Mémoire de stage UE7 « Relations professionnelles » du DSCG Session 201
Spécificités comptables et proposition d’une approche d’audit des contrats à long terme dans le secteur du BTP au Maroc
Elab Elaboré oré par par :
!"U#$C#"UC#E %smail
Organis Organisati ation on : Ca&inet M$'$RS $udit et Conseil
UE7 DSCG 2015-2016
SOMMA!E SOMMA!E"""""""""""""""""" SOMMA!E""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""""""""# """"""""""""""""""# !EME!$EME%TS"""""""""""""""" !EME!$EME%TS"""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""& """"""""& A'A%T P!OPOS : Présentation du cabinet MA(A!S Audit et $onseil" ") %T!O*+$TO% ,E%E!A-E"""""""""""""""""""" ,E%E!A-E""""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""""""""""".. PA!TE PA!TE / : Prise de connaissance générale et particularités des contrats à long terme"""""""""""""""""""""""" terme"""""""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""/0 """"/0 %T!O*+$TO% *E -A PA!TE"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""/0 $1APT!E / : le concept des contrats à long terme et son mode de comptabilisation"""""""""""// SEC(%") 1 * Définition du +ontrat , long terme- de ses t.pes et de ses +ara+téristi/ues ................11 1)
Notion du du contrat à long long terme...... terme............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ................. ..................11 ......11
2)
Types Types des contrats contrats à long terme........ terme............. ........... ............ ............ ............ ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ..............12 ........12
3)
Caractéristi Caractéristiques ques juridiq juridiques ues des des contrats contrats à long terme....... terme............. ........... ........... ............ ........... ........... ............ .............. ...............12 .......12
SEC(%") 2 * Compta&ilisation des +ontrats , long terme selon le traitement +ompta&le Maro+ain ....13 1)
Les différe différentes ntes métodes métodes de compta!ilisa compta!ilisation tion selon le traitement traitement compta!le compta!le "arocain..........13 "arocain..........13
2)
Le Trait Traitement ement compta!le compta!le au "aroc "aroc des contrats contrats déficit déficitaire airess et permanence permanence des métode métodes.....1# s.....1#
SEC(%") * (raitement %RS des +ontrats , long terme * %$S 11 « Contrats de Constru+tion » .......21 1)
$!jectif $!jectif de la norme..... norme.......... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ............. ........................ ......................21 .....21
2)
Les produits produits et co%ts co%ts de contrat..... contrat........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ................. .................21 ......21
3)
Compta!ilisa Compta!ilisation tion des carges& carges& produits produits et pertes pertes attendues attendues des contrats..... contrats........... ................ ......................22 ............22
')
(nformations (nformations à fournir... fournir........ ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ............... ......................... ...................23 ...23
$1APT!E # : le traitement fiscal des contrats à long terme et l’identification des 2ones de ris3ue"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""#) SEC(%") 1 * l3aspe+t fis+al des +ontrats , long terme ...........................................................25 1)
(mpt sur les sociétés........ sociétés.............. ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ................ .............2* ...2*
2)
Ta+e Ta+e sur la ,aleur ajoutée....... ajoutée............ ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ............ ..............31 .......31
SEC(%") 2 * les 4ones de ris/ue /ue l3on peut identifier dans les différents t.pes de +ontrats , long terme.......................................................................................................................33 1) -isques -isques liés liés à lutili lutilisation sation de la la métode métode à la,ance la,ancement ment et à la compta! compta!ilisati ilisation on du ciffre ciffre daffaire...............................................................................................................................................33 2) -isques -isques liés liés au syst/me syst/me de saisie et dimput dimputation ation des co%ts 0compta!ili 0compta!ilité té analyti analytique) que) et ceu+ ceu+ liés à la fis calité................................................................................ calité...................................................................................................................................3 ...................................................3 3) -isques -isques liés au sui,i sui,i tecniq tecnique ue et au+ contrain contraintes tes en,iro en,ironneme nnementales ntales des cantier cantierss et ceu+ ceu+ liés liés à la multitude de centres de profits......................................................................................................3 profits......................................................................................................3
$O%$-+SO% *E -A PA!TE""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""45
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SOMMA!E SOMMA!E"""""""""""""""""" SOMMA!E""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""""""""# """"""""""""""""""# !EME!$EME%TS"""""""""""""""" !EME!$EME%TS"""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""& """"""""& A'A%T P!OPOS : Présentation du cabinet MA(A!S Audit et $onseil" ") %T!O*+$TO% ,E%E!A-E"""""""""""""""""""" ,E%E!A-E""""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""""""""""".. PA!TE PA!TE / : Prise de connaissance générale et particularités des contrats à long terme"""""""""""""""""""""""" terme"""""""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""/0 """"/0 %T!O*+$TO% *E -A PA!TE"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""/0 $1APT!E / : le concept des contrats à long terme et son mode de comptabilisation"""""""""""// SEC(%") 1 * Définition du +ontrat , long terme- de ses t.pes et de ses +ara+téristi/ues ................11 1)
Notion du du contrat à long long terme...... terme............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ................. ..................11 ......11
2)
Types Types des contrats contrats à long terme........ terme............. ........... ............ ............ ............ ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ..............12 ........12
3)
Caractéristi Caractéristiques ques juridiq juridiques ues des des contrats contrats à long terme....... terme............. ........... ........... ............ ........... ........... ............ .............. ...............12 .......12
SEC(%") 2 * Compta&ilisation des +ontrats , long terme selon le traitement +ompta&le Maro+ain ....13 1)
Les différe différentes ntes métodes métodes de compta!ilisa compta!ilisation tion selon le traitement traitement compta!le compta!le "arocain..........13 "arocain..........13
2)
Le Trait Traitement ement compta!le compta!le au "aroc "aroc des contrats contrats déficit déficitaire airess et permanence permanence des métode métodes.....1# s.....1#
SEC(%") * (raitement %RS des +ontrats , long terme * %$S 11 « Contrats de Constru+tion » .......21 1)
$!jectif $!jectif de la norme..... norme.......... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ............. ........................ ......................21 .....21
2)
Les produits produits et co%ts co%ts de contrat..... contrat........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ................. .................21 ......21
3)
Compta!ilisa Compta!ilisation tion des carges& carges& produits produits et pertes pertes attendues attendues des contrats..... contrats........... ................ ......................22 ............22
')
(nformations (nformations à fournir... fournir........ ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ............... ......................... ...................23 ...23
$1APT!E # : le traitement fiscal des contrats à long terme et l’identification des 2ones de ris3ue"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""#) SEC(%") 1 * l3aspe+t fis+al des +ontrats , long terme ...........................................................25 1)
(mpt sur les sociétés........ sociétés.............. ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ................ .............2* ...2*
2)
Ta+e Ta+e sur la ,aleur ajoutée....... ajoutée............ ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ............ ..............31 .......31
SEC(%") 2 * les 4ones de ris/ue /ue l3on peut identifier dans les différents t.pes de +ontrats , long terme.......................................................................................................................33 1) -isques -isques liés liés à lutili lutilisation sation de la la métode métode à la,ance la,ancement ment et à la compta! compta!ilisati ilisation on du ciffre ciffre daffaire...............................................................................................................................................33 2) -isques -isques liés liés au syst/me syst/me de saisie et dimput dimputation ation des co%ts 0compta!ili 0compta!ilité té analyti analytique) que) et ceu+ ceu+ liés à la fis calité................................................................................ calité...................................................................................................................................3 ...................................................3 3) -isques -isques liés au sui,i sui,i tecniq tecnique ue et au+ contrain contraintes tes en,iro en,ironneme nnementales ntales des cantier cantierss et ceu+ ceu+ liés liés à la multitude de centres de profits......................................................................................................3 profits......................................................................................................3
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PA!TE !TE # : llu llust strat ratio ion n des des spéc spécif ific icit ités és compta comptabl bles es et d’au d’audi ditt des des contrats à long terme par un cas prati3ue d’un groupe opérant dans le secteur du BTP"""""""""""""""""""""" BTP""""""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""&0 "&0 %T!O*+$TO% *E -A PA!TE"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""&0 $1APT!E / : Proposition d’une démarche démarche d’audit adaptée au6 contrats à long terme"""""""&/ terme""" """"&/ SEC(%") 1 * 5alidation 5alidation des données , terminaison- du pour+entage d3a6an+ement et des +omptes de régularisation du +iffre d3affaire ....................................................................................43 1)
alidatio alidation n des donnée donnéess à terminaison terminaison..... ........... ............ ............ ............ ............ ............ ........... ........... ............ ............. ........................ ......................'3 .....'3
2)
alidatio alidation n du pourcentag pourcentagee da,anceme da,ancement nt et des données données au stade... stade......... ............ ............ ............ .............. ................'* ........'*
3)
alidatio alidation n des compte comptess de régularisa régularisation tion du du Ciffre Ciffre dffa dffaire ires....... s............. ........... ........... ............ ............ ..................' ............'4 4
SEC(%") 2 * Contr8le de la +ompta&ilisation des pro6isions pour 9$( 9$( et présentation d3autres tra6au: d3audit sur les +ontrats , long terme .................................................................................48 1)
Contrle Contrle de la compta!i compta!ilisatio lisation n des pro,ision pro,isionss pour 5..T.......... .T............... ........... ............ ................. ...........................'# ................'#
2)
utres utres tra,au+ tra,au+ daudi dauditt sur les contrat contratss à long long terme.. terme....... ........... ............ ............ ............ ............ ................... ...........................'6 ..............'6
$1APT!E #: $as prati3ue de la comptabilisation co mptabilisation des contrats à long terme d’une société de tra7au6 publics 8 A-P1A 9""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""")# SEC(%") 1 * 9résentation de l3entreprise « $;9#$ » ..........................................................52 1)
7ref présentatio présentation n de lentre lentreprise prise 8 L59 L59 :...... :............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ .............. ..................*2 ..........*2
2)
$rganisat $rganisation... ion......... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ..................... ....................*2 ....*2
SEC(%") 2 * Compta&ilisation des +ontrats , long terme selon le CG)C ..................................52 SEC(%") * Retraitements %RS des +ontrats de +onstru+tion ...............................................55 1)
érification érification du calcul calcul du corre correctif ctif du ciffre ciffre daffai daffaire re et et perte à terminaiso terminaison...... n............ ............ ............. ........** .**
2)
;critures ;critures de retraite retraitements ments (<-=.......... (<-=................ ............ ........... ........... ............ ............ ........... ........... ............ ........... ........... ............ ............ ........... ............ .......*4 *4
3)
>étail du retrai retraitemen tementt du C à la,ance la,ancement ment à partir partir des des contrats contrats de construc construction... tion......... .............*# .......*#
$O%$-+SO% *E -A PA!TE"""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""")5
$O%$-+SO% ,E%E!A-E""""""""""""""""""" ,E%E!A-E"""""""""""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""0 """"""""""""""""""""""""""""""""""""""0 BB-O,!AP1E""""""""""""""""""" BB-O,!AP1E""""""""""""""""""""""""""""""" """"""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""" """""""""""""""""""""""""""""""/ """"""""""""""""""/ A%%E;ES""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""""" # $))Eres .....................................................................75
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!EME!$EME%TS
@
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A'A%T P!OPOS : Présentation du cabinet MA(A!S Audit et $onseil =iche techni3ue :
=orme >uridi3ue: S$R;
$apital social: @@1 00 D#
$omité e6écutif de MA(A!S Audit et $onseil:
amal Modad* $sso+iéFGérant $&dou Diop * $sso+ié Dire+teur Mounaim $mraoui * $sso+ié Dire+teur #assan $llou+7 * $sso+ié Dire+teur $dnane ;ouili * $sso+ié Dire+teur
Mo?ens humains:
110 professionnels et +olla&orateurs dont* e:perts +ompta&les asso+iés- fondés de pou6oir et managersH auditeurs- Auristes- fis+alistes- ingénieurs et +onsultants
Au>ourd’hui :
;Iorganisation internationale MA(A!S s3appuie au Maro+ sur une é/uipe d3une +entaine de +olla&orateurs /ui apportent- au /uotidien- au: entreprises européennes leur +ompéten+e et leur e:périen+e a6e+ le sou+i permanent de +réer et +onsolider a6e+ elles des liens de +olla&oration dura&le
Ma2ars A+*T et $O%SE-:
Spé+ialisé dans tous les domaines liés , l3audit et au +onseil +ompta&le au: entreprises- il +omprend notamment*
Audit =inancier:
F
$udit légal
F
Missions +onne:es
F
E:amens +ontra+tuels des Etats 2inan+iers
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$onseil de *irection:
F F F F F
Diagnosti+ de gestion Diagnosti+- +on+eption et mise en pla+e de pro+édures de +ontr8le interne E6aluation d3entreprises- études de renta&ilité Con+eption et mise en pla+e des s.st>mes de +ontr8le de gestion- et de reporting Ela&oration et e:amen de pré6isions finan+i>res
Assistance opérationnelle au6 entreprises:
F
Compta&ilité et reporting
F
E:ternalisation de la fon+tion +ompta&le et administrati6e
F
$++ompagnement pon+tuel des dire+tions +ompta&les et finan+i>res
F
"ptimisation de l3organisation de la fon+tion +ompta&le
F
(raitement de la paie
F
$ssistan+e administrati6e R#
Ma2ars $O!PO!ATE $O%S+-T%,:
;igne de métier dédiée au +onseil en ingénierie- fis+ale et finan+i>re au ser6i+e des institutions pu&li/ues et pri6ées dans la réalisation et la réussite de leurs proAets d3entreprise %l est su&di6isé en*
$onseil >uridi3ue:
F
Constitution de so+iétés
F
Se+rétariat Auridi/ue
F
Modifi+ations statutaires
F
Réda+tion des a+tes et +on6entions
F
Conseil dans les dis+iplines de droit
$onseil fiscal:
F
Conseil fis+al pon+tuel
F
Etude- montage et optimisation fis+ale des in6estissements
F
$udit fis+al
F
$ssistan+e au: +ontentieu: fis+au:
$onseil financier:
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F
Montage finan+ier des proAets
F
Etudes générales
F
!usiness 9lan
F
E6aluation finan+i>re
Ma2ars MA%A,EME%T$O%S+-T%,:
98le regroupant lignes de ser6i+es dédiés respe+ti6ement au +onseil en stratégie et organisation- au +onseil en s.st>mes d3information et- , l3intégration des solutions informati/ues de gestion
$onseil en stratégie
F
Diagnosti+ stratégi/ue
F
Définition et $++ompagnement dans la mise en Ju6re des stratégies
$onseil en organisation:
F
Diagnosti+ opérationnel
F
"ptimisation des pro+essus et mise en pla+e des pro+édures
F
Mise en pla+e du +ontr8le interne de s.st>mes de gestion des ris/ues
F
Mise en pla+e de s.st>mes de gestion KR#- $+7ats- Contr8le de gestion%mmo&ilisationsL
$onseil en s?st@mes d’information SB:
F F F F F
"rientations stratégi/ues et ur&anisation des S% $ssistan+e , la matrise d3ou6rage dans les proAets S% Refonte et optimisation de l3"rganisation des S% Gestion de proAet d3intégration de solutions ER9 $udit des S%
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%T!O*+$TO% ,E%E!A-E ;e se+teur du !(9 est un se+teur maAeur par sa +ontri&ution au: agrégats é+onomi/ues et , l3emploi et lIun des plus intégrés a6e+ des effets induits importants en amont et en a6al sur les autres se+teurs de l3é+onomie nationale Ce se+teur +onnat une forte +roissan+e grB+e au lan+ement de plusieurs +antiers , tra6ers le ro.aume /ui s3ins+ri6ent dans le +adre de la stratégie de dé6eloppement de l3entreprise du !(9 Cette stratégie 6ise , assurer l3adésion et la mo&ilisation des entreprises du se+teur dans la réalisation des programmes d3é/uipement et d3a&itat du 9a.s ainsi /ue le dé6eloppement de ses for+es produ+ti6es ;es entreprises opérant au Maro+ dans +e se+teur sont ainsi amenées , inter6enir sur des grands proAets Ces proAets ont tous une longue durée de réalisation et don+ des diffi+ultés d3un point de 6ue +ompta&le et te+ni/ue ;3audit des entreprises opérant dans +e se+teur présente un aspe+t intéressant $insi l3auditeur est amené , effe+tuer un +ontr8le effi+a+e des pro+édures et des métodes de +ompta&ilisation pour é6iter tout dérapage pou6ant nuire , la réputation de +e se+teur tr>s prometteur (out e:pertF+ompta&le ou +ommissaire au: +omptes inter6enant dans le +adre d3un se+teur spé+ifi/ue se doit de respe+ter- d3appré+ier et surtout de matriser l3en6ironnement réglementaire dans le/uel il op>re afin d3identifier et de +erner les ris/ues engendrés par l3ensem&le des parti+ularités du se+teur et adapter en +onsé/uen+e sa métodologie d3audit Dans +e +adre et +ompte tenu de la +omple:ité et des spé+ifi+ités de +e se+teur- mais aussi de la parti+ularité des +ontrats , long terme- l3appro+e d3audit s3a6>re diffi+ile De +e fait- une démar+e +lassi/ue d3audit ris/ue de ne pas Ntre effi+a+e Ces aspe+ts Austifient une démar+e parti+uli>re permettant de +ou6rir un ma:imum l3ensem&le des 4ones de ris/ue liés au +ontrat , long terme et , leurs spé+ifi+ités +ompta&lesfis+ales et Auridi/ues $insi le &ut de +e mémoire est * •
De délimiter l3ensem&le des spé+ifi+ités fis+ales et +ompta&les des +ontrats , long
•
termeMettre en e:ergue les 4ones de ris/ue et le &esoin d3une démar+e parti+uli>re d3audit9our enfin proposer une démar+e adaptée , +e se+teur
•
De +e fait- le présent mémoire sera arti+ulé autour des deu: parties sui6antes *
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;a premi>re partie e:posera les spé+ifi+ités +ompta&les- Auridi/ues- fis+ales des +ontrats , long terme et leur +ompta&ilisation en normes maro+aines et internationales
•
;a deu:i>me partie- apr>s a6oir proposé une démar+e d3audit adaptée- aura pour o&Ae+tif d3illustrer les spé+ifi+ités +ompta&les et d3audit des +ontrats , terme par un +as prati/ue d3un groupe opérant dans le se+teur du !(9 au Maro+
O
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PA!TE / : Prise de connaissance générale et particularités des contrats à long terme %T!O*+$TO% *E -A PA!TE Cette premi>re partie tentera de présenter les spé+ifi+ités +ompta&les- Auridi/ues et fis+ales des +ontrats , long terme ;e traitement de +es +ontrats en normes internationales sera présenté pour +a/ue +omposante +e /ui 6a permettre une +omparaison entre les normes maro+aines et internationales a+e , +es parti+ularités- un auditeur peut diffi+ilement s3appu.er sur des s+émas d3anal.se standard d3oP la proposition d3une démar+e d3audit des +ontrats , long terme au ni6eau de +ette partie Cette partie s3arti+ulera don+ en deu: +apitres *
;e premier +apitre sera +onsa+ré , la présentation du +on+ept de +ontrat , long terme et , son mode de +ompta&ilisation
•
;e deu:i>me +apitre s3intéressera au traitement fis+al des +ontrats , long terme et , l3identifi+ation des 4ones de ris/ue préala&les , l3audit
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$1APT!E / : le concept des contrats à long terme et son mode de comptabilisation ;Ie:é+ution de +ontrats , long terme sIétale sur plusieurs années et don+ sur plusieurs e:er+i+es +ompta&les Ce sont des opérations +ontra+tuelles négo+iées dans le +adre de proAets +omple:es et dura&les * +onstru+tions dIusine- de na6ires- de +entrales nu+léaires- de 6oies ferro6iaires- lignes de métros De +es proAets +omple:es dé+oulent des +onsé/uen+es +ompta&les tr>s parti+uli>res- +e /ue nous tenterons de traiter tout au long de +ette partie
SE$TO% / : *éfinition du contrat à long termeC de ses t?pes et de ses caractéristi3ues" 1) Notion du contrat à long terme
D3apr>s le CG)C- on entend par « +ontrat , long terme » ou « opération partiellement e:é+utée »- tout +ontrat portant sur la réalisation d3un &ien- d3un ser6i+e ou d3un ensem&le de &iens ou de ser6i+es dont l3e:é+ution s3étale sur plusieurs e:er+i+es Sont e:pressément e:+lus de +ette définition les +ontrats pour les/uels les ser6i+es rendus , l3arrNté des +omptes peu6ent Ntre fa+turés Sont ainsi 6isés les +ontrats +on+lus dans les se+teurs tels /ue le &Btiment- les tra6au: pu&li+s- l3ingénierie informati/ue- l3éle+troni/ue +i6ile ou militaire- l3industrie aéronauti/ue et spatiale Ces +ontrats présentent +omme parti+ularités de donner lieu , une négo+iation spé+ifi/ues entre a+eteurs et 6endeurs liée , la réalisation d3un tra6ail reposant sur des spé+ifi+ations uni/ues et des +ara+téristi/ues +omple:es en raison de la mise en Ju6re de pases te+ni/ues su++essi6es sou6ent , l3origine d3une durée d3e:é+ution asse4 longue En mati>re +ompta&le- la prin+ipale diffi+ulté , la/uelle sont +onfrontées les entreprises 6endant des &iens et ser6i+es dans le +adre des +ontrats , long terme est liée au: résultats , la fin de l3e:er+i+e ;3appré+iation des résultats , fin d3affaire suppose l3e:isten+e d3outils de gestion &udgétaires et pré6isionnels permettant d3assurer le sui6i fia&le- , une date d3arrNté donnéedes +oQts en+ourus et des +oQts restant , en+ourir- ainsi /ue des produits restant , fa+turerapr>s estimation des aléas et ré+lamations inérents , tout +ontrat , long terme
11
UE7 DSCG 2015-2016 2) Types des contrats à long terme
-es contrats à pri6 de 7ente ferme : %l s3agit d3un +ontrat , forfait dans le/uel l3entrepreneur a++epte un pri: fi:e pour le +ontrat ou un tau: fi:e par unité de produ+tion
$ontrat en régie : Dans +e t.pe de +ontrats- l3entrepreneur est rem&oursé des +oQts autorisés ou autrement définis- plus un pour+entage de +es +oQts ou une rémunération fi:e
3) Caractéristiques juridiques des contrats à long terme
Comme tout +ontrat- le +ontrat , terme est régi notamment par les dispositions du Dair du 12 $oQt 1O1 formant +ode des o&ligations et +ontrats KD"CL ;e +ontrat , terme est +onsensuel +IestF,Fdire /u3il est +on+lu par le seul é+ange des 6olontés des parties %l est s.nallagmati/ue dans le sens oP il fait natre des o&ligations ré+ipro/ues , la +arge des deu: parties +ontra+tantes ;3arti+le @O du D"C pré+ise les o&ligations du 6endeur * déli6rer la +ose 6endue et la garantir =uant au: o&ligations de l3a+eteur elles sont définies par l3arti+le 7 * pa.er le pri: +on6enu et prendre li6raison de la +ose Enfin le +ontrat , terme est un +ontrat , titre onéreu: dans le/uel +a/ue partie s3engage en +ontrepartie de l3a6antage pé+uniaire /u3elle reoit de l3autre
12
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SE$TO% # : $omptabilisation des contrats à long terme selon le traitement comptable Marocain 1) Les différentes méthodes de comptailisation selon le traitement comptale !arocain
%l e:iste en général trois métodes pour la +ompta&ilisation des +ontrats , terme * ;a métode , l3a+>6ement des tra6au: ;a métode du &énéfi+e , l3a6an+ement des tra6au: ;a métode , l3a6an+ement des tra6au: Selon l3arti+le 17 de la loi nTOF relati6e au: o&ligations +ompta&les des +ommerants- « seuls les &énéfi+es réalisés , la +l8ture d3un e:er+i+e peu6ent Ntre ins+rits dans les états de s.nt>se Cependant- peut également Ntre ins+rit- le &énéfi+e réalisé sur une opération partiellement e:é+utée lors/ue sa durée est supérieure , un an- sa réalisation est +ertaine et /u3il est possi&le d3é6aluer a6e+ une sé+urité suffisante le &énéfi+e glo&al de l3opération » %l dé+oule de la le+ture de +et arti+le /ue * F la métode de droit +ommun et +elle de l3a+>6ement /ui +onsiste , ne pas enregistrer de &énéfi+e tant /ue l3opération n3est pas totalement e:é+utée F %l est possi&le de +ompta&iliser le &énéfi+e résultant d3une opération partiellement e:é+utée si les +onditions édi+tées par l3arti+le en /uestion sont respe+tées aL Métode , l3a+>6ement * Cette métode +onsiste , ne prendre en +ompte les produits se ratta+ant , un +ontrat , terme- /ue lors de la li6raison du &ien ou du ser6i+e +on+erné Klors du transfert de propriétéL i.
Conditions dapplication
;3emploi de +ette métode n3est su&ordonné , au+une +ondition- le +iffre d3affaires et le résultat n3étant dégagés /u3, l3a+>6ement des tra6au: etou prestations ii.
"ode de compta!ilisation
"n cours d#e$écution des tra%au$
;es dépenses relati6es au +ontrat sont enregistrées en +arge
1
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;es en +ours se rapportant au +ontrat , terme sont 6alorisés au +oQt de produ+tion et +onstatés , la +l8ture de +a/ue e:er+i+e ;3e:é+ution partielle du +ontrat est ainsi sans in+iden+e sur le résultat
"n fin de contrat
;e produit total du +ontrat est +onstaté suite , la ré+eption des tra6au: etou ser6i+es par le +lient iii.
,antages de la métode
;a métode , l3a+>6ement permet une tradu+tion +ompta&le des o&ligations Auridi/ues de l3entreprise telles /uelles figurent au +ontrat En effet- les produits ne sont +onstatés +e4 le &énéfi+iaire /u3au moment de l3e:tin+tion des o&ligations de +e dernier 9ar ailleurs- le prin+ipe d3enregistrement d3un résultat définiti6ement a+/uis pro6enant d3opérations totalement e:é+utées minimise les ris/ues de réaAustement des résultats antérieurement dégagés i,.
(ncon,énients de la métode
;e prin+ipal in+on6énient de +ette métode est d3ordre é+onomi/ue dans la mesure oP elle ne permet pas la présentation d3une image retraant fid>lement l3a+ti6ité de l3entreprise /ui l3utilise &L Métode du &énéfi+e , l3a6an+ement des tra6au: Cette métode est également appelée métode du &énéfi+e net partiel Elle +onsiste , enregistrer , la +l8ture de +a/ue e:er+i+e le résultat de +a/ue opération mNme partiellement e:é+utée- le +iffre dIaffaires nIétant +onstaté /uI, la fin du +ontrat ;3appli+ation de +ette métode résulte des dispositions de l3arti+le 17 de la loi OF relati6es au: o&ligations +ompta&les des +ommerants Selon +et arti+le et +omme +ité +iF dessus * « seuls les &énéfi+es réalisés , la +l8ture d3un e:er+i+e peu6ent Ntre ins+rits dans les états de s.nt>se Cependant- peut également Ntre ins+rit- le &énéfi+e réalisé sur une opération partiellement e:é+utée lors/ue sa durée et supérieure àun an - sa réalisation est +ertaine et /u3il est possi&le d3é6aluer a6e+ une sé+urité suffisante le &énéfi+e glo&al de l3opération »
1@
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Conditions d?application
Selon le CG)C- la prise en +ompte dIun produit net au +ours de lIe:é+ution dIun +ontrat , terme impli/ue /uIun &énéfi+e glo&al puisse Ntre estimé a6e+ une sé+urité suffisanteH pour /uIil en soit ainsi- il faut en r>gle générale- /ue les +onditions sui6antes soient remplies au moment de lIarrNté des +omptes*
•
;e pri: de 6ente doit Ntre +onnu a6e+ suffisamment de +ertitude en tenant +ompte de
•
toutes les pro&a&ilités de &aisse sus+epti&les dIinter6enir ;Ia6an+ement dans la réalisation du +ontrat est suffisant pour /ue des pré6isions raisonna&les puissent Ntre réalisées sur la totalité des +oQts /ui inter6iendront dans le +oQt de re6ient final du produit li6ré ou du ser6i+e rendu Selon le CG)C- le point , partir du/uel +et a6an+ement est +onsidéré +omme suffisant peut Ntre déterminé par référen+e , des +lefs te+ni/ues parti+uli>res , +a/ue se+teur professionnel En +e /ui +on+erne les pré6isions pré+itées- le CG)C pré+ise /u3en 6ue de garantir le
+ara+t>re raisonna&le de +es pré6isions- un &udget propre , +a/ue +ontrat doit permettre dIe:er+er les +ontr8les , +et effet ;3arti+le 17 de la loi OF ainsi /ue le CG)C é6o/uent la réalisation +ertaine H il s3agit de la réalisation du +ontrat , terme /ui ne doit +omporter au+un ris/ue /uant , l3aptitude de l3entreprise et du +lient , e:é+uter leurs o&ligations )ous retenons /ue *
/D Si le &énéfi+e glo&al ne peut Ntre estimé a6e+ une sé+urité suffisante- l3utilisation de la métode des &énéfi+es , l3a6an+ement serait en +ontradi+tion totale a6e+ les stipulations de l3arti+le 17 H la métode est don+ interdite en de telles +ir+onstan+es" 2F En +as de perte pré6isionnelle- la métode ne peut Ntre utilisée puis/u3il n3. a é6idemment pas de &énéfi+e partiel
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ii.
"ode de compta!ilisation
"n cours d#e$écution du contrat
V ;es +arges sont +onstatées normalement V ;es tra6au: en +ours sont +onstatés , leur +oQt de produ+tion $u+un +iffre d3affaires n3est dégagé ;es &énéfi+es partiels sont +onstatés en résultat V ;3estimation du &énéfi+e partiel s3effe+tue en appli/uant un pour+entage d3a6an+ement au &énéfi+e pré6u , terminaison H le CG)C stipule /ue l3entreprise doit Austifier le &ien fondé du pour+entage d3a6an+ement retenu Ce pour+entage peut don+ Ntre déterminé * F
Soit par le rapport CoQt des tra6au: e:é+utés , la +l8ture CoQt total pré6isionnel ,
F
terminaisonSoit par des mesures p.si/ues ou études permettant d3é6aluer le 6olume des tra6au: ou ser6i+es e:é+utés
"n fin du contrat
;ors de la fa+turation de l3ensem&le des tra6au: résultant du +ontrat- le +iffre d3affaires en pro6enant est +onstaté et les &énéfi+es partiels +ompta&ilisés antérieurement sont annulés iii.
,antages de la métode
;e prin+ipal a6antage de la métode du &énéfi+e , l3a6an+ement +onsiste en le fait /u3elle allie la tradu+tion de la réalité Auridi/ue du +ontrat a6e+ +elle é+onomi/ue * F en enregistrant des +réan+es +ertaines Kréalité Auridi/ueL F en dégageant de mani>re é+elonnée des résultats &énéfi+iaires Kréalité é+onomi/ueL i,.
(ncon,énients de la métode
;es +onditions , remplir pour utiliser +ette métode sont +ontraignantes ;3entreprise ne peut +onstater de marge partielle si elle n3arri6e pas , respe+ter l3une des +onditions pré+itées Ce /ui né+essite notamment une organisation et un s.st>me d3information adé/uats ;e prin+ipe de pruden+e ris/ue d3Ntre altéré par l3utilisation de +ette métode- d3autant plus /u3un &énéfi+e partiel +onstaté lors d3un e:er+i+e peut Ntre remis en +ause lors de l3e:er+i+e sui6ant
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+L Métode , l3a6an+ement des tra6au: Cette métode +onsiste , +onstater , la +l8ture de +a/ue e:er+i+e l3ensem&le des +arges de produ+tion liées , une opération ainsi /ue les produits . afférents sur la &ase d3un pour+entage d3a6an+ement i.
Conditions dapplication
En l3a&sen+e d3indi+ations +laires du CG)C sur les modalités et +onditions de mise en Ju6re de +ette métode- l3utilisation de la métode , l3a6an+ement impli/ue , notre a6is le respe+t des +onditions stipulées , l3arti+le 17- susmentionné- de la loi OF relati6e au: o&ligations +ompta&les des +ommerants (outefois- la +ondition relati6e , la +apa+ité de l3entreprise d’é7aluer a7ec une sécurité
suffisante le bénéfice global de l’opération telle /u3elle est mentionnée , l3arti+le 17 de la loi en /uestion peut ne pas +onstituer une entra6e , l3utilisation de +ette métode En effet- il s3agit d3une +ondition , remplir a6ant de pou6oir +ompta&iliser un bénéfice réalisé sur une opération partiellement e:é+utée- +e /ui ne s3oppose en au+un +as , l3appli+ation de la métode , l3a6an+ement puis/u3il est possi&le d3enregistrer un +iffre d3affaires , l3a6an+ement sans pour autant dégager un bénéfice et +e en limitant le +iffre d3affaires au +oQt des tra6au: e:é+utés %l ressort de +e /ui pré+>de /ue la seule +ondition , retenir pour l3appli+ation de la métode , l3a6an+ement- , notre a6is- est +elle relati6e , la réalisation du +ontrat /ui ne doit +omporter au+un ris/ue /uant , l3e:é+ution des o&ligations +ontra+tuelles ii.
"ode de compta!ilisation
"n cours d#e$écution du contrat
F (outes les +arges a.ant +on+ouru , l3e:é+ution du +ontrat sont +ompta&ilisées normalementH F $ la +l8ture de l3e:er+i+e- l3estimation du +iffre d3affaires est enregistrée de la mani>re sui6ante * • •
$u dé&it d3un +ompte de produit , re+e6oir $u +rédit d3un +ompte de produit ;3estimation du +iffre d3affaires partiel s3effe+tue en appli/uant un pour+entage
d3a6an+ement au: produits pré6us , terminaison Ce pour+entage est déterminé *
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Soit par le rapport * CoQt des tra6au: e:é+utés , la +l8ture CoQt total pré6isionnel ,
•
terminaison Soit par des mesures p.si/ues ou études permettant d3é6aluer le 6olume des tra6au: ou ser6i+es e:é+utés
"n fin de contrat
;ors de la li6raison au +lient- le +iffre d3affaires est normalement +onstaté- les produits , re+e6oir antérieurement +ompta&ilisés sont annulés ;3é+riture de produit , re+e6oir enregistrée , la +l8ture de l3e:er+i+e ) est +ontre passée iii.
,antages de la métode
;e prin+ipal a6antage de la métode du &énéfi+e , l3a6an+ement +onsiste en le fait /u3elle allie la tradu+tion de la réalité Auridi/ue du +ontrat a6e+ +elle é+onomi/ue * • •
i,.
en enregistrant des +réan+es +ertaines Kréalité Auridi/ueLen dégageant de mani>re é+elonnée des résultats Kréalité é+onomi/ueL (ncon,énients de la métode
;es +onditions , remplir pour utiliser +ette métode sont +ontraignantes ;3entreprise ne peut +onstater de marge partielle si elle n3arri6e pas , respe+ter l3une des +onditions pré+itées Ce /ui né+essite notamment une organisation et un s.st>me d3information adé/uats ;e prin+ipe de pruden+e et la notion d3image fid>le ris/uent d3Ntre altérés par l3utilisation de +ette métode- d3autant plus /u3un &énéfi+e partiel +onstaté lors d3un e:er+i+e peut Ntre remis en +ause lors de l3e:er+i+e sui6ant 2) Le Traitement comptale au !aroc des contrats déficitaires et permanence des méthodes
aL (raitement +ompta&le des +ontrats défi+itaires i.
5rincipes
Si une perte glo&ale est pro&a&le en fin de +ontrat- le respe+t des prin+ipes +ompta&les générau: et- notamment- du prin+ipe de pruden+e impli/ue la +onstatation d3une pro6ision ;e CG)C stipule «(oute perte future pro&a&le doit Ntre pro6isionnée pour sa totalité- d>s lors /ue l3a++ord des parties est définitif- mNme si l3e:é+ution du +ontrat n3a pas +ommen+é»
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;a pro6ision doit +ou6rir la perte pro&a&le , terminaison sous dédu+tion des pertes déA, +onstatées , l3a6an+ement ;a perte glo&ale , terminaison est la différen+e entre l3ensem&le des +oQts et l3ensem&le des produits relatifs au +ontrat tels /u3ils sont pro&a&les en fin de +ontrat ii.
"étode de compta!ilisation
!éthode à l#ach&%ement
;a perte pro&a&le est +ompta&ilisée au +rédit des +omptes sui6ants * F
O1 9ro6ision pour dépré+iation des produits ou ser6i+es en +ours , +on+urren+e de la
F
6aleur +ompta&le des sto+s d3en +ours , la +l8ture de l3e:er+i+e H 11 9ro6ision pour ris/ue pour l3é6entuel e:+édent de la perte pro&a&le sur la 6aleur +ompta&le des en +ours
!éthode du énéfice à l#a%ancement
;a métode du &énéfi+e net partiel est in+ompati&le a6e+ la perspe+ti6e d3une perte , terminaison puis/ue son appli+ation impli/ue au préala&le /ue le &énéfi+e glo&al de l3opération soit estimé de faon fia&le !éthode à l#a%ancement
;a perte pro&a&le sous dédu+tion des pertes déA, +onstatées , l3a6an+ement est +ompta&ilisée au +rédit du +ompte 11 pro6isions pour ris/ue &L 9ermanen+e des métodes i.
5rincipes et possi!ilités de dérogation
;e +oi: de la métode de +ompta&ilisation des +ontrats , terme re6ient , lIentreprise Sa+ant /ue la métode , lIa+>6ement est o&ligatoire si les +onditions né+essaires , la mise en oeu6re des métodes , lIa6an+ement ou du &énéfi+e , l3a6an+ement ne peu6ent Ntre remplies =uelle /ue soit la métode retenue- elle doit Ntre appli/uée dans le respe+t du prin+ipe de permanen+e des métodes ;3arti+le 1 de la loi +ompta&le stipule* «;a présentation des états de s.nt>se +omme les modalités d3é6aluation retenues ne peu6ent Ntre modifiées d3un e:er+i+e , l3autre»
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9ar ailleurs- pour un mNme +ontrat- la métode initialement +oisie ne peut Ntre modifiée en +ours d3e:é+ution- en effet le CG)C stipule « l3option retenue pour +a/ue +ontrat engage l3entreprise Aus/uI, la réalisation +ompl>te de +e +ontrat » %l est don+ possi&le d3adopter les différentes métodes en spé+ifiant &ien leur domaine dIappli+ation- par e:emple * par t.pe dIa+ti6ité- par t.pe de +ontrat 9ar e:emple les +ontrats de moins de mois sont +ompta&ilisés selon la métode , lIa+>6ement- les +ontrats de plus de mois , lIa6an+ement En +e /ui +on+erne la permanen+e- d3un e:er+i+e , l3autre- des métodes adoptées par l3entreprise- l3arti+le 1 susmentionné permet une dérogation , +e prin+ipe « Si des modifi+ations inter6iennent- elle sont dé+rites et Austifiées dans l3état des informations +omplémentaires » ;e CG)C indi/ue /ue l3entreprise ne peut introduire de +angement dans ses métodes et r>gles d3é6aluation et de représentation /ue dans des +as e:+eptionnels ii.
(nformation dans l;T(C sur les cangements de métodes compta!les
;3arti+le1 de la loi +ompta&le indi/ue « Si des modifi+ations inter6iennent- elles sont dé+rites et Austifiées dans l3état des informations +omplémentaires » ;e CG)C énon+e « ;es modifi+ations inter6enues dans les métodes et r>gles a&ituelles sont pré+isées et Austifiées dans l3état des informations +omplémentaires- a6e+ indi+ation de leur influen+e sur le patrimoine- la situation finan+i>re et les résultats» %l en dé+oule /ue toutes les informations né+essaires , la +ompréension des +angements de métodes doi6ent don+ Ntre données dans l3E(%C- notamment leur Austifi+ation et les effets sur les résultats et la situation finan+i>re de l3entreprise
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SE$TO% 4 : Traitement =!S des contrats à long terme : AS // 8 $ontrats de $onstruction 9 1) 'jectif de la norme
;3o&Ae+tif de la présente )orme est de pres+rire le traitement +ompta&le des produits et +oQts relatifs au: +ontrats de +onstru+tion Compte tenu de la nature de l3a+ti6ité entreprise dans le +adre des +ontrats de +onstru+tion- la date de démarrage du +ontrat et la date d3a+>6ement se situent en général dans des périodes différentes En +onsé/uen+e- la prin+ipale /uestion +on+ernant la +ompta&ilisation des +ontrats de +onstru+tion est l3affe+tation des produits et des +oQts du +ontrat au: périodes au +ours des/uelles les tra6au: de +onstru+tion sont e:é+utés 2) Les produits et co(ts de contrat
aL ;es produits du +ontrat * ;es produits du +ontrat doi6ent +omprendre *
le montant initial des produits +on6enu dans le +ontrat H et
les modifi+ations dans les tra6au: du +ontrat- les ré+lamations et les primes de performan+e
;es produits du +ontrat sont mesurés , la Auste 6aleur de la +ontrepartie reue ou , re+e6oir ;3é6aluation des produits du +ontrat est suAette , di6erses in+ertitudes /ui dépendent du résultat d3é6énements futurs ;es estimations né+essitent sou6ent d3Ntre ré6isées , mesure /ue les é6énements se produisent et /ue les in+ertitudes sont résolues En +onsé/uen+e- le montant des produits du +ontrat peut augmenter ou diminuer d3une période , l3autre &L ;es +oQts du +ontrat * ;es +oQts du +ontrat doi6ent +omprendre * o
;es +oQts dire+tement liés au +ontrat +on+erné Ces +oQts sont *
;es dépenses de mainFd3Ju6re de +antier- . +ompris la super6ision du +antierH
;e +oQt des matériau: utilisés dans la +onstru+tion H
;3amortissement des installations et des é/uipements utilisés pour le +ontrat H
;es +oQts de mise en pla+e Kde repliementL d3installations- d3é/uipements et de matériau: sur le KduL +antier du +ontrat H 21
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;e +oQt de lo+ation des installations et des é/uipements H
;es +oQts de +on+eption et l3assistan+e te+ni/ue dire+tement liée au +ontrat H
;es +oQts estimés des tra6au: de finition et des tra6au: effe+tués au titre de la garantie . +ompris les +oQts de garantie attendus H et ;es ré+lamations pro6enant de tiers
o
;es +oQts attri&ua&les , l3a+ti6ité de +ontrats en général et /ui peu6ent Ntre affe+tés au +ontrat Ces +oQts in+luent *
;3assuran+e H
;es +oQts de +on+eption et d3assistan+e te+ni/ue /ui ne sont pas dire+tement liés , un +ontrat déterminé H et
;es frais générau: de +onstru+tion o
(ous autres +oQts /ui peu6ent Ntre spé+ifi/uement imputés au +lient selon les termes du +ontrat
3) Comptailisation des charges produits et pertes attendues des contrats
aL Compta&ilisation des +arges- produits ;ors/ue le résultat d3un +ontrat de +onstru+tion peut Ntre estimé de faon fia&le- les produits du +ontrat et les +oQts du +ontrat asso+iés au +ontrat de +onstru+tion doi6ent Ntre +ompta&ilisés respe+ti6ement en produits et en +arges en fon+tion du degré d3a6an+ement de l3a+ti6ité du +ontrat , la date de +l8ture Une perte attendue sur le +ontrat de +onstru+tion doit Ntre immédiatement +ompta&ilisée en +arges ;a +ompta&ilisation des produits et des +arges en fon+tion du degré d3a6an+ement d3un +ontrat est sou6ent désignée sous le nom de métode du pour+entage d3a6an+ement Selon +ette métode- les produits du +ontrat sont ratta+és au: +oQts en+ourus pour par6enir au degré d3a6an+ement- +e /ui a&outit , la présentation de produits- de +arges et d3un &énéfi+e /ui peu6ent Ntre attri&ués , la proportion de tra6au: a+e6és Cette métode donne des informations utiles sur l3étendue de l3a+ti6ité du +ontrat et de son e:é+ution pendant une période Selon la métode du pour+entage d3a6an+ement- les produits du +ontrat sont +ompta&ilisés dans le +ompte de résultat des périodes au +ours des/uelles les tra6au: sont e:é+utés ;es 22
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+oQts du +ontrat sont a&ituellement +ompta&ilisés en +arges dans le +ompte de résultat des périodes au +ours des/uelles les tra6au: au:/uels ils se ratta+ent sont e:é+utés (outefoistout e:+édent attendu du total des +oQts du +ontrat sur le total des produits du +ontrat est immédiatement +ompta&ilisé en +arges ;e résultat d3un +ontrat de +onstru+tion ne peut Ntre estimé de faon fia&le /ue lors/u3il est pro&a&le /ue les a6antages é+onomi/ues atta+és au +ontrat iront , l3entité (outefoislors/u3une in+ertitude apparat /uant , la re+ou6ra&ilité d3un montant déA, in+lus dans les produits du +ontrat- et déA, +ompta&ilisé dans le +ompte de résultat- le montant irré+ou6ra&le ou le montant dont le re+ou6rement a +essé d3Ntre pro&a&le est +ompta&ilisé en +arges- plut8t /u3en aAustement du montant des produits du +ontrat &L Compta&ilisation des pertes attendues des +ontrats ;ors/u3il est pro&a&le /ue le total des +oQts du +ontrat sera supérieur au total des produits du +ontrat- la perte attendue doit Ntre immédiatement +ompta&ilisée en +arges ;e montant de la perte +orrespondante est déterminé indépendamment *
Du démarrage des tra6au: sur le +ontrat
Du degré d3a6an+ement de l3a+ti6ité du +ontrat
Du montant des profits attendus sur d3autres +ontrats /ui ne sont pas traités +omme un seul +ontrat de +onstru+tion
*) +nformations à fournir
Une entité doit fournir les informations sui6antes *
;e montant des produits du +ontrat +ompta&ilisés en produits pendant la période
;es métodes utilisées pour déterminer les produits du +ontrat +ompta&ilisés pendant la période
;es métodes utilisées pour déterminer le degré d3a6an+ement des +ontrats en +ours
Une entité doit indi/uer +a+une des informations sui6antes pour les +ontrats en +ours , la date de +l8ture *
;e montant total des +oQts en+ourus et des &énéfi+es +ompta&ilisés Kmoins les pertes +ompta&iliséesL Aus/u3, la date +onsidérée 2
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;e montant des a6an+es reues
;e montant des retenues
9arall>lement , l3aspe+t +ompta&le- ;3en6ironnement fis+al en+adrant les entreprises du !(9 se +ara+térise par l3e:isten+e de nom&reu: pro&l>mes d3ordre prati/ue liés notamment- , l3%mp8t sur les So+iétés K%SL et , la ta:e sur la 6aleur aAoutée K(5$L
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$1APT!E # : le traitement fiscal des contrats à long terme et l’identification des 2ones de ris3ue" ;a +omple:ité des +ontrats , terme induit des diffi+ultés dans leur traitement fis+al )ous dé6elopperons dans +e +apitre le traitement desdits +ontrats en mati>re d3imp8t sur les so+iétés et de ta:e sur la 6aleur aAoutée
SE$TO% / : l’aspect fiscal des contrats à long terme ;a +omple:ité des +ontrats , terme induit des diffi+ultés dans leur traitement fis+al Cette se+tion traitera du traitement desdits +ontrats en mati>re d3imp8t sur les so+iétés et de ta:e sur la 6aleur aAoutée 1) +mp,t sur les sociétés
(enant +ompte de leurs spé+ifi+ités et notamment de leur étalement sur plus d3un e:er+i+ele prin+ipal pro&l>me /ue se pose pour les +ontrats , terme en mati>re d3%S est +elui relatif , la date de prise en +ompte des &énéfi+es /u3ils dégagent ;3arti+le de la loi 2@F relati6e , l3%S pré+ise /ue le +iffre d3affaires est +onstitué* « par les re+ettes et +réan+es a+/uises se rapportant au: produits li6rés- au: ser6i+es rendus et au: tra6au: immo&iliers a.ant fait l3o&Aet dIune ré+eption partielle ou totale- /uIelle soit pro6isoire ou définiti6e » Dans sa note +ir+ulaire +ommentant les dispositions de l3arti+le pré+ité- l3$dministration fis+ale pré+ise * « ;Ie:er+i+e de ratta+ement des +réan+es est +elui au +ours du/uel inter6ient la li6raison des &iens En mati>re +ompta&le- la li6raison +orrespond généralement , la fa+turation et au dé&it ;ors/ue le &ien li6ré nIa pas en+ore fait l3o&Aet de fa+turation- la +réan+e est aAoutée au: produits dIe:ploitation de lIe:er+i+e par l3intermédiaire dIun +ompte de régularisationW %n6ersement- lors/uIune re+ette +on+erne un produit non en+ore li6ré- le produit +ompta&ilisé dIa6an+e est éliminé par lIintermédiaire du +ompte produits +onstatés dIa6an+e ou dIun +ompte é/ui6alent ratta+é »
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Sur le plan prati/ue l3administration fis+ale a++epte /ue les entreprises li/uident l3imp8t sur le &énéfi+e fis+al +omportant le &énéfi+e afférent au: +ontrats a+e6és ainsi /ue +elui afférent au: +ontrats a+e6és partiellement 9our l3imposition des &énéfi+es des entreprises traitant des opérations de tra6au:l3administration fis+ale retient l3imposition sur le montant fa+turé et non sur le pour+entage réel d3a6an+ement des tra6au: Dans le +as oP le +iffre d3affaires pris en +ompte selon la métode de l3a6an+ement est supérieur , +elui fa+turé- l3administration fis+ale tient +ompte des données +ompta&les /ui sont fa6ora&les pour la per+eption des imp8ts (outefois- il a été +onstaté /ue lors de +ontr8les fis+au: portant sur des entreprises a.ant +ontra+té des mar+és , long terme a6e+ des administrations pu&li/ues- les inspe+teurs 6érifi+ateurs ont sou6ent régularisé le +iffre d3affaires des entreprises +on+ernées sur la &ase des dé+omptes éta&lis par l3administration +liente &ien /ue +es dé+omptes n3aient été ni +ompta&ilisés ni re+onnus par les entreprises en /uestion ;3administration fis+ale a préparé ré+emment un proAet de note +ir+ulaire relati6e au se+teur du &Btiment et tra6au: pu&li+s K!(9L- /ui se pronon+e notamment sur les mar+és e:é+utés pour le +ompte d3administrations pu&li+s ;e proAet se &ase sur les dispositions de l3arti+le 7 du dé+ret nT2FOOF107 du 1er Auin 2000 relatif au Caier des Clauses $dministrati6es Générales KCC$GL- /ui pré+ise /ue les dé+omptes sont o&ligatoirement éta&lis sur la &ase des do+uments attestant l3a6an+ement des tra6au: Ces do+uments offi+ielsappelés atta+ements- donneront lieu , l3éta&lissement des dé+omptes et sont +onAointement signés par l3entreprise et l3administration mar/uant ainsi un a++ord mutuel sur la /uantité des tra6au: réalisés , une date déterminée (enant +ompte de +e /ui pré+>de- le proAet de note +ir+ulaire en /uestion- pré+onise l3adoption des atta+ements +ontradi+toires pré+ités +omme pi>+e matresse de la Austifi+ation du +iffre d3affaires réalisé assortis de l3éta&lissement d3une fa+ture émise par l3entreprise +omportant la mNme date /ue l3atta+ement D3autre part- le proAet de note +ir+ulaire pré+ité traite également du +as parti+ulier des appro6isionnements %l s3agit des a6an+es faites , l3entreprise titulaire du mar+é- par l3administration +liente- sur la &ase des appro6isionnements faits au +antier Ces a6an+es sont- selon les dispositions du CC$G- déduites au fur et mesure de l3in+orporation de +es appro6isionnements dans les ou6rages e:é+utés 2
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Ces a6an+es- figurant sur les dé+omptes- étaient parfois +onsidérées par les inspe+teurs 6érifi+ateurs +omme un +iffre d3affaires résultant de tra6au: e:é+utés ;e proAet de note +ir+ulaire en /uestion pré+ise de mani>re +laire le sort fis+al de +es appro6isionnements en le +onsidérant +omme des a6an+es et non +omme +iffre d3affaires imposa&le Dans +e /ui suit- le dé6eloppement des prin+ipales pro6isions +onstituées par les entreprises e:é+utant des +ontrats , terme ainsi /ue leur traitement fis+al Commenant par présenter la position de l3administration fis+ale en +e /ui +on+erne la dédu+ti&ilité des pro6isions de mani>re générale Selon la note +ir+ulaire de l3administration fis+ale- datée de 1O7 +ommentant l3arti+le 7 de la loi relati6e , l3%S- « la pro6ision est la +onstatation en +ompta&ilité soit de la dépré+iation d3un ou de plusieurs éléments d3a+tif non amortissa&le- soit d3une +arge ou d3une perte non en+ore réalisée et /ue des é6>nements en +ours rendent pro&a&le ;a dépré+iation- la +arge ou la perte doit Ntre nettement pré+isée /uant , sa nature et d3une é6aluation appro:imati6e /uant , son montant» Selon la mNme +ir+ulaire- pour /u3une pro6ision puisse Ntre admise en dédu+tion- il faut /u3il . ait indi6idualisation soit de l3élément d3a+tif sus+epti&le d3Ntre l3o&Aet de la dépré+iation ou de la perte soit de la nature de la +arge , pré6oir et /ue le montant de +ette perte soit sus+epti&le d3Ntre é6alué a6e+ une appro:imation suffisante Dans +e /ui suit l3appli+ation des r>gles +iFdessus au +as parti+ulier des pro6isions généralement +onstituées par les entreprises réalisant des +ontrats , terme ;es prin+ipales pro6isions en /uestion sont les sui6antes * V 9ro6ision pour litiges H V 9ro6ision pour pénalités de retard H V 9ro6ision pour frais de fin de +antier H V 9ro6ision pour remise en état des sites H V 9ro6ision pour pertes , stade Kmétode , lIa+>6ementLH V 9ro6ision pour pertes , terminaison H V 9ro6ision pour ser6i+e apr>s 6ente et garantie
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aL 9ro6ision pour litiges i.
Carges concernées
Ces pro6isions +on+ernent les +arges pou6ant résulter des éléments sui6ants * V De la +ontestation des situations de tra6au:V De la le6ée des réser6es- ou de garantie de Xparfait a+>6ementXV DIinterprétations Augées e:tensi6es des o&ligations +ontra+tuellesV De toute autre +ause de +ontentieu: ii.
>éducti!ilité fiscale
En général- la dédu+ti&ilité fis+ale de +es pro6isions ne pose pas de pro&l>me si lIentreprise a la +apa+ité de Austifier la naissan+e du litige et l3é6aluation du ris/ue en dé+oulant &L 9ro6ision pour pénalités de retard i.
Carges concernées
Cette pro6ision est +onstituée sur la &ase des dispositions +ontra+tuelles et sou6ent- apr>s mise en demeure émanant du +lient- lors/ue le mar+é pré6oit des pénalités de retard pour li6raison ors délai et /ue la responsa&ilité du fournisseur a été mise en +ause ou est sus+epti&le de lINtre Ces pénalités étant +ontra+tuelles- elles doi6ent Ntre prises en +ompte pour la détermination du résultat , terminaison
ii.
>éducti!ilité fiscale
;a pro6ision est dédu+ti&le fis+alement +L 9ro6ision pour fin de +antier i.
Carges concernées
Cette pro6ision +on+erne les +arges /ue le fournisseur aura , supporter du fait de la fin du +antier * V Derniers tra6au: , effe+tuer- notamment pour le6er les réser6es émises par le +lient lors de la ré+eption des tra6au: H V ;es frais de repliement2
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V ;es indemnités de li+en+iement ii.
>éducti!ilité fiscale
;a pro6ision est dédu+ti&le fis+alement si le montant des +arges +orrespondantes est é6alué a6e+ pré+ision et non de mani>re forfaitaire dL 9ro6ision pour remise en état des sites i.
Carges concernées
;ors/ue le mar+é passé a6e+ le +lient pré6oit /ue lIentrepreneur réa&ilite le site , la fin des tra6au:- il +on6ient de +onstituer une pro6ision sur la durée téori/ue du +antier Y la +l8ture de +a/ue e:er+i+e- la pro6ision sera réaAustée en fon+tion de la 6ariation des +oQts de réa&ilitation inter6enus depuis la derni>re +l8ture ii.
>éducti!ilité fiscale
Cette pro6ision est dédu+ti&le si lIentreprise est en mesure de lIé6aluer a6e+ une pré+ision suffisante et si elle a dressé un plan dIétalement dans le +as oP lIe:é+ution des tra6au: de remise en état se prolonge sur plusieurs e:er+i+es eL 9ro6ision pour pertes , stade Kmétode , lIa+>6ementL i.
Carges concernées
;e +al+ul d3une pro6ision pour pertes , stade n3est appli+a&le /ue dans le +adre d3une +ompta&ilisation , l3a+>6ement des +ontrats ;es prin+ipales +ara+téristi/ues de +ette pro6ision sont les sui6antes * V Son montant doit Ntre déterminé +ontrat par +ontrat- sans +ompensation entre +ontrats &énéfi+iaires et défi+itaires H V ;a pro6ision , +onstituer est égale , la marge &rute négati6e , la date de +l8ture+orrespondant , la différen+e entre la « situation méritée » , la date de +l8ture et le +oQt de produ+tion Cette pro6ision est +ompta&ilisée en pro6isions sur sto+s et en +ours
ii.
>éducti!ilité fiscale
Cette pro6ision est dédu+ti&le fis+alement 2O
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fL 9ro6ision pour pertes , terminaison i.
Carges concernées
%l +on6ient- , +a/ue +l8ture- dIappré+ier pour +a/ue +ontrat en +ours- les résultats , terminaison- afin de les pro6isionner immédiatement dans les +omptes sIils a&outissent , une perte ;es prin+ipales +ara+téristi/ues de +ette pro6ision sont les sui6antes * V Son montant doit Ntre déterminé +ontrat par +ontrat- sans +ompensation entre +ontrats &énéfi+iaires et défi+itaires H V ;a pro6ision , +onstituer est égale , la marge &rute négati6e pro&a&le- +orrespondant , la différen+e entre le pri: de 6ente total des tra6au: et leur +oQt de produ+tion pré6isionnel H Cette pro6ision est +ompta&ilisée en pro6ision pour ris/ues et +arges Dans le +as dIune +ompta&ilisation des résultats , lIa6an+ement- il +on6ient de +orriger +ette pro6ision du résultat déA, +ompta&ilisé Dans le +as d3une +ompta&ilisation , l3a+>6ement- il +on6ient de +orriger +ette pro6ision de la pro6ision pour perte , stade é6entuellement enregistrée ii.
>éducti!ilité fiscale
;a dédu+tion de la pro6ision est limitée , la perte , stade- +Iest , dire , lIe:+édent du +oQt de re6ient des tra6au: e:é+utés , la +l8ture de lIe:er+i+e sur leur pri: de 6ente- augmenté des ré6isions de pri: +ontra+tuelles a+/uises , +ette date gL 9ro6ision pour garantie et ser6i+e apr>s 6ente i.
Carges concernées
%l +on6ient de pro6isionner- dans lIe:er+i+e au +ours du/uel ont été 6endus les &iens ou ser6i+es et a été donnée la garantie- la +arge pré6isi&le +orrespondant , +es 6entes a6e+ garanties (outefois- il +on6iendra de limiter +es pro6isions en fon+tion des assuran+es sous+rites par lIentreprise ii.
>éducti!ilité fiscale
Selon la +ir+ulaire relati6e , l3%S pré+itée- +e genre de pro6ision n3est pas dédu+ti&le
0
UE7 DSCG 2015-2016 2) Ta$e sur la %aleur ajoutée
;a plupart des +ontrats , terme- réalisés au Maro+- répondent au: +onditions édi+tées par les arti+les 1- 2- - @ et de la loi relati6e , la (5$ traitant du +amp d3appli+ation et notamment de la territorialité et des personnes et opérations assuAetties H +es +ontrats sont , +e titre assuAettis , la (5$ Certains +ontrats , terme- notamment dans le domaine des ser6i+es- portent sur des prestations destinées , l3e:port et sont par +onsé/uent e:onérées de la (5$ a6e+ droit , dédu+tion +onformément au: dispositions de l3arti+le de la loi relati6e , la (5$ Certaines li6raisons de &iens d3in6estissement réalisées dans le +adre de +ontrats , terme entrent /uant , elles- dans le +adre de l3appli+ation de l3arti+le F7 de la loi pré+itée relatif , l3a+/uisition en e:onération de (5$ des &iens destinés , Ntre ins+rits par l3a+/uéreur dans un +ompte d3immo&ilisation ;es tra6au: réalisés dans le +adre de +ontrats , terme méritent une attention parti+uli>re en mati>re de (5$ ;es points , pré+iser , +e titre sont +eu: relatifs au tau: de (5$ appli+a&le et au fait générateur de la ta:e ;n mati/re de tau+&
selon l3arti+le 1 de la loi relati6e , la (5$- les opérations
d3entreprise et de tra6au: immo&iliers sont assuAetties , la (5$ au tau: de 1@Z a6e+ droit , dédu+tion %l est , noter /ue depuis ?an6ier 200O le tau: est passé , 20Z ;a +ir+ulaire d3appli+ation de la loi susmentionnée pré+ise /ue les autres opérations effe+tuées par les entrepreneurs de tra6au: immo&iliers demeurent soumises au: modalités d3imposition /ui leur sont propres Selon la mNme +ir+ulaire- les 6entes- sans pose- de matériau: ou matériels fa&ri/ués par les entrepreneurs de tra6au: doi6ent Ntre soumises , la (5$ au tau: normal En mati>re de fait générateur- la loi relati6e , la (5$ pré+ise /ue le régime de droit +ommun en mati>re de fait générateur est lIen+aissement (outefois- pour des raisons de +ommodité de gestion- les rede6a&les /ui le désirent peu6ent opter pour le régime dit des dé&its Selon la note +ir+ulaire pré+itée- pour la détermination du fait générateur de la (5$ pour les opérations de tra6au: immo&iliers- il faut entendre par en+aissements ta:a&les- toutes les sommes perues au titre dIun mar+é de tra6au: , /uel/ue titre /ue +e soit Ka6an+es1
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a+omptes- r>glements pour soldesL et /uelle /ue soit leur destination Ka+ats de mati>res premi>res ou paiements des sousFtraitants par e:empleL
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SE$TO% # : les 2ones de ris3ue 3ue l’on peut identifier dans les différents t?pes de contrats à long terme De part sa +omple:ité et ses spé+ifi+ités- l3en6ironnement de l3entreprise opérant dans le se+teur dans le !(9 présente +ertains ris/ues spé+ifi/ues- sus+epti&les d3a6oir un impa+t sur la mission d3audit /ue nous tenterons de dé6elopper dans +ette se+tion )otre démar+e d3identifi+ation et d3anal.se des 4ones de ris/ues s3est appu.ée sur les &ases sui6antes * F
;3anal.se
do+umentaire
des
différents
te:tes
Auridi/ues-
+ompta&les
et
fis+au: ainsi /ue des mémoires d3e:pertise +ompta&le H F
)otre e:périen+e professionnelle dans l3audit des entreprises de +e se+teur
1) -isques liés à l#utilisation de la méthode à l#a%ancement et à la comptailisation du chiffre d#affaire
aL Ris/ues liés , l3utilisation de la métode , l3a6an+ement ;a métode , l3a6an+ement permettant de dégager un &énéfi+e a6ant la li6raison définiti6e du +ontrat +onstitue une dérogation au prin+ipe de pruden+e (outefois- +ette métode présente l3a6antage d3allier la tradu+tion de la réalité Auridi/ue du +ontrat a6e+ +elle é+onomi/ue * En enregistrant des +réan+es +ertaines Kréalité Auridi/ueL H En dégageant de mani>re é+elonnée des résultats &énéfi+iaires Kréalité é+onomi/ueL ;es prin+ipau: ris/ues liés , l3utilisation de +ette métode sont les sui6ants * i.
Lissage du résultat
;a métode , l3a6an+ement rend plus aisé le lissage des résultats En effet- une entreprise peut gonfler son résultat en ne prenant pas en +ompte un dérapage des +oQts ;es produits définitifs du +ontrat peu6ent parfois Ntre diffi+iles , appréender- lors/u3un pri: 6olontairement &as a été fi:é lors de l3appel d3offre et /ue des +ompléments de pri: seront 6raisem&la&lement négo+iés ultérieurement ;3entreprise peut don+ Ntre tentée de prendre en +ompte +es produits potentiels supplémentaires a6ant leur négo+iation réelle a6e+ le +lient 1 ;3auditeur doit don+ Ntre parti+uli>rement 6igilant /uant , l3utilisation de +ette métode
1;e se+teur du !(9 au Maro+ * 9roposition d3adaptation de la démar+e d3audit au: spé+ifi+ités +ompta&les et fis+ales du se+teur 9ar Manar $DR%=- )o6em&re 200
UE7 DSCG 2015-2016 ii.
ppréciation des degrés da,ancement
;3a6an+ement te+ni/ue d3un +antier représente- , un stade donné- la /uantité de tra6au: e:é+utée par rapport au total , réaliser Cette information est né+essaire , l3entreprise pour é6aluer ses produits mérités- et ses é6entuelles pertes , stade etou , terminaison Elle peut Ntre o&tenue par une des métodes sui6antes * F
Soit par le rapport entre le +oQt des tra6au: e:é+utés , la +l8ture et le +oQt total pré6isionnel , terminaison H
F
Soit par des mesures p.si/ues ou études permettant d3é6aluer le 6olume des tra6au: e:é+utés Knom&re de ilom>tres réalisésL Entre les deu: métodes d3appréension du pour+entage d3a6an+ement la/uelle +oisir
[ ;a métode par les +oQts sem&le plus fa+ile de mise en Ju6re +ar elle né+essite uni/uement une +onnaissan+e des +oQts , stade et , terminaison Elle pourrait +onduire , maAorer artifi+iellement le degré d3a6an+ement en +as de dépassement temporaire des +oQts , stade ;a métode reposant sur des mesures p.si/ues se &ase essentiellement sur le 6olume des tra6au: effe+tués et sem&le plus satisfaisante dans la mesure oP elle fait +on+order la réalité +ompta&le a6e+ la réalité te+ni/ue du +antier Cette métode sem&le- , priori- poser un pro&l>me déli+at , l3auditeur * Comment 6alider un pour+entage d3a6an+ement issu d3un in6entaire des tra6au: [ En premier lieu- on notera /ue- pour des &esoins de fa+turation des situations intermédiaires- les +ondu+teurs de tra6au: déterminent périodi/uement- généralement +a/ue mois- l3a6an+ement des tra6au: Ces situations intermédiaires étant généralement 6alidées par le matre d3Ju6re- +e pour+entage d3a6an+ement ne de6rait pas Ntre Ksauf situation parti+uli>reL fortement éloigné de la réalité Reste pour l3auditeur , trou6er l3outil de +ontr8le interne permettant de 6alider +e pour+entage
d3a6an+ement sa+ant /ue si +et outil
l3a6an+ement ne peut Ntre a++epté
n3e:iste
pas- au+un résultat ,
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&L Ris/ues liés , la +ompta&ilisation du +iffre d3affaires i.
Cut@off des ,entes
;3un des ris/ues +lés liés au se+teur du !(9 +on+erne le respe+t du prin+ipe de spé+ialisation des e:er+i+es en mati>re de +iffre d3affaires ;e ris/ue de non respe+t du prin+ipe de +ut off des 6entes +on+erne +on+r>tement les situations sui6antes 2 * F
;es tra6au: réalisés entre la date d3éta&lissement du dernier atta+ement et la +l8ture sou6ent non +onstatés par les entreprises- +ar estimés non signifi+atifs H
F
;es fa+turations des tra6au: au profit des $dministrations et +lients pu&li+s reportées sou6ent sur l3e:er+i+e sui6ant en raison de l3épuisement du &udget de +es derni>res H
F
;a dis+ordan+e entre les modalités de fa+turation et l3a6an+ement te+ni/ue des tra6au:
;3auditeur de6rait Ntre 6igilant ;es situations dé+rites +iFaut pourraient a6oir des impa+ts non négligea&les sur le résultat de l3e:er+i+e ;3e:amen des situations éta&lies postF+l8ture lui permettrait de déte+ter les tra6au: non fa+turés , la +l8ture Une attention parti+uli>re de6rait Ntre a++ordée au: dé+alages /ui pourraient e:ister entre les dates de réalisation portées sur les dé+omptes et les dates effe+ti6es de réalisation des tra6au: ii.
Austification du ciffre daffaires
;e +iffre d3affaires +ompta&ilisé de6rait Ntre déterminé et appu.é par des atta+ements et situations assortis d3une fa+ture émise par l3entreprise +ontenant la mNme date /ue +elle des dé+omptes ;es ris/ues liés , la Austifi+ation du +iffre d3affaires +ompta&ilisé pourraient émaner par e:emple de l3a&sen+e de signature +onAointe sur les dé+omptes de l3administration et l3entreprise de tra6au: ou alors des dé+alages pou6ant e:ister entre les dates de réalisation portées sur les dé+omptes et les dates effe+ti6es de réalisation des tra6au: ;3auditeur de6rait Ntre 6igilant /uant au: pi>+es Austifiant la +ompta&ilisation du +iffre d3affaires 2;e se+teur du !(9 au Maro+ * 9roposition d3adaptation de la démar+e d3audit au: spé+ifi+ités +ompta&les et fis+ales du se+teur 9ar Manar $DR%=- )o6em&re 200
UE7 DSCG 2015-2016 2) -isques liés au syst&me de saisie et d#imputation des co(ts .comptailité analytique) et ceu$ liés à la fiscalité
;a +ompta&ilité anal.ti/ue permet de sui6re +a/ue +antier indi6iduellement- tout en +onser6ant la présentation +ompta&le +lassi/ue par nature de +arges et par e:er+i+e ;3information donnée par la +ompta&ilité anal.ti/ue sert de &ase , la +ompréension des +omptes et , leur Austifi+ation ;a remontée de l3information- du terrain 6ers la +ompta&ilité- est une 4one parti+uli>rement +riti/ue ;3auditeur de6ra alors s3assurer /ue le s.st>me de saisie et d3imputation des +oQts ne +omporte pas de ris/ues sus+epti&les d3altérer sa fia&ilité ;e prin+ipal ris/ue lié , l3utilisation de la +ompta&ilité anal.ti/ue réside dans le transfert de dé&oursé Cette prati/ue +onsiste , opérer des transferts de +oQts entre +antiers ou d3un +antier 6ers des se+tions anal.ti/ues de frais générau: dans l3o&Ae+tif de mas/uer le résultat réel d3un +ontrat ;a dire+tion de l3entreprise peut a6oir +ette tentation pour é6iter de +onstater une pro6ision pour perte , terminaison sur un +antier défi+itaire 9our +ou6rir le ris/ue de transfert de dé&oursé- l3auditeur de6ra d3une part- anal.ser et tester la pro+édure d3imputation et d3autre part- re+er+er les mo.ens de re+oupement par des données e:og>nes 3) -isques liés au sui%i technique et au$ contraintes en%ironnementales des chantiers et ceu$ liés à la multitude de centres de profits
aL Ris/ues liés au sui6i te+ni/ue et au: +ontraintes en6ironnementales des +antiers i.
-isques liés au sui,i tecnique des cantiers
;es ris/ues liés au sui6i te+ni/ue des +antiers peu6ent Ntre s.ntétisé en * L#oligation de respecter les ordres de ser%ice du ma/tre d#ou%rage
;es 4ones de ris/ues et les points de 6igilan+e , +et effet sont * ;3ordre de ser6i+e de démarrage mar/ue le premier Aour du délai +ontra+tuel de réalisation de l3ou6rage et le point de départ du +ontr8le du respe+t du planning et des
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é6entuels gains ou dérapages Kris/ue de mau6aise appréension des pénalités et primes liées au: délais- des +oQts fi:es de +antier +antier &udgétés KCentre d3enro&age d3enro&age mo&ileWL H ;es ordres de ser6i+es d3arrNts et de reprises des tra6au: modifient les délais et le +alendrier d3e:é+ution H , défaut d3ordres de ser6i+e- le +alendrier initial est in+angé KmNme ris/ues /ue +iFdessus plus ris/ue de sur+oQts de réinstallation et repli de +antier non &udgétésL L#importance L#importance du formalisme formalisme des attachements attachements de tra%au$ tra%au$
;3auditeur ;3auditeur doit 6érifier /ue la so+iété 6eille , éta&lir périodi/uement- généralement +a/ue mois- des atta+ements de tra6au: e:é+utés Si l3éta&lissement des atta+ements est diffi+ile , réaliser +a/ue mois en raison de la disponi&ilité de tous les a+teurs K+olle+ti6ités lo+alesWLl3auditeur doit s3assurer /ue des dé+larations d3a+ti6ité sont mensuellement éta&lies par les +ondu+teurs de tra6au: et 6alidées par les +efs des différents +entres ii.. ii
-isq -i sque uess liés liés au+ au+ co cont ntra rain intes tes en en,i ,iro ronn nnem emen enta tale less
=uoi/ue- les lois au Maro+ n3ont pas signifi+ati6ement a6an+é dans +e domaine- les so+iétés de +onstru+tion routi>re au Maro+ sont +ons+iente de l3impa+t de leur tra6au: sur l3en6ironnement- +3est dans +e +adre- /ue les grandes entreprises opérant dans +e se+teur +onstatent dans leurs +omptes- des pro6isions pour remises en état des sites ;es ris/ues pour l3entreprise tiennent essentiellement , l3autorisation d3e:ploitation ainsi /u3, l3o&ligation de remise en état des sites 0utorisation d#e$ploitation d#e$ploitation
;3e:ploitation d3une +arri>re K9our o&tention d3agrégatsL re/uiert une autorisation déli6 déli6rée rée par l3admi l3adminis nistra tratio tionn +ommun +ommunale ale 9ar ailleu ailleursrs- le rede6a rede6a&le &le doit doit dép dépose oserr une dé+laration aupr>s de lIadministration de la +olle+ti6ité lo+ale sur le territoire de la/uelle sont e:tra e:traits its les produi produits ts de +arri> +arri>res res K;3 K;3ann anne:e e:e @ présen présente te un /ue /uesti stionn onnair airee spé+if spé+ifi/u i/uee au: so+iétés e:ploitant des +arri>resL Cette dé+laration- sous+rite a6ant le 1er a6ril de +a/ue année- doit +omporter le nom&re de m par +atégorie de produits e:traits pendant l3année pré+édente ;a dé+laration est éta&lie selon un mod>le défini par lIadministration +ommunale 9our les ro+es destinées , la +onstru+tion Kpierre- sa&le- g.pse- toutF 6enantL- le tau: de +ette ta:e est de dirams par m e:trait H
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;e défaut de dé+laration a6ant le 1er a6ril de +a/ue année- donne lieu au paiement d3une pénalité égale au triple du montant des droits dus ;a dé+laration tardi6e donne lieu , l3appli+ation d3une maAoration de 2Z du montant de la ta:e due ;3insuffisan+e +onstatée dans la dé+laration donne lieu- /uant , elle- , une maAoration de 0Z 'ligation de remise en état des sites
;es ;es so+i so+iét étés és de +ons +onstr tru+ u+tio tionn rout routi> i>re re ont ont l3o& l3o&lig ligat atio ionn de remi remise se en état état des des site sitess d3e:pl d3e:ploit oitati ation on KEmpla KEmpla+em +ement ent des des +entres +entres d3enro d3enro&ag &agee- empla+ empla+eme ement nt des +on+a +on+asse sseurs urs-Carri>res- et+L ;3auditeur doit 6érifier /ue l3entreprise +onstitue des pro6isions pour remise en état des sites afin de respe+ter le prin+ipe de ratta+ement des +arges au: produits Dans la prati/uela pro6ision est dotée soit linéairement- en fon+tion de la durée d3e:ploitation- soit au prorata des /uantités e:traites rapportés au 6olume du gisement &L Ris/ues liés , la multitude des +entres +entres de profits ;a multitude des +entres et des +antiers rend diffi+ile la mise en pla+e d3un +ontr8le interne satisfaisant et omog>ne omog>ne , l3intérieur de l3entreprise ;3auditeur ;3auditeur doit prendre en +onsidération +ette réalité /ui +onduit généralement , +e /ue les pro+édures d3engagements des dépenses sur les +antiers ne soient pas suffisamment respe+tées et la 6entilation des eures tra6aillés du personnel mo&ile mo&ile pas touAours satisfaisante satisfaisante Une fois +es ris/ues identifiés- et leur impa+t appréendé par l3auditeur- +e dernier éla&orera le mémorandum d3appro+e de la mission %l +omprendra notamment *
;a s.nt>se des informations signifi+ati6es +olle+tées H
;a s.nt>se de l3é6aluation des ris/ues inérents identifiés H
;es « pistes » et les a:es d3audit , sui6re et , e:plorer Kpro+édures de +ontr8le interne , tester- étendu des tra6au: su&stantifs et anal.ti/uesWL H
;e &udget détaillé de la mission H
;e planning des tra6au:
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$O%$-+SO% *E -A PA!TE PA!TE Dans +ette premi>re partie- nous a6ons essa.é de présenter un panorama général des +ontrats , long terme Cette partie partie a fait ressortir plusieurs plusieurs diffi+ul diffi+ultés tés et ris/ues liés liés au: +ontrats +ontrats , long terme relatifs au: réglementations +ompta&les et fis+ales pointues Ce+i dit- l3auditeur doit Ntre +ons+ient de +es diffi+ultés et pré6oir les tests et +ontr8les adé/uats pour +ou6rir les 4ones de ris/ues relatifs au: +ontrats , long terme
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PA!TE # : llustration des spécificités comptables et d’audit des contrats à long terme par un cas prati3ue d’un groupe opérant dans le secteur du BTP %T!O*+$TO% *E -A PA!TE $fin d3illustrer la démar+e d3audit et la +ompta&ilisation des +ontrats , long terme /ui ont fait l3o&Aet de la premi>re partie- nous proposons l3étude d3un +as prati/ue relatif , un groupe opérant dans le se+teur du !(9 ;e se+teur du &Btiment et tra6au: pu&li+s est mar/ué par l3utilisation de termes spé+ifi/ues d3oP l3intérNt de donner /uel/ues définitions de notions fondamentales du se+teur Une +lassifi+ation entre le &Btiment et les tra6au: pu&li+s est né+essaire* ;es a+ti6ités du &Btiment +on+ernent les tra6au: relatifs , l3a&itat indi6iduel- +olle+tif et aussi , l3é&ergement professionnel ;es tra6au: pu&li+s se rapportent , la +onstru+tion de tous les autres ou6rages- ils in+luent les é/uipements * +onstru+tion de routes et de +emins de fer- ou6rages d3art afférent Kpontstunnels- &arrages- +analisation et installations éle+tri/uesL En effet afin de +erner les 4ones de ris/ues inérents , +e se+teur- il importe de &ien +onnatre l3a+ti6ité- d3en e:traire les spé+ifi+ités tant au ni6eau é+onomi/ue- Auridi/ue+ompta&le et fis+al De +e fait- un +ommissaire au: +omptes est amené , proposer les tests adé/uats /ui permettent de +ou6rir les ris/ues Cela ne peut se faire sans une +onnaissan+e du se+teur d3a+ti6ité et des ris/ues /u3il représente 9our +ela- le premier +apitre de +ette partie nous permettra d3énon+er une démar+e d3audit adaptée au: +ontrats , long terme dans le se+teur du !(9- et enfin le se+ond +apitre illustrera un +as prati/ue d3une filiale d3un groupe international opérant dans le se+teur du !(9 au Maro+
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$1APT!E / : Proposition d’une démarche d’audit adaptée au6 contrats à long terme Sur le plan des réglementations et mNme au sein des grands +a&inets internationau:notamment Ma4ars $udit \ Conseil- on note une a&sen+e de démar+e standardisée- ou un programme de tra6ail fi+elé permettant de mettre en pla+e une démar+e d3audit adapté , l3audit des +ontrats , long terme dans le se+teur du !(9 $insi- il a été né+essaire de mener une réfle:ion pour remédier , +ette a&sen+e d3appro+e De +e /ui a été e:posé en premi>re partie de +e mémoire- on peut déduire /ue l3arrNté +ompta&le , une +l8ture t &asé sur l3appli+ation de la métode de l3a6an+ement dé+oule dire+tement des données du &udget , terminaison du +ontrat- la so+iété appli/uant au: données de +e &udget un +oeffi+ient +orrespondant au degré d3a6an+ement du +ontrat Ka6an+ement p.si/ue ou par les +oQtsL $utrement dit- l3audit d3un arrNté +ompta&le issu de la métode de l3a6an+ement repose en grande partie sur l3anal.se et la 6alidation des données pré6isionnelles du ou des +ontrats en /uestion Sans prétendre Ntre e:austif- les tra6au: d3audit , mener en 6ue d3identifier les ris/ues et d3o&tenir une assuran+e raisonna&le sur la sin+érité- la régularité et l3image fid>le des +omptes de la so+iété arrNtés selon le prin+ipe de la métode , l3a6an+ement- peu6ent Ntre présentés et mis en Ju6re selon le s+éma sui6ant %ls +orrespondent pré+isément , la démar+e /ue A3ai adoptée- a6e+ mon é/uipe- durant mon stage au sein du +a&inet Ma4ars $udit et Conseil- pour l3audit des +omptes de la so+iété $lpa au 1 dé+em&re 201@ et le 1 dé+em&re 201 )otre proposition de démar+e d3audit n3est appli+a&le /ue pour les +antiers en +ours , la date de +l8ture auditée- les +antiers terminés au +ours de l3e:er+i+e ne faisant pas l3o&Aet d3arrNté , l3a6an+ement %l +on6iendra néanmoins pour l3auditeur de s3assurer de la &onne terminaison de +es affaires- notamment * •
En o&tenant et 6alidant les pi>+es Auridi/ues statuant sur la &onne fin des +antiers
•
Kpro+>s 6er&au: de ré+eption- dé+omptes générau: définitifsL En 6érifiant l3a&sen+e de soldes &ilan+iels in+oérents sur +es +antiers , la +l8ture Kfa+tures non par6enues- +arges , pa.er- +omptes d3attenteL
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9our les +antiers en +ours , la date de +l8ture- il +on6iendra don+- , l3appré+iation de l3auditeur- de séle+tionner les affaires les plus signifi+ati6es * • • • •
Soit par leur +ontri&ution au +iffre d3affaires de la so+iété sur l3e:er+i+e Soit par leur +ontri&ution au résultat de la so+iété sur l3e:er+i+eSoit du fait de pro&lémati/ues spé+ifi/ues a.ant un impa+t signifi+atif sur les états finan+iers de la so+iété Kdiffi+ultés de réalisation- litige a6e+ le +lient- pertes , terminaisonL
=igure # : Schéma de la démarche proposée 1- Sélection des contrats à aditer
6-+tres tra&a,
2- !alidation des données à ter"inaison
5- Contr)le de la co"#ta*ilisation des #ro&isions #or #ertes à ter"inaison
3-!alidation d #orcenta$e d%a&ance"ent et des données a stade
4- !alidation des co"#tes de ré$larisation d c'i(re d%a(aires
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SE$TO% / : 'alidation des données à terminaisonC du pourcentage d’a7ancement et des comptes de régularisation du chiffre d’affaire 1) alidation des données à terminaison
aL 5alidation du +iffre d3affaires , terminaison ;e +iffre d3affaires , terminaison est une donnée fondamentale puis/u3elle détermine le résultat attendu en fin de +antier- et par 6oie de +onsé/uen+e le résultat , l3a6an+ement Dans la mesure oP elle résulte- en prin+ipe- d3un a++ord entre la so+iété et son +lient- +ette donnée de6ra Ken prin+ipeL Ntre 6alidée sans grande diffi+ulté en remontant au: pi>+es +ontra+tuelles %l +on6iendra don+ d3effe+tuer les tra6au: sui6ants * •
"&tention du &udget , terminaison- du +ontrat prin+ipal Kappelé «a+te d3engagement »L
•
et des é6entuels a6enants au +ontrat Rappro+ement du +iffre d3affaire , terminaison utilisé au &udget a6e+ +elui figurant sur le +ontrat prin+ipal- +omplété é6entuellement des montants figurant sur des a6enants notamment de « pri: nou6eau: » ou de « ré6ision de pri: @ »
&L 5alidation de la +oéren+e des +arges , terminaison Cette étape- &ien /u3indispensa&le- est plus diffi+ile /ue la pré+édente %l s3agira pour l3auditeur de 6alider- par tous les mo.ens dont il dispose K+ompte tenu notamment du temps impartiL- la +oéren+e des prin+ipales lignes de +arges retenues dans le &udget du +antier %l est in+ontesta&le /ue l3e:périen+e de l3auditeur en mati>re d3audit des +ontrats , long terme +onstitue , +e titre un atout maAeur- puis/u3elle permet d3o&tenir des «référentiels»- en mati>re de +onsommation de mati>res et de main d3Ju6re- pour la réalisation d3affaires plus ou moins signifi+ati6es $ titre indi+atif et non e:austif- pour un auditeur ne &énéfi+iant pas d3une telle e:périen+eles prin+ipales lignes de dépenses pourront Ntre anal.sées +omme suit * •
Dépenses de main d3Ju6re *
3Dans le lan$a$e des contrats à
lon$ ter"e et #ls #articlire"ent d / on entend #ar #ri, no&ea, des de"andes s##lé"entaires de tra&a, é"anant d client non #ré&es a contrat initial et dé*oc'ant de ait sr la dénition de #ri, no&ea, &enant en s##lé"ent d "ontant initial d "arc'é. 4e contrat initial #et #ré&oir n "ontant de "arc'é o ne #artie de ce "ontant ré&isa*le en onction de l9é&oltion de certains indices co:ts de la constrction #ri, "o;en d ci"ent de l9acier etc. ors<e les conditions #ré&es a contrat sont re"#lies n a&enant est si$né déter"inant les #ara"tres de calcl de la ré&ision ainsi <e les #ri, ré&isés.
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o
"&tenir le détail de +al+ul des +oQts pré6isionnels de main d3Ju6re et 6alider la +oéren+e du nom&re de Aoursommes retenus par rapport , la taille du mar+é 5alider également la formule de +al+ul et la +oéren+e du tau: de
o
+arges so+iales retenu 6alider la +oéren+e du tau: oraire retenu par +atégorie d3emplo.é Kou6rierte+ni+ien- +adresL en remontant notamment au: &ulletins de paie des
•
salariés +on+ernés CoQts de mati>res K+iment- a+ier- +aillou:- agrégats- pétroleL * o "&tenir le détail et 6alider les formules de +al+ul o En l3a&sen+e de référentiel- 6alider la +oéren+e du pri: , l3unité Kg- litreL retenu en remontant , des Austifi+atifs e:ternes Kderni>res fa+tures- +ours
•
•
&oursierL Dépenses de sousFtraitan+e * o "&tenir les prin+ipau: +ontrats signés a6e+ les sousFtraitants et rappro+er le montant des mar+és +on+ernés a6e+ les lignes pré6ues au &udget Dépenses de « frais générau: » * +es dépenses Ken+adrement- supportfrais administratifsle
assuran+esL
sont généralement «a&onnées»
sur
+iffre d3affaires total du +antier- +IestF,Fdire +ompta&ilisées au &udget sous
la forme d3un pour+entage du +iffre d3affaires %l +on6iendra d3o&tenir le détail du pour+entage retenu- de 6alider la +oéren+e de ses +omposants en 6érifiant la faon dont ils +ou6rent les frais générau: « glo&au: » supportés par l3entreprise- et de s3assurer d3une +ertaine permanen+e des tau: d3a&onnement retenus d3un e:er+i+e sur •
l3autre $utres anal.ses sur les dépenses , terminaison * o Dans la mesure oP l3entreprise est généralement amenée , ré6iser ses données pré6isionnelles de faon plus ou moins fré/uente Kmensuelle- trimestrielleL pour tenir +ompte du déroulement du +antier- il +on6iendra de porter une attention , l3é6olution des prin+ipales lignes de dépenses , terminaison Kmain d3Ju6re- mati>resL d3un re+alage &udgétaire , un autre Cette anal.se permettra , l3auditeur de mettre en é6iden+e * Une é6entuelle déri6e « non matrisée » des dépenses engagées par l3entreprise sur un +antier Kpar e:emple des +oQts de +iment né+essaires , la réalisation d3un &BtimentL H il +on6iendra alors d3identifier l3impa+t pro&a&le de la déri6e , l3issue du +antier K6ia une e:trapolationL et d3en6isager la +ompta&ilisation d3une pro6ision pour
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perte , terminaison si &esoin
Une é6entuelle manipulation des lignes de dépenses et don+ de la marge pré6isionnelle du +antier en 6ue de manJu6rer le résultat de la so+iété au: différentes +l8turesH en parti+ulier- tout pénom>ne « .o.o » de la marge , fin d3affaire entre plusieurs re+alages +onstituera l3indi+e d3une telle manipulation
2) alidation du pourcentage d#a%ancement et des données au stade
%l e:iste deu: métodes de +al+ul du tau: d3a6an+ement d3une affaire %l +on6iendra d3adapter l3appro+e de l3auditeur , la métode emplo.ée * aL (au: d3a6an+ement par les +oQts ;a 6alidation de l3a6an+ement par les +oQts n3est a priori pas un e:er+i+e +omple:e ;a so+iété rapporte l3ensem&le des +oQts engagés sur le +antier depuis son origine au total des +oQts pré6us pour +ette affaire au &udget Dans la mesure oP l3entreprise est +ensée disposer d3outils de gestion permettant une imputation anal.ti/ue des dépenses et re+ettes- il +on6iendra pour l3auditeur K, supposer /ue les outils anal.ti/ues aient été préala&lement fia&ilisés 6ia un audit informati/ue spé+ifi/ueL de demander un «+ompte de résultat anal.ti/ue » ou une « &alan+e anal.ti/ue » de l3affaire , la date de +l8ture auditée Ce do+ument /ui regroupe l3ensem&le des +arges et produits enregistrés sur le +antier depuis son ou6erture +onstituera la &ase de notre 6érifi+ation du +al+ul effe+tué par l3entreprise &L (au: d3a6an+ement p.si/ue Dans le +as oP l3entreprise utilise des outils de mesure te+ni/ue pour l3a6an+ement des tra6au:- la 6alidation de l3e:a+titude des pour+entages d3a6an+ement retenus ne peut Ntre réalisée sans une +onnaissan+e approfondie du métier $ussi- une pro+édure alternati6e +onsistera pour l3auditeur , anal.ser la +oéren+e de +es pour+entages au regard des parts de dépenses engagées , la +l8ture- par rapport , +elles pré6ues au &udget ;es é+arts signifi+atifs- /ui peu6ent résulter notamment d3un effet saisonnier ou pon+tuel pour une +ertaine a+ti6ité Ke: * terrassement- +reusement- mo&ilisation du matérielL- de6ront Ntre e:pli/ués et Austifiés par le +lient
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+L 5alidation des données au stade ;a 6alidation du +al+ul et de la +oéren+e des données , terminaison- puis du tau: d3a6an+ement- doit permettre , l3auditeur de 6érifier l3e:a+titude des données +ompta&les enregistrée , la +l8ture auditée- appelées « données au stade »- généralement par un simple Aeu de multipli+ations En effet- le +iffre d3affaires au stade é/ui6aut au produit du +iffre d3affaires , terminaison par le tau: d3a6an+ement En +as d3utilisation de l3a6an+ement te+ni/ue- les +arges au stade pour un +antier audité é/ui6aleront également au produit des +arges pré6ues au &udget par le tau: d3a6an+ement Enfin le résultat au stade +ompta&ilisé sur +a+un des +antiers en +ours , la +l8ture doit en prin+ipe +orrespondre au produit du résultat pré6isionnel du +antier par le tau: d3a6an+ement +al+ulé C3est le prin+ipe de linéarisation du résultat sur +antier dL Remar/ues sur linéarisation des marges au stade •
Dans +ertains +as Kentreprise de taille restreinte ou affaires peu signifi+ati6esLl3entreprise +ompta&ilise uni/uement son +iffre d3affaires , l3a6an+ement- et laisse dans ses +omptes les +arges réelles sur le +antier depuis son origine En fon+tion du ni6eau de dépenses ainsi engagées Kfai&le ni6eau de dépenses en dé&ut de +antier- ou a +ontrario dépenses signifi+ati6es pour démarrer le +antierL- le tau: de marge enregistré au stade n3est pas s.stémati/uement +oérent a6e+ le tau: de marge attendu en fin de +antier En +as de dé+alage signifi+atif- et notamment lors/ue le tau: de marge +ompta&ilisé est nettement supérieur , +elui attendu- il +on6ient de demander , la so+iété- en appli+ation du prin+ipe de pruden+e- de linéariser son résultatnotamment 6ia la +ompta&ilisation de pro6isions pour +arges , pa.er Ce+i afin de fournir- dans la mesure du possi&le- une image fid>le de la situation é+onomi/ue de la so+iété sur telle ou telle affaire
•
Dans le +as oP l3entreprise n3est plus en mesure de +onnatre a6e+ fia&ilité le ni6eau de sa marge , terminaison- notamment par+e /ue les +onditions de déroulement du
5Selon =. +*do Dio# +ssocié a Ca*inet =a>ars +dit et Conseil Dé#arte"ent ?ndstrie et Ser&ices
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+antier ont +angé- il +on6iendra de ramener le montant des +arges au stade au ni6eau du +iffre d3affaires , l3a6an+ement- +e+i en 6ue de neutraliser le résultat Contr,les de cohérence sur les dépenses au stade
En l3a&sen+e de linéarisation des marges sur +antier- il pourra Ntre utile et pertinent d3anal.ser la +oéren+e de +ertains postes de +arges engagés sur le +antier- en 6érifiant l3a6an+ement de +es postes par rapport , l3a6an+ement glo&al du +antier $insi l3auditeurapr>s s3Ntre fait dé+rire par le responsa&le de +antier les +onditions d3a6an+ement glo&ales de +e dernier - pourra anal.ser la +oéren+e des ratios sui6ants * • •
$6an+ement du poste matériel a6an+ement glo&al du +antier $6an+ement du poste main d3Ju6re a6an+ement glo&al du +antier- a6e+ dé+linaison des é+arts selon le nom&re d3eures et le tau: oraire
3) alidation des comptes de régularisation du Chiffre d#0ffaires
;e +iffre d3affaires enregistré par l3entreprise , la +l8ture- en multipliant le montant glo&al du mar+é par son tau: d3a6an+ement- est généralement appelé «+iffre d3affaires mérité» dans le se+teur du !(9 H il ne +orrespond pas s.stémati/uement , +elui fa+turé au +lient %l +on6ient don+ de déterminer les +omptes de régularisation sui6ants * • •
C$ mérité ] C$ fa+turé * é+art enregistré en « produit +onstaté d3a6an+e » C$ mérité ^ C$ fa+turé * é+art enregistré en « fa+tures , éta&lir »
;3auditeur- apr>s a6oir 6alidé le +al+ul du +iffre d3affaires au stade- de6ra don+ s3atta+er , * •
"&tenir- pour +a/ue +antier audité- une +opie de la derni>re fa+ture Kou « situation de tra6au: » adressée au +lient , la date de +l8ture +ompta&le 9our les +ontrats , long terme- +a/ue situation périodi/ue reprend le +umul des tra6au: fa+turés pré+édemment- le montant des tra6au: fa+turés au titre de la période- ainsi Kpar
•
sommeL /ue le +umul des tra6au: fa+turés , la date de situation H "&tenir l3état de détail de la so+iété a.ant permis la détermination des +omptes de régularisation Cet état- généralement intégré , un ta&leau de &ord de gestion+omprend pour +a/ue +antier en +ours * o la part fa+turée , la +l8ture-
6Co""e #or tote "ission d9adit
nos ra##elons <9n entretien #réala*le a&ec n "e"*re de la direction o de la $estion o#érationnelle de la société est &i&e"ent conseillé en &e de se aire e,#li<er l9é&oltion de l9acti&ité de la société ainsi <e les a its "ar<ants de l9e,ercice. Cette éta#e <i n9est #as s#éci<e à l9adit de sociétés de contrats à lon$ ter"e n9est #as détaillée dans "on ra##ort.
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•
le +iffre d3affaires mérité K+iffre d3affaires , l3a6an+ementL o par différen+e- le +ompte de régularisation , +ompta&iliser Rappro+er- pour +a/ue +antier audité- le total fa+turé figurant sur le ta&leau de &ord
•
du +umul des tra6au: fa+turés figurant sur la derni>re fa+ture H 5alider le +al+ul des +omptes de régularisation sur produits pour +a/ue +antier en
•
+ours , la +l8ture K$E- 9C$L H (otaliser +es é+arts par nature K$E pour les é+arts positifs- 9C$ pour les é+arts
o
négatifsL H Rappro+er +es totau: des montants réellement +ompta&ilisés K6ia la !alan+e
•
GénéraleL
SE$TO% # : $ontrle de la comptabilisation des pro7isions pour P"A"T et présentation d’autres tra7au6 d’audit sur les contrats à long terme 1) Contr,le de la comptailisation des pro%isions pour 0T
En +as de résultat , terminaison défi+itaire sur un +antier- il +on6ient de s3assurer /ue l3intégralité de la perte a été appréendée par la so+iété , la +l8ture auditée Kautrement dit au stadeL $insi- l3auditeur de6ra effe+tuer les tra6au: sui6ants * •
9asser en re6ue l3ensem&le des résultats , terminaison indi6iduels de +a/ue +antier- .
•
+ompris les +antiers non audités H %dentifier les +antiers dont le résultat pré6isionnel est une perte H Comparer la perte pré6isionnelle , la perte +umulée au stade K/ui +orrespond , la perte
•
déA, passée dans les +omptes de la so+iété au fur et , mesure de l3a6an+ement du +antier _ +ette donnée se trou6e dans le ta&leau de &ord ou dans le +ompte de résultat anal.ti/ue du +antierL H •
En +as de perte pré6isionnelle supérieure , la perte +umulée- s3assurer /ue la différen+e a &ien été enregistrée en +ompte de pro6ision pour perte , terminaison Kpro6ision pour +argeL
2) 0utres tra%au$ d#audit sur les contrats à long terme
;es tra6au: dé+rits +iFdessous +onstituent également des étapes essentielles puis/u3elles +ontri&uent , +e /ue l3auditeur se forge une opinion glo&ale et pertinente sur la +orre+te appli+ation de la métode , l3a6an+ement- et notamment sur la prise en +ompte- , la +l8ture-
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de ris/ues spé+ifi/ues pou6ant Ntre supportés par la so+iété sur un ou plusieurs de ses +antiers Dans la mesure oP +es points de +ontr8le font référen+e , des pro&lémati/ues spé+ifi/ues non dire+tement liées , la +ompta&ilité mais fortement sus+epti&les de l3impa+ter- ils ont été regroupés dans une se+tion distin+te aL $nal.se du planning et des délais +ontra+tuels ;3auditeur de6ra mettre en Ju6re les diligen+es sui6antes 7 * •
$nal.se des délais +ontra+tuels d3e:é+ution des tra6au: * +es informations- /ui sont stipulées dans le +ontrat prin+ipal- peu6ent pré6oir plusieurs é+éan+es en fon+tion de pases su++essi6es de tra6au:- ainsi /u3un délai glo&al pour la réalisation et li6raison
•
intégrales du +antier $nal.se des pénalités de retard pré6ues au +ontrat* la maAorité des a+tes d3engagement pré6oit des pénalités , pa.er par l3entreprise de tra6au: en +as de retard par rapport auK:L délaiKsL +ontra+tuelKsL Ces pénalités sont généralement définies sur la &ase d3une fra+tion du montant glo&al du mar+é par Aour +alendaire de retard Kentre 11000 et 110000L- a6e+ Ken prin+ipeL un plafond e:primé également en pour+entage du
•
mar+é glo&al Kgénéralement entre Z et 10ZL %dentifier- par entretien a6e+ le responsa&le de tra6au:- ainsi /ue par tout autre mo.en Ka6an+ement des +arges a6an+ement du +iffre d3affaires- ta&leau d3a6an+ement
•
te+ni/ue par ligne de +argeL- les ris/ues de dépassement des délais +ontra+tuels Ciffrer- sur la &ase des informations re+ueillies- le montant des pénalités en+ourues par
•
l3entreprise Dis+uter- a6e+ la dire+tion de la so+iété- de la né+essité de pro6isionner +es pénalités le +as é+éant
&L 9oint sur les ré+lamations et litiges Dans une perspe+ti6e sem&la&le , +elle présentée pré+édemment- /ui +onsiste , identifier les ris/ues sus+epti&les d3impa+ter les états finan+iers de la so+iété dans un a6enir plus ou moins pro+e- il +on6iendra de porter une attention parti+uli>re au: ré+lamations et litigesnotamment * 7Selon =. a"ine =o'a""ado @daA +ssistant =ana$er a Ca*inet =a>ars +dit et Conseil. Dé#arte"ent ?ndstrie et Ser&ices. 8Selon =. a"ine =o'a""ado @daA +ssistant =ana$er a Ca*inet =a>ars +dit et Conseil. Dé#arte"ent ?ndstrie et Ser&ices.
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•
%dentifier- par entretien a6e+ le responsa&le de +antier Kou +ondu+teur de tra6au:Lainsi /ue sur la &ase des réponses au: +ir+ularisations d3a6o+ats- ou en+ore par le &iais d3autres anal.se Kfa+tures +lients ou fournisseurs non réglées ou de forte antériorité par e:empleL- les pro&lémati/ues sui6antes * o ;itiges en +ours a6e+ le +lient Kpro&l>me de /ualité des tra6au:- sinistres sur o
+antier- pro&l>me de délaisL ;itiges en +ours a6e+ un fournisseur ou sousFtraitant K/ualité du matériel- des
o
tra6au: fournis- dépassement de délais- litige sur les pri:L ;itiges en +ours a6e+ une partie +i6ile Kri6erain sinistré par les tra6au:-
•
+ommuneL o Ré+lamations en +ours adressées , la so+iété et afférentes , +es litiges $nal.ser le +ara+t>re ris/ué des litiges et pertinent des ré+lamations- pour é6aluer de la
•
faon la plus Auste le ris/ue de sortie pro&a&le de ressour+e par l3entreprise H 5alider la prise en +ompte de +es ris/ues dans le &udget , terminaison du +antier- ainsi /ue 6ia la +ompta&ilisation de pro6isions
+L (ra6au: de &ou+lages di6ers 9our finaliser notre présentation- +es tra6au: +onne:es- /ui pourront Ntre faits en amont de la démar+e d3audit- ont pour o&Ae+tif de fia&iliser les do+uments de gestion utilisés pour notre audit- et s3assurer de leur +on+ordan+e a6e+ la +ompta&ilité générale- seul o&Aet de la +ertifi+ation par le +ommissaire au: +omptes *
•
Rappro+er le +iffre d3affaires et résultat net enregistrés en +ompta&ilité générale Ko&tenus 6ia la !alan+e Générale ou les états finan+iersL du +iffre d3affaires et résultat issus du ta&leau de &ord- do+ument anal.ti/ue reprenant pour +a/ue +antier
•
les données au stade et , terminaison Rappro+er- pour +a/ue +antier audité- les données du ta&leau de &ord Kproduits et +arges au stadeL de +elles figurant dans le +ompte de gestion ou dans la &alan+e anal.ti/ue du +antier- état de gestion regroupant le +umul des +arges et produits
•
+onstatées sur un +antier , une +l8ture donnée H Rappro+er les soldes des &alan+es au:iliaires +lients et fournisseurs de +eu: figurant
•
sur le ta&leau de &ord Ksi disponi&leL- ainsi /ue dans la &alan+e générale 5alider l3e:a+titude et l3e:austi6ité des informations présentées en anne:e en s3appu.ant sur les do+uments utilisés pour nos tra6au: d3anal.ses
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$1APT!E #: $as prati3ue de la comptabilisation des contrats à long terme d’une société de tra7au6 publics 8 A-P1A 9 SE$TO% / : Présentation de l’entreprise 8 A-P1A 9 1) 4ref présentation de l#entreprise 5 0L60 7
;3entreprise « $;9#$ » est une filiale d3un grand groupe- leader de la +onstru+tion et de l3entretien d3infrastru+tures de transport- d3aménagement ur&ain et de loisirs Elle est ri+e d3un +apital de plusieurs années d3e:périen+e en tant /u3a+teur de produ+tion industrielle et re+.+lage de matériau: de +onstru+tion ;3entreprise « $;9#$ » dé6eloppe un grand nom&re de proAets dans différentes 6illes du ro.aume 2) 'rganisation
• • •
« $;9#$ » est une so+iété anon.me , dire+toire et +onseil de sur6eillan+e ;3entreprise « $;9#$ » a pour a+ti6ité prin+ipale les tra6au: pu&li+s ;e ser6i+e +ompta&ilité est sous la responsa&ilité d3un +ef +ompta&le assisté par 2 personnes ;e sui6i te+ni/ue est assuré au ni6eau des différents +entres de produ+tion , tra6ers le pa.s ;es +omptes de la so+iété sont éta&lis +onformément au: prin+ipes +ompta&les en 6igueur au Maro+ appli/uées de mani>re +onstante- selon le prin+ipe de
•
+ontinuité d3e:ploitation ;a so+iété +ompta&ilise ses +ontrats , long terme selon la métode , l3a6an+ement
SE$TO% # : $omptabilisation des contrats à long terme selon le $,%$ ;3entreprise « $;9#$ » dispose de trois +entres * Casa&lan+a- Marrae+ et #ors +entre Ca/ue +entre est +onstitué de plusieurs +antiers et don+ plusieurs +ontrats de +onstru+tion en +ours Ca/ue +ontrat a ses propres +ara+téristi/ues dont le tau: d3a6an+ement des tra6au: "n 6a se +ontenter dans +e +apitre relatif , la +ompta&ilisation des +ontrats , long terme selon le CG)C , un seul +antier et don+ , un seul +ontrat ;a démar+e de +ompta&ilisation est la mNme pour les autres +antiers
Dans +e /ui suit les données relati6es au +ontrat *
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Années Pri6 de 7ente définitif $oFt pré7isionnel cumulé $oFt réel cumulé
#0/&
#0/) 2 1O 00 1 7 7 1 2@ 0O
1 00 O@ 1 O0 O10
Courant l3e:er+i+e 201@ les +arges sont +onstatées normalement :::
Carges
1@1
1 O0 O10 !an/ue
1 O0 O10
$ la +l8ture de l3e:er+i+e 201@ * Détermination et +ompta&ilisation du +iffre d3affaires estimé , la +l8ture de l3e:er+i+e * • •
9our+entage d3a6an+ement ` 1 O0 O10 1 7 7 ` O0Z Ciffre d3affaires estimé ` 2 1O 00 < O0Z` 2 07 10
@27
7121 @@
Clients fa+ture , éta&lir et +réan+e sur tra6au: non en+ore fra+tura&les
2 0@ 2
5ente de &iens produits
2 07 10 @17 @21
(5$ , régulariser
%n+iden+e de la métode , l3a6an+ement sur le +ompte de résultat de l3e:er+i+e en +ours *
!ésultat #0/& Carges di6erses
1 O0 O10
Solde +réditeur
O 1O
5ente de &iens produits
2 07 10
Dé&ut 201- il . a lieu de +ontreFpasser l3é+riture de produit , re+e6oir enregistrée , la +l8ture de l3e:er+i+e 201@
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7121
5ente de &iens produits
2 07 10
(5$ , régulariser
@@
@27
@17 @21
Clients fa+ture , éta&lir et +réan+e sur tra6au: non en+ore fra+tura&les
2 0@ 2
$ la li6raison- la fa+ture est normalement enregistrée * @2
Clients et +omptes ratta+és
2 72 07
5ente de &iens produits
7121
Etat- (5$ fa+turée
@@
2 1O 00 @ 01
%n+iden+e de la métode , l3a6an+ement sur le +ompte de résultat * Résultat 201 Carges di6erses Solde +réditeur
12 1
5ente de &iens produits
2 1O 00
OO 00
5ente de &iens produits
F 2 07 10
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SE$TO% 4 : !etraitements =!S des contrats de construction Dans +ette partie on traitera de tous les +ontrats de +onstru+tion de l3entreprise « $;9#$ » 1) érification du calcul du correctif du chiffre d#affaire et perte à terminaison
A-P1A
$hantie r C$ $ASA C@01 C@02 C@0 C@0@ C@0 C@0 C@07 C@0 C@0O C@0O0 C@0O1 ("($;
$A-$+- MA$ !éalisations de !éalisations au !este à réaliserJ/C) Pré7isionnel lIe6ercice 4/"/#"#0/& MMA* Z M! Z M! C$ M! Z M! C$ M! M! C$ M! Z M!
17 @ @ 1@ 21 01 17 1 00 1O 722 2 OO 21 12 17 @1 20 2 @1 1 27 2
1717 2O 101 111O 1O2 2100 00 O2 221 O 07@ 22O7
10Z 7Z Z Z Z 11Z 1@Z @Z 1Z Z 12Z
11@1 1 1 10 @0 12 OO 10 12 1 700 207 1@ 2 0 717 10 OO07
@ 1@20 0 71 @O7 1O 12 07 0 27 1@ 27
1ors centre C01 1O 7@ C02 1O 000
100 @000
OZ 21Z
0
0 27
@Z Z Z Z Z 10Z Z Z
11@1 @ 1 1 1@20 10 @0 0 12 OO 71 2 O7 177 1 700 1O 2 OO 00 1O 17 @1 221 Z 1 0@ 10 1@Z @1 1 07@ 217 00 1
Z
0
0 27
@Z Z Z Z Z 10Z 1@Z @Z 1Z Z 12Z
Z
1 @ 1 @7 10 @ @ 0 1 022 0 1 O7O 0 2 @72 0 @
1O 11O @O1 1 1@ 0 0 7O 0 @107
10Z 7Z Z Z Z 1@Z
1O 7@ 1 @12
100 O7
OZ 22Z
Z Z
G MargeHa $orre A7ance 7 c $A PAT
Z Z 0Z 7@Z Z OZ 100Z O1Z 100Z Z 100Z
0Z Z
111 1O 22 2O 1 1OO1 00 O 221 0 07@
F22 F F12 0 F1 0 F@ 0
F F F F F F F F F F F
F
F
F F
12@
O7
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C0 2 1770 Z C0@ 20 72 17 OZ C0 1O 20 10 10Z C0 17 1 127 7Z C07 1 @21 210 7Z C0 2 @0O 21O Z C0O @ 1@ @@ OZ C0O1 17 7O2 127 7Z C0O2 2 12 2O 10Z C0O 107 10 OO 10Z C0O@ 1O0 71O 11Z (otal @ 7 @1 MarraKech C01 2 00 1@2 Z C02 O2 Z C0 2 000 F277 F10Z C0@ 1 2 FOO F@Z C0 22 00 F212@ F10Z (otal 10 @ +orre+tif C$ KL 27OO +orre+tif C$ K F L F1 +orre+tif 9$( F20@
100 Z 100 712 @ Z 712 @ OO2 @2 Z OO2 @2 17 1 127 7Z 17 1 127 2 7 17O 7Z 1 7 210 22 O@ 1O77 OZ 2 @0O 21O 17 27 Z 27 1@ 1 0 1171 7Z 17 7O2 127 12 O2O 120 OZ 2 12 2O @ OO0 1Z 107 10 OO O 7 202Z 1O0 71O 177 172 10@ 01O O2 0 7O 11 1 F 7 227
@@ @ 1 F11 2 71O
21Z OZ 7Z F1Z
Z Z Z 7Z 7Z Z 7Z 7Z 10Z 10Z 11Z
O2 @@ 21Z O2 Z 11 @@ F221 F21Z 1 2 FOO F@Z 22 00 F212@ F10Z 120 0
72 170@ 20 070 121 O 2@ 1 0 0 @ 0 0 0 20 0O 2O1 0 0 0 0 0 0 0 0 12 7 17 1O 1 F 20 1 F F O O7@
@ F F7 F F F172
Z OZ 1Z 0Z 1Z
Z F@Z
0Z Z 2Z 100Z 100Z 100Z 7Z 100Z 100Z 100Z 100Z
@ O@ 127 21@7 21O 2OO 127 2O 10OO 71O
17Z 100Z 7Z 100Z 100Z
2O F121 FOO F212@
TOTAMontant $omptabilisé Ecart
F1 10 @72 0 F 0 7@ 0 0 0 0
F0 F 0 F 10 F20@ 0 F 0 F F20@ /5/. D#0& /5/. D&/#. 0 #0&
%B : ;es données sont en M$D Tra7ail effectué : 5érifier le +al+ul effe+tué par l3entreprise « $;9#$ » pour +orriger le +iffre d3affaire et +onstater la pro6ision pour perte , terminaison et +ela pour +a/ue +ontrat -e tau6 d’a7ancement ` Cumul du Ciffre d3affaires réalisé Aus/u3, fin 201@ Ciffre d3affaires pré6isionnel
F F F F F F F F F F F
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C0 2 1770 Z C0@ 20 72 17 OZ C0 1O 20 10 10Z C0 17 1 127 7Z C07 1 @21 210 7Z C0 2 @0O 21O Z C0O @ 1@ @@ OZ C0O1 17 7O2 127 7Z C0O2 2 12 2O 10Z C0O 107 10 OO 10Z C0O@ 1O0 71O 11Z (otal @ 7 @1 MarraKech C01 2 00 1@2 Z C02 O2 Z C0 2 000 F277 F10Z C0@ 1 2 FOO F@Z C0 22 00 F212@ F10Z (otal 10 @ +orre+tif C$ KL 27OO +orre+tif C$ K F L F1 +orre+tif 9$( F20@
100 Z 100 712 @ Z 712 @ OO2 @2 Z OO2 @2 17 1 127 7Z 17 1 127 2 7 17O 7Z 1 7 210 22 O@ 1O77 OZ 2 @0O 21O 17 27 Z 27 1@ 1 0 1171 7Z 17 7O2 127 12 O2O 120 OZ 2 12 2O @ OO0 1Z 107 10 OO O 7 202Z 1O0 71O 177 172 10@ 01O O2 0 7O 11 1 F 7 227
@@ @ 1 F11 2 71O
21Z OZ 7Z F1Z
Z Z Z 7Z 7Z Z 7Z 7Z 10Z 10Z 11Z
72 170@ 20 070 121 O 2@ 1 0 0 @ 0 0 0 20 0O 2O1 0 0 0 0 0 0 0 0 12 7 17
O2 @@ 21Z O2 Z 11 @@ F221 F21Z 1 2 FOO F@Z 22 00 F212@ F10Z 120 0
1O 1 F 20 1 F F O O7@
Z OZ 1Z 0Z 1Z
@ F F7 F F F172
Z F@Z
0Z Z 2Z 100Z 100Z 100Z 7Z 100Z 100Z 100Z 100Z
@ O@ 127 21@7 21O 2OO 127 2O 10OO 71O
17Z 100Z 7Z 100Z 100Z
2O F121 FOO F212@
TOTAMontant $omptabilisé Ecart
F1 10 @72 0 F 0 7@ 0 0 0 0
F0 F 0 F 10 F20@ 0 F 0 F F20@ /5/. D#0& /5/. D&/#. 0 #0&
%B : ;es données sont en M$D Tra7ail effectué : 5érifier le +al+ul effe+tué par l3entreprise « $;9#$ » pour +orriger le +iffre d3affaire et +onstater la pro6ision pour perte , terminaison et +ela pour +a/ue +ontrat -e tau6 d’a7ancement ` Cumul du Ciffre d3affaires réalisé Aus/u3, fin 201@ Ciffre d3affaires pré6isionnel
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-a marge par rapport à l’a7ancement ` Marge &udgétisée : (au: d3a6an+ement $orrectif du chiffre d’affaires ` ;a marge par rapport l3a6an+ementF Cumul de la marge &udgétisée Aus/u3, fin 201@
PAT : Perte à terminaison ` Marge &udgétisée pré6isionnelleF Marge par rapport , l3a6an+ement 2) "critures de retraitements +8-9
*ate 1121@
$ompte @271000 712@1011
1121@
RED S("CS
1O@00 11@0000 1211000 110000 7121000
-ibellé C$ $6an+ement 11 Clients $E C$ $6an+ement 11 (ra6au: pu&li+s 9$( 201@ 9$( 201@ RED C9($ S("CS Mat 1>res RED C9($ S("CS 9roduits finis RED C9($ S("CS
*ébit $rédit 1 2 000 KbL 1 2 000 2 0@ 000 2 0@ 000 @ O0 70 F@ O0 70 F @@0 0
F F F F F F F F F F F
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-a marge par rapport à l’a7ancement ` Marge &udgétisée : (au: d3a6an+ement $orrectif du chiffre d’affaires ` ;a marge par rapport l3a6an+ementF Cumul de la marge &udgétisée Aus/u3, fin 201@
PAT : Perte à terminaison ` Marge &udgétisée pré6isionnelleF Marge par rapport , l3a6an+ement 2) "critures de retraitements +8-9
*ate 1121@
$ompte @271000 712@1011
1121@
RED S("CS
1O@00 11@0000 1211000 110000 7121000 12@110 12@2110
-ibellé C$ $6an+ement 11 Clients $E C$ $6an+ement 11 (ra6au: pu&li+s 9$( 201@ 9$( 201@ RED C9($ S("CS Mat 1>res RED C9($ S("CS 9roduits finis RED C9($ S("CS 5ariation sto+s 9roduits finis RED C9($ S("CS 5ariation Sto+ $gre RED C9($ S("CS 5ariation Sto+ Car&
("($;
*ébit $rédit 1 2 000 KbL 1 2 000 2 0@ 000 2 0@ 000 @ O0 70 F@ O0 70 F @@0 0 @ O0 70 0O O 20 000
20 000
KbL 9$( pour 201@ * 2 0@ 000 9$( +ompta&ilisée pour e:er+i+es antérieurs * 0 000 Corre+tif C$ pour l3e:er+i+e 201@ * 20@ 000F 0 000` 1 2 000
E% LMA* !etraitement AS // $orrectif $A $orrectif $A D $orrectif PAT ncidence résultat
*ébut #0/& 7@@ F2 F #
=in /#D#0/& 27OO F1 F20@ D/&
Sur e6ercice 20 F7OO F20@ D.0.
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3) :étail du retraitement du C0 à l#a%ancement à partir des contrats de construction
Solde de !etraitemen clture a7ant t retraitement 1 20 01@ 20@ 170 O F0 1 O0 O10 12 F1 O0 O10 0 0 12
Solde de clture
$ompte
-ibellé
<0O0 <0O1 <0O <0O <101
CoQts en+ourus sur les +ontrats en +ours 9rofits ou pertes +ompta&ilisés Cumul des +oQts en+ourus sur +ontrats en +ours en pri: de 6ente Moins* a+turation intermédiaires Résultat dIe:ploitation
@102 @102 (5$ @1O <10
(ra6au: , fa+turer K+oQtrésultats]fa+ture intermédiaireL
12
12
Dont (5$ sur @102 (ra6au: fa+turés dIa6an+e Kfa+ture intermédiaire ]+oQtrésultatL
12
12
<@1OO
$6an+es et a+omptes reus Kru&@1OOL relatifs au: +ontrats de +onstru+tion $6an+es et a+omptes reus sur +ontrats de +onstru+tion
@702
1 22 07 170 0 1 O2 1 F1 O0 O10 1 2
@702
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$O%$-+SO% *E -A PA!TE
$u terme du premier +apitre de +ette deu:i>me partie- )ous pou6ons affirmer /ue le se+teur du !(9 au Maro+ est soumis , de nom&reuses r>gles parti+uli>rement +ontraignantes /ui résultent de la di6ersité du se+teur Cette di6ersité rend +ette a+ti6ité +omple:e et intéressante mais /ui n3est pas dénuée de ris/ues tant pour le +ef d3entreprise /ui se trou6e de6ant un mode de gestion &ien parti+ulier /ue pour le +ommissaire au: +omptes /ui engage sa responsa&ilité sur l3image fid>le des +omptes ;3étude du +as prati/ue et les diffi+ultés ren+ontrées en sont la preu6e de l3anal.se présentée en premier +apitre 9lusieurs +ontraintes entra6ent la démar+e sui6ie par l3auditeur et son opinion +on+ernant les +omptes C3est ainsi /ue tout +a&inet d3audit doit pré6oir le re+ours , des e:perts en !(9 pour pallier au: diffi+ultés te+ni/ues /ue ren+ontre l3auditeur
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$O%$-+SO% *E -A PA!TE
$u terme du premier +apitre de +ette deu:i>me partie- )ous pou6ons affirmer /ue le se+teur du !(9 au Maro+ est soumis , de nom&reuses r>gles parti+uli>rement +ontraignantes /ui résultent de la di6ersité du se+teur Cette di6ersité rend +ette a+ti6ité +omple:e et intéressante mais /ui n3est pas dénuée de ris/ues tant pour le +ef d3entreprise /ui se trou6e de6ant un mode de gestion &ien parti+ulier /ue pour le +ommissaire au: +omptes /ui engage sa responsa&ilité sur l3image fid>le des +omptes ;3étude du +as prati/ue et les diffi+ultés ren+ontrées en sont la preu6e de l3anal.se présentée en premier +apitre 9lusieurs +ontraintes entra6ent la démar+e sui6ie par l3auditeur et son opinion +on+ernant les +omptes C3est ainsi /ue tout +a&inet d3audit doit pré6oir le re+ours , des e:perts en !(9 pour pallier au: diffi+ultés te+ni/ues /ue ren+ontre l3auditeur
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$O%$-+SO% ,E%E!A-E $onsidéré +omme l3un des 6e+teurs +lés de l3é+onomie maro+aine- le se+teur du !(9 +onstitue un réel le6ier de dé6eloppement national en mati>re de renfor+ement des infrastru+tures de &ase- de promotion de l3in6estissement- et de +réation de ri+esses et d3emplois
En effet- le 6aste plan- lan+é par le gou6ernement maro+ain- +omprenant prin+ipalement- entre autres proAets- le +omple:e portuaire de (angerFméditerranée- les proAets autoroutiers et ferro6iaires Knotamment le (G5 reliant Casa&lan+a et (angerL- les proAets de &arrages et le programme de +onstru+tion de logements so+iau:- +onstitue une réelle opportunité , saisir par les entreprises maro+aines du !(9- pour se stru+turer et fa6oriser l3émergen+e d3entreprises performantes et +ompétiti6es
*e +e +onte:te mar/ué par la multipli+ité des proAets en +ours et la forte +roissan+e attendue de +e se+teur- l3e:pert +ompta&le serait amené , a++ompagner l3entreprise maro+aine du !(9 dans son dé6eloppement
-a réda+tion de +e mémoire s3est faite en deu: parties ;a premi>re partie a6ait pour o&Ae+tif de dresser un panorama général des spé+ifi+ités +ompta&les et en mati>re d3audit des +ontrats , long terme Cette premi>re partie a permis de ressortir les différents aspe+ts +ompta&les- Auridi/ues et fis+au: /ui +ontraignent le métier de l3auditeur- mais aussi les différentes 4ones de ris/ues C3est dans +e +adre /ue la deu:i>me partie a traité un +as +on+ret d3une proposition d3une démar+e d3audit et la +ompta&ilisation des +ontrats , long terme Cette étude de +as a permis de ressortir les diffi+ultés réelles au:/uelles est +onfronté l3auditeur Ces diffi+ultés sont liées essentiellement au man/ue de +ompéten+es te+ni/ues des auditeurs dans le se+teur du !(9 et , la diffi+ulté de re+ueil de l3information +onsidéré dans la maAorité des +as +onfidentielle
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BB-O,!AP1E /" Te6tes réglementaires •
Dé+rets •
=iscal :
)ote +ir+ulaire relati6e au se+teur du !Btiments et (ra6au: 9u&li+s ;oi 2@F instituant l3imp8t sur les so+iétés ;oi 0F instituant la ta:e sur la 6aleur aAoutée •
$omptable :
Code général de normalisation +ompta&le 9lan +ompta&le immo&ilier )orme %$S 11F Contrats de +onstru+tion C")SE%; )$(%")$; DE ;$ C"M9($!%;%(c $6is )T OOF10 Contrats , long terme
#" Ou7rages Mémento +ompta&le maro+ainF Edition Masnaoui et Ma4ars Mémento prati/ue ran+is ;efe&reF Compta&le 9ierre 5ER)%MME)- inan+e d3entreprise 2012- éditions Dallo4
4" Mémoires 8 $ontrat à terme : Aspects >uridi3ueC fiscal et comptable" Proposition d’une démarche d’audit 9 par $4i4 E; #$(($!% K)o6em&re 2002L K%SC$EL 8 -e secteur du bNtiment et tra7au6 publics au Maroc : Proposition d’adaptation de la démarche d’audit au6 spécificités comptables et fiscales du secteur 9 par Manar $DR%= K)o6em&re 200L K%SC$EL « ;es ris/ues d3audit liés au: +ontrats dans les mar+és de tra6au: » par Rapal #"FS%)GF M%)G K200L KESC ;illeL
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A%%E;ES A%%E;E /: Principau6 articles du $$A, PE$ES $O%T!A$T+E--ES *A%S -’O!*!E *E P!O!TE A!T " & $$A, F ;3a+te d3engagement H F C9S H F 9lans- notes de +al+uls- mémoires te+ni/ues-W H F !ordereau des pri: Ksi mar+é , pri: unitairesL H F Détail estimatif H F Dé+omposition du pri: Ksi mar+é , pri: glo&alL H F C9C H F CC$G 1,E%E ET SE$+!TE A!T"40 *+ $$A, ;e M" peut ordonner l3arrNt du +antier K+ompris dans le délaiL s3il +onsid>re /ue les mesures d3.gi>ne et de sé+urité prises par l3entrepreneur sont insuffisantes H Ces mesures se rapportent * F au: +onditions de logement et transport du personnel H F au ra6itaillement et fon+tionnement du +antier H F , l3.gi>ne * netto.age- entretiens- é6a+uation des ordures- uiles- W F au: soins médi+au: et fournitures parma+euti/ues H F au gardiennage * propreté- dis+ipline- r>glement de +antier H F au: +onditions de sé+urité et prote+tion du personnel H F , la prote+tion de l3en6ironnement
P!EPA!ATO% *ES T!A'A+; A!T" 4) $$A, Sauf stipulations +ontraires du C9C ou C9S- le MO doit à la société réalisant les tra7au6 : F F F F F F
les autorisations administrati6es né+essaires H les lieu: des tra6au: sont mis gratuitement , notre disposition H toutes informations sur la nature et la position des réseau: enterrés sinon- il est tenu de suspendre les tra6au: par un "S +ou6rant la durée pendant la/uelle leur e:é+ution a été entra6ée les plans 6isés « !on 9our E:é+ution » K!9EL H la mise , notre disposition des do+uments né+essaires , l3éta&lissement du mémoire te+ni/ue
-a société réalisant les tra7au6 doit :/0 >ours a7ant tout commencement des fouilles F pré6enir l3administration responsa&le des ou6rages souterrains ou enterrés +on+ernés C"MME)CEME)( DES (R$5$U< * F l3appro&ation du mar+é doit Ntre notifié , l3entrepreneur dans un délai ma:i de 0 F "u O0L Aours KDé+ret 2F0FL H
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F
l3"S de démarrage doit Ntre donné dans un délai ma:imum de 0 Aours /ui suit la date de l3"S de notifi+ation de l3appro&ation du mar+é H F si le M" adresse un seul "S et sauf disposition différente du C9S- un délai mini de 1 Aours doit s3é+ouler entre la date de notifi+ation et +elle du +ommen+ement effe+tif du délai +ontra+tuel MEM"%RE (EC#)%=UE * F rappel * le mémoire te+ni/ue- s3il est e:igé par le C9S- est un do+ument +ontra+tuel engageant les deu: parties H F le mémoire te+ni/ue- éta&li par l3entrepreneur- +omprend le détail de l3organisation du +antier- les mo.ens umains a6e+ leurs /ualifi+ations- les mo.ens matériels a6e+ leurs +ara+téristi/ues- le planning d3e:é+ution des tra6au:- la pro6enan+e des matériau:- leurs préparations et leurs modes de mise en Ju6re KaudraitFil tenir +ompte des disponi&ilités des +rédits de paiement pour l3é+elonnement des dépenses [[[L H F sauf stipulation +ontraire du C9S- le M" a un délai d3un mois , dater de la ré+eption de +e do+ument pour formuler ses remar/ues 9assé +e délai- l3agrément est supposé donné , l3entrepreneur
A
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T!A'A+; S+PP-EME%TA!ES DTSDA!T"5 *+ *R$!ET )/ *+ $$A, F F F F F F F F
les nou6eau: pri: sont proposés par assimilation au: ou6rages analogues du mar+é H sinon- il est pris pour terme de +omparaison les pri: +ourants du pa.s H les pri: des (S sont +al+ulés sur la &ase du sous détail des pri: H les pri: pro6isoires sont arrNtés par le M" apr>s +onsultation de l3entreprise et sont notifiés par "S dans les 1 Aours sui6ant la date de notifi+ation de l3ordre de ser6i+e pres+ri6ant les (S les pri: pro6isoires n3impli/uent pas l3a++eptation des deu: parties- mais ser6ent , éta&lir les dé+omptes pro6isoires H l3entrepreneur a 0 Aours , partir de la date de ré+eption de l3"S pour +ontester é6entuellement +es pri:- sinon ils sont réputés a++eptés H une fois les pri: définitifs arrNtés- +eu:F+i font l3o&Aet d3un a6enant /ui peut aussi augmenter le délai d3e:é+ution sinon a++ord- pro+édure litigieuse * M"- $C- Ministre- tri&unal
A+,ME%TATO% *A%S -A MASSE *ES T!A'A+; A!T")# $$A, F
F
F F F
l3entrepreneur est tenu de mener , son terme la réalisation des ou6rages faisant l3o&Aet du mar+é- tant /ue l3augmentation de la masse des tra6au: /ui peut résulter de suAétions te+ni/ues ou d3insuffisan+e des /uantités pré6ues dans le mar+é n3e:+>de pas 10Z de la masse initiale des tra6au: H l3entrepreneur est tenu d3a6iser le M" 0 Aours au moins , l3a6an+e de la date pro&a&le , la/uelle la masse des tra6au: atteindra la masse initiale- l3"S de poursui6re les tra6au: auFdel, de la masse initiale- s3il est donné- doit Ntre notifié 10 Aours au moins a6ant +ette date lors/ue la 6aleur de la masse des tra6au: e:é+utés atteint le montant initial du mar+él3entrepreneur doit arrNter les tra6au: s3il n3a pas reu un "S lui notifiant la dé+ision de les poursui6re H +et "S doit aussi indi/uer le montant limite Aus/u3oP les tra6au: pourront Ntre poursui6is H , défaut d3ordre de ser6i+e de poursui6re les tra6au:- les tra6au: /ui sont e:é+utés auF del, de la masse initiale ne sont pas pa.és , l3entrepreneur
*M%+TO% *A%S -A MASSE *ES T!A'A+; A!T")4 $$A, F F F
l3entrepreneur a droit , indemnités F en +as de préAudi+e +onstaté _ si la diminution dans la masse des tra6au: est supérieure , 2Z Kle préAudi+e est éta&li pour la différen+e par rapport , 2ZL si le fait générateur de +ette diminution est +onnu a6ant le +ommen+ement des tra6au:l3entrepreneur peut demander la résiliation de son mar+é H s3il ne souaite pas la résiliation- il doit signer _ , la demande du M" _ un a6enant fi:ant le nou6eau montant et- le +as é+éant- le délai modifié
$hangement dans les di7erses natures d’ou7rages F l3entrepreneur a droit , indemnités- en +as de préAudi+e +onstaté- si les /uantités e:é+utées pour +ertaines natures d3ou6rages Kdéfinies pare C9SL différent de 0Z E) 9;US ou de 2Z E) M"%)S des /uantités du détail estimatif H
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F
au+une ré+lamation si les montants des tra6au: figurant au DE et au DD sont tous les deu: inférieurs , Z du montant du mar+é
ATTA$1EME%TS A!T") $$A, KDistinguer « les situations » selon les prati/ues du &Btiment et « atta+ements » selon +elles des (9L F les situations sont éta&lies périodi/uement par l3entrepreneur H F le M" a un délai d3un mois pour faire +onnatre par é+rit son a6is H F 9assé +e délai- la situation est +ensée Ntre a++eptée par le M" H F si o&ser6ations du M"- l3entrepreneur a un délai de 1 Aours pour présenter une situation re+tifiée ou formuler ses o&ser6ations- auFdel, de +e délai elle est +ensée Ntre a++eptée H F pour les ou6rages ultérieurement +a+és ou ina++essi&les- l3entrepreneur doit en assurer le rele6é +ontradi+toire a6e+ le M"
*E$OMPTES P!O'SO!ES A!T")Q $$A, F les dé+omptes pro6isoires sont dressés mensuellement ou +a/ue fois /u3il est né+essaire H F le délai entre l3a++eptation de la situation par le M" et l3éta&lissement du D9 ne doit pas dépasser un mois H F au plus tard 1 Aours apr>s la date de son éta&lissement- une +opie du D9- a++ompagné é6entuellement d3une attestation de droits +onstatés $DC Ksi le mar+é est nantiL- est transmise , l3entrepreneur *E-AS *E PAEME%T %TE!ETS MO!ATO!ES A!T"/ $$A, F (e:tes réglementaires ] Dé+ret nT 2F0F70 du 1 no6em&re 200 relatif au: délais de paiement et au: intérNts moratoires H ]$rrNté du Ministre des inan+es nT 17F0@ du 1 mars 200@ F
;e délai ma:imum pour l3ordonnan+ement et le paiement est fi:é , O0 Aours K7 Aours pour l3ordonnan+ement et 1 Aours pour le 6isa et le r>glementL F Si le délai de paiement n3est pas respe+té et si le retard de paiement in+om&e e:+lusi6ement , l3administration- le titulaire du mar+é a droit au: intérNts moratoires sans demande préala&le F ;e délai fi:é pour l3ordonnan+ement +ourt , +ompter de la date de +onstatation du ser6i+e fait et apr>s produ+tion par le titulaire du mar+é de toutes les pi>+es Austifi+ati6es Cette date de +onstatation du ser6i+e fait est définie pour les mar+és de tra6au: +omme suit * F tra6au: en +ours d3e:é+ution * date des atta+ements et rele6és H F 9aiement du dernier a+ompte * date du pro+>s 6er&al le la ré+eption pro6isoire H F R>glement définitif du mar+é * date du pro+>s 6er&al de la ré+eption définiti6e
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*E$OMPTE *E=%T= A!T" # $$A, F
Dans un délai d3un mois , dater de la ré+eption pro6isoire- l3entrepreneur adresse au M" la situation définiti6e des tra6au: H F $pr>s 6érifi+ation et re+tifi+ation é6entuelle- le M" éta&lit le dé+ompte définitif H F ;3entrepreneur est alors in6ité par "S , prendre +onnaissan+e du DD et , le signer pour a++eptation H F ;3entrepreneur a @0 Aours , partir de l3"S pour a++epter - refuser ou signer a6e+ réser6es le DD en spé+ifiant les motifs par é+rit H passé +e délai- le DD est +ensé Ntre a++epté par l3entrepreneur
!E$EPTO% P!O'SO!E A!T" ) $$A, F
;3entrepreneur a6ise le M" de la date , la/uelle les tra6au: seront a+e6és H le M" doit pro+éder , la ré+eption pro6isoire dans un délai de 20 Aours , partir de +ette date et un 95R9 est éta&lit H
F
;e M" a un délai de 1 Aours , dater du 95R9 pour faire +onnatre par "S s3il a dé+idé ou non de pronon+er la R9 H F ;e M" peut pronon+er la R9 a6e+ réser6es et signifier a l3entrepreneur le délai fi:é par "S pour remédier au: imperfe+tions
,A!A%TES A!T" Q $$A, F le délai de garantie +ommen+e , +ourir , partir de la date de la R9 H F pendant la période de garantie- l3entrepreneur n3est responsa&le /ue des défi+ien+es dont les +auses sont imputa&les H F les tra6au: né+essaires pour remédier au: effets de l3usage ou de l3usure normale- la propreté et l3entretien +ourant de l3ou6rage in+om&ent au M" !E$EPTO% *E=%T'E A!T" . $$A, F le M" doit adresser au plus tard 10 mois apr>s la R9 les listes des malfaons é6entuelles H F l3entrepreneur a un délai de 2 mois pour . apporter rem>des et retourner +es listes +omplétées par le détail des tra6au: effe+tués H F le M" déli6rera alors le 95RD- si les rem>des sont effe+ti6ement apportés H F , noter /u3au &out de 2 mois apr>s la fin du délai de garantie +ontra+tuelle K+3estF,Fdire 1@ mois apr>s la R9L- si l3entrepreneur ne réalise pas la totalité des tra6au: demandésle M" a le droit de faire appel , une entreprise de son +oi: et au: frais de l3entrepreneur H F la RD mar/uera la fin de l3e:é+ution du mar+é )! * Cette disposition suppose /ue le délai de garantie est de 12 mois- +e /ui n3est pas touAours le +as
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A%%E;E # : -e6i3ue des marchés publics MA!$1E P+B-$ : Contrat é+rit +on+lu entre deu: parties K$utorité pu&li/ue et l3entrepreneurL %l +omprend sou6ent *
] C9S K+aier des pres+riptions spé+ialesL H
] C9C K+aier des pres+riptions +ommunesL H
] CC$GF( $pprou6é par dé+ret nT 2FOOF107 du @ mai 2000
] lois et réglementations * F Dé+ret nT 2F 0F du 1 moarrem 1@2 K fé6rier 2007L fi:ant les +onditions et les formes de passation des mar+és de l3Etat ainsi /ue +ertaines r>gles relati6es , leur gestion et , leurs +ontr8le K&ulletin offi+iel nT 1 du 1O a6ril 2007L Ka+ du 1er o+to&re 2007L H F Dé+ret 0F portant r>glement général de +ompta&ilité pu&li/ueW
A'E%A%T : Contrat additif , un mar+é +onstatant un a++ord de 6olonté des partis a.ant pour o&Aet de modifier ou de +ompléter une ou plusieurs dispositions de l3a++ord antérieur Kmar+é de &aseL )! * ;es possi&ilités de re+ours , l3a6enant sont limitati6es
MAT!E *’O+'!A,E : ;3administration /ui- au nom de l3Etat- passe le mar+é a6e+ l3entrepreneur- le fournisseur ou le prestataire de ser6i+es KDé+ret nT 2F0F du 1 moarrem 1@2 K%%2007LL Signataire au nom du matre d3ou6rage * l3ordonnateur- son délégué ou le sousFordonnateur H
MAT!E *’O+'!A,E *E-E,+E : (oute administration pu&li/ue ou tout organisme pu&li+ au/uel sont +onfiées +ertaines missions du matre d3ou6rage dans les +onditions déterminées KCf arti+le du dé+ret nT 2F 0FL
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MAT!E *’+'!E : (oute personne morale ou p.si/ue de droit pri6é désigné par le Matre d3ou6rage et /ui a la responsa&ilité de la +on+eption et ou du sui6i de l3e:é+ution du proAet , réaliser
O!*O%%ATE+! P+B-$ *E !E$ETTES ET *E *EPE%SES : (oute personne a.ant /ualité au nom d3un organisme pu&li+ pour engager- +onstater- li/uider ou ordonner soit le re+ou6rement d3une +réan+e- soit le paiement d3une dette
$OMPTAB-E P+B-$ : (out fon+tionnaire ou agent a.ant /ualité pour e:é+uter au nom d3un organisme pu&li+ des opérations de re+ettes- de dépenses H K$ ne pas +onfondre a6e+ le CED /u3on 6erra plus loinL En +e /ui nous +on+erne- il pro+>de au +ontr8le- au 6isa et au paiement des mandats
MEMO!E TE$1%+E : Do+ument éta&li par l3entrepreneur présentant une des+ription détaillée des *
Dispositions organisationnelles H
Mo.ens umains et matériels /ui seront affe+tés au +antier H
Modes d3e:é+ution des tra6au: H
9lanning d3e:é+ution
MEMO!E TE$1%+E suite : ;e M" dispose d3un délai d3un mois pour agréer ou formuler des remar/ues H 9assé +e délai- l3agrément est supposé a+/uis
P!O,!AMMATO% : F9rogrammes d3in6estissements approu6és par le parlement H F"u6erture de +rédits annuellement par des lois de finan+es approu6ées par le parlement
,A!A%TES fournies par l’entrepreneur :
Cautionnement pro6isoire au moment de la soumission H
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Cautionnement définitif H
Retenues de garanties H
$ssuran+es 6ala&les pour la durée de l3e:é+ution du mar+é H
Garanties parti+uli>res
$!E*TS : Un mar+é ne peut Ntre +on+lu /ue si les +rédits sont ins+rits par la loi de finan+es de l3année H on +ite entre autres * F!udget général de l3Etat K!GEL /ui +omporte deu: parties *
1>re partie * Ressour+es K%mp8ts et ta:esL H 2>me partie * Dépenses * FDépenses de fon+tionnement Kpersonnel et matériel di6ersL H
F Dépenses d3in6estissements H F Dépenses relati6es , la dette pu&li/ue
$!E*TS *’%'ESTSSEME%T : "n distingue deu: sortes *
Crédit de paiement KC9L * autorise- Aus/u3, +on+urren+e de son montant- les paiements sur l3année en +ours ;e reli/uat non +onsommé est reporté sur l3année sui6ante- si l3engagement du &on de +ommande ou du mar+é est 6isé par le CED a6ant la fin de l3année &udgétaire H sinon le C9 tom&e en annulation
Crédit d3engagement KCEL * ne sert /u3, l3engagement et ne peut ser6ir de mandatement- ni de paiement
;3année sui6ante- les CE sont +onsolidés K+onfirmés- engagés , nou6eauL sur les nou6eau: C9 soit en totalité soit en parties- la partie non +onsolidée reste en CE
$!E*TS *E =O%$TO%%EME%T : ATTE%TO% ;es +rédits de fon+tionnement « non +onsommés » dans l3année tom&ent en annulation- s3ils ne sont ni engagés- ni 6isés- ni mandatés a6ant la fin de l3année
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E%,A,EME%T : ;3a+te par le/uel le matre d3ou6rage Kl3organisme pu&li+L Kl3ordonnateur ou S "L +rée ou +onstate une o&ligation de nature , entraner une +arge H +3est l3a+te de naissan+e de dépenseL
$E* : $O%T!U-E *ES E%,A,EME%TS *E *EPE%SES" ;3engagement proposé par le matre d3ou6rage l3ordonnateur ou sous ordonnateur KS"L doit Ntre 6isé par le +ontr8leur des engagements des dépenses de l3Etat KCED /ui rel>6e désormais de la (GRL
$ sa6oir * si au &out de /) >ours ou7rables le CED n3a pas émis d3a6is sur un mar+é- +e dernier est +onsidéré 'SE
;e CED doit 6érifier si *
;es engagements de dépenses sont faits sur un +rédit disponi&le H
;es engagements ont une nature Kimputation &udgétaireL +onforme , la ru&ri/ue &udgétaire H
;es +al+uls des propositions d3engagements sont e:a+ts K+3estF,Fdire +orre+tement é6aluésL H
Sont réguliers au regard des lois et r>glements d3ordre finan+ier Kloi de finan+esdé+ret de la +ompta&ilité pu&li/ue- te:tes régissant les mar+és pu&li+sL
-+*ATO% : ;a li/uidation +onsiste , 6érifier la réalité de la dette et , arrNter le montant de la dépense H elle est effe+tuée par le +ef du ser6i+e +ompétent C3est la +onstatation par le matre d3ou6rage Kordonnateur ou S"L du ser6i+e fait et du montant de la dette * ]atta+ements H ]dé+omptes pro6isoires
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O!*O%%A%$EME%T O+ MA%*ATEME%T : ;3ordonnan+ement est l3a+te administratif donnant +onformément au: résultats de la li/uidation- l3ordre de pa.er la dette du matre d3ou6rage Korganisme
pu&li+L Kpar
l3ordonnateur ou S"L H ;3ordonnan+ement se traduit par l3émission d3un titre de mandatement ou de paiement KmandatL ;a date limite d3ordonnan+ement des dépenses au titre d3un mois déterminé est fi:é au * 22 de +e mois ;3ordonnan+ement ne doit en au+un +as dépasser le montant des +rédits disponi&les 6isés Kl3imputation &udgétaireL
EMSSO%S :
les mandats sont éta&lis par le matre d3ou6rage l3ordonnateur ou S" et transmis au (résorier dans un &ordereau d3émission numéroté et daté H
les mandats a++eptés par le +ompta&le pu&li+ sont 6irés au: &énéfi+iaires H
les mandats /ui ont fait o&Aet d3o&ser6ations- seront refaits en gardant les mNmes numéros et dates s3ils sont ren6o.és a6ant le 22 du mois en +ours H
les oppositions sur les paiements Kordres de re+ettesL doi6ent Ntre déposées et notifiées par le matre d3ou6rage S" au +ompta&le pu&li+
le matre d3ou6rage S" peut- en +es de maintien des o&ser6ations- re/uérir au paiement en assumant la responsa&ilité pé+uniaire , la pla+e du +ompta&le pu&li+ KRé/uisitionL
le +ompta&le doit refuser de se référer au: ordres de ré/uisition lors/ue la suspension de paiement est moti6ée par *
] Soit l3a&sen+e- l3indisponi&ilité ou l3insuffisan+e des +rédits H ] Soit le défaut de +ara+t>re li&ératoire du r>glement H ] Soit l3a&sen+e de 6isa préala&le du CED
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-E $O%T!U-E *ES $!EA%$ES PA! -E $OMPTAB-E P+B-$ %l porte sur *
;a /ualité du matre d3ou6rage Kordonnateur- son délégué ou S" Kpou6oirsL H
;3e:a+titude de l3imputation des dépenses H
;a Austifi+ation du ser6i+e fait [[[H
;3e:a+titude des +al+uls de li/uidation H
;3inter6ention préala&le des +ontr8les réglementaires et la produ+tion des Austifi+ations Kl3e:isten+e de la +ertifi+ation ou du 6isa préala&le d3engagementL H
;e respe+t des r>gles de pres+ription et de dé+éan+e [[[
;a disponi&ilité des +rédits Kpas de dépassement des +réditsL H
;e +ara+t>re li&ératoire du r>glement Kmandat éta&lit au nom du 6érita&le +réan+ierL H
;a produ+tion des pi>+es Austifi+ati6es e:igées par la réglementation en 6igueur
BO% A SA'O!
;es mandats dQment Austifiés sont transmis au +ompta&le pu&li+ ré+apitulés et anal.sés sur des &ordereau: d3émissions H
$ noter * ;e +ompta&le pu&li+ a 10 Aours au ma:imum pour ren6o.er les titres de paiement- 6isés ou non- au matre d3ou6rage , l3ordonnateur
APP!OBATO% :
;3administration dispose de 0 Kou O0L Aours pour faire 6iser- approu6er et notifier le mar+é par "S * Ce délai +ourt , +ompter de la date fi:ée pour l3ou6erture des plis ou de la date de la signature du mar+é par l3attri&utaire lors/u3il est négo+ié H
9assé +e délai- l3entreprise est li&re de résilier renon+er au son mar+é- sauf si elle a++epte par é+rit de prolonger le délai d3appro&ation lors/ue le matre d3ou6rage lui propose de maintenir son offre pour une période supplémentaire déterminée
O!*!E *E SE!'$E :
UE7 DSCG 2015-2016
;3ordre de ser6i+e est un a+te pris par le matre d3ou6rage /ui a pour o&Aet de notifier , l3entrepreneur des informations- des do+uments ou des dé+isions +on+ernant le mar+é H il est *
E+rit
Eta&lit en 2 e:emplaires H
Moti6é dans +ertains +as H
Signé par le matre d3ou6rage H
Daté H
)uméroté H
Enregistré H
)otifié , l3entrepreneur *
] 9ar +ourrier porté +ontre ré+épissé H ] 9ar lettre re+ommandée a6e+ a++usé de ré+eption ;3entrepreneur doit *
9orter sur l3ordre de ser6i+e la date , la/uelle il l3a reu H
;e signer H
Ren6o.er immédiatement au matre d3ou6rage l3un des deu: e:emplaires H
S3. +onformer stri+tement
;3ordre de ser6i+e est une pi>+e +ontra+tuelle postérieure , la +on+lusion du mar+é H Si l3entrepreneur Auge /ue l3ordre de ser6i+e dépasse les o&ligations de son mar+é- il doit présenter ses o&ser6ations par é+rit dans un délai de 10 Aours ;a ré+lamation ne suspend pas l3e:é+ution de l3ordre de ser6i+e- sauf +ontre ordre du matre d3ou6rage
%A%TSSEME%T : ;es entreprises pour résoudre leurs pro&l>mes de trésorerie et du fait /ue l3administration ne +on+>de pas d3a6an+e sur « ser6i+e , faire »- ne peu6ent plus +ompter /ue sur *
;es +apitau: propres H
;es &an/ues H
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Emprunter , un organisme finan+ier K&an/ue- CMM-WL en lui +édant la +réan+e /ue l3entreprise détient sur l3administration * le mar+é est dit « affe+té en nantissement »
SA%$TO%S :
9énalités de retards dans l3e:é+ution des tra6au: H
$&attement sur les pri: Kréfa+tionL pour imperfe+tions de fai&le importan+e mais a++epta&le K/ualité inférieureL H
DégBts au domaine pu&li+- non respe+t de la réglementation de transport H
Saisie de la +aution pro6isoire si désistement ou non respe+t du délai de 0 Aours pour la +onstitution de la +aution définiti6e H
Saisie de la +aution définiti6e et ou de la retenue de garantie- en partie ou en totalité- en +as d3insuffisan+es des sommes dues pour +ou6rir les pénalités ou retenues pour un entretien des ou6rages ou refus de le6er les réser6es a6ant la ré+eption définiti6eW
%*EM%TES :
Résiliation par le fait de l3autorité pu&li/ue du matre d3ou6rage K+essationL H
5ariation importante Kdans la masse des tra6au: ou par nature d3ou6rageL H
$Aournement des tra6au: Kré+lamation dans les @0 AoursL H
Modifi+ation par "S des +onditions initiales du mar+é Kdistan+e de transport/ualité des matériau:-WL * ré+lamation dans les 10 Aours sinon for+lusion H
%ntérNts moratoires en +as de retards de paiement auFdel, de O0 Aours , partir de la date de +onstatation Katta+ement ou ré+eptionL
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A%%E;E 4 : uestionnaire spécifi3ue $arri@res ;uestions 1 à < = à remplir si des modifications sont inter%enues depuis la cl,ture N>1
1 %ndi/ue4 +iFdessous les gisements e:ploités par la so+iété Knature des matériau:tonnage annuel autorisé- date de fin dIautorisation- taille du gisementL 2 ;a so+iété aFtFelle un Kou desL fonds de +ommer+e +ompta&ilisé , l3a+tif de son &ilan [ )") "U% %ndi/ue4 son origine- sa 6aleur &rute- sa 6aleur nette- et 6otre +on+lusion sur +et a+tif ;a so+iété aFtFelle un Kou desL gisement +ompta&ilisé , l3a+tif de son &ilan [ )") "U% %ndi/ue4 les 6aleurs +on+ernées et les métodes de dépré+iation appli/uées @ ;a so+iété aFtFelle des frais de dé+ou6erte +ompta&ilisés , l3a+tif de son &ilan [ )") "U% %ndi/ue4 les 6aleurs +on+ernées K&rutes et nettesL et les métodes de dépré+iation appli/uées 9armi les immo&ilisations +orporelles- .FaFtFil des installations fi:es pour les/uelles les plans dIamortissements se poursui6ent au del, de la date de fin dIautorisation dIe:ploiter [ )") "U% %ndi/ue4 /uelles seront les 6aleurs résiduelles , la date de fin dIautorisation
;uestions ? à 11 = à remplir dans tous les cas
$6e4F6ous pro+édé , une re6ue des sto+s figurant dans les +omptes arrNtés au 1 dé+em&re 2007 [ Kindi/ue4 6os +ommentaires et 6os +on+lusions sur +e posteL
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$ Un in6entaire p.si/ue aFtFil été réalisé [ )") "U% ! $6e4F6ous re6u les /uantités retenues [ )") "U% C $6e4F6ous effe+tué des tra6au: sur la 6alorisation de +es éléments [ )") "U% 7 Des +arges , répartir figurentFelles , l3a+tif du &ilan de la so+iété [ )") "U% %ndi/ue4 la nature et la 6aleur des éléments +on+ernés- et les durées d3amortissement retenues ;a pro6ision pour remise en état des sites aFtFelle été aAustée au 1 dé+em&re 2007 [ Dé+rire la métode de +onstitution de +ette pro6ision si elle diff>re de la métode groupe * ;es dépenses pré6isionnelles de remise en état ontFelles été a+tualisées [ )") "U% O Sur la &ase des autorisations d3e:ploitation des différents sites e:istants * $ ;es di6ers éléments du &ilan sontFils en pase a6e+ les durées d3e:ploitation restant , +ourir [ )") "U% ! Si +ertaines autorisations sont en +ours de renou6ellement- ou arri6ent pro+ainement , terme- . a t il des ris/ues de de6oir suspendre- 6oir arrNter définiti6ement- l3e:ploitation [ Si oui- les é6entuelles +onsé/uen+es ontFelles été prises en +ompte au 1 dé+em&re 2007 Kpro6ision pour démant>lementnotammentL 10 Droits de foretage * $ %ndi/ue4 les droits de foretage figurant , lIa+tif Kmontant- métode dIamortissement appli/uéeL * ! $6e4F6ous 6alidé le +ompte de +arges +on+erné a6e+ les +ontrats +orrespondants et la produ+tion de lIe:er+i+e )")
