Gestion Budgétaire
HASSAINATE Mohammed Saber
Chapitre II LES COUTS STANTARDS Section1. PRÉSENTATION DE LA MÉTHODE DES COÛTS STANDARDS I – Définition II – Nature des coûts standard III – Les standards et l’entreprise Taylorienne IV – Les standards et les coûts préétablis V – Principes d’élaboration des standards VI – Le contrôle a posteriori VII – Avantages et inconvénients Section2. CONTRÔLE BUDGÉTAIRE ET ANALYSE DES ÉCARTS I – Principe du contrôle budgétaire et de détermination des écarts II – Contrôle budgétaire de l’activité productive : écart sur coûts de production III – Contrôle budgétaire d’un centre de recettes : écart sur chiffre d’affaires
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Pour préparer une décision, une analyse des coûts constatés ne suffit pas. Ceux-ci doivent être rationalisés. Rationaliser un coût consiste à établir des normes d’utilisation et d’évaluation des facteurs de production. Ces normes sont appelées standards. L’existence de ces standards permet de réaliser un contrôle, dans la mesure où celui-ci ne peut se faire que s’il y a comparaison entre une norme de coût prédéfinie et un coût réellement supporté. Les standards permettent aussi de maîtriser l’action, qui suppose que les coûts constatés dans les différents départements soient mis en relation avec des étalons de mesure : les coûts standards. De nombreuses entreprises travaillent à la commande ou sur devis. Elles doivent donc faire aux clients potentiels des propositions de prix pour le travail qu’ils envisagent de leur confier. La simple connaissance du coût des périodes passées ne suffit pas du fait d’une évolution possible des prix et des rendements mais, également, du fait d’une variation possible du niveau d’activité se répercutant sur les coûts fixes unitaires. L’élaboration du devis suppose le calcul de coûts prévisionnels, car les travaux demandés sont particuliers et il n’y a pas, contrairement à ce qui se passe pour les entreprises vendant des articles ou des services déterminés, de prix de référence sur le marché. Il est à signaler que tout au long de ce travail nous employons également les termes « coûts préétablis » ou « coûts prévisionnels » qui peuvent à quelques nuances près, être considérés comme équivalents des coûts standard.
Section I : Présentation de la méthode des Coûts standards 1. Définition des coûts standards : « Les coûts standard sont des coûts prédéterminés à caractère normatif permettant d’évaluer les performances au sein de l’entreprise pour une période donnée ». La performance est déterminée soit par : L’aptitude d’un responsable pour réaliser un objectif raisonnable (un standard) à atteindre ; la performance serait alors la différence (coût réel – coût standard); L’effort consenti pour se rapprocher d’un standard idéal, dans ce cas la performance est évaluée par (coût réel de début de période- coût réel de fin de période)*100/coût standard La maîtrise de l’action en tenant compte du contexte réel, la performance est évaluée , dans ce cas, par l’écart sur coût en pourcentage rapportée à l’écart sur activité en
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pourcentage : (coût réel – coûts standard)*100/ coût standard /(activité réelle – activité standard)*100/ activité standard.
2. Nature des coûts standards : L’évaluation des coûts standard: Endogènes tel que l’efficience du système de production et distribution
Hypothèses sur l’évolution probable des conditions du marché des outputs et des inputs de la firme.
Selon leur mode de calcul, cinq catégories, peuvent être distinguées : le coût historique : évalué sur la base du coût constaté (dans le passé) ou à ce même coût actualisé, il ne donne pas assez d’éclairage sur les inefficiences et les performances de la gestion de l’entreprise. Le coût standard calculé à partir d’un tarif concurrentiel :Ce coût se base sur les conditions des marchés abstraction faite du niveau d’ efficience technique à obtenir. Il ne précise pas les normes de production et/ou de distribution sur lesquelles il repose vu la simplicité de son évaluation, il est recommandé en phase de démarrage du produit (Target Costing). Le coût standard théorique : utilisation optimale des facteurs de production de la firme. La norme dans ce cas de figure ne devait pas être une fin en soi mais un rapprochement du standard pourrait, sous certaines conditions, stimuler l’adhésion des responsables à l’objectif prédéterminé. Le coût standard normal : calculé en fonction de prévisions concernant les conditions normales de production et de distribution. Il correspond au coût de la période précédente corrigé par les coûts constatés d’inefficiences et actualisés pour tenir compte de l’évolution prévisibles des prix. Le coût standard valorisé au prix du moment : En période inflationniste, l’évolution des prix des facteurs deviennent très fluctuantes et par conséquent ne peuvent être intégrée dans un coût standard. Il est conseillé de procéder de la manière suivante : QS : à partir des conditions normales d’activité (standard normal) ou (standard théorique). PS : est celui constaté au moment de l’établissement du standard).
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3. Les standards et les coûts préétablis : Dans un contexte technologique et économique peu évolutif, les calculs de coûts préétablis à partir des standards ont offert au dirigeant plusieurs avantages et ont permis, entre autre, de : • mieux anticiper le marché ; • définir les objectifs à atteindre et de prévoir les conditions de leur réalisation ; •
La pratique des budgets sur la base des coûts standard a permis également la décentralisation des responsabilités ;
• Un bon contrôle a posteriori.
4. Principes d’élaboration des standards : Au moins quatre critères doivent être satisfaits pour l’élaboration des standards : • Le standard doit se dégager d’une étude rationnelle •
exprimé en valeur ;
• la méthode doit prévoir une analyse formalisée des écarts entre valeur standard et valeur réalisée ; • son exploitation doit se référer au principe de la gestion par exception.
a. Principe : • La méthode des coûts standard a pour objectif d’accroître la productivité et de contrôler la main d’oeuvre productive. • Pour chaque tâche il est associé un standard permettant aux gestionnaires de mesurer les gains générés par un dépassement ou le manque à gagner due à une insuffisance ou gaspillage. • Deux types de standards extrêmes peuvent être distingué :
– Le standard idéal – Le standard moyen
b. Le mode d’élaboration des standards : L’élaboration des standards élémentaires distingue les quantités physiques et la valorisation des coûts unitaires. 1. Les éléments quantitatifs. 2. La valorisation des éléments acquis. 3. La valorisation des éléments produits.
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5. La décomposition des temps industriels et contrôle de productivité : Contrôler le rendement des hommes et machines : Temps d’activité = temps de présence au travail Temps de chargement = temps d’activité – le temps de nettoyages et d’entretien des machines Temps de fonctionnement = temps de chargement – temps de montage et réglage Temps de marche = temps de fonctionnement – temps de pause et arrêt Taux de chargement = temps de chargement /temps d’activité Taux de fonctionnement = temps de fonctionnement / temps de chargement Taux de marche = temps de marche/ temps de fonctionnement Coefficient de productivité = taux réel / taux standard Coefficient de productivité global = production réelle pendant le temps réel d’activité / production préétablie sur le temps réel d’activité.
6. Avantages et inconvénients : a. Avantages
Simplicité.
Rapidité.
Prise de décision.
b. Inconvénients
L’évolution des structures et les besoins de reporting.
Les besoins de flexibilité Pression accrue des marchés.
Les nouvelles attentes concernant les produits.
Coût de la mise en œuvre et des adaptations aux changements.
Changement des méthodes de fabrication.
Difficulté de mesure pour les activités incorporelles.
Déclenchement de conflits sur les responsabilités des écarts.
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Section II : Contrôle budgétaire et Analyse des écarts : 1. Principe du contrôle budgétaire et de détermination des écarts :
2. Contrôle budgétaire de l’activité productive : écart sur coûts de production : a. L’analyse de l’écart sur charges directes :
La constatation des écarts de coût :
L’évaluation des sous-écarts :
Écart = Coût préétabli – coût réel Écart = (Ps – Pr) x Qr + (Qs – Qr) x Ps
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Exemple d’illustration À travers les informations ci-dessous décomposer les écarts sur charges directes tel que illustré plus haut ?
Matière M : on sait que :
Qr = 20 500
Pr = 2,16
Qs = 20800
Ps = 2
Main-d’œuvre directe
Qr = 3 800
Pr = 4,90
Qs = 3 900
Ps = 5
Écart sur coût = (5 – 4,90) x 3 800 = 380 favorable.
Écart sur coût = (2 – 2,16) x 20 500 = -3 280 défavorable.
Écart sur quantité = (3 900 – 3 800) x 5 = 500 favorable.
Écart sur quantité = (20 800 – 20 500) x 2 = 600 favorable. Représentation graphique :
Matière M1 : représentation par l’aire des rectangles.
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b. L’analyse de l’écart sur charges indirectes : b.1. Présentation et illustration de la méthode : Le coût indirect préétabli est calculé à partir des coûts et quantités d’unités d’œuvre des différentes sections qui concourent à la production. Ce qui nécessite de prédéterminer pour chaque section : 1. Toutes ses charges ; 2. Son activité, mesurée par un nombre d’unité d’œuvre ; 3. Son rendement, apprécié par le nombre d’unités d’œuvre requis pour assurer la production.
Contrôle a posteriori
Budget
Contrôle budgétaire
Le coût réel a pu être affecté par des écarts de volume de production, dont la responsabilité échappe a priori aux services de production. L’écart à analyser n’est donc pas : Coût budgété – coût réel Mais : Coût qui aurait été budgété pour la production réelle – coût réel
b.2. Exemple d’illustration Soit un centre de production correspondant à un atelier de mécanique dont l’unité d’œuvre est l’heure machine et qui fabrique deux pièce A et B. Son budget pour un mois donné a été établi ainsi :
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Charges fixes
20 000
Charges variables
30 000
Total
50 000
Activité budgétée (*)
1 000
Coût standard de l’unité d’œuvre
50
(*) Ce chiffre est détaillé dans le tableau ci-après. Ce budget correspond à une production budgétée de 200 A et 200 B, nécessitant une activité totale de 1 000 heures-machine, qui peut être détaillée comme suit : Quantités à produire Temps unitaire
Activité totale
Pièce A
200
2
400
Pièce
200
3
600
Activité budgétée
1 000
Les données réelles du même mois, correspondant à une production de 250 A et 120 B, s’établissent ainsi : Charges fixes
19 000
Charges variables
30 400
Total
49 400
Activité budgétée (*)
950
Coût standard de l’unité d’œuvre
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Le compte de résultat traduisant l’activité et les conditions réelles sera : Activité préétablie correspondant à la production réelle : 250A x 2h + 120B x 3h = 860h
Ventes :
860 h
x 50 Dh
43 000
Charges fixes
-19 000
Charges variables
-30 400
Résultat (ou écart défavorable)
- 6 400
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L’analyse en trois composantes : Écart sur rendement : (Quantité budgétée – Quantité réelle) x coût standard Ou d’une façon générale (Nombre d’unité d’œuvre allouées pour la production réelle – Nombre réel d’unités d’œuvre) x Coût budgété de l’unité d’oeuvre Écart sur activité (860 – 950) x 50 = - 4 500 (écart défavorable)
Coefficient d’imputation rationnelle : Activité réelle/Activité standards Charges fixes incorporables au niveau d’activité réelle – charges fixes budgétées Ou encore : (Nombre budgété d’unité d’œuvre – Nombre réel d’unité d’œuvre) x (charges fixes absorbées par unité d’œuvre selon le budget) 20 000 x 950/1 000
Soit : 19 000 – 20 000 = - 1 000 qui représente ici un écart défavorable
Budget flexible
Réel
Écart
Charges fixes
Inchangées
20 000
19 000
+ 1 000
Charges variables
30 Dh x 950 =
28 500
30 400
- 1 900
48 500
49 400
Total Ecart effectif sur coût
- 900
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L’explication des écarts
Erreur manifeste de budget.
Substitution dans les moyens de production.
Fréquence des changements de production.
Pannes de machines.
Changement de qualité.
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3. Contrôle budgétaire d’un centre de recettes : écart sur chiffre d’affaires a. L’analyse volume / prix : Écart sur volume = (quantité budgétée – quantité réelle) x marge budgétée
Écart sur prix = (prix budgété – prix réel) x quantité réelle Exemple d’illustration : Soit une entreprise dont les données budgétées pour un mois sont les suivantes : Prévisions
Quantités à vendre
Prix unitaire
Coût unitaire Marge unitaire
Chiffre
Marge
d’affaires
totale
Produit A
100
50
35
15
5 000
1 500
Produit B
200
20
12,5
7,5
4 000
1 500
Total
300
9 000
3 000
Réalisations
Quantités vendues
Prix unitaire Coût unitaire
Marge unitaire
Chiffre d’affaires
Marge totale
Produit A
200
45
32,5
12,5
9 000
2 500
Produit B
100
25
18,5
6,5
2 500
650
Total
300
11 500
3 150
Écart sur marge dû au chiffre d’affaires Produit A Quantité
Produit B
PU/CU Montant Quantité
PU/CU Montant
Total
C.A réel
200
45
9 000
100
25
2 500
11 500
C.S des ventes réelles
200
35
7 000
100
12,5
1 250
8 250
Marge ‘semi-réelle’ (A)
2 000
1 250
3 250
Marge préétablie (B)
1 500
1 500
3 000
- 500
250
Écart sur marge dû au C.A (C = B – A)
12
- 250 (favorable)
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Écart sur coût de production
Produit A Quantité
Produit B
PU/CU Montant
Quantité
Total
PU/CU Montant
C. R des ventes réelles (A)
200
32,5
6 500
100
18,5
1 850
8 350
C.S des ventes réelles (B)
200
35,5
7 000
100
12,5
1 250
8 250
Écart sur coût de
500
production (C = B – A)
- 600
- 100 (Défavorable)
Écart de volume
Quantité prévue Quantité réelle
Variation de
Marge/U
quantité
préétablie
Écart de volume
Produit A
100
200
-100
15,0
-1 500
Produit B
200
100
100
7,5
750 -750
Total
(Favorable) Écart de prix
Prix prévu
Prix réel
Variation prix Quantité réelle
Écart de prix
Produit A
50
45
5
200
1 000
Produit B
20
25
-5
100
-500 500
Total
(Défavorable)
b. L'analyse volume / prix / composition des ventes : Écart sur volume = (Quantité budgétée – Quantité totale réelle) x prix moyen budgété
Écart sur composition des ventes = (Prix moyen budgété – Prix moyen préétabli) x Quantité totale réelle
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Exemple d’illustration : suite de l’exemple précédent
Écart sur volume global Volume global
Volume global réel Variation du global
préétabli
Marge moyenne
Écart sur
préétablie (1)
volume global
Produit A
100
200
-100
10
-1 000
Produit B
200
100
100
10
1 000
Total
300
300
0
0
La marge moyenne selon la structure des ventes réelles Quantité réelle Marge/unit préétablie
Marge totale
Produit A
200
15,0
3 000
Produit B
100
7,5
750
Total
300
12,5
3 750
Écart sur composition des ventes Ecart sur
Marge
Marge moyenne
Variation de la
Variation des
préétablie
préétablie
marge
quantités
Produit A
15,0
12,5
2,5
-100
-250
Produit B
7,5
12,5
-5,0
100
-500
Total
composition des ventes
-750
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