BAB IV TUJUAN, BUKTI DAN KERTAS KERJA AUDIT

BAB IV TUJUAN, BUKTI DAN KERTAS KERJA AUDIT

Dala Dalam m 3 bab bab ini ini di muka muka tela telah h diba dibaha hass berb berbga gaii hal hal yang yang mengy mengyang angku kutt lingkungan auditing. Mulai bab ini pembahasan akan difokuskan pada proses auditing atas laporan keuangan yang merupakan topik utama buku ini. Pada bab 4 ini akan dibahas empat hal fundamental dalam auditing, yaitu : (1) tuuan audit, (!) buku audit, (3) prosedur audit, dan (4) pendokumentasian pendok umentasian bukti audit dalam kertas kera.

TUJUAN PENGAJARAN

"etelah mempelaari bab ini, #nda diharapkan mampu untuk : 1. Menyebutkan Menyebutkan lima lima kategot kategotii asersi asersi manaem manaemen en dalam dalam laporan laporan keuangan keuangan !. Mene Meneta tapka pkan n tuu tuuan an audi auditt khus khusus us dari dari kelim kelimaa kateg kategor orii aser asersi si mana manaem emen en tersebut 3. Menyebut Menyebutkan kan faktor faktor$f $fakt aktor or yang yang mempeng mempengaru aruhi hi ke%ukupa ke%ukupan n dan kompet kompetens ensii  bukti audit 4. Menyebutkan Menyebutkan enis$ enis$enis enis informa informasi si penguat penguat yang yang tersedia tersedia bagi bagi auditor  auditor  &. Menyebutkan Menyebutkan dan menela menelaskan skan enis$ enis$enis enis prosedur prosedur audit audit yang yang bisa digunakan digunakan dalam suatu audit '. Menel Menelask askan an arti arti dan tuu tuuan an kertas kertas ker keraa audit audit . Menerapkan Menerapkan tehnik$t tehnik$tehnik ehnik penting penting dalam dalam penyusunan penyusunan suatu suatu kertas kertas kera kera yang yang  baik 

TUJUAN AUDIT

seperti telah disinggung pada ab !, tuuan umum suatu audit atas laporan keuangan adalah memberikan suatu pernyataan pendapat mengenai apakah laporan keuangan klien telah disaikan se%ara *aar, dalam segala hal yang material, sesuai dengan prinsip akuntansi akuntansi berlaku berlaku umum. +ntuk men%apai tuuan tuuan tersebut, tersebut, dalam audit biasanya dirumuskan tuuan khusus audit untuk setiap rekening yang dilaporkan dalam laporan keuangan. uuan khusus ini berasal dari asersi$asersi yang dibuat manaemen dalam laporan keuangan. Asersi-Asersi Manajemen Dalam Laporan Kean!an

-aporan keuangan berisi asersi$asersi manaemen yang eksplisit dan implisit. "ebagai %ontoh perhatikanlah komponen nera%a berikut ini: #ktia -an%ar: /as.....................................................................................0p. 1.., Dalam pe1aporan pos ini dinera%a, manaemen membuat dua asersi asersi eksplisit eksplisit yait aitu: (1) kas kas bena enar$ben benar ada, dan (!) umlah kas yang ang benar adala alah 0p1..,. "elain itu manaemen uga rnembuat tiga asersi implisit, yaitu: (1) semua kas yang harus dilaporkan telah dimasukkan, (!) semua kas yang dilaporkan merupakan milik satuan usaha, dan (3) tidak terdapat pembatasan dalam penggunaan kas. #sersi terakhir ini mengikuti persyaratan penyaian kas dalam aktia lan%er  sebagaimana diatur oleh "tandar #kuntansi /euangan. #pabila salah satu dari asersi$ asersi tersebur di atas tidak benar, maka laporan keuangan bisa menadi salah sai material #sersi$asersi yang sama melandasi semua aktia, ke*aiban, pendapatan,dan  biaya komponen$komponen laporan keuangan. Dalam P"# 2o , ukti #udit ("# 3!'.3), disebutkan lima golongan besar asersi-asersi laporan "ean!an : • • • • •

/eberadaan atau keteradian (existence (existence occurrence) occurrence) /eegkapan (Completeness (Completeness)) ak dan ke*aiban ( Right  Right and Obligation) Obligation) Penilaian (valuation (valuation)) atau pengalokasian (allocation (allocation)) Penyaian dan pengungkapan ( presentation  presentation and disclosure disclosure)) Dalam uraian di ba*ah ini akan dibahas pengertian masing$masing asersi

"ebagaimana "ebagaimana ter%antum dalam "# 3!' disertai disertai dengan %ontohnya. %ontohnya. "elanuma akan ditunukan seperangkat tuuan khusus audit untuk kas pada berbagai kelompok asersi.

Ke#era$aan a%a Ke%erja$ian

 Asersi tentang keberadaan atau keterjadian  berhubungan dengan apakah aktiv aktiva a atau atau utan utang g satu satuan an usah usaha a ada pada pada tang tanggal gal tert terten entu tu dan apaka apakah h transaksi yang dicatat telah terjadi selama periode tertentu. #ser #sersi si mana manaem emen en tent tentan ang g keber keberad adaa aan n berla berlaku ku baik baik bagi bagi akti aktia a yang yang mempunyai uud fisik seperi kas dan persediaan, maupun rekening$rekening yang tidak memiliki uud fisik seperti piutang dagang dan utang dagang. Dalam %ontoh di

atas, asersi keberadaan berhubungan dengan apakah hal$hal yang dimasukkan sebagai kas (seperti kas ke%il, kas yang belum disetor ke bank, dan rekening giro) benar$benar  ada. #sersi ini tidak berkaitan dengan apakah 0p 1.., merupakan umlah yang benar untuk pos ini, sebab hal itu berkaitan dengan penilaian dan pengalokasian yang akan dielaskan kemudian. Dalam asersi ini manaemen uga menyatakan bah*a pendapatan dan biaya sehagaimana nampak dalam laporan rugi$laba adalah akibat dari transaksi$transaksi dan keadian$keadian yang teradi selama periode laporan. #sersi ini uga hanya menyangkut mengenai apakah transaksi dan keadian benar$benar teradi, dan tidak  menyangkut mengenai kebenaran umlah rupiah yang dilaporkan. /esalahan dalam asersi asersi ini bisa bisa terad teradii misaln misalna a apabila apabila pada pada umlah umlah penual penualan an yang dilapor dilaporkan kan terdapat di dalamnya penualan fiktif atau apabila pada penualan yang dilaporkan termasuk di dalamnya penualan yang teradi pada periode yang lain. Pada asersi asersi kategor kategorii ini, ini, auditor auditor terutam terutamaa mengkha mengkha*at *atirk irkan an terad teradiny inyaa  pelaporan komponen$kompenen laporan keuangan melebihi yang sesungguhnya (overstatement ) dengan %ara memasukkan hal$hal yatig tidak ada atau memasukkan  pengaruh transaksi yang tidak teradi. #sersi ini tidak memperhatikan apakah sesuatu yang sesungguhnya ada dan transaksi atau keadian yang sungguh sungguh teradi, telah termasuk dalam umlah rupiah yang dilaporkan.

Kelen!"apan

 Asersi tentang kelengkapan  berhubungan dengan apakah semua transaksi atau semua rekening (account) yang seharusnya disajikan dalam laporan keuangan tetah dicantumkan di dalamnya. dalamnya. 5+ntuk setiap rekening yarg dilaporkan dalam laporan keuangan, manaemen se%ara implisit menyatakan bah*a semua transaksi dan keadian yang berhubingan telah dimasukkan. "ebagai %ontoh, manaemen menyatakan bah*a saldo kas sebesar  0p. 1.. 1.. ,, ,, telah telah men%aku men%akup p pengaru pengaruh h semua semua trans transaks aksii kas dan semua semua elemen kas yang disebutkan di atas. /esalahan penyataan asersi kelengkapan untuk  kas bisa teradi ika pengaruh beberapa transaksi penerimaan kas dihilangkan.

Pada asersi kategori ini, auditor terutama mengkha*akan teradinya pelaporan kompo komponen nen$k $kom ompo ponen nen lapo lapora ran n keuan keuangan gan lebi lebih h sedi sediki kitt dari dari yang yang seha seharu rusn snya ya (understatement ) dengan %ara menghilangkan sesuatu yang sesungguhnya ada, atau dengan menghilangkan transaksi atau keadian yang sesungguhnya teradi.

&a" $an Ke'aji#an kewajiban ban berhub  Asersi tentang hak dan kewaji berhubung ungan an dengan dengan apakah apakah aktiva aktiva

merupakan hak perusahaan dan utang merupakan kewajiban perusahaan  pada tanggal tertentu. Perlu Perlu diketa diketahui hui bah*a bah*a asersi asersi ini adalah adalah satu$s satu$satu atunya nya asersi asersi yang hanya hanya  berkaitan dengan nera%a (aktia dan ke*aiban), sedangkan asersi$asersi yang lain  berkaitan dengan semua laporan keuangan. #sersi ini umumnya berhubungan dengan hak pemilikan dan ke*aiban hukum. "ebagai %ontoh, manaemen se%ara implisit menyatakan bah*a perusahaan memiliki kas, persediaan dan aktia$aktia lain yang dila dilapor porkan kan dala dalam m nera nera%a %a,, dan dan utan utang g dagan dagang g dan dan utan utang$ g$ut utan ang g lain lainny nyaa adal adalah ah ke*aiban hukum satuan usaha. #sersi hak dan ke*aiban uga menyangkut hak atas  penggunaan properti dan d an uga menngkut utang$utang tertentu yang bukan ke*aban hukurn6 hukurn6 "ebagai "ebagai %ontoh %ontoh proper properti ti milik milik pembeni pembeni se*a se*a (less less or ) bisa bisa dibenar dibenarkan kan dilaporkan sebagai aktia dalam nera%a penerima se*a apabila hak atas penggunaan  properti telah diperoleh melalui peianian se*agui yang dlkapita1isasi(%apta115) Di  pihak lain, biaya pensiun yang tidak dibentuk dananya (ununded pension cost ) bisa dimasukkan sebagai utang meskipun satu usaha pembuat laporan se%ara hukum tidak   berke*aiban untuk itu

Penilaian $an Pen!alo"asian

 Asersi tentang  penilaian dan pengalokasian  berhubungan dengan apakah kompo kompone nen! n!ko komp mpone onen n akti aktiva va"" kewa kewaji jiba ban" n" penda pendapat patan an dan dan biay biaya a suda sudah h dicantumkan dalam laporan keuangan #ada jumlah yang semestinya. Pelap Pelapora oran n kompo komponen nen$k $kom ompo ponen nen lapo lapora ran n keua keuanga ngan n pada pada uml umlah ah yang yang semestinya berarti bah*a umlah tersebut: (1) telah$ditentukan sesuai dengan prinsip$  prinsp akuntansi berlaku umum, dan (!) ditulis dan dihitung dengan benar.

 Sesuai dengan Prinsip Akuntansi Berlaku Umum. Penentuan umlah$umlah

sesuai dengan prinsip akuntansi berlaku umum meliputi pengukuran se%ara tepat atas aktia, ke*aiban, pendapatan, dan biaya yang men%akup semua hal di ba*ah ini: •

• • •

Penerapan prinsip penilaian se%ara tepat seperti harga perolehan, nilai bersih yang dapat direalisasi, nilai pasar, dan nilai sekarang ( present value). Penerapan prinsip penandingan (matching principle) se%ara tepat. /e*aaran estimasi akuntansi oleh manaemen. /onsistensi dalam penerapan prinsip akuntansi. "ebagai %ontoh, manaemen membuat asersi bah*a aktia tetap di%atat

 berdasarkan harga perolehannya dan harga perolehan tersebut se%ara sistematis dialokasikan ke dalam periode$periode akuntansi yang semestinya. Demikian pula, manaemen membuat asersi bah*apiutang usaha yang ter%antum dinera%a dinyatakan  berdasarkan nilai bersih yang dapat direalisasikan.  Ketelitian Pencatatan dan Perhitunga.   /etelitian pen%atatan berhubungan

dengan hal$hal seperti ketelitian dalam memasukkan data rin%i dalam dokumen, dalam pen%atatan ayat urnal, dalam posting ke buku besar, dan dalam menyelenggarakan kesesuaian.anrara rekening kontrol dengan huku besar pembantu. /etelitian perhitungan berhubungan dengan hal$hal seperti penentuan perhitungan dengan benar untuk umlah dalam faktur, urnal, dan saldo rekening selain itu uga kebenaran perhitungan hal$hal seperti akrual dan depresi. /embali ke %ontoh tentang kas yang lalu, salah sai dalam asersi penilaian dan pengalokasian untuk kas bisa timbul sebagai akibat di dalam pen%atatan penerimaan kas atau pengeluaran kas atau dalam psoting urnak peneriamaan atau pengeluaran kas ke rekening buku besar kas, atau dari kesalahan perhitungan dalam menumlahkan angka dalam urnal penerimaan atau pengeluaran kas atau dalam rekening ka situ sendiri.

Pen(ajian $an Pen!n!"apan)

 Asersi tentang  penilaian dan pengungkapan  berhubungan dengan apakah komponen!komponen tertentu laporan keuangan diklasiikasikan" dijelaskan" dan diungkapkan semestinya.

Dalam laporan keuangan, manaemen se%ara implisit menyatakan bah*a komponen$komponen

laporan

keuangan

telah

disaikan

dengan

repat

dan

 pengungkapan yang menyertainya telah memadai Dalam %ontoh kas di atas, asersi akan menadi keliru apabila terdapat pembatasan dalam penggunaan kas dan %atatan atas laporan keuangan tidak menunukkan adanya pembatasan ini. Demikian pula, asersi ini akan menadi keliru apabila kas yang dibatasi penggunaannya diklasifikasin sebagai aktia tak lan%ar. 0ingkasan kelima asersi manaemen di atas dapat dilihat pada 7ambar 4$1  berikut ini. Gam#ar *)+ Asersi-asersi Manajemen $alam Laporan Kean!an Ka%e!ori Asersi Ma"na Asersi /eberadaan atau keadian #ktia d an ke*aiban satuan usaha ada pada

tanggal tertentu, dan transaksi pendapatan dan /elengkapan

 biaya teradi pada periode tertentu "emua transaksi dan rekening yang seharusnya dimasukkan dalam laporan keuangan, telah

ak dan ke*aiban

dimasukkan #ktia adalah milik satuan usaha dan utang adalah ke*aiban satuan usaha pada tanggal

Penilaian dan pengalokasian

tertentu /omponen$komponen

aktia,

ke*aiban,

 pendapatan, dan biaya telah dimasukkan dalam Penyaian dan pengungkapan

laporan keuangan dengan umlah yang tepat. /omponen$komponen tertentu laporan keuangan telah iklasifikasikan, diuraikan dan diungkapkan dengan tepat.

TUJUAN K&USUS AUDIT

+ntuk mendapatkan bukti sebagai pendukung pendapat atas laporan keuangan, auditor merumuskan tuuan$tuuan khusus audit untuk setiap rekening dalam laporan keuangan. /ategori$kategori asersi laporan keuangan yang disusun manaemen seperti diterangkan di atas, merupakan titik tolak yang sangat baik untuk  merumuskan tuuan khusus audit. abel berikut ini memberi gambaran penabaran

tuuan khusus audit untuk kas berdasarkan pembahasan mengenai kategori$kategori asersi di atas: /ategori #sersi /eberadaaan atau /eteradian

uuan /husus #udit Dana kas ke%il, penerimaan kas yang belum disetor  ke bank,

/elengkapan

rekening giro,

dan

lain$lain

yang

dilaporkan sebagai kas, ada pada tanggal nera%a. /as yang dilaporkan meliputi semua kas ke%il, kas yang belum disetor ke bank, dan kas lain yang ada

ak dan /e*aiban

di tangan (cash on hand ). /as yang dilaporkan meliputi semua yang tidak   dibatasi

penggunaannya.

"emua

hal

yang

dilaporkan dalam kas adalah milik satuan usaha Penilaian dan Pengalokasian

 pada tanggal nera%a. "emua komponen kas telah diumlah dengan benar. 5urnal peneriaman kas pengeluaran kas, benar$benar   umlah rupiahnya dan telah diposting dengan benar  ke buku besar. /as yang ada di tangan telah dihitung dengan benar. "aldo rekening gito telah direkonsiliasi dengan

Penyaian dan Pengungkapan

 benar. "emua yang dimasukkan dalam kas tidak dibatasi (unrestricted ) dan kas tersedia digunakan untuk  operasi. Pengungkapan yang diperlukan telah memadai.

Perlu diingat bah*a tuuan khusus audit harus diran%ang untuk masing$ masing klien. "# 3!'.8 menyatakan bah*a dalam merumuskan tuuan audit, auditor  hendaknya mempertimbangkan kondisi khusus perusahaan. termasuk di dalamna sifat aktiitas perusahaan dan praktik akuntansi yang spesifik dalam perusahaan tersebut. "ebagai %ontoh, diperlukan tambahan tuuan khusus audit apabila sebagian dan kas satuan usaha berbentuk aluta asing. Demikian pula, seumlah tuuan khusus untuk masing$masing kategori bisa berbeda$beda seperti nampak dalam %ontoh di atas.

Dalam melaksanakan audit, auditor harus mengumpulkan bukti yang  berkaitan dengan setiap tuuan khusus. Dari data yang terkumpul, auditor akan sampai pada kesimpulan apakah ada asersi manaemen yang salah sai. "elanutnya kesimpulan mengenai masing$masing asersi digabungkan untuk sampai pada  pendapat mengenai laporan keuangan sebagai keseluruhan.

BUKTI AUDIT

ukti audit merupakan konsep fundamental dalam auditing. "#.3!'.14 mentakan bah*a bukti audit terdiri dari $a%a a"n%ansi dan semua inormasi pen!a%  yang tersedia bagi auditor. 9ontoh bukti audit dari masing$masing kategori

tersebut adalah: Data #kuntansi: • • • •

uku urnal uku besar dan buku besar pembantu uku pedoman akuntansi Memorandum dan %atatan tak resmi, seperti kertas kera, perhitungan$  perhitungan dan rekonsiliasi nformasi Pengual:

• • • •

Doktimen seperti %ek, faktur, surat kontrak, notulen rapat: /onfirmasi dan pernyataan tertulis dari pihak yang mengetahui. nformasi yang diperoleh melalui pengauan pertanyaan. nformasi lain yang dikembangkan atau tersedia bag i auditor. Dalam sistem pengolahan data elektronik (electronic data processing ) data

akuntansi dan informasi penguat bisa berbentuk media elektronik seperti pita magnetik dan disk, tapi bisa uga dalam bentuk hard copy atau dalam bentuk %etakan. /edua kategori bukti audit diperlukan dalam melakukan suatu audit sesuai dengan standar auditing. /iranya tidak diragukan bah*a bukti yang berupa data akuntansi pasti harus dikumpulkan auditor, karena data akuntansi merupakan sumber  atau dasar pembuatan laporan keuangan. 2amun demikian, %atatan$%atatan ini bisa tidak dapat diper%aya. leh karena itu sangatlah perlu bagi auditor untuk  mendapatkan bukti penguat mengenai keandalan %atatan$%atatan keuangan tersebut.

ukti$bukti ini kebanyakan terdapat dalam organisasi klien, tetapi men%ari bukti dan sumber$sumber di luar klien uga sangat penting. Proses pengidentifikasian sumber$sumber bukti untuk memenuhi tuuan audit untuk setiap saldo rekening akan dibahas se%ara mendalam pada seumlah bab dalam  buku ini. ab ini akan membahas kerangka umum untuk mengidentifikasi enis$enis  bukti dan kaitannya dengan asersi laporan keuangan. mengidentifikasi 1enis$;enis bukti dan kaitannya dengan asersi laporan keuangan.

TUJUANSTANDAR PEKERJAAN LAPANGAN KETIGA

"tandar pekeraan lapangan ketiga berbunyi sebagai berikut:  $ukti audit kompeten yang cukup harus diperoleh melalui inspeksi"  pengamatan" pengajuan pertanyaan dan konirmasi sebagai dasar yang  memadai untuk menyatakan pendapat atas laporan keuangain yang diaudit. "tandar di atas menyebutl empat sumber, yaitu: inspeksi, obserasi, pengauan  pertanyaan, dan konfirmasi. "umber$sumber ini berkaitan dengan prosedur auditing  menginspeksi, mengobserasi, mengaukan pertanyaan, dan mengkonfirmasi. +ntuk  sementara, baru empat prosedur auditing ini yang diperkenalkan. Prosedur$prosedur  ini dan prosedur$prosedur lainna akan dibahas pada bagian lain bab immi. "tandar .ini uga menyatakan bah*a.bukti kompeten  yang cukup  harus: diperoleh sebagai dasar yang memadai   (atau layak) untuk memberi pendapat "# 3!'.! menyatakan bah*a <umlah dan enis bukti yang dibutuhkan oleh auditor  untuk mendukung pendapatnya memerlukan pertimbangan profesional auditor setelah mempelaari dengan teliti keadaan yang dihadapinya=. "p a%a Ti$a"n(a B"%i A$i%

>lemen standar pekeraan lapangan ketiga ini berhubungan dengan umlah  bukti. ?aktor$faktor yang berpengaruh terhadap pertimbangan auditor dalam menentukan %ukup tidaknya bukti meliputi: • • •

Materialitas dan risiko ?aktor$faktor ekonomis esarnya dan karakteristik populasi Ma%eriali%as $an Risi"o

"e%afa urnum, diperlukan bukti lebih banyak untuk rekening dalam laporan keuangan yang material, dibandingkan dengan rekening yang tidak  material. leh karena itu, dalam audit atas sebuah perusahaan manufaktur   umlah bukti yang diperlukan untuk mendukung tuuan audit atas persediaan akan lebih banyak. dibandingkan dengan umlah bukti yang dibutuhkan untuk  tuuan audit atas rekening biaya dibayar di muka. "elain itu, diperlukan bukti lebih banyak untuk rekening yang diduga dilaporkan salah sai, dibandingkan dengan rekening yang dilaporkan tidak  salah sai. "ebagati %ontoh, pada umunma penilalaian atas persediaan dipandang memiliki risiko tinggi dibandingkan dengan penilaian atas tanah yang digunakan sebagai lokasi pabrik. Pembahasan lebih lanut tentang  pengaruh material dan risiko akan dibahas pada ab '. .a"%or-a"%or E"onomis

#uditor bekera dalam batasan biaya tertentu sehingga ia harus mengupayakan agar bisa memperoleh bukti kompeten yang %ukup dalam  angka *aktu pemerikasnaan yang *aar dan dengan biaya yang *aar pula. leh karena itu auditor tidak arang dihadapkan pada situasi untuk  menentukan apakah tambahan *aktu dan biaya akan menghasilkan manfaat yang sepadan berupa diperolehnya bukti yang meyakinkan. "ebagai %ontoh, untuk memenksa keberadaan dana kas ke%il klien di !& lokasi, auditor harus se%ara langsung melakukan perhitungan pada masing$masing dana tersebut. #lternatif lain yang lebih murah adalah melakukan perhitungan atas kas ke%il di & lokasi saa untuk selanutna dibandingkan dengan %atatan klien dan apabila %o%ok maka untuk dana di ! lokasi lainnya, auditor mengahadapkan  pada laporan auditor intern ?aktor ekonomis memang merupakan hal penting yang harus dipertimbangkan dalam mendapatkab tambahan bukti tetapi biaya  bukanlah satu$satuna alasan untuk tidak mendapat bukti yang %ukup untuk  mendukung pendapat auditor. U"ran $an Kara"%eris%i" Poplasi

+kuran Populasi umlah unsur yang ada dalam populasu, seperti misalnya umlah transaksi penualan dalam urnal penualan, umlah rekening

 pembantu piutang dalam buku besar pembantu atau umlah rupiah dalam suatu saldo rekening. Mengingat besarnya populasi data akuntansi yang merupakan sumber penyusunan laporan keuangan, maka auditor biasanya menerapkan tehnik "ampling. +mumnya semakin besar populasi, semakin  banyak umlah bukti yang diperlukan untuk rnemperoleh dasar yang memada untuk men%apai kesimpulan. #kan tetapi hubungan yang pasti antara ukuran  populasi dengan ukuran sampel tergantung pada tuuan dan sifat darii ren%ana sampel yang digunakan. al ini dibahas pada ab 11. /arakteristik populasi dipengaruhi oleh homogenitas atau ariabilitas dan unsur$unsur indidual yang membentuk populasi. Dalam hal piutang dagang, salah satu faktor adalah rentang umlah rupiah dari masing$masing saldo piutang yang membentuk umlah keseluruhan. Dibandingkan dengan populasi yang seragam,  populasi yang memiliki ariabilitas tinggi biasanya membutuhkan sampel yang lebih  besar dengan maksud agar dapat memberikan hasil informasi penguat yang lebih  besar untuk men%apai kesimpulan. Pengaruh ariabilitas atas ukuran sampel, seringkali dapat dikurangi dengan melakukan stratifikasi atas populasi menadi  beberapa strata atau kelompok yang lebih homogin sebelum ditarik sampel. "ebagai %ontoh, apabila rekening$rekening pembantu piutang dagang bersaldo besar yang hanya sedikit umlahnya men%erminkan persentase yang besar dari saldo piutang keseluruhan, maka auditor mungkin akan memutuskan untuk mendapatkan bukti tentang semua rekening yang ada dalam buku besar pembantu yang umlah saldonya melebihi umlah rupiah tertentu, sedangkan untuk yang bersaldo di ba*ahnya hanya diambil dengan sampel. "trategi sema%am ini akan menghasilkan bukti yang lebih  banyak atas saldo total piutang, dibandingkan dengan ika auditor tidak melakukan stratifikasi lebih dulu terhadap populasi yang didasarkan atas ukuran sampel piutang statistik atau non$statistik akan dibahas pada ab 11 Kompe%ensi B"%i

/ompetensi (atau keandalan) bukti yang berupa data akuntansi maupun informasi penguat merupakan aspek penting dan standar pekeraan lapangan ketiga. /eandalan data akuntansi berhubungan langsung dengan efektifitas pengendalian intern klien. Pengendalian intern yang kuat akan men%iptakan ketelitian dan

keandalan %atatan$%atatan keuangan, sebaliknya pengendalian intern yang lemah seringkali tidak mampu men%egah atau mendeteksi kekeliruan dan ketidakberesan dalam proses akuntansi. /ompetensi informasi penguat tergantung pada banyak faktor. eberapa faktor yang berpengaruh atas kompetensi bukti adalah : • • • •

0eleansi "umber  /etepatan @aktu byektiitas

Rele/ansi

?aktor ini mengandung arti bah*a bukti haruslah berkaitan dengan tuiuan. leh karena itu, apabila tuuan audit adalah menentukan keberadaan, persediaan maka auditor dapat memperoleh bukti dengan mengobserasi perhitungan fisik   persediaan. 2amun demikian, bukti ini tidak relean apabila digunakan untuk   penentuan apakah persediaan tersebut benar$benar milik klien atau bukan (asersihak  dan ke*aiban) atau untuk penentuan ke*aaran penilaian atas dasar harga perolehan (asersi penilaian dan pengalokasian). #uditor harus sungguh$sungguh menyadari mengenai pentingnya faktor ini. apabila auditor mendapat bukti yang tidak relean, maka auditor akan mengalami kerugian biaya dan *aktu. "elain itu, bukti sema%am itu bisa mengakibatkan  pengambilan kesimpulan yang keliru, dan pada akhirnya akan menyebabkan  penentuan pendapat atas laporan keuangan yang ke liru pula. Sm#er

erbagai hal yang berkaitan dengan sumber bukti bisa mempengaruhi kompetensi bukti. Pentingnya kriteria ini bisa digambarkan dengan beberapa %ontoh  berikut ini. "ebagai %ontoh, misalkan auditor menghendaki buku yang berhubungan dengan piutang klien kepada pelanggan A. Pelanggan bisa ditanyai dan diminta untuk  menyampaikan infonmasi langsung kepada auditor mengenai saldo ke*aibannya kepada klien, atau auditor dapat uga melakukan pemeriksaan atas dokumen$ dokumen yang terdapat pada perusahaan klien, seperti dokumen pengiriman dan duplikat faktur penuualan atas penualan yang telah menimbulkan saldo. Dalam situasi di atas, bukti yang diperoleh melalui %ara pertama lebih kompeten

dibandingkan dengan %ara kedua, karena bukti diperoleh dari pihak ketiga yang independen terhadap klien. 9ontoh lain, misalkan auditor sedang mereie* rekonsiliasi bank yang dibuat oleh dua klien yang berbeda. Pada klien #, rekonsiliasi dibuat oleh auditor intern yang tidak terlibat dalam transaki kas. Pada klien  mekoniliasi dibuat oleh kasir  yang uga melakukan pen%atatan penerimaan kas, membukukannya ke dalam buku  pembantu piutang serta melakukan setoran ke bank setiap hari. Dalam situasi seperti ini, rekonsiliasi yang dibuat oleh klien # lebih kompeten karena dibuat dalam lingkungan sistem yang lebih baik. 9ontoh ketiga, misalkan auditor menghendaki bukti mengenal umlah kas yang ada di tangan. #uditor dapat melakukan perhitungan kas sendiri, atau ia menyuruh klien melakukan hal itu atas permintaanya. #pbila auditor melakukan sendiri perhitungan kas, maka ia akan mengetahui

5umlah kas se%ara langsung,

sedangkan bila ia menyuruh klien, maka auditor mengetahui umlah kas se%ara tidak  langsung, karena hanya diketahuinya melalui laporan dari klien. Dalam situasi ini,  elaskah bah*a %ara pertama menghasilkan bukti yang lebih kompeten. "ealan dengan %ontoh$%ontoh di atas, "# 3!'.18 menyebutkan anggapan$ anggapan berikut tentang pengaruh dari sumber informasi terhadap kompetensi keandalan : a. #pabila bukti dapat diperoleh dari pihak independen di luar perusahaan, untuk  tuuan audit independen, bukti tersebut memberikan aminan keandalan yang lebih dari pada bukti yang diperoleh dari dalam perusahaan itu sendiri.  b. "emakin efektif struktur pengendalian intern, semakin besar aminan yang diberikan mengenai keandalan data akuntansi dan laporan keuangan. %. Pengetahuan auditor se%ara pribadi dan langsung yang diperoleh melalui inspeksi fisik, pengamatan, perhitungan, dan inspeksi lebih

bersifat

menyimpulkan dibandingkan dengan yang diperoleh se%ara tidak langsung. Ke%epa%an 0a"%

/riteria ini berkaitan dengan tanggal suatu bukti bisa diterapkan. /etepatan *aktu dari bukti menadi penting terutama di dalam pemeriksaan atas aktia lan%ar, utang lan%ar, dan saldo$saldo pendapatan dan biaya. +ntuk enis$enis rekening tersebut, auditor menghendaki bukti bah*a klien telah melakukan pisah$batas (cuto )

se%ara tepat atas transaksi$transaksi kas, penualan, pembelian pada tanggal laporan. ugas ini akan terpenuhi apabila diterapkan prosedur auditing yang tepat pada atau dekat dengan tanggal nera%a. Demikian pula, bukti yang diperoleh dari perhitungan fisik yang dilakukan pada tanggal nera%a akan menghasilkan bukti yang lebih baik  tentang kuantitas yang ada di tangan dibandingkan dengan perrhitungan yang dilakukan pada*aktu yang lain. 1#(e"%i/i%as

ukti yang bersifat obyektif biasanya dipandang lebih bisa diandalkan dari  pada yang bersifat subyekti.f "ebagai %ontoh, bukti tentang keberadaan suatu aktia  beruud dapat ditentukan dengan tingkat keyakinan yang tingga melalui inspeksi fisik. Demikian pula, bukti yang diperoleh dari sumber luar perusahaan yang independen dipandang lebih obyektif dibandingkan dengan bukti yang hanya diperoleh dari klien. "ebaliknya

bukti pendukung estimasi manaemen

tentang keusangan

 persediaan sangat bersifat subyektif. Dalam situasi demikian, auditor harus : (1) mempertimbangkan kualifikasi dan integritas orang yang membuat estimasi, (!) memperhitungkan ketepatan proses pengambilan keputusan yang diikuti klien dalam melakukan pertimbangan. 7ambar 4.! melukiskan pengaruh$berbagai hal di atas terhadap kompetensi  bukti audit.

. +/ /+0#27 /MP>>2

?#/0$?#/0  /MP>>2"

+/ -> /MP>>2

0elean "e%ara idak  -angsung

0>->B#2"

0elean "e%ara -angsung "umber Dari -uar  Perusahaan dan ndependen

Dokumen ntern Perusahaan

Pengendalian ntern idak  Memuaskan

"+M>0 

Pengendalian ntern Memuaskan

Pengetahuan idak  -angsung

Pengetahuan -angsung

ukti bisa diterapkan pada Data lain selain pada Data  per anggal 2era%a

/>>P##2 @#/+

"ubyektif

C>/B#"

ukti bisa diterapkan  pada anggal 2era%a

byektif  

7ambar 4.! /ompetensi ukti #udit

Dasar (an! Mema$ai

#uditor tidak diharapkan atau diminta, oleh standar pekeraan lapangan ketiga untuk memperoleh dasar penentuan pendapat yang bersifat mutlak, pasti, atau diamin. Persyaratan dasar yang memadai berkaitan dengan tingkat keyakinan menyeluruh yang diperlukan auditor dalam menyimpulkan audit untuk menyatakan suatu pendapat tentang laporan keuangan. Dalam melaksanakan suatu program audit, auditor bisa mengkuantifikasi tingkat keyakinan se%ara statisti% untuk beberapa unsur indiidual dalam laporan keuangan. 2amun demikian, tidaklah mungkin untuk menggabungkan se%ara ke*aaran

laporan

keuangan

sebagai

keseluruhan.

al

ini

membutuhkan

 pertimbangan professional dari auditor. /arena menyangkut pertimbangan profesional, maka auditor yang berbeda tidak selalu men%apai kesimpulan yang sama mengenai umlah dan kualitas bukti yang diperlukan untuk merumuskan suatu pendapat atas seperangkat laporan keuangan. 2amun demikian, berbagai faktor dapat membantu agar penerapan  persyaratan dasar yang memadai mendekati seragam. Pertama, P"# berisi berbagai  persyaratan spesifik mengenai bukti, dan uga memberi pedoman mengenai %ara untuk memenuhi persyaratan tersebut. #uditor harus memberi alasan, setiap kali ia menyamping dari P"#. /edua, dalam praktik kantor akuntan publik, terdapat dua kekuatan yang kedua$duanya harus diperhitungkan. Pada satu sisi, kompetisi antar kantor akuntan

 publik %enderung membuat kantorakuntan publik berkeinginan menekan biaya dan honorarium audit. leh karena itu, dalam suatu penugasan kantor akuntan tidak   berminat untuk mendapatkan tingkat keyakinan yang tinggi, karena hal itu akan membuat klien lari ke kantor akuntan lain yang menerapkan persyaratan dasar yang memadai dengan biaya yang lebih rendah. Di sisi lain, kantor$kantor akuntan publi% sangat menyadari bah*a tidak diperolehnya dasar yang memadai untuk memberikan suatu pendapat bisa mengakibatkan diterimanya sangsi, baik dari team reie* sea*at akuntan publik dari peraturan pemerintah, atupun tuntutan hukum dari para pemakai laporan yang telah mengandalkan pengambilan keputusannya pada laporan audit yang tidak benar. JENIS-JENS IN.1RMASI PENGUAT

Di muka telah disebutkan bah*a bukti audit terdiri dari data akuntansi dan informasi penguat. Pada uraian berikut ini akan dibahas tentang delapan enis informasi penguat yang paling penting, yaitu: • • • • • • • •

ukti analitis ukti dokumen /onfirmasi Pernyataan tertulis ukti perhitungan ukti lisan ukti fisik  ukti elektronik 

Dalam uraian berikut ini akan dibahas tiap$tiap enis bukti, terutama mengenai sifat, keandalan, dari pada kategori asersi mana bukti tersebut paling relean. B"%i Anlis%is

ukti analitis meliputi pembandingan antar data periode beralan pada  prusahaan klien, seperti total pendapatan atau persentase laba bersih terhadap aktia, dengan nilai yang diharapkan atas data base mengenai: (1) umlah historis atau umlah dilanggarkan pada perusahaan kilen, atau (!) data industri.

Perbandingan

tersebut

kemudian digunakan untuk inferensi

mengenai ke*aaran asersi$asersi laporan keuangan.

/eandalan bukti analitis tergantung pada releansi data yang  bersangkutan. "ebagai %ontoh, apabila tidak teradi perubahan yang signifikan  baik dalam sifat maupun besarnya operasi klien, umlah konsumen, dan faktor$faktor lain dari periode yang lalu atau beberapa tahun, maka  perbandingan antara pola historis penualan bulanan dengan data bulanan pada tahun beralan akan memberi bukti analitis yang bisa diandalkan tentang ke*aaran total pendapatan yang dilaporkan pada tahun beralan. "elain itu  perbandingan dapat uga dilakukan dengan data industri yang sesuai dengan operasi klien. #pabila seumlah ariabel keuangan yang berkaitan menunukkan kesesuaian dengan perkiraan semula, maka keandalan bukti analitis bisa diadikan dasar untuk menilai kelayakan. "ebagai %ontoh, apabila data  penualan dan harga pokok penualan, laba kotor, dan piutang dagang serta ratio turnoer persediaan semuanya sesuai dengan yang diperkirakan, maka  bukti analitis bisa dipandang sebagai penguat atau pendukung tentang asersi$ asersi keberadaan atau keteradian, kelengkapan, dan penilaian atau  pengalokasian untuk penualan dan harga pokok penualan

B"%i Do"men

ukti dokumen meliputi berbagai ma%am dokumen sumber ( source documents) dan dokumen$dokumen seperti notulen rapat de*an komisaris atau de*an direksi, kontrak$kontrak peranian, dan laporan bank. Pada umumnya dokumer$dokumen yang dibuat oleh pihakluar (dokumen ekstern) atau oleh klien sendiri (dokumen intern) bisa diumpai dalam arsip klien dan tersdia untuk diperiksa oleh auditor sesuai dengan permintaan. 9ontoh dokumen yang dibuat oleh pihak ekstern adalah formulir order  dari pembeli, faktur dari penual, dan laporan bank. Dokumen ekstern  biasanya dipandang lebih bisa diandalkan dari pada bukti yang dibuat oleh  perusahaan klien sendiri (bukti intern). /eandalan bukti ekstern akan semakin  bertambah, apabila bukti tersebut dikirimkan langsung oleh pihak luar kepada auditor sehingga meniadakan kesempatan bagi klien untuk memanipulasi

dokumen sebelum dokumen tersebut diperiksa auditor. leh karena itu, apabila laporan bank bulanan biasanya dikirimkan oleh bank langsung kepada klien sepanang tahun, auditor bisa meminta agar klien menyuruh banknya mengirimkan laporan bank langsung kepada auditor urituk digunakan dalam  pemeriksaan saldo kas. 9ontoh dokumen intern antara lain formulir order penualan, dokumen  pengiriman barang, faktur penualan, permintaan pembelian, order pembelian, laporan penerimaan barang, dan kartu pen%atatan *aktu kera. /arena dokumen intern yang dibuat oleh karya*an perusahaan klien sendiri bisa direkayasa sebagai dasar untuik pembuatan urnal; maka keandalan dokumen intern akan menadi. bertambah ika dokumen sema%am itu sudah pemah dikirimkan ke pihak luar sebelumnya akhirnya diarsipkan oleh klien. "ebagai %ontoh, dokumen pengirirnan barang yang dibuat oleh klien, tetapi ditandatangani dan di$%ap oleh perusahaan pengangkutan sebagai tanda  penerimaan barang unruk diangkut ke tempat pembeli, menadikan dokumen ini lebih kuat sebagai bukti bah*a transaksi benar$benar teradi. "ebaliknya dokumen intern yang tidak menunukkan pengakuan pihak luar, seperti tembusan faktur penualan, atau permintaan pembelian, kurang bisa diandalkan. /arakteristik

fisik

dokumen

bisa

uga

berpengaruh

terhadap

keandalan. "ebagai %ontoh, pemakaian kertas dan tinta khusus, dan dokumen  bernomor urut ter%etak ( prenumbered ) , kesemuanya diran%ang untuk  mempersulit dokumen dipalsukan atau diubah isinya ukti dokumen sangat banyak diumpai dalam auditing, dari pada umumnya menyangkut kelima kategori asersi manaemen. Dua enis bukti dokumen yang sangat khusus. yaitu konfirmasi dari surat pernyataan, akan dibahas tersendiri di ba*ah ini. Pengaruh sirkulasi terhadap keandalan dokumen dapat dilihat pada gamb.ar 4.3. Konirmasi

/onfirmasi merupakan

bukti

dokumen yang

termasuk dalam

kelompok khusus yang tidak lain adalah suatu a*aban langsung tertulis dari

 pihak ketiga yang dipandang mengetahui atas permintaan tertentu untuk  memberikan informasi yang sesungguhnya. erikut ini adalah hal$hal yang seringkali dimintakan konfirmasi dari pihak ketiga. &al (an! $i"onirmasi /as di ank Piutang dagang Persediaan yang disimpan di gudang luar  Persediaan dalam rangka konsinyasi

+tang dagang dan utang *esel +tang obligasi ermin se*a guna (lease terms) 5umlah lembar modal saham 5umlah pertanggungan asuransi

Respon$en

ank   Masing$masing debitur   Pemilik atau manaer gedung se*aan Pihak yang ditutupi dalam rangka konsinyasi /rediturpemberi pinaman @ali amanat obligasi Pihak yang menye*akan (lessor ) 0eglistrar saham Perusahaan asuransi

"tandar auditing mengharuskan auditor untuk mendapatkan bukti konfirmasi untuk piutang dagang apabila hal itu dipandang praktis dan  beralasan. "elain itu konfirmasi uga sudah merupakan praktik yang baku untuk mendapatkan informasi tentang saldo rekening di bank. Pemakaian konfirmasi pada hal$hal lain tergantung pada biaya dan bentuk bukti alternatif  lain yang tersedia bagi auditor. +paya untuk menyiapkan dan mengirimkan  permintaan konfirmasi serta membuat analisis atas a*aban konfirmasi sangat memakan *aktu, dan kadang$kadang sangat mahal biayanya. #pabila a*aban konfirmasi diterima langsung oleh auditor dari pihak  ketiga, maka bukti konfirmasi seperti itu memililh tingkat keandalan yang tinggi. Meskipun konfirmasi diran%ang sebagai bukti untuk mendukung

Dokumen dibuat oleh pihak diluar klien dikirimkan langsung kepada auditor 

kelima kategori asersi, namun pada umumnya digunakan untuk menguatkan

Dokumen oleh pihakdan diluar klien disimpan dalam arsip klien asersidibuat keberadaan keteradian. Dokumen dibuat oleh klien dikirimkan ke luar perusahaan Dokumen dibuat oleh klien dokumen tidak ada yang dikirim ke luar  PALING BISA DIANDALKAN  perusahaan klien

Contoh

Cutof laporan bank konrmasi Faktur dari penual Laporan Bank Surat Pen!antar Pen!iriman Baran! Duplikat Faktur Penualan Permintaan

PALING K%&ANG BISA DIANDALKAN

Gambar "#$ Keandalan Bukti

Pern(a%aan Ter%lis

/elompok bukti khusus lain adalah pern(a%aan %er%lis, yaitu  pernyataan yang ditandangani oleh orang atau orang$orang yang bertanggung  a*ab mengenai satu atau beberapa asersi manaemen. Pernyataan tertulis  berbeda dengan konfirmasi dalam dua hal, yaitu: (1) pernyataan tertulis bias dibuat oleh pihak intern perusahaan klien atau bisa uga dibuat oleh pihak luar  (!) pernyataan tertulis bisa berisi informasi subyektif atau pendapat seseorang tentang suatu hal dan tidak selalu merupakan informasi faktual. #uditor diharuskan oleh standar auditing

untuk mendapatkan

 pernyataan tertulis tertentu dari manaemen untuk memenuhi standar   pekeraan lapangan ketiga. entuk pernyataan tertulis yang laEim digunakan adalah representation letter   (disingkat rep letter ), biasanya diran%ang umuk  mendokumentasikan a*aban atas pertanaan tertulis yang dibuat auditor  selama audit berlangsung. "urat pernyataan ini berisi informasi yang tidak  nampak dalam %atatan akuntansi, seperti misalnya keberadaan kontingensi yang rnembutuhkan penyelidikan lebih lanut oleh auditor. /eandalan suatu surat pernataan tergantung pada kemampuan auditor untuk menemukan  penguat dan bukti yang lain. 9ontoh suatu surat pernyataan dapat dilihat pada uku  di ba*ah topik FPenyelesaian Pekeraan -apangan=. "elama audit berlangsung, auditor bisa uga meminta surat pernyataan dari ahli (eGpert) tertentu. #uditor tidak dituntut untuk memiliki keahlian sebagai ahli hukum ketika ia harus menilai perkara pengadilan yang dihadapi klien uga tidak harus memiliki pengetahuan seperti seorang ahli tambang ketika ia harus membuat estimasi atas kandungan batubara di suatu  pertambangan. Demikian pula auditor bukanlah seorang penilai (appraiser ) ketika ia harus menentukan nilai koleksi barang$barang seni. #pabila dibutuhkan bukti sema%am itu, P"# 38 ("# 33'), Penggunaan Pekeraan "pesialis. menyatakan bah*a auditor bisa menggunakan pekeraan seorang spesialis untuk mendapatkan bukti kompeten. Pernyataan tertulis dari spesialis  bisa diperoleh dalam bentuk sura, lapangan atau bentuk komunikasi tertulis lainnya. ingkat keandalan yang tinggi bisa diberikan pada enis bukti ini,

apabila auditor puas dengan dan reputasi professional dari spesialis. Pernyataan tertulis bisa menyangkut semua kategori asersi. B"%i Per2i%n!an B"%i per2i%n!an berasal dari hasil perhitungan kembali yang

dilakukan auditor untuk kemudian dibandingkan dengan hasil perhitungan klien. 5enis bukti sema%am ini bisa berupa : (1) perhitungan ulang rutin seperti erifikasi atas penumlahan dalam urnal$urnal, buku besar, dan daftar$daftar   pendukung, atau (!) perhitungan ulang yang rumit seperti perhitungan nilai sekarang ( present value) pembayaran se*a minimum, ke*aiban dana  pensiun, dan laba bersih per lembar saham. ukti perhitungan yang dilakukan sendiri oleh auditor tingkat keandalan yang tinggi, biayanya relatif murah, dan merupakan dasar pengambilan kesimpulan auditor tentung asersi penilaian dan pengalokasian. B"%i Lisan

"elama audit berlangsung, auditor menerima berbagai a*aban lisan atas pertanyaan$pertanyaan yang disampaikan kepada peabat dan karya*an  perusahaan klien dan pihak$pihak lainnya. B"%i lisan ini tidak merupakan  bukti yang bisa diandalkan dengan sendirinya. #rtinya, bukti ini akan  bermanfaat untuk

mengarahkan

auditor pada

sumber bukti lainnya,

mendukung bukti lain, dan mengungkapkan hal$hal yang membutuhkan  penyelidikan lebih lanut dan mendokumentasikannya. ukti lisan bisa men%akup topik yang sangat luas. seperti penafsiran menurut de*an komisaris, peme%ahan persoalan, penelasan tentang perlakuan akuntansi untuk merger, penilaian mengenai kolektibilitas piutang dagang, dan asumsi yang mendasari berbagai estimasi akuntansi yang dibuat manaemen. #pabila bukti lisan memegang peranan penting dalam suatu kepuasan audit, maka sumber, sifat, dan tanggal bukti harus didokumentasikan dalam kertas kera. ila hal tersebut berasal dari manaemen, auditor hendaknya meminta agar bukti lisan penting tersebut dinyatakan se%ara tertulis oleh management dalarn surat pernyataan manaemen seperti telah diuraikan di atas. ukti lisan bisa menyangkut semua kategoni asersi laporan keuangan.

B"%i .isi" 

ukti fisik diperoleh dari hasil pemeriksaan fisik atau inspeksi atas aktia beruud. "ebagai %ontoh, auditor akan melakukan inspeksi langsung untuk memastikan keberadaan kas yang ada di perusahaan, persediaan, mesin dan peralatan, dan aktia beruud lainnya. ukti fisik uga sangat berguna dalam menentukan kualitas atau kondisi aktia yang berkaitan dengan asersi  penilaian atau pengalokasian dalam hal$hal tertentu auditor tidak bisa menentukan kualitas, kondisi, atau nilai aktia berdasarkan pemeriksaan fisik  sehingga diperlukan bantuan tenaga ahli dari luar untuk memeriksa bukti fisik  #uditor kemudian akan mengandalkan pemeriksaannya pada pernyataan tertulis dari ahli tersebut beserta bukti fisik yang diperolehnya. B"%i Ele"%roni" 

stilah

B"%i

Ele"%roni"  menyangkut

semua

informasi

yang

dihasilkan atau diperoleh dengan peralatan elektronik yang digunakan auditor  untuk merumuskan suatu pendapat mengenai suatu asersi. Peralatan elektronik   bisa berupa /omputer; s%anner, sensor, magneti% media, dan peralatan. elektronik lain yang berhubungan dengan pembuatan, penerimaan data elektronik. Meskipun sistem pengolahan data elektronik telah digunakan se%ara luas di bidang akuntansi selama beberapa dekade, namun auditor dalam melaksanakan sebagian besar pekeraannya masih terus melanutkan untuk  mengandalkan pada kemampuan sistem untuk menghasilkan bukti dengan %ara tradisional, seperti printout dokumen, urnal, buku besar, dan laporan lain yang dihaslkan komputer. Meskipun tidak se%epat dan tidak seluas seperti diperkirakan, namun harapan ter%iptanya
tersebut dilakukan tanpa menggunakan dokumen transaksi tradisional baik di  pihak klien maupun di pihak pemasok. Dalam situasi demikian, auditor harus menggunakan bukti transaksi elektronik. /eandalan bukti sema%am itu merupakan fiingsi dan pengendalian  pemuatan, perubahan, dan kelengkapan data, dan pemahaman auditor tentang sistem dan pengendalian yang berlaku pada perusahaan klien, serta kompetensi dari peralatan (audit sotware) yang digunakan oleh auditor untuk  mengakses bukti elektronik. antangan baru uga mun%ul sebagai akibat dari perkembangan tehnologi terhadap

bentuk$bentuk

bukti tradisional, seperti

misalnya

melakukan konfirmasi melalui faksimili. Dalam hal seperti ini, pengendalian yang berkaitan dengan pembuatan, pengiriman, dan penerimaan informasi melalui faG harus dipertimbangkan dalam menentukan keandalan bukti.

PR1SEDUR-PR1SEDUR AUDIT Prose$r a$i%   adalah tindakan$tindakan yang dilakukan atau metoda dan

tehnik yang digunakan oleh auditor untuk mendapatkan dan mengealuasi bukti audit. Prosedur audit bisa diterapkan pada data akuntansi ataupun pada proses untuk  mendapatkan dan mengealuasi informasi penguat. JENIS-JENIS PR1SEDUR AUDIT

Di ba*ah ini akan diuraikan sepuluh ma%am prosedur #udit yang biasa dilakukan auditor, yakni: • • • • • • • • • •

Prosedur analitis (analytical procedures) Menginspeksi (inspe%ting) Mengkonfirmasi (%onfirming) Mengaukan pertanyaan (inHuiring) Menghitung (%ounting) Menelusur (tra%ing) Men%o%okkan ke dokumen (voucbing ) Mengamati (observing ) Melakukan ulang (reperorming ) ehnik audit berbantuan komputer (computer!assisted audit techni%ues)

 pemilihan prosedur yang akan digunakan untuk mengaudit rekening atau asersi dilakukan dalm tahap peren%anaan audit. Dalam pemilihan prosedur yang akan digunakan, auditor harus mempertimbangkan baik keefektifan prosedur dalam memenuhi tuuan audit spesifik, maupun biaya untuk melaksanakan prosedur  tersebut. Prose$r Anali%is Prose$r

Anali%is

terdiri

dan

kegiatan

mempelaari

dan

membandingkan data yang memiliki hubungan. Prosedur ini men%akup  perhitungan dan penggunaan ratio$ratio sederhana, analisis ertikal atau laporan perbandingan, perbandingan, antara umlah sesungguhnya dengan data historis atau anggaran, dan penggunaan model$model matematika dan statistika seperti analisa regresi. Dalarn prosedur ini selain digunakan data finansial, bias uga digunakan

data non$finansial. Prosedur analitis

menghasilkan bukti analitis. Men!inspe"si Men!inspe"si meliputi kegiatan pemeriksaan se%ara teliti atau

 pemeriksaan se%ara mendalam atas dokumen, %atatan, dan pemeriksaan fisik  atas sumber$sumber beruud. Prosedur ini diunakan sangat luas dalam auditing. Menginspeksi dukemen adalah untuk mengealuasi dokumen. Dengan %ara ini auditor akan dapat menentukan keaslian suatu dokumen, atau mungkin uga mendeteksi adanya pengubahan atau adanya hal$hal yang mengundang

pertanyaan.

Menginpeksi

dokumen

uga

memungkinkan

dilakukannya penentuan ketepatan termin faktun, kontrak, dan sebagainya. stilah lain seperti mereie*, memba%a, atau memeniksa dokumen adalah sinonim dengan menginspeksi dokumen dan %atatan. Menginspeksi sumber$sumber beruud dapat memberi pengetahuan langsung kepada auditor mengenai keberadaan dan koidisi fisik. Dengan demikian, inspeksi uga merupakan untuk mengealuasi bukti fisik.

Men!"onirmasi

Men!"onirmasi  adalah bentuk pengauan pertanyaan yang informasi

langsung dari sumber independen di luar organisasi klien. Pada umumnya klien membuat permintaan kepada pihak luar se%ara tertulis, tetapi auditor  harus menga*asi pengirimannya. Permintaan tersebut berisi pula instruksi agar a*aban atas pertanyaan yang diaukan dikirimkan langsung kepada auditor. Prosedur auditing ini menghasilkan bukti konfirmasi yang digunakan se%ara luas dalam auditing. Men!aj"an Per%an(aan Men!aj"an per%an(aan   bisa dilakukan se%ara lisan atau tertulis.

Pengauan pertanyaan bisa dilakukan kepada sumber$sumber intern dalam  perusahaan klien, seperti manaemen atau karya*an, misalnya dalam hal men%ari informasi tentang keusangan persediaan atau kolektibilitas piutang, ataupun diaukan kepada pihak lain, misalnya untuk men%ari informasi dari  penasehat hukum klien tentang kemungkinan adanya tuntutan terhadap klien. Pengauan pertanyaan menghasilkan bukti lisan maupun bukti yang berbentuk   pernyataan tertulis. Men!2i%n!

Penerapan prosedur men!2i%n!  yang paling umum dilakukan adalah (1) melakukan perhitungan fisik atas barang$barang

beruud seperti

melakukan perhitungan kas atau persediaan yang ada di perusahaan, dan (!) menghitung

dokumen$dokumen bernomor ter%etak. indakan

pertama

dimaksudkan sebagai %ara untuk mengealuasi bukti fisik dari umlah yang ada di tangan, sedangkan tindakan kedua merupakan %ara untuk mengealuasi  bukti dokumen khususnya yang berkaitan dengan kelengkapan %atatan akuntansi. Menelsr

Dalam tindakan menelsr  (kadang$kadang disebut pula menelusur  kembali) auditor (1) memilih dokumen$dokumen yang dibuat pada saat transaksi teradi, dan (!) menentukan bah*a informasi dalam dokumen tersebut telah di%atat dengan tepat dalam %atatan akuntansi(urnal dan buku  besar). #rah penguian dari dokumen ke %atatan akuntansi, atau dengan lain

 perkataan mengikuti arah aliran data dalam sistem akuntansi. /arena prosedur  ini bisa membenikan keyakinan bah*a data$data dokumen pada akhirnya telah dimasukkan ke dalam rekening, mengingat berguna untuk mendeteksi teradinya pen%atatan di ba*ah semestinya (understatment ) pada %atatan akuntans. Prosedur ini sangat penting untuk mendapatkan bukti tentang asersi kelengkapan Prosedur ini akan lebih efektif apabila klien menggunakan dokumen dengan nomor urut ter%etak. Penelusuran terutama berhubungan dengan bukti dokmurnen Men3o3o""an "e Do"men

indakan Men3o3o""an "e $o"men (&ouching ) meliputi kegiatan (1) memilih ayat$ayat urnal tertentu dalam %atatan akuntansi, dan (!) mendapatkan dan menginspeksi dokumen yang menadi dasar pembuatan ayat  urnal tersebut untuk menentukan aliditas dan ketelitian transaksi yang di%atat. Dalam prosedur ini, arah penguian berla*anan dengan penelusuran yang diterangkan di atas. Pen%o%okan ke dokumen banyak dilakukan untuk  menditeksi teradinya pen%atatan di atas semestinya (overstatement ) dalam %atatan akuntansi. Prosedur ini sangat penting untuk mendapatkan bukti yang  berhubungan dengan asersi keberadaan atau keteradian. Pen%o%okkan ke dokumen berhubungan erat dengan bukti dokumen. 7ambar 4.4 melukiskan  perbedaan pokok antara pen%o%okan ke dokumen (vouching ) dengan  penelusuran.

A&A( P'NG%)IAN

AS'&SI

P'NC*C*KAN K' D*K%+'N ,-*%(ING. ,%ntuk men!ui pen/aian terlalu tin!!i.

K'B'&ADAAN A1A% K'1'&)ADIAN

0

0

D*K%+'N S%+B'&

B%K% B'SA&

 )%&NAL

P'N'L%S%&AN ,1&ACING. ,%ntuk men!ui pen/aian terlalu rendah.

K'L'NGKAPAN

7ambar 4$4 #rah penguian$Pen%o%okan ke Dokumen dan penelusuran

Men!ama%i Men!ama%i atau mengobserasi meliputi tindakan melihat atau

menyaksikan pelaksanaan seumlah kegiatan atau proses. #ktiitasnya bisa merupakan proses rutin dari suatu tipe transaksi seperti misalnya penerimaan kas, untuk melihat bah*a karya*an telah melakukan kegiatan tersebut sesuai dengan kebiakan prosedur yang ditetapkan perusahaan isa uga auditor  mengamati ke%ermatan yang dilakukan oleh karya*an perusaham klien dalam melakukan perhitungan fisik persediaan tahunan. Dalam tindakan terakhir ini nampak perbedaan antara mengamati dengan menginspeksi. Di satu sisi auditor mengatnati proses karyawan klien dalam melakukan perhitungan isik   persediaan, di lain sisi auditor 5uga menginspeksi atau memeriksa persediaan tertentu untuk dapat mengetahui kondisi persediaan. 5adi, subyek pengamatan adalah orang, prosedur, atau proses. Dari obserasi ini, auditor mendapatkan  pengetahuan langsung mengenai aktiitas dalam bentuk bukti fisik.

Mela""an Ulan!

agian terbesar dari prosedur ini adalah mela""an lan!  atau mengerakan ulang perhitungan dan rekonsiliasi yang telah dilakukan oleh klien. "ebagai %ontoh misalnya menghitung ulang total rupiah dalam umal,  biaya depresiasi, utang bunga, dan umlah unit dikalikan harga per unit dalam ikhtisar persediaan, dan umlah$umlah rupiah dalam daftar$daftar pendukung, serta rekonsiliasi. Prosedur ini menghasilkan bukti perhitungan. #uditor uga  bisa melakukan ulang beberapa aspek dalam memproses transaksi tertentu, untuk memastikan bah*a poses yang telah dilakukan klien sesuai dengan  prosedur dan kebiakan pengendalian yang telah ditetapkan. "ebagai %ontoh, auditor melakukan ulang prosedur penge%ekan untuk pemberian persetuuan  penualan kredit kepada %alon pembeli tertentu (untuk memastikan bah*a  pembeli tersebut layak dilayani permohonan pembelian kreditnya) pada saat transaksi diproses Te2ni" A$i% Ber#an%an Komp%er

#pabila

%atatan

akuntansi

klien

diselenggarakan

pada

media

elektronik, maka auditor harus menggunakan %e2ni" a$i% #er#an%an "omp%er untuk membantu dalam melakukan prosedur$prosedur yang telah

diterangkan di atas. "ebagai %ontoh, auditor bisa menggunakan perangkat lunak komputer untuk melakukan perhitungan dan membandingkan dalam  prosedur analitis melakukan pemilihan sampel piutang dagang +ntuk  konfirmasi, membandingkan elemen$elemen data dalam file yang berbeda untuk memeriksa ke%o%okan (misalnya harga yang ter%antum dalam faktur   penualan dengan harga dalam daftar harga yang telah dlisetuui), dan melakukan ulang berbagai perhitungan seperti menumlah saldo$saldo rekening dalam buku besar pembantu piutang dagang atau arsip persediaan. ehnik audit berbantuan komputer akan diterangkan lebih mendalam pada bab 1!.

&UBUNGAN ANTARA PR1SEDUR AUDIT, JENIS BUKTI, DAN ASERSI

+ntuk memenuhi berbagai tuuan khusus audit yang bersumber pada asensi$ aseri manaemen dalam laporan keuangan, selama audit berlangsung auditor akan menggunakan banyak (atau bahkan semua) prosedur audit dari berbagai enis seperti telah diterangkan di atas. 7ambaran tentang hubungan antara prosedur audit, enis  bukti, dan asersi dapat dilihat pada 7ambar 4$&. .

92 P>2>0#P#2

P0">D+0 #+D

#">0"

+/ #+D

(1a)

#2#-""

#2#-""

(1b)

P>2>-+"+0#2

P>299/#2 /> D/+M>2

(3a) (3b)

D/+M>2

(4a)

2"P>/" P>0+27#2

('a) ('b)

?"/ 

P>27#M##2 (">0B#")

P>27#5+#2 P>0#2C##2

P>02C###2 >0+-" (Ib)

(8a) (8a)

-"#2

/2?0M#"

(1a) (1b)

/2?0M#"

P>27>-+#0#2 +-#27

(11a) (11b)

M#>M#"

>/2/ #+D

(1!a) (1!b)

>->/02/ 

/eterangan gambar  P0">D+0 (1a) membandingkan penualan sesungguhnya dengan budget  penualan (!a) Menelusur faktur penualan ke buku pembantu piutang dagang (3a) Men%o%okan data dalam buku pembantu piutang dengan faktur penualan (4a) Menginspeksi laporan bank (&a) Menginspeksi gudang baru ('a) Menghitung kas yang ada dalam tempat penyimpangan kas (a) Mengamatiobserasi perhitungan persediaan yang dilakukan klien (Ia) Mengaukan pertanyaan kepada penasehat hukum klien tentang perkara pengadilan yang menyangkut klien (8a) Mengaukan pertanyaan kepada manaemen tentang  persediaan yang usang aau rusak  (1a) Mengkonfirmasi saldo rekening kas di ank ke  ank yang bersangkutan ( 11a ) M ela kuk an p er hi tu nga n u la ng b un ga p iu ta ng (1!a)membandingkan harga dalam asrsip faktur dengan daftar harga

#">0"$#">0" (1b) /eberadaan, kelengkapan dan penilaian penualan (!b) /elengkapan dan penilaian piutang dagang (3b) /eberadaan dan penilaian piutang dagang (4b) /eberadaan, hak dan penilaian kas (&b) keberadaan gudang ('b) Penilaian kas (b) /eberadaan, kelengkapan, dan penilaian persediaan (Ib) "emua asersi yang bersangkutan dengan utang bersyarat (contingent liabilities) (8b) Penilaian persediaan (1b) /eberadaan, hak dan penilaian kas ( 11b ) P en ila ia n ut an g b ung a (1!b) Penilaian Penualan

Dari gambar tersebut nampak bah*a tiga prosedur, yaitu menelusur, men%o%okan ke dokumen, dan menginspeksi, semuanya menggunakan bukti dokumen. "elain itu prosedur menginspeksi bisa uga menggunakan bukti fisik, seperti yang dilakukan oleh prosedur menghitung dan mengamati. al yang sama teradi pada prosedur mengaukan pertanyaan yang bisa menghasilkan bukti  pernytaan tertulis tertulis atau bukti lisan, tergantung p ada sifat pengauan pertanyaan dan a*abannya. Dalam gambar tersebut keterangan yang ter%antum di atas garis menunukan hubungan antara kotak prosedur dengan kotak enis bukti, sedangkan keterangan di  ba*ah garis menunukkan asersi$asersi yang berhubungan dengan berbagai prosedur  dan enis bukti. 7ambar tersebut hanyalah sekedar suatu %ontoh. Dalam situasi yang sesungguhnya, %ara bagaimana prosedur$prosedur dilakukan bisa mempengaruhi seumlah asersi, tergantung pada bukti yang diperolehnya. "ebagai %ontoh, inspeksi sepintas atas suatu aktia beruud bisa dilakukan hanya untuk mendapatkan bukti tentang keberadaan aktia tersebut. #kan tetapi auditor bisa uga melakukan inspeksi yang lebih mendalam yang bisa, menunukan adanya kerusakan atau barang usang, dan hal ini bisa menadi bukti untuk asersi penilaian. PENGG1L1NGAN PR1SEDUR AUDlT

Prosedur$prosedur audit biasanya diklasikasikan berdasarkan tuuannya menadi beberapa kategori berikut: (1) prosedur$prosedur untuk mendapatkan  pemahaman mengenai struktur pengendalian intern, (!) penguian pengendalian, ,dan (3) penguian substantif.. Prose$r-prose$% n%" men$apa%"an pema2aman

 2ilai dari pekeraan lapangan kedua menghruskan auditor untuk  mendapatkan

pemahaman

tentang

struktur pengendalian

intern

pada

 perusahaan klien yang memadai untuk meren%anakan audit. +ntuk memenuhi standar ini, auditor mengaukan berbagai pertanyaan kepada manaemen tentang kebiakan dan prosedur pengendalian intern dan menginspeksi  pedoman akuntansi serta bagan alur ( lowchart ) sistem akuntansi. "elain itu, auditor uga bisa memperoleh pemahaman mengenai struktur pengendalian intern dengan %ara mengamati aktiitas dan operasi perusahaan. Dalam

melaksanakan prosedur$prosedur tersebut, auditor terutama memusatkan  perhatian pada rancangan (design) struktur pengendailan intern klien, yakni  bagaimana sistem tersebut diharapkan akan bekera. Prosedur$prosedur untuk  mendapatkan pemahaman mengenai struktur pengendalian intern diperlukan dalam setiap audit atas laporan keuangan Pen!jian Pen!en$alian

Penguian pengendalian dilakukan untuk mendapatkan bukti tentang keefektifan ran%angan dan pengoperasian kebiakan dan prosedur struktur   pengendalian intern. "ebagai %ontoh, misalkan prosedu pengendalian menetapkan dilakukannya penyetoran kas ke bank setiap hari. #uditor bisa mengui keefektifan pengendalian ini dengan %ara melakukan pengamatan atas penyetoran$penyetoran yang sesungguhnya dilakukan atau dengan memeriksa arsip slip setoran. Penguian pengendalian uga men%akup  pengauan pertanyaan kepada para karya*an tentang prosedur pengendalian yang mereka kerakan dan auditor melakukan ulang prosedur$prosedur  tersebut. Penguian pengendalian ini bukan merupakan keharusan dalam suatu audit atas laporan keuangan, namun demikian hal ini sangat sering dilakukan  para auditor dalam kebanyakan audit. Pen!jian S#s%an%i 

Penguian substantif terdiri dari (1) prosedur analitis, (!) penguian detil transaksi, dan (3) penguian detil saldo$saldo. Penggolongan prosedur  auditing ini dimaksudkan untuk mendapatkan bukti tentang ke*aaran asersi$ asersi manaernen dalam laporan keuangan. "eperti telah dielaskan di atas,  prosedur analitis menyangkut penggunaan perbandingan$perbandingan untuk  menilai ke*aaran, misalnya dengan %ara menbandingkan saldo pada tahun  beralan dengan saldo tahun yang lalu atau saldo menurut ang garan. Penguian detil atas transaksi menyangkut pemeriksaan atas pendukung untuk setiap  pendebetan dan pengkreditan yang diposting ke dalam suatu rekening. "ebagai %ontoh, auditor melakukan pen%o%okan atas setiap pendebetan pada  piutang dagang ke urnal penualan dan ke faktur penualan yang  bersangkutan. #uditor uga melaukan penulusuran dari dokumen pendukung

ke urnal dan ke rekening$rekening buku besar yang terkait. Penguian detil atas saldo$saldo menyangkut pemerikasaan atas pendukung saldo akhir suatu rekening se%ara langsung, sebagai %ontoh misalnya dengan melakukan konfirmasi saldo akhir piutang dagang ke debitur. /etiga enis penguian substantif di atas bersifat saling melengkapi. 5enis penguian mana yang akan  banyak digunakan untuk suatu rekening tertentu, tergantung pada berbagai suatu rekening dan biayanya. Pada umumnya auditor melakukan penguian detil transaksi untuk  memastikan dua hal berikut : (1) semua kebiakan dan prosedur pengendalin yang bisa diterapkan telah diikuti dalam memproses transaksi (penguian  pengendalian) dan (!) transaksi$transaksi telah diurnal dan diposting ke buku  besar dengan benar. #pabila kedua tuuan itu dilakukan dengan test yang sama atau bersamaan maka ha itu disebut penguian bertuuan ganda ( 'ual!purpose test ).

EVALUASI ATAS BUKTI 4ANG DIPER1LE&

/etiga kelompok prosedur audit seperti telah diterangkan di atas apabila digabungkan akan memungkinkan auditor untuk mendapatkan bukti yang diperlukan untuk memenuhi standar pekeraan lapangan yang ketiga. +ntuk menamin hal tersebut, ealuasi atas bukti harus dilakukan sepanang peralanan audit, sealan dengan erifikasi atas setiap asersi laporan keuangan, dan pada akhir audit ketika auditor harus memutuskan enis pendapat yang harus dinyatakan dalam laporan audit. +ntuk mendapatkan dasar yang memadai untuk memberi pendapat atas laporan keuangan, auditor memerlukan seumlah besar bukti yang meyakinkan untuk  setiap asersi manaemen yang material. "eperti telah diuraikan pada ab !, apabila auditor tidak berhasil mendapatkan dasar yang layak untuk memberi pendapat, maka ia harus memberi pendapat *aar dengan penge%ualian atau menolak memberi  pendapat. #pabila dasar yang layak untuk memberi pendapat bisa diperoleh, maka auditor bisa memberi pendapat *aar tanpa penge%ualian, *aar dengan penge%ualian, atau pendapat tidak *aar, tergantung tingkat keseuaian antara asersi dalam laporan

keuangan dengan prinsip akuntansi berlaku umum sebagaimana ditunukkan oleh  bukti yang diperoleh. Proses untuk mendapatkan dan mengealuasi bukti audit dan penentuan  pengaruhnya atas laporan audit diringkas pada 7ambar 4$' .

Mendapatkan ukti Melalui Prosedur #udit

Prosedur untuk  mendapatkan pemahaman tentang struktur   pengendalian intern

Penguian substanstif  $ Prosedur analitis $ Detil transaksi $Detil saldo$saldo

Penguian Pengendalian

>aluasi ke%ukupan dan /ompetensi

Diperoleh dasar yang layak untuk  memberi pendapat

Menolak atau *aar  dengan peng%ualian  1idak sesuai dengan keadaannya

Memberi pendapat *aar, atau *aar dengan  2a  penge%ualian, atau pendapat tidak *aar sesuai dengan keadaannya

7ambar 4$' Mendapatkan dan Mengealuasi ukti #udit

KERTAS KERJA

Pendokumentasian bukti audit diselenggarakan dalam kertas kera. P"# 2o. 1&, ertas erja ("# 338.3) menyebutkan bah*a kertas kera adalah %atatan$%atatan yang diselenggarakan auditor mengenai audit yang ditempuhnya, penguian yang dilakukannya, informasi yang diperolehnya, dan kesimpulan yang dibuatnya sehubungan dengan auditnya. /ertas kera terutama berfungsi untuk: • • •

Menyediakan penunang utama bagi laporan audit. Membantu auditor dalam melaksanakan dan mensuperisi audit. Menadi bukti bah*a audit telah dilaksanakan sesuai dengan standar auditing. /ertas kera harus diran%ang sesuai dengan kebutuhan pada setiap penugasan.

JENIS-JENIS KERTAS KERJA

erbagai enis kertas kera dibuat auditor selama audit berlangsung. /ertas kera tersebut terdiri dari: (1) Daftar saldo pemeriksaan (working trial balance), (!) Daftar dan analisis ( schedules and analysis), (3) memorandum dan inforrnasi  pendukung, dan (4) urnal penyesualan dan reklasifikasi. /ertas kera bisa dibuat se%ara manual (ditulis tangan) atau bisa uga dengan menggunakan komputer. Da%ar Sal$o Pemeri"saan 5 Working Trial Balance6

9ontoh suatu $a%ar sal$o pemeri"saan  (hanya ditunukkan sebagian) daftar  dilihat pada 7ambar 4$ Dalam mempelaari gamba tersebut perhatikanlah kolom$ kolom penting berikut : saldo auditan tahun lalu, saldo buku besar$besar tahun  beralan ( sebelum diaudit , artinya sebelum dikoreksi atau diklasifikasi berdasarkan hasil audit) penyesuaian, saldo setelah disesuaikan, reklasifikasi, dan saldo akhir  auditan. Di%antumkannya saldo hasil audit tahun yang lalu diperlukan untuk  Pembuatan prosedur analitis. /ertas kera daftar saldo pemeriksaan sangat penting dalam suatu audit karena •

Merupakan penghubung antara rekening$rekening besar kilen dengan pos$pos

•

yang dilaporkan dalam laporan keuangan Merupakan pengontrol atas kertas$kertas kera yang lain. Memberi petunuk pada kertas kera yang mana dimuat bukti audit untuk 

•

setiap pos laporan keuangan

"ebagai %ontoh 7ambar 4$ menunukan umlah yang dilaporakan dalam laporan keuangan untuk surat berharga didasarkan pada rekening buku besar nomor  1& dan bah*a bukti yang digunakan auditor untuk mengealuasi asersi manaemen tentang surat berharga dapat dilihat pada bagian dari kertas kera dengan kode referensi . idak di%antumkannya nomor rekening untuk /as pada 7ambar 4$ .berarti bah*a pos laporan keuangan ini merupakan gabungan dari beberapa rekening kas di buku besar. Dalam hal demikian, maka initial di kertas kera pada kolom referensi (dalam hal ini #) harus berisi daftar kelompok rekening ini. /aitan antara baris kas dalam kertas kera daftar saldo pemeriksaan (kertas kera ##$1) dan kas yang disaikan dalam nera%a. Dapat dilihat pada 7ambar 4$I. Da%ar $an Analisis

stilah kertas kera $a%ar dan kertas kera analisis bisa dipakai saling menggantikan untuk menunukkan kertas kera indiidual yang berisi bukti$bukti yang mendukung pos$pos yang terdapat dalam daftar saldo pemeriksaan. "eperti telah disinggung di atas, apabila beberapa rekening buku besar digabungkan untuk tuuan  pelaporan, maka perlu dibuat suatu daftar kelompok (atau biasa disebut uga daftar  utama). "elain menunukkan rekening$rekening buku besar yang termasuk dalam kelompok yang bersangkutan, daftar utama menunukkan pula kertas kera daftar atau analisis indiidual yang berisi bukti audit yang diperoleh untuk masing masing rekening yang termasuk dalam kelompok yang bersangkutan. agian tengah 7ambar  4$I memberi gambaran mengenai pemakaian daftar utama kas pada perusahaan #9 (kertas kera #) dan bagaimana kertas kera tersebut menghubungkan daftar saldo  pemeriksaan (kertas kera ##$1) dengan kertas kera pendukung untuk dua rekening  buku besar kas sebagaimana ter%antum dalam kertas kera utama kas (yaitu kertas kera #$1 untuk 0ek. 2o.1 J /as /e%il dan kertas kera #$! untuk 0ek. 2o.11 $ /as di ank).

7ambat 4$ kertas /era Daftar "aldo Pemeriksaan (sebagian) Ref. K/K :AA-1 PT ABC Daftar Saldo Pemeriksaan - Neraca #1 Desember 1$$$ Ref K/K

A B C D 2 5 8

No. &R

10 1

(

3 N < P

 (1 ( #

R S T

0  

Keteran"an

Akti,a lancer Kas Srat Ber!ar"a Pitan" *Neto+ Persediaan Bia'a Diba'ar Di 3ka &mla! Akti,a 4ancar 6n,estasi &an"ka Pan7an" Akti,a Teta%*Neto+ &mla! Akti,a Ke9a7iban dan 3odal Ke9a7iban 4ancar tan" ;esel tan" Da"an" tan" Bia'a tan" Pa7ak &mla! Ke9a7iban 4anar tan"
Dibat ole!: Di%eriksa ole!: Saldo Bk. Besar #1/1(/$)

#$(. 0(.( 1.1. (.0(.0 (.$ .1#.

Saldo Bk. Besar #1/1(/$$

#.1.0 .0$.0

(. (.( 1.10. (.)1.( 1$.0 0.##.$ 1$. #.#1.$ ).0#.)

0. (.10. (1. 10 #.(1. 1.. (.. 1.$).0

)(0. (.#.# 1)$. 1. #.0(.# 1.(. (.. 1.1.0

No. &P

Pen'esaian Debet *Kredit+

Saldo Disesaikan #1/1(/$$

*1+

0.

*1+ *(+

*0.+ 1##. 1##.

1##.

*(+

*1##.+

*1##.+

No. &R

. (.( 1.0. *A+ (.$#.( 1$.0 0.1.$ 1$. #.#1.$ )..)

)(0. (.#.# *A+ 1)$. 1. #.0.# 1.(. (.. 1.1.0

tan""al: tan""al: Reklasifikasi Debet *Kredit+

1.

1.

1.

*1.+

*1.+

Saldo Ak!ir #1/1(/$$

. (.( 1.0. (.$#.( 1$.0 0.1.$ 1$. #.#1.$ )..)

)(0. (.)#.# 1)$. 1. #.).# 1.(. (.. 1.1.0

&mla! Ke9a7iban dan 3odal

.0$.0

).0#.)

*1##.+

)..)

*1.+

)..)

Daftar atau analisis indiidual seringkali menunukkan komposisi dari suatu saldo rekening pada suatu tauggal tertentu seperti nampak pada kertas kera #$1 dalam 7ambar 4.I. 9ontoh lain, apabila auditor melakukan audit atas piutang dagang, maka ia akan membuat daftar utama untuk piutang dagang yang berisi daftar saldo  piutang pada setiap debitor. #tau dalam hal auditor melakukan audit atas surat  berharga, maka ia akan membuat daftar semua inestasi beserta umlah rupiah inestasi masing$masing yang totalnya sama dengan saldo rekening surat surat  berharga dibuku besar. /ertas kera daftar saldo bisa uga menunukkan perubahan yang teradi pada satu atau lebih saldo yang berhubungan selama periode yang iliput lapaoran keuangan seperti terlihat 7ambar 4 $8. Dalam keadaan tertentu, auditor  menyusun daftar dari suatu rekening tertentu yang diberi indeG
A'#3 P1 ABC %S%LAN )%&NAL P'N2'S%AIAN

A'#4 P1 ABC &ekomendasi Bank N5& 363#Kas di Bank

A'#3 P1 ABC Perhitun!an Kas 7 N5& 7 Kas Ke8il

A P1 ABC DAF1A& %1A+A KAS

AA#3 P1 ABC DAF1A& SALD* P+'&IKSAAN N'&ACA

AA#3 P1 ABC N'&ACA $3 D'S'+B'&

7ambar 4$I /ertas /era erpadu untuk /as

7ambar 4$8 /ertas /era Piutang @esel dan unga Dibat ole!: Di%eriksa ole!:

PT ABC Pitan" ;esel dan Bn"a # 1 Desember 1$$$

No. K/K: Tan""al: Tan""al:

Rekenin" 1= 11= 0 Pitan" ;esel

Penarik PT Abadi C? 3tiara D Pratama PT 3era%i

Dibat 1//$ 1/11/$ 1//$$ 1/1/$$

&at! #//$ #1/1/$) #1/#/ #/$/

Bn"a 1> 1> 1(> 1(>

Nilai Saldo Nominal #1-1(-$) (0. (0. #. #. . (. 00. T

Debet . (. . T

Bn"a

Saldo Kredit #1-1(-$$ (0. #. . (. 00. . T TD Ke C

Pitan" Pen"!asilan #1-1(-$) 1$$$ 1.(0 1.(0 0 (.0 #.  1.0 .$0 T T

Diterima 1$$$ (.0 PK #. PK 0.0 T

Pitan" #1-1(-$$ #.  .( T Ke C

Memo A$i% $an Inormasi Pen!a% Memo A$i%   adalah data tetulis yang dibuat auditor dalam bentuk uraian.

Memo bisa berupa komentar atas pelaksanaan prosedur audit dan kesimpulan yang di%aipai. Dokumentasi informasi penguat terdiri dari: (1) ringkasan atau intisari notulen rapat de*an komisaris, (!) a*aban konfirmasi, (3) representasi tertulis dari manaemen dan ahli dari luar, dan (4) salinan kontrak$kontrak penting. Jrnal Pen(esaian $an Jrnal Re"lasii"asi

Perlu dibedakan antara urnal penyesuaian dengan urnal reklasifikasi. Jrnal pen(esaian audit adalah koreksi atau kekeliruan, penghilangan, atau kesalahan

 penerapan prinsip akuntansi yang dilakukan oleh klien. 5urnal penyesuaian ini dilakukan atas sesuatu yang berdampak material, baik se%ara indiidual atau se%ara keseluruhan, yang seharusnya telah dilakukan oleh kilen. Jrnal re"lasii"asi  berkaitan dengan penyaian saldo$saldo yang benar dalam laporan keuangan se%ara  baik. "ebagai %ontoh, misalkan klien melaporkan saldo piutang dagang yang di nilainya termasuk piutang dagang bersaldo kredit sebagai akibat adanya pembayaran di muka dari seorang pelanggan. Meskipun klien tidak perlu membuat urnal reklasifikasi atas hal tersebut dalam pembukuannya, namun untuk tuuan pelaporan  perlu dibuat urnal dalam daftar saldo pemeriksaan dengan %ara mendebet piutang dagang dan mengkredit rekening pendapatan diterima di muka (sebuah rekening ke*aiban). al ini dapat dilihat pada 7ambar 4$ dan hasil reklasifikasi nampak   pada laporan keuangan. "eperti halnya urnal penyesuaian, urnal reklasifikasi uga hanya dilakukan untuk hal$hal yang mempunyai dampak material. Dalam kertas kera, setiap usulan urnal akan nampak dalam (1) kertas kera daftar atau analisis dari setiap rekening yang terpengaruh, (!) setiap kertas kera daftar utama yang terpengaruh, (3) ikhtisar terpisah yang berisi usulan urnal  penyesuaian dari urnal reklasifikasi dan (4) daftar saldo pemeriksaan. al ini nampak dalam 7ambar 4 $I yaitu pada kertas kera #$!, #, #>$1, dan ##$1 . lkhtisar urnal penyesuaian dan urnal reklasifikasi pada a*alnya disebut sebagai urnal
tidaknya usulan urnal peayesuaian atau reklasifikasi harus nampak dalam kertas kera. #pabila klien menolak untuk melaksanakan usulan umal penyesuaian dan reklasifikasi yang dipandang perlu oleh auditor, maka hal itu akan berpengaruh terhadap pendapat yang akan diberikan oleh auditor dalam laporannya. PEMBUATAN KERTAS KERJA

Dalarn pembuatan kertas kera, terdapat seumlah tehnik dan mekanisme yang laEim digunakan oleh para auditor berikut ini adalah beberapa tehnik penting yang harus diperhatikan dalam pembuatan kertas kera: •

J$l. "etiap kertas kera harus berisi nama klien, udul yang elas

menunukkan isi kertas kera yang bersangkutan, misalnya Rekonsiliasi $ank! •

 $ank $* , dan tanggal nera%a atau periode yang di%akup oleh audit. Nomor In$e7 . "etiap kertas kera harus diberi indeG atau nomor referensi, misalnya #$, $!, dan sebagainya, untuk keperluan pemberi identifikasi dan

•

 pengarsipan Reerensi-silan!)  Data dalam suatu kertas kera yang diambil dari kertas kera lain atau dipindahkan atau diba*a ke kertas kera lain, harus diberi referensi silang dengan nomor indeG dari kertas$kertas kera tersebut seperti terlihat

•

dalam 7ambar 4$I. Tan$a Pen!erjaan 5%i3" mar"s ). anda pengeraan atau tick mark   adalah simbol, seperti tanda silang, %entang, atau simbol lainnya, yang digunakan  pada kertas keraa untuk menunukan bah*a auditor telah melakukan prosedur  audit tertentu pada bagian yang diberi tanda pengeraan, atau bah*a tambahan informai tentang satu hal terdapat pada kertas kera lain yang ditunukan oleh

•

tanda pengeraan yang bersangkutan Tan$a %an!an $an Tan!!al . "egera setelah menyelesaikan tugasnya, baik   pembuat maupun orang yang mereie* kertas kera harus menandatangani dan men%antumkan pada kertas kera yang bersangkutan. al ini diperlukan agar elas siapa penanggunga*ab dalam permbuatan kertas kera maupun mereie* kertas kera. Perlu diperhatikan bah*a %ontoh kertas kera seperti nampak pada 7ambar 4$

I tidak menggambarkan semua hal penting di atas. al ini disebabkan karena dalam %ontoh inii tidak semua hal perlu dilakukan dan hanya menekankan pada pemberian

indeG pada kertas kera dan indeG silang antar kertas kera. 2amun dalam 7ambar4 $8 semua hal penting sebagaimana diuraikan di atas tergambarkan dengan elas. 0>B>@ ##" />0#" />05# 0eie* atas kerta kera dalam suatu kantor akuntan publik dilakuknaan pada  berbagai tingkatan. Pada tahap pertama reie* dilakukam oleh penga*as langsung (supeisor) dan si pembuat kertas kera, misalnya auditor senior atau manager. 0eie* ini dilakukan apabila pekeraan atas suatu bagian audit tertentu telah selesai dikerakan. 0eie* terutama ditekankan pada pekeraan apa yang dilakukan, bukti yang diperoleh, dari kesimpulan yang di%apai oleh pembuat kertas kera. 0eie* berikutnya dilakukan atas kertas kera apabila seluruh pekeraan lapangan telah selesai dikerakan. 0eie* tahap ini akan dielaskan pada uku  di  ba*ah udul <>aluasi atas emuan=. PENGARSIPAN KERTAS KERJA

/ertas kera biasanya diarsipkan berdasarkan dua kategori berikut; (1) arsip  permanen dan (!) arsip tahun beralan. Arsip permanen berisi data yang diperkirakan akan berguna bagi auditor pada banyak penugasan di masa datang untuk  klien yang bersangkutan. Arsip %a2n #erjalan berisi informasi penguat yang  berhubungan dengan pelaksanaan program audit pada tahun b eralan. al$hal yang biasanya dimasukkan ke dalam arsip permanen adalah: • • • • • •

• •

"alinan anggaran dasar dan anggaran rumah tangga perusahaan. /ode rekening dan buku pedoman prosedur. agan organisasi. ata letak pabrik, proses produksi dan produk$produk utama. /etentuan$ketentuan penerbitan saham dan obligasi "alinan kontrak$kontrak angka panang, seperti se*a$guna. program pensiun, kesepakaran bagi$hasil dan pemberian bonus. Daftar ren%ana depresiasi aktia tetap dan a mortisasi utang angka panang. 0ingkasan prinsip$prinsip akuntansi yang digunakan oleh klien.

PEMILIK DAN PEN4IMPAN KERTAS KERJA