Consultor Pract Tributario3

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Consultor Práctico Tributario

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Revista Consultor Práctico: Tributario, Alameda 1302, oficina 50, Santiago; Teléfono (02) 696 9867 Suscripciones: www.puntolex.cl, Teléfono (02) 688 4520 Director Responsable: Germán R. Pinto Perry Representante Legal: Ramón Elizalde Aldunate Diagramación: Paola González Avalos Impresa en: Diagrama Impresores ISSN 0718-2635 Prohibida toda reproducción parcial o total del material de la revista Consultor Práctico: Tributario. Todos los Derechos Reservados.


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Sumario OPINIÓN TRIBUTARIA MitoGermán Por y verdades R. Pinto sobrePerry las sociedades de inversiones

. ¿Por qué surgen las sociedades de inversiones? . Ejemplo Ilustrativo: Situación antes de la aplicación de la ley Nº 18.293 . Situación vigente en la actualidad . Elusión o evasión a través de las sociedades de inversión . Nacimiento de la obligación tributaria . Planificación tributaria . ¿Es posible generar una disminución de impuestos con una planificación tributaria? ..

No todo lo que brilla es oro Normas de control A modo de conclusión

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TEMA DEL MES Pérdidas Tributarias: Planteamiento del Tema

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1.-Las pérdidas tributarias

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2.- Imputación de pérdidas a utilidades acumuladas

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3.-Forma de calcular el Pago Provisional por Utilidades Absorbidas (PPUA)

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4.-Tratamiento tributario del PPUA

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5.-Absorción de pérdidas por utilidades propias

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6.-Absorción de pérdidas por utilidades ajenas

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7.-Pérdidas tributarias de arrastre

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8.-Restricciones al ejercicio de imputar pérdidas tributarias y solicitar devolución del impuesto

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9.-Posibilidad de suspender los PPM cuando el contribuyente tiene pérdida tributaria

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Posición del servicio de impuestos internos 1.-El pago provisional generado por la absorción de utilidades por la imputación de pérdidas se determina aplicando la tasa del impuesto sobre el monto del resultado negativo. (SII. Of. Nº 009, de 03/01/2000)

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2.-El PPUA se registra en el FUT sólo si no ha prescrito el derecho para solicitar su devolución. (SII. Of. Nº 3.759, 09/08/2004)

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3.-Las pérdidas sólo pueden ser deducidas de utilidades con igual naturaleza tributaria. (SII. Of. Nº 5.445 de 29/12/2004)

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4.-Las utilidades tributarias recibidas por una empresa que tiene FUT negativo en un proceso de fusión por incorporación se consideran ajenas. (SII. Of. Nº 2.269 de 20/08/1998)

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5.-No es posible considerar la pérdida tributaria cuando se ha realizado una remisión o condonación de deudas según la Ley de Quiebras. (SII. Of. Nº 3.066 de 28/08/2002)

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Texto de los oficios comentados Oficio Nº 9 de 03/01/2000 Utilidades tributables absorbidas por pérdidas tributarias Impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará pago provisional.

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Oficio Nº 3.759 de 09/08/2004 Momento en que deben reconocerse como ingreso, el pago provisional por utilidades absorbidas, de acuerdo a lo dispuesto por el N°3, del artículo 31°, de la ley de la renta.

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Oficio Nº 5.445 de 29/12/2004 Tratamiento tributario de las pérdidas generadas en ena jenación de acciones de sociedades anónimas calificadas de no habituales.

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Oficio Nº 2.269 de 20/08/1998 Caso que pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas - Impuesto de Primera Categoría sobre dichas pago provisionalpagado - Recuperación del utilidades Impuesto se de considera Primera Categoría pagado - Recuperación por la absorción de utilidades propias.

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Oficio Nº 3.066 de 28/08/2002 Tratamiento tributario de la recuperación de pérdidas de empresas declaradas en quiebra en casos que indica.

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GUÍA PRÁCTICA TRIBUTARIA Aviso de Término de Giro

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JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA CIRCULARES 1.-Circular Nº 57 de 2005. Establece procedimiento para solicitar vía on-line una serie de antecedentes y certificados

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2.-Circular Nº 60 del 11 de noviembre de 2005. Interpreta modificaciones al D. L. Nº 600 realizadas por ley Nº 20.026 de 2005

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OFICIOS 1.-Oficio Nº 3.988. 13 de octubre de 2005 Requisitos y Condiciones que deben reunir los Donantes y Donatarios para acogerse a los beneficios Tributarios que establece el N°7 del Artículo 31°, de la Ley de la Renta - Instrucciones impartidas por el Servicio.

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2.- Oficio N°3.987. 13 de octubre de 2005 Régimen tributario al cual se encuentran afectos los retiros de excedentes de libre disposición, conforme a lo dispuesto por el artículo 42° ter de la Ley de la Renta.

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3.- Tributación Oficio Nº 3.918. 11 de de 2005 con IVA deoctubre las empresas que realizan estudios de factibilidad.

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4.- Oficio Nº 3.916. 11 de octubre de 2005 Fondos de inversión de capital extranjero. No resulta relevante la fecha en que fueron efectuadas las inversiones que pueden acogerse a dicha exención, como tampoco la fecha en que se generó el mayor valor que se remesa, sino que lo relevante es la fecha en que se realiza la remesa.

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5.- Oficio Nº 3.796. 30 de septiembre de 2005 Sociedad que efectúa Término de Giro Situación Tributaria por el- Situación Servicio. de los Socios - Instrucciones Impartidas

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6.- Oficio Nº 3.790. 20 de septiembre de 2005 Solicita se rectifique respuesta publicada en sitio web del servicio de impuestos internos relativa a las empresas individuales de responsabilidad limitada.

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7.- Oficio Nº 4.066. 18 de Octubre de 2005 Derecho a crédito fiscal de impuesto a las ventas y servicios en relación con las normas de la ley N° 19.983. Aprovechamiento del crédito fiscal, sólo se encuentra legalmente ligado al original de la factura. Sanción

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JURISPRUDENCIA JUDICIAL 1.-Normas especiales en cuanto a obligación de pago de patente municipal por parte de sociedad de inversiones

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2.-Devolución de impuesto solicitada en declaración anual de renta. No es título ni derecho indubitado

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CASO RESUELTO Liquidación del Servicio de Impuestos Internos respecto de aportes que contribuyente se obliga a plazo en escritura de constitución de sociedad

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CONSULTAS Y RESPUESTAS Si un contribuyente del impuesto a las ventas y servicios utilizó efectivamente servicios de parte de un proveedor, quien emitió una factura que el Servicio de Impuestos Internos impugna como falsa. ¿Cómo se puede recuperar el Impuesto soportado? INDICADORES TRIBUTARIOS


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OPINIÓN TRIBUTARIA MITO Y VERDADES SOBRE LAS SOCIEDADES DE INVERSIONES Por Germán R. Pinto Perry Es común que la autoridad fiscal enuncie un discurso peyorativo hacia aquellos contribuyentes que canalizan sus inversiones a través de sociedades que les permite una menor carga tributaria, si la comparamos con la tributación que sería aplicable si la persona natural concentrara en su patrimonio las ganancias producidas, pero ¿qué hay de cierto de corresponder a una actuación “elusiva” o “evasiva” que sólo busca afectar injustamente la recaudación de los impuestos, cuando se recurre a la formación de sociedades de inversión?, ¿Se está abusando de la ley o se está ejerciendo el legítimo derecho a optimizar las utilidades según el marco legal existente?. Este es el tema que nos convoca en esta oportunidad, en la cual esperamos no dar luces o una opinión definitiva sobre la materia sino explicar la aplicación inmediata de la disposición legal. ¿Por qué surgen las sociedades de inversiones? Creemos que el origen de este tipo de estructuras, según su interés tributario, está en la ley Nº 18.293 del año 1984. Con esta norma legal se estableció la “integración” del Impuesto de Primera Categoría con el Global Complementario, al permitir que el primero sirva de crédito contra el segundo. Antes de esta modificación, los dueños de las empresas, o mejor dicho, de las unidades generadoras de rentas(1) debían incluir en sus bases imponibles del Impuesto Global Complementario las utilidades que sus empresas generaban, sin importar si mediaba un retiro efectivo o no. Se había establecido que los dueños, o “consumidores finales de renta”, tributaran según un criterio devengado o percibido. Esta situación provocaba una evidente apatía por parte de los empresarios a dejar que las utilidades capitalizadas en las empresas, pues su carga tributaria era indiferente a este hecho. Para ilustrar la situación imperante en esa época desarrollemos el siguiente ejemplo: Una sociedad de personas ha generado una utilidad afecta a impuestos a la renta de Primera Categoría (RLI) ascendente a $ 120.000.000. Esta renta se afecta inmediatamente con el tributo con tasa del 10% que era la otrora imperante. Sin importar que existiera retiro, los socios debían considerar en las bases de los tributos social. Como personales la es importante de apreciar, sumauna generada cantidadpor como la sociedad, esa se afectaría según lacon participación las tasas superiores del Global Complementario. Con este escenario, los socios se sentían indiferentes a realizar el retiro o dejar estos recursos en la empresa con el ánimo de su capitalización. Si las capitalizaban, podrían (1) El profesor Luis Catrilef utiliza el término “contribuyente generador de la renta”, pero consideramos que es más adecuado “unidad generadora”, ya que es un concepto más abstracto que permite una aplicación mayor. Este planteamiento ya fue desarrollado en Consultor Práctico Tributario Nº1 (octubre 2005).

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permitir que los recursos incrementaran las instalaciones o, simplemente, mejoraran los índices financieros. Una de las motivaciones de la ley Nº 18.293 fue establecer un incentivo para que las utilidades se dejaran en las unidades generadoras de rentas, permitiendo que los dueños de las empresas percibieran un alivio en sus bases imponibles y sólo tributaran por los montos ynoenhabría las eventualidades deGlobal haber Complementario. realizado algún retiro. Si estos se constataron, tributación en el Por otro lado, no se estableció que el Impuesto de Primera Categoría fuera un crédito contra el tributo personal, lo que implica que la suma cancelada por la empresa ayudara a pagar la obligación tributaria de los socios o accionistas. Es más, si el impuesto que debían pagar los socios o accionistas, era menor que el pagado por la empresa, se produciría una diferencia a devolver, no a la empresa, sino a su dueño. Sin duda que este hecho implica que el Impuesto de Primera Categoría pasa a ser un anticipo del tributo personal, pudiendo afirmar, grandes rasgos, que en Chile sólo pagan un impuesto efectivo las personas naturales. En todo caso, la afirmación anterior es relativa, pues de existir algún porcentaje de capitalización en las empresas, es decir, si existe alguna parte de la utilidad que nunca se distribuye o retira, pasa a constituir una cantidad que pagará impuesto de Primera Categoría y nunca será imputado contra el Global Complementario, ya que nunca será percibido por los dueños de las empresas. Ante este escenario, resulta atractivo que las utilidades sean generadas por personas jurídicas distintas de las personas naturales, permitiendo un diferimiento de la carga personal. No se trata que la Ley de Impuestos a la Renta vigente permita que no paguen impuestos los dueños de las empresas, sino que posterguen su tributación por la ganancia generada hasta el momento en que se realiza el retiro pertinente. Es por ello lo atractivo de constituir sociedades que canalicen la generación de riquezas y permitan radicar en ellas el impuesto de categoría, afectando con el Global Complementario sólo los montos y las eventualidades efectivas que se destinaron a financiar bienes y actividades del ámbito personal de los dueños. Para ilustrar dicho efecto proponemos el siguiente ejemplo numérico. Ejemplo Ilustrativo Situación antes de la aplicación de la ley Nº 18.293 Sin perjuicio que las tasas de los impuestos han variado desde la época de vigencia de esta norma jurídica, vamos a utilizar las actuales para ejemplificar el efecto en nuestros días. La Sociedad Comercial Horizonte Ltda. ha generado por el año comercial 2005, una RLI ascendente a $ 340.092.003. Sus dueños son las siguientes personas: Don Felipe Torres, dueño del 70% de la sociedad. Don Cristián Vergara, dueño del 30% de la sociedad. La sociedad deberá pagar el 17% sobre la RLI ascendente a $340.092.003, lo que asciende a $57.815.641. Esta suma debe ser cancelada por la sociedad en abril del año 2006. Los señores Torres y Vergara deberán afectar sus tributos personales según el porcentaje de participación que le corresponde de la sociedad.


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Sr. Torres, $238.064.402. Sr. Vergara, $102.027.601. Estas sumas generan un Global Complementario con tasa del 40%, menos una rebaja aplicable a la especie. Global Sr. Vergara, Torres, $ $84.869.517. Global Complementario Complementario del del Sr. 30.454.797. Situación vigente en la actualidad Ahora vamos a desarrollar el mismo caso con la legislación actual, la cual considera la modificación de la ley Nº 18.293 de 1984. La situación de Horizonte Ltda. es la misma, pues ella siempre debe cancelar el impuesto de Primera Categoría cuando haya generado una RLI. Este hecho queda registrado en el Libro Fondo de Utilidades Tributables, o más conocido como el Libro FUT. Al respecto se debería realizar la siguiente anotación: Detalle

FUT Bruto $

Impuesto $

FUT Neto $

Incremento $

Crédito $

RLI al 31.12.2005

340.090.003

57.815.641

282.274.362

57.815.641

57.815.641

Menos: Retiro Sr. Torres Retiro Sr. Vergara Saldo FUT

(10.000.000) (10.000.000) 320.090.003

(10.000.000) (10.000.000) 262.274.362

(2.048.193) (2.048.193) 53.719.255

(2.048.193) (2.048.193) 53.719.255

Hemos supuesto que los socios realicen retiros por $10.000.000, pues tributariamente hablando, no es importante cómo o por qué se realizaron los retiros, sino que se tributa por las sumas efectivamente retiradas de la empresa. No es problema del legislador tributario si no se respetaron los porcentajes de participación social. Sin duda que el monto de los retiros que hemos utilizado distorsiona el análisis, pues en la situación anterior obligatoriamente se debe tributar por la Renta Líquida Imponible (RLI) generada por Horizonte Ltda. y, en este caso, hemos determinado un monto notoriamente inferior. Sin embargo, con la legislación vigente se respeta la decisión de los consumidores finales de renta de financiar sus gastos personales según su verdadera cuantía. Tomando en consideración lo anterior, procedemos a determinar la carga tributaria de los señores Torres y Vergara.

Línea 1: Retiros Efectivos Línea 10: Incremento Línea 17: Base Imponible Línea 18: Impuesto Global Complementario Línea 31: Crédito de Primera Categoría Línea 32: Impuesto a Devolver


$ 10.000.000 2.048.193 12.048.193 413.781 (2.048.193) (1.634.412)

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El resultado de la declaración anterior, que es aplicable para ambos socios, arroja un monto ascendente a $ 1.634.412 a devolver a cada uno, debido a que el crédito del Impuesto de Primera Categoría que pagó Horizonte Ltda. fue mayor que el retiro proporcional que realizaron las personas naturales. Esta diferencia se les entrega según los plazos que la ley señala que no puede superar un mes desde la presentación de la declaración anual (30 de abril de cada año). Por otro lado, según las políticas de incentivo al cumplimiento tributario oportuno, el Servicio de Impuestos Internos ha fijado como criterio desde varios años que se entregarán las devoluciones de impuestos a todos aquellos contribuyentes que no presenten objeciones, la primera quincena de mayo si es que se presentó la declaración los primeros días de abril y si se realizó por internet. Conclusión Como podemos apreciar, la normativa vigente genera un interesante incentivo en relación con la normativa que se aplicaba antes del año 1984. Este hecho genera un alivio en las declaraciones personales, evitando acrecentar las bases imponibles por conceptos que no han sido percibidos por los dueños de las empresas. Es por este hecho que es conveniente que las ganancias cuantiosas sean generadas y tributadas por entidades afectas exclusivamente al Impuesto de Primera Categoría, postergando su afectación con el Global Complementario hasta el hecho que efectivamente hayan sido disfrutadas o que directamente beneficien a las personas naturales. Elusión o evasión a través de las sociedades de inversión Si un contribuyente decide radicar en una persona jurídica diferente a su persona las rentas que genera, está ejerciendo su derecho a optimizar su carga tributaria. ¿Es este hecho un delito?. Para responder a esta pregunta, debemos desarrollar los siguientes conceptos. Nacimiento de la obligación tributaria Toda obligación en materia jurídica vincula a un sujeto pasivo con el sujeto activo. El primero debe realizar un acto a favor del segundo. En materia tributaria, este beneficio es el pago del impuesto, constituyendo así la obligación tributaria principal. También existen las obligaciones accesorias, que corresponden a todas aquellas que ayudan al correcto cumplimiento de la principal. El sujeto pasivo en este caso corresponde al contribuyente, que en la especie es quien genera la renta afecta. El sujeto activo en esta obligación es por antonomasia el Fisco, quien tiene todo el poder que le confiere el Derecho para exigir el cumplimiento de la obligación en su favor. Ahora bien, sólo nacerá esta vinculación tan contundente, cuando la obligación surja de el hecho pagar los gravado, impuestos. que es la hipótesis contenida en la ley que genera El hecho gravado nace cuando el contribuyente realiza o configura sus elementos fácticos. Para ilustrar este aserto podemos desarrollar el caso del hecho gravado básico ventas, contenido en la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios. Este hecho nace cuando se realiza un acto con las siguientes características: - Una convención traslaticia de dominio - A título oneroso [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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- Se trasfiera una cuota o la totalidad del dominio sobre un bien corporal mueble o inmueble construido por una empresa constructora. - El enajenante debe tener el carácter de vendedor, es decir, realiza el acto en forma habitual. - La operación debe ser realizada dentro del territorio nacional. Cada que sede realice una actividad la cual constate debemos afectarvez el precio transferencia con elen 19% y serseretenido porloelanterior, vendedor, como también respetar las otras variadas obligaciones accesorias aplicables a la especie. Estos elementos deben ser realizados “copulativamente” para que nazca un hecho gravado. Si falta alguno de ellos, estaríamos en presencia de un hecho NO GRAVADO, es decir, que no da nacimiento a la obligación tributaria y, por ende, no da nacimiento al impuesto. En este último caso, no es aplicable ninguna disposición vinculada al hecho no generado. Cuando un contribuyente ha incurrido en los elementos del hecho gravado y no paga el impuesto, estamos en presencia de una EVASIÓN tributaria, acto que implica un delito que es menester perseguir, pues se ha violado la ley. No olvidemos que el Derecho Tributario pertenece al conjunto de normas del Derecho Público, aplicándose en la especie la posibilidad restrictiva de hacer sólo lo que la ley permite. Si se determina que ante determinadas situaciones debe nacer un impuesto, el obrar en forma distinta sólo amerita la aplicación de alguna sanción. En cambio, cuando un contribuyente “antes” de realizar la transacción, evita incurrir en, al menos, un elemento, no da nacimiento al hecho gravado y no es pertinente el nacimiento ni la afectación de la operación con el impuesto en cuestión. Este acto se conoce como ELUSIÓN tributaria. Si comparamos una y otra actuación encontraremos diferencias notables. La más inmediata está relacionada con la oportunidad en que se constata. La evasión tiene el carácter de ser a posteriori, es decir, se evidencia luego de haber perpetrado el acto: haber dado nacimiento al hecho gravado. Esto se diferencia de la elusión, porque en incurrir éstaalgún tieneelemento el carácter para de no serdar a priori, nacimiento pues antes al acto. de perpetrar el acto se evita

Contribuyente

No cumple con La obligación tributaria

Hecho Gravado

Evasión Tributaria

Contribuyente

Al no haber realizado el hecho gravado, no nace la obligación tributaria

Hecho Gravado

Elusión Tributaria


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Planificación tributaria Ya hemos señalado la diferencia entre evasión y elusión tributaria, pero aún queda la duda, o mejor dicho, qué papel juega la “planificación tributaria”. Si atendemos a la definición clásica de la palabra planificación, tendremos que es un proceso metódico que busca eltributaria logro de utilizando, ciertos objetivos. En materia impositiva, su aplicación sería la optimización obviamente, las herramientas que la legislación permite. Esta acción se realiza evitando una carga impositiva innecesaria o excesiva, procurando no incurrir en los elementos del hecho gravado. Hasta acá no hemos aportado mayores antecedentes que la diferencien de la elusión tributaria, pero debemos decir que una planificación involucra un concepto más elaborado. Si bien la elusión es no dar nacimiento al hecho gravado, este acto puede obedecer a distintas motivaciones, o es más, no contar con ninguna más que el sólo hecho de no pagar impuestos. En cambio, la planificación tributaria busca optimizar la carga tributaria por una legítima razón de negocios. ¿Qué se puede entender por esto?, Simplemente el ejercicio de la autonomía de la voluntad que campea en el Derecho Privado. Ya hemos planteado que el Derecho Tributario es parte del Derecho Público, el cual sólo permite hacer lo que la ley permite, cuando las personas realizan actos antes de efectuar alguna situación que implique el nacimiento de un hecho gravo, no se encuentran dentro del ámbito del Derecho Tributario sino del Civil o del Comercial. Estas dos últimas ramas pertenecen al Derecho Privado y es aplicable la autonomía de la voluntad. Es por eso que podemos afirmar que una planificación puede organizarse de la forma que más estime conveniente para optimizar la carga tributaria. Esta optimización debe ser realizada antes de perpetrar el acto para evitar caer en el hecho gravado. Una segunda pregunta surge de inmediato ¿es lícito planificar?. La respuesta no se deja esperar: SÍ. Este planteamiento está amparado en el razonamiento del párrafo hacer todo anterior, pues lo que si estamos queramos aplicando siempre nuestra que no voluntad esté expresamente en forma autónoma, prohibido podemos o que atente a la moral y las buenas costumbres. Ahora bien, ¿es inmoral pagar menos impuestos?. Esta pregunta puede tener varias respuestas. El Catecismo de la Iglesia Católica Romana establece que es lícito anteponer la resistencia al cumplimiento cuando un tributo es injusto. De esta forma, podemos afirmar si un impuesto es considerado como una rémora a una rentabilidad de un negocio, es posible realizar las acciones legales tendientes a evitar incrementar los gastos innecesariamente por este concepto. Por otro lado, son conocidas las máximas de todo administrador financiero: maximizar la utilidad de la empresa, rentabilidad y la inversión de los dueños. Estos planteamientos justifican la acción de todo agente económico que realiza innecesariamente en erogaciones accionesque para perjudican optimizar lassus metas recursos señaladas. y evitar incurrir Para analizar el mismo punto, podemos estudiar otro postulado: “el pagar menos impuestos, aunque sea por medios legales, es inmoral ya que se restringen recursos al Estado para que cumpla sus objetivos”. Sin duda que esta aseveración tiene una contundencia que no amerita comentarios, pues es de todos sabido que el Estado busca el bien común. Para este cometido requiere ingentes recursos, por lo tanto, si algún ciudadano paga menos de lo que la norma general estipula, se convertirá en un evidente agente negativo para la comunidad.


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Lo anterior tiene sentido dependiendo del rol que el Estado haya definido. Si éste está inspirado en una corriente del pensamiento centralista, en donde sólo Él puede satisfacer el problema económico (qué producir, para quién producir y con qué producir) no habría cabida para una planificación tributaria, pero en países como el nuestro en donde campea el rol subsidiario del Estado, no podemos sino aplicar este postulado a las acciones de los agentes económicos. En el artículo 1º de nuestra Constitución se establece que “El Estado reconoce y ampara a los grupos intermedios a través de los cuales se organiza y estructura la sociedad y les garantiza la adecuada autonomía para cumplir sus propios fines específicos”. Esto sólo permite entender que no es la autoridad central la que tiene la responsabilidad de generar el desarrollo y/o crecimiento del país, sino que son los particulares. De esta forma, es necesario que se otorguen garantías para que los individuos puedan lograr sus objetivos. Si la máxima de los administradores financieros es acrecentar las ganancias, este objetivo debe ser garantizado por el Fisco, permitiendo que puedan optimizarlo. Si para ello implica realizar elusiones que busquen una legítima razón de negocios, no podríamos considerar estas acciones como contrarias al bien común ni a los fines del Estado. Este postulado no es compartido por muchas personas y menos por el Servicio de Impuestos Internos, organismo que ha concentrado eficientemente sus esfuerzos en aumentar la recaudación, en desmedro de la libertad legítima de elegir las alternativas de inversión y de optimización de recursos. En esta línea a concebido el concepto de “gasto tributario” que corresponde a todo lo que el Fisco deja de percibir por recaudación de impuestos, debido a la aplicación de beneficios tributarios como donaciones, depreciaciones aceleradas, artículo 57 bis y otros. Es importante señalar que esto no corresponde a evasión tributaria, sino a fondos que se deja de percibir por el legítimo ejercicio de disposiciones legales que permiten rebajar la carga tributaria. El gasto tributario ha sido valorizado en 3.000 millones de dólares, cifra no despreciable yafirmar que sustentaría que no secualquier percibe laprograma cantidad social señalada, estatal. no es Ahora menos bien,cierto si noque es equivocado esa misma suma incrementó las utilidades contables de los agentes económicos, lo que permite aumentar la base sobre la cual se realizarán los retiros que, en definitiva, están afectos con tributos. ¿Es posible generar una disminución de impuestos con una planificación tributaria? Creemos que en la mayoría de los casos no es posible generar una disminución absoluta de la carga tributaria de los contribuyentes, sino más bien una postergación de los tributos. Analicemos la situación particular de las sociedades de inversiones, que es tema que nos convoca en esta oportunidad. Como ya hemos desarrollado, resulta más beneficioso radicar en una persona jurídica distinta de una persona natural la fuente generadora de renta afecta a Primera Categoría. Esta estructura permite que sea la sociedad quien pague el 17% en una instancia inicial, y sólo se afecte con el Impuesto Global Complementario cuando eventualmente se generen retiros efectivos. Sin duda que la “elusión” que se está haciendo no es con el impuesto de categoría, sino con el tributo personal. En efecto, una mayor carga tributaria genera una mayor reticencia por parte de los contribuyentes a afectarse con el tributo en cuestión. En el caso que nos convoca,


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es la que contiene el Global Complementario cuya tasa puede llegar hasta el 40% de una renta. Podríamos afirmar que un tributo bajo es un incentivo para evitar su evasión, ya que los agentes económicos no ven afectados sus patrimonios de una forma importante que los inhiba a generar el hecho gravado. Por otro lado, el pagar el Global Complementario representa una disminución de los recursos destinados a financiar gastos directamente relacionados con el bienestar de las personas, como sería adquisición de una vivienda, la educación, la salud, la diversión. Es porla todo lo anterior que podemos afirmar que no es el deltransporte Impuestoy de Primera Categoría del que se huye con las sociedades de inversiones, sino que del tributo personal. Otro análisis importante es que las personas naturales no tienen posibilidades de rebajar gastos o reconocer erogaciones que participaron de la generación de renta, tal como sí lo tienen las empresas, las cuales en la mayoría de las ocasiones están obligadas a llevar contabilidad completa la que permite la disminución de la renta de conceptos efectivos, como serían pago de gastos generales, remuneraciones, arriendos, etc., como también de estimaciones como la depreciación, provisiones de gastos devengados y no erogados, amortizaciones de gastos de organización y puesta en marcha y otros de igual naturaleza. Para ilustrar este hecho podemos presentar el siguiente caso. Pensemos en un profesional que se dedica a dictar charlas de capacitación. Su modalidad es la tradicional, es decir, la clase presencial. Para estos menesteres necesita la utilización de un computador para preparar sus proyecciones en power point, un data show para realizar la presentación, fotocopias para la reproducción de los apuntes y otras erogaciones similares. Si queremos ser más exquisitos, podemos incluir la adquisición de ropa adecuada, de un puntero láser, etc. Todos estos conceptos serían gastos que no podría deducir del honorario que le pagaran los asistentes a sus cursos o la empresa quien lo contratara, debiendo deducir exclusivamente el treinta por ciento de los ingresos como gasto presunto, a menos que se haya acogido al régimen de gastos efectivos, en cuyo caso sí podría imputar las erogaciones anteriores. Sin embargo, los ingresos netos resultantes se por ciento. con afectarían Además alguna detasa la estructura del Global anterior, Complementario al momentoque devarían percepción entre del un honorario 5 a un 40 deberá ver disminuido su ingreso por la retención del 10% que obliga la Ley de Impuestos a la Renta, Art. 74, Nº 2. En cambio, una empresa de capacitación que organiza la charla debería llevar contabilidad, la cual le permitiría deducir del total de los ingresos que recauda de los asistentes, las remuneraciones de los promotores del curso, la publicidad realizada, las fotocopias de los apuntes del relator, la adquisición del data show, el arriendo de la sala, el pago de la iluminación, la adquisición de plumones, el pago del personal de limpieza, los gastos generales como luz, teléfono, internet, los folletos de promoción del curso y otros sin considerar los honorarios del relator. De la eventual utilidad resultante de esta comparación de ingresos versus gastos, sólo se afectarán con una tasa del 17 por ciento. A todas luces resulta más rentable radicar el servicio de relatoría acategoría, través depara unadiferir estructura el tributo que personal pague yensus una altas primera tasas,instancia amén del el hecho impuesto que sólo de se está postergando, ya que en el futuro, al haber retiros, se aplicarán las tasas, pero en este caso sólo según la cuantía del retiro que se ajustará a las verdaderas necesidades de recursos que la persona natural requiera financiar. Lo anterior es otro hecho importante de considerar, pues cuando una persona natural recibe una renta cuantiosa, digamos unos cien millones de pesos, deberá afectar la totalidad con la tasa máxima, un cuarenta por ciento. Del monto neto, podrá destinar al financiamiento de diversos gastos que, en ninguna manera alcanzará en el corto


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plazo al monto neto de impuestos. En cambio, si los cien millones los afecta con el diecisiete por ciento, y de ellos sólo retira lo que requiere para vivir, podríamos constatar el evento que retire una cantidad tal que lo ubique en un tramo de una tasa notablemente inferior a la cota superior del Global Complementario. De esta forma, estaría tributando por el gasto verdadero que realiza y no por una suma global cuyo destino no se ha definido aún. Según todo lo planteado anteriormente, podemos afirmar que una planificación del tipo de las sociedades de inversión sólo permite una postergación y la posibilidad de afectar con tributo el gasto efectivo que realice una persona. Por otro lado, premia la capitalización de utilidades, pues una empresa que cuente con la utilidad generada y que no fue retirada, tendrá una fuente de financiamiento que le permitirá ser más eficiente en el logro de sus objetivos, los cuales, como ya hemos señalado, comulga con el rol subsidiario del Estado consagrado en nuestra carta política. No todo lo que brilla es oro Creemos que a este nivel del desarrollo de nuestro artículo, hemos presentado importantes fundamentos que permiten justificar la aplicación de sociedades de inversión para postergar la tributación de las personas naturales. Sin embargo, debemos ser justos y también referirnos a conductas elusivas que empañan los fundamentos egregios que hemos desarrollado. Nos referimos a la tradicional incorporación de gastos evidentemente personales en la contabilidad de las empresas, con el fin de rebajar torcidamente las utilidades. Es común ver incluidos en el estado de resultados gastos por compras de supermercados, grandes tiendas, ferreterías y otras que no tienen directa relación con el giro o con la necesidad de generar rentas de las empresas. Estas conductas han llevado al Servicio a tener un perfil del contribuyente evasivo de los contribuyentes durante el año. En los meses de marzo aumentan las compras de útiles de oficina, lo que permite deducir que las listas de materiales para los colegios se incorporan a los requerimientos de los negocios. En septiembre aumentan las compras de supermercado con productos año, sevinos, como incrementan carnes, aceitunas, las compraspapas de regalos fritas ycomo otrosbilleteras, comestibles agendas, similares. licores A fines y otros del que pueden ser utilizados como presentes a ejecutivos de cuentas u otros clientes o proveedores, pero que en realidad corresponden a regalos a familiares o conocidos de los dueños de las empresas. Otra conducta cuestionable es la de compra de bienes del activo fijo a nombre de las sociedades de inversiones, cuyo destino verídico es ser destinados al mobiliario particular de los socios o accionistas. Tal es el caso típico de computadoras, televisores, equipos de música y el más conocido de todas, la adquisición de camionetas. Esta lista también incluye a viviendas que son ocupadas por los dueños de las empresas. Supongamos que un departamento es de propiedad de una sociedad; el socio es dueño de la sociedad y, por transitividad, el socio es dueño del departamento. que se Esta figura requiera resultaba una muy persona eficiente natural, porque, del tipo de no que mediar estamos estaestudiando, modalidad, cada requería vez comprar una vivienda o un automóvil -lo cual no resulta reprochable- debía realizar un retiro de una cuantía equivalente al valor de estos bienes. Este hecho derivaba una complejidad evidente, representada por el impuesto Global Complementario que debía pagar en abril del año siguiente de haber realizado el retiro y la adquisición. Si el monto era elevado, podríamos considerar una base de hasta el 40%. Para evitar esta operación que resultaba muy costosa para los inversionistas, no se realizaba el retiro, sino era la misma sociedad quien adquiría el bien, y por la relación transitiva que ya señalamos, se optimizaba la carga tributaria. Es más, esta opción tenía el


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atributo de radicar en las empresas hasta los gastos de mantención de estos bienes y otros como las contribuciones y los permisos de circulación, permitiendo que estos conceptos disminuyeran las utilidades afectas a impuestos. Esto último permitía aprovechar los gastos derivados de estos bienes, los cuales nunca podrían ser deducidos del Global Complementario. Como se puede apreciar, se aprovechaba hasta el último peso. Normas de control Esta situación sufrió un duro control con la modificación que realizó del artículo 21 de la Ley sobre Impuestos a la Renta, por parte de la Ley Nº 19.398 de 1995, la cual introdujo un nuevo concepto de retiro: el retiro presunto por el usufructo de bienes que estén en el activo de las sociedades, por parte de los dueños de éstas. Lo interesante del asunto, es que ahora el legislador ha considerado como retiro, y por ende como una renta afecta al tributo personal, el uso o goce de los activos. Es decir, el concepto de retiro ya no está restringido al retiro efectivo el cual, como ya hemos desarrollado, se afecta con impuesto sólo en su cuantía y en su eventualidad. Ahora, también hay un hecho gravado por una presunción de retiro. Esta presunción se basa en la suposición del usufructo que realizan las personas naturales de bienes que están a nombre de las empresas. Al respecto la norma que comentamos establece que se afectará con Global Complementario cuando las personas utilicen bienes que figuren en los activos de las empresas, estableciéndose (presumiéndose) una cuantía que es igual al 10% del valor libros de aquellos activos que son susceptibles de depreciación. Este monto se compara con el cargo a resultados que se lleva por la depreciación anual que se estima, y se considera como retiro por el concepto anual, el que sea mayor de esa comparación (10% valor libros v/s cargo por depreciación). El monto se eleva a 20% cuando se trata de automóviles o station wagon. En el caso de bienes inmuebles, el retiro presunto es igual al 11% del avalúo fiscal del bien. Si los dueños cancelan alguna suma como contraprestación por el uso que hace del activo, como una especie de arriendo, podrá descontarse del retiro presunto las erogaciones efectivas que se hayan realizado, siempre y cuando hayan sido contabilizadas como ingreso a caja y como abono a otros ingresos. Por otro lado, todos los gastos derivados de estos bienes contaminados por el uso que hace de ellos el dueño de las sociedades, se consideran como no necesarios para producir la renta, siendo agregados a la RLI en el caso de las sociedades de personas y afectadas con el impuesto único del inciso tercero del artículo 21 de la Ley sobre Impuestos a la Renta en el caso de las sociedades anónimas. Como se puede apreciar, con la norma vigente en la actualidad se limitó la elusión de realidad en retiros que estaban hacíansiendo las personas, utilizadosconcentrando para fines particulares. en sus empresas los bienes que A modo de conclusión En este artículo hemos desarrollado una idea muy importante: el lógico, natural y legal que los contribuyentes realicen actividades tendientes a conseguir una menor carga tributaria en sus negocios. Para estos fines se aprovecha una situación que la misma Ley sobre Impuestos a la Renta ha establecido y consagrado desde la


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reforma que empezó a estar vigentes a contar del año 1984, que es la integración de los impuestos de Primera Categoría contra el Global Complementario y que los socios y accionistas sólo tributan cuando realizan retiros o perciben dividendos. Esta estructura luce por la posibilidad de generar una postergación del impuesto personal, permitiendo afectar sólo el gasto que realmente generan los inversionistas yo tributar la sola generación de renta, sin importar si se destinaron para la inversión para el por gasto ordinario. Por otro lado, la postergación que se genera permite la acumulación de utilidades que permiten capitalizar las empresas, siendo una eficiente vía de financiamiento que permite el crecimiento de los grupos intermedios, que son el agente más importante en el crecimiento y desarrollo del país, tal como lo establece nuestra Constitución Política del Estado. Sin perjuicio de los criterios planteados, existen conductas que destruyen todos nuestros objetivos y planteamientos, al recurrir a maniobras apañadas que buscan incluir en la contabilidad de las empresas gastos y otros conceptos que no participan en la generación de renta, sino en el financiamiento de los gastos particulares de las personas naturales. Estos hechos alientan al Servicio de Impuestos Internos a desarrollar una política inquisidora que lo impele a dictar normas que terminan por hacer complicada la tributación de los agentes económicos. Es en consideración del sano equilibrio entre los principios de los particulares y los intereses fiscales que debemos apelar a la constatación en toda actitud de los contribuyentes tendientes a disminuir las cargas tributarias, a que tengan una evidente búsqueda a una legítima razón de negocios que permite acrecentar las utilidades, más allá de una mera acción para no pagar impuestos.


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TEMA DEL MES: PERDIDAS TRIBUTARIAS

Planteamiento del tema 1.- Las pérdidas tributarias La Ley de Impuesto a la Renta, Art. 31, Nº 3, establece que es posible deducir de las utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría todas las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial que se está declarando con la determinación de la Renta Líquida Imponible (RLI). Dentro de este concepto se incluyen a: - Detrimentos patrimoniales producidos por delitos contra la propiedad. - Pérdidas (determinadas según las leyes chilenas) de agencias en el extranjero de empresas chilenas. - Pérdidas de ejercicios anteriores, debidamente actualizadas por la variación del IPC por todo el ejercicio en declaración. - Todo detrimento producido por operaciones afectas al Impuesto de Primera Categoría. Es importante entender que el artículo 31 de la ley del ramo, establece una serie de requisitos para los conceptos que disminuyen la renta bruta (ver Consultor Práctico Tributario Nº 2), permitiendo una menor carga tributaria por este hecho. Estos requisitos generales son: -

Que estén relacionados con la generación de renta afecta; Que sean necesarios; Que cuenten con documentación fehaciente; Que estén devengados; Que no estén cargados al valor costo de los bienes, y Que correspondan al período en declaración.

Cuando el cúmulo de conceptos que cumplan con estos requisitos o que, además de cumplirlos estén comprendidos en los doce números que comprenden el artículo 31, supere la renta bruta o, si ésta es negativa, la acrecienten, estaremos en presencia de un contribuyente que tiene pérdida tributaria o RLI negativa. Ello significará que no deberá pagar impuesto de Primera Categoría. Este negativo podrá ser Si imputado utilidades al FUT, resultado para producir su absorción. éstas noa las existen o sonacumuladas, insuficientes,essedecir podrá arrastrar el saldo hacia los ejercicios siguientes. Si en ese periodo futuro aún no hay utilidades suficientes para absorber este resultado negativo, se procederá en igual forma hacia delante hasta lograr su total extinción sin considerar un límite temporal, pudiendo el contribuyente encontrarse en esta situación por un largo lapso. El Servicio de Impuestos Internos puede ejercer sus facultades de fiscalización al realizar algún proceso de fiscalización por todo el periodo que generó la pérdida que se está declarando en algún ejercicio, sin considerar los años de prescripción que


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están contenidos en el Código Tributario, artículo 200, pues este lapso sólo restringe la posibilidad de girar impuestos, y no dice relación con la facultad de revisión y de solicitar antecedentes. Un requisito muy importante que debe cumplir la pérdida es tener directa relación con la actividad generadora de renta, no siendo procedente la rebaja de detrimentos producidos porelactividades que no estén al impuesto de Primera tal como sería caso de una pérdida en laafectas enajenación de acciones cuya Categoría, tributación no fuera la general. 2.- Imputación de pérdidas a utilidades acumuladas El número 3 del artículo 31 establece que una pérdida debe ser imputada a utilidades acumuladas que se encuentren pendientes de distribución o de retiro. Este hecho genera una situación muy interesante que vamos a analizar a continuación. Las utilidades tributables acumuladas en la empresa son aquellas que se forman de la sumatoria de las rentas líquidas imponibles que se han generado con el transcurso de los años y que no han sido retiradas por los dueños de las unidades generadoras de rentas. Estas utilidades han pagado el Impuesto de Primera Categoría, el cual va a ser utilizado como crédito contra el Impuesto Global Complementario cuando se efectúen los retiros o distribución de dividendos. Este pago del impuesto tiene por objetivo ser imputado contra los impuestos personales. Ese es su destino. Cuando el legislador establece que las utilidades tributables deben absorber las pérdidas que se generen, se desnaturaliza su propósito final, ya que no podrán ser retiradas ni distribuidas a los socios o accionistas. Asimismo, el impuesto de Primera Categoría que servirá de crédito contra el tributo personal, pierde su fundamento y, tal como dice la ley, adquiere el carácter de pago provisional y se devuelve a la empresa. Este hecho es muy importante porque afirma que el impuesto de categoría es un anticipo de los tributos personales. Es tal este carácter que al no ser utilizado como crédito, ya que absorbió una pérdida, se devuelve a la empresa y no a los dueños. Es considerado como un gasto pagado en exceso. Lo anterior tiene un atractivo muy importante ya que las pérdidas pasan a adquirir una rentabilidad. Este hecho tiene una trascendencia jurídica muy particular, pues establece que una pérdida, es decir algo que he dejado de tener, algo que ha sido una disminución de patrimonio, algo que no existe, pasa a tener un valor. Tal vez, desde un punto de vista legal sea un disparate plantearlo de esta forma, pero contablemente se ha valorado este hecho y ha sido un fundamento para que las empresas con pérdidas tributarias contabilicen el impuesto diferido por el beneficio que este detrimento traerá cuando sea imputada a él alguna utilidad. Para ejemplificar lo anterior, vamos a realizar el siguiente ejemplo numérico. Una sociedad tiene un FUT del ejercicio anterior ascendente a $ 15.215.002, con derecho a crédito del 17%. La corrección monetaria del ejercicio fue del 4%. En abril corrección del año en monetaria curso se pagó de abril el impuesto a diciembre de Primera fue de 3%. Categoría Al 31 de deldiciembre ejercicio anterior. del año, se La generó una RLI negativo ascendente a $ 7.210.021.


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A continuación desarrollamos el FUT con los datos proporcionados. Detalle

Control

FUT Bruto

Impuesto

FUT Neto

$

$

$

$

Saldo FUT anterior Reajuste anual 4% Sub total (1) Menos: Impuesto Renta del ejercicio anterior CM Abr.Dic. 3% Impuesto actualizado Sub total (2)

15.215.002 608.600 15.823.602

$

$

Crédito $

2.586.550 12.628.452 103.462 505.138 2.690.012 13.133.590

2.586.550 2.586.550 103.462 103.462 2.690.012 2.690.012

2.586.550 00077.597 2.664.147 (2.664.147) (2.664.147) 13.159.455 25.866 13.133.590

0 2.690.012 2.690.012

(25.866) 0 13.133.590

25.866 25.866 2.690.012 2.690.012

Reclasificación Sub total (3) Menos: Pérdida del ejercicio Sub total (4)

Sin crédito Incremento

13.159.455

(7.210.021) (7.210.021) (7.210.021) 5.949.434 0

PPUA: Monto de pérdida absorbida 7.210.021 Tasa del impuesto 17% 1.225.704

1.225.704

Sub total (5)

7.175.138

5.923.569

(1.476.751)(1.476.751) 25.866 1.213.261 1.213.261

1.225.704 0

5.923.569

1.251.569 1.213.261 1.213.261

Lo primero que hicimos en este registro fue actualizar el saldo del ejercicio anterior. Esto se hace según la variación del IPC por todo el ejercicio comercial, arrojando en este caso el sub total (1). Luego, debemos rebajar el impuesto a la renta pagado en abril del año en curso. Este ajuste es muy importante porque estamos dejando “netas” las utilidades “brutas”. Es importante señalar que el impuesto se actualiza, según instrucciones del Servicio, por la variación del IPC del período abril a diciembre del ejercicio. Este factor es inferior al aplicado para la corrección monetaria de todo el año, generando un saldo de 25.866 como se unaobliga utilidad derecho a crédito. Consideramos que esta situación es $injusta porque al sin contribuyente a generar todos lo años una utilidad sin derecho a crédito producido por el efecto de la inflación, en circunstancias que el contribuyente sólo ha generado rentas afectas que han pagado impuesto. Por otro lado, resulta improcedente que se incremente el FUT por conceptos que no tienen relación con flujos de efectivo sino que son diferencias numéricas por ajustes y estimaciones. Esta situación se solucionaría si el Servicio dictara alguna instrucción que permitiera actualizar el impuesto a la renta por todo el año, situación que equipararía las rentas y lo desgloses de este registro.


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Dado que la posición del Servicio es opuesta, sólo nos queda allanarnos al criterio señalado, a menos que deseemos someternos a una fiscalización, reclamar, esperar el fallo del juez tributario y reclamar ante los Tribunales Superiores de Justicia. Sin duda que el camino es muy largo y resulta más favorable someterse para obtener prontamente la devolución de impuestos que estamos solicitando. El subtotal (2) que generamos señala tributaria. la cuantíaComo de recursos que tenemos para realizar nuestra imputación de nos la pérdida ese monto es superior a la pérdida, no tendremos problemas para nuestra imputación y podremos realizar la absorción en forma completa en este ejercicio. Si no hubiera sido este el caso y el FUT no alcanzara para cubrir toda la pérdida, el saldo que no pudo ser imputado será una deducción más de la RLI del ejercicio siguiente. Realizamos la imputación de la pérdida siguiendo el mismo procedimiento de la imputación de los retiros, es decir, partiendo de las utilidades más antiguas. Lo primero que debemos hacer es rebajar el importe de la columna FUT Bruto. Posteriormente, hacemos lo propio con las sumas de la columna FUT Neto, seguidamente de la rebaja de las columnas Incremento y Crédito. 3.- Forma de calcular el Pago Provisional por Utilidades Absorbidas (PPUA) El PPUA es el impuesto de Primera Categoría que pagaron las utilidades que han absorbido la pérdida. Este impuesto era un crédito que estaba esperando ser aplicado contra el impuesto Global Complementario cuando se realizaran retiros o distribuyeran dividendos. Sin embargo, tal como ya hemos señalado, la pérdida cambió el destino de este impuesto, dejando de ser crédito, ante la imposibilidad de retirar las utilidades. Dado este hecho, se procede a devolver. La forma de determinación de este PPUA ha sido interpretada por el Servicio, indicando que se determina multiplicando el monto de la pérdida por la tasa del impuesto que pagó la empresa. No se calcula con el factor que determina un incremento, sino que se considera como si fuera una utilidad bruta. PPUA = Monto de la Pérdida Tributaria x Porcentaje del Crédito En este caso, la pérdida asciende a $ 7.210.021 generaría un PPUA de $ 1.225.704 ($ 7.210.021 * 0.17). En nuestra opinión, este razonamiento es errado, ya que el monto que se está determinando no es el mismo que el pagado por las utilidades. Si la empresa tiene $15.215.002 de utilidad, pagará el 17%, es decir $2.586.550. Este monto será descontado de la RLI generando la utilidad neta disponible a ser retirada. Cuando se realice el retiro en cuestión, procederemos a considerar en la base imponible el total del retiro, más el impuesto que pagó la sociedad y que sirve como crédito. Esta mecánica está contenida en la Ley de Impuesto a la Renta, artículo 54, Nº 1, y busca considerar en la base imponible del tributo personal, la renta bruta. En el caso de la absorción de pérdidas debería operar el mismo criterio, aunque reconocemos que la norma aludida sólo referencia a los retiros. Sin embargo, de no actuar como razonamos, se genera una situación injusta para el contribuyente, la cual pasamos a explicar. Si el monto de la pérdida es $ 7.210.021 y la utilidad que la absorbe da derecho a crédito igual al 17%, se genera un PPUA de $ 1.225.704, que se calcula en forma directa sobre el monto del resultado negativo, pero si analizamos más a fondo el


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problema, nos percataremos que la suma de $ 7.210.021 que absorbió la pérdida y que corresponden a la utilidad, pagó un impuesto distinto. Veamos el siguiente desarrollo. La sociedad realizó el siguiente ejercicio: Utilidad antes de impuestos Menos: Impuesto del 17% Utilidad neta de impuestos

$ 15.215.002 Note que es la misma cantidad. Por eso decimos que en la base imponible del socio se refleja la utilidad “bruta”

(2.586.550) 12.628.452

El socio retira toda la utilidad y la refleja en su declaración Paradel este análisis, 22. ocuparemosde lasimpuestos. mismas líneas formulario Línea 1: Retiros Línea 10: Incremento Línea 17: Base imponible

12.628.452 02.586.550 15.215.002

Ese es el razonamiento que se ocupa para la imputación de los retiros, aplicando todo el impuesto que pagó la utilidad que fue retirada. En cambio, en las pérdidas no se ocupa el mismo criterio, como veremos a continuación: $ 7.210.021 1.476.751

Utilidad "neta" que absorbió la pérdida Monto del impuesto que pagó esta utilidad

El monto del crédito se obtiene de la utilidad bruta. Debemos hacer el mismo ejercicio que realizamos para el total de la utilidad, pero ahora ocuparemos las cantidades “proporcionales” a la imputación que se realizó. Utilidad proporcional bruta Menos: Impuesto del 17% Utilidad proporcional neta

$ 8.686.772 (1.476.751) 7.210.021

De esta forma, el monto del impuesto que efectivamente pagó la utilidad que absorbió la pérdida es $ 1.476.751 y no de $ 1.225.704 que se obtiene de calcular el monto en forma directa. Esta diferencia genera una suma de $ 251.047 ($ 1.476.751 $ 1.225.704) que corresponde a la parte del impuesto efectivamente pagado por la empresa y que no se imputa ni se considera PPUA en este ejercicio. Analizado desde otro punto de vista. La empresa pagó $ 1.476.751 como impuesto proporcional sobre


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la utilidad de $ 8.686.772. La utilidad neta resultante, $ 7.210.021, esperaba ser retirada, momento en el cual se aplicaría el crédito del caso ($ 1.476.751), pero se produjo una pérdida que absorbió la utilidad, evitando que surgiera un retiro. De esta forma sólo se le devuelve al contribuyente la cantidad de $ 1.225.704, dejando la diferencia de $ 251.047 a beneficio fiscal. Independientemente de la exactitud o error que tenga nuestro razonamiento planteamiento, el organismo fiscalizador ha sido claro en manifestar su opinión. Siy el contribuyente desea ventilar otro criterio, deberá sortear la diferencia en los Tribunales Superiores de Justicia para establecer quién tiene la verdad. Sin duda que esta alternativa es muy costosa y entorpece cualquier proyección o estrategia que el contribuyente quiera seguir, amén que genera una rémora para devolución del PPUA solicitado. Como corolario de esta sección, queremos precisar que el PPUA se determina, aplicando en forma directa al monto de la pérdida el porcentaje de la tasa del impuesto que se pagó y que daba derecho al crédito de Primera Categoría contra el Impuesto Global Complementario o Adicional. Sin embargo, para ajustar la imputación de la pérdida al FUT, debemos considerar la rebaja de las columnas Incremento y Crédito según su monto verdadero. Se opera de esta forma (rebajar el “incremento” de la pérdida en el FUT) para no dejar reflejado en el registro de las utilidades tributarias acumuladas, una diferencia que nunca podrá ser ocupada. Nos explicamos. Se puede apreciar en el desarrollo del registro que presentamos anteriormente, que la imputación de la pérdida genera una rebaja en la columna de Incremento y de Crédito según el monto incrementado, al igual que se rebajan los retiros. ¿Cómo es esta situación si ya dijimos que se aplicaba en forma directa?. La respuesta es simple: se hace de esta forma para no dejar la diferencia reflejada en el FUT, la cual no podrá ser devuelta ni imputada. Es por eso que se rebaja el monto incrementado, pero se solicita la devolución del PPUA según la mecánica que ya hemos señalado, es decir, aplicando la tasa del impuesto. Se puede apreciar que hemos rebajado el monto “incrementado” de la pérdida y no el monto determinado de la forma directa. Esto es para no reflejar en el FUT la cantidad de $ 251.047 que nunca podremos recuperar ni imputar.

Menos: Pérdida del ejercicio (7.210.021) (7.210.021) Sub total (4) 5.949.434 PPUA: Monto de pérdida absorbida 7.210.021 Tasa del impuesto 17% 1.225.704 1.225.704 Sub total (5) 7.175.138

0

(7.210.021) 5.923.569

0

(1.476.751) (1.476.751) 25.866 1.213.261 1.213.261

1.225.704 5.923.569 1.251.569

1.213.261

1.213.261

Note que hemos determinado el PPUA de la forma directa, es decir $ 7.210.021 * 0.17 = $ 1.225.704, pese a haber rebajado de las columnas Incremento y Crédito la cantidad incrementada


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4.- Tratamiento tributario del PPUA Hemos advertido el hecho que la imputación de la pérdida genera una devolución de un gasto que realizó la empresa de una forma innecesaria, ya que la utilidad acumulada no será retirada ni distribuida. Este flujo en beneficio del contribuyente generador de la renta tiene una tributación particular dependiendo del origen de las utilidades que realizaron la absorción. 5.- Absorción de pérdidas por utilidades propias Si las utilidades que absorben las pérdidas son propias, estaremos frente a la devolución de un gasto que realizó la empresa y que no fue necesario. Es decir, se está reembolsando una erogación realizada en otro tiempo. Esto no genera un incremento de patrimonio, motivo por el cual no está afecto a impuestos de Categoría. Sin embargo, es una renta susceptible de ser retirada y por ello sí estaría afecto al Global Complementario. En este último caso hay que tener cuidado con un aspecto muy particular: si este PPUA puede ser retirado, pero pagó Primera Categoría ¿tendrá derecho a crédito?. La respuesta no se deja esperar: NO, debido a que no se afectó a ese tributo. La forma de reflejar este hecho es tal como lo hemos presentado en el desarrollo de nuestro FUT, el cual extraemos para una mayor comprensión y análisis.

Detalle

Control FUT Bruto Impuesto FUT Neto $ $ $ $

Sin crédito Incremento Crédito $ $ $ Se genera una utilidad sin derecho

PPUA: Monto pérdidade absorbida Tasa del impuesto 17%

a crédito de Primera Categoría

7.210.021 1.225.704 1.225.704

Sub total (5)

1.225.704

7.175.138

0 5.923.569

1.251.569

1.213.261 1.213.261

El monto del PPUA se registra en la columna “Sin crédito” dada la naturaleza que hemos señalado. Esta suma es susceptible de ser retirada o distribuida. El punto en cuestión es determinar su antigüedad, ya que no olvidemos, los retiros y dividendos se imputan a las utilidades más antiguas. ¿Cuál será la data de esta renta?. Ante eso no ha habido pronunciamientos específicos parte del Servicio, cual no nos inhibe a presentar nuestra opinión. Al respectopor podemos decir que sulonacimiento es el mismo que el aplicable a la RLI o pérdida tributaria de la empresa al 31 de diciembre de cada año. El Servicio de Impuestos Internos ha señalado que la utilidad más “nueva” en el FUT es precisamente la RLI de cada año, la cual se determina el día 31 de diciembre. Si tenemos una pérdida su determinación también es en el mismo instante. Dado que este detrimento patrimonial es el factor que genera el nacimiento del PPUA, no


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podemos concluir otra cosa que ambas surgen en el mismo instante. De esta forma, el PPUA tiene la misma antigüedad que el resultado tributario del ejercicio, ya que es parte de éste. Así, al momento de realizar los retiros se debe considerar este hecho para la imputación. Independientemente del razonamiento tributario, se genera un ingreso que no estaba contabilizado, siendo menester realizar el siguiente asiento. Impuestos por recuperar

251.047 Otros ingresos

251.047

GLOSA: por el devengo del pago provisional generado por la absorción de pérdidas.

Como podemos apreciar, la cuenta Otros ingresos es una cuenta de resultadoganancia la cual no afecta el monto de nuestra pérdida, debido a que no está afecta a Primera Categoría. $ Resultado contable considerando el PPUA XXXXXX Agregados XXXXXX Deducciones PPUA contabilizado (251.047) Pérdida tributaria antes del ajuste del PPUA (7.210.021)

$ Resultado contable sin considerar el PPUA XXXXXX Agregados XXXXXX Deducciones (XXXXXX) Pérdida tributaria antes del ajuste del PPUA (7.210.021)

Queremos llamar su atención a la calidad tributaria del PPUA de las utilidades propias, ya que no hay variación en el monto de la pérdida, pues al volver a determinar su monto es necesario realizar una deducción que dejará el mismo monto ya establecido. 6.- Absorción de pérdidas por utilidades ajenas ¿Cómo una empresa puede reflejar utilidades ajenas? La respuesta es muy simple: Porque ha recibido dividendos de sociedades anónimas, participaciones de sociedades de personas o porque ha recibido utilidades de una empresa que ha absorbido en un proceso de fusión. En estos casos se deben considerar como generadas por otro contribuyente y, por ende, son ajenas. Si es tal su calificación, ¿quién es el contribuyente que pagó el impuesto de Primera Categoría?. Es evidente que es la empresa generadora del dividendo o del retiro. Esto implica que de producirse la absorción y la devolución del PPUA en la empresa que recibió la utilidad, se estaría entregando la restitución de un gasto que no incurrió el contribuyente quien realiza la solicitud de devolución de impuestos. Así, podemos decir que para la empresa que recibe el PPUA representa un incremento ordinario de patrimonio afecto a los tributos generales. Dada esta calidad tributaria, la utilidad percibida modificará el monto de la pérdida. Ilustremos lo anterior con el siguiente ejemplo numérico. [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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Una empresa ha generado una pérdida tributaria ascendente a $ 17.098.023. Esta pérdida se imputará a utilidades con crédito del 16% que corresponden a retiros realizados de otra sociedad y que estaban en la empresa receptora desde ejercicios anteriores. El monto de estas utilidades ascendía a $ 110.090.030. Al realizar la absorción del resultado negativo se generará un PPUA que disminuirá el monto de lasepérdida generando un pequeño matemático. que el PPUA calculará multiplicando el monto problema de la pérdida por la tasaNo delolvidemos impuesto de Primera Categoría que corresponde al crédito. Esto involucra que debemos hacer este ejercicio con la cantidad de la pérdida tributaria definitiva. El problema radica en que no conocemos su valor. Sin embargo, con un simple planteamiento algebraico es posible encontrar la respuesta. Pérdida tributaria proforma(2) Más: El 17% sobre la pérdida definitiva, que no conocemos Pérdida tributaria definitiva, que no conocemos

(17.098.023) 0,17 . X (X)

Si hacemos el planteamiento como una fórmula, tendremos lo siguiente: -17.098.023 + 0,16X = X Despejamos X y factorizamos por -1 para dejar la incógnita positiva, y obtendremos: X ( 1+0,16 )

= 17.098.023

Dejamos la incógnita a un lado de la ecuación. X = 17.098.023 1,16 De esta forma tenemos el valor de X que corresponde al valor de la pérdida definitiva. X = 14.739.675 El monto del PPUA ascendería a la pérdida definitiva multiplicada por la tasa. $ 14.739.675 * 0,16 = $ 2.358.349 Podemos verificar nuestros cálculos restando (sumando al monto negativo) al monto de la pérdida pro forma el monto del PPUA que determinamos según el ejercicio anterior, obteniendo el resultado negativo definitivo. (17.098.023) + 2.358.349 = (14.739.675)

(2) La llamamos “pro forma” porque aún no conocemos el monto del resultado negativo definitivo, el cual se determina rebajando de la pérdida inicial la suma obtenida de aplicar la tasa del impuesto en cuestión, a la pérdida definitiva.


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Para estar desarrollando el razonamiento algebraico anterior cada vez que nos enfrentamos a esta situación, podemos ocupar la siguiente fórmula cuando deseamos determinar el PPUA a partir de la pérdida pro forma, es decir, antes de llegar a la definitiva. Pérdida pro forma * (Tasa del Impuesto) 1+ Tasa del Impuesto

Con este dato podemos desarrollar nuestro FUT Detalle

Control $

Saldo FUT anterior Reajuste Sub total anual 4% Menos: Pérdida proforma Más: PPUA por utilidades ajenas Pérdida tributaria definitiva Imputación de pérdida Sub total

FUT Bruto $

Impuesto $

FUT Neto Incremento $ $

Crédito $

110.090.030 4.403.601 114.493.631

110.090.030 20.969.530 20.969.530 4.403.601 21.808.311 838.781 21.808.311 838.781 114.493.631

14.739.675 (14.739.675) 99.753.956

(14.739.675) (2.807.557) (2.807.557) 99.753.956 19.000.754 19.000.754

(17.098.023) 2.358.348 (14.739.675)

Podemos apreciar en este FUTde que el PPUA seque ajustó en la columna control. Estodesarrollo sólo es undelestilo presentación nosdirectamente parece más adecuado. Por otro lado, revela mayor información al permitir al lector conocer la pérdida inicial, o pro forma como la hemos denominado, y el monto del pago provisional que determinó la pérdida definitiva. Además permite realizar el cálculo para determinar su cuantía, pues no olvidemos que en definitiva el PPUA se determina aplicando la tasa del impuesto de Primera Categoría sobre le monto de la pérdida definitiva. Menos: Pérdida proforma Más: PPUA por utilidades ajenas

(17.098.023)

Pérdida tributaria definitiva Imputación de pérdida

(14.739.675) 14.739.675

Se obtiene de $ 14.739.675 * 0,16

2.358.348 (14.739.675)

Otro comentario que es pertinente realizar, es que dado que el pago provisional es generado por utilidades ajenas, representa una renta ordinaria y su efecto se pierde en el resultado negativo, no dejando utilidad que permita el retiro para ser afectado al Global Complementario. De esta forma, cuando estamos tratando con este tipo de rentas, no se debe agregar una columna sin derecho a crédito.


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7.- Pérdidas tributarias de arrastre El número 3 del artículo 31 de la Ley sobre Impuestos a la Renta que estamos comentando, establece que los resultados negativos deben ser imputados a las utilidades acumuladas que están en la empresa, es decir, registradas en el FUT, tal como ya hemos desarrollado. Si éstas son insuficientes o inexistentes, el saldo que no alcanza ser absorbido las utilidades ser imputado a las futuras. Esta imputación se hace por actualizada segúndebe la variación del IPC porutilidades todo el ejercicio comercial. Ejemplo: Una empresa ha tenido el siguiente resultado tributario negativo por un ejercicio comercial. $ (90.893.884)

Resultado según balance Agregados: Estimación deudores incobrables Provisión impuesto renta Deducciones: Utilidad EE.RR. Diferencia CM CPI Pérdida Tributaria

898.839 002.987.583 (4.557.783) 00(590.934) (92.156.179)

3.886.422 (5.148.717)

Este resultado negativo será imputado a las utilidades registradas en el FUT, las cuales son propias. Detalle

Control $

FUT Bruto $

Impuest $

Saldo FUT anterior 67.854.354 Reajuste anual 4% 2.714.174 Sub total 70.568.528 Menos: Impuesto Renta pagado en abril 11.535.240 Reajuste Abr-Dic. 3% 00346.057 Impuesto actualizado 11.881.297 (11.881.297) Sub total 58.687.231 Reclasificación dif. CM impuesto Sub total 58.687.231 Más: PPUA por utilidades propias $ 58.687.231 * 0,17 9.976.829 9.976.829 Sub total 68.664.060 Menos: Pérdida proforma (92.156.179) Imputación al FUT 68.664.060 Saldo pérdida para ejercicio siguiente (23.492.119) Saldo FUT final 0

11.535.240 461.410 11.996.650

Sin Crédito $

Incremento $

Crédito $

56.319.114 2.252.765 58.571.878

11.535.240 11.535.240 461.410 461.410 11.996.650 11.996.650

(11.881.297) 115.352 58.571.878

0

11.996.650 11.996.650

(115.352) 0 58.571.878

115.352

115.352 11.996.650 11.996.650

0 58.571.878

9.976.829 10.092.182

11.996.650 11.996.650

(68.664.060)(58.571.878) (10.092.182) (11.996.650)(11.996.650) 0


FUT Neto $

0

0

0

0

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Determinamos el PPUA por utilidades propias antes de la imputación de la pérdida sólo por un efecto de orden, ya que este monto también servirá para disminuirla, no porque sea una suma que tenga la tributación general, sino porque es una cantidad susceptible de ser imputada. En todo caso, no generará pago provisional porque no pagó Primera Categoría. Del ejercicio anterior se obtiene que la pérdida se ve disminuida en $ 68.664.060 arrojando un saldo insoluto de $ 23.492.119 que será posible arrastrar hacia el ejercicio siguiente y considerarlo como una deducción más. Determinación del resultado tributario del ejercicio siguiente: $

Resultado según balance Agregados: Estimación deudores incobrables Gastos rechazados Deducciones: Utilidad EE.RR. Diferencia CM CPI Pérdida tributaria de arrastre $ 23.492.119 * 5% =

23.098.977 1.109.485 00090.958

1.200.443

(9.087.645) (890.189) (24.666.725)

Pérdida Tributaria

Se deduce el saldo anterior actualizado por la variación del IPC

(34.644.559) (10.345.139)

Encual esteseguirá caso selarealiza deducción y se obtiene nuevamente un resultado el mismalasuerte arrastrándose hacia el futuro hasta que senegativo, generen utilidades suficientes para su total extinción. 8.- Restricciones al ejercicio de imputar pérdidas tributarias y solicitar devolución del impuesto Como se podrá apreciar y tal como ya lo hemos señalado, las pérdidas tributarias pasan a tener un carácter de activo, ya que tienen derecho a un beneficio cuando sean imputadas utilidades que las absorberán según lo establece la Ley de Impuestos a la Renta. Este hecho provocó que las empresas en situación de pérdida tributaria, que por esta situación no pagaran impuestos, se transformaran en una mercancía susceptible de su comercialización, pues otra compañía con utilidad podría adquirirla para realizar su fusión y, en esta transacción, sumar Esta sus FUT (uno positivo y otro negativo) siendo procedente la solicitud del PPUA. situación se apreció en grandes fusiones de empresas, como el Banco O’Higgins con el Santiago o el Banco Santander con el Banco Osorno, en cuyas transacciones se solicitaron ingentes cantidades de dineros por el concepto de pagos provisionales. Muchas empresas “de papel” que se constituyeron antes de la crisis de los años ochenta, se vendían a un precio equivalente a un porcentaje de la eventual devolución de impuestos. Fue tal la magnitud de estos negocios que se llegó a apreciar un verdadero “mercado de empresas con pérdidas”. Sin duda que se generaron abusos por parte de ciertos contribuyentes. En esta línea el legislador impulsó una modificación [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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al número 3 del artículo 31 de la Ley de Impuestos a la Renta que limitaba la posibilidad de esta imputación cuando haya existido un cambio en la propiedad de los dueños de las empresas fusionadas. Esta modificación se realizó a través de la ley Nº 19.738 sobre combate contra la evasión y elusión tributaria que entró en vigencia a contar de septiembre de 2001. Al respecto, la norma en cuestión señala: “Con todo, las sociedades con pérdidas que en el ejercicio hubieren sufrido cambio en la propiedad de los derechos sociales, acciones o del derecho a participación en sus utilidades, no podrán deducir las pérdidas generadas antes del cambio de propiedad de los ingresos percibidos o devengados con posterioridad a dicho cambio. Ello siempre que, además, con motivo del cambio señalado o en los doce meses anteriores o posteriores a él la sociedad haya cambiado de giro o ampliado el original a uno distinto, salvo que mantenga su giro principal, o bien al momento del cambio indicado en primer término, no cuente con bienes de capital u otros activos propios de su giro de una magnitud que permita el desarrollo de su actividad o de un valor proporcional al de adquisición de los derechos o acciones, o pase a obtener solamente ingresos por participación, sea como socio o accionista, en otras sociedades o por reinversión de utilidades. Para este efecto, se entenderá que se produce cambio de la propiedad en el ejercicio cuando los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen de adquirir, directa o indirectamente, a través de sociedades relacionadas, a lo menos el 50% de los derechos sociales, acciones o participaciones. Lo dispuesto en este inciso no se aplicará cuando el cambio de propiedad se efectúe entre empresas relacionadas, en los términos que establece el artículo 100 de la ley N° 18.045.” Según lo anterior, los siguientes son los casos en que no se podrá deducir la pérdida como gasto. 1.- Cuando el contribuyente que generó el resultado negativo haya sufrido algún cambio en la propiedad de sus derechos sociales (en el caso de sociedad de personas), acciones (para las sociedades anónimas) o en el derecho a participar de las utilidades, cuando junto con el cambio se verifique alguna de las siguientes situaciones: a) En los doce meses anteriores o posteriores del cambio de propiedad, el contribuyente haya realizado algún cambio de giro o ampliado el original por uno distinto. Ahora bien, si se mantiene el principal, no habría objeción a la imputación de la pérdida por este motivo. b) Al momento del cambio de propiedad, el contribuyente no tuviera “bienes de capital” (a nuestro entender el legislador se refiere a bienes del activo fijo) u otros activos propios de su giro en un volumen tal que permita la realización normal de las actividades o de un valor proporcional al de adquisición de los derechos o acciones. c) Que luego del cambio el contribuyente pase sólo a tener ingresos como accionistas o socio de sociedades de personas. 2.- Consideraciones sobre el porcentaje del cambio de propiedad. Es importante la modificación patrimonial a que se refiere la norma que comentamos, dice relación cuando los nuevos dueños de la empresa pasan a adquirir a lo menos el 50% del patrimonio. Esto es importante porque el porcentaje aludido también se computa como objeción para la aplicación de la pérdida, al alcanzarse en forma paulatina. 3.- Los ingresos percibidos que no podrán ser imputados a la pérdida cuando se constate que existe cambio de propiedad son de la siguiente naturaleza:


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a) Los propios obtenidos por la empresa producto del desarrollo de su actividad normal. b) Los derivados de utilidades contenidas en el FUT de una empresa que haya sido absorbida en un proceso de fusión. c) Los recibidos de procesos de reinversión de utilidades. Excepción general. Existe una excepción para no aplicar de adquisición del 50% anteriormente señalado, y corresponden cuandolas la normas transacción se realiza entre empresas relacionadas. Para entender el alcance de esta vinculación, se debe atender a lo señalado en el artículo 100 de la Ley sobre Mercado de Valores. “Art. 100.- Son relacionadas con una sociedad las siguientes personas: a) Las entidades del grupo empresarial al que pertenece la sociedad. b) Las personas jurídicas que tengan, respecto de la sociedad, la calidad de matriz, coligante, filial o coligada, en conformidad a las definiciones contenidas en la ley Nº18.046. c) Quienes sean directores, gerentes, administradores o liquidadores de la sociedad, y sus cónyuges o sus parientes hasta el segundo grado de consanguinidad o y d) afinidad, Toda persona que, por sí sola o con otras con que tenga acuerdo de actuación conjunta, pueda designar al menos un miembro de la administración de la sociedad o controle un 10% o más del capital con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones. La Superintendencia podrá establecer mediante norma de carácter general, que es relacionada a una sociedad toda persona natural o jurídica que por relaciones patrimoniales, de administración, de parentesco, de responsabilidad o de subordinación, haga presumir que: 1.- Por sí sola, o con otras con quienes tenga acuerdo de actuación conjunta, tiene poder de voto suficiente para influir en la gestión de la sociedad; 2.- Sus negocios con la sociedad originan conflictos de interés; 3.- Su gestión es influenciada por la sociedad, si se trata de una persona jurídica, o 4.- Si por su cargo o posición está en situación de disponer de información de la sociedad y de sus negocios, que no haya sido divulgada públicamente al mercado, y que sea capaz de influir en la cotización de los valores de la sociedad. No se considerará relacionada a la sociedad una persona por el solo hecho de participar hasta en un 5% del capital o 5% del capital con derecho a voto si se tratare de una sociedad por acciones, o si sólo es empleado no directivo de esa sociedad.” 9.- Posibilidad de suspender los PPM cuando el contribuyente tiene pérdida tributaria La Ley de Impuesto a la Renta, Art. 84, establece la obligación para todos aquellos contribuyentes obligados a presentar declaraciones anuales de los impuestos de Primera Categoría y/o Segunda Categoría, a realizar pagos provisionales a cuenta de los impuestos correspondientes. Al respecto se obliga a los contribuyentes que llevan contabilidad completa a realizar estas erogaciones según una tasa promedio que se determina para cada año tributario según la relación de los PPM efectivamente


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pagados y el impuesto determinado, que se aplica sobre el total de ingresos brutos en el momento de su generación, determinados según la Ley de Impuesto a la Renta, Art. 29. Esta obligación es mensual y es materia de sanciones si en un proceso de fiscalización se establece su incumplimiento. Sin perjuicio de lo anterior, el artículo 90 de la ley del ramo establece que es posible suspender requerimiento cuando el contribuyente presenta durante un trimestre una pérdidaeste tributaria. “Artículo 90º.- Los contribuyentes de la primera categoría que en un año comercial obtuvieran pérdidas para los efectos de declarar dicho impuesto, podrán suspender los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del primer trimestre del año comercial siguiente. Si la situación de pérdida se mantiene en el primer, segundo y tercer trimestre de dicho ejercicio comercial, o se produce en alguno de los citados trimestres, podrán suspender los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del trimestre siguiente a aquél en que la pérdida se produjo. Producida utilidad en algún trimestre, deberán reanudarse los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del trimestre inmediatamente siguiente. Los contribuyentes que se encuentren en situación de suspender los pagos provisionales mensuales deberán mantener un estado de pérdidas y ganancias acumuladas hasta el trimestre respectivo a disposición del Servicio de Impuestos Internos. Este estado de pérdidas y ganancias deberá ajustarse de acuerdo a las reglas que esta ley establece para el cálculo de la renta líquida imponible de primera categoría, incluyendo la consideración de pérdidas de arrastre, si las hubiere, y los ajustes derivados del mecanismo de la corrección monetaria. La confección de un estado de pérdidas y ganancias maliciosamente incompleto o falso, dará lugar a la aplicación del máximo de las sanciones contempladas en el artículo 97, número 4º, del Código Tributario, sin perjuicio de los intereses penales y reajustes que procedan por los pagos provisionales no efectuados.”

Posición del Servicio de Impuestos Internos 1.- El pago provisional generado por la absorción de utilidades por la imputación de pérdidas se determina aplicando la tasa del impuesto sobre el monto del resultado negativo. (SII. Of. Nº 009, de 03/01/2000) Tal como habíamos señalado en el “Planteamiento del Tema”, el organismo fiscalizador ha interpretado que el PPUA se determina en forma directa, aplicando la tasa del impuesto de Primera Categoría que da derecho a crédito sobre el monto de la pérdida. No es aplicable el mecanismo de los retiros, porque en ese caso se debe considerar lo establecido en la Ley de Impuesto a la Renta, Art. 54, Nº 1 que considera dentro de la base imponible del impuesto personal el crédito de categoría. En el caso de la pérdida no hay norma que así lo establezca. Comentario: Si bien es cierto que no hay una norma que establezca que se considere dentro de la pérdida el impuesto de Primera Categoría, no es menos cierto que la Ley de Impuesto a la Renta, Art. 31 Nº 3 señala que: “En el caso que las pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los artículos 93 a 97 de la presente ley.” [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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Lo que claramente está indicando el legislador es la pertinencia de pedir la devolución de los “impuestos de primera categoría pagado sobre dichas utilidades”, el cual se considera como un pago provisional, es decir, todo el monto pagado se considera como un anticipo que fue enterado en arcas fiscales en forma excesiva. En ninguna parte el legislador tributario señaló que se debe distinguir el monto o la mecánica para su determinación, sino que fue claro al señalar que se devuelve el impuesto pagado proporcionalmente porfiscales, la utilidad. Segúnselodemostró anterior, no procedente dejar una parte del crédito en arcas tal como en es el apartado anterior. De esta forma consideramos que el razonamiento del Servicio, si bien tiene sentido, no analiza las normas en su conjunto ni armoniosamente. 2.- El PPUA se registra en el FUT sólo si no ha prescrito el derecho para solicitar su devolución. (SII. Of. Nº 3.759, 09/08/2004) El PPUA “nace o se devenga en el ejercicio en que se generaron las pérdidas o se imputaron los saldos negativos a las utilidades tributables percibidas en el ejercicio”. La devolución se materializará a través de su imputación en el formulario Nº 22 que se presentó para declarar el resultado tributario negativo que lo generó, pero, ¿qué pasa cuando el contribuyente no realiza la solicitud, ya sea por desconocimiento o por reticencia a una eventual fiscalización. El contribuyente recurrente del oficio se refirió al hecho que fiscalizadores obligan a reflejar en el FUT estos conceptos, sin importar si se solicitó o si existe alguna posibilidad cierta de su devolución. Esta situación provoca un hecho complicado, porque se incrementan las utilidades tributables por conceptos que no podrán ser devueltos y nunca podrán ser considerados como recursos efectivos que pudieran ser retirados o distribuidos. El Servicio respondió que la devolución debe operar en forma automática cuando se genera la imputación. Si esto no se hizo oportunamente, es procedente realizar una solicitud administrativa según lo dispuesto en el artículo 126 del Código Tributario, cuyo plazo máximo es de tres años. Si este plazo ya expiró, es aplicable lo dispuesto prescriben en el Código las Civil, acciones artículo a favor 2.521, o enelcontra cual del establece Fisco. Esto que es enmuy un plazo interesante de tresporque años el Servicio estableció que luego de los tres años en que termina el plazo del artículo 126 del Código Tributario, se puede contar con tres más adicionales para solicitar la devolución del pago provisional no requerido. De esta forma se cuenta con seis años en total. Ahora bien, si aún no es posible realizar la devolución porque se aplicaron las normas de prescripción legal, indudablemente será improcedente considerar esta renta como parte integrante del FUT y, por lo tanto su incorporación “no resulta procedente”. Comentario: Este oficio aporta un elemento muy importante para la certeza del contribuyente y la norma se pronuncia legal. sobre Se ha unaestablecido situación injusta positivamente que surgeundecriterio una interpretación que apela alrígida sentido de común, ya que si bien es cierto que el legislador ha establecido la posibilidad de devengar el derecho de pedir la devolución del impuesto de Primera Categoría, no es menos cierto que la percepción es eventual dado que puede existir una prescripción al derecho a impetrar la restitución cuando extratemporalmente se hace, o porque un proceso de fiscalización puede impugnar el monto de la pérdida y, por ende, afectar la cuantía del PPUA.


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¿Por qué es tan importante este reconocimiento? Porque no debemos olvidar que el Derecho Tributario es una rama del Derecho Público y sólo se puede hacer lo que está establecido, aplicándose el dicho latino de “ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus”, es decir, donde la ley no distingue no es lícito al interprete distinguir. Si el legislador no estableció que el PPUA se genera sólo si existe certeza de su percepción, no nos queda más que reconocerlo aunque exista la posibilidad cierta dede que noforma será posible recibirlo, estando obligado el contribuyente a incrementar su FUT una artificial. La opinión consagrada en este oficio por parte del Servicio permite solucionar eficientemente (sin la necesidad de una nueva ley) una imprecisión de la norma legal. 3.- Las pérdidas sólo pueden ser deducidas de utilidades con igual naturaleza tributaria. (SII. Of. Nº 5.445 de 29/12/2004)(3) El recurrente del oficio en comentario consulta sobre la imposibilidad de deducir de utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría una pérdida que generará en una venta que se está estudiando realizar sobre acciones de sociedad anónima, que corresponden a operaciones no habituales de acuerdo a lo dispuesto en la circular Nº 158 de 1976, es decir, no corresponden al régimen general de tributación. El Servicio contestó que en virtud de la Ley de Impuesto a la Renta, Art. Nº 33 Nº 1 letra e), no es posible deducir gastos derivados de una operación sujeta a un régimen tributario diferente, motivo por el cual la transacción planeada que tendrá un resultado afecto al Impuesto de Primera Categoría en Carácter de Único, no podrá ser considerado dentro de la determinación de la RLI de Primera Categoría ordinario. Adicionalmente señaló que este resultado negativo sólo puede ser imputado a utilidades de igual naturaleza. Si éstas son insuficientes o inexistentes, el saldo insoluto podrá ser arrastrado hacia el ejercicio siguiente o siguientes hasta que se generen utilidades donde puedan ser imputadas, siempre que sea un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa y le sean aplicable las normativas sobre la especie del número 3 del artículo 31 que comentamos. Comentario: Lo señalado por el organismo fiscalizador constituye un antecedente muy importante porque reafirma el criterio de que en la determinación de la RLI sólo participan ingresos y gastos afectos a la tributación general. En el caso particular, permite concluir que no se puede aprovechar como una deducción a la base imponible del impuesto de categoría el resultado negativo de una operación que tenga la tributación general, siendo menester controlar ese producto por medio de un registro particular. Una segunda lectura, pero relacionada con otro hecho, es que se está estableciendo que la tributación aplicable al mayor valor generado en la enajenación de acciones normas de sociedades de habitualidad anónimasencuando la especie es necesario contenidas discriminar en la Leyentre de Impuesto la aplicación a la Renta, de las Art. 18, Art. 18 bis o Art. 18 ter, se aplicarán tanto cuando la transferencia genere una utilidad o una pérdida, aspecto que no había sido interpretado de esta forma en otros pronunciamiento, siendo estas disposiciones aplicables sólo cuando existiera mayor valor (utilidad).En otras palabras, existen utilidades afectas a tributaciones distintas a la general y también existen pérdidas con igual naturaleza.

(3) Este oficio también fue comentado en Consultor Práctico Tributario Nº1 (octubre 2005).


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Otro aspecto a comentar es el que ya señalamos en la Revista Consultor Práctico Tributario Nº 1 pág. 22, respecto a que el Servicio ha señalado que la pérdida “no habitual” es posible arrastrarla hacia ejercicios futuros, siguiendo con lo dispuesto en la Ley de Impuesto a la Renta, Art. 31, Nº 3. Al igual que en esa oportunidad, creemos que si bien la interpretación puede ser favorable, no es correcta desde un punto de vista estricto, pues el legislador señaló lo dispuesto en el articulo recién mencionado la formación de la RLI del Impuesto de Primera Categoría de contribuyentespara obligados a llevar contabilidad completa, no siendo procedente aplicarlo por analogía a otros tributos. 4.- Las utilidades tributarias recibidas por una empresa que tiene FUT negativo en un proceso de fusión por incorporación se consideran ajenas. (SII. Of. Nº 2.269 de 20/08/1998) Se consultó sobre la naturaleza del FUT positivo que recibe una empresa a través de un proceso de fusión por incorporación de otra empresa, para efectos de determinar la calidad del PPUA resultante, pues como ya hemos señalado, tiene el siguiente tratamiento: Si son utilidades propias. El pago provisional no está afecto a Primera Categoría, por ser un reembolso de un gasto anteriormente realizado, pero está afecto a Global Complementario por ser una renta susceptible de retirar o distribuir. Si son utilidades ajenas. El pago provisional es una renta ordinaria que se afecta con Primera Categoría y Global Complementario. En este caso la suma devengada disminuye el monto de la pérdida. La duda surge por la definición de fusión que está contenida en el artículo 99 de la Ley sobre Sociedades Anónimas que dice: “Art. 99.- La fusión consiste en la reunión de dos o más sociedades en una sola que las sucede en todos sus derechos y obligaciones, y a la cual se incorporan la totalidad del patrimonio y accionistas de los entes fusionados.” La empresa que absorbe a la que se incorpora la sucede en todos sus derechos y obligaciones. El Servicio indicó que la empresa continuadora no puede considerar como propio e FUT recibido, y menos el PPUA como aquellos generados por utilidades propias, ya que no fue éste el contribuyente quien realizó el pago del impuesto. Comentario: Consideramos adecuado el criterio presentado por el organismo fiscalizador, ya que la fusión, si bien implica la disolución de un ente y la responsabilidad del continuador, no podemos afirmar que esta responsabilidad permite adueñarse de los bienes y de quehistoria. su se tratePara de una todos fusión los efectos por compra, el proceso en lade cual fusión se fusiona es una enajenación, un ente comosalvo una consecuencia de un hecho anterior en que se reunieron en una sola mano el 100% de las acciones o derechos sociales. Por este acto se disuelve la empresa y se incorporan activos y pasivos en la empresa compradora. En este caso no habría una enajenación sino una traslación de bienes, pero no es el caso en cuestión, ya que una fusión por incorporación, tal como se ha definido, implica una enajenación de bienes y, por ende, no se pueden considerar como propias las utilidades recibidas.


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5.- No es posible considerar la pérdida tributaria cuando se ha realizado una remisión o condonación de deudas según la Ley de Quiebras. (SII. Of. Nº 3.066 de 28/08/2002) El tema que trata este oficio es muy complejo y dice relación al hecho de una empresa que está sometida a la Ley de Quiebra y, según la aplicación del artículo 165 de este cuerpo legal, se ha realizado una remisión o condonación de alguna deuda. Cuando sucede esta situación se genera una renta, pues si miramos el balance de una empresa, las fuentes de financiamiento sólo pueden ser pasivo de terceros o patrimonio. Si se condona una deuda, deja de ser una obligación y se constituye en utilidad, es decir, en patrimonio. Veamos esquemáticamente lo anteriormente señalado.

o v i s a P o v i t c A

Esta deuda está en el pasivo, pero será condonada. Como está en el del lado izquierdo balance, es decir, de las fuentes, sólo puede ser pasivo de tercero o patrimonio

Deuda o i n o m i r t a P

o v i s a P o v i t c A

Dado que la condonación eliminó el pasivo, sólo queda la posibilidad de considerarlo como patrimonio, es decir, como utilidad. Esto es un incremento que implica renta

Deuda o i n o m i r t a P

dentro se Como delpuede concepto apreciar, de renta. la condonación Sin embargo, implica la Ley unde incremento Impuestopatrimonial a la Renta.que Art.cae 17 Nº 22 establece que no tendrán este carácter las remisiones por ley de deudas, intereses y otras sanciones, situación que se aplica a la especie. De esta forma no sería procedente gravar con tributos este hecho. Sin embargo, la letra e) del número 1 del artículo 33 de la ley del ramo, señala:


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“Artículo 33º.- Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: 1º.- Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada: a) ....................... b) .......................... c) ............................. d) ..................................... e) Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan;”

Esto obliga a considerar como una deducción de este ingreso no constitutivo de renta que se generó, todos aquellos conceptos que pudieran ser considerados como sus costos. Uno de estos es lasiendo pérdida tributariaimputarla que se ha venido arrastrando por los pasivos que seconceptos condonaron, menester a este concepto y no a las utilidades ordinarias que se generen a futuro. Ahora bien, si de esta imputación se genera un saldo que no fue cubierto por el monto del pasivo condonado y que, como ya hemos señalado, es ingreso no renta, no podrá ser considerado pérdida tributaria de arrastre, de aquella señalada en el número 3 del artículo 31 de la Ley sobre Impuestos a la Renta. Comentario: Podemos señalar, con el riesgo de caer en inconfidencias, que al salir a la luz pública el oficio que comentamos, se generó un revuelo en el medio profesional levantando varias voces en contra de lo interpretado, ya que estaban destruyendo las pérdidas tributarias y su potencial ya que éstas eran un activo. Sin embargo, no resulta técnicamente indicar lo anterior, ya que lo interpretado por el Servicio está totalmente ajustado a la ley. Es más, resulta evidente que una pérdida por incumplimiento con los pasivos tenga la directa relación con la utilidad que se genera cuando ésta ha sido condonada. Lo que está haciendo el organismo fiscalizador es una aplicación del texto que es claro, en lo general, a un caso particular. De esta forma, una empresa en quiebra bien puede perder, valga la redundancia, su pérdida tributaria cuando se vea en el caso de remisión de sus pasivos, según la aplicación del artículo 165 de la Ley de Quiebras.


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Texto de los Oficios Comentados Oficio Nº 9 de 03/01/2000 Utilidades tributables absorbidas por pérdidas tributarias -Impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará pago provisionalcircular Nº 17, de 1993, establece procedimiento de imputación de los gastos rechazados a que se refiere artículo 21 de Ley de la Renta a las utilidades acumuladas o retenidas -norma del inciso 2º, Nº 3, artículo 31 no obliga a incrementar previamente la utilidad que se absorbe para el cálculo de recuperación del impuesto- se aplica el referido incremento sólo cuando utilidades son declaradas en los impuestos Global Complementario o Adicional -recuperación del impuesto de primera categoría como pago provisional por utilidades absorbidas por pérdidas tributarias- se determina aplicando directamente la tasa del impuesto de primera categoría que corresponda sobre el monto de las utilidades de los ejercicios anteriores que resulten absorbidas por las pérdidas tributarias. Impuesto 1.Por presentación a la Renta del establece antecedente el derecho señala deque solicitar el artículo la recuperación 31 Nº 3 dedel la Ley Impuesto sobre de Primera Categoría correspondiente a utilidades gravadas con dicho impuesto y que resulten absorbidas con pérdidas tributarias. En relación con lo anterior, su representada arrastra un FUT positivo de utilidades propias con Impuesto de Primera Categoría con tasa del 15%, estimando que en el ejercicio en que no se efectúe distribución de dividendos y se determine una pérdida tributaria, el cálculo del Impuesto de Primera Categoría a solicitar en la línea 49 del formulario 22 equivale exactamente al 15% del monto de la pérdida, sin deducir de dicha pérdida tributaria el desembolso ocurrido en abril por concepto de impuesto a la renta correspondiente a la utilidad tributaria determinada en el ejercicio comercial anterior. En razón de lo de anterior, requiere que sealesolicitar indique en si elelprocedimiento determinación del Impuesto Primera Categoría formulario 22,delínea 49, es el establecido en el párrafo precedente, esto es, no habiendo distribución de dividendos el impuesto a solicitar es el 15% del monto de la pérdida tributaria determinada al cierre del ejercicio, sin deducir de ésta los impuestos a la renta provisionados y pagados en abril del referido ejercicio. 2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que la parte final del inciso segundo del Nº 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, establece que en el caso que las pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los artículos 93 al 97 de la ley del ramo. 3.- Ahora bien, este Servicio mediante la circular Nº 17, de 1993, estableció el procedimiento de imputación de los gastos rechazados a que se refiere el artículo 21 de la Ley de la Renta a las utilidades acumuladas o retenidas en la empresa, señalándose mediante el citado instructivo que dichas partidas, dentro de las cuales se encuentra el Impuesto de Primera Categoría, en primer lugar, se imputarán o deducirán de las utilidades del ejercicio en el cual se efectuó su provisión y, si tales


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utilidades no existieran o no fueren suficientes, las referidas partidas se imputarán a las utilidades de los ejercicios más antiguos con derecho, cuando corresponda, al crédito por Impuesto de Primera Categoría, equivalente a la tasa con que se afectaron las utilidades tributables a las cuales se imputaron. Cuando no existan estas utilidades o las existentes no fueren suficientes o exista un saldo negativo FUT, su lospago, gastos rechazados imputarán a las utilidades del ejercicio en queen seelrealiza con derecho alse crédito por Impuesto de Primera Categoría con la tasa con que se afectaron las utilidades de las cuales se rebajan. Si el resultado de este período es negativo, dichas partidas incrementarán el citado saldo negativo, con derecho al crédito por Impuesto de Primera Categoría sólo respecto de su imputación a los impuestos Global Complementario o Adicional, pero sin que proceda la devolución. 4.- Por otra parte, cabe señalar que la disposición legal que regula la recuperación del Impuesto de Primera Categoría por absorción de utilidades por pérdida tributaria del ejercicio, esto es, la contenida en la parte final del inciso segundo del Nº 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, no contempla ninguna norma que obligue a incrementar previamente la utilidad que se absorbe para el cálculo de dicha recuperación, siendo aplicable el referido incremento sólo cuando las utilidades son declaradas en los impuestos Global Complementario o Adicional, por así disponerlo expresamente los incisos finales de los artículos 54 Nº 1 y 62 de la Ley de la Renta. 5.- En consecuencia, y de acuerdo a lo expuesto en los números anteriores, y respondiendo la consulta específica formulada, la recuperación del Impuesto de Primera Categoría como pago provisional por utilidades absorbidas por pérdidas tributarias, se determina aplicando directamente la tasa del Impuesto de Primera Categoría que corresponda sobre el monto de las utilidades de los ejercicios anteriores que resulten absorbidas por las pérdidas tributarias, deducidos previamente de tales utilidades los gastos rechazados provisionados al término del ejercicio en el cual se generaron dichas utilidades -dentro de los cuales se comprende el propio Impuesto de Primera Categoría- y que fueron pagados durante el período en el cual ocurre la recuperación del mencionado Impuesto de Primera Categoría, sin efectuar ningún incremento norma legalaalguna las referidas que permita utilidades efectuar por concepto el citado incremento. de dicho tributo, ya que no existe Oficio Nº 3.759 de 09/08/2004. Momento en que deben reconocerse como ingreso, el pago provisional por utilidades absorbidas, de acuerdo a lo dispuesto por el N° 3, del artículo 31°, de la ley de la renta. 1. Por presentación indicada en el antecedente, solicita un pronunciamiento respecto de la materia que señala, basado en los siguientes antecedentes: a) De conformidad con las normas del artículo 31 N° 3 de la Ley de la Renta, los Categoría correspondiente contribuyentes tienen derecho a utilidades a solicitar quelasean devolución absorbidas del Impuesto con pérdida detributaria Primera en el registro FUT, para lo cual deben solicitarlo a través del formulario de declaración anual (Formulario 22), consignándolo en la línea 50, códigos 167 y 747. El impuesto a ser recuperado bajo el procedimiento señalado anteriormente, debe ser agregado al “Fondo de Utilidades Tributarias” (FUT), sin derecho a crédito al cierre del año en que nace el derecho a solicitar la devolución, de conformidad con las instrucciones dadas por el Servicio de Impuestos Internos.


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b) Un requisito esencial para que proceda la devolución de dicho crédito, es que el contribuyente ejercite ese derecho y lo solicite dentro de los plazos legales, lo cual en algunos casos no se hace así (no se solicita) por desconocimiento de la norma legal, omisión, por error u otra causa. Es aquí donde surge la necesidad de un pronunciamiento para aquellos casos en que el contribuyente no ha solicitado la devolución del impuesto por las utilidades absorbidas con pérdida. En efecto, en su calidad de asesor de algunas empresas a las cuales el Servicio de Impuestos Internos ha revisado el registro FUT de años anteriores, los fiscalizadores han exigido incorporar al FUT impuestos que en su oportunidad correspondía haber solicitado su devolución de acuerdo con la norma del artículo 31 N° 3 de la Ley de la renta, pero que el contribuyente no lo solicitó, y más aún, ha transcurrido el plazo de tres años para intentar una recuperación. Con este procedimiento, se estaría generando un FUT ficticio que nunca ha estado incorporado a la empresa, y tampoco lo podrá estar en el futuro por haber transcurrido el plazo en el cual el contribuyente puede solicitar su devolución. Este procedimiento es del todo negativo para el contribuyente, pues por un lado sufrió una pérdida al no recuperar un impuesto al cual tenía derecho, y por otro lado, a futuro tendrá que pagar impuesto personal sobre ingresos ficticios que no debieran incorporarse al FUT. Por lo anteriormente expuesto, es que solicita una ratificación del criterio en cuanto a que en el caso expuesto no corresponde hacer incorporación al FUT, o en su defecto, señalar el procedimiento que en tal caso correspondería aplicar, con el objeto de asesorar adecuadamente a clientes que están en esta situación. 2. Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que la parte final del inciso segundo del N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta establece lo siguiente: “En el caso que las pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los artículos 93 a 97 de la presente ley”. 3. Del texto de la norma legal precitada, se puede apreciar claramente que el Impuesto de Primera Categoría pagado que se puede recuperar como pago provisional es aquél proveniente tanto de la absorción de utilidades generadas por la propia empresa como aquél proveniente de utilidades percibidas de otras empresas producto de una participación social o accionaria; toda vez que la disposición en cuestión no hace ninguna distinción al respecto. 4. Ahora bien, este Servicio ha expresado mediante pronunciamientos emitidos sobre la materia, que en el caso del Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa sobre sus propias utilidades, constituye un ingreso correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso al devolverse el impuesto de Primera Categoría pagado sobre las utilidades generadas por la empresa en los períodos anteriores a la el citado ingreso generación de las(impuesto pérdidas tributarias. de Primera NoCategoría obstante lorecuperado), anterior, es preciso no constituye indicar una que cantidad tributable a nivel del impuesto de Primera Categoría, ya que tal partida cumplió con dicha tributación en el momento de su provisión o pago al ordenar el artículo 31 de la Ley de la Renta agregarlo a la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría por no aceptarse como un gasto tributario. En relación con el registro FUT, el Impuesto de Primera Categoría recuperado bajo la forma indicada, debe reponerse al resultado tributario obtenido en la Primera Categoría, con el fin de contrarrestar la rebaja que se hizo en el FUT por concepto


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del citado tributo en el año en que se pagó, partiendo de la premisa que tal deducción en el referido registro resultó improcedente al recuperarse o devolverse el Impuesto de Primera Categoría, por haber sido absorbidas las utilidades retenidas sobre las cuales se pagó por pérdidas tributarias de ejercicios posteriores. Respecto de la segunda modalidad de recuperación, esto es, cuando se trata del Impuesto portributarias, utilidadesdicho provenientes de otras empresas de quePrimera resultanCategoría absorbidasrecuperado por pérdidas tributo constituye para sus beneficiarios un incremento de patrimonio, conforme al concepto de renta que define la Ley de la Renta, en el N° 1 de su artículo 2°, ya que la empresa con esta recuperación se ve beneficiada por una cantidad que no le ha implicado ningún desembolso de su parte o mejor dicho no está recuperando un gasto como ocurre en el caso anterior. De esta manera la recuperación del Impuesto de Primera Categoría proveniente de utilidades de otras empresas, constituye un ingreso tributable que debe formar parte de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría para la aplicación del tributo de dicha categoría, y por esta vía pasa a formar parte de las utilidades tributables a registrar en el FUT afectas a los impuestos Global Complementario o Adicional, según proceda. 5. En relación con las modalidades de recuperación antes señaladas, este Servicio ha expresado que el derecho a recuperar el Impuesto de Primera Categoría como Pago Provisional Mensual por absorción de utilidades nace o se devenga en el ejercicio en que se generaron las pérdidas o se imputan los saldos negativos a las utilidades tributables percibidas en el ejercicio. Por lo tanto, en dicho período el citado crédito debe reconocerse como tal en los registros contables de las empresas. 6. En relación con su petición de un pronunciamiento para aquellos casos en que el contribuyente no ha solicitado la devolución del impuesto por las utilidades absorbidas con pérdida, cabe señalar que, de conformidad con las instrucciones contenidas en la circular N° 72, de 11 de octubre de 2001, en el caso que el contribuyente omita imputar los PPM al impuesto anual, impute una cantidad inferior a la que le corresponda, casos no solicite se podrá devolución pedir ladedevolución los remanentes correspondiente o pida unaal suma amparo inferior, de lo dispuesto en todos estos en el artículo 126 del Código Tributario, en el plazo de 3 años que se contará desde el día en que se presentó la declaración correspondiente. Asimismo, en las citadas instrucciones se señaló que si la declaración anual de impuestos es presentada fuera de plazo, para que pueda solicitarse válidamente la devolución de remanentes, la declaración extemporánea deberá presentarse dentro del plazo de 3 años contado desde la fecha en que venció el término legal de tres años, aplicándose en este caso lo dispuesto en el artículo 2.521 del Código Civil. A su vez, la solicitud para corregir los errores cometidos en la declaración y pedir la devolución de lo pagado en exceso debe presentarse dentro del término de 3 años que establece el artículo 126 del Código Tributario, él que se contará desde la fecha en que se presentó la declaración fuera de plazo. Si los referidos plazos han transcurrido sin que el contribuyente haya deducido las correspondientes acciones, operarán las normas legales de prescripción de modo que ya no podrá obtener la devolución de las sumas pertinentes. Ahora bien, en el evento de encontrarse vencidos los plazos correspondientes para efectuar la imputación o solicitar la devolución referida, el contribuyente ya no podrá recuperar el impuesto de Primera Categoría pagado por las utilidades que fueron


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absorbidas por las pérdidas, pero dicha cantidad no puede ser considerada un ingreso correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso precisamente porque no se ha obtenido la devolución del tributo indicado, con lo que su incorporación al FUT no resulta procedente. Oficio Nº 5.445 de 29/12/2004. Tratamiento tributario de las pérdidas generadas en enajenación de acciones de sociedades anónimas calificadas de no habituales 1. Por presentación del antecedente, solicita confirmación del criterio que indica, en cuanto a que una Sociedad de Responsabilidad Limitada XX, de giro inmobiliario, que con el fin de obtener liquidez para emprender un nuevo negocio, desea vender acciones de una sociedad anónima cerrada, que ha tenido en su poder por más de un año, a otra empresa con la cual no se encuentra relacionada, cuya venta cumple, además, con los requisitos establecidos en el artículo 17 N° 8 letra a) de la Ley de la Renta y la circular Nº 158, de 1976, para ser considerada no habitual. Agrega, que sin embargo, por la actual situación del mercado, se producirá una pérdida en esta enajenación, la cual, según pronunciamientos de este Servicio, sólo puede ser deducida de ganancias generadas en otras ventas no habituales establecidas en el artículo 17 N° 8 de la Ley de la Renta. En razón de lo anterior, desea confirmar que si la Sociedad de Responsabilidad Limitada XX, no puede deducir todas estas pérdidas en este ejercicio, no existe inconveniente en que éstas sean deducidas de ganancias afectas al impuesto de Primera Categoría en carácter de único que se generen en ejercicios futuros, toda vez que no existe impedimento legal que prohíba tal deducción. 2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que de acuerdo a las normas de la Ley de la Renta que regulan la enajenación de acciones, el mayor valor que se obtenga de este tipo de negociaciones puede quedar afecto a diferentes regímenes tributarios, según de el cumplimiento de lasimpositivo, condiciones que de exigen tales disposiciones para la aplicación uno y otro sistema dentro los cuales se encuentra el que indica el recurrente en su escrito, esto es, que el mayor valor obtenido en la cesión de acciones se afecte con el Impuesto de Primera Categoría en calidad de único a la renta, en la medida que se cumplan los requisitos exigidos para la aplicación de esta modalidad de imposición. 3.- Ahora bien, cuando el mayor valor obtenido de una operación de venta de acciones queda afecto a diferentes regímenes tributarios, esto es, a los impuestos generales de la Ley de la Renta, al impuesto único de Primera Categoría o simplemente no se afecte con ningún impuesto, por ser considerado un ingreso no constitutivo de renta, los costos, gastos o desembolsos que se incurran en dichos tipos de operaciones, deben ser deducidos de los ingresos que correspondan a cada régimen impositivo que afecte a la operación de enajenación de acciones, conforme a lo dispuesto por la letra e) del N° 1 del artículo 33 dedelalas Leyrentas de la oRenta, no siendo procedente que tales desembolsos sean rebajados utilidades afectas a un régimen impositivo diferente de aquél que grava a la operación que dio origen a dichas erogaciones. 4.- Aclarado lo anterior, y en relación con la consulta formulada, se expresa que en el caso de un contribuyente que declare la renta efectiva en la Primera Categoría mediante contabilidad completa, en una operación de enajenación de acciones afecta al régimen del Impuesto Único de Primera Categoría por cumplir con los requisitos


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exigidos para ello, obtenga una pérdida tributaria, dicho contribuyente tal pérdida en primer lugar la puede deducir de los resultados positivos que genere en el ejercicio comercial respectivo provenientes del mismo tipo de operaciones afectas al régimen impositivo del impuesto único, y en el evento que no existan tales ingresos o éstos ser inferiores a dicha pérdida, el citado detrimento patrimonial, total o parcialmente, según corresponda, puede ser deducido de los ingresos o rentas provenientes del mismo tipo dehasta operaciones que se obtengan en los ejercicios actualizado, su total agotamiento o extinción; todo ello siguientes, conforme adebidamente lo dispuesto por el N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta. Oficio Nº 2.269 de 20/08/1998 Caso en que pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas -Impuesto de Primera Categoría pagado sobre dichas utilidades se considera pago provisional -Recuperación del Impuesto de Primera Categoría pagado -Recuperación por la absorción de utilidades propias 1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional el oficio ordinario indicado en el antecedente, mediante el cual se expresa que el contribuyente "XX S. A.", según escritura de fecha 30.11.95, suscrita ante Notario, la Sociedad "YY Ltda.", fue absorbida por la sociedad antes indicada, dando origen a la fusión por absorción. Por otra parte, la empresa "XX S. A.", en su registro FUT registra un saldo negativo, al cual le fue imputado la utilidad tributable retenida por la empresa absorbida con derecho al crédito por Impuesto Primera Categoría, procediendo la empresa que absorbe a la recuperación del total del crédito por Impuesto de Primera Categoría pagado por la Sociedad "YY Ltda.". El Balance General de la empresa absorbente practicado al 31.12.95 reconoce el ingreso por la recuperación del pago provisional por utilidad absorbida, sin embargo en la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría procede a deducir el referido ingreso, no afectándolo con el Impuesto de Primera Categoría, formulándose sobre tal materia las siguientes consultas: a) Procede o no la tributación con el Impuesto de Primera Categoría, del ingreso obtenido como pago provisional por utilidades absorbidas, considerando las instrucciones emitidas por oficio ordinario Nº 1.671, de 12.05.93. Si la respuesta fuese negativa, ¿En qué otro caso de fusiones de sociedades este ingreso no tributaría con el Impuesto de Primera Categoría? b) Que sucede si el contribuyente, a pesar de deducir el ingreso en la determinación de la Renta Líquida de Primera Categoría, lo incluye como ingreso en el FUT, y suponiendo además que no hay gastos rechazados. ¿Tributará igual con el Impuesto de Primera Categoría en el ejercicio siguiente, al disminuir por esta vía la Pérdida de Arrastre? Nº 3Sobre 2.del artículo el particular, 31 de lacabe Ley de señalar la Renta queestablece la parte pertinente que: "En eldel caso inciso que segundo las pérdidas del absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el Impuesto de Primera Categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los artículos 93 a 97 de la presente ley".


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Una primera conclusión que se desprende de la lectura de esta disposición, es que el Impuesto de Primera Categoría pagado puede recuperarse tanto por la absorción de utilidades propias como de aquellas percibidas de otras empresas en las cuales se tenga participación, toda vez que la ley no hace distinción alguna entre una y otra para los efectos de la imputación de las pérdidas. No y con el objeto de precisar la naturaleza del impuesto recuperado por estaobstante, vía, es necesario diferenciar entre aquél tributo que fue pagado por la propia empresa y aquél otro que fue cancelado por la empresa en la cual se tienen intereses. Respecto de la primera situación, cabe expresar, en primer término, que el Impuesto de Primera Categoría recuperado bajo la modalidad que establece el inciso segundo del Nº 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, constituye para la empresa un ingreso correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso al devolverse el Impuesto de Primera Categoría pagado sobre las utilidades generadas por las empresas en los períodos anteriores a la generación de las pérdidas tributarias. No obstante lo anterior, es preciso indicar que el citado ingreso (Impuesto de Primera Categoría recuperado) no constituye una cantidad tributable a nivel del Impuesto de Primera Categoría, ya que tal partida cumplió con dicha tributación en el momento de su provisión o pago al ordenar el artículo 31 de la Ley de la Renta agregarlo a la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría por no aceptarse como un gasto tributario. En relación con el registro FUT, el Impuesto de Primera Categoría recuperado bajo la forma indicada, debe reponerse al resultado tributario obtenido en la Primera Categoría, con el fin de contrarrestar la rebaja que se hizo en el FUT por concepto del citado tributo en el año en que se pagó, partiendo de la premisa que tal deducción en el referido registro resultó improcedente al recuperarse o devolverse el Impuesto de Primera Categoría, por haber sido absorbidas las utilidades retenidas sobre las cuales se pagó por pérdidas tributarias de ejercicios posteriores. En cuanto a la segunda situación en comento, se señala que el Impuesto de Primera Categoría recuperado por utilidades provenientes de otras empresas que resultan absorbidas por pérdidas tributarias, constituye para sus beneficiarios un incremento de su patrimonio, artículo 2º, conforme ya que laalempresa conceptocon de esta rentarecuperación que define la seley ve del beneficiada ramo en por el Nº una 1 cantidad que no le ha implicado ningún desembolso de su parte o mejor dicho no esta recuperando un gasto como ocurre en el caso anterior. En esta situación tal recuperación constituye un ingreso tributable que debe formar parte de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría para la aplicación del tributo de dicha categoría, y por esta vía también, pasa a formar parte de las utilidades tributables a registrar en el FUT afectas a los impuestos Global Complementario o Adicional, según proceda. El derecho a recuperar el Impuesto de Primera Categoría como PPM. por absorción de utilidades nace o se devenga en el ejercicio en que se generaron las pérdidas o se imputan los saldos negativos a las utilidades tributables percibidas en el ejercicio. Por lo tanto, registros contables en dicho de las período empresas. el citado crédito debe reconocerse como tal en los Lo anteriormente expuesto es lo que esta Dirección Nacional estableció mediante oficio Nº 1.671, de fecha 12 de Mayo de 1993, el cual se encuentra plenamente vigente.


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3.- Ahora bien, analizando la situación planteada en su escrito, esta Dirección Nacional concluye que el caso en comento obviamente se comprende en la segunda alternativa de recuperación del Impuesto de Primera Categoría por absorción de utilidades por pérdidas tributarias, ésto es, utilidades provenientes de una entidad distinta de la empresa que recupera el citado impuesto, como lo es la sociedad "YY Ltda." que es la que genera la utilidad y fue absorbida por las pérdidas tributarias retenidas en su FUT por la sociedad "XX S.A.", ya originándole dicha a esta última un incremento de patrimonio, que se trata derecuperación utilidades que obtuvo de sociedad terceras personas o mejor dicho de una entidad jurídica distinta, sin que sea procedente que en tal figura jurídica para los efectos de esta recuperación exista un solo contribuyente y las utilidades no provengan de una tercera empresa. Lo anterior debido a que sobre este particular se ha establecido que la recuperación del mencionado Impuesto de Primera Categoría procede tanto respecto de las utilidades generadas por la propia empresa como también respecto de aquellas utilidades provenientes de otras sociedades o entes jurídicos, producto de participaciones sociales o accionarias, reinversiones de utilidades o de reorganización de empresas como es el caso de la fusión de sociedades, entre otras figuras jurídicas; con la salvedad importante que las utilidades que resulten absorbidas hayan sido efectivamente gravadas con el Impuesto de Primera Categoría. En consecuencia, y respondiendo las consultas formuladas, la sociedad absorbente que recupera el Impuesto Primera Categoría como pago provisional debe considerarlo como un ingreso afecto al Impuesto de Primera Categoría, considerándolo dentro de la renta líquida del Impuesto de Primera Categoría para la afectación con dicho tributo. Al considerarse que la citada recuperación debe tratarse como un ingreso afecto al Impuesto de Primera Categoría, incorporándolo a la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría y por esta vía formar parte del FUT, es improcedente referirse a las demás consultas formuladas sobre el mismo caso, ya que el único criterio que rige sobre la materia es el que se indicó anteriormente. Oficio Nº 3.066 de 28/08/2002 Tratamiento en quiebra entributario casos que de indica. la recuperación de pérdidas de empresas declaradas 1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación indicada en el antecedente, en la cual se solicita la confirmación de los criterios que expone sobre el tratamiento tributario de las pérdidas de empresas que han sido declaradas en quiebra, cuando, con posterioridad, se ha efectuado la remisión convencional o legal de los saldos insolutos de las deudas correspondientes. 2.- Al respecto, y en forma previa, se estima conveniente hacer presente las siguientes consideraciones que resultan de las normas legales aplicables y pronunciamientos de este organismo sobre la recuperación de pérdidas de empresas declaradas en quiebra: Quiebras, 2.1.La extinción mediante de la lasremisión obligaciones o condonación a que se refiere de deudas, el artículo que165, establece de la Ley dicho de artículo, importa un incremento patrimonial para el deudor, pero en virtud de lo dispuesto en el N° 22, del artículo 17, de la Ley de la Renta, este beneficio constituye un ingreso no renta, porque es una remisión establecida por ley. 2.2.- En la remisión voluntaria o convencional, la renuncia del acreedor del derecho a exigir el pago de su crédito implica que el monto de la deuda extinguida constituye renta para el deudor y deberá ser computada entre los ingresos brutos para establecer la renta afecta al Impuesto Anual de Primera Categoría. Ello, de acuerdo al concepto tanto de renta, como de renta percibida y devengada, establecido en el artículo 2° de la ley del ramo. [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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2.3.- Para determinar la cantidad a que asciende el ingreso producto de la remisión, sea ésta legal o convencional, debe estarse al saldo insoluto de la deuda, es decir, corresponderá al capital, reajustes e intereses adeudados conforme a los respectivos títulos de deuda o contratos. 2.4.- El gasto tributario de los intereses provenientes de pasivos exigibles, que en su oportunidad fueron deducidos de la renta brutaporenellos ejercicios comerciales respectivos por cumplir con los requisitos exigidos artículo 31, número 1, de la Ley de la Renta, y que posteriormente fueron extinguidos por la causal de sobreseimiento extraordinario establecida en el artículo 165 de la Ley de Quiebras al estar formando parte de tales obligaciones, no se afecta, ya que su imputación a los ingresos se habría producido antes de la remisión de que se trata. 2.5.- Por su parte, las pérdidas de arrastre, que deban imputarse a los años siguientes, se reajustan con el porcentaje de variación experimentada por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio comercial en que se generaron las pérdidas y el último día del mes anterior al del cierre del ejercicio en que proceda su deducción (artículo 31, número 3, inciso tercero, de la Ley de la Renta). 3.- Ahora bien, contestando derechamente lo consultado, cabe consignar que en el caso señalado en número 2.1, no puede sino mantenerse el criterio que la remisión o condonación de deudas, es un ingreso que no constituye renta. Asimismo, es igualmente válido considerar que la cantidad que corresponde a la remisión y al ingreso no renta, debe ser el saldo insoluto de la deuda, incluyendo los reajustes e intereses adeudados. Por otra parte, los intereses pagados o adeudados por la deuda remitida, que se consideraron gasto con anterioridad a este hecho, se encuentran correctamente cargados a pérdida porque cumplían en el ejercicio de su imputación con todos los requisitos que exige la Ley sobre Impuesto a la Renta. se deduzca Ello por cuanto, en elenejercicio la medida deque la obtención la pérdidade formada los ingresos por estos y sea intereses absorbida y supor reajuste, éstos, se habría determinado la base imponible de Primera Categoría, devengándose el impuesto anual respectivo, extinguiéndose el derecho que se tenía de imputar la pérdida de arrastre, ya sea en su totalidad o en parte. Distinto es el caso en que no se ha configurado dicho devengo del impuesto y se encuentra vigente el derecho para recuperar la pérdida de los ingresos anuales, la cual, según disposición expresa del inciso segundo, del número 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta, “deberá imputarse al ejercicio inmediatamente siguiente y así sucesivamente”, lo que le da el carácter de un gasto del ejercicio en que efectivamente se imputa, reafirmado ello por la misma disposición legal que en su inciso segundo dispone que: “Podrán, asimismo, deducirse las pérdidas de ejercicios anteriores,”. Criterio que, por lo demás, este Servicio ya ha manifestado anteriormente, por ejemplo, justificación en el oficio N° de las 164, pérdidas de 27 de de enero arrastre, de señaló 1997, el enque el párrafo emitidosegundo con ocasión del número de la 3, lo siguiente: “Por otra parte, debe tenerse presente que las pérdidas de arrastre, conforme al artículo 31, N° 3 inciso segundo de la Ley de la Renta, constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades a las cuales se imputan. Así las cosas, deben cumplir con los requisitos generales que para todo gasto contempla la ley, esto es, encontrarse acreditadas o justificadas en forma fehaciente ante el Servicio, y también aquellas exigencias particulares previstas en atención a su naturaleza.


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Dentro de estas últimas, encontraremos que el citado artículo 31, en el inciso final de su N° 3, impone que las pérdidas se determinen aplicando a los resultados del balance las normas relativas a la determinación de la renta líquida imponible contenidas en ese párrafo, estableciendo además que su monto se reajustará cuando debe imputarse a los años siguientes, de acuerdo con la variación del índice de precios al consumidor...”. Ahora bien, cuando se produzca la remisión legal y, en consecuencia, el monto total del pasivo correspondiente se constituya en un ingreso no renta, adquiere plena validez la norma contenida en la letra e), número 1, del artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que dispone textualmente lo siguiente, en relación a los agregados que deben hacerse a la renta líquida del Impuesto de Primera Categoría: “e) Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan”. Por consiguiente, procede en este caso dar cumplimiento a dicha disposición legal, rebajando del ingreso no renta mencionado, los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a este tipo de ingreso, los que se encuentran formados por los intereses -más sus reajustes- que correspondan al pasivo remitido y cuya existencia como gasto deducible del mismo ejercicio se encuentra especificada en el señalado artículo 31, según su explicitó anteriormente. De la deducción practicada en los términos referidos, puede resultar un excedente debido a una mayor pérdida originada por el reajuste que debió aplicarse a ésta por la variación del índice de precios al consumidor, el que, en principio, podría entenderse recuperable de las utilidades posteriores, en la forma normal que establece el número 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta. Esta diferencia puede haberse determinado antes o después de la imputación de las pérdidas al ingreso proveniente del pasivo remitido. Sin embargo, ello no es así, toda vez que en este punto no se puede dejar de tener presente que el efecto propio de la remisión es el de todos los modos extintivos, esto queponer es, el acreedor término limite a lalaexistencia condonación, del crédito como por y sus ejemplo, accesorios, refiriéndola salvo, únicamente desde luego,a los intereses o a los reajustes. Ahora bien, como el reajuste a que se refiere el artículo 31, número 3, inciso tercero, de la Ley de la Renta, es una actualización establecida para cuando dicha pérdida deba imputarse a los años siguientes, esto es, los supuestos para su aplicación son la existencia de una pérdida y que ella deba imputarse a los años siguientes, si tal pérdida deja de existir por causa de la remisión de las obligaciones que la conforman, su reajuste inevitablemente se extinguirá, careciendo de existencia jurídica, con lo que no es posible, por consiguiente, mantener reconocimiento alguno para efectos tributarios. En consecuencia, el reajuste de la pérdida que se ha conformado por intereses y reajustes posteriormente imputado a las utilidadesextinguidos posteriorespora la la remisión, aplicaciónnodepuede, dichodesde modoluego, extintivo. ser 4.- Por las mismas razones señaladas, para el caso indicado en el número 2.2, resulta también aplicable el criterio expuesto anteriormente, en cuanto a la improcedencia de la deducción del reajuste a que se refiere el artículo 31, número 3, inciso tercero, citado, con posterioridad a la aplicación de la remisión de los intereses y reajustes que conformaban la pérdida de arrastre.


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GUÍA PRÁCTICA TRIBUTARIA AVISO DE TÉRMINO DE GIRO

Naturaleza del Trámite

¿Qué es un Término de Giro? Conforme con las disposición legal del Art. 69 del Código Tributario que regula la Materia, toda persona natural o jurídica que, por termino de sus actividades, giro comercial o industrial, deje de dar estar a impuestos, debe de avisoafecta de termino de giro al Servicio de Impuestos Internos. ¿Término de Giro, contribuyentes sin movimiento en sus declaraciones? Los contribuyentes de IVA que a contar del 31 de diciembre de 2002, vayan completando 12 períodos seguidos declarando sin movimiento o no hayan declarado, deberán presentar ante el SII una declaración jurada de suspensión temporal de Término Giro o, dedeloGiro contrario, dentrodar deaviso los dos de meses siguientes. Ejemplificando, si un contribuyente con su declaración de Mayo de 2003 presentada en Junio de 2003, completa 12 meses declarando sin movimiento, tendrá dos meses para presentar la declaración jurada de continuidad de giro o el respectivo aviso de Término de Giro, es decir, hasta Agosto de 2003 incluido. resto desituación Idéntica los contribuyentes opera respecto de del 1ª categoría de la LIR que a partir de su declaración de Renta 2004 que podía presentarse hasta mayo de 2004 si es por Internet y sin movimiento, vayan completando 3 años continuos declarando sin movimiento o no declarando.


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Que se entiende por declaración sin movimiento (Form. 29 y Form. 22)

¿Se considera Sin movimiento una declaración presentada en blanco? No, el SII. ha interpretado que, sólo se presente unacuando considera, declaración un contribuyente en Formulario 29, o Formulario 22 y en el mismo formulario se indique la expresión “Sin movimiento” u otra análoga. También, se entenderá por "declarar Formulario 29 sin movimiento" al hecho que el contribuyente presente un formulario de "Declaración y Pago Simultáneo Mensual" con todos los casilleros destinados a informar ventas y servicios efectuados, compras o servicios utilizados, retenciones y PPM obligatorios en cero.

Contribuyente de IVA que no no presenta aviso de Termino de Giro

¿Qué pasa con el IVA cuando no se da el aviso? El Servicio considera que ha dejado de ser contribuyente cuando no da aviso en el plazo mencionado en el ART. 69 de la Ley de la Renta. Los documentos emitidos con posterioridad al último mes sin actividad, no dará derecho al crédito fiscal, en concordancia Art. 23 N° 5 del D. L. Nº 824 del añoal1974. ¿Qué pasa si tengo Remanente de IVA y realizo Termino de Giro? En los casos de término de giro, el saldo de crédito que hubiere quedado en favor del contribuyente podrá ser imputado por éste al impuesto de IVA que se causare con motivo de la venta o liquidación del establecimiento o de los bienes corporales muebles o inmuebles que lo componen. Si aún quedare un remanente a su favor, sólo podrá imputarlo al pago del impuesto a la renta de primera categoría que adeudare por el último ejercicio. Artículo 28 de la Ley del IVA. D. L. Nº 825 año 1974.


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Utilidades acumuladas en el F.U.T. al Término Giro.

¿Qué impuestos se pagan, por las utilidades No retiras o distribuidas? Los contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva según contabilidad completa, que pongan término a su giro,o deberán considerar retiradas distribuidas las rentas o cantidades determinadas a esa fecha, en la forma prevista en el artículo 14, letra A), número 3º, c), o en el inciso segundo del artículo 14 bis, según corresponda, incluyendo las del ejercicio. Dichos contribuyentes tributarán por esas rentas o cantidades con un impuesto de 35%, el cual tendrá el carácter de único de esta ley respecto de la empresa, empresario, socio o accionista, aplicable a ellas lo dispuestono en siendo el número 3º del artículo 54. No se aplicará este impuesto a la parte de las rentas o cantidades que correspondan a los socios o accionistas que sean personas jurídicas, la cual deberá considerarse retirada o distribuida a dichos socios a la fecha del Término de Giro. No obstante lo anterior, el empresario, socio o accionista, podrá optar por declarar las rentas o cantidades referidas, como afectas al impuesto global del año Términocomplementario de Giro de acuerdo con del las siguientes reglas: 1.- Puede optar por una tasa de impuesto global complementario equivalente al promedio de las tasas más altas de dicho impuesto que hayan afectado al contribuyente en los tres ejercicios anteriores al Término de Giro. Si la empresa a la que se pone término tuviera una existencia inferior a tres ejercicios el promedio se calculará por los ejercicios de existencia efectiva. Si la hubiera sóloTérmino durante el empresa ejercicio en el queexistido se le pone de Giro, entonces las rentas o cantidades indicadas tributarán como rentas del ejercicio según las reglas generales.


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2.- Las rentas o cantidades indicadas en el número anterior gozarán en este caso del crédito del artículo 56, número 3), el cual se aplicará con una tasa de 35%. Para estos efectos, el crédito deberá agregarse en la base del impuesto. Requisitos y Antecedentes que deben presentarse

¿Qué antecedentes debo presentar al Servicio de Impuestos Internos? Si es un mandatario quién efectúa el trámite, debe exhibir la Cédula de Identidad o Cédula RUT de su mandante o fotocopia de ésta autorizada ante Notario, y acreditar su representación mediante poder autorizado ante Notario, Oficial del Registro Civil o Ministro Internos.de Fe del Servicio de Impuestos Escrituras de constitución y modificaciones si las hubiera. Devolución de las cédulas RUT. Presentar balance general, e Inventario Balance, de los tres últimos años (más el del período de Término de Giro). Presentar talonarios de boletas, facturas, guías de despacho, notas de débito, notas de crédito y otros (sólo documentos timbrados y no utilizados cuando proceda), según el giro o actividad. Libros compra, venta, remuneraciones, retenciones, tres últimos años. Declaración de I.V.A. (Formularios 29), últimos 3 meses. Declaración de Renta (Formulario 22, original y copia) correspondiente al año comercial anterior al momento de la presentación de Término de Giro. Sólo para los avisos de Término de Giro presentados durante los meses de enero a marzo y para los avisos de Término de Giro presentados durante los meses de abril y mayo copia del formulario 22 con timbre de la institución financiera donde fue presentado.


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Determinar un capital propio tributario. Determinar un Fondo de utilidades tributable. Certificado de Deuda Fiscal emitidocon por el Servicio de Tesorerías, antigüedad no mayor a un mes. Documentos que respalden la venta de los bienes del activo fijo o realizable, o en caso de venta del negocio en marcha, copia del contrato de venta respectivo. En los casos de contribuyentes fallecidos, se deberá acreditar la representación legal con un poder otorgado por los integrantes de la sucesión, indicados en copia el auto de posesión efectiva, y una autorizada de éste. Plazos y Lugares para realizar este trámite

¿Cuál es el Plazo para dar el aviso? Si es definitivo, el aviso debe darse dentro del plazo de dos meses siguientes a aquel en que se completaron los 12 meses sin actividad de acuerdo al Art. 69 del Código Tributario. Si es Temporal el aviso debe darse, con la finalidad de manifestar su intención de continuar sus actividades y debe presentar una declaración jurada al SII. Así por ejemplo si el giro o actividades cesaron el 31 de julio 2005, el plazo de dos meses se cuentan desde el 1° de agosto 2005 y termina el 1°de Octubre 2005 a la media noche. ¿Cómo puedo dar el aviso? Concurriendo personalmente el contribuyente o mediante un mandatario, a las oficinas del servicio de Impuestos Internos, correspondientes a su domicilio.


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A través de la Página Web del SII. Teniendo una clave para operar por Internet mediante formulario 2125.La presentación de esta declaración jurada no exime a los contribuyentes de la presentación normal de sus declaraciones tributarias obligatorias (F-22, F-29, etc.) ¿Dónde debe a presentar esta documentación? El contribuyente debe presentarse, en la oficina del Servicio de Impuestos Internos correspondiente a su domicilio, y el fiscalizar realizará una auditoria completa de los documentos, antecedentes, registros tributarios y de los libros de contabilidad presentados. Sanciones

¿Qué sanción se aplicaría si no se presenta aviso? Será sancionado de acuerdo al artículo 97, Nº 1, del Código Tributario. El retardo u omisión en la presentación del "Aviso y Declaración por Término de Giro", cuando no constituya la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto. El Art. 97 N° 2 del Código Tributario, se considera sanción en el omisión enuna la presentación deretardo declara-u ciones con base inmediata. En el Art. 97 N°11, del Código Tributario, se considera una sanción para los impuestos de retención o recargo. En el Art. 69 inciso menciona que no será necesario dar aviso de Término de Giro en los casos de empresas individuales que se conviertan en sociedades de cualquier naturaleza, cuando la sociedad que se creaense haga responsable solidariamente la respectiva escritura social de todos los impuestos que se adeudaren por la empresa individual, relativos al giro o actividad respectiva, ni tampoco, en los casos de aporte de todo el activo y pasivo o fusión de sociedades, cuando la sociedad que se crea o subsista se

Excepciones de dar aviso del Término de Giro


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haga responsable de todos los impuestos que se adeudaren por la sociedad aportante o fusionada, en la correspondiente escritura de aporte o fusión. No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán efectuar un balance de Término de Giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se creen o subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del plazo señalado en el inciso primero del Art. 69 de la Ley de la Renta. Cuando con motivo del cambio de giro, o de la transformación de una empresa social en una sociedad de cualquier especie, el contribuyente afecto a otro régimen tributario queda en el mismo ejercicio, deberán separarse los resultados afectados con cada régimen tributario sólo para los efectos de determinar los impuestos respectivos de dicho ejercicio. No podrá efectuarse disminución de capital en las sociedades sin autorización previa del Servicio. ¿Qué reorganizaciones se libera al contribuyente del aviso? Transformación de sociedades. (con cláusula solidaria), para los efectos tributarios subsiste la misma persona jurídica, es decir, el mismo contribuyente o empresa con distinta organización o razón social, y por consiguiente, no está obligada a dar aviso de Término de Giro, ya que continúa siendo responsable de todas sus obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a la transformación, oficio Nº 313, del 22.01.2001. Conversión de empresa individual en sociedad. (con cláusula solidaria) Fusión de sociedades. (artículo 14 reinversión de la Ley de la Renta) Absorción de sociedades. (el artículo 14 reinversión de la Ley de la Renta)


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División de sociedades (el artículo 14 reinversión de la Ley de la Renta). Circular N° 66 de 1998, Imparte instrucciones al procedimiento de Término dereferente Giro e implementa nuevo formulario.

Normativa del Término de Giro

Resolución Exenta Nº 5.879 del 31 de Agosto de 1999, Elimina obligatoriedad de presentar declaración de inicio de actividades y de dar aviso de Término de Giro a los contribuyentes que exploten a cualquier título vehículos motorizados destinados al transporte terrestre de pasajeros. Resolución Exenta N° 12 del 24 de Febrero del 2003, Modifica Resolución Ex. N° 5.879, publicada en el D.O. del 31 de Agosto de 1999, que exime de la obligación de presentar declaración de inicio de actividades y de dar aviso de Término de Giro a los contribuyentes que exploten a cualquier título vehículos motorizados destinados al transporte terrestre de pasajeros. Resolución Exenta N° 29 del 11 de Noviembre del 2002, Obliga a contribuyentes que acumulen en forma formulario1229, continua o más sin movimiento declaraciones o no de presentadas, a dar aviso de Término de Giro. Resolución Exenta Nº 41 del 20 de Diciembre del 2002, Complementa Res. Ex. N° 29, del 11.11.2002, en los Términos que Indica. Circular N° 12 del 04 de Febrero del 2003, Instruye sobre Res. Ex. N°29 del 11 de noviembre de 2002, complementada por Res. Ex. N° 41 del 20 de diciembre de Giro. de 2002, sobre el Término Oficio Nº 2.305, del 23.05.2001, Subdirección Normativa. Oficio N° 2.718, del 04.09.1995, Subdirección Normativa.


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JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA CIRCULARES

1.- Circular Nº 57, octubre de 2005. Establece procedimiento para solicitar vía on line una serie de antecedentes y certificados Explicación General A través del presente documento podremos dar a entender de forma simple y clara los procedimientos generales respecto de la manera de solicitar certificados que certifiquen la situación tributaria de aquellos contribuyente que están o harán uso de los convenios de doble tributación, los cuales deben demostrar la residencia en vuestro de carácter paísbilateral. para hacerse acreedor de los beneficios que les entrega estos convenios El enfoque establece esta circular publicada por el Servicio de Impuestos Internos el 31 de Octubre del presente año, dice relación con los procedimientos necesarios para realizar la tramitación de solicitud de estos certificados a través de su sitio Web, con el objeto de realzar el concepto y el uso de “Gobierno Electrónico”, con el fin ultimo de incrementar la eficiencia y la eficacia de la gestión de este servicio publico. El fin de proceder mediante el sitio de Internet en la solicitud de estos certificados que antiguamente debían solicitarse manualmente a través de su formulario N°3.463, es optimizar los tiempos de tanto de procesamiento de la información por la solicitud como la entrega final de este certificado. Ahora bien vale decir que si en la transmisión de datos el sistema de validación no detecta errores y concluye que los antecedentes aportados sonasociado los necesarios parade la verificación entrega de este emitiráser el documento, el cual tiene un código paracertificado, que este pueda consultado puedan validar, quines reciban la acreditación de esta información; por tanto, sean estos organismos públicos quienes lo requieran u otras instituciones extranjeras. TEXTO DE LA CIRCULAR: INTRODUCCIÓN El desarrollo de las tecnologías de la información y comunicación ha abierto nuevos canales para la prestación de los servicios que la Administración Pública entrega a los ciudadanos. Así, se ha llegado a instaurar el concepto de “gobierno electrónico”, que apunta al empleo por parte los órganos públicos tecnologías de la información y comunicación parade mejorar los servicios quedeselas ponen a disposición de la ciudadanía, aumentando la eficiencia y eficacia de la gestión pública. Para este Servicio, el gobierno electrónico constituye una nueva forma de llevar a cabo la administración tributaria, a través de la cual se apunta al desarrollo del cumplimiento tributario on line, el cual se materializa en la Oficina Virtual del SII en Internet: www.sii.cl. Esta opción estratégica de hacer administración tributaria tiene su sustento legal en la ley Nº 19.880, que establece las bases de los procedimientos


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administrativos que rigen los actos de los órganos de la Administración Pública, que en su artículo 19 señala que los procedimientos administrativos podrán desarrollarse a través de técnicas y medios electrónicos e insta a los servicios públicos a proveerse de los medios necesarios para cumplir dicho objetivo. Por esta razón, en esta oportunidad el Servicio pone a disposición de los ciudadanos un nuevo servicio de electrónico cumplimiento tributario su oficinay virtual, www.sii.cl, porgobierno medio del cual se para podráelsolicitar certificados de en residencia de situación tributaria para ser presentados ante otras Administraciones Fiscales u otras instituciones extranjeras, los cuales se confeccionan de acuerdo a la información que proporcione el contribuyente y que esté corroborada en las bases de datos del SII, para el período tributario que se esté solicitando. ANTECEDENTES Actualmente, la circular N° 17 de 30 de Marzo de 2004, regula la solicitud de emisión de certificados de situación tributaria y residencia, además establece qué tipo de impuestos pueden ser objeto de certificación, e incluye los modelos mismos de certificados, distinguiendo 6 tipos, según la situación que se quiera certificar. La presente circular tiene como único objeto establecer un nuevo procedimiento, para la solicitud y emisión de certificados, acordes a nuestra tradición de eficiencia e innovación tecnológica como Servicio, permitiendo hacerlo íntegramente a través de Internet, cuando se cumplan las condiciones que ameriten su otorgamiento por esta vía. Por lo anterior, se entiende modificado el procedimiento establecido en circular Nº 17 de 2004, sólo respecto de la solicitud y emisión de los certificados referidos en dicha circular. PROCEDIMIENTO DE EMISIÓN DE CERTIFICADOS ON LINE PARA SER PRESENTADOS ANTE ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS U OTRAS INSTITUCIONES EXTRANJERAS, A TRAVÉS DE LA PÁGINA WEB DEL SII PROCEDIMIENTO GENERAL Se debe solicitar ingresando a la dirección web del SII, www.sii.cl, y posteriormente a la sección de Certificados de Residencia, Situación Tributaria y Sociedades Anónimas acogidas a Art. 41 D. Una vez ingresado al sitio, se deberá seleccionar el tipo de certificado que se desea solicitar y completar toda la información que se solicite en el formulario F-3462, que aparece en pantalla. Cualquier información que no se proporcione, podrá significar que la solicitud de certificado no sea cursada, por cuanto ésta constituye información esencial a entregar. Podrán solicitar este tipo de certificados las mismas personas indicadas en la circular N° 17 de 2004, antes referida. Este es un procedimiento informado, por lo que siempre el peticionario podrá saber el resultado de la gestión realizada. Una vez llenado el formulario, se debe proceder a validarlo y enviarlo, apretando la tecla dispuesta para ello.


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Si de los antecedentes en poder de este Servicio, es posible la emisión en línea del certificado solicitado, éste será emitido electrónica y automáticamente y podrá ser visualizado e impreso desde el mismo sitio web. A este certificado se le asignará un código de verificación, que lo individualizará para efecto que las Administraciones Fiscales u otras instituciones extranjeras ante las cuales sea presentado, puedan corroborar la información contenida en el certificado. Por otro lado, si de los antecedentes en poder de este Servicio, es posible determinar que en ningún caso corresponde la emisión del certificado solicitado, la solicitud será rechazada electrónica y automáticamente, pudiendo ser visualizado el motivo del rechazo en el mismo sitio web. En caso que de los antecedentes indicados en la solicitud, no sea posible la emisión en línea del certificado, sea porque los antecedentes que registra el Servicio en sus bases de datos no concuerda con la información proporcionada por el peticionario, o porque solicita la emisión de un certificado que requiere de la presentación de un formulario de declaración anual por parte del agente retenedor, correspondiente al año calendario en curso, y por lo tanto es información que no ha sido entregada al momento de solicitar la emisión del certificado a este Servicio, se le indicará en pantalla, que debe concurrir a la Dirección Regional, correspondiente a su domicilio o a la del agente retenedor, según sea el caso, a entregar los antecedentes necesarios para la emisión del certificado. Posteriormente se podrá realizar un seguimiento de la solicitud en el mismo sitio web. De esta forma, en caso que los antecedentes entregados por el contribuyente en la Dirección Regional sean suficientes, el certificado será emitido on line, y éste podrá ser visualizado e impreso desde dicha página web. En caso que los antecedentes entregados sean insuficientes, se podrán consultar, en el sitio web, los antecedentes adicionales requeridos. Por último, en caso que de los antecedentes se determine que no se cumplen los requisitos para la emisión del certificado y éste sea rechazado, se podrá consultar el motivo del rechazo del certificado respectivo en la página web. utilización En caso dedeldudas sistema respecto de certificados del procedimiento on line, se establecido podrán realizar en esta consultas Circular a laocasilla de la electrónica [email protected]. PROCEDIMIENTO GENERAL PARA VERIFICACIÓN, POR PARTE DE ADMINISTRACIONES TRIBUTARIAS U OTRAS INSTITUCIONES EXTRANJERAS, DE LOS CERTIFICADOS EMITIDOS ON LINE En el caso que una Administración Tributaria extranjera requiera verificar la validez de un certificado emitido en forma on line por este Servicio, deberá ingresar a la página web del SII, www.sii.cl, y posteriormente a la sección certificados de residencia, situación tributaria y sociedades anónimas acogidas a Art. 41 D. Una vez ingresado al sitio, se deberá seleccionar la opción de Verificación de Certificados Emitidos y completar el código de verificación que poseen los certificados válidamente emitidos a través del procedimiento que establece esta circular. En caso que el certificado solicitado corresponda a uno válidamente emitido, éste será desplegado inmediatamente en pantalla. En caso que este certificado no haya sido emitido por este Servicio, aparecerá un mensaje señalando tal situación.


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CERTIFICADOS DE RESIDENCIA EN CHILE PARA EFECTOS DE LA APLICACIÓN DE CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN Y PARA FINES TRIBUTARIOS Sólo se podrá certificar la residencia en Chile, de los contribuyentes chilenos o extranjeros avecindados en el país de acuerdo a lo dispuesto en la circular N° 17 de 2004 y lo para indicado las normas legales actualmente vigentes, incluyendo los Convenios evitaren la Doble Tributación Internacional, que se encuentren incorporados en la lista de Convenios que mantiene este Servicio en su página web, de acuerdo al período tributario que se solicite. En caso, que de los antecedentes disponibles por el Servicio, sea posible determinar que la emisión del certificado de residencia no corresponde, entonces la solicitud será rechazada, pudiendo ser visualizado el motivo del rechazo en el mismo sitio web, tal como se explica en la letra A número 9 de esta circular. Si el motivo del rechazo corresponde a inconsistencias de alguna declaración de impuesto o de alguna declaración jurada, el contribuyente deberá regularizar su situación tributaria, rectificando los formularios respectivos. En caso que el contribuyente considere que las inconsistencias detectadas no corresponden con lo que él ha declarado al Servicio, deberá concurrir a la Dirección Regional correspondiente a su domicilio con la copia de las declaraciones respectivas. CERTIFICADOS SOBRE SITUACIÓN TRIBUTARIA PARA EFECTOS DE LA APLICACIÓN DE CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE TRIBUTACIÓN Y PARA FINES TRIBUTARIOS Sólo se podrá solicitar que se certifiquen los tipos de impuestos pagados en Chile, señalados en la circular N° 17 de 2004. En caso, que de los antecedentes disponibles por el Servicio, sea posible determinar que la emisión del certificado de situación tributaria no corresponde, entonces la solicitud será rechazada, pudiendo ser visualizado el motivo del rechazo en el mismo rechazo sitio web,corresponde tal como se explica a inconsistencias en la letra Ade número alguna 9 de declaración esta circular. de Si impuesto el motivoo del de alguna declaración jurada, el contribuyente deberá regularizar su situación tributaria, rectificando los formularios respectivos. Esto incluso tendrá validez en caso que el problema se deba a una inconsistencia por una declaración jurada presentada por un agente retenedor del peticionario. El contribuyente interesado, deberá solicitar al agente retenedor que regularice su situación, para efectos de la obtención del certificado de situación tributaria requerido. Una vez solucionadas las inconsistencias, el contribuyente deberá presentar una nueva solicitud on line. En caso que el contribuyente considere que las inconsistencias detectadas no corresponden con lo que él ha declarado al Servicio, deberá concurrir a la Dirección Regional correspondiente a su domicilio con la copia de las declaraciones respectivas. CERTIFICADOS PARA SOCIEDADES PLATAFORMA Sólo se podrán solicitar certificado de sociedades plataformas, respecto de aquellas actualmente vigentes, que hayan cumplido con todos los trámites para acceder a este régimen especial de tributación, y que no se encuentren excluidas del mismo por aplicación de las causales establecidas en el artículo 41 D de la Ley sobre Impuesto a la Renta.


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VIGENCIA Lo dispuesto por la presente Circular, rige a contar del 31 de Octubre de 2005. En consecuencia, desde esta fecha, los contribuyentes obtendrán los certificados a través de este nuevo servicio de gobierno electrónico disponible en la oficina virtual del SII en Internet, www.sii.cl.

2.- Circular Nº 60 del 11 de noviembre de 2005. Interpreta modificaciones al D. L. Nº 600 realizadas por ley Nº 20.026 de 2005 Explicación general El decreto ley Nº 600 del año 1974 es el Estatuto de la Inversión Extranjera en Chile, es decir, es el marco jurídico por el cual se rigen los inversionistas extranjeros que han ingresado capitales a nuestro país y se han acogido a las disposiciones de dicho texto legal. Una de las características de este estatuto es que conceden una invariabilidad en las tasas de impuestos a la renta que pueden afectar a las inversiones. Esta disposición tiene el carácter de “contrato ley”, ya que las normas que emanan del contrato de inversión extranjera no son susceptibles de modificación unilateral por parte del Estado chileno. El inversionista extranjero, al solicitar al Comité de Inversiones Extranjeras, que se mantenga inalterable por 10 años la tasa de impuestos y al concedérsele ese beneficio, ello implica que la tasa contenida en el contrato que suscriban el inversionista y el Estado chileno será invariable a cualquier proyecto de reforma tributaria o proyecto de aumento en la recaudación fiscal. aplica La tasapor a que sobre seelpueden 35% del acoger Impuesto los inversionistas Adicional. A su extranjeros vez, el Impuesto es del 42% de Primera que se Categoría, cuya tasa es el 17%, se da como crédito contra el tributo que ya presentamos. Se podrá apreciar que el 42% es mayor que el 35% del régimen general, pero al inversionista le interesa tener un horizonte claro y seguro sobre la variable impositiva. Aún más, el propio D. L. Nº 600 le permite renunciar al régimen de invariabilidad una vez que el proyecto comience a generar utilidades. Cabe destacar que las principales inversiones canalizadas vía D. L. Nº 600 corresponden a proyectos mineros, los cuales son de lato aliento y la variable temporal es muy importante para los estudios de rentabilidad de sus inversiones. Con la ley Nº 20.026, que ya comentamos en la Revista Consultor Práctico Tributario, Nº 2, se estableció un nuevo impuesto a las empresas mineras, las cuales, como ya de señaló, se esta norma son las legal que señala más han que utilizado el royaltyeldel D. nuevo L. Nº 600. artículo Sin embargo, 64 bis no se el artículo considera 7º dentro de la carga tributaria que se utiliza como base para el cálculo del impuesto de tasa 42%. Por otro lado, también se incorporó el nuevo artículo 11 ter al D. L. Nº 600 que establece que las empresas mineras que se acojan a este decreto ley, y cuyas inversiones superen los US$ 50.000.000 según la moneda de los Estados Unidos o su equivalencia en otras monedas, se les aplicará una invariabilidad por quince años de la tasa del royalty del artículo 64 bis de la Ley sobre Impuestos a la Renta. A continuación extraemos el texto de esta circular. [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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I.- INTRODUCCIÓN a) En el Diario Oficial de fecha 16.06.2005, se publicó la ley N° 20.026, la cual mediante su artículo 2°modificó el artículo 7°del D. L. N°600, de 1974, sobre Estatuto de la Inversión Extranjera e incorporó un nuevo artículo a dicho texto legal signado como “artículo 11 ter”. Además dicha ley en sus artículos 2° a 7° transitorios establece una de regímenes y obligaciones especiales tanto para receptoras los inversionistas a lasserie normas del citado texto legal como para las empresas de losacogidos aportes, normas que dicen relación con algunos aspectos tributarios que es necesario comentar. b) La presente circular tiene por objeto dar a conocer el texto de la norma modificada y de la nueva disposición incorporada al D. L. N° 600 y las normas transitorias de la ley N° 20.026, precisando al mismo tiempo sus alcances tributarios. II.- DISPOSICION LEGAL MODIFICADA E INCORPORADA AL D. L. N° 600/74, CUYO TEXTO REFUNDIDO, COORDINADO Y SISTEMATIZADO SE CONTIENE EN EL DECRETO CON FUERZA DE LEY N°523, DEL 3 DE SEPTIEMBRE DE 1993, D.O. 16.12.1993, DEL MINISTERIO DE ECONOMÍA, FOMENTO Y RECONSTRUCCIÓN. a) Los nuevos textos de los artículos 7° y 11 ter del D. L. N° 600, de 1974, son del siguiente tenor; indicándose los cambios incorporados en negrita: “Artículo 7º. Los titulares de inversiones extranjeras acogidas al presente decreto ley tendrán derecho a que en sus respectivos contratos se establezca que se les mantendrá invariable, por un plazo de 10 años, contado desde la puesta en marcha de la respectiva empresa, una tasa del 42% como carga impositiva efectiva total a la renta a que estarán sujetos, considerando para estos efectos los impuestos de la Ley de la Renta que corresponde aplicar conforme a las normas legales vigentes a la fecha de celebración del contrato. Aun cuando el inversionista extranjero haya optado por solicitar esa invariabilidad, tendrá el derecho, por una sola vez a renunciar a ella e alternativasalderégimen integrarse la legislación impositivo impositiva común, general, caso en conelloscual mismos quedará derechos, sometido opciones a las y obligaciones que rijan para los inversionistas nacionales, perdiendo, por tanto, en forma definitiva la invariabilidad convenida. El impuesto a que se refiere el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta no se considerará para la determinación de la carga impositiva efectiva total a la renta. La carga impositiva efectiva total a que se refiere el inciso precedente se calculará aplicando sobre la renta líquida imponible de Primera Categoría, determinada en conformidad a las normas sobre Impuesto a la Renta, la tasa de esa categoría que dicha ley establezca. La diferencia de tasa que reste para completar la carga tributaria efectiva total asegurada en el mencionado inciso se aplicará sobre la base imponible respectiva, de acuerdo con las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta, agregando a dicha base una cantidad equivalente al Impuesto de Primera Categoría que hubiere afectado a la renta incluida en la base imponible. El impuesto establecido en el inciso tercero del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que en virtud del inciso primero de este artículo afecta con tasa del 42% efectivo a los establecimientos permanentes y a las sociedades receptoras de inversiones extranjeras, se aplicará, en el caso de sociedades anónimas y sociedades en comandita por acciones, sobre la base imponible respectiva y en proporción a la participación que a los inversionistas acogidos a este sistema les corresponda en las


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utilidades de la sociedad. El mayor impuesto será de cargo exclusivo de estos accionistas, debiendo la sociedad respectiva efectuar su retención y pago anual. Para los efectos de lo dispuesto en la presente ley se entenderá por puesta en marcha, el inicio de la operación que corresponda al proyecto financiado con la inversión extranjera, una vez que se generen ingresos pertenecientes al giro, si la actividad desarrollada en un al proyecto o, enparte su caso, el mes calendario después de consiste la internación país denuevo; cualquier de la inversión, si sesiguiente trata de inversiones en actividades en funcionamiento.” “Artículo 11 ter.- Cuando se trate de inversiones de monto igual o superior a US$ 50.000.000, moneda de los Estados Unidos de América o su equivalente en otras monedas extranjeras, que se internen en conformidad al artículo 2°, y que tengan por objeto el desarrollo de proyectos mineros, podrán otorgarse a los inversionistas extranjeros respecto de dichos proyectos, por el plazo de 15 años, los siguientes derechos: 1) Mantener invariables las normas legales vigentes a la fecha de suscripción del respectivo contrato en lo relativo al impuesto específico a la actividad minera de que trata el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta. En consecuencia, no se verán afectados por el alza de la tasa, la ampliación de la base de cálculo o cualquier otra modificación que se introduzca y que haga directamente más gravoso el impuesto específico a la actividad minera establecido en el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta. 2) No estarán afectos a cualquier nuevo tributo, incluidas las regalías, cánones o cargas similares, específico para la actividad minera, que se establezca luego de la fecha de suscripción del contrato de inversión extranjera respectivo, que tenga como base o considere en la determinación de su base o monto, los ingresos por actividades mineras o las inversiones o los bienes o derechos utilizados en actividades mineras. 3) No se verán afectados por modificaciones que se introduzcan al monto o forma de la cálculo ley Nºde 18.248, las patentes Código de Minería, explotación vigentes y exploración a la fechaade que suscripción se refieredel el contrato Título X de inversión extranjera respectivo, y que las hagan más gravosas. 4) El plazo de quince años se contará por años calendarios, desde aquél en que ocurra la puesta en marcha de la respectiva empresa. Los derechos mencionados considerarán como línea de referencia de la invariabilidad otorgada, la tasa, la base imponible y demás elementos del impuesto vigente a la fecha del contrato de inversión extranjera respectivo. Los derechos establecidos en este artículo, son incompatibles con el otorgamiento de los beneficios a que dan derecho los artículos 7° u 11 bis del presente decreto ley. Respecto de este último, sólo en lo que dice relación con los derechos que pueden otorgarse en virtud de los numerales 1 ó 2, exceptuado aquel que se refiere a la solicite se leen contabilidad otorguen monedalos extranjera. derechosEn señalados consecuencia, en esos el inversionista artículos no podrá extranjero solicitar que la concesión de los beneficios de que tratan las disposiciones precedentes. Para solicitar que se les otorguen los derechos establecidos en este artículo, los inversionistas extranjeros deberán comprometer a las respectivas empresas a someter sus estados financieros anuales a auditoría externa, debiendo presentar ante la Superintendencia de Valores y Seguros sus estados financieros, individuales y consolidados, trimestrales y anuales, y una memoria anual con información sobre la propiedad de la entidad. Dicha Superintendencia, previa consulta al Comité de


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Inversiones Extranjeras, mediante resolución que deberá publicarse en el Diario Oficial, establecerá los plazos y las demás normas pertinentes para la implementación de esta norma. Si una empresa no da cumplimiento a la presentación de la información señalada, en los plazos que prescriba la Superintendencia, caducarán automáticamente los derechos a que se refiere este artículo, tanto respecto de dicha empresa como de todos los inversionistas extranjeros que en ella participen. En la respectiva solicitud de inversión extranjera deberá describirse detalladamente el proyecto minero que ésta tenga por objeto. Para estos efectos, se podrá utilizar la descripción contenida en el estudio de impacto ambiental a que se refiere la ley N° 19.300, sobre Bases Generales del Medio Ambiente. La empresa que desarrollará dicho proyecto minero, en caso que se haya constituido, deberá ser parte de la solicitud. La empresa mantendrá el derecho a la invariabilidad tributaria establecida en el respectivo contrato únicamente si alguno de los propietarios de la misma se encuentra acogido a lo dispuesto en el presente artículo y da estricto y permanente cumplimiento a los requisitos establecidos para su mantención. Sin embargo, los derechos de la empresa y de los inversionistas se extinguirán si cualquiera de los propietarios de la empresa que desarrolle el proyecto minero goza de alguno de los derechos a los que se refiere el artículo 7 u 11 bis del presente decreto ley. Con todo, no podrán concederse los derechos a que se refiere el presente artículo a empresas o inversionistas extranjeros que los soliciten para el desarrollo de un proyecto minero que, por sí mismo o a través de sus propietarios, ha sido objeto de cualquiera de los derechos a invariabilidad tributaria a que se refiere el presente decreto ley. Sin perjuicio de lo anterior, un inversionista extranjero podrá solicitar el otorgamiento de los derechos contemplados en el presente artículo con el objeto de adquirir los derechos o acciones en empresas que gocen de dichos derechos. En estos casos, dichos derechos le serán otorgados por el plazo de invariabilidad tributaria que restare al proyecto desarrollado por el inversionista inicial.” b) Por su parte, los artículos 2°, 3°, 4°, 5°, 6° y 7° transitorios de la ley N° 20.026, establecen lo siguiente: “Artículo 2° transitorio.- A aquellos inversionistas extranjeros y empresas receptoras de sus aportes que mantengan vigente un contrato de inversión extranjera suscrito con el Estado de Chile conforme a lo dispuesto en el decreto ley N° 600, de 1974, con anterioridad al día 1 de diciembre de 2004, no se les aplicará el impuesto específico establecido en el artículo 64 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, mientras gocen de los derechos contenidos en los artículos 7° y/o 11 bis numerales 1 y 2 del decreto ley N° 600, de 1974. Una vez vencido el plazo de vigencia de dichos derechos, o una vez que las empresas renuncien a ellos, las empresas receptoras quedarán en todo sujetas al impuesto específico a la actividad minera establecido en el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta, vigente a la fecha de extinción de estos derechos.” extranjeros “Artículo 3°transitorio.que mantengan No obstante vigentelo un dispuesto contratoende el inversión artículo anterior, extranjera los inversionistas suscrito con el Estado de Chile conforme con lo dispuesto en el decreto ley N° 600, de 1974, con anterioridad al día 1 de diciembre de 2004, y cuyas empresas estén o pudieren estar afectas al impuesto establecido en el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta, podrán optar por que se les concedan los derechos contenidos en el artículo 11 ter del decreto ley N° 600, de 1974, en las condiciones establecidas en dicho artículo. Para acceder a este beneficio, deberán además sujetarse a los siguientes requisitos y condiciones, con los derechos adicionales que se indica:


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1) Si al momento de la solicitud al Comité de Inversiones Extranjeras, alguno de los inversionistas extranjeros o las empresas receptoras respectivas fueran titulares de derechos de invariabilidad tributaria que les hayan sido concedidos conforme a los artículos 7° y/o 11 bis del decreto ley N° 600, de 1974, deberán acompañar a dicha solicitud la renuncia a tales derechos, sujeta a la condición del otorgamiento del derecho que trata este artículo. Lo anterior es sin perjuicio del derecho que se establece en el número siguiente; 2) Aquellos inversionistas extranjeros y empresas receptoras, que al optar por acogerse al régimen establecido en el presente artículo sean titulares de los derechos otorgados por el numeral 2. del artículo 11 bis del decreto ley N° 600, de 1974, en lo referente al tratamiento de la depreciación acelerada de activos, podrán seguir haciendo uso de dicho tratamiento hasta el día 31 de diciembre de 2007; 3) El plazo de la invariabilidad será de doce años y se contará, por años calendario, a partir de la solicitud de modificación de contrato que otorga la invariabilidad a que se refiere este artículo o a partir de la puesta en marcha del proyecto, según corresponda; 4) La tasa de impuesto a que se refiere la letra i), del inciso tercero del artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta será 4%, mientras mantenga el derecho a invariabilidad tributaria establecido en el artículo 11 ter del decreto ley N° 600, de 1974; 5) La solicitud al Comité de Inversiones Extranjeras manifestando la voluntad de acogerse a las normas de este artículo, deberá presentarse a más tardar el 30 de noviembre del año 2005, y 6) En la solicitud se deberá describir detalladamente el proyecto minero respectivo. Una vez presentada, y previa resolución de la Vicepresidencia Ejecutiva del Comité de Inversiones Extranjeras, se procederá a suscribir la correspondiente modificación al contrato de inversión extranjera, la cual se entenderá que produce sus efectos desde la fecha de la solicitud respectiva.” “Artículo 4°transitorio.- A los inversionistas extranjeros, que hayan suscrito o suscriban con el Estado de Chile un contrato de inversión extranjera, conforme a lo dispuesto en el decreto ley N° 600, de 1974, en o con posterioridad al día 1 de diciembre de 2004 y hasta la entrada en vigencia de esta ley, se les aplicará lo dispuesto en los artículos 2° y 3° transitorio precedentes, con excepción de lo establecido en los numerales 3) y 4) del inciso segundo del artículo 3° transitorio, gozando del derecho a invariabilidad por un plazo de quince años y estando afectos a una tasa del 5%.” “Artículo 5º transitorio.- Podrán también solicitar se les concedan los derechos contenidos en el artículo 11 ter del decreto ley Nº 600, de 1974, en las condiciones establecidas en dicho artículo, las empresas afectas al impuesto específico a la actividad minera establecido en el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta, que no sean empresas receptoras del aporte de inversionistas extranjeros que hayan dispuestocon suscrito en el el Estado decreto de leyChile N°600, un de contrato 1974, sujeto de inversión ademásextranjera a los siguientes conforme requisitos con lo y condiciones y con los derechos adicionales que se indica: 1) La empresa cuyas ventas, durante el ejercicio correspondiente al año 2004, hayan sido superiores al valor equivalente a 12.000 toneladas métricas de cobre fino;


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2) El plazo a que se refiere el inciso primero de dicho artículo, será de doce años y se contará, por años calendario, a partir de la solicitud del contrato que otorga la invariabilidad a que se refiere este artículo; 3) La tasa de impuesto a que se refiere la letra i) del inciso tercero del artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta será 4%, mientras mantenga el derecho a invariabilidad tributaria establecido en el artículo 11 ter del decreto ley N° 600, de 1974; 4) La solicitud para acogerse a los beneficios del artículo 11 ter del decreto ley N° 600, de 1974, deberá ser presentada por la empresa y sólo podrá referirse a uno o más proyectos mineros específicos que hayan sido de propiedad de la empresa con anterioridad al 1 de diciembre de 2004 y que se hubieren encontrado en explotación a dicha fecha; 5) La solicitud de que trata este artículo, deberá presentarse ante el Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción a más tardar el 30 de noviembre de 2005. El otorgamiento de los derechos de invariabilidad tributaria constará en contratos que se celebrarán por escritura pública y que suscribirán, por una parte, en representación del Estado de Chile el Ministro de Economía, Fomento y Reconstrucción y por la otra la empresa afecta al impuesto específico a la actividad minera establecido en el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta. Una vez otorgados, se entenderá que los contratos referidos producen sus efectos desde la fecha de la solicitud respectiva. El Ministro de Economía, Fomento y Reconstrucción tendrá la facultad de aceptar o rechazar las solicitudes que se le presenten y establecer los términos del contrato en que se otorguen los derechos de invariabilidad de que trata este artículo, conforme a lo que aquí se expresa. Corresponderá asimismo al Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción la administración de dichos contratos y relacionarse con los suscriptores de los mismos, y 6) En caso que la empresa realice un nuevo proyecto minero, distinto de aquel definido en el respectivo contrato, éste no podrá acogerse a la invariabilidad de que trata el artículo 11 ter del decreto ley N° 600, de 1974.” “Artículo 6° transitorio.- Las empresas que, encontrándose acogidas con lo dispuesto en los artículos 3°, 4° ó 5° transitorios de esta ley, hayan iniciado la explotación de proyectos mineros amparados en contratos de inversión extranjera suscritos de conformidad a lo dispuesto en el decreto ley N° 600, de 1974, a contar del 1 de diciembre del 2004, o bien inicien la explotación de proyectos a contar de dicha fecha, deberán llevar contabilidad separada por cada proyecto en la forma que al efecto determine el Servicio de Impuestos Internos.” “Artículo 7° transitorio.- A los contribuyentes del impuesto establecido en el artículo 64 bis de la ley sobre Impuesto a la Renta, que se acojan al régimen establecido en los artículos 3°, 4° ó 5° transitorios, se les otorgará un crédito equivalente a 50% del impuesto mencionado que deban pagar por los años comerciales 2006 y 2007, el cual será imputable al impuesto establecido en el artículo 20 de la ley sobre Impuesto aesos la Renta, ejercicios. que dicho Si el contribuyente monto de estesecrédito encuentre excediere obligado el impuesto a pagar por referido, las rentas dicho de excedente no podrá imputarse a otro impuesto ni solicitarse su devolución. El impuesto específico a la minería que no pueda imputarse como crédito del impuesto pagado en dichos años, podrá ser deducido como gasto necesario para producir la renta de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 64 bis, antes señalado.”


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III.- INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA A.- Modificación introducida al artículo 7° del D. L. N° 600, de 1974. 1) La ley N° 20.026, mediante el N° 1 de su artículo 2° modificó el inciso primero del artículo 7° del D. L. N° 600, de 1974, incorporando una oración a través de la cual se dispone que el impuesto que afecta la actividadpara minera establecido en el nuevo artículo 64 bis de laespecífico Ley de la Renta, no seaconsiderará la determinación de la carga impositiva efectiva total a la renta que contempla la norma legal que se modifica. 2) En consecuencia, y de acuerdo a la modificación en referencia para la determinación de la carga impositiva efectiva total a la renta, que afecta al inversionista extranjero acogido a la invariabilidad tributaria establecida en el artículo 7° del D. L. N° 600, de 1974, no se considerará el impuesto específico a la minería contenido en el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta, expresándose, por lo tanto, que para los efectos de la determinación de dicha carga impositiva sólo considera el Impuesto General de la Primera Categoría y como Impuesto Adicional la diferencia de tasa hasta completar carga del 42% que establece dicho artículo. En otras palabras, y conforme a lo dispuesto por el inciso segundo del artículo 7º del D. L. Nº 600, la carga impositiva efectiva total a la renta de 42%, se calculará aplicando sobre la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría, determinada conforme a las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta, la tasa del impuesto que dicha ley establece para la citada categoría, y la diferencia de tasa que reste para completar la carga tributaria efectiva total asegurada al inversionista extranjero, se aplicará sobre la base imponible respectiva, de acuerdo con las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta, agregando a dicha base una cantidad equivalente al impuesto de Primera Categoría que hubiere afectado a la renta incluida en la base imponible. 3) En resumen, la tasa de 42% se hará efectiva aplicando sobre la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría -determinada ésta de conformidad al mecanismo establecido en los artículos 29 al 33 de la Ley de la Renta- la tasa de impuesto de tasa que reste correspondiente a dicha para completar categoría, equivalente la alícuota efectiva actualmente de 42%, a un esto 17%,es, y laeldiferencia 25%, se aplicará sobre la base imponible del impuesto adicional que afecte al inversionista extranjero, conforme a las normas de los artículos 58, 60 inciso 1º y 61 de la Ley de la Renta, vale decir, sobre las remesas de rentas que se efectúen al exterior durante el ejercicio comercial respectivo, agregando a dicha base imponible anual un monto equivalente al impuesto de Primera Categoría que haya afectado a las citadas rentas o cantidades remesadas al exterior en la empresa que las generó, sin considerar para los fines antes indicados el impuesto específico a la minería contenido en el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta. B.- Nuevo artículo 11 ter incorporado al D. L. N° 600, de 1974. el fin 1) El de nuevo otorgar, artículo por un 11plazo ter del de D. quince L. N° años, 600,determinados de 1974, se incorporó derechos aalos dicho inversionistas texto con extranjeros acogidos a las normas del referido cuerpo legal, cuando se cumplan en la especie las siguientes condiciones o requisitos: i) Que se trate de inversiones de un monto igual o superior a 50 millones de dólares de los Estados Unidos de América o su equivalente en otras monedas extranjeras, ii) Que dichas inversiones se internen al país en conformidad a las disposiciones del artículo 2° del citado texto legal,


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iii) y, finalmente, que las referidas inversiones tengan por objeto el desarrollo de proyectos mineros. 2) Los derechos a otorgar por el plazo indicado y bajo el cumplimiento de las condiciones antes señaladas, son los siguientes: a) Mantener normasextranjera legales vigentes a la fecha de suscripción del respectivoinvariables contrato delas inversión en lo relativo al impuesto específico a la actividad minera a que se refiere el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta. En consecuencia, no se verán afectados por el alza de la tasa, la ampliación de la base de cálculo o cualquier otra modificación que se introduzca y que haga directamente más gravoso el impuesto específico a la actividad minera establecido en el citado artículo 64 bis de la Ley de la Renta. b) No estarán afectos a cualquier nuevo tributo, incluidas las regalías, cánones o cargas similares, específico para la actividad minera, que se establezca luego de la fecha de la suscripción del contrato de inversión extranjera respectivo, que tenga como base o considere en la determinación de su base o monto, los ingresos por actividades mineras o las inversiones o los bienes o derechos utilizados en actividades mineras. c) No se verán afectados por modificaciones que se introduzcan al monto o forma de cálculo de las patentes de explotación y exploración a que se refiere el Título X de la ley Nº 18.248, sobre Código de Minería, vigentes a la fecha de suscripción del contrato de inversión extranjera respectivo, y que las hagan más gravosas. 3) El plazo de quince años señalado en el N° 1) anterior, se contará por años calendarios, desde aquél en que ocurra la puesta en marcha de la respectiva empresa receptora de la inversión. 4) Los derechos mencionados considerarán como línea de referencia de la invariabilidad otorgada, fecha del contrato la tasa, la debase inversión imponible extranjera y demás respectivo. elementos del impuesto vigente a la 5) Los derechos indicados precedentemente, serán incompatibles con el otorgamiento de los beneficios a que dan derecho los artículos 7°u 11 bis del D. L. N°600. Respecto de este último artículo, sólo en lo que dice relación con los derechos que pueden otorgarse en virtud de los N°s. 1 ó 2 del citado precepto legal, exceptuado aquel que se refiere a la contabilidad en moneda extranjera. En consecuencia, el inversionista extranjero que solicite se le otorguen los derechos señalados en los artículos antes indicados, no podrá solicitar la concesión de los beneficios de que tratan las disposiciones precedentes. 6) Para solicitar que se les otorguen los derechos detallados anteriormente, los de la inversiónextranjeros inversionistas a someter sus deberán estados comprometer financierosaanuales las respectivas a auditoría empresas externa,receptoras debiendo presentar ante la Superintendencia de Valores y Seguros sus estados financieros, individuales y consolidados, trimestrales y anuales, y una memoria anual con información sobre la propiedad de la entidad. Dicha Superintendencia, previa consulta al Comité de Inversiones Extranjeras, mediante resolución que se deberá publicar en el Diario Oficial, establecerá los plazos y las demás normas pertinentes para la implementación de lo antes establecido. Si una empresa no da cumplimiento a la


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presentación de la información señalada, en los plazos que establezca la citada Superintendencia, caducarán automáticamente los derechos en referencia, tanto respecto de dicha empresa como de todos los inversionistas extranjeros que en ella participen. 7) En la respectiva solicitud de inversión extranjera deberá describirse detalladamente el objeto delcontenida proyecto minero a desarrollar. Para ambiental estos efectos, se se podrá utilizar la descripción en el estudio de impacto a que refiere la ley N° 19.300, sobre Bases Generales del Medio Ambiente. La empresa que desarrollará dicho proyecto minero, en caso que se haya constituido, deberá ser parte de la solicitud. 8) La empresa receptora de la inversión mantendrá el derecho a la invariabilidad tributaria establecida en el respectivo contrato únicamente si alguno de los propietarios de la misma se encuentra acogido a lo dispuesto en el artículo 11 ter que se comenta, y da estricto y permanente cumplimiento a los requisitos establecidos para su mantención. Sin embargo, los derechos de la empresa y de los inversionistas se extinguirán si cualquiera de los propietarios de la empresa que desarrolle el proyecto minero goza de alguno de los derechos a los que se refiere los artículos 7 u 11 bis del D. L. Nº 600. 9) Con todo, no podrán concederse los derechos referidos precedentemente, a empresas o inversionistas extranjeros que los soliciten para el desarrollo de un proyecto minero que, por sí mismo o a través de sus propietarios, ha sido objeto de cualquiera de los derechos a invariabilidad tributaria a que se refiere el D. L. N° 600, de 1974. Sin perjuicio de lo anterior, un inversionista extranjero podrá solicitar el otorgamiento de los derechos contemplados en el referido artículo 11 ter que se comenta, con el objeto de adquirir los derechos o acciones en empresas que gocen de tales derechos. En estos casos, dichos derechos le serán otorgados por el plazo de invariabilidad tributaria que restare al proyecto desarrollado por el inversionista inicial. C.- Inversionistas extranjeros y empresas receptoras de la inversión que no se afectan con el impuesto específico establecido en el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta 1) De conformidad a lo dispuesto por el artículo 2° transitorio de la ley N° 20.026, publicada en el Diario Oficial de 16.06.2005, a los inversionistas extranjeros y a las respectivas empresas receptoras de sus aportes, que mantengan vigente un contrato de inversión extranjera suscrito con el Estado de Chile, conforme a las normas del D. L. N° 600, de 1974, con anterioridad al día 1 de diciembre de 2004, no se les aplicará el impuesto específico a la minería establecido en el nuevo artículo 64 bis incorporado a la Ley de la Renta, mientras gocen de los derechos contenidos en el artículo 7° y en los N°s. 1 y 2 del artículo 11 bis del decreto ley antes mencionado. 2) A contar de la fecha del vencimiento del plazo de los referidos derechos o a partir de la fecha en que las empresas receptoras renuncien a dichas prerrogativas, tales establecidoquedarán entidades en el nuevo en artículo todo sujetas 64 bisalde impuesto la Ley deespecífico la Renta, aque la actividad esté vigente minera a la fecha de extinción de los citados derechos. D.- Inversionistas extranjeros acogidos a las normas del D. L. N° 600, de 1974, que pueden optar a los derechos establecidos en el nuevo artículo 11 ter incorporado a dicho texto legal


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1) De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 3°transitorio de la ley Nº 20.026, publicada en el Diario Oficial de 16.06.2005, y sin perjuicio de lo establecido en el artículo 2° transitorio de dicha ley comentado en la letra C precedente, los inversionistas extranjeros que mantengan vigente un contrato de inversión extranjera suscrito con el Estado de Chile, conforme a las normas del D. L. N°600, de 1974, con anterioridad al día 1 de diciembre de 2004, y cuyas empresas estén o pudieren estar afectas al impuesto nuevo artículo 64 bisende Ley artículo a la Renta, optar por que seestablecido les concedanenloselderechos contenidos el la nuevo 11 terpodrán incorporado al decreto ley antes mencionado, bajo las condiciones establecidas en dicho artículo. 2) Para acceder a este beneficio, deberán además sujetarse a los siguientes requisitos y condiciones, con los derechos adicionales que se indican: 2.1) Si al momento de la solicitud al Comité de Inversiones Extranjeras, alguno de los inversionistas extranjeros o las empresas receptoras respectivas fueran titulares de derechos de invariabilidad tributaria que les hayan sido concedidos conforme a los artículos 7° y/o 11 bis del D. L. N° 600, de 1974, deberán acompañar a dicha solicitud la renuncia a tales derechos, sujeta a la condición del otorgamiento del derecho que trata el artículo 3° transitorio que se comenta. Lo anterior es sin perjuicio del derecho que se establece en el punto siguiente; 2.2) Aquellos inversionistas extranjeros y empresas receptoras, que al optar por acogerse al régimen establecido en este artículo transitorio que se analiza, sean titulares de los derechos otorgados por el N° 2 del artículo 11 bis del D. L. N° 600, de 1974, en lo referente al tratamiento de la depreciación acelerada de activos, podrán seguir haciendo uso de dicho tratamiento hasta el día 31 de diciembre de 2007; 2.3) El plazo de la invariabilidad será de doce años y se contará, por años calendario, a partir de la solicitud de modificación de contrato que otorga la invariabilidad a que se refiere el artículo transitorio que se comenta, o a partir de la puesta en marcha del proyecto, según corresponda; 2.4) La tasa de impuesto a que se refiere la letra i), del inciso tercero del artículo 64 bis de la Ley tributaria establecida de la Renta en será el nuevo de 4%, artículo mientras 11 ter mantenga del D. L.elN° derecho 600, dea 1974; la invariabilidad (2.5) La solicitud al Comité de Inversiones Extranjeras manifestando la voluntad de acogerse a las normas del artículo 3° transitorio que se comenta, deberá presentarse a más tardar el 30 de noviembre del año 2005, y 2.6) En la solicitud se deberá describir detalladamente el proyecto minero respectivo. Una vez presentada, y previa resolución de la Vicepresidencia Ejecutiva del Comité de Inversiones Extranjeras, se procederá a suscribir la correspondiente modificación al contrato de inversión extranjera, la cual se entenderá que produce sus efectos desde la fecha de la solicitud respectiva. 3) De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 6° transitorio de la citada Ley N° 20.026, y hayan las empresas iniciado que la seexplotación acojan a lo dispuesto de proyectos en elmineros artículo 3°transitorio amparados en quecontratos se comenta, de inversión extranjera suscritos de conformidad a las normas del D. L. N° 600, de 1974, a contar del 1 de diciembre del 2004, o bien, inicien la explotación de proyectos a contar de dicha fecha, deberán llevar contabilidad separada por cada proyecto en la forma que al efecto determine el Servicio de Impuestos Internos, lo que se implementará mediante un instructivo que se emitirá por separado.


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E.- Inversionistas extranjeros acogidos a las normas del D. L. N° 600, a los cuales se les aplica lo dispuesto en los artículos 2° y 3° transitorio de la ley N° 20.026, comentados en las letras C y D precedentes 1) En virtud de lo dispuesto por el artículo 4° transitorio de la ley N° 20.026, publicada en el Diario Oficial de 16.06.2005, a los inversionistas extranjeros que hayan suscrito olassuscriban conD.elL.Estado de de Chile un contrato de inversiónalextranjera, conformedea normas del N° 600, 1974, o con posterioridad día 1 de diciembre 2004 y hasta la entrada en vigencia de la ley antes mencionada (a contar del 01.01.2006), se les aplicará lo dispuesto en los artículos 2° y 3° transitorio de dicha ley, comentados en las letras C y D anteriores, con excepción de lo establecido en los N°s. 3 y 4 del inciso segundo del artículo 3° transitorio, gozando del derecho a la invariabilidad por un plazo de quince años y estando afectos a una tasa del 5%. 2) De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 6° transitorio de la citada ley N° 20.026, las empresas que se acojan a lo dispuesto en el artículo 4°transitorio que se comenta, hayan iniciado la explotación de proyectos mineros amparados en contratos de inversión extranjera suscritos de conformidad a las normas del D. L. N° 600, de 1974, a contar del 1 de diciembre del 2004, o bien, inicien la explotación de proyectos a contar de dicha fecha, deberán llevar contabilidad separada por cada proyecto en la forma que al efecto determine el Servicio de Impuestos Internos, lo que se implementará mediante un instructivo que se emitirá por separado. F.- Empresas que no son receptoras del aporte de inversionistas extranjeros, y que pueden solicitar que se les concedan los derechos establecidos en el nuevo artículo 11 ter incorporado al D. L. N° 600, de 1974 1) Conforme a lo dispuesto por el artículo 5° transitorio de la ley N° 20.026, publicada en el Diario Oficial de 16.06.2005, las empresas afectas al impuesto específico a la actividad minera establecido en el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta, que no sean empresas receptoras del aporte de inversionistas extranjeros que hayan suscrito con el Estado de Chile un contrato de inversión extranjera conforme a las normas del D. L. N° 600, de 1974, podrán también solicitar se les concedan los derechos las condiciones contenidos establecidas en el nuevo en dicho artículo artículo. 11 ter incorporado a dicho texto legal, en 2) Los citados derechos se otorgaran siempre y cuando se cumplan además los siguientes requisitos y condiciones y con los derechos adicionales que se indican. 2.1) La empresa cuyas ventas, durante el ejercicio correspondiente al año 2004, hayan sido superiores al valor equivalente a 12.000 toneladas métricas de cobre fino; 2.2) El plazo a que se refiere el inciso primero del citado artículo 11 ter del D. L. N° 600, será de doce años, y se contará por año calendario a partir de la solicitud del contrato que otorga la invariabilidad a que se refiere el artículo 5° transitorio que se comenta; 64 bis 2.3) Lade tasa la Ley de impuesto de la Renta a que serásederefiere 4%, mientras la letra i)mantenga del inciso el tercero derecho delanuevo invariabilidad artículo tributaria establecida en el artículo 11 ter del D. L. N° 600, de 1974; 2.4) La solicitud para acogerse a los beneficios del nuevo artículo 11 ter del D. L. N° 600, de 1974, deberá ser presentada por la empresa y sólo podrá referirse a uno o más proyectos mineros específicos que hayan sido de propiedad de la empresa con anterioridad al 1 de diciembre de 2004, y que se hubieren encontrado en explotación a dicha fecha;


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2.5) La solicitud de que trata el artículo 5° transitorio que se comenta, deberá presentarse ante el Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción a más tardar el 30 de noviembre de 2005. El otorgamiento de los derechos de invariabilidad tributaria constará en contratos que se celebrarán por escritura pública y que suscribirán, por una parte, en representación del Estado de Chile el Ministro de Economía, Fomento y Reconstrucción y por la otra la empresa afecta al impuesto específico a la actividad minera establecido en el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta. Una vez otorgados tales derechos, se entenderá que los contratos referidos producen sus efectos desde la fecha de la solicitud respectiva. El Ministro de Economía, Fomento y Reconstrucción tendrá la facultad de aceptar o rechazar las solicitudes que se le presenten y establecer los términos del contrato en que se otorguen los derechos de invariabilidad que se comentan, conforme a lo establecido en dicho artículo 5° transitorio. Corresponderá asimismo al Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, la administración de dichos contratos y relacionarse con los suscriptores de los mismos, y 2.6) En caso que la empresa realice un nuevo proyecto minero, distinto de aquel definido en el respectivo contrato, éste no podrá acogerse a la invariabilidad de que trata el artículo 11 ter del D. L. N° 600, de 1974. 3) De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 6° transitorio de la citada ley N° 20.026, las empresas que se acogen a lo dispuesto en el artículo 5°transitorio que se comenta, hayan iniciado la explotación de proyectos mineros amparados en contratos de inversión extranjera suscritos de conformidad a las normas del D. L. N° 600, de 1974, a contar del 1 de diciembre del 2004, o bien, inicien la explotación de proyectos a contar de dicha fecha, deberán llevar contabilidad separada por cada proyecto en la forma que al efecto determine el Servicio de Impuestos Internos, lo que se implementará mediante un instructivo que se emitirá por separado. G.- los en Crédito artículos a que3°, tienen 4° ó derecho 5° transitorios las empresas de la Ley acogidas N° 20.026 a los regímenes establecidos 1) De conformidad a lo dispuesto por el artículo 7° transitorio de la ley N° 20.026, publicada en el Diario Oficial de 16.06.2005, a los contribuyentes del impuesto establecido en el nuevo artículo 64 bis de la Ley de la Renta, que se acojan al régimen establecido en los artículos 3°, 4° ó 5° transitorios de la ley precitada, comentados en las Letras D, E y F anteriores, se les otorgará un crédito equivalente al 50% del impuesto antes mencionado que deban pagar por los años comerciales 2006 y 2007, el cual será imputable al Impuesto General de la Primera Categoría establecido en el artículo 20 de la ley precitada, que dicho contribuyente se encuentre obligado a pagar por las rentas de esos ejercicios. 2) Si el monto del citado crédito excediere del referido impuesto de categoría, dicho excedente no podrá imputarse a ningún otro impuesto ni solicitarse su devolución. 3) Sin perjuicio de lo anterior, el impuesto específico a la minería que no pueda imputarse como crédito al impuesto de categoría pagado en dichos años, podrá ser deducido como gasto necesario para producir la renta, de acuerdo a lo dispuesto por el N° 2 del artículo 31 de la Ley de la Renta.


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IV.- VIGENCIA 1) Al no establecer vigencia expresa la ley N° 20.026, publicada en el Diario Oficial de 16.06.2005, para las modificaciones introducidas al artículo 7° del D. L. N° 600, de 1974 y para lo dispuesto por el nuevo artículo 11 ter incorporado a dicho texto legal, ambas normas de carácter tributario, es aplicable en la especie lo dispuesto por el inciso del artículo 3° del impositiva, Código Tributario, quenuevos establece que, eno general, la leyprimero que modifique una norma establezca impuestos suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación. En consecuencia, solo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la nueva disposición. Por lo tanto, y conforme a lo antes expresado, las modificaciones introducidas al artículo 7° del D. L. N° 600, de 1974 y lo dispuesto por su nuevo artículo 11 ter regirán a contar del 1° de julio del año 2005.


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OFICIOS 1.- Oficio Nº 3.988. 13 de octubre de 2005 Requisitos y Condiciones que debenque reunir los Donantes y Donatarios para acogerse a los beneficios Tributarios establece el N° 7 del Artículo 31°, de la Ley de la Renta - Instrucciones impartidas por el Servicio Resumen: No ve inconveniente que tanto la Corporación donataria como las respectivas empresas donantes puedan acogerse a los beneficios tributarios que establece el N° 7 del artículo 31 de la Ley de la Renta, en la medida que dicha entidad según lo indicado en el N° 4 precedente, cumpla con el requisito fundamental que exige la norma legal precitada, esto es, destinar las donaciones a programas de instrucción en las materias que señala a través de establecimientos educacionales, sin perjuicio obviamente del cumplimiento de los demás requisitos y condiciones que exige el precepto legal en comento y que han sido explicitados a través de la citada circular N° 24, de 1993. 1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita un pronunciamiento oficial de este Servicio acerca de si las donaciones que se hagan a la Corporación de derecho privado “XXXXXX”, con el fin preciso y determinado de desarrollar programas educacionales y de instrucción específicos, dan derecho a los donantes a recibir franquicias legales. Expresa, que la consulta tiene por objeto obtener un pronunciamiento de este organismo en el sentido de si la Corporación “XXXXXX”, corporación de derecho privado sin fines de lucro dedicada a desarrollar proyectos y actividades y a difundir información e impartir educación para combatir la corrupción en sus distintas manifestaciones, puede recibir donaciones con derecho a franquicia tributaria para el donante. Agrega, que en la actualidad son varios los textos legales que establecen beneficios tributarios para los donantes y los donatarios. Estos son, a lo menos, los siguientes: Art. 31 N° 7 de la Ley de Renta (Donaciones a programas educacionales y a ciertas entidades de bien público). Art. 46 del D. L. N° 3.063 y D. F. L. N° 1 Ministerio de Hacienda (Donaciones con fines educacionales, sociales, artísticos y científicos). Art. N° 69 de la ley N° 18.681 (Donaciones efectuadas a Universidades e Institutos Profesionales estatales y particulares). Art. N° 3 de la ley N° 19.247 (Donaciones efectuadas con fines educacionales). Artículos 1° a 7° ley N° 19.885 (Donaciones efectuadas con fines sociales). Art. N° 8 de la ley N° 18.985 (Donaciones efectuadas con fines culturales). Ley N° 19.712 (Donaciones con fines deportivos). Ley N° 19.885 Art. 8° (Donaciones a campañas electorales)


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D. L. N° 45 (Donaciones efectuadas al Estado). Art. 46 ley N° 18.999 (Donaciones a la Fundación Teresa de los Andes). Ley N° 6.640 (Donaciones efectuadas a la CORFO). La Corporación XXXXXX tiene interés en conocer si las donaciones que reciba por parte de empresas o personas naturales pueden dar derecho a los donantes a recibir las franquicias establecidas en alguna de tales disposiciones legales. Señala, que estas franquicias tributarias consisten, en general, en una reducción del Impuesto a la Renta que debe pagar el donante, ya sea como crédito o gasto, y en la exención del Impuesto a las Donaciones, además de la liberación del trámite de la insinuación. Por otro lado expresa, que en particular, la Corporación XXXXXX tiene interés en la posibilidad de que se aplique en beneficio de sus donantes el artículo 31 N° 7 de la Ley de Impuesto a la Renta. Dicho numeral otorga las franquicias para "las donaciones efectuadas cuyo único fin sea la realización de programas de instrucción básica o media gratuitas, técnica, profesional o universitaria en el país, ya sean privados o fiscales". Expresa a continuación, que para XXXXXX, uno de los objetivos centrales dentro de su misión es impartir educación que permita a las personas combatir contra la corrupción y formar una cultura de probidad. En efecto, tales actividades se enmarcan dentro del objeto corporativo de XXXXXX establecido en el artículo segundo de sus Estatutos, que contempla: "elaborará y ejecutará iniciativas, acciones, proyectos y programas con el fin de desarrollar aptitudes, crear conciencia y producir y transmitir información y conocimientos relativos a la probidad y la transparencia en los diversos niveles de la educación, sea ésta básica, media o superior. Asimismo para la consecución de sus fines la Corporación podrá, al tenor del mismo artículo segundo de sus Estatutos: "prestar asesorías, impartir cursos y otros servicios de carácter o de competencia educacional, de educación del Servicio cívica Nacional y de capacitación, de Capacitación inclusoy Empleo de aquellas SENCE, autorizadas en las materias señaladas". Agrega por otra parte, que el artículo 31 N° 7 de la Ley de la Renta, a diferencia de otras disposiciones legales que establecen los beneficios, no impone requisitos o calidades especiales en relación con la persona del donatario; sólo requiere que se destine el monto donado a un fin determinado que señala, cual es la realización de programas de instrucción. De modo que entiende que cualquier persona, natural o jurídica, con o sin fines de lucro, puede constituirse en receptora de la donación, siempre y cuando destine los montos donados a la realización de tales programas. Expresa que así lo ha sostenido la jurisprudencia administrativa del SIl., ante una consulta de una orden religiosa sobre las donaciones que recibiera para mejorar los siguiente pronunciamiento: establecimientos educacionales ".......lade única quedisposición ella era sostenedora; a la cual la institución el Directorrecurrente emitió el podría acogerse a los beneficios tributarios por donaciones, es aquella contenida en el N° 7 del artículo 31 de la Ley de la Renta, ya que tal norma no establece un donatario en particular, sino que las donaciones que reciba la institución pertinente, las destine a los fines específicos que indica dicho precepto legal, esto es, a la realización de programas de instrucción básica, media, técnico profesional o universitaria a través de establecimientos educacionales." (oficio N° 3.035 de 29 de octubre de 1996)


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Manifiesta más adelante, que en conformidad con la finalidad única que se contempla en la ley para acceder al beneficio del art. 31 N°7 de la Ley de la Renta, la Corporación destinaría los montos donados a la realización de proyectos específicos de educación sobre probidad, transparencia y combate de la corrupción, los que estarían encaminados a realizarse a través de distintos establecimientos educacionales. Como la finalidad de estas donaciones dice relación con su destino único -la realización de programas de instrucción en elrealizados país- y nodirectamente con la persona donatario, es posible los programas no sean por ladel institución donataria sino que que los lleve efecto a través de establecimientos docentes. Expresa también que ante la consulta formulada al Director del Servicio relativa a un centro de rehabilitación de drogadictos en que había talleres laborales y clases de aula, se emitió el siguiente pronunciamiento: "analizados los estatutos de la corporación (...) se desprende que las labores que desarrolla en beneficio de las personas que se indican, constituyen una capacitación propiamente tal, concepto que queda comprendido dentro del término "instrucción técnica" a que se refiere el N° 7 del artículo 31 de la Ley de la Renta comentado anteriormente, por cuanto el vocablo instrucción de acuerdo a la definición proporcionada por el diccionario de la Real Academia Española, en su primera acepción, es "enseñar, doctrinar", actividad que coincide con la realizada por dicha entidad". (oficio N° 1.226 de 17, de abril de 1996. En el mismo sentido lo señala el pronunciamiento contenido en oficio N° 2.517, de 14 de septiembre de 1998, que responde la consulta de una fundación de capacitación, educación y rehabilitación creada por YYY). Reitera que, dentro del objeto corporativo establecido en los Estatutos de XXXXXX, conforme al artículo segundo, se comprende la elaboración y ejecución de programas con el fin de desarrollar aptitudes, crear conciencia, producir y transmitir información y conocimientos relativos a la probidad y la transparencia en los diversos niveles de la educación, sea ésta básica, media o superior. Por otro lado agrega, que otra jurisprudencia sobre el mismo artículo 31 N° 7 de la Ley de la Renta no se refiere específicamente a quiénes pueden ser donatarios pero tampoco impone requisito alguno para serIo aparte de destinar la donación a los fines N° 2.116 que señala dela08ley. deAsí septiembre se desprende de 1997, de N° los 2.206 pronunciamientos de 05 de juniodeldeServicio 2000 y N° en oficios 4.418, de 23 de septiembre de 2004. Finalmente expresa, como conclusión que la Corporación XXXXXX desea obtener un pronunciamiento de este Servicio en el sentido de: a) Si la Corporación XXXXXX es apta para recibir donaciones con derecho a beneficios tributarios para el donante conforme a la legislación vigente en la materia; b) Si los donantes que deseen aportar fondos para programas de instrucción desarrollados por la Corporación XXXXXX pueden acogerse al artículo 31 N° 7 de la Ley de Impuesto a la Renta para los beneficios tributarios que dicha disposición cabo proyectos contempla, educativos en específicos. la medida que las donaciones sean para llevar a 2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar que el N° 7 del artículo 31 de la Ley de la Renta establece que se podrán rebajar como gasto de la renta bruta del Impuesto de Primera Categoría las donaciones efectuadas cuyo único fin sea la realización de programas de instrucción básica o media gratuitas, técnica, profesional o universitaria en el país, ya sean privados o fiscales, sólo en cuanto no excedan del 2% de la renta líquida imponible de la empresa o del 1,6% o (uno coma seis por mil) del capital propio de la empresa al término del correspondiente ejercicio, no siendo aplicable tal disposición a las empresas afectas a la ley N° 16.624. [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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Agrega dicha norma en su inciso segundo y tercero, que lo antes señalado se aplicará también a las donaciones que se hagan a los Cuerpos de Bomberos de la República, Fondo de Solidaridad Nacional, Fondo de Abastecimiento y Equipamiento Comunitario, Servicio Nacional de Menores y a los Comités Habitacionales Comunales, y que tales donaciones no requerirán del trámite de la insinuación y estarán exentas de toda clase de impuestos. 3.- En relación con lo dispuesto por dicha norma legal, cabe hacer presente que para que los donantes puedan hacer uso de la rebaja tributaria que contempla dicha disposición legal, es condición indispensable que el donatario destine la donación al cumplimiento del fin exclusivo y único que establece el citado precepto legal, esto es, destinarla a la realización de un programa de instrucción en los niveles que se indican, entendiéndose por instrucción para tales efectos, de acuerdo a pronunciamientos emitidos por este Servicio sobre la materia en comento, como la acción de enseñar, doctrinar, etc. En efecto, para la procedencia de la rebaja como gasto de las referidas donaciones, no es requisito que los programas de instrucción a que se refiere dicha norma sean realizados directamente por la institución donataria, pudiendo ser éstos llevados a cabo a través de otras entidades o establecimientos docentes, académicos o educacionales. Además del requisito antes indicado, los donantes para poder acogerse a lo dispuesto por dicha norma legal deben cumplir con todas las demás condiciones que se establecen en la ley, como ser, deducir las donaciones realizadas hasta los topes o límites máximos que se contemplan y su acreditación fehaciente mediante un documento emitido por el donatario, condiciones éstas que han sido explicitadas mediante las instrucciones contenidas en la circular N° 24, del año 1993, instructivo que se encuentra publicado en el Sitio Web que este organismo tiene habilitado en Internet y cuya dirección es: www.sii.cl. 4.- Ahora bien, la Corporación en referencia, según lo expresa el recurrente en su escrito, tiene como objetivo central la misión de impartir educación que permita a las personas combatir contra la corrupción y formar una cultura de probidad. En efecto, tales actividades se enmarcan dentro del objeto corporativo de la Corporación XXXXXX ejecutará iniciativas, establecido en el artículo acciones, segundo proyectos de sus estatutos, y programas quecon contempla: el fin de"elaborará desarrollary aptitudes, crear conciencia y producir y transmitir información y conocimientos relativos a la probidad y la transparencia en los diversos niveles de la educación, sea ésta básica, media o superior." Asimismo, para la consecución de sus fines la Corporación en referencia podrá, al tenor del mismo artículo segundo de sus estatutos: "prestar asesorías, impartir cursos y otros servicios de carácter educacional, de educación cívica y de capacitación, incluso de aquellas autorizadas o de competencia del Servicio Nacional de Capacitación y Empleo, en las materias señaladas", agregando el recurrente en su presentación, que la citada Corporación destinaría los montos donados a la realización de proyectos específicos de educación sobre probidad, transparencia y combate de la corrupción a través de distintos establecimientos educacionales. se informa 5.De acuerdo queaeste lo expresado Servicio no enve losinconveniente números anteriores, que tanto en relación la Corporación con lo consultado donataria como las respectivas empresas donantes puedan acogerse a los beneficios tributarios que establece el N° 7 del artículo 31 de la Ley de la Renta, en la medida que dicha entidad según lo indicado en el N° 4 precedente, cumpla con el requisito fundamental que exige la norma legal precitada, esto es, destinar las donaciones a programas de instrucción en las materias que señala a través de establecimientos educacionales, sin perjuicio obviamente del cumplimiento de los demás requisitos y condiciones que exige el precepto legal en comento y que han sido explicitados a través de la citada circular N° 24, de 1993.


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2.- Oficio N° 3.987. 13 de octubre de 2005 Régimen Tributario al cual se encuentran afectos los retiros de excedentes de libre disposición, conforme a lo dispuesto por el artículo 42° ter de la Ley de la Renta. Resumen: Si el retiro de los excedentes de libre disposición efectuados durante un año no supera los montos exentos señalados en el artículo 42 ter, el pensionado no está obligado a declarar ninguna cantidad en el impuesto Global Complementario, ya que en tal caso no ha percibido rentas afectas a dicho tributo personal. Distinta es la situación si el pensionado retira por concepto de excedentes de libre disposición una cantidad mayor a los montos exentos que establece la ley, en tales casos obtiene una renta afecta al impuesto Global Complementario, equivalente ésta a los excesos por sobre los límites exentos señalados, situación en la cual, conforme a lo dispuesto por el artículo 54 de la Ley de la Renta, y atendido el carácter global y progresivo del tributo antes mencionado, el pensionado está obligado a declarar todas las rentas percibidas en dicho tributo, tanto las afectas como las exentas, es decir, en tal caso, debe declarar en el referido impuesto como rentas afectas el monto de los excedentes de libre disposición que excedieron de los límites exentos, como rentas exentas la parte de los excedentes que no excedieron de los referidos topes exentos, y además, la pensión percibida, con derecho a rebajarse como crédito por las dos últimas rentas antes indicadas, un crédito proporcional por rentas exentas y el impuesto único de Segunda Categoría que haya afectado a la pensión, respectivamente. 1.- Se remite a este Servicio para su conocimiento, opinión e informe, carta de la XXXXXX, quien expone planteamientos respecto del Régimen Tributario al cual se encuentran afectos los retiros de fondos previsionales, según las disposiciones del artículo 42 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 2.- Al efecto, el señalado artículo 42 ter, establece expresamente lo siguiente: en monto “El el decreto de los leyexcedentes N° 3.500, de de libre 1980, disposición, determinado calculado al momento de acuerdo en que a lolos establecido afiliados opten por pensionarse, podrá ser retirado libre de impuesto hasta por un máximo anual equivalente a 200 unidades tributarias mensuales, no pudiendo, en todo caso, exceder dicha exención el equivalente a 1.200 unidades tributarias mensuales. Con todo, el contribuyente podrá optar, alternativamente, por acoger sus retiros a una exención máxima de 800 unidades tributarias mensuales durante un año. No se aplicará esta exención a aquella parte del excedente de libre disposición que corresponda a recursos originados en depósitos convenidos. Para que opere la exención señalada, los aportes que se efectúen para constituir dicho excedente, por concepto de cotización voluntaria o depósitos de ahorro voluntario, deberán haberse efectuado con a lo menos cuarenta y ocho meses de anticipación a la determinación de dicho excedente. Los retiros que efectúe el contribuyente se imputarán, en primer lugar, a los aportes más antiguos, y así sucesivamente.” 3.- Como se puede apreciar de lo dispuesto por la norma legal antes transcrita, ella establece un beneficio tributario para las personas que se pensionen bajo las normas del régimen previsional del D. L. N° 3.500, de 1980, que administran las AFP, consistente en que tales personas al pensionarse podrán retirar exento de todo


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impuesto los excedentes de libre disposición que tenga en su cuenta de capitalización individual, hasta un monto máximo anual equivalente a 200 Unidades Tributarias Mensuales (UTM) con un tope de 1.200 UTM, u optar alternativamente, por retirar de una sola vez hasta un monto máximo exento de 800 UTM durante el año. Ahora bien, si el pensionado retira una cantidad mayor a los montos exentos antes indicados, por los excesos por sobre dichos límites se encuentra afecto al Impuesto Global Complementario. 4.- Por lo tanto, si el retiro de los excedentes de libre disposición efectuados durante un año no supera los montos exentos antes indicados, el pensionado no está obligado a declarar ninguna cantidad en el Impuesto Global Complementario, ya que en tal caso no ha percibido rentas afectas a dicho tributo personal. Distinta es la situación si el pensionado retira por concepto de excedentes de libre disposición una cantidad mayor a los montos exentos que establece la ley, en tales casos obtiene una renta afecta al Impuesto Global Complementario, equivalente ésta a los excesos por sobre los límites exentos señalados, situación en la cual, conforme a lo dispuesto por el artículo 54 de la Ley de la Renta, y atendido el carácter global y progresivo del tributo antes mencionado, el pensionado está obligado a declarar todas las rentas percibidas en dicho tributo, tanto las afectas como las exentas, es decir, en tal caso, debe declarar en el referido impuesto como rentas afectas el monto de los excedentes de libre disposición que excedieron de los límites exentos, como rentas exentas la parte de los excedentes que no excedieron de los referidos topes exentos, y además, la pensión percibida, con derecho a rebajarse como crédito por las dos últimas rentas antes indicadas, un crédito proporcional por rentas exentas y el impuesto único de Segunda Categoría que haya afectado a la pensión, respectivamente. 5.- Ahora bien, es del caso hacer presente que la forma de aplicar la disposición legal explicada en el numeral anterior, es la misma en cuanto a tasas y base imponible que afecta a cualquier contribuyente que no sea pensionado y que haya obtenido rentas gravadas y exentas en un año calendario determinado. Asimismo, las cotizaciones o depósitos que dieron lugar al pago de excedentes, pagar impuesto fueron deducidosa de la renta, las remuneraciones ocasión en quedel dichas contribuyente remuneraciones en su oportunidad, se encontraban sin afectas a una escala de tasas mensual, no obstante que los excedentes por no tener definido el período de su procedencia, se gravaron con la misma escala pero en términos anuales. Por consiguiente, de acuerdo con las circunstancias de las dos situaciones señaladas en los párrafos anteriores, el régimen tributario a que ha estado afecta la recurrente, es el que dispone la ley para la generalidad de los contribuyentes.

3.- Oficio Nº 3.918. 11 de octubre de 2005 Tributación con IVA de las empresas que realizan estudios de factibilidad. Sumario: Este Servicio se ha pronunciado en diversas oportunidades en el sentido que las asesorías en materia administrativa, contable y financiera, que consistan únicamente y exclusivamente en la realización de estudios que representen la opinión de técnicos


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o profesionales del área y que se traduzcan en consejos o informes escritos, no se encuentran gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, por no encontrarse dicha actividad considerada en los N°s. 3 ó 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta, sino que en el Nº 5 del referido cuerpo legal. 1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación del antecedente, mediante la Factibilidad cual solicitadeben un pronunciamiento respecto a si realizan Estudios de emitir una boleta o factura porlaslaempresas prestaciónque de servicios que realizan. 2.- Al respecto, señala que desde hace bastantes años viene desarrollando operaciones de Factoring con una empresa de nuestro país y que para realizar dichas operaciones, esa empresa así como otras con las que ha operado, realizan las denominadas Proformas de Factoring, que no serían otra cosa que un contrato de cesión de derechos, pero que estas empresas insisten en señalar que consistirían en un formulario que contiene datos relativos a los documentos que se están descontando y también datos del cliente. Dentro de estas Proformas de Factoring, existe un ítem que lo denominan “Estudios de Factibilidad”, que consistirían en saber si los documentos a descontar, mejor dicho si los giradores de dichos documentos, son personas solventes, en el caso de las sociedades, vigencia de estas, de los poderes, etc. 3.- Consulta qué documento deben emitir las empresas que realizan los citados estudios y la situación tributaria en relación al Impuesto al Valor Agregado de las mismas. 4.- El artículo 8 del D. L. Nº 825, de 1974, grava a las ventas y a los servicios y el artículo 2 Nº 2, del mismo cuerpo legal define al "servicio", como hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado como: "la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. 3 ó 4 del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta". 5.- Sobre el particular, este Servicio se ha pronunciado en diversas oportunidades en el sentido que las asesorías en materia administrativa, contable y financiera, que consistan únicamente y exclusivamente en la realización de estudios que representen la opinión de técnicos o profesionales del área y que se traduzcan en consejos o informes escritos, no se encuentran gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, por no encontrarse dicha actividad considerada en los N°s. 3 ó 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta, sino que en el Nº 5 del referido cuerpo legal. 6.- Ahora bien, en respuesta a su consulta, no obstante que no se ha tenido a la vista el contrato de prestación de servicios correspondiente, considerando lo expuesto por Ud. en cuanto a las prestaciones que comprende el denominado Estudio de Factibilidad a que se refiere, y lo que menciona el documento que acompaña, en el que se expresa que dicho estudio “es realizado por una empresa externa y comprende una evaluación informe de que financiera sociedad incluye: y estudio Informes de título comerciales, (cuando verificaciones, corresponda)”, análisis este Servicio financieros, puede informar a Ud. que de tratarse sólo de esas prestaciones, no se encontrarían afectas al Impuesto al Valor Agregado, por configurarse una asesoría en los términos señalados en el número precedente, y en consecuencia, clasificarse la actividad en el número 5 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.


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4.- Oficio Nº 3.916. 11 de octubre de 2005. Fondos de inversión de capital extranjero. no resulta relevante la fecha en que fueron efectuadas las inversiones que pueden acogerse a dicha exención, como tampoco la fecha en que se generó el mayor valor que se remesa, sino que lo relevante es la fecha en que se realiza la remesa Resumen: Este Servicio comparte el criterio que expresa en su presentación respecto a que no resulta relevante la fecha en que fueron efectuadas las inversiones que pueden acogerse a dicha exención, como tampoco la fecha en que se generó el mayor valor que se remesa, sino que lo relevante es la fecha en que se realiza la remesa. 1.- Por presentación indicada en el antecedente, y previo análisis de las normas contenidas en la ley N° 18.657 y en la Ley de la Renta, solicita la confirmación de los siguientes aspectos que dicen relación con las obligaciones y la tributación de los Fondos de Inversión de Capital Extranjero: a) En primer lugar, señala, dado que la historia demuestra que la ley que modificó el artículo 15 de la ley N° 18.657 tuvo por único objeto dar iguales beneficios a los FICE que a los nuevos inversionistas que invertirían en Chile incentivados por el artículo 18 bis, en su entender, los FICE son inversionistas extranjeros distintos y que por tanto no les sería aplicable los requisitos establecidos para los inversionistas institucionales, especialmente el registro ante el Servicio de Impuestos Internos; b) Luego, indica, que si pese a que las exigencias que impone la ley N° 18.657 a un FICE les permite cumplir a cabalidad con los objetivos de los requisitos establecidos en el artículo 18 bis de la Ley de la Renta, éstos siguen obligados a cumplir con dichos requisitos, sería necesario confirmar que los FICE sólo deben dar cumplimiento al N°5 del artículo 18 bis de la Ley de la Renta mediante una declaración jurada presentada dentro del mes siguiente en que se efectúen las remesas de las rentas señaladas en el artículo 18 bis; c) Finalmente, expresa, que resulta necesario ratificar que como consecuencia de lo anteriormente expuesto, esto es, que los FICE en su gran mayoría corresponden a inversionistas extranjeros que ingresaron sus inversiones hace mas de una década, para efectos de la exención del artículo 15 de la ley N° 18.657 en relación con las rentas del artículo 18 bis de la Ley de la Renta, no resulta relevante la fecha en que fueron efectuadas las inversiones que pueden acogerse a dicha exención, como tampoco la fecha en que se generó el mayor valor que se remesa, lo último debido a que solo la remesa constituye el hecho gravado. 2.- Sobre el particular cabe señalar en primer lugar que el artículo 18 bis de la Ley de la Renta establece lo siguiente: "El mayor valor a que se refiere el inciso primero obtenido del artículo poranterior los inversionistas y los incisosinstitucionales tercero, cuarto extranjeros, y quinto deltales número como8 fondos del artículo mutuos 17, y fondos de pensiones u otros, en la enajenación de acciones de sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil o de bonos u otros títulos de oferta pública representativos de deudas emitidos por el Banco Central de Chile, el Estado o por empresas constituidas en el país, realizada en bolsa o en conformidad al Título XXV de la ley N° 18.045 o mediante algún otro sistema autorizado por la Superintendencia de Valores y Seguros, estará exento de los impuestos de esta ley. Los mencionados inversionistas institucionales extranjeros deberán cumplir con los siguientes requisitos durante el tiempo que operen en el país:


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1. Estar constituido en el extranjero y no estar domiciliado en Chile. 2. Acreditar su calidad de inversionista institucional extranjero cumpliendo con, a lo menos, alguna de las siguientes características: a) Que sea un fondo que haga oferta pública de sus cuotas de participación en algún país que tenga un de inversión para su clasificadora deuda pública, clasificación efectuada porgrado una agencia internacional de según riesgo calificada como tal por la Superintendencia de Valores y Seguros. b) Que sea un fondo que se encuentre registrado ante una autoridad reguladora de un país que tenga un grado de inversión para su deuda pública, según clasificación efectuada por una agencia internacional clasificadora de riesgo calificada como tal por la Superintendencia de Valores y Seguros, siempre y cuando el fondo tenga inversiones en Chile que representen menos del 30% del valor accionario del mismo, incluyendo títulos emitidos en el extranjero que sean representativos de valores nacionales. c) Que sea un fondo que tenga inversiones en Chile que representen menos del 30% del valor accionario del mismo, incluyendo títulos emitidos en el extranjero que sean representativos de valores nacionales, siempre y cuando demuestre que no más del 10% del valor accionario del fondo es directa o indirectamente de propiedad de residentes en Chile. d) Que sea un fondo de pensiones, entendiéndose por tal aquel que está formado exclusivamente por personas naturales que perciben sus pensiones con cargo al capital acumulado en el fondo. e) Que sea un fondo de aquellos regulados por la ley N° 18.657, en cuyo caso todos los tenedores de cuotas deberán ser residentes en el extranjero o inversionistas institucionales locales. f) Que sea otro tipo de inversionista institucional extranjero que cumpla las previo informe de características queladefina Superintendencia el reglamentodepara Valores cadaycategoría Seguros ydedel inversionista, Servicio de Impuestos Internos. 3. No participar directa ni indirectamente del control de las sociedades emisoras de los valores en los que se invierte ni poseer o participar directa o indirectamente el 10% o más del capital o de las utilidades de dichas sociedades. 4. Celebrar un contrato, que conste por escrito, con un banco o una corredora de bolsa, constituidos en Chile, en el cual el agente intermediario se haga responsable, tanto de la ejecución de las órdenes de compra y venta de acciones, como de verificar, al momento de la remesa respectiva, que se trata de las rentas que en este artículo se eximen de impuesto o bien, si se trata de rentas afectas a los impuestos de esta ley, que se han efectuado las retenciones respectivas por los contribuyentes que jurada pagarona oque distribuyeron se refierelas el rentas. númeroIgualmente siguiente ely proporcionará agente deberá formular la información la declaración de las operaciones y remesas que realice al Servicio de Impuestos Internos en la forma y plazos que éste fije. 5. Inscribirse en un registro que al efecto llevará el Servicio de Impuestos Internos. Dicha inscripción se hará sobre la base de una declaración jurada, formulada por el agente intermediario a que se refiere el número anterior, en la cual se deberá señalar:


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que el inversionista institucional cumple los requisitos establecidos en este artículo o que defina el reglamento en virtud de la letra f) del número 2 anterior; que no tiene un establecimiento permanente en Chile, y que no participará del control de las empresas emisoras de los valores en los que está invirtiendo. Además dicha declaración deberá contener la individualización, con nombre, nacionalidad y domicilio, del representante legal del fondo o de la institución que realiza la inversión; e indicar el nombre del banco en liquidación. el cual se liquidaron las divisas, el origen de éstas y el monto a que ascendió dicha En el caso que el banco en el cual se liquidaron las divisas destinadas a la inversión, no fuere designado como agente intermediario, pesará sobre él la obligación de informar al Servicio de Impuestos Internos, cuando éste lo requiera, el origen y monto de las divisas liquidadas. En caso que la información que se suministre conforme al presente número resultare ser falsa, el administrador del fondo quedará afecto a una multa de hasta el 20% del monto de las inversiones realizadas en el país, no pudiendo, en todo caso, dicha multa ser inferior al equivalente a 20 UTA, la que podrá hacerse efectiva sobre el saldo de dicho fondo, sin perjuicio del derecho de éste contra el administrador. El agente intermediario será solidariamente responsable de la multa, salvo que éste acredite que las declaraciones falsas se fundaron en documentos proporcionados por el fondo correspondiente. La aplicación de esta multa se sujetará al procedimiento establecido en el artículo 165 del Código Tributario. Por su parte, el artículo 15°de la ley N°18.657, de 1987, dispone que: "Toda cantidad que se remese, que no corresponda al capital originalmente invertido ni a las rentas señaladas en el artículo 18 bis de la Ley de la Renta, cuando se cumplan las condiciones que dicha norma establece, redituada por las inversiones del Fondo, estará afecta a un impuesto único a la renta del 10%. Este impuesto será retenido por la sociedad administradora al momento de efectuar la remesa, y se enterará en arcas fiscales en el plazo señalado en el artículo 78 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. El impuesto referido en el inciso anterior será el único que afecte las rentas generadas por las operaciones del Fondo en el país. Este régimen tributario formará parte del contrato de inversión extranjera que se suscriba de acuerdo al decreto ley N° 600, de 1974, y tendrá garantía de invariabilidad por todo el plazo de duración del respectivo Fondo en el país.” 3. No obstante lo dispuesto por las normas precedentemente transcritas, cabe expresar que los Fondos de Inversión de Capital Extranjero, son contribuyentes que respecto de su operación ya se encuentran regulados específicamente en la ley N° 18.657, por lo que no podría entenderse que les son exigibles todos los requisitos que al efecto establece el artículo 18 bis de la Ley de la Renta para los fines de poder acceder a la liberación que este mismo artículo establece. paraacuerdo De los finescon de ello la liberación se sigue que que,dispone los Fondos el artículo de Inversión 18 bis de la Capital Ley de Extranjero, la Renta, deben cumplir con el requisito contenido en la letra e) del N° 2, requisito que les permite por su condición de tales acogerse a sus disposiciones, y además con el registro dispuesto en el N° 5 de esta misma norma legal, cuyas instrucciones fueron impartidas a través de la circular N° 47, del 2001 y la Res. Ex. N° 56, del 21 de Diciembre del 2001.


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Para los fines del cumplimiento del requisito establecido en el número 5 de la disposición recién señalada, cabe informar que este Servicio se encuentra analizando la situación global relativa a los controles a aplicar a los contribuyentes acogidos a la exención dispuesta por el artículo 18 bis de la Ley de la Renta, análisis que se encuentra en su proceso de desarrollo. De acuerdo con lo indicado, cabe expresar que los Fondos de Inversión de Capital Extranjero, como un procedimiento especial para de cumplir conpresentar la inscripción exigidadepor el N° 5 delJurada artículoque 18 bis de la los Leyefectos de la Renta, deben el modelo Declaración se adjunta como Anexo a la Res. Ex. N°56, del 2001, con todos los datos que se solicitan, a excepción de los puntos “I.- Identificación del Agente Intermediario” y “III.- Identificación de la Inversión”, bastando en consecuencia que estos fondos presenten una sola vez la señalada declaración para que se entienda cumplido el requisito legal de inscripción antes referido, respecto de todas las operaciones que el fondo realice. 4. Ahora bien, considerándose que el requisito de inscripción mencionado, debe estar cumplido al momento de generarse el hecho gravado respecto del cual se invoca la exención, dicho trámite debe efectuarse antes de realizar el pago, abono en cuenta, remesa o puesta a disposición de fondos al inversionista. En efecto, tal como se señala en las instrucciones impartidas por este Servicio a través de la circular N° 47, del 2001, las normas contenidas en el artículo 18 bis de la Ley de la Renta, rigen respecto de las rentas que se paguen, se abonen en cuenta, se contabilicen como gasto, se remesen o se pongan a disposición del interesado a contar de la publicación en el Diario Oficial de la ley N° 19.738, esto es, a partir del 19 de junio del año 2001. En consecuencia, los inversionistas institucionales extranjeros a que se refiere dicha disposición legal, se eximirán de los impuestos de la Ley de la Renta, en la medida que se cumplan con los requisitos y condiciones exigidos para ello, respecto de las rentas que paguen, se abonen en cuenta, se contabilicen como gasto, se remesen al exterior o se pongan a disposición de los interesados a partir del 19 de junio del año 2001. De acuerdo a lo indicado a través de estas mismas instrucciones, la ley N° 19.738, del año 2001, para la modificación introducida al artículo 15 de la ley N° 18.657, las rentas en establece queel se inciso paguen, final de se su abonen artículo en1° cuenta, transitorio, se contabilicen que ella regirá como respecto gasto, se de remesen o se pongan a disposición del interesado a contar de la fecha de publicación en el Diario Oficial de la ley N° 19.738, esto es, a partir del 19 de junio del año 2001. Por lo tanto, en la medida que los Fondos de Inversión de Capital Extranjero den cumplimiento a los requisitos señalados en el número 3 anterior, el mayor valor a que se refiere el inciso primero del artículo 18 y los incisos tercero, cuarto y quinto del número 8°del artículo 17°de la Ley de la Renta, obtenido por los Fondos de Inversión de Capital Extranjero regulados por la ley N° 18.657, en la enajenación de acciones de sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil o de bonos u otros títulos de oferta pública representativos de deudas emitidos por el Banco Central de Chile, el Estado o por empresas constituidas en el país, realizada en bolsa o en conformidad al Título XXV de la ley N° 18.045, o mediante algún otro sistema autorizado por la de la Renta y además Superintendencia de Valores de la tributación y Seguros,única estará queexento establece de los el impuestos artículo 15de delalaLey ley N° 18.657. En consecuencia, este Servicio comparte el criterio que expresa en su presentación respecto a que no resulta relevante la fecha en que fueron efectuadas las inversiones que pueden acogerse a dicha exención, como tampoco la fecha en que se generó el mayor valor que se remesa, sino que lo relevante es la fecha en que se realiza la remesa.


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5. Finalmente se señala, que de acuerdo a las instrucciones que este Servicio ha impartido sobre la materia, los FICE se encuentran obligados a llevar el registro FUT, debiendo realizar en dicho registro el control de las rentas afectas a los distintos regímenes tributarios, para el caso en particular, separar las cantidades afectas al impuesto único del artículo 15 de la ley N° 18.657, y las cantidades exentas en virtud del artículo 18 bis de la Ley de la Renta.

5.- Oficio Nº 3.796. 30 de septiembre de 2005 Sociedad que efectúa Término de Giro Situación Tributaria - Situación de los Socios - Instrucciones Impartidas por el Servicio. Resumen: La sociedad y sus respectivos socios personas naturales por los excesos de retiros que éstos poseen, no se afectarían con los impuestos de la Ley de la Renta, ya que a la fecha no existen utilidades tributables retenidas en el Registro FUT (existiendo un Saldo Negativo). No obstante lo anterior, se hace presente que cuando un contribuyente procede a efectuar el trámite de Término de Giro de sus actividades conforme a las normas del artículo 69 del Código Tributario, este Servicio, está facultado para revisar todos sus antecedentes contables y tributarios y en el caso que resulten diferencias de impuesto debe proceder a su cobro. 1.- Por presentaciones indicadas en el antecedente, señala que en su calidad de contador independiente presta servicios profesionales a una sociedad de personas que, conforme al formulario N° 22 que respalda la declaración anual de impuesto a la renta del Año Tributario 2005, declara lo siguiente: Código 229 = Pérdida tributaria Código 232 = FUT Negativo Código de retiro Código 320 646 = = Exceso Capital propio tributario negativo Señala, que en consideración a que esta empresa ha cesado en sus operaciones desde el Año Tributario 2002, sus socios personas naturales le han manifestado su interés de hacer Término de Giro. Agrega, que de acuerdo a los artículos 14 y 38 bis de la Ley de Impuesto a la Renta e instrucciones sobre la materia en la circular N° 12, del año 2003, entiende que ante un eventual trámite de Término de Giro, para la sociedad no se genera ninguna obligación tributaria que pudiese repercutir en la determinación y pago de algún impuesto a la renta, como asimismo, para los socios personas naturales beneficiarios de los excesos de retiro tampoco de genera ningún impuesto a la renta. Por tanto, ysolicita de conformidad a las facultades establecidas artículo 6 del Código Tributario, a este Servicio se confirme o rectifiqueen el elcriterio señalado, esto es, que frente a un eventual Término de Giro, una sociedad de personas que arrastra una pérdida financiera y tributaria, como asimismo declara un FUT Negativo, excesos de retiros y capital propio negativo no debe declarar ni pagar ningún impuesto a la renta.


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2.- De acuerdo a lo dispuesto por los artículos 14 y 38 bis de la Ley de la Renta e instrucciones impartidas sobre la materia contenidas en circulares N°s. 46 y 60, ambas del año 1990, publicadas en el sitio web de Internet de este organismo (www.sii.cl), y considerando la situación tributaria en que se encuentra la sociedad a que alude en su escrito, se informa que de acuerdo con dichas disposiciones legales la sociedad y sus respectivos socios personas naturales por los excesos de retiros que éstos poseen, noutilidades se afectarían con los retenidas impuestosen deellaRegistro Ley de laFUT Renta, ya que aun la Saldo fecha no existen tributables (existiendo Negativo). No obstante lo anterior, se hace presente que cuando un contribuyente procede a efectuar el trámite de término de giro de sus actividades conforme a las normas del artículo 69 del Código Tributario, este Servicio, está facultado para revisar todos sus antecedentes contables y tributarios y en el caso que resulten diferencias de impuesto debe proceder a su cobro.

6.- Oficio Nº 3.790. 20 de septiembre de 2005 Solicita se rectifique respuesta publicada en sitio web del Servicio de Impuestos Internos relativa a las empresas individuales de responsabilidad limitada. Resumen: Sin perjuicio que a las E. I. R. L. se les aplican, en defecto, las disposiciones legales y tributarias de las sociedades comerciales de responsabilidad limitada, cabe señalar que las “sociedades de profesionales” a que alude la Ley de la Renta, deben dedicarse exclusivamente a las actividades profesionales, las que, por su naturaleza, escapan al concepto de servicios o actividades comerciales y tienen un régimen tributario especial establecido en la Ley de la Renta que, aplicando los principios de hermenéutica legal, claramente prima por sobre la remisión general y supletoria que hace el artículo 18 de la ley que se trata. estepor Es Servicio, lo expuesto en elprecedentemente sentido que una que empresa no puede individual sino reiterarse no puedelo ser ya señalado considerada por una “sociedad de profesionales”, toda vez que, por una parte no existe texto expreso de la ley N° 19.857 que así lo disponga y, como se ha señalado, tanto la historia del establecimiento de la ley como la doctrina que se tuvo en consideración concluyen que estas E. I. R. L. no son sociedades. 1.- Se ha recibido en este Servicio la presentación referida en el antecedente, mediante el cual se denuncia la existencia de un supuesto error en la respuesta del Servicio de Impuestos Internos ante una pregunta de los contribuyentes y solicita su rectificación. De acuerdo a la presentación, en el sitio web del Servicio de Impuestos Internos, ante la consulta de si “una E. I. R. L. puede ser Sociedad de Profesionales se responde negativamente”. Tal respuesta, en concepto de la presentación, es errónea y transgrede la ley N° 19.587 [sic] cuyo artículo 18 expresa a la letra que, “en lo demás, se aplicarán a la empresa individual de responsabilidad limitada las disposiciones legales y tributarias, aplicables a las sociedades comerciales de responsabilidad limitada”.


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La respuesta, continúa la presentación, de que una sociedad de profesionales es una persona jurídica formada a lo menos por dos personas y una E. I. R. L. es una persona jurídica constituida por una sola persona sería equivocada. En efecto, sostiene el reclamante, toda sociedad está formada por a lo menos dos personas, pero la ley N° 19.587, por una ficción jurídica aplicable a todo tipo de sociedades, según consta en la historia y en el texto de la referida ley, asume que reúnen el requisito de estar formada por más de una persona. El Servicio de Impuestos Internos carece de facultades para, por la vía de interpretación legal, transgredir la ley N° 19.587, que no excluyó a las “sociedades de profesionales” de organizarse al amparo de sus normas. En mérito de tales argumentos, se solicita rectificar la respuesta en un sentido afirmativo. Hace presente que, de lo contrario, obligaría a cientos de profesionales que han constituido E. I. R. L. a incurrir, sin motivo, en nuevos gastos y desembolsos. 2.- Sobre el particular y antes de analizar el fondo de la cuestión, cabe señalar que la ley que crea y regula las E.I.R.L es la ley N° 19.857 y no la ley N° 19.587, como incorrectamente refiere la consulta. Ahora bien, en relación al planteamiento que se formula cabe en primer lugar, realizar una distinción fundamental entre las “sociedades de profesionales” a que alude la Ley de la Renta y las denominadas E.I.R.L., dicha distinción es relevante pues, por regla general, las sociedades tributan en Primera Categoría. Sin embargo, para efectos tributarios, la Ley de la Renta introdujo la figura especial de “sociedades de profesionales”, las cuales, cumpliendo ciertos requisitos adicionales, pueden tributar en segunda categoría u optar por declarar en primera categoría. Por cierto, siempre y en todo caso debe tratarse de “sociedades”: esto es, la reunión de dos o más personas. Por su parte contrariamente a las sociedades e independientemente de la ficción legal que atribuye personalidad jurídica para ejercer derechos y contraer obligaciones civiles, las E.I.R.L. según definición de los artículos 1° y 2° de la ley N° 19.857, se existir, jurídicamente constituyen unipersonalmente hablando,y una exclusivamente E.I.R.L. constituida por personas por dos naturales. o más personas No puede o por una sociedad. Desde ese punto de vista sustantivo y no meramente tributario, ante la pregunta de si una sociedad, sea o no de profesionales, es o no “constitutivamente” distinta a una E.I.R.L. la respuesta es, sin lugar a dudas, afirmativa. En consecuencia, una sociedad de profesionales, en tanto reunión de dos o más personas, “no puede ser” una E.I.R.L. y viceversa tampoco, esto es, una E.I.R.L., no puede ser “sociedad de profesionales”. 3.- En cuanto a la afirmación que hace el recurrente en orden a que toda sociedad está formada por a lo menos dos personas, pero la ley N° 19.587, por una ficción jurídica aplicable a todo tipo de sociedades, según consta en la historia y en el texto de la referida ley, asume que reúnen el requisito de estar formada por más de una vez que lacabe persona, única consignar ficción jurídica que ello aplicable no es efectivo, a tododesde tipo de el punto sociedad, de vista no es jurídico, que estén toda formadas por más de una persona (pues de lo contrario no serían -al menos dentro de nuestro ordenamiento- sociedades), sino que constituyen una persona jurídica distinta de las personas que la componen. Es en este sentido, y no en otro, que efectivamente las sociedades (de cualquier clase) y las E.I.R.L. coinciden: ambas suponen la existencia de una persona jurídica distinta de “las personas que la componen” (sociedades) y de la persona natural (fundador o titular) que la constituye, respectivamente.


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En otras palabras, en la única ficción que tanto las E.I.R.L. y las sociedades coinciden es en la existencia de una persona jurídica distinta, pero nunca podría decirse que a las E.I.R.L. se les aplica una “ficción jurídica aplicable a todo tipo de sociedades” según la cual se asume que reúnen el requisito de estar formadas por más de una persona. Tratándose de las sociedades no es una cuestión de ficción jurídica: sino que por definición deben constituirse por dos o más personas. 4.- A su vez tampoco la historia de la ley que se comenta aporta lo señalado por el recurrente en el sentido que la E.I.R.L. pudiera ser considerada una especie de sociedad. Por de pronto, durante la tramitación del proyecto de ley que autorizó el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, se desechó la idea de considerar a las E.I.R.L como “sociedades”, al punto que se optó por denominarla “empresas individuales” y no, como sería lógico, “sociedades individuales”. Yendo al fondo del asunto, el boletín N° 370-07 de fecha 30 de junio de 1993, que contiene el Informe de la Comisión de Constitución, Legislación, Justicia y Reglamento del Senado, recaído en el proyecto de ley reparó en que no obstante la facilidad para constituir sociedades, “subsiste la obligación de involucrar a terceros que carecen de un interés directo en la marcha de la empresa, por lo que se tiene que recurrir a testaferros para dar existencia a la empresa; lo contrario implica arriesgar todos los bienes personales, incluso los de la familia”. A juicio de los autores del proyecto, éste se basa en consideraciones eminentemente prácticas y, como tales, pretende salvar las diferentes dificultades que se presentan para dar entidad a un conjunto de activos y pasivos, bajo el ordenamiento de un titular, que sea provechoso para la vida económica y que no ocasione perjuicios a quienes se relacionen con aquélla o con éste. Explican que el proyecto autoriza la creación de una empresa con personalidad jurídica bajo la responsabilidad de un solo titular, manifestada en un acto solemne y público, quien arriesgará un capital que se define como mínimo, y cuya quiebra no acarreará la quiebra personal, pero en la que los acreedores personales tendrán acceso al remanente. De estas simples, pero esclarecedoras palabras, se sigue que jamás tuvo el legislador la intención de dar por cumplida, mediante una ficción legal, la exigencia de estar constituidas las E.I.R.L. por más de una persona. En rigor, como se ha dicho, la única ficción que introdujo fue la de constituir una persona jurídica distinta a la del titular para fines eminentemente prácticos y de tráfico comercial. A mayor abundamiento, el proyecto de ley cita entre sus fuentes directas la Memoria de Prueba del Sr. Marcos Libedinsky Tschorne ("La empresa individual de responsabilidad limitada", Editorial Universitaria, Santiago, 1959), según la cual, la E.I.R.L. se constituye por un “fundador”, considerando el autor que debe quedar reservada a las personas físicas, según se desprende del párrafo que a continuación se transcribe del mensaje con que se dio inicio a la tramitación de la ley en comento: “La posibilidad de que la empresa sea también constituida por una persona jurídica, la institución es, teóricamente, reconoce inobjetable. en la realidad Pero, a sueconómico-social; juicio, no responde ella a los no fundamentos se propone para que proteger los capitales de otras entidades jurídicas, sino para estimular al comerciante individual y preferentemente a la pequeña empresa. Ninguna necesidad hay, por otra parte, de que esos entes jurídicos puedan limitar o relimitar su responsabilidad; desde tal punto de vista, estrictamente técnico, tampoco sería objetable que una de estas empresas individuales de responsabilidad limitada fundara a su vez otra, y ésta a su vez una nueva, y así sucesivamente, lo que prácticamente no tendría sentido alguno y sí ocasionaría más de algún inconveniente”.


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5.- Finalmente, y en cuanto a la correcta interpretación que cabe al artículo 18 de la ley N° 19.857, citado en la presentación, cabe señalar lo siguiente. Dicho precepto dispone que, "en lo demás, se aplicarán a la empresa individual de responsabilidad limitada, las disposiciones legales y tributarias, aplicables a las sociedades comerciales de responsabilidad limitada". Sobre el particular y sin perjuicio que a las E. I. R. L. se les aplican, en defecto, las disposiciones legales y tributarias de las sociedades comerciales de responsabilidad limitada, cabe señalar que las “sociedades de profesionales” a que alude la Ley de la Renta, deben dedicarse exclusivamente a las actividades profesionales, las que, por su naturaleza, escapan al concepto de servicios o actividades comerciales y tienen un régimen tributario especial establecido en la Ley de la Renta que, aplicando los principios de hermenéutica legal, claramente prima por sobre la remisión general y supletoria que hace el artículo 18 de la ley que se trata. 6.- Es por lo expuesto precedentemente que no puede sino reiterarse lo ya señalado por este Servicio, en el sentido que una empresa individual no puede ser considerada una “sociedad de profesionales”, toda vez que, por una parte no existe texto expreso de la ley N° 19.857 que así lo disponga y, como se ha señalado, tanto la historia del establecimiento de la ley como la doctrina que se tuvo en consideración concluyen que estas E. I. R. L. no son sociedades.

7.- Oficio Nº 4.066. 18 de Octubre de 2005 Derecho a crédito fiscal de impuesto a las ventas y servicios en relación con las normas de la ley N° 19.983. Aprovechamiento del crédito fiscal, sólo se encuentra legalmente ligado al original de la factura. Sanción. Resumen: Con relación a la no emisión de la tercera copia obligatoria de la factura y su efecto en el crédito fiscal que da cuenta la respectiva factura, debe, en primer lugar, hacerse notar que este Servicio ha resuelto reiteradamente que el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado sólo puede utilizarse cuando se ha recibido el original de la factura, puesto que sólo ese documento genera a favor del comprador o beneficiario del servicio, en su carácter de contribuyente del Impuesto al Valor Agregado, el derecho al uso del crédito fiscal del referido tributo. Por tanto, el aprovechamiento del crédito fiscal IVA, sólo se encuentra legalmente ligado al original de la factura, y en consecuencia, la emisión o no de las copias, o los defectos que ellas contengan, no influyen en el derecho al crédito fiscal que emana del original correctamente emitido. N° 19.983, Sin perjuicioimpone de todoallocontribuyente anterior, es preciso del IVAdejar la obligación sentado de queemitir el artículo una tercera 1° de copia la ley de la factura, con las características señaladas en dicha Ley, y entregarla al interesado, y que el incumplimiento de esta obligación legal se encuentra sancionado en el N° 10 del artículo 97 del Código Tributario. 1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional presentación del antecedente, mediante la cual se solicita un pronunciamiento respecto de los alcances tributarios referentes al IVA Crédito Fiscal.


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En este sentido y en lo pertinente a la tercera copia de las facturas y guías de despacho, exigidas por la ley N° 19.983, plantea las siguientes inquietudes, respecto de las cuales solicita un pronunciamiento de esta Dirección Nacional: a) En caso que un vendedor o prestador de servicios entregue una factura sin la tercera copia, la cual no ha emitido ya que no ha procedido a timbrar dicha copia anteen el dicha SII, ¿se pierde el derecho al crédito fiscal equivalente al IVA recargado factura?. b) Para el evento que un vendedor o prestador de servicios entregue una factura sin la tercera copia, que ha emitido pero que no desea constituirla en título ejecutivo respecto de su cliente ¿se pierde el derecho al crédito fiscal equivalente al IVA recargado en ésta?. c) Si un vendedor o prestador de servicios entrega una factura con la tercera copia, con un timbre o leyenda que señala expresamente que renuncia a la facultad de constituirla en un título ejecutivo respecto de su cliente, ¿se pierde el derecho al crédito fiscal equivalente al IVA recargado en ésta?. 2.- Con fecha 15 de diciembre del 2004, se publicó en el Diario Oficial la ley N° 19.983, que regula la transferencia y otorga mérito ejecutivo a una copia de la factura. El artículo 1° de la ley N° 19.983, establece en su primer inciso que el vendedor o prestador de servicios sujeto a la obligación de emitir factura, deberá emitir una copia de la factura original, para los efectos de su transferencia a terceros o cobro ejecutivo, según lo dispuesto en dicha ley. De esta manera, la emisión de la nueva copia que se instituye, no es facultativa para el contribuyente sino que, como resulta de la norma imperativa citada, es obligatoria. Ello ha sido, además, expresamente señalado por este Servicio en la resolución Ex. N° 14, de 2005, en que se regula la emisión de la “Tercera copia Obligatoria de Facturas”, de acuerdo con las normas de la ley N° 19.983, en referencia. 3.- Con relación a la no-emisión de la tercera copia obligatoria de la factura y su efecto en el crédito fiscal que da cuenta la respectiva factura, debe, en primer lugar, hacerse notar que este Servicio ha resuelto reiteradamente que el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado sólo puede utilizarse cuando se ha recibido el original de la factura, puesto que sólo ese documento genera a favor del comprador o beneficiario del servicio, en su carácter de contribuyente del Impuesto al Valor Agregado, el derecho al uso del crédito fiscal del referido tributo. Por tanto, el aprovechamiento del crédito fiscal IVA, sólo se encuentra legalmente ligado al original de la factura, y en consecuencia, la emisión o no de las copias, o los defectos que ellas contengan, no influyen en el derecho al crédito fiscal que emana del original correctamente emitido. Por otra parte, la resolución exenta N° 2.107, de 01-12-83, que autoriza la emisión a que de otras encopias dichasno copias contempladas se imprimaenlalaleyenda ley, reconociendo “Copia de Factura: esta circunstancia, No da derecho obliga a crédito fiscal”, misma leyenda que la resolución exenta N°14, de 08-02-2005, establece para la tercera copia prescrita por la ley Nº 19.983 y que la desliga del derecho al crédito fiscal. A mayor abundamiento, la ley Nº 19.983, en su artículo 1°, al establecer la obligación de emitir una tercera copia, advierte que ésta es “sin valor tributario”, y en consecuencia, no puede intervenir en el efecto tributario del original de la factura relativo al derecho al crédito fiscal.


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No obstante conviene hacer presente que un timbre o leyenda como el descrito en el número 3.- de su presentación, constituye una estipulación de aquellas que se tendrá por no escrita para todos los efectos legales, de conformidad a lo dispuesto en el inciso final del artículo 4° de la ley N° 19.983. 4.- Sin perjuicio de todo lo anterior, es preciso dejar sentado que el artículo 1° de la ley N°de19.983, impone delseñaladas IVA la obligación emitir una tercera copia la factura, conallascontribuyente características en dichadeLey, y entregarla al interesado, y que el incumplimiento de esta obligación legal se encuentra sancionado en el N° 10 del artículo 97 del Código Tributario.


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JURISPRUDENCIA JUDICIAL determinada de dinero no es un título que de cuenta de la existencia de una deuda, que permita al acreedor obtener su pago por el solo hecho de notificar al Fisco de su existencia, por lo mismo, no constituye por sí sola título de propiedad indubitado para el contribuyente o para el Fisco, mientras exista la posibilidad legal de revisión, considerando para estos efectos la información que posee el Servicio de Impuestos Internos y de existir disconformidad se debe recurrir a los procedimientos de fiscalización establecidos el Código Tributario; perjuicio de por la obligación que tienesin la administración de pronunciarse en plazos razonables acerca de la solicitud de devolución de impuestos solicitado por el recurrente.

1.- Normas especiales en cuanto a obligación de pago de patente municipal por parte de sociedad de inversiones Según el D. S. Nº 484, las únicas personas jurídicas que están exentas del pago de la contribución de patente municipal son aquellas que no persiguen fines de lucro y solo cuando tengan por objet o y realicen acciones de beneficencia, de culto religioso, culturales, de ayuda mutua de sus asociados, artísticas o deportivas no profesionales y de promoción de intereses comunitarios, situación en la que no se encuentra la reclamante. La circunstancia alegada por la parte reclamante de haberse dedicado únicamente a realizar inversiones de carácter privado sin interactuar con terceros no la exime de su obligación de pagar patente, ello por cuanto está de acuerdo con sus propios dichos realizando una actividad lucrativa. Ha manifestado la reclamante que tiene inversiones en fondosdemutuos, en renta fija, y en acciones una sociedad anónima, todas actuaciones destinadas a obtener ganancias.

El recurso de protección no es la vía idónea para resolver el asunto sometido a la consideración del tribunal, pues el derecho que se reclama no es indubitado, sino que se encuentra impugnado y en discusión; razón por la que no corresponde que se utilice el recurso el conflicto de queprotección ha surgidopara con resolver la solicitud de devolución formulada por el contribuyente, sino que el procedimiento establecido en los artículos 63 y siguientes del Código Tributario, debiendo el Servicio de Impuestos Internos pronunciarse en forma fundada sobre la petición planteada, sea autorizándola o denegándola, con la finalidad de que el contribuyente pueda hacer uso de los derechos establecidos en el referido cuerpo legal.

El no efectuar transacciones, por ahora, con terceros como lo afirma la reclamante no obsta a que los pueda realizar en el futuro. (Corte de Apelaciones de Santiago, 8 de noviembre de 2005, pronunciada por la Séptima Sala integrada por los ministros Jorge Dahm y Raúl Rocha y la abogado Integrante María Victoria Valencia Mercaido, autos rol Nº 12.392 – 2004).

Concurrido la vista de la causa yuso al acuerdo, poraencontrarse haciendo de feriado legal. Pronunciada por la Segunda Sala de esta I. Corte de Apelaciones, integrada por las Ministros señoras Gloria Ana Chevesich Ruiz y Rosa María Maggi Ducommun y por el Abogado Integrante señor Roberto Mayorga Lorca, autos rol Nº 5.257-05.

2- Devolución de impuesto solicitada en declaración anual de renta. No es título ni derecho indubitado La declaración de impuesto que lleva inserta la devolución de una suma


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cumplimiento a los procedimientos que las leyes establecen, en particular, aquellos que dicen relación con las formas en que se debe proceder a la devolución de impuestos cuando ésta fuere procedente. Por otra parte, la pretensión de launrecurrente quedebe persigue en definitiva pago- , -no ser ejercitada a través de esta acción de protección, pues ésta persigue la protección de derechos esenciales, y no constituye un medio procesal idóneo para resolver una materia como la de autos…”.

Jurisprudencia vinculada: La Octava Sala de la Corte de Apelaciones de Santiago, integrada por los ministros Sonia Araneda, Juan A. Poblete y el abogado integrante Ángel Cruchaga Gandarillas, en 2005, sentencia dictada el 4 de noviembre de autos rol Nº 4.211-2005 rechazó un recurso similar con las siguientes argumentaciones: “…en el presente caso no existe un acto ilegal o arbitrario, toda vez que el Servicio de Impuestos Internos y el Servicio de Tesorerías se limitaron a dar


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CASO RESUELTO Liquidación del Servicio de Impuestos Internos respecto de aportes que contribuyente se obliga a plazo en escritura de constitución de sociedad

no se puede sostener, como la ha hecho la Unidad Fiscalizadora, que hay inversión.

Un contribuyente comparece en una escritura pública de constitución de sociedad de responsabilidad limitada, efectuando un aporte por una suma de dinero al contado y otra que se pagará en un plazo de 3 años.

b) En nuestro sistema jurídico rige la norma del artículo 1698 del Código Civil que establece el principio que "incumbe probar las obligaciones o su extinción a quien alegas aquellas o ésta". Si bien para una parte importante de la doctrina y la jurisprudencia, el artículo 21 del Código Tributario traslada la carga de la prueba al contribuyente, ello no opera cuando es el Servicio el que debe acreditar el hecho que permitirá aplicar la presunción del artículo 70 del Código Tributario. En efecto, dicha presunción se dará si el Servicio es quien acredita la inversión, la que se concreta con el pago (desembolso) que realiza el contribuyente. Cuando ello no ocurre, la presunción es imposible de aplicar, siendo plenamente concordante con la citada disposición del aludido artículo 1.698 del Código Civil. Así la administración tiene el peso de la prueba del pago que origina la inversión. Si no logra acreditarlo, no se puede exigir el origen de los fondos.

El Servicio fiscalizó al contribuyente y lo liquidó aplicándole la presunción del artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta por la inversión no justificada, tanto por la suma pagada al contado como también la cantidad que se obliga a pagar a plazo a la sociedad. Respecto de las supuestas inversiones que dan origen, según el ente fiscalizador, a la presunción objeto de la liquidación y particularmente la suma que se pagará a plazo, es posible sostener que el Servicio no está en condiciones de proceder a la liquidación, por las siguientes razones: a) Las obligaciones nacen de diversas fuentes, una de ellas el contrato como ocurre en el caso de la sociedad anónima. Asimismo, las obligaciones se extinguen, conforme el artículo 1568 del Código Civil, entre otras formas por el pago. Este se define por la aludida disposición como la prestación de lo que se debe y supone que el deudor debe, en este caso, entregar una suma de dinero a la

c) El artículo 47 del Código Civil señala textualmente: “dice presumirse el hecho que se deduce de ciertos antecedentes o circunstancias conocidas". En el caso

aportes, depor sociedad derechos concepto sociales de diferencia adquiridos de y del aludido inmueble adquirido.

tancias que analizamos no son conocidas los hechos por oel circunsServicio ni realizó esfuerzo alguno para demostrarlo. En efecto, al Servicio sólo le bastará con mostrar o verificar los gastos, desembolsos o inversiones realizadas por el contribuyente, para hacer necesario y obligatorio para él probar el origen de los fondos con los que los

Si el contribuyente no ha cumplido con dichas obligaciones, contraídas en la respectivas escrituras de constitución de sociedades, modificación social y compraventa, no hay pago y, por tanto,


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Debe al efecto el órgano fiscalizador cumplir con sus propias instrucciones y sobre la base de la propia contabilidad de las sociedades receptoras de la inversión acreditar que efectivamente sí se produjo el pago de las sumas a que se obligó el contribuyente que, en definitiva, conforme emanayde dicha documentación contable no se ha efectuado hasta la fecha.

realizó, situación que no se da respecto de la suma a la que el aquel se obligó a pagar en los plazos consignados en las respectivas escrituras de constitución de sociedad. d) Por otra parte, la circular N°señala 8 del Servicio de Impuestos Internos textualmente en el N° 2 letra a) que "…para que las presunciones establecidas en el artículo 70° de la Ley sobre Impuesto a la Renta puedan tener aplicación, se requiere de una actividad probatoria previa e indispensable por parte de la Administración Tributaria, consistente en la probanza de la existencia de ciertas inversiones, gasto o desembolsos efectuados por un contribuyente. El Servicio debe no sólo acreditar, por los medios especiales de fiscalización la existencia de una inversión, gasto o desembolso, sino que además debe expresarlos determinadamente en la citación que al efecto se practique, señalando su naturaleza, cuantía y fecha. En caso de carecer el Servicio de dichos antecedentes y de haberse agotado los medios para recabarlos, el funcionario deberá abstenerse de practicar la citación del artículo 63° del Código Tributario, dejando constancia en el expediente respectivo de las diligencias efectuadas y la decisión de no practicar

e) La liquidación, al desconocer la naturaleza jurídica del aporte del contribuyente, simplemente desconoce el propio criterio del Servicio consignado en la circular N° 8 y pone a aquella en una situación jurídica inviable: probar hechos negativos. f) Junto a lo anteriormente expuesto, cabe establecer que las expresiones “inversión” y “fondos” que utiliza el artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta, por el hecho de no tener una definición legal, deben comprenderse conforme el uso natural y obvio de dichas palabras. La jurisprudencia judicial ha señalado entonces que cabe recurrir a la definición que da el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, el que señala que "inversiones" constituyen "acción y efecto de invertir", que en relación con los cuales implica "emplearlos, gastarlos, colocarlos";

citación”. Precisamente, ello es lo que se da en el caso en análisis, ya que el funcionario fiscalizador debe, conforme lo señalado anteriormente, probar que el contribuyente cumplió con las obligaciones a plazo consignadas en las escrituras de constitución de las sociedades. Si hubiere probado aquello, en ese caso, correspondería citarla para que pruebe el origen de dichos montos.

Por su parte, “fondos” se define como “partida económica que representa una disponibilidad destinada a afrontar un determinado gasto”. De ambas expresiones surge que se está en presencia de una suma o bienes existentes y disponibles y en dicho contexto es entendida por el artículo 70.


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CONSULTAS Y RESPUESTAS Por Francisco Reyes I.

Si un contribuyente del impuesto a las ventas y servicios utilizó efectivamente servicios de parte de un proveedor, quien emitió una factura que el Servicio de Impuestos Internos impugna como falsa. ¿Cómo se puede recuperar el Impuesto soportado? El artículo 23 del D. L. N° 825, de 1974, Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, señala que los contribuyentes afectos al pago del tributo, por sus ventas o prestación de servicios, tienen derecho a recuperar el impuesto soportado en calidad de crédito fiscal, que se en leslahaya recargado en las en compras y utilización servicios o que hayan pagado importación de bienes, la medida que dichasde compras, servicios e importaciones se destinen a formar parte de su activo realizable y de su activo fijo o correspondan a gastos de tipo general, y siempre que digan relación con el giro del contribuyente que sea generador de operaciones gravadas con el impuesto. Dicho artículo 23 regula la utilización del IVA como crédito fiscal, señalando requisitos y regla los casos en que no procede la aplicación de dicho crédito. Es así que en su N° 5 dispone que no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y aquellas que hayan sido emitidas por personas que resulten no ser contribuyentes del impuesto a las ventas y servicios, sea por tratarse de personas que carecen de la calidad de vendedores habituales de bienes corporales muebles o inmuebles afectos al impuesto, o noque sean prestadores de servicios, o bien, por no ser sujetos de las demás operaciones constituyen hechos gravados con dicho tributo. No obstante lo señalado en el párrafo anterior, el mismo Nº 5 del artículo 23 prevé la posibilidad de recuperar el derecho al crédito fiscal, respecto de facturas que resulten ser no fidedignas o falsas cuando el pago de estos documentos se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos: a) Se pague con un cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Se haya anotado por el LIBRADOR, al extender el cheque en el reverso del mismo, el número del RUT del emisor de la factura y el número de ésta. Los requisitos antedichos no pueden ser reemplazados por otros sistemas alternativos de pago a proveedores para no perder el derecho a crédito fiscal y que se estimen que también resguardan el interés fiscal, como por ejemplo la cancelación de facturas mediante vales vista nominativos no endosables emitidos por un Banco, ya que la normativa tributaria del caso es de derecho público y no puede ser alterada por voluntad de los particulares, por lo que las únicas condiciones en que es posible que operen las contraexcepciones señaladas en el N° 5 del artículo 23 del D. L. N° 825 son las indicadas en este precepto legal y que se han detallado.


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Con todo, no es suficiente el pago de facturas en la forma señalada en las letras a) y b) para mantener indefectiblemente el derecho al crédito fiscal que ellas originen, pues, si con posterioridad dichas facturas fueren objetadas por el Servicio de Impuestos Internos, la ley ha previsto el cumplimiento de exigencias que el contribuyente afectado, comprador o beneficiario del servicio, debe acreditar a satisfacción del Servicio mencionado, para mantener el crédito fiscal utilizado, y que son las siguientes: a) La emisión y pago de cheque, mediante el documento original o fotocopia de éste. b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla. c) Que la factura cumpla con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. d) Acreditar la efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. En todo caso, se perderá el derecho al respectivo crédito fiscal cuando el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura, aún cuando la haya pagado en la forma indicada en las letras a) y b) anteriores. Se debe considerar que el pago de facturas de proveedores en la forma indicada en las letras a) y b) no es obligatorio, no obstante resulta recomendable su observancia en forma rutinaria y, especialmente, para el caso de proveedores desconocidos u ocasionales, ello para efectos de precaverse del riesgo de que alguna factura resulte falsa y así mantener el derecho al respectivo crédito fiscal. Sin perjuicio de lo señalado, se elimina el efecto de pérdida del derecho a crédito fiscal del IVA recargado o retenido en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan resulten los requisitos no serlegales contribuyentes o reglamentarios de dicho otributo, que han pero sido queotorgadas dan cuenta pordepersonas operaciones que reales, cuando se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor, y aún cuando la factura no se haya pagado con cheque nominativo ni anotado por el librador el RUT del emisor de este documento ni el RUT del emisor de la factura y el número de ésta. Esta norma de excepción comenzó a operar a contar del 1 de julio de 2001, en virtud del inciso penúltimo del N° 5 del artículo 23 del D. L. N° 825, de 1974, introducido por la ley N° 19.738, publicada en el Diario Oficial del 19 de junio de 2001. Esta norma de excepción es de toda equidad, puesto que al haberse ingresado en Tesorería por el emisor de la factura cuestionada el IVA recargado en este documento, ello habilita el respectivo comprador o beneficiario del servicio para imputar dicho impuesto como crédito fiscal, de acuerdo con el procedimiento general establecido en el D. L. N° 825, sinnoque recargado fuera se efectivamente produzca perjuicio ingresado al interés en arcas fiscal fiscales. como podría ocurrir si el IVA Esta excepción, se encuentra tratada en la circular N° 93 de 19.12.2001, del Servicio de Impuestos Internos.


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FUENTES: 1.- ARTÍCULO 23 Nº 5 D. L. Nº 825 ARTICULO 23º.- Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes: 5º.- No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos: a) Con un cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Haber anotado por el librador al extender el cheque, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta. Con todo, si con posterioridad al pago de una factura, ésta fuere objetada por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del servicio perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente: a) La emisión y pago de cheque, mediante el documento original o fotocopia de éste. b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla. c) yQue reglamentos. la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. Lo dispuesto en los incisos segundo y tercero no se aplicará en el caso que el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura. 2.- CIRCULAR Nº 93, SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, 19 DE DICIEMBRE DE 2001. ACTUALIZA INSTRUCCIONES SOBRE PROCEDIMIENTOS QUE DEBEN OBSERVARSE EN CASO DE DETECTARSE DOCUMENTOS QUE NO DAN DERECHO A CRÉDITO FISCAL I.- NORMAS GENERALES Los Nºs. 1 y 5 del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, disponen que “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario en que el contribuyente pague una fracción del precio o remuneración a lo menos equivalente al monto del impuesto que grave la operación respectiva, independientemente del plazo o condición de pago convenidos con el vendedor o prestador del servicio, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes: 1.créditosus será equivalente alo impuesto de este recargado encaso las facturas queDicho acrediten adquisiciones la utilización de Título servicios, o, en el de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período....". "5.- No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos: a) Con un cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Haber anotado por el librador al extender el cheque, en el reverso del mismo, el número del Rol Único Tributario del emisor de la factura y el número de ésta. Con todo, si con posterioridad al pago de una factura, ésta fuere objetada por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del servicio perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente: a) La emisión y pago del cheque, mediante el documento original o fotocopia de éste. b) está Tenerobligado registrada a llevarla. la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. comprador Lo dispuesto o beneficiario en los incisos del servicio segundohaya y tercero tenido conocimiento no se aplicaráo participación en el caso que en la el falsedad de la factura.” De la sola lectura de ambos números aparece de manifiesto, que existe una perfecta armonía entre ellos, constituyendo el Nº 5 una ratificación de lo dicho por el primero, complementándolo con un detalle de las situaciones específicas en que se rechazará el derecho al crédito fiscal. En relación a la materia que se analiza es preciso tener presente, que para tener derecho al crédito fiscal el contribuyente debe acreditar que el impuesto se encuentra recargado separadamente en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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utilización de servicios; la contabilización oportuna de dichos documentos en el libro de compras que el contribuyente está obligado a llevar conforme a la ley y al reglamento; que los bienes, servicios y gastos generales guardan relación con el giro; que los bienes adquiridos o servicios utilizados se han destinado a operaciones afectas al tributo y la utilización oportuna del crédito fiscal. Debe advertirse, además, que de lapor norma introducida el inciso primero del artículo 23 del D. L. la N°aplicación 825, de 1974, el número 1 de laen letra b) del artículo 5° de la ley N° 19.738, que establece que para que proceda el derecho a hacer uso del crédito fiscal, se requiere que el contribuyente pague una fracción del precio o remuneración a lo menos equivalente al monto del impuesto que grave la operación respectiva, independientemente del plazo o condición de pago convenida con el vendedor o prestador del servicio, fue suspendida desde el 1° de julio del año 2001 hasta el 31 de diciembre del año 2002, en virtud de lo dispuesto por el artículo 6° de la ley N° 19.747, publicada en el Diario Oficial de 28 de julio de 2001. Asimismo, cabe señalar que las disposiciones que reconocen el derecho a hacer uso del crédito fiscal, en cuanto lo refieren a los impuestos soportados por las adquisiciones efectuadas y los servicios utilizados, suponen la existencia real de la operación, esto es, contemplan la exigencia implícita de que las operaciones de que dan cuenta las facturas corresponden efectivamente a una entrega de bienes o a la prestación de un servicio. II.- CAUSALES DE RECHAZO DEL CRÉDITO FISCAL Conforme a lo dispuesto en el inciso primero del Nº 5, del artículo 23 del D. L. N° 825, los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado pierden el derecho al uso del crédito fiscal respecto a los impuestos recargados en: 1) Facturas no fidedignas; 2) Facturas falsas; 3) Facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, y 4) contribuyentes Facturas que del hayan IVA. sido otorgadas por personas que resulten no ser En consecuencia, al rechazarse el crédito fiscal de una factura, el funcionario fiscalizador debe especificar claramente en la citación y liquidación, el motivo por el cual se impugna el documento, indicando con precisión alguna de las causales señaladas en los cuatro números anteriores y fundamentando las razones por las cuales considera que se trata de una factura no fidedigna o falsa, que no cumple con los requisitos legales o reglamentarios o que ha sido otorgada por persona que resulten no ser contribuyente del IVA, no siendo procedente al efecto, que se aluda en términos genéricos a “facturas irregulares”, pues tal denominación no se contempla en el artículo 23 N° 5 del D. L. N° 825, de 1974. La instrucción que se imparte en el párrafo precedente, en orden a que debe indicarse a contar en forma de precisa la fecha y determinada de esta circular, la causal de por modo la cual que se lasimpugna liquidaciones la factura, ya efectuadas, se aplicará en que se haya empleado la denominación de "facturas irregulares" para rechazar el crédito fiscal, no perderán su validez, siempre que se trate realmente de facturas que según estas instrucciones no dan derecho a dicho crédito. A este respecto, es conveniente analizar los términos y condiciones que la ley contempla en las situaciones señaladas:


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1.- Se entiende por “facturas no fidedignas” aquellas que, como su nombre lo indica, no son dignas de fe, esto es, que contienen irregularidades materiales que hacen presumir con fundamento que no se ajustan a la verdad. A modo de ejemplo de facturas no fidedignas pueden señalarse: facturas cuya numeración y datación no guarda debida correlatividad con el resto de la facturación del contribuyente; con correcciones, o interlineaciones en su texto; facturas quefacturas no guarden armonía con enmendaduras los asientos contables que registran la operación de que dan cuenta; casos en que no haya concordancia entre los distintos ejemplares de la misma factura, etc. Sobre el particular se instruye que cuando se rechace el crédito fiscal, por estimar que una factura no es fidedigna, es necesario que se fundamenten las razones por las cuales se considera que dicho documento no es digno de fe, las que deben indicarse con precisión en la citación y liquidación que se practique. A este respecto puede admitirse un ejemplo del siguiente tenor: “Se rechaza el crédito fiscal de la factura XX, por considerarse que ésta no es fidedigna, circunstancia que aparece de manifiesto por cuanto su numeración y datación no guardan debida correlatividad con el resto de la facturación del contribuyente". Se previene al efecto que el Jefe de Grupo o el Jefe del Departamento de Fiscalización Regional, no deberán dar curso a una citación o liquidación que no contenga el párrafo en que se fundamente el rechazo del crédito fiscal. 2.- Se entiende por falsa una factura que falte a la verdad o realidad de los datos contenidos en ella. La falsedad de una factura puede ser material, esto es, que altere el sentido del documento mismo en su materialidad, o ideológica, es decir, que deje constancia de cosas falsas o mentirosas, siendo las formas usadas aparentemente reales o auténticas. Como ejemplos de falsedad pueden señalarse: indicar un nombre, domicilio, RUT oel actividad registrar una económica operación inexistente inexistente o adulterado o falsear los delmontos emisor odedel ellas, receptor falsear delos la factura, timbres del Servicio, etc. Debe tenerse presente sobre esta materia que las circunstancias de no ubicarse al contribuyente con posterioridad a la emisión de la factura en el domicilio indicado en ésta, de ser éste inconcurrente a notificaciones del Servicio o de encontrarse observado negativamente en los sistemas informáticos que mantiene la administración tributaria, no constituyen por sí solas presunciones suficientes para que de ellas se desprenda, en forma inequívoca, que la factura es falsa, siendo necesario en tales eventos, reunir otros antecedentes que permitan fundamentar válidamente esa impugnación . Cuando se rechace el crédito fiscal de una factura que se considere falsa deben fundamentarse las razones que han conducido a tal calificación, las que es necesario por ejemplo: consignar, con “Se precisión, rechazaen el la crédito citación fiscal y liquidación de la factura correspondientes, XX por estimarla señalándose, una factura ideológicamente falsa, conclusión a que se llega considerando que no existen ventas de las mercaderías adquiridas ni saldos en el inventario". Tratándose de un caso de falsedad material puede señalarse, cuando corresponda, una leyenda del siguiente tenor: "Se rechaza el crédito fiscal de la factura XX por cuanto el sello que detenta no es del Servicio".


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Se previene al efecto, que el Jefe de Grupo o el Jefe del Departamento de Fiscalización Regional, deberán verificar que la correspondiente citación o liquidación contenga el párrafo en que se fundamenta el rechazo del crédito fiscal y no darán curso a esas actuaciones si dicha mención no se contempla. 3.- No cumplir con los requisitos legales o reglamentarios, significa omitir aquellos que se encuentran enHacienda los artículos 54de del1977, D. L.y Nºs. y 69 del reglamento contenidoestablecidos en el D. S. de Nº 55, otros825 establecidos o que establezca esta Dirección en uso de sus facultades legales. Los requisitos legales, reglamentarios o establecidos por el Servicio que deben cumplir las facturas son, por ejemplo, número, timbre, nombre completo del emisor, Rol Único Tributario del emisor, dirección del establecimiento, giro del negocio, fecha de emisión, nombre del comprador, Rol Único Tributario del comprador, dirección del comprador, detalle de la operación, recargo separado del impuesto, condiciones de la venta, dimensiones mínimas, color blanco del papel, fondo impreso, nombre del documento (factura), recuadro rojo, Unidad del Servicio en que debe efectuarse el timbraje, etc. Cabe tener presente al efecto que en la citación y liquidación que se practique, debe indicarse con exactitud el requisito que no cumple la factura que se objeta. A modo de ejemplo puede indicarse lo siguiente: "Se rechaza el crédito fiscal de la factura XX por carecer de fecha de emisión". 4.- Por último, no dan derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto, sea por tratarse de personas que carecen de la calidad de vendedores habituales de bienes corporales muebles o inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, o del carácter de prestadores de servicios afectos al IVA, o bien, por no ser sujetos de las demás operaciones que constituyen hechos gravados con el tributo. En relación a esta materia es preciso señalar, que la circunstancia de que el de contribuyente contribuyente no haya del IVA, efectuado sino que declaraciones lo constituye deen impuestos un contribuyente no lo privanodedeclarante, la calidad circunstancia que el comprador no está en condiciones de verificar. Asimismo debe indicarse, que las circunstancias que el emisor de la factura no sea ubicado con posterioridad al otorgamiento del documento en el domicilio indicado en éste, presente inconcurrencia a notificaciones del Servicio o se encuentre observado negativamente en los sistemas informáticos que mantiene la administración tributaria, no le quita su condición de contribuyente del IVA y no permiten fundar sólo en tales hechos el rechazo del crédito fiscal. 5.- Se hace presente que respecto a lo dispuesto en el N° 5 del Art. 23, ya citado, es indiferente que la irregularidad detectada la cometa el contribuyente que ha utilizado el crédito fiscal o el que ha emitido la factura, ya que en ambos casos se da la situación prevista en la norma citada, esto es, no existe derecho al crédito fiscal. El Servicio al efectuar su labor de fiscalizar el correcto empleo de los créditos fiscales, investigará si se producen las situaciones descritas, para cuyo efecto deberá proceder a la verificación del emisor de la factura y de los elementos que conforman la operación, tales como: individualización de los contribuyentes, RUT, iniciación de actividades, timbraje de facturas, domicilios, medios y forma de pago de la mercadería, antecedentes contables (libros, documentación, inventarios, libro de existencias), efectividad de la operación (guías de despacho que acrediten el traslado de la mercadería, antecedentes de recepción en bodega), circulación de facturas de contribuyentes que han hecho término de giro, etc. [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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Si luego de la o las referidas verificaciones, el contribuyente no logra desvirtuar las observaciones que se le hagan a sus facturas, se deberá citar conforme al Artículo 63 del Código Tributario, para el cobro de las sumas que correspondan. III.- SITUACIONES QUE PERMITEN HACER USO DEL CREDITO FISCAL SUSTENTADO EN FACTURAS FIDEDIGNAS O FALSAS, QUE NO CUMPLAN LOS REQUISITOS LEGALESNO O REGLAMENTARIOS O QUE HAYAN SIDO OTORGADAS POR PERSONAS QUE RESULTEN NO SER CONTRIBUYENTES DEL IVA En conformidad con lo dispuesto en el N° 5 del artículo 23 del D. L. N° 825, de 1974, hay dos situaciones de excepción que permiten al contribuyente hacer uso del crédito fiscal, no obstante que la factura en que se sustenta adolezca de alguno de los defectos a que se refiere el inciso primero del N° 5 de la norma antes citada. Estas situaciones se producen: a) Cuando el pago de la factura se ha efectuado con cheque nominativo de cuenta corriente del comprador o beneficiario del servicio y a nombre del emisor de la factura y se ha anotado por el librador al extender el cheque, en el reverso del mismo, el número de RUT del emisor de la factura y el número de ésta, y b) En el caso que se acredite que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. 1.- Pago con cheque La exclusión del derecho a usar el crédito fiscal en las situaciones antes enunciadas en el Capítulo II, no tiene, sin embargo, carácter absoluto. En efecto, es posible, siempre y cuando se cumplan los requisitos copulativos que el inciso segundo y siguientes del referido Nº 5 establecen, que el IVA recargado o retenido en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios u otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de dicho tributo, pueda ser usado como crédito fiscal por el contribuyente comprador o beneficiario del servicio. El mecanismo contemplado en la norma que se analiza, elimina entonces, el efecto de pérdida del crédito fiscal, siempre y cuando, el receptor de la factura, adopte algunas medidas de prevención, y acredite, en el evento de producirse el rechazo de la factura, las circunstancias que la misma disposición prevé. Es decir, el mecanismo contempla medidas de precaución o prevención que debe tomar el contribuyente al momento de pagar la factura y antes de hacer uso del crédito fiscal, y otras que se deben acreditar en el evento de que la factura sea objetada por el Servicio de Impuestos Internos con posterioridad al uso del crédito fiscal. A.- Medidas de prevención que el contribuyente debe tomar al efectuar el pago de la factura. Estas medidas son las siguientes: A.1 Pagar la factura con un cheque nominativo a nombre del emisor de aquélla. Cheque nominativo es aquél en que se han tarjado las menciones impresas “a la orden de” y “o al portador”, y que, por tanto, puede ser cobrado al banco librado por ventanilla, solamente por aquella persona a cuyo nombre se extendió, o bien a través


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de su endoso en comisión de cobranza a un banco. La nominatividad del cheque debe ser dispuesta por el girador del documento directamente a nombre de la persona natural o jurídica que emite la factura que se paga por medio del referido cheque. Al efecto cabe advertir, que la norma del inciso segundo, letra a), del N° 5 del artículo 23 del D. L. N° 825, de 1974, exige, para conservar el derecho a crédito fiscal, que el pago de la la factura se haya efectuado con cheque nominativo, consiguiente, posibilidad de que dicho requisito pueda acreditarseexcluyendo, en los casospor en que el pago se haya efectuado por un medio o documento distinto del cheque, como por ejemplo, con un vale vista, giro electrónico, pago en efectivo, etc. A.2 Girar el cheque en contra de cuenta corriente bancaria de que sea titular la persona natural o jurídica que efectúa la compra o recibe el servicio. Es decir, el cheque de pago de la factura no puede provenir de una cuenta corriente bancaria de una tercera persona, distinta de aquélla que ha realizado la compra o recibido el respectivo servicio. A.3 Anotar, el girador del cheque al extenderlo, en el dorso de este documento, el número del Rol Único Tributario del emisor de la factura y el número de ésta. Conforme a este requisito, se exige al girador del cheque anotar al dorso del documento, además del número del RUT del emisor de la factura, el número de ésta. De consiguiente, por expresa disposición legal, el requisito de anotar el número de la factura se entiende cumplido solamente si se consigna en el reverso del cheque el número de ésta, de modo que dicha condición no se satisface si se anota el número de un documento distinto de la factura, como puede ser, por ejemplo, el de la guía de despacho. El requisito de estampar en el cheque el número del RUT del emisor de la factura y el número de ésta, también se entenderá cumplido en el caso de cheques que se confeccionen por distintos medios, como computacionales u otros, si tales datos se imprimen o consignan en el anverso del cheque respectivo. B.- Requisitos que deben acreditarse a satisfacción del Servicio de Impuestos Internos, posteriormente, al producirse el rechazo del uso del crédito fiscal en un proceso de fiscalización llevado adelante por este organismo, por adolecer la respectiva factura de falta de fidedignidad o ser falsa o no cumplir con los requisitos legales y reglamentarios o haberse emitido por quien resulta no ser contribuyente del Impuesto al Valor Agregado. B.1. Que la factura fue pagada con un cheque nominativo a nombre del emisor de ella. B.2 Que en el reverso del cheque se anotó por el librador el número del Rol Único Tributario del emisor de la factura y el número de ésta. Lascheque del circunstancias o una fotocopia de las letras de éste B.1 yautorizada B.2 podránpor acreditarse el Banco acompañando librado. el original B.3 Que el cheque se giró en contra de una cuenta corriente bancaria del comprador o beneficiario del servicio. B.4. Que el cheque se pagó al emisor de la factura, directamente o por intermedio de un Banco al cual se le endosó en comisión de cobranza. Los requisitos de las letras B.3 y B.4 se probarán con un certificado del Banco librado.


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B.5 Que la cuenta corriente bancaria en contra de la cual se giro el cheque, se encontraba registrada en la contabilidad del comprador o beneficiario del servicio, a la fecha de la emisión del referido cheque. B.6 Que el cheque girado se anotó oportunamente en la contabilidad del comprador o beneficiario del servicio. Los presupuestos de las letras B.5 y B.6 sólo se exigirán si el contribuyente está obligado a llevar contabilidad completa o simplificada, y se demostrarán exhibiendo los respectivos libros de contabilidad. B.7 Que la factura en virtud de la cual actuó el comprador o beneficiario del servicio, cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes, reglamentos e instrucciones del Servicio. Esta circunstancia se acreditará acompañando la factura que se objeta. Para aplicar estas normas de excepción debe tenerse presente, que respecto de las facturas que no cumplan con los requisitos establecidos en las leyes, reglamentos o instrucciones del Servicio de Impuestos Internos, es preciso distinguir entre aquellos requisitos formales o de forma, que constan o deben constar en la factura misma y que por ende, pueden ser verificados por los receptores de las facturas mediante el simple examen de ellas y aquellos requisitos que no pueden verificarse con el solo examen del documento. La falta de los requisitos señalados en primer término, no puede subsanarse mediante el mecanismo que contemplan los incisos segundo y tercero del N° 5 del artículo 23, en estudio, y por el contrario, para acogerse a los beneficios de estos incisos el contribuyente debe acreditar que la factura cumple con ellos. De manera que sólo el incumplimiento de aquellos requisitos mencionados en segundo término puede hacer operar el mecanismo establecido por la ley para que no se pierda el crédito fiscal. por ejemplo: Las obligaciones número, formales timbre, o denombre forma que completo debendel cumplir emisor, lasRol facturas Únicoobjetadas Tributarioson, del emisor, dirección del establecimiento, giro del negocio, fecha de la emisión, nombre del comprador, Rol Único Tributario del comprador, dirección del comprador, detalle de la operación, recargo separado del impuesto, condiciones de la venta, dimensiones mínimas, color blanco del papel, fondo impreso, nombre del documento (factura), recuadro rojo, unidad del Servicio en que debe efectuarse el timbraje, etc. Debe advertirse que la falta de fidelidad de los requisitos formales que aparecen en el documento no hace perder el beneficio de que se trata, siempre que esté revestido de una apariencia razonablemente creíble, como puede ocurrir en el caso en que el documento haya sido timbrado con un cuño falso pero que deja una seña en el documento semejante al verdadero. B.8 Que materialmente la operación y su monto sean efectivos. Cuando existan hechos o circunstancias de los cuales se desprendan presunciones serias que pongan en duda que la operación realmente se realizó o sobre la efectividad de su monto, el Servicio podrá requerir que el contribuyente acredite que real y verdaderamente se efectuó la transacción de que da cuenta la respectiva factura y por el valor en ella consignado, probando diversas circunstancias de hecho, según el caso, tales como: transporte de los bienes, guías de despacho si las hubiere, ingreso a bodega, detalle de las ventas de las mercaderías anotadas en la factura


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o su existencia en el inventario, etc., y cualquiera otra circunstancia conducente a demostrar, por los medios de prueba instrumental y pericial que la ley establece, que el hecho gravado y su valoración son efectivamente los que figuran registrados en la factura cuya aclaración se solicita. El requerimiento para que se acredite la efectividad material de la operación y de su monto debe estar contenido en una ocitación que el las Servicio debe notificar al contribuyente, en la cual debe precisarse individualizarse facturas, las operaciones y los montos que se exige que el contribuyente pruebe. Para dar curso a la citación, el Jefe de Grupo o el Jefe del Departamento de Fiscalización Regional, deberá verificar que en ésta se consignen específicamente los antecedentes relacionados con la efectividad material de la operación y de su monto, que se exige acreditar al contribuyente. Finalmente, y de acuerdo a la normativa vigente, se deja establecido que el mecanismo destinado a permitir el uso del crédito fiscal que consta de facturas no fidedignas o falsas no se aplica cuando el comprador o el beneficiario del servicio han tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura. En consecuencia, no son llamados al uso del beneficio que se comenta quienes han tenido conocimiento o participación como autores, cómplices o encubridores en los actos constitutivos de la falsedad material o ideológica de la factura. Se debe entender que el comprador o beneficiario del servicio ha tomado conocimiento de los hechos señalados cuando éste ha sabido el carácter irregular del documento, y que ha tenido participación en ellos, cuando ha desempeñado una conducta relacionada con la falsificación formal o ideológica de la factura. De consiguiente y de acuerdo a lo expresado, se entrega a los contribuyentes un mecanismo idóneo para ponerse a resguardo de la eventual pérdida del derecho a usar el crédito fiscal, particularmente cuando éstos adquieren bienes y servicios de proveedores no habituales o desconocidos. En efecto, la mera adopción de las comentado, medidas de prevención los pondrá yautomáticamente el cumplimiento yaprueba cubierto de de loslaotros sanción requisitos civil que que implica se han la pérdida del crédito fiscal. Con todo, debe hacerse presente que la existencia de este mecanismo no impide ni entorpece en forma alguna la acción del Servicio en la investigación y sanción de la evasión y del fraude tributario y que para que el contribuyente pueda beneficiarse con su aplicación, es indispensable que haya actuado de buena fe, y que no haya tenido conocimiento ni participación en la falsedad de las facturas. Procedimiento para la aplicación del mecanismo contemplado en el Nº 5 del artículo 23 del decreto ley Nº 825. Ante la presencia de facturas que aparezcan como falsas, los fiscalizadores deben seguir el procedimiento contemplado en la circular N° 60, de 2001. En el caso de tratarse de facturas no fidedignas, o que no cumplan con los requisitos establecidos en las leyes, reglamentos o instrucciones del Servicio de Impuestos Internos, o que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado, los fiscalizadores deberán citar al contribuyente haciéndole presente dichas circunstancias.


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El contribuyente podrá rechazar las imputaciones del Servicio o asilarse en lo dispuesto en los incisos segundo y tercero del Nº 5 del artículo 23, citado, en cuyo caso, deberá acreditar las circunstancias anotadas en los párrafos B.1 al B.7 de estas instrucciones, según proceda. En esta situación, los fiscalizadores verificarán si se cumple con los requisitos señalados en lospor referidos párrafos B.1 al B.7, y si material estiman necesario pedirán, que se acredite el contribuyente la efectividad de la operación y suademás, monto, en la forma señalada en el párrafo B.8 que antecede. En el caso de considerarse que procede la utilización del crédito fiscal por cumplirse los requisitos ya señalados, se dejará constancia circunstanciada de lo obrado en el Acta de Conciliación, y en caso contrario, se practicarán las liquidaciones que corresponda. Se recuerda, en todo caso, que la circunstancia de haber tenido el contribuyente conocimiento de las irregularidades o participación en ellas, lo priva de hacer uso de los beneficios contemplados en las normas señaladas, no pudiendo aprovechar el crédito fiscal respectivo. 2.- Prueba de que el IVA ha sido recargado y pagado Conforme a lo dispuesto en el inciso penúltimo del N° 5 del artículo 23 del D. L. N° 825, de 1974, se elimina el efecto de pérdida del derecho a crédito fiscal del IVA recargado o retenido en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios o que han sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de dicho tributo, pero que dan cuenta de operaciones reales, cuando se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. Para los efectos de utilizar el crédito fiscal de acuerdo al citado inciso penúltimo del N° 5 del artículo 23 del D. L. N° 825, de 1974, se requiere acreditar la concurrencia de los siguientes requisitos copulativos: a) Que el impuesto ha sido recargado separadamente en la factura respectiva. La prueba de que se recargó el impuesto sólo puede emanar de la propia factura y, por consiguiente, el requisito que se exige acreditar deberá cumplirse exhibiendo la correspondiente factura.. b) Que el vendedor ha enterado efectivamente en arcas fiscales el impuesto recargado en la factura El contribuyente deberá proporcionar al Servicio, todos los elementos de prueba (libros de contabilidad, documentos, declaraciones, etc., tanto los que deben obrar en su poder, como los correspondientes a su vendedor, que sean necesarios para verificar la concurrencia de este requisito. Para efectuar la comprobación del requisito que se comenta, deberá auditarse la declaración del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al mes de emisión de la factura impugnada, verificando, en primer lugar, que ella ha sido incluida en dicha declaración, la cual debe contener todos los elementos para establecer correctamente el impuesto a pagar o el remanente de crédito resultante, prestando especial atención a la corrección y procedencia de los créditos y débitos fiscales, y, como es obvio, a que el impuesto correspondiente haya sido enterado en arcas fiscales, cuando en el período haya resultado impuesto a pagar.


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Finalmente se hace presente, que las instrucciones impartidas mediante circular N° 73, de 1996, en relación a facturas que no debían objetarse cuando adolecieren de los defectos que se especificaban y siempre que se acreditare a satisfacción del Servicio los requisitos que se consignaban, han quedado sin aplicación, en atención a que en los casos contemplados en dicha Circular, son ahora aplicables las normas del nuevo inciso penúltimo del N°5 del artículo 23 del D. L. N°825, de 1974, agregado por el artículo 5°, letra b) N° 3 de la ley N° 19.738, que en este numeral se comentan. Deróganse las circulares N° 59 y N° 73, ambas de 1996. 3.- OFICIO Nº 1.135, DE 10 DE ABRIL DE 2000 PROCEDIMIENTO ALTERNATIVO PARA EL PAGO DE PROVEEDORES, EN RELACIÓN CON LA NORMA DEL ARTÍCULO 23, Nº 5, DEL D. L. Nº 825, HARÁ PERDER EL DERECHO A CRÉDITO FISCAL RESPECTO DE LAS FACTURAS PAGADAS. 1.-Se ha recibido en esta Dirección Nacional su oficio del antecedente, mediante el cual solicita un pronunciamiento sobre procedimiento alternativo para el pago de proveedores, en relación con la norma del artículo 23, N° 5, del D. L. N° 825. Señala que, en conocimiento de que ciertas empresas han adoptado para la cancelación de facturas a sus proveedores el sistema de vale vista nominativos no endosables emitido por un Banco que efectúa el pago directamente a los vendedores, han decidido implementar tal procedimiento, previa anuencia de este Servicio. Expone que el método que utilizará consiste en recabar del banco la emisión de tantos vales vista como proveedores se trate, de acuerdo a nómina detallada de éstos, con indicación de su nombre, R.U.T., número de factura y monto de la misma, la que se enviará conjuntamente con el diskette que contiene dichos antecedentes. Sin embargo, y dado que al Banco no le resulta factible indicar al reverso de los vales 23, N° vista el5,R.U.T del D.delL.vendedor N° 825, se y el estima número quedeesta factura, falencia como estaría lo exige debidamente la norma del cautelada artículo con la información proporcionada en los medios ya señalados, vale decir, nómina y diskette, que queda archivada en la base de datos de la institución. 2.-El artículo 23, del D. L. N° 825, de 1974, establece para los contribuyentes del impuesto al valor agregado un crédito fiscal, equivalente al impuesto recargado en las facturas de adquisición de bienes o utilización de servicios, determinado según lo dispuesto en el mismo artículo, el que podrá imputarse contra el débito fiscal del mismo período tributario. A su vez, el N°5 de la citada norma legal dispone una excepción a esta regla general, estableciendo que no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales ono resulten reglamentarios ser contribuyentes y en aquellas de este impuesto. que hayan sido otorgadas por personas que Luego, el mismo número establece dos casos que constituyen contraexcepciones, en los cuales no se pierde el derecho a usar el crédito fiscal: el primero, cuando el pago de la factura se hace con cheque de la cuenta corriente del comprador o beneficiario del servicio, extendido nominativamente al emisor de la factura, anotando al reverso de éste el R.U.T. del emisor de dicha factura y el número de ésta y; el segundo, cuando después de haber sido objetada la factura por el Servicio de Impuestos Internos, el contribuyente comprueba en la forma allí establecida que ha cumplido con los requisitos señalados al pagar la factura objetada. [ http://slide pdf.c om/re a de r/full/c onsultor-pra c t-tr ibuta r io3

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3.-Al respecto, cabe señalar a usted que la normativa tributaria es de Derecho Público y no puede ser alterada por voluntad de los particulares, por lo que las únicas condiciones en que es posible que operen las contraexcepciones señaladas en el artículo 23, N° 5, del D.L. N° 825, son aquellas reseñadas en el número precedente, contenidas en el inciso segundo del N° 5 del art. 23 del D. L. Nº 825, de 1974, ya citado. En consecuencia, cualquier otro sistema mediante el cual se efectúe pago a proveedores, incluyendo el señalado en su presentación y que no reúna expresamente las condiciones dispuestas por el artículo 23, N° 5, hará perder el derecho a crédito fiscal respecto de las facturas pagadas con tal sistema que resulten ser no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, o hayan sido otorgadas por personas que no son contribuyentes de IVA. 4.- OFICIO N° 4.635, DE 12 DE DICIEMBRE DE 2002 REITERA LO MANIFESTADO EN OFICIO N° 1.135, DE 10-04-2000, EN CUANTO A IMPROCEDENCIA DE FORMA ALTERNATIVA DE PAGO A LA INDICADA EN LA LEY, PARA LOS EFECTOS DE LO DISPUESTO EN EL N° 5, DEL ARTÍCULO 23, DEL DECRETO LEY N° 825, DE 1974. 1.- Se ha recibido su presentación del antecedente mediante la cual, en su carácter de Gerente General del Banco XXXXXX, solicita un pronunciamiento de este Servicio, en el sentido de aclarar o ampliar lo manifestado en oficio N° 1.135 de fecha 10-04-2000, en cuanto a que los pagos de facturas de proveedores efectuados con vales vista nominativos y no endosables y abonos en cuenta corriente bancaria, por mandato de clientes-empresa de su representada, en la forma que señala, cumplirían con las normas establecidas en el N° 5, del artículo 23, del D. L. N° 825, de 1974. Señala que el desarrollo de las comunicaciones electrónicas y su tecnología ha abierto un vasto campo en el ámbito de las actividades económicas, en especial en el área optimizar las bancaria, razón actividades por la que comerciales su representada, y con elutilizando objeto deesos brindar avances diferentes que permiten servicios y mayores productos ha desarrollado para sus clientes-empresa, el producto-servicio denominado “Pago de Facturas de Proveedores” por mandato del cliente, el cual consiste en que los pagos de esos documentos se efectuarán mediante la emisión de vales vista nominativos no endosables y abonos electrónicos en cuentas corrientes bancarias, procedimiento que contiene las siguientes características: 1.- Envío de la información por parte del cliente: El cliente-empresa hace llegar al banco un archivo computacional con la información correspondiente a la nómina de proveedores a pagar. La información que contiene el archivo y que el Banco procesa es la siguiente: -

RUT del beneficiario Nombre del beneficiario Código del Banco de destino ( en caso de abono en cta. cte. bancaria) N° de cuenta del Banco de destino (en caso de abono en cta. cte. bancaria) Monto del Pago Dirección del Beneficiario (en caso de emisión de vale vista) Comuna del Beneficiario (en caso de emisión de vale vista) Actividad económica (en caso de emisión de vale vista) Oficina o Sucursal Motivo del Pago (se detallan los N°s. de las Facturas a pagar) [


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2.- Generación del Pago: Luego de procesar la Nómina de Pagos, se generan los pagos en las dos modalidades señaladas: a) Vales Vista: Se emite e imprime Vale Vista Nominativo y No Endosable, en el que figura el RUT y Razón Social además del monto a pagar, que puede corresponder al pago dedel unaBeneficiario, o más facturas. Este tipo de documentos sólo puede ser depositado en una cuenta corriente previamente informada, donde el beneficiario sea titular; y b) Abono electrónico en cuenta corriente bancaria: A través del CCA (Centro de Compensación Automático), se instruye en forma electrónica al Banco que corresponda para que abone en la cuenta corriente del beneficiario el monto correspondiente a pagar, el que puede corresponder a una o más facturas. Agrega que, en ambos casos, su representada guarda toda la información enviada en la que se encuentra el detalle de cada uno de los pagos. Finalmente señala que sobre la base del procedimiento y características antes descritas, su representada estima que se ha cumplido con las formalidades de resguardo y precauciones que se deben adoptar frente al riesgo de pagos de facturas falsas o no fidedignas, o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por personas no contribuyentes del impuesto al valor agregado. 2.- Los números 1 y 5 del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, disponen que "Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes: 1.- Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período....". "5.- No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos: a) Con un cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Haber anotado por el librador al extender el cheque, en el reverso del mismo, el número del Rol Unico Tributario del emisor de la factura y el número de ésta. Con todo, si con posterioridad al pago de una factura, ésta fuere objetada por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del servicio perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente: a) La emisión y pago de cheque, mediante el documento original o fotocopia de éste.


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b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla. c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. d) La efectividadomaterial operación y de sucuando monto, elporServicio los medios de prueba instrumental pericial de quela la ley establece, de Impuestos Internos así lo solicite. No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. Lo dispuesto en los incisos segundo y tercero no se aplicará en el caso que el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura." 3.- Al respecto, cabe advertir, que la norma del inciso segundo, letra a), del N° 5 del artículo 23 del D. L. N°825, de 1974, exige, para conservar el derecho a crédito fiscal, que el pago de la factura se haya efectuado con cheque nominativo, excluyendo, por consiguiente, la posibilidad de que dicho requisito pueda acreditarse en los casos en que el pago se haya efectuado por un medio o documento distinto del cheque, como por ejemplo, con un vale vista, giro electrónico, pago en efectivo, etc. Así lo ha señalado expresamente este Servicio, en circular N° 93 de fecha 19 de diciembre del año 2001, al actualizar las instrucciones sobre el procedimiento que debe observarse en caso de detectarse documentos que no dan derecho a crédito fiscal. De esta manera, corroborando lo expresado en el pronunciamiento anterior que en su presentación indica, puede informarse a Ud. que este Servicio carece de facultades para efectuar una interpretación por analogía de la norma en referencia, extendiendo su aplicación a otras situaciones que no han sido previstas en la ley, ni siquiera en el caso que, como Ud. plantea, se empleen otros medios distintos de pago, que puedan de la citada eventualmente disposiciónconsiderarse legal. equivalentes en el cumplimiento de las finalidades 4.- Atendido lo anterior, se confirma el criterio de este Servicio, contenido en oficio N° 1.135, de fecha 10 de Abril del año 2000.


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Día 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31

Jul 17.491,00 17.492,75 17.494,49 17.496,24 17.497,99 17.499,74 17.501,48 17.503,23 17.504,98 17.507,23 17.509,49 17.511,74 17.514,00 17.516,25 17.518,51 17.520,77 17.523,02 17.525,28 17.527,54 17.529,79 17.532,05 17.534,31 17.536,57 17.538,83 17.541,08 17.543,34 17.545,60 17.547,86 17.550,12 17.552,38 17.554,64

Ago 17.556,90 17.559,16 17.561,43 17.563,69 17.565,95 17.568,21 17.570,47 17.572,74 17.575,00 17.578,39 17.581,78 17.585,18 17.588,57 17.591,97 17.595,36 17.598,76 17.602,15 17.605,55 17.608,95 17.612,35 17.615,74 17.619,14 17.622,54 17.625,95 17.629,35 17.632,75 17.636,15 17.639,56 17.642,96 17.646,36 17.649,77

PuntoLex

Sep 17.653,18 17.656,58 17.659,99 17.663,40 17.666,81 17.670,22 17.673,63 17.677,04 17.680,45 17.682,22 17.683,98 17.685,75 17.687,51 17.689,28 17.691,05 17.692,81 17.694,58 17.696,35 17.698,11 17.699,88 17.701,65 17.703,42 17.705,18 17.706,95 17.708,72 17.710,49 17.712,26 17.714,02 17.715,79 17.717,56 -

Oct 17.719,33 17.721,10 17.722,87 17.724,64 17.726,41 17.728,18 17.729,95 17.731,72 17.733,49 17.739,18 17.744,88 17.750,57 17.756,27 17.761,97 17.767,68 17.773,38 17.779,09 17.784,79 17.790,50 17.796,21 17.801,93 17.807,64 17.813,36 17.819,08 17.824,80 17.830,52 17.836,24 17.841,97 17.847,70 17.853,43 17.859,16


Nov 17.864,89 17.870,63 17.876,36 17.882,10 17.887,84 17.893,59 17.899,33 17.905,08 17.910,82 17.913,80 17.916,78 17.919,76 17.922,73 17.925,71 17.928,70 17.931,68 17.934,66 17.937,64 17.940,62 17.943,60 17.946,59 17.949,57 17.952,56 17.955,54 17.958,53 17.961,51 17.964,50 17.967,49 17.970,47 17.973,46

Dic Ene 17.976,45 17.973,65 17.979,44 17.972,49 17.982,43 17.985,42 17.988,41 17.991,40 17.994,39 17.997,38 18.000,37 17.999,21 17.998,05 17.996,88 17.995,72 17.994,56 17.993,40 17.992,23 17.991,07 17.989,91 17.988,75 17.987,59 17.986,43 17.985,26 17.984,10 17.982,94 17.981,78 17.980,62 17.979,46 17.978,30 17.977,14 17.975,97 17.974,81

]

108

114/127

5/16/2018



Mes

Indice

Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre

116,47 116,36 117,10 118,15 118,47 118,96 119,69 120,04 101,23 121,82 121,53

PuntoLex

Porc. %

A Dic. %

-0,3 -0,1 0,6 0,9 0,3 0,4 0,6 0,3 1,0 0,5 -0,2

-0,3 -0,4 0,2 1,1 1,4 1,8 2,4 2,7 3,8 4,3 4,0

12 Meses % 2,3 2,2 2,4 2,9 2,7 2,7 3,1 3,0 3,9 4,1 3,6

Variación del IPC respecto a Noviembre de 2005 AÑO

ENE

FEB

MAR

ABR

MAY

JUN

JUL

AGO

SEP

OCT

NOV

DIC

1991 154.50 153.40 153.10 150.20 145.60 139.70 135.30 131.10 128.40 125.40 119.10 117.10 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005

114.50 90.30 112.10 90.00 113.40 89.20 111.90 88.20 109.20 85.50 107.00 82.90 105.60 82.00 103.30 80.20 100.40 76.40 95.90 74.40 69.50 67.80 67.30 65.40 64.60 62.30 61.40 60.50 58.70 57.90 55.60 54.60 53.90 52.90 52.00 51.10 50.00 48.70 46.30 45.50 43.80 43.40 42.70 41.70 40.30 39.10 38.50 38.10 37.60 36.90 34.90 34.20 33.10 32.70 32.20 31.90 31.60 30.80 30.30 29.10 27.20 26.30 26.50 26.00 25.50 25.30 24.80 24.30 23.90 23.20 21.50 21.90 21.80 21.10 20.60 20.50 20.30 20.20 20.00 19.70 18.80 18.60 17.90 17.10 16.50 16.30 16.00 15.80 15.50 14.80 13.60 13.30 13.60 13.10 12.60 12.10 12.00 12.20 11.30 10.50 10.70 10.80 10.80 10.20 9.80 9.70 9.90 9.40 9.00 8.00 7.70 7.60 6.70 5.50 5.60 6.00 6.00 6.10 5.90 5.70 6.50 6.70 6.70 6.30 5.90 5.30 4.90 4.60 4.20 4.20 4.00 4.30 4.40 3.80 2.90 2.60 2.20 1.50 1.20 0.20


93.20 70.00 57.00 44.40 35.90 27.60 22.30 19.30 14.20 10.40 7.10 5.90 3.90 -0.20

90.40 69.90 56.10 44.20 35.40 27.40 22.20 19.10 13.80 10.40 7.20 6.20 3.60 -

]

109

115/127

5/16/2018



PuntoLex

Día 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31


]

110

116/127

5/16/2018



PuntoLex

Día 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31


]

111

117/127

5/16/2018



PuntoLex

Día 1 2 3 4 56 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31


]

112

118/127

5/16/2018



Día 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16

Julio 18.037,41 18.038,41 18.039,41 18.040,41 18.041,41

17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31

18.059,76 18.061,55 18.063,35 18.065,14 18.066,94 18.068,73 18.070,53 18.072,32 18.074,12 18.075,91 18.077,71 18.079,50 18.081,30 18.083,10 18.084,89

18.043,41 18.045,41 18.047,20 18.047,20 18.050,79 18.052,58 18.054,38 18.056,17 18.057,96

PuntoLex

Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre Enero 18.086,69 18.163,91 18.253,64 18.358,17 18.435,38 18.537,26 18.088,49 18.166,64 18.256,73 18.361,65 18.456,45 18.539,84 18.090,28 18.169,38 18.259,82 18.365,13 18.459,52 18.092,08 18.172,12 18.262,91 18.368,60 18.462,58 18.093,88 18.174,86 18.372,08 18.465,65 18.095,68 18.177,60 18.266,00 18.375,56 18.468,72 18.097,47 18.180,33 18.272,18 18.379,05 18.471,80 18.099,27 18.183,07 18.275,27 18.382,53 18.474,87 18.101,07 18.185,81 18.278,37 18.386,01 18.477,84 18.103,80 18.188,89 18.281,83 18.389,07 18.480,52 18.106,53 18.191,97 18.285,30 18.392,12 18.483,09 18.109,25 18.195,04 18.288,76 18.395,18 18.485,67 18.111,98 18.198,12 18.292,22 18.398,24 18.488,24 18.114,71 18.201,20 18.295,69 18.401,30 18.490,82 18.117,44 18.204,28 18.299,15 18.404,36 18.493,40 18.120,17 18.207,36 18.302,62 18.407,42 18.495,97 18.122,90 18.125,63 18.128,36 18.131,10 18.133,83 18.136,56 18.139,29 18.144,76 18.147,49 18.150,23 18.150,23 18.155,70 18.158,43 18.161,17

18.210,45 18.213,53 18.216,61 18.219,69 18.222,78 18.225,86 18.228,94 18.232,03 18.232,03 18.232,03 18.241,29 18.244,37 18.247,46 18.250,55

18.306,09 18.309,55 18.313,02 18.316,49 18.319,96 18.323,43 18.326,90 18.330,37 18.333,85 18.337,32 18.340,79 18.344,27 18.347,74 18.351,22 18.354,69


18.410,48 18.413,54 18.416,60 18.419,66 18.422,73 18.425,79 18.428,85 18.431,92 18.434,98 18.438,05 18.441,11 18.444,18 18.447,24 18.450,31

18.498,55 18.501,13 18.503,71 18.506,29 18.508,87 18.511,44 18.514,02 18.516,60 18.519,18 18.521,77 18.524,35 18.526,93 18.529,51 18.532,09 18.534,68

]

113

119/127

5/16/2018



PuntoLex

Día 1 2 3 4

Enero Febrero Marzo 559,83 585,40 573,55 559,83 583,84 578,60 557,40 582,55 587,08 560,30 577,33 586,51

Abril 585,93 585,93 585,93 585,04

Mayo 582,73 582,73 580,54 578,28

Junio 583,00 586,85 586,32 586,32

Julio 579,00 579,00 579,00 578,41

5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16

568,95 571,32 569,37 569,37 569,37 567,95 567,10 567,53 568,71 567,05 567,05 567,05

577,33 577,33 575,69 576,84 579,35 580,29 575,35 575,35 575,35 572,18 569,55 567,82

586,51 586,51 587,75 585,60 585,71 589,68 588,19 588,19 588,19 584,27 588,72 590,16

588,95 587,36 585,19 580,17 580,17 580,17 576,68 574,40 576,02 572,75 577,42 577,42

574,58 572,76 572,76 572,76 570,83 572,53 573,66 577,27 576,20 576,20 576,20 577,45

586,32 587,12 592,75 591,41 589,68 592,24 592,24 592,24 592,37 591,88 589,38 588,10

581,65 582,15 584,04 586,67 586,67 586,67 584,68 583,54 580,13 581,07 579,60 579,60

553,78 545,30 545,30 545,96 545,43 546,41 542,51 539,77 539,77 539,77 539,77 537,81

534,87 534,93 535,62 538,62 534,15 534,15 534,15 535,37 536,33 538,12 536,46 536,19

526,56 527,50 529,13 529,13 529,13 529,13 530,44 527,37 529,66 535,95 535,95 535,95

543,42 543,42 539,94 535,47 535,14 531,30 531,05 531,05 531,05 527,18 528,15 525,38

17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31

571,51 574,63 580,40 580,09 584,22 584,22 584,22 580,45 577,96 584,92 584,64 585,83 585,83 585,83 586,18

569,35 566,49 566,49 566,49 566,41 566,18 563,22 566,82 569,50 569,50 569,50 577,52

591,69 590,87 590,87 590,87 585,05 586,86 583,83 587,74 587,74 587,74 587,74 587,33 589,69 587,29 586,45

577,42 579,99 584,60 579,86 577,96 579,99 579,99 579,99 576,98 577,35 579,97 580,09 582,87 582,73

579,02 580,13 581,40 579,53 579,53 579,53 579,53 583,59 580,64 580,08 582,44 582,44 582,44 580,63 580,20

584,90 584,90 584,90 580,62 582,55 579,16 577,73 579,90 579,90 579,90 579,90 579,99 580,07 578,92

579,60 578,04 573,72 571,24 573,00 567,94 567,42 567,42 566,54 566,89 565,37 564,02 563,44 563,44 563,44

533,75 533,66 539,82 539,82 539,82 546,07 541,92 544,34 549,72 545,25 545,25 545,25 544,43 547,76 545,02

536,19 536,19 536,19 534,35 535,00 534,58 536,70 536,70 536,70 538,77 538,34 538,89 538,25 533,69

538,05 535,61 535,74 538,16 535,10 535,10 535,10 538,85 543,98 543,20

524,14 523,30 523,30 523,30 526,78 525,67 527,88 525,76 524,69 524,69 524,69 523,85 521,09 519,96

[

]


114

Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre 561,77 541,53 533,69 518,63 560,75 540,05 533,69 543,49 516,51 560,06 534,41 529,20 544,87 516,51 559,42 534,41 528,17 543,42 516,51 512,98 513,31

120/127

5/16/2018



Mes

PuntoLex

Quincena

Enero Febrero Febrero Marzo Marzo Abril Abril Mayo Mayo Junio Junio Julio Julio Agosto Agosto Septiembre Septiembre Octubre Octubre Noviembre Noviembre

2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005 2005

Porcentaje Anual (%)

1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2° 1° 2º 1º 2º

3.84 3.47 2.34 1.40 0.99 0.50 0.34 0.46 0.24 0.61 1.27 1.25 0.93 1.06 0.39 0.75 0.90 0.56 0.50 1.18 3.26 5.78

Fecha Diario Oficial

Mensual para Operaciones Reajust. entre 90 y 365 días

05/02/2005 05/03/2005 06/04/2005 06/05/2005

Enero Febrero Marzo Abril

2005 2005 2005 2005

3.62 2.01 0.67 0.40

07/06/2005 04/07/2005 05/08/2005 07/09/2005 07/10/2005 08/11/2005 07/12/2005

Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre

2005 2005 2005 2005 2005 2005

0.41 1.26 1.00 0.67 0.75 0.91 4.15


Porcentaje Anual (%)

]

115

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5/16/2018



Inferiores o iguales al equivalente de 5.000 U.F.

Superiores al equivalente de 5.000 U.F.

Interés Corriente

Máximo Conv.

Interés Corriente

Máximo Conv.

08/10/2005 10/09/2005 08/08/2005 08/07/2005 07/06/2005 07/05/2005 08/04/2005

13.58 13.84 13.44 13.12 12.72 12.36 11.82

20.37 20.76 20.16 19.68 19.08 18.54 17.73

5.24 5.26 5.24 5.10 4.96 4.34 4.06

7.86 7.89 7.86 7.65 7.44 6.51 6.09

07/03/2005 08/02/2005 08/01/2005 11/11/2005 13/12/2005

11.62 11.32 10.72 13.98 14.52

17.43 16.98 16.08 20.97 21.78

3.98 3.80 3.62 5.70 6.26

5.97 5.70 5.43 8.55 9.39


Fecha Diario Oficial 08/01/2005 08/02/2005 07/03/2005 08/04/2005 07/05/2005 07/06/2005 08/07/2005 08/08/2005 10/09/2005 08/10/2005 11/11/2005 13/12/2005

PuntoLex

Inferiores o iguales al Inferiores o iguales equivalente de 5.000 U.F. al equivalente y superiores al equivalente de 2.000 U.F. de 200 U.F.

Superiores al equivalente de 5.000 U.F.

Interés Máximo Corriente Conv.

Interés Corriente

Máximo Conv.

Interés Máximo Corriente Conv.

25.40 25.72 26.86 27.48 27.94 27.96 28.08 28.12 28.14 27.90 27.90 28.52

14.92 15.52 16.50 16.58 16.98 17.86 18.02 18.08 18.08 17.98 18.22 18.64

22.38 23.28 24.75 24.87 25.47 26.79 27.03 27.12 27.12 26.97 27.33 27.96

6.34 6.50 7.34 7.74 7.82 8.12 8.62 8.66 8.84 8.82 9,.04 9.32

38.10 38.58 40.29 41.22 41.91 41.94 42.12 42.18 42.21 41.85 41.85 42.78


09.51 09.75 11.01 11.61 11.73 12.24 12.93 12.99 13.26 13.33 13.56 13.98

]

116

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5/16/2018



PuntoLex

Menos de un año Fecha Diario Oficial 08/10/2005 10/09/2005 08/08/2005 08/07/2005 07/06/2005 07/05/2005 08/04/2005 07/03/2005 08/02/2005 08/01/2005 11/11/2005 13/12/2005

Interés Corriente

Máximo Conv.

5.24 5.50 5.36 5.46 5.60 5.52 6.02 5.74 5.53 4.80 5.30 5.36

7.86 8.25 8.04 8.19 8.40 8.28 9.03 8.61 8.29 7.20 7.95 8,04


Un año más Menor o igual a 2000 U.F. Interés Máximo Interés Corriente Conv. Corriente 6.24 6.46 6.32 6.34 6.38 6.24 6.24 5.94 5.90 5.78 6.64 6,86

Interés Corriente

4.26 4.56 4.46 5.12 5.60 5.24 5.56 4.98 4.90 4.74 4.34 5.04

6.39 6.84 6.69 7.68 8.40 7.86 8.34 7.47 7.35 7.11 6.51 7.56

Máximo Conv.

08/10/2005 10/09/2005 08/08/2005 08/07/2005 07/06/2005 07/05/2005

4.72 4.86 4.80 4.34 4.16 4.00

7.08 7.29 7.20 6.51 6.24 6.00

08/04/2005 07/03/2005 08/02/2005 08/01/2005 11/11/2005 13/12/2005

4.08 3.68 3.42 3.42 5.16 5.38

6.12 5.52 5.13 5.13 7.74 8.07


9.36 9.69 9.48 9.51 9.57 9.36 9.36 8.91 8.85 8.68 9.96 10.29

Mayor a 2000 U.F. Máximo Conv.

]

117

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5/16/2018



Tramo 1 2 3 4 5 6 7 8

PuntoLex

Desde 0,00 4.817.718,01 10.706.040,01 17.843.400,01 24.980.760,01 32.118.120,01 42.824.160,01 53.530.200,01

Hasta

Tasa

Rebaja

4.817.718,00 10.706.040,00 17.843.400,00 24.980.760,00 32.118.120,00 42.824.160,00 53.530.200,00 Y más

EXENTO 0,05 0,10 0,15 0,25 0,32 0,37 0,40

0,00 240.885,90 776.187,90 1.668.359,90 4.166.433,90 6.414.702,30 8.555.910,30 10.161.816,30

U.T.M. - Diciembre 2005

Mes Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre

Valor $ 30.399,00 30.277,00 30.186,00 30.156,00 30.337,00 30.610,00 30.702,00 30.825,00 31.010,00 31.103,00 31.414,00

Diciembre

31.571,00


]

118

124/127

5/16/2018



PuntoLex

ENE FEB MAR ABR MAY JUN Capital Propio Enero Febrero Marzo

-0.4 0.0

Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre

-0.7 -0.3 -0.0

-0.8 -0.4 -0.1 -0.0

AGO

SEP

OCT

NOV

DIC

-0.2 00.2 00.5 00.6

0.7 1.1 1.4 1.5

1.0 1.4 1.7 1.8

1.4 1.8 2.1 2.2

2.1 2.4 2.8 2.9

2.4 2.7 3.1 3.2

3.4 3.8 4.1 4.2

3.9 4.3 4.6 4.7

3.6 4.0 4.3 4.4

00.0

0.9 0.0

1.2 0.3 0.0

1.6 0.7 0.4 0.0

2.2 1.3 1.0 0.6 0.0

2.5 1.6 1.3 0.9 0.3 0.0

3.5 2.6 2.3 1.9 1.3 1.0 0.0

4.0 3.1 2.8 2.4 1.8 1.5 0.5 0.0

3.8 2.9 2.6 2.2 1.5 1.2 0.2 -0.2 0.0


JUL

]

119

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PuntoLex

Tabla de Cálculos de Reajuste, Intereses y Multas Diciembre 2005 (Circular N° 56 del 17 de Octubre del 2005) Reajuste Interés Multa Multa Art. 53 Art. 53 Art. 97 Art. 97 Nº 11 IPC (INE) Inc. 1º Inc. 3º Nº 2 Inc. 1º Inc. 2º

Mes de Vcto.

U.T.M.

2005 ENE FEB MAR ABR MAY JUN JUL

3,9 4,3 4,6 4,7 4,0 3,1 2,8

18,0 16,5 15,0 13,5 12,0 10,5 9,0

24 22 20 18 16 14 12

30 30 28 26 24 22 20

42 40 38 36 34 32 30

116,4700 116,3600 117,1000 118,1500 118,4700 118,9600 119,6900

30.399 30.277 30.186 30.156 30.337 30.610 30.702

AGO SEP OCT NOV DIC

2,4 1,8 1,5 0,5 0,0

7,5 6,0 4,5 3,0 1,5

10 10 10 10 10

18 16 14 12 10

28 26 24 22 20

120,0400 121,2300 121,8200 0 0

30.825 31.010 31.103 31.414 31.571

Fuente: Servicio de Impuestos Internos

NOTAS: 1.

Reajuste Art.72 de la Ley de Impuesto a la Renta. AÑO %

1998 1,1

1999 0,9

2000 1,7

2001 0,6

2002 0,1

2003 1,6

2004 0,0

2005 0,0

2.

En las columnas “Interés” y “Multas”, para impuestos con fecha de vencimiento al último día del mes, debe aplicarse el porcentaje de interés y multa correspondiente al mes siguiente.

3.

El reajuste a que se refiere el Art. 53, publicado en la presente Circular, corresponde a la cifra de variación experimentada por el I.P.C. y que entrega el I.N.E. en su publicación oficial.

4.

Finalmente y, conforme a lo instruido en la Circular N° 63, de 14.09.2001, la sanción a que se refiere el inciso 2° del N° 11 del Art. 97 del Código Tributario, es aplicable a los contribuyentes que, a contar del 01.07.2002, no declaren o subdeclaren impuesto de retención o recargo, cuyo plazo en de una declaración pago venza auncontar de dicha fecha y hayan sido detectados actuacióny o proceso de fiscalización. Dicha sanción corresponderá a una multa equivalente al 20% del total de los impuestos adeudados, la que se verá incrementada en un 2% por cada mes o fracción de mes de retardo. No obstante ello, el monto total de la misma no podrá exceder del 60% de los impuestos adeudados.


]

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PuntoLex

Impuesto Herencias, Asignaciones y Donaciones Noviembre - 2005

Tramo

Desde

Hasta

Tasa

1 2 3 4 5 6 7

0,00 30.157.440,01 60.314.880,01 120.629.760,01 180.944.640,01 241.259.520,01 301.574.400,01

30.157.440,00 60.314.880,00 120.629.760,00 180.944.640,00 241.259.520,00 301.574.400,00 452.361.600,00

0,01 0,03 0,05 0,08 0,10 0,15 0,20

0,00 452.361,60 1.960.233,60 4.975.977,60 9.499.593,60 21.562.569,60 36.641.289,60

8

452.361.600,01

y más

0,25

59.259.369,60

Parentesco con Causante o Donante Ex. Herencia Cónyuge, ascendentes legítimos, padre o madre natural o adoptante, hijos legítimos, naturales o adoptantes o descendientes de ellos.

Rebaja

Ex. Donación Recargo

18.848.400

1.884.840

--.--

1.884.840

1.884.840

20%

No hay mínimo exento

No hay mínimo exento

40%

Hermanos, medio hermanos, sobrinos, tíos, sobrinos nietos, primo y tíos abuelos (2° y 4° grado de parentesco colateral). Cualquier otro parentesco más lejano o extraños sin parentesco alguno.

Instrucciones de Uso de la Tabla: 1.

A la asignación líquida de cada heredero, asignatario o donatario, debe deducírsele previamente el mínimo exento que se indica en la Tabla de Exenciones.

2.

A la asignación imponible determinada deberá aplicársele la tasa de impuesto según el tramo.

3. 4.

Al resultado se le resta la cantidad a rebajar señalada en la Tabla para el tramo. El impuesto que resulte deberá recargarse, si corresponde, en el porcentaje indicado en la Tabla de Exenciones, según el parentesco con el causante o donante.


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Consultor Pract Tributario3

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