasificación como directo o indirecto, según el criterio “conveniencia de asignación”.
227
Según Huicochea (1994, p.35) la mano de obra directa se refiere a “actividades como: cortar, mutilar, mezclar, combinar, adicionar, agitar, coser, bordear, filetear, planchar, hornear, separar, pulverizar, pintar, aserrar, operar máquinas específicas, ensamblar, montar, etc.”, que imponen una participación activa en la modificación de la estructura original de los materiales.
Estas actividades deben representar un costo que pueda asociarse cualitativa y cuantitativamente con los bienes o productos fabricados para una orden de producción en concreto. Su monto se calcula a partir de la medición del tiempo dedicado a esas tareas, atribuyéndolo a las órdenes de producción mediante cargos a la cuenta “Productos en Proceso Mano de Obra”
Por su parte, aquellas actividades menos vinculadas a los bienes fabricados, bien por su escasa o ninguna participación directa en el proceso o por su relativo poco costo, se clasifican como costos indirectos de mano de obra y se adjudican a los bienes fabricados a través del elemento carga fabril.
Según afirma el mismo autor
(1994, p.35), la mano de obra indirecta “coadyuva en el proceso fabril”.
No son
tareas ni más ni menos importantes, simplemente no se vinculan o no conviene vincularlas con los productos, atendiendo a criterios de “conveniencia de asignación”.
Se incluye también dentro de los costos de la mano de obra indirecta, toda clase de retribución a los trabajadores directos que no se corresponda a tiempo dedicado a las tareas productivas específicas, como por ejemplo:
-
Tiempo ocioso, es decir, el costo de las horas de labor en las cuales el trabajador espera la asignación de tareas, la entrega de material para una orden de producción, la reparación de la máquina que opera o la reposición del servicio de energía eléctrica.
-
El tiempo de permisos otorgados al trabajador, vacaciones, reposos médicos, etc.
-
El tiempo que ocasionalmente dediquen los trabajadores catalogados como directos a la ejecución de actividades distintas a las de transformación, como es el caso de tareas de mantenimiento, acondicionamiento de la planta, preparación de las máquinas, etc.
228
-
Los recargos previstos por la ley para la remuneración de las horas extras o días feriados, entendiéndose que si se trata de actividades directas será considerada como directa la porción normal del costo de la hora o día feriado.
10.2.
Control de los Costos de Mano de Obra. Significado e Importancia.
El elemento mano de obra reviste particularidades muy distintas a las del elemento materiales. No se trata de bienes tangibles, sino de servicios prestados por seres humanos, por lo tanto, es imposible almacenarlo o verificar su participación en el producto terminado.
Sus características imponen prácticas y controles que nada
tienen que ver con procesos de adquisición, de recepción, almacenamiento, etc. como en el primer elemento.
El énfasis tiene que ver con esa condición de “servicio”. Dado el hecho de que es insustituible el esfuerzo humano en cualquier actividad, todos los procesos vinculados deben atender al establecimiento de un justo intercambio entre el trabajador y el patrono.
Siempre deberá tenerse en cuenta que, el esfuerzo e
iniciativa que manifieste el trabajador marcará la calidad y cantidad de la producción
Como lo proponen Backer y otros (2000, p. 114), la administración de la mano de obra y el control de sus costos, implica:
-
Procedimientos satisfactorios para la selección, capacitación y asignación de los operarios a los trabajos: Estas tareas competen al área de recursos humanos. Del acierto en este proceso dependerá en gran parte el éxito en las actividades productivas, pues contar con trabajadores expertos y eficientes conduce a la calidad de los bienes producidos.
-
Adecuada
remuneración,
beneficios
socioeconómicos
y
convenientes
medidas de higiene y seguridad industrial: Garantizan la satisfacción del trabajador quien, como ya se ha dicho, necesita trabajar para satisfacer sus necesidades y las de su familia. Una retribución conveniente tanto en su asignación periódica como en los beneficios colaterales (seguro, primas,
229
etc.) y un ambiente de trabajo que favorezca su salud física y mental constituyen factores que mejoran la calidad de vida y promueven la identidad corporativa y el rendimiento productivo. -
Métodos para asegurar un desempeño laboral eficiente.
Constituyen
prueba y garantía de la correcta utilización del tiempo por parte de los trabajadores.
Se implementan mediante mecanismos de control que se
aplican en la fábrica misma y abarcan tanto actividades de supervisión como formatos escritos que sustentan la utilización del tiempo y permiten, a su vez, efectuar análisis gerenciales relacionados con las causas del tiempo ocioso o de incumplimiento de estándares.
Entre los formatos más utilizados se encuentran la Tarjeta de Control de Asistencia y la Tarjeta de Tiempo Trabajado.
Tarjeta de control de asistencia
La Tarjeta de control de asistencia es un formato documental o electrónico, del registro diario de las horas de entrada y salida de los trabajadores, que además de ratificar su presencia en la fábrica, permite determinar su puntualidad y el número de horas ordinarias y extraordinarias que ha laborado durante el período.
Cada día, a la entrada y a la salida, el trabajador perfora en un reloj especial su tarjeta. Al final del período, estas tarjetas serán procesadas en el departamento de nómina en la oportunidad de efectuar los cálculos de la remuneración.
Si el procedimiento es electrónico, la hora será registrada automáticamente por el sistema en cuanto el trabajador valide su identificación.
230
IDENTIFICACIÓN DE LA EMPRESA
CONTROL DE ASISTENCIA Nombre: ___________________ Número ________ Semana terminada el _________________________ Mañana Fecha
Tarde
Entrada Salida
Entr.
Salida
Horas Extras Entr.
Salida
Nº Hs
Lunes Martes Miércoles Jueves Viernes Sábado
Total horas normales
__________
Retardos ____________
Total horas extras
__________
Inasistencias _______
Figura 18. Modelo de Tarjeta de Control de Asistencia
Tarjeta de tiempo trabajado
La Tarjeta de tiempo trabajado es también un formato documental o electrónico, que permite determinar la cantidad de horas dedicada por el trabajador a cada una de las órdenes en las cuales labora durante la jornada.
La sumatoria de
todas las tarjetas del período se confrontan con el total de horas registradas en el control de asistencia para luego procesarlas en el departamento de contabilidad de costos, donde se registrarán como costo del elemento “Mano de obra directa” en las hojas de acumulación de las órdenes a las cuales correspondan. Es decir, la tarjeta de tiempo trabajado cumple también la función de medición de la cantidad de tiempo directo dedicada a cada orden por cada operario.
Cuando el tiempo de la jornada del trabajador no esté respaldado por una tarjeta de tiempo trabajado, deberá tener alguna justificación que demuestre su ocupación. Por ejemplo, podrán contemplarse actividades distintas de mano de obra
231
directa, como es tiempo de espera, labores de orden y limpieza, tareas de entrenamiento, de mantenimiento de la maquinaria, etc. También tiempo de ocio, permisos, etc.
La suma de las cantidades de tiempo dedicadas a distintas actividades, obviamente no podrá superar el tiempo de permanencia en la empresa, según el registro del control de asistencia.
Si podrá, por su parte, revelar la labor en horas
extras, que en todo caso deberán ser autorizadas por el funcionario competente.
IDENTIFICACIÓN DE LA EMPRESA Nombre del trabajador _________________________________________________ Actividad: _________________________ Fecha: __________ Nº O. de P. _______ Hora de inicio: ___________________ Hora de conclusión: ____________________ Tiempo total en la orden actual: ______ Tarifa: ________ Total Bs. ______________ ______________________________ Firma autorizada Figura 19. Tarjeta de tiempo trabajado
232
10.3.
Legislación Venezolana con relación a la Mano de Obra
Un factor de significativa importancia en el elemento mano de obra, es la regulación legal a que se somete la relación obrero patronal. En Venezuela, esta vinculación está prevista en variados instrumentos legales que delimitan y amparan buen número de aspectos laborales. En el cuadro a continuación, se resumen disposiciones de interés y aplicabilidad frecuente en los cálculos de Mano de Obra en las empresas fabriles:
Tabla 9. Legislación venezolana con relación a la mano de obra Aspecto regulado Base Disposición legal Definición de salario
L.O.T.T.T.
Toda remuneración, provecho o ventaja, cuantificable en efectivo, que
Artº 104
corresponda
al
trabajador
por
la
prestación
de
sus
servicios.
Comprende comisiones, primas, gratificaciones, utilidades, sobre sueldo, bono vacacional, recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, etc. Salario normal
L.O.T.T.T.
Es el salario base más las remuneraciones recurrentes, tales como
Artº 104
primas permanentes, comisiones, recargos por horas extras, jornada nocturna, etc. El salario normal excluye las percepciones ocasionales o accidentales, la prestación por antigüedad, percepciones no remunerativas y pagos por labores distintas. El salario base viene a ser la estipulación mínima convenida para la retribución de los servicios prestados por el trabajador.
Clases de salario
L.O.T.T.T.
Por unidad de tiempo, por unidad de obra, por pieza o a destajo o por
Artº 112
tarea
L.O.T.T.T.
Por unidad de tiempo: diario, semanal, mensual…
Artº 113
Salario diario = salario mensual / 30 días Tarifa hora = Salario hora / Nº horas jornada El Nº de horas de la jornada se entiende como Nº de horas promedio, es decir, el resultado de dividir el total de horas semanales entre el número de días que asiste al trabajo.
Pago días feriados
L.O.T.T.T.
Otorga al trabajador el derecho al pago del salario de los días feriados o
Artº 119
de descanso
233
Labor en días feriados
L.O.T.T.T.
El trabajador tendrá derecho al salario correspondiente al día, más el
Artº 120
que le corresponda por el trabajo realizado calculado con un recargo del 50% sobre el salario ordinario
Labor en horas extras
L.O.T.T.T.
Las horas extraordinarias serán pagadas con un 50% de recargo, por lo
Artº 118
menos, sobre el salario convenido para la jornada ordinaria.
L.O.T.T.T.
Se pagará con un 30% de recargo, por lo menos, sobre el salario
nocturna
Artº 117
convenido para la jornada diurna
Jornada de trabajo
L.O.T.T.T.
Tiempo durante el cual el trabajador está a disposición del patrono y no
Artº 167
puede disponer libremente de su actividad y de sus movimientos.
L.O.T.T.T.
La jornada diurna no podrá exceder de 8 horas diarias ni 40 semanales
Artº 173
La jornada nocturna no podrá exceder de 7 horas diarias ni 35
Labor
Tipos
en
jornada
de
jornada.
Duración
semanales La Jornada mixta no podrá exceder de 7 ½ horas diarias ni de 37 1/2 por semana Tipos
de
jornada.
Horas que comprende
L.O.T.T.T.
Jornada diurna: se cumple entre las 5:oo am y las 7:oo pm
Artº 173
Jornada nocturna: se cumple entre las 7:oo pm y las 5:oo am
cada una
Jornada mixta: la que comprende períodos de trabajo diurnos y nocturnos.
Cuando la jornada mixta tenga un período nocturno mayor
de 4 horas, se considerará como jornada nocturna en su totalidad. Limitación de las horas
L.O.T.T.T.
Ningún trabajador podrá trabajar más de 10 horas extraordinarias por
extraordinarias
Artº 178
semana ni más de 100 horas extraordinarias por año.
L.O.T.T.T.
Todos los días del año, con excepción de los feriados
Delimitación
de
días
Artº 184
hábiles Delimitación
de
días
feriados
L.O.T.T.T.
Los domingos
Artº 184
1º de enero, lunes y marte de carnaval, jueves y viernes santos, 1º de mayo y el 24, 25 y 31 25 de diciembre Los señalados en la Ley de Fiestas Nacionales Los que se hayan declarado o se declaren festivos por el Gobierno Nacional, los Estados o las Municipalidades, hasta un límite total de 3 por año.
Higiene y seguridad en
Está vigente al respecto la Ley Orgánica de Prevención, Condiciones y
el trabajo Salario mínimo
Medio Ambiente de Trabajo, Gaceta Oficial 38.236 del 26-07-2005 L.O.T.T.T.
De acuerdo a estos artículos,
Artº 129 y
modificado el monto y condiciones del salario mínimo en Venezuela por
130
periódicamente ha venido siendo
Decreto publicado en Gaceta Oficial en cada oportunidad. El último, según G.O. N° 40.275 del 18-10-13, estableció el salario mínimo mensual en Bs. 2.973, equivalente a Bs. 99,10 diario, a partir del 01-11-13.
234
Otros
aspectos
como
seguridad social, etc.
Leyes diversas
Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, Gaceta Oficial Nº 37.600 del 30-12-02. Ultima modificación Ley Habilitante 31 07 08: Ley Reforma Parcial de la Ley Orgánica de la Seguridad Social (Decreto 6243 G. O. Extraordinaria N° 5891 del 31-07-08).
Ley del Régimen Prestacional de Empleo, Gaceta Oficial Nº 38.281 del 27-09-05
Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, Ultima modificación Ley Habilitante 31 07 08: Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat(Decreto 6072 G. O. Extraordinaria N° 5889 del 31-07-08)
Ley del Seguro Social Obligatorio (Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 4322 de fecha 10-03-91) y su reglamento. Ley modificada por Ley Habilitante del 31-07-08: Ley de Reforma Parcial Ley S.S.O. (Decreto 6266 G. O. Extraordinaria 5891 del 31-07-09)
Ley Orgánica de Prevención, Condiciones y Medio Ambiente de Trabajo, Gaceta Oficial 38236 del 26-07-05
Ley de Alimentación publicada en G.O. 38.094 del 27-12-04 y su Reglamento, G.O. 38426 del 28-04-06 Etc.
10.4.
Ciclo Funcional de la Mano de Obra
El ciclo funcional de la Mano de obra en la contabilidad de costos implica cuatro (4) fases estrechamente vinculadas entre si:
-
Control de Asistencia y Medición de tiempos
-
Elaboración de Nóminas
-
Determinación de los costos directos y los costos indirectos
-
Asientos contables
235
Control de Asistencia y Medición de Tiempos
Como ya se ha explicado, se refiere a los formatos documentales o electrónicos que permiten controlar y registrar tanto la asistencia de los trabajadores a la empresa, como las actividades desempeñadas por ellos durante su jornada y la extensión de la misma, en caso de labor en horas extras.
Nómina
Es el documento que registra de forma detallada las remuneraciones y descuentos correspondientes a cada trabajador durante cada período. Físicamente es el respaldo escrito que tiene fuerza legal ante organismos públicos y debe ser firmado por el empleado o trabajador.
Este registro contiene información permanente (identificación de la empresa y datos
personales)
e
información
variable
sobre
desenvolvimiento
laboral
y
remuneración de cada trabajador durante el período (nº de horas trabajadas, incentivos, primas, descuentos, etc.).
El contenido estructural de la Nómina, en cuanto a la información variable, contiene tres secciones básicas:
-
Remuneraciones percibidas por el trabajador (percepción bruta)
o
Son todas las percepciones pecuniarias que se orden al mismo durante el período: sueldo base, primas, complementos de sueldo, reintegros, primas por horas extras, es decir, todo pago que se haga al trabajador, sea o no recurrente y que se procese por este medio.
-
Deducciones:
o
Las deducciones de nómina, es decir, los descuentos que se retienen de la remuneración total del trabajador, suelen ser de dos tipos:
236
Obligatorias:
Aquellas
irrenunciables
y
obligatorias,
generalmente impuestas por un instrumento legal para la seguridad social, como el Seguro Social Obligatorio (4%), el Régimen Prestacional de Empleo (0,50%) y el Régimen Prestacional
de
Vivienda
y
Hábitat
(Fondo
de
Ahorro
Obligatorio de Vivienda ( 1%). Optativas: Se derivan de convenimientos contractuales o de cualquier tipo entre las partes de la relación laboral. Pueden o no, establecer algún aporte por parte del patrono, como en el caso de las cajas de ahorro o los seguros de HCM. Otras, sólo competen al trabajador: cuotas sindicales, préstamos comerciales, hipotecarios, cuotas por adquisición de bienes, cuotas de colegios o universidades, etc. Después de calcular estas retenciones, las deducciones se convierten en pasivo para el patrono, quien entonces deberá enterarlas a la entidad externa a la que correspondan.
Así como se aplican descuentos obligatorios a los trabajadores, las leyes de seguridad social también imponen obligaciones a los patronos, quienes junto con el Estado, vienen a completar el trípode financiero sobre el cual se afianza el sistema. En tal sentido, en Venezuela, se tiene el siguiente esquema legal de contribuciones tanto de los trabajadores, como de las empresas. Tabla 10. Deducciones de nómina
Base legal
Aporte del trabajador
Aporte del Patrono
(retención)
Ley
del
Seguro
Social
Obligatorio
*
Régimen
Régimen total:
Régimen total:
Riesgo mínimo:
4%
Riesgo mínimo:
Riesgo medio:
4%
Riesgo medio:
10%
Riesgo máximo:
4%
Riesgo máximo:
11%
Régimen parcial:
2%
Régimen parcial:
4%
Prestacional
de
O,50%
2%
Prestacional
de
1%
2%
Empleo Régimen
9%
237
Vivienda y Hábitat (Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda) INCES
0,50% de las utilidades
2% de las remuneraciones trimestrales
Impuesto sobre la renta
Desde 1.000 U.T
*Factor de cálculo del seguro social obligatorio y el régimen prestacional de empleo: Salario diario = salario semanal / 7 días Salario mensual = salario diario * 30 días Factor de cálculo = (Salario mensual * 12 meses) / 52 semanas * nº de lunes * %
-
Neto a Pagar:
o
Es la cantidad efectiva que el trabajador recibirá durante el período, calculada
por
diferencia
entre
las
remuneraciones
y
deducciones.
Identificación de la empresa Nómina de pago correspondiente a la semana Nº ____ Período comprendido entre el ______ y el ______
Nombre del Trabaj.
Sueldo Base
Tiemp extra
Primas
. Otros
Total Asign
S.S.O.
R.P.E
FAOV
Otras Deduc .
Total Deduc
Neto a Pagar
Total Bs.
CODIFICACION CONTABLE
FIRMA AUTORIZADA
Fecha _________ Figura 20. Modelo de Nómina
Firma
las
238
Determinación de los costos directos e indirectos
Se refiere a la cuantificación de los costos atribuibles a cada orden de producción procesada durante el período, cuyo monto será cargado a la cuenta de Inventario de Productos en Proceso Mano de Obra, así como de los costos indirectos de fabricación, acumulables en la Cuenta control de Carga Fabril.
Los asientos contables asociados con el elemento mano de obra corresponden a fases bien delimitadas, según la siguiente especificación:
1. Registro de la Nómina 2. Registro de los aportes patronales 3. Registro del pago a los trabajadores 4. Distribución de los costos de nómina entre las distintas cuentas involucradas 5. Registro de la cancelación de las retenciones y aportes patronales a los organismos de seguridad social o dependencias correspondientes
Registro de la Nómina
Es el asiento que registra el monto total de la nómina, detallando los pasivos correspondientes.
Tiene lugar mediante un cargo a una cuenta “puente” denominada NOMINA, que va a facilitar el flujo contable hasta el registro de las respectivas cuentas de costos y gastos.
En el haber se registran las anotaciones de pasivos por los montos de la intermediación del patrono en la cobranza de la seguridad social o cualquier otro concepto (contractual, voluntario, etc.) y por el monto neto a pagar al trabajador.
239
----- X -----NOMINA
xxxx Retención S.S.O. por pagar
xxx
Retención R.P.E. por pagar
xxx
Retención F.A.O.V.
xxx
Retención Caja de Ahorros
xxx
Retención Cuota Sindical
xxx
Cuentas a cobrar empleados
xxx
Nómina acumulada por pagar
XX
Registro de la nómina correspondiente a la semana Nº 8
Registro de los aportes patronales
Es la determinación y registro contable de los montos a pagar como obligaciones del patrono por seguridad social y otros conceptos relacionados con la remuneración de sus trabajadores.
Por conveniencia de asignación se clasifican como costos indirectos y, por lo tanto, se cargan a la cuenta control carga fabril.
----- X ----Cuenta Control Carga Fabril
XXX
(anotaciones a las subcuentas respectivas)
Aporte Patronal al S.S.O.
xxx
Aporte Patronal R.P.E.
xxx
Aporte Patronal F.A.O.V.
xxx
Aporte Patronal Caja de Ahorros
xxx
Registro de los aportes patronales acumulados según nómina de la semana Nº 8
240
Registro del pago a los trabajadores
Corresponde a la transacción de pago a favor de los trabajadores por los montos registrados en la cuenta Nómina Acumulada por pagar.
Esta cancelación debe efectuarse de acuerdo a las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo, las Trabajadores y los Trabajadores en los artículos 123ss.
Puede ordenarse el pago en efectivo, mediante cheque o, la forma más generalizada hoy en día, mediante transferencia a la cuenta bancaria de cada trabajador. ---- X ----Nómina acumulada por pagar
XXX
Bancos
XXX
Cancelación de la nómina correspondiente s. 8 Distribución de los costos de nómina entre las distintas cuentas involucradas
Es el registro de los costos o gastos en las respectivas cuentas de: Productos en Proceso Mano de Obra, Cuenta Control Carga Fabril o, si procede, Gastos de Venta o Gastos de Administración.
Estos cargos se corresponden con el abono que cierra la
cuenta provisional NOMINA, abierta por el mismo monto desde el momento del registro de los cálculos financieros de la nómina. ----- X ----Productos en Proceso mano de obra
xxx
Cuenta Control Carga Fabril
xxx
Gastos de Venta o de Administración
xxx
Nómina Asignación de la nómina a las distintas cuentas de costos y gastos
XXX
241
Registro de la cancelación de las retenciones y aportes patronales a los organismos de seguridad social o dependencias correspondientes
Para enterar a los organismos correspondientes, en la oportunidad que proceda, los montos originados por las retenciones a los trabajadores y los aportes patronales. ----- X ----Retención S.S.O. por pagar
xxx
Retención R.P.E. por pagar
xxx
Retención F.A.O.V.
xxx
Retención Caja de Ahorros
xxx
Retención Cuota Sindical
xxx
Aporte Patronal al S.S.O.
xxx
Aporte Patronal R.P.E.
xxx
Aporte Patronal F.A.O.V.
xxx
Aporte Patronal Caja de Ahorros
xxx
Bancos Cancelación de las retenciones y Aportes patronales a las entidades que corresponde
XXX
242
10.5.
Ejercicios
1. Miguel Pérez trabaja en la empresa “El Jurado” C.A. y se requiere que Ud. efectúe los cálculos y registros de la nómina que le corresponde en la primera quincena del mes, basándose en la siguiente información:
L
M
M
J
V
S
D
L
M
M
J
V
S
D
L
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
La asignación mensual es de Bs 8.986,30. El trabajador laboró dos días feriados.
Percibe una prima por hijos de Bs 1.440 mensual.
Se le ordenó el pago de Viáticos para asistir a un curso en Caracas a partir del día 20, por Bs 4.300.
En la empresa se labora 40 horas semanales distribuidas de lunes a viernes. Además, se cumple con toda las exigencias de ley a favor de los trabajadores.
El resumen de tarjetas de tiempo trabajado, correspondiente a Pérez es el siguiente:
ORDEN Nº 1
ORDEN Nº 2
ORDEN Nº 3
30 horas
36 horas
10 horas
1 día feriado
1 día feriado
Respalde sus resultados con la demostración de los cálculos realizados.
Jornada Promedio:
Sueldo diario: Prima por hijos: Sueldo normal:
40 horas / 5 días
=
8 horas
8.986,3 / 30 días = 299,54 1.440 / 30 = 48 10.426.30 347,54
243
Sueldo diario nominal Sueldo diario normal Entre jornada promedio Salario hora
299,54 8 37,44
347,54 8 43,44
Remuneración normal día feriado 347,54 x 1,50 = 521,31 (Toma en cuenta remuneraciones recurrentes: prima por hijos) Salario para fines del Seguro Social Obligatorio (Salario normal y, en este caso, 3 lunes) 347,54 x 30 días x 12 meses / 52 semanas x 3 lunes =
7.218,13
Cálculo de la Nómina Remuneración nominal o base (299,54 x 15 días) 4.493,10 Prima por hijos (48 x 15) 720 Viáticos 4.300 Remuneración días feriados (521,31 x 2) 1.042,62 Total remuneraciones ordenadas en la quincena Deducciones: Seguro Social Obligatorio (7.218,13 x 4%) 288,72 Régimen Prestacional de Empleo (7.218,13 x 0,50%) 36.09 Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda (5.213,10 x 1%) (Sobre remuneración normal: Artículo 107, parágrafo 4 L.O.T.T.T.) 52,13 Total Deducciones Neto a pagar
10.555,72
376,94 10.178,78
Cálculo de los aportes patronales: (sobre la misma base que se calcularon las retenciones)
Seguro Social Obligatorio (7.218,13 x 11%) 793,99 Régimen Prestacional de Empleo (7.218,13 x 2%) 144,36 Fondo de ahorro Obligatorio de Vivienda (5.213,10 x 2%) 104,26 Total aportes patronales
1.042,61
Distribución de la Nómina Mano de obra directa: 76 horas x 37,44 = 2 ds. fer. X 299,54 = Total Mano de obra directa
3.444,52
Carga Fabril 4 días de descanso x 299,94 Bonific. D.f. (299,54x0,50x2) = Comp. S.N: prima hijos d. feriados (48 x 2 x 1,50) = Tiempo ocioso (horas m.o.i.): (88-76) = 12 horas x 37,44 = Primas por hijos = Viáticos = Total Costos de Carga Fabril Monto total de la nómina
2.845,44 599,08
=1.198,16 299,50 144 449,28 720 4.300___ 7.110,94 10.555,46
244
Asientos de diario de ciclo de nómina ----- x -----
Nómina
10.555,72 Retención S.S.O. Retención Régimen Prestacional Empleo Retención Fondo Ahorro Obligatorio Vivienda Nómina acumulada Cálculo y registro de la nómina de la quincena ----- x ----Nómina acumulada Bancos Cancelación de nómina de la quincena ----- x ----Cuenta Control Carga Fabril (Aportes S.S.O.) Cuenta Control Carga Fabril (Aportes RPE) Cuenta Control Carga Fabril (Aporte FAOV) Aportes Patronales por pagar Registro de los costos de aportes patronales a la seguridad social ----- x ----Productos en Proceso Mano de Obra Cuenta Control Carga Fabril (en diversas sub cuentas como se indica) Nómina Distribución de la nómina a las cuentas de costos.
288,72 36,09 52,13 10.178,78
10.178,78 10.178,78
793,99 144,36 104,26 1042,61
3.444,52 7.110,94 10.555,46
Costeo de Mano de obra en las distintas órdenes de producción:
Orden Nº 1: (30 horas x Bs.37,44) + 299,54 día feriado = 1.422,74 Orden Nº 2: (36 horas x Bs 37,44) + 299,54 día feriado = 1.647,38 Orden Nº 3: (10 horas x Bs.37,44 ) = 374,40 Total Costos de Mano de Obra directa 3.442,52
Observación: La mano de obra de las órdenes de producción se costea de acuerdo al
valor nominal del tiempo utilizado. Las primas y reconocimientos por tiempo extra o días feriados o cualquier pago recurrente, pasan a formar parte de la Carga Fabril. Así, el registro de los costos ofrecerá homogeneidad entre todas las órdenes procesadas.
245
2. La empresa “Mil Violines” C.A., dedicada a la fabricación de instrumentos musicales de primera calidad, cuenta con una plantilla de 15 trabajadores que cumplen horario de 40 horas a la semana, entre lunes y viernes.
La siguiente información corresponde al luthier G.Dudamel, durante la primera semana de marzo: Dudamel
percibe
remuneración
diaria
de
Bs
35
y
una
prima
semanal
por
profesionalización de Bs. 55. Durante la semana a calcular le fue reintegrada la cantidad de Bs. 350 por concepto de reposición de gastos por servicios médicos. La caja de ahorros de la empresa impone una retención de 10% al trabajador y aporte del patrono equivalente al 2% del sueldo. Dudamel laboró 2 horas extras nocturnas el día martes y 6 horas el sábado. Las horas extras del martes fueron cumplidas para realizar tareas de vigilancia en las instalaciones de la empresa, no así las del sábado que fueron dedicadas a terminar un importante pedido pendiente. Calcule y presente el monto de la nómina correspondiente al trabajador Dudamel. Respalde con cálculos realizados.
3. Una compañía tiene un sistema de costos por órdenes específicas. producción durante el mes pasado ofrece la siguiente información: Total devengado:
Bs. 8.050
Esta cifra se discrimina así: Trabajadores directos
Bs 1.620
Trabajadores indirectos
Bs 2.800
Oficinistas de fábrica
Bs 1.500
Supervisores de fábrica
Bs 2.000
Bonificación por horas extras
Bs. 130
La nómina de
246
Los resúmenes de tiempo de los trabajadores clasificados como directos, muestran lo siguiente: Orden de Producción Nº 150
Bs 250
Orden de Producción Nº 151
Bs 340
Orden de Producción Nº 152
Bs 380
Tiempo ocioso
Bs 150
Actividades indirectas
Bs 500
Preparar los asientos relacionados con la distribución de los costos de la nómina detallada.
4. Calcular la nómina, preparar el formato demostrativo de la misma, calcular los aportes patronales y efectuar los registros contables para marzo 2008 de la industria “Altagracia” C.A., ubicada en San Cristóbal, a partir de la siguiente información:
Area
Nombre
Remun.
Produc.
Producción (directos)
Observaciones
Trabajó en labores directas Edgardo
350 Bs/día
1.790
un día de descanso. Un día esperando el arreglo de la máquina
Renny
Bs 10.000/mes
Faltó 4 horas justificadas. 1.850
Diego
Bs. 5.755 qnal.
2 horas extras nocturnas en 2.950
tareas directas. Cobró Bono Bs 1.000 por graduación en el IUT
Producción (indirectos)
Ventas
Admón..
Alberto
Bs 300 /día
Francisco
Bs 300/día
Feliciano
Bs 5.600 qnal.
José Luis
Bs 5.550 qnal.
Iris
Bs 5.000 msal.
Liliana
Bs 6.000 msal.
1 hora extra diurna
247
La empresa reconoce primas mensuales de Bs 1.200 por hijo y Bs 1.800 por hogar. Todos los trabajadores de fábrica son casados. Edgardo tiene 1 hijo y Francisco, 2. Se cancela una remuneración adicional de Bs 15 por pieza fabricada por encima del estándar de 3.000 unidades mensuales.
5. La compañía de alimentos “Dieta feliz” C.A. que trabaja para determinados clientes, suministra la siguiente información relacionada con los costos de mano de obra para marzo 200x, y requiere: -
Calculo de la nómina del mes
-
Presentar la nómina para su aprobación al Gerente de la empresa
-
Efectuar los registros contables
La compañía labora en jornada ordinaria de 40 horas, cumplidas de lunes a viernes de cada semana.
Está ubicada en San Cristóbal y, por lo tanto, se somete al régimen
total del Seguro Social. Todos los trabajadores cobran Bs 1.000 mensual por hogar. Los trabajadores directos tienen un incentivo del 50% de la tarifa/hora base para cada unidad adicional sobre el estándar de 150 unidades diarias.
De las tarjetas de reloj y las tarjetas de tiempo trabajado se resumió información:
Nombre
Funciones
Remuneración
Observaciones
Liliana
Directas
Bs 2.350 sem.
3 h.e. nocturnas. Produjo 2.300 u.
Johanna
Directas
Bs 2.400 sem.
Laboró 1 día descanso. 2.500 u.
Massiel
Seguridad F.
Bs 2.500 sem.
Faltó 2 horas justificadas
Betzabeth
Supervisora F.
Bs 2.400 sem.
Natalie
Secretaria admin..
Bs 4.200 msal.
Yury
Vendedora
Bs 5.000 msal.
Merly
Gerente Ventas
Bs 12.000 msal.
(Adaptación: Molina, 2004, p. 132)
Faltó 1 día sin justificación
248
6. La empresa “Digital” C.A.
presenta la siguiente información relacionada con el
desempeño de sus trabajadores durante la semana Nº 10:
Nombre
Funciones
Henry
Operario máquina
Remuneración
Observaciones
35 horas directas y 5 en espera del arreglo Bs 3.520 sem.
de la máquina. Recibe bonificación de Bs 500 por haber contraído matrimonio
Beatriz
Costurera
Bs 75/Hora
40 horas directas. 4 colaboró en Almacén al salir del trabajo en las tardes Recibe prima semanal de Bs 500 por hijos
Angela
Aseadora
Bs 250 diario
Blanca
Secr. Ger.
Bs 6.300/mes
Gregorio
Capataz
Bs 300/día
La empresa cumple normalmente con sus obligaciones de seguridad social y además ofrece una caja de ahorros a la cual aporta el 3% y los trabajadores el 5%. Henry, Beatriz y Gregorio aportan el 1% de su sueldo nominal al Sindicato.
Se requiere preparar la Nómina de la semana y realizar los asientos contables correspondientes, incluyendo cálculo de los aportes patronales.
249
10.6.
BACKER,
Bibliografía Capítulo 10
JACOBSEN
Y
RAMIREZ
P.
Contabilidad
de
Costos.
Un
enfoque
administrativo para la toma de decisiones. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2000
HUICOCHEA, EMILIO. Contabilidad de Costos. Editorial Trilla. México. 1994
MOLINA DE P., OLGA.
Guía Teórico Práctica de Contabilidad de Costos I.
Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2004
Ley Orgánica del Trabajo. Trabajadores y Trabajadores (2013) Asamblea Nacional de la República de Venezuela. Caracas. Venezuela
Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, Venezuela. Modificación Ley Habilitante 2008. G. O. 5891 Decreto 6243 del 31-07-08
Ley del Régimen Prestacional de Empleo, Venezuela, Gaceta Oficial Nº 38.281 del 2709-05.
Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, Venezuela. Modificación Ley Habilitante 2008. G.O. 5889 Decreto 6072 del 31-07-08
Ley Orgánica de Prevención, Condiciones y
Medio Ambiente de Trabajo, Venezuela,
Gaceta Oficial 38.236 del 26-07-2005
Ley de Alimentación. Gaceta Oficial 38094 del 27-12-04.
Reglamento de la Ley de Alimentación. Gaceta oficial 38426 del 28-04-06
Decreto sobre salario mínimo. 2013. Venezuela, Gaceta Oficial Nº 0.275 10-13 Norma Internacional de Contabilidad N° 2 NIC-2 Inventarios. FCCPV 2007
de fecha 18-
250
CAPITULO 11 Elemento Carga Fabril en un Sistema de Contabilidad de Costos por Órdenes Específicas
Objetivo principal Analizar las partidas que componen el elemento carga fabril, así como su asignación y acumulación durante el periodo
Objetivos específicos Analizar los problemas que implica el elemento carga fabril Explicar las complicaciones en el proceso de acumulación y asignación de la carga fabril Reconocer la importancia de la carga fabril como elemento del costo de producción Desarrollar el ciclo funcional del elemento carga fabril Aplicar los procedimientos utilizados para el costeo de la carga fabril en la producción Preparar presupuesto de carga fabril Diferenciar presupuesto flexible y presupuesto estático Determinar los niveles de producción Desarrollar el proceso contable del ciclo funcional de carga fabril Calcular tasas predeterminadas de carga fabril sobre diferentes bases Desarrollar el proceso contable de carga fabril
251
11.1.
Elemento Carga Fabril en un Sistema de Contabilidad de Costos por
Órdenes Específicas
La
Carga
Fabril,
también
denominada
Costos
indirectos
de
fabricación
o
Sobrecargos, es el elemento que agrupa todos los costos de producción que no se identifican, o no es posible o no conviene identificar, de una manera directa con los bienes terminados.
En otras palabras, las partidas incluidas en este elemento son
todos los costos distintos de los materiales directos y la mano de obra directa, es decir, TODOS los costos NO RASTREABLES durante el proceso así como los costos de las áreas de apoyo.
Desde la segunda mitad del siglo XX, numerosos eventos sociales, culturales, económicos y políticos han dado lugar a cambios mundiales que han impactado, sin lugar a dudas, la contabilidad de costos.
La tecnología, las mejoras en la retribución a
los trabajadores, la dinámica productiva que impone cambios frecuentes en los procesos, las dimensiones de las empresas, la globalización,
etc., son, entre otros
muchos, factores que han impulsado significativos cambios en la estructura de costos tradicional. La escasa participación de la carga fabril en el monto total de los costos de producción quedó atrás como consecuencia del impacto de estos factores en la nueva conformación de los costos, haciendo que niveles de costos indirectos 5% y 8%, se transformaran en participación en el costo total que
puede llegar incluso al 70%
(Ramírez Padilla, 2006, p. 67). Por su parte, Banker, Potter y otros, (1995, p. 95), citado por Gaudino (2001, p. 78) en un estudio en 32 plantas industriales demostraron que la participación de la carga fabril dentro de los costos totales de producción ascendía a 26%
Las
partidas incorporadas
en
este elemento comprenden:
Materiales
indirectos, suministros consumidos, pérdidas en artículos de segunda, costos de reprocesamento, almacenamiento, mano de obra indirecta, vigilancia, mantenimiento de la maquinaria, aportes patronales a la seguridad social, recargos por labor en tiempo extra,
beneficios socio económicos al personal (bonos, primas, incentivos,
pólizas de seguro, viáticos, cursos de profesionalización, comedores, transporte, etc.), alquileres, depreciaciones, pólizas de seguro, consumo de herramientas, impuestos
252
municipales,
servicios
básicos,
planificación
y
control
de
la
producción,
almacenamiento, etc.
Estos costos, en su mayor proporción, se derivan de la necesidad de proveer servicios a la fabricación en cuanto a que planifiquen y procesen.
espacio físico, tecnología y recursos humanos
Son elementos necesarios para fabricar y por lo tanto,
deben pasar a formar parte del costo del bien terminado. Es la gran diferencia con los gastos de venta, que se aplican sólo a la producción vendida.
La dificultad, estriba
en la asociación de sus componentes con las distintas
órdenes de producción, ya que se trata de partidas múltiples, heterogéneas, de distinto comportamiento frente a los volúmenes de producción y, a veces, de determinación tardía. ¿Cómo reflejar estas partidas en el costo de los productos terminados ante las dificultades para su rastreo hasta los costos unitarios? Es la gran pregunta. Deberán ser adjudicados o distribuidos entre la producción que comparta dichos costos.
El proceso de adjudicación puede ser enfocado desde ángulos diferentes, partiendo de la metodología convencional utilizada en la contabilidad de costos:
1. Efectuar un reparto proporcional del costo real entre las órdenes 2. Aplicar cuotas predeterminadas para adjudicar a cada orden una proporción de los costos indirectos que la han beneficiado.
En el primer caso, se hace necesario conocer toda la información de costos realmente causados durante el período.
Dadas las características de las partidas
indirectas, este método puede dar lugar a retardos en la determinación de los costos de cada orden.
Hoy en día, por lo tanto, es un método en desuso por cuanto la
dinámica de los negocios impone la definición inmediata, a veces anticipada, de los costos.
Para la aplicación de cuotas predeterminadas, se establece con anticipación la cantidad o volumen a producir durante el período y se presupuesta el monto de costos indirectos requeridos para esa producción.
Del promedio de esos dos valores, se
calcula una TASA PREDETERMINADA DE CARGA FABRIL.
253
Es importante insistir en la utilización de valores anticipados.
Este hecho
obedece a que la tasa se calcula al inicio del ejercicio económico, y en ese momento no se conocen los costos indirectos reales ni los volúmenes reales a alcanzar.
La tasa predeterminada es, un factor matemático que se utilizará para aplicar los costos indirectos a las distintas órdenes de fabricación en la medida en la cual la producción va teniendo lugar.
De esta manera, se simplifican los procesos
administrativos y se estandariza el costo de los bienes producidos al aplicar una medida de forma inmediata y proporcional para todas las órdenes.
Al final del período, se efectúa una comparación entre los costos aplicados y los montos realmente causados, que se han acumulado en sendas cuentas, y se efectuarán los ajustes que sean necesarios para nivelar los costos de producción a sus valores reales, tal como lo disponen los principios de contabilidad.
Este proceso se cumple a través de fases bien definidas a lo largo del ejercicio económico, a saber:
1. Al inicio del ejercicio, o antes, de ser posible: Determinación de los volúmenes de producción presupuestados Preparación del presupuesto para los volúmenes de producción presupuestados Cálculo de la tasa a aplicar sobre una base conveniente
2. Durante el ejercicio: Aplicación de la Tasa Predeterminada a medida que se causa la base elegida Acumulación de los costos reales de carga fabril
3. Al cierre del ejercicio: Comparación de los montos de carga fabril aplicados y acumulados y análisis de las posibles variaciones Ajustes contables para distribuir las posibles variaciones entre las cuentas a las que corresponda.
254
11.2.
Determinación de los Volúmenes de Producción Presupuestados
Se refiere a la cuantificación de la capacidad productiva de la planta y su nivel elegido para el próximo ejercicio.
La capacidad productiva es la expresión del potencial de la planta de fabricación, desde el punto de vista de sus capacidades de ingeniería y factores humanos.
Así, pueden expresarse cuatro niveles clasificados por Gayle Rayburn (1999, p. 104) según los siguientes criterios:
Capacidad máxima o total
También conocida como capacidad ideal, es la que se reconoce como “capacidad según catálogo”. Está basada en un criterio de eficiencia permanente, y presume una actividad de la planta al 100%, considerando que la misma funcionaría las 24 horas al día durante los 365 días del año, sin tomar en cuenta factores normales que puedan afectar el desenvolvimiento industrial.
Capacidad práctica
Se ubica en un nivel de actividad de la fábrica algo inferior a la capacidad máxima o total.
Admite un margen de inactividad como consecuencia de factores
relacionados con el mantenimiento, el factor humano (días de descanso, permisos laborales, etc.) o eventualidades como suspensión de servicio eléctrico.
Cuando se
calcula la capacidad práctica, se habla de “niveles de eficiencia planeados” (Polimeni, 1999, p. 126)
Capacidad normal
Es el nivel de uso de la capacidad de la planta que tiene en cuenta de forma simultánea el nivel de capacidad práctica y las previsiones de ventas durante un
255
período de más o menos 3 a 5 años, es decir, se pondera la capacidad de acuerdo al promedio estadístico de ventas y su proyección a futuro inmediato.
Esta es la capacidad que admite la NIC 2 Inventarios, para la distribución de los costos indirectos fijos al costo de la producción. Cualquier baja de la capacidad normal deberá ser asumida como gastos del período, por cuanto no se admite la capitalización de las ineficiencias, y se considera como tal, el hecho de no alcanzar la capacidad normal prevista, pues se supone que para su determinación fueron tomadas en consideración todas las variables que pudieran afectar los volúmenes a producir.
Capacidad productiva esperada o presupuestada
Es el nivel esperado de actividad para el período que se está presupuestando. El ajuste de la capacidad productiva a los niveles minimizar los costos de la capacidad ociosa.
de producción previstos permite
Y, vistas las disposiciones de la NIC 2
Inventarios al respecto, la capacidad esperada o presupuestada debe ser igual a la capacidad normal. La desventaja de la utilización de la capacidad esperada radica en los riesgos de variación de costos unitarios cuando tiene
lugar algún cambio en el
nivel de producción, sin embargo, como ya se dijo anteriormente, la referida NIC 2 transfiere esas bajas de producción a los gastos del período.
Por ejemplo, la empresa “W” aspira mantener inventario final de 6.000 unidades y se ha estimado un volumen de ventas de 85.000 unidades del producto “x”. Si el inventario inicial es de 3.500, se calcula la capacidad esperada mediante simple operación aritmética:
Inventario final a mantener Más Volumen de ventas previsto Disponibilidad requerida
6.000 85.000 91.000
Menos Inventario inicial
3.500
Producción prevista para el período (Capacidad Normal o esperada)
87.500 unidades
256
Para expresar los niveles de capacidad, se debe identificar una medida de la actividad de producción sobre una base o factor a relacionar con el consumo de los costos, de manera que su asociación tenga lugar sobre un criterio causa – efecto. Ese factor, según Horngren y otros (2007, p. 244)
debe reunir ciertas características
como:
-
Permitir la medición de las fluctuaciones que originan variaciones de costo
-
Minimizar el impacto de factores distintos al volumen de producción
-
Sencillez para su expresión y comprensión
-
Hacer posible asociar los costos indirectos con la dinámica de la producción
Las bases o factores más utilizados para medir la capacidad de producción suelen ser:
- Número de unidades - Horas de mano de obra directa - Costo de la mano de obra directa - Horas máquina - Costo de la materia prima - Costo primo
Número de unidades: Resulta una unidad de medida práctica y disponible. Para su
utilización se requiere que la empresa fabrique un solo artículo, de modo que sea obligatorio que estos consuman todos los costos indirectos causados, siendo obvio la relación causa – efecto.
Es escasa su posibilidad de aplicación en las empresas por
cuanto es muy común la elaboración de varios artículos, dando lugar a consumos heterogéneos de costos por parte de los mismos. Es fácil entenderlo con el ejemplo de una empresa fabricante de prendas de ropa: pantalones, faldas, camisas, franelas y chaquetas, todos de distintos modelos y tallas, compartirán en distintas proporciones los costos indirectos causados, que son comunes a toda la producción. Igual ocurre en industrias de alimentos, farmacéutica, etc., artículos producidos es significativa.
donde la variedad y heterogeneidad de
257
Horas de mano de obra directa:
Es una variable física bastante utilizada, dada la
asociación convencional entre el consumo de los recursos indirectos y el tiempo que los trabajadores destinen a su fabricación.
Además, el uso de la tarjeta de tiempo
trabajado para la medición de los costos de este elemento en las órdenes de producción, favorece la acumulación de la información estadística necesaria para aplicar tal base.
Costo de la mano de obra directa:
Es una variable financiera, basada en la misma
premisa de la base de número de horas, utilizable cuando las tarifas salariales de los operarios son homogéneas y, por lo tanto,
la conversión de las horas a unidades
monetarias no causa disparidad en las mediciones entre las distintas áreas o
los
distintos productos.
Horas máquina: Es la unidad aplicable cuando los procesos fabriles son altamente
tecnificados.
La asociación en este caso parte del supuesto de que los costos
indirectos están relacionados con las horas de actividad de las máquinas. necesario, en este caso,
Es
disponer los mecanismos de medición apropiados para su
control y cálculo.
Costo de la materia prima y Costo primo, también son variables financieras para
la medición de los volúmenes de producción bajo circunstancias en las cuales pueda darse la relación causa-efecto entre cualquier de ellas y los costos causados.
11.3.
Preparación del presupuesto para los volúmenes de producción
presupuestados
Es la proyección del monto de los costos fijos y variables para el nivel de capacidad
productiva
seleccionado,
tomando
en
cuenta
además
indicadores
económicos, el flujo de caja previsto para el nuevo ejercicio, la experiencia de ejercicios anteriores y cualquier otra información que conduzca a un mayor acierto en el cálculo.
258
Debido a que se trata de estimaciones, es una práctica acertada la preparación de Presupuestos Flexibles, es decir, estimaciones de costos indirectos o carga fabril para distintos niveles de actividad, de manera que se visualicen con anticipación las posibilidades de cambio ante fluctuaciones de los volúmenes de producción como consecuencia de esas variaciones.
Cómo plantea Burbano (2.000, p. 114), el
presupuesto flexible permite visualizar los cambios entre “los valores reales y lo que hubiera sido la cifra presupuestal si se hubiera calculado sobre el nivel de actividad que realmente resultó”
11.4.
Ejemplo
1. Suponer que la fabricación de las 87.500 unidades de la empresa “W” implica un volumen de producción equivalente a 50.000 HH (horas hombre) y puede derivar los siguientes montos por concepto de costos fijos y variables:
Costos fijos
Bs 850.000
Costos variables
Bs 5/HMOD (Hora de Mano de Obra Directa).
Los costos fijos deberán permanecer estáticos en la cantidad estimada. Los costos variables, calculados de esa manera, darán oportunidad de hacer las mediciones de acuerdo a los volúmenes alcanzados, evitando los riesgos de errores en los cálculos debido a variaciones de la actividad esperada.
La información puede plantearse como FORMULA PRESUPUESTAL, de la siguiente manera:
Fórmula Presupuestal = 850.000 + 5/HMOD
El Presupuesto total para el volumen previsto será: Costos fijos
Bs 850.000
Costos Variables (50.000 HH * 5/HMOD) Bs 250.000 PRESUPUESTO TOTAL Bs 1.100.000
259
Cálculo de la tasa a aplicar
Se promedia el presupuesto total de carga fabril
para el período con el
volumen de producción previsto según el nivel de actividad seleccionada.
En el caso anterior, la Tasa Predeterminada se calcularía así:
Presupuesto Total Volumen de Producción Previsto Bs.F 1.100.000 50.000 HH
Bs 22 /HH
Cada vez que se cause una hora hombre en la empresa “W”, se aplicará Bs. 22 de Carga Fabril.
11.5.
Aplicación de la Tasa Predeterminada a medida que se causa la
Base Elegida
Tiene lugar a
partir del registro de datos reales causados de la unidad de
medida o base seleccionada (unidades, horas hombre, horas máquina, bolívares de mano de obra, etc.) para cada orden de producción.
En el caso “W”, considerar que durante el último período se reportó la cantidad de 49.800 horas trabajadas.
La Carga fabril a aplicar a la producción, será: 49.800 horas x Bs. 22 c/u
El asiento contable se planteará así:
260
------ x ------Productos en Proceso Carga Fabril
1.095.600
Carga Fabril Aplicada
1.095.600
Aplicación de la carga fabril a la producción sobre la base de las horas hombre
Nótese que el cargo se realiza a la cuenta “Productos en Proceso Carga Fabril”.
Se
está inventariando el costo del elemento, sin necesidad de esperar la distribución de los costos reales. Las órdenes de producción están siendo costeadas en cuanto al tercer elemento.
De esta manera, los bienes o servicios producidos incluirán en su
costo TODOS los conceptos de partidas indirectas previstas, en las proporciones consideradas al inicio del ejercicio, asociadas en función del volumen de producción y uniformemente atribuidas durante el período económico.
11.6.
Acumulación de los Costos Reales de Carga Fabril
Es un proceso paralelo a la aplicación que va teniendo lugar en la medida en que se efectúa consumo de costos indirectos.
Esto ocurre cuando se consumen
materiales indirectos o suministros, se cancelan los costos de mano de obra indirecta, se acumulan los aportes patronales, se amortizan los pagos adelantados, se deprecian los activos fijos, se cancelan servicios públicos, etc. se cause, se realiza un asiento análogo al siguiente: ------ x ------Cuenta Control Carga Fabril Inventario de Materiales y Suministros Nómina Aportes Patronales por pagar Seguros pagados por adelantado Depreciación Acumulada Equipo de Producción Bancos Etc.
Cada vez que un costo indirecto
261
En el caso precedente, supóngase los siguientes costos reales de carga fabril: Consumo de materiales indirectos
280.000
Cancelación a trabajadores indirectos
320.000
Aportes patronales
185.000
Depreciación del equipo de producción
200.000
Seguros causados
125.000
El asiento sería: ------ x ------Cuenta Control Carga Fabril
1.110.000
Materiales y Suministros
280.000
Nómina
320.000
Aportes patronales por pagar
185.000
Depreciación acumulada equipo de producción
200.000
Seguros pagados por adelantado
125.000
Registro de los costos reales indirectos acumulados
En este caso, no tiene lugar ninguna capitalización.
Simplemente se carga a
una CUENTA CONTROL que acumula todas las partidas y al final del ejercicio esa cuenta desaparecerá, lo mismo que CARGA FABRIL APLICADA,
mediante
comparación contable entre las mismas.
11.7.
Comparación de los Montos de Carga Fabril Aplicados y Acumulados
y Análisis de las posibles diferencias entre las dos partidas
Al cierre del período, se eliminan las cuentas que han registrado la aplicación y los consumos de carga fabril, mediante un simple cruce de saldos, cargando a la aplicada y abonando a la cuenta control carga fabril.
Cualquier diferencia que pueda surgir de esta comparación, se carga o se abona, según el caso, a una cuenta denominada Variación de Carga Fabril, que podrá complementarse con la indicación de Sobre Aplicada o Sub Aplicada: si se aplicó en exceso (sobre aplicada) o si resultó insuficiente (sub aplicada).
262
------ x -----Carga Fabril Aplicada
1.095.600
Variación de Carga Fabril (Sub aplicación)
14.400
Cuenta Control Carga Fabril
1.110.000
Cierre de las cuentas de carga fabril real y aplicada y determinación de la variación
En este caso, la variación se califica como subaplicada debido a que el monto aplicado fue inferior a los costos realmente causados.
El costo de la producción en
proceso está, por tanto, cuantificada en monto inferior a su costo real, lo que implica un resultado desfavorable en los cálculos y en las decisiones derivadas de dicho costo, como por ejemplo, el precio de venta.
Es insuficiente para la administración, la presentación de una variación calificada como sobre o subaplicada, sin mayores explicaciones. Recuérdese que la tasa aplicada se deriva de un cálculo en una fracción en la que el numerador es el presupuesto y el denominador el volumen de producción previsto. Cualquier de esos dos factores, o ambos, pueden variar en cualquier dirección y originar diferencias.
El numerador (presupuesto) por razones como: precios más altos o más bajos, cambios en las disposiciones legales o contractuales de la seguridad social, diferencias en el consumo de servicios básicos o alguna partida controlable, así como también en cantidad de unidades consumidas de ciertos elementos, etc.
El denominador (volumen de producción) debido a una producción más alta o más baja de lo esperado.
Por lo tanto, al cierre del
ejercicio las variaciones deben analizarse en sus
componentes, de manera que la administración pueda orientar las estrategias para que los productos sean costeados con la mayor exactitud posible. Este análisis permitirá, además, detectar las causales de variación que pueden tener distinto origen e inclusive pueden compensarse unas con otras, distorsionando la visión de conjunto.
263
Es importante acotar, que este estudio debe ser enfocado en primera instancia desde el nivel de actividad normal previsto, de manera que se detecte si las variaciones solapan grandes o pequeñas inexactitudes como consecuencia de cambios en los volúmenes de producción, pues los componentes variables del costo deben fluctuar en la misma proporción que dichos volúmenes. La manera lógica de realizar el análisis será efectuando comparaciones desde la óptica de presupuesto flexible, tomando en consideración el nivel realmente alcanzado pues de lo contrario se corre el riesgo de errores que impactarían la toma de decisiones.
La empresa “W” lo plantearía de la manera siguiente:
Variación de Presupuesto
Variación de Presupuesto = =
= Carga Fabril Real – Carga Fabril Presupuestada
1.110.000 - 1.100.000 10.000
Al observar las cifras comparadas,
se aprecia que el monto de los costos
reales resultó superior al presupuesto previsto.
Esta variación se califica como
DESFAVORABLE, puesto que se esperaba un consumo inferior de costos indirectos.
El presupuesto varió, probablemente porque alguna partida presentó un mayor precio o se consumió en una mayor cantidad.
Variación de Capacidad
Variación de Capacidad = Carga Fabril Aplicada - Carga Fabril Presupuestada =
1.095.600
=
4.400
-
1.100.000
Igualmente, al observar las cantidades comparadas, la aplicación de carga fabril resultó inferior al presupuesto calculado en una porción de Bs. 4.400. Considerando que la aplicación se basa en las horas reales trabajadas, también se calificará esta variación como DESFAVORABLE puesto que la capacidad ociosa de la empresa se incrementó como consecuencia de no haber alcanzado las 50.000 presupuestadas.
264
Justamente, la variación de Capacidad es el producto de multiplicar las 200 horas trabajadas de menos (50.000 – 48.000) por la tasa predeterminada de Bs.F 22.
Al sumar las dos variaciones, totaliza el monto de la carga fabril sub aplicada registrada en el asiento correspondiente. Lla NIC 2 establece que los cambios como consecuencia de las variaciones en la carga fabril fija deberán ser transferidos a los gastos del período por cuanto esas variaciones no pueden ser capitalizadas como costo de los bienes producidos. Debe recordarse que los costos que reflejan los inventarios deben corresponder a partidas causadas para darles su condición y ubicación actuales, condición ésta que no se cumple en el caso de las disminuciones en el nivel de actividad considerado.
Gráficamente, podemos visualizarlas de la siguiente forma:
Variación Total: Bs. 14.400 Desfavorable (Aumenta el costo) Se descompone así:
Monto Carga Fabril Real
Monto Carga Fabril Aplicada
Bs. 1.110.000
Bs. 1.095.600
C.F.R. – C.F.P = Bs. 10.000 D La C.F.R. superó el presupuesto
C.F.A. – C.F.P. = Bs.F 4.400 D (50.000 hs. previstas – 49.800 reales) x 22 La aplicación fue inferior a lo previsto. Se trabajaron 200 horas menos = Mayor capacidad ociosa
Monto Carga Fabril Presupuestada Bs. 1.100.000
Como puede verse, el examen en detalle de las variaciones
conduce a
información más completa de las causas de las inexactitudes, permitiendo un mejor
265
diagnóstico
y
favoreciendo
la
aplicación
de
correctivos
y
la
adjudicación
de
responsabilidades en las mismas.
En el estudio de los costos estándares, se da oportunidad de ahondar más en estas variaciones, pues son múltiples las categorías que pueden considerarse desde los intereses de la gerencia para la toma de decisiones.
266
11.8.
Ajustes Contables para distribuir las posibles variaciones entre las
Cuentas a las que corresponda
El hecho de que la carga fabril aplicada costea la producción en proceso con respecto al elemento indirecto, hace que las diferencias con los costos reales impliquen inexactitudes en dicho costeo.
Por lo tanto, la variación resultante de dicho cierre
debe ser eliminada. Para esta eliminación se puede aplicar alguno de las siguientes opciones:
-
Todas las variaciones se adjudican al costo de los artículos vendidos
-
La variación de costos indirectos se distribuye entre productos en proceso, productos terminados y costo de los artículos vendidos.
-
Si se trata de variaciones derivadas de baja en la capacidad normal (ineficiencias), las mismas deben ser consideradas gastos del período y no podrán, por lo tanto, ser capitalizadas en el costo de la producción.
La adjudicación de la variación al costo de los artículos vendidos se fundamenta en el concepto de “conveniencia de asignación”. Un cálculo racional de la carga fabril debe dar lugar a mínimas variaciones que, dada su escasa materialidad, no justifica un procedimiento más complejo. Así, si la variación es sobre aplicada se resta y si es sub aplicada se suma al costo de ventas del período.
Otro argumento es que en el sistema de costos por órdenes específicas suele fabricarse sobre pedidos de clientes, lo que implica que toda la producción es vendida durante el año y la existencia de productos en proceso al final del período es de relativa poca materialidad, por lo tanto, se justifica la distribución de la variación entre los productos que han sido vendidos, pues este monto tendrá mayor significación al cierre del ejercicio.
El asiento sería según el siguiente modelo:
267
------ x -----Costo de ventas Variación de carga fabril (sub aplicación) Traspaso de la sub aplicación de carga fabril a la cuenta de costo de ventas
Si se trata de una sobre aplicación: ------ x -----Variación de carga fabril (sobre aplicación) Costo de Ventas Traspaso de la sobre aplicación de carga fabril al costo de ventas
En el caso desarrollado: ------ x -----Costo de Ventas
10.000
Gastos de Administración (ineficiencia por capacidad ociosas)
4.400
Variación de Carga Fabril (Sub aplicación)
14.400
Para traspasar la sub aplicación de carga fabril: Variación de Ppto. Al Costo de Ventas Variación por ineficiencia a Gastos Admón.
Si la variación presenta una materialidad importante, se justifica su distribución entre las distintas partidas a través de las cuales fluyen los costos indirectos durante el período: productos en proceso, productos terminados y costo de ventas.
La forma
más equitativa de hacerlo, es en función del monto de carga fabril aplicada que cada una contiene al final del período.
En ese caso, los asientos serán análogos a los asientos indicados en el procedimiento anterior, sólo que involucrarán las distintas cuentas que al final del ejercicio contienen porciones de carga fabril aplicada.
268
------ x -----Productos en Proceso Carga Fabril Productos Terminados Costo de Ventas Gastos de Administración… Variación de carga fabril (sub aplicación) Traspaso de la sub aplicación de carga fabril a las cuentas afectadas
ó, si se trata de una sobre aplicación: ------ x -----Variación de carga fabril (sobre aplicación) Productos en Proceso Carga Fabril Productos Terminados Costo de Ventas Traspaso de la sobre aplicación de carga fabril a las cuentas involucradas
11.9.
Impacto de las Variaciones en el Estado de Costo de Productos
Manufacturados y Vendidos
El Estado de Costo de Productos Manufacturados y Vendidos es preparado bajo el criterio del costeo normal, es decir, los elementos del costo primo a su costo real y el elemento Carga Fabril por el monto aplicado. Este Costo será entonces un COSTO NORMAL y debe ser expresado en su valor REAL mediante la demostración de la variación en el cuerpo del mismo, sumando o restando la misma según su calificación:
… Costo de Productos Manufacturados y Vendidos (Normal) Más (o menos) Variación de Carga Fabril Costo de Productos Manufacturados y Vendidos (Real)
269
11.10. Ejercicios
1. La compañía “Los Andes” C.A. fabrica dos productos: M60 y R560 y presenta la siguiente información para el año 2.0xx: Carga Fabril presupuestada
Bs
Horas estimadas de Mano de Obra directa
12.000
Horas reales de Mano de Obra directa
10.000
Carga Fabril realmente causada
Bs. 3.200
La empresa
3.600
basa su tasa predeterminada en horas de mano de obra directa.
Se requiere: Calcular la tasa predeterminada Calcular la aplicación de carga fabril Redactar los asientos de diario correspondientes Analizar la variación resultante, de ser el caso.
Cálculo de la tasa predeterminada: TP = Presupuesto Carga Fabril / Base presupuestada TP =
Bs 3.600
/ 12.000 horas de mano de obra
TP =
Bs 0,30 por hora de mano de obra directa
Cálculo de la aplicación de Carga Fabril Aplicación
= Base realmente causada * Tasa predeterminada
= 10.000 horas =
*
0,30/hora mod
Bs 3.000
Asientos de diario:
----- x1 -----
Cuenta Control Carga Fabril Créditos diversos Costos de carga fabril realmente causados
3.200 3.200
270
----- x2 ----Productos en Proceso Carga Fabril
3.000
Carga Fabril Aplicada
3.000
Aplicación de tasa predeterminada correspendiente a 10.000 horas realmente trabajadas
----- x3 ----Carga Fabril Aplicada
3.000
Variación Carga Fabril (sub aplicada)
200
Cuenta Control Carga Fabril
3.200
Cierre de las cuentas de carga fabril y registro de la variación correspondiente al ejercicio
---- x4 ----Costo de Ventas
200
Variación Carga Fabril (sub aplicada)
200
Traspaso de la sub aplicación de carga fabril a la cuenta de Costo de Ventas
Análisis de la Variación
Puede plantearse gráficamente de la siguiente manera:
Bs. 200 (Sub Aplicada = D) Carga fabril Real --------------------------------------- Carga Fabril Aplicada Bs 3.200
(400-600)
Bs 3.000
10.000 horas hombre
C.F.R. – Ppto.
C.F.A. –
Bs 400
Ppto. Bs 600
Variación de Ppto. (F )
(200 horas x 0,30)
Variación de Capacidad (D)
Carga Fabril Presupuestada Bs 3.600 12.000 horas hombre
271
La variación de carga fabril “sub aplicada” es de Bs 200, considerada desfavorable por cuanto el costo real resultó superior al monto que se aplicó, por lo tanto, los productos terminados reflejan carga fabril inferior a lo que realmente debe ser. Sin embargo, una variación total, calculada de esa manera sólo presenta un monto genérico que puede, y debe, descomponerse en las distintas causales que pudieron darle origen.
Cuando se efectúa el análisis detallado de los elementos, se evidencia que el monto de la carga fabril real resultó Bs. 400 menos de lo presupuestado, por lo tanto, aisladamente esta variación es favorable y se denomina Variación de presupuesto.
Al comparar la cantidad aplicada en función de las horas hombre, se refleja que la planta estuvo activa menos tiempo del previsto, sólo 10.000 de las 12.000 horas presupuestadas, es decir, aumentó la capacidad ociosa. Esta variación se denomina Variación de Capacidad, y en este caso, es equivalente a: 200 horas x 0,30 = 600D.
El resultado aritmético de las dos cifras: 600D – 400F es igual a
200 D, tal
como lo muestra la variación total registrada en el asiento.
De esta descomposición de los valores, la gerencia apunta de manera más acertada hacia las verdaderas razones de los cambios en la partida, siendo posible la aplicación de los correctivos o decisiones necesarias. Si prescindiéramos del análisis, la variación sólo mostraría Bs. 200, solapando o distorsionando los resultados en el numerador
y
denominador
predeterminada.
de
la
fracción
original
que
dio
paso
a
la
tasa
272
El asiento de cierre de la carga fabril debe plantearse entonces así:
---- x -----Gastos de Administración
600
(Ineficiencia por capacidad ociosa)
Costo de Ventas
400
Variación Carga Fabril
200
Cierre de la variación de carga fabril, adjudicando la variación de capacidad a los gastos de administración por ineficiencia derivada de capacidad ociosa
2. La compañía “Maturín” C.A. vende vitrinas a diferentes negocios del norte del país.
La compañía reunió la siguiente información relacionada con la carga fabril: Carga fabril real para el primer semestre:
Bs 1.500
Carga fabril presupuestada para el mismo período:
Variable Bs 0,50 /estante Fija
Capacidad presupuestada para el período:
Bs 600
2.000 estantes
Unidades producidas durante el primer semestre: 1.200 estantes Carga fabril real (primer trimestre)
60% costos reales del 1º Sem
Costo de ventas (primer trimestre)
Bs. 3.200
La capacidad presupuestada se utiliza para determinar la tasa de carga fabril a aplicar, con unidades de producción como base.
Se requiere:
Calcular la carga fabril aplicada para las 1.200 unidades producidas en el primer trimestre Determinar la variación de carga fabril Asignar la variación al costo de venta
273
3. Se recibe la siguiente información relacionada con el presupuesto de carga fabril de la empresa “Nuevos Rumbos” C.A. para el próximo ejercicio:
PRESUPUESTO DE CARGA FABRIL PARTIDAS
MONTO TOTAL
FIJO
VARIABLE
Materiales indirectos
3.600
Pérdida en productos de 2º
750
Reprocesamiento
500
Mano de obra indirecta
2.500
Aportes patronales
890
Seguros de fábrica
7.000
Depreciaciones de fábrica
2.800
TOTAL
El volumen de producción, medido en distintas unidades, sería el siguiente: 4.000 horas hombre 2.000 unidades 3.000 horas máquina 3.800 Bs el costo de la mano de obra
Se requiere calcular tasas predeterminadas utilizables, según cada base utilizable. Plantear la fórmula presupuestal.
4. Una compañía presupuestó Bs 25.500 de carga fabril para un periodo, de acuerdo a cálculo de 10.000 horas máquina. Al final del ejercicio acumuló Bs 27.000 y10.500 horas máquina. Determine probables variaciones de carga fabril, y si las hay, analice las causas que pueden haber dado motivo a estos cambios.
5. El servicio eléctrico de la compañía “Rieles” C.A. tiene una tarifa fija de Bs 5.000 mensuales. Durante el último mes, la producción fue de 50.000 unidades y el total de
274
la facturación de la empresa CADELA fue de Bs 17.500.
Cuál es la fórmula
presupuestal de dicha partida?
6. En febrero, la compañía “Y” tuvo las siguientes variaciones totales de costos de carga fabril: Variación de Presupuesto
Bs 5.000 D
Variación de Capacidad
Bs 2.000 F
La fórmula presupuestal total es de Bs 40.000 fijos más Bs 1 por unidad producida. La producción real en dicho mes fue de 42.000 unidades. Se requiere determinar: Cuál fue el monto de la carga fabril aplicada? Cuál fue el monto de la carga fabril real? Cuál fue el nivel de producción presupuestado para el cálculo de la tasa? (Adaptación: Hargadon, 1991, p. 145)
7. La empresa “JJ” C.A. presenta la siguiente información relacionada con la producción del mes anterior: Presupuesto de Carga Fabril
Bs 45.620
Horas previstas de mano de obra directa (base de aplicación de la C.F.) 33.800 El último día del mes, se cuenta con los siguientes saldos: Cuenta control carga fabril Carga fabril aplicada
Bs. 46.930 Bs. 45.620
Calcular las variaciones de carga fabril, especificando si son favorables o desfavorables
275
8. La empresa “MELENDEZ” C.A. presenta la siguiente información con respecto a su ejercicio 20xx:
Volumen de producción previsto: 7.800 horas máquina
Presupuesto de Carga Fabril expresado en Bs Costos fijos: Alquileres
18.000
Seguros
9.000
Depreciación P.P.E.
12.300
Imp. Catastrales
6.700
Servicios públicos
15.000
Costos Variables:
Bs. 6,50 por hora máquina
Carga fabril real causada durante el período: Materiales indirectos
5.500
Suministros
2.300
Pérdida artículos de segunda
1.200
Fletes
4.000
Almacenamiento
12.000
Mano de obra indirecta
13.000
Vigilancia
12.000
Aportes patronales
8.200
Seguros
9.000
Alquileres
18.000
Depreciación P. P. E.
12.300
Impuestos catastrales Servicios públicos
6.000 18.000
Horas máquina realmente trabajadas, según la siguiente distribución:
Nº Orden de Producción Horas máquina
1254
1264
3174
8254
6154
800
1.350
3.200
1.000
650
Efectúe los cálculos y registros necesarios para el procesamiento de la información que antecede
276
9. La compañía “Buenos Días” C.A. presenta la siguiente información correspondiente a su próximo ejercicio, para el cual está previsto un nivel de producción de 1.000 horas hombre:
MONTO PRESUPUESTADO PARTIDA C.F.
Materiales indirectos Mano de obra indirecta
FIJO
VARIABLE H/MOD
0
1.000
1.900.000
2.300
Seguro contra incendios fábrica
600.000
Depreciación maquinaria
735.000
Servicios públicos
2.595.000
300
Depreciación edificio fábrica
200.000
Otras partidas indirectas
920.000
1.000
6.950.000
4.600
TOTAL PRESUPUESTO C.F.
La carga fabril realmente causada fue de Bs 11.233.250
Se requiere: Calcular la Tasa Predeterminada a aplicar durante el nuevo ejercicio. Efectuar los asientos correspondientes, incluyendo el cierre de la carga fabril al final del ejercicio, bajo los siguientes supuestos de horas reales: a. 1.100 horas hombre
b. 950 horas hombre
Exponga a la Junta Directiva su análisis de los resultados en cada caso.
10.
La compañía “UNICA” C.A. que fabrica un solo artículo, cierra sus libros cada seis
meses, utiliza el sistema de costos por órdenes de producción y aplica la carga fabril con base en las unidades producidas, ha elaborado los siguientes presupuestos para el primer semestre: Presupuesto de costos indirectos (carga fabril) Bs 63.000 Presupuesto de ventas
95.000 unidades
Presupuesto de unidades terminadas (final) 5.000 unidades Los datos reales de producción durante el primer mes, tiempo requerido por la Orden Nº 50 para elaborar 3.000 unidades del artículo, son los siguientes:
277
Carga fabril real el 31 de enero
Bs 2.500
Inventario de unidades terminadas
10.000 unidades
Calcule el total de carga fabril que se ha aplicado a la producción a través de las distintas hojas de acumulación de costos por trabajo, durante enero, y haga el correspondiente registro de aplicación. Cierre las cuentas de carga fabril aplicada y real Cierre cualquier cuenta de carga fabril sobre o sub aplicada que se hubiere presentado, por el método que crea más conveniente. Dé una explicación de los resultados obtenidos a la Junta Directiva de la empresa. (Adaptado: Gómez B., 2005, p. 104)
11.
En la elaboración de la Orden de Producción Nº 30, la compañía “Sintética” C.A.
ha presupuestado una carga fabril para el mes de junio, equivalente a Bs. 3.000, así como 25.000 horas de mano de obra directa para toda la producción del mismo período. La Hoja de Acumulación de costos del trabajo Nº 30, para la primera semana de junio, registró Bs 48 de materiales directos y 1.500 horas de mano de obra directa a Bs 8 cada hora. Calcule la porción de carga fabril aplicable a la orden Nº 30, suponiendo que la empresa calcula la tasa predeterminada sobre la base de horas de mano de obra. (Adaptado: Gómez B., 2005, p. 105)
278
11.11. Bibliografía Capítulo 11
GAYLE R. LETRICIA. Contabilidad y Administración de costos. 6º edición. Editorial McGraw Hill. México. 1999
GAUDINO, OVIDEO. (2001) N. Actualidad Contable FACES, 4(4), 73-93
GOMEZ B., OSCAR. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2005
HARGADON Y MUNERA. Contabilidad de Costos. Editorial Norma. Colombia. 1991
HORNGREN, DATAR Y FOSTER.
Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial.
Editorial Prentice Hall Hispanoamericana, S.A. México. 2007
POLIMENI, FABOZZI
y ADELBERG.
Contabilidad de Costos. Conceptos y
Aplicaciones para la Toma de Decisiones Gerenciales.
Editorial Mc Graw Hill.
Colombia. 1999
RAMIREZ P., DAVID.
Contabilidad Administrativa. 7º edición. Editorial Mc Graw
Hill. México. 2006
Norma Internacional de Contabilidad N° 2 NIC 2 – Inventarios. FCCPV. 2007
279
CAPITULO 12 Tasas únicas y Tasas departamentalizadas
Objetivo principal Desarrollar un proceso de departamentalización de carga fabril en una empresa industrial
Objetivos específicos Diferenciar entre tasas únicas y tasas departamentales Identificar el entorno productivo en el cual conviene aplicar tasas departamentalizadas Reconocer los distintos métodos para la departamentalización de la carga fabril Exponer los pasos a seguir para la departamentalización de la carga fabril Desarrollar el proceso contable del ciclo funcional de la carga fabril cuando se utilizan tasas departamentalizadas
280
12.1.
Departamentalización de la Carga Fabril
Tasa Única:
De acuerdo con lo planteado en el capítulo anterior, los costos indirectos se acumulan en toda la planta en un solo grupo y luego se adjudican a los productos según una tasa global basada en un factor causa efecto (la base), que suele ser generalmente el número de horas de mano de obra directa, en el entendido de que los costos indirectos se causan o son consumidos en proporción a la mano de obra utilizada.
Tasas Departamentalizadas:
Son utilizadas en empresas que fabrican por procesos o áreas productivas, donde los costos indirectos se distribuyen a los productos de forma sectorizada, de acuerdo a la demanda en cada fase de la producción.
Las diferencias particulares entre los distintos departamentos dan lugar a situaciones en las que las partidas indirectas no ofrecen la vinculación causa efecto con una base única.
Así, si hay un área donde se hace uso intensivo de recursos
tecnológicos, resulta conveniente la utilización de una base horas máquina. Y si, por el contrario, el fuerte es la actividad humana, ésta debe ser el factor a utilizar para la distribución.
En estas empresas, suele ofrecerse apoyo a los departamentos o áreas productivas, por parte de sectores de la organización que realizan actividades que todos necesitan, pero que no son productivas en si mismas, sino auxiliares, como es el caso de las tareas de mantenimiento, vigilancia, etc.
Conviene en primer término, delimitar qué se entiende por Departamento. Según Hargadon (1991, p. 108) es “Todo grupo separado de hombres, máquina o servicios de los cuales es tanto posible como útil acumular los costos propios”.
De
esta concepción, se deduce que los departamentos realizan actividades análogas y pueden administrar, por lo tanto, sus costos.
281
En segunda instancia, debe reconocerse la estructura general imperante en las empresas cuya naturaleza y volumen de las operaciones permiten esta modalidad:: Departamentos Productivos y Departamentos de Servicios o de apoyo.
Departamentos Productivos
Son
las
unidades
operativas
que
desarrollan
los
procesos
mismos
de
fabricación. Estos departamentos se vinculan con los bienes producidos: ensamblan, funden, moldean, taladran, montan, cepilla, pintan, mezclan, cortan, cosen, etc., es decir, participan activamente de las tareas de transformación de la materia prima.
Departamentos de Servicios
Son unidades de apoyo a los departamentos productivos, donde no se realizan tareas específicas de producción o transformación de la materia prima, pero si se suministra asistencia o servicios que favorecen el cumplimiento de sus propósitos. Departamentos de servicios son, por ejemplo,
Manejo de materiales, Vigilancia,
Energía, Mantenimiento, Superintendencia, Servicios Médicos, Transporte, etc.
Esta configuración, según Cef (2007, p. 239) implica entender que: -
Es obligatorio un análisis más detallados de costos
-
Los departamentos productivos generan costos directos y costos indirectos.
-
Los departamentos de servicio sólo generan costos indirectos, de más difícil rastreo
-
Las unidades fabricadas sólo circulan por los departamentos productivos, donde se aplica de manera exclusiva, la tasa predeterminada. Por lo tanto, todos los costos deben ser concentrados en estos departamentos, debiendo entonces absorber los costos de los departamentos de servicios para permitir que se reflejen en el costo de los productos.
-
Cada departamento productivo puede tener su propia unidad de medición en función de sus características, por lo tanto, deben calcularse Predeterminadas
Tasas
particulares para cada uno y el presupuesto calculado
debe incluir la porción de costos de departamentos de servicios que debe incorporar a los suyos propios.
282
La consecuencia de todo esto se concreta en la departamentalización de los costos indirectos, cumplida en dos pasos: 1.
Departamentalización Primaria, en la cual se prepara el presupuesto de costos propios de cada departamento. Estos costos pueden ser exclusivos del departamento o pueden derivarse de un prorrateo. Es
el
equivalente
departamentalización
al
presupuesto
elaborado
cuando
no
hay
o se usan Tasas únicas de Carga Fabril, sólo que
realizado tantas veces como departamentos o áreas tenga la empresa. Si
hay
costos
indirectos
que
son
compartidos
entre
los
distintos
departamentos de producción y/o de servicios, se practicarán prorrateos convenientes sobre bases lógicas. Por ejemplo, si se trata de alquileres, una buena base son los metros cuadrados ocupados por cada uno.
En el siguiente cuadro, adaptado de Neuner (1982, p. 315) se plantean bases utilizables para costos comunes:
BASE A UTILIZAR
Metros cuadrados
PARTIDAS DE COSTOS IMPUTABLES
Alquileres, Depreciación edificio de la fábrica, Impuestos prediales, Seguros c/ incendios, etc
Costo de la Mano de
Aportes Patronales a la Seguridad Social, Seguro
obra
de accidentes, etc.
Costo de los Equipos
Depreciación
de
los
equipos,
Reparación
y
Mantenimiento, Seguros de maquinaria, etc. Nº de trabajadores
Capataces, Superintendencia, Primas de seguro, Costos de Transporte, Comedor de la fábrica, etc
Caballos de fuerza Kilowatios hora
Fuerza motriz Energía eléctrica
Sin embargo, nada impide que algunas partidas puedan ser distribuidas sobre una base diferente, de acuerdo a las particularidades de la empresa.
2.
Departamentalización
Secundaria, tiene
lugar
cuando se
practica
el
prorrateo de los costos de los departamentos de servicio, sobre bases
283
razonables, entre los distintos departamentos productivos, concentrándolos así en las áreas donde es posible acumular costos de los productos. De
esta
manera,
Predeterminadas
será
posible
particulares,
efectuar
el
cálculo
de
las
permitiendo
la
determinación
Tasas de
las
variaciones para cada departamento.
La departamentalización secundaria puede ser realizada mediante tres métodos principales, desarrollados por Hansen y Mowen (2004, p. 218ss):
-
Método Directo: Los departamentos de servicios distribuyen sus costos de manera expresa a los departamentos productivos, sin tomar en cuenta la interacción con los otros departamentos de servicios.
-
Método Secuencial o Escalonado: Se reconoce parcialmente la interrelación que existe entre los departamentos de servicio y, por lo tanto,
cada uno
puede absorber parte de los costos de las otras áreas de apoyo. Al efecto, y para evitar “círculos viciosos”, se reparte primero el departamento que tenga vinculación con el mayor número de departamentos de servicios y productivos y luego los demás, con el mismo criterio.
También puede
distribuirse primero el departamento con mayor volumen de costos.
-
Método
recíproco:
Reconoce
departamentos de servicios
plenamente
las
interacciones
entre
los
Debe hacerse primero el reparto entre los
departamentos de apoyo y luego distribuir el total a los productivos.
Para
ello, se utiliza un sistema de ecuaciones lineales simultáneas.
Este proceso de departamentalización de los costos presupuestados, debe repetirse al final del ejercicio con los costos reales, puesto que durante el ejercicio éstos se van causando en forma paralela y genérica, sin que se contabilicen las cargas departamentales particulares.
Una
vez
realizada
la
concentración
de
costos
presupuestados
en
los
departamentos productivos y, conociendo los niveles de actividad previstos para cada uno, se calculan las tasas predeterminadas departamentales tal cómo se efectúa
284
en el caso de las empresas que trabajan con tasas únicas, es decir, promediando el presupuesto entre el volumen de actividad expresado en la base seleccionada:
TPD =
PCID VA
TPD: Tasa Predeterminada Departamental PCID: Presupuesto de Costos Indirectos del Departamento VA: Volumen de Actividad Medido en la Base Prevista
El desenvolvimiento contable durante el ejercicio funciona de manera normal. Cómo se trata de un sistema de costos por procesos, los cargos a los inventarios en proceso se registran en cuentas departamentales (Productos en Proceso Departamento 1, Productos en Proceso Departamento 2, etc.).
De igual manera, la aplicación se
registra en cuentas de carga fabril aplicada también por departamento.
----- x ---Productos en Proceso Departamento 1
xx
Productos en Proceso Departamento 2
xx
Carga fabril aplicada Dpto. 1
xx
Carga fabril aplicada Dpto. 2
xx
Registro de la aplicación de carga fabril en los Departamentos 1, 2
Los costos reales se acumulan en una sola CUENTA CONTROL CARGA FABRIL, tal como funciona en las empresas que utilizan tasas únicas: ------ x -----Cuenta Control Carga Fabril Créditos
xx xx
Acumulación de costos indirectos reales
En la oportunidad del cierre, tal como se acotó anteriormente, debe practicarse la distribución de los costos indirectos reales causados durante el año, de manera
285
análoga a la departamentalización realizada con el presupuesto de carga fabril al principio del ejercicio.
La idea es la concentración de los costos reales en los
departamentos productivos, donde tiene lugar el costeo de la producción a través de la aplicación de las tasas predeterminadas.
Una vez cumplida esta distribución, podrá confrontarse la carga fabril realmente causada con la carga fabril aplicada en cada departamento, determinando el monto de las variaciones si las dos cuentas difieren.
Los asientos contables contemplan el cierre de la cuenta control de carga fabril real contra cuentas departamentalizadas, de la siguiente manera: ------ x -----Carga Fabril Real – Dpto. 1
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. 2
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. Servicios A
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. Servicios B
xxx
Cuenta Control Carga Fabril
xxxx
Traspaso de los costos reales de carga fabril a las cuentas departamentales
A continuación, se efectúa el cierre de las cuentas de los departamentos de servicios, transfiriendo a cada departamento productivo, según el cálculo realizado: ------ x -----Carga Fabril Real – Dpto. 1
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. 2
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. Servicios A
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. Servicios B
xxx
Cierre y traspaso de las cuentas de costos indirectos reales de los dptos. de servicio a los dptos. productivos
Se cierran las cuentas de carga fabril real y aplicada de los departamentos productivos, registrando las variaciones que puedan resultar. Estas serán canceladas contra el Costo de Ventas o los inventarios, según el método que se aplique.
286
------ x -----Carga fabril aplicada – Dpto. 1
xxx
Carga fabril aplicada – Dpto. 2
xxx
Variación C.F. Dpto. 1 (sub aplicación)
xx
Variación Carga Fabril Dpto. 2 (sobre aplicación)
xx
Carga Fabril Real – Dpto. 1
xxx
Carga Fabril Real – Dpto. 2
xxx
Cierre de las cuentas de carga fabril real y Aplicada y cálculo de las variaciones ------ x -----Variación Carga Fabril Dpto. 2
xx
Variación Carga Fabril Dpto. 1
xx
Costo de Ventas
xx
Traspaso de las variaciones al costo de Ventas
287
12.2.
Ejercicios
1. La empresa “El Orfebre” C.A. utiliza tasas departamentalizadas de Carga Fabril para la adjudicación de los costos indirectos a la producción. La empresa cuenta con 3 departamentos productivos: Ensamble, Pintura y Acabado y 3 departamentos de servicios: Mantenimiento, Manejo de Materiales y Administración. Para el ejercicio xx, preparó la información que se muestra a continuación, con la finalidad
de
que
sean
realizados
los
cálculos
de
tasas
predeterminadas
departamentales. Las bases utilizadas para la aplicación serán: Departamento de Ensamble
Costo de los materiales
Departamento de Pintura
Número de horas hombre
Departamento de Acabado
Número de horas hombre
Asimismo, se suministra información sobre los costos realmente causados, a objeto de que sean hechos los análisis correspondientes a posibles variaciones de carga fabril.
Se requiere preparar la distribución de la carga fabril presupuestada mediante los métodos directo y escalonado.
Presupuesto de costos indirectos de fabricación Alquiler del local de la fábrica
160.000
Depreciación Propiedad, Planta y Equipo
400.000
Aportes patronales
130.000
Energía eléctrica
120.000
Materiales indirectos
Ensamble Pintura
Mano de obra indirecta
Ensamble
35.000 24000 6.000
Pintura
15.000
Acabado
10.000
Mantenimiento
59.000
6.000
Manejo Materiales
8.000
Administración
9.000
54.000
923.000
288
ESTUDIO DE LA FABRICA Dptos.
área m
Nº emplead.
2
Costo Maq.
kilowatios
Consumo
Estimación
Estimación
Materiales
horas MOD
Costo MOD
10
1800
3.500.000
6.000
150.000
10.000
500.000
Pintura
3
1000
2.500.000
3.000
35.000
4.000
140.000
Acabado
2
800
1.800.000
2.000
15.000
2.500
90.000
Mantenimiento
4
400
1.000.000
3
1500
1.200.000
2
500
24
6000
11.000
200.000
16.500
730.000
Ensamble
Manejo materiales Admón.
Totales
10.000.000
Los costos de los departamentos. de servicios son distribuidos entre los departamentos productivos de la siguiente forma: Mantenimiento
50 %
30%
20 %
Manejo de materiales:
Según el consumo de materiales
Administración:
Según el número de trabajadores
Costos realmente causados, una vez distribuídos entre los dptos. Productivos, al final del ejercicio:
Ensamble
550.000
Pintura
300.000
Acabado
150.000
En primer término, se realiza la Distribución Primaria, es decir, el reparto de las partidas
de
costos
indirectos
departamentos de servicios:
entre
todos
los
departamentos,
incluyendo
los
289
Partida
Monto
Base
Ensam
Pintura
Acabado
ble
Alquiler
160.000
M2 Bs.
Manteni-
M. Mat.
Admón..
miento
48.000
26.667
21.333
10.667
40.000
13.333
140.000
100.000
72.000
40.000
48.000
83.903
25.700
16.580
995
1.330
1.492
65.455
32.727
21.818
26.66667
Deprec.
400.000
Costo Maquin. 4%
Aportes
130.000
Patron.
Costo M.Obra directa e indirecta 16,58%
Energía
120.000
eléctrica Material
Kws 10,91
59.000
Asignado
35.000
24.000
54.000
Asignado
6.000
15.000
10.000
6.000
8.000
9.000
378.358
224.094
141.731
57.662
97.330
23.825
indirecto M. obra Indirecta TOTAL
923.000
Alquiler: Monto Presupuestado / Nº m2
=
160.000 / 6.000 m2 =
Bs. 26.66667 por m2
Depreciación: Monto Presupuestado / Costo maquinaria = 400.000 / 10.000.000 = 4% costo maq.
Aportes Patronales: Monto Presupuestado / Costo total mano de obra = 130.000 / (730.000 + 54.000) = 130.000 / 784.000 = 16,58% del costo total de la mano de obra
Energía eléctrica: Monto Presupuestado / Nº de kws. =
120.000 / 11.000
= 10,91 por Kw
Una vez distribuidos los costos indirectos entre todos los departamentos, se realiza la Distribución Secundaria, es decir, la concentración de estas partidas en los
290
departamentos productivos que son los que manejarán los costos de la producción en proceso, permitiendo así que ésta absorba los mismos a través de las tasas predeterminadas. Cómo ya se ha planteado existen varios métodos. Aquí se efectuará el cálculo a través del método directo y del método escalonado.
Cálculo a través del método directo:
Los departamentos productivos absorberán los costos de los departamentos de servicios de forma directa, sin que se tome en consideración la interacción entre las áreas de apoyo.
Concepto
Monto
Base
Ensamble
Pintura
Acabado
Mantenim.
Man.
Bs.
Presupuesto Manejo
923.000
de
Consumo
Materiales
Admón..
Mat. 378.358
224.094
141.731
73.000
17.030
7.300
28.830
17.300
11.532
15.883
4.765
3.177
496.071
263.189
163.740
57.662
97.330
23.825
97.330
mat. Dir. 48,66%
Mantenimiento
% prev.
57.662
50, 30 y 20 Administración
Nº Emp.
23.825
1.588,33 TOTAL
PPTO.
923.000
DEPARTAM. Tasa predet.:
Base prevista
200.000
4.000
2.500
materiales
hs.hombre
hs.hombre
TASA
247,81%
65,79
65,496
PREDETERM.
Costo
hora
hora
materiales
hombre
hombre
La decisión sobre cuál departamento se distribuye primero, puede obedecer a criterios como el número de departamentos a los cuáles sirve o la representatividad del monto a distribuir.
En este caso, se distribuye en primer término el Dpto. de Manejo de
Materiales, cuyo monto es superior al de los otros departamentos de servicios.
Manejo de materiales:
Monto del Dpto. / consumo materiales directos = 97.330 / 200.000 =
48,66%
291
Mantenimiento:
De acuerdo a % indicados: 50, 30 y 20.
Administración:
Monto del Dpto. / Nº de empleados de los Dptos. Productivos
=
23.825 / 15
=
1.588,33 c/u
Cálculo a través del método escalonado:
Se distribuye primero el departamento de Administración que utiliza una base que toma en cuenta la interacción entre los departamentos de servicios.
Seguidamente se
distribuyen los otros dos en forma descendente según el monto, dado que su alcance involucra sólo los departamentos productivos.
Concepto
Monto
Base
Ensamble
Pintura
Acabado
Mantenim.
Bs.
Man.
Admón..
Mat. 378.358
224.094
141.731
57.662
97.330
23.825
10.830
3.249
2.165
4.332
3.249
23.825
75.435
17.601
7-543
30.998
18.598
12.398
495.621
263.542
163.837
Base
200.000
4.000 hs.h
2.500 hs.h
TASA PREDET.
247,81%
65,88 hh
65,53 hh
Presupuesto
923.000
Dpto. admón.
Nº Emp. 1.092,95
Manejo Mater.
Consumo
100.579
materiales 50,28% Mantenimiento
%: 50, 30
61.994
y 20 TOTAL
PPTO.
923.000
DEPARTAMENT. Tasas Predeterminad.
Administración: Monto del Presupuesto / Nº empleados de los demás departamentos = 23.825 / 22 =1.082,95
Manejo de Materiales: Monto del Presupuesto / consumo de materiales = 100.579 / 200.000 = 0,502895 = 50,28%
Mantenimiento: Porcentajes de 50, 30 y 20 previstos de antemano.
292
2. La empresa NANA CA. cuenta con dos departamentos de servicios y tres departamentos productivos.
Se reunió la siguiente información correspondiente al
ejercicio próximo: Dptos. Servicios
Presupuesto
Dptos. Productivos
D.S. 01
D.S. 02
D.P. “A”
D.P. “B”
D.P.”C”
Mano de obra indirecta
10.400
9.600
40.000
24.820
38.560
Reparaciones fábrica
4.200
6.440
25.000
36.460
10.000
Depreciaciones equipo fábrica
1.000
2.500
6.050
4.000
7.320
Electricidad fábrica
2.300
1.060
4.400
6.660
2.000
Combustible fábrica
3.000
2.100
7.000
2.740
6.080
Suministros fábrica
900
400
950
650
700
Costos indirectos varios
100
200
250
450
1.000
Número de empleados
40
65
275
130
205
Total horas mano de obra
1.250
3.000
10.500
4.750
11.250
Información adicional:
Total horas máquina
8.000
Datos reales al fin del per. Costos reales C.Fabril
105.000
80.000
93.000
Base realmente causada
11.000
8.100
11.500
horas
horas
horas
hombre
máquina
hombre
El total de horas hombre trabajadas en los departamentos productivos de la fábrica durante el período fue de 28.500
Los costos de operación de los departamentos de servicios se asignan a los departamentos de producción basados en el total de horas de mano de obra y la cantidad de empleados, respectivamente.
Las tasas de aplicación de la Carga Fabril Departamental se basan en horas de mano de obra directa en el dpto. “A”, horas máquina en el dpto “B” y horas de mano de obra directa en el dpto “C”.
293
Se requiere: Asignar los costos de los departamentos de servicios a los departamentos productivos de acuerdo al método escalonado y calcular tasas predeterminadas departamentales de carga fabril. Comparar los resultados con la aplicación de tasa unitaria predeterminada de carga fabril. Calcular posibles variaciones de carga fabril al cierre del ejercicio, en los dos casos (tasa única y tasa departamentalizada) Plantear su análisis sobre las posibles causas de las variaciones, si éstas proceden.
3. Manufacturas El Pilar fabrica piezas de máquina con base en órdenes de trabajo. Obtiene la mayor parte de sus contratos mediante licitaciones.
Casi todas las
compañías que participan de esas licitaciones presentan ofertas con base en el costo total más un recargo de 20%.
Con la expectativa de obtener más ventas, El Pilar
redujo recientemente su sobreprecio de 25% a 20%.
La empresa opera dos departamentos de servicio y dos departamentos de producción. A continuación están los costos presupuestados y los niveles de actividad normal para cada departamento: Dpto. servicio “A”
Dpto. Servicio “B”
Dpto. Producción
Dpto. Producción
“C”
“D”
Costos indirectos
100.000
200.000
100.000
50.000
Nº empleados
8
7
30
30
Horas mantenim.
2.000
200
6.400
1.600
Horas máquina
10.000
1.000
Horas mano obra
1.000
10.000
Los costos directos del Dpto. “A” se distribuyen con base en los empleados; los del “B”, sobre la base de las horas de mantenimiento. Se utilizan tasas departamentales de costos indirectos para distribuir los costos a los productos. El departamento “C” usa horas máquina y el “D”, horas de mano de obra. La compañía está preparándose para licitar un trabajo (Trabajo k) que requiere de tres horas máquina por unidad producida en el departamento C y nada de tiempo en el dpto. “D”.
294
Los costos primos esperados por unidad son Bs. 67,oo. Se requiere: Asignar los costos de servicios a los departamentos de producción con el método directo. Determinar el precio de la licitación del trabajo K usando el método directo de asignación. Asignar los costos de servicios a los departamentos productivos con el método escalonado. Determinar a cuánto ascenderá el precio de la licitación del trabajo K si se usa este método. (Hansen y Mowen, 2004, p. 225)
4. La compañía “El Aguila” S.A. fabrica un producto único que ha tenido buena aceptación por parte de sus clientes. La compañía tiene cuatro departamentos:
dos
productivos y dos de servicio y aplica la carga fabril utilizando una base de hora de mano de obra directa. Los departamentos productivos son Acabado y Laminado y los dptos. de Servicio son A y B. El presupuesto de Carga Fabril para el año 2007 fue el siguiente: Suministros de fábrica ………………………………..
Bs. 90.000
(Dpto. Acabado, Bs. 60.000 y Dpto. Laminado, Bs. 30.000) Mano de obra indirecta ………………………………..
Bs. 460.000
(Acabado, Bs. 300.000 y Laminado, Bs. 160.000) Tiempo ocioso
…………………………………………..
Bs. 70.000
Gastos de Herramientas…………………………………
Bs. 30.000
Depreciación Edificio ……………………………………..
Bs. 402.000
Mantenimiento de maquinaria y equipo ……………Bs. 30.000 Materiales indirectos…………………………………….. (Acabado, Bs. 70.000 y Laminado, Bs,. 80.000)
Bs. 150.000
295
Bases propuestas para la distribución de la carga fabril:
DEPARTAMENTOS
Nº Empleados
Superficie m2
Herramientas Bs
Inversión Maq. Y Equip
Acabado
10
2.000
12.000
160.000
Laminado
15
1.800
8.000
240.000
Servicios A
8
1.000
-
Servicios B
7
1.200
-
Otra información para la aplicación de la Carga Fabril:
DEPARTAMENTOS Horas M.O.D. Horas M.O.D. Carga Fabril Real Presupuest. Acabado
15.000
Laminado
5.000
reales 15.000 10.000
Bs. 1.000.000 Bs.
700.000
Costo del material directo usado en la producción, Bs. 500.000 Costo de la mano de obra directa usada en la producción, Bs. 800.000
Se pide: Realizar la distribución primaria de la carga fabril. Realizar la distribución secundaria de la carga fabril, utilizando el método escalonado, sabiendo que el departamento de servicios “B” se distribuye primero mediante las proporciones:
Acabado, 60%; Laminado, 30% y Servicio “A”, 10%
El departamento de servicios “B” se distribuye en porciones iguales.
Determinar costos unitario y total, utilizando tasa única Determinar costos unitario y total, utilizando tasas departamentales Calcular e identificar cualquier posible variación de carga fabril Analizar brevemente los resultados obtenidos mediante el método tradicional. (Quintero, 2000, p. 15)
296
12.3.
Bibliografía Capítulo 12
CENTRO DE ESTUDIOS FINANCIEROS. Cef.
Contabilidad Analítica.
Editorial CEF.
España. 2007
HANSEN Y MOWEN. Administración de Costos: Contabilidad y Control. 3º edición Thomson Learning, México. 2004
HARGADON Y MUNERA. Contabilidad de Costos. Editorial Norma. Colombia. 1991 NEUNER, JOHN.
Contabilidad de Costos. Principios y Práctica. Editoral UTHEA.
México. 1982.
QUINTERO DE C., María.
Ejercicios de Contabilidad de Costos I.
Publicaciones FACES ULA Mérida. Venezuela. 2000
Dpto.
297
CAPITULO 13 Naturaleza del costeo por actividades o costeo ABC
Objetivo principal Familiarizar al estudiante con un nuevo método de asignación de los costos indirectos de carga fabril
Objetivos específicos Explicar la filosofía del costeo por actividades Identificar la terminología aplicada en el costeo por actividades Desarrollar el proceso de cálculo del costeo por actividades
298
13.1.
Costeo por Actividades o Costeo ABC
El costeo ABC consiste en la distribución de los costos indirectos que conforman el elemento carga fabril entre los productos, a partir del análisis de las actividades necesarias para su fabricación, aplicando el principio de que no son los productos los que consumen los costos, sino las actividades requeridas para el proceso fabril. Esto es, como lo plantea
Rincón (2.000, p. 24) “los productos y servicios que elabora y
presta la empresa no son los que consumen los recursos o factores productivos, sino que son las actividades las que consumen los factores productivos y a su vez las actividades son demandadas por los productos”.
Esta metodología constituye una novedad en los sistemas de costos, por cuanto ha permitido asignar la carga fabril de una manera más equitativa y exacta a los costos de los productos, en contraposición a los métodos convencionales de costeo que lo hacen tomando en cuenta tan sólo el volumen de producción.
Desde siempre, los elementos directos del costo: materiales y mano de obra, han sido asociados de manera expresa con los artículos fabricados y, por lo tanto, este costeo resulta relativamente sencillos.
Estos costos se identifican y acumulan a los
respectivos objetos de costo.
No es así con la carga fabril. Cómo se planteó anteriormente, la cantidad de partidas, su heterogeneidad y su distinto comportamiento frente a los volúmenes de producción, han revestido de gran complejidad este elemento y su adjudicación al costo de los productos fabricados. En otras épocas, esta complejidad se solapaba con la relativa inmaterialidad que elemento representaba.
Con el progreso que fue
mostrando la industria manufacturera después de la revolución industrial, se fue haciendo evidente el problema y se aplicó el sistema de tasas predeterminadas calculadas a partir de volúmenes de producción, asumiendo que la incurrencia de dichos costos estaba en situación causa efecto de la cantidad de unidades o cualquier otra base de medición de la producción.
299
En el ambiente contemporáneo de manufactura, revestida de tecnología sofisticada, alta competencia, globalización, acortamiento del ciclo de vida de los productos, mayor exigencia de los consumidores, etc.
el factor volumen como base
para el reparto de la carga fabril ha dejado detener vigencia por cuanto los parámetros de consideración e incurrencia de los costos han variado radicalmente.
Y no es
solamente este aspecto. Además de la tecnología sofisticada y costosa, la carga fabril ha debido asumir hoy en día partidas significativas derivadas de las conquistadas socio económicas de los trabajadores y también, los costos originados por la instalación de sistemas productivos adaptados a las necesidades del mundo de hoy, que incluye la responsabilidad del cuidado ambiental.
Los espacios físicos son cada vez más
costosos, originando altos alquileres o depreciaciones.
La vigilancia y seguridad
también representa altas erogaciones. En fin, el volumen de carga fabril puede llegar a alcanzar el 70% de los costos de producción
(Ramírez Padilla, 2006, p. 67). Y los
costos directos han disminuido de manera importante su participación en los costos del producto, acarreando que la mano de obra deje de ser una base válida para el prorrateo de los costos indirectos.
En respuesta a toda esta situación,
estudiosos de la ciencia contable, dieron
inicio a mediados del año 1985 al costeo basado en actividades
(Rincón, 2.000, p.
21), proponiendo costear los productos o servicios desde la perspectiva de “lo que se hace”, es decir desde el “quehacer” requerido para la fabricación. La filosofía de este sistema, propone una actividades
secuencia: “Un proceso consta de actividades, las
consumen
recursos,
los
productos
consumen
actividades”
(Romero, 1997, p. 48).
Conviene puntualizar la terminología utilizada en el sistema de costeo ABC: Actividades: Son tareas llevadas a cabo para cumplir la función de la
organización. Para el autor Gómez B. (2.005, p. 353), es “un acontecimiento, tarea o unidad de trabajo con un propósito específico: investigar, innovar, desarrollar, alistar u operar una máquina, distribuir producto”.
Por su parte, Gayle (1999, p. 137) afirma
que una actividad “es un proceso o un procedimiento que da lugar a la realización de un trabajo”.
300
Recursos: Son los factores de producción empleados para realizar una
actividad: recursos humanos, tecnología, materiales, infraestructura, servicios, etc. Se expresan cuantitativamente en unidades monetarias, y son equivalentes a Partidas de Costos Indirectos o de Carga Fabril: materiales indirectos, sueldos de trabajadores indirectos, aportes patronales a la seguridad social, depreciaciones, pólizas de seguros, alquileres, impuestos catastrales, etc.
Factores de costos (generadores, impulsores, medidores de costos): Se
corresponden a las variables que afectan u originan los costos. Permiten distribuir los recursos a las actividades y éstas a los objetos de costos. Pueden ser horas de mano de obra, número de empleados, cantidad de kw, etc.
Rincón (2.000, p. 37) plantea pasos a seguir para el costeo ABC, que pueden resumirse de la siguiente forma: -
Analizar la actividades, precisando cuáles son realmente necesarias y excluyendo aquellas que no generan valor agregado
-
Pueden ser eliminadas, o conviene eliminar, las actividades como:
o
Almacenamiento, pues la existencia de inventarios genera costos adicionales que no agregan valor a la producción.
Aquí entra a
desempeñar su parte, el concepto de Justo a Tiempo
o
Reprocesamiento por corrección de unidades defectuosas, pues generan costos adicionales sin valor agregado. Es la concepción de calidad total
o
Movimientos innecesarios en los procesos de producción:
Los
estudios de ingeniería deben aplicar conceptos de funcionalidad en el diseño de la planta
o
Tiempo ocioso o de espera de los trabajadores por demoras en el abastecimiento o por reparaciones imprevistas en la maquinaria. Si en algún momento se hace inevitable una situación así, debe aprovecharse el tiempo para capacitación del personal o para realizar actividades necesarias dentro de la planta.
-
De inmediato se definen los Centros de Actividades, es decir, las unidades operativas que agrupan los recursos necesarios para llevar a cabo una actividad específica o varias actividades afines.
301
-
Cada centro de actividades requerirá la definición de factores de costos (o impulsores de recursos), es decir, se fijarán los criterios a partir de los cuales se considera que dichas actividades consumen los recursos que demandan para su realización. Esta fase lleva implícita la determinación de los recursos que consumirá cada centro de actividades.
-
Una vez que se definen los centros de actividad y sus costos, se asignan los costos de dichos centros de actividades: los costos de actividades, a los objetos de costo.
Para ello, se hace
necesario también, delimitar los
impulsores o generadores de costos (cost driver) con sus respectivas tasas de aplicación.
El análisis de actividades que se debe cumplir en primer término, orientará a concienciar a la alta gerencia sobre la importancia de los departamentos de apoyo, pues se trata de recursos organizacionales claves para el éxito.
No son un “mal
necesario”. Este análisis desencadenará un proceso de cálculo de costos más precisos y útiles, permitiendo asignarlos
a los productos sobre la cantidad de unidades de
actividad que realmente haya requerido para su manufactura y no por simple prorrateo.
El siguiente ejercicio, propuesto por Gayle (1999, p. 167) ilustra el desarrollo de un sistema de costeo ABC: La empresa Merlin Company introdujo en fechas recientes un nuevo producto, el cual los administradores han denominado como Especial, para complementar a su otro producto, Ordinario. Los contadores acumulan todos los costos indirectos en un solo centro de costos y los asignan con base en las horas máquina. Con la reciente adición de un sistema de cómputo de gran capacidad, Merlin decidió implantar ABC. Un estudio ha revelado que una gran cantidad de los costos indirectos se relacionan con los ajustes de las máquinas y con los cambios de ingeniería.
Se ha seleccionado el
número de ajustes de las máquinas y el número de cambios de ingeniería como los generadores de costos de las actividades de producción para los dos nuevos grupos de costos
Se seguirán usando las horas-máquina como la base para asignar todos los
costos indirectos restantes. Los contadores han proporcionado la siguiente información acerca del año más reciente de operaciones de Merlin Co.:
302
Especificación
Ordinario
Especial
Total
49.800
200
50.000
20
120
2.200.000
300.000
2.500.000
11.000
960
11.960
Ajuste de las máquinas
20
40
60
Cambios de ingeniería
400
600
1.000
Unidades producidas Costo de los materiales directos Por unidad Bs. Costo de la mano de obra directa Bs. Horas máquina
Costos indirectos: Relacionados
con
ajustes
de
240.000
máquinas Bs. Relacionados con la ingeniería
836.400
Otros
1.913.600
Total costos indirectos
2.990.000
Se pide: 1.
Determinar el costo total y el costo unitario para cada línea de productos, utilizando el sistema actual de costeo.
2.
Determinar el costo total y el costo unitario para cada línea de productos, utilizando el costeo ABC
3.
Conciliar el costo total y el costo unitario de Especial, considerando la forma en la cual dichos costos son reportados por los dos sistemas de costeo.
Determinar el Costo Total y el Costo Unitario para cada Línea de Productos, utilizando el Costo Actual
Se calcula la tasa predeterminada de carga fabril, utilizando como base el número de horas máquina
Tasa Predeterminada = Presupuesto de Carga Fabril = =
Bs. 2.990.000
÷
÷ Base prevista
11.960 horas máquina
Bs. 250 por hora máquina
303
Concepto
ORDINARIO
ESPECIAL
Costo de materiales 49.800 u. x 20
996.000
200 u. x 120
24.000
Costo de mano de obra
2.200.000
300.000
Carga Fabril 11.000 hm x 250
2.750.000
960 hm x 250
240.000
COSTO TOTAL
5.946.000
564.000
Número de unidades
49.800
200
COSTO UNITARIO
119,3975
2.820
Determinar el costo total y el costo unitario para cada línea de productos, utilizando el costeo ABC
Cálculo de la tasa de cada actividad definida: Costo de la actividad o recursos requeridos para llevarla a cabo ÷ Volumen de la actividad
Ajustes de las maquinas:
Cambios de Ingeniería:
Otros costos indirectos:
Bs. 240.000 ÷ 60 = Bs. 4.000 cada ajuste
Bs. 836.400 ÷ 1.000 = Bs. 836,40 cada uno
Bs. 1.913.600 ÷ 11.960 = Bs. 160 por hora máquina
304
Asignación de costo de las actividades a los objetos de costos (Productos)
Tasa de actividad x volumen de la actividad para cada objeto de costos
Especificación
Ordinario
Especial
Costo de materiales 49.800 x 20
996.000
200 x 120
24.000
Costo de Mano de Obra Total Costo Primo
2.200.000
300.000
3.196.000
324.000
Carga fabril: Ajuste de máquinas
20 x 4.000
80.000
40 x 4.000 Cambios de Ingeniería
160.000
400 x 836,40
334.560
600 x 836,40
501.840
Otros costos indirectos 11.000 x 160
1.760.000
960 x 160
153.600
Costo total de carga fabril
2.174.560
815.440
COSTO TOTAL DE PRODUCCION
5.370.560
1.139.440
Numero de unidades
49.800
COSTO UNITARIO
107,8425
200
5.697,20
Conciliar el costo total y el costo unitario de especial, considerando la forma en la cual dichos costos son reportados por los dos sistemas de costeo.
COSTO Método aplicado
UNITARIO
ORDINARIO
ESPECIAL
Costeo Convencional
119,3975
2.820
Costeo ABC
107,8425
5.697,20
305
Comentario:
El costeo convencional adjudicaba mayores costos al producto ordinario por cuanto este utiliza mayor cantidad de horas máquina.
Sin embargo, del análisis de las
actividades requeridas para fabricar se deduce que la producción del articulo ESPECIAL demanda mayor numero de ajustes de las máquinas y mayor número de cambios de ingeniería, a pesar que su volumen alcanza solo a 200 unidades, es decir, el 0,4 por 100 de la producción total. Por este motivo, debe asumir mayor porción de los costos de esas dos actividades. Puede afirmarse que el producto ORDINARIO subsidia los costos del producto ESPECIAL, pues este estaba sub valuado en el equivalente al 50 por 100 de su costo. Se calcula que el 36 por 100 de los costos indirectos de Merlin estaban siendo mal adjudicados al transferirlos a los productos en función del número de horas máquina.
306
13.2.
Ejercicios
1. VUELO FELIZ C.A. tiene una instalación de maquinado que se especializa en trabajos para el mercado de piezas para los aviones El sistema de costo tradicional tiene un solo grupo de costos indirectos de fabricación, asignados mediante el uso de horas de mano de obra directa. La tasa predeterminada de los costos indirectos de fabricación durante el último ejercicio fue de Bs. 115 por hora de mano de obra directa. Recientemente se ha diseñado un sistema de costos basados en actividades, cuyo estudio reflejó que existen cinco grupos de costos indirectos. Estos cinco grupos representan las cinco áreas de actividades en la instalación, cada una con su propio supervisor y responsabilidad de presupuesto.
A continuación se presentan los datos
pertenecientes a cada actividad, así como la
tasa de asignación por actividades utilizando los impulsadores de costos.
AREA DE ACTIVIDAD
IMPULSADORES DE
TASA DE ASIGNACION
COSTOS
PRESUPUESTADA
Manejo de materiales
Número de piezas
Bs. 0,40 por pieza
Trabajo de torno
Número de vueltas
Bs. 0,20 por vuelta
Fresado
Número de horas máquina
Bs. 20 por hora máquina
Esmerilado
Número de piezas
Bs. 0,80 por pieza
Pruebas
Número de unidades probadas
Bs. 15 por unidad
La tecnología de recopilación de información ha avanzado hasta el punto en donde todos los datos necesarios para el presupuesto en estas cinco áreas de actividades son reunidas automáticamente, de allí se determinaron la tasas de asignación presupuestadas por áreas de actividades.
Datos reales en la fabricación de los dos productos “A” y “B”: DETALLE Costo de materiales directos Costo de mano de obra directa Horas de M.O.D. reales Número de piezas utilizadas Número de vueltas realizadas
PRODUCTO “A”
PRODUCTO “B”
Bs. 9.700
Bs. 59.900
Bs. 750
Bs. 11.250
25
375
500
2.000
20.000
60.000
307
Horas máquina utilizadas
150
1.050
Unidades producidas
10
200
Unidades probadas
10
200
Se requiere: -
Calcular los costos de fabricación de cada producto, total y unitario, usando tasa única de C.F.
-
Calcular los costos de fabricación de cada producto, total y unitaria, usando el sistema de costos basados en actividades.
-
Comparar los resultados de a y b, realizando un análisis de qué método utilizar y por qué.
(Adaptado de Horngren y otros, 1996, p. 179)
2. La empresa Rafaelini ofrece la siguiente información acerca de sus dos líneas de productos:
Producto A
Producto B
20
40
6
8
10
2
Unidades producidas Horas máquina por unidad Pruebas de control de calidad
Costo presupuestado por control de calidad Bs. 66.000
Se pide: Suponga que Rafaelini usa el costeo ABC, calcule la cantidad de costos de control de calidad que se asignarán a cada línea. Cuál será el costo unitario para los productos A y B Determine qué cantidad de los costos de control de calidad se asignarán a cada línea si Rafaelini usa un sistema convencional basado en horas máquina. Opine justificadamente sobre el método más conveniente. (Adaptado de Gayle, 1999, p. 163)
308
3. “LOS PICHONES DE C.P.” es una empresa que fabrica togas y birretes, mediante un proceso semiautomático.
Adicionalmente, la empresa aplica su carga fabril sobre la
base de horas de mano de obra directa.
En vista de que el Consejo de Administración
tiene conocimiento de un nuevo método de costeo por actividades, éste ha pedido al Gerente de Producción un análisis comparativo entre el método convencional y el método ABC para estudiar la posibilidad de cambios. A continuación se presenta
información
a fin de realizar los cálculos y análisis
solicitados por el Consejo de admón.:
PRESUPUESTO DE CARGA FABRIL Concepto
monto
base de distribución
Materiales indirectos
Bs. 50.000
porcentaje indicado
Mano de obra indirecta
Bs. 120.000
Nº de trabajadores
Mantenimiento del edificio de la fábrica Bs. 12.000
metros cuadrados
Servicios públicos
Bs. 16.000
porcentaje indicado
Alquiler edificio de la fábrica
Bs. 60.500
metros cuadrados
Depreciación maquinaria y equipo
Bs. 13.455
costo maquinaria y equipo
Carga Fabril real Bs. 260.000 Horas de mano de obra directa presupuestadas:
Costos
TOGAS
BIRRETES
Materiales directos
Bs. 60.000
Bs. 80.000
Mano de obra directa
Bs. 45.600
Bs. 50.000
Unidades producidas
1.000
1.500
Horas reales trabajadas
1.800
1.200
1.200
togas
1.000
birretes
CUADRO Nº 1 ACTIVIDADES
IMPULSORES DE
TOGAS
BIRRETES
ACTIVIDADES Preparación maquinaria y equipo
tiempo de preparación
3 horas
5 horas
Almacén de materiales
número de requisiciones
3
4
Diseño
número de órdenes de diseño
6
10
Acabado
número de envíos
12
20
309
CUADRO Nº 2 IMPULSORES DE COSTOS / RECURSOS Actividades
Costo maquinaria y equipo
Nº trabaj.
Área m2
%
Preparación maquinaria y equipo
50.000
4
200
10
Almacén de materiales
80.000
2
500
20
Diseño
25.000
5
600
40
Acabado
52.000
8
800
30
Se requiere: Asignar los costos indirectos de fabricación a cada uno de los productos según el método tradicional, es decir, mediante una tasa predeterminada global. Hacer los asientos para registrar la carga fabril aplicada y la sub o sobre aplicación. Asignar la carga fabril por el método ABC Comparar los resultados obtenidos por uno y otro método y redactar el modelo de carta de recomendaciones que podría presentar el Gerente de Producción al Consejo Directivo. (Adaptación de Molina, 2000, p. 179)
4. Los señores Sosa, Roa, Largo y Sánchez, directivos y principales accionistas de la empresa “Pichones de C.P.” C.A., han escuchado hablar de algún método innovador para la determinación de los costos de fabricación sobre la base de las actividades que son necesarias para la fabricación, descartando la forma convencional de asignarlos sobre la base de lo qué se consume. En vista de ello, lo(a) contratan a Ud. para que prepare un análisis comparativo de los costos convencionales frente a los costos de que han oído hablar y
presente a la directiva una comunicación expresando su
criterio al respecto.
DATOS ADICIONALES: ACTIVIDADES DEFINIDAS
IMPULSORES DE
TOGAS
BIRRETES
Tiempo de preparación
3 horas
5 horas
Almacenamiento materiales
Nº requisiciones
3
4
Diseño
Nº de órdenes de diseño
6
10
Acabado
Nº de envíos
12
20
ACTIVIDADES
Preparación maquinaria y eq.
310
IMPULSORES DE COSTOS / RECURSOS Actividades
Costo Maquin. y Eq.
Nº trabaj.
Área m2.
%
Preparac. Maquin. Y eq.
Bs. 5.600.000
4
200
10%
Almacenamiento
Bs. 3.500.000
2
500
20%
Diseño
Bs. 1.750.000
5
600
40%
Acabado
Bs. 3.640.000
8
800
30%
Se requiere: - Análisis comparativo de los costos convencionales y los costos por actividades según la información del último período para
los socios mayoritarios de la empresa.
- Informe razonado sobre los resultados de la comparación y sus recomendaciones como Contador Público, a partir de una base lógica.
5. Andrasa se destaca por la calidad de sus líneas de lámparas. Una de sus plantas produce dos tipos de lámparas: clásicas y modernas. El presidente de la compañía decidió cambiar el sistema de costeo tradicional a un sistema de costeo por actividades. Para determinar el efecto del cambio, se presenta la siguiente información (para simplificar, suponga que existe un solo proceso): Lámpara
Cantidad
Costo Primo
Hr. máq.
Movimientos
arranques
de materiales
Clásica
400.000
Bs.800.000
100.000
200.000
100
Moderna
100.000
Bs. 150.000
25.000
100.000
50
Bs. 950.000
Bs. 500.000
Bs. 850.000
Bs. 650.000
Monto Bs.
De acuerdo con el sistema actual, los costos para operar el equipo, el movimiento de materiales y el tiempo de preparación para el arranque de las máquinas son asignados a las lámparas con base en las horas máquina. Las lámparas se producen y se mueven por corridas. Se requiere: Calcular el costo unitario de cada lámpara utilizando el sistema de costeo tradicional Calcular el costo unitario de cada lámpara utilizando el sistema de costeo ABC (Fuente: Ramírez, 2006, p. 111)
311
6. Green Co. ha identificado las siguientes actividades de costos indirectos, costos y bases de actividades para el año próximo: Actividad esperada
Costo de actividad
Base de la actividad
Capacidad
Costos montaje
Bs 120
Número de montajes
300
Costos ordenar
Bs 90
Número de órdenes
4.500
Costos maquinado
Bs 180
Horas máquina
18.000
Recepción
Bs 50
Cantidad piezas
50.000
Con fines de mayor sencillez, suponga que cada actividad corresponde a un proceso. Se terminaron los siguientes dos trabajos durante el año en curso: Descripción
Trabajo 600
Trabajo 700
Materiales directos
Bs 150
Bs 1,70
M.O.D. (40 horas/trabajo)
Bs 120
Bs 120
Unidades terminadas
100
50
Número de montajes
2
1
Número de órdenes
4
2
Horas máquina
80
60
Piezas utilizadas
20
40
La actividad normal de la empresa es de 4.000 horas de mano de obra directa.
Se requiere: Determinar el costo unitario de cada trabajo mediante las horas de mano de obra directa para distribuir los costos indirectos Establecer el costo unitario de cada trabajo con las cuatro bases de actividades Expresar su opinión sobre cuál método proporciona la distribución más precisa. Por qué.
(Adaptado de Hansen y Mowen, 2004, p. 470)
312
13.3.
Bibliografía Capítulo 13
GAYLE R. LETRICIA. Contabilidad y Administración de costos. 6º edición. Editorial McGraw Hill. México. 1999
GOMEZ B., OSCAR. Contabilidad de Costos. Editorial Mc Graw Hill. Colombia. 2005
HANSEN Y MOWEN. Administración de Costos: Contabilidad y Control. 3º edición Thomson Learning, México. 2004
HORNGREN, DATAR Y FOSTER.
Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial.
Editorial Prentice Hall Hispanoamericana, S.A. México. 2007
MOLINA DE P., OLGA.
Guía Teórico Práctica de Contabilidad de Costos I.
Ediciones Universidad de Los Andes. Venezuela. 2004
RAMIREZ P., DAVID.
Contabilidad Administrativa. 7º edición. Editorial Mc Graw
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RINCON, HAYDEE. Sistema de Costos: Convencional y Actual.
Ediciones
Universidad de Los Andes. Venezuela. 2000
ROMERO C., ALFREDO. costeo.
Publicaciones
La Contabilidad Gerencial y los nuevos métodos de
Instituto
de
Contadores
Públicos.
México.
1997.
313
