Isaías Vera Paredes
Técnicas y Procedimientos
AUDITORÍA TRIBUTARIA
Asociación Interamericana del Derecho y la Contabilidad
Presentación En los últimos tres años el contenido de nuestras leyes tributarias ha experimentado una serie de modificaciones con la finalidad de obtener para las arcas fiscales incrementos en la recaudación tributaria; no solo se han incrementado la base imponible, porcentajes, nuevos procedimientos de retención, percepción, detracción etc., también han sido incluidas en el Código Tributario nuevas formas de sanciones formales y por leyes específicas, nuevas sanciones por incumplimiento en procedimientos formales; adicional a todo esto los funcionarios de la Administración Tributaria en sus procedimientos de fiscalización, en muchos casos, exceden a los parámetros señalados en el Código Tributario y/o aplican en forma errónea las Leyes vigentes en el ejercicio o ejercicios fiscalizados, determinando para el contribuyente, resultados confiscatorios. El presente trabajo "TÉCNICAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA”, está basado en un estudio concienzudo, analítico y de investigación, cuya finalidad es servir como fuente de información actualizada en materia contable y tributaria que permita una correcta aplicación por el profesional del área, de las disposiciones previstas en la Legislación Tributaria vigente como en el Plan Contable General Revisado, y en los principios contables contenidos en las diversas Normas Internacionales de Contabilidad vigentes. Esta obra también va dirigida a los estudiantes de Contabilidad y ramas afines, con el objeto de ampliar su visión como futuros profesionales, pues permitirá comprender la aplicación de las cuentas y registros contables, hecho que estamos seguros contribuirá en su formación profesional. El contenido de este trabajo, presenta los siguientes capítulos: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14.
La Auditoría La Administración Tributaria y el Sistema Tributario Nacional Auditoría Tributaria Auditoría del Disponible Auditoría a las Cuentas de Existencias y Costos Auditoría al Activo Fijo y su Depreciación Auditoría a las Cargas Diferidas Auditoría a las Cuentas de Intangibles Auditoría a las Inversiones Auditoría a los Tributos por Pagar Auditoría al Patrimonio Neto Auditoría a las Cuentas de Ingresos - Cuentas por Cobrar Auditoría a las Cuentas por Pagar, Compras y Gastos Caso Práctico Integral - Auditoría Tributaria Independiente
Además de los conocimientos teóricos que contiene cada capítulo, Se otorga al profesional de la Contabilidad, un conjunto de casos prácticos de diversa índole recogidos a través de la vasta experiencia del autor, como reflejo de situaciones que comúnmente acontecen en la realidad y cuya explicación detallada será de muy útil ayuda para aquéllos casos que tuvieran cierta semejanza con los que se muestran. Asimismo, el último capítulo muestra un caso práctico integral de una Auditoría Tributaria independiente, que contiene todas las fases de este proceso. Sin duda, la presente obra, producto de un trabajo permanente con el apoyo y colaboración del personal Técnico del Informativo Vera Paredes, principalmente del C.P.C. FERNANDO EFFIO PEREDA a quién manifiesto mi gratitud, constituirá para ustedes, suscriptores y lectores, una herramienta de uso permanente en el desarrollo profesional, motivo por el cual nos comprometemos a seguir produciendo nuevas abras para el desarrollo de la profesión y para nuestros lectores a nivel nacional.
La Auditoría Sumario
I. INTRODUCCIÓN; II. DEFINICIÓN DE AUDITORÍA; III. AUDITORÍA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS; IV. TIPOS DE AUDITORÍA; V. NORMAS DE AUDITORÍA; VI. OBJETIVOS DE AUDITORÍA; VII. PROCESO DE AUDITORÍA; VIII. EVIDENCIA DE AUDITORÍA; IX. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA; X. EL MUESTREO EN EL PROCESO DE AUDITORÍA; XI. RIESGO DE AUDITORÍA; XII. EVALUACIÓN DE LOS CONTROLES INTERNOS; XIII. PAPELES DE TRABAJO.
I. INTRODUCCIÓN En los tiempos que vivimos, la información es imprescindible para otorgar a la sociedad, la posibilidad de aprovechar todos los beneficios que la modernidad trae, de lo contrario, el progreso se vería fuertemente condicionado. Por ello, podemos decir que en la actualidad, la información es un elemento clave para el funcionamiento efectivo y eficiente de la sociedad en su conjunto. Sin embargo, es preciso indicar que para llegar a ese punto, se requiere contar con información certera, que goce de plena validez y realidad, pues de no ser así, ello podría acarrear en tomar decisiones equivocadas que involucren consecuencias negativas para los actores de la sociedad. En ese contexto, es indispensable contar con sistemas que validen y confirmen la información, no solamente de información financiera, sino de información en general, pues ello ayudará a tener información fresca, válida y razonable de lo que nos interesa. Es así, que surge la Auditoría, como un conjunto de técnicas y procedimientos destinados a verificar que la información que se proporcione sea razonablemente adecuada. II. DEFINICIÓN DE AUDITORÍA En términos sencillos, la Auditoría es el examen de cierta información por parte de una tercera persona, distinta de quien la preparó y del usuario, con la intención de establecer su razonabilidad, a fin de aumentar la utilidad que tal información posee. Están dentro del alcance de esta definición muchos tipos de información que pueden auditarse. Pero la auditoría más común es la que lleva a cabo el contador público a los estados financieros. III. AUDITORÍA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS La auditoría a los Estados Financieros trata de incrementar la confianza que se tenía en la información suministrada por el aparato administrativo normal de la empresa. Tal confianza puede definirse como la congruencia existente entre el mensaje transmitido y la realidad que se describe. La auditoría a los Estados Financieros, llamada también Auditoría Financiera, es uno de los muchos servicios proporcionados por la profesión contable y puede ser realizada con varios propósitos. Los más frecuentes son:
La expresión de una opinión independiente sobre la razonabilidad de los estados financieros de la entidad. El control del uso de los recursos dentro de una organización. Dentro de esta función, el contador público evalúa uno de los productos del sistema de información financiera de la empresa: los estados financieros. Una vez concluida su revisión, el profesional emite respecto de si estos estados financieros presentan o no una descripción justa y razonable de los negocios de la compañía, en el lenguaje que convencionalmente se utiliza para tal efecto posteriormente, esta opinión se hace pública en forma de dictamen o informe del auditor, transmitiendo la autoridad del contador, como experto ajeno a los estados financieros de la compañía e incrementando así la confianza que se puede depositar en esos documentos. Para evaluar esa información financiera, el profesional contable debe combinar tres aspectos fundamentales: Un adecuado conocimiento de la entidad a auditar y de sus operaciones, Total familiaridad con su sistema de información; y, Clara concepción de los principios de medición y de comunicación convencionalmente usados para describir formas económicas IV. TIPOS DE AUDITORÍA La clasificación clásica de la labor de auditoría nos señala que ésta puede ser desarrollada por contadores independientes o bien por los mismos empleados o funcionarios de la organización. La auditoría realizada por contadores públicos independientes para expresar una opinión sobre la información examinada es denominada Auditoría Externa o Independiente, en tanto que la auditoría realizada por los empleados o funcionarios de la organización con propósitos de control, es comúnmente denominada Auditoría Interna. 1. AUDITORÍA INTERNA La auditoría Interna es una actividad apreciativa, independiente de los sectores objeto de revisión, por lo que debería reportar a los máximos niveles de la organización y depender de ellos. Tiene por objeto la revisión de las operaciones para servir de base a la administración; por este motivo, es un control que se describe como independiente pues mide y evalúa la eficacia de otros controles. En síntesis, podríamos señalar que la Auditoría Interna es un mecanismo de control selectivo e independiente de los engranajes de control interno habituales que se hacen a las operaciones de la empresa. 2. AUDITORÍA EXTERNA Mientras que la Auditoría Interna depende de la administración de la organización, la Auditoría Externa es totalmente independiente a ésta. Para dar crédito a las manifestaciones que la administración hace a través de su sistema de información, los interesados requieren de la opinión de un profesional totalmente desligado de los intereses de esa administración.
La labor de Auditoría Externa implica una competencia profesional singular, caracterizada por una serie de atributos tales como independencia, educación y conocimientos especializados, dedicación al servicio, registro en los cuerpos encargados del control del ejercicio profesional, entre otros. Una de las funciones más comunes de la Auditoría Externa es brindar una opinión sobre las manifestaciones de la administración incluidas en la información contable emitida por la entidad. Esta función es conocida como Auditoría de los Estados Financieros. Sin embargo el auditor externo está capacitado para brindar cualquier servicio que implique el examen de información, operaciones, procedimientos, actividades, proyecciones, etc, que necesiten de un juicio profesional dentro del marco de competencia del contador público. V. NORMAS DE AUDITORÍA Así como las normas contables brindan el marco de referencia a la valuación y exposición de los estados financieros, las normas de auditoría establecen en los lineamientos básicos que el profesional debe seguir en el cumplimiento de su labor de auditoría. En general las normas de Auditoría comprenden: La condición básica para el ejercicio de la Auditoría, la independencia del auditor con la relación al sistema objeto de la auditoría. Las normas para el desarrollo de la Auditoría que incluyen los contenidos básicos referidos a las características propias de la ejecución de la labor, su documentación y las técnicas a emplear. Las normas sobre la emisión de informes referidas a la forma y contenido de la expresión del auditor sobre el resultado de su labor. VI. OBJETIVOS DE AUDITORÍA Los objetivos de Auditoría están expresados en términos de obtener suficiente satisfacción con respecto a la validez de las afirmaciones. En este aspecto habría que hacer paralelo entre lo que establecían anteriores concepciones de Auditoría con los actuales. Antes se especificaba que el objetivo de la Auditoría era la afirmación propiamente dicha. En cambio ahora se establece que el objetivo es obtener validez sobre las afirmaciones que contienen los estados financieros. Esto se relaciona directamente con el hecho que los estados contables son propiedad del ente auditado y consecuentemente las afirmaciones que ellos implican pertenecen a su dirección siendo tarea del auditor probarlos mediante sus procedimientos. El grado de satisfacción que será necesario obtener mediante las evidencias de auditoría para darle validez a las afirmaciones, dependerá de cada situación en particular y en definitiva del criterio del profesional interviniente.
VII. PROCESO DE AUDITORÍA La secuencia de pasos que implica llevar a cabo una Auditoría no es única y puede variar según diferentes circunstancias. Sin embargo, es usual que se identifiquen tres etapas básicas y esenciales en todo proceso de Auditoría:
La Planificación, La Ejecución y El Informe de Auditoría. Estas tres etapas implican que la Auditoría es un proceso secuencial con un punto de partida y otro de terminación. Sin embargo, en el caso de las auditorías recurrentes (exámenes efectuados por un mismo profesional durante varios periodos) se verifica una estrecha relación entre la finalización de una auditoría y el inicio de la auditoría de periodo siguiente: la terminación de la auditoria de un año naturalmente conduce y proporciona el ingreso a la etapa de planificación de la auditoría del año próximo, ya que el conocimiento obtenido de la auditoría de cada año se acumula y es aprovechado para las auditorías siguientes.
PROCESO DE AUDITORÍA
ETAPA DE PLANIFICACIÓN ETAPA DE EJECUCIÓN INFORME DE AUDITORÍA
1. ETAPA DE PLANIFICACIÓN a) Definición El objetivo último de esta etapa es la determinación del enfoque de auditoría a aplicar y su consecuencia inmediata, la selección de los procedimientos particulares a ejecutar. Esto se verá reflejado en un Informe de Planeamiento, en el que se documenta las consideraciones analizadas durante toda la etapa, y los respectivos programas detallados de trabajo que indican de qué forma, en qué momento y con qué alcance se ejecutarán los procedimientos seleccionados. Cuando el auditor se aboca a la tarea de dar una opinión (Auditoría), debe planificar con anterioridad cuáles serán los procedimientos a seguir a efectos de obtener la evidencia que resulte válida y suficiente como para respaldar esa opinión. La planificación incluye diversos procedimientos, más relacionados con una lógica conceptual que con una técnica de auditoría. b) Etapas La etapa de planificación puede dividirse en dos etapas o momentos distintos, siendo el primero de ellos, la denominada Planificación Estratégica, que como su nombre lo indica, consiste en definir la estrategia global a seguir determinada en base al conocimiento e información obtenida de la organización a auditar.
La segunda etapa o segundo momento luego de definir la estrategia global, es la denominada Planificación Detallada. En ella se discriminan para cada uno de los distintos componentes, cuáles son los procedimientos a realizar detallándose cómo se llevarán a cabo. c) Planificación Estratégica La Planificación Estratégica como primera etapa del proceso de planificación, reúne el conocimiento acumulado de la organización a auditar y la información adicional obtenida como consecuencia de un primer acercamiento a las actividades ocurridas en el periodo a auditar, resumiendo este conocimiento en la definición de decisiones preliminares para cada componente o rubro. Para simplificar la planificación de Auditoría, cada entidad se divide en partes manejables denominadas componentes. Un componente puede ser una partida de un estado financiero o una parte del mismo, un grupo de transacciones dentro de una o más partidas o la exposición de un ítem en las notas a los estados financieros. El proceso de identificación de componentes debe concentrarse en los asuntos más significativos. d) Planificación Detallada A diferencia de lo que sucede con la Planificación Estratégica, en la planificación Detallada se trabaja cada componente en particular, en forma separada del resto de los componentes, identificando los procedimientos que más se adecuan a cada uno de ellos. 2. ETAPA DE EJECUCIÓN Como su nombre lo señala, su finalidad es la de ejecutar los procedimientos planificados con el objeto de obtener elementos de juicios válidos y suficientes para sustentar una opinión. Todos estos elementos de juicio se traducirán en papeles de trabajo que constituyen la documentación y sirven como evidencia del examen realizado. En la etapa de ejecución, se desarrollo el plan de Auditoría es decir, se llevan a cabo los procedimientos planificados en la etapa anterior. El propósito de esta etapa es obtener suficiente satisfacción de auditoría sobre la cual se puede sustentar el informe del auditor, la cual se obtiene mediante la ejecución de los procedimientos previamente definidos y adecuadamente documentados. Es de destacar que en esta etapa no sólo se realizan los procedimientos previstos en la etapa de planificación, sino también todas aquellas pruebas alternativas que deban efectuarse reemplazando o complementando a las originalmente planificadas, ya sea por dificultades propias de la empresa, de los sistemas, del resultado de los procedimientos realizados o por eficiencia en el examen. Para tal efecto, el auditor o quienes realizan el trabajo de auditoría, deben utilizar al máximo su experiencia y su bagaje profesional a fin de encontrar soluciones a situaciones complejas o no previstas. 3. INFORME DE AUDITORÍA En esta etapa se evalúan todas las evidencias de Auditoría obtenidas durante la etapa de ejecución, que deban permitir formar un juicio o una opinión sobre la razonabilidad de los estados financieros, emitiendo el respectivo Informe del auditor. Esta etapa también es llamada de conclusión, y se caracteriza por que une los resultados del trabajo realizado en cada unidad operativa y en cada componente, analizando los hallazgos de auditoría de cada uno de ellos, para así poder obtener una conclusión general sobre los estados financieros tomados en su conjunto, lo que en definitiva, constituye la esencia del informe del auditor.
Como parte de la etapa del Informe, es de observar que los máximos responsables del equipo de auditoría deben revisar críticamente el trabajo realizado, para así asegurarse que el plan de auditoría haya sido efectivamente aplicado y determinar si los hallazgos de auditoría han sido correctamente evaluados y si los objetivos fueron alcanzados. También es necesario realizar una revisión global de los estados financieros. Esta revisión en combinación con las conclusiones ya obtenidas del trabajo detallado, deben proporcionar una base adecuada para emitir el informe final. Debe concentrarse la atención en las áreas de mayor importancia o riesgo a fin de confirmar que han sido tratados adecuadamente en el trabajo de auditoría y reflejados correctamente en los estados financieros. A continuación se presenta un resumen de cada una de las etapas del proceso de Auditoría en el que se muestran sus objetivos y los resultados que implican:
ETAPAS DEL PROCESO DE AUDITORÍA Etapa
Objetivo
Resultado
Planificación
Predeterminar todo trabajo de Auditoría.
el
Ejecución
Obtener evidencias Auditoría.
de Elaboración de Papeles de Trabajo
Informe
Informe de Planificación.
Emitir un juicio acerca de la información auditada en Informe o Dictamen de base a la evidencia de auditoría Auditoría.
MODELO DE DICTAMEN DE AUDITORÍA
VIII.Hemos EVIDENCIA DE AUDITORÍA sido contratados para examinar los Estados Financieros de la empresa “CORPORACIÓN DEL VIDRIO S. A.” correspondientes al ejercicio fiscal 2005. Este informe se emite a fin de expresar suficiente satisfacción con respecto a la aplicación de las normas y principios contables en la elaboración de los Financieros de la empresa. 1. Estados DEFINICIÓN Realizamos nuestra auditoría es de elacuerdo condenormas de auditoría aceptadas. La evidencia de auditoría elemento juicio que obtiene generalmente el auditor como resultadoEstas de las normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable, que los pruebas que realiza, siendo obtenida de los sistemas de la organización auditada, de la documentación tratamientos contables adoptados estén libres de errores importantes. La auditoría incluye el examen, respaldatoria de transacciones y saldos, de la gerencia y empleados, deudores, proveedores y en otros base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los Estados terceros relacionados con la entidad. Según sea la fuente de obtención de evidencia, este puede ser de Financieros. La auditoría también incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las control o sustantiva. estimaciones importantes efectuadas por la gerencia y el efecto que tienen estos sobre los resultados obtenidos. Creemos que nuestra Auditoría provee una base razonable para nuestra opinión.
a) Evidencia de control La evidencia aquella queenproporciona al auditor satisfacción de que de losmanera controles En nuestra opinaos, de loscontrol EstadosesFinancieros, todos los aspectos importantes, presentan, en los cuales planea operan efectivamente durante el periodo. Esta evidencia razonable el resultado del confiar, ejercicio,existen así comoy la composición de los activos y pasivos de la empresa al 31 depermite diciembre de 2005,odebiéndose regularización de las observaciones que se encuentran modificar reducir el proceder alcance adela la evidencia sustantiva que de otra manera debería detalladas en el informe adjunto. obtenerse. Evidencia sustantiva DEL RIO, GONZALES Y ASOCIADOS CONSULTORES AUDITORES TRIBUTARIOS La evidencia sustantiva es la queY brinda al auditor satisfacción referida a los estados financieros y se obtiene al examinar las transacciones y la información producida por los sistemas de la entidad.
b)
2. FUENTES DE EVIDENCIA DE AUDITORÍA Para que la evidencia de auditoría sea aceptable, debe ser creíble y confiable, por lo que la calidad de esta varia considerablemente según sea la fuente que la origina. El siguiente grafico intenta comparar distintas fuentes de evidencia y su grado de confiabilidad. FUENTES DE LA EVIDENCIA DE AUDITORÍA
CALIDAD DE EVIDENCIA DE AUDITORÍA MAYOR CONFIABILIDAD
MENOR CONFIABILIDAD
Obtenida a partir de personas o hechos independientes de la Obtenida dentro de la empresa. organización. Producto por un sistema de control Producida por un sistema de control efectivo. débil. Por conocimiento directo: observación, Por conocimiento indirecto: confianza inspección o reconstrucción. en el trabajo de terceras personas. Documentaria.
Oral
De la gerencia superior.
Del personal de menor nivel.
IX. PROCEDIMIENTO DE AUDITORÍA 1.
DEFINICIÓN
Los procedimientos de Auditoría para efectuar el examen son únicos para cada ente en particular y se traducen en programas detallados de trabajo también a medida. Con anterioridad, se realizaban exámenes a partir de programas estándar que se trataban de adaptar a las características específicas de las empresas auditadas. En la actualidad y teniendo en cuenta que muchos procedimientos consisten en pruebas de cumplimiento de controles clave específicos de cada uno de los sistemas y pruebas analíticas que relacionan diversos elementos particulares la información que suministran dichos sistemas y de los estados financieros de organización, difícilmente se pueden prever programas de trabajo desarrollando en forma estándar. Esta característica asegura considerar con mayor énfasis las particularidades del negocio y sus efectos en los procedimientos de auditoría. Los procedimientos de Auditoría pueden dividirse según la evidencia que brinda, en procedimiento de cumplimiento y sustantivos. Sin embargo, en la práctica resulta difícil clasificarlos ya que muchos cumplen un doble propósito.
2.
PROCEDIMIENTO DE CUMPLIMIENTO
Los procedimientos de cumplimiento proporcionan evidencia que los controles clave dentro de la organización existen y que son aplicados efectiva y uniformemente. Aseguran o confirman la comprensión de los sistemas de la entidad, particularmente de los controles clave de dichos sistemas y corroboran efectividad. Entre los procedimientos que pueden utilizarse para obtener evidencia de control se encuentran: a) Inspección de manuales y reglamentos Este procedimiento incluye la revisión de los organigramas de la empresa y los manuales de operación de la organización, como por ejemplo el Manual de Organización y Funciones (MOF), el Reglamento de Trabajo. Asimismo, se debe verificar si estos documentos son de pleno cumplimiento o no. b) Pruebas de reconstrucción Las pruebas de reconstrucción implican la observación y seguimiento de una o pocas transacciones, confirmando con los empleados de la organización las funciones de procesamiento realizadas y los controles aplicados, proporcionando moderada satisfacción de auditoría con respecto a dichos controles y funciones. Este procedimiento es relevante, pues ayuda a comprender el flujo de datos dentro de los sistemas, los métodos que se utilizan para procesar dichos datos y los controles vigentes. Asimismo, permite identificar los cambios que se hayan producido o en todo caso, confirmar la validez del sistema. c) Observaciones de determinados controles
Este procedimiento, proporciona satisfacción que los controles en la organización existen, y operan de la forma prevista. d) Técnicas de simulación Este procedimiento implica efectuar pruebas ficticias a los sistemas computarizados y comparar los resultados con los establecidos previamente. Su objetivo es obtener evidencia acerca de la plena operaron de los controles y de las funciones de procesamiento. 3.
PROCEDIMIENTO SUSTANTIVOS
Los procedimientos sustantivos proporcionan evidencia directa sobre la validez de las transacciones y saldos incluidos en los registros contables o estados financieros y por consiguiente sobre la validez de las afirmaciones. Entre los procedimientos que pueden utilizarse para obtener evidencia sustantiva se encuentran: a)
Obtener evidencia del personal de la empresa Como su nombre lo señala, consiste básicamente en obtener información de manera directa del personal de la organización, de forma escrita u oral, sin embargo es preferible que la información que se obtenga este por escrito, pues eso proporcione mayor evidencia de auditoría. Su objetivo principal está dirigido a recibir explicaciones de los funcionarios en relación a dudad contables.
b)
Análisis de información financiera La aplicación de procedimiento analítico consiste en el estudio y evaluación de la información financiera de la organización, efectuando comparaciones con datos anteriores, a fin de verificar cambios importantes en las relaciones de la referida información financiera.
c)
Inspección de la documentación fuente La realización de inspecciones a la documentación fuente es por la regular una fuente de evidencia de auditoría altamente confiable, pues estos documentos constituyen la base para los registros en libros contables. A través de este procedimiento se examina que los registros contables guarden relación con la documentación que los sustentan. Es común y práctico que se realice sobre las partidas que componen un determinado saldo de los estados financieros.
d)
Realización e inventarios Básicamente está compuesto por los denominados “inventarios físicos” de los activos realizables y fijos de la empresa, comparado los resultados obtenidos con los saldos mostrados por los registros contables. Este procedimiento, es quizás forma más directa que pueda realizar el auditor, a fin de confirmar la veracidad y valuación de los activos de la empresa.
e)
Confirmación externa Los procedimientos de confirmación externa, consisten en obtener evidencias de un hecho de un tercero independiente a la organización, pero que estuvo está relacionado con alguna de las operaciones realizadas por la organización.
La ventaja de este tipo de procedimiento radica en que la evidencia de auditoría obtenida es usualmente por escrito, lo que brinda mayor confianza satisfacción a los resultados del procedimiento. Ejemplo de confirmaciones externas, tenemos a las confirmaciones Bancarias, confirmaciones de cuentas por cobrar, confirmaciones de cuentas por pagar, entre otras de singular importancia.
PROCEDIMIENTO DE AUDITORÍA De cumplimiento
Sustantivas
Inspección de Manuales y Reglamentos
Obtener evidencia del personal de la empresa
Pruebas de reconstrucción
Análisis de Información Financiera
Observación de determinados controles
Inspección de la documentación fuente
Técnicas de simulación
Realización de Inventarios Confirmación Externas
4.
PAUTAS EN LA SELECCIÓN DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA
La selección de los procedimientos de auditoría dependerá de un sin número de factores, sin embargo para una selección eficaz y eficiente de éstos, se debe tener en cuenta que los procedimientos que se seleccionen deben estar acorde con las condiciones planteadas en el Informe de Planificación, en cuanto al Volumen de la información, puntos críticos determinados, etc. X. EL MUESTREO EN EL PROCESO DE AUDITORÍA 1.
DEFINICIÓN
Al llevar a cabo una auditoría, el auditor obtiene evidencia confiable y permite, suficiente para tener una base razonable sobre la cual emitir un informe. Los procedimientos de auditoría que brindan esa evidencia difícilmente se aplican a la totalidad de las transacciones y saldos de los estados financieros de la empresa sino que se restringen a algunos de ellos. Este conjunto de saldos y transacciones examinadas constituye una “muestra”. Podemos definir al muestreo como el proceso de determinar una muestra representativa que permita concluir que los hallazgos obtenidos representar el comportamiento del universo de transacciones y saldos. Por nuestra representativa se entiende una cantidad dad de partidas que, considerando los valores otorgados a elementos tales como el riego, permita inferir que el comportamiento de esa muestra es equivalente al comportamiento del universo. 2. OBJETIVOS DEL MUESTREO DE AUDITORÍA El muestreo de auditoría se puede usar para:
Obtener evidencia del cumplimiento de los procedimientos de control establecidos. Obtener evidencia sobre la veracidad de las operaciones y de los saldos que se incluyen en los registros contables. 3. RIESGO DE MUESTREO El riesgo de muestreo está dado por el riesgo que la muestra no sea representativa del universo del cual se tomó y como consecuencia de ello, el auditor saque conclusiones incorrectas y erradas de los resultados de la muestra. Por lo tanto, el riesgo aceptable de muestreo depende de la importancia que para la conclusión global del auditor tenga la prueba de la muestra. El riesgo de muestreo tiene dos aspectos: el primero es el riesgo de rechazo incorrecto, es decir es el riesgo de que como resultado de los procedimientos de muestreo, el auditor concluya que no se puede confiar en los controles o que el saldo de una cuenta no es razonable, cuando en realidad los controles son confiables o el saldo de la cuenta es razonable. El segundo aspecto es el riesgo de aceptación incorrecto. Este es el riesgo de que como resultado de los procedimientos de muestreo, el auditor llegue a la conclusión de que puede confiar en los controles o que el saldo de una cuenta es razonable, cuando los controles no son confiables en la medida o cuando el saldo no es razonable. 4. MÉTODOS PARA LA SELECCIÓN DE MUESTRAS Existe una diversidad de métodos para seleccionar las muestras. Sin embargo a efectos de explicar adecuadamente los principales, los podemos clasificar en métodos de muestreo por probabilidades y métodos de muestreo basado en el criterio. a) Muestreo por probabilidad Este tipo de muestro requiere de una probabilidad conocida de ser seleccionada, aunque no todas tengan el mismo grado de probabilidad. Se den en: Muestreo de número al azar En este tipo de muestreo por probabilidades, todas las unidades del universo y todas las combinaciones de unidades de muestreo tienen misma probabilidad de ser seleccionadas. Es el más común de los métodos previstos, por su facilidad de aplicación y por su simpleza. Muestreo sistemático de probabilidades El muestro sistemático de probabilidades se refiere a la selección de una muestra en base a uno o más intervalos uniformes de muestre para el efecto cada intervalo uniforme se determina dividiendo el número de partidas del universo por el tamaño deseado de la muestra. Muestro por bloques Consiste en seleccionar al azar varios grupos de unidades contiguas de muestreo. b) Muestreo basado en el criterio En un método distinto al muestreo por probabilidad. Pueden ser: Muestro por selección específica
Consiste en confiar en el criterio del auditor para seleccionar una muestra que se espera sea representativa del universo. Este puede ser aplicable principalmente para realizar inventarios físicos, en donde en base a criterios propios y a la experiencia del auditor, se puede seleccionar ítems de distintos tipos y con saldos distintos. Muestreo sistemático de criterio Este método podría ser usado cuando el intervalo entre las unidades de muestreo es grande y se necesitan contar los registros de la organización para localizar cada partida a incluir. XI. RIEGO DE AUDITORÍA 1. DEFINICIÓN El riesgo de auditoría se define como la posibilidad de emitir un dictamen de Informe de Auditoría incorrecto debido a que no se detectaron errores o irregularidades significativas que modificarían el sentido de la opinión vertida en el informe. El riesgo de auditoría está compuesto por distintas situaciones o hechos que canalizados en forma separada, ayudan a evaluar el nivel de riesgo existente en un trabajo e particular y determinar de que manera es posible reducirlo a niveles aceptables. 2. CATEGORÍA DE RIESGO DE AUDITORÍA Los riesgos de auditoría pueden agruparse en tres categorías, de acuerdo a lo siguiente: a) Riesgo Inherente Esta categoría de riesgo está en relación a la susceptibilidad de los estados financieros a la existencia de errores o irregularidades significativos, antes de considerar la efectividad de los sistemas de control. El riesgo inherente está totalmente fuera de control por parte del auditor, pues difícilmente se pueden tomar acciones que tiendan a eliminarlo pues es propio de las características de la organización. Ente los factores que determinan la existencia del riesgo inherente podemos mencionar.
La naturaleza del negocio. La situaron económica y fingiera de la organización. La integridad de la organización gerencial y sus recursos humanos y materiales. La predisposición o facilidades de la gerencia a la auditoría.
b) Riesgo de control Es el riesgo que los sistemas de control estén incapacitados para detectar o evitar errores o irregularidades significativas en forma oportuna. Al igual que el riesgo anterior, este tipo de control también está fuera del control de los auditores, sin embargo las recomendaciones resultantes del análisis y evaluación de los sistemas
de información, contabilidad y control que se realicen, van a ayudar a mejorar los niveles de riesgo en la medida que se adopten tales recomendaciones. c) Riesgo de detección Es el riesgo que los procedimientos de auditoría seleccionados detecten errores o irregularidades existentes en los estados financieros. A diferencia de los riesgos anteriores, este tipo de riesgo es totalmente controlable por el auditor y dependerá de la forma cómo se diseñen y lleve cabo los procedimientos de auditoría. De otra parte, los factores que determinan el riesgo de detección están relacionadas con: La ineficacia de un procedimiento de auditoría aplicado. La mala aplicación de un procedimiento de auditoría. Probamente de definición del alcance y oportunidad en un procedimiento de auditoría. Cabe señalar que este factor está relacionado con existencia de muestras no representativas.
XII. EVALUACIÓN DE LOS CONTROLES INTERNOS 1. DEFINICIÓN Con independencia del tamaño y complejidad de las operaciones de una organización, todas éstas poseen en mayor o menor medida algún sistema de control interno que asegure la conducción ordenada, eficaz y eficiente de la actividad de la organización. Por ello, es tarea del auditor comprenderlo, estudiarlo y analizarlo, para determinar hasta qué punto funciona, y en qué medida brinda evidencia de auditoría. Un sistema de control interno, tiene por finalidad básicamente. a) b) c) d) 2.
Salvaguardar las actividades de la empresa. Brindar confiabilidad a la información contable. Promover la eficiencia operativa. Adherirse a las políticas de la organización. CATEGORÍAS DE CONTROLES
Los controles de una organización para su estudio y análisis en las tareas de auditoría pueden dividir en: a) Ambientes de control. b) Controles directos. c) Controles generales. 3.
AMBIENTES DE CONTROL
El ambiente de control determinar el marco para el control general, puede establece las condiciones en que operan el conjunto de los sistemas de control, contribuyendo a su confiabilidad.
El ambiente de control tiene gran influencia en la determinada del enfoque de auditoría a emplear y es imprescindible conocer en la etapa de la planificación estratégica. A tal efecto el ambiente de control abarca: a) El enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección superior La gerencia o la dirección de la organización tienen un papel de primer orden en el establecimiento de un adecuado ambiente de control, pues establece el espíritu e intensidad del sistema de control dentro de la misma. La no existencia de un enfoque de control por parte de la gerencia o dirección implica la vulnerabilidad o poca confiabilidad del sistema, y en consecuencia, debilita los controles existentes y la efectividad de los mismos. b) La organización y su estructura Para que el ambiente de control sea efectivo, el enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección, debe estar completamente con una organización formal de la entidad que permita el adecuado flujo de las tareas y responsabilidades. 4.
CONTROLES DIRECTOS
Los controles directos promocionan satisfacción de auditoría directa sobre la validez de la información contenida en los estados financieros, y están diseñados a evitar errores e irregularidades que pueden afectar a los estados financieros y a las funciones de procesamiento. Estos controles abarcan: a) Los controles gerenciales Incluye a todos aquellos controles realizados por el nivel superior de la organización y son efectuados por sujetos que no participan en el procesamiento de las operaciones. Entre los controles gerenciales más importantes tenemos: Los controles presupuestarias, conformados por las tareas de prelación, revisión, aprobación y control posterior del presupuesto. Los informes de hechos relevantes. b) Los controles independientes Incluyen a todos aquellos controles realizados por personas independientes del proceso de las transacciones. Entre estos tenemos: Las conciliaciones bancarias. Los inventarios físicos. Las confirmaciones externas, entre otros. c) Los controles o funciones de procesamiento Incluye a todos aquellos controles incorporados en el sistema de procesamiento de las transacciones. Dicho de otro modo, son controles que realizan las personas participantes del propio proceso o funciones incluidas en asegurado que todos los pasos se cumplan adecuadamente y asegurándose la integridad del procesamiento de las operaciones. Dentro de este tipo de control. Tenemos:
La preparación de informes de recepción que identifique al proveedor, bienes recibidos, fechas, cantidades, etc. Depósito íntegro de cobranzas. Aprobación del legajo de desembolsos antes de su pago. d) Los controles para salvaguardar activos Estos controles están referidos resguardar y controlar la existencia física de los bienes, el acceso irrestricto a los mismos y a fijar límites de autorización para realizar determinados operaciones. Entre estos controles tenemos: Los controles existentes en las plantas productivas para el ingreso y salida de mercadería. Los controles físicos sobre la tenencia de los activos fijos, sobre tenencia de ciertos títulos de propiedad o inversión. 5.
CONTROLES GENERALES
Los controles generales comprenden principalmente la división de función dentro de la organización, y están relacionadas con las limitaciones de responsabilidades correspondientes. XIII. PAPELES DE TRABAJO 1. DEFINICIÓN En un sentido simple, los papeles de trabajo constituyen las evidencias que respaldan la opinión emitida en el informe de auditoría. Sobre estos documentos al auditor basa sus conclusiones acerca del trabajo realizado. 2. OBJETIVOS Básicamente, los papeles de trabajo cumplen con los siguientes objetivos: a) Proporcionar evidencia de los trabajos realizados y de las conclusiones obtenidas. b) Ayudar a los auditores a adoptar una estructura ordenada y uniforme en su tarea. c) Facilitar la supervisión y revisión de las tareas efectuadas y proporcionar evidencias de dichas funciones. d) Documentar la información que puede ser utilizada en exámenes futuros. e) Registrar la información útil para la preparación de declaraciones juradas tributarias. 3.
PRINCIPALES CARACTERÍSTICAS A efecto de un mejor trabajo de auditoría, es imprescindible que los papeles de trabajo deban cumplir con ser claros, completos y concisos, además de suministrar un testimonio del trabajo realizado y las razones que fundamentan las decisiones adoptadas sobre aspectos controvertidos. Asimismo, debe evitarse que los papeles de trabajo consignes información excesiva e innecesaria.
4.
INFORMACIÓN QUE CONTIENEN LOS PAPELES DE TRABAJO Los papeles de trabajo contienen toda la información recabada n el transcurso del trabajo de auditoría. Al respecto entre la principal información que contienen estos documentos podemos mencionar:
a) Papeles de trabajo de la fase de Planificación Estos papeles de trabajo documentan toda la información proveniente de la fase de planificación, la que culmina con el denominado informe de planificación. b) Papeles de trabajo de la fase de ejecución de auditoría Estos papeles de trabajo contienen la ejecución de los procedimientos previamente programados. Para una mejor orden, es recomendable dividir estos papeles de acuerdo a los componentes de los estados financieros.
La Administración Tributaria y el Sistema Tributario Nacional Sumario
I. LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA; II. FINALIDAD DE LA SUNAT; III FUNCIONES; IV. ESTRUCTURA ORGÁNICA; V. FACULTADES DE LA SUNAT; VI. FACULTAD DE FISCALIZACIÓN; VII. SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL
I. LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA La Administración Tributaria, denominada en nuestro país Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), es de acuerdo a su Ley de creación, Ley Nº 24829 y a su Ley General aprobada por Decreto Legislativo Nº 501, una Institución Publica descentralizada del Sector Economía y Finanzas, dotada de personería jurídica de Decreto Público, patrimonio propio y autonomía económica, administrativa, funcional, técnica y financiera que, en virtud a lo dispuesto por el Decreto Supremo Nº 061-2002-PCM, expedido al amparo de lo establecido en el numeral 13.1 del Artículo 13º de la Ley Nº 27658, ha absorbido a la Superintendencia Nacional de Aduanas (Aduanas), asumiendo las funciones a esta entidad. De acuerdo a la Ley General de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, esta tiene domicilio legal y sede principal en la ciudad de Lima y puede establecer dependencia en cualquier lugar del territorio nacional. La SUNAT constituye una entidad de tratamiento empresarial y su titular es el Superintendente Nacional de Administración Tributaria II. FINALIDAD DE LA SUNAT La SUPERINTENDENCIA Nacional de Administración Tributaria con las facultades y prerrogativas que le son propias en su calidad de administración tributaria y aduanera, tiene por finalidad: a) Administrar, fiscalizar y recaudar los tributos internos, con excepción de los municipales, y desarrollar las mismas funciones respecto de las aportaciones al Seguro Social de Salud (ESSALUD) y a la Oficina de Normalización Previsional (ONP), a las que hace referencia la Norma II del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario y, facultativamente respecto también de obligaciones no tributarias de ESSALUD y de la ONP de acuerdo a lo que, por convenios interinstitucionales se establezca. b) Administrar, aplicar, fiscalizar, sancionar y recaudar, a nivel nacional, aranceles y tributos de Gobierno Nacional que fije la legislación aduanera y otros tributos cuya recaudación se le encomiende, asegurando la correcta aplicación de los Tratados y Convenios Internacionales y demás normas que rigen la materia, así como la prevención y represión dela defraudación de rentas de aduana y del contrabando, la evasión de tributos aduaneros y el tráfico ilícito de mercancías.
c) Administrar y controlar el tráfico internacional de mercancías dentro del territorio aduanero y recaudar los tributos aplicables conforme a ley. d) Facilitar las actividades aduaneras de comercio exterior, así como inspeccionar el tráfico internacional de personas y medios de transporte y desarrollar acciones necesarias para prevenir y reprimir la comisión de delitos aduaneros. e) Proponer la reglamentación de las normas tributarias y aduaneras, y participar en la elaboración de las mismas. f)
Proveer servicios a los contribuyentes y responsables, a fin de promover facilitar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
g) Las demás que señale la ley. III. FUNCIONES Son funciones y atribuciones de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria: a) Administrar, recaudar y fiscalizar los tributos internos del Gobierno Nacional, con excepción de los municipales, así como las aportaciones al Seguro Social de Salud (ESSALUD) y a la Oficina de Normalización Previsional (ONP) y otros cuya recaudación se le encargue de acuerdo a ley. b) Proponer al Ministerio de Economía y Finanzas la reglamentación de las normas tributarias y aduaneras. c) Expedir, dentro del ámbito de su competencia, disposiciones en materia tributaria y aduanera, estableciendo obligaciones a los contribuyentes, responsables y/o usuarios del servicio aduanero, disponer medidas que conduzcan a la simplificación delos regímenes y trámites aduaneros, así como normar los procedimientos que se deriven de éstos. d) Sistematizar y ordenar la legislación e información estadística de comercio exterior, a fin de brindar información general sobre la materia conforme a Ley, así como la vinculada con los tributos internos y aduaneros que administra. e) Proponer al Poder Ejecutivo los lineamientos tributarios para la celebración de acuerdos y convenios internacionales, así como emitir opinión cuando ésta le sea requerida. f)
Celebrar acuerdos y convenios de cooperación técnica y administrativa en materia de su competencia.
g) Promover, coordinar y ejecutar actividades de cooperación técnica, de investigación, de capacitación y perfeccionamiento en materia tributaria y aduanera en el país o en el extranjero. h) Otorgar el aplazamiento y/o fraccionamiento para el pago de la deuda tributaria o aduanera, de acuerdo con la Ley. i)
Solicitar, y de ser el caso ejecutar, medidas destinadas a cautelar la percepción de los tributos que administra, y disponer la suspensión de las mismas cuando corresponda.
j)
Controlar y fiscalizar el tráfico de mercancías, cualquiera sea su origen o naturaleza a nivel nacional.
k) Inspeccionar, fiscalizar y controlar las agencias de aduanas, despachadores oficiales, depósitos autorizados, almacenes fiscales, terminales de almacenamiento, consignatarios y medios de transporte utilizados en el tráfico internacional de personas, mercancías u otros. l)
Prevenir, perseguir y denunciar al contrabando, la defraudación de rentas de aduanas, la defraudación tributaria, el tráfico ilícito de mercancías, así como aplicar medidas en resguardo del interés fiscal.
m) Desarrollar y aplicar sistemas de verificación y control de calidad, cantidad, especie, clase y valor de las mercancías, excepto las que estén en tránsito y transbordo, a efectos de determinar su clasificación en la nomenclatura arancelaria y los derechos que le son aplicables. n) Desarrollar y administrar los sistemas de análisis y fiscalización de los valores declarados por los usuarios del servicio aduanero. o) Resolver asuntos contenciosos y no contenciosos y, en este sentido, resolver en vía administrativa los recursos interpuestos por los contribuyentes o responsables; conceder los recursos de apelación y dar cumplimiento a las Resoluciones del Tribunal Fiscal, y en su caso a las del Poder Judicial. p) Sancionar a quienes contravengan las disposiciones legales y administrativas de carácter tributario y aduanero, con arreglo a Ley. q) Ejercer los actos y medidas de coerción necesarios para el cobro de deudas por los conceptos indicados en el inciso precedente. r) Mantener en custodia los bienes incautados, embargados o comisados, efectuando el remate de los mismos cuando ello proceda en el ejercicio de sus funciones. s) Adjudicar directamente, como modalidad excepcional de disposición de mercancías, aquellas que se encuentren en abandono legal y en comiso administrativo. La adjudicación se hará a las entidades estatales y a aquellas a las que oficialmente se les reconozca fines asistenciales o educacionales, sin fines de lucro. t)
Desarrollar programas de información, divulgación y capacitación en materia tributaria y aduanera.
u) Editar, reproducir y publicar oficialmente el Arancel Nacional de Aduanas actualizado, los tratados y convenios de carácter aduanero, así como las normas y procedimientos aduaneros para su utilización general. v) Determinar la correcta aplicación y recaudación de los tributos aduaneros y de otros cuya recaudación se le encargue de acuerdo a ley, así como de los derechos que cobre por los servicios que presta. w) Participar en la celebración de Convenios y Tratados Internacionales que afecten a la actividad aduanera nacional y colaborar con los Organismos Internacionales de carácter aduanero.
x) Crear, dentro de su competencia, administraciones aduaneras y puestos de control, así como autorizar su organización, funcionamiento, suspensión, fusión, traslado o desactivación cuando las necesidades del servicio así lo requiera. y) Ejercer las demás funciones que sean compatibles con la finalidad de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria. La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT) además, ejerce las funciones antes señaladas respecto de las aportaciones al Seguro Social de Salud (ESSALUD) y a la Oficina de Normalización Previsional (ONP), a las que hace referencia la Norma II del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF. La SUNAT también puede ejercer facultades de administración respecto de otras obligaciones no tributarias de ESSALUD y de la ONP, de acuerdo a lo que se establezca en los convenios interinstitucionales correspondientes. IV. ESTRUCTURA ORGÁNICA La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria cuenta con la siguiente estructura orgánica: ALTA DIRECCIÓN: Superintendencia Nacional de Administración Tributaria Superintendencia Nacional Adjunta de Tributos Internos Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas COMITÉ DE ALTA DIRECCIÓN
ÓRGANO DE CONTROL: Oficina de Control Interno
ÓRGANOS DE APOYO: Secretaría General Instituto de Administración Tributaria y Aduanera
ÓRGANOS DE LÍNEA: DEPENDIENTES DE LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA DE TRIBUTOS INTERNOS
Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales Intendencia Regional Lima Intendencias Regionales (desconcentradas) Oficinas Zonales (desconcentradas)
DEPENDIENTES DE LA SUPERINTENDENCIA NACIONAL ADJUNTA DE ADUANAS
Intendencia de Prevención del Contrabando y Control Fronterizo Intendencia de Fiscalización y Gestión de Recaudación Aduanera Intendencia de Aduana Marítima del Callao Intendencia de Aduana Aérea del Callao Intendencia de Aduana Postal del Callao Intendencias de Aduanas (desconcentradas)
ÓRGANOS DE SOPORTE
Intendencia Nacional de Administración Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario Intendencia Nacional de Estudios Tributarios y Planeamiento Intendencia Nacional de Recursos Humanos Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente Intendencia Nacional de Sistemas de Información Intendencia Nacional de Técnica Aduanera Intendencia Nacional Jurídica
ORGANIGRAMA SUNAT
V. FACULTADES DE LA SUNAT La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), es el organismo del Estado encargado de la administración, recaudación, control y fiscalización de los tributos internos y del tráfico internacional de mercancías, medios de transporte y personas, dentro del territorio aduanero. DETERMINACIÓN RECAUDACIÓN
FACULTADES SUNAT FISCALIZACIÓN INTERPRETACIÓN SANCIONADORA
En tal sentido, ninguna otra autoridad, organismo ni institución del Estado puede ejercer funciones de la determinación de la deuda tributaria, recaudación y fiscalización que conforme a la Ley son privativas de SUNAT. Además de todas las facultades señaladas, la Administración Tributaria como consecuencia de la facultad fiscalizadora también tiene la facultad de imponer sanciones. 1. FACULTAD DE RECAUDACIÓN De acuerdo a lo dispuesto por el Texto Único Ordenado del Código Tributario, constituye función de la Administración Tributaria recaudar los tributos. A tal efecto, puede contratar directamente los servicios de las entidades del sistema bancario y financiero para recibir el pago de deudas correspondientes a tributos administrados por aquella. Los convenios podrán incluir la autorización para recibir y procesar declaraciones y otras comunicaciones dirigidas a la Administración. 2. FACULTAD DE DETERMINACIÓN Para el acto de la determinación de la deuda tributaria, la Administración Tributaria verifica la realización del hecho generador de la obligación tributaria, identifica al deudor tributario, señala la base imponible y la cuantía del tributo. La determinación de la obligación tributaria se inicia por parte de la Administración Tributaria por propia iniciativa o denuncia de terceros. Para tal efecto, cualquier persona puede denunciar a la Administración Tributaria la realización de un hecho generador de obligaciones tributarias. 3. FACULTAD DE FISCALIZACIÓN La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el último párrafo de la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario. El ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios. 4. FACULTAD SANCIONADORA La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias. En virtud de la citada facultad discrecional, la Administración Tributaria también puede aplicar gradualmente las sanciones, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar. Para efecto de graduar las sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, los parámetros o criterios objetivos que correspondan, así como para determinar tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas.
5. FACULTAD INTERPRETATIVA En concordancia a lo dispuesto por la Norma VIII del Código Tributario, para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se faculta a la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), a tomar en cuenta los actos, situaciones o relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. VI. FACULTAD DE FISCALIZACIÓN 1. DEFINICIÓN La Facultad de Fiscalización se puede definir como la revisión y el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales por parte de la Administración Tributaria (sujeto pasivo). Dicho de otro modo, viene a ser “Auditoría del Cumplimiento de las Obligaciones Formales y Sustanciales” realizada por la propia Administración Tributaria, para la cual se ayuda de técnicas y procedimientos especialmente diseñados y estructurados para tal fin. 2. FACULTAD DE FISCALIZACIÓN PARA EL CIAT El Artículo 67º del Modelo de Código Tributario del CIAT (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias), afirma respecto de la Facultad de Fiscalización que la Administración Tributaria a fin de comprobar que los contribuyentes o terceros responsables han cumplido con las normas tributarias y, en su caso determinar los tributos omitidos, investigar administrativamente delitos tributarios e imponer las sanciones que correspondan, así como para proporcionar información a la Administración Tributaria de otros países, estará facultada para: Requerir a los contribuyentes, terceros responsables o terceros, para que comparezcan ante sus oficinas, a dar contestación a las preguntas que se les formulen o a reconocer firmas, documentos o bienes. Requerir a los contribuyentes, terceros responsables o terceros, para que exhiban en su domicilio, establecimiento o en las oficinas de la propia Administración, la contabilidad, así como que proporcionen los datos, documentos o informes que se les requieran, con alcance individual o general. Practicar fiscalizaciones en domicilio a los contribuyentes, los terceros responsables o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad y bienes. Practicar u ordenar se practique avalúo o verificación física de toda clase de bienes, incluso durante su transporte. Recabar de los funcionarios y empleados públicos de todos los niveles de la organización política del Estado, los informes y datos que posean con motivo de sus funciones. Intervenir los documentos inspeccionados y tomar medidas de seguridad para su conservación.
Para este modelo de Código, la Administración Tributaria puede ejercer las facultades señaladas conjunta, indistinta o sucesivamente, pudiendo requerir el auxilio de la fuerza pública para ejercerlas, el que le será concedido sin más trámite, pudiendo inclusive practicar allanamientos y secuestrar bienes y documentos si fuere necesario. Como podemos observar, las facultades descritas constituyen las acciones más comunes de fiscalización en la mayoría de Códigos Tributarios de los países de América Latina. Sin embargo, cabe precisar que con el desarrollo de la tecnología, la aparición de profesionales especialistas en el tema tributario, y la competencia cada vez más fuerte entre empresas que hacen que busquen el mayor ahorro posible, han conllevado a que en los diferentes Códigos Tributarios de nuestros países, se consideren otros procedimientos cada vez más complejos acorde con la evolución de las formas de evasión y elusión tributaria. 3. FACULTAD DE FISCALIZACIÓN EN EL CÓDIGO TRIBUTARIO DEL PERÚ Tal como se mencionó en el párrafo anterior, las facultades de fiscalización descritas, si bien constituyen la base para fiscalizar, sin embargo no son las únicas señaladas en nuestro Código Tributario. El Código Tributario del Perú, ha tenido que modernizarse para estar acorde con los nuevos procedimientos de fiscalización y estar a la altura de las nuevas prácticas realizadas por los contribuyentes, y así poder cumplir con los objetivos planteados. Así, el Artículo 62º del referido cuerpo legal, ha establecido las facultades que le corresponde a la Administración Tributaria, las que como veremos son más amplias que las mencionadas por el Modelo de Código del CIAT. Dichas facultades son: 3.1 Exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de: a) Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, los mismos que deberán ser llevados de acuerdo con las normas correspondientes. b) Su documentación relacionada con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar contabilidad. c) Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias. Sólo en el caso que, por razones debidamente justificadas, el deudor tributario requiera un término para dicha exhibición y/o presentación, la Administración Tributaria deberá otorgarle un plazo no menor de dos (2) días hábiles. También podrá exigir la presentación de informes y análisis relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias en la forma y condiciones requeridas, para lo cual la Administración Tributaria deberá otorgar un plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.
3.2 En los casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operaciones contables mediante sistemas de procesamiento electrónico de datos o sistemas de microarchivos, la Administración Tributaria podrá exigir: a) Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microformas grabadas o de los soportes magnéticos u otros medios de almacenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible, debiendo suministrar a la Administración Tributaria los instrumentos materiales a este efecto, los que les serán restituidos a la conclusión de la fiscalización o verificación. En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios para proporcionar la copia antes mencionada, la Administración Tributaria, previa autorización del sujeto fiscalizado, podrá hacer uso de los equipos informáticos, programas y utilitarios que estime convenientes para dicho fin. b) Información o documentación relacionada con el equipamiento informático incluyendo programas fuente, diseño y programación utilizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se desarrolle en equipos propios o alquilados o, que el servicio sea prestado por un tercero. c) El uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de equipamiento de computación para la realización de tareas de auditoría tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalización o verificación. La Administración Tributaria podrá establecer las características que deberán reunir los registros de información básica almacenada en los archivos magnéticos u otros medios de almacenamiento de información. Asimismo, señalará los datos que obligatoriamente deberán registrarse, la información inicial por parte de los deudores tributarios y terceros, así como la forma y plazos en que deberán cumplirse las obligaciones dispuestas en este numeral. 3.3 Requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presentación de libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjetas de crédito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que determinen tributación, en la forma y condiciones solicitadas, para lo cual la Administración Tributaria deberá otorgar un plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles. Esta facultad incluye la de requerir la información destinada a identificar a los clientes o consumidores del tercero. 3.4 Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros que proporcionen la información que se estime necesaria, otorgando un plazo no menor de cinco (5) días hábiles, más el término de la distancia de ser el caso. Las manifestaciones obtenidas en virtud de la citada facultad deberán ser valoradas por los órganos competentes en los procedimientos tributarios. La citación deberá contener como datos mínimos, el objeto y asunto de ésta, la identificación del deudor tributario o tercero, la fecha y hora en que deberá concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria, la dirección de esta última y el fundamento y/o disposición legal respectivos.
3.5 Efectuar tomas de inventario de bienes o controlar su ejecución, efectuar la comprobación física, su valuación y registro; así como practicar de arqueos de caja, valores y documentos, y control de ingresos. Las actuaciones indicadas serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión de la intervención. 3.6 Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tributaria, podrá inmovilizar los libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, por un período no mayor de cinco (5) días hábiles, prorrogables por otro igual. Tratándose de la SUNAT, el plazo de inmovilización serán de diez (10) días hábiles, prorrogables por un plazo igual. Mediante Resolución de Superintendencia la prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta (60) días hábiles. La Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido inmovilizado. 3.7 Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tributaria, podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, por un plazo que no podrá exceder de cuarenta y cinco (45) días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles. La Administración Tributaria procederá a la incautación previa autorización judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administración será motivada y deberá ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el término de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte. La Administración Tributaria a solicitud del administrado deberá proporcionar copias simples, autenticadas por Fedatario, de la documentación incautada que éste indique, en tanto ésta no haya sido puesta a disposición del Ministerio Público. Asimismo, la Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado. Al término de los cuarenta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la prórroga, se procederá a la devolución de lo incautado con excepción de aquella documentación que hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los mismos plazos antes mencionados. Tratándose de bienes, al término del plazo o al vencimiento de la prórroga a que se refiere el párrafo anterior, la Administración Tributaria comunicará al deudor tributario a fin que proceda a recogerlos en el plazo de diez (10) días hábiles contados a partir del día siguiente de efectuada la notificación de la comunicación antes mencionada, bajo apercibimiento de que los bienes incautados caigan en abandono. Transcurrido el mencionado plazo, el abandono se producirá sin el requisito previo de emisión de resolución administrativa alguna. Será de aplicación, en lo pertinente, las reglas referidas al abandono contenidas en el Artículo 184º del Código Tributario. En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes magnéticos u otros medios de almacenamiento de información, si el interesado no se apersona para efectuar el
retiro respectivo, la Administración Tributaria conservará la documentación durante el plazo de prescripción de los tributos. Transcurrido éste podrá proceder a la destrucción de dichos documentos. 3.8 Practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier título, por los deudores tributarios, así como en los medios de transporte. Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuando se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autorización judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose el plazo necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte. La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la intervención. En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar declaraciones al deudor tributario, a su representante a los terceros que se encuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados. 3.9 Requerir el auxilio de la fuerza pública para el desempeño de sus funciones, que será prestado de inmediato bajo responsabilidad. 3.10 Solicitar información a las Empresas del Sistema Financiero sobre: a) Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que éstos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos investigados. La información sobre dichas operaciones deberá ser requerida por el Juez a solicitud de la Administración Tributaria. La solicitud deberá ser motivada y resuelta en el término de setenta y dos (72) horas, bajo responsabilidad. Dicha información será proporcionada en la forma y condiciones que señale la Administración Tributaria, dentro de los diez (10) días hábiles de notificada la resolución judicial, pudiéndose excepcionalmente prorrogar por un plazo igual cuando medie causa justificada, a criterio del juez. b) Las demás operaciones con sus clientes, las mismas que deberás ser proporcionadas en la forma, plazo y condiciones que señale la Administración. 3.11 Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias, asegurando los medios de prueba e identificando al infractor. 3.12 Requerir a las entidades públicas o privadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos sometidos al ámbito de su competencia o con los cuales realizan operaciones, bajo responsabilidad. Las entidades a las que hace referencia el párrafo anterior, están obligadas a proporcionar la información requerida en la forma, plazos y condiciones que la SUNAT establezca. La información obtenida por la Administración Tributaria no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad del funcionario responsable. 3.13 Solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes. 3.14
Dictar las medidas para erradicar la evasión tributaria.
3.15 Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso, las autorizaciones respectivas en función a los antecedentes y/o al comportamiento tributario del deudor tributario. 3.16 La SUNAT podrá autorizar los libros de actas, los libros y registros contables u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios. El procedimiento para su autorización será establecido por la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia. A tal efecto, podrá delegarse en terceros la legalización de los libros y registros antes mencionados. Asimismo, la SUNAT mediante Resolución de Superintendencia señalará los requisitos, formas, condiciones y demás aspectos en que deberán ser llevados los libros y registros mencionados en el primer párrafo, así como establecer los plazos máximos de atraso en los que deberán registrar sus operaciones. 3.17 Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas, señales y demás medios utilizados o distribuidos por la Administración Tributaria con motivo de la ejecución o aplicación de las sanciones o en el ejercicio de las funciones que le han sido establecidas por las normas legales, en la forma, plazo y condiciones que ésta establezca. 3.18 Exigir a los deudores tributarios que designen, en un plazo de quince (15) días hábiles contados a partir del día siguiente de la notificación del primer requerimiento en el que se les solicite la sustentación de reparos hallados como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia, hasta dos (2) representantes, con el fin de tener acceso a la información de los terceros independientes utilizado como comparables por la Administración Tributaria. El requerimiento deberá dejar expresa constancia de la aplicación de las normas de precios de transferencia. Los deudores tributarios que sean personas naturales, podrán tener acceso directo a la información a la que se refiere el párrafo anterior. La información a la que se refiere este inciso no comprende secretos industriales, diseños industriales, modelos de utilidad, patentes de invención y cualquier otro elemento de la propiedad industrial protegidos por la ley de la materia. Tampoco comprende información confidencial relacionada con procesos de producción y/o comercialización. La Administración Tributaria, al facilitar el acceso a la información a que se refiere este numeral no podrá identificar la razón o denominación social ni el RUC, de ser el caso, que corresponde al tercero comparable. La designación de los representantes o la comunicación de la persona natural que tendrá acceso directo a la información a que se refiere este numeral, deberá hacerse obligatoriamente por escrito ante la Administración Tributaria. Los representantes o el deudor tributario que sea persona natural tendrán un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, contados desde la fecha de presentación del escrito al que se refiere el párrafo anterior para efectuar la revisión de la información. Los representantes o el deudor tributario que sea persona natural no podrán sustraer o fotocopiar información alguna, debiéndose limitar a la toma de notas y apuntes.
3.19 Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por los deudores tributarios en lugares públicos a través de grabaciones de videos. La información obtenida por la Administración Tributaria en el ejercicio de esta facultad no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad. Para conceder los plazos establecidos en este artículo, la Administración Tributaria tendrá en cuenta la oportunidad en que solicita la información o exhibición, y las características de las mismas. Ninguna persona o entidad, pública o privada, puede negarse a suministrar a la Administración Tributaria la información que ésta solicite para determinar la situación económica o financiera de los deudores tributarios. 4. INTEGRACIÓN DE SUNAT CON ADUANAS Un aspecto que creemos ha influido mucho en la Administración Tributaria, es la absorción por parte de ésta de ADUANAS, conformando una sola organización tributaria. Este hecho favorece la fiscalización, por cuanto en la realización de esta facultad, una misma persona o grupo de personas en coordinación entre sí, verificará si el contribuyente cumplió con sus obligaciones formales y sustanciales correspondientes a los tributos internos, así como de los tributos de importación. 5. PRECIOS DE TRANSFERENCIA Como sabemos, con el desarrollo de la tecnología y en especial de las telecomunicaciones, se ha hecho evidente le incremento de las operaciones entre empresas, vinculada o no, de diferentes circunscripciones, cuyos montos no necesariamente corresponden a los valores de mercado, pues pueden ser objeto de algún tipo de manipulación por las partes. Para controlar precisamente estas operaciones, han surgido los denominados “Estudios de Precios de Transferencia”, cuya finalidad es verificar que los valores dados a las transacciones entre estas empresas, sea efectivamente el de mercado. Por ello, la Administración Tributaria está encaminada a tener un conocimiento y amplio manejo sobre este tema, pues los procedimientos para aplicar estos estudios han sido incorporados a nuestra legislación tributaria, primero mediante el Articulo 19-Bº al Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que estableció las normas para la aplicación de los métodos de valoración a las transacciones entre empresa vinculadas y para aquellas que se realicen desde, hacia través de países o de territorio de bajo a nula imposición. Posteriormente estas disposiciones cobraron mayor relevancia con la incorporación del Articulo 32º - A la Ley del Impuesto a la Renta, en el que se precisaron los métodos a aplicar para efecto de realizar los estudios de precios transferencia, así como por la incorporación de sanciones drásticas a las personas que estando obligadas a contar con esos estudios, no lo hicieron.
VII. SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL 1. DEFINICIÓN El Sistema Tributario Nacional comprende el conjunto de tributos aplicables en nuestro país, los que están señalados expresamente en el Decreto Legislativo Nº 771 Ley Marco del Sistema Tributario Nacional (31.12.1993). 2. COMPOSICIÓN DEL SISTEMA TRIBUTARIO De acuerdo a lo establecido por el referido Decreto Legislativo, el Sistema Tributario Nacional está comprendido por:
SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL I. El Código Tributario II. Los Tributos siguientes: 1. Para el Gobierno Central a) b) c) d) e) f) g) h)
Impuesto a la Renta Impuesto General a las Ventas (IGV) Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) Tasas por la prestación de servicios públicos El Nuevo Régimen Único Simplificado (Nuevo RUS) Impuesto de Solidaridad a favor de la niñez desamparada. Impuesto Extraordinario para la Promoción y Desarrollo Turístico Nacional. Impuesto a las Transacciones Financieras.
2. Para los Gobiernos Locales Impuestos administrados por los Gobiernos Locales: a) Impuesto Predial b) Impuesto de Alcabala c) Impuesto al Patrimonio Vehicular d) Impuesto a las Apuestas e) Impuesto a los Juegos f) Impuesto a los Espectáculos Públicos No Deportivos.
Tributos creados por Gobiernos Locales: a) Contribución especial por obras publicas. b) Tasas municipales Tributos Nacionales creados a favor de los Gobiernos Locales: a) Impuesto de Promoción Municipal. b) Impuesto al Rodaje. c) Impuesto a las Embarcaciones de Recreo. d) Participación en Rentas de Aduanas. e) Impuesto a los Juegos de Casino Y Máquinas Tragamonedas. 3. Para otros fines: a) Contribuciones de Seguridad Social (ES SALUD Y ONP) b) Contribuciones al Servicio Nacional de Adiestramiento Técnico Industrial (SENATI) c) Contribuciones al Servicio Nacional de Capacitación para la Industria de la Construcción (SENCICO) d) Aporte al Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo.
3. El SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL Y LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN No es nuestra intención describir cada uno de los tributos que componen el Sistema Tributario Nacional, sin embargo es pertinente indicar que cada uno de estos tributos contiene elementos y características propias, así mismo todos estos tributos están sujetos a la fiscalización respectiva de parte de la Administración Tributaria que se encargue de su administración. Tratándose de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria SUNAT – esta ejercerá su facultad de fiscalización únicamente por los tributos que ella administre, los cuales son básicamente. Impuesto para el Gobierno Central a) b) c) d) e) f)
Impuesto a la Renta Impuesto General a las Ventas (IGV) Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) Derechos Arancelarios El Nuevo Régimen Único Simplificado (Nuevo RUS) F) Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF)
Tributos Nacionales creados a favor de los Gobiernos Locales a) b) c) d)
Impuesto de Promoción Municipal. Impuesto al Rodaje. Impuesto a las Embarcaciones de Recreo. Impuesto a los Juegos de Casino Y Máquinas Tragamonedas.
Contribuciones Sociales a) Contribuciones de Seguridad Social (ES SALUD Y ONP) b) Contribuciones al Servicio Nacional de Capacitación para la Industria de la Construcción (SENCICO) c) Aporte al Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo.
Auditoria Tributaria
Sumario
I. DEFINICION DE AUDITORIA TRIBUTARIA; II. OBJETIVOS DE LA AUDITORIA TRIBUTARIA; III. ALCANCE DE LA AUDITORIA TRIBUTARIA; IV. TIPOS DE AUDITORIA TRIBUTARIA; V. FASES DELA AUDITORIA TRIBUTARIA; VI. PLANEAMIENTO DE LA AUDITORIA; VII. EJECUCION DEL TRABAJO DE CAMPO; VIII. INFORME DE AUDITORIA TRIBUTARIA.
I. DEFINICIÓN DE AUDITORIA TRIBUTARIA El centro interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT) define a la “Auditoria Tributaria” Como el examen dirigido a verificar el cumplimiento de la obligación tributaria por parte de los contribuyentes así como también de aquellas obligaciones formales contenidos en las normas tributarias vigentes. Otros autores opinan, que la Auditoria Tributaria es una de cumplimiento, pues su intención es verificar que el sujeto fiscalizado, haya cumplido con la aplicación de las normas tributarias vigentes en las operaciones económicas que ha realizado en un determinado periodo, valiéndose para ello de procedimientos, técnicas y conocimientos especializados de los temas tributarios. Teniendo en cuenta estas dos definiciones podemos concluir que la Auditoria Tributaria es un proceso de verificación que consiste en el examen a las estados financieros, libros, registros de operaciones y toda documentación sustentatoria de las operaciones económicas financieras, aplicando técnicas y procedimientos, a fin de evaluar la incidencia tributaria, así como verificando el cumplimiento de las obligaciones tributarias. II. OBJETIVOS DE LA AUDITORIA TRIBUTARIA 1. Los objetivos que se plantean al ejecutar un trabajo de Auditoria Tributaria son básicamente: 2. Verificar el cumplimiento tributario de las obligaciones formales y sustanciales de los contribuyentes. 3. Determinar la veracidad de la información consignada en las declaraciones presentadas por el contribuyente. 4. Verificar que la declaración corresponda tanto a las operaciones registradas en sus libros de contabilidad como a la documentación sustentatoria y que refleje todas las transacciones económicas efectuadas. 5. Verificar si las bases imponibles, créditos, tasas e impuestos, están correctamente determinados. 6. Detectar oportunamente a los contribuyentes que cumplen con sus obligaciones tributarias.
7. Verificar que la aplicación de las prácticas contables hayan sido realizadas acuerdo a las normas contables a fin de establecer diferencias temporales y/o permanentes al comparar juntas con las normas tributarias vigentes en el ejercicio auditado. III. ALCANCE DE LA AUDITORIA TRIBUTARIA La ejecución de un trabajo de Auditoria Tributaria, estará dado por la extensión de trabajo de auditoría, pudiendo ser: 1. AUDITORÍA TRIBUTARIA INTEGRAL En este caso, el alcance de la Auditoria Tributaria está en función al informe de planeamiento y la cantidad de inconsistencias que se revelen, así como la cantidad de muestras que se analizarán. Se caracteriza porque el objetivo es revisar más de un tributo. 2. AUDITORÍA TRIBUTARIA PARCIAL El alcance de la Auditoria Tributaria Parcial estará dado por la cantidad de inconsistencias motivo de la selección, es decir es una auditoria que tiene riego tributario especifico, por lo que la revisión se realizara solo a los rubros relacionados a la inconsistencias y al alcance de la muestra determinada. IV. TIPOS DE AUDITORIA TRIBUTARIA Existen dos tipos de Auditoria Tributaria, las que se definen por el tipo de sujeto que realiza la verificación; Así pueden ser: 1. AUDITORÍA TRIBUTARIA FISCAL La Auditoria Tributaria Fiscal es aquella que es realizada por el personal de la propia Administración Tributaria y tiene por finalidad verificar de manera directa el cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente. Quizás el mayor efecto práctico de este tipo de Auditoria, radica en que los resultados que arroje el trabajo de auditoría, influirá en manera positiva o negativa en la empresa, pies podría ser que se determine ninguna obligación tributaria pendiente. 2. AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE La Auditoria Tributaria Independiente es aquella que es realizada por un auditor independiente u organización de auditoría privada, conocedora del tema tributario, cuyo objetivo principal es certificar que el sujeto fiscalizado ha cumplido con sus obligaciones tributarias de manera razonable. La ventaja de este tipo de Auditoria en comparación con el realizado por la Administración Tributaria, es su carácter eminentemente preventivo, pues de los resultados que arroje el trabajo, la empresa podrá efectuar las correcciones pertinentes a fin de no incurrir en faltas ante una posible revisión de la autoridad fiscal. Cabe señalar que este tipo de Auditoria es por voluntad propia del contribuyente, y los resultados que arrojo la misma no tienen efectos legales. Sin embargo, es importante indicar que en otras
legislaciones se obliga el ejercicio de la Auditoria Tributaria Independiente, como un medio complementario a la labor fiscalizadora de la Administración Tributaria. V. FASES DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA Toda Auditoria Tributaria, debe comprender al menos las siguientes fases:
FASES DE AUDITORÍA TRIBUTARIA
PLANEAMIENTO DE AUDITORÍA
EJECUCIÓN DEL TRABAJO DE CAMPO
INFORME DE AUDITORÍA
VI. PLANEAMIENTO DE AUDITORÍA 1. DEFINICIÓN Mediante el Planeamiento de Auditoria, se establecen las áreas críticas de los rubros de los estados financieros, en las que posiblemente se determine una mayor obligación tributaria, precisando la estrategia de la auditoria que permitirá determinar y programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría a aplicar, mediante el conocimiento del giro o actividad que desarrolla el contribuyente y comprensión de los sistemas de contabilidad y control interno. Es importante indicar que la planificación variará de acuerdo a la magnitud del contribuyente. Efectuar un buen Planeamiento de Auditoria, se justifica principalmente para: I. II. III. IV. V.
Administrar de forma eficiente los tiempos en la ejecución de la Auditoria Tener evidencias de las zonas críticas en donde se necesita mayor dedicación de verificación. Determinar la cantidad de personas que se necesitan para efectuar trabajo de Auditoria. Llevar de forma ordenada y estructurada el trabajo de Auditoria Tener un conocimiento certero de la empresa y de sus características propias.
El planeamiento culmina con la elaboración de un Informe de Planeamiento, en el que se establece la estrategia global que determinara los procedimientos de auditoría que corresponderá aplicar a los puntos críticos determinados y el tiempo necesario para la ejecución. El informe forma parte de los papeles de trabajo deberá ser actualizado conforme a las necesidades durante el curso de la auditoria. El informe de planeamiento, deberá ser firmado por los responsables del trabajo de auditoría. Cuando lo amerite, se podrá replantar el planeamiento inicial previamente efectuado, cundo se observe otros hechos de relevancia que a criterio del auditor justifiquen el cambio.
2.
FASES DEL PLANEAMIENTO 2.1 Inicio de la Auditoría a) Emisión de Carta de Entidad Auditoría Este procedimiento consiste en comunicar mediante una carta emitida por la entidad responsable de la auditoria, el inicio del trabajo de auditoría. Así también, mediante este documento se comunica la relación de profesionales responsables de la ejecución del trabajado de auditoría. b) Determinar el lugar y horario para el trabajo de Auditoría El lugar para la fiscalización, normalmente se determina en función al lugar donde se encuentran los libros y demás documentación sustentatoria que corresponda, y el personal de apoyo de la empresa. En cuanto al horario para realizar el trabajo de auditoría, este debe ajustarse a la jornada de trabajo de la empresa, sin embargo de requerir mayor tiempo, se podrá coordinar con la gerencia de la empresa, para actuarse en horas y días adicionales. c) Reconocimiento físico de la Empresa Para el trabajo de auditoría, se requiere realizar como parte del trabajo una visita a todos los locales ocupados bajo cualquier titulo, debiendo el auditor preparar una cédula en la cual referenciará el uso de cada local. d) Reconocimiento previo de la Empresa Los auditores responsables de la ejecución del trabajo de Auditoria como un preámbulo a este, deben informarse de la organización de la empresa y quiénes son sus principales funcionarios, solicitando para sus archivo, copia de la escritura de constitución, poderes inscritos en los registros públicos, representantes legales según documentos declarados a la SUNAT, contratos de colaboración empresarial, entre otros, según las circunstancias de cada caso 2.2 Planeamiento del Trabajo de Campo El planeamiento del trabajo de campo involucra tener un conocimiento certero previo de la empresa y de sus características propias, a fin de realizar trabajo de una forma ordenada y estructurada, que permita su eficiencia. Comprende la descripción y conocimiento de: a) Naturaleza del negocio. b) Evaluación del Control Interno. c) Proceso contable seguido por la empresa 2.3 Determinación de Objetivos y Riesgos En esta fase se determinan los objetivos generales y específicos que persigue la Auditoria, así como los riesgos que implica el desarrollo del trabajo de Auditoria. Normalmente, el objetivo general del desarrollo de una Auditoria Tributaria es obtener un grado de certeza razonable de que el contribuyente te ha determinado en forma correcta su obligación tributaria de acuerdo a las normas y reglamentos que los regulen.
Para ello, se deberá determinar, si la información contable y financiera con incidencia tributaria del sujeto fiscalizado, cumplen de manera razonable las afirmaciones indicadas por el contribuyente según: Veracidad: Las transacciones registradas son reales, si los activos existen, si las transacciones han ocurrido y si están debidamente autorizadas. Integridad: Las transacciones están debidamente contabilizadas en su totalidad de acuerdo a los principios contables. Valuación: Las transacciones están correctamente calculadas y reflejadas por su monto adecuado, según lo establecido por las normas vigentes. Exposición: Las transacciones registradas están debidamente presentadas en función a las normas correspondientes. 2.4 Informe del Planeamiento El Informe de Planeamiento es un resumen escrito de los puntos señalados anteriormente. Este informe deberá contener cuando menos:
Los antecedentes y la naturaleza del negocio La patria salarial del personal de la empresa El proceso contable que se sigue Los aspectos administrativos de la empresa Los objetivos generales y específicos La evaluación del Control Interno Los riesgos de auditoría que implica el trabajo El personal que realiza el trabajo La determinación de las principales áreas de riesgo Otras que se considere necesarios.
VII. EJECUCIÓN DEL TRABAJO DE CAMPO La ejecución del Trabajo de Auditoria comprende el desarrollo de todos los procedimientos y técnicas destinadas evidencia de auditoría. En esta etapa, es de suma importancia el conocimiento de la legislación tributaria vigente en el periodo fiscalizado, pues de lo contrario será difícil realizar el trabajo. Todas las evidencias de auditoría encontradas en el desarrollo del trabajo de campo, se plasman en los denominados “Papeles de Trabajo de Auditoria”. Estos documentos constituyen la fuente de todo el trabajo de auditoría y en ellos se basa el auditor para emitir opinión. Los Papeles de Trabajo comprenden principalmente: 1. ÍNDICE DE PAPELES DE TRABAJO Es el documento en e que se detalle el orden de los Papeles de Trabajo que se adjunta al expediente y señala el destino de los mismos. 2. ANÁLISIS DE ESTADOS FINANCIEROS
Contienen los estados financieros comparativos de la empresa por el ejercicio en revisión, así como del ejercicio anterior, determinar los porcentajes de distribución de los saldos de las cuentas, como procedimientos de análisis financiero. 3. REQUERIMIENTOS Son los documentos que confecciona el Auditor inicialmente para solicitar documentación e información necesaria: posteriormente, para hacer constar cuantos hechos o circunstancias con relevancia se produzcan durante el desarrollo de la auditoria, así como las manifestaciones emitidas por quienes los atienden. 4. SITUACIÓN LEGAL DE LOS LIBROS El Auditor verificará la existencia de los libros requeridos y dejará constancia de la situación en que se encuentran. El auditor debe indicar los datos referidos a su legalización, así como los demás requisitos que se deben observar de acuerdo a la ley. 5. BANCARIZACIÓN Los auditores verificaran las cancelaciones de obligaciones así como Contratos de Mutuo, utilizando medios de pago. 6. IMPUESTOS Y CONTRIBUCIONES SOCIALES Incluye las siguientes cédulas:
Cédula de Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) Cédula de relación de declaraciones y pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Cuenta propia. Detalle de impuestos retenidos y pagados como agentes de retención, notas y comentarios. Cédula de relación de pagos y declaración pago del IGV. Cédula de determinación del IGV. Análisis de las ventas y el IGV. Análisis de retenciones. 7. VALOR DE MERCADO DE REMUNERACIONES Este documento indica la verificación efectuada por el Auditor, en relación a si labora en la empresa, personal vinculado con los accionistas a efectos de determinar el Valor de Mercado de las Remuneraciones que perciba. 8. REPAROS Y OBSERVACIONES Contienen todos los reparos y observaciones realizadas con el transcurrir del desarrollo del trabajo de auditoría. Para el desarrollo del trabajo de campo es importante considerar que los procedimientos y técnicas que se consideran en el Informe de Planeamiento, son únicos ni exclusivos, pues los auditores aplicando su criterio profesional, podrán desarrollar otros, que conlleven a determinar adecuadamente un reparo, siempre que se explique su uso en los papeles de trabajo.
VIII. INFORME DE AUDITORIA TRIBUTARÍA El informe de Auditoría Tributaria es el resultado final de todo el trabajo de campo desarrollado, y consta del denominado “Dictamen” y de un “Informe de Auditoría Tributaria”. En este último se consigna el detalle de todos los reparos y observaciones encontradas durante la ejecución del trabajo de auditoría, así como la cuantificación de los mismos.
MODELO DE DICTAMEN DE AUDITORÍA TRIBUTARIA Hemos sido contratados para examinar la aplicación apropiada de las normas tributarias así como el cálculo de las obligaciones tributarias derivadas de éstas correspondientes a las transacciones realizadas por la empresa “AGROINDUSTRIAS ASM JUAN S.A.” en el ejercicio fiscal 2005. Este informe se emite para asistir a la empresa en la determinación del Impuesto a la Renta Anual así como para verificar las declaraciones mensuales de impuestos presentados y en general de cualquier obligación tributaria que le haya sido inherente en el periodo fiscal auditado. Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas. Estas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable que los tratamientos tributarios estén libres de errores importantes. La auditoria incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La auditoria también incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia y el efecto que tienen estos sobre las disposiciones tributarias vigentes en el periodo examinado. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinión. El informe especial adjunto se preparo en cumplimiento de las disposiciones tributarias aplicables al ejercicio gravable auditado y no pretende ser una presentación de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. En nuestra opinión, los estados financieros con propósito especial antes mencionados, en todos los aspectos importantes, presentan, en su incidencia tributaria, de manera razonable el resultado del ejercicio, así como la composición de los activos y pasivos de la empresa al 31 de diciembre del 2005, debiéndose proceder a la regularización de las observaciones encontradas detalladas en el informe indicado. Este informe solamente se emite para su empleo por la junta directiva y gerencia de la empresa “AGROINDUSTRIAS SAN JUAN S.A.” y no debe emplearse con ningún otro propósito. DEL RÍO, GONZALES Y ASOCIADOS CONSULTORES Y AUDITORES TRIBUTARIOS
Auditoría del Disponible Sumario
I.
I. INTRODUCCIÓN; II. DEFINICIÓN; III. ELEMENTOS QUE COMPRENDEN EL DISPO-NIBLE; IV. MARCO CONTABLE; V. MARCO TRIBUTARIO; VI. MARCO DE AUDITORÍA; VII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA; VIII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA.
INTRODUCCIÓN Este capítulo describe el enfoque de la Auditoria del Disponible, llamada también como Auditoria de Caja y Bancos, cuyos activos tienen la característica principal de ser líquidos por su naturaleza. En este capítulo, se muestra el marco contable y tributario, en el que se desenvuelve el rubro del Disponible, para que a partir de allí, y previa definición de los procedimientos de auditoría comunes, seleccionar los más coherentes para efectuar una Revisión Tributaria de modo eficiente.
II.
DEFINICIÓN El disponible es un rubro del activo de la empresa, que normalmente representa el dinero en efectivo existente en caja y bancos y en las cuentas corrientes bancarias del país y del exterior, así como otros valores con características similares de liquidez, certeza y efectividad. Consideración similar, le otorga el Plan Contable General Revisado(PCGR) que le denomina sin embargo como Caja y Bancos, y señala que éste comprende las cuentas divisionarias que representan medios de pago como dinero en efectivo, cheques, giros, etc., así como los depósitos en bancos y en instituciones bancarias. En todo caso, podríamos señalar que la partida Disponible, es el rubro del balance General que agrupa bienes dinerarios y sus equivalentes, que se caracterizan por tener un alto grado de liquidez, y que tienen poder cancelatorio legal ilimitado, siendo utilizados en el giro habitual de las operaciones sociales con distintos fines.
III.
ELEMENTOS QUE COMPRENDE EL DISPONIBLE Como se señaló, el Plan Contable General Revisado (PCGR), considera que el disponible esta compuesto por la cuenta contable 10 Caja y Bancos cuenta que agrupa las siguientes divisionarias: 10 CAJA Y BANCOS 101 Caja 102 Fondos Fijos 103 Remesas en tránsito 104 Cuentas Corrientes 105 Certificados bancarios 106 Depósitos a plazo 108 Otros Depósitos
109 Fondos sujetos a restricción IV.
MARCO CONTABLE El marco contable en el que se desenvuelve el Disponible es el siguiente: 1.
NIC 1: PRESENTACION DE ESTADOS FINANCIEROS
En primer término, es preciso señalar que a través de la Resolución Nº 034-2005EF/93.01(02.03.2005) del concejo Normativo de Contabilidad, se ha aprobado la versión modificada de la NIC 1: Presentación de Estados Financieros (Diciembre 2003), cuya aplicación rige para los Estados Financieros que comienzan el 1º de enero del 2006 y optativamente para los que comienzan a partir al 1º de enero del 2005. La NIC 1 en su párrafo 57, señala que normalmente una partida del Disponible (entendida como efectivo u otro medio equivalente de efectivo), se debe clasificar como un activo corriente, en tanto su utilización no esté restringida, para ser intercambiada o usada para cancelar un pasivo, al menos dentro de los (12) meses siguientes a la fecha del balance. En caso contrario, si no cumple esta condición será tratada como un activo no corriente. Asimismo agrega en su párrafo 68 que, en el balance se incluirá, un rubro especifico con los importes correspondientes al efectivo y otros medios líquidos equivalentes.
ACTIVO ACTIVO CORRIENTE CAJA Y BANCOS
BALANCE GENERAL AL 31.12.2005 PASIVO Y PATRIMONIO PASIVO CORRIENTE XXXXX PASIVO NO CORRIENTE
ACTIVO NO CORRIENTE TOTAL ACTIVO 2.
PATRIMONIO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO
NIC 7: ESTADOS DE FLUJOS DE EFECTIVO
El estado de flujo de Efectivo, muestra en detalle los flujos de efectivo, provenientes de actividades de operación, inversión y financiación, las que se definen de la siguiente manera: a) Actividades de Operación Los flujos de efectivo de actividades de operación se derivan fundamentalmente de las principales actividades productoras de ingresos de la empresa. A continuación, se muestran los siguientes ejemplos:
i) ii) iii) iv) v)
Entradas de efectivo de ventas de bienes y la prestación de servicios. Entradas de efectivo de las regalías, honorarios, comisiones y otros ingresos. Salidas de efectivo a proveedores de bienes y servicios. Salidas de efectivo por cuenta de empleados. Entradas y salidas de efectivo de una compañía por primas y reclamaciones, anualidades y otros beneficios de las pólizas. vi) Salidas de efectivo por reembolso del Impuesto a la Renta, a menos de que puedan ser específicamente asociados con actividades de financiación e inversión. vii) Entradas y salidas de efectivo por el cumplimiento de contratos que se tengan para fines de negociación y comercialización. El monto resultante de la actividad de operación es un indicador clave para la empresa, en la medida en que las operaciones han generado un flujo de caja suficiente para devolver préstamos, distribuir dividendos, mantener la capacidad operativa de la empresa y hacer nuevas inversiones sin recurrir a fuentes externas de financiación. b) Actividades de Inversión Califican como actividades de inversión aquellas adquisiciones y aplicaciones de activos de largo plazo y de otras inversiones no consideradas equivalente de efectivo. La revelación por separada de los flujos de efectivo que resultan de estas actividades son importantes por que dichos flujos muestran en qué medida se han hecho desembolsos para adquirir recursos destinados a generar ingresos y flujos de efectivo futuro. Son ejemplos de flujo de efectivo que resultan de actividades de inversión i) Salidas de efectivo para adquirir inmuebles, maquinarias y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo. Entre estas salidas se incluyen aquellas relacionadas con los costos de desarrollo capitalizados y con la construcción de inmuebles, maquinaria y equipo por la propia empresa. ii) Entradas de efectivo por la venta de inmuebles, maquinaria y equipo, intangibles y otros activos a largo plazo. iii) Salidas de efectivo para adquirir acciones o instrumentos de otras empresas y participaciones patrimoniales en asociaciones en participación (distintas de lo recaudado por aquellos instrumentos considerados como equivalentes de efectivo o por aquellos que se tienen con fines de negociación o comercialización). iv) Entradas de efectivo por la venta de acciones o instrumentos de deuda de otras empresas y de participaciones patrimoniales en asociaciones en participación (distintas de lo recaudado por aquellos instrumentos considerados como equivalentes de efectivo o por aquellos que se tienen con fines de negociación o comercialización). v) Adelantos de efectivo y préstamos a terceros, entradas de efectivo por la devolución de adelantos y prestamos dados a terceros (distintos de los adelantos y préstamos hechos por una institución financiera). vi) Salidas o entradas de efectivo por contratos a futuro, contratos a plazo; contratos de opción y de intercambio, excepto cuando tales contratos se adquieren con fines de negociación o comercialización o cuando las salidas o entradas de efectivo se clasifiquen como actividades de financiación.
c) Actividades de Financiación Calificación como actividades de financiación, aquellas que producen cambian el tamaño y composición del capital propio y del endeudamiento de la empresa. La revelación por separado de los flujos de efectivo originados en actividades de financiación es importante porque resulta útil para predecir los derechos sobre los flujos de efectivo futuros de los diferentes proveedores de capital de la empresa. Son ejemplos de flujos de efectivo originados en actividad de financiación.
i) Entradas de efectivo por la emisión de acciones u otros títulos representativos del patrimonio neto. ii) Pagos en efectivo a los propietarios para readquirir o redimir las acciones de la empresa. iii) Entradas de efectivo por la emisión de obligaciones, préstamos, pagarés, bonos, hipotecas y otras formas de endeudamiento a corto o a largo plazo. iv) Salidas de efectivo por el pago de deudas. v) Salidas de efectivo de un arrendamiento por la reducción del pasivo pendiente relacionado con un arrendamiento financiero.
Cabe señalar que el análisis del estado de Flujo de Efectivo, representa una opción ineludible y de suma importancia para los usuarios de los estados financieros, pues utilizando en conjunto con el resto de los Estados Financieros, provee de información que permite: Evaluar los cambios en los registros netos de la empresa. Evaluar la estructura financiera de esta. Evaluar su capacidad para influir en el monto y oportunidad de los flujos de efectivo para adoptarse a circunstancias y momentos cambiantes. V. MARCO TRIBUTARIO El marco tributario al que debe sujetarse el rubro del Disponible (o Caja y Bancos), está contemplado básicamente por el Código Tributario, en cuanto se refiere a la aplicación de presunciones, así como por las disposiciones de la Ley del Impuesto a la Renta, en relación a las diferencias de cambio y a la obligación de llevar registros contables. A continuación se presenta el referido marco: 1. CÓDIGO TRIBUTARIO El código Tributario en su Artículo 63º señala que durante el periodo de prescripción, la administración Tributaria tiene facultad de determinar la obligación tributaria considerando base cierta o base presunta, aplicándose ésta ultima en caso se cumplan los supuestos establecidos en el Articulo 64º de dicha norma. Al respecto, dos de las formas de aplicación de presunciones, y que están relacionadas de manera directa con el tratamiento otorgado al Disponible, es establecido en los Artículos 71º y 72º-A del Código Tributario, en cuanto se refieran a:
a) Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en empresas del sistema financiero (Artículo 71º del C.T.) La administración Tributaria aplicara este tipo de presunción, cuando establezca diferencias entre depósitos en cuentas abiertas de Empresas del Sistema Financiero operadas por el deudor tributario y/o terceros vinculados y los depósitos debidamente sustentados. En este caso, presumir ventas o ingresos omitidos por el monto de la diferencia. También será de aplicación la presunción, cuando estando el deudor tributario obligado a requerido por la Administración, a declarar o registrar las referidas cuentas no lo hubiere hecho. b) Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia de solo negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias (Articulo 72º A del C.T.) Este tipo de presunción se aplica cuando la Administración Tributaria constate o determine la existencia de saldos negativos, diarios o mensuales, en este caso se presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos por el importe de dichos saldos. Cabe señalar que el aplicar las presunciones, los resultados que se arrojen serán considerados para efectos de los tributos que constituyen el Sistema Tributario Nacional y será susceptible de la aplicación de las multas establecidas en la Tabla de Infracciones Tributarias y Sanciones. 2. IMPUESTO A LA RENTA La Ley del Impuesto a la Renta, establece algunas normas que están directamente vinculadas con el rubro del Disponible. Estas serán relacionadas principalmente a las diferencias de cambio generadas, así: a) Diferencias de cambio El Artículo 61º del TUO de la LIR, señala que los saldos en moneda extranjera correspondientes a los activos (Disponible) y pasivos, deben ser expresado en moneda nacional, considerándose como utilidad o pérdida las diferencias que de ese proceso resulten. En tal sentido, y a fin de expresar en moneda nacional los saldos en moneda extranjera correspondiente a cuentas del balance general, se deberá considerar lo siguiente: Tratándose de cuentas del activo se utilizara el tipo del cambio promedio de compra publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros, vigente a la fecha del balance general; y Tratándose de cuentas del pasivo se utilizara el tipo de cambio promedio de venta publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros, vigentes a la fecha del balance general.
Tipo de cuenta
Tipo de cambio a aplicar
cuentas del Activo
Tipo de cambio promedio de compra publicado por la SBS
Cuentas del Pasivo
Tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS
Cabe señalar que, si en la fecha del balance general no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomara como referencia la publicación inmediata anterior.
b) Libros y Registros Contables Las personas jurídicas están obligadas a llevar contabilidad completa, en tanto que los otros perceptores de rentas de tercera categoría, salvo las personas naturales, sucesiones indivisas, sociedades conyugales que adoptaron por tributar como tales que obtengan exclusivamente las rentas a que se refiere el inciso j) del Articulo 28º de la Ley, están obligados a llevar contabilidad, de acuerdo a los siguientes tramos: Hasta 100 UIT de ingresos brutos anuales: Registro de Ventas e Ingresos. Registro de Compras, Libro de Inventarios y Balances, y Libro Caja y Bancos. Más de 100 UIT de ingresos brutos anuales: Contabilidad Completa. OBLIGACIÓN DE LLEVAR LIBROS CONTABLES Contribuyentes Libros Contables Personas Jurídicas (Artículo 14º LIR) Contabilidad Completa Hasta 100 UIT de ingresos brutos anuales: Registro Ventas e Ingresos, Otros perceptores de Rentas de Tercera Categoría, salvo personas jurídicas, Registros de compras, sucesiones indivisas, sociedades Libro de Inventarios y Balances, y conyugales. Libro de Caja y Bancos. Más de 100 UIT de ingresos brutos anuales Contabilidad completa. Debe tenerse presente que para determinar la obligación de llevar los Libros Contables, se considerará los ingresos obtenidos en el ejercicio gravable anterior y la UIT correspondiente al ejercicio en curso. Asimismo, tratándose de perceptores de rentas de tercera categoría que inicien actividades generadoras de estas rentas en el transcurso del ejercicio, estas considerarán los ingresos que presuman que obtendrán en el mismo. 3. BANCARIZACIÓN a) Ámbito de aplicación Las obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe será superior a S/. 5,000 ó US$ 1,500, se deberán pagar utilizando los Medios de Pago a que se refiere el Artículo 5º de la Ley Nº 28194, Ley para la lucha contrala evasión y para la formalización de la economía (26.03.2004) aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos. Así también, se utilizarán los referidos Medios de Pago cuando se entregue dinero por concepto de mutuos de dinero, sea cual fuera el monto del referido contrato. b) Efectos Tributarios Para efectos tributarios, los pagos que se efectúen sin utilizar Medios de Pago no darán derecho a deducir gastos, costos o créditos; a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada o restitución de derechos arancelarios.
4. IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS (ITF) a) Ámbito de aplicación El impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) grava las siguientes operaciones en moneda nacional o extranjera, vinculados al rubro Disponible; i)
La acreditación o débito realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero, excepto la acreditación, débito o transferencias entre cuentas de un mismo titular mantenidos en una misma empresa del Sistema Financiero o entre sus cuentas mantenidas en diferentes empresas del Sistema Financiero.
ii)
Los pagos a un empresa del Sistema Financiero, en los que no se utilice las cuentas a que se refiere en inciso anterior, cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo- incluso a través de movimiento de efectivo- y su instrumentación jurídica.
iii)
La adquisición de cheques de gerencia, certificados bancarios, cheques de viajero u otros instrumentos financieros, creados o por crearse, en los que no se utilice las cuentas a que se refiere el inciso a).
iv)
La entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, así como las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizados con cargo a dichos montos, efectuados por una empresa del Sistema Financiero sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a), cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo; incluso a través de movimientos de efectivo y su instrumentación jurídica.
v)
Los giros o envíos de dinero, entre otras operaciones.
vi)
Los pagos, en un ejercicio gravable, de más del quince por ciento (15%) de las obligaciones de la persona o entidad generadora de rentas de tercera categoría sin utilizar dinero en efectivo o Medios de Pago. En estos casos se aplicará el doble de la alícuota prevista, sobre los montos cancelados que excedan el porcentaje anteriormente señalado.
b) Tasas del Impuesto Las tasas del impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) que corresponde aplicar son las siguientes: Vigencia
Alícuota
Desde la fecha de vigencia de la Ley (27 de marzo de 2004)
0.10%
Desde el 1 de enero de 2005
0.08%
Desde el 1 de enero de 2006 hasta el 31 de diciembre de 2006
0.06%
5. IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS (ITAN) El impuesto a los Activos Netos (ITAN) grava el valor de los activos netos consignados en el balance general, cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta.
Al respecto, debemos tener en cuenta que la partida del disponible forma parte de los Activos mostrados por la empresa al cierre del ejercicio, por lo que formará parte de la Base Imponible. Asimismo, es preciso tener en cuenta que en los Estados Financieros se muestra una partida del Disponible no conforme a la realidad, la diferencia influirá de manera directa sobre la determinación del impuesto. Cabe señalar que el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) se determina aplicando sobre la base imponible, la escala progresiva acumulativa siguiente IMPUESTO A LOS ACTIVOS NETOS (ITAN) Tasa Activos Netos 0% Hasta S/. 5'000,000 0.60% Por el exceso de S/. 5'000.000 VI. MARCO DE AUDITORÍA 1. CARACTERÍSTICAS DEL DISPONIBLE Quizás, la principal característica de esta partida es que, normalmente los saldos de caja y bancos, muestran una situación a un momento dado, no siendo usual que sean significativos al cierre de cada periodo bajo análisis, sin embargo las cuentas que integran el componente involucran movimientos relevantes puesto que se relacionan con la obtención de los fondos (cobranzas) y el egreso de los mismos desembolsos por pago a terceros). Es por ello que al realizar la planificación y ejecución de la auditoria se deba tener en cuenta estas características. 2. CARACTERÍSTICAS DEL DISPONIBLE Las actividades que incluyen en la secuencia del procesamiento del rubro son básicamente: a)Las Cobranzas b)Los pagos c) La planificación del pago y las necesidades financieras (Cash Flow o flujo de caja). 3. CONTROL INTERNO Respecto al Control Interno, es común encontrar empresas en donde prestan especial atención al manejo de fondos, teniendo en cuenta los perjuicios económicos y financieros que trae la falta de control de los montos y transacciones que conforman el componente. Entre los procedimientos destinados a prestar debida atención al control del Disponible, tenemos: a) Las cuentas bancarias solamente pueden ser abiertas o cerradas por resolución del directorio y otro grupo autorizado de funcionarios. b) Los firmantes de los egresos de fondos sólo son designados por el directorio u otro grupo autorizado de funcionarios. c) Los fondos se guardan en cajas de seguridad o son custodiados por terceros. d) Los cheques en blanco son guardados bajo llave.
Sin embargo, también es común encontrar empresas en donde se detectan irregularidades como consecuencia de un débil ambiente de control. Entre las acciones que denotan potenciales errores, tenemos: a) Falta de identificación de ingresos y egresos inusuales. b) Descentralización excesiva de las operaciones. c) Falta de políticas claras sobre administración de fondos. d) Inexistencia de métodos alternativos para las cobranzas o desembolsos en moneda extranjera. e) Falta de análisis o proyecciones del flujo de fondos como técnicas de administración de fondos. f) Desarrollo de nuevas operaciones con sistemas existentes no adecuados. 4. ENFOQUE DE AUDITORÍA Como se señaló anteriormente, las características del rubro del Disponible son básicamente dos: Muestran una situación a un momento dado (saldos) mientras que los subcomponentes cobranzas y pagos representan un grupo de transacciones ocurridas durante un periodo. En esta, tratándose de los componentes de transacciones es más adecuado aplicarles un enfoque de confianza en los controles, pruebas de cumplimiento, mientras que los componentes de saldos resulta más eficiente aplicarles un enfoque sustantivo. VII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA 1. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS Como se señalo anteriormente, los Procedimientos Analíticos están relacionados a efectuar un análisis de las operaciones realizadas por la empresa. En tal sentido, a efectos de efectuar la auditoria al rubro del Disponible podría considerar los siguientes procedimientos Analíticos: a) Análisis Comparativo Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corrientes del año anterior, explicando e investigando movimientos y relaciones inesperadas o inusuales con respecto a:
Saldo de caja Saldos de bancos por entidad o cuenta Flujo de fondos Desviaciones de las proyecciones de flujo de fondos
b) Revisar las conciliaciones de los listados auxiliares de caja y bancos con la cuenta control del mayor general. 2. PRUEBAS DETALLADAS Las pruebas detalladas están relacionadas a los procedimientos específicos que deberá efectuar el auditor al ejecutar la auditoria. Entre las pruebas detalladas que se podría aplicar al rubro del Disponible tenemos:
a) Confirmaciones Bancarias Confirmación de los montos de fondos en poder de terceros, así como también las firmas autorizadas en el manejo de los fondos y demás acuerdos con las entidades financieras. b) Revisión de las conciliaciones bancarias Para tal efecto, se deberá considerar las conciliaciones efectuadas por el personal de la organización, para compararlas con las realizadas por los auditores. c) Arqueos de caja Realización de recuentos de efectivo y valores cuando no son efectuados por la sociedad. Asimismo, comprende el examen de las cuentas de fondo fijo para determinar que todas las transacciones de gastos hayan sido contabilizadas. d) Saldos en Moneda Extranjera Comprende la revisión de la expresión en moneda nacional de saldos en moneda extranjera. VIII. PROCEDIEMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA En general, la realización de una Auditoria Tributaria al rubro del Disponible implica partir de los Procedimientos de Auditoria señalados anteriormente respecto del rubro, los que se acondicionaran si se cumplió con la aplicación de las normas tributarias vigentes, para cada transacción. En general, teniendo en consideración las características propias del rubro (saldos y transacciones), los objetivos que se debe proponer toda auditoria tributaria que se realice al rubro del Disponible, es determinar que todos los fondos recibidos son declarados a la Administración Tributaria y asegurar que el saldo de caja sea el correcto. Para cumplir con tales objetivos el Auditor Tributario debería efectuar los siguientes procedimientos los que se han dividido en dos grupos: 1. PROCEDIMIENTOS RELACIONADOS CON LAS TRANSACCIONES a) COMPROBAR LA VERACIDAD DE LAS TRANSACCIONES El objetivo de este procedimiento es verificar que las transacciones que den lugar a cobros, pagos y otros movimientos en el rubro del Disponible sean veraces. La ejecución de este procedimiento permitirá que el Auditor Tributario determine entre otros que las transacciones correspondientes al Disponible realizadas por la empresa en el período bajo análisis, sean reales. Para ello se propone: 1. Inventario de Cuentas Bancarias Se deberá efectuar un inventario de todas las cuentas bancarias que posee la empresa y verificar que éstas se encuentren registradas en la contabilidad de la empresa. Para cumplir con ello, el Auditor Tributario Independiente deberá solicitar a la gerencia o la que haga sus veces, que le remita la relación de cuentas bancarias que posee la empresa en el sistema financiero. Posteriormente deberá cruzar dicha relación con las cuentas bancarias que informen las entidades financieras, mediante la respuesta al procedimiento denominado "Confirmación de Cuentas Bancarias".
De encontrarse cuentas bancarias no registradas en la contabilidad, tener en cuenta que ello es causal para que la Administración Tributaria aplique la presunción de Ventas o Ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en empresas del sistema financiero, contemplada en el Artículo 71° del Código Tributario. En todo caso, de darse esta situación, el Auditor deberá recomendar la subsanación de esta omisión, a través de la inclusión de las referidas cuentas en la contabilidad de la empresa, sin perjuicio de que ello implique rectificar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. CUENTA CORRIENTE NO REGISTRADA EN LA CONTABILIDAD La empresa "TRES DE OCTUBRE" nos informa que la Administración Tributaria le ha desconocido el crédito fiscal de una adquisición, al considerar que su sustento está constituido por un comprobante de pago no fidedigno. No obstante nos comenta, que ha cancelado la obligación mediante un cheque con la cláusula no negociable, considerando los requisitos previstos en el Reglamento de la Ley del IGV, sin embargo agrega, que la cuenta corriente desde la que giró el referido cheque no está registrado en la contabilidad de la empresa. Nos consulta si podrá ejercer el derecho el crédito fiscal? SOLUCIÓN: Tal como lo señala el cuarto párrafo del Artículo 19° de la Ley del IGV, únicamente tratándose de documentos no fidedignos y aquellos que incumplan con los requisitos legales y reglamentarios, no se perderá el derecho el crédito fiscal, cuando el pago total de la operación incluyendo el pago del impuesto y de le percepción de ser el caso, se hubiera efectuado mediante los medios de pago establecidos en el Reglamento de la Ley del IGV y siempre que se cumpla con los requisitos que señale el referido Reglamento para cada medio de pago. Al respecto, el Reglamento de la Ley del IGV, modificado por el Decreto Supremo N° 130-2005EF (07.10.2005) estableció entre estos medios de pago, precisamente los cheques con la cláusula "no negociable', señalando que los requisitos de éste, a fin de acreditar el pago de la operación consisten en: a) Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de pago. b) Que se verifique que fue el emisor del comprobante de pago quien ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquirente deberá exhibir a la SUNAT copia del cheque emitida por el Banco y el estado de cuenta donde conste el cobro del cheque. Cuando se trate de cheque de gerencia, bastará con la copia del cheque y la constancia de su cobro, emitidas por el banco.
c) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder. d) Que el cheque corresponda a una cuenta corriente a nombre del adquiriente, la misma que deberá estar registrada en su contabilidad. e) Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de emitido e comprobante de pago. Como podemos observar, uno de los requisitos establecidos por el Reglamento de la Ley del IGV a fin de acreditar el pago de una operación, tratándose de comprobantes de pago no fidedignos, es que el cheque haya sido girado de una cuenta corriente del adquirente, la que debe estar registrada en la contabilidad de la empresa. En todo caso, de no cumplir con este requisito no podrá acreditar el pago de la operación, perdiendo el derecho e ejercitar el crédito fiscal del IGV. De lo expuesto, la empresa “TRES DE OCTUBRE” no podrá acreditar el pago de la operación correspondiente al comprobante de pago no fidedigno, al no cumplir con el requisito que la cuenta corriente desde la que se giro el cheque, se encuentra registrada en la contabilidad de la empresa.
2. Verificación de Abonos en Cuentas Bancarias El Auditor deberá verificar que los abonos en cuenta correspondan a los depósitos efectuados por la empresa u organización. Teniendo en cuenta el número de cuentas y el volumen de operaciones, seleccionar una muestra, y verificar que: Los abonos en cuenta corriente, correspondan a cobranzas de clientes, operaciones de préstamos u otros ingresos u operaciones. Las operaciones que originaron dicha cobranza, hayan sido consideradas en la respectiva cuenta de ingreso, tratándose de cobranzas a clientes. Los ingresos por préstamos de terceros, cuenten con la respectiva documentación sustentatoria, contratos, actas, acuerdos, etc. De encontrarse depósitos en cuenta corriente sin el debido sustento, investigar el origen de ellos, y cuál es el destino dispensado a dichos fondos. Considerar que los fondos sin sustento, podrían ameritar la aplicación de la presunción prevista en el Artículo 71º del Código Tributario. 3. Verificación de Cargos en cuentas Bancarias El auditor deberá verificar que los cargos en cuentas corrientes, correspondan a operaciones de la empresa. Para tal efecto, en base a una muestra, se deberá certificar que las transacciones anotadas en el lado del debe del estado de cuenta bancaria, se encuentren debidamente registradas. En caso se verifique que una operación no ha sido contabilizada, el auditor deberá verificar el origen de la operación. Tratándose de transacciones registradas como gasto o costo, verificar:
a) La formalidad de los comprobantes de pago que sustentan dichos gastos o costos, b) Que se hayan realizado efectivamente las transacciones, y, c) Que cumplan con las condiciones del principio de causalidad, es decir, evaluar si son necesarios para la obtención de la renta y mantenimiento de la fuente productora. En caso de gastos o costos, que constituyan para su perceptor rentas de segunda o cuarta categoría, o de no domiciliados, revisar la retención del Impuesto a la Renta correspondiente o el pago del IGV. Por otro lado, en caso que se verifiquen cargos en cuentas bancarias que por montos similares o iguales, aparezcan frecuentemente en los estados de cuenta, verificar el sustento correspondiente, tomando en consideración su deducibilidad. En caso, algunos de estos gastos no cumplan con los requisitos para su deducción, tomar en consideración para su adición a la renta imponible del período. b) VERIFICAR QUE SE HA CUMPLIDO CON LO DISPUESTO POR LA LEY N° 28194 La Ley N° 28194 "Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la economía" estableció que las obligaciones que se cumplieran mediante pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior a S/. 5,000 ó US$ 1,500 se deberían pagar utilizando alguno de los Medios de Pago señalados en la Ley. En caso contrario, dichos pagos no dan derecho a deducir gastos, costos, créditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada o restitución de derechos arancelarios. Asimismo, dicha ley estableció que se debían utilizar los referidos Medios de Pago cuando se entregue o devuelva montos de dinero por concepto de mutuos de dinero, sea cual fuere el monto del referido contrato. Para tal efecto, el auditor deberá verificar que la empresa haya cumplido con la utilización de los medios de pago, conforme lo señale la Ley N° 28194, para lo cual, de encontrar obligaciones que hayan debido cancelarse mediante la utilización de Medios de Pago, deberá requerir la presentación de la documentación sustentatoria de dichos pagos como por ejemplo copias de cheques, vouchers, facturas, etc. De verificar la existencia de obligaciones canceladas sin utilizar alguno de los Medios de Pago que señala a ley, el auditor deberá proceder a tomar nota de ellos, debiendo proceder a adicionar a la renta neta, el gasto o costo pues no califica como deducible. Asimismo, si se hubiera obtenido o solicitado la devolución de tributos, de saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada o la restitución de derechos arancelarios (Drawback) por adquisiciones en cuya cancelación no se utilizó Medios de Pago, el auditor deberá considerar que dichos adquisiciones no otorgan derecho a solicitar dichos beneficios, por lo que deberá tomar nota, a efectos que la empresa proceda a reintegrar el monto indebidamente obtenido. Tratándose de la adquisición de activos, en cuya cancelación no se hayan utilizado Medios de Pago, ello implicará que se desconozca para efectos tributarios los gastos correspondientes por depreciación o amortización.
Asimismo, y respecto del IGV, de haberse cancelado obligaciones sin utilizar Medios de Pago, el auditor deberá desconocer el crédito fiscal utilizado por la adquisición correspondiente, debiendo recomendar que se rectifique la Declaración Jurada y reintegrarse el crédito fiscal que corresponda. c) Verificar el cumplimiento del inciso g) del Artículo 9° de la Ley N° 28194 El inciso g) del Artículo 9° de la Ley N° 28194 "Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la economía", señala que el Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) UTILIZACIÓN MEDIOS DE PAGO De la revisión efectuada a los pagos realizados por la empresa "DOS DE JUNIO" se ha observado la existencia de un cheque al portador por el pago parcial a la empresa “INVERSIONES BOLIVAR" por un monto de S/. 4,500. Se sabe que el monto total de la obligación es de S/. 8,000. SOLUCIÓN: La Ley Nº 28194 “Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la economía" tiene entre sus objetivos la formalización de la economía a través de lo que se ha denominado la “bancarización” intentando establecer un control fiscal de los movimientos financieros de las personas naturales y jurídicas a través de las entidades financieras, para lo cual dispuso que las obligaciones que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior a S/. 5,000 o US$ 1,500 se deberían pagar utilizando los Medios de Pago que se señalan a continuación:
Depósitos en garantía Giros Transferencias de fondos Órdenes de pago Tarjetas de débito expedidas en el país Tarjetas de crédito expedidas en el país Cheques con la cláusula de "no negociables", "intransferibles", "no a la orden" u otro equivalente.
Cabe agregar que, el Artículo 8° de la Ley prescribe los efectos tributarios de la no utilización de Medios de Pago, señalando que los pagos que se efectúen sin utilizar Medios de Pago no darán derecho a deducir gastos, costos o créditos, efectuar compensaciones, ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada o la restitución de derechos arancelarios (drawback). Al respecto, debemos tomar en cuenta que cuando la Ley, señala "obligaciones que se cumplan" entendemos que hace referencia a la totalidad de una obligación generada, independientemente de la forma de cancelación, en un sólo pago o en pagos parciales. De lo contrario, podríamos presumir que sería fácil evadir el cumplimiento de esta obligación, pues bastaría con efectuar pagos parciales de la obligación que no superen los mínimos establecidos, para no estar dentro de la obligación. En tal sentido, teniendo en consideración que la obligación de la empresa "DOS DE JUNIO" para con la empresa "INVERSIONES BOLIVAR" supera el monto de S/. 5,000, la cancelación sea total o parcial se debería efectuar mediante alguno de los Medios de Pago establecidos en la Ley. Si no hubiese sucedido ello, como en el caso en comentario, el costo o gasto de la adquisición, no será deducible a efectos de determinar la Renta Neta, así como tampoco podrá utilizarse el IGV de la adquisición como
también grava los pagos, en un ejercicio gravable, de más del 15% de la persona o entidad generadora de rentas de tercera categoría sin utilizar dinero o Medios de Pago. Para este caso, dispone que se aplicará el doble de la tasa del ITF, sobre los montos cancelados que excedan el referido porcentaje. A tal efecto, el Auditor deberá verificar que se ha aplicado tal procedimiento, y se haya pagado el impuesto correspondiente, de configurarse tal supuesto.
ITF: NO UTILIZACIÓN DE EFECTIVO O MEDIOS DE PAGO La empresa "CIELITO DEL NORTE" SRL ha realizado operaciones de cancelación de obligaciones sin utilizar efectivo o alguno de los Medios de Pago considerados en la Ley N° 28194, de acuerdo a la siguiente información: Obligaciones pagadas del mismo ejercicio Cuenta 41 Remuneraciones por Pagar Cuento 42 Proveedores Cuenta 46 Cuentas por Pagar Diversas Cuenta 47 Beneficios Sociales
S/.900,000 S/. 100,000 S/. 700,000 S/. 20,000 S/. 80,000
Obligaciones pagadas del ejercicio anterior Cuenta 42 Proveedores Cuenta 47 Beneficios Sociales
S/. 100,000 S/. 80,000 S/. 20,000
Cancelaciones sin utilizar efectivo o Medios de Pago Compensaciones realizadas en el ejercicio Permutas realizadas en el ejercicio Dación en pago
S/. 190,000 S/. 80,000 S/. 50,000 S/. 60,000
SOLUCIÓN: El Artículo 9° de la N° 28194 "Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la economía", crea el Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) tributo que grava principalmente las operaciones en moneda nacional y extranjera realizadas a través de las empresas del sistema financiero nacional. Decimos principalmente pues, el inciso g) del referido Artículo 9° prescribe que también están gravados con el impuesto, "los pagos en un ejercicio gravable de más del 15% de las obligaciones de la persona o entidad generadora de rentas de tercera categoría sin utilizar dinero o Medios de Pago", agregando que en estos casos se aplicará el doble de la alícuota sobre los montos cancelados que excedan dicho porcentaje.
Para tal efecto, el contribuyente deberá determinar el monto total de los pagos realizados en el ejercicio gravable, sumando las obligaciones generadas en el mismo ejercicio y las generadas en ejercicios anteriores. El exceso del 15% constituirá la base imponible sobre la cual se aplicará el doble de la alícuota. Ahora bien, cabe preguntarse ¿qué operaciones podrían encuadrar dentro de este supuesto de afectación? Pues si bien la Ley N° 28194 ni su Reglamento señalan expresamente cuáles son esas operaciones, podemos recurrir al Código Civil, norma en la que ubicamos una serie de figuras legales que extinguen obligaciones sin utilizar dinero, entre las que se encuentran: Permuta Dación en pago Compensación En ese sentido, debemos tener presente que si la suma de estas operaciones supera el 15% de los pagos totales que realiza una empresa en un ejercicio, entonces el exceso estará gravado con el doble de la tasa del ITF. Cabe mencionar que, el impuesto calculado bajo este supuesto deberá ser declarado y pagado con ocasión de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, constituyendo el importe pagado un concepto deducible a efectos de determinar la renta neta imponible del ó ejercicio en que se realizó el pago. El siguiente esquema intenta graficar la forma de calcular el impuesto:
De la información presentada por la empresa “CIELITO DEL NORTE” SRL procederemos a calcular el monto del impuesto correspondiente:
1. Determinación del Monto Total de los Pagos (MTP) Obligaciones pagadas en el mismo ejercicio Obligaciones pagadas del ejercicio anterior Monto Total de los Pagos (MTP)
S/. S/. S/.
900,000 100,000 1’000,000
S/. S/. S/.
600.000 50.000 190.000
2. Determinación de Pagos sin utilizar dinero o Medios de Pago Permutas realizadas en el ejercicio Operaciones dación de pago Total pagos sin utilizar dinero o medios de pago 3. Determinación del Monto Máximo (MM) sin utilizar dinero o medios de Pago MM MM MM
Monto total de los pagos (MTP) x 15% S/. 1’000.000 x 15% S/. 150.000
4. Determinación de la Base Imponible BI BI BI
Total pagos sin utilizar dinero o medios de Pago – Monto Máximo (MM) S/. 190.000 – S/. 150.000 S/. 40.000
5. Determinación del ITF, inciso g) del artículo 9º de la Ley ITF ITF ITF
Base Imponible x (alícuota ITF x 2) S/. 40.000 x (0.16) S/. 64
Como se puede observar, el impuesto calculado sobre el exceso de pagos sin utilizar dinero en efectivo o Medios de Pago resulta S/. 64, impuesto que como se mencionó, deberá ser declarado y pagado conjuntamente con la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable en el cual se realizaron los pagos.
d) VERIFICAR LAS CUENTAS DEL MAYOR Se deberá verificar que la suma de los ingresos del haber de los estados de cuenta concuerde con las sumas del “Debe” de la correspondiente divisionaria del mayor. De existir diferencias el Auditor deberá indagar las razones de ellas. e) VERIFICAR QUE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO SEAN VALORADAS ADECUADAMENTE Tratamiento para el Impuesto a la Renta
Las diferencias de cambio normalmente se generan por la utilización en las operaciones que realiza la empresa, de una moneda diferente a la del curso legal. Es importante indicar que las diferencias de cambio, dependiendo de su naturaleza, afectan a resultados del ejercicio. Al respecto es pertinente considerar que tratándose del Impuesto a la Renta, las operaciones en moneda extranjera se contabilizan al tipo de cambio vigente a la fecha de la operación. Asimismo, es importante considerar que los saldos en moneda extranjera correspondientes a activos o pasivos, deberán expresarse en moneda nacional, de acuerdo a lo siguiente: Tratándose de cuentas del activo, se utilizará el tipo de cambio promedio de compra publicado por la SBS, vigente a la fecha del balance general. Tratándose de cuentas del pasivo, se utilizará el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS, vigente a la fecha del balance general. En tal sentido, el auditor tributario independiente deberá verificar que los tipos de cambio aplicados a los saldos del disponible en moneda extranjera sean las señaladas en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, vale decir Promedio de Compra. Si de la aplicación de los procedimientos señalados, el Auditor encuentra diferencias deberá proceder a su valoración para efecto de agregarlos a resultados.
DIFERENCIAS DE CAMBIO EN CUENTAS BANCARIAS INVERSIONES DEL SUR SA mantiene saldos en cuentas bancarias en moneda extranjera al cierre del ejercicio, las que han sido registradas utilizando un tipo de cambio de S/. 3.30 por dólar. Sin embargo se sabe que el tipo de cambio vigente al 30 de diciembre del 2005 es de S/. 3.40 por dólar. Saldo US$ Saldo S/. Banco Nº Tipo de Cambio 31.12.2005 31.12.2005 Lima 005-125-96 US$ 2,580 S/. 3.30 S/. 8,514 Citibank 125-89700 US$ 8.978 S/. 3.30 S/. 29,627 Boston Bank 197890250 US$ 10,800 S/. 3.30 S/. 35,640 Total US$ 22,358 S/. 73,781 Tal como lo prescribe el inciso d) del Artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta, las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del período en el cual la tasa de cambio fluctúa, considerándose como utilidad o como pérdida.
Para tal efecto, el inciso d) del Artículo 34° del Reglamento de la referida Ley, dispone que con el fin de expresar en moneda nacional los saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del activo se deberá utilizar el tipo de cambio promedio de compra publicado por la SBS, vigente a la fecha del balance general. Agrega el mencionado inciso, que si en la fecha del balance general no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomará como referencia la publicación inmediata anterior. En tal sentido, y como lo describe la norma precitada, la empresa debió determinar el saldo de las cuentas bancarias en moneda extranjera utilizando el tipo de cambio vigente al 30 de diciembre del 2005, pues es el último publicado para el año 2005 (el 31 de diciembre del 2005 corresponde a día sábado).
Banco Lima Citibank Boston Bank Total
Saldo US$ 31.12.2005 US$ 2,580 US$ 8,978 US$ 10,800 US$ 22,358
Tipo de Cambio S/. 3.40 S/. 3.40 S/. 3.40
Saldo US$ 31.12.2005 S/. 8.772 S/. 30.525 S/. 36.720 S/. 76.017
Saldo Registrado S/. 8.514 S/. 29.627 S/. 35.640 S/. 73.781
Diferencia S/. 258 S/. 898 S/. 1.080 S/. 2236
Por tanto, como la diferencia resultante genera un aumento de los valores del activo, se está generando una ganancia para la empresa, que deberá declararse para tributar como tal, por lo que se deberá proceder a rectificar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, a fin de considerar tal ganancia. 2. PROCEDIMIENTOS RELACIONADOS CON LOS SALDOS a) VERIFICAR LA CORRECTA VALORACIÓN DE LOS SALDOS DE DISPONIBLE 1. Verificación de Saldos en Cuentas Bancarias El Auditor deberá verificar que los saldos de las cuentas bancarias sean iguales a los mostrados en los libros contables. Una vez determinada la relación de cuentas bancarias que posee la empresa, el auditor deberá proceder a certificar que los saldos finales que aparecen en los estados de cuenta corresponden a los mostrados en libros contables. De encontrarse diferencias, investigar las razones de ello. Debe tenerse en cuenta que si las diferencias no están sustentadas debidamente, la Administración Tributaria podría aplicar la presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado, prevista en el Artículo 70° del Código Tributario. En todo caso el auditor tributario deberá considerar dicha situación para el informe final, en el que recomendará que se subsanen dichas diferencias, a través de la certificatoria correspondiente.
2. Verificación de Conciliaciones Bancarias El Auditor deberá revisar que los saldos en libros de las cuentas bancarias concilien con los saldos mostrados en los estados de cuenta. Como sabemos la Conciliación Bancaria es el procedimiento mediante el cual se explica las diferencias existentes al final de un período, entre el saldo mostrado por el estado bancario y el saldo mostrado por los libros contables. Para efectuar la revisión de las conciliaciones bancarias, el auditor deberá seleccionar por cada cuenta bancaria, algunas de ellas, las que corresponderán a diversos períodos, a efecto de realizar su comprobación aritmética. Asimismo, se realizará la certificación de los saldos mostrados en dichas conciliaciones, además de verificar el sustento respectivo. En caso que la empresa no haya realizado las conciliaciones bancarias, el auditor a efecto de cumplir con su labor deberá realizarlas, pero sólo de aquellos períodos que considere conveniente. De la revisión de las conciliaciones bancarias efectuadas por la empresa el auditor tomará especial atención en aquellos depósitos que han sido registrados por el banco pero no por la empresa, pues ello puede ser objeto de un diferimiento de ingresos para efectos del Impuesto a la Renta, así como puede considerarse que a través de este mecanismo también se ha diferido el nacimiento de la obligación tributaria para efectos del IGV. En tal sentido, el auditor verificará el origen de dichos fondos como determinará cuándo la empresa tomó conocimiento de ellos. Otro de los puntos que el auditor deberá tomar en cuenta es aquel referido a los cheques pendientes de cobro por más de 30 días, por lo cual deberá verificar los conceptos que se cancelaron con dichos cheques, verificando su sustento, en todo caso podrá cotejar die cheques con los proveedores. De otra parte, también deberá observar los cargos por intereses, comisiones y/o amortizaciones por préstamos bancarios u otros conceptos similares, con el propósito de verificar que estos hayan sido destinados ala generación de renta gravada. De no ser así, dichos intereses no podrán ser deducidos para determinar la renta neta imponible del Impuesto a la Renta. De encontrarse depósitos o abonos que correspondan a intereses amortizaciones y demás conceptos de préstamos otorgados, verificar que estos hayan sido afectados a sus cuentas correspondientes y corresponder, a resultados.
3. SALDOS NEGATIVOS EN LA CUENTA CAJA Y BANCOS El auditor deberá revisar que la cuenta Caja y Bancos no haya arroja un déficit o saldos negativos en el transcurso del ejercicio. Si de los libros contables de la empresa, el auditor observa que se han contabilizado los movimientos de caja y bancos por períodos espacial de tiempo, es probable que se esté tratando de ocultar egresos y dinero que están el margen de la contabilidad, debido a que estos egresos de fondos son mayores a los ingresos de fondos. Para comprobar esta hipótesis, el auditor deberá realizar cortes de caja por períodos menores a los registrados en los libros contables. Dichos cortes pueden ser de uno periodicidad diaria., semanal, quincena o mensual. Pare realizar dichas cortes, el auditor identificará las fechas de cancelación de documentos que impliquen pago o egreso de fondos los que se confrontarán con las anotaciones en los libros y registros de contabilidad. Asimismo identificará las fechas de cobros de los ingresos. Una vez identificados ambos conceptos, procederá a elaborar los cortes. De detectarse efectivamente dichas diferencias, el auditor deberá tener en cuenta que la empresa está inmersa en causal de la presunción establecida en el numeral 9 del Artículo 64° del Código Tributario por "Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias". SALDOS NEGATIVOS EN LA CUENTA CAJA Y BANCOS De la revisión de la cuenta Caja (efectivo) de la empresa se ha verificado la existencia de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos; de efectivo. ¿Qué implicancias tributarias tiene este hallazgo? SOLUCIÓN: De acuerdo a lo prescrito por el Artículo 72°-A del Código Tributario, cuando la Administración Tributario constate o determine la existencia de saldos negativos, diarios o mensuales, en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias, se presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos por el importe de dichos saldos. Para tal efecto, señala que se tomará en cuenta lo siguiente:
a) Cuando el saldo negativo sea diario: i) Éste se determinará cuando se compruebe que los egresos constados o determinados diariamente, excedan el saldo inicial del día los ingresos de dicho día, estén o no declarados o registrados. ii) El procedimiento señalado en el literal (i) de este inciso deberá aplicarse en no menos de dos (2) meses consecutivas o alternados, debiendo encontrarse diferencias en no menos de dos (2) días que correspondan a estos meses. b) Cuando el saldo negativo sea mensual: i) Éste se determinará cuando se compruebe que los egresos constatados o determinados mensualmente excedan al saldo inicial más los ingresos de dicho mes, estén o no declarados o registrados. El saldo inicial será el determinado al primer día calendario de cada mes y el saldo negativo al último día calendario de cada mes. ii) El procedimiento señalado en el literal (i) de este inciso deberá aplicarse en no menos de dos (2) meses consecutivos o alternados. En este caso, las ventas o ingresos omitidos se imputarán al período requerido al que corresponda el día o el mes en que se determinó la existencia del saldo negativo en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias. De lo expuesto, podemos señalar para el caso en comentario, que si la Administración detectara estas diferencias, podrá aplicar la presunción descrita anteriormente, imputando las ventas y los ingresos omitidos como renta gravable a efectos del Impuesto a la Renta y como ventas gravadas para el IGV.
4. VERIFICAR LA DETERMINACIÓN DEL ITAN La Ley N° 28424 (21.12.2004) creó el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN), en reemplazo del denominado Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta (AAR), o impuesto que es aplicable a los sujetos generadores de rentas de tercera categoría, sujetos al Régimen General del Impuesto a la Renta. Al respecto, el Artículo 4° de la Ley N° 28424 dispuso que la base del impuesto estaría constituida por el valor de los activos netos consignados en el balance general cerrado al 31 de Diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago deducidas las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta. Como observamos, para determinar el valor de los activos netos, es de carácter básico que todas las cuentas del balance de la empresa reflejen sus valores reales al 31 de Diciembre del año anterior al del pago del impuesto, pues si no sucediera así se estaría pagando un mayor o menor impuesto, de ser el caso. En tal sentido, al ser las partidas del disponible parte integrante de los activos netos de la empresa, el auditor deberá verificar que dichas cuentas reflejen el saldo real, pues en caso contrario, ello implicaría un menor pago del impuesto, por lo que la Administración Tributaria podría acotar la diferencia de la base imponible declarada y con ello el real impuesto, implicando esto, la imposición de
multas e intereses. Para el efecto el auditor tributario independiente deberá verificar que los saldos mostrados reflejen los montos reales y que no se efectúen compensaciones artificiales. Un aspecto a tener en cuenta, es verificar si existen cuentas bancarias que tienen saldo acreedor (sobregiros), en cuyo caso el auditor deberá verificar que dichos saldos debieron ser mostrados como pasivos, y no como compensaciones del activo. De haberse compensado dichos saldos, el auditor deberá tomar nota a efectos de recomendar la subsanación de dicha falta, pues de no ser así la Administración Tributaria podría efectuar las acotaciones e imponer las sanciones que correspondan. De otro lado, el auditor deberá poner especial énfasis en aquellos pagos que constituyan anticipos a proveedores, para verificar que se han contabilizado de forma adecuada como activos y que no se hayan compensado con las cuentas de proveedores correspondientes. De verificarse estas situaciones, el auditor deberá recomendar la subsanación de tal error, pues como hemos visto en el caso de los sobregiros bancarios, ello implica un menor pago del ITAN. 5. VERIFICAR LOS MOVIMIENTOS REGISTRADOS En base a una muestra de los movimientos registrados, verificar el origen y sustento de cada operación, tomando en consideración aquellos depósitos que se encuentren sin sustento. Tratándose de abonos, verificar que correspondan a una venta o prestación de servicios; en tanto de tratarse de cargos en cuenta corriente, certificar que cuenten con el sustento respectivo.
Auditoría a las cuentas de existencias y costos Sumario
1. INTRODUCCIÓN; II. DEFINICIÓN; III. CARACTERÍSTICAS DEL ACTIVO REALIZABLE: IV. MARCO CONTABLE: NIC 2 EXISTENCIAS; V.MARCO TRIBUTARIO: VI. ACTIVIDADES QUE COMPRENDEN LAS EXISTENCIAS Y COSTOS; VII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA.
I. INTROCUCCIÓN El activo realizable, conocido también como existencias o bienes de cambio de una empresa, constituye uno de los activos que mejor caracterizan a la actividad de la misma. Su naturaleza y proceso productivo será distinto en cada tipo de actividad, y por tal razón, resulta importante que el auditor pueda obtener una prensión adecuada del funcionamiento de este circuito para de esta manera, diseñar y aplicar sus procedimientos de revisión en la forma más efectiva y eficiente posible. II. DEFINICIÓN El activo realizable o existencias, es definido como el conjunto de bienes que la empresa adquiere, y cuyo destino está dirigido a: a) Lo fabricación de los productos que la empresa elabora, b) Al consumo, c) Al mantenimiento de sus bienes, o d) A la venta en el mismo estado. Adicionalmente a los bienes indicados, el rubro de existencias también comprende aquellos bienes que aún cuando hubieran sido adquiridos por la empresa, aún no han sido recepcionados por ésta. En esta situación, los bienes recibirán la denominación de existencias por recibir. Cabe agregar que el rubro también comprende las provisiones por desvalorizaciones de existencias, los cuales disminuyen bajo ciertas situaciones, el valor de las mismas en la parte proporcional correspondiente. El Plan Contable General Revisado (PCGR) considera dentro del rubro de existencias a las siguientes cuentas: 20 MERCADERIAS 21 PRODUCTOS TERMINADOS 22 SUBPRODUCTOS, DESECHOS Y DESPERDICIOS 23 PRODUCTOS EN PROCESO 24 MATERIA PRIMA 25 ENVASES Y EMBALAJES
26 SUMINISTROS DIVERSOS 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 29 PROVISIÓN PARA DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS III. CARACTERÍSTICAS DEL ACTIVO REALIZABLE Las existencias y los costos de producción poseen, como componente de los estados financieros, ciertas características inusuales en comparación con otros grupos de componentes importantes. Así, entre estas características tenemos que: a) Resultan del procesamiento interno y no de transacciones con terceros (bienes fabricados por la empresa). b) Casi todos los costos incorporados a las existencias durante el proceso de producción se ha originado en otros grupos de componentes y por consiguiente, el auditor ya los ha considerado en la revisión de los mismos. IV. MARCO CONTABLE: NIC 2 EXISTENCIAS La normatividad contable ha regulado el tratamiento aplicable al activo realizable, a través de la NIC 2: Existencias, en la que se prescribe el tratamiento contable de estos bienes así como en lo que corresponde a la determinación sus costos de corresponder. Asimismo, suministra directrices sobre las fórmulas de costeo que se utilizan para determinar el costo de producción de las existencias. Cabe recordar que la NIC 2: Existencias ha sufrido algunas variaciones en1 contenido, las que han sido oficializadas mediante Resolución N° 034-2005- 93.01 del Concejo Normativo de Contabilidad de fecha 02.03.2005, que oficializa la NIC 2 modificada a diciembre 2003, señalándose entre otros aspectos que está NIC modificada, rige para los Estados Financieros que comienzan el 10 de Enero de 2006 y optativamente para los que comienzan a partir del 1° de enero de 2005. A continuación mostramos los aspectos más relevantes de esta NIC: 1. VALORACIÓN DE LAS EXISTENCIAS El párrafo 9 de la NIC 2 establece que las existencias se deben valorar, al Costo o al Valor Neto de Realización, el que resulte menor. Para tal efecto, debe entenderse por: a) Costo de las existencias El costo de las existencias comprende todos los desembolsos derivados de su adquisición y transformación; así como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actual. Respecto del Costo de Adquisición, éste comprende entre otros, los siguientes conceptos:
1. El precio de compra; 2. Los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales); 3. Los transportes; 4. El almacenamiento; y, 5. Otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios. En caso de otorgarse, descuentos, rebajas y otras partidas similares, éstas se deducen para determinar el costo de adquisición. De otra parte, el Costo de Transformación, comprende todos aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, toles como la mano de obra directa y una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos, variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. b) Valor Neto Realizable (VNR) El Valor Neto Realizable (VNR) es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la explotación, menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta. La determinación del Valor Neto Realizable (VNR) se fundamento en quel costo de las existencias puede no ser recuperable debido a que las mismas estén dañadas, si han devenido parcial o totalmente obsoletas, o bien, si sus precios de mercado han caído. Así también, en que el costo de las existencias puede no ser recuperable si los costos estimados para su terminación o venta han aumentado. En tal sentido, la práctica de rebajar el saldo, hasta que el costo sea igual al valor neto realizable, es coherente con el punto de visto según el cual los activos no se valorarán en libros contables por encima de los importes que espera obtener a través de su venta o uso. El cálculo de este valor generalmente se efectúa por cada partida existencias, sin embargo, podría resultar apropiado agrupar partidas similares o relacionadas. Este puede ser el caso de las partidas de existencias relacionadas con la misma línea de productos, que tengan propósitos o usos finales similares, se produzcan y vendan en la misma área geográfica y puedan ser, por razones prácticas, evaluadas separadamente de otras partidas de la misma línea. 2. COSTO DE LAS EXISTENCIAS PARA UN PRESTADOR DE SERVICIO Tratándose del caso que un prestador de servicios tenga existencias (de servicios), éste debe valorarlas por los costos que suponga su producción. Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyen personal de supervisión y otros costos indirectos distribuibles. Sin embargo, la mano de obra y los demás desembolsos relacionados con las ventas, y con el personal de administración general, no se incluirán en el costo de las existencias, pero se contabilizarán como
gastos del ejercicio en el que se hayan incurrido. Los costos de las existencias de un prestador de servicios incluirán márgenes de Ganancia ni castas indirectos no distribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precias facturados por el prestador de servicios. 3. COSTO DE LOS PRODUCTOS AGRÍCOLAS RECOLECTADOS DE ACTIVOS BIOLOGICOS De acuerdo con la NIC 41: Agricultura, las existencias que comprenden productos agrícolas, que la entidad haya cosechado o recolectado de sus activos biológicos, se valorarán, paro su reconocimiento inicial, par el valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta, considerados en el momento su cosecha o recolección. Este será el costo de las existencias en esa fecha. 4. INFORMACIÓN A REVELAR Respecto de la información que se debe revelar en los estados financieros, la NIC 2 señala que se debe revelar lo siguiente: a) Las políticas contables adoptadas para la valoración de las existencias, incluyendo la fórmula de valoración de los costos que se haya utilizado; b) El importe total en libros de las existencias, y los importes parciales según la clasificación que resulte apropiado para la entidad; c) El importe en libros de las existencias que se contabilicen por su valor razonable menos los costos de venta: d) El importe de las existencias reconocidas como costo de ventas durante el ejercicio; e) El importe de las rebajas de valor de las existencias que se haya reconocido como costo de ventas en el ejercicio; f) El importe de las reversiones en las rebajas de valor anteriores, que se haya reconocido como una reducción en la cuantía del gasto por existencias en el ejercicio; g) Las circunstancias o eventos que hayan producido la reversión de las rebajas de valor: y h) El importe en libros de las existencias pignoradas en garantía del cumplimiento de deudas. La información acerca del importe en libros de las diferentes clases de existencia, así como la variación de dichos importes en el ejercicio, resultará de utilidad a los usuarios de los estados financieros. Una clasificación común de las existencias es la que distingue entre mercaderías, suministros para la producción, materias primas, productos en curso y productos terminados. Las existencias de un prestador de servicios pueden ser descritas, simplemente, como productos en curso. V. MARCO TRIBUTARIO A lo largo de lo hasta aquí desarrollado, se ha observado la importancia que tienen las existencias dentro de la estructura operacional de la empresa, pues son estas las que generan en la mayor parte de ellas, las ganancias o utilidades. Al respecto, al igual que para efectos financieros, para efectos tributarios las existencias constituyen un elemento importante dentro de la estructura impositiva de las empresas. Al respecto, quizás la
participación más importante je tienen es su relación directa en la determinación de la Renta Bruta del periodo, tratándose del Impuesto a la Renta. Es por ello, que a continuación se presentan los aspectos más importantes que se relacionan con el tratamiento otorgado a las existencias, principalmente respecto del Impuesto a la Renta (IR) como también para efectos del Impuesto General a las Ventas (IGV). 1. IMPUESTO A LA RENTA De acuerdo a lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyentes que realicen actividades empresariales, generan Rentas de Tercera Categoría. En tal caso, para determinar la Renta Imponible se debe tener en cuenta lo siguiente: a) Renta Bruta En principio, el Artículo 20°dela Ley del Impuesto a la Renta señala de manera general que la Renta Bruta está constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. b) Renta Bruta en la Enajenación de Bienes Sin embargo, agrega el referido artículo que, cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados, entendiéndose por este último concepto al costo de adquisición, producción o construcción, o en su caso el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a ley. Para efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entiende por: i) Costo de adquisición: La contraprestación pagada por el bien adquirido incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la adquisición o enajenación de bienes gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. Cabe señalar que Ley del Impuesto a la Renta, dispone que en ningún caso los intereses formarán parte del costo de adquisición. ii) Costo de producción o construcción: El costo incurrido en la producción o construcción del bien, el cual comprende, los materiales directos utilizados, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación o construcción. iii) Valor de ingreso al patrimonio: Es el valor que corresponde al de mercado de acuerdo a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta.
RENTA BRUTA EN LA ENAJENACION DE BIENES INGRESO NETO 1. 2. 3. 4.
COSTO ADQUISICION COSTO PRODUCCION COSTO CONSTRUCCION VALOR DE INGRESO AL PATRIMONIO
() COSTO COMPUTABLE () RENTA BRUTA
Cabe señalar que, el ingreso neto total resultante de la enajenación de bienes se establecerá deduciendo del ingreso bruto las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costumbres de la plaza. 2. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV) Entre los aspectos más importantes del Impuesto General a las Ventas (IGV) con relación a las existencias, tenemos: a) Ámbito de Aplicación Los incisos inciso a) y e) del Artículo l del TUO de la Ley del IGV, dispone que este impuesto grava entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles, así como la importación de bienes. Para tal efecto, se entiende por: i) Venta: 1. Todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. 2. El retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con excepción de los señalados a continuación: El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce lace presa. La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargada El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados la construcción de un inmueble. El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes, debidamente acreditada conforme lo disponga el reglamento.
El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empre siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas. Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, sien pre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensable para que e! trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga mediante Ley. El retiro de bienes producto de la transferencia par subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recuperados. ii) Bienes muebles: Los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera del mencionados bienes. b) Nacimiento de la Obligación Tributaria i) En la Venta de Bienes Muebles Tratándose de la venta de bienes, la obligación tributario se origir lo que ocurra primero: En la fecha que se emito el comprobante de pago de acuerdo al que establezca el reglamento, o En la fecha en que se entregue el bien. Tratándose de naves y aeronaves, en la fecha en que se suscribe el correspondiente contrato. Asimismo, tratándose de la venta de signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, la obligación tributaria nace, lo que ocurra primero: En la fecha o fechas de pago señaladas en el contrato y por los montos establecidos; En la fecha en que se percibo el ingreso, por el monto que se percibo, sea total o parcial; o Cuando se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento. En el retiro de bienes, la obligación tributaria nace, lo que ocurra primero: En la fecha del retiro, o En la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento. Nota: Sobre este punto, es preciso indicar que el Decreto Supremo N° 130- 2005-EF (07.10.2005) que modifico el Reglamento de la Ley del IGV, ha señalado que se entiende por fecha en que se emite el Comprobante de Pago, la fecha en que de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, éste debe ser emitido, o se emita, lo que ocurra primero.
NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Operación Nace la Obligación Tributaria En la fecha que se emito el comprobante de pago. En la venta de bienes (lo que ocurra primero). En la fecha en que se entregue el bien. En la venta de naves y aeronaves En la fecha en que se suscribe el correspondiente contrato. En lo venta de signos distintivos, En la fecha o fechas de pago señaladas en el contrato. invenciones, derechos de autor, En la fecha en que se percibo el ingreso. derechos de llave y similares (lo que ocurra primero). Cuando se emito el comprobante de pago. En la fecha del retiro. En el retiro de bienes (lo que ocurra primero). En la fecha del retiro. ii) En la Importación de Bienes Tratándose de la importación de bienes, la obligación tributaria nace en la fecha en que se solicita su despacho a consumo. c) Operaciones Exoneradas El Artículo 50 del TUO de la Ley del IGV, señala que están exoneradas del Impuesto General a las Ventas (IGV) las operaciones contenidas en los Apéndices 1 y II de la Ley. También se encuentran exonerados los contribuyentes del Impuesto cuye giro o negocio consiste en realizar exclusivamente las operaciones exonero das a que se refiere el párrafo anterior u operaciones inafectas, cuando ve dan bienes que fueron adquiridos o producidos para ser utilizados en forma exclusiva en dichas operaciones exoneradas o inafectas. En todo caso, tratándose de la venta o importación de bienes, están exoneradas del impuesto:
PARTIDAS ARANCELARIAS 0106.00.90.00/
PRODUCTOS Camélidos sudamericanos.
0106.00.90.90 0301.10.00.00/ 0307.99.90.90 0401.20.00.00 0511.10.00.00 0511.99.10.00 0601.10.00.00 0602.10.00.90
Pescados, crustáceos, moluscos y demás invertebrados acuáticos, excepto pescados destinados al procesamiento de harina y aceite de pescado. Sólo: leche cruda entera. Semen de bovino. Cochinilla. Bulbos, cebollas, tubérculos, raíces y bulbos tuberosos, turiones y rizamos en reposo vegetativo. Los demás esquejes sin enraizar e injertos.
0701.10.00.00/
Papas frescas o refrigeradas.
0701.90.00.00 0702.00.00.00 0703.10.00.00/ 0703.90.00.00 0704.10.00.00/ 0704.90.00.00
Tomates frescos o refrigerados. Cebollas, chalotes, ajos, puerros y demás hortalizas aliáceas, frescos o refrigerados. Coles, coliflores, coles rizadas, colinabos y productos comestibles similares del género brassico, frescas o refrigerados.
0705.11.00.00/
Lechugas y achicorias (comprendidas la escarolo y endivia), frescas o
0705.29.00.00
refrigeradas.
0706.10.00.00/
Zanahorias, nabos, remolachas poro ensalada, salsifies, apionabos, rábanos y
0706.90.00.00 0707.00.00.00 0708.10.00.00 0708.20.00.00 0708.90.00.00 0709.10.00.00 0709.20.00.00 0709.30.00.00 0709.40.00.00 0709.51.00.00
raíces comestibles similares, frescos o refrigerados. Pepinos y pepinillos, frescos o refrigerados. Arvejos o guisontes, incluso desvainados, frescos o refrigerados. Frijoles (frejoles, porotos, alubias), incluso desvainados, frescos o Las demás legumbres, incluso desvainados, frescos o refrigeradas. Alcachofas o alcauciles, frescas o refrigeradas. Espárragos frescos o refrigerados. Berenjends, frescas o refrigeradas. Apio, excepto el apionabo, fresco o refrigerado. Setos, frescas o refrigerados.
0709.52.00.00 0709.60.00.00 0709.70.00.00 0709.90.10.00/ 0709.90.90.00 0713.10.10.00/ 0713. 10.90. 20 0713.20.10.00/ 0713.20.90.00 0713.31.10.00/ 0713.39.90.00 0713.40.10,00/ 0713,40.90.00 0713.50.10.00/ 0713,50.90.00 0713.90.10.00/ 0713.90.90.00 0714.1O.00.00/
Trufas, frescas o refrigeradas. Pimientos del género “Capsicum” o del génçro Pimienta, frescos o Espinacas (incluida a de Nueva Zelanda) y armuelles, frescas o Aceitunas y las demás hortalizas (incluso silvestre), frescas o refrigeradas. Arvejos o guisantes, secas desvainadas, incluso mondadas a partidas. Garbanzos secos desvainados, incluso mondadas o partidos. Frijoles (frejoles, porotos alubias, judías) secos desvainados, aunque estén mondados o partidos. Lentejas y lentejone, secos desvainados, incluso mondadas o partidos. Habas, haba caballar y haba menor, secas desvainadas, incluso mondadas o partidas. Las demás legumbres secas desvainadas, incluso mondadas o partidas. Raíces de mandioca (yuca), de orruruz, de salep, aguaturmas, batatas (camote) y raíces y
0714.90.00.00 0801.11.00.00/ 0801.32.00.00 0803.00.11,00/ 08Q3.00.20.00 0804.10.00.00/ 0804.50.20.00 0805.10.00.00 0805.20.10.00/ 0805.20.90.00 0805.30.10.00/ 0805.30.20,00 0805.40.00.00/ 0805.90.00.00 0806.10.00.00 0807.11.00.00/ 0807.20.00.00 0808.10.00.00/ 0808.20.20.00 0809.10.0000/ 0809.40.00.00 0810.10.00.00 0810,20,20.00 0810.30.00.00 0810.40.00.00/ 0810.90.90.00 0901.11.00.00 0902. 10.00.00/ 0902.40.00.00 0910.10.00.00 0910.10.30.00 101.10.10.00 1002.00.10.00 1003.00.10.00 1004.00.10.00 1005.10.00.00 1006.10.10.00 1006.10.90.00 1007.00.10.00 1008.90.10.10 1201.00 10.00/ 1209,99.90.00 1211.90.20.00 1211.90.30.00 1212.10.00.00 1213.00.00.00/
tubérculos similares ricos en fécula o en inulina Cocos, nueces del Brasil y nueces de Maraííán (Caujil). Bananas o plátanos, frescos o secos. Dátiles, higos, piías (ananás), palta (aguacate), guayaba, mangos, mangostanes, frescos o Secos. Naranjas.frescas o secas. Mandarinas, clementinas, wilkings e híbridos similares de agrios, frescas secos. Limones y lima agrio, frescos o secos. Pomelos, toronjas y demás agrios, frescos o secos. uvas Melones, sandías y papayas, frescos. Manzanas, peras y membrillos, frescos. Damascos (albaricoques, incluidos los chabacanos), cerezas, melocotones duraznos (incluidos las griíiones y nectarinas), ciruelas y endrinos, freses Fresas (frutillas) frescas. ‘Frambuesas, zarzamoras, moras y moras-frambuesa, frescas. Grosellas, incluido el casís, frescos. Arándanos rojos, mirtilos y demás frutos u otros frutos, frescos. Café crudo o verde, Té Jengibre o kión. Cúrcuma o palillo Trigo duro paro la siembra. Centeno para la siembra. Cebado para la siembra. Aveno para la siembra. Maíz para la siembra. Arroz con cáscara para la siembra. Arroz con cáscara (arroz paddy): los demás. Sorgo para la siembra. Mijo para la siembra. Quinua (chenopodium quinoa) para siembra. Las demás semillas y frutos oleaginosos, semillas para la siembra. Piretro o Barbasco. Orégano. Algarrobas y sus semillas. Raíces de achicoria, paja de cereales y productos forrajeros.
1214.90.00.00 1404.10.10.00 1404.10.30,00 1801.00.10.00 2401.10.00.00/ 2401.20.20.00 4903.00.00.00 510111.00.00/ 5104.00.00.00 5201.00.00.10/ 5202.00.00.90 5302.10.00.00/ 530599.00.00 7108.11.00.00 7108.12.00.00 8703.10.00.00/ 8703.90.00.90 8703.10.00.00/ 8703.90.00.90
Achiote. Taro. Cacao en grano, crudo. Tabaco en rama o sin elaborar Albumes o libros de estampas y cuadernos para dibujar o colorear, para niiios. Lanas y pelos finos y ordinarios, sin cardar ni peinar, desperdicios e hilachas. Sólo: algodón en rama sin desmotar. Cóííamo, yute, abacá y otras fibras textiles en rama o trabajadas, pero sin hilar, estopas, hilachas y desperdicios. Oro para uso no monetario en polvo. Oro para uso no monetario en bruto. Un vehículo automóvil usado de por lo menos un aíía de antigüedad y de no más de dos mil centímetros cúbicos (2,000 c.c.) de cilindrada, importado de conformidad con el Decreto Ley N 26117. Sólo: vehículos automóviles para transporte de personas, importados al amparo de la Ley N° 26983 y normas reglamentarias.
d) Base Imponible La base imponible para la determinación del impuesto está constituida por: i) En la venta de bienes muebles El valor de venta del bien, entendiéndose como tal, la suma total que queda obligado a pagar el adquirente del bien, suma que está integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes incluyendo los cargos que se efectúen por separado de aquél y aún cuando se originen en lo prestación de servicios complementarios, intereses devengados por el precio no pagado o en gasto de financiación de la operación. También forman parte de la base imponible el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) y otros tributos que afecten la producción, venta de prestación de servicios. Sin embargo, no forman parte del valor venta, los conceptos siguientes: El importe de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar la devolución de los envases retornables de los bien transferidos y a condición de que se devuelvan. Los descuentos que consten en el comprobante del pago, en tan resulten normales en el comercio y siempre que no constituyo retiro de bienes. La diferencia de cambio que se genere entre el nacimiento de obligación tributaria y el pago total o parcial del precio. ii) En el retiro de bienes Tratándose del retiro de bienes, la base imponible será fijada de acuerdo con las operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con terceros, en su defecto se aplicará el valor de mercado.
Tratándose de la entrega a título gratuito que no implique transferencia de propiedad de bienes que conforman el activo fijo de una empresa a otra vinculada económicamente, la base imponible será el valor de mercado aplicable al arrendamiento de los citados bienes, Para tal efecto, se entenderá por valor de mercado, el establecido en la Ley del Impuesto a la Renta. Sin embargo, en los casos que no resulte posible la aplicación de lo dispuesto en los párrafos anteriores, la base imponible se determinará de acuerdo a lo que establezca el reglamento. Se debe tener en cuenta que, el Impuesto General o los Ventas (IGV) que gravo el retiro no podrá ser considerado como costo o gasto, por la empresa que efectúa el retiro de bienes. iii) En la importación de bienes La base imponible en lo importación de bienes, está conformado por el Valor en Aduano determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten lo importación con excepción del Impuesto General o los Ventas (IGV). VI. ACTIVIDADES QUE COMPRENDEN LAS EXISTENCIAS Y COSTOS La revisión de los rubros Existencias y Costos, implica conocer las situaciones actividades que se presentan regularmente en el desarrollo de dichos rubros. Por ello el auditor, deberá tener un conocimiento amplio de lo forma cómo se desarrollan los actividades. En términos generales, el flujo de actividades se materializa o través de los siguientes procesos: 1. Ingreso o almacenes de materias primos y materiales por compras. 2. Transferencias de materias primas y materiales de almacenes a los sectores productivos. 3. Proceso de producción o empaque. 4. Transferencia del producto elaborado al almacén de despachos. El Flujo de actividades antes descrito, puede presentar en situaciones típicas, características como las que se mencionan a continuación: 1. INGRESO A ALMACENES DE MATERIAS PRIMAS Y MATERIALES POR COMPRAS En este punto se produce el nexo entre dos grupos de transacciones: las compras y los almacenes. 2. TRANSFERENCIAS DE MATERIAS PRIMAS Y MATERIALES DE ALMACENES A LOS SECTORES PRODUCTIVOS Las autorizaciones mediante vales de entrada y salida, constituyen los medios por los cuales ingresan y salen artículos de los almacenes con la consecuente asignación de responsabilidades que significan las firmas de quien entrega la mercadería y de quien recibe las mismas. Las salidas de materiales en exceso a las necesidades reales son algunas las falencias que con más frecuencia se observan, esto significa normalmente generación de pequeños depósitos de inventario al pie de la línea de producción
En ese sentido, las nuevas prácticas de administración de inventarios, tienden a facilitar el control de inventarios, ya que de acuerdo con las mismas: Los inventarios son reducidos a nivel mínimo. La producción es continua, favoreciendo que, en términos reales, existe siempre las mismas cantidades de artículos en las líneas de producción. 3. PROCESO DE PRODUCCIÓN O EMPAQUE El control de las tareas de producción resulta ser una tarea de carácter técnica más que contable. No obstante ello, los procedimientos administrativos deben prever el control adecuado sobre la integridad de los bienes de producción. Un aspecto que usualmente puede acarrear algún tipo de complicación, las mermas de producción, las mismas que pueden constituir un factor de control y a través del cual pueden producirse importante daños a una entidad Un control adecuado sobre, las normas de producción debe prever: Un estudio permanentemente actualizado sobre las fórmulas y requerimientos de producción que establezca el porcentaje de mermas que deben considerarse normal. Un porcentaje de desvíos sobre la mermo considerada normal, que permita mantener un ritmo adecuado de producción. Esta tolerancia debe ser lo suficientemente estricta como para que no se cubran deficiencia o faltantes indebidos. Un responsable del análisis y aclaración de las causas por las cuales mermas han excedido los parámetros normales. De este control dependerá, en definitiva, la eficiencia del sistema productivo. 4. TRANSFERENCIA DEL PRODUCTO ELABORADO AL ALMACÉN DESPACHOS Con esta operación llega a su término el ciclo productivo. Las consideraciones sobre el cuidado de los productos en almacenes vertidos en el caso de las materias primas y de los materiales, también resultan de aplicación a los productos terminados. Con la entrega de los bienes al almacén de despacho, se produce el contado con las actividades de venta de la entidad. VII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA 1. AMBIENTES DE CONTROL La evaluación del ambiente de control permitirá al auditor detectar distintas situaciones en entes diversos. Así por ejemplo, un ambiente de control débil se reflejará en el área de existencias en aspectos tales como: Diferencias de inventarios recurrentes, sin un análisis de las mismas. Movimientos de artículos dentro de los almacenes sin respaldo documental. Ausencia de una política definida sobre niveles de inventario y seguimiento de las metas prefijadas. La evaluación del ambiente de control por parte del auditor es un aspecto que tendrá relación directa con el enfoque de auditoría a aplicar. En un ambiente de control débil, el enfoque sustantivo resultará
más apropiado, especialmente lo que se refiere a la verificación del cumplimiento de las afirmaciones relacionadas con la veracidad o integridad. 2. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA Esta sección tiene por objeto describir los procedimientos de auditoría que comúnmente son aplicables en la revisión del componente y enumerar otros procedimientos que no son tan comunes pero también pueden ser aplicados, Debe tener en cuenta que al tratarse de una Auditoría Tributaria el enfoque a darle a las cuentas de existencias y costos, debe estar encaminada a determinar si se cumplieron con las normas tributarias referidas a estos rubros. En tal sentido presentamos a continuación algunos procedimientos de auditoría a aplicarse. 2.1 PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS El auditor tributario independiente a efectos de realizar el trabajo de auditoría de estas cuentas, podría seguir los siguientes Procedimientos Analíticos. a) ANÁLISIS COMPARATIVO El Análisis Comparativo consiste en efectuar un análisis comparativo entre los montos del período, con los del año anterior con respecto a: Variaciones en la producción (unidades y valores) por producto o establecimiento. Volumen de producción (unidades y dólares) por producto o establecimiento. Porcentaje de materias primas, mano de obra y gastos indirectos de fabricación en los costos de producción por producto o establecimiento.
Costos unitarios.
Utilización del material y desperdicios de producción.
Estándares de mano de obra, total de costos laborales y hort, trabajadas.
Estándares de gastos indirectos y costos reales por concepto. Total de costos de producción incurridos y total de los costos de producción asignados a existencias.
Para efectuar este análisis, el auditor podrá ayudarse de la computadora y de la hoja de cálculo, en caso corresponda. Al revisar la información, el auditor deberá tener en cuenta la estacionalidad de los productos, los precios fluctuantes de la materia prima, y otras circunstancias que influyeron de manera directa e indirecta en la producción.
b) ANÁLISIS DE LA RAZONABILIDAD Otro de los procedimientos analíticos considerados, es el referido a efectuar un análisis de razonabilidad global de los costos de producción multiplicando las unidades producidas en un período determinado por los costos promedio de producción en ese período. La efectividad de esta prueba dependerá de situaciones tales corno,
La heterogeneidad de los artículos producidos.
El nivel de fluctuaciones de los valores de los costos de insumos utilizados en el proceso productivo.
c) MOVIMIENTOS EN EL COSTO DE VENTAS Respecto del Costo de Ventas, el Auditor Tributario tratará de aplicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del período, de igual período del año anterior y los presupuestados con respecto a:
Costo de ventas por producto o establecimiento. Margen bruto por producto o establecimiento.
Costo de ventas de los meses anteriores y posteriores al cierre del período.
Disminución de las existencias, pérdida por desperdicios u otros costos importantes.
Considerar la razonabilidad global del costo de ventas:
Multiplicando las unidades vendidas por un costo promedio por producto.
Calcular sobre una base anual los costos de ventas mensuales.
d) MOVIMIENTOS DE EXISTENCIAS Este procedimiento implica explicar los movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del período, con los del año anterior con respecto a:
Existencias por producto o establecimiento.
Existencias por componente de costos (materiales, mano de obra y gastos de fabricación).
Existencias por categorías (materias primas, productos por proceso, productos terminados).
Costo promedio de las existencias.
Obsolescencia o devaluación de las existencias.
Antigüedad de las existencias.
Variaciones del precio de adquisición de materiales.
Meses de disponibilidad de las materias primas.
Existencias compradas a empresas vinculadas, por productos o establecimiento.
Margen bruto del mes anterior y posterior al cierre del período.
Las variaciones en los saldos de existencias pueden responder a causas diversas como ser:
Políticas de reducción o aumentos de inventarios.
Variaciones en los costos de los productos.
Evolución de las políticas de ventas.
Necesidad de atender compromisos prefijados, entre otros.
2.2 PRUEBAS DETALLADAS A continuación se presenta una serie de pruebas detalladas, a fin de realizar el trabajo de campo de auditoría, las que se agrupan en base a objetivos. a) VERACIDAD DE LAS OPERACIONES 1. Verificar la salida de bienes de los inventarios El proceso de control de los inventarios parte por lo general por el almacén de la empresa, pues de allí es de donde salen los bienes que la empresa consume o comercializa. A través del documento de salida de los bienes se sustenta dicha salida. Este documento puede ser un documento interno de salida, junto a la guía de remisión, o en todo caso únicamente la guía de remisión. Para verificar la correcta salida de los bienes de los inventarios el auditor en base a una muestra de los documentos que sustentan la salida de bienes de los almacenes, deberá verificar que estas salidas estén contabilizadas como ventas, entrega en depósito o en consignación de corresponder. Asimismo, deberá certificar que estas salidas tengan su sustento correspondiente tales como guías de remisión, facturas, boletas de venta, o algún otro comprobante de pago. Si el auditor verifica que las salidas de bienes no se han contabilizado como una operación de venta, o una entrega en depósito o en todo caso como una operación en consignación, deberá tener en cuenta que esta falta es causal de la presunción prevista en el Artículo 69° del Código Tributario.
En todo caso, deberá tomar nota a efectos de recomendar la subsanación de la omisión. 2. Verificar la obligación de llevar los registros que corresponde El Artículo 62° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) dispone que los contribuyentes, empresas o sociedades que, en razón de la actividad que desarrollen, deban practicar inventarios, valuar sus existencias por su costo de adquisición o producción adoptando cualquiera de los siguientes métodos, siempre que se apliquen uniformemente de ejercicio en ejercicio: a) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS). b) Promedio diario, mensual o anual (PONDERADO O MÓVIL). c) Identificación específica. d) Inventario al detalle o por menor. a) Existencias básicas. De otro lado, el Artículo 35° del Reglamento de la referida Ley dispuesto en relación a los Inventarios y Contabilidad de Costos que los deudores tributarios deben llevar sus inventarios y contabilizar sus costos de acuerdo a las siguientes normas: i) Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores a mil quinientas (1,500) unidades impositivos tributarias del ejercicio en curso, deberán llevar un sistema de contabilidad de costos, cuya información deberá ser registrada en los siguientes registros: Registro de Costos, Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas y Registro de Inventario Permanente Valorizado. ii) Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido mayores o iguales a quinientas (500) unidades impositivas tributarias y menores o iguales a mil quinientas (1,500) unidades impositivas tributarias del ejercicio en cur so, sólo deberán llevar un Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas. iii)Cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido inferiores a quinientas (500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en curso, sólo deberán realizar inventarios físicos de sus existencias al final del ejercicio. iv)
Tratándose de los deudores tributarios comprendidos en los incisos precedentes
i) y ii), adicionalmente deberán realizar, por lo menos, un inventario físico de sus existencias en cada ejercicio.
Ir
v) Deberán contabilizar en un Registro de Costos, en cuentas se-par adas , los elementos constitutivos del costo de producción por cada etapa del proceso productivo. Dichos elementos son los comprendidos en la NIC 2: Existencias, tales como: materiales directos, mano de obra directa y gastos de producción indirectos. De lo expuesto en los párrafos anteriores, el auditor deberá verificar en primer lugar que el contribuyente para efectos tributarios lleve sus inventarios mediante alguno de los métodos previstos en el Artículo 65° de la LIR. De no ser conforme, deberá tener en cuenta que la aplicación de otros métodos de control podría generar diferencias que afectarán de manera directa a resultados de la empresa. Asimismo, el trabajo del auditor también consistirá en certificar que la empresa cumpla con llevar sus inventarios de acuerdo a lo previsto por el referido Artículo 35° del Reglamento de la LIR. De no ser así, la empresa habría incurrido en la infracción prevista en el numeral 1 del Artículo 175° del Código Tributario por "Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos", infracción que se subsana con una multa equivalente al 60% de la UIT (60% de S/. 3,300 = 5/. 1,980). Cabe señalar que si la empresa subsanara voluntariamente esta infracción antes de que surta efecto la notificación del requerimiento de verificación o fiscalización del período tributario a verificarse o fiscalizarse, mediante la regularización de la omisión de los referidos registros, podrá acogerse al Régimen de Gradualidad dispuesto por la Resolución de Superintendencia Nº 159-2004/SUNAT (29.06.2004), el que en su Anexo II señala que si se procede de esa manera no será aplicable la multa correspondiente. En tal sentido, el auditor deberá tener en cuenta estas disposiciones a efecto de recomendar la regularización de la infracción antes de ser detectado por la Administración Tributan
PLAZO DE ATRASO DE LOS REGISTROS DE INVENTARIOS De la revisión de la situación de los libros y registros contables, el Auditor Tributario Independiente ha determinado que el Registro de Inventario Permanente Valorizado está atrasado en más de cuatro meses. ¿Cuál es la sanción que corresponde? SOLUCIÓN: De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 1° de la Resolución de Superintendencia N° 078-98/SUNAT (20.08.1998) el Registro de Inventario Permanente Valorizado, llevado en cualquiera de las formas admitidas legalmente, no podrá tener un atraso mayor a tres (3) meses, contados desde el mes siguiente de realizadas las operaciones. Si el referido Registro se llevara con un atraso mayor al permitido, se configuraría la infracción tipificada en el numeral 5 del Artículo 175° del Código Tributario, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 40% de la UIT (5/. 3,300 x 40%= 5/. 1,320). Sin embargo, es preciso mencionar que dicha infracción se puede acoger al Régimen de Gradualidad aprobado mediante Resolución de Superintendencia N° 159-2004/SUNAT (29.06.2004), siempre que se actualice el Registro de Inventario Permanente antes de que surta efecto la notificación del requerimiento de verificación o fiscalización. Al respecto, si se cumple con la condición descrita, la multa no se aplicaría. De lo expuesto, y en la medida que se actualice el Registro de Inventario Permanente, antes que surta efecto alguna notificación de requerimiento de verificación o fiscalización del período, no se aplicará la multa prevista.
3. Verificar los cargos por mermas y desmedros El inciso f) del Artículo 37° de la . Ley del Impuesto a la Renta dispone que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por la ley, gastos entre los que ubicamos a las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo fi jo y las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo con las normas establecidas en los artículos siguientes. Para tal efecto el Reglamento de la Ley, ha dispuesto en su Artículo 21° inciso c) que para la deducción de las mermas y desmedros de existencias dispuesta en el inciso f) del Artículo 37° de la Ley, se entiende por: 1. Merma: Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. 2. Desmedro: Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados.
En tal sentido, tratándose mermas, y cuando la SUNAT lo requiera, el contribuyente deberá acreditar las mismas mediante un informe técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe de ben contener por lo meros la metodología empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la deducción. Para el caso de los desmedros de existencias, la SUNAT aceptara como prueba la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de aquél, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que llevará a cabo la destrucción de los perdidos bienes. Dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. En tal sentido, para identificar algún cargo por mermas y desmedros, el auditor tributario verificará la existencia de algún cargo importante en la Cuenta 66 Cargas Excepcionales, relacionada de a alguna cuenta de existencias. De encontrar alguno, indagar si dicho gasto cumple con los requisitos para su deducción a efectos del Impuesto a la Renta, verificando el informe técnico tratándose de mermas, o la prueba de destrucción de los bienes junto con la comunicación enviada a la Administra Tributaria. De no contarse con dicha información, el auditor deberá verificar que dicho gasto haya sido adicionado a la renta imponible, de no ser deberá tomar nota a efecto de recomendar su adición a dicha base imponible. Adicionalmente el auditor deberá tomar nota que el numeral 3 Artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, dispuso que se considera venta, entre otros, al retiro de bienes, para lo cual se considera como tal a:
Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales bonificaciones, entre otros.
La apropiación de los bienes de la empresa que realice propietario, socio o titular de la misma.
El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio,
salvo que sea necesario para realización de operaciones gravadas.
La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus servicios.
La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.
Sin embargo, el mismo numeral hace una excepción a la regla, al considerar que no se considera venta, los siguientes retiros:
Los casos precisados como excepciones en el numeral 2, inciso a) del Artículo 3° del Decreto.
La entrega a título gratuito de muestras médicas de medicamentos que se expenden solamente bajo receta médica.
Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las disposiciones del Impuesto a la Renta. En tal sentido, de verificarse que la empresa afectó a resultados del período, mermas y/o
desmedros sin que cumplan con los requisitos establecidos en la Ley y Reglamento del Impuesto a la Renta, dichas salidas serán consideradas retiros de bienes.
Por ello, el auditor debería afectar con el IGV la correspondiente salida por mermas y/o desmedros, como retiro de bienes, debiendo asumir la empresa el pago del IGV que corresponda.
DEDUCCIÓN DE DESMEDROS En el inventario físico al cierre del ejercicio realizado en la empresa se detectó mercadería vencida y por lo tanto sin valor comercial cuyo monto es de S/. 80,000, los cuales en aplicación de la NIC 2, se contabilizó Como sigue: 66 CARGAS EXCEPCIONALES 80,000 668 Gastos extraordinarios 20 MERCADERÍAS 80,000 MERMAS EN PROCESO PRODUCTIVO 201 Mercaderías La empresa «Dos Lunas» ha determinado que la materia prima consumida en el proceso de SOLUCIÓN: producción refleja una merma del 22% en el peso, por que determina el costo de producción tomando en consideración la cantidad realmente utilizada (incluyendo las mermas) en el proceso Las pérdidas de orden según cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables productivo. Sin embargo, informe técnico de profesional competente e independiente, la para losnormal fines aolos quedebería estabanser destinados, merma usual del orden califican del 15%.como desmedros de existencias. SOLUCIÓN: Tal como lo prescribe el inciso f) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta, a fin de determinar la Renta Neta, las mermas debidamente acreditadas, entendiéndose por éstas la pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. Al respecto, el inciso f) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, permite la deducción de los desmedros, se pruebe le destrucción de éstos anteelNotario Público o Cabe señalar que la norma siempre tributaria que dispone que para acreditar las mermas, contribuyente Juez obtener de Paz un a falta de aquél, en tantopor seprofesional comuniqueindependiente, previamente acompetente la SUNAT yen un plazopor no deberá informe técnicoy emitido colegiado menor de seis (6) días hábiles anteriores a lacontener fecha enpor que llevará a cabo la destrucción los el organismo técnico competente, el que deberá lo se menos la metodología empleada de y las referidos bienes. En caso contrario, no se admitirá la deducción. pruebas realizadas. indicar que la SUNAT podrá un funcionario presenciar acto; de así DeCabe lo expuesto, podemos señalar que designar si bien laamerma producidapara en el proceso dicho productivo también alternativos o complementarios loslímite indicados, tomando la como empresa será establecer deducible procedimientos a efectos tributario sin embargo estará sujetaa al previsto en el en consideración de las existencias o la actividad de la empresa. informe (15%), porlaelnaturaleza exceso no previsto (7%) deberá ser objeto de adición a la Renta vía Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. Por tanto, la empresa podrá deducir el gasto por el desmedro una vez que se cumpla con las condiciones previstas en la normatividad descrita, para su deducción. Si al cierre del ejercicio, no se cumplió con tales condiciones, deberá adicionar vía Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, el monto correspondiente, debiéndose considerar tal monto como diferencia temporal.
4. Verificar el costo computable de las existencias por recibir
Cludittnia a eao euentaa de &xi.stencia. 5 ti Castas
Como sabemos el Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que la Renta Bruta está constituida por el con junto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Y agrega que cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la Renta Bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados, entendiéndose por estos al costo de adquisición, de producción o construcción, o en su caso por el valor de ingreso al patrimonio o por el valor del último inventario. Al respecto, el Costo de Adquisición incluye, la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. En ningún caso, los intereses forman parte del costo de adquisición. En tal sentido, si el auditor tributario independiente observa un gasto relacionado con existencias, que habiendo sido adquiridas, están en tránsito hacia los almacenes de la empresa, deberá proceder a considerar como parte del costo de adquisición de dichas existencias, el gasto relacionado. Para ello, el auditor dispondrá el ajuste correspondiente de Ia cuenta de existencias. Cabe señalar que tal hallazgo tendrá efectos en el Impuesto a la Renta, pues se consideró como gasto una suma que no calificaba como tal, así como también el Impuesto Temporal de los Activos Netos, pues dicha suma no considerada afectó la base imponible para la determinación de dicho impuesto. 5. Verificar el costo computable de las existencias Al igual que el punto 4, el auditor deberá verificar la contabilización de desembolsos como gastos y que realmente correspondan conceptos que califican como parte del costo computable de existencias registradas al finalizar el período. Para cumplir este objetivo, se deberá verificar la fecha de adquisición de las existencias, con la finalidad de verificar los gastos esos períodos y poder determinar la existencia de desembolsos a califican como parte del costo de adquisición. De corresponder, la revisión
podría abarcar desde el mes anterior a la fecha de adquisición. Las cuentas de gastos que deberán revisarse comprenden, los gastos de personal (Cuenta 62), los servicios prestados por terceros (Cuenta 63), cargas diversas de gestión (Cuenta 65) y provisiones del ejercicio (Cuenta 68). De encontrarse, algunos de ellos, el auditor deberá modificar el costo de las existencias, incluyendo el valor de los gastos cargados de forma indebida, adicionando los mismos a la cuenta de existencias. Debe tenerse en cuenta que el monto que no fue cargado a existencias, disminuyó el valor de los activos netos al 31 de Diciembre del año anterior, lo que influyó de manera directa sobre la determinación del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN). 5. Aspectos formales de los registros de inventarios A través de este procedimiento, el Auditor deberá revisar que los Registros de Inventarios correspondientes se lleven dentro del plazo máximo de atraso permitido. La Resolución de Superintendencia N° 078-98/SUNAT estable ció los plazos máximos de atraso con que los deudores tributarios pueden llevar libros de contabilidad u otros y demás registros. En tal sentido, dispuso que tratándose de los Registros de Inventario Permanente en Unidades así como del Registro de Inventario Permanente Valorizado, sus respectivos plazos de atraso máximo son Registros de Inventarios
Diez (10) dís hábiles,
contado desde la de recepción del
Permanentes en Unidades
documento que sustente el ingreso de las existencias oo de emisión del documento que sustente la salida de las mismas, según corresponda.
Registro de Inventarios Permanente Valorizado
Tres (3) meses, contado desde el mes siguientes de realizads las operaciones.
En tal sentido, el auditor deberá revisar si los Registros de Inventario Permanente en Unidades así como del Registro de Inventario Permanente Valorizado se encuentren dentro de
los plazos señalados. De encontrase dichos registros fuera del referido plazo, tener en cuenta que la empresa estaría incurriendo en la infracción tipificada en el numeral 1 del Artículo 175° del Código Tributario, por omitir llevar los libros de contabilidad u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia, u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 60% de la UIT (Régimen General). Cabe agregar que si dicha infracción, se subsana voluntariamente, mediante el llevado de los referidos registros, la multa no se aplicaría. 6. Obligación de realizar inventarios físicos, de corresponder El inciso c) del Artículo 35° del Reglamento de la Ley del Impues to a la Renta, dispone que tratándose de deudores tributarios, cuando sus ingresos brutos anuales durante el ejercicio precedente hayan sido inferiores a quinientas (500) UIT del ejercicio en curso, sólo deberán realizar inventarios físicos de sus existencias al final del ejercicio. Asimismo, el inciso d) del referido Artículo 35°, señala que tratándose de los deudores tributarios que se encuentren obligados llevar el Registro de Inventario Permanente en Unidades o de corresponder, el Registro de Inventario Permanente Valorizado, deber realizar adicionalmente, por lo menos un Inventario Físico de sus existencias en cada ejercicio. Finalmente, cabe señalar que en estos casos, los resultados de dichos inventarios, deberán ser refrendados por el Contador o persona responsable de su ejecución y aprobados por el representarte legal.
En tal sentido, el auditor deberá verificar, la realización de dichos inventarios, cotejando con los saldos mostrados en los registros libros contables. De corresponder, verificar el tratamiento asignados los faltantes y/o sobrantes. 8. Ingreso de las adquisiciones a los Registros de Inventarios En caso la empresa se encuentre obligada a llevar Registro de In ventarios Permanente en Unidades o de corresponder el Registro Inventario Permanente Valorizado, verificar el ingreso efectivo de las adquisiciones a dichos registros. Para tal efecto, el auditor seleccionará una muestra representa tiva de las
adquisiciones, contrastando con los registros correspondientes. De hallarse adquisiciones no registradas, tomar en cuenta que ella es causal para la aplicación de la presunción establecida en el numeral 69.3 del Artículo 69° del Código Tributario, por Ventas o Compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios. Asimismo, tener en cuenta que esta diferencia tendrá implicancia en la determinación del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN), pues hay una reducción de los inventarios finales. En
consecuencia, el
auditor
deberá
recomendar
la
subsanación
de
la
infracción, a efectos de no estar inmerso en la falta correspondiente. b) VALUACIÓN DEL ACTIVO REALIZABLE 1. Provisión por Desvalorización de Existencias El auditor deberá verificar si las cuentas de existencias: Merca derías, Productos Terminados, Subproductos, Desechos y Desperdicios. Materias Primas y Auxiliares, Envases y Embalajes así como de Sumi nistros Diversos, han sido objeto de Provisiones por Desvalorización de Existencias. Para tal efecto, procederá a revisar algún abono importante a la cuenta de existencias, con cargo a la Cuenta 685 Desvalorización de Existencias. De verificarse, alguna operación, verificar si el monto provisionado ha sido agregado a la renta neta imponible. De no haberse agregado a la renta neta imponible, tomar en cuenta que dicha provisión no es deducible, por lo que deberá agregarse a dicha base. De otra parte, y en relación al ITAN considerar que dicha provi sión deberá adicionarse a la base imponible, al considerarse que no es un concepto deducible para efectos de determinar el valor de los activos netos al 31 de Diciembre del ejercicio anterior al de pago
del impuesto. VALOR NETO DE REALIZACIÓN La empresa "IMPORTACIONES DE MOTORES" mantiene en su almacén 500 unidades de motores al 31 de diciembre del año 2005 con un valor unitario en libros de 5/. 1,200. Al respecto, se sabe que el valor de dichos bienes según lista de precios es de 5/. 1,000 y que los gastos de ventas usualmente ascienden al 7.64% del valor de venta, por lo cual el Departamento de Contabilidad ha procedido a registrarlos a su valor neto de realización de acuerdo a lo siguiente: VNR = Valor de Venta – Costos estimados para realizar la venta. Costos estimados para realizar la venta = 7.64% VNR = 5/. 1000 - 7.64% de 5/. 1,000 VNR = 5/. 923.60 Importe de la Provisión = ( 5 / . Importe de la Provisión = 5/. 138,200
1,200 - 5/. 923.60) x 500
______________________x_____________________ 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 138,200 685 Desvalorización de existencias 29 PROCISIONES PARA DESVAL. EXIST.
138,200
31/12 Por el registro de la provisión para determinar su valor neto de realización. SOLUCIÓN De conformidad con el párrafo 25: Existencia, el Valor Neto Realizable (VNR) no es aceptado tributariamente en aplicación del a lo dispuesto por el inciso f) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, que señala que no son deducibles de la Renta Bruta las asignaciones destinadas a la constitución dePOR reservas o provisiones cuya no admite dicha Ley. PROVISIÓN DESVALORZACIÓN DEdeducción EXISTENCIAS Sin embargo, para efectos tributarios, la rebaja en el valor de los bienes por aplicación del Según físico al 31 denodiciembre de 2005, realizado alen almacén de mercaderías se por ha Valor inventario Neto Realizable (VNR) es aceptada tributariamente, aplicación a lo dispuesto el inciso f) bienes del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, que señala que no ason determinado en mal estado por un importe de S/. 10,000. Al respecto y de acuerdo deducibles de la Renta Bruta las asignaciones destinadas a la constitución de reservasun o memorándum de Iadeducción Gerencia no General, departamento de contabilidad ha procedido a realizar provisiones cuya admiteeldicha ley. la correspondiente Provisión por Desvalorización de Existencias, de acuerdo al siguiente asiento: ------------------------------------x-----------------------------------68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 10,000 685 Desvalorización de existencias 29 PROVISIONES PARA DESVAL. EXIST. 31/12 Por el registro de la provisión para Determinar su valor neto de realización.
10,000
SOLUCION: La pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, Haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados, se denomina "desmedros de existencias". Al respecto, y de acuerdo al inciso f) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, se permite la deducción de la Renta Bruta de Tercera Categoría, de los desmedros de existencias, los cuales se acreditan mediante destrucción de dichas existencias efectuadas ante Notario Público o
Juez de Paz, a falta de aquél, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) días hábiles anteriores a la fecha que llevará a cabo la destrucción de los referidos bienes, pudiendo dicha entidad designar a un funcionario para presenciar dicho acto. De lo expuesto podemos afirmar que, la empresa no podrá deducir tributariamente el gasto generado por los desmedros de existencias, pues ro se ha producido la destrucción de las mismas de acuerdo a las condiciones previstas. Sin embargo, cuando tal condición ocurra, podrá deducir el gasto correspondiente.
2. Valuación de las Existencias El Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que la Renta Bruta está constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Y agrega que cuando tales ingresos provengan de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Para tal efecto, debe entenderse por Costo Computable de los bienes enajenados, el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario. Para efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entiende por: a) Costo de Adquisición: A la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales incluyendo las pagadas por el enajenarte con motivo de le adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente En ningún caso los intereses forman parte del costo de adquisición.
b) Costo de Producción o Construcción: El costo incurrido en producción o construcción de] bien, el cual comprende: los materiales directos utilizados, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación o construcción. En tal sentido, el auditor tributario deberá verificar que el costo de las existencias se haya determinado de acuerdo a la norma tributaria. Para tal efecto, deberá verificar en base a una muestra, que las cuentas de gastos, no hayan incluido desembolsos que correspondan a formar parte del costo de las existencias al 31 de Diciembre del período anterior. De encontrarse cargos a las cuentas de gastos y que correspondan desembolsos destinados a formar parte del costo de adquisición de las existencias, se deberá tener en cuenten que dichos gastos no son deducibles a efectos de determinar la renta imponible. Asimismo, deberá adicionar dicho monto al costo de las existencias. Cabe señalar que esta diferencia tendrá efectos en el ITAN, pues como sabemos, la base de cálculo, está constituida por el valor de los activos netos al 31 de Diciembre del año anterior al que corresponde su pago. En tal caso si se determinó una base imponible menor a la que correspondía, por la determinación de un monto de existencias menor al que corresponde, esta diferencia influirá de manera directa en una menor determinación del ITAN.
COSTO DE EXISTENCIAS En el mes de diciembre del 2005, la empresa nacionalizó mercancías extranjeras, para lo cual contrató los servicios de la empresa de transportes "Rodríguez Hermanos" para que efectúe el traslado de los bienes desde el terminal marítimo hasta sus almacenes cuyo costo ascendió a S/. 5,000. De la revisión efectuada, se ha determinado que las referidas mercancías figuran como parte de las existencias finales de la empresa al cierre del ejercicio y que dicho desembolso se ha contabilizado como gasto del ejercicio. SOLUCIÓN: El Artículo 11° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, define como Costo de Adquisición de bienes, a la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros; instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. De la definición expuesta, podríamos señalar que el flete incurrido por la empresa debería formar parte del costo de las existencias, en la medida que constituye un desembolso necesario para llevar las mercancías a un lugar específico en donde se podrían enajenar dichos bienes. Por lo que, el desembolso realizado por el transporte de las mercancías no debe ser considerado como un gasto del ejercicio, sino que debe ser adicionado al costo de los bienes.
3. Diferencias de cambio por existencias El inciso e) del Artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en tránsito a la fecha del balance general, deberán afectar el valor neto de los inventarios correspondiente. Cuando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en moneda extranjera, la diferencia de cambio deberá afectar los resultados del ejercicio. En tal sentido, el auditor deberá determinar que las diferencial de cambio cargadas a gastos, correspondan a aquellas que no se p-je den activar al valor de las existencias. Para tal efecto, el auditor deberá verificar la Cuenta 676 Perdidas por Diferencias de Cambio, seleccionando una muestra representativa de los cargos efectuados en el período y verificando que nea posible identificar el pasivo con el inventario. De encontrarse cargos a resultados, que no correspondan, el auditor deberá retirarlos de los resultados y afectar a las cuentas: existencias. Asimismo, tener en cuenta que dicha omisión, implica un ajuste en la determinación del ITAN.
c) VERACIDAD DE LOS SALDOS DE EXISTENCIAS 1. Verificar la composición de las existencias finales El auditor deberá verificar la composición de las existencias finales del inventario físico, seleccionando uno o más tipos de productos que conforman dicha relación y que a la fecha de auditoría todavía tengan saldos. Acto seguido, efectuará el seguimiento del saldo de los referido productos correspondientes al final de año, hasta la fecha de auditoría, determinando el saldo a dicha fecha. Posteriormente, procederá a tomar el inventario físico de dicho productos, verificando que el saldo que arroje este inventario, concuerde con lo mostrado en los libros y registros. De existir diferencias, indagar las razones de ello. De no establecerse aquellas, tener en cuenta que la Administración Tributaria podría aplicar las presunciones previstas en al Artículo 69° del Código Tributario relacionada a Ventas o Compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios. En tal sentido, el auditor deberá recomendar el ajuste de las cuentas de existencias a efecto de mostrar los saldos reales, y no estar incurso de los supuestos de presunción. 2. Verificar que el saldo final de existencias del ejercicio anterior, concuerde con el saldo inicial del ejercicio El auditor deberá verificar que los saldos de inventario inicial, en cuanto a monto y valoración concuerden con las existencias finales del ejercicio anterior. Si se encuentran diferencias en cuanto a la valoración de las existencias, indagar su origen teniendo en cuenta que podría generarse debido a un cambio en el método de valuación de los inventarios. De constatarse dicha situación, tener en cuenta lo dispuesto por el inciso g) del Artículo 35° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en el sentido de que no se puede variar el método de valuación sin autorización de la SUNAT, autorización que Surte efectos a partir del ejercicio siguiente a quél en que se otorga la aprobación, previa realización de los ajustes que dicha entidad determine. En tal sentido, el auditor verificará que la empresa haya cumplido con dicho trámite.
PERDIDA EXTRAORDINARIA DE BIENES Durante el mes de Noviembre de 2005, uno de los almacenes de la empresa sufri ó un incendio, destruyendo mercaderías por un valor de 5/. 20,000. Se sabe que la mercancía no estaba asegurada y que no se cuenta con informe de la compañía de bomberos, que intervino para atender el siniestro, ni documento policial alguno.
SOLUCIÓN: El inciso d) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que son deducibles para la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.. Al respecto, el Código Civil señala que por caso fortuito o fuerza mayor se entiende a la causa imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso. Por lo tanto, aun cuando la ocurrencia de un incendio califique dentro de la denominación de caso fortuito o fuerza mayor, consideramos que su deducción no será procedente en la medida que no se cuenta con documentación que sustente el siniestro. De otra parte, y con relación al I6V, es pertinente precisar que lo desaparición, destrucción o pérdida de bienes, no constituye retiro de bienes, siempre que dicha contingencia, se encuentre debidamente acreditada con informe de la compañía de seguros de ser el caso, y con el respectivo documento policial, el cual deberá ser tramitado dentro de los diez (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comisión de! delito1, antes de ser requerido por la SUNAT, por ese período. Como se observa, la condición dispuesta por la legislación del ISV pare que la desaparición, destrucción, o pérdida de bienes, no califique como retiro de bienes, es que se encuentre debidamente acreditada. Por tanto de no cumplirse con tal requisito, la desaparición calificaría como retiro de bienes, debiéndose gravar con el IGV como tal.
Auditoría al Activo Fijo y su Depreciación Sumario
I. INTRODUCCIÓN; II. DEFINICIÓN; III.CARACTERÍSTICAS DEL ACTIVO FIJO; IV. MARCO CONTABLE; V. MARCO TRIBUTARIO; VI. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA.
I INTRODUCCIÓN Los rubros del activo fijo y la depreciación constituyen elementos importantes en la estructura financiera de la empresa, por ello su debido control es de singular importancia para la empresa, debiendo el auditor tener cuidado en la revisión. En el presente capítulo se intenta explicar el proceso de revisión tributaria de citadas cuentas, a efectos de verificar que se hayan cumplido las normas tributarias. II. DEFINICIÓN Los bienes del activo fijo son aquellos bienes tangibles, destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta, e incluye a los que están construcción, tránsito o montaje los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Asimismo, la depreciación es concebida como la apropiación del costo de los activos fijos de una manera sistemática y racional durante la vida útil estimada de los mismos. La depreciación puede ser cargada directamente al resultado del período o considerada como una porción del costo productivo y en consecuencia activarse formando parte del valor de los inventarios. E l componente del activo fijo, así como de la depreciación incluye las siguientes cuentas: 33 INMUEBLES. MAQUINARIA V EQUIPOS 331 Terrenos 332 Edificios y otras construcciones 333 Maquinaria, equipos y otras unidades de explotación 334 Unidades de transporte 335 Muebles y enseres 336 Equipos diversos 337 Unidades de reemplazo 338 Unidades por recibir 339 Trabajos en curso 39 DEPRECIACIÓN Y AMORTIZACIÓN ACUMULADA 393 Depreciación Inmuebles, maquinaria y equipo III. CARACTERÍSTICAS DEL ACTIVO FIJO
El Activo Fijo por lo general, suele ser el activo de mayor significación para la empresa y asimismo la depreciación del ejercicio también suele ser un cargo de resultados de importancia. En las empresas de servicios, generalmente los bienes de uso no representan un rubro de significación. Estas empresas no requieren de inversiones significativas en bienes de uso para el desarrollo de sus actividades. IV. MARCO CONTABLE La NIC 16: Inmuebles, Maquinaria y Equipo (modificada Diciembre 2003 prescribe el tratamiento contable del activo fijo, permite que los usuarios de los estados financieros puedan conocer la información acerca de la inversión que la entidad tiene en su inmovilizado material, así como los cambios que se haya producido en dicha inversión. Al respecto, podemos señalar que de acuerdo a esta NIC, los principales problemas que presenta el reconocimiento contable del activo fijo son la contabilización de los activos, la determinación de su importe en libros y los cargos por depreciación y pérdidas por deterioro que deben reconocerse con relacione mismos. A continuación presentamos ¡os aspectos más importantes que rea| esta NIC. 1. RECONOCIMIENTO La NIC 16, modificada en Diciembre 2003, señala que un elemento del activo fijo se debe reconocer como activo cuando se cumplan las siguientes condiciones. a) Sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros derivados del mismo; y b) El costo del activo para la entidad pueda ser valorado confiabilidad. Tratándose de las piezas de repuesto y el equipo auxiliar éstos se contabilizan habitualmente como existencias y se reconocen en el resultado del ejercicio se consumen. Sin embargo, si las piezas de repuesto importantes y el equipo de mantenimiento permanente, que la entidad espere utilizar durante más de un ejercicio, cumplen normalmente las condiciones para ser calificados como elementos del activo fijo, se deben contabilizar como tal. De forma similar, si las piezas de repuesto y el equipo auxiliar sólo pudieran ser utilizados con relación a un elemento del activo fijo, se contabilizarán como activo fijo. 2. COSTOS POSTERIORES De acuerdo con las condiciones para el reconocimiento de un activo fijo, la impresa no reconocerá, en el importe en libros de un activo fijo, los desembolsos derivados del mantenimiento diario del elemento. En ese caso, tales desembolsos reconocerán en el resultado del ejercicio cuando se incurra en ellos. El objetivo de estos desembolsos se describe a menudo como reparación y conservación del elemento del activo fijo. De otra parte, una condición para que algunos elementos de activo fijo continúen operando, (por ejemplo, los aviones) puede ser la realización periódica de inspecciones generales por defectos, independientemente de que las partes del elemento sean sustituidas o no. En tal caso, cuando se realice una inspección general, el desembolso se reconocerá en el importe en libros del elemento del activo fijo como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe en libros, precedente de una inspección previa, que permanezca en la citada partida y sea distinto de los componentes físicos no sustituidos. 3. VALORACIÓN EN EL MOMENTO DEL RECONOCIMIENTO
La regla general para el reconocimiento de un activo fijo, es que "Todo el elemento del Activo Fijo, que cumpla las condiciones para ser reconocido como tal se valorará por su costo". 4. COMPONENTES DEL COSTO El costo de un elemento del activo fijo comprende: a) El precio de adquisición, incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier descuento comercial o rebaja del precio; b)
Cualquier costo directamente relacionado con la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la dirección. Ejemplos de estos costos tenemos:
1. Los costos de retribuciones a los empleados que procedan directamente de la construcción o adquisición de un elemento del activo fijo; 2. Los costos de preparación del emplazamiento físico; 3. Los costos de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior; 4. Los costos de instalación y montaje; y 5. Los costos de comprobación de que el activo funciona adecuadamente, después de deducir los importes netos de la venta de cualquier elemento producido durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo (tales como muestras producidas mientras se probaba el equipo); y 6. Los honorarios profesionales.
c) La estimación" inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del elementó, así como la rehabilitación del lugar Sobre el que se asienta, cuando constituyan obligaciones en las que incurra la entidad como consecuencia; de utilizar el elemento durante un determinado periodo, con propósito; distintos de la producción de existencias durante tal periodo. 5. DESEMBOLSOS QUE NO FORMAN PARTE DEL COSTO No forman parte del Costo de un elemento del Activo Fijo, entre otros desembolsos: a) Desembolsos por apertura de una nueva instalación productiva; b) Desembolsos por la introducción de un nuevo producto o servicio; c) Desembolsos por la apertura del negocio en una nueva localización o dirígido a un nuevo segmento de clientela; y d) Desembolsos de administración y otros costos indirectos generales. 6. VALORACIÓN DEL COSTO El costo de un elemento del activo fijo será el precio equivalente al contado en la fecha de reconocimiento. Sin embargo, si el pago se aplaza más allá de los plazos normales del crédito comercial, la diferencia entre el precio equivalente al contado y el total de los pagos se reconocerá como gastos por intereses a lo largo del período de aplazamiento, a menos que se capitalicen dichos intereses de acuerdo con el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23.
7. VALORACIÓN EN CASO DE PERMUTAS O CAMBIOS Cuando determinados elementos del activo fijo se adquieran a cambio de uno Dorios activos no monetarios, o de una combinación de activos monetarios y no monetarios, el costo de dicho elemento de activo fijo se medirá por su valor razonable, a menos que: a) La transacción de intercambio no tenga carácter comercial, o b) No pueda medirse con fiabilidad el valor razonable del activo recibido ni del activo entregado. El elemento adquirido se valorará de esta forma incluso cuando la entidad no pueda dar de baja inmediatamente el activo entregado. Si la partida adquirida no se puede medir por su valor razonable, su costo se valorará por el importe en Jiferos del activo entregado. 8. VALOR RAZONABLE El valor razonable de un activo, para el que no existan transacciones comparables en el mercado, puede valorarse confiabilidad si: a)
La variabilidad en el rango de las estimaciones del valor razonable del activo no es significativa, o b) Las probabilidades de las diferentes estimaciones, dentro de ese rango, pueden ser evaluadas razonablemente y utilizadas en la estimación del valor razonable. Si la entidad es capaz de determinar de forma fiable los valores razonables del activo recibido o del activo entregado, se utilizará el valor razonable del activo entregado para valorar el costo del activo recibido, a menos que se tenga una evidencia más clara del valor razonable de! activo recibido. 9. COSTO EN UNA OPERACIÓN DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO El costo de un elemento del activo fijo que haya sido adquirido por el arrenda tario en una operación de arrendamiento financiero, se determinará utilizando los principios establecidos en la NIC 17: Arrendamientos.
10. SUBVENCIONES OFICIALES El importe en libros de un elemento del activo fijo puede ser minorado por el importe de las subvenciones oficiales, de acuerdo con la NIC 20: Contabilización de las subvenciones oficiales e información a revelar sobre las ayudas públicas
11. VALORACIÓN POSTERIOR AL RECONOCIMIENTO
Para efectos de la valoración posterior a! reconocimiento, la empresa elegirá como política contable el Modelo del Costo o el Modelo de Revalorización, y aplicara esa política a todos los elementos que compongan una clase de Inmuebles, maquinaria y equipo. a) Modelo del Costo El Modelo del Costo, consiste en contabilizar el activo fijo, por su costo de adquisici ón menos la amortización acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor. b) Modelo de Revalorización El Modelo de Revalorización implica que un elemento del activo fijo cuyo valor razonable pueda medirse con fiabilidad, se contabilizará por su valor revalorizado, que es su valor razonable, en el momento de la revalorización menos la amortización acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor que haya sufrido. Para tal efecto, las revalorizaciones se deberán realizar con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiere significativamente del que podría determinarse utilizando el valor razonable en la fecha del balance. De otra parte, cuando se revalorice un elemento del activo fijo, la deprecación acumulada en la fecha de la revalorización puede ser tratada de cualquier de las siguientes maneras: a) Reexpresada proporcionalmente al cambio en el importe en libros brutos del activo, de manera que el importe en libros del mismo después de la revalorización sea igual a su importe revalorizado. Este método se utiliza a menudo cuando se revaloriza el activo por medio de la aplicación índice a su costo de reposición depreciado. b) Eliminada contra el importe en libros bruto del activo, de manera que lo que se reexpresa es el valor neto resultante, hasta alcanzar el importe revalorizado del activo. Este método se utiliza habitualmente en edificios. La cuantía del ajuste en la amortización acumulada, que surge de la reexpresión o eliminación anterior, forma parte del incremento o disminución del importe en libros del activo.
12. REVALORIZACIÓN POR CLASES DE ACTIVOS El párrafo 36 de la NIC 16 señala que si se revaloriza un elemento del activo fijo, se revalorizarán también todos los elementos que pertenezcan a la misma e activos. Para tal efecto, se entiende por clase de elementos pertenecientes al activo fijo al conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las actividades de la mudad. Los siguientes son ejemplos de clases separadas: a) terrenos; b) terrenos y edificios; c) maquinaria; d) buques; e) aeronaves; f) vehículos de motor; o) mobiliario y utillaje; y h) equipo de oficina.
Cabe agregar que, los elementos pertenecientes a una clase, de las que componen el activo fijo, se revisarán simultáneamente con el fin de evitar revalorizaciones selectivas, y para evitar la inclusión en ¡os estados financieros de partidas que serían una mezcla de costos y valores referidos a diferentes fechas. No obstante, cada clase de activos puede ser revalorizada de forma periódica e independiente, siempre que la revisión de los valores se realice en un intervalo corto de tiempo y que los valores se mantengan constantemente actualizados. 13. CONTABILIZACIÓN DE LAS REVALORIZACIONES Cuando se incremente el importe en libros de un activo como consecuencia de una revalorizaci ón, tal aumento se llevará directamente a una cuenta de Reservas de Revalorización (Excedente de Devaluación de acuerdo al PCSR), dentro del patrimonio neto. Sin embargo, tal incremento se reconocerá en el resultado del ejercicio en la medida en que suponga una reversión de una disminución por devaluación del mismo activo, que fue reconocida previamente en resultados. De otro lado, cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una revalorización, tal disminución se reconocerá en el resultado del ejercicio. No obstante, la disminución será cargada directamente al patrimonio neto contra cualquier reserva de revalorización reconocida previamente en relación con el mismo activo, en la medida que tal disminución no exceda el saldo de la citada cuenta de Reserva de Revalorización (Excedente de Revaluación en el PCGR).
14. DEPRECIACIÓN La NIC 16 define a la Depreciación, como la distribución sistemática de importe depreciable de un activo a lo largo de su vida útil, entendiéndose como éste al costo de un activo, o el importe que !o haya sustituido, menos su vafe residual. El cargo por depreciación de un ejercicio se reconocerá habitualmente en el resultado del mismo. Sin embargo, en ocasiones los beneficios económicos futuros incorporados a un activo se incorporan a la producción de otros activos (Existencias o activos fijos en construcción por la propia empresa). En este caso, el cargo por depreciación formará parte del costo del otro activo y se incluirá en su importe en libros. Por ejemplo, la depreciación de una instalación y equipo de manufactura se incluirá en los costos de transformación de las existencias. De forma similar, la depreciación del activo fijo utilizado actividades de desarrollo podrá incluirse en el costo de un activo intangible conocido de acuerdo con la NIC 38: Activos Intangibles. 15. IMPORTE DEPRECIABLE Y PERÍODO DE DEPRECIACIÓN El importe depreciable de un activo se distribuirá de forma sistemática a lo largo de su vida útil. La depreciación de un activo fijo, comenzará cuando esté disponible para uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesario para ser capaz de operar de la forma prevista por la dirección. La depreciación del activo fijo cesará cuando se produzca la baja en cuentas del mismo. Por tanto, la depreciación no cesará cuando e! activo esté sin utilizar o si haya retirado del uso activo, y se mantenga para su enajenación o disposición por otra vía, a menos que se encuentre amortizado por completo. Sin embargo, si se utilizan métodos de depreciación en función del uso, el cargo por amortización podría ser nulo cuando no tenga lugar ninguna actividad de producción.
Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo, se consumen por parte de la entidad, principalmente a través de su utilización. No obstante, otros factores, tales como la obsolescencia técnica o comercial y el deterioro natural producido por la falta de utilización del bien, producen a menudo una disminución en la cuantía de los beneficios económicos que cabría esperar de la utilización del activo. Consecuentemente, para determinar la vida útil de un elemento de activo fijo, se tendrán en cuenta todos los factores siguientes: a)
La utilización prevista del activo. El uso debe estimarse por referencia a la capacidad o al rendimiento físico que se espere del mismo;
b) El deterioro natural esperado, que dependerá de factores operativos tales como el número de turnos de trabajo en los que se utilizará el activo, el programa de reparaciones y mantenimiento, así como el grado de cuidado y conservación mientras el activo no está siendo utilizado; c) La obsolescencia técnica o comercial derivada de los cambios o mejoras en la producción, o bien de los cambios en la demanda del mercado de los productos o servicios que se obtienen con el activo; y d) Los límites legales o restricciones similares sobre el uso del activo, tales como las fechas de caducidad de los contratos de servicio relacionados con el activo. La vida útil de un activo se definirá en términos de la utilidad que se espere que aporte a la entidad. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad podría implicar la enajenación o disposición por otra vía de los activos después periodo específico de utilización, o tras haber consumido una cierta proporción de los beneficios económicos incorporados a los mismos. Por tanto, la vida útil de un activo puede ser inferior a su vida económica. La estimación de la vida útil de un activo, es una cuestión de criterio, basado en la experiencia que la entidad tenga con activos similares.
16. MÉTODO DE DEPRECIACIÓN El método de depreciación utilizado reflejará el patrón con arreglo al cual se espera que sean consumidos, por parte de la entidad, los beneficios económicos futuros del activo. Al respecto, el método de depreciación aplicado a un activo se revisará, como mínimo, al término de cada ejercicio anual y, si hubiera habido un cambio significativo en e! patrón esperado de consumo de los beneficios económicos futuros incorporados al activo, se cambiará el método de depreciación para reflejar el nuevo patrón. Dicho cambio se contabilizará como un cambio en una estimación contable, de acuerdo con la NIC 8. Pueden utilizarse diversos métodos de depreciación para distribuir el importe amortizable de un activo de forma sistemática a lo largo de su vida útil. Entre los mismos se incluyen: a) El método lineal Consiste en un cargo constante a lo largo de la vida útil del activo, siempre que su valor residual no cambie. b) El método de amortización decreciente El método de amortización decreciente consiste en un cargo que irá disminuyendo a lo largo de su vida útil.
c) El método de las unidades de producción El método de las unidades de producción consiste en un cargo basado en la utilización o producción esperada. La empresa elegirá el método que más fielmente refleje el patrón esperado de consumo de los beneficios económicos futuros incorporados al activo. Dicho método se aplicará uniformemente en todos los ejercicios, a menos que se ha producido un cambio en el patrón esperado de consumo de dichos beneficios económicos futuros. La selección de un método de depreciación y la estimación de la vida útil del activo son cuestiones que requieren la realización de juicios de valor. 17. BAJA DE ACTIVOS El importe en libros de un elemento del activo fijo se dará de baja en cuanto: a) Por su enajenación o disposición por otra vía; o b) Cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros por uso enajenación o disposición por otra vía. Cuando sucedan estos supuestos, la pérdida o ganancia surgida al dar de baja un elemento del activo fijo se incluirá en el resultado del ejercicio cuando la partida sea dada de baja en cuentas. En tal caso, las ganancias no se clasificaran como ingresos ordinarios. La pérdida o ganancia derivada de la baja en cuentas de un elemento de activo fijo, se determinará como la diferencia entre el importe neto obtenido por su enajenación o disposición por otra vía, si existe, y el importe en libros del elemento.
V. MARCO TRIBUTARIO
1. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 1.1 ÁMBITO DE APLICACIÓN Como sabemos la Ley de! Impuesto General a las Ventas (IGV) grava entre otras, las siguientes operaciones: a) La venta en el país de bienes muebles; De acuerdo a la Ley del IGV, se consideran bienes muebles, a los corpo rales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, Las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes. En tal sentido, la transferencia de ¡o's bienes del activo fijo que se encuentren en el país, a excepción de los bienes inmuebles, se encuentran afectos al impuesto. b) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos. Además de la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos, también se encuentra gravado con el impuesto, la posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de éste o de empresas vinculadas económicamente con el mismo. Sin embargo, cuando se demuestre que el precio de la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado, no será de aplicación lo señalado. Finalmente, también se considera como primera venta la que se efectúe con posterioridad a la reorganización o traspaso de empresas. c) La importación de bienes. 1.2 NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA De acuerdo a lo establecido por la Ley del IGV, tratándose de las operaciones señaladas en el punto anterior, la obligación tributaria se origina: a) En la venta de bienes, En la venta de Bienes, la obligación tributaria, nace en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero. También, tratándose de naves y aeronaves, en la fecha en que se suscribe el correspondiente contrato. Para tal efecto se entiende por "fecha en que se emite el Comprobante de Pago, de acuerdo a lo que establezca el Reglamento", la fecha en que de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, éste debe emitirse o se emita, lo que ocurra primero. De otra parte, tratándose de la venta de signos distintivos, inversiones, derechos de autor, derechos de llave y similares, en la fecha o fechas de pago señaladas en el contrato y por los montos establecidos; en la fecha en que se perciba el ingreso, por el monto que se perciba, sea total o parcial; o cuando se emite el comprobante de pago de acuerdo a establezca el reglamento, lo que ocurra primero. b) En la primera venta de inmuebles,
Tratándose de la primera venta de inmuebles, la obligación tributaria nace en la fecha de percepción de! ingreso, por el monto que se percibe sea parcial o total. c) En la importación de bienes, Finalmente en la importación de bienes, la obligación tributaria en la fecha en que se solicita su despacho a consumo. 1.3 BASE IMPONIBLE La Ley del ISV dispone que la base imponible está constituida por: a) El valor de venta, en la venta de bienes. b) El ingreso percibido, en la venta de inmuebles, con exclusión del correspondiente a! valor del terreno. c) El Valor en Aduana determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del Impuesto General a las Ventas, en las importaciones. Para tal efecto, se entiende por valor de venta del bien, o venta del bien o inmueble, según el caso, la suma total que queda obligado a pagar el adquiriente del bien, la que está integrada por el valor total consignado en el comprobante de pago de los bienes, incluyendo los cargos que se efectúen por separado de aquél y aún cuando se originen en la prestación de servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no pagado o en gasto de financiación de la operación. Se debe observar que los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio, forman parte de la base imponible cuando consten en el respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o quien preste el servicio. Asimismo, también forman parte de la base imponible, el Impuesto Selectivo d Consumo (ISC) y otros tributos que afecten la venta. 1.4 REINTEGRO DEL CRÉDITO FISCAL Tratándose de la venta de bienes depreciables destinados a formar parte del activo fijo, antes de transcurrido el plazo de dos (2) años de haber sido puestos en funcionamiento y en un precio menor al de su adquisición, el crédito fiscal aplicado en la adquisición de dichos bienes deberá reintegrar se en el mes de la venta, en la proporción que corresponda a la diferencia de precio. Sin embargo, en e! caso de bienes depreciables, que por su naturaleza tecnol ógica requieran de reposición en un plazo menor, no se efectuará el reintegro del crédito fiscal, siempre que dicha situación se encuentre debidamente acreditada con informe técnico del Ministerio del Sector correspondiente. En estos casos, se encontrarán obligados a reintegrar el crédito fiscal en forma proporcional, si la venta se produce antes de transcurrido un (1) año desde que dichos bienes fueron puestos en funcionamiento. La desaparición, destrucción o pérdida de bienes cuya adquisición generó ^ crédito fiscal, así como la de bienes terminados en cuya elaboración se hayan utilizado bienes e insumas cuya adquisición también generó crédito fisco!, determina la pérdida del mismo. Sin embargo, se excluyen de la obligación del reintegro de este último supuesto; en la medida que se encuentren acreditados:
a) La desaparición, destrucción o pérdida de bienes que se produzcan por caso fortuito o fuerza mayor; b) La desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros; c) La venta de los bienes del activo fijo que se encuentren totalmente depreciados; y, d) Las mermas y desmedros debidamente acreditados.
2. IMPUESTO A LA RENTA
2.1 ÁMBITO DE APLICACIÓN
El Impuesto a la Reata grava, entre otras operaciones, las ganancias de capital, entendidas como cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital. Para tal efecto, se entiende por bienes de capital a los que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o de empresa. Al respecto, entre las operaciones que generan ganancias de capital acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta, se encuentran:
a) La enajenación, redención o rescate, según sea el caso, de acciones y certificaciones representativas del capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de dulas hipotecarias, obligaciones al portador u otros valores al portad otros valores mobiliarios.
b) La enajenación de: -Bienes adquiridos en pago de operaciones habituales o para cana j créditos provenientes de las mismas. -Bienes muebles cuya depreciación o amortización admite la Ley del Impuesto a la Renta. Derechos de llave, marcas y similares. -Bienes de cualquier naturaleza que constituyan activos fijos de actividades de cualquier naturaleza que desarrollen actividades generadoras de rentas de la tercera categoría. Negocios o empresas. Denuncios y concesiones.
c) Los resultados de la enajenación de bienes que, al cese de las actividades desarrolladas por empresas o unipersonales comprendidas en el inciso del Artículo 28° (Rentas de Tercera Categoría), hubieran quedado en poder del titular de dichas empresas, siempre que la enajenación tenga lugar dentro de los dos (2) años contados desde la fecha en que se produce el cese de actividades.
2.2 RENTA BRUTA EN ENAJENACIÓN DE ACTIVOS FIJOS
Como sabemos, de acuerdo a lo dispuesto por la Ley del Impuesto Renta, la Renta bruta se determina, deduciendo de los ingresos por enajenación de bienes, el costo computable de los bienes enajenados, entendiéndose como éste, el costo de adquisición, producción o construcción, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario determinado conforme a Ley. Sin embargo, y tratándose de la enajenación de bienes depreciadles o amortizables, el costo computable se disminuirá en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo dispuesto por esta Ley.
2.3 CESIÓN DE BIENES
Es necesario tener en cuenta además que, también constituyen Rentas de Tercera Categoría, la derivada de la cesión de bienes muebles cuya depreciación o amortización admite la Ley del Impuesto a la Renta, efectuada por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, a título gratuito a precio no determinado, o a un precio inferior al de las costumbres de plaza; a otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o a entidades comprendidas en el último párrafo del Artículo 14° de la Ley Sociedades Irregulares o Contrato de Colaboración Empresarial que no lleven contabilidad independiente). En tal caso, se presume, sin admitir prueba en contrario, que dicha cesión pera una renta neta anual no menor al seis por ciento (6%) del valor de adquisición ajustado de ser el caso, de los referidos bienes. Para estos efectos, no se admitirá la deducción de la depreciación acumulada.
2.4 GASTOS DEDUCIBLES
De acuerdo a lo establecido por el Artículo 37° de la Ley del Impuesto: Renta (LIR), a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta, los gastos necesarios para producirla y mantener su fue te, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en ti deducción no esté expresamente prohibida por esta ley. Entre los gas' deducibles relacionados a las partidas de activo fijo, podemos observar a) Intereses de deudas
Son deducibles, los intereses de deudas y los gastos originados por constitución, renovación o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas en el país o mantener su fuente productora, con las limitaciones previstas en los párrafos siguientes, tal efecto, sólo son deducibles los intereses, en la parte que excedí monto de los ingresos por intereses exonerados.
b)Tributos
Los tributos que recaen sobre bienes o actividades productoras rentas gravadas. Dentro de este concepto tenemos, los tributos que afectan los bienes de la empresa, como por ejemplo, el Impuesto Predial arbitrios municipales, tratándose de predios, o del impuesto vehicular el caso de unidades de transporte.
c) Primas de Seguro
Son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría, las primo! seguro que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes productores de rentas gravadas.
La deducción de las primas de seguro, también se podrá realizar tratándose de personas naturales cuando la casa de propiedad del contribuyente sea utilizada parcialmente como oficina. En este caso, la deducción sólo se aceptará hasta el 30% de la prima respectiva.
d) Las pérdidas extraordinarias
También son deducibles, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada) delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependiente o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente.
e) Depreciación
El inciso f) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que se deduzca de la Renta Bruta, las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo fijo.
f) Los arrendamientos
La Ley del Impuesto a la Renta, prescribe que son deducibles de la Renta Bruta, el importe de los arrendamientos que recaen sobre predios destinados a la actividad gravada. En el caso de personas naturales, cuando la casa arrendada la habite el I contribuyente y parte la utilice para efectos de obtener la renta de tercera categoría, sólo se aceptará como deducción el 30% del alquiler. En I dicho caso sólo se aceptará como deducción el 50% de los gastos de mantenimiento.
g) Gastos de Vehículos Automotores
También son deducibles de la renta bruta, tratándose de los gastos incurridos en vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 que resulten estrictamente indispensables y se apliquen en forma permanente para el desarrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa, los siguientes conceptos:
(i) cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento, arrendamiento financiero y otros;
(ii) funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubricantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares; y,
(iii)
depreciación por desgaste.
2.5 DEPRECIACIÓN DE BIENES
a) Deducción de las depreciaciones Tal como lo señala el inciso f) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo 3. AR que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión uol actividades productoras de rentas gravadas de tercera categorías pensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en la ley.
Las depreciaciones se aplicarán a los fines de la determinad); impuesto y para los demás efectos previstos en normas tributarias viendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan hace incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes ejercicios anteriores.
Cabe observar que, cuando los bienes del activo fijo sólo se afecte parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuaran en la proporción correspondiente. Las depreciaciones se calcularán sobre el valor de adquisición. Ad valor se agregará, en su caso, el de las mejoras incorporadas con cari permanente.
b) Depreciación en exploraciones forestales y plantaciones agrícolas
En las explotaciones forestales y plantación de productos agrícola carácter permanente que den lugar a la depreciación del valor del inmueble o a la reducción de su rendimiento económico, se admite una deprecación del costo de adquisición. Sin embargo, a solicitud del interesado, la SUNAT podrá autorizar; la aplicación de otros sistemas de depreciación referidos al valor del bien agotable, en tanto sean técnicamente justificables.
c) Bienes obsoletos o fuera de uso Los bienes depreciables, excepto inmuebles, que queden obsoleto: fuera de uso, podrán, a opción del contribuyente, depreciarse anualmente hasta extinguir su costo o darse de baja, por el valor aún no depreciad la fecha del desuso, debidamente comprobado.
2.6 DIFERENCIAS DE CAMBIO Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general, deberán afectar el costo del activo Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencio cambio esté relacionada con los pagos efectuados en el ejercicio. La depresión de los activos así reajustados por diferencias de cambio, se hará en o tas proporcionales al número de años que falten para depreciarlos totalmente.
3. ARRENDAMIENTO FINANCIERO
De acuerdo a la NIC 17, un Contrato de Arrendamiento Financiero es un tipo de arrendamiento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo. La propiedad del mismo, en su caso, puede o no ser transferida.
Asimismo, y de acuerdo a lo señalado por la referida la NIC, un Contrato de Arrendamiento Financiero debe reflejarse en el Balance General del arrendatario el registro de un bien y una obligación de importes iguales, debiendo depreciar activo de acuerdo a la vida útil del mismo, en tanto que el arrendador, le debe dar el tratamiento de una inversión, debiendo figurar en sus estados financieros, como una cuenta por cobrar
De otra parte, el Decreto Legislativo N° 299 y modificatorias, ha establecido el régimen legal y tributario a que se sujetan estos contratos. En cuanto al ¿gimen Tributario, desde la vigencia de este Decreto se han presentado dos regímenes, de acuerdo a lo siguiente:
a) Régimen hasta el 31de Diciembre de 2000 El Régimen tributario aplicable a los Contratos de Arrendamiento Financiero suscritos hasta el 31 de diciembre de 2000, según el Artículo 19° del Decreto legislativo N° 299 "Arrendamiento Financiero" consistía en que las cuotas periódicas de este contrato constituían renta para la locadora (arrendadora) y gasto deducible para la arrendataria. Así también se señalaba que los gastos de reparación, mantenimiento y seguros, eran igualmente deducibles para la arrendataria en el ejercicio gravable en que se devengaban.
De acuerdo a este régimen, se generaban diferencias temporales entre la aplicación del tratamiento contable con el tributario, pues como se ha señalado, para efectos contables el Contrato de Leasing, obligaba el registro de un bien, mientras que para efectos tributarios, se reconocía el gasto del integro de las cuotas de
arrendamiento, por lo que en la liquidación anual del Impuesto a la Renta, se debía adicionar los montos por depreciación del bien e intereses del contrato, pues éstos no eran aceptados tributariamente, y deducir, el monto de las cuotas devengadas.
b) Régimen a partir del 01.01.2001 La Ley N° 27394 que modificó el Artículo 18° del Decreto Legislativo' 299, estableció un régimen tributario vigente a partir del 1 de enero; 2001. De acuerdo a este artículo se ha señalado que para efectos tributarios, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran activo! del arrendatario y se regirán contablemente de acuerdo a las Normas nacionales de Contabilidad. Y agrega que la depreciación se efectuará conforme a lo establecido por al ley del Impuesto a la Renta. Asimismo, el segundo párrafo de dicho artículo establece un régimen excepcional de depreciación para estos contratos, señalándose que de forma excepcional se podrá aplicar como tasa de depreciación máxima anual aquel que se determine de manera lineal en función a la cantidad de años queco prende el contrato, siempre que éste reúna las siguientes características
a) Su objeto exclusivo debe consistir en la cesión en uso de bienes muebles o inmuebles que cumplan con el requisito de ser considera! costo o gasto para efectos de la ley del Impuesto a la Renta. b) El arrendatario debe utilizar los bienes arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial. c) Su duración mínima ha de ser de dos (2) años o de cinco (5) años corresponda bienes muebles o inmuebles, respectivamente. d) La opción de compra sólo podrá ser ejercida al término del control
Si en el transcurso del contrato se incumpliera con alguno de los requisitos señalados, el arrendatario deberá rectificar sus declaraciones juradas anuales del Impuesto a la Renta, y reintegrar el impuesto correspondía más el interés moratorio, sin sanciones.
VI. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA TRIBUTARIA
1. PROCEDIMIENTOS ANALITICOS
El auditor tributario independiente a efectos de realizar el trabajo auditoría de esta cuenta, podría seguir los siguientes Procedimientos Analíticos
a) ANÁLISIS COMPARATIVO
Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período, con los monto anterior con respecto a: Variaciones en la cuenta. Monto de depreciaciones del ejercicio. Para efectuar este análisis, el auditor podrá ayudarse de la computadora y de la hoja de cálculo en caso corresponda. Al revisar la información, el auditor deberá tener en cuenta la estacionalidad de los productos, los precios fluctuantes de la materia prima, y otras circunstancias que influyeron de manera directa e indirecta en la producción.
b) ANÁLISIS DE LA RAZONABILIDAD
Otro de los procedimientos analíticos considerados, es el referido a efectuar un análisis de razonabilidad global de los costos de adquisición del activo fijo.
2. PRUEBAS DETALLADAS
a) CONTABILIZACIÓN Y EXISTENCIA FÍSICA DE ACTIVO FIJOS
El auditor tributario deberá verificar la existencia física de los Activos Fijos de la empresa auditada, a efectos de tener certeza de la deducibilidad de los gastos relacionados con aquellos, como por ejemplo los gastos de mantenimiento, depreciación, entre otros. Para tal efecto, deberá solicitar el "Registro de Activos Fijos" establecido por el inciso f) del Artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, debiendo comparar lo anotado en dicho Registro con lo registrado en el Libro Mayor. De otra parte, seleccionar una muestra de los activos fijos registrados, y verificar que cuenten con la documentación sustentadora que corresponda como por ejemplo: facturas de adquisición, contratos de compra venta, escrituras, etc. Asimismo verificar que se encuentren físicamente dentro de la empresa. En caso de verificar activos que no encuentren físicamente dentro de la empresa, indagar su ubicación exacta y certificara, de lo contrario tener en cuenta que el gasto generado por mantenimiento, depreciación y/u otros no deberá ser considerado como deducible a efectos de la determinación del Impuesto a la Renta.
b) GASTOS RELACIONADOS CON ACTIVOS FIJOS
1. Tratamiento de Activos cuyos costos por unidad no sobrepasen el 1/4 de la UIT
De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 23° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la inversión en bienes de uso cuyo por unidad no sobrepase de un cuarto (1/4) de la Unidad Impositiva Tributaria, a opción del contribuyente, podrá considerarse gasto del ejercicio en que se efectúe.
En tal sentido, a efecto de determinar la correcta aplicación disposición, el auditor deberá efectuar sobre una muestra de los cargos efectuados a las siguientes cuentas, si cumplen con las condiciones para ser considerados como gastos del ejercicio:
606
Suministros diversos
633
Producción encargada a terceros
639
Otros servicio de terceros
659
Otras cargas diversas de gestión
2. Tributos que afecten Activos Fijos de la empresa
De acuerdo a lo señalado por el numeral 1 del Artículo 20° de lo del Impuesto a la Renta, el costo de adquisición de bienes en ge» debería incluir: la contraprestación pagada por el bien adquirido incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, mor comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenarte motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gastos notario impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de usados, enajenados o aprovechados económicamente. Sin embargo dicho valor no debe incluir en ningún caso los intereses que afecten dicha adquisición. En tal sentido, el auditor al efectuar su labor revisora, deberá verificar si es que durante el proceso adquisitivo de bienes del activo fijos ocurridas en el período de revisión, se hayan activado todos los desembolsos que afectaron la adquisición del bien, incluido los tributos que graven la misma. En caso, se detectara desembolsos de esta naturaleza, el auditor deberá considerarlo como parte del costo computable del activo correspondiente, reparando el gasto considerado en el período.
3. Desembolsos relacionados a Activos Fijos cargados a resultados
El auditor determinará si en el ejercicio fiscalizado, la empresa ha efectuado adquisiciones de activos fijos. De haberse efectuado, verificar las fechas de adquisición. Al respecto, y sobre una muestra de los gastos cargados a las cuentas 609Gastos vinculados con las compras; 630 Transporte y Almacenaje; 632 Honorarios, comisiones y corretaje; entre otras, verificar que rio correspondan a erogaciones relacionadas a estas adquisiciones.
Si este fuera el caso, vía papeles de trabajo imputar dicho monto al costo del activo y disminuir el referido valor de los gastos del ejercicio, en aplicación del Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, tener en cuenta que de acuerdo al inciso b) del Artículo 22° del Reglamento de la ley del Impuesto a la Renta, la depreciación aceptada tributariamente será aquella que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables. Considerar que si los conceptos pegados son, rentas de cuarta categoría, se deberá verificar la retención del Impuesto a la Renta, en caso corresponda.
4. Mejoras de Activos Fijos
Según la normas contables, las mejoras de activos están relacionadas a los desembolsos que incurre la empresa con posterioridad a la utilización del bien reconociéndose como parte del activo cuando sea probable que los futuros beneficios económicos que fluirán a la empresa serán superiores al estándar de rendimiento con que originalmente se evaluó al activo. En tal sentido, todos aquellos desembolsos que califiquen como tales deberán activarse, no pudiendo ser considerados como gasto del ejercicio. Así también, el numeral 1 del Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la tata señala que se considera como costo de adquisición, la contraprestación figada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar ajos bienes en condiciones, enajenados o aprovechados económicamente.
5. Tratamiento de las Diferencias de Cambio
Según la NIC 21 constituyen Diferencias de Cambio las que surgen al i convertir un determinado número de unidades de una moneda a otra, utilizan- Jo tipos de cambio diferentes.
Al respecto, el inciso f) del Artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros | activos permanentes a la fecha del balance general, deberán afectar el costo del activo. Y agrega que lo señalado, es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los pagos efectuados en el ejercicio.
En tal sentido, al efectuar su trabajo, el auditor deberá verificar que las diferencias de cambio que cumplan las condiciones establecidas en la Ley del | Impuesto a la Renta hayan sido activadas y no hayan sido cargadas al gasto.
6. Contratos de Arrendamiento Financiero
En caso la empresa cuente con un contrato de arrendamiento financiero vigente, el auditor tributario deberá verificar si el tratamiento tributario dispensado a dicho contrato se ajustó a lo establecido por el Decreto Legislativo N° 299, ya sea de acuerdo al Régimen anterior al 1 de enero de 20 el vigente a partir de dicha fecha. Así, si la empresa optó por acogerse a lo previsto por el segundo párrafo del Artículo 18° del Decreto Legislativo N° 299, verificar si el contrato arrendamiento financiero cumple con las características establecidas poder acogerse a este sistema.
Asimismo, si en el transcurso del contrato se hubiera incumplido con tas características, verificar si el arrendatario rectificó sus declaraciones, juradas anuales de Impuesto a la Renta. De otra parte, el auditor verificará el movimiento de la depreciacióno: 1 mulada del activo objeto de arrendamiento financiero, con el objeto de: terminar cargos superiores a los que correspondan.
modificado por la Ley N° 27394, en el que se señala que cuando se modifique el plazo de los contratos de leasing, la tasa máxima de depreciación anual se determinará en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine el contrato, sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo. Cabe agregar, que esta opción procederá siempre que el nuevo plazo del contrato no sea menor a dos (2) o cinco (5) según sean bienes muebles o inmuebles respectivamente. Por tanto, en atención a la reducción del plazo del contrato de cuatro (4) a tres (3) años, se efectuará el siguiente cálculo: Contrato Modificado Nuevo plazo Contrato
3 anos
Inicio contrato
01.2004
Término contrato
12.2006
N° Cuotas
36
Valor cuota inicial
27,083
Valor cuota modificada
38,542
Valor del activo
1'000,000
Intereses
250,000
En ese sentido, como el nuevo plazo del contrato es de tres (3) años, entonces procederá efectuar un nuevo cálculo de la depreciación, de acuerdo a lo siguiente: Cálculo de la Depreciación 2004(*)
2005
2006
Total
Valor del Inmueble
1'000,000
1'000,000 1'000,000
1'000,000
Depreciación
250,000
375,000
375,000
1'000,000
Deprec. Acum.
250,000
625,000
1'000,000
Activo fijo neto
750,000
375,000
1'000,000 0
0
(*) Se depreció tomando en cuenta el plazo original de 4 años. Por lo tanto la empresa "Fly High" depreciará el saldo no depreciado del bien sobre el tiempo que quede del nuevo plazo, es decir dos (2) años, teniendo en cuenta que el primer año depreció sobre la base del plazo inicial, es decir cuatro (4) años. DIFERENCIAS ENTRE EL PROCEDIMIENTO CONTABLE Y EL TRIBU TAR IO EN UN CON TR ATO DE RETROARRENDAMIENTO (LEASE BACK) La empresa TORCUATO TASO S.R.C., ha realizado una operación de back con el Banco de Boston, para lo cual se obtiene del departamen to de contabilidad la siguiente información al 31-12-2004: Máquina industrial cuyo valor en libros es:
4`000,000.00
Depreciación Acumulada (4 años, 20% anual) Valor Neto
3`200,000.00 800,000.00
Al respecto, se ha decidido con los funcionarios del Banco pactar la operación por un monto de 5/. 2'000,000 a un plazo de dos (02) años, operación que se celebra el 02-01-2005. SOLUCIÓN: En principio, el retro-arrendamiento o 'case back es un contrato por medio del cual la empresa arrendadora adquiere el bien que tiene en propiedad la persona con quien va a celebrar el contrato de leasing; para de inmediato alquilárselo a la misma mediante un contrato de leasing. I.
IMPLICANCIA CONTABLE La NIC 17: Arrendamientos, señala que: «Si una transacción de venta can pacto de retroarrendamiento da lugar a un arrendamiento financiero, cualquier exceso, del producto de la venta sobre el valor contable del activo debe ser inmediatamente reconocido como un ingreso en los estados financieros del vendedor. En vez de ello, tal exceso debe ser diferido y amortizado durante el plazo de arrendamiento».
II.
IMPLICANCIA TRIBUTARIA El Art. 9° del D. Leg. 915 precisa que la venta que se produce en el Base back no se encuentra gravada con el impuesto a la renta salvo que se presenten las siguientes excepciones:
Situaciones en la que se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta la venta que se produce en un lease back a) b) Por cualquier motivo se El arrendatario por deje sin efecto el contrato cualquier motivo no ejerza en cuyo caso la renta se la opción de compra, en devengará en el ejercicio cuyo caso la renta se en que tal situación se devengará en el ejercicio produzca. en que vence el plazo para ejercer dicha opción.
III. a)
Como podemos apreciar, una operación de !case back es un ingreso que debe diferirse, contablemente, en tanto que tributariamente no será ingreso mientras no se incurra en las dos situaciones arriba indicadas. REGISTRO CONTABLE: Por la baja del Activo Fijo
b) Por la Venta al Banco del Activo Fijo
c) Registro de Leasing
d) Reconocimiento del Ingreso y Costo Diferido Como el contrato se ha celebrado a dos (02) años, al finalizar el ejercicio 2005 se habrán devengado 12 meses de ingresos y de gastos, los que deberían reconocerse al 31.12.2005. Ingreso realizado: S/. 2'000,000 / 24 x 12 = Costo realizado: 5/. 800,000 / 24 x 12 =
1`000,000 400,000
En tal sentido, al 31.12.2005 se reconoce el resultado contable devengado por el período que va desde la celebración del contrato hasta el final de! ejercicio 2005
(1'000,000 - 400,000 = 600,000).
IV.
TRAT AMIE NTO
TRIBUTARIO Respecto del Tratamiento Tributario de los Contratos de Lease Back, debe tenerse presente lo que dispone el último párrafo del Artículo 7°de la Ley N° 27394 al señalar que: «en los casos en que el bien cuyo uso se ceda, haya sido objeto de una previa transmisión, directa o indirecta, por parte del cesionario al cedente, el cesionario debe continuar depreciando ese bien en las mismas condiciones y sobre el mismo valor anterior a lo transmisión», Depreciación Tributaria Valor del Activo antes lease back Depreciación Acumulada Valor Neto al 4° año Plazo por depreciar Depreciación Tributaria 5° año
4'000,000 3'200,000 800,000 1 año 800,000
Tal como se ha señalado, para efectos tributarios la depreciación de lo maquinaria transferida en lease back se efectúa sobre el valor del activo anterior a la operación y teniendo en cuenta el plazo original de depreciación. c) VALUACIÓN DEL ACTIVO FIJO 1. Costo Computable del Activo Fijo Tratándose de activos adquiridos en el período, el auditor deberávv rificar que se han registrado como parte del costo de adquisición,í tes, seguros,
gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, seguros, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenantz otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones, de ser usados. En tal sentido, tratándose de inmuebles adquiridos en el periodoverificar que se hayan afectado al costo de adquisición, entre otros conceptos, las comisiones normales pagadas en la adquisición, los tributos pagados para perfeccionar dicha adquisición como por ejemplo, el Impuesto de Alcabala, el Impuesto Predial o las tasas municipales, de corresponder. Tratándose de bienes muebles adquiridos durante el período fiscalizado, verificar que se hayan afectado al costo de adquisición, los fletes, seguros, gastos de despacho aduanero, derechos aduaneros, entre otros conceptos, que hayan resultado indispensables para colocar los bienes en concisiones de ser usados. De verificarse alguno de estos conceptos, cargados a gastos del período, reparar el gasto, e imputarlos al costo del referido activo, no considerándose en este caso la depreciación que se genere por dicho mayor valor, en aplicación del inciso b) del Artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 2. Desembolsos que no deben de incluirse en el valor computable del activo fijo De acuerdo al numeral 1 del Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo de adquisición de un bien adquirido, incluye, la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente, así como otros gastos incurridos con motivo de su compra, y que resulten necesarios para colocar los bienes en condiciones de ser usados. Y agrega que en ningún caso los intereses formarán parte del costo de adquisición. En tal sentido, cualquier concepto incurrido y que no califique en alguno de los conceptos señalados, no deberá ser incluido dentro del costo computable de los activos fijos. Asimismo, debe tenerse en cuenta que de acuerdo a lo dispuesto por el numeral 2 del Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta, si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable no estará gravado con el Impuesto a la Renta, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribuido con motivo de la revaluación voluntaria no tendrá efecto tributario. En tal sentido, no será considerado para efecto de determinar el costo computable de los bienes ni su depreciación. Teniendo en cuenta los elementos expuestos, el auditor deberá tener en cuenta que las Revaluaciones realizadas no sean consideradas en el valor computable de los activos fijos, para ef actos de la preciación. 3. Sobrevaluación de Activos Verificar que en libros contables no existan activos valorados sobre el valor
normal que corresponda. Para tal efecto, el auditor seleccionará una muestra de los activos y tengan un valor importante y los comparará con valores de mercado& momento de adquisición. En caso encontrar diferencias, verificar las razones de ello. En toa caso reparar el mayor costo. Tener presente que el reparo del mayor valor no tendrá efecto sobar, la depreciación pues el exceso del activo sobrevaluado, no será considerado pera el cálculo de la provisión de la depreciación correspondiente 4. Reorganización de Empresas De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta, tratandose de raoganización de sociedades o empresas de las partes intervinientes podran optar, por forma excluyante, por cualquiera de los siguientes regímenes: 1. Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntorl de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y costo computable estará gravado con el Impuesto a la Rento. 1..1 este caso, los bienes transferidos, así como los dei adquiren. tendrán como costo computable, el valor al que fueron revaluca, 2. Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntn, de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y tl costo computable no estará gravado con el Impuesto a la Rens, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribu: do con motivo de la revaluación voluntaria no tendrá efecto trib.1,• ferio. En tal sentido, no será considerado para efecto de deterIP nar el costo computable de los bienes ni su depreciación. 3. En caso que las sociedades o empresas no acordaran la revaluaciin voluntaria de sus activos, los bienes transferidos tendrán parciP adquirente el mismo costo computable que hubiere correspondoi atribuirle en poder de la transferente. En tal sentido, el auditor deberá determinar si la empresa auditoda ha efectuado un proceso de reorganización de empresas, determinando el régimen al que se han acogido de acuerdo a lo dispuesto por el referido Artículo 104°. En todo caso, verificará las condiciones de la reorganización, y si ésta fue elevada a registros públicos, asimismo se verificará los valores que se han otorgado a los activos fijos en caso.de haberse realizado la revaluación. Asimismo, en caso la empresa se haya acogido a los dispuesto por el numeral 1 del Artículo 104°, verificar que el mayor valor atribuido se haya agregado a la renta imponible del período y que la depreciación se haya realizado por el valor total del activo revaluado. En caso que la empresa se haya acogido a lo dispuesto por el numeral 2 del Artículo 104°, verificar que el mayor valor atribuido con motivo de la revaluación no sea considerado para determinar el costo computable de los bienes ni de su depreciación, siempre que este valor no se haya distribuido. En este último caso, de haberse depreciado sobre el valor total del activo
revaluado, reparar la depreciación del exceso. Así también, de haberse distribuido el mayor valor revaluado, dicho monto estará gravado con el Impuesto a la Renta, debiéndose agregar a la renta imponible del ejercicio. d) DEPRECIACIONES ADMITIDAS CON EFECTO TRIBUTARIO 1. Tratamiento Tributario de la Depreciación El tratamiento tributario dispensado a las depreciaciones está regulado por los Artículos 38° el 42° de la Ley del Impuesto a la Renta así como por el Artículo 22° de su Reglamento. Entre los aspectos más importantes que se re gulan sobre las depreciaciones tenemos. i) beciucibilidad de las depreciaciones El desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fi jo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en esta ley. Las depreciaciones se aplicarán a los fines de la determinación del impuesto y para los demás efectos previstos en normas tributarias,debiendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan hacerse indicar en le ejercicio gravable,depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores. Cuando los bienes del activo fijo solo se afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuaran en la proporción correspondiente. ii) Porcentajes de Depreciación En cuanto a los porcentajes de depreciación se señala que los edifica y construcciones se depreciarán a razón del tres por ciento (3%) anuol,el tanto que los demás bienes afectados a la producción de rentas se depreciarán aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto tablezca el reglamento, no pudiéndose en ningún caso, autorizar jes de depreciación mayores a los contemplados en dicho reglamento En tal sentido, el Reglamento ha señalado que los referidos porcerjes se aplicarán de acuerdo a lo siguiente:
iii) Cálculo de las depreciaciones Las depreciaciones se calcularán sobre el valor de adquisición o producción de los bienes dicho valor se agregará, en su caso el de las mejoras incorporadas con carácter permanente. En los casos de bienes importados no se admitirà, salvo prueba en contrario, un costo superior al que resulte de adicionar al precio ex fabricación vigente en el lugar de origen, los gastos a que se refiere el inciso 1)c Artículo 20° de la Ley. No integrarán el valor depreciable, las comisiord reconocidas a entidades
con las que se guarde vinculación que hubieraactuado como intermediarios en la operación de compra, a menos que se pruebe la efectiva prestación de los servicios y la comisión no exceda de la que usualmente se hubiera reconocido a terceros independientes al adquirente. En las explotaciones forestales y plantación de productos agrícolas de carácter permanente que den lugar a la depreciación del valor del inmueble o a la reducción de su rendimiento económico, se admitirá una depreciación del costo de adquisición, calculada en proporción al agotamiento sufrido. A solicitud del interesado, la SUNAT podrá autorizar la aplicación de otros sistemas de depreciación referidos al valor del bien agotable, en tanto sean técnicamente justificables. En tal sentido, teniendo en cuenta lo expuesto, el auditor deberá verifi car que no se consideren depreciaciones de ejercicios anteriores, así como que el cálculo de las depreciaciones del período no exceda de los porcentajes máximos permitidos. Asimismo, verificar que la depreciación que se encuentre registrada en libros contables, sea la que efectivamente se haya deducido para efectos del Impuesto a la Renta. Verificar que la depreciación de activos adquiridos en el período, se haya iniciado en el mes en que empezaron a ser utilizados, verificando dicha situación con los registros contables correspondientes, comprobantes de pago, y otra documentación que ayude a verificar tal situación. Verificar los cargos por depreciación de las diferencias de cambio activadas de acuerdo a lo señalado por el inciso f) del Artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO Tal como lo describe el inciso b) del Artículo 22° del Reglamento de Renta, los bienes afectados a la producción de rentas gravadas de la tercera categoría con excepción de los edificios y construcciones, podrán depreciarse aplicando un porcentaje anual que no exceda de los máximos establecidos. Cabe agregar que la norma tributaria prescribe que, la depreciación aceptada tributariamente será aquélla que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el método de depreciación aplicado por elcontribuyente. En tal sentido, la depreciación que se admitirá tributariamente será aquella que no exceda de los porcentajes establecidos. En todo caso de exceder los montos
máximos de deducción tributarios, dichas diferencias serán tratadas como diferencias temporales.
2. Depreciación de Unidades por Recibir y Trabajos en Curso 3. Las Unidades por recibir representan bienes que están en tránsito haya la empresa, en tanto que, los trabajos en curso representan los desembolsc que la empresa invierte para construir muebles e inmuebles, y cumplirse instalaciones y que se encuentran en proceso de ejecución. En su labor de revisión, el auditor identificará activos contabilizados en las divisionarias: 338 Unidades por recibir 389 389 Trabajos en curso De darse esta situación, de la revisión del "Registro de Activos Fijos" (inciso f del Artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta) verificar si, sobre dichos activos se han efectuado depreciaciones. Si se encontrara depreciaciones cargadas en forma indebida por estos conceptos, verificar que dichos gastos hayan sido adicionados a la Renta Neta del período, si no fuera así, reparar dichos gastos. 3. Tratamiento Tributario de las Unidades de Reemplazo Las Unidades de Reemplazo representan bienes adquirido que se encuentran en el almacén, para reemplazar en el futuro a los bienes que queden inoperativos. En tal sentido, el auditor verificará que dentro de los registros contables de la empresa, se hayan registrado activos denominados Unidades de Reemplazo. En tal caso, verificar que no se cargue a resultados del ejercicio, la depreciación que corresponda a estos bienes. 3. Cargos Indebidos a resultados del ejercicio por depreciación de Unidades de Transporte Las unidades de transportes representan bienes utilizdos por la empresa para su proceso productivo, comercial y de administración.
Al respecto, el inciso w) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, señale que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, se deducen de la renta bruta, tratándose de los gastos incurridos en vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 que resulten estrictamente indispensables y se apliquen en forma permanente para el desarrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa, los siguientes conceptos: (i) (ii) (iii)
cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento , arrendamiento financiero y otros; funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubricantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares; y, depreciación por desgaste.
Asimismo, serán deducibles los gastos referidos a vehículos automotore de las citadas categorías asignados a actividades de dirección, represeMl. ción y administración de la empresa, de acuerdo con la tabla que fi je el regir''` mento en función a indicadores tales como la dimensión de la empresa,' naturaleza de las actividades o la conformación de los activos. Al respecto el inciso r) del Artículo 21° del Reglamento de la ley del puesto a la Renta, señala que para la aplicación del referido inciso w), st tendrá en cuenta lo siguiente: 4. Se considerará que los vehículos pertenecen a las categorías A2, A3N A4 de acuerdo a la siguiente tabla: de 1,051 a 1,500 Categoría A2 cc. de 1,501 a 2,000 Categoría A3 cc, más de 2,000 Categoría A4 cc.
2. No se considera como actividades propias del giro del negocio o empresa las de dirección, representación y administración de la misma forma. 3. Se considera que una empresa se encuentra en situación similar a de una empresa de servicio de taxi, transporte turístico, arrenoa miento o cualquier otra forma de cesión en uso de automóviles vehículos automotores resultan estrictamente indispensables paree. obtención de la renta y se aplican en forma permanente al desarrol de las actividades propias del giro del negocio o empresa. 4. Tratándose de vehículos automotores de las categorías A2, A3 y asignados a actividades de dirección, representación y administrabil de la empresa, la deducción procederá únicamente en relación con número de vehículos automotores que surja por aplicación de las' guiente tabla: Ingresos netos anuales Número de vehículos Hasta 3,200 UIT
1
Hasta 16,100 UIT
2
Hasta 24,200 UIT
3
Hasta 32,300 UIT
4
Más de 32,300 UIT
5
Para tal efecto, a fin de aplicar la tabla precedente, se considerará: La UIT correspondiente al ejercicio gravable anterior. Los ingresos netos anuales devengados en el ejercicio gravable anterior, con exclusión de los ingresos netos provenientes de la enajenación de bienes del activo fi jo y de la realización de operaciones que no sean habitualmente realizadas en cumplimiento del giro del negocio. Los contribuyentes deberán identificar a los vehículos automotores que componen dicho número en la forma y condiciones que establezca la SUNAT, en la oportunidad fi jada para la presentación de la declaración jurada relativa al primer ejercicio gravable al que resulte aplicable la identificación. La determinación del número de vehículos automotores que autoriza la deducción y su identificación producirán efectos durante cuatro ejercicios gravables. Una vez transcurrido ese período, se deberá efectuar una nueva determinación e identificación que abarcará igual lapso, tomando en cuenta los ingresos netos devengados en el último ejercicio gravable comprendido en el período precedente e incluyendo en la identificación a los vehículos considerados en el anterior período cuya depreciación se encontrara en curso. Cuando en el transcurso de los periodos a que se refiere el párrafo anterior, alguno de los vehículos automotores identificados dejara de ser depreciable, se produjera su enajenación o venciera su contrato de alquiler, dicho vehículo automotor podrá ser sustituido por otro, en cuyo caso la sustitución deberá comunicarse al presentar la declaración jurada correspondiente al ejercicio gravable en el que se produjeron los hechos que la determinaron. En este supuesto, el vehículo automotor incorporado deberá incluirse obligatoriamente en la identificación relativa al periodo siguiente. Las empresas que inicien actividades y cuyo ejercicio de iniciación tenga una duración inferior a un año establecerán el número de vehículos automotores que acuerdan derecho a deducción, considerando como ingresos netos anuales el monto que surja de multiplicar por doce el promedio de ingresos netos mensuales obtenidos en el ejercicio de iniciación. Esta determinación podrá ser modificada tomando en cuenta los ingresos netos correspondientes al ejercicio gravable inmediato siguiente al de iniciación.
modificado por la Ley N° 27394, en el que se señala que cuando se modifique el plazo de los contratos de leasing, la tasa máxima de depreciación anual se determinará en forma lineal en función al tiempo que falte para que termine el contrato, sobre el saldo del valor depreciable a la fecha de modificación del plazo. Cabe agregar, que esta opción procederá siempre que el nuevo plazo del contrato no sea menor a dos (2) o cinco (5) según sean bienes muebles o inmuebles respectivamente. Por tanto, en atención a la reducción del plazo del contrato de cuatro (4) a tres (3) años, se efectuará el siguiente cálculo:
Contrato Modificado Nuevo plazo Contrato
3 anos
Inicio contrato
01.2004
Término contrato
12.2006
N° Cuotas
36
Valor cuota inicial
27,083
Valor cuota modificada
38,542
Valor del activo
1'000,000
Intereses
250,000
En ese sentido, como el nuevo plazo del contrato es de tres (3) años, entonces procederá efectuar un nuevo cálculo de la depreciación, de acuerdo a lo siguiente: Cálculo de la Depreciación 2004(*)
2005
2006
Total
Valor del Inmueble
1'000,000
1'000,000 1'000,000
1'000,000
Depreciación
250,000
375,000
375,000
1'000,000
Deprec. Acum.
250,000
625,000
1'000,000
Activo fijo neto
750,000
375,000
1'000,000 0
0
(*) Se depreció tomando en cuenta el plazo original de 4 años. Por lo tanto la empresa "Fly High" depreciará el saldo no depreciado del bien sobre el tiempo que quede del nuevo plazo, es decir dos (2) años, teniendo en cuenta que el primer año depreció sobre la base del plazo inicial, es decir cuatro (4) años. DIFERENCIAS ENTRE EL PROCEDIMIENTO CONTABLE Y EL TRIBU TAR IO EN UN CON TR ATO DE RETROARRENDAMIENTO (LEASE BACK) La empresa TORCUATO TASO S.R.C., ha realizado una operación de back con el Banco de Boston, para lo cual se obtiene del departamen to de contabilidad la siguiente información al 31-12-2004: Máquina industrial cuyo valor en libros es: Depreciación Acumulada (4 años, 20% anual) Valor Neto
4`000,000.00 3`200,000.00 800,000.00
Al respecto, se ha decidido con los funcionarios del Banco pactar la operación por un monto de 5/. 2'000,000 a un plazo de dos (02) años, operación que se celebra el 02-01-2005. SOLUCIÓN:
En principio, el retro-arrendamiento o 'case back es un contrato por medio del cual la empresa arrendadora adquiere el bien que tiene en propiedad la persona con quien va a celebrar el contrato de leasing; para de inmediato alquilárselo a la misma mediante un contrato de leasing. V.
IMPLICANCIA CONTABLE La NIC 17: Arrendamientos, señala que: «Si una transacción de venta can pacto de retroarrendamiento da lugar a un arrendamiento financiero, cualquier exceso, del producto de la venta sobre el valor contable del activo debe ser inmediatamente reconocido como un ingreso en los estados financieros del vendedor. En vez de ello, tal exceso debe ser diferido y amortizado durante el plazo de arrendamiento».
VI.
IMPLICANCIA TRIBUTARIA El Art. 9° del D. Leg. 915 precisa que la venta que se produce en el Base back no se encuentra gravada con el impuesto a la renta salvo que se presenten las siguientes excepciones:
Situaciones en la que se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta la venta que se produce en un lease back a) b) Por cualquier motivo se El arrendatario por deje sin efecto el contrato cualquier motivo no ejerza en cuyo caso la renta se la opción de compra, en devengará en el ejercicio cuyo caso la renta se en que tal situación se devengará en el ejercicio produzca. en que vence el plazo para ejercer dicha opción.
VII. e)
Como podemos apreciar, una operación de !case back es un ingreso que debe diferirse, contablemente, en tanto que tributariamente no será ingreso mientras no se incurra en las dos situaciones arriba indicadas. REGISTRO CONTABLE: Por la baja del Activo Fijo
f) Por la Venta al Banco del Activo Fijo
g) Registro de Leasing
h) Reconocimiento del Ingreso y Costo Diferido Como el contrato se ha celebrado a dos (02) años, al finalizar el ejercicio 2005 se habrán devengado 12 meses de ingresos y de gastos, los que deberían reconocerse al 31.12.2005. Ingreso realizado: S/. 2'000,000 / 24 x 12 = Costo realizado: 5/. 800,000 / 24 x 12 =
1`000,000 400,000
En tal sentido, al 31.12.2005 se reconoce el resultado contable devengado por el período que va desde la celebración del contrato hasta el final de! ejercicio 2005 (1'000,000 - 400,000 = 600,000).
VIII.
TRAT AMIE NTO
TRIBUTARIO Respecto del Tratamiento Tributario de los Contratos de Lease Back, debe tenerse presente lo que dispone el último párrafo del Artículo 7°de la Ley N° 27394 al señalar que: «en los casos en que el bien cuyo uso se ceda, haya sido objeto de una previa transmisión, directa o indirecta, por parte del cesionario al cedente, el cesionario debe continuar depreciando ese bien en las mismas condiciones y sobre el mismo valor anterior a lo transmisión», Depreciación Tributaria Valor del Activo antes lease back Depreciación Acumulada Valor Neto al 4° año Plazo por depreciar Depreciación Tributaria 5° año
4'000,000 3'200,000 800,000 1 año 800,000
Tal como se ha señalado, para efectos tributarios la depreciación de lo maquinaria transferida en lease back se efectúa sobre el valor del activo anterior a la operación y teniendo en cuenta el plazo original de depreciación. c) VALUACIÓN DEL ACTIVO FIJO 5. Costo Computable del Activo Fijo Tratándose de activos adquiridos en el período, el auditor deberávv rificar que se han registrado como parte del costo de adquisición,í tes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, seguros, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenantz otros
gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones, de ser usados. En tal sentido, tratándose de inmuebles adquiridos en el periodoverificar que se hayan afectado al costo de adquisición, entre otros conceptos, las comisiones normales pagadas en la adquisición, los tributos pagados para perfeccionar dicha adquisición como por ejemplo, el Impuesto de Alcabala, el Impuesto Predial o las tasas municipales, de corresponder. Tratándose de bienes muebles adquiridos durante el período fiscalizado, verificar que se hayan afectado al costo de adquisición, los fletes, seguros, gastos de despacho aduanero, derechos aduaneros, entre otros conceptos, que hayan resultado indispensables para colocar los bienes en concisiones de ser usados. De verificarse alguno de estos conceptos, cargados a gastos del período, reparar el gasto, e imputarlos al costo del referido activo, no considerándose en este caso la depreciación que se genere por dicho mayor valor, en aplicación del inciso b) del Artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 6. Desembolsos que no deben de incluirse en el valor computable del activo fijo De acuerdo al numeral 1 del Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo de adquisición de un bien adquirido, incluye, la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente, así como otros gastos incurridos con motivo de su compra, y que resulten necesarios para colocar los bienes en condiciones de ser usados. Y agrega que en ningún caso los intereses formarán parte del costo de adquisición. En tal sentido, cualquier concepto incurrido y que no califique en alguno de los conceptos señalados, no deberá ser incluido dentro del costo computable de los activos fijos. Asimismo, debe tenerse en cuenta que de acuerdo a lo dispuesto por el numeral 2 del Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta, si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable no estará gravado con el Impuesto a la Renta, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribuido con motivo de la revaluación voluntaria no tendrá efecto tributario. En tal sentido, no será considerado para efecto de determinar el costo computable de los bienes ni su depreciación. Teniendo en cuenta los elementos expuestos, el auditor deberá tener en cuenta que las Revaluaciones realizadas no sean consideradas en el valor computable de los activos fijos, para ef actos de la preciación. 7. Sobrevaluación de Activos Verificar que en libros contables no existan activos valorados sobre el valor normal que corresponda. Para tal efecto, el auditor seleccionará una muestra de los activos y tengan
un valor importante y los comparará con valores de mercado& momento de adquisición. En caso encontrar diferencias, verificar las razones de ello. En toa caso reparar el mayor costo. Tener presente que el reparo del mayor valor no tendrá efecto sobar, la depreciación pues el exceso del activo sobrevaluado, no será considerado pera el cálculo de la provisión de la depreciación correspondiente 8. Reorganización de Empresas De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta, tratandose de raoganización de sociedades o empresas de las partes intervinientes podran optar, por forma excluyante, por cualquiera de los siguientes regímenes: 5. Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntorl de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y costo computable estará gravado con el Impuesto a la Rento. 1..1 este caso, los bienes transferidos, así como los dei adquiren. tendrán como costo computable, el valor al que fueron revaluca, 6. Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntn, de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y tl costo computable no estará gravado con el Impuesto a la Rens, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribu: do con motivo de la revaluación voluntaria no tendrá efecto trib.1,• ferio. En tal sentido, no será considerado para efecto de deterIP nar el costo computable de los bienes ni su depreciación. 7. En caso que las sociedades o empresas no acordaran la revaluaciin voluntaria de sus activos, los bienes transferidos tendrán parciP adquirente el mismo costo computable que hubiere correspondoi atribuirle en poder de la transferente. En tal sentido, el auditor deberá determinar si la empresa auditoda ha efectuado un proceso de reorganización de empresas, determinando el régimen al que se han acogido de acuerdo a lo dispuesto por el referido Artículo 104°. En todo caso, verificará las condiciones de la reorganización, y si ésta fue elevada a registros públicos, asimismo se verificará los valores que se han otorgado a los activos fijos en caso.de haberse realizado la revaluación. Asimismo, en caso la empresa se haya acogido a los dispuesto por el numeral 1 del Artículo 104°, verificar que el mayor valor atribuido se haya agregado a la renta imponible del período y que la depreciación se haya realizado por el valor total del activo revaluado. En caso que la empresa se haya acogido a lo dispuesto por el numeral 2 del Artículo 104°, verificar que el mayor valor atribuido con motivo de la revaluación no sea considerado para determinar el costo computable de los bienes ni de su depreciación, siempre que este valor no se haya distribuido. En este último caso, de haberse depreciado sobre el valor total del activo revaluado, reparar la depreciación del exceso. Así también, de haberse distribuido el mayor valor revaluado, dicho monto estará gravado con el
Impuesto a la Renta, debiéndose agregar a la renta imponible del ejercicio. e) DEPRECIACIONES ADMITIDAS CON EFECTO TRIBUTARIO 4. Tratamiento Tributario de la Depreciación El tratamiento tributario dispensado a las depreciaciones está regulado por los Artículos 38° el 42° de la Ley del Impuesto a la Renta así como por el Artículo 22° de su Reglamento. Entre los aspectos más importantes que se re gulan sobre las depreciaciones tenemos. i) beciucibilidad de las depreciaciones El desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fi jo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en esta ley. Las depreciaciones se aplicarán a los fines de la determinación del impuesto y para los demás efectos previstos en normas tributarias,debiendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan hacerse indicar en le ejercicio gravable,depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores. Cuando los bienes del activo fijo solo se afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuaran en la proporción correspondiente. ii) Porcentajes de Depreciación En cuanto a los porcentajes de depreciación se señala que los edifica y construcciones se depreciarán a razón del tres por ciento (3%) anuol,el tanto que los demás bienes afectados a la producción de rentas se depreciarán aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto tablezca el reglamento, no pudiéndose en ningún caso, autorizar jes de depreciación mayores a los contemplados en dicho reglamento En tal sentido, el Reglamento ha señalado que los referidos porcerjes se aplicarán de acuerdo a lo siguiente:
iii) Cálculo de las depreciaciones Las depreciaciones se calcularán sobre el valor de adquisición o producción de los bienes dicho valor se agregará, en su caso el de las mejoras incorporadas con carácter permanente. En los casos de bienes importados no se admitirà, salvo prueba en contrario, un costo superior al que resulte de adicionar al precio ex fabricación vigente en el lugar de origen, los gastos a que se refiere el inciso 1)c Artículo 20° de la Ley. No integrarán el valor depreciable, las comisiord reconocidas a entidades con las que se guarde vinculación que hubieraactuado como intermediarios en la operación de compra, a menos que se pruebe la efectiva prestación de
los servicios y la comisión no exceda de la que usualmente se hubiera reconocido a terceros independientes al adquirente. En las explotaciones forestales y plantación de productos agrícolas de carácter permanente que den lugar a la depreciación del valor del inmueble o a la reducción de su rendimiento económico, se admitirá una depreciación del costo de adquisición, calculada en proporción al agotamiento sufrido. A solicitud del interesado, la SUNAT podrá autorizar la aplicación de otros sistemas de depreciación referidos al valor del bien agotable, en tanto sean técnicamente justificables. En tal sentido, teniendo en cuenta lo expuesto, el auditor deberá verifi car que no se consideren depreciaciones de ejercicios anteriores, así como que el cálculo de las depreciaciones del período no exceda de los porcentajes máximos permitidos. Asimismo, verificar que la depreciación que se encuentre registrada en libros contables, sea la que efectivamente se haya deducido para efectos del Impuesto a la Renta. Verificar que la depreciación de activos adquiridos en el período, se haya iniciado en el mes en que empezaron a ser utilizados, verificando dicha situación con los registros contables correspondientes, comprobantes de pago, y otra documentación que ayude a verificar tal situación. Verificar los cargos por depreciación de las diferencias de cambio activadas de acuerdo a lo señalado por el inciso f) del Artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO Tal como lo describe el inciso b) del Artículo 22° del Reglamento de Renta, los bienes afectados a la producción de rentas gravadas de la tercera categoría con excepción de los edificios y construcciones, podrán depreciarse aplicando un porcentaje anual que no exceda de los máximos establecidos. Cabe agregar que la norma tributaria prescribe que, la depreciación aceptada tributariamente será aquélla que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el método de depreciación aplicado por elcontribuyente. En tal sentido, la depreciación que se admitirá tributariamente será aquella que no exceda de los porcentajes establecidos. En todo caso de exceder los montos máximos de deducción tributarios, dichas diferencias serán tratadas como diferencias temporales.
5. Depreciación de Unidades por Recibir y Trabajos en Curso 6. Las Unidades por recibir representan bienes que están en tránsito haya la empresa, en tanto que, los trabajos en curso representan los desembolsc que la empresa invierte para construir muebles e inmuebles, y cumplirse instalaciones y que se encuentran en proceso de ejecución. En su labor de revisión, el auditor identificará activos contabilizados en las divisionarias: 338 Unidades por recibir 389 389 Trabajos en curso De darse esta situación, de la revisión del "Registro de Activos Fijos" (inciso f del Artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta) verificar si, sobre dichos activos se han efectuado depreciaciones. Si se encontrara depreciaciones cargadas en forma indebida por estos conceptos, verificar que dichos gastos hayan sido adicionados a la Renta Neta del período, si no fuera así, reparar dichos gastos. 4. Tratamiento Tributario de las Unidades de Reemplazo Las Unidades de Reemplazo representan bienes adquirido que se encuentran en el almacén, para reemplazar en el futuro a los bienes que queden inoperativos. En tal sentido, el auditor verificará que dentro de los registros contables de la empresa, se hayan registrado activos denominados Unidades de Reemplazo. En tal caso, verificar que no se cargue a resultados del ejercicio, la depreciación que corresponda a estos bienes. 5. Cargos Indebidos a resultados del ejercicio por depreciación de Unidades de Transporte Las unidades de transportes representan bienes utilizdos por la empresa para su proceso productivo, comercial y de administración. Al respecto, el inciso w) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, señale que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, se deducen de la renta bruta, tratándose de los gastos incurridos en vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 que resulten estrictamente indispensables y se apliquen
en forma permanente para el desarrollo de las actividades propias del giro del negocio o empresa, los siguientes conceptos: (iv) (v) (vi)
cualquier forma de cesión en uso, tales como arrendamiento , arrendamiento financiero y otros; funcionamiento, entendido como los destinados a combustible, lubricantes, mantenimiento, seguros, reparación y similares; y, depreciación por desgaste.
Asimismo, serán deducibles los gastos referidos a vehículos automotore de las citadas categorías asignados a actividades de dirección, represeMl. ción y administración de la empresa, de acuerdo con la tabla que fi je el regir''` mento en función a indicadores tales como la dimensión de la empresa,' naturaleza de las actividades o la conformación de los activos. Al respecto el inciso r) del Artículo 21° del Reglamento de la ley del puesto a la Renta, señala que para la aplicación del referido inciso w), st tendrá en cuenta lo siguiente: 6. Se considerará que los vehículos pertenecen a las categorías A2, A3N A4 de acuerdo a la siguiente tabla: de 1,051 a 1,500 Categoría A2 cc. de 1,501 a 2,000 Categoría A3 cc, más de 2,000 Categoría A4 cc.
4. No se considera como actividades propias del giro del negocio o empresa las de dirección, representación y administración de la misma forma. 5. Se considera que una empresa se encuentra en situación similar a de una empresa de servicio de taxi, transporte turístico, arrenoa miento o cualquier otra forma de cesión en uso de automóviles vehículos automotores resultan estrictamente indispensables paree. obtención de la renta y se aplican en forma permanente al desarrol de las actividades propias del giro del negocio o empresa. 8. Tratándose de vehículos automotores de las categorías A2, A3 y asignados a actividades de dirección, representación y administrabil de la empresa, la deducción procederá únicamente en relación con número de vehículos automotores que surja por aplicación de las' guiente tabla: Ingresos netos anuales Número de vehículos Hasta 3,200 UIT
1
Hasta 16,100 UIT
2
Hasta 24,200 UIT
3
Hasta 32,300 UIT
4
Más de 32,300 UIT
5
Para tal efecto, a fin de aplicar la tabla precedente, se considerará: La UIT correspondiente al ejercicio gravable anterior.
Los ingresos netos anuales devengados en el ejercicio gravable anterior, con exclusión de los ingresos netos provenientes de la enajenación de bienes del activo fi jo y de la realización de operaciones que no sean habitualmente realizadas en cumplimiento del giro del negocio. Los contribuyentes deberán identificar a los vehículos automotores que componen dicho número en la forma y condiciones que establezca la SUNAT, en la oportunidad fi jada para la presentación de la declaración jurada relativa al primer ejercicio gravable al que resulte aplicable la identificación. La determinación del número de vehículos automotores que autoriza la deducción y su identificación producirán efectos durante cuatro ejercicios gravables. Una vez transcurrido ese período, se deberá efectuar una nueva determinación e identificación que abarcará igual lapso, tomando en cuenta los ingresos netos devengados en el último ejercicio gravable comprendido en el período precedente e incluyendo en la identificación a los vehículos considerados en el anterior período cuya depreciación se encontrara en curso. Cuando en el transcurso de los periodos a que se refiere el párrafo anterior, alguno de los vehículos automotores identificados dejara de ser depreciable, se produjera su enajenación o venciera su contrato de alquiler, dicho vehículo automotor podrá ser sustituido por otro, en cuyo caso la sustitución deberá comunicarse al presentar la declaración jurada correspondiente al ejercicio gravable en el que se produjeron los hechos que la determinaron. En este supuesto, el vehículo automotor incorporado deberá incluirse obligatoriamente en la identificación relativa al periodo siguiente. Las empresas que inicien actividades y cuyo ejercicio de iniciación tenga una duración inferior a un año establecerán el número de vehículos automotores que acuerdan derecho a deducción, considerando como ingresos netos anuales el monto que surja de multiplicar por doce el promedio de ingresos netos mensuales obtenidos en el ejercicio de iniciación. Esta determinación podrá ser modificada tomando en cuenta los ingresos netos correspondientes al ejercicio gravable inmediato siguiente al de iniciación.
Para tal efecto, el desuso la obsolescencia deberán estar debidamente acreditados y sustentada por informe técnico dictaminado por profesional competente y colegiado. En tal sentido de comprobar el auditor tributario que la empresa han afectado a resultados la baja de activos por fuera de uso u obsolescencia deberá comprobar que se haya cumplido con las condiciones para tal afectación de acuerdo a lo señalado líneas arribas. Para tal efecto deberá revisar, los campos imputados en la cuenta 652 costo neto de enajenaciones de inmuebles, maquinarias y equipo. Asimismo verificar que la referida baja se haya consignado en el “Registro De Activos Fijos”.
2. VERIFICAR EL TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS PERDIDAS O DESTRUCCIÓN DE ACTIVOS FIJOS IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS El numeral 2 del inciso a) del Articulo 3º de la ley del IGV señala que para tal efectos del IGV no se consideran Retiros de bienes, entre otros, el retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o perdida de bienes, debidamente acreditada conforme lo disponga el reglamento. A tal efecto, el numeral 4 del Artículo 2º del Reglamento de la referida Ley, señala que, en su caso , la perdida, desaparición o destrucción de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, así como por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, a que se refiere el numeral 2 del inciso a) del Artículo 3º del Decreto, se acreditara con el informe emitido por la compañía de seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial el cual deberá ser tramitado dentro de diez (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comisión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT por ese periodo. Y agrega que la baja de los bienes, deberá contabilizarse en la fecha en que se produjo la perdida, desaparición, destrucción de loa mismos o cuando se tome conocimiento de la comisión de delito.
IMPUESTO A LA RENTA
De otra parte, de acuerdo a lo dispuesto por el inciso d) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la renta bruta a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría, entre otros, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales perdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. Teniendo en cuenta lo dispuesto en los párrafos anteriores, el auditor verificara de tratarse de una perdida generada por caso fortuito o fuerza mayor, así como por delitos cometidos por sus dependientes o tercero, que cumplan las condiciones para no ser calificado como retiro de bienes. De otro lado, el auditor deberá verificar analizando el libro mayor de la empresa, si está cargó en sus resultados del periodo, el gasto generado por la pérdida extraordinaria de un activo fijo. En tal caso, deberá verificar que cumpla con las condiciones para su deducción de la renta imponible. En ambos casos, si no se cumpliera con las condiciones establecidas, el auditor reparará el gasto para efectos del Impuesto a la Renta. Así como considerará como retiro de bienes, la referida pérdida, en razón que no calificaría como tal, pues no cumple con las condiciones señaladas por su exclusión. 3. VERIFICAR EL TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS BAJAS DE ACTIVO POR TRANSFERENCIA A TITULO ONEROSO El artículo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta, seña que la Renta bruta, cuando los ingresos provengan de la enajenación de bienes, estará dada por las diferencias existentes entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Y agrega que, si se trata de bienes depreciables o amortizables, a efectos de la determinación del impuesto, el costo computable se disminuirá en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo dispuesto por esta ley. En tal sentido, el auditor tributario deberá verificar que el costo computable de activos enajenados, se haya determinado correctamente. Para tal efecto, solicitar los papeles de trabajo si es que corresponden. En todo caso analizar, el valor en libros del activo y su depreciación acumulada
De otra parte, obtener evidencia acerca de los valores de mercado de los bienes enajenados, fin de verificar que la venta se ha realizado, sobre dichos valores. Verificar que la ganancia o perdida resultante, haya sido afectado a resultados de ejercicio. 4. verificar el tratamietno tributari de las bajas de activo por donación El inciso d) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que no son deducibles a efecto de determinar la renta imponoble de tercera categoría, entre otros, las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo lo normado por el inciso x) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta. Al efecto, el referido inciso x) señala que son deducibles de la renta bruta, a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría, los gastos por concepto de donaciones otorgados a favor de entidades y dependencias del Sector Publico Nacional, excepto empresas, y a entidades sin fines de lucro cuyo objetivo social comprenda uno o varios de los siguientes fines. i. ii. iii. iv. v. vi. vii. viii. ix. x.
Beneficencia; Asistencia o bienestar social; Educación; Culturales; Científicas; Artísticas; Literarias; Deportivas; Salud; Patrimonio histórico cultural indígena, y otras de fines semejantes
Para tal efecto, dichas entidades y dependencias deberán contar con la calificación previa por parte del Ministerio de Economía y finanzas mediante Resolución Ministerial. La deducción no podrá exceder de 10% de la renta neta de tercera categoría, luego de efectuada la compensación de pérdidas a que se refiere el Artículo 50º de la Ley del Impuesto a la Renta. Teniendo en cuenta lo expuesto, el auditor tributario deberá seleccionar una muestra de los cargos efectuados a la Cuenta 654 Donaciones, y verificar que cada uno de ellos, tratándose de la donación de activos, cuenta con las condiciones de su deducción, de lo contrario, verificar su adición a la renta neta del periodo vía declaración jurada anual del Impuesto a la Renta. Asimismo, deberá verificar que el total de las donaciones efectuadas a amparo de los dispuesto por el inciso x) del >Articulo 37º de la LIR, no exceda del 10% de la renta neta de tercera categoría.
De encontrar, donaciones que no se hayan realizado de acuerdo a lo prescrito por el inciso en comentario, o que hayan excedido el referido límite del 10%, reparar la diferencia para incluirla en la Declaración Anual del Impuesto a la Renta.
F) VERIFICAR LA RENTA GRAVABLE DE LA CESIÓN DE ACTIVOS FIJOS El inciso h) del Articulo 28º de la ley del Impuesto a la renta, dispone que se consideran Rentas de Tercera categoría, entre otras la derivada de la cesión de bienes muebles cuya depreciación o amortización admite la ley, efectuada por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, a título gratuito, a precio no determinado, o a u precio inferior al de las costumbres de la laza; a otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o a entidades comprendidas en el último párrafo del Artículo 14º de la Ley del Impuesto a la Renta. En todo caso, se presume, sin admitir prueba en contrario, que dicha cesión genera una renta neta anual no menor al seis por ciento (6%) del valor de adquisición ajustado de ser el caso, de los referidos bienes. Para estos efectos no se admitirá al deducción de la depreciación acumulada. Teniendo en cuenta lo señalado, el auditor tributario deberá verificar que en caso la empresa auditada, haya cedido bienes de su activo fijo a otros sujetos también perceptores de renta de tercera categoría o a sujetos señalados en el último párrafo del Artículo 14º de la LIR, que la cesión no haya sido menor al 6% del valor de adquisición del activo, pues en caso contrario, CESIÓN GRATUITA DE PREDIOS deberá determinar la diferencia y deberá adicionar a la renta imponible del ejercicio. La empresa cese de forma gratuita para su ocupación como hospedaje, Para efecto, verificará divisionarias 754 Alquileres terrenos y 755cuyo Alquileres diversos untalinmueble de sulaspropiedad, a un clientededel exterior, valor de en es laS/. 300,00.00 El inmueble se ha cedido todo solicitar el el autoavalúo libro mayor de empresa. De encontrarse movimientos en dichaspor cuentas, ejercicio 2005. documentación sustentatoria de los mismos: contratos, entre otros documentos, así como SOLUCIÓN: verificar que loa referidos bienes se encuentren anotados en el “Registro de Activos Fijos”. Tal como lodeprescribe inciso d) del Articulo 23º deellamonto Ley del Impuesto Seguidamente, acuerdo a elcada contrato suscrito, determinar mínimo presunto de a la Renta, también constituye rentas de las empresas, la renta ficta de renta, de obtenerse una sumahayan mayor cedido que la devengada efectuamente, adicionar aolaa renta predios cuta ocupación sus propietarios gratuitamente imponible diferencia la que es equivalente al seis por ciento (6%) del preciode nodicha determinado, valor del predio declarado en el autoavalúo correspondiente al Impuesto SePredial. deberá verificar también, de acuerdo a los contratos, las fechas de devengo de cada cuota de arriendo o alquiler, a efectos de verificar que no se hayan diferido ingresos al siguiente periodo. En tal sentido, como la empresa propietaria ha cedido la ocupación del inmueble a terceros en forma gratuita, está obligada a declarar una renta ficta del 6% del S/. 300,000.00 que es equivalente a S/. 18,000.00, y que para efectos tributarios debe agregarse en la declaración Jurada Anual de Impuesto a la Renta, como diferencia permanente por no revertirse en futuros periodos.
CESIÓN GRATUITA DE BIENES MUEBLES La empresa ha cedido en forma gratuita una maquina impresora de cuatro cuerpos a la compañía Las Guirnaldas SRL a partir del 01 de Julio de 2005, según contrato de comodato legalizado notarialmente, en donde se especifica que los gastos de mantenimiento, funcionamiento y seguro del bien, corren por cuenta del comodatorio. El bien tiene los siguientes datos y registros contables:
Fecha de adquisición Valor de adquisición Valor actualizado al 31.12.2004 Depreciación acumulada ajustada al 30.06.05 Valor neto de depreciación
14.01.2002 140,000 180,000 117,000 63,000
SOLUCIÓN: Tal como lo prescribe el inciso h) del Articulo 28º de la Ley del Impuesto a la Renta, constituyen Rentas de Tercera Categoría, la derivada de la cesión de bienes muebles cuya depreciación o amortización admite la Ley, efectuada por contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría, a título gratuito, a precio no determinado, o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza: a otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría así como a sociedades irregulares y contratos de colaboración empresaria que no lleven contabilidad independiente. Al respecto, el referido inciso, señala que se presume, sin admitir prueba en contrario, que la cesión en comentario genera una renta neta anual no menor al seis por ciento (6%) del valor de adquisición ajustado de ser el caso, de los bienes cedidos. Para estos efectos no se admitirá la deducción de la depreciación acumulada. Sin embargo, cabe agregar que la presunción no pera el cedente que sea parte integrante de contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente así como tampoco procederá en el caso de cesión a favor de entidades del Sector Publico Nacional. Finalmente, es importante mencionar que el inciso en comentario señala que se presume que los bienes muebles han sido cedidos por todo el ejercicio gravable, salvo prueba en contrario a cargo del cedente de los bienes. En tal caso, la renta presunta se calculará en forma proporcional al número de meses del ejercicio por los cuales se hubiera cedido el bien. De lo expuesto podemos concluir que, la cesión a título gratuito de la maquinaria genera para la empresa una renta ficta equivalente al seis por ciento (6%) del valor del bien ajustado por inflación, sin la deducción de la depreciación acumulada, por los meses de la cesión gratuita. El cálculo correspondiente sería: Valor ajustado del activo según libros al 31.12.04 S/. 180,000 Renta ficta anual (6% de S/. 180,000) S/. 10,800 Renta ficta en cesión gratuita (S/. 10,962/12x6) S/. 5,400 En tal sentido, y de acuerdo a lo desarrollado, la empresa para efectos tributarios debe agregar la cantidad de S/. 5,400 en la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta como diferencia permanente.
SEGUROS
CAPITULO VII AUDITORIA A LAS CARGAS DIFERIDAS
AUDITORIA A LAS CARGAS DIFERIDAS
Sumario
I. DEFINICIÓN; II. MARCO CONTABLE: III. MARCO TRIBUTARIO: IV. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
I. DEFINICIÓN Las cargas diferidas agrupan cuentas divisionarias que presentan, por un lado, las rentas de capital calculadas o pagadas que se devengaran en fechas posteriores al cierre del ejercicio, y por el otro, los egresos relacionados con servicios futuros que van a ser absorbidos como gastos en el ejercicio o en ejercicios siguientes. El Plan Contable General Revisado (PCGR) contempla que las Cargas Diferidas están compuestas por las siguientes divisionarias:
38
CARGAS DIFERIDAS 381
Intereses por devengar
382
Seguros pagados por adelantado
383
Alquileres pagados por adelantado
384
Entregas a rendir cuenta
385
Adelanto de remuneraciones
389
Otras cargas diferidas
II. MARCO CONTABLE 1. RECONOCIMIENTO, VALUACIÓN Y REGISTRO Los componentes de esta cuenta deberán registrar con sus correspondientes importes, debiendo afectarse posteriormente a la cuenta de la clase 6 correspondiente, en la oportunidad en que se devenguen como gastos o cuando se liquiden. Para una adecuada presentación en el Balance General, los intereses por devengar se mostraran como deducción de las obligaciones respectivas en el pasivo en tanto que los egresos relacionados con servicios que se esperan recibir en el ejercicio siguiente, serán presentados dentro del activo corriente como gastos pagados por adelantado. 2. NIC 1 : PRESENTACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS El párrafo 25 de la NIC 1 señala que salvo en lo relacionado con la información sobre flujos de efectivo, toda entidad económica elaborará sus estados financieros utilizando la hipótesis contable del devengado. Este párrafo tiene relación directa con las partidas de Cargas Diferidas, pues como se ha descrito respecto de esta partida, sólo se consideraría como gasto en el momento en que se devengan los servicios pagados por adelantado.
III. MARCO TRIBUTARIO 1. IMPUESTO A LA RENTA (IR) Al igual que la norma contable, el Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que los ingresos y gastos, se consideren producidos e imputados respectivamente en base al criterio del devengado. Dicha disposición es de trascendental importancia tratándose de las Cargas Diferidas pues una partida de este rubro, no podrá ser considerada como gasto del ejercicio, hasta que no cumpla la condición del devengado. A continuación presentamos las normas tributarias correspondientes a cada una de las partidas de Cargas Diferidas. a) Intereses por devengar
Los intereses por devengar, corresponden a aquellos registros realizados por la empresa de interés de obligaciones asumidas por la empresa que están por vencer en periodos futuros. Cuando dichos intereses cumplen con los plazos establecidos para su devengo, los montos correspondientes son cargados a resultados del periodo pudiendo ser deducidas de la renta bruta a efecto de determinar la renta neta de tercera categoría, si es que esta directamente relacionados a la remuneración de renta gravadas con el importe. Así lo establece el inciso a) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta que permite la deducción de los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas siempre que no hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas en el país o mantener su fuente productora. b) Seguros pagados por adelantado Se ha vuelto usual en el medio económico, que las empresas de seguros emitan pólizas de seguro que cubran periodos de tiempo mayores a un mes, por ello la empresa debe contabilizar dichos pagos como seguros pagados por adelantados, es decir como un derecho. Sin embargo, al “consumirse” el periodo de tiempo sel seguro, es razonable que dichos montos sean cargados a resultados en la medida que se devengaron. Para efectos del impuesto a la renta, las primas de seguro que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes productores de rentas gravadas, así como las de accidentes de trabajo de su personal y lucro cesante, son deducibles de la Renta Bruta en la medida que estén en relación con la generación de rentas gravadas, de no ser así, dichos gastos no podrían ser seducidos. c) Alquileres pagados por adelantado La ley del Impuesto a la Renta, también permite la deducción de los importes de los arrendamientos que recaen sobre predios destinados a la actividad gravada, en la medida que estos gastos estén vinculados con la generación de rentas gravadas.
En todo caso, de verificar alquileres pagados por adelantado, la empresa deberá mostrarlos como parte del activo hasta su devengado, momento en que se afectarán a resultados. d) Adelanto de remuneraciones
Las remuneraciones sólo se afectaran a resultados cuando se devengan. Dicho tratamiento es aplicable en el ámbito contable y tributario. Sin embargo aquellos adelantos de remuneraciones que no se devenguen a una determinada fecha, no deben afectarse a resultados, si no mantenerse como parte de los activos (derechos) de la empresa
2. IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS (ITAN) Como hemos venido señalando, la base imponible del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) está constituida por el valor de los activos netos consignados en el balance general, cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago, deducidas las depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta. En la sentido, y para este impuesto, es importante evaluar si la empresa ha considerado en su balance general al 31 de diciembre, la totalidad de cargas diferidas a dicha fecha, pues de haber reconocido como gasto antes de haberse devengado, dicha operación afectará el cálculo del impuesto, al determinarse una menor base imponible y por ende un menor impuesto IV. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 1. PROCEDIMIENTO ANALÍTICO Este procedimiento implica realizar un análisis de los movimientos mensual es de las partidas de Cargas Diferidas, y tomar nota para su revisión posterior de: a) Cargas por sumas importantes a alguna de las diferentes cuentas de cargas diferidas b) Imputación a resultados, igualmente por sumas relevantes de las cargas diferidas. c) Tratándose de entregas a rendir cuenta, solicitar relación de personal que están pendientes de sustentar entregas de dinero. 2. PRUEBAS DETALLADAS
a) VERACIDAD DE CARGAS DIFERIDAS 1. Verificar que las cargas diferidas sean reales El auditor tributario deberá seleccionar una muestra de los cargos a la cuenta 38 cargas diferidas en el ejercicio, y verificar que cuenten con la documentación sustentatoria correspondiente: facturas, contratos actas de directorio, documento que demuestren la realización de la operación, etc. Asimismo verificar las cancelaciones a proveedores, y contrastarle con las cargas en cuentas bancarias de corresponder. Del mismo modo, verificar que en dichos pagos, dependiendo del momento a que corresponda, se haya utilizado medios de pago en aplicación de la Ley Nº 28194 “Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la economía” y su reglamento. De no haberse cancelado las obligaciones, utilizando medios de pagos considerar que el Articulo 8º de la referida Ley, establece que dichos desembolsos no tendrán efectos tributarios, por lo que no podrá deducirse como gastos o costo para efectos del Impuesto a la Renta.
2. Cargas por intereses por devengar La cuenta 381 Intereses por devengar, registro de intereses que corresponda a obligaciones asumidas por la empresa por vencer en periodos futuros. Al respecto, cando se habla de Intereses por devengar básicamente hacemos referencia a préstamos de terceros. En tal sentido, el auditor deberá verificar que los cargos a dicha cuenta correspondan a estas operaciones. Y que cuenten con el sustento correspondiente. De otro lado, al ser obligaciones que se cargan a gastos de modo periódico, revisar el movimiento de dichos cargos, verificado a la vez que el destino de los fondos utilizados hayan sido destinados a la generación de rente gravada. De ser así será procedente s deducción como gasto del periodo, en la parte devengada. En caso contrario, la deducción de los intereses no será procedente, debiéndose agregar a la renta imponible los referidos montos. 3. Cargos Por Seguros Pagados Por Adelantado
La Cuenta 382 Seguros pagados por adelantado registra los pagos por adelantado por primas de seguros cuyos vencimiento ocurrirá en periodos futuros Al respecto, el inciso b) del Artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son deducibles para determinar la renta neta de tercera categoría, entre otros gastos, las primas de seguros que cubran riesgos sobre operaciones, servicios, y bienes productores de rentas gravadas, así como las de accidentes de trabajo de su personal y lucro cesante. Cabe agregar, que dicha deducción al igual que las demás, se rigen por el principio del devengado, es decir que son deducibles en el periodo, en tano estén devengados. En tal sentido, el auditor revisará que los cargos a esta cuenta y su posterior aplicación a resultados del periodo cumplan con los requisitos para si deducción, vale decir que los seguros cubran riesgos sobre bienes, personal u operaciones que generen renta gravable. Asimismo, tratándose de seguros que cubran bienes del activo fijo, verificar que éstos figuren en el registro de Activos Fijos; en el caso de seguros del persona, revisar que estos figuren el libro de planilla de la empresa. De no cumplirse esta condición, se deberá adicionar a la renta imponible el monto correspondiente. Asimismo, de presentarse este último caso, se deberá ajustar el crédito fiscal utilizando por SEGUROS PAGADOS POR ADELANTADO
dichos seguros, pues al ser considerado como un gasto no deducible, igualmente no podrá
La empresa “visión center” ha contratado un seguro a fin de cubrir sus almacenes contra todo riesgo con la compañía considerarse comouna crédito fiscal, el IGV trasladado en por la adquisición. LATIN SEGUROS, pagando prima por el periodo 01.06.05 al 31.05.06, S/. 70,000. Al respecto, se ha verificado que el departamento contable de la empresa ha cargado a resultados del periodo la totalidad de la prima pagada. ------------------------------ x -----------------------------65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 70,000 651 Seguros 42 PROVEEDORES 70,000 421 Facturas por pagar x/x Por la adquisición de la prima de seguros. ------------------------------ x -----------------------------38 CARGAS DIVERSAS 29,167 382 seguros pagados por adelantado 65 Cargas Diversas De Gestión 29,167 651 seguros x/x Por el ajuste de los seguros pagados en la parte no devengada SOLUCIÓN Los gastos por primas de seguros que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes productores de rentas gravadas, son deducibles a fin de determinar la renta neta imponible del ejercicio. Debe tenerse presente que para la deducción de las primas de seguros contratados por un periodo determinado, es indispensable que estos gastos se hayan devengado, es decir que haya transcurrido el periodo que En el caso de de materia de se comentario, se observa quepor s´solo una debiendo parte cubre el seguro, lo contrario considerará como gasto pagado adelantado figurar como tal en los libros contables al cierre del ejercicio. del seguro se ha devengado al 31 de diciembre del 2005, quedando la
parte restante por devengar en el ejercicio siguiente, por la que sólo se aceptará como gasto del ejercicio 2005 la parte proporcional y devengada por el periodo comprendido entre junio y diciembre del año 2005, la que es equivalente a los 7/12 del importe pagado, vale decir S/. 40,833 (S/. 70,000/12*7), debiendo figurar la diferencia no devengada (S/. 29,167), como una carga diferida para el ejercicio 2006.
4. CARGAS POR ALQUILER PAGADOS POR ADELANTADO Al igual que los gastos pagados por adelantado revisados anteriormente, la Cuenta 383 Alquileres pagados por adelantado registra pagos por adelantado de alquileres cuyo vencimiento se devengará en periodos futuros Al respecto, el inciso s) del Artículo 37º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son deducibles para determinar la renta neta de tercera categoría, el importe de los arrendamientos que recaen sobre predios destinados a la actividad gravada. Cabe señalar que en este tipo de rentas, los gastos se imputan al ejercicio, en base al principio del devengado, de acuerdo a lo establecido por el inciso a) del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta. En tal sentido, el auditor tributario independiente, deberá verificar que los cargos a esta cuenta y su posterior aplicación a resultados del periodo cumplan con los requisitos para deducir. Para ello, revisará los contratos de arrendamientos respectivos, para indagar las condiciones en que se han pactado los alquileres y el periodo de inicio de los alquileres. Deberá poner especial atención, que el destino otorgado a los bienes arrendados (predio y otros bienes), haya sido la generación de renta gravada. De no determinarse tal situación, se deberá adicionar a la renta imponible en el monto no deducible. Asimismo, y de corresponder, ajustar al crédito fiscal utilizado por dichos arrendamientos, pues al ser considerado como un gasto no deducible, no se podrá tomar como crédito fiscal el IGV trasladado en la adquisición.
5. CARGOS POR ENTREGAS A RENDIR CUENTA Tratándose de las entregas a rendir cuenta reconocidas como gastos del periodo, verificar que los gastos cumplan con las condiciones para su deducción, tales como causalidad, razonabilidad, proporcionabilidad, que cuenten con el respectivo comprobante de pago, entre otras.
Para tal efecto, el auditor revisará en base a una muestra, el sustento de las entregas a rendir cuenta aplicadas al gasto del periodo. De no cumplir con las condiciones para su deducción, indagar si han sido adicionadas a la renta imponible del periodo. De no haberse realizado tal procedimiento, el auditor deberá tomar nota a efecto de incluir en las adiciones a la renta neta.
ENTREGAS A RENDIR CUENTA
De la revisión de la documentación sustentatoria de la empresa, se ha observado la existencia de una entrega a rendir cuenta, la que se ha liquidado el 31 de diciembre del 2005, con gastos devengados en el ejercicio 2006 lo cual queda demostrado entre otras razones, porque los comprobantes de pago tienen fecha de emisión del mes de enero del 2006.
SOLUCIÓN: El Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, prescribe que los gatos correspondientes a las rentas de tercera categoría, se imputan al 6. DEVENGO ejercicio en que DE seADELANTOS devengan. DE REMUNERACIONES EnEntal sentido, si lamovimientos entrega aenrendir cuenta385 fueadelantos liquidada con gastos el caso de encontrar la divisionaria de remuneraciones, devengados en el ejercicio 2006, dicha entrega no podrá imputarse a auditor deberá verificar que se hayan efectuado a personal que laboran en la empresa y que resultados del ejercicio 2005, pues no cumple con la condición del su imputación los gastos del periodo conformegastos loas remuneraciones devengado n adicho periodo. Por se lo haya queefectuado los referidos no se deberán considerar como tales, sino hasta el ejercicio siguiente. que se han ido devengando.
Asimismo deberá verificar que los adelantos de remuneraciones se hayan efectivamente realizado, para lo cual revisará el egreso de caja y bancos. De otro lado, tratándose de trabajadores que tienen ingresos superiores a los establecidos en la Ley Nº 28194, verificar que tal adelanto haya sido realizado mediante alguno de los medios de pago señalados en dicha Ley y su Reglamento. En caso no se haya actuado de acuerdo a lo descrito, observar el gasto, adicionando a la renta neta de corresponder.
7. INTERESES PRESTADOS EN ADELANTOS DE REMUNERACIONES El artículo 26º de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que salvo prueba en contrario constituida por los libros de contabilidad del deudor, todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su denominación, naturaleza o forma o razón, devenga un interés presunto. Sin embargo agrega dicho artículo, que esta presunción no opera en los casos de préstamos al personal de la empresa (trabajadores) por concepto de adelanto de sueldo que no excedan de una (1) Unidad Impositiva Tributaria o de treinta (30) Unidades Impositivas Tributarias, cuando se trate de préstamos destinados a la adquisición o construcción de viviendas de tipo económico; así como los prestamos celebrados entre los trabajadores y sus respectivos empleadores en virtud de convenios colectivos debidamente ADELANTOS DE REMUNERACIONES aprobados por la Autoridad Administrativa de Trabajo. El auditor tributario independiente ha detectado la afectación a resultados deltalperiodo S/. 3,000, que Independiente se encontraban registradas la cuentade En sentido, de el Auditor Tributario deberá verificar queentratándose 385 Adelantos Remuneraciones. Delcuyos análisis se ha a adelantos de sueldos de a trabajadores de la empresa montos efectuado hayan sido mayores determinado que dichos adelantos no se han devengado al cierre del una (1) UIT, se haya determinado el interés presunto correspondiente, salvo que estos ejercicio. préstamos se hayan otorgado en virtud de convenios colectivos aprobados por el Ministerio SOLUCIÓN de Trabajo. Tal como lo dispone el Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, la b) VERACIDAD SALDOS DE CARGAS DIFERIDAS imputaciónDEde los gastos correspondientes a las rentas de tercera categoría, se efectúan sobre el denominado principio del devengado, Elcabe auditorseñalar deberá cotejar los saldos de principio, todas la cuentas cargasse diferidas mostrados en el que bajo dicho los de gastos reconocen como Balance General ocurren al cierre del ejercicio, conse lospagan. informados en la Declaración Jurada Anual tales cuando y no cuando del a la Renta. EnImpuesto tal sentido, si los pagos por remuneraciones entregados en forma adelantada no se han devengado al cierre del ejercicio, no podrá De existir diferencias, indagar las razones de dichos montos. imputarse a resultados del ejercicio, si no hasta que se devenguen efectivamente. Por lo tanto, y para el caso de análisis, no se deberá considerar como gastos del periodo los adelantos de remuneraciones, debiéndose proceder a reducir el gasto en dicho importe y reconocerse como una carga diferida.
c) DETERMINAR TRATAMIENTO DE LOS PAGOS A CUENTA DE IMPUESTO A LA RENTA
En caso de contribuyente cargar a esta cuenta los pagos a cuenta de impuesto a la renta, verificar que estos se hayan calculado correctamente si se han pagado o no. Para tal efecto, revisar las declaraciones juradas anuales del impuesto a la renta a efecto de determinar el sistema de pagos a cuenta que le corresponde aplicar a la empresa. Asimismo, verificar el cálculo de los pagos a cuenta en base al referido sistema. En caso que no se haya determinado de forma correcta los pagos a cuenta del impuesto, calcular los que correspondan y recomendar el monto de las multas aplicables de acuerdo a lo dispuesto por el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario, referido a declarar cifras o datos falsos, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 50% del tributo omitido. Cabe observar que la multa determinada por esta infracción, se le podrá aplicar el Régimen de Incentivos contemplado en el Artículo 179º del Código Tributario, que establece una
rebaja del 90, 70 ó 50% del monto de la multa, siempre que se subsane la infracción y se cumpla con cancelar la multa con la rebaja correspondiente.
CAPITULO X
AUDITORIA DE
CUENTAS INTANGIBLES
AUDI
TORIA A LA CUENTA DE INTANGIBLES
INTRODUCCION Con frecuencia, las entidades emplean recursos, o incurren en pasivos, en la adquisición, desarrollo, mantenimiento o mejora de activos intangibles tales como el conocimiento científico o tecnológico, el diseño e implementación de nuevos procesos o nuevos sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad intelectual, los conocimientos comerciales o marcas (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales), cuyo tratamiento contable y tributario requiere de un conocimiento y análisis amplio a fin de otorgarles el trato adecuado. Por eso en esta sección se intenta explicar el tratamiento aplicable a los intangibles de propiedad de una empresa, así como los procedimientos a seguir a efecto de realizar una auditoría eficiente a esta cuenta. I.- DEFINICION Se definen a los bienes intangibles como aquellos bienes representativos de franquicias, privilegios o que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura que tienen los mismos de generar ganancias. El concepto de bienes intangibles involucra a ciertos activos de un ente con características especiales, entre las que tenemos:
Bienes de naturaleza intangible.
Bienes incorporados por adquisición o desarrollo
Bienes que no representan derecho contra terceros.
Activos que representan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos.
Bienes que se amortizan en un plazo determinado.
Entre los activos más comunes que reúnen estas características son:
Llaves de negocios.
Gustos de organización.
Gastos de investigación y desarrollo.
Derechos de propiedad intelectual.
Patentes, macas y licencias.
De acuerdo a lo establecido por el Plan Contable General Revisado; la cuenta Inversiones comprende: 34 INVERSIONES 341
Concesiones y derechos
342
Patentes y derechos
343
Gastos de investigación
344
Gustos de investigación y desarrollo
345
Gastos de estudios y proyectos
346
Gastos de promoción y pre-operativos
347
Gastos de emisión de acciones y obligaciones
III. ACTIVIDADE5 INCLUIDAS EN LA CUENTA Los activos intangibles se pueden generar por dos vías: a) Por adquisición. b) Por desarrollos del propio ente. Los intangibles adquiridos corresponden a marcas, patentes, licencias a la vez de negocios y se relacionan con el rubro compras y cuentas por pagar. En cambio, los desarrollados por la propia entidad corresponden a gastos de la organización o de investigación y desarrollo. Estos conceptos se relacionan además de hacerlo con el rubro mencionado en el párrafo anterior, con resultados de ejercicio. Esta relación, se debe a que por su naturaleza, estos bienes intangibles son gustos incurridos que por tener la característica de poder generar ingresos futuros, no se imputan a los resultados del ejercicio sino activan hasta que produzcan los ingresos, amortizándose en función a su vida útil. Algunos de estos conceptos de gastos relacionados son: remuneraciones, cargas sociales, servicios recibidos, costos financieros, etc. Este componente se caracteriza por tener pocas transacciones y por ser acumulativo, es decir la secuencia de transacciones generalmente corresponde a activaciones, puesto que su imputación a resultados se produce por medio de la amortización correspondiente. IV.- VALUACION Y EXPOSICION 1.- VALUACION En general estos activos se valúan al costo, considerando que el mismo esta dado por el sacrificio económico demandado por su adquisición o desarrollo. Un aspecto importante a tener en cuenta es que la característica que permite la activación de estos bienes es la posibilidad que tienen de generar ingresos futuros. Por lo tanto, en el momento en que se
considere que dicha posibilidad se ha agotado, los bienes intangibles deberían de ser amortizados totalmente. Al respecto, cabe indicar que no existen reglas fijas en cuanto al criterio de amortización. El mismo debería procurar distribuir el costa del bien en el periodo en que se estime que el mismo generara ingresos. En algunos casos esta distribución podría originar problemas de difícil solución, por ejemplo cual sería el plazo en el cual se deben amortizar los gastos de organización de una entidad. Generalmente al constituirse una sociedad se desconoce cuál sería su vida económica y por lo tanto cual será la vida útil de estos bienes. En estos casos, el criterio nos señala que se debería de amortizar estos bienes en el menor tiempo posible. 2. EXPOSICION No existen cuestiones contables de complejidad relacionadas con la presentación de las partidas del componente. En todo caso, los aspectos más destacables son:
Clasificación dentro de los activos no corrientes.
Exposición de los movimientos del ejercicio.
Exposición de los criterios de amortización utilizados.
V. MARCO CONTABLE: NIC 38 ACTIVOS INTANGIBLES 1.- OBJETIVO El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable activos intangibles que no estén contemplados específicamente en otra Norma. Esta Norma requiere que las entidades reconozcan un activo intangible si, y solo si cumplen ciertos criterios. La Norma también especifica como determinar el importe en libros de los activos intangibles, y exige la revelación de información específica sobre estos activos. 2. ALCANCE Esta Norma se aplica por todas las entidades al contabilizar los activos intangibles, excepto en los siguientes casos: a) activos intangibles que estén tratados en otras normas b) activos financieros, definidos en la NIC 39: Instrumentos Financieros Presentación e información a revelar: y c) concesiones sobre minas y yacimientos, así como los gastos de explotación, desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y similares recursos naturales no renovables. 3. RECONOCIMIENTO Y VALORACION El reconocimiento de una partida como activo intangible exige, para la entidad, demostrar que el elemento en cuestión cumple: a) la definición de activo intangible; y b) los criterios para su reconocimiento.
Este requerimiento se aplicaré a los costos soportados inicialmente, para adquirir o generar internamente un activo intangible, y para aquéllos en los que se haya incurrido posteriormente para añadir, sustituir partes del mismo o realizar su mantenimiento. Un activo intangible se reconoceré si, y sólo si: a) es probable que los beneficios económicos futuros que se han atribuidos al mismo fluyan a la entidad: y b) el costo del activo puede ser valorado de forma fiable. Un activo intangible se valorara inicialmente por su costo. Asimismo, cabe señalar que el fondo de comercio (Goodwill) generado internamente no se reconocerá como un activo. VI. MARCO TRIBUTARIO 1.- DEDUCCION DE LA AMORTIZACION La amortización de llaves, marcos, patentes, procedimientos de fabricación, y otros activos intangibles similares no son deducibles para efectos del Impuesto a la Renta. Sin embargo, el precio pagoda por activos intangibles de duración limitada, a opción del contribuyente, podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) anos. La SUNAT previa opinión de los organismos técnicos pertinentes, está facultada para determinar el valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio consignado no corresponda a la realidad. La regla anterior no es aplicable a los intangibles aportados, cuyo valor no podrá ser considerado para determinar los resultados. El tratamiento previsto respecto del precio pagado por activos intangibles de duración limitada, procederé cuando dicho precio se origine en la cesión de tales bienes, y no a las contraprestaciones pactadas por la concesión de uso o el uso de intangibles de terceros, supuestos que encuadran como Regalías. Se consideran activos intangibles de duración limitada a aquéllos cuya vida está limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas secretas, y los programas de instrucciones para computadoras (Software). Sin embargo, no se considera activos intangibles de duración limitada las marcas de fábrica y el fondo de comercio (Goodwill). En el caso de que se opte por amortizar el precio pagado por la adquisición de intangibles de duración limitada, el plazo de amortización no podré ser inferior al saldo de ejercicios gravables que al producirse la adquisición resten para que se extinga el derecho de uso exclusivo que le confiere. Fijado el plazo de amortización, este solo podrá ser variado previa autorización de la SUNAT y el nuevo plazo se computara a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la solicitud, sin exceder en total el plazo máximo de 10 anos. La deducción solo procederé cuando los intangibles se encuentren afectados por la generación de rentas gravadas de la tercera categoría. VII PROCEDIMIENTOS DE AUDITORTA 1.- CONTROL INTERNO -
Para efectuar el análisis de la importancia que Tiene el sistema de control de la entidad sobre el activo intangible es necesario diferenciar dos momentos, el primero, el que corresponde a la adquisición o desarrollo de dichos bienes y el segundo es el correspondiente al resto de la vida útil de los mismos. La etapa de adquisición o desarrollo se encuentra estrechamente ligada con las actividades en el rubro compras y cuentas por pagar y por lo tanto son aplicables a todos los conceptos mencionados en dicho rubro. Adicionalmente pueden existir cargos que no se generen por adquisiciones a terceros como pueden ser remuneraciones, cargas sociales, costos financieros, etc. Una vez adquirido el bien o finalizado su desarrollo, no se generan nuevos transacciones económicas siendo el único movimiento contable la registración de las correspondientes amortizaciones. Por este motivo, en esta segunda etapa de la vida útil de los bienes tiene gran importancia los controles establecidos sobre la razonabilidad de cargo por amortizaciones y la evaluación permanente de la posible generación de ingresos futuros. Dada la naturaleza de las transacciones que se procesan en el componente bajo análisis (poca cantidad y no habituales) generalmente no existen importante controles directos establecidos para respaldar las afirmaciones del rubro. Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el rubro bienes intangibles se manifiesta específicamente si:
Las funciones de desembolsos están debidamente separadas de las de registro de bienes intangibles.
Las funciones de custodia de títulos representativos de bienes intangibles y las de registro estén segregadas. Las funciones de registro de activación y amortización están separadas de las de mayor general. 2. ENFOQUE DE AUDITORIA Se ha manifestado que las transacciones que se realizan en el componente se caracterizan por ser regularmente no habituales. En los componentes con pocas transacciones y que originan saldos acumulativos, resulta más eficiente la aplicación de un enfoque sustantivo. Dada la naturaleza de los bienes intangibles, es probable que la confianza de los controles directos no sea la forma más efectiva de auditar este rubro, el enfoque más eficiente podría concentrarse en la aplicación de procedimientos analiticos y otras pruebas detalladas de transacciones y saldos. Si las pruebas de detalle son consideradas necesarias, puede resultar efectivo realizar dichas pruebas antes del cierre del período y aplicar sólo procedimientos analíticos sobre los saldos al cierre 3.- PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 3.1 PROCEDIMIENTOS ANALTICOS a) Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del año corriente y del año anterior, con respecto a:
Bienes intangibles.
Adiciones a bienes intangibles.
Montos de amortizaciones imputadas a resultados.
b) Revisar los asientos contables por bienes intangibles en las cuentas del mayor general para identificar partidas significativas o inusuales. c) Efectuar comprobaciones globales sobre los valores residuales y cargos a resultados por amortizaciones. d) Evaluar la capacidad que tienen los bienes para generar ingresos futuros que permitan absorber los costos activados. Los bienes intangibles justifican su permanencia en el activo por su capacidad de generar ingresos futuros. Por ello, se deberé evaluar esta capacidad en base a estimaciones efectuadas por la entidad y fundamentalmente a criterio personal del auditor. 3.2 PRUEBAS DETALLADAS a) PROCEDIMIENTOS GENERALES 1.- Naturaleza y razonabilidad de los costos incurridos: Los costos activados pueden provenir de adquisiciones de bienes o servicios de terceros c de desarrollos propios de la entidad. Tratándose del primer caso se debería seleccionar una muestra y
verificar:
La documentación respaldatoria de comprar: Orden de compra, informe de recepción, factura del proveedor, orden de pago y débito en el extracto bancario.
Respecto del caso de desarrollos propios de la entidad los conceptos activables más comunes son: Remuneraciones, cargas sociales y costos financieros. En el caso de las remuneraciones y cargo sociales, los procedimientos aplicables a la revisión son: Cotejo de los importes activados con las planillas detalladas de cálculo de las remuneraciones. Verificación que el personal cuya remuneración se considera como un concepto activables se encontró realmente trabajando en el proyecto o desarrollo bajo análisis.
2.- Cargas imputados en los resultados que deberían ser activados El objetivo de esta prueba es verificar la existencia de subvaluaciones en los bienes intangibles, es decir, la existencia de cosos imputados a resultados que por su naturaleza tienen la facultad de originar ingresos futuros: por ejemplo, los costos relacionados de una campaña publicitaria sobre un producto que aun no ha sido lanzado al mercado. Este procedimiento consiste en analizar las cargas imputables a cuentas de gastos y evaluar si los mismos tienen capacidad de generar ingresos futuros. Las principales cuentas que la deben analizar son: gastos de publicidad y gastos de investigación de desarrollo. b) AMORTIZACION DE INTANGIBLES El auditor tributario deberá revisar si la empresa cuenta con activos intangibles, verificar que la amortización en caso de haberse efectuado, haya sido adicionada a la renta neta del periodo. De no haberse realizado el procedimiento, se deberá reparar el gasto. En caso de amortizaciones deducidas como gastos en el periodo, verificar que dichos activos bienes califiquen como activos intangibles de duración limitada. En caso que no cumplan con las condiciones para su calificación como tal, reparar el gasto.
AMORTIZACION DE INTANGIBLES En el mes de Enero de 2005 la empresa adquiere una Marca para una línea de productos que comercializara pagando un importe de S/. 30,000. Se sabe que el departamento de contabilidad de la empresa ha amortizado en el ejercicio el 20% del valor de dicho bien, deduciendo disco importe de la Renta Neta de Tercera Categoría. --------------------------x-------------------68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
6000
682 Amortizaciones de intangibles 39 DEPR. AMORTIZAC. ACUMULADA
6000
394 Amortización intangibles ------------------------------------ x ---------------------------------------91 COSTO DE PRODUCCION 79 CARGAS IMPUTABLES A CTA DE COSTO
6000 6000
El inciso g) del Articulo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que no son deducibles para la determinación de la renta neta imponible, la amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricación, juanillos y otros activos intangibles similares, Sin embargo, tratándose de intangibles de duración limitada, éstos si son deducibles. Al respecto, el Artículo 25° del Reglamento de la Ley, define como activos intangibles de duración limitada a aquellos cuya vida útil está limitada por ley o por su propia naturaleza tales como patentes, modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseño o modelos, planos, procesos o formulas secretas y los programas de instrucciones para computadoras (software). Y agrega que no se considera activos intangibles de duración limitada las marcas de fábrica y el fondo de comercio (Goodwill). No obstante Io señalado, desde el punto de vista contable no existe esta diferenciación (de vida limitada o ilimitada), estableciéndose como activos intangible a aquél activo identificable, de carácter no monetario y sin substancia física, que se posee para ser utilizado en la producción o en el suministro de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para fines administrativos.
Por lo que, teniendo en cuenta que las marcas se consideran como activos de duración ilimitada, su amortización no procederé para efectos tributarios, sin embargo para efectos contables es perfectamente posible su amortización valiéndose para ello de elementos técnicos.
c) REORGANIZACION DE EMPRESAS El Articulo 107° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en la reorganización de sociedades o empresas, el adquirente conserva el derecho del transferente de amortizar los gastos y el precio de los activos intangibles a que se refiere el inciso g) del Artículo 37° y el inciso g) del Articulo 44° de la Ley por el resto del plazo y en la forma establecida por dichas normas. En tal sentido, tratándose procesos de reorganización de empresas el auditor deberé verificar que se cumplan las condiciones dispuesta por la Ley del Impuesto a la Renta. Por ello, cuando en este proceso, se transfieran activos intangibles de vida limitada, se deberá verificar que el adquiriente establezca como el costo para efectos tributarios, el costo neto de enajenación de transferente (precio pagado menos amortización acumulada). En caso contrario, se deberé reparar el gasto. AMORTIZACION DE INTANGIBLES EN REORGANIZACION DE EMPRESAS De la revisión de la documentación de la empresa "DOS LUNAS" se ha verificado que ésta ha efectuado un proceso de reorganización de empresas sin efectos tributarios (numeral 2, Articulo 104° LIR), habiendo absorbido en este proceso a la empresa "LUZ DE LUNA", empresa que tenía entre sus activos, un programa de instrucciones para computadoras (software); cuyo valor en libros era de S/. 50,000 teniendo a la fecha de la reorganización una amortización equivalente a 5/. 30,000 (20% anual de amortización). Se sabe que durante el proceso de reorganización, este activo se ha revaluado, a un valor de 5/. 80,000, por lo que en el año 2005 la empresa "DOS LUNAS" ha amortizado dicho activo sobre el nuevo monto en base a un 20% anual.
SOLUCION: El numeral 2 del Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable no estará gravado con el Impuesto a la Renta, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribuido con motivo de la revaluación
voluntaria, no tendrá
efecto tributario. En tal sentido, dicho mayor valor no será considerado para efecto de determinar el costo computable de los bienes ni su depreciación. Cabe agregar que de acuerdo a lo previsto por el Articulo 107° de la referida Ley, en la reorganización de sociedades o empresas, el adquirente conserva el derecho del transferente de amortizar los gastos y el precio de los activos intangibles a que se refiere el inciso g) del Articulo 37° y el inciso g) del Artículo 44° de la Ley por el resto del plazo y en la forma establecida por dichas normas. Por tanto, la amortización de bienes intangibles que deba efectuar el adquiriente en los procesos de reorganización de empresas realizados al amparo de lo previsto por el numeral 2 del Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta (sin efectos tributarios), se deberá realizar tomando en consideración el valor del activo antes de la reorganización. Amortización contable del activo intangible: S/.480, 000 x 20% = S/. 16,000 Amortización tributaria del cuarto año S/. 50,000 x 20% = 5/. 10,000 Diferencia No Deducible S/. 6,000
d) VALORACION CON EFECTO TRIBUTARIO DE LOS INTANGIBLES 1. Valoración de los Intangible: El Artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta señala que a fin de determinar el costo computable de los activos se entiende por: i.
Costa de adquisición: La contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos can motivo de su compras tales como: fletes, seguros, gastos de despacho aduaneras, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenarte con motivo de adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a las bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. En caso los intereses formarán parte del costa de adquisición.
ii.
Costo de producción o construcción: El costo incurrido en la producción o construcción del bien, el cual comprende: los materiales directos utilizadas, la mano de obra directa y las costos indirectos de fabricación o construcción. En tal sentido, tratándose de activos intangibles, el auditor deberá verificar que estos acuerdo al costo de adquisición o de producción o construcción según corresponda.
GASTOS PRE - OPERATIVOS hayan sida valuadas de
Se ha verificado que la empresa ha incurrido en diversos gastos de carácter pre - operativo, los
Para tal efecto, se deberé revisar los comprobantes de pago que afectaron el costo de adquisición o de producción o construcción.
cuales se han ido deduciendo proporcionalmente en diez (10) años. Sin embargo en el ejercicio 2005 (segundo año de amortización), el departamento de contabilidad ha cargado a gastos la
2. Revaluaciones Voluntarias.-
totalidad de los gastos pre – operativos que faltan por amortizar. ¿Es correcta dicha deducción?
En caso que la empresa haya efectuado revaluaciones voluntaria de activos intangibles de duración SOLUCION limitada, verificar que el exceso del mayor valor revaluado no haya sida cargado a resultados. En caso
contrario, reparar el gasto imputado. De acuerdo a Io previsto por el inciso g) del Articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, son
3. Gastos de Organización y Pre-operativos.-
deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar de la Renta Neta de Tercera Categoría, los
Verificar que los componentes de los gastas de organización y pre operativos sean: '
gastos de organización, los gastos pre-operativos iniciales, los gastos pre-operativos originados
iii. lasLos salarios, sueldas y otros costos relacionados al empleo durante del personal por la expansión de actividades de la empresa y los intereses devengados el periodo comprometido durante la etapa pre operativa o en proceso de expansión.
pre-operativa, los cuales a opción del contribuyente, pueden deducirse en el primer ejercicio o
iv. Los costos de en diez las actividades antes señaladas. amortizarse proporcionalmente enmateriales el plazo consumidos máximo de (10) años. v.
Los castos generales, no relacionados a los gastos administrativos
AI respecto, el inciso d) del Artículo 21° del Reglamento de la referida Ley, señala que una vez fijado el plazo de amortización de los gastos pre-operativos, éste sólo podrá ser variado previa autorización de la SUNAT, computándose el nuevo plazo a partir del ejercicio gravable siguiente a aquél en que fuera presentada la solicitud por el contribuyente sin exceder en total el plazo máximo de diez años. En tal sentido, el procedimiento N° 44 del TUPA de la SUNAT establece que para solicitar el cambio de plaza de amortización para el caso de los gastos pre-operativos, la empresa deberé presentar una Solicitud sustentada pidiendo autorización para cambio de plazo de amortización firmada por el deudor Tributario o su representante legal acreditado en el RUC. De lo anteriormente expuesto, podemos indicar que en tanto la empresa no presente la solicitud reseñada en el párrafo anterior, no podrá variar el plazo de amortización de los gastos pre-
e) CUANTIA Y PROCEDENCIA DE LAS AMORTEZACIONES ADMITIDAS TRIBUTARIAMENTE. 1. Verificar el cálculo de las Amortizaciones: El auditor deberé verificar que las amortizaciones deducibles a efectos tributarios hayan sido calculadas de acuerdo a los plazos previstos por el inciso g) del Artículo 44 ° de la Ley del Impuesto a la Renta. 2. Verificar el cálculo de la amortización de Gastos Pre – operativos: De acuerdo al inciso g) del Artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, a efectos de determinar la renta neta imponible del ejercicio se deducirá de la renta bruta, entre otros, los gastos de organización, los gastos pre-operativos iniciales, los gastos pre-operativos originaos por la expansión de las actividades de la empresa y los intereses devengados durante el periodo pre - operativo, a opción del contribuyente, podrán deducirse en el primer ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo máximo de diez (10) años. AI respecto, una vez fijado el plazo de amortización, éste solo podrá ser variado previa autorización de la SUNAT. En tal situación, el nuevo plazo se computaré a partir del ejercicio gravable siguiente a aquél en que fuera presentada la solicitud por el contribuyente sin exceder en total el plazo máximo de diez años. En tal sentido, el auditor deberá revisar que la amortización de dichos gastos, se hayan realizado en el plazo señalado; de verificarse amortizaciones mayores a las calculadas, reparar el gasto. De otro lado, también certificar que el plazo de amortización de los referidos gastos, no se haya modificado. De haberse efectuado verificar que se haya realizado previa autorización de SUNAT, de lo contrario reparar el exceso. 3. Intangibles de duración limitada Verificar que las llaves, marcas, patentes, procedimientos de la fabricación, juanillos y otros activos intangibles similares, se hayan amortizados o en todo caso, haciéndolo, que el gasto no haya sido considerado como deducible a efecto de la determinación de la renta neta del periodo. d) TRANSFERENCIA DE INTANGIBLES IMPUESTO A LA RENTA De acuerdo a lo dispuesto por el inciso d) del Articulo 28° de la Ley del Impuesto a la Renta, constituyen rentas de tercera categoría, entre otros, las ganancias de capital y los ingresos por operaciones habituales a que se refieren los Artículos 2° y 4° de la Ley del Impuesto a la Renta. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS La Ley del IGV, grava entras operaciones, la venta en el pais de bienes muebles, entendiéndose por tales, a los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique las de cualquiera de los mencionados bienes. Teniendo en cuenta, lo anteriormente expuesto, el auditor tributario deberá él verificar que la transferencia de bienes intangibles esté gravada con el IGV y con el Impuesto a la Renta.
Sin embargo, tratándose de la venta de activos intangibles de vida limitada que genere pérdida, verificar si el valor asignado a dicha transferencia es menor al valor de mercado. Para tal efecto solicitar estudios, valorizaciones, etc. que demuestren que el valor de la transferencia es similar al de mercado.
CAPITULO IX
AUDITORIA A LAS INVERSIONES
I.
INTRODUCCION Una empresa puede mantenerse durante periodos prolongados de tiempo una participación en el patrimonio de otra empresa, con la intención de ejercer un control que permita influir sobre las decisiones de la empresa emisora, lo que puede lograrse por:
Adquisición de un paquete accionario de propiedad de un tercero.
Constitución de nuevas sociedades por si a través de fusiones o escisiones de empresas ya existentes.
La auditoria a esta cuenta implica un trabajo complejo de análisis. Por ello resulta importante indicar que al efectuar una auditoria a esta cuenta, el auditor tenga una comprensión adecuada de los objetivos que persigue la empresa tenedora al mantener una participación permanente en el patrimonio de la empresa emisora así como la forma mediante la cual se logra dicha participación. Dichos objetivos pueden ser de índole diversa y pueden ejemplificarse en los siguientes puntos:
Controlar una empresa cuya actividad se encuentra directamente relacionada con la de la empresa tenedora, porque es productora de materia prima, distribuidora de los productos, etc.
Poseer una empresa que por sus características, cumpla una función especial dentro del grupo económico.
Poseer una empresa que permita la reducción de la carga impositiva del grupo económico. Por ejemplo, puede suceder que ciertas actividades de la empresa se trasladen a empresas constituidas en zonas que gozan de fiscales, para aprovechar dichos beneficios. II. DEFINICION ·
La denominación de "Inversiones" agrupa a aquellos valores que se adquieren por un lado con la finalidad de invertir los excedentes de fondos en títulos que pueden convertirse en dinero a corto plaza (constituyen verdadero sustitutos temporales del dinero), y por otro, con la intención de mantenerlos a largo plazo a efectos de:
Tener un control sobre otras empresas o una vinculación con ellas.
Obtener rentas, en los casos de bonos u otros títulos.
Ser miembro de instituciones sociales vinculadas directa o indirecta con las actividades de la empresa.
Cumplir con disposiciones legales y/o contractuales.
Una característica principal de las inversiones es que probablemente generen ingresos adicionales a aquellos producidos por la propia actividad de la entidad. De otra parte y de cuerda al Plan Contable General Revisado (PCGR), las divisionarias que conforman la cuenta Inversiones son las siguientes: 31 INVERSIONES 311 Acciones 314 Otras títulos representativos de derecho patrimonial 315 Cédulas hipotecarlas 316 Bonos del Tesoro
317 Bonos Diversos 318 Otros títulos representativos de acreencias 319 Provisión para fluctuación de valores III. VALUACION Y EXPOSICION El costo de una inversión incluye los gastos de adquisición, tales como honorarios de agentes de cambio y bolsa, derechos y comisiones u honorario de los bancos Los intereses, regalías, dividendos y alquileres que se reciben en relación con una inversión se consideran generalmente como ingresos, es decir como rendimiento de dicha inversión. Sin embargo, en algunas circunstancias tales entradas o flujos de capital o de fondos, representan una recuperación del costo y no forman parte del ingreso. En algunas ocasiones, las inversiones a largo plazo se revalorizan al valor razonable. En tal caso y con el objetivo de mantener una continuidad de criterio, se adopta una política en cuanto a la frecuencia de la revalorización, y todas las inversiones a largo plazo se revalorizan al mismo tiempo, o como mínimo, toda una categoría de inversiones se revaloriza. El costo de adquisición de valores (acciones) cotizados no en bolsa, que califiquen como de corto plazo mientras que los valores cuya finalidad es tener un control sobre otras empresas, se presentan en el activo no corriente. IV. MARCO CONTABLE 1. NIC 32: INSTRUMENTO5 FINANCIEROS a)
Objetivo: El objetivo de esta Norma es mejorar la comprensión de los usuarios de los estados financieros, sobre la relevancia de los instrumentos financieros en la posición financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de una entidad.
b) Alcance: Esta Norma se aplicaré Tanto a los instrumentos financieros que se reconozcan, contablemente como a los que no se reconozcan. Los instrumentos financieros contabilizados comprenden instrumentos de patrimonio por la entidad así como, activos financieros y pasivos financieros que estén dentro del alcance de la NIC 39. Los instrumentos financieros no contabilizados comprenden ciertos instrumentos financieros que, aunque estén fuera del alcance de la NIC 39, entran dentro del alcance de la presente Norma (como es el caso de algunos compromisos de préstamo).
c) Presentación : El emisor de un instrumento financiero lo clasificara en su totalidad o en cada una de sus partes integrantes, en el momento de su reconocimiento inicial, como un pasivo financiero, un activo financiero o un instrumento de patrimonio, de conformidad con el fondo económico del acuerdo contractual y con las definiciones de pasivo financiero, de activo financiero y de instrumento de patrimonio. d) Intereses, dividendos, pérdidas o ganancias:
Los intereses, dividendos, y pérdidas y ganancias relativas a un instrumento financiero o a un componente del mismo, que sea un pasivo financiero, se reconocerán como ingresos o gastos en el resultado del ejercicio. Las distribuciones a los tenedores de un instrumento de patrimonio se adeudarán por la entidad directamente contra el patrimonillo neto, por una cuantía neta de cualquier incentivo fiscal relacionado. ` Los costos de transacción que correspondan a cualquier partida de patrimonio, salvo los costos de emisión de un instrumento de patrimonio directamente atribuibles a la adquisición de un negocio (que se contabilizaran según la NIC 22: combinación (Fusión) de Negocios), se contabilizarán como una deducción del patrimonio, por un importe neto de cualquier incentivo fiscal relacionado. 2. NIC 39: INSTRUMENTO5 FINANCIEROS: RECONOCIMIENTOS Y VALORACION a) Objetivo: El objetivo de esta Norma consiste en establecer los principios contables para el reconocimiento y valoración de los activos financieros, los pasivos financieros y de algunos contratos de compra o venta de elementos no financieros. Los requerimientos para la presentación y revelación de información sobre los instrumentos financieros se establecen en la NIC°32 Instrumentos Financieros: presentación e información a revelar. b) Alcance: Esta Norma se aplicará a todas las entidades, y a toda clase de instrumentos financieros, excepto: i.
Las participaciones en entidades dependientes, asociados y conjuntos, que se contabilicen según establecen la NIC 27: Estados Financieros Consolidados y Separados, la NIC 28: Inversiones en entidades Asociadas, y la NIC 31: Intereses en Negocios Conjuntos. No obstante, las entidades aplicaran lo dispuesto en esta Norma a las participaciones en dependientes, asociadas o negocios conjuntos que de acuerdo con las NIC 27,28 o 31, se deban contabilizar de acuerdo con esta Norma.
ii.
Derechos y obligaciones surgidos de los contratos de arrendamiento en los que sea de aplicación la NIC 17: Arrendamientos.
iii.
Derechos y obligaciones de los empleadores derivados de planes de prestaciones, a los que se aplique la NIC 19: Retribuciones a los empleados.
iv.
Derechos y obligaciones procedentes de contratos de seguros.
v.
Instrumentos financieros emitidos por la entidad, que cumplan la definición de patrimonio recogida en la NIC 32 (incluyendo las opciones y los certificados de opción para suscribir Títulos – Warrants.
V. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA CONTROL INTERNO Las decisiones de compra o venta de inversiones permanentes, normalmente se corresponden con decisiones políticas y estratégicas de la empresa tenedora. Esto sumado a la irregularidad de la frecuencia con que se realizan estas transacciones hace que la aprobación de estas operaciones se reduzca en los niveles decisorios de mayor jerarquía de una entidad.
Esta situación dificulta el riesgo de que puedan existir operaciones no autorizadas o desconocidas por los niveles superiores. Una adecuada segregación de funciones incompatibles en los componentes analizados, puede incluir Segregación de las funciones de aprobación de las operaciones de inversiones. Separación de las funciones de evolución y aprobación de las operaciones de inversión de las de registración. Asignación de las tareas de custodia de títulos a un funcionario ajeno a la registración de estas operaciones 2. ENFOQUE DE AUDITORIA Las características especiales del componente inversiones permanentes hacen que normalmente su revisión se efectué aplicando un enfoque sustantivo. No obstante ello, en determinados casos la existencia de controles que permitan la aplicación de ciertas pruebas de cumplimiento, es posible. 3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA La verificación por parte del auditor del razonable cumplimiento de las afirmaciones definidas para el rubro Inversiones Permanentes en sociedades se lograra mediante la aplicación de los procedimientos de auditoría que le permitan verificar: La existencia de una participación de la empresa tenedora en el patrimonio de otra empresa. La correcta valuación de dicha participación. 3. 1 PROCEDIMIENTOS ANALITICOS Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del año corriente y los del año anterior con respecto a: Saldos de inversiones no corrientes. Cartera de inversiones no corrientes, analizando la cantidad de títulos, su costo, su valor de mercado y en su caso su valor proporcional patrimonial. Compras de inversiones que por sus características deban ser catalogadas como no corrientes. Ventas de inversiones no corrientes. Ganancias y pérdidas de inversiones contabilizadas por el método del valor patrimonial proporcional. b) Revisar los asientos en las cuentas del mayor general para identificar ítems significativos o inusuales que hubieran afectado las inversiones permanentes. 3.2 PRUEBA5 DETALLADAS A continuación se detallan algunas de las pruebas de este tipo que sean aplicables en la revisión de este rubro: ’ a) VERACIDAD DE INVERSIONES
1. Verificar que todas las inversiones estén registradas en libros de la empresa El auditor deberé verificar que todas las inversiones que posee en terceros, estén registrados en libros y registros de la empresa. Al efecto solicitar a la gerencia, información sobre las inversiones que posea en terceros. Seguidamente verificar que estas coincidan con las mostradas en los libros de la empresa. Tener en cuenta que si la empresa posee, inversiones no registradas en libros, la Administración Tributaria, podría aplicar la “Presunción de Ventas o Ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado", establecida en el Artículo 70° del Código Tributario. Verificar la existencia física de las inversiones Verificar la existencia de las inversiones registradas, mediante la confirmación de dichas inversiones. b) VERIFICAR LA AFECTACION A RESULTADOS DE RENTAS GRAVADA 1. Venta de inversiones.Verificar que las operaciones de inversiones que generen rentas gravadas así como costos y gastos se encuentren debidamente registradas así como que los efectos tributarios se hayan considerado correctamente en las declaraciones. 2. Verificar la afectación del ingreso.Conciliar que los inversiones hayan originado reconocimiento de ingresos, de acuerdo a clausulas contractuales o a la información que se obtengo de las empresas que distribuyen dividendos o participaciones o rediman títulos.
PERDIDA EN LA VENTA DE ACCIONES RECIBIDAS POR REEXPRESION DE CAPITAL
3. Acciones o participaciones por re expresión de capital.-
La empresa "AMANECER DE PRIMAVERA" recibió en el año 2004, 500 acciones de la
Comprobar que las ventas de acciones o participaciones recibidas por re expresión de empresa "LUCESITA DEL SUR" por la redel expresión de capital como consecuencia capital como consecuencia ajuste por inflación, no han originado pérdidas. del ajuste por inflación de esta cuenta, valor de S/. cada una. De acuerdo q lo cuyo dispuesto pores el inciso p) 20 del Artículo 44° de la Ley del Impuesto a la
Renta, no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera
Durante el mes de Octubre de 2005, verificado quededichos acciones han sido categoría, las pérdidas queseseha originen en la venta acciones o participaciones recibidas porpersona, re expresióna de capital como del ajuste por transferidas a una tercera una valor de consecuencia S/ 18 originándose unainflación. pérdida de S/. 2 por cada una de En ellas. tal sentido, el auditor tributario deberé verificar si la empresa cargó a resultados las SOLUCION:
referidas pérdidas, pues si se dedujo tales pérdidas deberá repartirse el gasto correspondiente.
Para tal efecto, en p) la cuentas de inversiones el periodo revisado, De acuerdo a lo previsto por verificar el inciso del Artículo 44° desiladurante Ley del Impuesto a la Renta, hubo algún abono por ventas de los referidos documentos.
no son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, las pérdidas que se originen la venta de acciones o participaciones recibidas por re expresión de capital como consecuencia del ajuste por inflación. Por tanto, la pérdida generada en la venta de las acciones recibidas por la re expresión del capital de la empresa "LUCESITA DEL SUR" por ser deducida para efectos de la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría.
4. Tratamiento de los ingresos por- retribución al capital.El Artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que este impuesto grava entre otras rentas, las que provengan del capital. Al respecto, el inciso a) del Artículo 57° de la referida Ley, dispone que las rentas de tercera categoría se consideraran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen. En tal sentido, tratándose de ingresos generados por la retribución al capital, el auditor deberé verificar que éstas se hayan conocido en el período en que se han devengado. Para tal efecto, revisor los contratos que sustenten las retribuciones de capital. 5. Dividendos a cuenta.Verificar que los dividendos o cierre del ejercicio no correspondan a utilidades de libre disposición, hayan originado el reconocimiento de intereses desde lo fecha en que se otorgan. 6. Contratos de mutuo.De acuerdo o lo señalado por el Artículo 26° de la Ley del Impuesto a la Renta, se presume, salvo prueba en contrario constituida por los libros de contabilidad del deudor, que todo préstamo en dinero, cualquier que sea su denominación, naturaleza o forma o razón, devenga un interés no inferior a la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la Superintendencia de Banco y Seguros. Regira dicha presunción aun cuando no se hubiera fijado el Tipo de interés, se hubiera estipulado que el préstamo no devengaré intereses, o se hubiera convenido en el pago de un interés menor. Tratándose de préstamos en moneda extranjera se presume que devengan un interés no menor a la tasa promedio de depósitos o seis (6) meses del mercado intercambiario de Londres del último semestre calendario del año anterior.
En tal sentido, de encontrar el auditor contratos de mutuo, deberá verificar que el interés pactado no seo inferior o lo (TAMN). De haberse convenido una tasa inferior o que no se devengara intereses, se deberé aplicar lo presunción prevista en el referido Artículo 26°, salvo que se demuestre en los libros de contabilidad del deudor que no se pagaron intereses o se pacto uno inferior a la TAMN. 7. Transferencia de valores adquiridos con beneficio Tributario.El inciso i) del Artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que no son deducibles a efectos de determinar la renta imponible de Tercera Categoría, la pérdida originada en la venta de valores adquiridos con beneficio ‘tributario, hasta el límite de dicho beneficio. En tal caso, el auditor tributario deberé verificar que la pérdida que se genere por la venta de dichos valores, seo deducido únicamente por el monto que excede el beneficio. De detectarse pérdidas por un monto superior a dicho monto, reparar hasta el límite del beneficio.
VENTA DE ACCIONES ADQUIRIDAS CON BENEFICIO TRIBUTARIO
De la revisión efectuada a la documentación de la empresa “DON JUAN TENORIO” sa ha verificado que al amparo de la ley y Reglamento de Promoción del Sector Agrario en marzo del 2004, la empresa invirtió s/. 200,000 en una empresa agraria para el desarrollo de Obras de infraestructura, obteniéndose acciones por tal inversión. En el mes de Noviembre de 2005 se ha decidido proceder a vender las acciones a un valor de S/. 180,000.
SOLUCION : El inciso i) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que la perdida originada en venta de valores adquiridos con beneficio tributario, no se aceptara como gasto hasta el limite de dicho beneficio. Al respecto, la ley que prueba las normas de Promoción del Sector Agrario, establece que las personas jurídicas que inviertan en este sector gozarán de un beneficio tributario que se aplicara mediante un crédito contra el Impuesto a la Renta, siempre y cuando las inversión en los referidos valores no exceda del 20% de la renta neta de la persona jurídica. En este caso particular, la empresa invirtió por un valor nominal de S/.2000,000, obteniendo un crédito contra el Impuesto a la Renta de S/.60,000 (30% de S/.200,000). Teniendo en consideración que la empresa obtuvo un beneficio tributario por la inversión realizada de S/.60,000, la perdida que se genera por la venta de los referidos valores no podrán deducirse para efectos del Impuesto a la renta hasta el límite de dicho monto. De lo expuesto tenemos lo siguiente: Venta de acciones ……………………………………
S/. 180,000
Costo de acciones ……………………………………
(S/. 200,000)
Perdida …………………………………………………
(S/. 20,000)
Del cálculo efectuado, se puede concluir que la perdida generada por la venta de las acciones adquiridas con beneficios tributario (S/.20,000), no es deducible para efectos del Impuesto a la Renta, pues no excede del beneficio tributario obtenido (S/.60,000). 8. Enajenación de acciones o participaciones representativas de capital Verificar en la enajenación de acciones o participaciones representativas de capital, que ellas han originado el registro de e ingresos. Para tal efecto, verificar el abono en la respectiva cuenta de ingresos.
Asimismo, verificar que el valor de venta de registro en el caso de acciones sea el de mercado. VENTA DE ACCIONES A UN VALOR MENOR AL MERCADO
De la revisión efectuada a la documentación de la mepresa “INVERSIONES DEL SUR” S.A. se ha determinado que el 30 de Junio de 2005 se ha efectuado la venta de 20,000 acciones que cotizan en bolsa a un valor de S/.20 cada una, las mismas que tiene un costo en libro de S/.30. asimismo se sabe que la ultima cotización bursátil de dicho valores fue de S/.25, no habiéndose realizado en rueda de bolsa la indicada operación de venta.
SOLUCION : Tal como lo establece el Artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta, la transferencia de valores debe efectuarse al valor de mercado, en mismo que para los casos en que coticen en el mercado bursátil, será el precio de dicho mercado. En el presente caso, como las acciones cotizan en la bolsa de valores, se debe considerar como valor de transferencia , el mercado por lo que l perdida por cada acción será :
Contable
Tributario
Valor de Venta
S/.20.00
S/.25.00
Costo de acciones
(S/.30.00)
(S/.30.00)
Perdida de acciones
(S/.10.00)
(S/. 5.00)
En consecuencia, tributariamente se deberá considerar una perdida de S/.5 por acción y no de S/.10 (S/30 – S/40)como contablemente se ha determinado.
9. Verificar la correcta exposición a efectos fiscales de las inversiones Determinar que los saldos mostrados en la cuenta Inversiones al cierre del ejercicio, correspondan a sus saldos reales. De verificarse diferencias, tener en cuenta que ello podría influenciar en la determinación del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) .
10. Verificar el monto de la operación Mediante la verificación de los contratos efectuados entre las empresas y terceros, verificar si se está considerando como ingresos los montos establecidos en el contrato, así como la oportunidad del registro de dichos ingresos.
CAPITULO X
AUDITORIA A LA CUENTA TRIBUTOS POR PAGAR
AUDITORIA A LA CUENTA TRIBUTOS POR PAGAR Sumario
INTRODUCCION; II. DIFINICION; III. ACTIVIDADES QUE COMPRENDE LA CUENTA; IV. VALUACION Y EXPOSICION; V. CONTROL INTERNO; VI. ENFOQUE DE AUDITORIA; VII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA.
I. INTRODUCCION Las cargas fiscales representan montos originados por la aplicación de la legislación impositiva sobre el patrimonio, resultados y operaciones del ente. Por su parte, las deudas fiscales representan obligaciones impositivas ciertas, determinadas por la entidad y organizadas en la aplicación de las normas tributarias vigentes. En el capitulo que se representa, se tratará de específicamente las deudas fiscales, que tienen saldo pendiente de pago, al cierre del ejercicio.
II. DEFINICION : La cuenta Tributaria por Pagar representa la deuda por impuestos, contribuciones y otros tributos, a cargo de la empresa como sujeto de hecho y derecho, así como el Impuesto General a las Ventas retenida y a la percepción del Impuesto General a las Ventas como agente de retención y agente de percepción, respectivamente. Asimismo, comprende los certificados tributarios que representan derechos originados por tributos pagados por exceso o sujetos al reintegro de acuerdo a disposiciones especiales. De acuerdo al Plan Contable General Revisado (PCGR), la cuenta Tributaria por pagar representada por : 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a la Ventas 4012 IGV Retenciones 4014
Cánones
4015 Derechos de Aduana 4016 Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) 4017 Impuesto a la Renta 4018 Impuesto adicional 4.1% 4019 Otros Tributos
402 Gobierno Central - Certificados Bancarios 4021 Drawback 4022 Certificado de devolución crédito fiscal 4029 Otros Certificados tributarios
403 Contribuciones a Instituciones Publicas 4031 ESSALUD 4032 ONP 4033 SCRT
404 Contribuciones a Instituciones Privadas 405 Gobiernos Locales
III.
ACTIVIDADES QUE COMPRENDE LA CUENTA
En general, las actividades desarrolladas en el área impositiva son : Interpretación de las normas fiscales vigentes. Elaboración de normas internas sobre los efectos impositivos y necesidades de informacion para cada área de la entidad. Control del cumplimiento de dichas normas. Liquidación y determinación de los impuestos que afectan las actividades en la entidad. Actuación ante las autoridades impositivas correspondientes. Planeamiento estratégico impositivo (tax planning) En la actualidad puede advertirse que la planificación impositiva adquiere vital importancia, teniendo en cuenta el objetivo primordial de minimizar los pactos fiscales sobre los patrimonios.
1. LAS DEUDAS FICALES Se determina por su valor nominal considerando las actualización devengada a la fecha de cierre según las clausulas especificas de cada tributo, agregando también los resultados financieros que pudieran corresponder.
2. LOS CARGOS POR IMPUESTOS
Los cargos por Impuestos deben reflejarse en el estado de resultados por el valor de las respectivas imposiciones correspondientes al ejercicio bajo análisis.
3. IMPUESTO A LA RENTA DIFERIDO Teniendo en cuenta que lo establecido por la legislación fiscal suele definir de las normas contables en lo que respecta a la medición del resultado, de la riqueza o de otras manifestaciones de la capacidad contributiva de la entidad, es que contablemente surge una ganancia o perdida diferente de la determinada desde el punto de vista impositivo.
En el método del impuesto diferido parte de la presunción de los estados financieros que :
Los activos se realizan Los pasivos se cancelan a sus valores expuestos en dichos estados. Entonces si los valores impositivos de activos y pasivos difieren, existen efectos impositivos implícitos futuros. Obviamente, los eventos futuros que no se vinculan a la realización del os activos o cancelación delos pasivos no están implícitos en los estados financieros.
Por los tanto el saldo impositivo diferido representa lo que se habrá de percibir o abonar a la autoridad fiscal presumiendo operaciones en equilibrio para propósitos contables en años futuros .
4. EXPOSICION Las deudas fiscales se expondrán como pasivo a corto plazo o a largo plazo en función de su plazo de exigibilidad. En caso de existir saldos a favor de la entidad de determinados impuestos se expondrán en el activo, bajo el rubro de otros Créditos. Con relación a los cargos impositivos se expondrán en el estado de resultados según la naturaleza de los tributos. De esa forma, El Impuesto a la Renta se presentará en una línea separada en el estado de resultados correspondiente, mientras que aquellos impuestos relacionados con las actividades de producción y ventas se expondrán formando parte del costo de ventas t los gastos de administración y comercialización, según corresponda.
IV. CONTROL INTERNO Algunas pautas que revelan potenciales errores o irregularidades como consecuencias de un débil ambiente de control son :
a) b) c) d) e) V.
Inexistencias de políticas y procedimientos formales para los impuestos. Falta de planificación impositiva Aplicación indebida de normas impositivas. Omisión de informacion significativas sobre deudas fiscales en los registros contables. Inadecuado tratamiento de situaciones impositivas complejas.
ENFOQUE DE AUDITORIA En la mayoría de las circunstancias, debido a que la situación impositiva de la entidad es determinada en ultima instancia sobre base de cálculos anuales, los procedimientos sustantivos son la forma mas efectiva de obtener satisfacción de auditoria con respecto al componente. Los cálculos de los cargos y de los saldos por impuestos casi siempre podrán ser probados mas eficientemente a través del uso de procedimientos sustantivos.
VI. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 1. PROCEDIMIENTOS ANALITICOS a) Efectuar un análisis comparativo entre los montos del periodo corriente y el anterior con respecto a : Cargos por impuestos. Conceptos individuales de las determinaciones impositivas. Tasa aplicables. b) Considerar la razonabilidad global del cargo por impuesto multiplicando el resultado o los montos resultantes de transacciones gravadas por la tasa aplicable en el periodo correspondiente. Esta prueba analítica permite al auditor satisfacerse de la integridad del registro de los cargos por impuestos. Dichos procedimientos están estrechamente vinculados con el examen que se realice de las diferentes bases utilizadas para el cálculo de los mismos.
c) Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a los saldos por impuestos. En este caso resulta recomendable la preparación de una planilla para cada tipo de impuesto, de modo de poder relacionar los saldos al inicio con los del cierre a través del análisis de los movimientos producidos y su relación con los cargos a resultados.
d) Revisar las conciliaciones de los listados auxiliares de saldos por impuestos con la cuenta control del mayor general. 2. PRUEBAS DETALLADAS a) Procedimientos Generales 1. Análisis Previo Una vez obtenido el cálculo de los cargos, se detallan algunos procedimientos que pueden llevarse a cabo:
Comparar los totales con el mayor general. Comparar los resultados antes del impuesto con los papeles de trabajo de la auditoria. Probar las diferencias entre los resultados gravables y los resultados antes del impuesto. Confirmar la tasa de impuesto utilizada en fuentes adecuadas. Verificar la exactitud matemática. Comparar la distribución de los cargos por impuestos entre los montos del ejercicio y diferidos. Investigar los conceptos significativos o inusuales. 2. Verificar cálculos impositivos Obtener el detalle de los cómputos impositivos y verificar su razonabilidad según la legislación vigente aplicable a cada tributo.
3. Conciliar saldos con el mayor general Obtener la conciliación del análisis de los saldos por impuestos con el mayor general y : Verificar la exactitud matemática. Comparar los montos con la documentación de respaldo adecuado Investigar las partidas conciliatorias significativas o inusuales. 4. Analizar saldos de impuestos Obtener el análisis de los saldos por impuestos y : Verificar la exactitud matemática.
Comparar los monto seleccionados, incluyendo desembolsos por pasivos impositivos, con la documentación de respaldo. Investigar las partidas significativas o inusuales. 5. Informes o fiscalizaciones anteriores Revisar los resultados de las inspecciones impositivas y las comunicaciones con las autoridades impositivas a partir del último examen y comparar los pagos o reembolsos con los listados de saldo por impuestos.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV)
b) IGV NO RECUPERABLE El artículo 69º de la Ley del IGV e ISC dispone que el Impuesto General a las Ventas (IGV) no constituye gastos ni costo para efectos de la aplicación del Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a aplicación con crédito fiscal. Al respecto, debemos tomar en cuenta que cuando no se tenga derechos a utilizar el crédito fiscal del IGV, es posible su aplicación como gasto o costo del periodo. En tal sentido, el auditor tributario deberá revisar si el IGV cargado a resultados del periodo, no se podía aplicar como crédito fiscal. De no cumplir esta condición, reparar el gasto. Para cumplir con este objetivo, revisar la divisionaria 641 Impuesto al as Ventas, determinando si cumplen con este requisito. De existir gran cantidad de operaciones cargadas a esta cuenta, seleccionar una muestra representativa.
c) CUENTAS DE CONTROL 1. Régimen de Retenciones del IGV De acuerdo a lo dispuesto por el Articulo 13º de la Resolución de Superintendencia Nº0372002/SUNAT(19.04.2002)el Agente de Retención y el proveedor deberán llevar según sea el caso, las siguientes cuentas y registro de control :
L AGENTE DE RETENCION
Deberá abrir en su contabilidad una cuenta denominada “IGV – Retenciones por Pagar”. En dicha cuneta se controla mensualmente las retenciones efectuadas a los proveedores y se contabilizaran los pagos efectuados a la SUNAT.
Asimismo, el Agente de Retención deberá llevar un “Registro del Régimen de Retenciones” en el cual controlara los débitos y créditos con respecto ala cuenta por pagar por cada Proveedor. Dicho registro deberá contener, como mínimo, las siguiente informacion en columnas separadas :
1. Fecha de la transacción. 2. Denominación y numero del documento sustentatorio. 3. Tipo de transacción realizada, tales como: compras, ajustes a la operación, pagos parciales o totales, compensaciones, canje de facturas por letras de cambio, entre otras. 4. Importe del a transacción, anotado en al columna del debe o del haber, según corresponda a la naturaleza de las transacción. 5. Saldo resultante de las cuenta por pagar por cada Proveedor. El agente de Retención que utilice sistema mecanizados o computarizados de contabilidad podrá llevar dicho registro anotando el total del as transacciones mensuales realizadas con cada proveedor en forma consolidad, siempre que en el sistema de enlace se mantenga la informacion requerida y se pueda efectuar la verificación individual de cada transacción. El Registro del Régimen de Retenciones” no podrá tener un traso mayor a diez(10) días hábiles, contados a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se decepcione o emita, según corresponda, el documento que sustenta las transacciones realizadas con los Proveedores, siéndole de aplicación además las disposiciones establecidas en la Resolución de Superintendencia Nº1322002/SUNAT, que regula el procedimiento para la autorización de registros y libros contables vinculados a asuntos tributarios.
EL PROVEEDOR Deberá abrir una subcuenta denominada “IGV Retenido” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”. En dicha subcuenta se controlará las retenciones que le hubieren efectuado los Agentes de Retención, así como las aplicaciones de dichas retenciones al IGV por pagar.
2. Régimen de Percepciones aplicable a la Adquisición de Combustibles El AGENTE DE PERCEPCION El agente de percepción abrirá en su contabilidad una cuneta denominada “IGV – Percepciones por Pagar”. En dicha cuenta se controlará mensualmente las percepciones efectuadas a los Clientes y se contabilizarán los pagos efectuados a la SUNAT. Asimismo. El agente de percepción deberá llevar un “Registro del Régimen de Percepciones” en el cual controlará los débitos y créditos con respecto a la cuenta por cobrar por cada Cliente. Dicho registro deberá contener, como mínimo, la siguiente información en columnas separadas:
1. Fecha de la Transacción. 2. Denominación y número del documento sustentatorio. 3. Tipo de Transacción realizada, tales como: ventas, ajustes a la operación, cobro, compensaciones, canje de facturas por letras de cambio, entre otras. 4. Importe de la Transacción, anotado en la columna del debe o del haber, según corresponda a la naturaleza de la transacción. 5. Saldo resultante de la cuenta por cobrar por cada cliente. El agente de percepción que utilice sistemas mecanizados o computarizados de contabilidad podrá llevar dicho registro anotando el total de las transacciones mensuales realizadas con cada Cliente en forma consolidada, siempre que en el sistema de enlace se mantenga la información requerida y se pueda efectuar la verificación individual de cada transacción. El “Registro del Régimen de Percepciones” no podrá tener un atraso mayor a diez (10) días hábiles, contados a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquel en que se emita el documento que sustente las transacciones realizadas con los Clientes, siéndole de aplicación además las disposiciones establecidas en la Resolución de Superintendencia N° 132-2001/SUNAT, que regula el procedimiento para la autorización de registros y libros contables vinculados a asuntos tributarios. No es obligatoria la anotación en el Registro del Régimen de Percepciones de las operaciones al contado.
EL CLIENTE El Cliente abrirá una subcuenta denominada “IGV Percepciones por Aplicar” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”. En dicha subcuenta se controlará las
precepciones que le hubieren efectuado los agentes de percepción, así como las aplicaciones de dichas percepciones al IGV por pagar.
3. Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la Importación de bienes El importador, sujeto del IGV, deberá abrir una subcuenta denominada “IGV Percepciones por Aplicar” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”. En la mencionada subcuenta se controlará las percepciones que le hubieran efectuado, así como las aplicaciones de dichas percepciones al IGV por pagar o las devoluciones por tal concepto efectuadas por la SUNAT, de ser el caso.
4. Régimen de Percepciones aplicable a la Venta de Bienes El agente de percepción y el cliente deberán llevar, según sea el caso, las siguientes cuentas y registro de control:
AGENTE DE PERCEPCION El agente de percepción abrirá en su contabilidad una cuenta denominada “IGV – Percepciones por Pagar”. En dicha cuenta se controlará mensualmente las percepciones efectuadas a los clientes y se contabilizarán los pagos efectuados a la SUNAT.
Asimismo, el agente de percepción deberá llevar un “Registro del Régimen de Percepciones” en el cual controlará los débitos y créditos con respecto a la cuenta por cobrar por cada cliente. Dicho registro deberá contener, como mínimo, la siguiente información en columnas separadas. i) ii) iii) iv) v)
Fecha de la Transacción. Denominación y número del documento sustentatorio. Tipo de Transacción realizada, tales como: ventas, ajustes a la operación, cobros, compensaciones, canje de facturas por letras de cambio, entre otras. Importe de la transacción, anotado en la columna del debe o del haber, según corresponda a la naturaleza de la transacción. Saldo resultante de la cuenta por cobrar por cada cliente.
El agente de percepción que utilice sistemas mecanizados o computarizados de contabilidad podrá llevar dicho registro anotando el total de las transacciones mensuales realizadas con cada cliente en forma consolidada, siempre que en el sistema de enlace se mantenga la información requerida y se pueda efectuar la verificación individual de cada transacción.
El “Registro del Régimen de Percepciones” no podrá tener un atraso mayor a diez (10) días hábiles, contados a partir del primer día hábil del mes siguiente a aquel en
que se emita el documento que sustente las transacciones realizadas con los Clientes, siéndole de aplicación además las disposiciones establecidas en la Resolución de Superintendencia N° 132-2001/SUNAT, que regula el procedimiento para la autorización de registros y libros contables vinculados a asuntos tributarios. No es obligatoria la anotación de las operaciones al contado en el Registro del Régimen de Percepciones de las operaciones al contado.
EL CLIENTE El Cliente, sujeto del IGV, deberá abrirá una subcuenta denominada “IGV Percepciones por Aplicar” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”. En la mencionada subcuenta se controlará las precepciones que le hubieren efectuado los agentes de percepción, así como las aplicaciones de dichas percepciones al IGV por pagar o las devoluciones por tal concepto efectuadas por la SUNAT, de ser el caso.
SUBCUENTA DE RETENCIONES De la revisión efectuada a los libros contables de la empresa, se ha determinado que el departamento de contabilidad de la empresa, no ha abierto la subcuenta denominada “IGV RETENIDO” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas”, para efectos de controlar las retenciones del IGV efectuadas a la Empresa.
SOLUCIÓN: De acuerdo a lo previsto por el Artículo 13° de la Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT (19.04.2002), Régimen de Retenciones del IGV, tanto al Agente de Retención como el Proveedor, deben llevar cuentas de control respecto del sistema. Así , Tratándose del Proveedor, se dispuso que deba abrir una subcuenta denominada “IGV RETENIDO” dentro de la cuenta “Impuesto General a las Ventas - IGV”, en la que se deberá controlar las retenciones que le hubieran efectuado los Agentes de Retención, así como las aplicaciones de dichas retenciones al IGV por pagar. De no cumplirse con esta disposición, se configuraría la infracción tipificada en el numeral 2 del Articulo 175° del Código Tributario, por llevar los libros de contabilidad u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, sin observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes, infracción que se sanciona con la aplicación de una multa equivalente a 20% de la UIT (20% de S/. 3,300 = S/. 600), tratándose de contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría. Es importante mencionar que de acuerdo a la Resolución de Superintendencia N° 159-2004-SUNAT(29.06.2004) que aprobó el “Reglamento del Régimen de Gradualidad relativo a infracciones no vinculadas a la emisión y/u otorgamiento de comprobantes de pago y criterio para aplicar la sanción de comiso o multa” se ha dispuesto que la infracción del numeral 2 del Articulo 175° del Cogido Tributario, no se aplica siempre que el deudor rehaga los libros y/o registros respectivos, observando la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes, antes que surta efecto alguna notificación de SUNAT de verificación o fiscalización por el periodo en que se encuentra la omisión. En tal sentido, y en la medida que la empresa subsane la Infracción de acuerdo a lo señalado en el párrafo anterior, podrá acogerse al Régimen de Gradualidad previsto, obteniendo como beneficio de reducción total de la multa correspondiente.
d) SOLICITUD DE DEVOLUCION En Caso que el contribuyente haya solicitado la devolución de tributos, verificar que exista coincidencia entre los montos declarados y solicitados en devolución y los contabilizados.
IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO (ISC)
e)
RECONOCIMIENTO DEL IMPUESTO
Verificar con respecto al Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) su adecuada contabilización y su correcta incidencia en el costo de adquisición de activos cuando el contribuyente no realiza operaciones de venta gravadas con este impuesto.
IMPUESTO A LA RENTA (IR)
f) REGISTRO DEL IMPUESTO Verificar con respecto al Impuesto a la Renta, la correcta contabilización de los pagos a cuenta, anticipos y retenciones. Que la cuenta refleje cuando sea aplicable, el saldo a favor del Impuesto al final del ejercicio y que exista coincidencia con el importe declarado.
DETERMINACION DE PAGOS A CUENTA DELL IMPUESTO A LA RENTA Se ha verificado que durante todo el año 2005, la empresa ha estado determinando sus pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, en base al sistema del 2%, sin embargo se sabe que durante los años 2003 y 2004 la empresa obtuvo un Impuesto Calculado equivalente a S/. 200,000 en tanto que los ingresos de los referidos periodos fueron de S/. 4´000,000.
SOLUCIÓN: 1. Determinación de coeficiente para los p-a-c Coeficiente = Impuesto Calculado / Ingresos del Periodo Coeficiente = S/. 200,000 / S/. 4´000,000 = 0.05
2. Determinación real de los p/a/c
3. Infracciones Aplicables Teniendo en consideración que a Abril del 2006, ya se ha liquidado el Impuesto a la Renta correspondiente del año 2005, las diferencias en la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, no tendrán relevancia para efectos del impuesto. Sin embargo, si la tendrán para efectos de las infracciones cometidas en aplicación de los dispuesto por el numeral 1 del Articulo 178° del Código Tributario.
4. Acogimiento al régimen de Incentivos Es importante indicar que la sanción de multa aplicable a las infracciones contemplada en el numeral 1 del Artículo 178° se puede sujetar a un Régimen de Incentivos (Rebaja
del 90%; 70% ó 50%), siempre que el contribuyente cumpla con cancelar la multa con la rebaja correspondiente.
IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS (ITF)
g) REGISTRO DEL IMPUESTO 1. Verificarla deducibilidad del ITF De acuerdo a los dispuesto por el Articulo 19° de la Ley N° 28194, el ITF es deducible para efectos del Impuesto a la Renta, y agrega que, tratándose de sujetos generadores de retas de tercera categoría, la deducción se sujetará a las normas generales establecidas en la Ley del Impuesto a la Renta. Vale decir que esto implica cumplir con las normas para la deducción de gastos a que hace referencia la Ley de Impuesto a la Renta, sobre todo tener en cuenta las disposiciones sobre el devengo de gastos establecidos en la referida Ley. En tal sentido, el auditor deberá verificar que los gastos cargados por ITF correspondan a gastos devengados en el período fiscalizado y que estén relacionados a la generación de renta gravada.
2. Operaciones gravadas por el inciso g) del Artículo 9° de la Ley De acuerdo a lo previsto por el inciso g) del Articulo 9° de la Ley N° 28194, el ITF grava, entre otras operaciones, los pagos, en un ejercicio gravable, de más del quince por ciento (15%) de las obligaciones de la persona o entidad generadora de rentas de tercera categoría sin utilizar dinero en efectivo o Medios de Pago. En estos casos, agrega. Se aplicará el doble de la alícuota del impuesto, sobre los montos cancelados que excedan el porcentaje anteriormente señalado. Debe tenerse en cuenta que las tasas del impuesto se aplican de acuerdo a lo siguiente: Vigencia Desde la fecha de vigencia de la Ley N°
Alícuota 0.10%
28194 Desde el 1° de enero de 2005
0.08%
Desde el 1° de enero de 2006 hasta el 31 de diciembre de 2006
0.06%
Cabe agregar que el Artículo 9° del reglamento de la Ley del ITF, ha dispuesto el procedimiento para determinar la base imponible, el que se realizara de acuerdo a lo siguiente: a) Los contribuyentes determinaran el monto total de los pagos realizados en el ejercicio gravable, tanto por obligaciones generadas en el mismo ejercicio como por obligaciones generadas en ejercicios anteriores. b) El monto determinado en a) se multiplicará por quince por ciento (15%) c) Al monto de los pagos realizados en el ejercicio sin utilizar dinero en efectivo o Medios de Pago se deducirá el resultado obtenido en b). Tratándose de empresas de seguros, adicionalmente deducirán las compensaciones de primas y siniestros que efectúen con las empresas coaseguradoras y reaseguradoras, así como los pagos de siniestros en bienes para reposición de activos. d) La diferencia positiva determinada en c) constituye la base imponible sobre la cual se aplicará el doble de la alícuota que corresponda, prevista en el Artículo 10° de la Ley. El contribuyente presentara la declaración y efectuara el pago del Impuesto conjuntamente con la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable en el cual se realizaron los pagos. En tal sentido, el auditor deberá verificar si la empresa incurrió o no en la causal para la aplicación de la alícuota doble, debiendo en caso que corresponda verificar su correcto calculo de acuerdo a lo señalado. Si la empresa debió haber determinado el ITF de la forma señalando y no lo hubiera hecho así, el auditor procederá a calcular el monto del impuesto.
CAPITULO XI
Auditoria al Patrimonio Neto
AUDITORIA AL PATRIMONIO NETO SUMARIO
I. IINTRODUCCION; II. DEFINICION; III. CARACTERISTICAS DE LAS CUENTAS DEL PATRIMONIO; IV.ACTIVIDADES INCLUIDAS EN LAS CUENTAS DEL PATRIMONIO; V. VALUACION Y EXPOSICION DE LA CUENTAS PATRIMONIALES; VI. MARCO CONTABLE; VII. MARCO TRIBUTARIO; VIII. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA.
I.
INTRODUCCIÓN Las cuentas del patrimonio neto en general, representan uno de los rubros de mayor significación numérica dentro de la estructura financiera de toda empresa, por ello su estudio, análisis y revisión es de suma importancia, para que refleje la mas absoluta realidad en sus montos, pues de ello dependerá muchas veces la obtención de financiamiento para el desarrollo de las operaciones. De otro lado, para efectos tributarios, la certeza de los montos en estas cuentas, permiten cierto alivio para las empresas, pues de no reflejar la realidad, ello podría representar presunciones de acuerdo a los señalados por el código tributario. Un punto importante que suele presentarse en las cuentas del patrimonio y que es objeto de un estudio detallado y analítico por parte de la administración tributaria, es el que representa la aplicación de la tasa del 4.1 % a los dividendos, pues determinados contribuyentes han implementado ciertas formas legales a efectos de evadir la referida tasa, por ello la autoridad tributaria está atenta a esos artificios para sancionar y recaudar los montos dejados de pagar.
II.
DEFINICIÓN En sentido lato, el patrimonio neto es la porción que del conjunto de los activos corresponden a los propietarios de una entidad. Se expresa por la siguiente ecuación contable:
Activo – pasivo = patrimonio neto
Dentro del patrimonio neto, se incluyen los aportes y retiros de los propietarios, la acumulación y distribución de resultados, las reservas de resultados para fines específicos o constituidos por disposiciones legales, asi como algún concepto relacionado al patrimonio de la empresa. El Plan Contable General Revisado (PCGR) señala que las cuentas que integran el rubro patrimonio son las siguientes:
50
CAPITAL 501
Capital social
5025
Capital personal
55
56
57
503
Capital por valorización adicional
509
Capital personal del propietario
ACCIONES DE INVERSION 551
Acciones de inversión
552
Remanentes para acciones de inversión
553
Acciones de inversión por valorización adicional
557
Certificados provisionales de participación patrimonial
559
Acciones de inversión por emitir
CAPITAL ADICIONAL 561
Donaciones
562
Primas de emisión
563
Otros aportes de accionistas(o socios)
EXCEDENTE DE REVALUACION 573
58
59
III.
Valorización adicional
RESERVAS 581
Reservas para reinversiones
582
Reserva legal
583
Reservas contractuales
584
Reservas estatutarias
585
Reservas facultativas
589
Otras reservas
RESULTADOS ACUMULADOS 591
Utilidades no distribuidas
592
Perdidas acumuladas
CARACTERISTICAS DE LA CUENTAS DE PATRIMONIO Quizá la característica principal de las partidas del patrimonio neto es el limitado casi nulo numero de transacciones que se realizan en el periodo. Sin embargo de darse estas operaciones, normalmente son por sumas significativas.
Otra de las características importantes de estas cuentas es su origen, pues pueden provenir de dos fuentes: de los aportes e incrementos de capital que realicen los propietarios o accionistas, o también de los resultados que se vayan generando en el desarrollo del negocio.
Asimismo, un aspecto que suele presentarse a diferencia de las otras cuentas del activo y pasivo, es que la transferencia de acciones o participación no genera aumentos o disminuciones en la cuentas del patrimonio.
IV.
ACTIVIDADES INCLUIDAS EN LA CUENTAS DEL PATRIMONIO NETO Las transacciones más comunes que se presentan en las partidas del patrimonio neto, pueden resumirse en las siguientes:
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.
Distribución de resultados acumulados. Constitución de reservas legales o facultativas. Aportes de capital Capitalización de aportes, de resultados o de ajustes de capital Constitución de desafectación de reservas por revaluos técnicos Emisión de acciones Inscripción de aumentos de capital en el organismo de control correspondiente Tal como hemos señalado anteriormente, generalmente las transacciones que involucran cuentas de patrimonio son destacadas dentro del conjunto de trsansacciones de la entidad, pues involucran sumas de dinero significativas y su origen tiene lugar por medio de decisiones de los dueños de las entidades o de los máximos órganos de dirección. Estas decisiones se vuelcan en actas en las que se resumen los motivos, consecuencias, fechas importantes y toda otra información relevante.
V.
VALUACIÓN Y EXPOSICIÓN DE LA CUENTAS PATRIMONIALES 1. ASPECTOS DE VALUACIÓN Como sabemos, hasta el ejercicio 2004 las normas contables en el Perú, establecían la obligación de efectuar ajustes por inflación a las cuentas no monetarias de los estados financieros, entre las que se incluía a las cuentas del patrimonio neto.
Sin embargo, y considerando el mínimo nivel de inflación existente en el país, mediante resolución del concejo normativo de contabilidad Nº 034-2005-ef-93.01 del 18 de mayo del 2004, se dispuso suspender tal obligación, por lo que a partir del 01 de enero del 2005, las cuentas del patrimonio neto ya no son objeto de ajuste por inflación, debiéndose presentar a partir del año 2005 a sus valores históricos.
2. EXPOSICIÓN DE LAS CUENTAS PATRIMONIALES Uno de los estados financieros básicos de acuerdo con la nic 1: presentación de estados financieros es el “estado de cambios en el patrimonio neto”, está estado tal como su nombre lo indica, se caracteriza por mostrar de forma evolutiva, los saldos iníciales y las transacciones del ejercicio de las cuentas patrimoniales para llegar a los saldos de cierre. El estado de cambios en el patrimonio neto, generalmente se presenta en forma de cuadro con diversas columnas que sirven para reflejar por cada cuenta, los movimientos ocurridos y los saldos al inicio y al cierre del ejercicio.
VI.
MARCO CONTABLE 1. CAPITAL El capital representa las inversiones o aporte de las accionistas(o socios) o dueños de la empresa, en bienes o dinero, con la finalidad de proveer los fondos necesarios para la actividades de la empresa. Asimismo, incluye la capitalización del valor de la valorización adicional a los bienes del activo fijo Tratándose de aportes no dinerarios, en la escritura pública donde conste el aporte de bienes o derechos de crédito, debe insertarse un informe de valorización en el que se describen los bienes o derechos objeto del aporte, los criterios empleados para su valuación y su respectivo valor. La cuenta capital puede sufrir aumentos y disminuciones en su monto. En el caso de aumentos de capital, estos pueden originarse por:
a) Nuevos aportes b) La capitalización de créditos contra la sociedad, incluyendo la conversión de obligaciones en acciones c) La capitalización de utilidades, reservas, beneficios, primas de capital , excedentes de revaluación d) Otros previstos en la ley De otra parte, las disminuciones de capital, determina la amortización (reducción) de acciones emitidas o la disminución del valor nominal de ellas; se puede realizar por:
a) La entrega a su titular del valor amortizado b) La entrega a sus titulares del importe correspondiente a su participación en el patrimonio neto de la sociedad c) La condonación de dividendos pasivos. d) El restablecimiento del equilibrio entre el capital social y el patrimonio neto disminuidos como consecuencia de perdidas e) Otros específicamente establecidos al acordar la reducción
Adicionalmente a los señalado, la ley general de sociedades establece que la reducción de capital tendrá el carácter obligatorio cuando las perdidas hayan disminuido el capital en más del 50% y hubiese transcurrido un ejercicio sin haber sido superado, salvo cuando se cuente con reservas legales o de libre disposición, se realicen nuevos aportes o los accionistas asuman perdidas, en una cuantía que compense el desmedro.
2. ACCIONES DE INVERSION El origen de esta cuenta, se encuentra en los resultados obtenidos por la empresa en el devenir de su actividad empresarial. Las acciones de inversión representan las participaciones de los trabajadores en la utilidades de la empresa que han sido invertidas o que se encuentran por invertir.
3. CAPITAL ADICIONAL El capital adicional está constituido por las donaciones recibidas de terceras personas, las primas de emisión y toros aportes análogos. Las donaciones están representadas por los importes recibidas en efectivo y el valor atribuido a las recibidas en especie. En tanto que las primas de emisión, representa la diferencia entre el precio de la acción y el valor nominal. Al respecto, es común encontrar que las acciones preferenciales tengan primas de emisión
4. EXCEDENTE DE REVALUACIÓN En términos simples, la cuenta excedente de revaluación representa el incremento neto de valor de los inmuebles, maquinaria y equipo originado por el ajuste de su valor contable, para corregir los efectos de las fluctuaciones de los precios. Las NIC 16 : inmueble, maquinaria y equipo, es la norma contable que regula el tratamiento contable aplicable a las revaluaciones, estableciendo de manera general que cuando se incremente el importe en libros de un activo como consecuencia de una revalorización, tal aumento se llevara directamente a una cuenta de reservas de revalorización(excedente de revaluación), dentro del patrimonio neto. Sin embargo, si el incremento supone una reversión de una disminución por devaluación del mismo activo, que fue reconocida previamente en resultados, tal incremento se reconocerá en el resultado del ejercicio. Asimismo, agrega la norma contable que, cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una revalorización, tal disminución se reconocerá en el resultado del ejercicio. No obstante, la disminución será cargada directamente al patrimonio nato contra cualquier reserva de revalorización reconocida previamente en relación con el mismo activo, en
la medida que tal disminución no exceda el saldo de la citada cuenta de reserva de revalorización. Finalmente, es pertinente indicar que mediante resolución Nº 009-97-ef/93.01 del 05 de mayo de 1997, el concejo normativo de contabilidad dicto las normas relativas al tratamiento contable, terminología y otros aspectos de la valorización adicional de los bienes de activos fijos, señalando entre otros, lo siguiente:
a) La valorización adicional de los bienes del activo fijo debe estar sustentada mediante valuación debidamente practicada por profesional competente, debiendo contener este informe, la descripción y sustento de la metodología utilizada, declaración de independencia absoluta en el criterio profesional y la estimación de la vida económicamente útil restante del bien valuado. b) La utilización de la cuenta 35 valorización adicional del inmueble maquinaria y equipo, para registrar el mayor valor atribuido a los bienes de activo fijo, manteniendo la cuenta 33 inmueble maquinaria y equipo, el costo histórico de los bienes revaluados. c) El incremento patrimonial por valorización adicional, que se refleje con la cuenta 57 excedente de revaluación, no pudiendo ser distribuido como dividendo en efectivo ni en especie, y en caso de haberse aplicado a cubrir pérdidas, dicho incremento patrimonial deberá ser restituido con la utilidad o utilidades futuras hasta su total recuperación. 5. RESERVAS Las reservas constituyen partes de utilidades, que por disposición legal, por obligación de lso estatutos o por acuerdo de los accionistas (o socios), son detraídos es esta para formar un fondo destinado a fines específicos o para cubrir eventualidades. Existen varios tipos de reservas, sin embargo las más comunes son:
a)
Reservas legales De acuerdo a los establecido por el artículo 229 de la ley general de sociedades(LGS), un mínimo del 10% de la utilidad distribuible de cada ejercicio, deducido el impuesto a la renta, debe ser destinado a una reserva legal, hasta que ella alcance un monto igual a la quinta parte del capital. La reserva legal puede capitalizarse o compensarse con las pérdidas generadas en un ejercicio, debiendo reponerse con las utilidades que se generen de utilidades de ejercicio posteriores.
b) Reservas facultativas Constituyen reservas facultativas los montos, que por disposición de la empresa, son detraídos de la utilidades liquidas de la empresa, a efecto de constituir un fondo destinado a cubrir eventualidades y otros fines que la empresa estime conveniente.
6. RESULTADOS ACUMULADOS La cuenta resultados acumulados representa las utilidades no distribuidas y las pérdidas acumuladas de uno o más ejercicios. Las utilidades no distribuidas muestra las utilidades liquidas del ejercicio y acumula las utilidades no distribuidas de la empresa. En tanto que las pérdidas acumuladas de la empresa, registra el déficit o pérdida del ejercicio, así como las pérdidas acumuladas de la empresa. Es importante indicar que de las utilidades no distribuidas se detraerán los montos acordados y establecidos para dividendo y para las reservas legales correspondientes. A tal efecto se debe tener en cuenta lo siguiente: a) Dividendos En aplicación a lo dispuesto por el artículo 230º de la LGS, para la distribución de dividendo se observaran las reglas siguientes:
Solo pueden ser pagados dividendo en razón de utilidades obtenidos o de reservas de libre disposición y siempre que el patrimonio neto no sea inferior al capital pagado. Todas las acciones de la sociedad, aun cuando no se encuentren totalmente pagadas, tienen el mismo derecho al dividendo, independientemente de la oportunidad en que hayan sido emitidas o pagadas, salvo disposición contraria del estatuto o acuerdo de la junta general Es validad la distribución de dividendo a cuenta, salvo para aquellos sociedades para las que existe prohibición legal expresa. Si la junta general acuerda un dividendo a cuenta sin contar con la opinión favorable del directorio, la responsabilidad solidaria por el pago recae exclusivamente sobre los accionistas que votaran a favor del acuerdo. Es válida la delegación en el directorio de la facultad de acordar el reparto de dividendo a cuenta.
b) Reservas Tal como se señalo en el punto 5 anterior, la LGS señala al obligación de establecer un reserva legal , equivalente al 10 % de utilidad distribuible hasta que se alcance la quinta parte del capital. c) Pérdidas acumuladas Las LGS establece en su artículo 220º que cuando las perdidas hayan disminuido el capital en más del 50% y hubiese transcurrido un ejercicio de haber sido superado, deberá efectuarse de manera obligatoria, la reducción de capital, salvo que se cuente con reservas legales o de libre disposición, se realicen nuevos aportes o los accionistas asuman la perdida, en cuantía que compense el desmedro.
VII.
MARCO TRIBUTARIO
1. CÓDIGO TRIBUTARIO El texto único ordenado(TUO) del código tributario, contiene determinadas disposiciones referidas a las cuentas del patrimonio neto, como por ejemplo: 1.1. Presunción de ventas o ingresos por patrimonio no declarado o registrado El artículo 70º del código tributario regula la presunción de ventas ingresos por patrimonio no declarado o no registrado, estableciendo que cuando el patrimonio real del deudor tributario generador de rentas de tercera categoría fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia patrimonial hallada proviene de ventas o ingresos gravados el ejercicio, derivados de ventas o ingresos omitidos no declarados. Para tal efecto, el monto de las ventas o ingresos omitidos resultara de aplicar sobre la diferencia patrimonial hallada, el coeficiente que resultara de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos determinados se imputaran al ejercicio gravable en el que se encuentre la diferencia patrimonial, no pudiendo ser inferiores al monto del patrimonio no declarado o registrado que se haya determinado.
Sin embargo, de tratarse de deudores tributarios que, por la naturaleza de sus operación, no contaran con existencias, el referido coeficiente se determinara considerando el valor del patrimonio neto de la declaración jurada anual del impuesto a la renta que corresponda al ejercicio fiscal materia de revisión, o en su defecto, el obtenido de las declaraciones juradas anuales del impuesto a la renta de otros negocios de giro y/o actividad similar.
1.2. Comunicaciones diversas La entidad está obligada a comunicar ante la administración tributaria dentro de los diez (10) días hábiles de producido los hechos, el alta, modificación o baja de los directores de las sociedades con directorio. En aso no se cumpliera con esta obligación, se habrá incurrido en la infracción tipificad en el numeral 2 del artículo 176º del código tributario, por no presentar las comunicaciones dentro de los plazos establecidos, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 80% de la UIT, cabe indicar que esta sanción no se aplica si se subsana voluntariamente la infracción de acuerdo a lo establecido en el reglamento del régimen de gradualidad, resolución de superintendencia Nº159-2004/SUNAT(29.063.2004).
Asimismo, se deberá comunicar dentro de los cinco (5) días de producido el hecho, la fecha de entrada en vigencia del acuerdo de función, escisión o demás formas de reorganización de sociedades o empresas o del otorgamiento de la escritura pública respectiva. Si no cumpliera con esta obligación, corresponderá la sanción descrita en el párrafo anterior.
2. IMPUESTO A LA RENTA
Respecto del impuesto a la renta, los temas más relevantes relacionados al patrimonio se presentan a continuación:
2.1. Emisión de acciones De acuerdo a los dispuesto por el segundo párrafo de la primera disposición transitoria de la ley del impuesto a la renta (LIR), las sociedades están obligadas a comunicar a la SUNAT, dentro de los diez (10) primeros días de cada mes, las transferencias, emisiones y cancelaciones de acciones realizadas en el mes anterior, sin perjuicio del cumplimento de los demás obligaciones legales. Igual obligación rige para el caso de participaciones sociales en los que fuere aplicable. La inobservancia de esta obligación, configurara la infracción prevista en el numeral 2 del artículo 176º del código tributario, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 80% de la UIT. Cabe indicar que esta sanción no se aplica si se subsana voluntariamente la infracción de acuerdo a lo establecido en el reglamento del régimen de gradualidad, resolución de superintendencia Nº 159-2004/SUNAT(29.06.2004) 2.2. Reorganización de sociedades La ley del impuesto a la renta (LIR) establece que tratándose de reorganización de sociedades o empresas, las partes intervinientes podrán optar, en forma excluyente, por cualquiera de los siguientes regímenes:
a) Revaluación gravada con el impuesto a la renta Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo contable, estará gravado con el impuesto a la renta. En este caso los bienes transferidos, así como los del adquirente, tendrán como costo computable el valor al que fueron revaluados. b) Revaluación no gravada con el impuesto a la renta Si las sociedades o empresas acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable, no estará gravado con el impuesto a la renta, siempre que no se distribuya. En este caso, el mayor valor atribuido con motivo de revaluación voluntaria no tendrá efecto tributario. Si la ganancia es distribuida en efectivo o en especie por la sociedad o empresas que la haya generado, se considerara renta gravada en dicha sociedad o empresa. Sin embargo, no constituye renta gravada, la entrega de acciones o participación producto de la capitalización de revaluación. Asimismo, se presumirá sin admitir prueba en contrario que cualquier reducción de capital que se produzca dentro de los cuatro (4) ejercicio gravables siguientes al ejercicio en el cual se realiza la reorganización constituye una distribución de la ganancia de la revaluación gravada, a menos que dicha reducción se haya producido por la resolución obligatoria por perdidas, prevista en el artículo 22º de la ley general de sociedades (LGS).
c) Reorganización sin revaluación En caso que las sociedades o empresas no acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, los bienes transferidos tendrán para la adquiriente el mismo costo computable que hubiere correspondido atribuirle en poder de la transferente. De otra parte es pertinente indicar que en la reorganización de sociedades o empresas, al adquiriente no podrá imputar las perdidas tributarias del transferente, asimismo, en caso que el adquiriente tuviera perdidas tributarias, no podrá imputar contra la renta de tercera categoría que se genera con posterioridad a la reorganización, un monto superior al 100% de su activo fijo, antes de la reorganización, y sin tomar en cuenta la revaluación voluntaria. 2.3. Tratamiento de las perdidas tributarias El tratamiento de las perdidas tributarias ha sufrido diversos cambios en los últimos años, los cuales resumirlos en el siguiente cuadro:
Perdidas tributarias correspondiente a
Tratamiento
Ejercicio 2001
Compensación desde que se genera la perdida, contando con un plazo de 4 años para utilizarla, al cabo del cual si existía saldo este se perdía.
Ejercicio 2002
Compensación a partir del ejercicio en que se obtuviesen utilidades, contando con un plazo de 4 años, al cabo del cual existía un saldo, este se perdía.
Ejercicio 2003
Compensación a partir del ejercicio en que se obtuviesen utilidades, contando con un plazo de 4 años, al cabo del cual existía un saldo, este se perdía.
Sin embargo, con la modificación dispuesta por el decreto legislativo Nº 945 al artículo 50º de la LIR, el tratamiento aplicable a las perdidas tributarias sufrió un cambio importante a partir del 01 de enero de 2004, al establecerse la aplicación de uno de los dos métodos siguientes: a) Compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputándola año a año, hasta agotar su importe, a las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores computados a partir del ejercicio siguiente al de su generación. El saldo que no resulte compensado una vez transcurrido ese lapso, no podrá computarse en los ejercicios siguientes.
b) Compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputándola año a año hasta agotar su importe, al cincuenta por ciento (50%) de las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los ejercicios inmediatos posteriores. Para tal efecto, la opción del sistema aplicable deberá ejercerse en la oportunidad de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. Sin embargo, en caso que el contribuyente obligado se abstenga de elegir uno de los sistemas de compensación de pérdidas, la Administración Tributaria aplicará el sistema a). De otra parte, tratándose de pérdidas acumuladas hasta el ejercicio 2003, la Séptima Disposición Transitoria y Final del Decreto Legislativo Nº 945 ha dispuesto que se apliquen las siguientes reglas:
2.4 Dividendos De acuerdo a lo dispuesto por el tercer párrafo del Artículo 53° de lo LIR, los dividendos están gravados con la tasa de cuatro punto uno por ciento (4.1%) En este caso, las personas jurídicas que acuerden la distribución de dividendos, se constituyen en agentes de retención del porcentaje antes señalado. Sin embargo, cuando la distribución se efectúe a favor de personas jurídicas domiciliadas, no se efectuará la retención señalada. Es importante indicar que, la obligación de retener nace en alguno de los siguientes momentos, lo que ocurra primero: a) La fecha de adopción del acuerdo de distribución, o b) Cuando los dividendos y otras formas de utilidades distribuidos se pongan a disposición en efectivo o en especie.
2.5 Vinculación económica Un aspecto importante a tener en cuenta es el referido a la Vinculación Económica entre empresas.El Reglamento del Impuesto a la Renta ha señalado q1,e se produce tal relación cuando: a) Una persona natural o jurídica posea más del treinta por ciento (30%) del capital de otra empresa, directamente o por intermedio de un tercero. b) Más del treinta por ciento (30%) del capital de dos (2) o más empresas pertenezca a una misma persona natural o jurídica, directamente o por intermedio de un tercero.
c) En cualesquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad. d) El capital de dos (2) o más empresas pertenezca, en más del treinta por ciento (30%), a socios comunes a éstas. e) Las empresas cuenten con directores, gerentes, administradores u otros directivos comunes, que tengan poder de decisión en los acuerdos financieros y comerciales que se adopten. f) Dos o más empresas consoliden Estados Financieros. g) Una empresa efectúe el cincuenta por ciento (50%) o más de sus ventas de bienes o servicios a uno empresa o a empresas vinculadas entre sí durante los doce meses inmediatos anteriores al mes en el que ocurre la transacción. h) Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considerará vinculado con cada una de las partes contratantes. i) Cuando una empresa no domiciliada tenga uno o más establecimientos permanentes en el país, en cuyo caso existirá vinculación entre la empresa no domiciliada y cada uno de sus establecimientos permanentes y entre los establecimientos permanentes entre sí.
Se debe tener presente que la configuración de la Vinculación Económica tiene sus consecuencias en diversos aspectos del Impuesto a la Renta, como por ejemplo el valor de mercado de los bienes y servicios que se transen entre empresas vinculadas.
2.6 Devolución de Aportes en Especie El Artículo 32° de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) dispone que en los casos de ventas, aportes de bienes y demás transferencias de propiedad a cualquier título, así como prestación de servicios y cualquier otro tipo de transacción, el valor asignado a los bienes, servicios y demás prestaciones para efectos del Impuesto, es el de mercado. Al respecto, siendo la devolución de aportes en especie una transferencia de propiedad, el valor que se le debería asignar a dichos bienes para efectos del impuesto, sería el de mercado. En caso de entregarse bienes asignándosele un monto por debajo de su valor de mercado, el contribuyente deberá ajustar dicho valor vía Declaración Jurada.
2.7 Ajustes por inflación
Hasta el año 2004 las cuentas del Patrimonio Neto se encontraban sujetas del Ajuste por Inflación para efectos tributarios, al amparo de lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 797. Sin embargo, mediante Ley Nº 28394 del 23.11.2004 se no dispuesto suspender la aplicación de tal ajuste señalándose que los saldos ajustados por inflación al 31 de diciembre de 2004 de las cuentas del Patrimonio Neto, constituyen los saldos iniciales para el ejercicio 2005.
VIII.
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 1. CONTROL INTERNO Generalmente, la predisposición hacia los controles contables del componente es fuerte ya que afecta la posición de los accionistas y directores. Cabe señalar que, los movimientos que afectan las partidas del patrimonio se originan en decisiones de los máximos organismos de la entidad, hechos que quedan registrados en los denominados Libros de Actas. Al respecto, es necesario que tales decisiones se vuelquen adecuadamente a los registros contables, para lo cual los propios directores o accionistas pueden verificar el tratamiento contable dado a las transacciones.
2. ENFOQUE DE AUDITORÍA En general como se ha mencionado, en el componente no se procesa un significativo número de transacciones. Por tanto, el enfoque a aplicar en estos Casos tiende a ser sustantivo comprobando saldos y transacciones del componente, sin depositar confianza en los controles. Si por el contrario en el componente se procesa un elevado número de operaciones, es más efectivo y eficiente aplicar un enfoque de cumplimiento de controles en la medida que existan controles clave.
3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA 3.1 PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS Los Procedimientos Analíticos que se muestran más acordes con la revisión de las cuentas del Patrimonio son los siguientes:
a) Análisis Comparativo Este procedimiento consiste en efectuar un análisis comparativo entre los montos del año anterior y del corriente, con respecto a:
Total de capital. Acciones en circulación por tipo. Acciones propias en cartera. Dividendos pagados o por pagar.
Para llevar a cabo esta prueba puede obtenerse información de los registros contables o bien de los registros de actas de reuniones de organismos de dirección y administración. Las normas contables en vigencia exigen la presentación de un estado donde se muestra la evolución en el período de esta información (Estado de Cambios en el Patrimonio Neto), por lo tanto un análisis detallado de las causas de las variaciones debe ser el resultado del análisis comparativo.
b) Análisis de Razonabilidad Este método considera encontrar la razonabilidad globol de las emisiones, reembolsos y recompras multiplicando el total de las acciones por el precio estipulado o el precio promedio de mercado. Esta comprobación tiene aplicación cuando las acciones cotizan en bolsas siendo los precios de las transacciones conocidas y publicados.
c) Análisis del Estado de cambios en el Patrimonio Neto Como hemos mencionado, el "Estado de Cambios en el Patrimonio Neto" muestra las operaciones que afectaron las cuentas del Patrimonio, por ende su estudio y análisis resulta de suma utilidad para tener una idea de las operaciones que se realizaron durante el período, así como para poder determinar el campo de acción de la revisión a realizar.
3.2 PRUEBAS DETALLADAS Las pruebas detalladas para realizar la auditoría han sido clasificadas en función a los aspectos siguientes:
a) CONSTITUCIÓN DE LA ENTIDAD 1. Aportes en bienes De haberse efectuado bienes no dinerarios, verificar que en la escritura pública donde conste el aporte de bienes o de derechos crédito, se haya insertado un informe de valorización en el que se describan
los bienes o derechos objeto del aporte, los criterios empleados para su valuación y su respectivo valor.
2. Vinculación Económica De la revisión de la escritura de constitución, determinar los accionistas o socios, a fin de observar si se configura la vinculación económica con otras entidades. De verificarse tal situación, ponderar las consecuencias que tendría para la empresa dicha calificación. b) AUMENTO DE CAPITAL 1. Comunicación por Emisión de Acciones En base al listado de las transacciones que afectan cuentas del patrimonio neto, revisar las actas de las reuniones de Directorio para verificar la autorización de emisión de nuevas acciones o las transferencias que se produzcan. En caso de haberse emitido o transferido acciones, certificar que se haya cumplido con la obligación de comunicar a la Administración Tributaria dentro del plazo establecido, tal emisión Si se omitió tal comunicación, recomendar la subsanación inmediata acogiéndose al Régimen de Gradualidad vigente.
2. Nuevos Aportes Verificar que los nuevos aportes de capital hayan ingresado efectivamente a las cuentas de la empresa, o que figuren en cuentos p« cobrar.
3. Capitalización de Créditos De haberse producido la capitalización de créditos de proveedores o terceras personas, verificar la documentación sustentatoria que originaron dichos créditos, así como los informes previos a la Capitalización. Revisar la forma como se generó el crédito; tratándose de Proveedores, revisar el ingreso de los bienes el almacén de la empresa o la prestación del servicio correspondiente. De tratarse de préstamos, verificar el ingreso del dinero a la cuenta de la empresa, así como los contratos, modificaciones y otros documentos, que sustentan tal préstamo.
4. Donaciones y Otros Aportes
Revisar que las donaciones recibidas hayan sido agregadas a la renta neta del período, en atención a lo dispuesto por el último párrafo del Artículo 3° de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) que señala que constituye renta gravada, cualquier beneficio o ingreso derivado de operaciones con terceros. Tratándose de bienes físicos, revisar la valoración otorgada, a efecto de verificar si cumple con las normas de valor de mercado.
TEORÍA DEL FLUJO DERIQUEZA E INCREMENTO PATRIMONIAL
Un contribuyente del Régimen General, recibe en donación un auto de parte de la empresa HIRASIWA Hnos. S.R.L. Determinar el tratamiento tributario. SOLUCIÓN: En concordancia con lo previsto en el Artículo 3° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta se precisa que, constituyen rentas gravadas de las empresas, cualquier ganancia o beneficio derivados de operaciones con terceros. En vista de que la donación es un beneficio que se recibe de un tercero, podemos afirmar que se trata de un ingreso extraordinario gravado con el Impuesto a la Renta, aún cuando no provengan de actividad habitual. A propósito de esta situación, es pertinente comentar que, para el caso de aquellos sujetos que generan rentas empresariales, el concepto de renta es mas amplio que para aquellos que no realizan actividad empresarial, pues incluye no solo los ingresos periódicos, sino también aquellos ocasionales o excepciones que obtengan, como por ejemplo plusvalías, donaciones, ganancias de juegos, herencias, etc.
c) DISMINUCIÓN DE CAPITAL 1. Reducciones de Capital Verificar si se produjo la reducción de capital hasta por el importe equivalente a utilidades, excedente de revaluación, ajuste por corrección monetaria, primas o reservas de libre disposición capitalizadas previamente. Si ello hubiera ocurrido, dichos montos estarán sujetos a la tasa del 4.1% en atención a lo dispuesto por el inciso c) del Articulo 24°-A de la Ley del Impuesto a la Renta.
2. Excedente de Revaluación Tratándose de la capitalización del Excedente de Revaluación generado por la Reorganización de Sociedades sin efectos tributarios (opción del numeral 2 del Artículo 104° de la LIR), verificar cualquier, reducción de capital que se produzca dentro de los cuatro (4) ejercicios gravables siguientes al ejercicio en el cual se realiza la reorganización. De verificarse tal situación, gravar con el Impuesto a la Renta, la ganancia generada por la Revaluación generada.
d) DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES 1. Retención de la bistribución de Utilidades Revisar que se haya efectuado la retención del 4.1% a los motos distribuidos, a excepción de aquellas entregadas a favor de personas jurídicas domiciliadas. Tener en cuenta que la retención se debió haber efectuado en la fecha que haya ocurrido primero, la fecha del acuerdo o la fecha de puesta a disposición del beneficiario. Para tal efecto, revisar el libro de actas, así como el giro de los cheques respectivos.
DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES EN ESPECIE
En el mes de Junio del 2005, la empresa distribuyó utilidades en especie a. los accionistas personas naturales por 5/. 500,000, de acuerdo a lo siguiente: 1.- Acuerdo de distribución
02 de Junio 2005
2.- Monto de la distribución
S/.
3.- Costo de la mercadería
500,000 S/.
4.- Valor de mercado de los bienes entregados S/.
405,356
487,627
Se sabe que la empresa contabilizó de la siguiente forma:
a.- Por el acuerdo de distribución -----------------------------------------------x----------------------------------------------------59 RESULTADOS ACUMULADOS
500,000
591 Utilidades no distribuidas 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS
20,500
142 Prestamos a accionistas 45 DIVIDENDOS POR PAGAR 453 Dividendos por pagar en especie
500,000
40 TRIBUTOS POR PAGAR
20,500
4018 Impuesto a los dividendos (S/. 500,000 * 4.1%) x/x Por la distribución de dividendos y por la provisión de la retención del 4.1% -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
b.- Por el pago de los dividendos -----------------------------------------------x----------------------------------------------------12 CLIENTES
500,000
121 Facturas por pagar 70 VENTAS
420,168
701 Mercaderías 40 TRIBUTOS POR PAGAR
79,832
4011 Impuesto general a las ventas x/x Por la entrega de los dividendos en especie. -----------------------------------------------x----------------------------------------------------45 DIVIDENDOS POR PAGAR
500,000
453 Dividendos por pagar en especie 12 CLIENTES
500,000
121 Facturas por pagar x/x Por la cancelación de los dividendos. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
c.- Por el Pago del 4.1% -----------------------------------------------x----------------------------------------------------40 TRIBUTOS POR PAGAR
20,500
4018 Retención 4.1% 10 CAJA Y BANCOS
20,500
101 Cuenta Corriente x/x Por la cancelación del Impuesto retenido y asumido. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
d.- Por el costo de ventas -----------------------------------------------x----------------------------------------------------69 COSTO DE VENTAS
406,356
691 Mercaderías 20 MERCADERÍAS
406,356
201 Mercaderías -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
SOLUCIÓN:
El Artículo 73°-A de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que las personas jurídicas comprendidas en el Artículo 14° de esta Ley (donde se consigna quienes califican como contribuyentes del impuesto) que acuerden la distribución de dividendos o cualquier otra forma de distribución de utilidades, retendrán el 4.1 % de las mismas, excepto cuando la distribución se efectúe a favor de personas jurídicas domiciliadas. Asimismo, dispone que cuando la persona jurídica acuerde la distribución de utilidades en especie, el pago del 4.1% deberá ser efectuado por ella y reembolsado por el beneficiario de la distribución. Al respecto, el Artículo 30° de la Ley de Impuesto a la Rento señala que “las personas jurídicas constituidas en el país que distribuyan dividendos o utilidades en especie, excepto acciones de propia emisión, considerarán como ganancia o pérdida la diferencia que resulte de comparar el valor de mercado y el costo computable de las especies distribuidas.” Para tal efecto debe tenerse presente lo que dispone, el numeral 1) de Artículo 32° de la Ley de Impuesto a la Renta que señala que “se considera, valor de mercado para las existencias, el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que la empresa realiza con terceros” De lo expuesto podemos indicar que: a) Tratándose de la distribución de utilidades en especie la empresa pagadora, debe asumir la retención del 4.1%, el que después deberá ser reembolso por el beneficiario. b) La diferencia de comparar el valor de mercado y el valor de venta facturado de las especies distribuidas, ascendente a 5/. 67,459 (Valor de mercado - Valor de Venta = 487,627 - 420,168)
debe agregarse para efectos tributarios en la Declaración Jurada de Impuesto a la Renta, constituyendo una diferencia permanente por no revertirse en períodos futuros.
Utilidad Contable
S/.
1'000,000
Diferencia de Valor de Mercado de Dividendos en especie
S/.
67,459
Renta Imponible
S/.
1'067,459
(+) Adiciones
De otra parte, es pertinente indicar que las normas de Valor de Mercado señaladas en el Artículo 32° de la Ley del Impuesto a la Renta, también son de aplicación para el Impuesto General a las Ventas (IGV) y para el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC). Por tanto, al existir una diferencia entre el valor de mercado y el valor de venta de las especies entregadas en dividendos, se debería determinar el IGV que habría de asumir la empresa pagadora, teniéndose en cuenta que dicho impuesto no es deducible para efectos del Impuesto a la Renta.
Determinación de diferencia de IGV: Diferencia entre el Valor de Mercado y el Valor de Venta facturado
S/
67,459
IGV de diferencia (5/. 67,459 * 19%)
S/
12,817
-----------------------------------------------x----------------------------------------------------64 TRIBUTOS
12,817
641 Impuesto general a las ventas 40 TRIBUTOS POR PAGAR
12,817
4011 Impuesto general a las ventas -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS EN EFECTIVO Y EN ESPECIE A PERSONAS JURMICAS Y NATURALES
La empresa Los Gatos S.A.C. en su Junto General del 14 de Octubre del año 2005 acuerda distribuir dividendos de las Utilidades Acumuladas al 31.12.04 por S/. 1'000,000, en la forma siguiente:
- Efectivo
S/. 600,000
- En especie S/. 400,000 Se sabe que la empresa cuenta con los siguientes accionistas: - Sr. Fernando Vargas Gutiérrez:
70% de participación.
- Inversiones El Sol S.A.C.
30% de participación.
Asimismo, se ha determinado que el costo de las mercaderías entregadas en pago de dividendos es de S/. 302,100 siendo su Valor de Mercado S/. 360,000.
SOLUCIÓN:
Respecto de la distribución de dividendos, es preciso señalar que las personas jurídicas domiciliadas que acuerden la distribución de dividendos, deben retener el 4.1% de los mismos, cuando los beneficiarios sean personas naturales o personas jurídicas no domiciliados, pues en el caso de personas jurídicas domiciliadas, éstas no están sujetas al referido impuesto, tal como lo señala el Artículo 73°-A de la Ley del Impuesto a la Renta. Cabe señalar, en este caso, que el monto retenido o los pagos efectuados constituyen pagos definitivos del Impuesto a la Renta de los beneficiarios, cuando éstos sean personas naturales o sucesiones indivisas domiciliadas en el Perú.
Sobre el particular es pertinente señalar que el Artículo 89° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que en estos casos la obligación de retener el 4.1%, surge en la fecha de adopción del acuerdo de distribución o cuando los dividendos y otras formas de utilidades distribuidas se pongan a disposición en efectivo o en especie, lo que acurra primero. De acuerdo a lo expuesto podríamos afirmar que la empresa Los Gatos SA deberá:
a) Retener el 4.1% del monto de los dividendos, pero sólo respecto de la persona natural, más no así para la persona jurídica y sólo respecto de los dividendos en efectivo. b) Trotándose de dividendos en especie, asumir el pago del impuesto, para después solicitar su reembolsa al sujeto beneficiario.
c) Finalmente, debe tener presente que la retención debe efectuarse en la fecha del acuerdo de distribución de dividendos o cuando éstos se pongan a disposición del beneficiario, lo que ocurra primero.
Dividendos Sr. Fernando Vargas Gutiérrez Efectivo (S/ 600,000*70%)
S/
420,000
(.) Retención 4.1%
S/
17,220
Efectivo a pagar
S/
402,780
Especie (S/. 400,000*70%)
S/
280,000
4.1% asumido y por reembolsar
S/
11,480
Dividendos Inversiones El Sol S.A.C. Efectivo (S/. 600,000*30%)
S/
180,000
(-) Retención 4.1%
S/
Efectivo a pagar
S/
180,000
Especie (S/. 400,000*30%)
S/
120,000
0
Asientos contables:
a) Por la retención del 4.1% -----------------------------------------------x----------------------------------------------------59 RESULTADOS ACUMULADOS
1'000,000
591 Utilidades no distribuidas 40 TRIBUTOSPOR PAGAR
17,220
4018 Retención 4.1% 45 DIVIDENDOS POR PAGAR
982,780
451 Efectivo 582,780 451.1 Sr. F. Vargas
402,780
451. Inv. El Sol SA
180,000
452 En especie
1
452,11 Sr. F. Vargas
400,000 280,000
45212 Inv. El Sol SA
120,000
x/x Por el registro del acuerdo de distribución de divide, dos según junta del 14.10.05. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
b) Por el 4.1 % asumido por la empresa y que será objeto de reembolso posterior -----------------------------------------------x----------------------------------------------------14
CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS 142
40
11480
Prestamos a accionistas
TRIBUTOS POR PAGAR 4018
11480
Impuesto Dividendos
x/x Por la provisión del 4.1 % asumido por la empresa por el dividendo en especie, para su posterior reembolso ------------------------------------------------x-----------------------------------------------------
c) Por el pago en efectivo de los dividendos -----------------------------------------------x----------------------------------------------------45
DIVIDENDOS POR PAGAR 45.1
10
582780
Efectivo
582780
451.1 Sr F Vargas
402780
4512 Inv El Sol SA
180000
CAJA BANCOS 104
Cuentas Corrientes
582780
x/x Por el pago de dividendos según acuerdo de la junta general -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
D) Por el pago en especie de los dividendos -----------------------------------------------x----------------------------------------------------12
CLIENTES 121
40
Facturaspor cobrar
TRIBUTOS POR PAGAR 401
63866
Gobierno Central 4011
70
400000
IGV
VENTAS 701
336134
Mercaderías
x/x Por la emisión de comprobantes de pago por la entrega de mercaderías a los socios como parte de pago de dividendos. -----------------------------------------------x----------------------------------------------------45
DIVIDENDOS POR PAGAR 452
En especie
400000 400000
4521 Sr F Vargas 280000 4522 Inv El Sol SA 180000 12
CLIENTES 121
400000
Facturas por cobrar
x/x Por la cancelación de dividendos en especie -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
e) Por el pago de 4.1 % -----------------------------------------------x----------------------------------------------------40
TRIBUTOS POR PAGAR 4018
10
Retención 4.1 %
CAJA Y BANCOS 101
x/x
28700
28700
Cuenta corriente
Por la cancelación del Impuesto retenido y asumido
-----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
f) Por el costo de mercaderías -----------------------------------------------x----------------------------------------------------69
COSTO DE VENTAS 691
20
302100
Mercaderías
MERCADERIAS 201
302100
Almacén
x/x Por el costo de ventas de bienes entregados como pago a cuenta de dividendos -----------------------------------------------x----------------------------------------------------De otra parte se debe tener en cuenta que según el Artículo 30 de la ley del impuesto a la Renta, se precisa que las personas jurídicas constituidas en el país que distribuyan dividendos y utilidades en especie excepto acciones de propia emisión, consideraran como ganancia o pérdida la diferencia que resulte de comparar el valor de mercado y el costo computable de las especies distribuidas. Para tal efecto se entiende por valor de mercado el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas qué la empresa realiza con terceros, En tal sentido imaginando que la empresa obtuvo una utilidad contable de S/.1000000 se precederá de la siguiente manera.
Utilidad contable
1000000
(+) Acciones Diferencia de valor de mercado de dividendos En especie
23866
Renta Imponible IR
1023866
2. Dividendos en Especie
Verificar que las personas jurídicas constituidas en el país que distribuyan dividendos o utilidades en especie, excepto acciones de propia emisión, hayan considerado como ganancia o pérdida la diferencia que resulte de comparar el valor de mercado y el costo computable de las especies distribuidas Asimismo, tratándose de la retención correspondiente a las tasas del 4.1 %, verificar que los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades en especie se hayan computado al valor de mercado que corresponda atribuir a los bienes a la fecha de su distribución.
ENTREGA DE DIVIDENDOS EN BIENES
La empresa Los Andes S.A.C. según Junta General del 13 de Mayo 2005, ha acordado distribuir las utilidades del ejercicio 2003 por un importe de S/. 1400000 todos los socios son personas naturales domiciliadas en el país.
SOLUCION:
En el caso que se hubiese acordado el pago mediante el integro de los dividendos para su distribución mediante mercaderías, la empresa deberá asumir el pago de la retención y proceder a obtener el reembolso correspondiente:
a) Acuerdo de distribución -----------------------------------------------x----------------------------------------------------59
RESULTADOS ACUMULADOS 591
14
45
82000
Préstamos a accionistas
DIVIDENDOS POR PAGAR 452
40
Utilidades no distribuidas
CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS 142
2000000
2000000
Mercaderías
TRIBUTOS POR PAGAR 4018
82000
Impuesto a las utilidades “dividendos”
x/x Por el registro del acuerdo de distribución de dividendos según junta del 13/05/05 -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
b) Emisión de comprobantes de pago de la entrega de dividendos en especie -----------------------------------------------x----------------------------------------------------12
CLIENTES 121
Facturas por cobrar
2000000
40
70
TRIBUTOS POR PAGAR 401
Gobierno Central
4011
IGV
VENTAS 701
x/x
319.328
1680672
Mercaderías
Por el costo de ventas de bienes entregados como pago
a cuenta de pago de dividendos. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
c) Costo de ventas de la mercadería -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
69
COSTO DE VENTAS 691
20
Mercaderías
MERCADERIAS 201
x/x
1400000
1400000
Almacén
Por el costo de ventas de bienes entregados
como pago a cuenta de dividendos. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
d) Por el registro contable del pago de dividendos en mercaderías. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
45
DIVIDENDOS POR PAGAR
2000000
452 Mercaderias 12
CLIENTES 121
Facturas por Cobrar
2000000
x/x
Por la entrega de mercaderías como parte
de pago de dividendos, según comprobantes de pago -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
e) Por el pago al Fisco del Impuesto a los Dividendos -----------------------------------------------x----------------------------------------------------40
TRIBUTOS POR PAGAR 4018
10
Impuestos a las utilidades “dividendos
CAJA Y BANCOS 104
x/x
82000
82000
Cuentas Corrientes
Por el pago de retención que corresponde a accionistas
--------------------------------------x---------------------------f) Por el cobro del Impuesto a los Accionistas -----------------------------------------------x----------------------------------------------------10
CAJA Y BANCOS 104
14
Cuentas Corrientes
CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS 142
x/x
82000
82000
Préstamos a Accionistas
Por el cobro de retenciones de segunda
Categoría asumida a cuenta de accionistas. -----------------------------------------------x-----------------------------------------------------
3 .Participación de Utilidades
Revisar si la participación de utilidades se ha calculado tomando como base, la renta neta imponible después de haberse compensado las perdidas y antes de impuestos. Asimismo, verificar las retenciones correspondientes al Impuesto a la Renta de Quinta Categoría.
PARTICIPACION DE TRABAJADORES
La empresa CASTRO CASTRO S.A.C. tiene como actividad económica la producción de prendas de vestir, y cuenta con 40 trabajadores al 31 de Diciembre del 2004. Considerando que se encuentre obligada al pago de Participación en las Utilidades, cumple con el mismo el 15 de Abril de 2005 con una tasa de 10 %. Al respecto, se solicitó determinar si resulta deducible la participación indicada para efectos del Impuesto a la Renta, Asimismo, se pide determinar en qué fecha corresponde efectuar las retenciones del Impuesto a la Renta de Quinta Categoría.
SOLUCION:
Según el Articulo 2°del D. Leg. N° 892 los trabajadores de empresas industriales, tienen participación en las utilidades de la misma, mediante la distribución por parte de esta, de un porcentaje equivalente al 10 % de la renta anual antes de impuestos. Agrega el Artículo 4° de la mencionada norma, que la participación en las utilidades se calculara sobre el saldo de la renta imponible del ejercicio gravable que resulte después de haber compensado pérdidas de ejercicios anteriores de acuerdo con las normas del Impuesto a la Renta. De lo expuesto, se debería entender que la participación,se genera sobre la renta neta imponible, la que se determina con la presentación de la Declaración Anual del Impuesto a la Renta, originándose en ese momento la obligación del pago de la participación a los trabajadores. Al respecto, esimportante indicar que según el Artículo 6° de la norma en comentario se precisa que la participación que corresponde a los trabajadores será distribuida dentro de los 30 días naturales siguientes al vencimiento del plazo señalado por las disposiciones legales, para la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, agregando que vencido este plazo y previo requerimiento de pago por escrito. La participación en las utilidades que no se haya entregado, genera el interés moratorio.
Finalmente, cabe señalar que el artículo 10° del referido Decreto Legislativo, establece que las participación en las utilidades establecidas así como las que el empleador otorgue unilateralmente a sus trabajadores o por convenio individual o convención colectiva, constituyen gastos deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría.
De lo expuesto, podemos señalar que en tanto se cumpla con las condiciones establecidas de los trabajadores será deducible de la renta neta de tercera categoría. De otra parte, tal como hemos expresado en párrafos anteriores, la participación en las utilidades determinadas deberá ser pagada dentro de los 30 días naturales siguientes al vencimiento del plazo señalado por las disposiciones legales, para la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, por lo que la retención del impuesto por rentas de quinta categoría, debería efectuarseendicho momento más aunteniendo en cuenta que antes de los treinta días señalados, es casi imposible determinar la participación.
Sin embargo, debe tenerse presente lo dispuesto por el tercer párrafo del artículo 71° de la Ley del Impuesto a la Renta, al señalar que excepcionalmente, la retención del Impuesto por las rentas de quinta categoría que correspondan al plazo establecido para la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio alque corresponden las utilidades a distribuir.
Lo descrito, es confirmado por el Reglamento de la Ley, el que en su artículo 39°, inciso a) señala que las retenciones a que se refiere dicho tercer párrafo del Artículo 71° de la Ley, se realizaran en el plazo establecido para la presentación de la declaración jurada anual del impuesto a la renta, parecería ir en contra de la aplicación práctica de la determinación de la participación, pues tal como hemos mencionado la participación en lasutilidades se determina con la presentación de la Declaración Anual del Impuesto a la Renta, originándose enese momento la obligación del pago de dicho beneficio, Antes de ese momento, resulta un imposible determinar el monto de la participación. Sin embargo, creemos que la intención del legislador, ha sido la de fijar la oportunidad de la retención, “adelantándola”, como máximo al momento de la presentación de la declaración jurada del Impuesto a la Renta, y no esperar a la real fecha de pago de la participación, para efectuarse este pues esta fecha podría ser variable y aun mas, el pago respectivo podría prolongarse, con lo cual también se diferiría la oportunidad de la retención.
4. Participación del Directorio
Revisar que las remuneración por el ejercicio de susfunciones que correspondan a los directores de sociedades anónimas, no excede del seis por ciento (6%) de la utilidad comercial del ejercicio antes de aplicarse el Impuesto a la Renta. En caso de haberse abonado un importe en exceso, constituirá renta gravada para el director que lo perciba, debiendo verificarse que se haya efectuado la retención correspondiente por impuesto a la Renta.
5. Dividendos pendientes de cobro
Si la empresa contara con dividendos pendientes de cobro mayores a tres años desde que su cobro era exigible, verificar que se hayan tratado como ingresos gravados para efectos del Impuesto a la Renta.
6. Dividendos entregados a cuenta
De haberse entregado dividendos a cuenta, revisar que se haya practicado la retención correspondiente al 4.1 % Asimismo, verificar que dichos adelantos figuren en una cuenta del
activo, a efectos de determinar la base imponible del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN)
7. Reservas Facultativas
De haberse reducido el capital hasta por el importe equivalente a las reservas facultativas o de libre disposición capitalizadas previamente, tener en cuenta que ello constituye distribución de dividendos y cualquier forma de distribución de utilidades, por lo que la operación esta sujeta a la tasa del 4.1 %.
e)
EXCEDENTE DE REVALUACION 1.
Revaluación de Activos Fijos Revisar que el Excedente de Revaluación, no haya tenido efectos tributarios, ni como adición a la renta neta ni como deducción de la depreciación que se hubiere generado por dicha revaluación.
Si se hubiere producido la capitalización del referido Excedente de Revaluación, y posteriormente se hubiere reducido el capital revisar que esta disminución no haya cubierto una distribución de utilidades, para evitar el pago de la tasa del 4.1 %
2. RevaluaciónVoluntaria en Reorganización de Sociedades Verificar el tratamiento otorgado a la Revaluación en una Reorganización de Sociedades. De haberse seguido la opción del numeral 1 del Artículo 104° de la Ley del Impuesto a la Renta, revisar su inclusión como parte de la renta neta gravable.
En caso de haberse seguido la opción del numeral 2 del referido artículo, verificar que:
-
La depreciación del mayor valor revaluado no haya sido deducido de la renta neta y que El excedente de Revaluación no haya sido distribuido. De verificarse esta situación, el monto determinado se deberá adicionar a la Renta Neta.
f)
ARRASTRE DE PERDIDAS TRIBUTARIAS 1. Determinación de Perdidas Tributarias En caso el contribuyente haya obtenido rentas exoneradas en el ejercicio, verificar que hayan sido consideradas a fin de reducir la pérdida del mismo ejercicio. De lo contrario, determinar la verdadera pérdida neta compensable.
2. Perdidas Tributarias en Reorganización de Sociedades Tratándose del adquiriente en la Reorganización de Sociedades verificar que no haya imputado contra la renta de tercera categoría generada con posterioridad a la reorganización, un monto superior al 100% de su activo fijo, antes de la reorganización, y sin tomar en cuenta la revaluación voluntaria efectuada. De encontrarse un exceso dicho monto no es deducible.
3. Perdidas Tributarias de ejercicios anteriores al año 2004 Efectuar un análisis de las Perdidas Tributarias, verificando si han sido compensadas correctamente. De obtenerse saldos por compensar verificar que no hayan transcurrido los plazos máximos previstos de acuerdo al régimen vigente en cada ejercicio en el que se generaron las referidas perdidas.
4. Perdidas Tributarias del ejercicio 2004 Revisar que la empresa haya cumplido con ejercer la opción de alguno de los dos métodos previstos en el Artículo 50° dela Ley del Impuesto a la Renta para compensar la pérdida tributaria en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, Asimismo verificar que el sistema escogido concuerde con la compensación realizada.
PITULO XII
ORIA A LAS CUENTAS DE INGRESOS – CUENTAS POR CO
CAPITULO XII
AUDITORIA A LAS CUENTAS DE INGRESOS – CUENTAS POR COBRAR
SUMARIO
I. DEFINICION; II CARACTERISTICAS DEL RUBRO INGRESOS –CUENTAS POR COBRAR; III .ACTIVIDADES QUE SE PRESENTAN EN EL RUBRO; IV .VALUACION Y EXPOSICION; Y MARCO CONTABLE; NIC 18 INGRESOS; VI MARCO TRIBUTARIO; VII CONTROL INTERNO; VIII PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA.
I. DEFINICION El rubro Ingresos- Cuentas por cobrar, tiene características amplias, pues comprende todos los ingresos que hubiera obtenido la entidad durante un ejercicio, producto de la realización de sus actividades comerciales y no comerciales, asi como los saldos por cobrar precisamente de esos ingresos. Al respecto, y para efectos del mejor estudio y análisis del rubro Ingresos-Cuentas por Cobrar, es indispensable que este se divida en dos grupos: 1. Ingresos Comerciales – cuentas por cobrar Comerciales 2. Ingresos No Comerciales-Cuentas por cobrar No Comerciales
1. INGRESOS COMERCIALES-CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES Los ingresos comerciales representan montos originados en transferencias de productos, prestaciones de servicios a cualquier otro concepto análogo, que sea parte de la actividad comercial o del giro de negocio de la empresa.
Por su parte, las cuentas por cobrar comerciales representan derechos de la entidad contra terceros, originados precisamente en la venta de productos, prestación de servicios o cualquier otro concepto análogo. Generalmente, en el devenir de las actividades de la entidad, la cancelación definitiva de estos derechos se produce por su cobranza o compensación, o por su anulación por tratarse de una cuenta incobrable. De acuerdo al Plan Contable General Revisado (PCGR) , las cuentas contables que muestran esta cualidad son las siguientes:
12 CLIENTES 121 Facturas por cobrar
122 Anticipos recibidos 123 Letras (o efectos) por cobrar 129 Cobranza dudosa 70 VENTAS 701 Mercaderías 702 Productos terminados 703 Subproductos, deshechos y desperdicios 707 Prestación de servicios 709 Devoluciones sobre ventas
2. INGRESOS NO COMERCIALES – CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES Los Ingresos No Comerciales a diferencia de los comerciales representan todos los demás ingresos generados por la empresa, diferentes a su actividad habitual de negocios. Dichos ingresos pueden ser por la venta de un activo fijo la percepción de dividendos, intereses de depósitos bancarios, Arrendamientos entre otros similares. En relación con los Ingresos No Comerciales, las cuentas por Cobrar No Comerciales representan, representan normalmente derechos pendientes de cobro, originados justamente en la obtención de estos ingresos. Respecto de este tipo de ingresos y cuentas por cobrar, el plan Contable General Resivado (PCGR) contempla que estos están integrados por:
14
CTAS. POR COBRAR A ACCIONISTAS Y SOCIOS
141
Préstamos al Personal
142
Préstamos. Accionistas( o Socios)
143
Préstamos a Directores
144
Accionistas(o socios)-Suscripciones pendiente de cancelación
16
CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS
161
Préstamos a Terceros
162
Reclamos a Terceros
163
Intereses por Cobrar
164
Depósitos en Garantía
168
Otras Cuentas por Cobrar Diversas
169
Cobranza Dudosa
73
DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES OBTENIDAS
738
Descuentos, Rebajas y Bonificaciones Obtenidas
75
INGRESOS DIVERSOS
751
Explotación de Servicios en Beneficio Personal
752
Comisiones y Corretajes
753
Regalías
754
Alquileres de Terrenos
755
Alquileres Diversos
756
Recuperación de Impuestos
757
Ingresos Diversos, Ajuste por Corrección Monetaria
758
Subsidios Recibidos
759
Otros Ingresos Diversos
76
INGRESOS EXCEPCIONALES
761
Enajenación de Valores
762
Enajenación de Inmuebles, Maquinaria y Equipo
763
Enajenación de Intangibles
764
Recuperación de Castigos. de Cuentas Incobrables
765
Devolución de Provisión de Ejercicios Anteriores
766
Devolución de Impuestos
768
Ingresos Extraordinarios
769
Otros Ingresos Excepcionales
77
INGRESOS FINANCIEROS
771
Intereses Sobre Préstamos Otorgados
772
Intereses sobre Cuentas por Cobrar Mercantiles
773
Intereses Percibidos sobre bonos y Otros títulos otorgados
774
Intereses sobre Depósitos
775
Descuentos Obtenidos por p. p.
776
Ganancias por Diferencia de Cambio
777
Dividendos Percibidos
779
Otros Ingresos Financieros
II CARACTERISTICAS DEL RUBRO INGRESOS-CUENTAS POR COBRAR Los ingresos comerciales representan la culminación natural del proceso del negocio y son por lo general la partida mas significativa del estado de resultados .Asimismo, las cuentas por cobrar comerciales proveen mediante su cobranza, el efectivo o equivalente de efectivo necesarios para el flujo de las operaciones. En muchas circunstancias son un activo importante en el estado patrimonial de las entidades. En tanto que los ingresos no comerciales, normalmente representan una partida de menor importancia dentro de la estructura del estado de ganancias y perdidas. Asimismo las cuentas por cobrar no comerciales, son por lo general un rubro sin mucha importancia dentro de la estructura financiera del balance general. Otra de las características de este rubro, respecto de los ingresos comerciales y las cuentas por cobrar comerciales, es su frecuencia, pues representan las operaciones mas frecuentes en la empresa, a contraposición de los ingresos no comerciales y de las cuentas por cobrar no comerciales, que implican muchas veces un número reducido de operaciones.
III ACTIVIDADES QUE SE PRESENTAN EN EL RUBRO 1. INGRESOS COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES En general, las actividades que se incluyen en la secuencia del procesamiento del componente Ingresos Comerciales –Cuentas por Cobrar Comerciales son: a) Ordenes de pedido b) Despacho de bienes y/o prestación de servicios c) Facturas Cobranzas d) Cobranzas a) Ordenes de Pedido Una operación de venta normalmente se inicia con el ingreso de las ordenes de pedido, las que se generan por medios telefónicos, escritos o pedidos personales de
clientes. Adicionalmente, estos pedidos pueden gestionarse por intermedio de vendedores o bien directamente por el cliente. Sobre las ordenes de pedidos. Pueden efectuarse diversas tareas de conciliación de información para asegurar que se han procesado todas las operaciones .Estas conciliaciones pueden ser por ejemplo entre el detalle total de pedidos procesados e informes de pedidos por vendedor.
Una ves aprobado el pedido, habitual se generan las ordenes para el despacho de los bienes, su producción o la prestación del servicio . Un buen sistema de control se caracteriza por la numeración correlativa de los documentos que respaldan esas operaciones.
Las ordenes de despacho generalmente se valorizan de acuerdo con el precio de los bienes o servicios a vender. Para esto debe consultarse con las listas de precios que deben ser adecuadamente actualizadas. Sin embargo, en otras ocasiones, el precio de los bienes a vender es especifico para cada transacción , siendo fijando por los funcionarios de la empresa.
b) Despacho de bienes y/o prestación de servicios Las ordenes de despacho se emplean para la selección física de los bienes que serán despachados y para la descarga de los registros de existencias. Una vez preparados las entregas debe emitirse la guía de remisión, a fin que acompañe las mercaderías .Un punto fundamental de control interno consiste en que una copia de la guía de remisión sea firmada por el cliente o el transportista, que evidencia el despacho y la recepción por parte del cliente. Total las ordenes de despacho que no son remitidas a los clientes deben ser adecuadamente analizados, conciliado diariamente el total de ordenes pedidos con los productos vendidos y con las guías de remisión.
c) Facturación Normalmente las facturas se generan en base a las información de las guías de remisión. Diversas informes pueden generarse para verificar la integridad del proceso de facturación, como por ejemplo: los de despachos no facturados y el detalle diario de facturas de venta. De otra parte, se ha vuelto una situación normal que las entidades se caractericen por la emisión de notas de crédito y de debito , que modifican las facturas . En esta
situación se requiere que los sistemas de control aseguraren un adecuado procesamiento de estos documentos.
d) Cobranzas Es común encontrar en todas las empresas, cobradores que generan las cobranzas. Al respecto, normalmente dichas cobranzas se detallan en información diarios que son controlados y conciliados con fondos o valores ingresados. Estos informes avalan las imputaciones en los registros de caja y bandos , de cuentas corrientes y la información contable relacionada. Un aspecto a tener en cuenta y que fortalece los controles en la entidad es efectuar el deposito integro e inmediato de las cobranzas. Sin embargo es común encontrar situaciones en las cuales no se realiza el deposito para evitar el pago de ciertos impuestos que gravan la operatoria bancaria (ITF). Estos costos debilitan los controles existentes.
2. INGRESOS NO COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES El hecho que el nivel de operaciones de estos cuentas sea significativamente inferior al de los Ingresos Comerciales –Cuentas por Cobrar Comerciales , no implica un cambio radical en cuanto a las actividades realizadas en este ultimo rubro, por ello podemos mencionar que las actividades que incluyen el sub rubro Ingresos No Comerciales-Cuentas por Cobrar No Comerciales , son básicamente las siguientes: a) Generación del ingreso no comercial b) Facturación c) Cobranza
a) Generación del Ingreso no Comercial Esta actividad esta relacionada a la generación del ingreso no comercial que puede ser por la venta de bienes del activo fijo o de intangibles ,prestación de diversos servicios como ejemplo m, intereses por prestamos otorgados, recuperación de deudas castigadas , entre otros.
b) Facturación
El monto del ingreso no comercial una vez configurado , debe ser facturado .Por ejemplo, tratándose de la venta de activos fijos, deberá facturarse por el monto de la venta , igualmente de tratarse de intereses sobre cuentas por cobrar por cobrar también será necesario realizar la facturación.
c) Cobranza Esta actividad implica la recepción del dinero ,producto de la operación y su deposito en cuenta . Al igual que en el caso de las cobranza de las cuentas por cobrar comerciales de la entidad.
IV. VALUACION Y EXPOSICION
A) El criterio de Realización Las ventas se reconocen contablemente cuando se realizan es decir cuando se produce el hecho sustancial que las perfecciona desde el punto de vista legal o practicas comerciales vigentes.
Es preciso considerar que, en el caso de las ventas de bienes muebles , el hecho sustancial lo representa la tradición de la cosa vendida, mientras que en el caso de servicios, el hecho sustancial esta dado por el efectiva prestación de las mismos.
Tratándose de la transferencia de bienes inmuebles , la operación se perfecciona con la escritura traslativa del dominio ,no existiendo esta con el comprobante de pago y posesión en forma conjunta.
b) Aspectos de Exposición En el caso de las cuentas por cobrar por venta, estas se expondrán como créditos a corto largo en función de su plazo de exigibilidad.
V.MARCO CONTABLE: NIC 18 INGRESOS Los ingresos comerciales así como los no comerciales, están enmarcados dentro de la NIC 18: Ingresos , cuyo aspecto principal justamente es determinar en qué momento reconocer los ingresos provenientes de tales ingresos .En resumen , la norma señala que los ingresos se reconocerán cuando sea probable que los futuros
beneficios económicos fluyan a la empresa y que estos beneficios puedan estimarse confiablemente. 1. VENTA DE MERCADERIA Los ingresos provenientes de la venta de los bienes deben reconocerse cuando se han cumplido con todas las condiciones siguientes:
a) La empresa ha transferido al comprobar los riesgos y beneficios significativos en la propiedad de los bienes. b) La empresa no retiene ninguna clase de implicancia gerencial continua en propiedad, ni ningún control efectivo sobre los bienes vendidos. c) El monto de los ingresos pueden estimarse confiablemente. d) Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa. e) Los costos incurridos o por incurrir con respecto a la transacción puedan estimarse confiablemente. 2. PRESTACION DE SERVICIOS Cuando el resultado de una transacción que implica la prestación de servicios puede ser estimado confiablemente, el ingreso asociado con la transacción debe ser reconocido. El resultado de la transacción puede ser estimado confiablemente cuando se cumplan todas las siguientes condiciones: a) El monto de los ingresos puede ser medido confiablemente. b) Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa. c) El grado de avance de la transacción a la fecha del balance puede ser medido confiablemente. d) Los costos de la transacción y los costos por incurrir de la transacción pueden ser medidos confiablemente.
3. INTERESES, REGALIAS Y DIVIDENDOS Los ingresos provenientes del uso por terceros de los activos de la empresa que rindan intereses, regalías y dividendos deben reconocerse cuando.
a) Sea probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa. b) El monto de los ingresos pueden reconocerse sobre los siguientes bases:
Los intereses deben ser reconocidos sobre la base de un tiempo proporcional que tome en consideración el rendimiento efectivo del activo.
Las regalías deben ser reconocidas sobre una base de acumulación en concordancia con la esencia del acuerdo pertinente.
Los dividendos deben ser reconocidos cuando se establece el derecho del accionista a recibir el pago.
4. REVELACION Una empresa debe revelar: a) Las políticas de contabilidad adoptadas para el reconocimiento, de los ingresos , incluyendo los métodos para determinar la terminación de una prestación de servicios. b) El monto de cada categoría significativa de ingresos reconocidos durante el periodo incluyendo los ingresos provenientes de :
La venta de bienes
La prestación de servicios
Intereses
Regalías
Dividendos
c) El monto de los ingresos provenientes del intercambio de bienes o servicios incluidos en cada categoría significativa de ingresos.
VI MARCO TRIBUTARIO 1. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV) a) Ámbito de aplicación El Impuesto General a las Ventas grava las siguientes operaciones: i.
La venta en el país de bienes muebles;
ii.
La prestación o utilización de servicios en el país;
iii.
Los contratos de construcción;
iv.
La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos;
v.
La importación de bienes.
2. IMPUESTO A LA RENTA (IR) a) Reconocimiento de rentas El inciso a) del segundo párrafo del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las rentas de la tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen. b) Tratamiento de los dividendos Para los efectos de la aplicación del Impuesto a la Renta, Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades en especie se computaran por el valor de mercado que corresponda atribuir a los bienes a la fecha de su distribución. Las personas jurídicas que perciban dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades de otras personas jurídicas, no las computaran para la determinación de su renta imponible.
c) valor de mercado En los casos de ventas , aportes de bienes y demás transferencias de propiedad a cualquier titulo , así como prestación de servicios y cualquier otro tipo de transacción, el valor asignado a los bienes ,servicios y demás prestaciones ,para efectos del Impuesto ,será el de mercado.
Para estos efectos ,se considera valor de mercado: tratándose de :
El valor de mercado será
Existencias
El que normalmente se obtiene en onerosas que la empresa realiza con defecto, se considerara el valor que se operación entre partes independientes iguales y similares.
las operaciones terceros .En su obtenga en una en condiciones
Valores
Cuando se coticen en el mercado bursátil, será el precio de dicho mercado; en caso contrario, su valor se determinara de acuerdo a las normas que señale el Reglamento. Tratándose de valores transados en bolsas de productos el valor de mercado será aquel en el que se concreten los negociaciones realizadas en rueda de bolsa.
Bienes de
Cuando se trate de bienes respecto de los cuales se
Activo Fijo
realicen transacciones frecuentes en el mercado. será el que corresponda a dichas transacciones ; cuando se trate de bienes respecto de los cuales no se realicen transacciones frecuentes en el mercado , será el valor de tasación.
Transacciones entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia o a través de países a territorios de bajo o nula imposición
Los precios y monto de las contraprestaciones que hubiera sido acordados con o entre partes independientes en transacciones comparables ,en condiciones iguales o similares, de acuerdo a lo establecido a lo establecido en el Articulo 32º-A
d) Ingreso neto en la enajenación de bienes El ingreso neto total resultante de la enajenación de bienes se establecerá deduciendo del ingreso bruto las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costumbres de la plaza. e) Intereses Están exoneradas del impuesto hasta el 31 de diciembre del 2006 ; cualquier tipo de intereses de tasa fija o variable ,en moneda nacional o extranjera que se pague con ocasión de un deposito conforme a la ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la SBS, Ley Nº26702. Asi como los incrementos del capital de los depósitos e imposiciones en moneda nacional o extranjera.
3. IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS (ITAN) a) Base imponible La base imponible del Impuesto esta constituida por el valor de las activos netos consignados en el balance General , cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago,deducidas las depreciaciones u amortizaciones admitidas por la ley del Impuesto a la Renta. VII. CONTROL INTERNO Respecto del tema de los controles , es preciso indicar que las organizaciones con una fuerte vocación de comercialización , cuyos parámetros de medición y control se concentran en los planes de venta , pueden evidenciar un débil ambiente de control.
Algunas pautas que revelan potenciales errores consecuencias de un débil ambiente de control son :
o
irregularidades
como
Alteración de la información de ventas, cuentas por cobrar y cobranzas de deudores incluida en los registros contables.
Registros de transacciones de ventas sin respaldo.
Aplicación indebida de norma contable.
Omisión de información significativa sobre las ventas , cuentas por cobrar y cobranzas de deudores en los registros contables.
Los trabajos de auditorias en este tipo de organizaciones deben prestar debida atención a los temas relacionados con la veracidad e integridad de las transacciones.
VIII PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 1. PROCEDIMIENTOS ANALITICOS 1.1 INGRESOS COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES a) Análisis Comparativo de Ingresos Comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del periodo o ejercicio corriente y el anterior, en relación con:
Ventas por producto y línea
Márgenes brutos por producto línea
Ventas del mes anterior y posterior al cierre.
Devoluciones y descuentos
b) Revisión de Conciliaciones Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las perdidas y las descargadas del costo de ventas. Debe recordarse que las pruebas de ingresos por ventas deben ser estrechamiento coordinados con la auditoria de existencias y costos gastos del estado del estado de resultado para asegurar que todos costos relacionados con las ventas registradas son contabilización en el mismo periodo. c) Verificar la razonabilidad de los ingresos comerciales Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades vendidas por un precio de venta promedio por producto.
Esta prueba permite satisfacer la integridad del registro de las transacciones de ventas. d) Análisis Comparativo de las Cobranzas Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente con los del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a: Cobranzas de deudores Cobranzas de deudores en relación con el nivel y tendencia de las ventas. e)Análisis de las cobranzas Revisar los asientos de cobranzas de deudores en las cuentas del mayor general para identificar ítems significativos o inusuales. Asimismo, comparar el nivel de cobranza por cada vendedor , y las posteriores al cierre, con las cuentas por cobrar a dicha fecha. f) Análisis Comparativo de las cuentas por cobrar comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente con los del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a : Cuentas por cobrar Antigüedad de las cuentas por cobrar Provisión de deudas de Cobranza Dudosa , como porcentaje de las ventas.
1.2 INGRESOS NO COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES a) Análisis Comparativo de Ingresos no Comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a Ingresos no Comerciales. b) Análisis Comparativo de cuentas por Cobrar No comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a los saldos de cuentas por cobrar no comerciales.
2. PRUEBAS DETALLADAS
a) VENTAS 1. Inventario de Comprobante de pago Realizar un inventario de los comprobantes de pago que utiliza la empresa. De encontrar faltantes , verificar la situación de ellos ,o si fueron informadas a la Administración Tributaria , de lo contrario , recomendar la subsanación correspondiente. 2. Formalidades de Comprobantes de Pago En base a una muestra de los documentos emitidos por la empresa revisar las formalidades contempladas en el Reglamento de Comprobantes de Pago:
El RUC y razón social del cliente.
Tratándose de facturas, la separación del Valor de Venta con el monto del IGV.
La consignación del detalle de los bienes transferidos.
La consignación del detalle de los bienes transferidos.
Tratándose de Boletas de venta cuyos montos sean mayores a ¼ de la UIT (s/ 825 para el año 2005), verificar el DNI , el nombre y dirección del adquiriente
Tratándose de Notas de Crédito, verificar las formalidades correspondientes para su validez , así como el reingreso de los bienes a los almacenes de la empresa.
Tratándose de comprobantes de Pago anulados, revisar si cuentan con el original y las copias que correspondan.
3. Registro de Comprobantes de Pago Sobre una muestra representativa de comprobantes de Pago , emitidos, verificar:
Su anotación en el registro de Ventas.
Su abono a la cuenta Ventas
El sustento respectivo (guías de remisión, contratos, salidas de inventarios), revisando la fecha de entrega de los bienes , la cobranza de los mismos, la cantidad transferida y entregada, analizando si el nacimiento de la obligación tributaria es conforme:
El devengo correspondiente.
Tratándose de ventas diferidas , que la venta se perfecciono en un periodo o periodos siguientes.
De otra parte , verificar también que las sumas del registro de ventas concuerde con los mostrados en el.
4. venta de bienes En la venta de bienes, verificar: Tratándose del IGV, que el nacimiento de la obligación tributaria se haya realizado en la fecha en que se haya emitido el comprobante de pago de acuerdo a lo establecido por el Reglamento de la Ley del IGV , o en la fecha en que se haya entregado los bienes , lo que hubiere ocurrido primero. Tratándose del Impuesto a la Renta , el devengo de la renta, la que se configura con la entrega de los bienes.
5. Prestacion de servicios En la prestación de servicios, verificar: Tratándose del IGV, que el nacimiento de la obligación tributaria se haya realizado en la fecha en que se haya emitido el comprobante de pago de acuerdo a lo establecido por el Reglamento de la ley del IGV, o en la fecha en que se perciba la retribución , lo que hubiese ocurrido primero. Tratándose del Impuesto a la Renta , el devengo de la renta , lo que se configura en la fecha de prestación del servicio.
6. Valor de Mercado Sobre la base de la misma muestra, revisar que el valor otorgado a los bienes o servicios sea el de mercado . Para ello, puede ser valido contrastar los valores de los bienes o servicios, con la lista de precios de la empresa, así como con valorizaciones de otras empresas.
7. Ventas Exoneradas o Infectas Si las ventas no han sido gravadas con el IGV , verificar que su exoneración o inafectacion este acorde con lo dispuesto por los Artículos 2º y 5º de la Ley del IGV , así como por normas especiales que correspondan. De tratarse de ventas que han sido gravadas con el Impuesto a la Renta , verificar que la exoneración o inaceptación este contemplada en los Artículos 18º y 19º de la Ley del Impuesto a la Renta , o en alguna norma especial.
8. Estacionalidad de Ingresos De haberse determinado que la empresa tiene periodos estacionales de ventas altas y bajas, verificar si dichos periodos concuerdan con los mostrados en libros . Para tal efecto, efectuar un resumen de ventas por periodo y por producto. De verificar periodos en donde las ventas han sufrido una baja inusual, diferentes a las temporadas de ventas bajas, revisar las razones de dicha disminución. Asimismo, revisar las salidas de existencias en dichos periodos para certificar las menores ventas.
9. Anulacion y Devolución de Ventas De haberse producido la anulación o devolución de ventas ,certificar: Respecto del primer supuesto , que las mercancías no hayan salido del almacén Respecto del segundo , que las mercancías no hayan reingresado a los almacenes de la Empresa, y que se haya emitido la correspondiente Nota de Crédito , la cual deberá cumplir con las formalidades previstas en el Reglamento de Comprobantes de Pago. Asimismo, verificar la recepción de las Notas de Crédito emitidas, vía confirmación a los clientes.
10. Politica de descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos Solicitar por escrito la política que lleva la empresa respecto de los descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos ,verificando que esta concuerde con los efectivamente otorgados . Asimismo, verificar que esta política este acorde con las costumbres de la plaza.
11. Ventas en Consignación Tratándose de ventas en consignación, verificar:
Que se lleve el Registro de Consignaciones correspondiente.
La confirmación de los saldos con los consignatarios
La confirmación del momento del perfeccionamiento de la venta y que concuerde con la emisión del comprobante de pago respectivo.
Tratándose de devoluciones , que se efectué el reingreso de la mercancía a los almacenes de la empresa.
Que las cantidades entregadas en consignación que aparezcan en el Registro, coincida con las Guías de Remisión y con las salidas de almacén.
VENTAS EN CONSIGNACION La empresa entrego el 30 de noviembre de 2005 mercaderías en consignación a la compañía “DOS MUNDOS” SA por un valor de S/.50,000.00.Esta ultima empresa efectuó la venta de los bienes el 29 de diciembre del 2005, por una valor de venta de S/60.000. Asimismo, en vista que la empresa tuvo conocimiento de la venta recién el 02 de enero del 2006,emitió el comprobante de pago respectivo en dicha fecha, declarando la venta en el mismo mes.
SOLUCION: El contrato de Consignación tiene características especiales, pues participan un consignarte o consignador, quien entrega determinados bienes o mercancías a otra parte llamada consignatario, esto con la finalidad de que este ultimo realice la venta a terceros. En esta operación, la entrega de los bienes o mercancías no representa la transferencia de propiedad tan solo en caso de concretarse la operación de venta a terceros, se concretara la transferencia de bienes del consignatario al cliente de este y simultáneamente del consignarte al consignatario. Teniendo en cuenta lo señalado y para efectos tributarios, se debería seguir el siguiente tratamiento 1. Impuesto General a las Ventas En concordancia a lo dispuesto por el literal a) del numeral 2 del Articulo 3º del Decreto Supremo Nº136-96-EF Reglamento de la Ley del IGV , el nacimiento de la obligación tributaria en caso de entrega de bienes en consignación , se origina cuando el consignatario vende los mencionados bienes perfeccionándose en esa oportunidad todas las oportunidad todos las operaciones de venta . En este sentido, el numeral 2 del Articulo 4º del referido Decreto Supremo, precisa que tratándose de entrega de bienes en consignación y otras formas similares , en las que la venta se realice por cuenta propia. Son sujetos del impuesto tanto el que entrega el bien como el consignatario. La operación realizada, dara lugar a la emisión de dos comprobantes de pago, una emitido por el consignarte al consignatario y otro emitido por el consignatario al cliente o tercero. Al respecto , el Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado
con Resolución de Superintendencia Nº007-99/SUNAT (24.01.99), En su articulo 5º , numeral 1, expresa que tratándose de la venta de bienes en consignación, la SUNAT no aplicara la sanción referida a la infracción tipificada en el numeral 1 del Articulo 174º del Código Tributario (referida o no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago) al sujeto que entrega el bien al consignación , siempre que aquel cumpla con emitir el comprobante de pago respectivo dentro de los nueve (9) días hábiles siguientes a la fecha en que se realice la operación. De la expuesto, se desprende que para efectos del Impuesto General a las ventas , la obligación tributaria para las dos operaciones de venta se origino el 29 de diciembre del 2005 , fecha en la cual se perfecciono la venta de los bienes al cliente ,por lo que es en dicho periodo (Diciembre 2005) en donde se debería declarar el impuesto correspondiente. 2. Impuesto a la Renta De otra parte y para efectos del Impuesto a la Renta, se debe considerar que el inciso a) del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que para efectos dela imputación de ingresos y gastos de la tercera categoría se aplicara el principio del devengado.
Por lo que, si la venta de los bienes se realizo el 29 de diciembre de 2005, ese en dicho periodo en que se devenga el ingreso, en consecuencia y para el caso en comentario , en dicho periodo debe declararse la renta.
De lo expuesto , podemos concluir que la empresa deberá declarar la venta , tanto para efectos del IGV como para el Impuesto a la renta , en el mes de Diciembre del 2005 , no siendo adecuado que se considere tal ingreso en el mes de enero del 2006 de pago respectivo.
---------------------------------------------x---------------------------------------------12 CLIENTES
59 500
121 Factura por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 4011 Impuesto general a las ventas 70 VENTAS
9 500 50 000
701Mercaderia x/x Por la venta de los bienes entregados en consignación
-------------------------------------------x-----------------------------------------------12 Operaciones entre vinculadas Revisar que el valor de operaciones entre partes vinculadas haya sido el que corresponde a los precios que se acuerdan entre partes independientes, en transacciones comparables, en condiciones iguales o similares 13. Ventas de bienes a Plazo Tratándose de la enajenación de bienes a plazo , cuya cuotas sean exigibles en un plazo mayor a un año computado a partir de la fecha de su enajenación , se deberá revisar si las cuotas exigibles en el periodo en revisión , han sido afectadas a resultados.
TRATAMIENTO DE VENTAS A PLAZOS El 01 de setiembre de 2005 la empresa PEÑARANDA S.A., efectuó la venta de 10 maquinas cortadoras a un plazo de 15 meses por un importe de S/ 540 000 mas S/60 000 de intereses .El IGV por esta operación es de S/ 114,000 .Asimismo , se sabe que el costo de venta de dichos bienes es de S/.360 000. La empresa contablemente para el ejercicio 2005 ha optado por el reconocimiento total del ingreso pero tributariamente ha diferido los beneficios. SOLUCION: La NIC 18: Ingresos establece que los ingresos de la venta de productos deben ser reconocidos cuando todas las siguientes condiciones han sido satisfechas: i.
La empresa ha transferido al comprador los riesgos significativos y los beneficios de propiedad de los productos (en términos legales es lo que se denomina tradición , o sea la entrega del producto para el caso de bienes muebles);
ii.
La empresa ya no retiene la continuidad de la responsabilidad gerencial en el grado asociado usualmente a la propiedad , ni el control efectivo de los productos vendidos:
iii.
El importe de los ingresos puede ser medido confiablemente :
iv.
Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa; y
v.
Los costos incurridos o a ser incurridos , por la transferencia pueden ser medidos confiablemente.
Es decir, en el caso de una venta a plazos , los beneficios deben reconocerse en el momento que se origine la operación de venta , siempre que exista certeza razonable sobre las cobranzas, pues sino , se deberá diferir el beneficio a fin de
imputar proporcionalmente a la cobranza de las cuotas tanto el ingreso , como se correpondiente costo, reconoce utilidad bruta en la medida en que se va devengando el ingreso .
TRATAMIENTO TRIBUTARIO El articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta dispone como principio general de imputación de ingresos para un determinado ejercicio gravable , con respecto a las rentas de tercera categoría , al principio de lo devengado. En tal sentido, el ingreso proveniente de una venta debería imputarse al ejercicio en que se realizo la venta independientemente del plazo a los plazos pactados para el pago del precio pactado . No obstante , para el caso especifico de la enajenación de bienes a plazo pueden los contribuyentes optar por el acogimiento a lo dispuesto en el Articulo 58º de la referida Ley.
En efectos, señala el mencionado Articulo 58º que cuando los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo mayor a un (1) año , computando a partir de la fecha de la enajenación , estos podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago.
En ese sentido, reglamento de la Ley establece en su Articulo 31º inciso a) que los ingresos se determinaran por la diferencia que resulte de deducir del ingreso neto , el costo computable y los gastos incurridos en la enajenación , definiendo como ingreso neto computable en cada ejercicio gravable , a quel que se haga exigible de acuerdo a las cuotas convenidas para el pago ,menos las devoluciones , bonificaciones ,descuentos conceptos similares que responsan a las costumbres de la plaza Este régimen especial de imputación es conocido en la doctrina como el sistema de lo devengado –exigible. Al respecto, para Garcia Mullin, se trata de un sistema intermedio , ya que se aparta del devengado puro, puesto que no considera “devengado de inmediato el total del ingreso, sino solo el correspondiente a los beneficios proporcionales a las cuotas que vencen en cada ejercicio , y por otra parte , se aorta del “sistema de la percibido” puesto que computa lo que se ha vuelto exigible en el ejercicio , independientemente de que se haya cobrado efectivamente . Pese a que este sistema puede aplicarse perfectamente para ventas cuyas cuotas venzan entre dos ejercicios, sea que el plazo de la venta sea mayor o menor a 1 año es exigencia de la Ley que la venta tenga plazo mayores a 1 año (12 meses) Cabe comentar, que este procedimiento le otorga al contribuyente la posibilidad de pagar el Impuesto a la Renta Anual, no de una sola vez por el resultado total de
operación, sino por el resultado proporcional a la exigibilidad de las cuotas del ejercicio.
Calculo del Impuesto 1. Determinacion de la operación Ventas
S/ 540,000
Intereses
60,000 S/ 600,000
2. Importe de cada cuota Venta
540,000/15
=
36,000
Intereses
60,000/15
=
4,000
3. Diferimiento del costo de venta Asi como se difiere el ingreso también se difiere el costo respectivo dando como resultado el diferimiento del beneficio: S/.360,000 / 15
= 24,000
4. Reconocimiento tributario de la Renta Bruta Solo mse debe reconocer como ingreso las cuotas devengadas o exigibles al 31.12.2005, es decir de Setiembre a diciembre 2005 con su respectivo costo. S/40 000 X 4
= 160 000
S24 000 x4
= (96 000)
Utilidad Bruta 2005
64 000
5. Determnacion de diferencia Temporal Como la empresa ha reconocido el integro de la venta se procede a calculo de la deducción para determinar la renta neta. Ingreso Costo:
S /.
40 000 x 15 =600 000 S/
24 000 x15 = 360 000
Beneficio Contable
240 000
(-)Beneficios Gravable
(64 000)
Diferencia Temporal
176, 000
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS CONTABLES POR LA VENTA AL CREDITO Determinar el tratamiento contable y tributario de una venta al crédito, a cancelarse en 15 cuotas mensuales.
Datos Venta al crédito Cobros, cuotas mensuales de S/ 20,000 c/u
S/ 300,000
(Agosto de 2005 a Octubre 2006) Costo de Venta
S/ 180 ,000
SOLUCION Las condiciones para el reconocimiento de los ingresos, a consideración de lo que dispone la NIC 18: Ingresos son básicamente que: i.
La empresa haya transferido al comprador los riesgos significativos y los beneficios de propiedad de los productos:
ii.
La empresa ya no retiene la continuidad de la responsabilidad gerencial en el grado asociado usualmente a la propiedad , ni el control efectivo de los productos vendidos:
iii.
El importe de los ingresos puede ser medido confiablemente;
iv.
Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa; y
v.
Los costos incurridos o a ser incurridos , por la transferencia puedan ser medidos confiablemente.
Es decir , en el caso de una venta a plazos ,los beneficios deben reconocerse en el momento que se origine la operación de venta , siempre que exista certeza razonable sobre las cobranzas ,,pues sino, se deberá diferir el beneficio , a fin de imputarlo proporcionalmente a la cobranza de las cuotas tanto del ingreso , como su
correspondiente costo, es decir solo se reconoce utilidad bruta en la medida en que se va cobrando efectivo por la venta .Cada cobranza representa la recuperación parcial de la utilidad bruta , en la proporción en que estos dos elementos coexistían en la venta original. Por lo que cada entidad que realice una venta a plazo deberá evaluar las condiciones para el reconocimiento de la misma , pudiéndose presentar los alternativas: a) Reconocer la totalidad del ingreso , con su correspondientes costos y gastos. b) Reconocer solo la parte que se vaya cobrando a lo largo del vencimiento de cada cuota establecida. Partiendo de la premisa que la venta a plazos ,genera una certeza de cobro ,entonces se debería reconocer la integridad de la operación como una operación de venta ; en este caso el asiento contable a realizar seria:
-------------------------------------------X----------------------------------------12 CLIENTES
354, 000
121 Facturas por cobrar 70 VENTAS 701
300, 000
Mercaderia
40TRIBUTOS POR PAGAR
54 000
4011 Impuesto General x/x Por la venta al crédito 15 meses ----------------------------------------x-----------------------------------------69 COSTO DE VENTAS
180 000
691 Mercaderia 20 MERCADERIAS
180 000
201 Mercaderias x/x Por el costo de la Mercadería vendida -----------------------------------x------------------------------------------------
TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Para efectos tributarios, la empresa en principio debería reconocer la integridad de la operación en el ejercicio. Sin embargo, la Ley del Impuesto a la Renta permite a opción del contribuyente, que dicha operación sea reconocida bajo un régimen especial denominado, del “devengado percibido” Así, el Articulo 58º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que “los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación, podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago.” Considerando dicho sistema, el tratamiento que correspondería aplicar seria:
1. Determinacion de cuota mensual y costo Ventas
300 000
Ingreso mensual a imputar (300 000/15)
20 000
Costo de ventas
(180 000)
Costo mensual a imputar (180 000/15)
12 000
2. Ingresos y costos a imputar en el 2005(Agosto a Diciembre 2005) Cuotas exigibles (20 000 x 5)
100 000
Costo de cuotas exigibles ( 12, 000 x 5)
(60 000)
Utilidad a imputar en el año 2005
40 000
3. Ingresos y costos a imputar en el 2006 (Enero a Octubre 2006) Cuotas exigibles (20 000x 10)
200 000
Costo de cuotas exigibles (12,000x10)
(120 000)
Utilidad a imputar en el año 2006
80 000
b) EXPORTACIONES 1. Valor de Exportaciones
Efectuar una relación de los Exportaciones realizadas por la empresa , contrastándola con la información mostrada en el portal de SUNAT , de existir diferencias, solicitar la información correspondiente. 2. Afectacion al Impuesto a la Renta Revisar las fechas de las Órdenes de Embarque y las Declaraciones
C) VENTAS DIFERIDAS 1. Análisis de ventas diferidas De encontrarse saldos e la cuenta 49 Ganancias diferidas, efectuar un análisis de ellos, con la finalidad de determinar que efectivamente corresponden a ventas aun no devengadas. Para tal efecto, dependiendo del volumen de la información, certificar: Tratándose de la venta de bienes, que no se haya efectuado la entrega de bienes, para lo cual se deberá revisar la fecha de salida efectiva de los bienes. Tratándose de la presentación de servicios, que no se haya prestado el servicio, y que este se haya realizado en el periodo siguiente. De encontrarse ventas no devengadas, tomar nota a efecto de su adición a la Renta Neta del periodo.
D) INGRESOS DIVERSOS 1.
Regalías Tratándose de ingresos por Regalías, revisar el contrato respectivo contrastando si el monto de la mismas así como el periodo de devengado concuerda con el registro en libros contables.
2. Alquileres de bienes Si se efectuó el arrendamiento de bienes muebles, cuya depreciación y amortización admite la Ley del Impuesto a la Renta, efectuada a otros contribuyentes de tercera categoría, verificar que la Renta Neta Actual producto de dicha operación, haya sido no menor al 6% del valor de adquisición. En caso contrario, revisar que la diferencia haya sido agregada vía Declaración Jurada, a la Renta Neta. Asimismo, Tratándose de bienes inmuebles arrendados, verificar que el monto del arrendamiento no haya sido inferior al 6% del valor del predio. De lo contrario, revisar que la diferencia haya sido agregada a la Renta Neta, vía Declaracion jurada.
En ambos casos, se deberá verificar que haya emitido el correspondiente comprobante de pago, y que se haya gravado con el IGV, revisando su anotación en el Registro de Ventas correspondiente. De otra parte, y para efectos del Impuesto a la renta, revisar si la afectación del ingreso a este impuesto se produjo en la fecha del devengo o en una CESION GRATUITA DE BIENES MUEBLES fecha posterior. La empresa ha cedido en forma gratuita una maquina impresora de cuatro cuerpos a la compañía Las Guirnaldas SRL a partir del 01 de julio del 2005, según contrato de comodato legalizado notarialmente, en CESION GRATUITA DE PREDIOS donde se especifica que los gastos de mantenimiento, funcionamiento y La empresa cede de forma gratuita para su ocupación como hospedaje, un inmueble de su seguro del bien, corren por cuenta del comodatario. El bien tiene los propiedad, a un cliente del exterior, cuyo valor de autoevaluó es de S/. 300,000. El inmueble siguientes datos y registros contables: se ha cedido por todo el ejercicio 2005.
Fecha SOLUCION:
de adquisición 14.01.2002 Tal como prescribe el inciso d) del Articulo a la Renta, también lo Valor de 23º de la Ley del Impuesto adquisición constituyen rentas de las empresas, la renta ficta de predios cuya ocupación hayan cedido 140,000 sus propietarios gratuitamente o a precio no determinado, la que es equivalente Valor actualizado al 31.12.2004 180,000 al seis por ciento (6%) del valor del predio declarado en el autoevaluó correspondiente al Impuesto a la Renta. SOLUCION:
En Tal tal sentido, la empresa propietaria ha cedido ocupación del Impuesto inmueble a terceros como locomo prescribe al inciso h) del Articulo 28ºlade la Ley del en forma gratuita, esta obligado a declarar una renta ficta de 6% de S/. 300,000 que es a la Renta, constituyen Renta de Tercera Categoría, entre otras la equivalente a S/. 18,000, y que para efectos tributarios debe agregarse en la Declaración de derivada de la cesión de bienes muebles cuya depreciación o Renta anual de Impuesto a la Renta, como diferencia permanente por no revertirse en futuros amortización admite la Ley, efectuada por contribuyentes generadores periodos.
de renta de tercera categoría, a titulo gratuito, a precio no determinado, o a un precio inferior al de en lasla costumbres la plaza; a otros agregar la cantidad de S/. 5,400 Declaración de jurada de impuesto a la Renta contribuyentes generadores de renta de tercera categoría así como a como diferencia permanente. sociedades irregulares y contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente. Al respecto, al referido inciso, señala que se presume, sin admitir prueba al contrario, que la cesión en comentario genera una renta neta anual no menor al 6% del valor de adquisición ajustado de ser el caso, de los bienes cedidos. Para estos efectos, no se admitirá la deducción de la depreciación acumulada. Sin embargo, cabe agregar que dicha presunción no opera por el cedente que sea parte integrante de contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente así como tampoco procederá en el caso de cesión a favor de entidades del Sector Publico Nacional. Finalmente, es importante mencionar que el inciso en comentario señala que se presume que los bienes muebles han sido cedido por todo el ejército gravable, salvo prueba en contrario a cargo del cedente de los bienes. En tal caso, la renta presunta se calculara en forma proporcional al numero meses de ejercicio por los cuales se hubiera cedido el bien. De lo expuesto podemos concluir que, la cesión a titulo gratuito de la maquinaria genera para la empresa una renta ficta equivalente al 6% del
valor del bien ajustado por la inflación, sin la deducción de la depreciación acumulada, por los meses de la sección gratuita. El cálculo correspondiente seria:
Valor ajustado del activo según libros al 31.12.04 180,000
S/.
VENTA DE ACCIONES QUE NO COTIZAN EL BOLSA La empresa poseedora del 20% del capital de Comercial Prado S.A., equivalente a S/. 1000,000 según libros contables al 31 de mayo del 2005. En el mes de junio del mismo año, la empresa decide transferir las acciones a un tercero al mismo valor que figura en libros. Se sabe que del reporte recibido del comercial Prado S.A. al 31 de diciembre del 2004, se contaba con la siguiente información: ACTIVO Corriente No corriente
6´000,000 3´500,000
TOTAL ACTIVO PASIVO Y PATRIMONIO TOTAL PASIVO TOTAL PATRIMONIO Capital social Otras cuentas patrimoniales TOTAL PATRIMONIO
9´500,000
2´500,000 5´000,000 2´000,000
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO
7´000,000 9´500,000
3. Otros Ingresos diversos Tratándose de otros ingresos diversos ajenos la giro del negocio, obtenidos Para tal efecto, la empresa realizo loas siguientes registros contables: en el periodo de revisión, revisar su afectación al Impuesto a la Renta y al SOLUCION: Impuesto general a las Ventas de corresponder. a) e)Por la venta de EXCEPCIONALES las acciones INGRESOS ______________ x ______________ 1. Enajenación de valores 1 Tratándose de enajenación de valores, verificar que el ingreso se haya 0 CAJA Y BANCOS 1´000,000 efectuado al Cuentas Impuesto a la Renta. 104 corrientes 7 6
INGRESOS EXCEPCIONALES
1´000,000
761 Enajenacion de valores ______________ x ______________ b) Por el costo computable de los valores vendidos ______________ x ______________ 6 6 3 1
CARGAS EXCEPCIONALES 661 Costo de enajenacion de valores VALORES 311 Valores
1´000,000 1´000,000
SOLUCION: De acuerdo a lo establecido por el Artículo 32º de la Ley de Impuesto a la Renta, las transferencias de propiedad se deben realizar a valor del mercado. Al respecto, en inciso c) del Articulo 19º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que el valor del mercado de valores tratándose de acciones o participaciones que no coticen en bolsa o en ningún mecanismo centralizado de negociación, será el valor de la transacción, el mismo que no podrá ser inferior al valor de participación patrimonial de la acción o participación que se enajena. Agrega el referido inciso d) que e valor de participación patrimonial deberá ser calculado sobre la base del último balance de la empresa emisora cerrado con anterioridad a la fecha de la enajenación, el cual no podrá tener antigüedad mayor de doce meses. De no contar con dicho balance, el valor de mercado será el valor de tasación.
Para tal efecto, el calculo de valor de participación patrimonial a que se refiere el párrafo anterior se efectuara dividiendo el valor de todo el patrimonio de la sociedad emisora entre el numero de acciones y/o participaciones emitidas. En caso la sociedad emisora este obligada a realizar ajustes por inflaccion para efectos tributarios, el valor del patrimonio devera ser tomado del balance ajustado. De otra parte, si en los estatus o en cualquier norma interna de la sociedad emisora se dispone que ciertas acciones y/o participaciones tienes una participación porcentual en el patrimonio de la sociedad, distinta a la del resto de acciones, el valor de participación patrimonial de aquellas deberá ser calculado aplicando dichos porcentajes especiales sobre el patrimonio de la empresa, dividiendo el resultado obtenido entre el numero de acciones y/o participaciones emitidas. El valor patrimonial del resto de acciones o participaciones se calculara siguiendo el procedimiento descrito anteriormente, pero tomando como referencia el patrimonio sin considerar la participación de las acciones preferenciales. En tal sentido, teniendo en cuanta lo expuesto, podemos indicar que el valor del mercado para las acciones no cotizadas en bolsa de la empresa Comercial Prado S.A. será determinada en base a su participación patrimonial en le patrimonio de la misma, que según la información proporcionada es S/. 7´000,000. Para determinar el valor de mercado de las acciones es preciso seguir este procedimiento: Acciones de S/. 1.00 cada una ´000,000 Patrimonio ´000,000 Valor patrimonial por acción (7´000,000/5´000,000) 1.40 Participación en el patrimonio de La Pradera 20% Valor de mercado de acciones (20% de S/. 7´000,000)
5 S/. 7 S/. S.A. 1
2. Enajenación de Inmuebles, maquinaria y equipo Verificar que los ingresos por la enajenación de inmueble, maquinaria y equipo, se efectuaron a valor de merado, y que han sido efectuados al IGV e impuesto a la Renta, emitiéndose el respectivo comprobante de pago. Así mismo que este ultimo se haya registrado en el Registro de Ventas. De no haberse afectado, averiguar las razones del procedimiento. Este procedimiento no será POR aplicable, tratándose de personas naturales o INDEMNIZACION A EMPRESA SEGUROS DE SU PEROSNAL. jurídicas que no realicen actividad empresarial, salvo que sean habituales en Una empresa dedicada al explotación minera, ha contratado seguros para su la realización de este tipo de de operaciones. personal para que en caso ocurra algún tipo de accidente de estos ultimas, los trabajadores y la empresa misma. Sean indemnizados. En agosto 2005 fruto de ocurrencia de laExcepcionales contingencia, la empresa ha recibido una indemnización de 3. laOtros Ingresos De30,000.00, observarse lahaocurrencia degravamen algún siniestro durante el periodo de S/. la que sido objeto de por parte de la empresa.
observación, verificar si por ello se obtuvo alguna indemnización, afecta al
SOLUCCION: Impuesto a la Renta. De conformidad con lo previsto por le articulo 2º inciso b) del TUO de la ley de impuesto a la renta. Constituyen renta gravada con el impuesto a lo indemnizaciones a favor de empresas por seguros de su personal as i como la deferencia entre el valor actualizado d el a primas o cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que los aseguradores entregan a aquellos a la cumplirse el plazo estipulado en los contratos totales del seguro de vida. En tal sentido, si bien se trata de resarcir el perjuicio al trabajador el monto que reciba la empresa se encuentra afecta al impuesto a al renta. Pues el mismo no esta destinado a cubrir daño patrimonial alguno.
DONACIÓN RECIBIDA En marzo del 2005, la empresa recibió una donación de la entidad gremial “Sociedad Nacional De Industrias” consistente en una maquina cuyo valor de tasación es de S/. 200,00.000. a tal efecto, la empresa registro dedica donación de acuerdo al siguiente asiento: ______________ x ______________ GANANCIAS NO REALIZADAS 3 INMUEBLES MAQUINARIAS Y 3 EQUIPOS 200,000 La empresa adquiere acciones de la empresa SAA. La empresa que cotiza en 333Maq, equipos y otras unidALICOM de explotación la bolsa de valores de lima, por un valor nominal de S 10,000 al cierre del ejercicio, 5 según información proporcionada por la bolsa, la cotización bursátil de estas acciones 6 aCAPITAL se incrementa S/ 16,000ADICIONAL por lo que el departamento contable de200,000 la empresa procede 561 Donacion a reconocer la diferencia un ganancia. ______________ x ______________ Solución: SOLUCION: De acurdo a lo señalado por la NIC 39: instrumentos financieros reconocimiento uy medición, los activos y pasivos financiero resultantes de cualquier tipo de instrumento De acuerdoasí concomo le segundo párrafo implícitos del articulo 3º de la ley del impuesto a al renta, en financiero, los derivados cuyo contrato base no necesarios es un general, constituye renta empresas cualquier ganancia oeste beneficio instrumento financiero se gravada valúan a de su lavalor razonable, entendiéndose ultimo derivado de operaciones con terceros, por lo que debe el ingreso obtenido producto deol concepto cono la cantidad por el cual puede intercambiarse un activo financiero a donación debe ser considerado como ingreso gravado para efectos del impuesto a al liquidarse un pasivo financiero, entre partes interesadas y dispuestas en una renta. transacción en libre competencia. De haberse por le asiento presentado por la empresa , el satisface valor de laalas donación debe ser Agrega la referida NIC que, cuando el valor de merado condiciones de agregado vía Declaración Jurada de impuesto al renta nata imponible. pactarse entre interesados y dispuesto, en una transacción de libre competencia, debe considerase que dicho valor e s el valor razonable. De seguirse este procedimiento, la diferencia resultante de la valuación entre un periodo y otro se reconoce en el resultado del periodo en que ocurre. Por tanto, es razonable que el departamento contable de la empresa haya reconocido la diferencia resultante entre le valor inicial y el valor de cierre, como una ganancia de periodo.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO A diferencia de lo que sucede en el campo contable, en el ámbito tributario , el tratamiento que le corresponde al aumento de valor de las acciones es distinto. Así veamos que de acuerdo a lo previsto por le ultimo párrafo al articulo 3º de la ley de impuesto a la renta, en general constituye renta gravada de las empresa, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. Al respecto, es pertinente indicar que el inciso g) el articulo 1º del reglamento de la ley, precisa que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, se refiere a la obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligación, por,lo que constituyen ganancia o ingreso para una empresa, la proveniente de actividades accidentales, las ingresos eventuales y la proveniente de transferencias a titulo gratuito que realice un particular a su favor. En tal sentido, cuando las normas de impuesto a la renta, señalan que gravan cualquier ingreso o ganancia derivado d operaciones con terceros de las empresa, debe entenderse que lo hace en relación de aquellos efectivamente realizan y ejecutadas, por lo que tratándose de ganancia o ingreso que por efectos contable se reconozcan como tales, pero que en la realidad aun no se han realizado, estos no deberían gravarse, si no hasta su efectiva realización.
F)
INGRESO FINANCIEROS
1. intereses sobre préstamos otorgados Tratándose de préstamos otorgados, revisar el contrato respectivo verificando:
Que la tasa de interés aplicable, no esa inferior a la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN), ola tasa promedio de deposito a seis meses del mercado intercambiabais de Londres de ultimo
semestre del año anterior a menos que se demuestre con los libros del deudor, la aplicación e una tasa de interés inferior. La emisión del respectivo comprobante e pago y su afectación al igv e impuesto a al renta. Que los interese se hayan afectado a resulyados en el periodo de su devengo.
2. intereses sobre cuentas por cobrar mercantiles Revisar que el interés cobrado sobre cuentas por cobrar mercantiles estén sustentados con la emisión de notas de debito, gravados con IGV. Asimismo, verificar que este ingreso haya sido registrado en el registro de ventas. 3. Intereses sobre depósitos Seleccionar una muestra de estados bancarios correspondientes a las cuentas que mantiene la empresa, verificando que loa abonos por intereses hayan sido registradas en la Cuenta 774 Interese sobre Depósitos y que el monto total de ingresos hayan sido comprados con los gastos por intereses de obligaciones, al fin de determinar el monto de gastos financieros deducibles. 4. Ganancias por diferencia de Cambios Verificar si los saldos en moneda extranjera del cierre del ejercicio han sido registrados al tipo de cambio promedio compra publicado por la SBS vigente a la fecha del balance general, de haberse tenidos ganancias, revisar si esta haya sido considerada a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría. DIVIDENDOS PERCIBIDOS
5. Dividendos percibidos En el mes de del de 2005 se percibiópercibidos, en efectivo la empresa Cotejar quemayo el monto los dividendos seade similar con la suma no “Torres S.A.” dividendos producto de nuestras inversiones en el afectada al Impuesto a la Renta que aparece en la Declaracióncapital jurada Anual de dicha empres, por la suma de S/. 680,000, los cuales se contabilizan al Impuesto a la Renta. como Desigue: no ser igual, investigar tales diferencias. ______________ x ______________ 1 0 7 7
CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes INGRESOS FINANCIEROS 777 Dividendos percibidos ______________ x ______________
680,000
680,000
SOLUCION Tal como lo señala el siguiente párrafo del Articulo 24º-B de la Ley del Impuesto a la Renta “las personas jurídicas que perciban dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades de otras personas jurídicas, no las computaran para la determinación de su renta imponible”. Por tanto, la empresa para efectos tributarios debe deducir en la Declaracion jurada anual de Impuesto a la Renta, los dividendos
De otro lado, es pertinente aplicar que en aplicación al inciso p) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se ha establecido que “cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener la fuerte indicación conjuntamente en rentas gravadas, exoneradas o inafectadas y no sean computables directamente a una u otras, la deducción se efectuara en forma proporcional al gasto directo imputables a las rentas gravadas,”. Sin embargo, de no poder establecerse dicha proporcionalidad agrega, “se considera como gato inherente a la renta gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes al porcentaje que se obtenga de dividir a la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas gravadas, exoneradas o inafectadas.” Por tanto, en aplicación al referido inciso p), la empresa debe identificar y cuantificar los gastos inherentes a las rentas gravadas y a las rentas exoneradas e inafectadas y deducir únicamente el porcentaje que
g) CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES 1. Saldos de Cuentas por Cobrar comerciales Del saldo de las cuentas por cobrar comerciales, obtener la relación de ellas, y efectuar la confirmación de los saldos mediante el procedimiento denominado Circulación. Si de la confirmación, se determina cuentas por cobrar inexistentes, revisar el origen del comprobante de pago a efecto de determinar la situación real. h) CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES
1. Saldos de Cuentas por no Cobrar comerciales Del saldo de las cuentas por cobrar comerciales, obtener la relación de ellas, y efectuar la confirmación de los saldos mediante el procedimiento denominado Circulación. Si de la confirmación, se determina cuentas por cobrar inexistentes, se devera proceder a determinar el origen de la cuenta por cobrar con la finalidad de conocer el motivo de dicha diferencia. 2. disposicion Indirecta de Renta analizar los saldos por cobrar a socios o accionistas, a fin de determinar si dichas cuentas por cobrar constituyen Disposicionj Indirecta de la Renta. En caso de determinarse tal situación, afectar en la tasa del 41 % al monto distribuido de maneran indirecta. 3. Origen de operaciones diferentes al giro de negocio De la revisión de los salados a las cuentas por cobrar, verificar wl origen de cafda una de llas, a fin de determinar si efectivamente se considerasn todos los ingresos diferentes al giro del negosio, generados urante el ejercicio de revisión.
UNIVERSIDAD NACIONAL JORGE BASADRE GROHMANN
APITULO XIII
DITORIA A LAS CUENTAS POR PAGAR, COMPRAS Y GAS
CAPITULO XIII
AUDITORIA A CUENTAS POR PAGAR, COMPRAS Y GASTOS
suma rio
I. INTRODUCCION; II. DEFINICION; III. CARACTERISTICAS DE LAS CUENTAS POR PAGAR; IV. MARCO CONTABLE; V. MARCO TRIBUTARIO; VI. IMPORTANCIA DEL RUBRO EN EL PROCESO DE AUDITORIA; VII. ADTIVIDADES QUE COMPRENDE LA ADQUISICION DE BIENES O SERVICIOS; VIII. AMBIENTES DE CONTROL; IX PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
I. INTRODUCCION En este capitulo se explica el proceso de auditoria a efectuar el rubro Cuentas por Pagar, rubro que como sabemos tiene una relación directa con las cuentas de compras y gastos, pues normalmente la primera cumple una función de “aduana” de todos los gastos, mediante la denominada Provisicon de compras o de gastos antes de kla cancelación correspondiente. Esa relación directa, nos obliga a “agrupar” en un solo proceso de auditoria a las cuentas de compras, gastos por bienes y servicios y cuentas por pagara, pues de lo contrario, este procedimiento se duplicara y se tornaria repetitivo, perjudicando la labor del auditor. II. DEFINICION Para efecto de efectuar la definición de las cuentas implicadas en este proceso, proponemos efectuar la siguiente división: 1. CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES El rubro “cuentas por pagar Comerciales” representa las obligaciones que contrae la empresa, derivada de la compra de bienes y servicios y de los gastos incurridos destinada a satisfacer las demandas de estos productos a fin que la empresa pueda cumplir con sus funciones plenamente. Las transacciones típicas que generan esta cuenta, incluye la adquisición de mercaderías al crédito, materias primas, actividades de planta y suministros de oficina, asi como la obtención de servicios, legales y contables, la publicidad, las reparaciones y los servidos públicos, entre otros similares. Cabe señalar que los comprobantes de pago en general, normalmente sirven de evidencia de los saldos mostrados en la cuenta Proveedores, pues como se ha señalado, los saldos de esta cuenta surgen por la realización de operaciones comerciales. De acuerdo al Plan contable General Revisado (PCGR) esta cuenta comprende básicamente las siguientes divisionarias: 42 PROVEEDORES 421 Facturas por pagar 422 Anticipos otorgados
423 Letras por pagar 2. CUENTAS POR PAGAR NO COMERCIALES Este rubro representa las obligaciones de la empresa, diferentes de las operaciones con terceros. A diferencia de lo que sucede con las cuentas por Pagar comerciales, en donde el sustento esta constituido por Comprobantes de Pago, en este rubro el sustento esta conformado por otros documentos que pueden ser Planillas de Remuneraciones, Liquidaciones de Tributo, Contratos de Prestamos, Liquidaciones de Beneficios Sociales, entre otros. De acuerdo al Plan contable General Revisado (PCGR), contempla que este rubro esta constituido por: 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 411 Remuneraciones por pagar 412 Vacaciones por pagar 413 Participaciones por pagar 414 Remuneraciones y participaciones 418 Participación diferida por diferencias temporales 16 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 461 Prestamos de terceros 462 Reclamaciones de terceros 463 Prestamos de accionistas (o socios) 464 Giros y transferencias 465 bonos u obligaciones 466 Intereses por pagar 467 Depósitos de garantía 469 Otras cuentas por pagar diversas 47 BENEFICIOS SOCIALES DE LOS TRABAJADORES 471 Compensación por tiempo de servicios 472 Adelantos de compensación por tiempo de servicios 473 Jubilación 3. CUENTA COMPRAS Y GASTOS La cuenta compras, representa la adquisición de bienes que realiza la empresa con la finalidad de destinarlos a la venta, que participara en el proceso productivo o que serán consumidos para el propio funcionamiento de la empresa. Asimismo, incluye las cargas vinculadas tales como los fletes, comisiones, seguros, derechos de importación y otros gastos similares. Da otra parte, las cuentas de gastos representan todos aquellos bienes y servicios adquiridos y que han sido consumidos en el desarrollo de las operaciones comerciales de la empresa, tales como trasportes, servicos públicos, mantenimiento, preparación, honorarios, entre otros. El sustento de ambas cuentas es por lo general los comprobantes de paso de las adquisiciones, que demuestran la fecha, el monto. La calidad, entre otros de las adquisiciones.
De acuerdo al Plan Contable general Revisado (PCGR), estas cuentas comprenden: 60 COMPRAS 601 Mercaderías 603 Compras para diversos gastos 604 Materias primas y auxiliares 605 Envases y embalajes 606 Suministros diversos 607 Materiales de construcción 609 Gastos vinculados con las compras 62 CARGAS DE PERSONAL 621 Sueldos 622 Salarios 623 Comisiones 624 Remuneraciones en especies 625 Otras remuneraciones 626 Vacaciones 627 Seguridad y previsión social 6271 Régimen de prestaciones de salud 6272 Régimen de pensiones 6273 Accidentes de trabajos y enfermedades profesionales 6274 Seguros de vida 6275 Seguros particulares de prestaciones de salud 6279 Otros 628 Remuneraciones al directorio 629 Otras cargas de personal 63 SERVICOS PRESTADOS POR TERCEROS 630 Transporte y almacenamiento 631 correos y telecomunicaciones 632 Honorarios, comisiones y corretajes 633 Producción encargada a terceros 634 Mantenimiento y preparación 635 Alquileres 636 Electricidad y agua 637 Publicidad, publicaciones y relaciones públicas 638 Servicios de personal 639 Otros servicios 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTION 651 Seguros 652 Regalías 653 Suscripciones y cotizaciones 654 Donaciones 659 Cargas diversas de gestión 66 CARGAS EXCEPCIONALES 661 Costo neto de enajenación de valores 662 Costo neto de enajenación de inmuebles, maquinaria y equipo 663 Costo neto de enajenación de intangibles
664 Impuesto atrasado y/o adicional 665 cargas diversas de ejercicios anteriores 666 sanciones administrativas fiscales 668 gastos extraordinarios 669 otras cargas excepcional 67 CARGAS FINANCIERAS 671 intereses y gastos de préstamos 672 intereses y gastos de sobregiro 673 intereses relativos a bonos emitidos y otras obligaciones a plazos 674 intereses y gastos de documentos descontados 675 descuentos concebidos por pronto pago 676 pérdidas por diferencia de cambio 678 gastos de compra de valores 679 otras cargas financieras 68 PROVISIONES DEL EJERECICIO 681 depreciaciones de inmuebles, maq y equipos 682 amortizaciones de intangibles 683 fluctuaciones de valores 684 cuentas de cobranza dudosa 685 desvalorizaciones de existencias 686 compensaciones por tiempo de servicios 688 compensaciones por tiempo de servicios Otras provisiones del ejercicio III CARACTERISTICAS DE LAS CUENTAS POR PAGAR Quizás la característica mas importante del rubro “cuentas por pagra2, es su calidad de aduanas pues la mayor parte de adquisición d bienes y servicios que realiza la empresa, pasan de un a u otro modo por alguna de las cuentas por pagar descritas anteriormente. Otra característica de si similar importancia, es su reconociendo de los estados financieros, ya que se presentan específicamente en el denominado “Balance General “como obligación es por pagar, de parte de la empresa. IV MARCO CONTABLE 1. VALUACION CONTABLE Para la valuación de las cuentas por pagar debe considerarse su valor probable de cancelación, es decir, se deben avaluar al monto que el proveedor espera recibir por la prestación del servicio o la venta del bien. Las cuentas por pagar se expondrán como deuda a corto o largo plazo, en función de su plazo de exigibilidad. Asimismo, para el avalúo contable de la cuenta Proveedores, se debe tener en consideración lo siguiente:
Las obligaciones contraídas en moneda extranjera, se registraran en moneda nacional al tipo de cambio vigente a la fecha en que se efectúa la transacción. Los saldos pendientes de pago y los anticipos a proveedores del extranjero pendientes de liquidación a la fecha de cierre del ejercicio, se expresaran en moneda nacional al tipo de cambio vigente a esa fecha
De otra parte, si un proveedor mantiene con la empresa otras relaciones comerciales (de cliente por ejemplo) solamente las operaciones relativas a las compras de bienes o servicios realizados pos la empresa debe figurar en la cuenta de Proveedores. Las operaciones de otra índole deben ser registradas en las cuentas específicas que les corresponde.
Así mismo y tratándose de saldos deudores por anticipos a proveedores, deberán reclasificarse y mostrarse en el Balance General en el rubro de cuentas por cobrar comerciales.
2. RECONOCIMIENTO Y EXPOSICION
Un aspecto importante a tener presente, respecto de esta cuenta, es el momento en que se debe reconocer una obligación con terceros. Así, las obligaciones por adquisiciones se registran cuando el bien o servicio es recibido. Por este motivo tiene gran importancia el control que efectúe la empresa sobre el corte de los informes de recepción, puesto que este documento es el que indica el nacimiento de la obligación tributaria con el proveedor.
V. MARCO TEORICO 1. CÓDIGO TRIBUTARIO De acuerdo alo dispuesto por el Código Tributario, la Administración Tributaria puede utilizar directamente los procedimientos de determinación sobre base presunta, cuando se presenten entre otros supuestos, que el deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egresos o consigne pasivos, gastos o egresos falsos.
En este caso especifico, la Administración Tributaria aplicara la presunción prevista en el Artículo 70º del Código Tributario, referida a la Presunción de Ventas o Ingresos omitidos por Patrimonio No Declarado o No Registrado.
2. IMPUESTO A LA RENTA Los temas más importantes de la relación existente entre el Impuesto a la Renta y las Cuentas de Compras y Cuentas de Gastos, podemos resumirlas en las siguientes:
a) Deducción de gastos Los requisitos para la deducción de gastos básicamente lo encontramos en las disposiciones del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, articulo en la que se señala que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducen los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no este expresamente prohibida.
Asimismo se ha señalado que además del cumplimiento del principio de causalidad, estos gastos deben cumplir con ser normales, así como cumplir con criterios tales como0 razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad tratándose de gastos de aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones al personal, así de cómo de gastos y contribuciones destinados a prestar al personal entre otros, servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos por enfermedad.
b) Devengado de Gastos Un aspecto importante relacionado a los gastos, es el referente a su imputación en el ejercicio a que correspondan, pues tal como lo señala el artículo 44º de la referida ley, ha señalado los casos en los cuales no es procedente la deducción de gastos.
Ejemplos de estos gastos tenemos: los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares; las multas, recargos, intereses moratorios aplicados por el Sector Público Nacional, las donaciones, los gastos que no cuenten con documentación sustentatoria, entre otro tipo de gastos similares.
3. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV)
Respecto del Impuesto General a las Ventas (IGV), los temas más importantes relevantes en relación al rubro materia de análisis son: a) Crédito Fiscal Los Artículos 18º Y 19º de la Ley del IGV establecen los requisitos sustanciales y formales para poder aplicar el crédito fiscal. Así respecto de los primeros, se ha establecido que para ejercer el derecho a este crédito, las adquisiciones deben reunir los requisitos siguientes:
Que sean permitidos como gasto o costo, de acuerdo a la legalización del Impuesto a la Renta. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
En tal sentido, en la medida que las adquisiciones califiquen como parte del costo o gasto, y además cumplan con el segundo requisito, se podrá deducir como crédito fiscal para la empresa.
b) Sistema de Detracciones Como sabemos, el Sistema de Detracciones obliga a los adquirientes de algunos de los bienes o servicios contenidos en los Anexos correspondientes de la Resolución de Superintendencia Nº 183-20047/SUNAT, a efectuar la detracción de un monto del importe de la operación, a efecto de su depósito en la cuenta del servicio o el proveedor del bien.
Sin embrago, y aquí surge un inconveniente, si el adquiriente del bien o servicio no hubiere cumplido con afectar la detracción así como su deposito no podrá utilizar el crédito fiscal generado en dicha adquisición, solicitar la devolución del Saldo a Favor, o deducir como gasto o costo el monto de la adquisición.
VI. IMPORTANCIA DEL RUBRO EN EL PROCESO DE AUDITORÍA
El circuito Cuentas por Pagar, Compras y Gastos, es de suma importancia para el proceso de auditoria, pues a través de este, se suministran bienes, servicios, etc., necesarios para el desarrollo de la actividad de la empresa.
Al realizarse este circuito, se generan dos efectos contables: la registración de un activo (por la adquisición de bienes o servicios productivos) o de un gasto (servicios no productivos) y la contabilización de la correspondiente deuda con el proveedor.
En este componente se encuentran partidas que muestran una situación a un momento dado: las obligaciones hacia terceros y otras que representan transacciones ocurridas durante un periodo, compras y pagos.
La significaron en los estados financieros de las cuentas por pagar depende de las características operativas de la empresa o de la actividad en la cual opera. El monto de estos saldos puede depender de los plazos de pago a proveedores o de la existencia de periodos en los cuales se concentran las compras. Las compras y los pagos representan uno de los procesos naturales e indispensables de toda actividad económica, siendo generalmente sus transacciones numerosas y significativas.
VII. ACTIVIDADES QUE COMPRENDE LA ADQUISICION DE BIENES Y SERVICIOS
Las actividades que regularmente se incluyen en la secuencia del procesamiento del rubro cuentas por pagar, compras y gastos, son:
a) Requerimiento de Compra Las operaciones de compras en las empresas, normalmente se inician con las emisiones de una solicitud o requerimiento de compra, las que pueden generarse por pedidos directos de los usuarios de los bienes o servicios, o por el departamento encargadote planificar y controlar la producción.
El proceso de requerimiento termina, una vez que el responsable del área que efectúo el pedido o del departamento de planificaron aprueba el requerimiento de compra, y este es enviado al departamento de compras.
b) Orden de Compra En función al requerimiento efectuado, el departamento de compras se encarga de realizar las gestiones para la adquisición de los bienes o servicios solicitados, seleccionando y evaluando los posibles proveedores, teniendo en cuenta los precios, calidad, condiciones de pago, entre otros que ofrezcan.
c) Recepción de los bienes o servicios Tratándose de bienes, la recepción de estos se efectúa por el departamento o persona responsable, realizando el conteo o pesaje correspondiente, y comparándose con las cantidades en documentos. En caso de ser conforme se emite el “Informe de Recepción” para dar conformidad a los bienes decepcionados.
Si la adquisición correspondiente a servicios, generalmente el departamento usuario del mismo, es el encargado de emitir el correspondiente informe de recepción.
d) Pago La ultima actividad en el procesamiento de las cuentas por pagar, corresponde al pago de la factura u otro documento equivalente, del bien o servicio.
En esta actividad, es de trascendental importancia la autorización del pago, pues esto implica la realización de importes controles y la existencia de latos niveles de supervisón, puesto que un error en esta transacción podría generar un perjuicio al patrimonio de la empresa.
VIII. AMBIENTES DE CONTROL
Si el auditor desea confiar en controles directos, debe evaluar y probar en tanto corresponda, los controles generales que afectan la confiabilidad de estos controles claves potenciales. Es importante considerar que un control realizado por un individuo no resultara efectivo si no es realizado cuidadosamente, o si es realizado
por un empleado que tiene demasiada carga de trabajo o por un apersona que no posee la capacidad o el conocimiento necesario.
Al respecto, podemos afirmar que una adecuada segregación de funciones de procesamiento de facturas, cuentas por pagar. Las funciones de compra y de recepción están segregadas Las funciones de procesamiento de facturas y de cuentas por pagar están segregadas. Las funciones de preparación y aprobación de desembolsos están segregadas de las de contabilización de desembolsos y registros en el libro diario. Las funciones de aprobación de desembolsos y de preparación de los mismos están segregadas. La contabilización de desembolsos esta segregada de la función del registro en el diario.
IX. PROCEDIMIENTO DE AUDITORÍA
1. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS
Los procedimientos analíticos que se podrán aplicar a este rubro son básicamente:
a) ANÁLISIS COMPARATIVO Consiste en realizar un análisis comparativo entre los siguientes montos del periodo con los del ejercicio anterior:
Compras de bienes y servicios por producto o proveedor. Saldos de las cuentas de gastos Saldos de las cuentas por pagar
b) EVALUAR LA RAZONABILIDAD DE LAS ADQUISICIONES Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las unidades compradas por un precio de compra promedio por producto. Esta prueba permitirá al auditor satisfacerse de la integridad del registro de las transacciones de compras.
La razonabilidad global de las compras en esta prueba puede tener por objetivo comprobar solo una porción del total de las operaciones. Asimismo, el auditor no debe olvidad que el resultado de las comprobaciones debe compararse con la información contable.
c) COMPROBAR LOS TOTALES DE COMPRAS POR MES E INVESTIGAR FLUCTUACIONES INUSUALES Este procedimiento tiene por objetivo detectar compras significativas o inusuales y posibles errores de corte de las operaciones.
d) REVISAR LOS DESEMBOLSOS Revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general poara identificar partidas significativas o inusuales.
3. a)
PRUEBAS DETALLADAS DEDUCIBILIDAD DE GASTOS De acuerdo a los dispuesto por el primer párrafo del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de establecer la Renta Neta de Tercera Categoría se deduce de la Renta Bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente (Principio de Causalidad) así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no este expresado prohibida en la referida Ley.
Asimismo, el último párrafo del referido Artículo 37º, señala que para efecto de determinar que los gastos sena necesarios para producir y mantener la fuente, estos deberán ser normales para la actividad que genera la Renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se refieren en los incisos I) y II) de dicho articulo; entre otros.
En tal sentido, a efectos de verificar que los gastos cumplan con los principios señalados, el auditor deberá revisar las divisionarias de las cuentas que representen gastos del periodo, efectuando análisis para terminar su proporcionalidad y razonabilidad.
De otra parte, deberá solicitar además la documentación correspondiente que acredite la fehaciente de los gastos y del destino final del mismo.
GASTOS EN RENTAS GRAVADAS Y NO GRAVADAS
La empresa LOS RÁPIDOS S.A.C. dedicada a prestar servicios técnicos especializados, durante el año 2005 ha realizado operaciones gravadas y no gravadas con el Impuesto a la Renta. Al respecto, solicita una explicación práctica sobre la paliación de los gastos en la medida que los mismos son destinados para la generación de renta gravada y exonerada.
SOLUCIÓN:
Mediante el Articulo 11º del D.S. Nº 017-2003 EF, se incorporo el inciso p) al Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta disponiéndose que cuando los gasto necesarios para producir la renta y mantener la fuente incidan conjuntamente en rentas gravadas y en rentas exoneradas, y no sean imputables directamente a unas o a otras, la deducción se efectuara en forma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas.
Agrega el inciso incorporado que, en los casos en que no se pudiera establecer la proporcionalidad indicada, se considerara como gasto inherente a las rentas gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes, el porcentaje que se obtenga de dividir la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas, gravadas y exoneradas.
De los expuesto se puede concluir que la norma proporciona dos procedimientos para la determinación de los gastos inherentes alas rentas gravadas, cuando todo el
gasto o parte de ella ha sido destinado para la generación de rentas gravadas y no gravadas, dependiendo del grado de información con que se disponga. A fin de graficar estas situaciones exponemos los siguientes casos.
Primer Procedimiento: PROPORCION EN BASE A GASTOS DIRECTOS
En este caso existen gastos comunes en la generación d rentas gravadas y exoneradas no siendo posible atribuirlos a cada uno de ellos, sin embrago al señalarse que la deducción se efectuara en forma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas, el legislador asume que existen gastos que pueden ser atribuidos directamente a las ventas gravadas y no gravadas y es en función de ellos que debe realizarse la proporción.
Base Contable S/.
Base Tributaria S/.
Ingresos gravados
900,000.0 0
900,000.0 0
Ingresos exonerados
50,000.00
Total Ingresos
950,000.0 0
900,000.0 0
Gastos relacionados directamente a :
Ingresos gravados
280,000.0 98.25%(1 280,000.0 0 ) 0
Ingresos exonerados
-5,000.00
Gastos comunes a ingresos gravados y exonerados
70,000.00 98.25%
68,775.00
Utilidad antes de impuesto
595,000.0 0
551,225.0 0
Impuesto a la Renta Contable 178,500.0 30% de 595,000 0 165,368.0 0
Impuesto a la Renta Tributaria 30% de 551,225
Utilidad después de impuesto
416,500.0 0
385,857.0 0
Determinación de proporción (S/. 280,000/285,000) = 98.25%
Segundo Procedimiento:
PROPORCION EN BASE A RENTAS GRAVADAS
En caso que no se pueda aplicar el tratamiento anterior, la norma nos permite establecer la proporción de los gastos comunes que se atribuirán a las rentas gravadas, en función al porcentaje que se obtenga de dividir la renta bruta gravada entre el total de rentas gravadas y exoneradas.
Se asume que no existen gastos directamente atribuibles a ingresos gravados y exonerados.
Aplicando los mismos datos del ejemplo anterior y a fin de apreciar el efecto del segundo procedimiento, se desarrolla el caso.
Ejemplo:
Base Contable S/.
Base Tributaria S/.
Ingresos gravados
900,000.0 0
Ingresos exonerados
50,000.00
Total Ingresos
950,000.0 0
900,000.00
gravados y exonerados
355,000.0 0
336,327.00
Utilidad antes de impuesto
595,000.0 0
97.74%(2) 900,000.00
Gastos comunes a ingresos
97,74%
563,673.00
Impuesto a la Renta Contable 178,500.0 30% de 595,000 0 Impuesto a la Renta Tributaria 30% de 563,673
Utilidad después de impuesto
165,368.00
416,500.0 0
398,305.00
(2)Determinación de la Proporción (S/. 900,000/950,000) = 97.74%
GRATIFICACION EXTRAORDINARIA
En el mes de noviembre del 2005, la Gerencia General de la empresa decidio otorgar a cada uno de los trabajadores del departamento de producción una gratificación extraordinaria por haberse cumplido con los objetivos planteados al comienzo del año, cuyo importe total es de S/. 6,000 monto que es cancelado en el mes de enero del 2006.
SOLUCION:
De acuerdo a los dispuesto por el inciso I) del articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría, los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se haga a favor de los servidores en virtud del vinculo laboral existente y con motivo del cese. Agrega el referido inciso, que estas retribuciones podrán deducirse en el ejercicio comercial a que correspondan cuando hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Así mismo, es conveniente indicar que respecto de estos gastos, el ultimo párrafo del Articulo 37º dispone que para su deducibilidad, se debe cumplir con el criterio d generalidad, es decir otorgar el beneficio de manera general a todos los componentes del área, departamento, oficina, etc., A la que se le otorga la gratificación extraordinaria.
El concepto de generalidad no se debe entender desde un punto de vista cuantitativo sino cualitativo, es decir que el universo definido cumpla ciertas condiciones o características comunes a sus integrantes, así por ejemplo, no será necesario otorgar gratificaciones a todos los trabajadores de la empresa sino aquellos que laboren en el Departamento de Tesorería. En el caso expuesto, la condición estaría dada por el hecho d laborar en el Departamento de Producción, por lo que el universo debe ser dicho departamento.
En tal sentido, teniendo en cuenta lo expuesto, así como por el hecho que el beneficio fue pagado dentro del plazo para presentar la Declaración Jurada Anual
del Impuesto a la Renta (Enero del 2006), podemos concluir que el pago de la gratificaron será aceptara tributariamente.
b)
SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS Verificar la deducibilidad de los gastos por servicios de terceros, determinando si son deducibles para producir y mantener la fuente productora de renta, y i corresponden al ejercicio y si son normales y proporcionales para la actividad que se realiza. Para tal efecto, revisar la documentación sustentatoria de los referidos gastos, como por ejemplo: facturas, contratos, guías, informes, entre otros, que demuestres la realización del servicio así como su procedencia.
GASTOS POR VIÁTIVOS La empresa reconoció gastos de un viaje a EEUU del gerente de ventas y su esposa por 20 días, cuya finalidad fue promocionar los productos de la empresa, habiendo logrado nuevos contratos con diversos clientes. Los gastos se han registrado teniendo en cuenta la siguiente información:
-
Pasajes del gerente y su esposa IGV de los pasajes Vaiticos ($300 por cada dia) Viáticos esposa del gerente Gastos de atención a clientes del exterior
US $ 1,500 US $ 285 US $ 6,000 US $ 6,000 US $ 6,300
_____________________x _______________ 6 3
SERVICIOS TERCEROS
PRESTADOS
POR 65,340
ransporte 630 almacenamiento ublicidad 637 publicas
S/.
y
y 4,950 relaciones 20,79 0
S/.
39,60 0
639 tros servicios 4 0
TRIBUTOS POR PAGAR 401 Impuesto 1 Ventas
4 6
Genral
940 a
las
CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS tras cuentas 469 diversas
por
66,280
pagar
_____________________X _______________ SOLUCION El inciso r) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que son deducibles de la Renta Bruta, a fin de determinar la Renta nata de Tercera Categoría, los gastos de viajes que sean indispensables de acuerdo con la actividad productora de la renta gravada. A tal efecto, agrega que la necesidad de viaje quedara acreditada con la correspondencia y cualquier otra documentación pertinente a los gastos de los pasajes, aceptándose además, un viatico (que comprende gastos de alojamiento y alimentación) que no podrá exceder del doble del monto que, por ese concepto, concede el gobierno Central a sus funciones de carrera de mayor jerarquía. De otra parte, es pertinente indicar que para la deducción de los gastos de presentación incurridos con motivo de viaje, deberá acreditarse la necesidad de dichos gastos y la realización de los mismo con los respectivos documentos, quedando por su naturaleza, sujetos al limite del 0.5% de los ingresos brutos con el limite de 40 UIT´S. Cabe agregar que en este caso, los comprobantes de pago emitidos por no domiciliados serán deducibles aun cuando no reúnan los requisitos previstos en el Régimen de Comprobantes de Pago, pero siempre que cumplan por lo menos los requisitos establecidos en el cuarto párrafo del Articulo 51º -A de la ley. Asimismo, es importante señalar que la norma tributaria indica que en ningún caso se admitirá la deducción de la parte de los gastos de viaje que corresponda a los acompañantes de la persona a la que la empresa o el contribuyente, en su caso, encomendó su representación. De lo previamente expuesto, podeos considerar lo siguiente respeto de:
1. Gastos de pasajes Los gastos que se aceptaran como deducción tributarias con aquellas que corresponda a los gastos de pasajes del funcionario, por cuanto están directamente vinculados a la generación de renta gravada. Asimismo, la empresa podrá ejercer el derecho a crédito fiscal correspondiente a ese gasto Sin embargo, tratándose de los gastos por pasajes de la esposa del gerente de ventas, estos no son aceptados tributariamente por cuanto no están ligaos a la generación de rentas gravadas, porque así lo dispone expresamente la norma tributaria.
2. Gastos de representación En cuanto a los gastos de representación incurridos, tal como lo señalaban la norma tributaria deben estar acreditados y sustentados debidamente con la documentación correspondiente, y cumplir como mínimo los siguientes requisitos:
El nombre, denominación o razón social y el domicilio del transferente o prestador del servicio, La naturaleza u objeto de la operación; y, La fecha y el monto de la misma. Asimismo, para la deducción de estos gastos se debe tener en cuenta los limites máximos de deducción establecidos (0.5% de los Ingresos Brutos con el limite de 40 UIT´S)
3. Viáticos Los gastos por viáticos del funcionario son aceptados, solo en la parte que no se exceden de US$ 440 por día. Sin embargo, si en los viáticos otorgados se hubiera considerado, gastos propios de la esposa de gerente de ventas, estos gastos no serán aceptados.
4. Deducción de Gastos de Pasajes y Viáticos
Gastos Gerente Ventas S/.
del Gastos de la de esposa del Gerente S/.
Pasajes aéreos
2,475
2,475
Viáticos (1)
19,800
19,800
Total deducible
22,275
Total no deducible
22,275
(1) Viatico de gerente máximo deducible = US$ 440 x 20 día = US$ 8,800 x 3.30 = S/ 29,040 5. Crédito Fiscal por la adquisición de pasajes aéreos Gerente Ventas
de Esposa Gerente
IGV de adquis. de pasajes US$ 142.50
US$ 142.50
Crédito fiscal (2)
S/. 0
S/. 470
del
(2) Solo se toma el IGV de adquisición del pasaje del Gerente por cuanto ese es el único gasto deducible 6. Deducción de Gastos de Representación
Gastos de Representación Ingresos del ejercicio
S/. 1´000,000
Límite 0.5%
S/. 50,000
Límite 40 UIT´s
S/. 132,000
Gastos incurridos en el exterior
S/. 20,790
Gastos de deducir (3)
Representación
a S/. 20,790
(3) Bajo el supuestos que sean los únicos gastos de representación reconocidos por la empresa 7. Adiciones a la utilidad contable vía DDJJ Anual del Impuesto a la Renta Utilidad Contable
400,000
(+) Adiciones
22,275
Pasajes gerente
esposa
Viáticos gerente
esposa
de 2,475 del 19,800
Renta Neta Imponible
422,275
GASTOS DE VEHÍCULOS La empresa ha incurrido en los siguientes gastos por el mantenimiento, reparación y depreciación de sus vehículos.
a) Vehículos asignados administración.
Vehículos
a
actividades
de
dirección,
representación
Gastos de Gastos por Funcionamient Depreciación o
Adquirido por Leasing en Enero 2003 (A) 38,000
27,600
Adquirido al contado en diciembre de 2002 (B) 36,000
15,000
Adquirido por Leasing en Octubre 2003 © 48,000
1,000
Adquirido al contado en Julio del 2002 (D) 52,000
24,000
Total
67,600
147,000
y
b) Vehículos automotores de trabajo propios del giro del negocio
Vehículos
Gastos de Gastos por Funcionamient Depreciación o
Ocho (8) vehículos
800,000
320,000
SOLUCION De conformidad con el inciso w) del Articulo 37º de la Lye del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera categoría, los gastos referidos a vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 asignados a actividades de dirección, representación y administración de la empresa, en un numero determinado de acuerdo con la siguiente tabla:
Ingresos Netos Anuales
Numero Vehículos
Hasta 3,200 UIT
1
Hasta 16,100 UIT
2
Hasta 24,200 UIT
3
Hasta 32,300 UIT
4
Mas de 32,300 UIT
5
de
Es preciso indicar que el inciso r) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, limita a su vez esta deducción, al disponer que en ningún caso la deducción de gastos por cualquier forma de cesión en uso y/o funcionamiento de los vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 asignadas a actividades de dirección, representación y administración podrá superar el monto que resulte de aplicar al total de gastos realizados por dichos conceptos el porcentaje que se obtenga de relacionar el numero de vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 que, según la tabla, acuerden derecho a deducción del numero total de vehículos de propiedad y/o en posición de la empresa.
Por tal efecto, la empresa deberá identificar a los vehículos automotores que componen de dicho numero, en la oportunidad fijada para la presentación de la Declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, y los vehículos automotores que
autoriza la deducción y su identificación producirá efectos durante cuatro ejercicios gravables, asimismo, en el transcurso de los cuatro (4) ejercicios gravables alguno de los vehículos automotores identificados dejara de ser depreciables, dicho vehículo podrá ser sustituido por otro. En este supuesto, el vehículo automotor incorporado deberá incluirse obligatoriamente en la identificación relativa al periodo siguiente.
De lo expuesto, teniendo en consideración que los ingresos de la empresa son superiores a 3,200 UIT, y menores se 16,100 UIT, le corresponde deducir únicamente los gastos correspondientes a dos (2) vehículos de la administración de la empresa.
Asi, la empresa opta por deducir los gastos correspondientes a los vehículos (A) y (D), pues esto le permitirá deducir el mayor monto posibles.
a) Gastos de Funcionamiento Respectos de los Gastos de funcionamiento debe tenerse presente al limite impuesto por el inciso r) del Articulo 21º del Reglamento del Impueso a la Renta. Por tal razón y a efectos de determinar este ultimo limite se devera proceder a efectuar el siguiente calculo:
1. Determinación de Relación Nº de vehículos con derecho a deducción = 02 Nº total de vehículos de la empresa
= 16.66%
12
2. Determinación de los gastos máximos deducibles (GMD) Gasto total de vehículos en el periodo
S/. 974,000
(147,000 + 800,000)
GMD = (974,000 x 16.66%) = 162,268
3. Exceso de gastos deducibles (EGD) Gastos de vehículos (A) y (D) (38,000 + 52,000) = S/. 92,000
Gasto máximo deducible
= S/. 162,268
EGD
= S/.
0
Por lo tanto, y del calculo efectuado, la empresa podrá deducir como gastos de los vehículos destinados a actividades de administración, la totalidad de los gastos incurridos por dichos vehículos, es decir S/ 90,000.
b) Gastos de Depreciación En cuanto a los gastos de depreciación, es pertinente indicar que solo sean deducibles aquellos que correspondan a los vehículos que declaro la empresa y que estén dentro de la tabla que se ha señalado. En todo caso, la depreciación de los vehículos que no están dentro de la tabla, no srra deducible. En tal caso tendremos:
Depreciación deducible
=
S/. 51,600 (1)
Depreciación no deducible
=
S/. 16,000 (2)
(1) S/. 27,600 + S/. 24,000 = (2) S/. 15,000 + S/. 1,000 =
S/. 51,600 S/. 16,000
PAGO Y/O RETENCION DE RENTAS DE CUARTA CATEGORIA
Con fecha 15 de diciembre del 2005, el Señor José Luis Perales, Ingeniero Mecánico, presto el servicio de reparación de una maquina industrial pactándose una contraprestación de S/. 5,000 efectuándosele la retención por el Impuesto a la Renta por S/. 500. Sin embargo hasta la fecha de presentación de la Declaración Jurada del 2005 no se ha efectuado el pago de la Retribución por el servicio ni de la retención.
SOLUCION: De acuerdo a lo dispuesto por el inciso v) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría a fin de determinar la Renta Neta, los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta categoría, los cuales podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Sin embrago, tal como señala el inciso q) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley, la referida condición no será de aplicación siempre que la empresa hubiera cumplido con efectuar la retención y `pago del Impuesto correspondiente en el mes de su devengo.
En ese sentido, como no se pago la retribución ni la retención, hasta la fecha de presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto ala Renta, entonces no se podrá deducir el gasto por renta de cuarta categoría. Por lo que dicho monto calificara como una diferencia temporal, hasta el momento en que se cumplan las condiciones para su deducción.
GASTOS PERSONALES DE ACCIONISTA La empresa contrato a partir del 01 de Agosto de 2005 y por un importante de S/. 15,000, los servicios de vigilancia de la empresa “SEGUREM SAC” a fin de brindar seguridad particular al Gerente General, Gerente de Administración, Gerente de Ventas, así como al accionista mayoritario quien no labora en la empresa, en vista que en el mes de Julio de dicho ejercicio, el Gerente General fue objeto de un intento de secuestro, según denuncia e investigación policial efectuada. Determinar el tratamiento tributario que corresponda.
SOLUCIÓN: Los gastos de vigilancia destinados al Gerente General, Gerente de Administración, Gerente de Ventas, cumplen con el principio de causalidad en la medida que se ha acreditado el riesgo que existe sobre ellos, lo cual afectaría a su vez el normal desarrollo de las actividades económicas de la empresa. Sin embargo, dicha situación no se configura en los gastos de seguridad para el accionista mayoritario, pues el mismo no realiza la función alguna en la organización, no cumpliendo con el principio de Causalidad, por lo que dicho desembolso califica como una diferencia permanente no deducible.
GASTOS POR VIATICOS
Se designo al Sr. Jorge Arellano (asesor externo que labora bajo contrato de locación de servicios) para que represente a la empresa en las negociaciones comerciales con clientes de Ecuador por el lapso de tres días. El mencionado representante acudió a dichas negociaciones en compañía de su esposa, incurriéndose en gastos de viajes, alimentación y hospedaje por un importe de $ 1,848 ( los gastos de cada uno corresponden al 50% del total). Adicionalmente, los pasajes fueron de $ 500 cada uno incluido el IGV.
SOLUCIÓN: Según el Artículo 145º del Código Civil, el acto jurídico puede ser realizado mediante representación, salvo disposición contraria de la Ley. Esto implica que los gastos de viaje y viáticos no necesariamente pueden ser efectuadas `por dependientes de la empresa sino por terceros, a los que se les puede otorgar un poder especial `para determinados actos para los cuales ha sido comisionado. En ese sentido, el inciso r) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son deducibles los gastos de viaje que sean indispensables de acuerdo con la actividad productora de renta gravada. En relación a ello, el inciso n) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley, precisa respecto de estas deducciones, que en ningún caso se admitirá la deducción de la parte de los gastos de viaje que corresponda a los a los acompañantes de la persona a la que la empresa o el contribuyente, en su caso, encomendó su representación. En tal sentido, los gastos correspondientes a la persona comisionada a las negociaciones en Ecuador, son deducibles, aun cuando, no sea una persona dependiente de la empresa. No obstante, no ocurrirá lo mismo con su esposa, pues
los gastos que ella irrogue no será serán deducibles, al no realizar función alguna designada, por ello cual su viaje y viatico es reparado.
GASTOS EN PARAISOS FISCALES Se ha recibido el servicio de asesoría financiera de ARUBA BEACH CORP. Empresa domiciliada en Aruba, por un importe de S/. 20,000. Es deducible el gasto?
SOLUCION: De acuerdo a los previsto por el inciso m) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, los gastos, incluyendo la perdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en algún de los siguientes supuestos: 1) Sean residentes de países o territorios de baja o nula imposición; 2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en países o territorios de baja o nula imposición; o, 3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas de, ingresos o ganancias a raves de un país o territorio de baja o nula imposición. Sin embrago agrega que, no quedan comprendidos en esta prohibición, siempre que el precio o monto de la contraprestación seas igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables, los gastos derivados de las siguientes operaciones: i) ii) iii) iv) v)
Crédito; Seguros o reaseguros; Cesión en uso de naves o aeronaves; Transporte que se realice desde el país hacia el exterior y desde el exterior hacia el país; y, Derecho de pase por el canal de Panamá
Finalmente, debe tenerse presente que mediante el Articulo 12º del Decreto Supremo nº 045-2001-ef (20.03.2001) se aprobó el anexo conteniendo la Lista de países o territorios considerados de Baja o Nula Imposición, entre los cuales figura precisamente Aruba. En tal sentido, el gasto por el servicio financiero prestado por la empresa A”RUBA BEACH CORP”. No será deducible por cuanto dicha empresa se encuentra
domiciliara en un territorio considerado de baja o nula imposición, así como porque el servicio prestado no se encuentra en la relación de operaciones excluidas de la prohibición.
c) GATOS POR CARGAS DIVERSAS DE GESTION 1. Deducción de Gastos de Seguros Los gastos por primas d seguros, es un concepto que tiene el carácter lógico y legal de deducible de la Renta Bruta, pues así lo contempla la Ley del Impuesto ala Renta, así como por que obedece a una necesidad de salvaguardar los bienes de propiedad d la empresa.
Sin embrago, para su deducción plena y valida, además de los indicado, es necesario la concurrencia de ciertos criterios que se deben observar como por ejemplo la proporcionalidad de los mismos en relación con el tamaña o del negocio, la razonabilidad en comparación con otros negocios así como su causalidad, es decir su carácter necesario para la generación de la Renta. La no observancia de estos criterios podrían generar contingencias de carácter tributario para la empresa.
GASTOS POR CARGAS DIVERSAS DE GESTION 1. DEDUCCION DE GASTOS DE SEGUROS. Los gastos por primas de seguros es un concepto que tiene el carácter lógico y legal deducible de la Renta bruta, pues así lo contempla la Ley de Impuesto a la Renta, así como porque obedece a una necesidad de salvaguardar los bienes de propiedad de la empresa. Sin embargo para su deducción plena y valida, además de lo indicado, es necesario la concurrencia de ciertos criterios que se deben observar, como por ejemplo la proporcionalidad de los mismos en relación con el tamaño del, la razonabilidad en comparación con otros negocios, así como su causalidad, es decir su carácter necesario para la generación de la renta. La no observancia de estos criterios podrían generar contingencias de carácter tributario para la empresa. Teniendo en cuenta lo señalado de manera previa, si el auditor verifica que se han cargado gastosa la cuenta del mayor 651 seguros, deberá tener presente que dichos gastos cumplan con las condiciones descritas para su deducción. Al efecto, deberá verificar a través de la documentación correspondiente, que los seguros cubran bienes destinados a la generación de rentas gravadas. Encaso
contrario, verificar que el gasto haya sido adicionado a la renta imponible del ejercicio, en todo caso reparar el gasto. Así también se deberá revisar el periodo que cubre el seguro, verificando que se haya cargado a gastos solo la parte devengada al 31 de Diciembre, considerando como cargas diferidas la parte no devengada. Finalmente y en caso se haya contratado un seguro para un predio de personas naturales utilizado parcialmente como establecimiento comercial, verificar que la deducción del gasto no sea mas del 30% del total de la prima. GASTOS PAGADOS POR ADELANTADO Se contrata un seguro contra incendio con la compañía Latín Seguros, pagando una prima por el periodo 01.06.05 al 31.0506, por s/. 70,000 determinar el monto del seguro que se devengo al 31.12.05. SOLUCION: En este caso se aceptara como gasto del ejercicio 2005 la parte proporcional y devengada por el periodo comprendido entre Junio y Diciembre del año 2005, la que es equivalente a los 7/12 del importe pagado, vale decir s/ 40,833 (s/ 70,000/12*7) Cabe agregar que la diferencia no devengada (s/ 29,167) debe diferirse para el ejercicio 2006.
GASTOS DE SALUD DE TRABAJADORES Se contrato un seguro de salud para los trabajadores de la empresa, sus conyugues, hijos menores de 18 años y los padres de aquellos, de acuerdo al siguiente detalle: Trabajador esposa e hijos
85,000
Padres de los asegurados
35,000
IGV utilizado como crédito fiscal 22,800 SOLUCION De acuerdo a lo previsto por el inciso II) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la renta, son deducibles de la Renta Bruta de tercera categoría, los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Así también son deducibles, los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de Salud del conyugue(o concubina de corresponder) e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años, así como los hijos mayores de 18 años que se encuentren incapacitados.
De lo expuesto podemos observar que la norma tributaria no incluye expresamente como parte de esta deducción las primas de seguros de los padres de los trabajadores, por lo que estas no serán deducibles a efectos de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría. De otro lado se observa que la empresa ha tomado el crédito fiscal correspondiente a las adquisiciones de las primas de seguros de los padres de los trabajadores. Al respecto, cabe indicar que como la referida prima de seguro no es deducible para efectos de Impuesto a la renta, tampoco será posible su utilización como crédito fiscal tal como lo establece el inciso a) del Articulo 18º de la ley del IGV e ISC, debiendo en este caso la empresa, reintegrar dicho crédito fiscal, para lo cual deberá rectificar la Declaración Jurada mensual respectiva. Finalmente, cabe agregar que el IGV no utilizado como crédito fiscal no podrá ser deducido como gasto de la Renta Neta, por cuanto corresponde a un gasto que no es deducible de la Renta Bruta. 2. DEDUCCION DE GASTOS POR REGALIAS. De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles para determinar la Renta neta de Tercera Categoría, las regalías, en tanto sean necesarias para la actividad gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad, proporcionalidad entre otros. A tal efecto se considera regalía a la contraprestación en efectivo o en especie originada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o formulas secretas y derechas de autor de trabajos literarios, artísticos o científicos, así como toda contraprestación por a cesión en uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica. Es preciso tener en cuenta que las regalías que constituyan para su perceptor rentas e segunda, cuarta o quinta categoría podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el reglamento para la presentación de la Declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio. En tal sentido, el auditor tributario deberá revisar que los gastos por regalías cumplan con tales condiciones para certificar su deducibilidad. Para tal efecto deberá verificar el sustento de la regalías, tales como contratos, comprobantes de pago, o cualquier otro documento que sustente la operación verificando si existe algún grado de vinculación económica entre los sujetos o con la empresa del exterior. Ademase b analizar si las regalías son necesarias para generar la renta gravada. Asimismo se deberá revisar que las regalías contabilizadas como gastos del ejercicio y que correspondan a sujetos generadores de rentas de segunda categoría,
pero pendientes de pago al finalizar el mismo ejercicio, hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración Jurada. Esta última condición no será de aplicación cuando la empresa hubiera cumplido con efectuar la retención correspondiente. 3. DEDUCCION DE GASTOS POR DONACIONES. El inciso X) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que tratándose de donaciones, son deducibles aquellas otorgadas a favor de entidades y dependencias del Sector Publico Nacional, excepto empresas y entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprende uno o varios de os siguientes fines: (I) (II) (III) (IV) (V) (VI) (VII) (VIII) (IX) (X) (XI)
Beneficencia. Asistencia o Bienestar Social. Educación. Culturales. Científicas. Artísticas. Literarias Deportivas Salud Patrimonio Histórico cultural Indígena, y Otras de fines semejantes.
Cabe señalar que para la recepción de las donaciones, estas entidades deben contar con la calificación previa por parte del Ministerio de Economía y Finanzas mediante Resolución Ministerial. Asimismo debe tenerse presente que los donantes deben inscribirse en el Registro de donantes de la SUNAT, antes de efectuar cualquier donación. De otra parte es preciso indicar que la deducción no podrá exceder del 10% de la renta Neta de tercera Categoría, luego de efectuada la compensación de perdida a que se refiere el Artículo 50º de la Ley. En este sentido al revisar esta cuenta el auditor tributario deberá verificar que el sujeto haya cumplido con la obligación de inscribirse en el Registro de Donantes de la SUNAT y que las donaciones hayan sido realizadas a alguno de los sujetos señalados anteriormente y que estos cuenten con la calificación previa por parte del Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) mediante Resolución Ministerial. Asimismo deberá verificar que la deducción por donaciones no haya excedido el porcentaje máximo del 10% de la Renta Neta de tercera Categoría, luego de realizada la compensación de pérdidas. En caso de superar este límite verificar que la diferencia se haya adicionado a la renta imponible, caso contrario, tomar nota para su adición a la renta neta. Tratándose de donaciones en bienes, verificar que se hayan emitido el respectivo comprobante de pago. DEDUCCION POR DONACIONES REALIZADAS
En el mes de Octubre del 2005, la empresa ha realizado una donación por un monto de s/ 42,000, a la asociación RAPS Perú, dedicada al desarrollo educativo de las comunidades indígenas calificadas previamente por el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) ¿Es deducible dicha donación a efectos de la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría. SOLUCION: De acuerdo al Inciso X) del Articulo 37º refiere que para cumplir con tal deducción debe agregarse como condición, que las entidades y dependencias beneficiarias deberán contar con la calificación previa por parte del MEF, asimismo se ha previsto que la deducción no podrá exceder del 10% de la renta neta de tercera categoría, luego de efectuada la compensación de pérdidas. Además de lo previamente señalado, el reglamento de la Ley establece ciertas condiciones adicionales que deberán cumplir los donantes para poder efectuar la deducción así tenemos: 1) La donación de bienes podrá ser deducida como gasto en el ejercicio en que se produzca cualquiera de los siguientes hechos: I. Tratándose de efectivo que el monto sea entregado al donatario. II. Tratándose de bienes inmuebles, que la donación conste en escritura pública, con identificación individual del inmueble donad, de su valor de mercado y el de las cargas que ha de satisfacer el donatario. III. Tratándose de títulos valores (cheques, letras de cambio y otros documentos similares) que estos sean cobrados. IV. Tratándose de otros bienes muebles, que la donación conste en un documento de fecha cierta en el que se especifiquen las características y estado del mueble donado, su identificación para el caso de bienes muebles registrables de acuerdo a la ley de la materia, su valor y el de las cargas que han de satisfacer el donatario, de ser el caso. 2) Solo se podrá deducirla donación si las entidades beneficiarias se encuentran calificadas previamente por parte del MEF como entidades perceptoras de donaciones. 3) Deberán inscribirse en el Registro de Donantes de la SUNAT, antes de efectuar cualquier donación, dicha inscripción tendrá una validez de tres años. 4) Deberán comunicar a la SUNAT las donaciones que efectúen. 5) Los donantes acreditaran la realización de la donación a las entidades y dependencias del Sector Publico Nacional, excepto empresas mediante el acta de entrega y recepción del bien donado y una copia autenticada de la resolución correspondiente que acredite que la donación ha sido aceptada.
Asimismo tratándose de los donatarios se deberá tener en cuenta lo siguiente: 1) Deberán estar calificados por el MEF como entidades perceptoras de donaciones, para estos efectos dichas entidades deberán encontrarse inscritas en el RUC, Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta y cumplir con los demás requisitos que se establezcan mediante Resolución Ministerial. La calificación otorgada tendrá una validez de tres años. 2) Extenderán los comprobantes de haber recibido donaciones. 3) Las entidades y Dependencias del Sector Publico Nacional excepto empresas, emitirán la resolución que corresponda mediante la cual acrediten haber aceptado la donación. 4) Deberán informar a la SUNAT de la aplicación de los fondos y bienes recibidos sustentada con comprobantes de pago en la forma, plazos, medios y condiciones que esta establezca. Por tanto, de cumplirse todas estas condiciones, no habría razón para que las donaciones no sean objeto de deducción tributaria. 4. DEDUCCION DE GASTOS RECREATIVOS. El inciso II) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la Renta, señala que son deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Agrega que también serán deducibles los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años. También están comprendidos los hijos mayores de 18 años que se encuentren incapacitados. Los gastos recreativos serán deducibles en la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias. En tal sentido, el auditor tributario deberá verificar que en caso se haya deducido gastos recreativos, estos correspondan efectivamente a este tipo de gastos y que no hayan superado el límite previsto, asimismo deberá verificar que estos gastos cumplan con el principio de causalidad. GASTOS RECREATIVOS. Los gastos recreativos al personal de la empresa durante el ejercicio suman la cantidad de s/ 48,000, determinar el tratamiento tributario que le corresponde. SOLUCION: De conformidad a lo previsto por el inciso II) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la Renta, señala que son deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Agrega que también serán deducibles los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean
menores de 18 años. También están comprendidos los hijos mayores de 18 años que se encuentren incapacitados. Los gastos recreativos serán deducibles en la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias. En tal sentido, solo será aceptable como gasto del ejercicio aquellos que se encuentren dentro del límite establecido, por tanto asumiendo que la empresa obtuvo ingresos netos en el ejercicio de s/15´000,000 se efectuara el siguiente cálculo: Ingresos netos del ejercicio
s/.
Porcentaje de deducción
15’000,000
0.50%
Monto máximo de deducción
s/
75,000
Limite de deducción 40 UITs (40 X 3300)
s/
132,000
Monto máximo de deducción
s/
75,000
Como el monto afectado a resultados por gastos recreativos (s/ 48,000) no supera el monto máximo d deducción (S/ 75,000) entonces procederá la deducción de la totalidad de los referidos gastos.
GASTOS DE REPRESENTACION. La empresa durante el ejercicio ha incurrido en diversos gastos de representación sustentados con comprobantes de pago fehacientes. Los gastos de representación identificados son: Agasajos a clientes
s/
42,000
Obsequios a clientes
s/
27,000
Atenciones a clientes por el gerente en el exterior
s/
22,000
TOTAL
91,000
SOLUCION. Se consideran gastos de representación para efectos del Impuesto a la Renta a: 1) Los efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de las oficinas, locales o establecimientos. 2) Los gastos destinados a presentar una imagen que le permita mantener o mejorar su posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos a clientes.
Al respecto es pertinente indicar que de acurdo al inciso q) del Articulo 37º de a ley del impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la renta neta de Tercera categoría, los gastos de representación propios del giro del negocio, en la parte que en conjunto no exceda del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos con un límite máximo de (40) UITs. Para efecto del límite de deducción por gastos de representación propios del giro de negocio, se consideran los ingresos brutos menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza. Asimismo debe tenerse presente que la deducción de los gastos procederá en la medida en que aquellos se encuentren acreditados fehacientemente mediante comprobantes de pago que den derecho a sustentar costos o gastos y siempre que pueda demostrarse su relación de causalidad con las rentas gravadas. En tal sentido y de acuerdo a lo expuesto previamente, los gastos de representación serán deducibles en la medida que se cumplan con los requisitos para su deducción y se demuestre de manera fehaciente la causalidad de los gastos. Por tanto asumiendo que la empresa obtuvo ingresos totales equivalentes a S/ 15’000,000, se efectuara lo siguiente:
Ingresos en el ejercicio
s/
15’000,000
0.5% de los ingresos (0.5% de 15’000,000)
s/
75,000
Limita 40UIT (3,300 X 40)
s/
132,000
Limite a tomar en cuenta
s/
75,000
Total gastos de representación
s/
91,000
Límite de gastos deducibles
s/
75,000
Gastos no deducibles (91,000 – 75,000)
s/
16,000
Por tanto el límite de gastos de representación aceptable para efectos tributarios es de S/ 75,000 determinándose un exceso de gastos de 16,000, el cual debe agregarse para efectos tributarios en la declaración Jurada de Impuestos a la Renta como diferencia permanente. También se consideran dentro de la deducción de gastos recreativos; Gastos sustentados con boleta de venta, Gastos no devengados, y Gastos por Sorteo.
d) CARGAS EXCEPCIONALES.
1)
GASTOS DE EJERCICIOS ANTERIORES.
El último párrafo del Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que en forma excepcional en aquellos casos en que debido a razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera Categoría oportunamente y siempre que la SUNAT compruebe que su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la obtención de algún beneficio fiscal se podrá acepta su deducción en dicho ejercicio en la medida que dichos gastos sean provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de su cierre. En tal caso, el auditor tributario deberá verificar que el gasto de ejercicios anteriores cumpla con lo dispuesto por el referido párrafo del Artículo 57º de la Ley. Falta CASO P`RACTYICO 2) SANCIONES ADMINISTRATIVAS FISCALES. El inciso c) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera Categoría, las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario, en general, sanciones aplicadas por el sector publico nacional. Al efectuar su labor revisora, el auditor tributario deberá verificar que estos gastos hayan sido adicionados a la renta imponible por la empresa de lo contrario reparar los gastos. 3) GASTOS EXTRAORDINARIOS. El inciso d) del Articulo37º de la Ley del impuesto a la Renta, dispone que n son deducibles para la determinación de la Renta neta de tercera categoría, las perdidas extraordinarias sufrida por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de Renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del Contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales perdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. El auditor tributario en su labor deberá revisar que los gastos extraordinarios que se haya deducido de la renta neta, hayan cumplido con las condiciones para su deducibilidad. Caso contrario reparar el gasto.
4) MERMAS Y DESMEDROS. IMPUESTO A LA RENTA: El inciso d) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son deducibles para determinar la renta neta de tercera categoría, las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados.
Para tal efecto se entiende por: -
-
MERMA: Perdida física en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. En este caso, y cuando la SUNAT lo requiera el contribuyente deberá a acreditar las mermas mediante un informe Técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe debería contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas, en caso contrario no se admitirá la deducción. DESMEDRO: Perdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. Para efectos de deducir los desmedros, la SUNAT aceptara como pruebas la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAt en un plazo no menor de seis días hábiles anteriores a la fecha en que se llevara a cabo la destrucción de los referidos bienes, dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto, también podrá establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS: EL numeral 3 del Artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV, señala que no se considera retiro de bienes, los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las disposiciones de la Ley del impuesto a la Renta. De lo antes expuesto, corresponde indicar que el auditor tributario deberá tener en cuenta que para efectos del impuesto a la renta, las mermas y desmedros cumplan con las condiciones para su deducción. Para tal efecto deberá revisar el informe técnico, tratándose de las mermas o tratándose de los desmedros, verificar que se comunico oportunamente a la SUNAT, la fecha de destrucción de los referidos bienes. De no cumplirse con lo señalado, reparar el gasto y afectar con el IGV, el monto de las mermas y desmedros.
5) COSTO NETO DE ENAJENACION DE VALORES, ACTIVOS FIJOS E INTANGIBLES. De acuerdo a lo señalado por el Articulo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta, cuando los ingreso provengan de la enajenación de bienes, la Renta Bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto9 total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Y agrega que si se trata de bienes depreciables o amortizables, el costo computable se disminuirá
en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar. Tal como se desprende de lo expuesto el auditor deberá verificar que la determinación del costo computable de valores, activos fijos e intangibles que haya determinado de acuerdo a la previsto. Asimismo deberá verificar que la venta del bien se haya afectado con el IGV y que se haya emitido el respectivo comprobante de pago.
e) CARGAS FINANCIERAS. 1) TRATAMIENTO DE INTERESES. El tratamiento tributario de los intereses se sujetan a las siguientes disposiciones: a) Deducción de intereses El inciso a) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que a fin de determinar la renta neta de tercera categoría, se deducirán de la renta bruta entre otros gastos, los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas ene l país o mantener su fuente productora. Al efecto el segundo párrafo del referido inciso, señala que solo son deducibles los intereses, en la parte que excedan el monto de los ingresos por interese exonerados. Para tal efecto, no se computaran los intereses exonerados generados por valores cuya adquisición haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal o disposiciones del Banco Central de Reserva del Perú, ni los generados por valores que reditúen una tasa de intereses en moneda nacional. No superior al cincuenta por ciento (50%) de la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TANM) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros. b) Intereses de Fraccionamiento Tributarios También serán deducibles los intereses de fraccionamiento otorgados conforme al código tributario c) Vinculación económica Asimismo, será deducible los intereses provenientes de endeudamientos de contribuyentes con partes vinculadas cuando dicho endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el coeficiente que se determina mediante Decreto Supremo sobre el patrimonio del contribuyentes, los intereses que se obtengan por el exceso de endeudamiento que resulto de la aplicación del coeficiente no serán deducibles
Al respeto, el monto máximo de endeudamiento con sujetos o empresas vinculadas se determinara aplicando un coeficiente de 3 (tres) al patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior. Tratándose de sociedades o empresas que se escinda en el curso del ejercicio, cada uno de los bloques patrimoniales resultantes aplicara el coeficiente a que se refiere el párrafo anterior sobre la proporción que les correspondiera del patrimonio neto de la sociedad o empresas escindidas al cierre del ejercicio anterior, sin considerar las revaluaciones voluntarias que no tenga efecto tributario. En los casos de fusión, el coeficiente se aplicara sobre la sumatoria de los patrimonios netos de cada una de las sociedades o empresas intervinientes, al cierre del ejercicio anterior sin considerar las revaluaciones voluntarias que no tengas efecto tributario. Los contribuyentes que se constituyan en el ejercicio consideraran como patrimonio neto su patrimonio inicial.
Si en cualquier momento del ejercicio el endeudamiento con sujetos o empresas vinculadas excede el momento máximo determinado en el primer párrafo de este numeral, solo serán deducibles los intereses que proporcionalmente correspondan a dicho monto máximo de endeudamiento. Los intereses determinados conforme a los dispuesto, solo serán deducibles en la parte que en conjunto con otros intereses por deudas o a que se refiere el inciso a) del artículo 37º de la Ley, excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados. Teniendo en cuenta lo expuesto, el auditor tributario deberá seguir las indicaciones a efectos de validar las deducciones por cargas financieras. Para tal efecto, deberá verificar que los intereses devengaos si guardan relación con las operaciones de financiamiento propios del contribuyente, y s las deudas contraídas son para la adquisición de bienes y/o servicios vinculados a productor o mantener la fuente productora de renta. Asimismo, deberá verificar que correspondan al ejercicio y que su deducción se ha efectuado tomando en cuenta las disposiciones legales vigentes, verificando los límites de cargas a gastos en relación con los ingresos por intereses exonerados.
DEDUCCION DE GASTOS POR INTERESES Durante el ejercicio 2005, la empresa ha incurrido en gastos de intereses por préstamos destinados a actividades propias del negocio en un monto de S/. 15 000. Asimismo, se ha determinado que se han obtenido ingresos por intereses exonerados por depósitos en una Cuenta de Ahorros, por un importe de S/. 4000. Los gastos por portes y comisiones en dicha cuenta fueron de S/. 300
SOLUCION: De acuerdo a lo señalado por el inciso i) del Articulo 19º de la Ley del Impuesto a la Renta, se encuentran exonerados del impuesto cualquier tipo de intereses de tasa fija o variables, en moneda nacional o extranjera, que se pague con ocasión de un deposito conforme a la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros. En tal sentido, considerando que para la generación de los intereses exonerados se han incurrido en gastos directamente imputables a dichos ingresos e procede a su compensación a efectos de determinar el monto neto de intereses exonerados. De otra parte, y en aplicación del inciso a) del Articulo 37º de la Ley , son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, los gastos por intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de los mismos siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas grabadas en el país o mantener su fuente productos, en la parte que excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados. En tal sentido, la empresa solo podrá deducir como gastos por intereses financieros el siguiente monto: Gastos por intereses
15 000
Intereses exonerados -
Total de Intereses exonerados
-
Gastos Necesarios
4 000 300
Gastos deducible: GASTO NO DEDUBLES (15 000 – 11 300)
3 700 11 300 3 700
2. Diferencia de cambio El artículo 61º de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que la diferencias de cambios originados por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que s e reduzcan por razones de los créditos obtenidos paa financiarlas, constituyen resaltaos computable a efectos de la determinación de la Renta Neta Para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, se aplicaran las siguientes normas: a) Las operaciones en moneda extranjera se contabilizara al tipo de cambio vigente a la fecha de la operaciones
b) Las diferencias de cambio que resulten del canje de la moneda extranjera por moneda nacional, se consideraran como ganancia o como perdida del ejercicio en que se efectúa el canje. c) Las diferencia de cambio que resulten de los pagos o cobranzas por operaciones pactadas en moneda extranjera, contabilizadas en moneda nacional, que se `produzcan durante el ejercicio se consideraran como ganancia o como perdida de dicho ejercicio. d) Las diferencia de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del periodo en el cual la tasa de cambio fluctúa, Se considerándose como utilidad o como pérdida. e) Las diferencia de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas y plenamente identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en tránsito a la fecha del Balance General, deberán efectuar el calor neto de los inventarios correspondientes. cando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en moneda extranjera, la diferencia de cambio deberá afectar los resultados del ejercicio. f) Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del Balance General, deberá efectuar el costo del activo. Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los pagos efectivos en el ejercicio. La depreciación de los activos así reajustados por diferencia de cambio, se hará en cuotas proporcionales al número de años que faltes para depreciarlos totalmente g) Las inversiones permanentes en valores en moneda extranjera se registraran y mantendrán al tipoi de cambio vigente de la fecha de su adquisición. No están comprendidos en este inciso los certificados Bancario s de Moneda Extranjera, a los que les resulta de aplicación la Regla contenida en el inciso d) anterior. Para tal efecto, tratándose de los supuestos d), e) y f) anteriores se deberá considerar los siguientes: h) En el caso de cuentas del activos, se utilizara el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS, vigente a la fecha del Balance General i.
Para las cuentas del pasivo se utilizara el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS, vigente a la fecha del Balance General
ii.
Si en la fecha del Balance General no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomara como referencia la publicación inmediata anterior.
Al respecto, el auditor tributario deberá verificar que las diferencias de cambio se hayan calculado correctamente y que sean deducibles a fin de determinar la renta
neta. En tal sentido, deberá tener sumo cuidado en determinar aquellas diferencias de cambio que no sean identificables con los inventarios correspondientes y con activos fijos existentes o en tránsito.
SERVICIOS DE CREDITO Al 30 de Noviembre de 2005 la empresa tenía cuenta por cobrar comerciales por S/. 90 000 (se trata de letras por cobrar por vencer) las mismas que fueron entregadas al BANCO DE Lima bajo la d figura de Factoring, recibiéndose a cambio un importe de S/. 85 000. La diferencia de los S/. 5000 se registraran como cargas diferidas hasta que el cliente cumpla con el pago de dichas cuentas al Banco.
_______________ x _______________
S/.
S/.
38
CARGAS DIFERIDAS 5 000 3895 Gastos de cobranza por devengar 10 CAJA Y BANCOS 85 000 104 Cuentas corrientes 12 CLIENTES 90 000 123 Letras por cobrar x/x Por el cobro de cuentas por cobrar entregadas en factoring al Banco de Lima _______________ x _______________ SOLUCION Según el artículo 1206º del Código Civil, la cesión es el acto de disposición en virtud del cual el cedente trasmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transmitir por título distinto. La definición señaladas en el párrafo anterior tiene relación con el Factoring, pues a traes de este contrato se efectúa la prestación de un conjunto de servicios administrativos y financieros que se realizan mediante la cesión de créditos comercial es que por lo general es a corto plazo, que se originan la prestación de servicios y/o entrega de bienes, pudiendo estar sustentados con facturas, letras por cobrar o pagares. Cuando se efectúa la transferencia de los documentos por vencer, el cedente adquiere liquidez, constituyendo una forma de cobranza. Por lo que la diferencia entre el calor de los documentos y el monto percibido constituirá un gasto de cobranza de rentas gravadas regulado en el inciso e) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta. Cabe señalar que en una operación de Factoring, participan tres elementos:
1. El factor, el cual puede ser un Banco o una empresa especializados que se dedica a comprar facturas y otros títulos de crédito. 2. El cliente adherente, denominado también “Facturado”, quien es la persona natural o jurídica que, como producto de sus ventas posee cuentas por cobra sustentadas en facturas, letras y otros. 3. El deudor, que es la persona natural o jurídica que compra bienes o recibe un servicio del facturado, que deberá cancelarlos en un plazo determinado. TRATAMINTO CONTABLE: La contabilización del Factoring comprenderá el registro del dinero ingresado, así como el reconocimiento de los intereses correspondientes Considerando que en esta operación, el Banco ha asumido el riesgo de no cobranza de los documento al calificar como un Factoring propio, resulta procedente que el gato se reconozca inmediatamente a la realización de la transferencia. TRATAMIENTO TRIBUTARIO En cuanto al tratamiento tributario, es preciso señalar lo siguiente: 1. Respecto al IGV Tal como lo establece el artículo 75º de la Ley del IGV e ISC, en el Factoring, el factor adquiriere créditos del cliente, asumiendo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, no constituyendo dicha transferencia venta de bienes ni prestación de servicios siempre que el factor este facultado para actuar como tal. Sin embargo cabe señalar que s la transferencia de los créditos, no implica la transferencia del riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que le adquiriente presta un servicio gravado con el IGV. Cabe agregar que en esta operación, el transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido, en aplicación a los dispuesto por el numeral 16 del Articulo 5 del Reglamento de la Ley del IGV En tal sentido, teniendo en consideración que en la operación realizada el factor asume el riesgo crediticio, entonces podemos señalar que la operación no se encuentra gravada con el IGV. 2. Respecto al Impuesto a la Renta El inciso e) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta permite la deducción de los gastos (intereses) de cobranza de rentas gravadas por lo que los gasto originados en la operación de factoring, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría. De otra parte, y como se aprecia de la revisión realizadas, la empresa no ha considerado los gastos (intereses) que ocasionó el Factoring por lo que
se deberá realizar un asiento de ajuste a fin de considerarlos dentro de los registros contables para lo cual procederá de la siguiente forma: _______________ x _______________
S/.
67 CARGAS FINANCIERAS 67901 Gastos de cobranza 38 CARGAS DIFERIDAS 000 3895 Gastos de cobranza por devengar 31/12 Por la reclasificación de la cargas como gasto _______________ x _______________
5 000
S/.
5
e) PROVISIONES DEL EJERCICIO 1. Provisión por depreciación de Activos Fijos a) Deducción de la Depreciación El desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de renta gravadas de tercera categoría, se compensara mediante la deducción por las depreciaciones, las cales se aplicaran a los fines de la determinación del impuesto y para los demás efectos previsto en las normas tributaria, debiendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicio anteriores Cuando lo bienes del activo fijo sol se afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuaran en la proporción correspondiente b) Tasas de depreciación Los edificios y construcciones se depreciaran a razón del tres por ciento (3%) anual Para efectos tributarios, los demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas se depreciaran aplicando sobre su valor un porcentaje anual hasta el máximo de:
BIENES
1. Ganado de trabajo y reproducción: redes de pesca 2. Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles), hornos en general 3. Maquinaria y Equipo utilizados por las
PORCENTA DE DEPREACION HASTA UN MAXIMO DE: 25% 20%
20%
actividades minera, petrolera y de construcción, excepto muebles, enseres y equipos de oficina 4. Equipos de procesamiento de datos 5. Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01.01.91 6. Otros bienes del activo fijo
25% 10% 10%
Al respecto de la ley prevee que en ningún caso se podrá autorizar porcentajes de depreciación mayores a los contemplados en dicho reglamento c) Base de calculo Las depreciaciones se calcularan sobre el valor de adquisición o producción de los bienes. A dicho valor se agregara, en su caso el de las mejoras incorporadas con carácter permanente. En los casos de bienes importados no se admitirá, salvo prueba en contrario, un costo superior al que resulte de adicionar al precio ex fabricar vigente en el lugar de origen, los gastos relacionados con su adquisición (inciso 1 del artículo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta). No integraron el valor depreciable, las comisiones reconocidas a entidades con las que se guarde vinculación que hubieran actuado como intermediarios en la operación de compra, a menos que se prueba la efectiva prestación de los servicios y la comisión no exceda de lo que usualmente se hubiera reconocido a terceros independiente al adquiriente. d) Explotaciones forestales En las explotaciones forestales y plantaciones de productos agrícolas de carácter permanentes que den lugar a la depreciación del valor del inmueble o a la reducción de su rendimiento económico, se admitirá una depreciación del costo de adquisiciones, calculada en proporción al agotamiento sufrido. Se debe tener presente a diferencia de los demás vienes del activo fijo, que a solicitud el interesado, La SUNAT puede autorizar la aplicación de otros sistemas e depreciación referido al a los de bienes agotables en tanto sean técnicamente justificables. De lo antes expuesto, el auditor tributario deberá verificar en base a los papeles de trabajo que, el cálculo efectuado por depreciación haya sido realizado de acuerdo con las normas establecidas. Asimismo, deberá verificar que la deprecación conste en el “Registro de Activos Fijos”. En caso, se haya realizado un provisión de depreciación en exceso, indagar las razones de ello, o en todo caso, verificar que dicho exceso se haya adicionado a la Renta Neta del Ejercicio. De lo contrario, reparar el gasto. DEPRECIACION DE ACTIVOS FIJOS
Con la siguiente información., se pide calcular la depreciación que corresponde:
Bien del Activo Fijo Fecha de adquisición Porcentaje de Depreciación Valor del Activo al 31/12/2005
: :
Vida útil contable Vida útil tributaria
: Maquina Industrial 28/12/2004 : 25 % Anual S/. 100 000 : :
SOLUCION o Depreciación contable 1er año (100 000 x 25%) o Depreciación tributaria 1er año (100 000 x 20%) o Depreciación contable en exceso
4 años (25%) 5 años (20%)
25 000 20 000 5 000
En este caso., se produce una diferencia temporal entre la depreciación contable y la depreciación tributaria, lo que deberá reflejarse en los estados financieros, debiéndose agregar dicha diferencia en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. DEPPRECIACION DE ACTIVOS FIJOS Con la siguiente información, se ha calculado la siguiente depreciación: Bien del Activo Fijo Fecha de adquisición : Depreciación al 31/12/2005 : Porcentaje de Depreciación Valor del Activo al 31/12/2005 : Depreciación acumulada al 31/12/2005 Valor residual al 31/12/2005 :
: Vehículo 05/07/2004 18 meses : 10 % Anual S/. 80 000 : S/. 12 000 S/. 68 000
La vida útil contable es de 10 años, el porcentaje máximo de depreciación tributaria es de 20% anual sub embargo, tributariamente se acepta el porcentaje o monto que se encuentre contabilizado en cada ejercicio gravable en los libros contables, es decir la depreciación tributaria en el presente ejemplo es de 10% anual y una vida útil de 10 años.
PROVISION DE GARANTIAS SOBRE VENTAS Determinar el tratamiento contable y tributario de la Provisión de Garantías sobre ventas de fábrica realizada en el 2005, que determina el siguiente asiento:
_______________ x _______________ S/. S/. 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 30 000 689 Otras provisiones del ejercicio 48 PROVISIONES DIVERSAS 30 000 481 Garantías sobre ventas X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ x _______________ SOLUCION De conformidad a la NIC 37 una provisión se reconoce cuando existe una obligación presente como resultado de eventos pasados; y es probable una salida de recursos económicos requerida para cancelar la obligación que pueda ser estimada confiablemente. Por tanto, si ocurren las condiciones mencionadas es razonable que contablemente se reconozca una provisión Respecto de la provisión de garantía sobre ventas, es pertinente indicar que el inciso f) del Articulo 44º de la Leu del Impuesto a la Renta prescribe que no son deducibles para la determinación del Renta Imponible de Tercera categoría, las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no admite la referida ley. Por tanto, al constituir un gasto no deducible la provisión realizada, esa debe adicionarse a la renta Neta del ejercicio, constituyendo una diferencia permanente.
PROVISIONES DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA La empresa en relación a las cuentas por cobra al cierre del ejercicio tiene los siguientes informes contables:_ a) Deudas vencidas en el ejercicio que se han reservado 320 000 b) Deudas vencidas en proceso de cobranza judicial o Vargas SA 34 000 o El Cóndor SRL 29 000 o Los Canastos SA 17 000 Total 80 000 c) Deudas vencidas mayores a una (1) año 27 000 o Las Carmelitas EIRL 9 200 o Juan Canales 7 900 o El Clásico SA 9 900 Total 27 000
S/. S/. 80 000
S/.
Por estas deudas no se ha efectuado provisión de cobranza morosa d) Provisiones de incobrables en ejercicios anteriores S/. 86 000 o Andrea SA 47 000 o El Cisne EIRL 39 000 Total 86 000 Estas provisiones no ha sido deducidas en el ejercicio en que se efectuaron. Asimismo, conforme al informe del departamento legal de la empresa es nula la posibilidad de recuperación De la información elaborada por las empresas, el departamento de contabilidad ha efectuado los siguientes asientos de provisión para cuentas de cobranza dudosa. a) Provisión de cobranza dudosa _______________ 1 _______________
S/.
S/.
68
PROVISIONES DEL EJERCICIO 107 000 689 Otras provisiones del ejercicio 19 PROVISION PARA CTAS DE COBRA. DUDOSA 107 000 192 Clientes X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ 2 _______________ 12 CLIENTES 107 000 129 Cobranza dudosa 12 CLIENTES 107 000 123 Letras por cobrar X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ 3 _______________ 19 PROVISION PARA CTAS DE COBRA. DUDOSA 86 000 192 Clientes 12 CLIENTES 86 000 123 Letras por cobrar X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ 4 _______________ SOLUCION De conformidad a los dispuesto por le inciso i) del artículo 37º de la Leu del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta bruta de Tercera Categoría los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por le miso concepto, siempre que se determinen las cuentas a los que corresponden y se verifique tal condición en el momento de la provisión. Asimismo, y para efecto de la provisión señalada, y del castigo correspondiente, se deberá tener en cuenta lo siguiente: 1. Requisito de provisión Cuentas de cobranza dudosa
La norma tributaria señala que para efectuar la provisión por dudas incobrables se requiere: a) Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad mediante: Análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medio, o Demostrar la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencia las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o El protesto de documentos, o El inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sique esta haya sido satisfecha, y 2. Deudas excluidas de la provisión de cobranza dudosa De otra parte, el referido inciso prescribe que no se reconozca el carácter de deuda incobrable a_: a) Las deudas contraídas entre si por partes vinculadas A tal efecto se entiende que existe una nueva deuda contraída entre pates vinculada cuando con posterioridad a la celebración del acto jurídico que da origen la obligación a cargo del deudor, ocurre lo siguiente: Cambio de titularidad en el deudor o el acreedor, por la celebración de cualquier acto jurídico de lo que resultara que las partes se encuentren vinculadas Alguno de los supuestos previstos en el Artículo 24º del Reglamento de la Leu que ocasione la vinculación económica de las partes b) Las deudas afianzadas por empresa del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad. c) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prorroga expresa, entendiéndose por tales: Aquellas sobre las que se produce una reprogramación, refinanciación o reestructuración de la deuda o se otorgue cualquier otra facilidad de pago Aquellas deudas vencidas de un deudor a quien el mismo acreedor concede nuevos créditos Sin embargo cabe señalar que cumplido el plazo de vencimiento de las deudas renovadas o prorrogadas la provisión de estas se podrá deducir en tanto califique como incobrables. 3. Castigo de deudas de cobranza dudosa De otra parte, y para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, la norma tributaria establece la obligación que la deuda haya sido provisionada y
se cumpa con ejercer las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de la cobranza salvo cuando se demuestre que es inútil ejercitarlas o que es monto exigible a cada deudor no excede de tres (3) Unidades impositivas tributarias- la exigencia de la acción judicial alcanza, inclusive, A LOS CASOS DE Deudores cuyo domicilio se desconoce debiendo seguírseles la acción judicial prescrita por el código procesal civil. Por tanto, y de acuerdo a lo señalado, las provisiones de cobranza dudosa realizadas por la empresa cumplen con los requisitos establecidos por las normas tributarias par su deducción, sin embargo debe precisarse además que estas provisiones deben figurar en forma detallada por cada deudor en el libro de inventario y Balances al cierre el ejercicio Respecto del castigo de la cuentas por cobrar provisonadas en ejercicios anteriores por haberse establecido según informe del departamento lega la impasibilidad de cobranza. Esta conforme según las normas contables. Sin embargo para efectos tributarios la impasibilidad de cobranza tiene que declararse judicialmente por tal razón el gasto por las provisiones efectuadas en años anteriores que no se dedujo en dicho ejercicio en que se declare la imposibilidad de cobranza judicial.
AMORTIZACION DE INTANGIBLES El 02 de Enero de 2005 se adquiere un marca para un línea de productos que comercializara la empresa por un importe de S/. 15 000, habiéndose amortizado en el ejercicio el 20% del valor actualizado de dicho bien. El departamento de contabilidad de la empresa realizado el siguiente asiento contable _______________ 1 _______________ 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 682 Amortización de Intangibles 19 DEPRECIACION Y AMORT ACUMULADA 394 Amortización de Intangibles 31/12 Por la amortización del ejercicio de la marca adquirida _______________ 2 _______________ 94 GASTOS DE ADMINISTRACION 000 129 Cobranza dudosa 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 3 000 X/x Por el destino de las cargas
SOLUCION
3 000 3 000
3
Según el inciso g) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para la determinación de la renta neta imponible, la amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricación, juanillos y oros activos intangibles similares Al respecto, el articulo 25º, inciso a), numeral 2 del Reglamento de la Ley, dispone que se consideran activos intangibles de duración limitada a aquellos cuya vida útil está limitada por ley o por su propia nutuales tales como patentes (se debe entender de aquellos que si tiene un uso limitado contractualmente, para diferenciarlo del señalado en la ley ) modelo de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los de los o modelos planos, proceso o formular secretas y los programas de instrucciones para computadora (software). Y agrega que no se considera activos intangible de duración limitada las marca de fábrica y el fondo de comercio (Goodwill). No obstante lo señalada, desde el punto de vista contable no existe esta diferenciación (de ida limitada o ilimitada), estableciéndose como activo intangible a aquel activo identificable de carácter no monetario y sin substancia física, que se posee para será utilizado en la prodición o en suministro de bienes y servicios,. Para ser arrendado a terceros o para fines administrativos. Por lo que, teniendo en cuenta que las marcas se consideran como activos de duración ilimitada, su amortización no procederá para que los efectos tributarios, sin embargo par efectos contables es perfectamente posible su amortización valiéndose de elementos técnicos. Utilidad contable (+) Adiciones Amortización Intangible No deducible Renta Neta Imponible
100 000
3 000 103 000
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA Se efectuó la provisión de cobranza dudosa por un importe de S/., 100 000 de los cuales S/. 80 000 se detallaron en el libro de inventario y Balances y S/. 20 000 si bien se anotaron en el mencionado Libro, se detallaron en un listado que no se encuentra legalizado al 31.12.2005 SOLUCION De acuerdo al inciso i) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la RENTA Neta de Tercera
Categoría, los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corresponden. Al respecto, el numeral 2 del inciso f) del artículo 21º del Reglamento de la Ley, establece que para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere: a) Que la deuda se encuentre vendida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riego de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios, o se demuestre la morosidad el deudor mediante la documentación que evidencia las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda o el protesto de documento, o el inicio de procesamientos judiciales de cobranza o que hayan trascurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligaciones sin que esta haya sido satisfecha; y b) Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada En tal sentido, considerando que el importe de S/. 20 000 ha sido provisionado en hojas adicionales que no están legalizadas no cumplen con el requisito dispuesto por el Reglamento de la Ley, por lo que dicha diferencia no será deducible para efectos el Impuesto a la Renta, debiendo ser tratada como una diferencia temporal, pudiendo deducirse en la oportunidad que se cumpla con dicha normalidad.
Utilidad Contable (+) Adiciones Provisiones Cobranza Dudosa no deducibles Renta Imponible
100 000
20 000 120 000
PROVISIONES POR PERDIDA DE LITIGIO Con fecha 30 de Octubre de 205 se liquido al trabajador Rubén Ayala, operador de maquina el mismo que expreso su disconformidad con el cálculo realizado por la liquidación d compensación de tiempo de Servicios, argumentando un monto mayor en S/&. 10 000. Al 31 de Diciembre de 2005, se viene efectuando e l proceso de conciliación entre la empres ay el trabajador a iniciativa del Ministerio de trabajo, donde se ha establecido momento a pagar pero todavía no se ha celebrado el documento de conciliación. Sin embargo el departamento de contabilidad ha procedido a efectuar la siguiente provisión: _______________ x _______________ 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 686 Compensación por Tiempo de Servicio
S/.
S/. 30 000
48
PROVISIONES DIVERSAS 30 000 489 Provisiones diversas 4891 Litigios con trabajadores X/x Por la provisión de beneficios sociales en litigio del trabajador Rubén Ayala _______________ x _______________ SOLUCION Una provisión es un pasivo de monto dyu oportunidad de materialización incietors. Las provisiones se pueden distinguir de otros pasivos, tales como cuentas por pagar comerciales o las obligaciones devengadas porque existe incertidubvmbre sobre la oportunidad de los futuros desemboloss requeríos para liquidarlas. La oportuiniodad para rconocer una provisión se preoduce cuanod: i) Una empresa tiene una obligación atual (legal o implícita) como consecuencia de un hecho pasado ii) Es opriobabvle que se requiera para su liquidación un fluo de saloda de rescursos que incolucre beneficios económicos y, iii) se puide estimar confiablementre ewl monto de la obvligacion En tal sentido contablemente es razonable que se efectua una provisión a efectos de reflejar la realidad financiera de la empresa De otro lado es preciso indicar que el inciso f) del Artriculo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta,, prohuibe la deducciond e las asignaciones destinadas a la constitución dereservas o provisiones cuya deduiccion no admite la ley. Por tanto, y considerando lo expuesto, la provisión por perdida de litigio no será deducibvle siu no hasta la reqalizacion de hechjo que obliga la canlllacion del monto que se haya determinado.
REGULARTIZACION DE DEPRECIACION Durante el ejercicio 2005, se ah efectuado la provisión por deprecación correspondiente al ejercicio 2004, por cuanto en dicho ejercicio el departamento de contabilidad había omitido efectuar tal provisión: SOLUCION De acuerdo a lo previsto por el inciso b) del artículo 22º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la provisiones por depreciación de los bienes diferentes a edificios y otras construcciones, no pueden exceder de los porcentajes máximos establecidos para cada unidad de activo fijo
Agrega el referido inciso que, la depreciación aceptada tributariamente será aquella que se encuentre contabilizada dentro el ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el método de depreciación aplicado por le contribuyente Asimismo afirma que n ningún caso se admitirá la rectificación de las depreciaciones contabilizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado este, sin perjuicio de la faculta del contribuyente de modificar el porcentaje e depreciación aplicable a ejercicio gravables futuros De otra parte, tal como lo señala el inciso a) del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de tercera categoría, así como sus gastos correspondientes, se imputan al ejercicio comercial en que se devenguen En tal sentido, y de acuerdo a los expuesto podemos concluir que la depreciación de años anteriores que se contabilice en un a diferente, no sería deducible para efectos del impuesto a la Renta de Tercera Categoría, por cuanto dicho gasto se ha devengado en ejercicios anteriores y no en el periodo de la contabilización Al respecto, debe entenderse que cuando la norma tributaria señala que la depreciación aceptada tributariamente será aquella que se encuentre contabilizado dentro del ejercicio gravable, se estaría refiriendo a aquella depreciación de ese ejercicio y no necesariamente la de años anteriores.
DIFERENCIA TEMPORAL POR APLICACIÓN DE TASAS DISTINTAS DE DEPRECIACION La empra adquiere el 02 de enero del 2005 una computadora persona la una valor de S/. 20 000, la cual según informes técnicos tendrá una vida útil de 2 años (tasa de depreciación anual 50%), por lo que la gerencia de la misma emita las directiva correspondientes al departamento de contabilidad para que la recuperación de la inversiones (depreciación) se efectúa en dicho periodo. SOLUCION De acuerdo a lo previsto por el inciso b) del Artículo 22º del Reglamento de la Luye del Impuesto a la Renta, y solo para efectos tributarios las provisiones por depreciación de los bines diferentes a edificios y otras contracciones, no pueden exceder de los porcentajes máximos establecidos para cada unidad del activo fijo. Cabe señalar que para el caso de Equipos procesamiento de datos, el reglamento
de la Ley del Impuesto a la renta, establece un porcentaje máximo de depreciación equivalente al 25% anual. De otro lado, según el artículo 33º del Reglamento de la Ley, se precisa que la contabilización de operaciones bajo principios de contabilidad generalmente aceptados, puede determinar, por la aplicación de las normas contenida en la Ley, diferencias temporales y permanentes en la determinación de la renta neta, por lo que, salvo que la Ley o el Reglamento condiciones la deducción al registro contable, la forma de contabilización de las operaciones no originara la perdida de una deducción. Finalmente, es preciso indicar que la NIC 12: Impuesto a la Renta clasifica a las Diferencias Temporales en: Gravables y deducibles. Las primeros se refieren a aquellas diferencias temporales que Darán lugar a montos gravables al determinar la utilidad gr abala (o perdida tributaria) de periodos futuros. En tanto que las diferencia temporales deducibles son aquellas que darán lugar a montos deducibles al determinar la utilidad gravable (o pérdida tributaria) de periodos futuros. De lo señalado, podemos concluir que si la empresa decide en base a cuestiones técnicas depreciar el bien a una tasa anual del 50%, a pesar que para efectos tributarios el porcentaje máximo establecido es de 25%, entonces la diferencia entre ambos montos, constituirá una diferencia temporal deducible, la que de acuerdo a lo pre visto por la norma tributaria y la NIC 12, será deducible en ejercicios posteriores. a) Determinación de Depreciación Contable y Depreciación máximo deducible AÑO 1 Depreciación Contable Valor del Activo Depreciación Contable anual 50% (a) Depreciación Acumulada Valor Residual Depreciación Tributaria Valor del Activo Depreciación máxima anual 25% (b) Depreciación Acumulada Valor Residual
AÑO 2
AÑO 3
AÑO 4
TOTAL
20 000 10 000
20 000 10 000
20 000 20 000
10 000 10 000
20 000 0
20 000 0
20 000 5 000
20 000 5 000
20 000 5 000
20 000 5 000
20 000 20 000
5 000 15 000
10 000 10 000
15 000 5 000
20 000 0
20 000 0
5 000
( 5 000)
( 5 000)
0
Diferencia Temporal Diferencia temporal deducible 5 000 (a) - (b)
b). Aplicación de diferencias Temporales
Utilidad Contable (-) Diferencia Temporal Utilidad Gravable
AÑO 1 100 000 5 000
AÑO 2 100 000
AÑO 3 100 000
AÑO 4 100 000
TOTAL 400 000
5 000
(5 000)
(5 000)
0
105 000
105 000
95 000
95 000
400 000
f). CUENTAS POR PAGAR 1. Cuentas 421 , 423 y 469 Solicitar la revelación de cuenta por pagar de la empresa ala fecha del Balance General. Verificar que los saldos concuerden con los mostrados en los Estados Financieros, Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta y los que aparecen en los libros contables. Acto seguido, efectuar las siguientes pruebas: a) Circularizar saldos con los proveedores Este procedimiento se deberá realizar sobre una muestra seccionada de cuentas por pagar. b) Verificar la documentación de respaldo de la adquisición que dio origen a la Cuenta por pagar Se deberá revisar comprobantes de pago, guías de remisión, contratos, ingresos al alancen, etc. Tener presente que tratándose comprobantes de pago, deberán cumplí con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago. c) Revisar la valuación de deudas en moneda extranjera, que se haya aplicando en tipo de cambio venta promedio ponderado. El auditor tributario debe tener en cuenta que si existieran pasivos falsos o un patrimonio mayor al declarado, la administración Tributaria, podría aplicar la presunción prevista en el artículo 70º del código Tributario “presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado” 2. Cuenta 461 Prestamos de Terceros Para efectos de la revisión de la Cuenta 461 Préstamos de Terceros, el auditor solicitara la relación de cunetas por pagar por préstamos de terceros. Verificar que los montos coincidan con los mostrados en los libros contables, Estados Financieros y en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta.
Seleccionar una muestra de los préstamos por pagar, y efectuar lo siguiente: a) Verificar los sujetos a quienes se les debe b) Verificar la documentación sustitutoria: contratos, actas, acuerdos, etc. c) De la revisión de los contratos, obtener evidencia de la tasa de interés de la transacción, verificando que se haya cargado a resultados el monto correcto. d) Circularizar para confirmar la valides de la deuda. e) Obtener evidencia, tratándose de personas naturales, de su capacidad económica para otorgar los prestamos. f) Verificar el destino del presamos en la utilización de rentas gravadas. De encontrarse préstamos sin sustento, tener en cuenta que ello, es causal para la aplicación de la presunción prevista en el artículo 70º del Código Tributario. 3. Pago de Rentas de Cuarta Categoría Tratandose de deudas por rentas de cuarta categoría, l auditor tribtuaro deberá veridivar lo siguiente: a) Que se haya efectuado la retención, en caso que corresponda, en el mes del devengo, independiente de la fecha de pago. En todo caso, m verificar que se cuente con la autorización para la suspensión de la retención correspondiente. b) Si no se hizo la retención ni se efectuó el pago de la renta, hasta la fecha de presentación del Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, repara el gasto. c) Verificar que los honorarios estén sustentados con los correspondientes comprobantes de pago, y que cumplan con las condiciones señaladas en el Reglamento de Comprobantes de pago. d) Verificar que el servicio recibido, haya sido destinado a la generación de renta gravada. Si no se cumpliera con las condiciones señaladas, el auditor deberá repara el gasto. g) UTILIZACION DE MEDIOS DE PAGO La ley Nº 28194 estableció la obligación de los sujetos de utilizar alguno de los medio de pago señalados en dicha Leu, cuando se paguen obligaciones mayores a US$ 1 500 ó S/. 5 000. En caso de no utilizar los referidos Medios de pago, la erogación no tendrá efectos tributarios. En tal sentido, teniendo en cuenta lo descrito, el auditor tributario deberá verificar que los pagos que estén dentro de la obligación de utilizar medio de pago se hayan cancelado utilizando alguno de los Medios de Pago contemplados en la ley.
Para tal efecto, el auditor deberá seleccionar una muestra de los pagos que superen los montos señalados y verificar e que le pago se hizo de la manera señalada. En caso contrario, el auditor deberá repara el crédito fiscal del IGV y el costo o gasto, para Impuesto al Renta, según corresponda.
UNIVERSIDAD NACIONAL JORGE BASADRE GROHMANN
PITULO XII
ORIA A LAS CUENTAS DE INGRESOS – CUENTAS POR CO
CAPITULO XII
AUDITORIA A LAS CUENTAS DE INGRESOS – CUENTAS POR COBRAR I. DEFINICION; II CARACTERISTICAS DEL RUBRO INGRESOS –CUENTAS POR COBRAR; III .ACTIVIDADES QUE SE PRESENTAN EN EL RUBRO; IV .VALUACION Y EXPOSICION; Y MARCO CONTABLE; NIC 18 INGRESOS; VI MARCO TRIBUTARIO; VII CONTROL INTERNO; VIII PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA.
SUMARIO
I. DEFINICION El rubro Ingresos- Cuentas por cobrar, tiene características amplias, pues comprende todos los ingresos que hubiera obtenido la entidad durante un ejercicio, producto de la realización de sus actividades comerciales y no comerciales, asi como los saldos por cobrar precisamente de esos ingresos. Al respecto, y para efectos del mejor estudio y análisis del rubro Ingresos-Cuentas por Cobrar, es indispensable que este se divida en dos grupos: 4. Ingresos Comerciales – cuentas por cobrar Comerciales 5. Ingresos No Comerciales-Cuentas por cobrar No Comerciales
1. INGRESOS COMERCIALES-CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES Los ingresos comerciales representan montos originados en transferencias de productos, prestaciones de servicios a cualquier otro concepto análogo, que sea parte de la actividad comercial o del giro de negocio de la empresa.
Por su parte, las cuentas por cobrar comerciales representan derechos de la entidad contra terceros, originados precisamente en la venta de productos, prestación de servicios o cualquier otro concepto análogo. Generalmente, en el devenir de las actividades de la entidad, la cancelación definitiva de estos derechos se produce por su cobranza o compensación, o por su anulación por tratarse de una cuenta incobrable. De acuerdo al Plan Contable General Revisado (PCGR) , las cuentas contables que muestran esta cualidad son las siguientes:
12 CLIENTES 121 Facturas por cobrar 122 Anticipos recibidos 123 Letras (o efectos) por cobrar
129 Cobranza dudosa 70 VENTAS 701 Mercaderías 702 Productos terminados 703 Subproductos, deshechos y desperdicios 707 Prestación de servicios 709 Devoluciones sobre ventas
2. INGRESOS NO COMERCIALES – CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES Los Ingresos No Comerciales a diferencia de los comerciales representan todos los demás ingresos generados por la empresa, diferentes a su actividad habitual de negocios. Dichos ingresos pueden ser por la venta de un activo fijo la percepción de dividendos, intereses de depósitos bancarios, Arrendamientos entre otros similares. En relación con los Ingresos No Comerciales, las cuentas por Cobrar No Comerciales representan, representan normalmente derechos pendientes de cobro, originados justamente en la obtención de estos ingresos. Respecto de este tipo de ingresos y cuentas por cobrar, el plan Contable General Resivado (PCGR) contempla que estos están integrados por:
14
CTAS. POR COBRAR A ACCIONISTAS Y SOCIOS
141
Préstamos al Personal
142
Préstamos. Accionistas( o Socios)
143
Préstamos a Directores
144
Accionistas(o socios)-Suscripciones pendiente de cancelación
16
CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS
161
Préstamos a Terceros
162
Reclamos a Terceros
163
Intereses por Cobrar
164
Depósitos en Garantía
168
Otras Cuentas por Cobrar Diversas
169
Cobranza Dudosa
73
DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES OBTENIDAS
738
Descuentos, Rebajas y Bonificaciones Obtenidas
75
INGRESOS DIVERSOS
751
Explotación de Servicios en Beneficio Personal
752
Comisiones y Corretajes
753
Regalías
754
Alquileres de Terrenos
755
Alquileres Diversos
756
Recuperación de Impuestos
757
Ingresos Diversos, Ajuste por Corrección Monetaria
758
Subsidios Recibidos
759
Otros Ingresos Diversos
76
INGRESOS EXCEPCIONALES
761
Enajenación de Valores
762
Enajenación de Inmuebles, Maquinaria y Equipo
763
Enajenación de Intangibles
764
Recuperación de Castigos. de Cuentas Incobrables
765
Devolución de Provisión de Ejercicios Anteriores
766
Devolución de Impuestos
768
Ingresos Extraordinarios
769
Otros Ingresos Excepcionales
77
INGRESOS FINANCIEROS
771
Intereses Sobre Préstamos Otorgados
772
Intereses sobre Cuentas por Cobrar Mercantiles
773
Intereses Percibidos sobre bonos y Otros títulos otorgados
774
Intereses sobre Depósitos
775
Descuentos Obtenidos por p. p.
776
Ganancias por Diferencia de Cambio
777
Dividendos Percibidos
779
Otros Ingresos Financieros
II CARACTERISTICAS DEL RUBRO INGRESOS-CUENTAS POR COBRAR Los ingresos comerciales representan la culminación natural del proceso del negocio y son por lo general la partida mas significativa del estado de resultados .Asimismo, las cuentas por cobrar comerciales proveen mediante su cobranza, el efectivo o equivalente de efectivo necesarios para el flujo de las operaciones. En muchas circunstancias son un activo importante en el estado patrimonial de las entidades. En tanto que los ingresos no comerciales, normalmente representan una partida de menor importancia dentro de la estructura del estado de ganancias y perdidas. Asimismo las cuentas por cobrar no comerciales, son por lo general un rubro sin mucha importancia dentro de la estructura financiera del balance general. Otra de las características de este rubro, respecto de los ingresos comerciales y las cuentas por cobrar comerciales, es su frecuencia, pues representan las operaciones mas frecuentes en la empresa, a contraposición de los ingresos no comerciales y de las cuentas por cobrar no comerciales, que implican muchas veces un número reducido de operaciones.
III ACTIVIDADES QUE SE PRESENTAN EN EL RUBRO 1. INGRESOS COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES En general, las actividades que se incluyen en la secuencia del procesamiento del componente Ingresos Comerciales –Cuentas por Cobrar Comerciales son: e) Ordenes de pedido f) Despacho de bienes y/o prestación de servicios g) Facturas Cobranzas h) Cobranzas a) Ordenes de Pedido Una operación de venta normalmente se inicia con el ingreso de las ordenes de pedido, las que se generan por medios telefónicos, escritos o pedidos personales de clientes. Adicionalmente, estos pedidos pueden gestionarse por intermedio de vendedores o bien directamente por el cliente.
Sobre las ordenes de pedidos. Pueden efectuarse diversas tareas de conciliación de información para asegurar que se han procesado todas las operaciones .Estas conciliaciones pueden ser por ejemplo entre el detalle total de pedidos procesados e informes de pedidos por vendedor.
Una ves aprobado el pedido, habitual se generan las ordenes para el despacho de los bienes, su producción o la prestación del servicio . Un buen sistema de control se caracteriza por la numeración correlativa de los documentos que respaldan esas operaciones.
Las ordenes de despacho generalmente se valorizan de acuerdo con el precio de los bienes o servicios a vender. Para esto debe consultarse con las listas de precios que deben ser adecuadamente actualizadas. Sin embargo, en otras ocasiones, el precio de los bienes a vender es especifico para cada transacción , siendo fijando por los funcionarios de la empresa.
b) Despacho de bienes y/o prestación de servicios Las ordenes de despacho se emplean para la selección física de los bienes que serán despachados y para la descarga de los registros de existencias. Una vez preparados las entregas debe emitirse la guía de remisión, a fin que acompañe las mercaderías .Un punto fundamental de control interno consiste en que una copia de la guía de remisión sea firmada por el cliente o el transportista, que evidencia el despacho y la recepción por parte del cliente. Total las ordenes de despacho que no son remitidas a los clientes deben ser adecuadamente analizados, conciliado diariamente el total de ordenes pedidos con los productos vendidos y con las guías de remisión.
c) Facturación Normalmente las facturas se generan en base a las información de las guías de remisión. Diversas informes pueden generarse para verificar la integridad del proceso de facturación, como por ejemplo: los de despachos no facturados y el detalle diario de facturas de venta. De otra parte, se ha vuelto una situación normal que las entidades se caractericen por la emisión de notas de crédito y de debito , que modifican las facturas . En esta situación se requiere que los sistemas de control aseguraren un adecuado procesamiento de estos documentos.
d) Cobranzas Es común encontrar en todas las empresas, cobradores que generan las cobranzas. Al respecto, normalmente dichas cobranzas se detallan en información diarios que son controlados y conciliados con fondos o valores ingresados. Estos informes avalan las imputaciones en los registros de caja y bandos , de cuentas corrientes y la información contable relacionada. Un aspecto a tener en cuenta y que fortalece los controles en la entidad es efectuar el deposito integro e inmediato de las cobranzas. Sin embargo es común encontrar situaciones en las cuales no se realiza el deposito para evitar el pago de ciertos impuestos que gravan la operatoria bancaria (ITF). Estos costos debilitan los controles existentes.
2. INGRESOS NO COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES El hecho que el nivel de operaciones de estos cuentas sea significativamente inferior al de los Ingresos Comerciales –Cuentas por Cobrar Comerciales , no implica un cambio radical en cuanto a las actividades realizadas en este ultimo rubro, por ello podemos mencionar que las actividades que incluyen el sub rubro Ingresos No Comerciales-Cuentas por Cobrar No Comerciales , son básicamente las siguientes: d) Generación del ingreso no comercial e) Facturación f) Cobranza
a) Generación del Ingreso no Comercial Esta actividad esta relacionada a la generación del ingreso no comercial que puede ser por la venta de bienes del activo fijo o de intangibles ,prestación de diversos servicios como ejemplo m, intereses por prestamos otorgados, recuperación de deudas castigadas , entre otros.
b) Facturación El monto del ingreso no comercial una vez configurado , debe ser facturado .Por ejemplo, tratándose de la venta de activos fijos, deberá facturarse por el monto de la venta , igualmente de tratarse de intereses sobre cuentas por cobrar por cobrar también será necesario realizar la facturación.
c) Cobranza Esta actividad implica la recepción del dinero ,producto de la operación y su deposito en cuenta . Al igual que en el caso de las cobranza de las cuentas por cobrar comerciales de la entidad.
IV. VALUACION Y EXPOSICION
A) El criterio de Realización Las ventas se reconocen contablemente cuando se realizan es decir cuando se produce el hecho sustancial que las perfecciona desde el punto de vista legal o practicas comerciales vigentes.
Es preciso considerar que, en el caso de las ventas de bienes muebles , el hecho sustancial lo representa la tradición de la cosa vendida, mientras que en el caso de servicios, el hecho sustancial esta dado por el efectiva prestación de las mismos.
Tratándose de la transferencia de bienes inmuebles , la operación se perfecciona con la escritura traslativa del dominio ,no existiendo esta con el comprobante de pago y posesión en forma conjunta.
b) Aspectos de Exposición En el caso de las cuentas por cobrar por venta, estas se expondrán como créditos a corto largo en función de su plazo de exigibilidad.
V.MARCO CONTABLE: NIC 18 INGRESOS Los ingresos comerciales así como los no comerciales, están enmarcados dentro de la NIC 18: Ingresos , cuyo aspecto principal justamente es determinar en qué momento reconocer los ingresos provenientes de tales ingresos .En resumen , la norma señala que los ingresos se reconocerán cuando sea probable que los futuros beneficios económicos fluyan a la empresa y que estos beneficios puedan estimarse confiablemente. 1. VENTA DE MERCADERIA Los ingresos provenientes de la venta de los bienes deben reconocerse cuando se han cumplido con todas las condiciones siguientes:
f) La empresa ha transferido al comprobar los riesgos y beneficios significativos en la propiedad de los bienes. g) La empresa no retiene ninguna clase de implicancia gerencial continua en propiedad, ni ningún control efectivo sobre los bienes vendidos. h) El monto de los ingresos pueden estimarse confiablemente. i) Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa. j) Los costos incurridos o por incurrir con respecto a la transacción puedan estimarse confiablemente. 2. PRESTACION DE SERVICIOS Cuando el resultado de una transacción que implica la prestación de servicios puede ser estimado confiablemente, el ingreso asociado con la transacción debe ser reconocido. El resultado de la transacción puede ser estimado confiablemente cuando se cumplan todas las siguientes condiciones: e) El monto de los ingresos puede ser medido confiablemente. f) Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa. g) El grado de avance de la transacción a la fecha del balance puede ser medido confiablemente. h) Los costos de la transacción y los costos por incurrir de la transacción pueden ser medidos confiablemente.
3. INTERESES, REGALIAS Y DIVIDENDOS Los ingresos provenientes del uso por terceros de los activos de la empresa que rindan intereses, regalías y dividendos deben reconocerse cuando.
c) Sea probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa. d) El monto de los ingresos pueden reconocerse sobre los siguientes bases:
Los intereses deben ser reconocidos sobre la base de un tiempo proporcional que tome en consideración el rendimiento efectivo del activo.
Las regalías deben ser reconocidas sobre una base de acumulación en concordancia con la esencia del acuerdo pertinente.
Los dividendos deben ser reconocidos cuando se establece el derecho del accionista a recibir el pago.
4. REVELACION Una empresa debe revelar: f) Las políticas de contabilidad adoptadas para el reconocimiento, de los ingresos , incluyendo los métodos para determinar la terminación de una prestación de servicios. g) El monto de cada categoría significativa de ingresos reconocidos durante el periodo incluyendo los ingresos provenientes de :
La venta de bienes
La prestación de servicios
Intereses
Regalías
Dividendos
h) El monto de los ingresos provenientes del intercambio de bienes o servicios incluidos en cada categoría significativa de ingresos.
VI MARCO TRIBUTARIO 1. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV) a) Ámbito de aplicación El Impuesto General a las Ventas grava las siguientes operaciones: vi.
La venta en el país de bienes muebles;
vii.
La prestación o utilización de servicios en el país;
viii.
Los contratos de construcción;
ix.
La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos;
x.
La importación de bienes.
2. IMPUESTO A LA RENTA (IR) a) Reconocimiento de rentas
El inciso a) del segundo párrafo del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las rentas de la tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen. b) Tratamiento de los dividendos Para los efectos de la aplicación del Impuesto a la Renta, Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades en especie se computaran por el valor de mercado que corresponda atribuir a los bienes a la fecha de su distribución. Las personas jurídicas que perciban dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades de otras personas jurídicas, no las computaran para la determinación de su renta imponible.
c) valor de mercado En los casos de ventas , aportes de bienes y demás transferencias de propiedad a cualquier titulo , así como prestación de servicios y cualquier otro tipo de transacción, el valor asignado a los bienes ,servicios y demás prestaciones ,para efectos del Impuesto ,será el de mercado.
Para estos efectos ,se considera valor de mercado: tratándose de :
El valor de mercado será
Existencias
El que normalmente se obtiene en onerosas que la empresa realiza con defecto, se considerara el valor que se operación entre partes independientes iguales y similares.
las operaciones terceros .En su obtenga en una en condiciones
Valores
Cuando se coticen en el mercado bursátil, será el precio de dicho mercado; en caso contrario, su valor se determinara de acuerdo a las normas que señale el Reglamento. Tratándose de valores transados en bolsas de productos el valor de mercado será aquel en el que se concreten los negociaciones realizadas en rueda de bolsa.
Bienes de Activo Fijo
Cuando se trate de bienes respecto de los cuales se realicen transacciones frecuentes en el mercado. será el que corresponda a dichas transacciones ; cuando se trate de bienes respecto de los cuales no se realicen transacciones frecuentes en el mercado , será el valor de tasación.
Transacciones
Los precios y monto de las contraprestaciones que hubiera
entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia o a través de países a territorios de bajo o nula imposición
sido acordados con o entre partes independientes en transacciones comparables ,en condiciones iguales o similares, de acuerdo a lo establecido a lo establecido en el Articulo 32º-A
i) Ingreso neto en la enajenación de bienes El ingreso neto total resultante de la enajenación de bienes se establecerá deduciendo del ingreso bruto las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costumbres de la plaza. j) Intereses Están exoneradas del impuesto hasta el 31 de diciembre del 2006 ; cualquier tipo de intereses de tasa fija o variable ,en moneda nacional o extranjera que se pague con ocasión de un deposito conforme a la ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la SBS, Ley Nº26702. Asi como los incrementos del capital de los depósitos e imposiciones en moneda nacional o extranjera.
6. IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS (ITAN) b) Base imponible La base imponible del Impuesto esta constituida por el valor de las activos netos consignados en el balance General , cerrado al 31 de diciembre del ejercicio anterior al que corresponda el pago,deducidas las depreciaciones u amortizaciones admitidas por la ley del Impuesto a la Renta. VII. CONTROL INTERNO Respecto del tema de los controles , es preciso indicar que las organizaciones con una fuerte vocación de comercialización , cuyos parámetros de medición y control se concentran en los planes de venta , pueden evidenciar un débil ambiente de control. Algunas pautas que revelan potenciales errores consecuencias de un débil ambiente de control son :
o
irregularidades
como
Alteración de la información de ventas, cuentas por cobrar y cobranzas de deudores incluida en los registros contables.
Registros de transacciones de ventas sin respaldo.
Aplicación indebida de norma contable.
Omisión de información significativa sobre las ventas , cuentas por cobrar y cobranzas de deudores en los registros contables.
Los trabajos de auditorias en este tipo de organizaciones deben prestar debida atención a los temas relacionados con la veracidad e integridad de las transacciones.
VIII PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA 1. PROCEDIMIENTOS ANALITICOS 1.1 INGRESOS COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES a) Análisis Comparativo de Ingresos Comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del periodo o ejercicio corriente y el anterior, en relación con:
Ventas por producto y línea
Márgenes brutos por producto línea
Ventas del mes anterior y posterior al cierre.
Devoluciones y descuentos
b) Revisión de Conciliaciones Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las perdidas y las descargadas del costo de ventas. Debe recordarse que las pruebas de ingresos por ventas deben ser estrechamiento coordinados con la auditoria de existencias y costos gastos del estado del estado de resultado para asegurar que todos costos relacionados con las ventas registradas son contabilización en el mismo periodo. c) Verificar la razonabilidad de los ingresos comerciales Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades vendidas por un precio de venta promedio por producto. Esta prueba permite satisfacer la integridad del registro de las transacciones de ventas. d) Análisis Comparativo de las Cobranzas
Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente con los del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a: Cobranzas de deudores Cobranzas de deudores en relación con el nivel y tendencia de las ventas. e)Análisis de las cobranzas Revisar los asientos de cobranzas de deudores en las cuentas del mayor general para identificar ítems significativos o inusuales. Asimismo, comparar el nivel de cobranza por cada vendedor , y las posteriores al cierre, con las cuentas por cobrar a dicha fecha. f) Análisis Comparativo de las cuentas por cobrar comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente con los del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a : Cuentas por cobrar Antigüedad de las cuentas por cobrar Provisión de deudas de Cobranza Dudosa , como porcentaje de las ventas.
1.2 INGRESOS NO COMERCIALES –CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES a) Análisis Comparativo de Ingresos no Comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a Ingresos no Comerciales. b) Análisis Comparativo de cuentas por Cobrar No comerciales Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a los saldos de cuentas por cobrar no comerciales.
2. PRUEBAS DETALLADAS a) VENTAS 1. Inventario de Comprobante de pago
Realizar un inventario de los comprobantes de pago que utiliza la empresa. De encontrar faltantes , verificar la situación de ellos ,o si fueron informadas a la Administración Tributaria , de lo contrario , recomendar la subsanación correspondiente. 2. Formalidades de Comprobantes de Pago En base a una muestra de los documentos emitidos por la empresa revisar las formalidades contempladas en el Reglamento de Comprobantes de Pago:
El RUC y razón social del cliente.
Tratándose de facturas, la separación del Valor de Venta con el monto del IGV.
La consignación del detalle de los bienes transferidos.
La consignación del detalle de los bienes transferidos.
Tratándose de Boletas de venta cuyos montos sean mayores a ¼ de la UIT (s/ 825 para el año 2005), verificar el DNI , el nombre y dirección del adquiriente
Tratándose de Notas de Crédito, verificar las formalidades correspondientes para su validez , así como el reingreso de los bienes a los almacenes de la empresa.
Tratándose de comprobantes de Pago anulados, revisar si cuentan con el original y las copias que correspondan.
3. Registro de Comprobantes de Pago Sobre una muestra representativa de comprobantes de Pago , emitidos, verificar:
Su anotación en el registro de Ventas.
Su abono a la cuenta Ventas
El sustento respectivo (guías de remisión, contratos, salidas de inventarios), revisando la fecha de entrega de los bienes , la cobranza de los mismos, la cantidad transferida y entregada, analizando si el nacimiento de la obligación tributaria es conforme:
El devengo correspondiente.
Tratándose de ventas diferidas , que la venta se perfecciono en un periodo o periodos siguientes. De otra parte , verificar también que las sumas del registro de ventas concuerde con los mostrados en el.
4. venta de bienes En la venta de bienes, verificar: Tratándose del IGV, que el nacimiento de la obligación tributaria se haya realizado en la fecha en que se haya emitido el comprobante de pago de acuerdo a lo establecido por el Reglamento de la Ley del IGV , o en la fecha en que se haya entregado los bienes , lo que hubiere ocurrido primero. Tratándose del Impuesto a la Renta , el devengo de la renta, la que se configura con la entrega de los bienes.
5. Prestacion de servicios En la prestación de servicios, verificar: Tratándose del IGV, que el nacimiento de la obligación tributaria se haya realizado en la fecha en que se haya emitido el comprobante de pago de acuerdo a lo establecido por el Reglamento de la ley del IGV, o en la fecha en que se perciba la retribución , lo que hubiese ocurrido primero. Tratándose del Impuesto a la Renta , el devengo de la renta , lo que se configura en la fecha de prestación del servicio.
6. Valor de Mercado Sobre la base de la misma muestra, revisar que el valor otorgado a los bienes o servicios sea el de mercado . Para ello, puede ser valido contrastar los valores de los bienes o servicios, con la lista de precios de la empresa, así como con valorizaciones de otras empresas.
7. Ventas Exoneradas o Infectas Si las ventas no han sido gravadas con el IGV , verificar que su exoneración o inafectacion este acorde con lo dispuesto por los Artículos 2º y 5º de la Ley del IGV , así como por normas especiales que correspondan. De tratarse de ventas que han sido gravadas con el Impuesto a la Renta , verificar que la exoneración o inaceptación este contemplada en los Artículos 18º y 19º de la Ley del Impuesto a la Renta , o en alguna norma especial.
8. Estacionalidad de Ingresos
De haberse determinado que la empresa tiene periodos estacionales de ventas altas y bajas, verificar si dichos periodos concuerdan con los mostrados en libros . Para tal efecto, efectuar un resumen de ventas por periodo y por producto. De verificar periodos en donde las ventas han sufrido una baja inusual, diferentes a las temporadas de ventas bajas, revisar las razones de dicha disminución. Asimismo, revisar las salidas de existencias en dichos periodos para certificar las menores ventas.
9. Anulacion y Devolución de Ventas De haberse producido la anulación o devolución de ventas ,certificar: Respecto del primer supuesto , que las mercancías no hayan salido del almacén Respecto del segundo , que las mercancías no hayan reingresado a los almacenes de la Empresa, y que se haya emitido la correspondiente Nota de Crédito , la cual deberá cumplir con las formalidades previstas en el Reglamento de Comprobantes de Pago. Asimismo, verificar la recepción de las Notas de Crédito emitidas, vía confirmación a los clientes.
10. Politica de descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos Solicitar por escrito la política que lleva la empresa respecto de los descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos ,verificando que esta concuerde con los efectivamente otorgados . Asimismo, verificar que esta política este acorde con las costumbres de la plaza.
11. Ventas en Consignación Tratándose de ventas en consignación, verificar:
Que se lleve el Registro de Consignaciones correspondiente.
La confirmación de los saldos con los consignatarios
La confirmación del momento del perfeccionamiento de la venta y que concuerde con la emisión del comprobante de pago respectivo.
Tratándose de devoluciones , que se efectué el reingreso de la mercancía a los almacenes de la empresa.
Que las cantidades entregadas en consignación que aparezcan en el Registro, coincida con las Guías de Remisión y con las salidas de almacén.
VENTAS EN CONSIGNACION La empresa entrego el 30 de noviembre de 2005 mercaderías en consignación a la compañía “DOS MUNDOS” SA por un valor de S/.50,000.00.Esta ultima empresa efectuó la venta de los bienes el 29 de diciembre del 2005, por una valor de venta de S/60.000. Asimismo, en vista que la empresa tuvo conocimiento de la venta recién el 02 de enero del 2006,emitió el comprobante de pago respectivo en dicha fecha, declarando la venta en el mismo mes.
SOLUCION: El contrato de Consignación tiene características especiales, pues participan un consignarte o consignador, quien entrega determinados bienes o mercancías a otra parte llamada consignatario, esto con la finalidad de que este ultimo realice la venta a terceros. En esta operación, la entrega de los bienes o mercancías no representa la transferencia de propiedad tan solo en caso de concretarse la operación de venta a terceros, se concretara la transferencia de bienes del consignatario al cliente de este y simultáneamente del consignarte al consignatario. Teniendo en cuenta lo señalado y para efectos tributarios, se debería seguir el siguiente tratamiento 1. Impuesto General a las Ventas En concordancia a lo dispuesto por el literal a) del numeral 2 del Articulo 3º del Decreto Supremo Nº136-96-EF Reglamento de la Ley del IGV , el nacimiento de la obligación tributaria en caso de entrega de bienes en consignación , se origina cuando el consignatario vende los mencionados bienes perfeccionándose en esa oportunidad todas las oportunidad todos las operaciones de venta . En este sentido, el numeral 2 del Articulo 4º del referido Decreto Supremo, precisa que tratándose de entrega de bienes en consignación y otras formas similares , en las que la venta se realice por cuenta propia. Son sujetos del impuesto tanto el que entrega el bien como el consignatario. La operación realizada, dara lugar a la emisión de dos comprobantes de pago, una emitido por el consignarte al consignatario y otro emitido por el consignatario al cliente o tercero. Al respecto , el Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado con Resolución de Superintendencia Nº007-99/SUNAT (24.01.99), En su articulo 5º , numeral 1, expresa que tratándose de la venta de bienes en consignación, la SUNAT no aplicara la sanción referida a la infracción tipificada en el numeral 1 del Articulo
174º del Código Tributario (referida o no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago) al sujeto que entrega el bien al consignación , siempre que aquel cumpla con emitir el comprobante de pago respectivo dentro de los nueve (9) días hábiles siguientes a la fecha en que se realice la operación. De la expuesto, se desprende que para efectos del Impuesto General a las ventas , la obligación tributaria para las dos operaciones de venta se origino el 29 de diciembre del 2005 , fecha en la cual se perfecciono la venta de los bienes al cliente ,por lo que es en dicho periodo (Diciembre 2005) en donde se debería declarar el impuesto correspondiente. 2. Impuesto a la Renta De otra parte y para efectos del Impuesto a la Renta, se debe considerar que el inciso a) del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que para efectos dela imputación de ingresos y gastos de la tercera categoría se aplicara el principio del devengado.
Por lo que, si la venta de los bienes se realizo el 29 de diciembre de 2005, ese en dicho periodo en que se devenga el ingreso, en consecuencia y para el caso en comentario , en dicho periodo debe declararse la renta.
De lo expuesto , podemos concluir que la empresa deberá declarar la venta , tanto para efectos del IGV como para el Impuesto a la renta , en el mes de Diciembre del 2005 , no siendo adecuado que se considere tal ingreso en el mes de enero del 2006 de pago respectivo.
---------------------------------------------x---------------------------------------------12 CLIENTES
59 500
121 Factura por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 4011 Impuesto general a las ventas 70 VENTAS
9 500 50 000
701Mercaderia x/x Por la venta de los bienes entregados en consignación -------------------------------------------x-----------------------------------------------12 Operaciones entre vinculadas
Revisar que el valor de operaciones entre partes vinculadas haya sido el que corresponde a los precios que se acuerdan entre partes independientes, en transacciones comparables, en condiciones iguales o similares 13. Ventas de bienes a Plazo Tratándose de la enajenación de bienes a plazo , cuya cuotas sean exigibles en un plazo mayor a un año computado a partir de la fecha de su enajenación , se deberá revisar si las cuotas exigibles en el periodo en revisión , han sido afectadas a resultados.
TRATAMIENTO DE VENTAS A PLAZOS El 01 de setiembre de 2005 la empresa PEÑARANDA S.A., efectuó la venta de 10 maquinas cortadoras a un plazo de 15 meses por un importe de S/ 540 000 mas S/60 000 de intereses .El IGV por esta operación es de S/ 114,000 .Asimismo , se sabe que el costo de venta de dichos bienes es de S/.360 000. La empresa contablemente para el ejercicio 2005 ha optado por el reconocimiento total del ingreso pero tributariamente ha diferido los beneficios. SOLUCION: La NIC 18: Ingresos establece que los ingresos de la venta de productos deben ser reconocidos cuando todas las siguientes condiciones han sido satisfechas: vi.
La empresa ha transferido al comprador los riesgos significativos y los beneficios de propiedad de los productos (en términos legales es lo que se denomina tradición , o sea la entrega del producto para el caso de bienes muebles);
vii.
La empresa ya no retiene la continuidad de la responsabilidad gerencial en el grado asociado usualmente a la propiedad , ni el control efectivo de los productos vendidos:
viii.
El importe de los ingresos puede ser medido confiablemente :
ix.
Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa; y
x.
Los costos incurridos o a ser incurridos , por la transferencia pueden ser medidos confiablemente.
Es decir, en el caso de una venta a plazos , los beneficios deben reconocerse en el momento que se origine la operación de venta , siempre que exista certeza razonable sobre las cobranzas, pues sino , se deberá diferir el beneficio a fin de imputar proporcionalmente a la cobranza de las cuotas tanto el ingreso , como se correpondiente costo, reconoce utilidad bruta en la medida en que se va devengando el ingreso .
TRATAMIENTO TRIBUTARIO El articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta dispone como principio general de imputación de ingresos para un determinado ejercicio gravable , con respecto a las rentas de tercera categoría , al principio de lo devengado. En tal sentido, el ingreso proveniente de una venta debería imputarse al ejercicio en que se realizo la venta independientemente del plazo a los plazos pactados para el pago del precio pactado . No obstante , para el caso especifico de la enajenación de bienes a plazo pueden los contribuyentes optar por el acogimiento a lo dispuesto en el Articulo 58º de la referida Ley.
En efectos, señala el mencionado Articulo 58º que cuando los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo mayor a un (1) año , computando a partir de la fecha de la enajenación , estos podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago.
En ese sentido, reglamento de la Ley establece en su Articulo 31º inciso a) que los ingresos se determinaran por la diferencia que resulte de deducir del ingreso neto , el costo computable y los gastos incurridos en la enajenación , definiendo como ingreso neto computable en cada ejercicio gravable , a quel que se haga exigible de acuerdo a las cuotas convenidas para el pago ,menos las devoluciones , bonificaciones ,descuentos conceptos similares que responsan a las costumbres de la plaza Este régimen especial de imputación es conocido en la doctrina como el sistema de lo devengado –exigible. Al respecto, para Garcia Mullin, se trata de un sistema intermedio , ya que se aparta del devengado puro, puesto que no considera “devengado de inmediato el total del ingreso, sino solo el correspondiente a los beneficios proporcionales a las cuotas que vencen en cada ejercicio , y por otra parte , se aorta del “sistema de la percibido” puesto que computa lo que se ha vuelto exigible en el ejercicio , independientemente de que se haya cobrado efectivamente . Pese a que este sistema puede aplicarse perfectamente para ventas cuyas cuotas venzan entre dos ejercicios, sea que el plazo de la venta sea mayor o menor a 1 año es exigencia de la Ley que la venta tenga plazo mayores a 1 año (12 meses) Cabe comentar, que este procedimiento le otorga al contribuyente la posibilidad de pagar el Impuesto a la Renta Anual, no de una sola vez por el resultado total de operación, sino por el resultado proporcional a la exigibilidad de las cuotas del ejercicio.
Calculo del Impuesto
1. Determinacion de la operación Ventas
S/ 540,000
Intereses
60,000 S/ 600,000
2. Importe de cada cuota Venta
540,000/15
=
36,000
Intereses
60,000/15
=
4,000
3. Diferimiento del costo de venta Asi como se difiere el ingreso también se difiere el costo respectivo dando como resultado el diferimiento del beneficio: S/.360,000 / 15
= 24,000
4. Reconocimiento tributario de la Renta Bruta Solo mse debe reconocer como ingreso las cuotas devengadas o exigibles al 31.12.2005, es decir de Setiembre a diciembre 2005 con su respectivo costo. S/40 000 X 4
= 160 000
S24 000 x4
= (96 000)
Utilidad Bruta 2005
64 000
5. Determnacion de diferencia Temporal Como la empresa ha reconocido el integro de la venta se procede a calculo de la deducción para determinar la renta neta. Ingreso
S /.
Costo:
40 000 x 15 =600 000 S/
24 000 x15 = 360 000
Beneficio Contable
240 000
(-)Beneficios Gravable
(64 000)
Diferencia Temporal
176, 000
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS CONTABLES POR LA VENTA AL CREDITO Determinar el tratamiento contable y tributario de una venta al crédito, a cancelarse en 15 cuotas mensuales.
Datos Venta al crédito Cobros, cuotas mensuales de S/ 20,000 c/u
S/ 300,000
(Agosto de 2005 a Octubre 2006) Costo de Venta
S/ 180 ,000
SOLUCION Las condiciones para el reconocimiento de los ingresos, a consideración de lo que dispone la NIC 18: Ingresos son básicamente que: vi.
La empresa haya transferido al comprador los riesgos significativos y los beneficios de propiedad de los productos:
vii.
La empresa ya no retiene la continuidad de la responsabilidad gerencial en el grado asociado usualmente a la propiedad , ni el control efectivo de los productos vendidos:
viii.
El importe de los ingresos puede ser medido confiablemente;
ix.
Es probable que los beneficios económicos relacionados con la transacción fluirán a la empresa; y
x.
Los costos incurridos o a ser incurridos , por la transferencia puedan ser medidos confiablemente.
Es decir , en el caso de una venta a plazos ,los beneficios deben reconocerse en el momento que se origine la operación de venta , siempre que exista certeza razonable sobre las cobranzas ,,pues sino, se deberá diferir el beneficio , a fin de imputarlo proporcionalmente a la cobranza de las cuotas tanto del ingreso , como su correspondiente costo, es decir solo se reconoce utilidad bruta en la medida en que se va cobrando efectivo por la venta .Cada cobranza representa la recuperación parcial de la utilidad bruta , en la proporción en que estos dos elementos coexistían en la venta original.
Por lo que cada entidad que realice una venta a plazo deberá evaluar las condiciones para el reconocimiento de la misma , pudiéndose presentar los alternativas: a) Reconocer la totalidad del ingreso , con su correspondientes costos y gastos. b) Reconocer solo la parte que se vaya cobrando a lo largo del vencimiento de cada cuota establecida. Partiendo de la premisa que la venta a plazos ,genera una certeza de cobro ,entonces se debería reconocer la integridad de la operación como una operación de venta ; en este caso el asiento contable a realizar seria:
-------------------------------------------X----------------------------------------12 CLIENTES
354, 000
121 Facturas por cobrar 70 VENTAS 701
300, 000
Mercaderia
40TRIBUTOS POR PAGAR
54 000
4011 Impuesto General x/x Por la venta al crédito 15 meses ----------------------------------------x-----------------------------------------69 COSTO DE VENTAS
180 000
691 Mercaderia 20 MERCADERIAS
180 000
201 Mercaderias x/x Por el costo de la Mercadería vendida -----------------------------------x------------------------------------------------
TRATAMIENTO TRIBUTARIO Para efectos tributarios, la empresa en principio debería reconocer la integridad de la operación en el ejercicio. Sin embargo, la Ley del Impuesto a la Renta permite a opción del contribuyente, que dicha operación sea reconocida bajo un régimen especial denominado, del “devengado percibido”
Así, el Articulo 58º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que “los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación, podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago.” Considerando dicho sistema, el tratamiento que correspondería aplicar seria:
1. Determinacion de cuota mensual y costo Ventas
300 000
Ingreso mensual a imputar (300 000/15)
20 000
Costo de ventas
(180 000)
Costo mensual a imputar (180 000/15)
12 000
2. Ingresos y costos a imputar en el 2005(Agosto a Diciembre 2005) Cuotas exigibles (20 000 x 5)
100 000
Costo de cuotas exigibles ( 12, 000 x 5)
(60 000)
Utilidad a imputar en el año 2005
40 000
3. Ingresos y costos a imputar en el 2006 (Enero a Octubre 2006) Cuotas exigibles (20 000x 10)
200 000
Costo de cuotas exigibles (12,000x10)
(120 000)
Utilidad a imputar en el año 2006
80 000
b) EXPORTACIONES 1. Valor de Exportaciones Efectuar una relación de los Exportaciones realizadas por la empresa , contrastándola con la información mostrada en el portal de SUNAT , de existir diferencias, solicitar la información correspondiente. 2. Afectacion al Impuesto a la Renta Revisar las fechas de las Órdenes de Embarque y las Declaraciones
C) VENTAS DIFERIDAS 4. Análisis de ventas diferidas De encontrarse saldos e la cuenta 49 Ganancias diferidas, efectuar un análisis de ellos, con la finalidad de determinar que efectivamente corresponden a ventas aun no devengadas. Para tal efecto, dependiendo del volumen de la información, certificar: Tratándose de la venta de bienes, que no se haya efectuado la entrega de bienes, para lo cual se deberá revisar la fecha de salida efectiva de los bienes. Tratándose de la presentación de servicios, que no se haya prestado el servicio, y que este se haya realizado en el periodo siguiente. De encontrarse ventas no devengadas, tomar nota a efecto de su adición a la Renta Neta del periodo.
D) INGRESOS DIVERSOS 1.
Regalías Tratándose de ingresos por Regalías, revisar el contrato respectivo contrastando si el monto de la mismas así como el periodo de devengado concuerda con el registro en libros contables.
5. Alquileres de bienes Si se efectuó el arrendamiento de bienes muebles, cuya depreciación y amortización admite la Ley del Impuesto a la Renta, efectuada a otros contribuyentes de tercera categoría, verificar que la Renta Neta Actual producto de dicha operación, haya sido no menor al 6% del valor de adquisición. En caso contrario, revisar que la diferencia haya sido agregada vía Declaración Jurada, a la Renta Neta. CESION GRATUITA DE PREDIOS
Asimismo, Tratándose de bienes inmuebles arrendados, verificar que el
La empresa cede de forma gratuita para su ocupación como hospedaje, un inmueble de su monto del arrendamiento no haya sido inferior al 6% del valor del predio. De propiedad, a un cliente del exterior, cuyo valor de autoevaluó es de S/. 300,000. El inmueble lo contrario, revisar que la diferencia haya sido agregada a la Renta Neta, vía se ha cedido por todo el ejercicio 2005.
Declaracion jurada.
SOLUCION:
En ambos casos, se deberá verificar que haya emitido el correspondiente
Tal como lo prescribe el inciso d) del Articulo 23º de la Ley del Impuesto a la Renta, también comprobante de pago, y que se haya gravado con el IGV, revisando su constituyen rentas de las empresas, la renta ficta de predios cuya ocupación hayan cedido anotación en el Registro de Ventas correspondiente. sus propietarios gratuitamente o a precio no determinado, la que es equivalente al seis por ciento (6%) del valor del predio declarado en el autoevaluó correspondiente al Impuesto a la De otra parte, y para efectos del Impuesto a la renta, revisar si la afectación Renta.
del ingreso a este impuesto se produjo en la fecha del devengo o en una
En tal sentido, como la empresa propietaria ha cedido la ocupación del inmueble a terceros fecha posterior. en forma gratuita, esta obligado a declarar una renta ficta de 6% de S/. 300,000 que es equivalente a S/. 18,000, y que para efectos tributarios debe agregarse en la Declaración de Renta anual de Impuesto a la Renta, como diferencia permanente por no revertirse en futuros periodos.
agregar la cantidad de S/. 5,400 en la Declaración jurada de impuesto a la Renta
CESION GRATUITA DE BIENES MUEBLES La empresa ha cedido en forma gratuita una maquina impresora de cuatro cuerpos a la compañía Las Guirnaldas SRL a partir del 01 de julio del 2005, según contrato de comodato legalizado notarialmente, en donde se especifica que los gastos de mantenimiento, funcionamiento y seguro del bien, corren por cuenta del comodatario. El bien tiene los siguientes datos y registros contables:
Fecha de 14.01.2002 Valor de 140,000 Valor actualizado al 31.12.2004
adquisición adquisición 180,000
SOLUCION: Tal como lo prescribe al inciso h) del Articulo 28º de la Ley del Impuesto a la Renta, constituyen Renta de Tercera Categoría, entre otras la derivada de la cesión de bienes muebles cuya depreciación o amortización admite la Ley, efectuada por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, a titulo gratuito, a precio no determinado, o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza; a otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría así como a sociedades irregulares y contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente. Al respecto, al referido inciso, señala que se presume, sin admitir prueba al contrario, que la cesión en comentario genera una renta neta anual no menor al 6% del valor de adquisición ajustado de ser el caso, de los bienes cedidos. Para estos efectos, no se admitirá la deducción de la depreciación acumulada. Sin embargo, cabe agregar que dicha presunción no opera por el cedente que sea parte integrante de contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente así como tampoco procederá en el caso de cesión a favor de entidades del Sector Publico Nacional. Finalmente, es importante mencionar que el inciso en comentario señala que se presume que los bienes muebles han sido cedido por todo el ejército gravable, salvo prueba en contrario a cargo del cedente de los bienes. En tal caso, la renta presunta se calculara en forma proporcional al numero meses de ejercicio por los cuales se hubiera cedido el bien. De lo expuesto podemos concluir que, la cesión a titulo gratuito de la maquinaria genera para la empresa una renta ficta equivalente al 6% del
valor del bien ajustado por la inflación, sin la deducción de la depreciación acumulada, por los meses de la sección gratuita. El cálculo correspondiente seria:
Valor ajustado del activo según libros al 31.12.04 180,000
S/.
VENTA DE ACCIONES QUE NO COTIZAN EL BOLSA La empresa poseedora del 20% del capital de Comercial Prado S.A., equivalente a S/. 1000,000 según libros contables al 31 de mayo del 2005. En el mes de junio del mismo año, la empresa decide transferir las acciones a un tercero al mismo valor que figura en libros. Se sabe que del reporte recibido del comercial Prado S.A. al 31 de diciembre del 2004, se contaba con la siguiente información: ACTIVO Corriente No corriente
6´000,000 3´500,000
TOTAL ACTIVO
9´500,000
6. Otros Ingresos diversos Tratándose de otros ingresos diversos ajenos la giro del negocio, obtenidos PASIVO Y PATRIMONIO en el periodo de revisión, revisar su afectación al Impuesto a la Renta y al TOTAL PASIVO 2´500,000 Impuesto general a las Ventas de corresponder.
e)
TOTAL PATRIMONIO Capital social INGRESOS EXCEPCIONALES Otras cuentas patrimoniales 6. Enajenación de valores TOTAL PATRIMONIO
5´000,000 2´000,000 7´000,000
Tratándose de enajenación de valores, verificar que el ingreso se haya TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 9´500,000 efectuado al Impuesto a la Renta.
Para tal efecto, la empresa realizo loas siguientes registros contables: SOLUCION: c) Por la venta de las acciones ______________ x ______________ 1 0 7 6
CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes
1´000,000
INGRESOS EXCEPCIONALES
1´000,000
761 Enajenacion de valores ______________ x ______________ d) Por el costo computable de los valores vendidos ______________ x ______________ 6 6 3 1
CARGAS EXCEPCIONALES 661 Costo de enajenacion de valores VALORES 311 Valores
1´000,000 1´000,000
SOLUCION: De acuerdo a lo establecido por el Artículo 32º de la Ley de Impuesto a la Renta, las transferencias de propiedad se deben realizar a valor del mercado. Al respecto, en inciso c) del Articulo 19º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que el valor del mercado de valores tratándose de acciones o participaciones que no coticen en bolsa o en ningún mecanismo centralizado de negociación, será el valor de la transacción, el mismo que no podrá ser inferior al valor de participación patrimonial de la acción o participación que se enajena. Agrega el referido inciso d) que e valor de participación patrimonial deberá ser calculado sobre la base del último balance de la empresa emisora cerrado con anterioridad a la fecha de la enajenación, el cual no podrá tener antigüedad mayor de doce meses. De no contar con dicho balance, el valor de mercado será el valor de tasación.
Para tal efecto, el calculo de valor de participación patrimonial a que se refiere el párrafo anterior se efectuara dividiendo el valor de todo el patrimonio de la sociedad emisora entre el numero de acciones y/o participaciones emitidas. En caso la sociedad emisora este obligada a realizar ajustes por inflaccion para efectos tributarios, el valor del patrimonio devera ser tomado del balance ajustado. De otra parte, si en los estatus o en cualquier norma interna de la sociedad emisora se dispone que ciertas acciones y/o participaciones tienes una participación porcentual en el patrimonio de la sociedad, distinta a la del resto de acciones, el valor de participación patrimonial de aquellas deberá ser calculado aplicando dichos porcentajes especiales sobre el patrimonio de la empresa, dividiendo el resultado obtenido entre el numero de acciones y/o participaciones emitidas. El valor patrimonial del resto de acciones o participaciones se calculara siguiendo el procedimiento descrito anteriormente, pero tomando como referencia el patrimonio sin considerar la participación de las acciones preferenciales. En tal sentido, teniendo en cuanta lo expuesto, podemos indicar que el valor del mercado para las acciones no cotizadas en bolsa de la empresa Comercial Prado S.A. será determinada en base a su participación patrimonial en le patrimonio de la misma, que según la información proporcionada es S/. 7´000,000. Para determinar el valor de mercado de las acciones es preciso seguir este procedimiento: Acciones de S/. 1.00 cada una ´000,000 Patrimonio ´000,000 Valor patrimonial por acción (7´000,000/5´000,000) 1.40 Participación en el patrimonio de La Pradera 20% Valor de mercado de acciones (20% de S/. 7´000,000)
5 S/. 7 S/. S.A. 1
7. Enajenación de Inmuebles, maquinaria y equipo Verificar que los ingresos por la enajenación de inmueble, maquinaria y equipo, se efectuaron a valor de merado, y que han sido efectuados al IGV e impuesto a la Renta, emitiéndose el respectivo comprobante de pago. Así mismo que este ultimo se haya registrado en el Registro de Ventas. De no haberse afectado, averiguar las razones del procedimiento. Este procedimiento no será aplicable, tratándose de personas naturales o jurídicas que no realicen actividad empresarial, salvo que sean habituales en la realización de este tipo de de operaciones. 8. Otros Ingresos Excepcionales De observarse la ocurrencia de algún siniestro durante el periodo de observación, verificar si por ello se obtuvo alguna indemnización, afecta al Impuesto a la Renta. INDEMNIZACION A EMPRESA POR SEGUROS DE SU PEROSNAL. Una empresa dedicada al explotación minera, ha contratado seguros para su personal para que en caso ocurra algún tipo de accidente de estos ultimas, los trabajadores y la empresa misma. Sean indemnizados. En agosto 2005 fruto de la ocurrencia de la contingencia, la empresa ha recibido una indemnización de S/. 30,000.00, la que ha sido objeto de gravamen por parte de la empresa. SOLUCCION: De conformidad con lo previsto por le articulo 2º inciso b) del TUO de la ley de impuesto a la renta. Constituyen renta gravada con el impuesto a lo indemnizaciones a favor de empresas por seguros de su personal as i como la deferencia entre el valor actualizado d el a primas o cuotas pagadas por los asegurados y las sumas que los aseguradores entregan a aquellos a la cumplirse el plazo estipulado en los contratos totales del seguro de vida. En tal sentido, si bien se trata de resarcir el perjuicio al trabajador el monto que reciba la empresa se encuentra afecta al impuesto a al renta. Pues el mismo no esta destinado a cubrir daño patrimonial alguno.
DONACIÓN RECIBIDA En marzo del 2005, la empresa recibió una donación de la entidad gremial “Sociedad Nacional De Industrias” consistente en una maquina cuyo valor de tasación es de S/. 200,00.000. a tal efecto, la empresa registro dedica donación de acuerdo al siguiente asiento: ______________ x ______________ 3 INMUEBLES MAQUINARIAS Y 3 EQUIPOS 333Maq, equipos y otras unid de explotación 5 6 CAPITAL ADICIONAL 561 Donacion ______________ x ______________ SOLUCION:
200,000
200,000
GANANCIAS NO REALIZADAS
La empresa adquiere acciones de la empresa ALICOM SAA. La empresa que cotiza en De acuerdo con le segundo párrafo del articulo 3º de la ley del impuesto a al renta, en la bolsa de valores de lima, por un valor nominal de S 10,000 al cierre del ejercicio, general, constituye renta gravada de la empresas cualquier ganancia o beneficio según información proporcionada por la bolsa, la cotización bursátil de estas acciones derivado de operaciones con terceros, por lo que debe el ingreso obtenido producto de l se incrementa a S/ 16,000 por lo que el departamento contable de la empresa procede a donación debe ser considerado como ingreso gravado para efectos del impuesto a al a reconocer la diferencia un ganancia. renta. Solución: De haberse por le asiento presentado por la empresa , el valor de la donación debe ser agregado al renta nata imponible.reconocimiento uy De acurdovía a Declaración lo señalado Jurada por la de NICimpuesto 39: instrumentos financieros medición, los activos y pasivos financiero resultantes de cualquier tipo de instrumento financiero, así como los derivados implícitos cuyo contrato base no necesarios es un instrumento financiero se valúan a su valor razonable, entendiéndose este ultimo concepto cono la cantidad por el cual puede intercambiarse un activo financiero o liquidarse un pasivo financiero, entre partes interesadas y dispuestas en una transacción en libre competencia. Agrega la referida NIC que, cuando el valor de merado satisface alas condiciones de pactarse entre interesados y dispuesto, en una transacción de libre competencia, debe considerase que dicho valor e s el valor razonable. De seguirse este procedimiento, la diferencia resultante de la valuación entre un periodo y otro se reconoce en el resultado del periodo en que ocurre. Por tanto, es razonable que el departamento contable de la empresa haya reconocido la diferencia resultante entre le valor inicial y el valor de cierre, como una ganancia de periodo.
TRATAMIENTO TRIBUTARIO A diferencia de lo que sucede en el campo contable, en el ámbito tributario , el tratamiento que le corresponde al aumento de valor de las acciones es distinto. Así veamos que de acuerdo a lo previsto por le ultimo párrafo al articulo 3º de la ley de impuesto a la renta, en general constituye renta gravada de las empresa, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. Al respecto, es pertinente indicar que el inciso g) el articulo 1º del reglamento de la ley, precisa que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, se refiere a la obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligación, por,lo que constituyen ganancia o ingreso para una empresa, la proveniente de actividades accidentales, las ingresos eventuales y la proveniente de transferencias a titulo gratuito que realice un particular a su favor. En tal sentido, cuando las normas de impuesto a la renta, señalan que gravan cualquier ingreso o ganancia derivado d operaciones con terceros de las empresa, debe entenderse que lo hace en relación de aquellos efectivamente realizan y ejecutadas, por lo que tratándose de ganancia o ingreso que por efectos contable se reconozcan como tales, pero que en la realidad aun no se han realizado, estos no deberían gravarse, si no hasta su efectiva realización.
F)
INGRESO FINANCIEROS
1. intereses sobre préstamos otorgados Tratándose de préstamos otorgados, revisar el contrato respectivo verificando:
Que la tasa de interés aplicable, no esa inferior a la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN), ola tasa promedio de deposito a seis meses del mercado intercambiabais de Londres de ultimo semestre del año anterior a menos que se demuestre con los libros del deudor, la aplicación e una tasa de interés inferior. La emisión del respectivo comprobante e pago y su afectación al igv e impuesto a al renta. Que los interese se hayan afectado a resulyados en el periodo de su devengo.
2. intereses sobre cuentas por cobrar mercantiles Revisar que el interés cobrado sobre cuentas por cobrar mercantiles estén sustentados con la emisión de notas de debito, gravados con IGV. Asimismo, verificar que este ingreso haya sido registrado en el registro de ventas. 3. Intereses sobre depósitos Seleccionar una muestra de estados bancarios correspondientes a las cuentas que mantiene la empresa, verificando que loa abonos por intereses hayan sido registradas en la Cuenta 774 Interese sobre Depósitos y que el monto total de ingresos hayan sido comprados con los gastos por intereses de obligaciones, al fin de determinar el monto de gastos financieros deducibles. 9. Ganancias por diferencia de Cambios Verificar si los saldos en moneda extranjera del cierre del ejercicio han sido registrados al tipo de cambio promedio compra publicado por la SBS vigente a la fecha del balance general, de haberse tenidos ganancias, revisar si esta haya sido considerada a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría. 10. Dividendos percibidos Cotejar que el monto de los dividendos percibidos, sea similar con la suma no afectada al Impuesto a la Renta que aparece en la Declaración jurada Anual al Impuesto a la Renta. De no ser igual, investigar tales diferencias. DIVIDENDOS PERCIBIDOS En el mes de mayo del 2005 se percibió en efectivo de la empresa “Torres S.A.” dividendos producto de nuestras inversiones en el capital de dicha empres, por la suma de S/. 680,000, los cuales se contabilizan como sigue: ______________ x ______________ 1 0 7 7
CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes INGRESOS FINANCIEROS 777 Dividendos percibidos ______________ x ______________
680,000
680,000
SOLUCION Tal como lo señala el siguiente párrafo del Articulo 24º-B de la Ley del Impuesto a la Renta “las personas jurídicas que perciban dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades de otras personas jurídicas, no las computaran para la determinación de su renta imponible”. Por tanto, la empresa para efectos tributarios debe deducir en la Declaracion jurada anual de Impuesto a la Renta, los dividendos
De otro lado, es pertinente aplicar que en aplicación al inciso p) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se ha establecido que “cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener la fuerte indicación conjuntamente en rentas gravadas, exoneradas o inafectadas y no sean computables directamente a una u otras, la deducción se efectuara en forma proporcional al gasto directo imputables a las rentas gravadas,”. Sin embargo, de no poder establecerse dicha proporcionalidad agrega, “se considera como gato inherente a la renta gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes al porcentaje que se obtenga de dividir a la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas gravadas, exoneradas o inafectadas.” Por tanto, en aplicación al referido inciso p), la empresa debe identificar y cuantificar los gastos inherentes a las rentas gravadas y a las rentas exoneradas e inafectadas y deducir únicamente el porcentaje que
g) CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES 2. Saldos de Cuentas por Cobrar comerciales Del saldo de las cuentas por cobrar comerciales, obtener la relación de ellas, y efectuar la confirmación de los saldos mediante el procedimiento denominado Circulación. Si de la confirmación, se determina cuentas por cobrar inexistentes, revisar el origen del comprobante de pago a efecto de determinar la situación real. h) CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES 4. Saldos de Cuentas por no Cobrar comerciales Del saldo de las cuentas por cobrar comerciales, obtener la relación de ellas, y efectuar la confirmación de los saldos mediante el procedimiento denominado Circulación.
Si de la confirmación, se determina cuentas por cobrar inexistentes, se devera proceder a determinar el origen de la cuenta por cobrar con la finalidad de conocer el motivo de dicha diferencia. 5. disposicion Indirecta de Renta analizar los saldos por cobrar a socios o accionistas, a fin de determinar si dichas cuentas por cobrar constituyen Disposicionj Indirecta de la Renta. En caso de determinarse tal situación, afectar en la tasa del 41 % al monto distribuido de maneran indirecta. 6. Origen de operaciones diferentes al giro de negocio De la revisión de los salados a las cuentas por cobrar, verificar wl origen de cafda una de llas, a fin de determinar si efectivamente se considerasn todos los ingresos diferentes al giro del negosio, generados urante el ejercicio de revisión.
UNIVERSIDAD NACIONAL JORGE BASADRE GROHMANN
APITULO XIII
DITORIA A LAS CUENTAS POR PAGAR, COMPRAS Y GAS
CAPITULO XIII
AUDITORIA A CUENTAS POR PAGAR, COMPRAS Y GASTOS
suma rio
I. INTRODUCCION; II. DEFINICION; III. CARACTERISTICAS DE LAS CUENTAS POR PAGAR; IV. MARCO CONTABLE; V. MARCO TRIBUTARIO; VI. IMPORTANCIA DEL RUBRO EN EL PROCESO DE AUDITORIA; VII. ADTIVIDADES QUE COMPRENDE LA ADQUISICION DE BIENES O SERVICIOS; VIII. AMBIENTES DE CONTROL; IX PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
III. INTRODUCCION En este capitulo se explica el proceso de auditoria a efectuar el rubro Cuentas por Pagar, rubro que como sabemos tiene una relación directa con las cuentas de compras y gastos, pues normalmente la primera cumple una función de “aduana” de todos los gastos, mediante la denominada Provisicon de compras o de gastos antes de kla cancelación correspondiente. Esa relación directa, nos obliga a “agrupar” en un solo proceso de auditoria a las cuentas de compras, gastos por bienes y servicios y cuentas por pagara, pues de lo contrario, este procedimiento se duplicara y se tornaria repetitivo, perjudicando la labor del auditor. IV. DEFINICION Para efecto de efectuar la definición de las cuentas implicadas en este proceso, proponemos efectuar la siguiente división: 4. CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES El rubro “cuentas por pagar Comerciales” representa las obligaciones que contrae la empresa, derivada de la compra de bienes y servicios y de los gastos incurridos destinada a satisfacer las demandas de estos productos a fin que la empresa pueda cumplir con sus funciones plenamente. Las transacciones típicas que generan esta cuenta, incluye la adquisición de mercaderías al crédito, materias primas, actividades de planta y suministros de oficina, asi como la obtención de servicios, legales y contables, la publicidad, las reparaciones y los servidos públicos, entre otros similares. Cabe señalar que los comprobantes de pago en general, normalmente sirven de evidencia de los saldos mostrados en la cuenta Proveedores, pues como se ha señalado, los saldos de esta cuenta surgen por la realización de operaciones comerciales. De acuerdo al Plan contable General Revisado (PCGR) esta cuenta comprende básicamente las siguientes divisionarias: 42 PROVEEDORES 421 Facturas por pagar 422 Anticipos otorgados 423 Letras por pagar 5. CUENTAS POR PAGAR NO COMERCIALES
Este rubro representa las obligaciones de la empresa, diferentes de las operaciones con terceros. A diferencia de lo que sucede con las cuentas por Pagar comerciales, en donde el sustento esta constituido por Comprobantes de Pago, en este rubro el sustento esta conformado por otros documentos que pueden ser Planillas de Remuneraciones, Liquidaciones de Tributo, Contratos de Prestamos, Liquidaciones de Beneficios Sociales, entre otros. De acuerdo al Plan contable General Revisado (PCGR), contempla que este rubro esta constituido por: 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 411 Remuneraciones por pagar 412 Vacaciones por pagar 413 Participaciones por pagar 414 Remuneraciones y participaciones 418 Participación diferida por diferencias temporales 16 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 461 Prestamos de terceros 462 Reclamaciones de terceros 463 Prestamos de accionistas (o socios) 464 Giros y transferencias 465 bonos u obligaciones 466 Intereses por pagar 467 Depósitos de garantía 469 Otras cuentas por pagar diversas 47 BENEFICIOS SOCIALES DE LOS TRABAJADORES 471 Compensación por tiempo de servicios 472 Adelantos de compensación por tiempo de servicios 473 Jubilación 6. CUENTA COMPRAS Y GASTOS La cuenta compras, representa la adquisición de bienes que realiza la empresa con la finalidad de destinarlos a la venta, que participara en el proceso productivo o que serán consumidos para el propio funcionamiento de la empresa. Asimismo, incluye las cargas vinculadas tales como los fletes, comisiones, seguros, derechos de importación y otros gastos similares. Da otra parte, las cuentas de gastos representan todos aquellos bienes y servicios adquiridos y que han sido consumidos en el desarrollo de las operaciones comerciales de la empresa, tales como trasportes, servicos públicos, mantenimiento, preparación, honorarios, entre otros. El sustento de ambas cuentas es por lo general los comprobantes de paso de las adquisiciones, que demuestran la fecha, el monto. La calidad, entre otros de las adquisiciones. De acuerdo al Plan Contable general Revisado (PCGR), estas cuentas comprenden: 60 COMPRAS
601 Mercaderías 603 Compras para diversos gastos 604 Materias primas y auxiliares 605 Envases y embalajes 606 Suministros diversos 607 Materiales de construcción 609 Gastos vinculados con las compras 62 CARGAS DE PERSONAL 621 Sueldos 622 Salarios 623 Comisiones 624 Remuneraciones en especies 625 Otras remuneraciones 626 Vacaciones 627 Seguridad y previsión social 6271 Régimen de prestaciones de salud 6272 Régimen de pensiones 6273 Accidentes de trabajos y enfermedades profesionales 6274 Seguros de vida 6275 Seguros particulares de prestaciones de salud 6279 Otros 628 Remuneraciones al directorio 629 Otras cargas de personal 63 SERVICOS PRESTADOS POR TERCEROS 630 Transporte y almacenamiento 631 correos y telecomunicaciones 632 Honorarios, comisiones y corretajes 633 Producción encargada a terceros 634 Mantenimiento y preparación 635 Alquileres 636 Electricidad y agua 637 Publicidad, publicaciones y relaciones públicas 638 Servicios de personal 639 Otros servicios 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTION 651 Seguros 652 Regalías 653 Suscripciones y cotizaciones 654 Donaciones 659 Cargas diversas de gestión 66 CARGAS EXCEPCIONALES 661 Costo neto de enajenación de valores 662 Costo neto de enajenación de inmuebles, maquinaria y equipo 663 Costo neto de enajenación de intangibles 664 Impuesto atrasado y/o adicional 665 cargas diversas de ejercicios anteriores 666 sanciones administrativas fiscales 668 gastos extraordinarios
669 otras cargas excepcional 67 CARGAS FINANCIERAS 671 intereses y gastos de préstamos 672 intereses y gastos de sobregiro 673 intereses relativos a bonos emitidos y otras obligaciones a plazos 674 intereses y gastos de documentos descontados 675 descuentos concebidos por pronto pago 676 pérdidas por diferencia de cambio 678 gastos de compra de valores 679 otras cargas financieras 68 PROVISIONES DEL EJERECICIO 681 depreciaciones de inmuebles, maq y equipos 682 amortizaciones de intangibles 683 fluctuaciones de valores 684 cuentas de cobranza dudosa 685 desvalorizaciones de existencias 686 compensaciones por tiempo de servicios 688 compensaciones por tiempo de servicios Otras provisiones del ejercicio III CARACTERISTICAS DE LAS CUENTAS POR PAGAR Quizás la característica mas importante del rubro “cuentas por pagra2, es su calidad de aduanas pues la mayor parte de adquisición d bienes y servicios que realiza la empresa, pasan de un a u otro modo por alguna de las cuentas por pagar descritas anteriormente. Otra característica de si similar importancia, es su reconociendo de los estados financieros, ya que se presentan específicamente en el denominado “Balance General “como obligación es por pagar, de parte de la empresa. IV MARCO CONTABLE 2. VALUACION CONTABLE Para la valuación de las cuentas por pagar debe considerarse su valor probable de cancelación, es decir, se deben avaluar al monto que el proveedor espera recibir por la prestación del servicio o la venta del bien. Las cuentas por pagar se expondrán como deuda a corto o largo plazo, en función de su plazo de exigibilidad. Asimismo, para el avalúo contable de la cuenta Proveedores, se debe tener en consideración lo siguiente:
Las obligaciones contraídas en moneda extranjera, se registraran en moneda nacional al tipo de cambio vigente a la fecha en que se efectúa la transacción.
Los saldos pendientes de pago y los anticipos a proveedores del extranjero pendientes de liquidación a la fecha de cierre del ejercicio, se expresaran en moneda nacional al tipo de cambio vigente a esa fecha
De otra parte, si un proveedor mantiene con la empresa otras relaciones comerciales (de cliente por ejemplo) solamente las operaciones relativas a las compras de bienes o servicios realizados pos la empresa debe figurar en la cuenta de Proveedores. Las operaciones de otra índole deben ser registradas en las cuentas específicas que les corresponde.
Así mismo y tratándose de saldos deudores por anticipos a proveedores, deberán reclasificarse y mostrarse en el Balance General en el rubro de cuentas por cobrar comerciales.
2. RECONOCIMIENTO Y EXPOSICION
Un aspecto importante a tener presente, respecto de esta cuenta, es el momento en que se debe reconocer una obligación con terceros. Así, las obligaciones por adquisiciones se registran cuando el bien o servicio es recibido. Por este motivo tiene gran importancia el control que efectúe la empresa sobre el corte de los informes de recepción, puesto que este documento es el que indica el nacimiento de la obligación tributaria con el proveedor.
V. MARCO TEORICO 4. CÓDIGO TRIBUTARIO De acuerdo alo dispuesto por el Código Tributario, la Administración Tributaria puede utilizar directamente los procedimientos de determinación sobre base presunta, cuando se presenten entre otros supuestos, que el deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egresos o consigne pasivos, gastos o egresos falsos.
En este caso especifico, la Administración Tributaria aplicara la presunción prevista en el Artículo 70º del Código Tributario, referida a la Presunción de Ventas o Ingresos omitidos por Patrimonio No Declarado o No Registrado.
5. IMPUESTO A LA RENTA Los temas más importantes de la relación existente entre el Impuesto a la Renta y las Cuentas de Compras y Cuentas de Gastos, podemos resumirlas en las siguientes:
c) Deducción de gastos Los requisitos para la deducción de gastos básicamente lo encontramos en las disposiciones del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, articulo en la que se señala que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducen los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no este expresamente prohibida.
Asimismo se ha señalado que además del cumplimiento del principio de causalidad, estos gastos deben cumplir con ser normales, así como cumplir con criterios tales como0 razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad tratándose de gastos de aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones al personal, así de cómo de gastos y contribuciones destinados a prestar al personal entre otros, servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos por enfermedad.
d) Devengado de Gastos Un aspecto importante relacionado a los gastos, es el referente a su imputación en el ejercicio a que correspondan, pues tal como lo señala el artículo 44º de la referida ley, ha señalado los casos en los cuales no es procedente la deducción de gastos.
Ejemplos de estos gastos tenemos: los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares; las multas, recargos, intereses moratorios aplicados por el Sector Público Nacional, las donaciones, los gastos que no cuenten con documentación sustentatoria, entre otro tipo de gastos similares.
3. IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV)
Respecto del Impuesto General a las Ventas (IGV), los temas más importantes relevantes en relación al rubro materia de análisis son: a) Crédito Fiscal Los Artículos 18º Y 19º de la Ley del IGV establecen los requisitos sustanciales y formales para poder aplicar el crédito fiscal. Así respecto de los primeros, se ha establecido que para ejercer el derecho a este crédito, las adquisiciones deben reunir los requisitos siguientes:
Que sean permitidos como gasto o costo, de acuerdo a la legalización del Impuesto a la Renta. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
En tal sentido, en la medida que las adquisiciones califiquen como parte del costo o gasto, y además cumplan con el segundo requisito, se podrá deducir como crédito fiscal para la empresa.
b) Sistema de Detracciones Como sabemos, el Sistema de Detracciones obliga a los adquirientes de algunos de los bienes o servicios contenidos en los Anexos correspondientes de la Resolución de Superintendencia Nº 183-20047/SUNAT, a efectuar la detracción de un monto del importe de la operación, a efecto de su depósito en la cuenta del servicio o el proveedor del bien.
Sin embrago, y aquí surge un inconveniente, si el adquiriente del bien o servicio no hubiere cumplido con afectar la detracción así como su deposito no podrá utilizar el crédito fiscal generado en dicha adquisición, solicitar la devolución del Saldo a Favor, o deducir como gasto o costo el monto de la adquisición.
VI. IMPORTANCIA DEL RUBRO EN EL PROCESO DE AUDITORÍA
El circuito Cuentas por Pagar, Compras y Gastos, es de suma importancia para el proceso de auditoria, pues a través de este, se suministran bienes, servicios, etc., necesarios para el desarrollo de la actividad de la empresa.
Al realizarse este circuito, se generan dos efectos contables: la registración de un activo (por la adquisición de bienes o servicios productivos) o de un gasto (servicios no productivos) y la contabilización de la correspondiente deuda con el proveedor.
En este componente se encuentran partidas que muestran una situación a un momento dado: las obligaciones hacia terceros y otras que representan transacciones ocurridas durante un periodo, compras y pagos.
La significaron en los estados financieros de las cuentas por pagar depende de las características operativas de la empresa o de la actividad en la cual opera. El monto de estos saldos puede depender de los plazos de pago a proveedores o de la existencia de periodos en los cuales se concentran las compras. Las compras y los pagos representan uno de los procesos naturales e indispensables de toda actividad económica, siendo generalmente sus transacciones numerosas y significativas.
VII. ACTIVIDADES QUE COMPRENDE LA ADQUISICION DE BIENES Y SERVICIOS
Las actividades que regularmente se incluyen en la secuencia del procesamiento del rubro cuentas por pagar, compras y gastos, son:
e) Requerimiento de Compra Las operaciones de compras en las empresas, normalmente se inician con las emisiones de una solicitud o requerimiento de compra, las que pueden generarse por pedidos directos de los usuarios de los bienes o servicios, o por el departamento encargadote planificar y controlar la producción.
El proceso de requerimiento termina, una vez que el responsable del área que efectúo el pedido o del departamento de planificaron aprueba el requerimiento de compra, y este es enviado al departamento de compras.
f) Orden de Compra En función al requerimiento efectuado, el departamento de compras se encarga de realizar las gestiones para la adquisición de los bienes o servicios solicitados, seleccionando y evaluando los posibles proveedores, teniendo en cuenta los precios, calidad, condiciones de pago, entre otros que ofrezcan.
g) Recepción de los bienes o servicios Tratándose de bienes, la recepción de estos se efectúa por el departamento o persona responsable, realizando el conteo o pesaje correspondiente, y comparándose con las cantidades en documentos. En caso de ser conforme se emite el “Informe de Recepción” para dar conformidad a los bienes decepcionados.
Si la adquisición correspondiente a servicios, generalmente el departamento usuario del mismo, es el encargado de emitir el correspondiente informe de recepción.
h) Pago La ultima actividad en el procesamiento de las cuentas por pagar, corresponde al pago de la factura u otro documento equivalente, del bien o servicio.
En esta actividad, es de trascendental importancia la autorización del pago, pues esto implica la realización de importes controles y la existencia de latos niveles de supervisón, puesto que un error en esta transacción podría generar un perjuicio al patrimonio de la empresa.
VIII. AMBIENTES DE CONTROL
Si el auditor desea confiar en controles directos, debe evaluar y probar en tanto corresponda, los controles generales que afectan la confiabilidad de estos controles claves potenciales. Es importante considerar que un control realizado por un individuo no resultara efectivo si no es realizado cuidadosamente, o si es realizado
por un empleado que tiene demasiada carga de trabajo o por un apersona que no posee la capacidad o el conocimiento necesario.
Al respecto, podemos afirmar que una adecuada segregación de funciones de procesamiento de facturas, cuentas por pagar. Las funciones de compra y de recepción están segregadas Las funciones de procesamiento de facturas y de cuentas por pagar están segregadas. Las funciones de preparación y aprobación de desembolsos están segregadas de las de contabilización de desembolsos y registros en el libro diario. Las funciones de aprobación de desembolsos y de preparación de los mismos están segregadas. La contabilización de desembolsos esta segregada de la función del registro en el diario.
IX. PROCEDIMIENTO DE AUDITORÍA
1. PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS
Los procedimientos analíticos que se podrán aplicar a este rubro son básicamente:
e) ANÁLISIS COMPARATIVO Consiste en realizar un análisis comparativo entre los siguientes montos del periodo con los del ejercicio anterior:
Compras de bienes y servicios por producto o proveedor. Saldos de las cuentas de gastos Saldos de las cuentas por pagar
f) EVALUAR LA RAZONABILIDAD DE LAS ADQUISICIONES Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las unidades compradas por un precio de compra promedio por producto. Esta prueba permitirá al auditor satisfacerse de la integridad del registro de las transacciones de compras.
La razonabilidad global de las compras en esta prueba puede tener por objetivo comprobar solo una porción del total de las operaciones. Asimismo, el auditor no debe olvidad que el resultado de las comprobaciones debe compararse con la información contable.
g) COMPROBAR LOS TOTALES DE COMPRAS POR MES E INVESTIGAR FLUCTUACIONES INUSUALES Este procedimiento tiene por objetivo detectar compras significativas o inusuales y posibles errores de corte de las operaciones.
h) REVISAR LOS DESEMBOLSOS Revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general poara identificar partidas significativas o inusuales.
6. a)
PRUEBAS DETALLADAS DEDUCIBILIDAD DE GASTOS De acuerdo a los dispuesto por el primer párrafo del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de establecer la Renta Neta de Tercera Categoría se deduce de la Renta Bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente (Principio de Causalidad) así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no este expresado prohibida en la referida Ley.
Asimismo, el último párrafo del referido Artículo 37º, señala que para efecto de determinar que los gastos sena necesarios para producir y mantener la fuente, estos deberán ser normales para la actividad que genera la Renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se refieren en los incisos I) y II) de dicho articulo; entre otros.
En tal sentido, a efectos de verificar que los gastos cumplan con los principios señalados, el auditor deberá revisar las divisionarias de las cuentas que representen gastos del periodo, efectuando análisis para terminar su proporcionalidad y razonabilidad.
De otra parte, deberá solicitar además la documentación correspondiente que acredite la fehaciente de los gastos y del destino final del mismo.
GASTOS EN RENTAS GRAVADAS Y NO GRAVADAS
La empresa LOS RÁPIDOS S.A.C. dedicada a prestar servicios técnicos especializados, durante el año 2005 ha realizado operaciones gravadas y no gravadas con el Impuesto a la Renta. Al respecto, solicita una explicación práctica sobre la paliación de los gastos en la medida que los mismos son destinados para la generación de renta gravada y exonerada.
SOLUCIÓN:
Mediante el Articulo 11º del D.S. Nº 017-2003 EF, se incorporo el inciso p) al Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta disponiéndose que cuando los gasto necesarios para producir la renta y mantener la fuente incidan conjuntamente en rentas gravadas y en rentas exoneradas, y no sean imputables directamente a unas o a otras, la deducción se efectuara en forma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas.
Agrega el inciso incorporado que, en los casos en que no se pudiera establecer la proporcionalidad indicada, se considerara como gasto inherente a las rentas gravada el importe que resulte de aplicar al total de los gastos comunes, el porcentaje que se obtenga de dividir la renta bruta gravada entre el total de rentas brutas, gravadas y exoneradas.
De los expuesto se puede concluir que la norma proporciona dos procedimientos para la determinación de los gastos inherentes alas rentas gravadas, cuando todo el
gasto o parte de ella ha sido destinado para la generación de rentas gravadas y no gravadas, dependiendo del grado de información con que se disponga. A fin de graficar estas situaciones exponemos los siguientes casos.
Primer Procedimiento: PROPORCION EN BASE A GASTOS DIRECTOS
En este caso existen gastos comunes en la generación d rentas gravadas y exoneradas no siendo posible atribuirlos a cada uno de ellos, sin embrago al señalarse que la deducción se efectuara en forma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas, el legislador asume que existen gastos que pueden ser atribuidos directamente a las ventas gravadas y no gravadas y es en función de ellos que debe realizarse la proporción.
Base Contable S/.
Base Tributaria S/.
Ingresos gravados
900,000.0 0
900,000.0 0
Ingresos exonerados
50,000.00
Total Ingresos
950,000.0 0
900,000.0 0
Gastos relacionados directamente a :
Ingresos gravados
280,000.0 98.25%(1 280,000.0 0 ) 0
Ingresos exonerados
-5,000.00
Gastos comunes a ingresos gravados y exonerados
70,000.00 98.25%
68,775.00
Utilidad antes de impuesto
595,000.0 0
551,225.0 0
Impuesto a la Renta Contable 178,500.0 30% de 595,000 0 165,368.0 0
Impuesto a la Renta Tributaria 30% de 551,225
Utilidad después de impuesto
416,500.0 0
385,857.0 0
Determinación de proporción (S/. 280,000/285,000) = 98.25%
Segundo Procedimiento:
PROPORCION EN BASE A RENTAS GRAVADAS
En caso que no se pueda aplicar el tratamiento anterior, la norma nos permite establecer la proporción de los gastos comunes que se atribuirán a las rentas gravadas, en función al porcentaje que se obtenga de dividir la renta bruta gravada entre el total de rentas gravadas y exoneradas.
Se asume que no existen gastos directamente atribuibles a ingresos gravados y exonerados.
Aplicando los mismos datos del ejemplo anterior y a fin de apreciar el efecto del segundo procedimiento, se desarrolla el caso.
Ejemplo:
Base Contable S/.
Base Tributaria S/.
Ingresos gravados
900,000.0 0
Ingresos exonerados
50,000.00
Total Ingresos
950,000.0 0
900,000.00
gravados y exonerados
355,000.0 0
336,327.00
Utilidad antes de impuesto
595,000.0 0
97.74%(2) 900,000.00
Gastos comunes a ingresos
97,74%
563,673.00
Impuesto a la Renta Contable 178,500.0 30% de 595,000 0 Impuesto a la Renta Tributaria 30% de 563,673
Utilidad después de impuesto
165,368.00
416,500.0 0
398,305.00
(2)Determinación de la Proporción (S/. 900,000/950,000) = 97.74%
GRATIFICACION EXTRAORDINARIA
En el mes de noviembre del 2005, la Gerencia General de la empresa decidio otorgar a cada uno de los trabajadores del departamento de producción una gratificación extraordinaria por haberse cumplido con los objetivos planteados al comienzo del año, cuyo importe total es de S/. 6,000 monto que es cancelado en el mes de enero del 2006.
SOLUCION:
De acuerdo a los dispuesto por el inciso I) del articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría, los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se haga a favor de los servidores en virtud del vinculo laboral existente y con motivo del cese. Agrega el referido inciso, que estas retribuciones podrán deducirse en el ejercicio comercial a que correspondan cuando hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Así mismo, es conveniente indicar que respecto de estos gastos, el ultimo párrafo del Articulo 37º dispone que para su deducibilidad, se debe cumplir con el criterio d generalidad, es decir otorgar el beneficio de manera general a todos los componentes del área, departamento, oficina, etc., A la que se le otorga la gratificación extraordinaria.
El concepto de generalidad no se debe entender desde un punto de vista cuantitativo sino cualitativo, es decir que el universo definido cumpla ciertas condiciones o características comunes a sus integrantes, así por ejemplo, no será necesario otorgar gratificaciones a todos los trabajadores de la empresa sino aquellos que laboren en el Departamento de Tesorería. En el caso expuesto, la condición estaría dada por el hecho d laborar en el Departamento de Producción, por lo que el universo debe ser dicho departamento.
En tal sentido, teniendo en cuenta lo expuesto, así como por el hecho que el beneficio fue pagado dentro del plazo para presentar la Declaración Jurada Anual
del Impuesto a la Renta (Enero del 2006), podemos concluir que el pago de la gratificaron será aceptara tributariamente.
b)
SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS Verificar la deducibilidad de los gastos por servicios de terceros, determinando si son deducibles para producir y mantener la fuente productora de renta, y i corresponden al ejercicio y si son normales y proporcionales para la actividad que se realiza. Para tal efecto, revisar la documentación sustentatoria de los referidos gastos, como por ejemplo: facturas, contratos, guías, informes, entre otros, que demuestres la realización del servicio así como su procedencia.
GASTOS POR VIÁTIVOS La empresa reconoció gastos de un viaje a EEUU del gerente de ventas y su esposa por 20 días, cuya finalidad fue promocionar los productos de la empresa, habiendo logrado nuevos contratos con diversos clientes. Los gastos se han registrado teniendo en cuenta la siguiente información:
-
Pasajes del gerente y su esposa IGV de los pasajes Vaiticos ($300 por cada dia) Viáticos esposa del gerente Gastos de atención a clientes del exterior
US $ 1,500 US $ 285 US $ 6,000 US $ 6,000 US $ 6,300
_____________________x _______________ 6 3
SERVICIOS TERCEROS
PRESTADOS
POR 65,340
ransporte 630 almacenamiento ublicidad 637 publicas
S/.
y
y 4,950 relaciones 20,79 0
S/.
39,60 0
639 tros servicios 4 0
TRIBUTOS POR PAGAR 401 Impuesto 1 Ventas
4 6
Genral
940 a
las
CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS tras cuentas 469 diversas
por
66,280
pagar
_____________________X _______________ SOLUCION El inciso r) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta prescribe que son deducibles de la Renta Bruta, a fin de determinar la Renta nata de Tercera Categoría, los gastos de viajes que sean indispensables de acuerdo con la actividad productora de la renta gravada. A tal efecto, agrega que la necesidad de viaje quedara acreditada con la correspondencia y cualquier otra documentación pertinente a los gastos de los pasajes, aceptándose además, un viatico (que comprende gastos de alojamiento y alimentación) que no podrá exceder del doble del monto que, por ese concepto, concede el gobierno Central a sus funciones de carrera de mayor jerarquía. De otra parte, es pertinente indicar que para la deducción de los gastos de presentación incurridos con motivo de viaje, deberá acreditarse la necesidad de dichos gastos y la realización de los mismo con los respectivos documentos, quedando por su naturaleza, sujetos al limite del 0.5% de los ingresos brutos con el limite de 40 UIT´S. Cabe agregar que en este caso, los comprobantes de pago emitidos por no domiciliados serán deducibles aun cuando no reúnan los requisitos previstos en el Régimen de Comprobantes de Pago, pero siempre que cumplan por lo menos los requisitos establecidos en el cuarto párrafo del Articulo 51º -A de la ley. Asimismo, es importante señalar que la norma tributaria indica que en ningún caso se admitirá la deducción de la parte de los gastos de viaje que corresponda a los acompañantes de la persona a la que la empresa o el contribuyente, en su caso, encomendó su representación. De lo previamente expuesto, podeos considerar lo siguiente respeto de:
8. Gastos de pasajes Los gastos que se aceptaran como deducción tributarias con aquellas que corresponda a los gastos de pasajes del funcionario, por cuanto están directamente vinculados a la generación de renta gravada. Asimismo, la empresa podrá ejercer el derecho a crédito fiscal correspondiente a ese gasto Sin embargo, tratándose de los gastos por pasajes de la esposa del gerente de ventas, estos no son aceptados tributariamente por cuanto no están ligaos a la generación de rentas gravadas, porque así lo dispone expresamente la norma tributaria.
9. Gastos de representación En cuanto a los gastos de representación incurridos, tal como lo señalaban la norma tributaria deben estar acreditados y sustentados debidamente con la documentación correspondiente, y cumplir como mínimo los siguientes requisitos:
El nombre, denominación o razón social y el domicilio del transferente o prestador del servicio, La naturaleza u objeto de la operación; y, La fecha y el monto de la misma. Asimismo, para la deducción de estos gastos se debe tener en cuenta los limites máximos de deducción establecidos (0.5% de los Ingresos Brutos con el limite de 40 UIT´S)
10. Viáticos Los gastos por viáticos del funcionario son aceptados, solo en la parte que no se exceden de US$ 440 por día. Sin embargo, si en los viáticos otorgados se hubiera considerado, gastos propios de la esposa de gerente de ventas, estos gastos no serán aceptados.
11. Deducción de Gastos de Pasajes y Viáticos
Gastos Gerente Ventas S/.
del Gastos de la de esposa del Gerente S/.
Pasajes aéreos
2,475
2,475
Viáticos (1)
19,800
19,800
Total deducible
22,275
Total no deducible
22,275
(4) Viatico de gerente máximo deducible = US$ 440 x 20 día = US$ 8,800 x 3.30 = S/ 29,040 12. Crédito Fiscal por la adquisición de pasajes aéreos Gerente Ventas
de Esposa Gerente
IGV de adquis. de pasajes US$ 142.50
US$ 142.50
Crédito fiscal (2)
S/. 0
S/. 470
del
(5) Solo se toma el IGV de adquisición del pasaje del Gerente por cuanto ese es el único gasto deducible 13. Deducción de Gastos de Representación
Gastos de Representación Ingresos del ejercicio
S/. 1´000,000
Límite 0.5%
S/. 50,000
Límite 40 UIT´s
S/. 132,000
Gastos incurridos en el exterior
S/. 20,790
Gastos de deducir (3)
Representación
a S/. 20,790
(6) Bajo el supuestos que sean los únicos gastos de representación reconocidos por la empresa 14. Adiciones a la utilidad contable vía DDJJ Anual del Impuesto a la Renta Utilidad Contable
400,000
(+) Adiciones
22,275
Pasajes gerente
esposa
Viáticos gerente
esposa
de 2,475 del 19,800
Renta Neta Imponible
422,275
GASTOS DE VEHÍCULOS La empresa ha incurrido en los siguientes gastos por el mantenimiento, reparación y depreciación de sus vehículos.
c) Vehículos asignados administración.
Vehículos
a
actividades
de
dirección,
representación
Gastos de Gastos por Funcionamient Depreciación o
Adquirido por Leasing en Enero 2003 (A) 38,000
27,600
Adquirido al contado en diciembre de 2002 (B) 36,000
15,000
Adquirido por Leasing en Octubre 2003 © 48,000
1,000
Adquirido al contado en Julio del 2002 (D) 52,000
24,000
Total
67,600
147,000
y
d) Vehículos automotores de trabajo propios del giro del negocio
Vehículos
Gastos de Gastos por Funcionamient Depreciación o
Ocho (8) vehículos
800,000
320,000
SOLUCION De conformidad con el inciso w) del Articulo 37º de la Lye del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera categoría, los gastos referidos a vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 asignados a actividades de dirección, representación y administración de la empresa, en un numero determinado de acuerdo con la siguiente tabla:
Ingresos Netos Anuales
Numero Vehículos
Hasta 3,200 UIT
1
Hasta 16,100 UIT
2
Hasta 24,200 UIT
3
Hasta 32,300 UIT
4
Mas de 32,300 UIT
5
de
Es preciso indicar que el inciso r) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, limita a su vez esta deducción, al disponer que en ningún caso la deducción de gastos por cualquier forma de cesión en uso y/o funcionamiento de los vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 asignadas a actividades de dirección, representación y administración podrá superar el monto que resulte de aplicar al total de gastos realizados por dichos conceptos el porcentaje que se obtenga de relacionar el numero de vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 que, según la tabla, acuerden derecho a deducción del numero total de vehículos de propiedad y/o en posición de la empresa.
Por tal efecto, la empresa deberá identificar a los vehículos automotores que componen de dicho numero, en la oportunidad fijada para la presentación de la Declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, y los vehículos automotores que
autoriza la deducción y su identificación producirá efectos durante cuatro ejercicios gravables, asimismo, en el transcurso de los cuatro (4) ejercicios gravables alguno de los vehículos automotores identificados dejara de ser depreciables, dicho vehículo podrá ser sustituido por otro. En este supuesto, el vehículo automotor incorporado deberá incluirse obligatoriamente en la identificación relativa al periodo siguiente.
De lo expuesto, teniendo en consideración que los ingresos de la empresa son superiores a 3,200 UIT, y menores se 16,100 UIT, le corresponde deducir únicamente los gastos correspondientes a dos (2) vehículos de la administración de la empresa.
Asi, la empresa opta por deducir los gastos correspondientes a los vehículos (A) y (D), pues esto le permitirá deducir el mayor monto posibles.
d) Gastos de Funcionamiento Respectos de los Gastos de funcionamiento debe tenerse presente al limite impuesto por el inciso r) del Articulo 21º del Reglamento del Impueso a la Renta. Por tal razón y a efectos de determinar este ultimo limite se devera proceder a efectuar el siguiente calculo:
4. Determinación de Relación Nº de vehículos con derecho a deducción = 02 Nº total de vehículos de la empresa
= 16.66%
12
5. Determinación de los gastos máximos deducibles (GMD) Gasto total de vehículos en el periodo
S/. 974,000
(147,000 + 800,000)
GMD = (974,000 x 16.66%) = 162,268
6. Exceso de gastos deducibles (EGD) Gastos de vehículos (A) y (D) (38,000 + 52,000) = S/. 92,000
Gasto máximo deducible
= S/. 162,268
EGD
= S/.
0
Por lo tanto, y del calculo efectuado, la empresa podrá deducir como gastos de los vehículos destinados a actividades de administración, la totalidad de los gastos incurridos por dichos vehículos, es decir S/ 90,000.
e) Gastos de Depreciación En cuanto a los gastos de depreciación, es pertinente indicar que solo sean deducibles aquellos que correspondan a los vehículos que declaro la empresa y que estén dentro de la tabla que se ha señalado. En todo caso, la depreciación de los vehículos que no están dentro de la tabla, no srra deducible. En tal caso tendremos:
Depreciación deducible
=
S/. 51,600 (1)
Depreciación no deducible
=
S/. 16,000 (2)
(3) S/. 27,600 + S/. 24,000 = (4) S/. 15,000 + S/. 1,000 =
S/. 51,600 S/. 16,000
PAGO Y/O RETENCION DE RENTAS DE CUARTA CATEGORIA
Con fecha 15 de diciembre del 2005, el Señor José Luis Perales, Ingeniero Mecánico, presto el servicio de reparación de una maquina industrial pactándose una contraprestación de S/. 5,000 efectuándosele la retención por el Impuesto a la Renta por S/. 500. Sin embargo hasta la fecha de presentación de la Declaración Jurada del 2005 no se ha efectuado el pago de la Retribución por el servicio ni de la retención.
SOLUCION: De acuerdo a lo dispuesto por el inciso v) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría a fin de determinar la Renta Neta, los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta categoría, los cuales podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Sin embrago, tal como señala el inciso q) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley, la referida condición no será de aplicación siempre que la empresa hubiera cumplido con efectuar la retención y `pago del Impuesto correspondiente en el mes de su devengo.
En ese sentido, como no se pago la retribución ni la retención, hasta la fecha de presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto ala Renta, entonces no se podrá deducir el gasto por renta de cuarta categoría. Por lo que dicho monto calificara como una diferencia temporal, hasta el momento en que se cumplan las condiciones para su deducción.
GASTOS PERSONALES DE ACCIONISTA La empresa contrato a partir del 01 de Agosto de 2005 y por un importante de S/. 15,000, los servicios de vigilancia de la empresa “SEGUREM SAC” a fin de brindar seguridad particular al Gerente General, Gerente de Administración, Gerente de Ventas, así como al accionista mayoritario quien no labora en la empresa, en vista que en el mes de Julio de dicho ejercicio, el Gerente General fue objeto de un intento de secuestro, según denuncia e investigación policial efectuada. Determinar el tratamiento tributario que corresponda.
SOLUCIÓN: Los gastos de vigilancia destinados al Gerente General, Gerente de Administración, Gerente de Ventas, cumplen con el principio de causalidad en la medida que se ha acreditado el riesgo que existe sobre ellos, lo cual afectaría a su vez el normal desarrollo de las actividades económicas de la empresa. Sin embargo, dicha situación no se configura en los gastos de seguridad para el accionista mayoritario, pues el mismo no realiza la función alguna en la organización, no cumpliendo con el principio de Causalidad, por lo que dicho desembolso califica como una diferencia permanente no deducible.
GASTOS POR VIATICOS
Se designo al Sr. Jorge Arellano (asesor externo que labora bajo contrato de locación de servicios) para que represente a la empresa en las negociaciones comerciales con clientes de Ecuador por el lapso de tres días. El mencionado representante acudió a dichas negociaciones en compañía de su esposa, incurriéndose en gastos de viajes, alimentación y hospedaje por un importe de $ 1,848 ( los gastos de cada uno corresponden al 50% del total). Adicionalmente, los pasajes fueron de $ 500 cada uno incluido el IGV.
SOLUCIÓN: Según el Artículo 145º del Código Civil, el acto jurídico puede ser realizado mediante representación, salvo disposición contraria de la Ley. Esto implica que los gastos de viaje y viáticos no necesariamente pueden ser efectuadas `por dependientes de la empresa sino por terceros, a los que se les puede otorgar un poder especial `para determinados actos para los cuales ha sido comisionado. En ese sentido, el inciso r) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son deducibles los gastos de viaje que sean indispensables de acuerdo con la actividad productora de renta gravada. En relación a ello, el inciso n) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley, precisa respecto de estas deducciones, que en ningún caso se admitirá la deducción de la parte de los gastos de viaje que corresponda a los a los acompañantes de la persona a la que la empresa o el contribuyente, en su caso, encomendó su representación. En tal sentido, los gastos correspondientes a la persona comisionada a las negociaciones en Ecuador, son deducibles, aun cuando, no sea una persona dependiente de la empresa. No obstante, no ocurrirá lo mismo con su esposa, pues
los gastos que ella irrogue no será serán deducibles, al no realizar función alguna designada, por ello cual su viaje y viatico es reparado.
GASTOS EN PARAISOS FISCALES Se ha recibido el servicio de asesoría financiera de ARUBA BEACH CORP. Empresa domiciliada en Aruba, por un importe de S/. 20,000. Es deducible el gasto?
SOLUCION: De acuerdo a los previsto por el inciso m) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, los gastos, incluyendo la perdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en algún de los siguientes supuestos: 4) Sean residentes de países o territorios de baja o nula imposición; 5) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en países o territorios de baja o nula imposición; o, 6) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas de, ingresos o ganancias a raves de un país o territorio de baja o nula imposición. Sin embrago agrega que, no quedan comprendidos en esta prohibición, siempre que el precio o monto de la contraprestación seas igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables, los gastos derivados de las siguientes operaciones: vi) vii) viii) ix) x)
Crédito; Seguros o reaseguros; Cesión en uso de naves o aeronaves; Transporte que se realice desde el país hacia el exterior y desde el exterior hacia el país; y, Derecho de pase por el canal de Panamá
Finalmente, debe tenerse presente que mediante el Articulo 12º del Decreto Supremo nº 045-2001-ef (20.03.2001) se aprobó el anexo conteniendo la Lista de países o territorios considerados de Baja o Nula Imposición, entre los cuales figura precisamente Aruba. En tal sentido, el gasto por el servicio financiero prestado por la empresa A”RUBA BEACH CORP”. No será deducible por cuanto dicha empresa se encuentra
domiciliara en un territorio considerado de baja o nula imposición, así como porque el servicio prestado no se encuentra en la relación de operaciones excluidas de la prohibición.
f) GATOS POR CARGAS DIVERSAS DE GESTION 2. Deducción de Gastos de Seguros Los gastos por primas d seguros, es un concepto que tiene el carácter lógico y legal de deducible de la Renta Bruta, pues así lo contempla la Ley del Impuesto ala Renta, así como por que obedece a una necesidad de salvaguardar los bienes de propiedad d la empresa.
Sin embrago, para su deducción plena y valida, además de los indicado, es necesario la concurrencia de ciertos criterios que se deben observar como por ejemplo la proporcionalidad de los mismos en relación con el tamaña o del negocio, la razonabilidad en comparación con otros negocios así como su causalidad, es decir su carácter necesario para la generación de la Renta. La no observancia de estos criterios podrían generar contingencias de carácter tributario para la empresa.
GASTOS POR CARGAS DIVERSAS DE GESTION 5. DEDUCCION DE GASTOS DE SEGUROS. Los gastos por primas de seguros es un concepto que tiene el carácter lógico y legal deducible de la Renta bruta, pues así lo contempla la Ley de Impuesto a la Renta, así como porque obedece a una necesidad de salvaguardar los bienes de propiedad de la empresa. Sin embargo para su deducción plena y valida, además de lo indicado, es necesario la concurrencia de ciertos criterios que se deben observar, como por ejemplo la proporcionalidad de los mismos en relación con el tamaño del, la razonabilidad en comparación con otros negocios, así como su causalidad, es decir su carácter necesario para la generación de la renta. La no observancia de estos criterios podrían generar contingencias de carácter tributario para la empresa. Teniendo en cuenta lo señalado de manera previa, si el auditor verifica que se han cargado gastosa la cuenta del mayor 651 seguros, deberá tener presente que dichos gastos cumplan con las condiciones descritas para su deducción. Al efecto, deberá verificar a través de la documentación correspondiente, que los seguros cubran bienes destinados a la generación de rentas gravadas. Encaso
contrario, verificar que el gasto haya sido adicionado a la renta imponible del ejercicio, en todo caso reparar el gasto. Así también se deberá revisar el periodo que cubre el seguro, verificando que se haya cargado a gastos solo la parte devengada al 31 de Diciembre, considerando como cargas diferidas la parte no devengada. Finalmente y en caso se haya contratado un seguro para un predio de personas naturales utilizado parcialmente como establecimiento comercial, verificar que la deducción del gasto no sea mas del 30% del total de la prima. GASTOS PAGADOS POR ADELANTADO Se contrata un seguro contra incendio con la compañía Latín Seguros, pagando una prima por el periodo 01.06.05 al 31.0506, por s/. 70,000 determinar el monto del seguro que se devengo al 31.12.05. SOLUCION: En este caso se aceptara como gasto del ejercicio 2005 la parte proporcional y devengada por el periodo comprendido entre Junio y Diciembre del año 2005, la que es equivalente a los 7/12 del importe pagado, vale decir s/ 40,833 (s/ 70,000/12*7) Cabe agregar que la diferencia no devengada (s/ 29,167) debe diferirse para el ejercicio 2006.
GASTOS DE SALUD DE TRABAJADORES Se contrato un seguro de salud para los trabajadores de la empresa, sus conyugues, hijos menores de 18 años y los padres de aquellos, de acuerdo al siguiente detalle: Trabajador esposa e hijos
85,000
Padres de los asegurados
35,000
IGV utilizado como crédito fiscal 22,800 SOLUCION De acuerdo a lo previsto por el inciso II) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la renta, son deducibles de la Renta Bruta de tercera categoría, los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Así también son deducibles, los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de Salud del conyugue(o concubina de corresponder) e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años, así como los hijos mayores de 18 años que se encuentren incapacitados.
De lo expuesto podemos observar que la norma tributaria no incluye expresamente como parte de esta deducción las primas de seguros de los padres de los trabajadores, por lo que estas no serán deducibles a efectos de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría. De otro lado se observa que la empresa ha tomado el crédito fiscal correspondiente a las adquisiciones de las primas de seguros de los padres de los trabajadores. Al respecto, cabe indicar que como la referida prima de seguro no es deducible para efectos de Impuesto a la renta, tampoco será posible su utilización como crédito fiscal tal como lo establece el inciso a) del Articulo 18º de la ley del IGV e ISC, debiendo en este caso la empresa, reintegrar dicho crédito fiscal, para lo cual deberá rectificar la Declaración Jurada mensual respectiva. Finalmente, cabe agregar que el IGV no utilizado como crédito fiscal no podrá ser deducido como gasto de la Renta Neta, por cuanto corresponde a un gasto que no es deducible de la Renta Bruta. 6. DEDUCCION DE GASTOS POR REGALIAS. De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles para determinar la Renta neta de Tercera Categoría, las regalías, en tanto sean necesarias para la actividad gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad, proporcionalidad entre otros. A tal efecto se considera regalía a la contraprestación en efectivo o en especie originada por el uso o por el privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o formulas secretas y derechas de autor de trabajos literarios, artísticos o científicos, así como toda contraprestación por a cesión en uso de los programas de instrucciones para computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial, comercial o científica. Es preciso tener en cuenta que las regalías que constituyan para su perceptor rentas e segunda, cuarta o quinta categoría podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido por el reglamento para la presentación de la Declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio. En tal sentido, el auditor tributario deberá revisar que los gastos por regalías cumplan con tales condiciones para certificar su deducibilidad. Para tal efecto deberá verificar el sustento de la regalías, tales como contratos, comprobantes de pago, o cualquier otro documento que sustente la operación verificando si existe algún grado de vinculación económica entre los sujetos o con la empresa del exterior. Ademase b analizar si las regalías son necesarias para generar la renta gravada. Asimismo se deberá revisar que las regalías contabilizadas como gastos del ejercicio y que correspondan a sujetos generadores de rentas de segunda categoría,
pero pendientes de pago al finalizar el mismo ejercicio, hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración Jurada. Esta última condición no será de aplicación cuando la empresa hubiera cumplido con efectuar la retención correspondiente. 7. DEDUCCION DE GASTOS POR DONACIONES. El inciso X) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que tratándose de donaciones, son deducibles aquellas otorgadas a favor de entidades y dependencias del Sector Publico Nacional, excepto empresas y entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprende uno o varios de os siguientes fines: (XII) Beneficencia. (XIII) Asistencia o Bienestar Social. (XIV) Educación. (XV) Culturales. (XVI) Científicas. (XVII) Artísticas. (XVIII) Literarias (XIX) Deportivas (XX) Salud (XXI) Patrimonio Histórico cultural Indígena, y (XXII) Otras de fines semejantes. Cabe señalar que para la recepción de las donaciones, estas entidades deben contar con la calificación previa por parte del Ministerio de Economía y Finanzas mediante Resolución Ministerial. Asimismo debe tenerse presente que los donantes deben inscribirse en el Registro de donantes de la SUNAT, antes de efectuar cualquier donación. De otra parte es preciso indicar que la deducción no podrá exceder del 10% de la renta Neta de tercera Categoría, luego de efectuada la compensación de perdida a que se refiere el Artículo 50º de la Ley. En este sentido al revisar esta cuenta el auditor tributario deberá verificar que el sujeto haya cumplido con la obligación de inscribirse en el Registro de Donantes de la SUNAT y que las donaciones hayan sido realizadas a alguno de los sujetos señalados anteriormente y que estos cuenten con la calificación previa por parte del Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) mediante Resolución Ministerial. Asimismo deberá verificar que la deducción por donaciones no haya excedido el porcentaje máximo del 10% de la Renta Neta de tercera Categoría, luego de realizada la compensación de pérdidas. En caso de superar este límite verificar que la diferencia se haya adicionado a la renta imponible, caso contrario, tomar nota para su adición a la renta neta. Tratándose de donaciones en bienes, verificar que se hayan emitido el respectivo comprobante de pago. DEDUCCION POR DONACIONES REALIZADAS
En el mes de Octubre del 2005, la empresa ha realizado una donación por un monto de s/ 42,000, a la asociación RAPS Perú, dedicada al desarrollo educativo de las comunidades indígenas calificadas previamente por el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) ¿Es deducible dicha donación a efectos de la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría. SOLUCION: De acuerdo al Inciso X) del Articulo 37º refiere que para cumplir con tal deducción debe agregarse como condición, que las entidades y dependencias beneficiarias deberán contar con la calificación previa por parte del MEF, asimismo se ha previsto que la deducción no podrá exceder del 10% de la renta neta de tercera categoría, luego de efectuada la compensación de pérdidas. Además de lo previamente señalado, el reglamento de la Ley establece ciertas condiciones adicionales que deberán cumplir los donantes para poder efectuar la deducción así tenemos: 1) La donación de bienes podrá ser deducida como gasto en el ejercicio en que se produzca cualquiera de los siguientes hechos: I. Tratándose de efectivo que el monto sea entregado al donatario. II. Tratándose de bienes inmuebles, que la donación conste en escritura pública, con identificación individual del inmueble donad, de su valor de mercado y el de las cargas que ha de satisfacer el donatario. III. Tratándose de títulos valores (cheques, letras de cambio y otros documentos similares) que estos sean cobrados. IV. Tratándose de otros bienes muebles, que la donación conste en un documento de fecha cierta en el que se especifiquen las características y estado del mueble donado, su identificación para el caso de bienes muebles registrables de acuerdo a la ley de la materia, su valor y el de las cargas que han de satisfacer el donatario, de ser el caso. 2) Solo se podrá deducirla donación si las entidades beneficiarias se encuentran calificadas previamente por parte del MEF como entidades perceptoras de donaciones. 3) Deberán inscribirse en el Registro de Donantes de la SUNAT, antes de efectuar cualquier donación, dicha inscripción tendrá una validez de tres años. 4) Deberán comunicar a la SUNAT las donaciones que efectúen. 5) Los donantes acreditaran la realización de la donación a las entidades y dependencias del Sector Publico Nacional, excepto empresas mediante el acta de entrega y recepción del bien donado y una copia autenticada de la resolución correspondiente que acredite que la donación ha sido aceptada.
Asimismo tratándose de los donatarios se deberá tener en cuenta lo siguiente: 5) Deberán estar calificados por el MEF como entidades perceptoras de donaciones, para estos efectos dichas entidades deberán encontrarse inscritas en el RUC, Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta y cumplir con los demás requisitos que se establezcan mediante Resolución Ministerial. La calificación otorgada tendrá una validez de tres años. 6) Extenderán los comprobantes de haber recibido donaciones. 7) Las entidades y Dependencias del Sector Publico Nacional excepto empresas, emitirán la resolución que corresponda mediante la cual acrediten haber aceptado la donación. 8) Deberán informar a la SUNAT de la aplicación de los fondos y bienes recibidos sustentada con comprobantes de pago en la forma, plazos, medios y condiciones que esta establezca. Por tanto, de cumplirse todas estas condiciones, no habría razón para que las donaciones no sean objeto de deducción tributaria. 8. DEDUCCION DE GASTOS RECREATIVOS. El inciso II) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la Renta, señala que son deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Agrega que también serán deducibles los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años. También están comprendidos los hijos mayores de 18 años que se encuentren incapacitados. Los gastos recreativos serán deducibles en la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias. En tal sentido, el auditor tributario deberá verificar que en caso se haya deducido gastos recreativos, estos correspondan efectivamente a este tipo de gastos y que no hayan superado el límite previsto, asimismo deberá verificar que estos gastos cumplan con el principio de causalidad. GASTOS RECREATIVOS. Los gastos recreativos al personal de la empresa durante el ejercicio suman la cantidad de s/ 48,000, determinar el tratamiento tributario que le corresponde. SOLUCION: De conformidad a lo previsto por el inciso II) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la Renta, señala que son deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Agrega que también serán deducibles los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean
menores de 18 años. También están comprendidos los hijos mayores de 18 años que se encuentren incapacitados. Los gastos recreativos serán deducibles en la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias. En tal sentido, solo será aceptable como gasto del ejercicio aquellos que se encuentren dentro del límite establecido, por tanto asumiendo que la empresa obtuvo ingresos netos en el ejercicio de s/15´000,000 se efectuara el siguiente cálculo: Ingresos netos del ejercicio
s/.
Porcentaje de deducción
15’000,000
0.50%
Monto máximo de deducción
s/
75,000
Limite de deducción 40 UITs (40 X 3300)
s/
132,000
Monto máximo de deducción
s/
75,000
Como el monto afectado a resultados por gastos recreativos (s/ 48,000) no supera el monto máximo d deducción (S/ 75,000) entonces procederá la deducción de la totalidad de los referidos gastos.
GASTOS DE REPRESENTACION. La empresa durante el ejercicio ha incurrido en diversos gastos de representación sustentados con comprobantes de pago fehacientes. Los gastos de representación identificados son: Agasajos a clientes
s/
42,000
Obsequios a clientes
s/
27,000
Atenciones a clientes por el gerente en el exterior
s/
22,000
TOTAL
91,000
SOLUCION. Se consideran gastos de representación para efectos del Impuesto a la Renta a: 6) Los efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de las oficinas, locales o establecimientos. 7) Los gastos destinados a presentar una imagen que le permita mantener o mejorar su posición de mercado, incluidos los obsequios y agasajos a clientes.
Al respecto es pertinente indicar que de acurdo al inciso q) del Articulo 37º de a ley del impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la renta neta de Tercera categoría, los gastos de representación propios del giro del negocio, en la parte que en conjunto no exceda del medio por ciento (0.5%) de los ingresos brutos con un límite máximo de (40) UITs. Para efecto del límite de deducción por gastos de representación propios del giro de negocio, se consideran los ingresos brutos menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza. Asimismo debe tenerse presente que la deducción de los gastos procederá en la medida en que aquellos se encuentren acreditados fehacientemente mediante comprobantes de pago que den derecho a sustentar costos o gastos y siempre que pueda demostrarse su relación de causalidad con las rentas gravadas. En tal sentido y de acuerdo a lo expuesto previamente, los gastos de representación serán deducibles en la medida que se cumplan con los requisitos para su deducción y se demuestre de manera fehaciente la causalidad de los gastos. Por tanto asumiendo que la empresa obtuvo ingresos totales equivalentes a S/ 15’000,000, se efectuara lo siguiente:
Ingresos en el ejercicio
s/
15’000,000
0.5% de los ingresos (0.5% de 15’000,000)
s/
75,000
Limita 40UIT (3,300 X 40)
s/
132,000
Limite a tomar en cuenta
s/
75,000
Total gastos de representación
s/
91,000
Límite de gastos deducibles
s/
75,000
Gastos no deducibles (91,000 – 75,000)
s/
16,000
Por tanto el límite de gastos de representación aceptable para efectos tributarios es de S/ 75,000 determinándose un exceso de gastos de 16,000, el cual debe agregarse para efectos tributarios en la declaración Jurada de Impuestos a la Renta como diferencia permanente. También se consideran dentro de la deducción de gastos recreativos; Gastos sustentados con boleta de venta, Gastos no devengados, y Gastos por Sorteo.
d) CARGAS EXCEPCIONALES.
1)
GASTOS DE EJERCICIOS ANTERIORES.
El último párrafo del Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que en forma excepcional en aquellos casos en que debido a razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera Categoría oportunamente y siempre que la SUNAT compruebe que su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la obtención de algún beneficio fiscal se podrá acepta su deducción en dicho ejercicio en la medida que dichos gastos sean provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de su cierre. En tal caso, el auditor tributario deberá verificar que el gasto de ejercicios anteriores cumpla con lo dispuesto por el referido párrafo del Artículo 57º de la Ley. Falta CASO P`RACTYICO 2) SANCIONES ADMINISTRATIVAS FISCALES. El inciso c) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera Categoría, las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario, en general, sanciones aplicadas por el sector publico nacional. Al efectuar su labor revisora, el auditor tributario deberá verificar que estos gastos hayan sido adicionados a la renta imponible por la empresa de lo contrario reparar los gastos. 8) GASTOS EXTRAORDINARIOS. El inciso d) del Articulo37º de la Ley del impuesto a la Renta, dispone que n son deducibles para la determinación de la Renta neta de tercera categoría, las perdidas extraordinarias sufrida por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de Renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del Contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales perdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. El auditor tributario en su labor deberá revisar que los gastos extraordinarios que se haya deducido de la renta neta, hayan cumplido con las condiciones para su deducibilidad. Caso contrario reparar el gasto.
9) MERMAS Y DESMEDROS. IMPUESTO A LA RENTA: El inciso d) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son deducibles para determinar la renta neta de tercera categoría, las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados.
Para tal efecto se entiende por: -
-
MERMA: Perdida física en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. En este caso, y cuando la SUNAT lo requiera el contribuyente deberá a acreditar las mermas mediante un informe Técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe debería contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas, en caso contrario no se admitirá la deducción. DESMEDRO: Perdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. Para efectos de deducir los desmedros, la SUNAT aceptara como pruebas la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAt en un plazo no menor de seis días hábiles anteriores a la fecha en que se llevara a cabo la destrucción de los referidos bienes, dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto, también podrá establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa.
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS: EL numeral 3 del Artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV, señala que no se considera retiro de bienes, los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las disposiciones de la Ley del impuesto a la Renta. De lo antes expuesto, corresponde indicar que el auditor tributario deberá tener en cuenta que para efectos del impuesto a la renta, las mermas y desmedros cumplan con las condiciones para su deducción. Para tal efecto deberá revisar el informe técnico, tratándose de las mermas o tratándose de los desmedros, verificar que se comunico oportunamente a la SUNAT, la fecha de destrucción de los referidos bienes. De no cumplirse con lo señalado, reparar el gasto y afectar con el IGV, el monto de las mermas y desmedros.
10)COSTO NETO DE ENAJENACION DE VALORES, ACTIVOS FIJOS E INTANGIBLES. De acuerdo a lo señalado por el Articulo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta, cuando los ingreso provengan de la enajenación de bienes, la Renta Bruta estará dada por la diferencia existente entre el ingreso neto9 total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Y agrega que si se trata de bienes depreciables o amortizables, el costo computable se disminuirá
en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar. Tal como se desprende de lo expuesto el auditor deberá verificar que la determinación del costo computable de valores, activos fijos e intangibles que haya determinado de acuerdo a la previsto. Asimismo deberá verificar que la venta del bien se haya afectado con el IGV y que se haya emitido el respectivo comprobante de pago.
e) CARGAS FINANCIERAS. 1) TRATAMIENTO DE INTERESES. El tratamiento tributario de los intereses se sujetan a las siguientes disposiciones: a) Deducción de intereses El inciso a) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que a fin de determinar la renta neta de tercera categoría, se deducirán de la renta bruta entre otros gastos, los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas ene l país o mantener su fuente productora. Al efecto el segundo párrafo del referido inciso, señala que solo son deducibles los intereses, en la parte que excedan el monto de los ingresos por interese exonerados. Para tal efecto, no se computaran los intereses exonerados generados por valores cuya adquisición haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal o disposiciones del Banco Central de Reserva del Perú, ni los generados por valores que reditúen una tasa de intereses en moneda nacional. No superior al cincuenta por ciento (50%) de la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TANM) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros. b) Intereses de Fraccionamiento Tributarios También serán deducibles los intereses de fraccionamiento otorgados conforme al código tributario c) Vinculación económica Asimismo, será deducible los intereses provenientes de endeudamientos de contribuyentes con partes vinculadas cuando dicho endeudamiento no exceda del resultado de aplicar el coeficiente que se determina mediante Decreto Supremo sobre el patrimonio del contribuyentes, los intereses que se obtengan por el exceso de endeudamiento que resulto de la aplicación del coeficiente no serán deducibles
Al respeto, el monto máximo de endeudamiento con sujetos o empresas vinculadas se determinara aplicando un coeficiente de 3 (tres) al patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior. Tratándose de sociedades o empresas que se escinda en el curso del ejercicio, cada uno de los bloques patrimoniales resultantes aplicara el coeficiente a que se refiere el párrafo anterior sobre la proporción que les correspondiera del patrimonio neto de la sociedad o empresas escindidas al cierre del ejercicio anterior, sin considerar las revaluaciones voluntarias que no tenga efecto tributario. En los casos de fusión, el coeficiente se aplicara sobre la sumatoria de los patrimonios netos de cada una de las sociedades o empresas intervinientes, al cierre del ejercicio anterior sin considerar las revaluaciones voluntarias que no tengas efecto tributario. Los contribuyentes que se constituyan en el ejercicio consideraran como patrimonio neto su patrimonio inicial.
Si en cualquier momento del ejercicio el endeudamiento con sujetos o empresas vinculadas excede el momento máximo determinado en el primer párrafo de este numeral, solo serán deducibles los intereses que proporcionalmente correspondan a dicho monto máximo de endeudamiento. Los intereses determinados conforme a los dispuesto, solo serán deducibles en la parte que en conjunto con otros intereses por deudas o a que se refiere el inciso a) del artículo 37º de la Ley, excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados. Teniendo en cuenta lo expuesto, el auditor tributario deberá seguir las indicaciones a efectos de validar las deducciones por cargas financieras. Para tal efecto, deberá verificar que los intereses devengaos si guardan relación con las operaciones de financiamiento propios del contribuyente, y s las deudas contraídas son para la adquisición de bienes y/o servicios vinculados a productor o mantener la fuente productora de renta. Asimismo, deberá verificar que correspondan al ejercicio y que su deducción se ha efectuado tomando en cuenta las disposiciones legales vigentes, verificando los límites de cargas a gastos en relación con los ingresos por intereses exonerados.
DEDUCCION DE GASTOS POR INTERESES Durante el ejercicio 2005, la empresa ha incurrido en gastos de intereses por préstamos destinados a actividades propias del negocio en un monto de S/. 15 000. Asimismo, se ha determinado que se han obtenido ingresos por intereses exonerados por depósitos en una Cuenta de Ahorros, por un importe de S/. 4000. Los gastos por portes y comisiones en dicha cuenta fueron de S/. 300
SOLUCION: De acuerdo a lo señalado por el inciso i) del Articulo 19º de la Ley del Impuesto a la Renta, se encuentran exonerados del impuesto cualquier tipo de intereses de tasa fija o variables, en moneda nacional o extranjera, que se pague con ocasión de un deposito conforme a la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros. En tal sentido, considerando que para la generación de los intereses exonerados se han incurrido en gastos directamente imputables a dichos ingresos e procede a su compensación a efectos de determinar el monto neto de intereses exonerados. De otra parte, y en aplicación del inciso a) del Articulo 37º de la Ley , son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, los gastos por intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de los mismos siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas grabadas en el país o mantener su fuente productos, en la parte que excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados. En tal sentido, la empresa solo podrá deducir como gastos por intereses financieros el siguiente monto: Gastos por intereses
15 000
Intereses exonerados -
Total de Intereses exonerados
-
Gastos Necesarios
4 000 300
Gastos deducible: GASTO NO DEDUBLES (15 000 – 11 300)
3 700 11 300 3 700
2. Diferencia de cambio El artículo 61º de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que la diferencias de cambios originados por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que s e reduzcan por razones de los créditos obtenidos paa financiarlas, constituyen resaltaos computable a efectos de la determinación de la Renta Neta Para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, se aplicaran las siguientes normas: j) Las operaciones en moneda extranjera se contabilizara al tipo de cambio vigente a la fecha de la operaciones
k) Las diferencias de cambio que resulten del canje de la moneda extranjera por moneda nacional, se consideraran como ganancia o como perdida del ejercicio en que se efectúa el canje. l) Las diferencia de cambio que resulten de los pagos o cobranzas por operaciones pactadas en moneda extranjera, contabilizadas en moneda nacional, que se `produzcan durante el ejercicio se consideraran como ganancia o como perdida de dicho ejercicio. m) Las diferencia de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del periodo en el cual la tasa de cambio fluctúa, Se considerándose como utilidad o como pérdida. n) Las diferencia de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas y plenamente identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en tránsito a la fecha del Balance General, deberán efectuar el calor neto de los inventarios correspondientes. cando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en moneda extranjera, la diferencia de cambio deberá afectar los resultados del ejercicio. o) Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del Balance General, deberá efectuar el costo del activo. Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los pagos efectivos en el ejercicio. La depreciación de los activos así reajustados por diferencia de cambio, se hará en cuotas proporcionales al número de años que faltes para depreciarlos totalmente p) Las inversiones permanentes en valores en moneda extranjera se registraran y mantendrán al tipoi de cambio vigente de la fecha de su adquisición. No están comprendidos en este inciso los certificados Bancario s de Moneda Extranjera, a los que les resulta de aplicación la Regla contenida en el inciso d) anterior. Para tal efecto, tratándose de los supuestos d), e) y f) anteriores se deberá considerar los siguientes: q) En el caso de cuentas del activos, se utilizara el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS, vigente a la fecha del Balance General i.
Para las cuentas del pasivo se utilizara el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS, vigente a la fecha del Balance General
ii.
Si en la fecha del Balance General no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomara como referencia la publicación inmediata anterior.
Al respecto, el auditor tributario deberá verificar que las diferencias de cambio se hayan calculado correctamente y que sean deducibles a fin de determinar la renta
neta. En tal sentido, deberá tener sumo cuidado en determinar aquellas diferencias de cambio que no sean identificables con los inventarios correspondientes y con activos fijos existentes o en tránsito.
SERVICIOS DE CREDITO Al 30 de Noviembre de 2005 la empresa tenía cuenta por cobrar comerciales por S/. 90 000 (se trata de letras por cobrar por vencer) las mismas que fueron entregadas al BANCO DE Lima bajo la d figura de Factoring, recibiéndose a cambio un importe de S/. 85 000. La diferencia de los S/. 5000 se registraran como cargas diferidas hasta que el cliente cumpla con el pago de dichas cuentas al Banco.
_______________ x _______________
S/.
S/.
38
CARGAS DIFERIDAS 5 000 3895 Gastos de cobranza por devengar 10 CAJA Y BANCOS 85 000 104 Cuentas corrientes 12 CLIENTES 90 000 123 Letras por cobrar x/x Por el cobro de cuentas por cobrar entregadas en factoring al Banco de Lima _______________ x _______________ SOLUCION Según el artículo 1206º del Código Civil, la cesión es el acto de disposición en virtud del cual el cedente trasmite al cesionario el derecho a exigir la prestación a cargo de su deudor, que se ha obligado a transmitir por título distinto. La definición señaladas en el párrafo anterior tiene relación con el Factoring, pues a traes de este contrato se efectúa la prestación de un conjunto de servicios administrativos y financieros que se realizan mediante la cesión de créditos comercial es que por lo general es a corto plazo, que se originan la prestación de servicios y/o entrega de bienes, pudiendo estar sustentados con facturas, letras por cobrar o pagares. Cuando se efectúa la transferencia de los documentos por vencer, el cedente adquiere liquidez, constituyendo una forma de cobranza. Por lo que la diferencia entre el calor de los documentos y el monto percibido constituirá un gasto de cobranza de rentas gravadas regulado en el inciso e) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta. Cabe señalar que en una operación de Factoring, participan tres elementos:
4. El factor, el cual puede ser un Banco o una empresa especializados que se dedica a comprar facturas y otros títulos de crédito. 5. El cliente adherente, denominado también “Facturado”, quien es la persona natural o jurídica que, como producto de sus ventas posee cuentas por cobra sustentadas en facturas, letras y otros. 6. El deudor, que es la persona natural o jurídica que compra bienes o recibe un servicio del facturado, que deberá cancelarlos en un plazo determinado. TRATAMINTO CONTABLE: La contabilización del Factoring comprenderá el registro del dinero ingresado, así como el reconocimiento de los intereses correspondientes Considerando que en esta operación, el Banco ha asumido el riesgo de no cobranza de los documento al calificar como un Factoring propio, resulta procedente que el gato se reconozca inmediatamente a la realización de la transferencia. TRATAMIENTO TRIBUTARIO En cuanto al tratamiento tributario, es preciso señalar lo siguiente: 3. Respecto al IGV Tal como lo establece el artículo 75º de la Ley del IGV e ISC, en el Factoring, el factor adquiriere créditos del cliente, asumiendo el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, no constituyendo dicha transferencia venta de bienes ni prestación de servicios siempre que el factor este facultado para actuar como tal. Sin embargo cabe señalar que s la transferencia de los créditos, no implica la transferencia del riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que le adquiriente presta un servicio gravado con el IGV. Cabe agregar que en esta operación, el transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido, en aplicación a los dispuesto por el numeral 16 del Articulo 5 del Reglamento de la Ley del IGV En tal sentido, teniendo en consideración que en la operación realizada el factor asume el riesgo crediticio, entonces podemos señalar que la operación no se encuentra gravada con el IGV. 4. Respecto al Impuesto a la Renta El inciso e) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta permite la deducción de los gastos (intereses) de cobranza de rentas gravadas por lo que los gasto originados en la operación de factoring, son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría. De otra parte, y como se aprecia de la revisión realizadas, la empresa no ha considerado los gastos (intereses) que ocasionó el Factoring por lo que
se deberá realizar un asiento de ajuste a fin de considerarlos dentro de los registros contables para lo cual procederá de la siguiente forma: _______________ x _______________
S/.
67 CARGAS FINANCIERAS 67901 Gastos de cobranza 38 CARGAS DIFERIDAS 000 3895 Gastos de cobranza por devengar 31/12 Por la reclasificación de la cargas como gasto _______________ x _______________
5 000
S/.
5
e) PROVISIONES DEL EJERCICIO 4. Provisión por depreciación de Activos Fijos e) Deducción de la Depreciación El desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de renta gravadas de tercera categoría, se compensara mediante la deducción por las depreciaciones, las cales se aplicaran a los fines de la determinación del impuesto y para los demás efectos previsto en las normas tributaria, debiendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicio anteriores Cuando lo bienes del activo fijo sol se afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuaran en la proporción correspondiente f) Tasas de depreciación Los edificios y construcciones se depreciaran a razón del tres por ciento (3%) anual Para efectos tributarios, los demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas se depreciaran aplicando sobre su valor un porcentaje anual hasta el máximo de:
BIENES
7. Ganado de trabajo y reproducción: redes de pesca 8. Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles), hornos en general 9. Maquinaria y Equipo utilizados por las
PORCENTA DE DEPREACION HASTA UN MAXIMO DE: 25% 20%
20%
actividades minera, petrolera y de construcción, excepto muebles, enseres y equipos de oficina 10. Equipos de procesamiento de datos 11. Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01.01.91 12. Otros bienes del activo fijo
25% 10% 10%
Al respecto de la ley prevee que en ningún caso se podrá autorizar porcentajes de depreciación mayores a los contemplados en dicho reglamento g) Base de calculo Las depreciaciones se calcularan sobre el valor de adquisición o producción de los bienes. A dicho valor se agregara, en su caso el de las mejoras incorporadas con carácter permanente. En los casos de bienes importados no se admitirá, salvo prueba en contrario, un costo superior al que resulte de adicionar al precio ex fabricar vigente en el lugar de origen, los gastos relacionados con su adquisición (inciso 1 del artículo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta). No integraron el valor depreciable, las comisiones reconocidas a entidades con las que se guarde vinculación que hubieran actuado como intermediarios en la operación de compra, a menos que se prueba la efectiva prestación de los servicios y la comisión no exceda de lo que usualmente se hubiera reconocido a terceros independiente al adquiriente. h) Explotaciones forestales En las explotaciones forestales y plantaciones de productos agrícolas de carácter permanentes que den lugar a la depreciación del valor del inmueble o a la reducción de su rendimiento económico, se admitirá una depreciación del costo de adquisiciones, calculada en proporción al agotamiento sufrido. Se debe tener presente a diferencia de los demás vienes del activo fijo, que a solicitud el interesado, La SUNAT puede autorizar la aplicación de otros sistemas e depreciación referido al a los de bienes agotables en tanto sean técnicamente justificables. De lo antes expuesto, el auditor tributario deberá verificar en base a los papeles de trabajo que, el cálculo efectuado por depreciación haya sido realizado de acuerdo con las normas establecidas. Asimismo, deberá verificar que la deprecación conste en el “Registro de Activos Fijos”. En caso, se haya realizado un provisión de depreciación en exceso, indagar las razones de ello, o en todo caso, verificar que dicho exceso se haya adicionado a la Renta Neta del Ejercicio. De lo contrario, reparar el gasto. DEPRECIACION DE ACTIVOS FIJOS
Con la siguiente información., se pide calcular la depreciación que corresponde:
Bien del Activo Fijo Fecha de adquisición Porcentaje de Depreciación Valor del Activo al 31/12/2005
: :
Vida útil contable Vida útil tributaria
: Maquina Industrial 28/12/2004 : 25 % Anual S/. 100 000 : :
SOLUCION o Depreciación contable 1er año (100 000 x 25%) o Depreciación tributaria 1er año (100 000 x 20%) o Depreciación contable en exceso
4 años (25%) 5 años (20%)
25 000 20 000 5 000
En este caso., se produce una diferencia temporal entre la depreciación contable y la depreciación tributaria, lo que deberá reflejarse en los estados financieros, debiéndose agregar dicha diferencia en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. DEPPRECIACION DE ACTIVOS FIJOS Con la siguiente información, se ha calculado la siguiente depreciación: Bien del Activo Fijo Fecha de adquisición : Depreciación al 31/12/2005 : Porcentaje de Depreciación Valor del Activo al 31/12/2005 : Depreciación acumulada al 31/12/2005 Valor residual al 31/12/2005 :
: Vehículo 05/07/2004 18 meses : 10 % Anual S/. 80 000 : S/. 12 000 S/. 68 000
La vida útil contable es de 10 años, el porcentaje máximo de depreciación tributaria es de 20% anual sub embargo, tributariamente se acepta el porcentaje o monto que se encuentre contabilizado en cada ejercicio gravable en los libros contables, es decir la depreciación tributaria en el presente ejemplo es de 10% anual y una vida útil de 10 años.
PROVISION DE GARANTIAS SOBRE VENTAS Determinar el tratamiento contable y tributario de la Provisión de Garantías sobre ventas de fábrica realizada en el 2005, que determina el siguiente asiento:
_______________ x _______________ S/. S/. 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 30 000 689 Otras provisiones del ejercicio 48 PROVISIONES DIVERSAS 30 000 481 Garantías sobre ventas X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ x _______________ SOLUCION De conformidad a la NIC 37 una provisión se reconoce cuando existe una obligación presente como resultado de eventos pasados; y es probable una salida de recursos económicos requerida para cancelar la obligación que pueda ser estimada confiablemente. Por tanto, si ocurren las condiciones mencionadas es razonable que contablemente se reconozca una provisión Respecto de la provisión de garantía sobre ventas, es pertinente indicar que el inciso f) del Articulo 44º de la Leu del Impuesto a la Renta prescribe que no son deducibles para la determinación del Renta Imponible de Tercera categoría, las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no admite la referida ley. Por tanto, al constituir un gasto no deducible la provisión realizada, esa debe adicionarse a la renta Neta del ejercicio, constituyendo una diferencia permanente.
PROVISIONES DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA La empresa en relación a las cuentas por cobra al cierre del ejercicio tiene los siguientes informes contables:_ e) Deudas vencidas en el ejercicio que se han reservado 320 000 f) Deudas vencidas en proceso de cobranza judicial o Vargas SA 34 000 o El Cóndor SRL 29 000 o Los Canastos SA 17 000 Total 80 000 g) Deudas vencidas mayores a una (1) año 27 000 o Las Carmelitas EIRL 9 200 o Juan Canales 7 900 o El Clásico SA 9 900 Total 27 000
S/. S/. 80 000
S/.
Por estas deudas no se ha efectuado provisión de cobranza morosa h) Provisiones de incobrables en ejercicios anteriores S/. 86 000 o Andrea SA 47 000 o El Cisne EIRL 39 000 Total 86 000 Estas provisiones no ha sido deducidas en el ejercicio en que se efectuaron. Asimismo, conforme al informe del departamento legal de la empresa es nula la posibilidad de recuperación De la información elaborada por las empresas, el departamento de contabilidad ha efectuado los siguientes asientos de provisión para cuentas de cobranza dudosa. b) Provisión de cobranza dudosa _______________ 1 _______________
S/.
S/.
68
PROVISIONES DEL EJERCICIO 107 000 689 Otras provisiones del ejercicio 19 PROVISION PARA CTAS DE COBRA. DUDOSA 107 000 192 Clientes X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ 2 _______________ 12 CLIENTES 107 000 129 Cobranza dudosa 12 CLIENTES 107 000 123 Letras por cobrar X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ 3 _______________ 19 PROVISION PARA CTAS DE COBRA. DUDOSA 86 000 192 Clientes 12 CLIENTES 86 000 123 Letras por cobrar X/x Provisión sobre garantías sobre ventas que serán realizadas en el 2006 _______________ 4 _______________ SOLUCION De conformidad a los dispuesto por le inciso i) del artículo 37º de la Leu del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta bruta de Tercera Categoría los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por le miso concepto, siempre que se determinen las cuentas a los que corresponden y se verifique tal condición en el momento de la provisión. Asimismo, y para efecto de la provisión señalada, y del castigo correspondiente, se deberá tener en cuenta lo siguiente: 4. Requisito de provisión Cuentas de cobranza dudosa
La norma tributaria señala que para efectuar la provisión por dudas incobrables se requiere: b) Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad mediante: Análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medio, o Demostrar la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencia las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o El protesto de documentos, o El inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o Que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sique esta haya sido satisfecha, y 5. Deudas excluidas de la provisión de cobranza dudosa De otra parte, el referido inciso prescribe que no se reconozca el carácter de deuda incobrable a_: d) Las deudas contraídas entre si por partes vinculadas A tal efecto se entiende que existe una nueva deuda contraída entre pates vinculada cuando con posterioridad a la celebración del acto jurídico que da origen la obligación a cargo del deudor, ocurre lo siguiente: Cambio de titularidad en el deudor o el acreedor, por la celebración de cualquier acto jurídico de lo que resultara que las partes se encuentren vinculadas Alguno de los supuestos previstos en el Artículo 24º del Reglamento de la Leu que ocasione la vinculación económica de las partes e) Las deudas afianzadas por empresa del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad. f) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prorroga expresa, entendiéndose por tales: Aquellas sobre las que se produce una reprogramación, refinanciación o reestructuración de la deuda o se otorgue cualquier otra facilidad de pago Aquellas deudas vencidas de un deudor a quien el mismo acreedor concede nuevos créditos Sin embargo cabe señalar que cumplido el plazo de vencimiento de las deudas renovadas o prorrogadas la provisión de estas se podrá deducir en tanto califique como incobrables. 6. Castigo de deudas de cobranza dudosa De otra parte, y para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, la norma tributaria establece la obligación que la deuda haya sido provisionada y
se cumpa con ejercer las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de la cobranza salvo cuando se demuestre que es inútil ejercitarlas o que es monto exigible a cada deudor no excede de tres (3) Unidades impositivas tributarias- la exigencia de la acción judicial alcanza, inclusive, A LOS CASOS DE Deudores cuyo domicilio se desconoce debiendo seguírseles la acción judicial prescrita por el código procesal civil. Por tanto, y de acuerdo a lo señalado, las provisiones de cobranza dudosa realizadas por la empresa cumplen con los requisitos establecidos por las normas tributarias par su deducción, sin embargo debe precisarse además que estas provisiones deben figurar en forma detallada por cada deudor en el libro de inventario y Balances al cierre el ejercicio Respecto del castigo de la cuentas por cobrar provisonadas en ejercicios anteriores por haberse establecido según informe del departamento lega la impasibilidad de cobranza. Esta conforme según las normas contables. Sin embargo para efectos tributarios la impasibilidad de cobranza tiene que declararse judicialmente por tal razón el gasto por las provisiones efectuadas en años anteriores que no se dedujo en dicho ejercicio en que se declare la imposibilidad de cobranza judicial.
AMORTIZACION DE INTANGIBLES El 02 de Enero de 2005 se adquiere un marca para un línea de productos que comercializara la empresa por un importe de S/. 15 000, habiéndose amortizado en el ejercicio el 20% del valor actualizado de dicho bien. El departamento de contabilidad de la empresa realizado el siguiente asiento contable _______________ 1 _______________ 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 682 Amortización de Intangibles 19 DEPRECIACION Y AMORT ACUMULADA 394 Amortización de Intangibles 31/12 Por la amortización del ejercicio de la marca adquirida _______________ 2 _______________ 94 GASTOS DE ADMINISTRACION 000 129 Cobranza dudosa 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS 3 000 X/x Por el destino de las cargas
SOLUCION
3 000 3 000
3
Según el inciso g) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para la determinación de la renta neta imponible, la amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricación, juanillos y oros activos intangibles similares Al respecto, el articulo 25º, inciso a), numeral 2 del Reglamento de la Ley, dispone que se consideran activos intangibles de duración limitada a aquellos cuya vida útil está limitada por ley o por su propia nutuales tales como patentes (se debe entender de aquellos que si tiene un uso limitado contractualmente, para diferenciarlo del señalado en la ley ) modelo de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los de los o modelos planos, proceso o formular secretas y los programas de instrucciones para computadora (software). Y agrega que no se considera activos intangible de duración limitada las marca de fábrica y el fondo de comercio (Goodwill). No obstante lo señalada, desde el punto de vista contable no existe esta diferenciación (de ida limitada o ilimitada), estableciéndose como activo intangible a aquel activo identificable de carácter no monetario y sin substancia física, que se posee para será utilizado en la prodición o en suministro de bienes y servicios,. Para ser arrendado a terceros o para fines administrativos. Por lo que, teniendo en cuenta que las marcas se consideran como activos de duración ilimitada, su amortización no procederá para que los efectos tributarios, sin embargo par efectos contables es perfectamente posible su amortización valiéndose de elementos técnicos. Utilidad contable (+) Adiciones Amortización Intangible No deducible Renta Neta Imponible
100 000
3 000 103 000
PROVISION DE COBRANZA DUDOSA Se efectuó la provisión de cobranza dudosa por un importe de S/., 100 000 de los cuales S/. 80 000 se detallaron en el libro de inventario y Balances y S/. 20 000 si bien se anotaron en el mencionado Libro, se detallaron en un listado que no se encuentra legalizado al 31.12.2005 SOLUCION De acuerdo al inciso i) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta a fin de determinar la RENTA Neta de Tercera
Categoría, los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corresponden. Al respecto, el numeral 2 del inciso f) del artículo 21º del Reglamento de la Ley, establece que para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere: c) Que la deuda se encuentre vendida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riego de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios, o se demuestre la morosidad el deudor mediante la documentación que evidencia las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda o el protesto de documento, o el inicio de procesamientos judiciales de cobranza o que hayan trascurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligaciones sin que esta haya sido satisfecha; y d) Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada En tal sentido, considerando que el importe de S/. 20 000 ha sido provisionado en hojas adicionales que no están legalizadas no cumplen con el requisito dispuesto por el Reglamento de la Ley, por lo que dicha diferencia no será deducible para efectos el Impuesto a la Renta, debiendo ser tratada como una diferencia temporal, pudiendo deducirse en la oportunidad que se cumpla con dicha normalidad.
Utilidad Contable (+) Adiciones Provisiones Cobranza Dudosa no deducibles Renta Imponible
100 000
20 000 120 000
PROVISIONES POR PERDIDA DE LITIGIO Con fecha 30 de Octubre de 205 se liquido al trabajador Rubén Ayala, operador de maquina el mismo que expreso su disconformidad con el cálculo realizado por la liquidación d compensación de tiempo de Servicios, argumentando un monto mayor en S/&. 10 000. Al 31 de Diciembre de 2005, se viene efectuando e l proceso de conciliación entre la empres ay el trabajador a iniciativa del Ministerio de trabajo, donde se ha establecido momento a pagar pero todavía no se ha celebrado el documento de conciliación. Sin embargo el departamento de contabilidad ha procedido a efectuar la siguiente provisión: _______________ x _______________ 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 686 Compensación por Tiempo de Servicio
S/.
S/. 30 000
48
PROVISIONES DIVERSAS 30 000 489 Provisiones diversas 4891 Litigios con trabajadores X/x Por la provisión de beneficios sociales en litigio del trabajador Rubén Ayala _______________ x _______________ SOLUCION Una provisión es un pasivo de monto dyu oportunidad de materialización incietors. Las provisiones se pueden distinguir de otros pasivos, tales como cuentas por pagar comerciales o las obligaciones devengadas porque existe incertidubvmbre sobre la oportunidad de los futuros desemboloss requeríos para liquidarlas. La oportuiniodad para rconocer una provisión se preoduce cuanod: r) Una empresa tiene una obligación atual (legal o implícita) como consecuencia de un hecho pasado ii) Es opriobabvle que se requiera para su liquidación un fluo de saloda de rescursos que incolucre beneficios económicos y, iii) se puide estimar confiablementre ewl monto de la obvligacion En tal sentido contablemente es razonable que se efectua una provisión a efectos de reflejar la realidad financiera de la empresa De otro lado es preciso indicar que el inciso f) del Artriculo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta,, prohuibe la deducciond e las asignaciones destinadas a la constitución dereservas o provisiones cuya deduiccion no admite la ley. Por tanto, y considerando lo expuesto, la provisión por perdida de litigio no será deducibvle siu no hasta la reqalizacion de hechjo que obliga la canlllacion del monto que se haya determinado.
REGULARTIZACION DE DEPRECIACION Durante el ejercicio 2005, se ah efectuado la provisión por deprecación correspondiente al ejercicio 2004, por cuanto en dicho ejercicio el departamento de contabilidad había omitido efectuar tal provisión: SOLUCION De acuerdo a lo previsto por el inciso b) del artículo 22º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la provisiones por depreciación de los bienes diferentes a edificios y otras construcciones, no pueden exceder de los porcentajes máximos establecidos para cada unidad de activo fijo
Agrega el referido inciso que, la depreciación aceptada tributariamente será aquella que se encuentre contabilizada dentro el ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el método de depreciación aplicado por le contribuyente Asimismo afirma que n ningún caso se admitirá la rectificación de las depreciaciones contabilizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado este, sin perjuicio de la faculta del contribuyente de modificar el porcentaje e depreciación aplicable a ejercicio gravables futuros De otra parte, tal como lo señala el inciso a) del Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de tercera categoría, así como sus gastos correspondientes, se imputan al ejercicio comercial en que se devenguen En tal sentido, y de acuerdo a los expuesto podemos concluir que la depreciación de años anteriores que se contabilice en un a diferente, no sería deducible para efectos del impuesto a la Renta de Tercera Categoría, por cuanto dicho gasto se ha devengado en ejercicios anteriores y no en el periodo de la contabilización Al respecto, debe entenderse que cuando la norma tributaria señala que la depreciación aceptada tributariamente será aquella que se encuentre contabilizado dentro del ejercicio gravable, se estaría refiriendo a aquella depreciación de ese ejercicio y no necesariamente la de años anteriores.
DIFERENCIA TEMPORAL POR APLICACIÓN DE TASAS DISTINTAS DE DEPRECIACION La empra adquiere el 02 de enero del 2005 una computadora persona la una valor de S/. 20 000, la cual según informes técnicos tendrá una vida útil de 2 años (tasa de depreciación anual 50%), por lo que la gerencia de la misma emita las directiva correspondientes al departamento de contabilidad para que la recuperación de la inversiones (depreciación) se efectúa en dicho periodo. SOLUCION De acuerdo a lo previsto por el inciso b) del Artículo 22º del Reglamento de la Luye del Impuesto a la Renta, y solo para efectos tributarios las provisiones por depreciación de los bines diferentes a edificios y otras contracciones, no pueden exceder de los porcentajes máximos establecidos para cada unidad del activo fijo. Cabe señalar que para el caso de Equipos procesamiento de datos, el reglamento
de la Ley del Impuesto a la renta, establece un porcentaje máximo de depreciación equivalente al 25% anual. De otro lado, según el artículo 33º del Reglamento de la Ley, se precisa que la contabilización de operaciones bajo principios de contabilidad generalmente aceptados, puede determinar, por la aplicación de las normas contenida en la Ley, diferencias temporales y permanentes en la determinación de la renta neta, por lo que, salvo que la Ley o el Reglamento condiciones la deducción al registro contable, la forma de contabilización de las operaciones no originara la perdida de una deducción. Finalmente, es preciso indicar que la NIC 12: Impuesto a la Renta clasifica a las Diferencias Temporales en: Gravables y deducibles. Las primeros se refieren a aquellas diferencias temporales que Darán lugar a montos gravables al determinar la utilidad gr abala (o perdida tributaria) de periodos futuros. En tanto que las diferencia temporales deducibles son aquellas que darán lugar a montos deducibles al determinar la utilidad gravable (o pérdida tributaria) de periodos futuros. De lo señalado, podemos concluir que si la empresa decide en base a cuestiones técnicas depreciar el bien a una tasa anual del 50%, a pesar que para efectos tributarios el porcentaje máximo establecido es de 25%, entonces la diferencia entre ambos montos, constituirá una diferencia temporal deducible, la que de acuerdo a lo pre visto por la norma tributaria y la NIC 12, será deducible en ejercicios posteriores. b) Determinación de Depreciación Contable y Depreciación máximo deducible AÑO 1 Depreciación Contable Valor del Activo Depreciación Contable anual 50% (a) Depreciación Acumulada Valor Residual Depreciación Tributaria Valor del Activo Depreciación máxima anual 25% (b) Depreciación Acumulada Valor Residual
AÑO 2
AÑO 3
AÑO 4
TOTAL
20 000 10 000
20 000 10 000
20 000 20 000
10 000 10 000
20 000 0
20 000 0
20 000 5 000
20 000 5 000
20 000 5 000
20 000 5 000
20 000 20 000
5 000 15 000
10 000 10 000
15 000 5 000
20 000 0
20 000 0
5 000
( 5 000)
( 5 000)
0
Diferencia Temporal Diferencia temporal deducible 5 000 (a) - (b)
b). Aplicación de diferencias Temporales
Utilidad Contable (-) Diferencia Temporal Utilidad Gravable
AÑO 1 100 000 5 000
AÑO 2 100 000
AÑO 3 100 000
AÑO 4 100 000
TOTAL 400 000
5 000
(5 000)
(5 000)
0
105 000
105 000
95 000
95 000
400 000
f). CUENTAS POR PAGAR 1. Cuentas 421 , 423 y 469 Solicitar la revelación de cuenta por pagar de la empresa ala fecha del Balance General. Verificar que los saldos concuerden con los mostrados en los Estados Financieros, Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta y los que aparecen en los libros contables. Acto seguido, efectuar las siguientes pruebas: d) Circularizar saldos con los proveedores Este procedimiento se deberá realizar sobre una muestra seccionada de cuentas por pagar. e) Verificar la documentación de respaldo de la adquisición que dio origen a la Cuenta por pagar Se deberá revisar comprobantes de pago, guías de remisión, contratos, ingresos al alancen, etc. Tener presente que tratándose comprobantes de pago, deberán cumplí con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago. f) Revisar la valuación de deudas en moneda extranjera, que se haya aplicando en tipo de cambio venta promedio ponderado. El auditor tributario debe tener en cuenta que si existieran pasivos falsos o un patrimonio mayor al declarado, la administración Tributaria, podría aplicar la presunción prevista en el artículo 70º del código Tributario “presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado” 5. Cuenta 461 Prestamos de Terceros Para efectos de la revisión de la Cuenta 461 Préstamos de Terceros, el auditor solicitara la relación de cunetas por pagar por préstamos de terceros. Verificar que los montos coincidan con los mostrados en los libros contables, Estados Financieros y en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta.
Seleccionar una muestra de los préstamos por pagar, y efectuar lo siguiente: h) Verificar los sujetos a quienes se les debe i) Verificar la documentación sustitutoria: contratos, actas, acuerdos, etc. j) De la revisión de los contratos, obtener evidencia de la tasa de interés de la transacción, verificando que se haya cargado a resultados el monto correcto. k) Circularizar para confirmar la valides de la deuda. l) Obtener evidencia, tratándose de personas naturales, de su capacidad económica para otorgar los prestamos. m) Verificar el destino del presamos en la utilización de rentas gravadas. De encontrarse préstamos sin sustento, tener en cuenta que ello, es causal para la aplicación de la presunción prevista en el artículo 70º del Código Tributario. 6. Pago de Rentas de Cuarta Categoría Tratandose de deudas por rentas de cuarta categoría, l auditor tribtuaro deberá veridivar lo siguiente: e) Que se haya efectuado la retención, en caso que corresponda, en el mes del devengo, independiente de la fecha de pago. En todo caso, m verificar que se cuente con la autorización para la suspensión de la retención correspondiente. f) Si no se hizo la retención ni se efectuó el pago de la renta, hasta la fecha de presentación del Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, repara el gasto. g) Verificar que los honorarios estén sustentados con los correspondientes comprobantes de pago, y que cumplan con las condiciones señaladas en el Reglamento de Comprobantes de pago. h) Verificar que el servicio recibido, haya sido destinado a la generación de renta gravada. Si no se cumpliera con las condiciones señaladas, el auditor deberá repara el gasto. n) UTILIZACION DE MEDIOS DE PAGO La ley Nº 28194 estableció la obligación de los sujetos de utilizar alguno de los medio de pago señalados en dicha Leu, cuando se paguen obligaciones mayores a US$ 1 500 ó S/. 5 000. En caso de no utilizar los referidos Medios de pago, la erogación no tendrá efectos tributarios. En tal sentido, teniendo en cuenta lo descrito, el auditor tributario deberá verificar que los pagos que estén dentro de la obligación de utilizar medio de pago se hayan cancelado utilizando alguno de los Medios de Pago contemplados en la ley.
Para tal efecto, el auditor deberá seleccionar una muestra de los pagos que superen los montos señalados y verificar e que le pago se hizo de la manera señalada. En caso contrario, el auditor deberá repara el crédito fiscal del IGV y el costo o gasto, para Impuesto al Renta, según corresponda.
CASO PRÁCTICO INTEGRAL AUDITORIA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE
Enunciado
La empresa Textiles Del Norte S.A. identificada con numero de Ruc 20662566353 ha contratado los servicios de la sociedad de auditoría auditores y consultores tributarios S.C. para la realización de una auditoria tributaria al ejercicio económico 2005 con el propósito de verificar la aplicación correcta de las disposiciones tributarias en las diversas operaciones que realizo la empresa en el referido año, especificándose en el contrato de servicios, el alcance de dicha auditoria Al respecto, para cumplir con el objetivo, auditores y consultores tributarios S.C. ha dividido el trabajo de auditoría en tres fases:
1. PLANEAMIENTO DE LA AUDITORIA
En esta primera parte se desarrollan los diversos temas necesarios para el planeamiento de la auditoria tributaria, incluyendo una evaluación de control interno de la empresa.
2. EJECUCION DE LA AUDITORIA La segunda fase del trabajo de auditoría está enfocada al desarrollo de los papeles de trabajo mediante la aplicación de los procedimientos técnicos y que en la práctica es un modelo para la ejecución de cualquier trabajo de auditoría. A fin de evidenciar los reparos y observaciones encontrados en el trabajo de campo, se ha aplicado la normatividad laboral y tributaria vigente para el ejercicio 2005, las mismas que han sido referenciadas si es que el tratamiento tributario para ese caso sufrió alguna modificación. Con el propósito de mostrar el tipo de análisis se requiere hacerse cuando se detecta un reparo es que se han elaborado a manera de ejemplo observaciones sobre las cuales se muestra el tratamiento contable y tributario adoptado por la empresa auditada, y la manera como debió ser tratada en esos mismos aspectos la operación; así mismo en las situaciones que era posible hacerlo se ha seleccionado la jurisprudencia relacionada.
3. INFORME DE AUDITORIA Finalmente, en la tercera fase el trabajo de auditoría, se desarrolla el informe, el cual consta del dominado Dictamen y de un Informe de Auditoría. En este último se consigna la siguiente información
I.
Un detalle de todos los reparos y observaciones encontrados durante la ejecución del trabajo, los cuales han sido agrupados según el área donde se detecto la omisión o error, indicándose la recomendación para su subsanación.
La cuantificación de los reparos detectados y las multas que corresponden, actualizadas al 8 de junio del 2006.
PLANEAMIENTO DE AUDITORIA
El planeamiento de auditoría, es una etapa de gran importancia para el desarrollo del trabajo de auditoría, por ello su realización debe contemplar toda la información de la que se pueda disponer. Esta etapa comprende:
1. 2. 3. 4.
Inicio de la Auditoria Planeación del trabajo de campo Determinación de objetivos y riesgos Informe de Planeamiento
1. INICIO DE LA AUDITORIA El inicio de la auditoria está compuesto por las siguientes actividades: 1.1. Emisión de Carta de entidad auditora comunicando el inicio del trabajo de auditoría y presentación de los auditores encargados del trabajo:
Señores TEXTILES DEL NORTE S.A. Presente.-
Att. Sr. Rafael Lujan Galván – Gerente General
Nos es grato dirigirnos Uds. Con el propósito de comunicar el inicio del trabajo de auditoría según la aceptación de nuestra propuesta, la misma que se dará inicio el día martes 02 de Mayo del 2006, para el efecto presentamos a los señores auditores que a continuación se indican:
Sr. C.P.C. Luis torres
SUPERVISOR PRICNICPAL
Sr. C.P.C. Fernando Tapia
AUDITOR ENCARGADO
Sr. C.P.C. Martin Moreno
AUDITOR SENIOR
Sra. C.P.C. Magali Vargas
AUDITORA JUNIOR
Srta. C.P.C. Alicia López
AUDITORA JUNIOR
A fin de poder realizar el trabajo encomendado, solicitamos se les proporcione toda información y documentación necesaria que este fin y las facilidades logísticas, que un trabajo de esta naturaleza amerita.
Atentamente,
C.P.C. Hendrix de la Puente AUDITORES Y CONSULTORES TRIBUTARIOS S.C.
1.2. Determinar el lugar y horario para el trabajo de auditoría: El lugar para la fiscalización, normalmente se determina en función al lugar donde se encuentren los libros y demás documentación sustentatoria que corresponda, y el personal de apoyo de la empresa. En cuanto al horario para realizar el trabajo de auditoría, este debe ajustarse a la jornada de trabajo de la empresa, sin embargo de requerir mayor tiempo, se podrá coordinar con al gerencia de la empresa para actuarse en horas y días adicionales. En el presente caso, se ha efectuado coordinaciones con la gerencia de la empresa, para que el lugar donde se realizara la auditoria, sea en sus propias instalaciones. En el horario de labores de la empresa, esto es de lunes viernes de 9:00 am a 5:00 pm. 1.3. Reconocimiento físico de la empresa Para el trabajo de auditoría, se requiere realizar como parte del trabajo una visita a todos los locales ocupados bajo cualquier titulo, debiendo el auditor prepara una cedula en la cual referenciara el uso de cada local. En nuestro caso se ha elaborado la Cedula N° 1 CEDULA 1 RELACION DE LOCALES La empresa cuenta con los siguientes inmuebles 1. Planta de Hilados Dirección: Departamento de Lima, provincia de Lima, distrito de Santa Anita, Urbanización Industrial Vulcano, Calle los Jazmines N° 700 Utilización: Oficinas administrativas y de venta, desarrollo de los procesos de peinado cortado y teñido. Otros usos: Almacén de suministros y de hilado
2. Planta de Tejeduría
Dirección: Utilización: Otros:
Departamento de Lima, provincia de Lima, distrito de Santa Anita, Urbanización Industrial Vulcano, Calle los Jazmines N° 905. Desarrollo de los procesos de tejido y acabado. Almacén de suministros y de telas.
1.4. Organización y Poderes Públicos: El auditor se informara de la organización de la empresa y quiénes son sus principales funcionarios, asimismo, solicitara para su archivo legal copia de la escritura de constitución, poderes inscritos en los registros públicos, representantes legales según documentos declarados ala SUNAT, contratos de colaboración empresarial, entre otros, según las circunstancias de cada caso.
La Cedula N° 2 contiene esta información CEDULA N° 2 ORGANIZACIÓN La empresa TEXTILES DEL NORTE S.A. es una empresa industrial constituida mediante Escritura Pública del 25 de octubre de 2000 según ficha N° 1389 de la Notaria Arrunátegui Gálvez, inscrita en los Registros Públicos de Lima en el Asiento N° 134 Folio N° 259 Tomo N° 2. Cuenta con un capital suscrito y pagado de S/. 2´423,123 y tiene como accionistas a las siguientes personas Jorge del Rio Mayner Torres Lucio Gutiérrez
S/. S/.
Cuenta con tres gerentes: Gerente General: Gerente Administrativo – Financiero: Gerente de Ventas :
Capital 1´211,561 605,781 605,781 2´423,123
Partic. 50 % 25 % 25 % 100 %
Sr. Rafael Lujan Galván Sra. Rita Valderrama Sr. Raúl Zavaleta
Figuran inscritos en los registros públicos, según poderes inscritos, y en la ficha RUC ante la SUNAT, como representantes de la empresa, el gerente general y el gerente administrativo – financiero. Cuenta con dos órganos de asesoría: Asesoría Legal Auditoría Interna
Abogado Luis Meza Cuadra CPC David Ruidias
Su estructura organizativa muestra ocho Jefes de Departamento: Departamento de Contabilidad Departamento de Relaciones Industriales Departamento de Finanzas Departamento de Hilados Departamento de Tejidos
CPC Flavio Salazar Sr. Ernesto Alonso CPC Luis José Mariátegui Ing. Manuel Gonzales Ing. Guillermo Hurtado
Departamento de Cobranzas Departamento de Producción Departamento de Compras
Sra. Ana María Arce Ing. Miguel Bobadilla Sr. Carlos Gonzales
1.5. Relación de Libros, registros, documentos, pagos de impuestos, etc. Para el propósito se ha confeccionado la Cedula N° 3.
CEDULA N° 3 SITUACION LEGAL DE LIBROS Y REGISTROS CONTABLES LEGALIZACION DENOMINACION
NOTARIA O JUZGADO
N°
FECHA
OPERACIONES REGISTRADAS DESDE
FECHA
FOLIO
FOLIO HASTA
FOLIACION
SIST. CONT
D= Doble
C= Comput
S= Simple
M= Manual
FECHA
REGISTRO DE VENTAS
Notaria Flores Polo
3564
08/11/2004
1
11/11/2004
655
30/04/2006
D
C
REGISTRO DE COMPRAS
Notaria Flores Polo
3573
09/11/2004
1
08/11/2004
888
30/04/2006
D
C
LIBRO DIARIO
Notaria Flores Polo
3574
09/11/2004
1
07/11/2004
425
30/04/2006
S
C
MAYOR AUXILIAR
Notaria Flores Polo
3575
09/11/2004
1
05/11/2004
758
30/04/2006
S
C
MAYOR RESUMEN
Notaria Flores Polo
3583
12/11/2004
1
06/11/2004
877
30/04/2006
S
C
CAJA INGRESOS
Notaria Flores Polo
3584
12/11/2004
1
18/11/2004
640
30/04/2006
S
C
CAJA EGRESOS
Notaria Flores Polo
3585
12/11/2004
1
18/11/2004
720
30/04/2006
S
C
INVENTARIO Y BALANCES
Notaria Flores Polo
3586
13/11/2004
1
13/11/2004
81
30/04/2006
S
C
LIBRO DE ACTAS
Notaria Flores Polo
3545
13/11/2004
1
13/11/2004
189
30/04/2006
S
M
3558
07/11/2004
1
06/11/2004
233
30/04/2006
D
C
PLANILLA DE REMUNERACIONES REGISTRO INVENT. PERMANENTE
Notaria Flores Polo
3598
01/12/2004
1
01/12/2004
974
30/04/2006
S
C
REGISTRO DE TRANSF. DE ACCIONES
Notaria Flores Polo
2562
08/11/2004
1
09/11/2004
4
30/03/2005
S
M
2. PLANEAMIENTO DEL TRABAJO DE CAMPO Respecto a esta etapa se han determinado los siguientes componentes 2.1. NATURALEZA DEL NEGOCIO Le empresa TEXTILES DEL NORTE S.A. tiene como actividad económica la confección de tops de algodón como materia prima principal la cual luego de una serie procesos les permite obtener el hilo con el cual se confeccionan telas, con la que se fabrican los jeans marca “Detroit”. Las adquisiciones de algodón son en un 95% compras nacionales, siendo sus principales proveedores, agricultores de los valles de Piura e Ica. La diferencia de adquisiciones es cubierta con importaciones. Tradicionalmente el producto se orientaba a la población masculina pero, a partir del año 2004 se decidió incursionar en el sector femenino, desarrollando para el efecto un modelo de jeans denominado “Lady´s Night” cuya aceptación en el mercado ah sido relativamente satisfactoria. El producto se orienta principalmente al mercado externo, siendo sus principales clientes empresas de Bolivia, Venezuela, Ecuador y Colombia; y cuyas ventas representan alrededor del 50% de las ventas totales. Para el año 2006 y teniendo en cuenta la pronta firma de un Tratado de Libre Comercio con Estados Unidos, se ha proyectado iniciar exportaciones a dicho mercado. El otro 50% de ventas es destinado al mercado nacional, siendo sus principales clientes comerciantes de la ciudad de Lima en un 60% y comerciantes de las distintas ciudades del resto del país en un 40%. Según los datos más recientes la empresa participa del 12% del mercado nacional de textiles siendo sus principales competidores grupos empresariales tales como: el Grupo Mitchell, Inca Tops, Nuevo Mundo, los cuales abarcan en conjunto el 70% del total. La empresa obtiene financiamiento de dos fuentes: a través del sistema financiero local y de entidades financieras norteamericanas, para lo cual emplea diversos mecanismos como por ejemplo:
Prestamos con garantía hipotecaria y prendaria Adelanto pre-export Pagares Operaciones Factoring Otros de menor incidencia en el endeudamiento financiero
2.2. EVALUACION DEL CONTROL INTERNO Como consecuencia del requerimiento del trabajo de auditoría se ha tratado que:
La empresa cuenta con un Manual de Organización y Funciones (MOF) debidamente aprobado por la Gerencia General según memorándum interno de fecha 16 de abril de 2003 dirigido al Jefe de Personal, el cual es de conocimiento del personal de la empresa.
Se ha verificado que durante los últimos años, la empresa a través de la gerencia general otorga gran importancia a los aspectos relacionados con el control. En líneas generales, los controles existen y son confiables. Además un departamento de Auditoría Interna con un elevado grado de independencia.
Los bienes muebles e inmuebles están asegurados contra robo, incendio y vandalismo, según contrato con la empresa Callao Seguros.
Las existencias se controlan mediante inventario permanente en unidades físicas y en valores, utilizando como método de valuación el sistema promedio. Asimismo en cumplimiento de las normas tributarias lleva el denominado Registro de Costos.
En líneas generales la evaluación preliminar del control interno de la empresa es satisfactorio, tal como se sustenta con la evaluación previa.
2.3. PROCESO CONTABLE a) Sistema Contable Computarizado La empresa cuenta con un sistema contable computarizado el cual ha sido desarrollado por la empresa Sistemas del Perú SRL, cuyos programas fuentes han sido entregados al Jefe del Área de Sistemas para que esta área sea la encargada de las mejoras o actualizaciones que deban efectuarse al programa original. El referido sistema está compuesto por módulos, relacionados a su vez con un área de la organización siendo estos:
Modulo de Ventas Depende del Jefe de Ventas y recopila la información de los comprobantes de pago emitidos, para lo cual cuenta con dos terminales para el ingreso de dicha información
Modulo de Cobranzas Depende del Jefe de Cobranzas y acumula información de las cobranzas y canjes de letra, cuenta con dos (2) terminales
Modulo de Finanzas Depende del Jefe de Finanzas, acumula información de los giros de cheques; cuenta con dos (2) terminales.
Modulo de Almacenes Depende del jefe de Almacén y acumula información de movimientos de entradas y salidas de materias primas, materiales auxiliares y productos terminados; aquí se elaboran las guías de remisión; cuneta con dos (2) terminales.
Módulos de Planillas Depende del Jefe de Relaciones Industriales. En este modulo se ingresa información sobre los pagos de sueldos y salarios; cuenta con tres (3) terminales.
Modulo de Costos Registra información sobre la acumulación de costos en la fabricación de los hilados y tejidos, cuenta con un (1) terminal.
Modulo de Contabilidad En este modulo se centralizan todas las operaciones ingresadas en los anteriores módulos, y adicionalmente se ingresa información de: movimientos bancarios distintos al giro de los cheques, provisiones diversas, provisión del Registro de Compras, asiento de ajuste y/o regularización; cuenta con (5) terminales.
El sistema obliga a que cada usuario cuente con una clave de acceso, lo cual permite que el usuario ingrese solo a aquellas partes del sistema relacionadas con sus labores. Por ejemplo, el empleado de finanzas encargado del giro de cheques solo tiene acceso a las rutinas que permiten girar cheques y no puede acceder al modulo que sirve para provisionar las compras. El mantenimiento y reparación del sistema contable, está a cargo del área de sistemas, la que está compuesta por un jefe de sistemas y dos programadores asistentes. b) Prácticas Contables Las prácticas contables más importantes que aplica la empresa son:
Las existencias son valorizadas a su costo promedio, teniendo como limite su valor neto de realización.
Los activos fijos están valorados a su costo de adquisición más revaluaciones voluntarias, Las depreciaciones se calculan y registran por el método de línea recta.
Los gastos de mantenimiento y reparación son cargados a resultados del ejercicio en que se incurren, en tanto que las mejoras y renovaciones se capitalizan.
Las inversiones en intangibles son valorizadas a su costo y la amortización es calculada por el método de línea recta a la tasa del 10% anual.
La provisión por beneficios sociales del personal es calculada por el integro de los derechos indemnizatorios de acuerdo a ley, cargándose a costos y gastos, el integro de las provisiones realizadas en el ejercicio.
Los saldos en moneda extranjera son expresados en moneda nacional al tipo de cambio de mercado libre vigente al 31 de diciembre del año.
3. DETERMINACION DE OBJETIVOS Y RIESGOS 3.1. OBJETIVO GENERAL El objetivo general del trabajo de auditoría tributaria, es determinar la adecuada aplicación de las leyes y reglamentos tributarios para así evitar posibles contingencias fiscales.
3.2. OBJETIVOS ESPECIFICOS Los objetivos específicos son:
Determinar si el registro y cálculo de las obligaciones tributarias efectuadas por el departamento de contabilidad de la empresa, han sido aplicados tomando en consideración la normatividad laboral y tributaria vigente.
Determinar si el departamento de Relaciones Industriales ha dado cumplimiento de las obligaciones laborales relacionadas con aspectos tributarios y si han sido efectuadas correctamente, en cumplimiento de las normas vigentes.
3.3. RIESGOS DE AUDITORIA Los riesgos que involucra el presente caso son:
El volumen de operaciones que conforman el registro de compras son de aproximadamente 8,000 operaciones por mes y solamente son registradas por una sola persona, la misma que las codifica y determina su naturaleza contable
Las operaciones de facturación emitida por el Departamento de Ventas son en promedio 20,000 documentos por mes y el sistema contabiliza de manera automática.
En existencias se ha verificado que solamente se realizan inventarios físicos una vez al año, en el cual no participa personal diferente al que labora diariamente en esa aérea.
En consecuencia la evaluación del riesgo de auditoría es de nivel medio.
4. INFORME DEL PLANEAMIENTO DE AUDITORIA TRIBUTARIA
AUDITORES Y CONSULTORES TRIBUTARIOS S.C. SOCIEDAD DE AUDITORIA
TEXTILES DEL NORTE S.A.
Referencia: Auditoria Tributaria Periodo 2005
INFORME DEL PLANEAMIENTO DE AUDITORIA TRIBUTARIA
A. INTRODUCCION A.1. ANTECEDENTES La empresa TEXTILES DEL NORTE S.A. fue constituida mediante Escritura Pública del 25 de octubre de 2000 según ficha N° 1389 de la Notaria Arrunátegui Gálvez, inscrita en los Registros Públicos de Lima en el Asiento N° 134 Folio N° 259 Tomo N° 2. Las oficinas administrativas y la planta de producción están ubicadas en la Urbanización Vulcano, Calle Los Jazmines N° 1258, en el distrito de Santa Anita, Departamento de Lima, provincia de Lima. A.2. NATURALEZA DEL NEGOCIO La empresa tiene por actividad económica la confección de prendas de vestir: jeans para damas y varones; su proceso de producción comprende la adquisición de tops (fardos) de algodón como materia prima principal, la cual luego de una serie de procesos des permite obtener el hilo con el cual se confeccionan las telas para la fabricación de los jeans “Detroit y Lady´s Night”.
Las adquisiciones de algodón son en un 95% compras nacionales siendo sus principales proveedores agricultores de los valles de Piura e Ica. La diferencia de adquisiciones es cubierta por importaciones. Tradicionalmente, el producto se orientaba a la población masculina, pero a partir del año 2004, se decidió incursionar en el sector femenino desarrollando para el efecto un modelo de jeans denominado “Lady´s Night” cuya aceptación en el mercado ha sido relativamente satisfactoria. El producto se orienta principalmente al mercado externo, siendo sus principales clientes empresas de Bolivia, Venezuela, Ecuador y Colombia; y cuyas ventas representan alrededor del 50 % de las ventas totales. Para el año 2006, y teniendo en cuenta la pronta firma de una Tratado de Libre Comercio con Estados Unidos, se ha proyectado iniciar exportaciones a dicho mercado. El otro 50% de ventas, es destinado al mercado nacional siendo sus principales clientes comerciantes de la ciudad de Lima en un 60%, y comerciantes de las distintas ciudades del resto del país en un 40%. Según los datos más recientes la empresa participa del 12% del mercado nacional de textiles siendo sus principales competidores grupos empresariales tales como: el Grupo Mitchell, Inca Tops, Nuevo Mundo, los cuales abarcan en conjunto el 70% del total. La empresa obtiene financiamiento de dos fuentes: a través del sistema financiero local y de entidades financieras norteamericanas, para lo cual emplea diversos mecanismos como por ejemplo:
Prestamos con garantía hipotecaria y prendaria Adelanto pre-export Pagares Operaciones Factoring Otros de menor incidencia en el endeudamiento financiero
B. PERSONAL Y POLITICA SALARIAL El personal de la compañía está integrado por 851 personas, de acuerdo a lo siguiente:
Tres Gerentes(Gerente General, Gerente Administrativo-Financiero y Gerente de Ventas) Ocho jefes de Departamento Cincuenta y dos (52) empleados Setecientos ochenta y ocho (788) obreros, distribuidos en tres turnos de ocho horas cada uno.
La empresa desarrolla sus actividades bajo el régimen laboral de la actividad privada. C. PROCESO CONTABLE C.1. ESTRUCTURA DE ACUMULUACION DE LA INFORMACION CONTABLE El departamento de contabilidad depende directamente de la Gerencia de Administración y Finanzas. El sistema de información de la empresa, comprende un sistema contable computarizado, con programas propios que pueden modificados y mejorados por el propio personal de sistemas de la empresa. Este programa abarca las siguientes áreas:
Finanzas, encargada del giro de cheques Planillas, encargada de las boletas de pago Almacenes, encargada de las guías de remisión y de las notas de ingreso y salida al almacén en relación con la producción Facturación, encargada de la confección de facturas Cobranzas, encargada de las planillas de cobranza y del canje de letras Producción, encargada de la acumulación de costos Contabilidad, compuesta a su vez por bancos, proveedores y el modulo de ajustes, provisiones y/o regularizaciones, adicionalmente integra la información de todas las áreas.
De otra parte, las declaraciones de impuestos son elaborados por el Sub-Contador de la empresa en forma manual, obteniendo toda la información que necesita de los reportes que para el propósito se han diseñado. C.2. PRACTICAS CONTABLES Las prácticas contables más importantes que aplica la empresa son las siguientes:
Las existencias son valorizadas a su costo promedio, teniendo como limite su valor neto de realización.
Los activos fijos están valorados a su costo de adquisición más revaluaciones voluntarias, Las depreciaciones se calculan y registran por el método de línea recta.
Los gastos de mantenimiento y reparación son cargados a resultados del ejercicio en que se incurren, en tanto que las mejoras y renovaciones se capitalizan.
Las inversiones en intangibles son valorizadas a su costo y la amortización es calculada por el método de línea recta a la tasa del 10% anual.
La provisión por beneficios sociales del personal es calculada por el integro de los derechos indemnizatorios de acuerdo a ley, cargándose a costos y gastos, el integro de las provisiones del ejercicio.
Los saldos en moneda extranjera son expresados en moneda nacional al tipo de cambio de mercado libre vigente al final del año.
D. AUDITORIA TRIBUTARIA DE AÑOS ANTERIORES La auditoria tributaria encomendad para el ejercicio 2005 resulta ser la primera de este tipo que afronta la empresa. E. ASPECTOS ADMINISTRATIVOS DEL CLIENTE E.1. PLANA GERENCIAL Gerente General: Gerente Administrativo-Financiero: Gerente de Ventas: F. ESTRATEGIA DE LA AUDITORIA
Sr. Rafael Lujan Galván Sra. Rita Valderrama Sr. Raúl Zavaleta
F.1. OBJETIVOS DE LA AUDITORIA OBJETIVO GENERAL El objetivo general es verificar la adecuada aplicación de las leyes y reglamentos tributarios para así evitar posibles contingencias fiscales.
OBJETIVOS ESPECIFICOS
Determinar si el registro y cálculo de las obligaciones fiscales a cargo del departamento de contabilidad, han sido determinados en concordancia con la normatividad tributaria vigente.
Determinar si el departamento de Relaciones Industriales ha dado cumplimiento de las obligaciones laborales relacionadas con aspectos tributarios y si han sido calculadas correctamente, de acuerdo a las normas vigentes.
F.2. EVALUACION DEL AMBIENTE DE CONTROL De los requerimientos de información obtenidos para el trabajo de auditoría se ha constatado que:
La empresa cuenta con un Manual de Organización y Funciones (MOF) debidamente aprobado por la Gerencia General según memorándum interno de fecha 16 de abril de 2003 dirigido al Jefe de Personal, el cual es de conocimiento del personal de la empresa.
Se ha verificado que durante los últimos años, la empresa a través de la gerencia general, otorga gran importancia a los aspectos relacionados con el control. En líneas generales, los controles existen y son confiables. Además un departamento de Auditoría Interna con un elevado grado de independencia.
Los bienes muebles e inmuebles están asegurados contra robo, incendio y vandalismo,
según póliza contratada con la empresa “Callao Seguros”. Las existencias se controlas mediante el inventario permanente en unidades físicas y en valores, utilizando como método de valuación el Sistema Promedio. Asimismo, en cumplimiento de las normas tributarias se lleva el auxiliar denominado “Registros de Costos”.
En líneas generales la evaluación preliminar del control interno de la empresa es satisfactoria, tal como se sustenta con la evaluación previa.
F.3 RIESGO EN LA AUDITORIA
Los riesgos que involucra el presente caso son:
El volumen de operaciones que conforman el Registro de Compras son de aproximadamente 8,000 operaciones por mes y solamente son registradas por una sola
persona, la misma que las codifica y determina su naturaleza contable. Las operaciones de facturación emitidas por el Departamento de Ventas son de promedio
unos 20,000 documentos por mes y el sistema los contabiliza de manera automática. En existencias se ha verificado que solamente se realizan inventarios físicos una vez al año, en el cual no participa personal diferente al que labora diariamente en esa área.
En consecuencia la evaluación del riesgo de auditoría es de nivel medio.
G. ADMINISTRACION DE LA AUDITORIA G.1
PERSONAL Sr. C.P.C. Luis Torres
SUPERVISOR PRINCIPAL
Sr. C.P.C. Fernando Tapia
AUDITOR ENCARGADO
Sr. C.P.C. Martin Moreno
AUDITOR SENIOR
Sr. C.P.C. Magali Vargas
AUDITORIA JUNIOR
Sr. C.P.C. Alicia López
G.2
PRESUPUESTO DE TIEMPO (EN HORAS)
Supervisor Encargado Sénior Juniors
G.3
AUDITORA JUNIOR
VISITAS
TRABAJO DE
VISITA
TOTAL
CAMPO 04 04 04 12
INTERNA 04 240 240 240 724
08 244 244 240 240
VISITAS VISITA Interina Trabajo de Campo Informe Final
FECHAS Dia 04 de Mayo de 2006 Del 05 Mayo al 31 de 2006 Dia 08 de Junio de 2006
H. DETERMINACION DE LAS PRINCIPALESADMINISTRACION DE LA AUDITORIA
Áreas Caja Cuentas por cobrar Existencias Cargas Diferidas Activo Fijo Intangibles Pasivo Corriente Provisión Beneficios Sociales Patrimonio Ganancias y Perdidas
Riesgo Mínimo Mínimo Alto Alto Alto Medio Bajo Medio Mínimo Alto
I.
TRABAJO A REALIZAR Recomendamos como conclusión del trabajo preliminar lo siguiente: Revisión de los documentos, registros y libros de contabilidad aplicando procedimientos de auditoría, debiéndose poner énfasis en los siguientes rubros:
Existencias, a fin de realizar una verificación física para comprobar su exactitud y compararlos con
los registros contables. Cargas Diferidas, verificación de los cálculos realizados para el diferimiento de los gasto y su
atribución en los periodos correspondientes. Activo fijo, registro de sus costos de adquisición y los cálculos de su depreciación y revaluación. Ganancias y pérdidas, debido a que constituyen los elementos fundamentales en la determinación
de la renta del ejercicio u base de cálculo para la mayoría de los tributos. Intangibles, cálculo de la amortización y su imputación a los resultados del ejercicio. Provisión beneficios sociales, adecuada determinación de las obligaciones laborales en el cálculo de este beneficio.
Preparado por
________________________ Fecha
Aprobado
________________________ Fecha
II.
_________________________ Firma
_________________________ Firma
DESARROLLO DE LOS PAPALES DE TRABAJO En esta parte, se desarrollaran los papeles de trabajo necesarios para la aplicación de los procedimientos técnicos de auditoría que se han determinado, los cuales comprenden principalmente:
1. Índice de papeles de trabajo, documento en el que se detalla el orden de los Papeles de Trabajo que se adjunta al expediente y señala el destino de los mismos. 2. Análisis de Estados Financieros comparativos de la empresa por el ejercicios en revisión, así como del ejercicio anterior, determinando los porcentajes de distribución de los saldos de las cuentas, como procedimiento de análisis financiero. 3. Requerimientos, son documentos que confecciona el auditor inicialmente para solicitar documentación e información necesaria; posteriormente, para hacer constar cuantos hechos o circunstancias con relevancia se produzcan durante el desarrollo de la auditoria, así como las manifestaciones emitidas por quienes los atienden.
4. Situación legal de los libros, el auditor verificara la existencia de los libros requeridos y dejara constancia de la situación en que se encuentran. El auditor debe indicar los datos referidos a su legalización, así como los demás requisitos que se deben observar de acuerdo a Ley. 5. Bancarización, auditoresDEverificaran 1. CEDULA INDICE DElos PAPELES TRABAJOlas cancelación de las obligaciones aso como los contratos de Mutuo, utilizando Medios de Pago. Nombre TEXTILES NORTE 6. Impuestos y Contribuciones Sociales,DEL forma parteS.A. de la Cedula Índice, e incluye: Dirección Calle Los Jazmines 700 Urb. Industrial Cedula de Impuesto a las Transacciones Nº Financieras (ITF). Vulcano – Santa Anita, Lima, Perú Cedula de relación de declaraciones y pagos a cuenta del Impuesto a la Renta-Cuenta Propia, Periodo de Revisión Del 01 de Enero del 2005 al 31 de Diciembre de 2005 retenidos y pagados como agentes de retención, notas y comentarios, RUC Detalle de impuestos20662566353 Cedula de relación de695-1189 pagos y declaración pago del IGV, Teléfono General Cedula de determinación del IGV, Gerente Sr. Rafael Lujan Galván Contador Análisis de las ventasCPC y el Flavio IGV, Salazar Análisis de Retenciones. CEDULAS 7. Valor de Mercado de Remuneraciones, el auditor verificara si labora en la empresa, personal vinculado los accionistas, a efectos de determinar Valor de Mercado de las Remuneraciones que perciban. 1)conAnálisis de Estados Financieros: BalanceelGeneral. 8. 2)Reparos y observaciones. Análisis de Estados Financieros: Ganancias y Pérdidas. 3) Análisis de Estados Financieros: Ratios Financieros. 4) Situación Legal de Libros y Registros Contables. 5) Organización de la empresa. 6) Relación de Locales. 7) Relación de Declaraciones Pago del Impuesto a la Renta del Ejercicio. 8) Relación de Declaraciones Pago del Impuesto General a las Ventas. 9) Determinación del Crédito Fiscal del Impuesto General a las Ventas. 10) Análisis de las Cuentas de Ingresos (Clase 7). 11) Análisis de la Retenciones efectuadas y pagadas por la empresa en el ejercicio – Cuarta Categoría. 12) Análisis de los pagos efectuados por ESSALUD. 13) Análisis de los pagos efectuados por SENATI. 14) Análisis de los pagos efectuados por Seguro Complementario de Riesgo (SCTR). 15) Análisis de los pagos efectuados por ONP. 16) Relación de Trabajadores sujetos a retenciones de quinta categoría y análisis de las retenciones efectuadas. Planilla “A” y Cedulas Anexas del Nº A1, al A10 Planilla “B” y Cedulas Anexas del Nº B1, al B19 Planilla “C” y Cedulas Anexas
Planilla “D” y Cedulas Anexas Planilla “E” y Cedulas Anexas
Hoja de Trabajo de Ingresos Brutos y Deducciones y Cedulas de trabajo de las cuentas examinadas Hoja de Trabajo de Balance General y Cedulas de trabajo de las cuentas examinadas Hoja de trabajo de utilización de Medios de Pagos. (Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias - Detracciones). Hoja de Trabajo de Corrección de Utilidad debido a errores contables detectados. Hoja de Trabajo de Determinación de la Participación de los Trabajadores e Impuesto a la Renta.
2. ANALIISIS DE ESTADOS FINANCIEROS II.1 BALANCE GENERAL ACTIVO
2005 S/.
ACTIVO CORRIENTE Caja y bancos Clientes (-)Prov. Cuentas de cobranza dudosa Cuentas por cobrar acción y personal Cuentas por cobrar diversas Existencias Cargas diferidas TOTAL ACTIVO CORRIENTE Inversiones en valores Inmuebles, maquinarias y equipos (neto de dep acumulada) Intangibles (Neto de amortización acumulada) TOTAL ACTIVO CORRIENTE TOTAL ACTIVO
NO
2004 %
S/.
2005 %
S/.
2004
PASIVO Y PATRIMONIO PASIVO CORRIENTE Tributos por pagar Remunerac y partici por pagar Proveedores
%
S/.
%
303978 258308 4113393
2.15 1.83 29.13
258479 201855 3739480
1.92 1.50 27.77
864.750 2179627
6.12 15.43
77540 2056177
0.58 15.27
16500
0.12
25650
0.19
Cuentas por pagar diversas
3897614
27.60
5645824
41.93
943041 3101184 181870 7286972
6.68 21.96 1.29 51.60
580098 3755597 83689 6578751
4.31 27.89 0.62 48.86
Prov. Para benefic. Sociales
310339 8883632
2.20 62.90
175052 10020690
1.30
8883632
62.90
10020390
74.42 74.42
2424123 1317572
17.16 9.33
2424123
18.00
TOTAL PASIVO CORRIENTE TOTAL PASIVO
213330 4032311
1.51 28.55
216150 3814382
1.61 28.33
PATRIMONIO Capital Excedente de reevaluacion
2590179
18.34
2855420
21.21
Reservas Resultados acumulados
92188 927702
0.65 6.57
92188 927702
0.68 6.89
6835820
48.40
6885952
51.14
Resultado del ejercicio TOTAL PATRIMONIO
477575 5239160
3.38 37.10
3444013
25.58
14122792
100.00
13464703
100.00
14122792
100.00
13464703
100.00
TOTAL PASIVO PATRIMONIO
II.2 ANALISIS DE ESTADOS FINANCIEROS – ESTADO DE GANACIAS Y PÉRDIDAS
ANALISIS DE ESTADOS FINANCIEROS GANANCIASY PERDIDAS 2005 2004 SOLES % SOLES Ventas Descuentos concedidos Ventas netas COSTO D EVENTAS Inventario inicial de PT Inv. Inicial de PP Consumo de existencias Gastos de personal Tributos Depreciación del ejercicio Compensación por tiempo de servicio Servicios prestados por terceros Cargas diversas de gestión Provisión desvaloriza. De existencias Inv final de PT Inv final de PP Total Costo de Ventas
50605349 (69876) 50535473
100.00
(1985617) (789698) (29568037) (2241146) (1957121) (822110) (220135) (2473816) (3357145) (231573) 1670145
55231056 (40123) 55190933
% 100.00
(2135148) (654123) (32148103) (2789125) (2045788) (699102) (256145) (2856102)
(41976253)
(83.06)
(3986147) 1985617 789698 (44794468)
Utilidad Bruta
8559220
16.94
10396465
18.84
GASTOS DE ADMINISTRACION Gastos de personal Tributos Depreciación del ejercicio Compensación por tiempo de servicio Serv prestados por terceros Otras provisiones del ejercicio Cargas diversas de gestión Total Gastos de Administración
(1268444) (428909) (279235) (240490) (838207) (662874) (1134067) (4852226)
(9.6)
(1895102) (1985023) (210365) (185123) (1652103) (291089) (1065112) (7283917)
(13.2)
GASTO DE VENTA Gastos de personal Tributos Depreciación del ejercicio Compensación por tiempo de servicio Serv prestados por terceros Otras provisiones del ejercicio Cargas diversas de gestión Total Gastos de Venta Utilidad operativa Otros ingresos (gastos) Gastos financieros Ingresos financieros gastos excepcionales Ingresos diversos Ingresos excepcionales REI del Balance Utilidad antes de participaciones e impuestos Participación de trabajadores Impuesto a la renta Utilidad el Ejercicio
(180970) (219827)
(8116)
(312502) (102356) (35125) (145023) (235602)
(166908) (767554) (275426) (215654) (1826339)
(3.61)
(852102) (1682710)
(13.2)
1880655
3.72
1429838
2.59
(1028698) 121308 103706 102154 102154 76743 1075028
(2.03) 0.24 (0.3) 0.21 0.2 0.09 2.13
(985012) 178502 (178012) 45021 32102 85203 607642
(1.78) 0.32 (0.32) 0.08 0.06 0.15 1.1
(161474) (435979) 477575
(0.32) (0.86) 0.95
(56756) (139705) 411181
(1.1) (0.1) 0.75
2.3 ANALISIS DE ESTADOS FINANCIEROS – RATIOS FINANCIEROS
RATIOS FINANCIEROS LIQUIDEZ CAPITAL DE TRABAJO (ACTIVO CORRIENTE – PASIVO CORRIENTE) RELACION CORRIENTE (ACTIVO CORRIENTE/PASIVO CORRIENTE) RELACION ACIDA (ACTIVO CTE.-EXISTENCIAS/PASIVO CTE.) PERIODO PROMEDIO DE COBRANZA (1) ROTACION DE INVENTARIOS (2) FINANCIAMIENTO GRADO DE PROPIEDAD (PATR. NETO / PASIVO + PATR. NETO) %
2005
2004
S/. 1 596.660 0.82 0.47 15.53 18.88
S/.3 441.939 0.66 0.28 13.41 16.10
37.10
25.58
RELACION DEUDA / PATRIMONIO (PASIVO/PATRIMONIO NETO) % EFICIENCIA Y RENTABILIDAD INCREMENTO EN VENTAS NETAS % GASTOS FINANCIEROS/ GASTOS OPERATIVOS % RENTABILIDAD SOBRE VENTAS % RENTABILIDAD SOBRE EL PATRIMONIO %
(1) Periodo Promedio de Cobranzas
1.70
2.91
(8.44) 15.36 0.85 9.12
(8.69) 10.99 0.75 11.94
Cta. Por Cobrar Comerciales x 360 días Ventas Netas
(2) Rotación de Inventarios
Costo de Ventas
Donde: -
Inventario Promedio
-
Inventario Inicial
Inventario Inicial + Inventario Final 2 s/. 2 789.271
3. REQUERIMIENTOS 3.1 MODELO DE REQUERIMIENTO AL INICIO DE LA AUDITORIA
Señores
TEXTILE DEL NORTE S.A.
Presente.-
Att. Sr. Rafael Lujan Galvan – Gerente General
Me dirijo a Ud. Para comunicar que a fin de iniciar el trabajo de auditoría, solicito se disponga a quien corresponda se nos facilite la siguiente documentación:
Copia de la constitución. Copia de los siguientes contratos de corresponder: arrendamiento financiero, lease back, warrant, préstamos hipotecarios, prendarios, de prestación de servicios, de alquileres y todos aquellos que tengan incidencia tributaria y sobre el patrimonio de la empresa. Estados financieros: Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas correspondientes a los ejercicios 2003, 2004 y 2005 así como sus notas y anexos respectivos. Libros contables : Libro de Actas, inventarios y Balances, Diario, Mayor, Caja y Bancos, Registro de Compras, Registros de Ventas , Planillas de sueldos y salarios, Registro Valorizado de Inventario Permanente (kardex), Registro de Costos, Registro de Activos Fijos, Registro de transferencia de acciones. Declaraciones Juradas mensuales (PDT) de IGV Renta, ESSALUD y ONP correspondiente al ejercicio 2005, así como los papeles de trabajo elaborados para su cálculo. Declaraciones Juradas presentadas a las AFP, de corresponder. Originales de las constancias con sus respectivos detalles de las Declaraciones Juradas anuales de los ejercicio 2003, 2004 y 2005, así como los papeles de trabajo elaborados para su cálculo. La documentación sustentatoria de los registros de compra, venta, caja y bancos, planillas y almacenes de los medes de Enero a Diciembre de 2005. Agradeciendo por anticipado la atención a la presente y a los posteriores requerimientos que le haremos llegar de acuerdo al avance del trabajo.
Señores
TEXTILE DEL NORTE S.A.
Presente.3.2 MODELO DE REQUERIMIENTO DE ABSOLUCION DE OBSERVACIONES Att. Sr. Rafael Lujan Galvan – Gerente General
Por medio de la presente me dirijo a Ud. a fin que sirva disponer, la absolución por escrito de las siguientes observaciones, las mismas que fueron detectadas en el trabajo de campo de la auditoria:
Las razones para no contabilizar el contrato de mutuo celebrado en octubre del 2005 con la empresa OMNI LIVE S.A. por 20 compresoras con un valor de mercado de s/. 64,000 Las razones para no contabilizar los gastos por concepto de comisiones e intereses de la operación de Factoring celebrada en el mes de noviembre del 2005 con el Banco Wiese LTDO. Agradeciendo la atención a la presente,
CEDLA DE SITUACION LEGAL DE LIBROS Y REGISTROS CONTABLES
LEGALIZACION DENOMINACION
REGISTRO D EVENTAS REGISTRO DE COMPRAS LIBRO DIARIO LIBRO MAYOR AUXILIAR LIBRO MAYOR RESUMEN LIBRO CAJA LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES LIBRO DE ACTAS PLANILLA REMUNERACIONES REGISTRO INVENT. PERMANENTE REGISTRO TRANSF. DE ACCIONES
NOTARIA O JUZGADO Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo Notaria Flores Polo
Nº
FECHA
3564
08/11/2004
3573
09/11/2004
3574
09/11/2004
3575
09/11/2004
3583
12/11/2004
3584
12/11/2004
3586
13/11/2004
3545
13/11/2004
3558
07/11/2004
3598
12/12/2004
2562
08/11/2004
APERACIONES REGISTRADAS DESD FOLIO E FECHA HASTA FECHA FOLIO 1 11/11/200 655 16/05/2006 4 1 08/11/200 888 16/05/2006 4 1 07/11/200 425 30/04/2006 4 1 05/11/200 758 30/04/2006 4 1 06/11/200 877 30/04/2006 4 1 18/11/200 640 30/04/2006 4 1 13/11/200 81 30/04/2006 4 1 13/11/200 189 30/03/2006 4 1 06/11/200 233 30/04/2006 4 1 01/12/200 974 30/04/2006 4 1 09/11/200 4 30/03/2006 4
FOLIACION D=Doble S=Simple
SIST. CONT. C=Comput. M=Manual
D
C
D
C
S
C
S
C
S
C
S
C
S
C
S
M
D
C
S
C
S
M
OBS .
ORGANIZACIÓN: La empresa TEXTILES DEL NORTE S.A., es una empresa industrial constituida mediante Escritura Publica el 25 de enero de 2000 según ficha Nº 1389 de la Notaria Arrunategui Galvez, inscrita en los Registros Públicos de Lima en el Asiento Nº 134 Folio Nº 259 Tomo Nº 2. Cuenta en un capital suscrito y pagado de s/. 2 ‘423, 123 y tiene como accionistas a los siguientes:
Capital Jorge del Rio Mayner Torres Lucio Gutierrez
s/. s/.
Cuenta con tres gerentes: Gerente General: Gerente Administrativo-Financiero: Gerente de Ventas:
1`211,561 605,781 605,781 2`423,123
Partic. 50% 25% 25% 100%
Sr. Rafael Lujan Galvan Sra. Rita Valderrama Sr. Raul Zavaleta
Figuran inscritos en los registros públicos, según poderes inscritos, y en la ficha RUC ante la SUNAT, como representantes de la empresa, el gerente general y el gerente administrativo-financiero. Cuenta con dos órganos de asesoría: Asesoría Legal Auditoría Interna
Abogado Luis Meza Cuadra C.P.C . David Ruidias
Su estructura organizativa muestra ocho Jefes de Departamento: Departamento Departamento Departamento Departamento Departamento Departamento Departamento Departamento
de de de de de de de de
Contabilidad Relaciones Industriales Finanzas Hilados Tejidos Cobranzas Producción Compras
CPC. Flavio Salazar Sr. Ernesto Alonso CPC. Luis José Mariátegui Ing. Manuel Gonzales Ing. Guillermo Hurtado Sra. Ana María Arce Ing. Miguel Bobadilla Carlos Gonzales
RELACION DE LOCALES: La empresa cuenta con los siguientes inmuebles: 1. Planta de Hilados Dirección: Departamento de Lima, provincia de Lima, distrito de Santa Anita, Urbanización Industrial Vulcano, Calle Los Jazmines Nº 700. Utilización: Oficinas administrativas y de venta, desarrollo de los procesos de peinado, cardado y teñido. Otros usos: Almacén de suministros y de hilados 2. Planta de Tejeduría Dirección: Departamento de Lima, provincia de Lima, distrito de Santa Anita, Urbanización Industrial Vulcano, Calle Los Jazmines Nº 905. Utilización: Desarrollo de los procesos de tejido y acabado. Otros: Almacén de suministros y de telas.
CEDULA DE RELACION DE PAGOS Y DECLARACIONES
PAGO DEL IMPUESTO A LA RENTA DEL EJERCICIO 2005
PERIODO TRIBUTARIO
ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE TOTAL
FECHA DE VCTO.
22/02/2005 08/03/2005 12/04/2005 11/05/2005 14/06/2005 14/07/2005 16/08/2005 19/09/2005 20/10/2005 22/11/2005 2212/2005 10/01/2006
FECHA DE PRESENT
22/02/2005 08/03/2005 12/04/2005 11/05/2005 14/06/2005 14/07/2005 16/08/2005 19/09/2005 20/10/2005 22/11/2005 22/12/2005 10/01/2006
O B S
BASE IMPONIBLE
3 689 507 4 448 938 4 4466 049 4 073 419 5 473 419 5 074 811 5 976 841 2 923 790 4 480 479 2 037 930 3 550 752 4 650 846 50 846 453
COEF.
0.0045 0.0045 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025 0.0025
IMPTO. CALC.
16.603 20 020 11 165 10 183 13 684 12 687 14 942 7 309 11 201 5 095 8 877 11 627 143 393
IMP. TEMPO RAL ACTIVO S NETOS
8 900 8 950 8 990 9 010 9 040 9 070 9 090 9 100 9 100 81 250
SALDO A FAVOR DEL PERIODO ANTERIOR
1 731 3 995 4 218 9 944
PAGOS A CUENTA MENSU ALES
TRIBUTO A PAGAR O SALDOS A FAVOR
16 603 20 020 11 165 1 283 4 734 3 697 5 932 (1 731) 400 (3995) (4218) (1 691) 52 199
SEGÚN DECLARACION PAGO
IMP PAGADO
FECHA DE PAGO
16603 20020 11165 10183 13684 13687 14942 9040 9470 9090 9100 9100 145084
22/02/2005 08/03/2005 12/04/2005 11/05/2005 14/06/2005 14/07/2005 16/08/2005 19/09/2005 20/10/2005 22/11/2005 22/12/2005 10/01/2006
PAGOS POSTERIO RES
MULTA
FEHCA PAGADO
MONTO PAGADO
OBS
CEDULA DE RELACION DE DECLARACIONES DE PAGO DEL IGV
PERIODO TRIBUTARIO
ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO
FECHA D E PRESNET
22/02/2005 08/03/2005 12/04/2005 11/05/2005 14/06/2005
FECHA DE VCTO.
22/02/2005 08/03/2005 12/04/2005 11/05/2005 14/06/2005
BASE IMPONIBL E VENTAS
DEBITO FISCAL
3687049 4445727 4463501 4067276 5472221
700539 844688 848065 772782 1039722
CREDIT O FISCAL DEL MES
IMPUES TO RESULT.
318372 423222 446675 520972 617819
382167 421466 401390 251811 421903
S.F. PERIOD O ANTERI OR
IGV A PAGAR O SALDO A FAVOR
382167 421466 401390 251811 421903
IMPTO A PAGAR
IMPTO.P AGADO
PAGOS EFECTUADOS
FECHA D EPAGO
382167 421466 401390 251811 421903
382167 421466 401390 251811 421903
22/02/2005 08/03/2005 12/04/2005 11/05/2005 14/06/2005
MONTO PAGADO
382167 421466 401390 251811 421903
SAL DO PEN DIN ETE DE PAG O
MULTA
FEC HA DE PAG O
MONT O PAGA DO
O B S
JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE
14/07/2005 16/08/2005 19/09/2005 20/10/2005 22/11/2005 2212/2005 10/01/2006
14/07/2005 16/08/2005 19/09/2005 20/10/2005 22/11/2005 22/12/2005 10/01/2006
5072157 5964198 2922667 4477992 2036547 3547765 4647906 50805006
963710 1133198 555307 850818 386944 674075 883102 9652951
379939 428515 595136 663376 750578 559093 781863 6485559
583771 704683 (39829) 187443 (363634) 114983 101239 3167392
(39829) (363634) (248651) (652114)
583771 704683 (39829) 147614 (363634) (248651) (147412) 2515278
583771 704683 0 147614 0 0 0 3314804
583771 704683 0 147614 0 0 0 3314805
14/07/2005 16/08/2005 19/09/2005 20/10/2005 22/11/2005 22/12/2005 10/01/2006
583771 704.683 0 147614 0 0 0 3314805
CEDULA DE DETREMINACION DEL CREDITO FISCAL DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
PERIODO TRIBUTARIO
60 COMPRAS
63 SERV PTDOS TERCEROS
65 CARGAS DIV DE GESTION
67 CARGAS FINANCIERAS
TOTAL CLASE CREIDTO-IGV (1)
BASE IMPONIBLE (3)=(1)-(2)
IGV DIFERENC (2)
OBS
ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE
1317948 1615915 1962887 2367665 2733546 1606439 1790424 2845586 3179051 3449751 2484877 3549213 28903302
347283 382494 300304 290628 389241 288172 346643 265328 397843 306632 347241 417768 4079577
56987 285147 145691 148923 233264 158910 95201 55231 65987 187536 165123 189023 1787023
46648 50726 71296 52467 99662 118781 129232 123718 89553 63297 85166 95065 1025698
1768866 2334279 2480178 2859683 3455713 2172392 3261500 3289863 3732434 4007216 3082407 4251069 35795600
1675643 2227484 2350920 2741957 3251681 1999679 2255340 3132295 3491450 3950408 2942593 4115071 34134521
NOTAS (a) La diferencia se debe a que la base imponible no considera las siguientes sub-cuentas 632 honorarios (cuarta categoría) 672 intereses y gastos de sobregiro, 676 Perdida por diferencia de cambio y 679 otras cargas financieras
93223 106795 129258 117726 204032 172713 106160 157568 240984 56808 139814 135998 1661079
(a) (a) (a) (a) (a) (a) (a) (a) (a) (a) (a) (a)
CEDULA DE ANALISIS DE LAS CUENTAS DE INGRESOS (CLASE 7)
PERIODO TRIBUTARIO
70 VENTAS
73 DESC OBTENIDO S
74 DESC. CONCEDIDO S
75 INGRESOS DIVERSOS
76 INGRESOS EXCEP
77 INGRESOS FINANC
TOTAL CLASE 7 (1)
SEGÚN DD. JJ.
BASE IMPONIBLE 3ra (2) ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE
3640939 4436701 4454994 4049373 5447071 5056440 5951749 2908469 4462159 2017352 3542160 4637942 50605349
0
(3548) (9875) (7373) 0 0 0 (8865) (7323) (4643) (4569) (12540) (11140) (69876)
9668 8626 8469 6020 8997 8146 6928 6991 7904 10781 10291 10885 103706
37430 2863 3897 4986 13681 4982 4512 4785 5698 5825 7854 5641 102154
6792 12221 7220 14727 4359 5790 23175 11855 9511 8903 3234 13521 121308
3691281 4450536 4467207 4075106 5474108 5075358 5977499 2924777 4480629 2038292 3550999 4656849 50862641
3689,507 4448,938 4466,049 4073,091 5473,419 5074,811 5976,841 2923790 4480479 2037930 3550752 4650846 50846453
BASE IMPONIBLE DEBITO IGV (3) 3`687,049 4’445,727 4’463,501 4’067,276 5’472,221 5’072,157 5’964,198 2’922,667 4’477,992 2’036,547 2’547,765 4’647,906 20’825,006
RENTA DIFERENC (4)=(1)-(2)
IGV DIFERENCI A (5)=(1)-(3)
OBS
1,774 1,598 1,158 2,015 689 547 658 987 150 362 247 6,003 16,188
4,232 4,809 3,706 7,830 1,887 3,201 13,301 2,110 2,637 1,745 3,234 8,943 57,635
(a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b) (a y b)
NOTAS (a) Con respecto a las diferencias en la base imponible de renta, en esta no se ha considerado los interese sobre depósitos. (b) En la base imponible del IGV no se ha considerado las cuentas 774 intereses sobre depósitos, 776 Ganancia por diferencia de cambio y 777dividendos percibidos.
Informativo Vera Paredes
ANÁLISIS DE LAS RETENCIONES EFECTUADAS Y PAGADAS POR LA EMPRESA
11
EN EL EJERCICIO – CUARTA CATEGORÍA IR APELLIDOS Y NOMBRES O RAZON SOCIAL 1)Fernando Alonso
CONCEPTO DE RENTA DE CUARTA CATEGORIA
RECIBO Nº
RENTA BRUTA
RETENCIÓN 4TA CAT. TASA
IMPORTE
RENTA NETA
FECHA DE PAGO DIA
MES
AÑO
Servicio de Almacenaje
001-2546
7,800
10%
780
7,020
31
3
2005
Servicio de Almacenaje
001-2550
1,200
10%
120
1,080
30
4
2005
Servicio de Almacenaje
001-2570
1,500
10%
150
1,350
31
5
2005
Servicio de Almacenaje
001-2571
1,500
10%
150
1,350
30
6
2005
OBS.
Servicio de Almacenaje
001-2572
1,600
10%
13,600
2)Martín Kawasaki
1,360
12,240
30
7
2005
001-0147
1,500
10%
150
1,350
31
3
2005
Actualización regist. Contables
001-0151
1,600
10%
160
1,440
31
5
2005
Actualización regist. Contables
001-0153
1,600
10%
160
1,440
30
6
2005
470
4,230
Mantenimiento de local
001-0296
2,200
10%
220
1,980
30
4
2005
Mantenimiento de local
001-0299
2,300
10%
230
2,070
31
5
2005
Mantenimiento de local
001-0302
1,900
10%
190
1,710
30
6
2005
Mantenimiento de local
001-0310
1,800
10%
180
1,620
30
7
2005
Mantenimiento de local
001-0311
1,900
10%
190
1,710
31
8
2005
1,010
9,090
10,100
4)Luis Quiroga
1,440
Actualización regist. Contables
4,700
3)Jorge Cusiquispe
160
Asesoría en marketing
001-0148
1,800
10%
180
1,620
31
5
2005
001-0156
2,200
10%
220
1,980
30
6
2005
400
3,600
4,000
5)José Maldini
Seguridad de local
001-0278
2,500
10%
0
2,500
31
8
2005 Presentó Exonerac.
6)Washinton Tabaré
Asesoría en marketing
001-0301
1,900
10%
0
1,900
30
7
2005 Presentó Exonerac.
7)Roberto Palacios
Asesoría laboral
001-0425
1,780
10%
178
1,602
30
7
2005
8)Walter Alva
Asesoría Contable
001-0589
2,500
10%
250
2,250
31
8
2005
001-0591
1,600
10%
160
1,440
30
9
2005
001-0594
1,700
10%
170
1,530
29
10
2005
001-0597
2,100
10%
210
1,890
30
11
2005
7,900
790
7,110
46,480
4,208
42,272
TOTAL
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente NOTAS Y COMENTARIOS
Se verificó la documentación sustentatoria con los registros contables respecto a su provisión y cancelación, y el cumplimiento de las normas tributarias respecto al Impuesto a la Renta. Sin embargo se constató que para los casos 1), 2) y 8) anteriores, se han celebrado contratos de locación de servicios y de acuerdo a las condiciones en que se efectúa la prestación de servicios, estos calificarían como una relación laboral al configurarse tres elementos importantes para calificar tal situación: Prestación personal del servicio, Subordinación y Contraprestación Remunerativa. (1)
(1)
Los Acuerdos Jurisdiccionales son directrices adoptados en Plenos Jurisdiccionales del Poder Judicial que establecen criterios uniformes que deben aplicarse en los procesos laborales. En todo caso, son una suerte de criterios que señalan la forma como deben interpretarse determinadas normas laborales. Desde esta perspectiva, constituyen una fuete más del Derecho Laboral, y dentro de las diversas fuentes del derecho, estarían dentro de la legislación.
En un Pleno Jurisdiccional Laboral, celebrado en la ciudad de Tarapoto del 4 al 7 de julio de 2000, se adoptó entre otros acuerdos el siguiente:
Acuerdo Nº 01: Locación de Servicios – Contratos de Trabajo
Cuyos considerandos y acuerdo establecen lo siguiente:
“CONSIDERANDO:
Que la Judicatura Laboral ha advertido a través del conocimiento de múltiples causas, la indebida utilización que se viene haciendo de diversos contratos de servicios de naturaleza civil o mercantil con el objeto de ocultar la existencia de un contrato de trabajo, bajo el supuesto de que se celebran con el consentimiento pleno de las partes y que en su ejecución debe respetarse el Principio de la Buena Fe Contractual.
Que la diferencia sustancial entre tales contratos y el de trabajo se encuentra en la subordinación, la misma que sólo se halla presente en el último de los nombrados.
Que de conformidad con el Artículo 4º del Texto Único Ordenado de Decreto Legislativo Nº 728 Ley de Productividad y Competitividad Laboral, e toda prestación personal de servicios remunerados y subordinados se presume la existencia de un contrato de trabajo a plazo indeterminado.
Que la constitución en su Artículo 26º, inciso 2, establece como uno de los principios de la relación laboral la irrenunciabilidad de los derechos reconocidos por éta y por la ley, por lo que la suscripción de
Informativo Paredes un contratoVera de servicios civil y mercantil, que en su ejecución implique uno de trabajo, supone de parte del trabajador un acto de renuncia de sus derechos y beneficios laborales que por imperio del mismo principio resulta nulo;
Que por ello, conforme al Artículo 27º inc. 1 de la Ley Procesal del Trabajo, corresponde al trabajador acreditar la existencia y en consecuencia la naturaleza laboral del vínculo contractual, sin perjuicio de la actividad que debe desarrollar el Juez de acuerdo a las propias facultades que le otorga la norma adjetiva para llegar a determinar la verdad material y poderse pronunciar en base a ella;
Que si como consecuencia de la prueba actuada el Juez llega a la convicción de que en los hechos la prestación de servicios ha sido o es prestada en forma subordinada y no de manera independiente como lo expresa el contrato impugnado, en aplicación del Principio de Primacía de la Realidad deberá declarar la existencia del contrato de trabajo y el reconocimiento de los derechos y beneficios que del mismo se deriven;
Que además, la simulación de un contrato de servicios civil o mercantil, cuando la verdadera naturaleza contractual es de trabajo dependiente, afecta al trabajador en otras áreas como la vinculadas a la Compensación por Tiempo de Servicios, al Seguro Social de Salud, al Sistema Pensionario, entre otros, a cuyo efecto debe tenerse presente lo establecido por el Artículo 96º del Código Tributario.
EN PLENO ACUERDA:
Primera.- Si el Juez constata la existencia de una relación laboral a pesar de la celebración de un contrato de servicios civil o mercantil, deberá preferir la aplicación de los principios de la primacía de la realidad y de irrenunciabilidad sobre el de buena fe contractual que preconiza el Código Civil, para reconocer los derechos laborales que correspondan.
Segunda.- De darse el supuesto anterior, consentida o ejecutoriada que sea la sentencia, el Juzgado deberá poner en conocimiento de las instituciones que correspondan o entidades del Estado que tengan a su cargo la administración y/o fiscalización de las contribuciones y aportaciones sociales para los efectos pertinentes.”
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
ANÁLISIS DE LOS PAGOS EFECTUADOS POR ESSALUD
MESES
FECHA DE VCTO.
FECHA DE PRESENT.
12
REMUNERACION IMPUESTO IMPUESTO 9% SEGÚN PLANILLA PAGADO
FECHA DE PAGO
ENERO
22/02/2005
22/02/2005
261,092
23,498
23,498
22/02/2005
FEBRERO
08/03/2005
08/03/2005
217,541
19,579
19,579
08/03/2005
MARZO
12/04/2005
12/04/2005
257,888
23,210
23,210
12/04/2005
ABRIL
11/05/2005
11/05/2005
232,755
20,948
20,948
11/05/2005
MAYO
14/06/2005
14/06/2005
258,379
23,254
23,254
14/06/2005
JUNIO
14/07/2005
14/07/2005
231,347
20,821
20,821
14/07/2005
JULIO
16/08/2005
16/08/2005
393,550
35,420
35,420
16/08/2005
AGOSTO
19/09/2005
19/09/2005
267,975
24,118
24,118
19/09/2005
SEPTIEMBRE
20/10/2005
20/10/2005
259,807
23,383
23,383
20/10/2005
OCTUBRE
22/11/2005
22/11/2005
277,897
25,011
25,011
22/11/2005
NOVIEMBRE
22/12/2005
22/12/2005
232,415
20,917
20,917
22/12/2005
DICIEMBRE
10/01/2006
10/01/2006
445,054
40,055
40,055
10/01/2006
3,335,700
300,214
300,214
TOTAL
ANÁLISIS DE LOS PAGOS EFECTUADOS POR SENATI
PERÍODO 2005
FECHA DE VCTO.
FECHA DE PRESENT.
REMUNERACION SEGÚN PLANILLA
13
IMPUESTO 0.75%
IMPUESTO PAGADO
FECHA DE PAGO
ENERO
22/02/2005
22/02/2005
261,092
1,958
1,958
22/02/2005
FEBRERO
08/03/2005
08/03/2005
217,541
1,632
1,632
08/03/2005
MARZO
12/04/2005
12/04/2005
257,888
1,934
1,934
12/04/2005
ABRIL
11/05/2005
11/05/2005
232,755
1,746
1,746
11/05/2005
MAYO
14/06/2005
14/06/2005
258,379
1,938
1,938
14/06/2005
JUNIO
14/07/2005
14/07/2005
231,347
1,735
1,735
14/07/2005
JULIO
16/08/2005
16/08/2005
393,550
2,952
2,952
16/08/2005
AGOSTO
19/09/2005
19/09/2005
267,975
2,010
2,010
19/09/2005
SEPTIEMBRE
20/10/2005
20/10/2005
259,807
1,949
1,949
20/10/2005
OCTUBRE
22/11/2005
22/11/2005
277,897
2,084
2,084
22/11/2005
NOVIEMBRE
22/12/2005
22/12/2005
232,415
1,743
1,743
22/12/2005
DICIEMBRE
10/01/2006
10/01/2006
445,054
3,338
3,338
10/01/2006
3,335,700
25,019
25,019
TOTAL
Informativo Vera Paredes
ANÁLISIS DE LOS PAGOS EFECTUADOS POR SEGURO 14
COMPLEMENTARIO DE RIESGO (SCTR)
MESES
FECHA DE VCTO.
FECHA DE PRESENT.
REMUNERACIO REMUNERACIÓ IMPUEST N SEGÚN N AFECTA SCTR O 1.04% PLANILLA
IMPUEST O PAGADO
FECHA DE PAGO
ENERO
22/02/2005
22/02/2005
261,092
165,532
1,722
1,722
22/02/200 5
FEBRERO
08/03/2005
08/03/2005
217,541
137,921
1,434
1,434
08/03/200 5 12/04/200 5
MARZO
12/04/2005
12/04/2005
257,888
163,501
1,700
1,700
ABRIL
11/05/2005
11/05/2005
232,755
147,567
1,535
1,535 11/05/2005
MAYO
14/06/2005
14/06/2005
258,379
163,812
1,704
1,704
14/06/200 5
JUNIO
14/07/2005
14/07/2005
231,347
146,674
1,525
1,525
14/07/200 5
JULIO
16/08/2005
16/08/2005
393,550
249,511
2,595
2,595
16/08/200 5
AGOSTO
19/09/2005
19/09/2005
267,975
169,896
1,767
1,767
19/09/200 5 20/10/200 5
SEPTIEMBR E
20/10/2005
20/10/2005
259,807
164,718
1,713
1,713
OCTUBRE
22/11/2005
22/11/2005
277,897
176,187
1,832
1,832 22/11/2005
NOVIEMBRE
22/12/2005
22/12/2005
232,415
147,351
1,532
1,532
22/12/200 5
DICIEMBRE
10/01/2006
10/01/2006
445,054
282,164
2,935
2,935
10/01/200 6
3,335,700
2,114,834
21,994
21,994
TOTAL
ANÁLISIS DE LOS PAGOS EFECTUADOS POR ONP
MESES
FECHA DE VCTO.
FECHA DE PRESENT.
REMUNERACION SEGÚN PLANILLA
IMPUESTO 13%
15
IMPUESTO PAGADO
FECHA DE PAGO
ENERO
22/02/2005
22/02/2005
43,615
5,670
5,670
22/02/2005
FEBRERO
08/03/2005
08/03/2005
36,346
4,725
4,725
08/03/2005
MARZO
12/04/2005
12/04/2005
43,085
5,601
5,601
12/04/2005
ABRIL
11/05/2005
11/05/2005
38,885
5,055
5,055
11/05/2005
MAYO
14/06/2005
14/06/2005
43,169
5,612
5,612
14/06/2005
JUNIO
14/07/2005
14/07/2005
38,646
5,024
5,024
14/07/2005
JULIO
16/08/2005
16/08/2005
65,746
8,547
8,547
16/08/2005
AGOSTO
19/09/2005
19/09/2005
44,769
5,820
5,820
19/09/2005
SEPTIEMBRE
20/10/2005
20/10/2005
43,408
5,643
5,643
20/10/2005
OCTUBRE
22/11/2005
22/11/2005
46,423
6,035
6,035
22/11/2005
NOVIEMBRE
22/12/2005
22/12/2005
38,831
5,048
5,048
22/12/2005
DICIEMBRE
10/01/2006
10/01/2006
74,354
9,666
9,666
10/01/2006
TOTAL
557,277
72,446
72,446
16
TRABAJADORES SUJETOS A RETENCIONES DE QUINTA CATEGORÍA
CÓDIGO
FUNCIONARIO
CARGO
REM. MES
PART. TRAB.
1
Rafael Luján Galván
Gerente General
8000
200
2
Rita Vladerrama
Gerente Administrativo-Financiero
4500
60
3
Raúl Zavaleta
Gerente de Ventas
4500
80
4
Luis Meza Cuadra
Asesor Legal
5000
200
5
David Ruidias
Auditoría Interna
4800
60
6
Flavio Salazar
Jefe del Departamento de Contabilidad
3500
70
7
Ernesto Alonso
Jefe del Departamento de Relaciones Industriales
3500
80
8
Luis José Mariátegui
Jefe del Departamento de Finanzas
4000
90
9
Manuel Gonzáles
Jefe del Departamento de Hilados
4200
20
10
Guillermo Hurtado
Jefe del Departamento de Tejidos
4200
40
11
Ana María Arce
Jefe del Departamento de Cobranzas
3500
90
12
Miguel Bobadilla
Jefe del Departamento de Producción
3500
50
13
Carlos Gonzáles
Jefe del Departamento de Compras
3500
30
ANÁLISIS DE LAS RETENCIONES DE QUINTA CATEGORÍA EFECTUADOS EN EL EJERCICIO 2005 Código del Trabajador
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Enero
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Febrero
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Marzo
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Abril
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Mayo
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
200
60
80
200
60
70
80
90
20
40
90
50
30
Junio
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Julio
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Julio-Gratificación
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Agosto
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Septiembre
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Octubre
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Noviembre
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Diciembre
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
Diciembre -Gratificación
8,000
4,500
4,500
5,000
4,800
3,500
3,500
4,000
4,200
4,200
3,500
3,500
3,500
112,200
63,060
63,080
70,200
67,260
49,070
49,080
56,090
58,820
58,840
49,090
49,050
49,030
Remuneración Mensual: Remuneración Anual:
Mayo-Particip. Trabaj.
C a s o P rá ct ic o In te gr al – A u di to rí a Tr ib ut ar ia In d e p e n di e nt
Retenciones Mensuales: Enero
1111
499
499
586
551
324
324
411
446
446
324
324
324
Febrero
1111
499
499
586
551
324
324
411
446
446
324
324
324
Marzo
1111
499
499
586
551
324
324
411
446
446
324
324
324
Abril
1111
499
499
586
551
324
324
411
446
446
324
324
324
Mayo
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Junio
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Julio
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Agosto
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Septiembre
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Octubre
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Noviembre
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
Diciembre
1115
500
500
590
552
325
325
413
447
447
325
325
324
13365
5994
5,997
7065
6,624
3,896
3897
4949
5358
5361
3899
3893
3890
112,200
63,060
63,080
70,200
67,260
49,070
49,080
56,090
58,820
58,840
49,090
49,050
49,030
(-) 7 UIT
-23100
-23100
-23100
-23,100
-23100
-23100
-23100
-23100
-23100
-23100
-23100
-23100
-23100
Renta Neta Imponible
89,100
39,960
39,980
47,100
44,160
25,970
25,980
32,990
35,720
35,740
25,990
25,950
25,930
Impto. Anual 15%
13,365
5,994
5,997
7,065
6,624
3,896
3,897
4,949
5,358
5,361
3,899
3,893
3,890
Total Remun. Anual Renta Anual
Informativo Vera Paredes TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005
ESTADO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS POR NATURALEZA
VENTAS
REF
2005
2004
P/T
SOLES
SOLES
50.605.349
55.231.056
.(69,876)
.(40,123)
50.535.473
55.190.933
Inventario inicial de productos terminados
1.985.617
2.135.148
Inventario inicial de productos en proceso
789.698
654.123
29.568.037
32.148.103
Gastos de Personal
2.241.146
2.789.125
Tributos
1.957.121
2.045.788
Depreciación del ejercicio
822.110
699.102
Compensación por tiempo de servicios
220.135
256.145
2.473.816
2.856.102
DESCUENTOS REBAJAS Y BONIF. CONCEDIDAS VENTAS NETAS
COSTO DE VENTAS
Consumo de materias primas, sumiistros y envases
Servicios prestados por terceros
Cargas diversas de gestión Otras Provisiones del ejercicio Inventario final de productos terminados
3.357.145 231.573
3.986.147
-1.670.145
-1.985.617
Inventario final de productos en proceso Total
-789.698 41.976.253
44.794.468
8.559.220
10.396.465
1.268.444
1.895.102
Tributos
428.909
1.985.023
Depreciación del ejercicio
279.235
210.365
Compensación por tiempo de servicios
240.490
185.123
Servicios prestados por terceros
838.207
1.652.103
Otras provisiones del ejercicio
662.874
291.089
Cargas diversas de gestión
1.134.067
1.065.112
Total
4.852.226
7.283.917
Utilidad Bruta
GASTOS DE ADMINISTRACIÓN Gastos de Personal
Rev. Por…………………………………………. Fecha ………………………………………………
Prep. Por…………………………………………. Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente Fecha………………………………………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 ESTADO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS POR NATURALEZA
REF
2005
2004
P/T
SOLES
SOLES
GASTOS DE VENTA Gastos de Personal
180.970
312.502
Tributos
219.827
102.356
Depreciación del ejercicio
35.125
Compensación por tiempo de servicios
166.908
145.023
Servicios prestados por terceros
767.554
235.602
Otras provisiones del ejercicio
275.426
Cargas diversas de gestión
215.654
852.102
1.826.339
1.682.710
Total
Utilidad operativa
1.880.655
1.429.838
-1.025.698
-985.012
Gastos Excepcionales
-153.840
-178.012
Ingresos financieros
121.308
178.502
Ingresos diversos
103.706
45.021
Ingresos excepcionales
102.154
32.102
46.743
85.203
1.075.028
607.642
Participación de trabajadores
-161.474
-56.756
Impuesto a la Renta
-435.979
-139.705
Utilidad del ejercicio
477.575
411.181
Otros Ingresos (gastos) Gastos financieros
REI del balance Utilidad antes de participación e impuestos
Rev. Por…………………………………………. Fecha ……………………………………………
Prep. Por………………………………………. Fecha………………………………………………. Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 ESTADO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS POR NATURALEZA
(1) Consumo de materias primas y suministros Inventario inicial de materia prima
9’533’725
Inventario inicial de envases y embalajes
698’155
Inventario inicial de suministros diversos
443’894
Compras de materias primas Compras de envases y embalajes
19’201’048 7’043’406
Compras de suministros diversos
2’658’848
Inventario final de materia prima
(572’104)
Inventario final de envases y embalajes
(733’911)
Inventario final de suministros diversos
(125’024) 29’568’037
Rev. Por…………………………………………. Fecha …………………………………………… Prep. Por……………………………………
…. Fecha………………………………………………. Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS MAYOR GENERAL
70.2
70.7
MESES
PRODUCTOS
PRESTAC.
TERMINADOS
SERVICIOS
TOTAL
Enero
3.640.939
3.640.939
Febrero
4.436.701
4.436.701
Marzo
4.454.994
4.454.994
Abril
4.049.373
4.049.373
Mayo
5.347.071
Junio
5.056.440
5.056.440
Julio
5.951.749
5.951.749
Agosto
2.908.469
2.908.469
Septiembre
4.462.159
4.462.159
Octubre
2.017.352
2.017.352
Noviembre
3.292.160
250.000
3.542.160
Diciembre
4.537.942
100.000
4.637.942
50.155.349
450.000
50.605.349
100.000
5.447.071
La información de esta Cédula ha sido obtenida del Libro Mayor, verificado con el Registro de Ventas, documentación sustentatoria y el cruce con información de la cuenta clientes.
Rev. Por …………………………………….. Fecha ……………………………………… Prep. Por ……………………………………. Fecha ………………………………………
Informativo Vera Paredes TEXTILES DEL NORTE S.A.
EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
DETALLE
Referenc. P/T
70.2
Productos Terminados
70.7
Prestación de Servicios
50'155'349 450'000 50'605'349
Las ventas son producto de la actividad principal de la empresa que comprende la venta de prendas de vestir, específicamente jeans para hombres y mujeres, en tanto que la prestación
de servicios comprende la confección de prendas por encargo de terceros, así como servicios de asesoría técnica prestados a empresas del rubro,
Rev. Por ……………….. Fecha …………………… Prep. Por ………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A.
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente 448-
EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE 1) Ventas de Bienes a Plazo La empresa realizó un contrato de Venta con la tienda por departamentos “RIPLEX” SA por un importe de S/. 800’000 según factura Nº 001-12785 del 05.11.2005, cuyas cláusulas estipulan que la cancelación se efectuaría en 10 cuotas mensuales, cada una de las cuales por un importe de S/. 80’000
TIPO
De acuerdo a la información contable, se sabe que el costo de los referidos bienes es de S/. 650’000.
Del análisis de la información contable, se ha verificado que al 31 de diciembre de 2005 sólo se ha considerado como ingreso gravable para efectos del Impuesto a la Renta, dos (02) cuotas, asimismo se ha diferido el costo por S/.520’000.
De acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 58º de la Ley del Impuesto a la Renta, los ingresos provenientes de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de La fecha de enajenación, podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas convenidas para el pago.
Por consiguiente, si la venta se pactó en octubre de 2005 a un plazo de 10 cuotas mensuales, al 31 de diciembre de 2005 se debería imputar como ingreso gravable para efectos del Impuesto
a la Renta, el íntegro del monto de la venta, es decir los s/.800’000; ellos en razón que la operación no califica dentro del diferimiento señalado por el Artículo 58º de la referida Ley del Impuesto a la Renta, pues las cuotas convenidas para el pago no resultan exigibles en un plazo mayor a un (1) año y por tanto
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE
TIPO
No procede imputar cada cuota a los ejercicios comerciales en que se hagan exigibles.
Venta diferida 640’000 Costo diferido (520’000)
2)Anulación de Operación de Venta
En el mes de Marzo de 2005, se realizó una operación de venta de mercaderías al créito a la empresa TALMEX S.A.,por un importe de S/. 300’000 más IGV según factura Nº 001-11821 emitida el 08.03.2005 Transcurrido el plazo previsto del crédito, y no habiéndose efectuado la cancelación respectiva, el departamento de facturación emitió la Nota de Crédito Nº 001-06987 con fecha 31.03.2005, a fin de anular la venta realizada, sin embargo los bienes entregados no fueron objeto de devolución.
De acuerdo a la información expuesta, la emisión de la Nota de
120’000
Temporal
crédito constituye una anulación imperfecta de la venta realizada, al no haberse devuelto los bienes, no procediendo la emisión de este documento. Lo más adecuado es que inicien gestiones de cobranza a fin que se proceda a la provisión de cobranza dudosa.
En consecuencia, dicha anulación deberá ser reparada, debiéndose agregar a la base imponible del Impuesto a la Renta. Rev. Por ………………….. Fecha ……………………… Prep. Por ………………. Fecha ……………………
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO
IMPORTE
TIPO
Por consiguiente se deberá proceder a anular el asiento de emisión de la Nota de Crédito.
_____________X______________ 12 CLIENTES
S/.
S/.
357’000
121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR
57’000
4011 IGV 70 VENTAS
300’000
709 Devolución sobre ventas 31/12 Por la anulación de Nota de Crédito Nº 01-3740 emitido indebidamente ____________X________________
De otra parte y para efectos del IGV, la emisión de la Nota de Crédito no convalida una deducción del Impuesto Bruto (IGV) Pues no anula la operación de venta realizada, al no producirse
300’000
Error Contable
La devolución de los bienes entregados.
Debe tenerse en cuenta el inciso b) del Artículo 26º de la Ley del IGV prescribe que del monto del Impuesto Bruto del conjunto de operaciones realizadas en el período que correponda, se deducirá, el monto del Impuesto Bruto proporcional a la parte del valor de venta o de la retribución del servicio restituido, tratándose de la anulación total o parcial de ventas de bienes o de prestación de servicios, siempre que se efectúe la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada, según corresponda. Agrega dicha disposición, que en este caso las deducciones deberán estar respaldadas por notas de crédito que el vendedor deberá emitir.
Rev. Por ……………….. Fecha ……………………… Prep. Por …………………. Fecha ……………………
451-
Informativo Vera Paredes TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE
Nota: () Mediante Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT Del 24-01-99 se aprobó el Reglamento de Comprobantes de Pago En cuyo Artículo 10º entre otros aspectos, consigna lo siguiente Respecto de las Notas de Crédito: -
Las Notas de crédito se emitirán por concepto de anulaciones, descuentos, bonificaciones, devoluciones y otros. Deberán contener los mismos requisitos y características de los comprobantes de pago en relación a los cuales emitan. Sólo podrán ser emitidos al mismo adquiriente o usuario para modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad En el caso de descuentos bonificaciones, sólo podrán modificar comprobantes de pago otorgados con anterioridad En el caso de descuentos y bonificaciones, sólo podrán modificar comprobantes de pago que otorguen derecho a crédito fiscal o crédito
TIPO
-
deducible, o sustenten gasto o costo para efecto tributario. Tratándose de operaciones con consumidores finales, los descuentos o bonificaciones deberán constar en el mismo comprobante de pago. Las copias de las notas de crédito no deben consignar la leyenda “copia sin derecho al crédito fiscal de IGV” El adquiriente o usuario, o quien reciba la nota de crédito a nombre de éstos, deberá consignar en ella su nombre, apellido, su documento de identidad, la fecha de recepción y de ser el caso, el sello de la empresa.
Teniendo en consideración lo señalado, la empresa debe realizar la rectificatoria de la PDT IGV Renta del período Marzo 2005
Rev. Por ……………….. Fecha ……………………… Prep. Por …………………. Fecha ……………………
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
452-
REPARO IMPORTE A fin de adicionar la venta realizada y anulada indebidamente, de Acuerdo a lo siguiente:
1. Rectificar DDJJ IGV Marzo 2005 Base Imponible IGV DDJJ Marzo 2005 (+) Venta anulada Total Base Imponible Marzo 2005 Impuesto Bruto (-)Crédito Fiscal Marzo 2005 Impuesto a Pagar
(-)Pago Realizado en Abril 2005 Diferencia a Pagar (*)
4’463’501 300’000 4’763’501 905’065 (446’675) 458’390
(401’390) 57’000
(*)A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios respectivos
TIPO
2. Multa por declarar cifras o datos falsos Tributo omitido
57’000
Multa 50%
28’500
(Num. 1, Art. 178º del Código Tributario) Régimen de Incentivos 90% Art. 179º C.T.
25’650
Multa Rebajada
2’850 (*)
(*) A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios respectivos.
Rev. Por ……………….. Fecha ………………… Prep. Por …………………. Fecha …………………
453-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE 3) Entregas en Consignación
En el mes de Diciembre de 2004, la empresa entregó en calidad de consignación mercaderías por un valor de venta de S/.200’000 a la empresa TELAS Y TELAS S.A. Al respecto, con fecha 28 de enero de 2005, la empresa consignataria realizó la venta de la totalidad de la mercadería, expidiendo el Comprobante de Pago respectivo al cliente, comunicando de la operación al consignante, el mismo que emite el correspondiente comprobante de pago el 04 de febrero de 2005, es decir al quinto día hábil siguiente de haber ocurrido la operación de venta, declarándose para efectos
TIPO
del IGV e Impuesto a la Renta en el mes de febrero de 2005.
El Contrato de Consignación tiene características especiales, pues participan un consignante o consignador, quien entrega determinados bienes o mercancías a otra parte llamada consignatario, esto con la finalidad de que éste último realice la venta a terceros. En esta operación, la entrega de los bienes o mercancías no representa la transferencia de bienes del consignatario al cliente de éste, y simultáneamente del consignante al consignatario.
Al respecto, en concordancia al literal a) del numeral 2 del Artículo 3º del Reglamento de la Ley del IGV, el nacimiento de la Obligación tributaria en caso de entrega de bienes en consignación, Se origina cuando el consignatario vende los mencionados bienes, Perfeccionándose en esa oportunidad todas las operaciones de Venta. En este sentido, el numeral 2 del artículo 4º del referido
Rev. Por …………………..
Fecha ………………… Prep. Por …………………. Fecha …………………
TEXTILES DEL NORTE S.A.
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente 454-
EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE
Reglamento, precisa que tratándose de la entrega de bienes en Consignación y otra formas similares, en las que la venta se realice Por cuenta propia, son sujetos del impuesto tanto el que entrega El bien como el consignatario.
TIPO
La operación realizada, dará lugar a la emisión de dos comprobantes de pago, uno emitido por el consignante al consignatario y otro emitido por el consignatario al cliente o tercero. En tal sentido, el Reglamento de Comprobantes de Pago en su Artículo 5º, numeral 1, expresa que tratándose de la venta de bienes en consignación, la SUNAT no aplicará la sanción tipificada en el numeral 1 del artículo 174º del Código Tributario (referida a no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago) al sujeto que entrega el bien al consignatario, siempre que aquél cumpla con emitir el comprobante de pago respectivo dentro de los nueve(9) días hábiles siguientes a la fecha en qu se realice la operación.
De lo expuesto se desprende que para efectos del Impuesto general a las Ventas, la obligación tributaria para las dos operaciones de venta se originó el 28 de enero de 2005, fecha en la cual se perfeccionó la venta de los bienes al cliente, por lo que es en dicho período en donde se debería declarar el impuesto correspondiente.
De otra parte y para efectos del Impuesto a la Renta, se debe considerar que el inciso a) del Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que para efectos de la imputación de ingresos se aplicará el principio de devengado. Por lo que, si la venta de los bienes se realizó el 28 de enero de 2005, es en Rev. Por ……………….. Fecha …………………… Prep. Por …………………. Fecha ……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
Dicho periodo cuando se devenga el ingreso y no en el periodo febrero 2005. Cabe señalar que dicha omisión había configurado la infracción tipificada en el Articulo 78º, numeral 1 del Codigo Tributario por no haber incluido los ingresos devengados, en la determinación del impuesto General a las Ventas y el impuesto a la Renta del periodo, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 50% del tributo omitido. En tal sentido, la empresa deberá considerar lo siguiente: 1. Rectificar DDJJ del IGV Enero 2005 Base imponible DDJJ enero 2005 (+) Venta de bienes en consignación Nueva base imponible IGV Enero 2005 Impuesto Bruto IGV (-) Crédito Fiscal Impuesto a Pagar (-)Impuesto Pagado Por pagar Multa (numeral 1 Art. 178º) Tributo omitido Multa (50%) Régimen de incentivos 90% (Art 179º CT) Multa rebajada (*)
3’687,049 200,000 3’887,049 738,539 (318,372) 420,167 (382,167) 38,000
38,000 19,000 17,100 1,900 (*) A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios respectivos Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
Febrero 2005 Base imponible DDJJ Enero 2005 4’445,727 (-) Venta de bienes en consignación (200,000) Nueva base imponible IGV Enero 2005 4’245,727 Impuesto Bruto IGV 806,688 (-) Crédito Fiscal (423,222) Impuesto a Pagar 383,466 (-)Impuesto Pagado (421,466) Pago indebido (*) 38,000 (*) este monto podrá ser solicitado en devolución o compensación 2. Multa por omisión de p/a/c IR Enero 2005 Base imponible DDJJ enero 2005 3’689,507 (+) Venta de bienes en consignación 200,000 Nueva base imponible p/a/c IR 3’889,507 p/a/c IR (coeficiente 0.0045) 17,503 (-) p/a/c IR determinada DDJJ Enero 2005 (16,603) Omisión p/a/c Enero 2005 900 Multa por Omisión p/a/c IR Enero 2005 Monto Omitido real 900 Inciso c) Art 180º C.T. 1,650 Anexo VI Régimen de Gradualidad (30% de 1,650) 495 Régimen de incentivos 90% 445 Multa rebajada (*) 50 (*) A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios respectivos Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
4. Devengado de Ingresos Por Prestación de Servicios La empresa ha celebrado un contrato de asesoría técnica con la empresa “ Industria del Hilo” S.A. por los meses de diciembre de 2005 a mayo del 2006 por un monto mensual de S./20,000 mas IGV. Se pacto que el pago se efectuaría a fines de cada mes. De la revisión efectuada, se ha constatado que al 31 de diciembre de 2005 se había prestado el servicio correspondiente a dicho mes, pero no se emitió el Comprobante de Pago porque la usuaria del servicio no cumplió con pagar el monto respectivo. En relación a esta operación, es importante indicar que el inciso a) del articulo 57º de la ley del Impuesto a la Renta, establece que las rentas de tercera categoría se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen , es ,decir, las transacciones se deben registrar cuando ocurren y no cuando se cobran o cuando se pagan, por lo tanto, al 31 de diciembre de 2005, la empresa debió considerar como ingreso, el servicio prestado. De otra parte, y para efectos del IGV, la Ley de este impuesto prescribe que la Obligación Tributaria se origina, tratándose de la prestación de servicios, en la fecha que se emite el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el reglamento o en la fecha en que es percibe la retribución, lo que ocurra primero, entendiéndose por el primer supuesto a la fecha de emisión del Comprobante de Pago de acuerdo a lo señalado por el Reglamento de Comprobantes de Pago o en la fecha en que se emita. Al respecto, el reglamento de comprobante de pago, establece que en el caso de prestación de servicios, el comprobante de pago
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
emitirse cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra primero: La culminación del servicio La percepción de la retribución, parcial o total debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto percibido. El vencimiento del plazo de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago del servicio, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda a cada vencimiento. En el presente caso, si bien la empresa usuaria no cumplió con pagar el servicio correspondiente al mes de diciembre del 2005, el servicio correspondiente ya se había culminado; por lo tanto conforme a lo señalado, la empresa debió emitir el Comprobante de Pago en dicho periodo, a pesar de no haber percibido los S./ 20,000, pues había ocurrido uno de los supuestos para el nacimiento de la obligación tributaria. De lo expuesto , la empresa deberá considerar el siguiente asiento de ajuste: X
S./ 23,000
S./
12 CLIENTES 121.04 Facturas por emitir 40 TRIBUTOS POR PAGAR 3,800 401 IGV 70 VENTAS 20,000 707 Prestación de servicios 31/12 Por el devengado de servicios prestados
20,000
ERROR CONTABLE
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
Finalmente , se debe considerar que de acuerdo al numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario, constituye una infracción relacionada con el cumplimiento de las obligaciones tributarias no incluir en las declaraciones ingresos, rentas, patrimonio, actos gravados o tributos retenidos o percibidos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias que influyan en la determinación de la obligación tributaria, infracción que se sanciona con una multa del 50% del tributo omitido. De lo antes señalado, la empresa deberá efectuar las siguientes correcciones:
1. Rectificar DDJJ del IGV diciembre 2005 Base imponible DDJJ diciembre 2005 (+) Prestación de servicios Nueva base imponible IGV Diciembre 2005 Impuesto Bruto IGV (-) Crédito Fiscal Impuesto a Pagar (-)Saldo a favor mes anterior Saldo a favor mes siguiente 2. Multa numeral 1 Art. 178º C.T. Saldo a favor determinado diciembre 2005 Saldo a favor según rectificatoria aumento indebido del saldo a favor Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
4’647,906 20,000 4’667,906 886,902 (781,863) 105,039 (248,651) (148,612) 147,412 143,612 3,800
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
Multa (50%) Régimen de incentivos 90% (Art 179º CT) Multa rebajada
1,900 1,710 190
3. Multa por omisión de p/a/c IR Diciembre 2005 Base imponible DDJJ diciembre 2005 (+) Devengado de servicios prestados Nueva base imponible p/a/c IR coeficiente 0.0025 (-) determinado DDJJ diciembre 2005
4’650,846 20,000 4’670,846 11,677 (11,627)
Omisión p/a/c diciembre 2005 50 Anexo VI Régimen de Gradualidad (10% de 1,600) 165 Régimen de incentivos 90% 148 Multa rebajada (*) 17 (*) de acuerdo al inciso c) Articulo 180º del C.T. el tributo omitido no podrá ser menor al 50% de la UIT
5) Anulación de Prestación de Servicios En el mes de mayo de 2005 se celebro un contrato con la empresa “Textiles 2000” SRL para la prestación de asesoría técnica pactándose una retribución de S./ 50,000 mas IGV. Se tiene evidencia que el servicio se presto en le referido mes y que se emitió el respectivo Comprobante de Pago con Fecha de mayo de 2005. Rev por:……………………… Fecha………………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
Sin embargo, con fecha de 15 de julio de 2005 el departamento de facturación, procedió emitir una Nota de Crédito Nº 005-2569, A fin de anular la factura emitida por cuanto, habiendo transcurrido mas de dos meses, el cliente no había procedido a cancelar la obligación. Al respecto es conveniente considerar que la anulación de esta operación es improcedente, por cuento la prestación de servicios genera el derecho del prestador al cumplimiento de la contraprestación para efectos del Impuesto a la Renta, con la obligación de emitir el comprobante de pago. Respecto al IGV, el inciso b) del Articulo 26º de la ley del IGV, establece que tratándose de la anulación parcial o total de la venta de bienes o de la prestación de servicios, del monto del Impuesto Bruto se deducirá el monto del Impuesto Bruto proporcional a la parte del valor de venta o de la retribución del servicio restituido, agregando que la anulación de las ventas o servicios esta condicionada a la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada, según corresponda. De lo señalado, podríamos entender que mediante la devolución del monto percibido si procedería la anulación o retribución del servicio, en oposición al principio del devengado expuesto en la ley del impuesto a la renta. Sin embargo, se debe precisar que el Articulo 27º de la referida Ley Rev por:………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
del IGV aclara la discusión respecto a la anulación de los servicios, al señalar en contraposición a lo dispuesto por el Articulo 26º , que se deduce del crédito fiscal del monto del impuesto bruto correspondiente a la devolución de la retribución del servicio no realizado. En este sentido, cuando el Articulo 27º descrito hace referencia a la retribución del servicio no realizado, se estaría aludiendo a los anticipos otorgados por periodos en los cuales no se prestado el servicio, y por consiguiente no se ha reconocido como ingreso. En conclusión, considerando que el articulo 26º y 27º de la ley del IGV tratan de ajustes al Debito y Crédito Fiscal respectivamente, su análisis debe ser integral, por lo que la alusión que del Impuesto Bruto del IGV se deduce el monto de la “retribución del servicio restituido” que señala el Articulo 27º de la referida ley, debería entenderse que se trata de aquellos anticipos por servicios aun no realizados. En consecuencia, la anulación de servicios prestados y reconocidos como ingresos, no es aceptado contable ni tributariamente, admitiéndose solamente la deducción del debito y crédito fiscal por los montos devueltos de anticipos entregados por servicios no prestados. Teniendo en cuenta lo expuesto, se debería efectuar el siguiente asiento de reversión por anulación realizada en el mes de julio del 2005 Rev por:……………………… Fecha………………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
X
S./ 59,500
S./
12 CLIENTES 121.04 Facturas por emitir 40 TRIBUTOS POR PAGAR 9,500 401 IGV 70 VENTAS 50,000 707 Prestación de servicios 31/07 Reversión de anulación indebida X Asi mismo, considerado que la emisión de la Nota de Crédito ha Conllevado a declarar un menor impuesto por IGV y por IR, se ha configurado la infracción tipificada en el numeral 1 del Articulo 178º del C.T. por declarar cifras o datos falsos, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 50% del tributo omitido 1. Rectificar DDJJ del IGV Julio 2005 Base imponible DDJJ julio 2005 (+) Nota de Crédito emitida indebidamente Nueva base imponible IGV Enero 2005 Impuesto Bruto IGV (-) Crédito Fiscal Impuesto a Pagar (-)Impuesto Pagado Impuesto por pagar
5’964,198 50,000 6’014,198 1’142,698 (428,515) 714,183 (704,683) 9,500(*) (*) A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios respectivos Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
50,000
Error contable
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 70 VENTAS
REPARO IMPORTE TIPO
2. Multa numeral 1 Art. 178º C.T. Impuesto Bruto IGV julio 2005 Impuesto Bruto según rectificatoria impuesto omitido
1’133,198 1’142,698 9,500
Multa 50% (numeral 1 Art. 178º C.T 4,750 Régimen de incentivos 90% (Art 179º CT) 4,275 Multa rebajada 475 (1) este monto podrá ser solicitado en devolución o compensación 3. Multa por omisión de p/a/c IR julio 2005 Base imponible DDJJ julio 2005 (+) Nota de Crédito emitido indebidamente Nueva base imponible p/a/c IR Coeficiente 0.0025 (-)determinada DDJJ julio 2005 Omisión p/a/c julio 2005
5’976,841 50,000 6’026,841 15,067 (14,942) 125
Multa por Omisión p/a/c IR julio 2005 Numeral 1 Art. 178º C.T Anexo VI Régimen de Gradualidad (10% de 1,650) Régimen de incentivos 90% Multa rebajada
63 165 (2) 148 17 (3)
(2) De acuerdo al inciso c) del Articulo 180º del CT el tributo omitido no podrá ser menor al 50 % de la UIT (3) A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios respectivos Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 74 DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES CONCEDIDOS MAYOR GENERAL
MESES
DEBE
HABER
ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE
S./ 3,548 9,875 7,373 0 0 0 8,865 7,243 4,643 4,569 12,540 11,140 S./ 69,876
La empresa tiene como política de ventas, otorgar descuentos fuera de factura, cuando se presentan ciertas condiciones tales como el volumen de ventas y condiciones de pago. Estos descuentos han sido otorgados emitiéndose las notas de Crédito correspondientes, en concordancia con el Reglamento Comprobantes de pago. Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 COSTO DE PRODUCCION
REF P/T
1. MATERIAS PRIMAS Y AUXILIARES a) Materia prima Existencia inicial Compras (-) Existencia final b) Embases y embalajes Existencia inicial Compras (-) Existencia final c) Suministros Diversos Existencia inicial Compras (-) Existencia final 2. MANO DE OBRA 3. GASTOS DE FABRICACION Servicios prestados por terceros Tributos Cargas diversas de gestión Provisiones del ejercicio (+) Inv. Inicial de Prod en proceso (-) Inv. Final de Prod. En Proceso COSTO DE PRODUCCION (+) Inv. Inicial de Prod terminados (-) Inv. Final de Prod. terminados COSTO DE VENTAS Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
S./
S./
953,725 19’201.048 (572,104)
19’582,669
698,155 7’043,406 (733,911)
7’007,650
443,894 2’658,848 (125,024)
2’977,718 2’241,146
2’473,816 1’957,121 3’357,145 1’273,818 (789,698) 0 41’660,781 1’985,617
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 60 COMPRAS MAYOR GENERAL
DETALLE
60.4 MAT.
60.5 EMBASES Y
PRIMAS Y
EMBALAJES
AUXILIARES
60.6 SUMINISTROS DIVERSOS TOTAL
ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE SALDO AL 31/12/2005
S./
S./ 839,203
353,444
S./ 125,301 1’317,948
948,215
448,013
219,687
1’615,915
1’361,424
399,874
201,589
1’962,887
1’536,700
655,122
175,843
2’367,665
1’679,957
852,100
201,489
2’733,546
1’025,741
477,151
103,547
1’606,439
1,369,852
231,025
189,547
1’790,424
1’784,250
798,233
263,103
2’845,586
1’932,446
685,127
561,478
3’179,051
2’157,840
990,653
301,258
3’449,751
1’872,026
411,299
201,552
2’484,877
2’693,394
741,365
114,454
3’549,213
7’043,406
2’658,848
28’903,302
19’201,048
Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
S./
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 60 COMPRAS MAYOR GENERAL DETALLE
REF P/T
60.4 MATERIAS PRIMAS Y AUXILIARES 60.5 EMBASES Y EMBALAJES 60.6 SUMINISTROS DIVERSOS TOTAL
Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
19’201,048 7’043,406 2’658,848 28’903,302
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 60 COMPRAS MAYOR GENERAL
REPARO IMPORTE TIPO
1) GASTOS VINULADOS CON LAS COMPRAS Se ha constatado que en diciembre del 2005, la empresa ha efectuado la adquisición de materia prima de una empresa de Canadá, las que llegaron al país en enero del 2006. Para tal efecto contratara los servicios de la naviera “fly Hight” para que traslade los bienes desde el puerto de Quebec (Canadá) hasta el Callao, pagando un monto de S./ 25,000, monto que ha sido cargado a los resultados del ejercicio, efectuándose el siguiente asiento contable. X S./ 63 SERVICIOS DE TERCEROS 25,000 630 transporte y telecomun. 42 PROVEEDORES 421 Facturas por pagar 31/12 Por el servicio de transporte contratado X 94 GASTOS ADMINSTRATIVOS 25,000 79 CARGAS IMP. CTA. COSTOS
S./
25,000
25,000
X Al respecto, es pertinente indicar que de acuerdo al Articulo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo de adquisición de los bienes esta compuesto por la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 60 COMPRAS MAYOR GENERAL
REPARO IMPORTE TIPO
Y los gastos incurridos con motivo de compras tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente. En tal sentido, el monto desembolsable por el transporte contratado debe formar parte del costo de adquisición de los bienes, y no debería ser considerado gasto, si no hasta que los bienes sean realizados Por lo tanto, esta operación amerita efectuar el siguiente ajuste: X S./ S./ 60 COMPRAS 25,000 609 gastos vinculados c.. 63 SERVICIOS DE TERCEROS 25,000 630 transporte y telecomunicaciones 31/12 Por el ajuste del gasto X 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 25,000 79 CARGAS IMP. CTA. COSTOS 25,000 61 VARIACION DE EXISTENCIAS
25,000
94 GASTOS ADMINSTRATIVOS 25,000 31/12 Por el ajuste para considerar el transporte de las mercaderías como costo de los bienes importados X Rev por:………………………
Error 25,000
contable
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 91 PRODUCCION
DETALLE
REF P/T
91.02 MATERIAS PRIMAS Y AUXILIARES 91.03 EMBASES Y EMBALAJES 91.04 SUMINISTROS DIVERSOS 91.12 CARGAS DE PERSONAL 91.13 Servicios PRESTADOS POR TERCEROS 91.14 TRIBUTOS 91.15 CRAGAS DIVERSAS DE GESTION 91.16 PROVISION DESVALORIZACION DE EXISTENCIAS 91.20 CTS 91.21 DEPRESIACION DEL EJERCICIO Inv. Inicial de Productos en proceso Inv. Final de Productos En Proceso Inv. Inicial de Productos terminados Inv. Final de Productos terminados
19’582,669 7’007,650 2’977,718 2’241,146 2’473,816 1’957,121 3’357,145 231,573 220,135 822,110 789,698
TOTAL 1’985,617 (1’670,145) 41’976,253 Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 94 GASTOS DE ADMINISTRACION
DETALLE
REF P/T
94.12 CARGAS DE PERSONAL 94.13 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 94.14 TRIBUTOS 94.15 CARGAS DIVERSAS DE GESTION 94.17 AMORTIZACION DE INTANGIBLES 94.18 FLUCTUACION DE VALORE 94.19 CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 94.20 CTS 94.21 DEPRECIACION DEL EJERCICIO
1’268,444 838,207 428,909 1’134,067 289,945 207,149 165,780
TOTAL
240,490 279,215 4’852,206
Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 95 GASTOS DE VENTAS
DETALLE
REF P/T
95.12 CARGAS DE PERSONAL 95.13 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 95.14 TRIBUTOS 95.15 CRAGAS DIVERSAS DE GESTION 94.19 CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 91.20 CTS TOTAL
180,970 767,554 219,827 215,654 275,426 166,908 1’826,339
Rev por:……………………… Fecha…………………………. Prep. Por……………………… Fecha…………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL MAYOR GENERAL
DETALLE
62
62.2
62.5
62.6
62.7
62.8
62.9
Sueldos
Salarios
Otras
Vacaciones
Seguridad
Remuner.
Otras
y Prev.
a
Cargas de
Social
Directorio
Personal
Remuner.
Enero
TOTAL
91
94
95
Costo de
Gastos de
Gasto de
Produccion
Administ.
Ventas
120,155
95,621
4,091
25,161
23,650
12,500
3,564
284,742
172,924
97,866
13,952
Febrero
99,185
93,231
7,841
0
23,100
12,500
4,784
240,641
146,141
82,709
11,791
Marzo
118,514
95,617
0
31,257
23,430
12,500
0
281,318
170,844
96,689
13,785
Abril
118,011
97,123
0
0
23,650
12,500
5,121
256,405
155,715
88,126
12,564
Mayo
116,578
102,156
0
27,145
28,270
12,500
0
286,649
174,082
98,521
14,046
Junio
112,489
103,147
0
0
23,650
12,500
3,211
254,997
154,860
87,642
12,495
Julio
185,861
195,189
0
0
49,500
12,500
0
443,050
269,064
152,277
21,709
Agosto
111,741
101,367
7,451
30,127
28,380
12,500
4,789
296,355
179,976
101,858
14,521
Septiembre
144,566
102,741
0
0
27,170
12,500
0
286,977
174,281
98,634
14,062
Octubre
142,577
103,698
0
14,561
28,600
12,500
4,561
306,497
186,136
105,343
15,018
Noviembre
123,791
96,124
0
0
23,760
12,500
0
256,175
155,575
88,045
12,555
Diciembre
205,121
199,157
2,310
23,579
51,700
12,500
2,387
496,754
301,548
170,734
24,472
1,598,589
1,385,171
21,693
151,830
354,860
150,000
28,417
3,690,560
2,241,146
1,268,444
180,970
TOTAL
Rev. Por……………………. Fecha……………………….. Prep. Por………………….. Fecha……………………….. TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL MAYOR GENERAL
DETALLE
Referenc. P/T
62.1
Sueldos
1,598,589
62.2
Salarios
62.5
Otras Remuneraciones
62.6
Vacaciones
151,830
62.7
Seguridad y Prev. Social
354,860
62.8
Remuner. Al Directorio
150,000
62.9
Otras Cargas de Personal
TOTAL
Rev. Por……………………. Fecha……………………….. Prep. Por………………….. Fecha………………………..
1,385,171 21,693
28,417
3,690,560
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL
REPAROS IMPORTE
TIPO
76,498
Permanente
1) Dietas al Directorio Durante el periodo 2005 se ha pagado por concepto de dietas al Directorio el importe de S/. 150,000. La utilidad contable del Ejercicio es de S/. 1 075,028. De acuerdo a lo establecido por el inciso m) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR), a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, son deducibles de la renta bruta, las remuneraciones que por el ejercicio de sus funciones correspondan a los Directores de las sociedades anónimas en la parte que en conjunto no exceda del 6 % de la utilidad comercial del ejercicio antes del Impuesto a la Renta. En relación a esto, el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, precisa que el exceso de las retribuciones asignadas a los Directores, no será deducible a efecto de la determinación del Impuesto que deba tributar la sociedad. Utilidad contable Mas: Dietas al Directorio Utilidad Comercial Dietas Pagadas
1 075,028 150,000 1 225,028 150,000
Limite Deducible 6% de S/. 1 225,028
73,502
Exceso de Dietas
76,502
Rev. Por……………………. Fecha………………………..
Prep. Por………………….. Fecha………………………..
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL
REPAROS IMPORTE 2) Gastos de Salud Se ha verificado que al 31 de diciembre de 2005 se tiene contabilizado gastos por seguro de salud y seguro de vida de acuerdo al siguiente detalle: SEGURO DE SALUD -
Personal de la empresa Hijos del personal mayores de 18 años Incapacitados Hijos mayores de 18 años
8,500 2,600 1,900 13,000
SEGURO DE VIDA -
Hijos de Accionista de la empresa
5,200 5,200
Estos gastos se contabilizaron de la siguiente forma: _________________x_____________________ 62 CARGAS DE PERSONAL 629 Otras cargas de personal 6291.1 Seguros de Salud Personal Empresa Hijos incapac. Hijos mayores de 18 años
13,000 8,500 2,600 1,900
65 CARGAS DIVERSAS DE GESTION 651 Seguros 651.1 Seguro de Vida 5,200
5,200
TIPO
40 TRIBUTOS POR PAGAR 4011 IGV
3,458
Rev. Por……………………. Fecha……………………….. Prep. Por………………….. Fecha………………………..
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL
REPAROS IMPORTE
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 469 Otras cuentas por pagar diversas 4695 Seguros
21,658
x/x por la provisión de gastos del seguro de personal.
_________________x__________________ El inciso II) del Articulo 37º de la ley del impuesto a la renta, dispone que a fin de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, se deducirán de la Renta Bruta, entre otros, los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Adicionalmente, serán deducibles los gastos que efectué el empleador por las primas de seguro de salud del conyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de edad, o los mayores de edad que se encuentren incapacitados. De lo expuesto, los seguros de salud y de vida contratados por la Empresa, son deducibles a excepción de los siguientes:
TIPO
-
Seguro de salud (hijos mayores de 18 años) Seguro de vida (hijos de accionistas) Total gastos no deducibles
1,900 5,200 7,100
7,100
Permanente
De otra parte, es pertinente indicar que el segundo párrafo del Articulo 18º de la Ley del IGV, señala que solo otorgan derecho a crédito fiscal, las adquisiciones de bienes o las prestaciones de servicios que sean permitidos como gasto o costo de la empresa. Por lo que, al no poder deducirse los gastos que corresponden a los seguros contratados de los
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TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL
REPAROS IMPORTE hijos de los accionistas, tampoco procederá tomar el crédito fiscal el IGV que corresponda a su adquisición.
En consecuencia, si se toma como crédito fiscal el IGV que haya gravado la adquisición de las pólizas de seguro que no son
TIPO
deducibles, se deberá efectuar un Declaración Rectificatoria con la finalidad de no considerar el referido monto en el crédito fiscal del periodo.
3) Gratificaciones Extraordinarias En el mes de diciembre de 2005 se ha provisionado gratificaciones extraordinarias a favor de los trabajadores de la empresa por la suma de S/. 48,000 habiendose contabilizado como una remuneración por pagar. Al respecto, se ha verificado que dicho importe fue pagado el 02 de mayo de 2006, con posterioridad a la presentación de la Declaracion Jurada Anual del Impuesto a la Renta 2005, efectuándose en dicho periodo la retención del Impuesto a la Renta correspondiente.
Tal como lo prescribe el inciso v) del Articulo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta, los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta categoría, siempre que hayan sido pagados dentro del plazo establecido para la presentación de la declaración jurada correspondiente al ejercicio a que corresponden dichos gastos o costos.
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TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL
REPAROS IMPORTE
Sin embargo, esta condición no es de aplicación cuando la empresa Hubiera cumplido con efectuar la retención y pago en el mes del Devengado del gasto o costo, tal como lo señala el inciso q) del Articulo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
En tal sentido, siendo que la renta no ha sido pagada dentro del plazo Para la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a La Renta, ni tampoco se ha efectuado y pagado la retención en el mes del devengo del costo o gasto, podemos concluir que este aceptable para efectos del Impuesto a la Renta, debiendo repararse.
4) Accionista que no labora en la empresa La empresa tiene en planilla a un accionista, al cual se le ha asignado Una remuneración mensual de S/. 5,000 durante todo el periodo 2005. Al respecto, se ha verificado que el referido accionista no cumple labor Alguna en la empresa.
TIPO
Sobre este tema, cabe indicar que tal como lo establece el Articulo 49º Del TUO de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral son Elementos esenciales de la relación laboral, la prestación personal del servicio, el vinculo de subordinación y la contraprestación remunerativa. En consecuencia, en le presente caso al no cumplirse los primeros dos Elementos, no existiría relación laboral entre la empresa y el accionista, por lo que no se aceptaría como gasto de personal, la remuneración asignada al indicado sujeto.
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TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 62 CARGAS DE PERSONAL
REPAROS IMPORTE
De igual forma, considerando que lo accesorio corre el mismo destino que el principal, las cargas sociales relacionadas al sueldo también
TIPO
serán reparadas:
sueldo del año:
S/. 3,000 x 12
36,000
gratificaciones
S/. 3,000 x 2
6,000 42,000
Aportes:
ESSALUD 9%
Total gastos de personal reparado
Rev. Por……………………. Fecha……………………….. Prep. Por………………….. Fecha………………………..
3,780
45,780
45,780
Permanente
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS MAYOR GENERAL
DETALLE
63.0
63.1
63.2
63.4
63.5
Transport e
Correos
Honorarios ,
Mantenim
Alquileres
63.6
63.7
Electricida d Publicidad
y
y
comisiones
y
y
almacen
Comunicac .
y corretajes
Reparacio n
agua
Publicac.
63.9 Otros
91 TOTAL
Costo
Produc n
Servicios
Enero
45,693
23,654
56,432
25,161
38,767
9,256
15,742
132,578
347,283
191,
Febrero
21,780
29,691
61,543
30,987
89,121
65,526
18,698
65,148
382,494
221,
Marzo
56,971
12,580
78,951
31,257
23,430
30,269
29,856
36,990
300,304
165,
Abril
45,879
45,712
76,509
25,980
22,147
54,703
11,587
8,111
290,628
160,
Mayo
58,974
35,610
127,775
27,145
30,158
33,264
44,891
31,424
389,241
241,
Junio
45,789
21,321
65,098
47,320
31,589
35,147
24,652
17,256
288,172
159,
Julio
56,987
57,841
0
88,965
49,500
65,201
16,558
11,591
346,643
289,
Agosto
13,589
42,156
34,908
30,127
23,657
103,452
10,258
7,181
265,328
149,
Septiembre
27,990
77,458
167,098
31,250
31,987
24,052
21,478
16,530
397,843
246,
Octubre
45,789
87,714
0
42,178
42,601
61,589
15,742
11,019
306,632
226,
Noviembre
13,654
32,158
87,908
31,257
33,269
58,138
25,963
64,894
347,241
191,
Diciembre
77,458
56,877
65,123
23,579
61,258
89,023
26,147
18,303
417,768
230,
510,553
522,772
821,345
435,206
477,484
629,620
261,572
421,025
TOTAL
Rev. Por……………………. Fecha……………………….. Prep. Por………………….. Fecha………………………..
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS MAYOR GENERAL
DETALLE
Referenc. P/T
63.0
Transporte y Almacenamiento
510,553
63.1
Correos y Comunicaciones
522,772
63.2
Honorarios y Comisiones
821,345
63.4
Mantenimiento y Reparacion
435,206
63.5
Alquileres
477,484
63.6
Electricidad y agua
629,620
63.7
Publicidad y Publicaciones
261,572
4,079,57 7 2,473,
63.9
Otros Servicios TOTAL
Rev. Por……………………. Fecha……………………….. Prep. Por………………….. Fecha………………………..
421,025 4,079,577
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
Referencia en los párrafos anteriores, para poder aplicar la retención del 15% establecida. Al no haber conseguido esta información, debió haber retenido el 30% del monto pagado por asistencia técnica. De otra parte, al no haber efectuado la retención correspondiente por la asistencia técnica, habría incurrido en la infracción tipificada en el numeral 13 del Artículo 177º del Código Tributario, por no efectuar las retenciones o percepciones establecida por Ley, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 50% del tributo no retenido. En tal sentido, la determinación de la multa correspondiente seria: Asistencia técnica Base imponible
US$ 15,000 s/. 49,000
Retención Impuesto a la Renta
s/. 14,850
Multa (numeral 13 Art 177º CT) Régimen de Gradualidad (95%) Multa rebajada
s/. s/. s/
7,425 7,054 371
(1) T.C. Setiembre 2005 s/. 3.30 por dólar (2) A este monto se debe agregar los intereses moratorios correspondientes 2) Gastos de Mantenimiento de Vehículos Se ha verificado que la empresa ha deducido los gastos correspondientes a dos (2) de sus unidades de transporte.
TIPO
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
TIPO
Destinados a actividades de administración por un importe de s/. 50,000 pues en aplicación de lo dispuesto por la normatividad del Impuesto a la Renta, solo puede deducir los gastos de dos (2) de las tres (3) unidades de transporte que posee. Al respecto, se sabe que los gastos totales incurridos por dichos vehículos es de s/. 65,000. Sobre este tema, el inciso r) del Artículo 21º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que reglamenta la limitación de los gastos de vehículos destinados a actividades de dirección, representación y administración, señala que la deducción procederá en relación con el número de vehículos automotores que surja de la aplicación de una tabla. Así para el caso de la empresa “TEXTILES DEL NORTE” S.A. le corresponde deducir gastos correspondientes a dos (2) de las tres (3) unidades de transporte que posee. De otra parte, es preciso indicar que el mismo inciso r) del Reglamento, limita a su vez esta deducción, al disponer que en ningún caso la deducción de gastos por cualquier forma de cesión en uso y/o funcionamiento de los vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 asignados a actividades de dirección, representación y administración podrá superar el monto que resulte de aplicar al total de gastos realizados por dichos conceptos el porcentaje que se obtenga de relacionar el numero de vehículos automotores de las categorías A2, A3 y A4 que, según tabla, acuerden derecho a deducción con el número total de vehículos de propiedad y/o en posesión de la empresa Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
TIPO
De lo expuesto. a efectos de determinar este ultimo limite, se deberá proceder a efectuar el siguiente calculo: 1. Determinación de Relación Nº de vehículos con derecho a deducción= 02 =66.66% Nº total de vehículos de la empresa 03 2. Determinación de los gastos máximos deducibles(GMD) Gasto total de vehículos en el periodo s/ 65,000 GMD = (65,000 x 66,66%) 43,333 3. Exceso de gastos deducidos (EGD) EGD= ( 50,000- 43,333) = 6,667 Por lo tanto, y del cálculo efectuado, la empresa solo podrá deducir como gastos de los vehículos destinados a actividades de administración, la suma de s/. 43,333, siendo objeto de reparo la diferencia (s/ 6,667) 3) Servicios de comisionista Durante el mes de agosto de 2005, el señor Juan Castro Castro prestó sus servicios de vendedor independiente para la comercialización de productos en zonas en las cuales la empresa ha decidido ampliar su mercado. Afín de sustentar el desembolso, el indicado vendedor expidió el Recibo por Honorarios Nº 001-00125 (29.08.2005) por un monto de s/ 2,500 no habiéndose retenido impuesto
6,667
Permanente
alguno al haber presentado copia de la autorización de suspensión de retenciones.
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO
IMPORTE
TIPO
De acuerdo a lo establecido por el inciso b) del Artículo 28º de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas derivadas de la actividad de agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar, califican como rentas de Tercera Categoría, es decir estas actividades se asimilan a las rentas empresariales, por lo que las personas que desarrollan esta actividad deberán entregar cualquier comprobante de pago que correspondan a las Rentas de Tercera Categoría, no pudiendo entregar Recibos por Honorarios. En este sentido, al calificar como rentas de tercera categoría, también se encuentran afectas al Impuesto General a las Ventas, por las operaciones de intermediación que realicen. De lo expuesto, podemos indicar que los gastos por las comisiones del Sr. Juan Castro Castro, sustentando con un Recibo por Honorarios no son deducibles a efecto de determinar la Renta Neta del periodo, por cuanto por dicha operación se debió haber emitido una Factura u otro documento permitido para los generadores de Tercera 2,500 Categoría. De otra parte, teniendo en cuenta que no se ha obtenido el comprobante de pago correspondiente por el servicio prestado, se ha configurado la infracción establecida en el numeral 7 del Articulo 174º del Código Tributario, al no obtener la empresa, los comprobantes de pago por los servicios recibidos, infracción que se sanciona con una multa equivalente al 5% de la UIT Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
Permanente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
Multa (Numeral 7 Articulo 174º CT) s/. 165(*) (*) A este monto se le deberá agregar los intereses moratorios correspondientes. 4) Comisiones mercantiles originados en el exterior. En noviembre del 2005 la empresa firma un contrato con la empresa chilena “Soluciones del Mercado” S.A. para que efectué colocaciones de mercadería en dicho mercado, para o cual se acuerda en una comisión equivalente al 10% de las ventas. De la información que se maneja, se sabe que las comisiones que usualmente se abonan por estas operaciones son del orden del 6% de las ventas. Al respecto, se ha verificado que durante el mes de diciembre del 1005 se efectuó una primera operación de venta al mercado chileno, por s/. 100,000 pagándose s/. 10,000 en comisiones a la empresa gestora. En la relación a este tema, el inciso h) del Artículo 44º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que no son deducibles las comisiones mercantiles originadas en el exterior por compra o venta de mercadería, en la parte que exceda del porcentaje que usualmente se abone por dichas comisiones en el país donde estos se originen, por consiguiente se deberá realizar el siguiente reparo: Ventas efectuadas Comisiones pagadas Comisión usual en chile (6%de 100,000) Exceso de comisiones
100,000 10,000 (6,000) 4,000
TIPO
4000
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005
Permanente
63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
5) Costo Computable de Activo Fijo Se ha constatado que en el mes de junio de 2005, la empresa contrato los servicios de un instituto Tecnológico para efectuar el montaje y calibración de una nueva máquina adquirida. Se verifico que el costo del servicio ascendió a un monto de s/. 10,000, suma que fue cargada a resultados del periodo. Asimismo se sabe que la maquina entro en funcionamiento el mes de noviembre del 2005. El Articulo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que el costo de adquisición de un activo fijo comprende, la contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocación a los bienes en condiciones de ser usados, enajenado o aprovechados económicamente. De lo expuesto podemos concluir que, el desembolso por montaje y calibración de la nueva máquina no debió ser cargada a resultados del periodo, si no que debió formar parte del costo de adquisición del activo, al efectuarse dicho trabajo con anterioridad de la puesta en funcionamiento de la maquina. Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TIPO
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
TIPO
Por lo tanto, el desembolso deberá ser reparado, para lo cual se deberá efectuar el siguiente asiento de ajuste: x
33 INMUEBLES, MAQ Y EQUIPOS 10,000 333 Maquinaria y equipo 63 SERVICIOS PREST, POR TERCEROS 10,000 632 Honorarios y comisiones 31/12 por el ajuste de gasto cargado indebidamente x Nota La NIC 16: Inmuebles Maquinarias y Equipo, establece que el costo de una partida de inmuebles, maquinaria y equipo comprende su precio de compra y todos aquellos costos que son necesarios para poner en condición operativa para el uso al cual está destinada.
6) Gastos de Atención Medica Durante el ejercicio en revisión, la empresa ha contratado personas bajo contratos de prestación de servicios normados por la legislación civil, amparados en el inciso e) del Artículo 34º del TUO de la ley del impuesto a la renta. Al respecto se ha verificado que la empresa ha incurrido en gastos de
10,000
Error Contable
atención medica por dicho personal por un importe de s/. 5,000 habiéndose considerado como deducible a efectos de la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría. Respecto a estos gastos, es pertinente recordar que el inciso e) del Artículo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta. Establece
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
TIPO
Que son rentas de quinta categoría entre otros conceptos los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente con contratos de prestación de servicios normados por la legislación civil cuando el servicio es prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usuario proporciona los elementos de trabajo y asume los gastos que la prestación del servicio demanda. En la relación a lo indicado, el inciso b) del Artículo 20º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que lo anotado en el párrafo anterior solo es de aplicación para efectos del Impuesto a la Renta, de lo cual podemos concluir que la modificación sobre la calificación de la renta aludida por el referido inciso e) del Articulo 34º, no comprende el ámbito laboral, no configurándose el vinculo laboral, por lo que los gastos de salud por estas personas serán reparados. 7) Servicios devengados Al fin de obtener la calificación ISO 9000, la empres contrato los servicios técnicos de la empresa “Ingenieros Consultores” SA en diciembre 2005, para que esta supervise el proceso productivo de la empresa. El contrato comprende el periodo de Enero de 2006 hasta el mes de Mayo del mismo año. Por un valor mensual de s/. 20,000. Al respecto, se ha verificado que a la firma del contrato se ha efectuado el pago del primer mes de servicios por s/. 20,000 monto que ha sido cargado a resultados del ejercicio. Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
5,000
Permanente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
Tal como lo establece el Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas así como los gastos de Tercera Categoría se imputan en el ejercicio en que se devengan, por lo que aquellos gastos que no se hayan devengado al 31 de diciembre, no serán deducibles si no hasta su devengo correspondiente. De los señalado, el desembolso por el pago del servicio aun no prestado, constituye un gasto reparable por cuanto todavía no ha sido prestado, constituye un gasto reparable por cuanto todavía no ha sido prestado efectivamente el servicio, debiendo ser afectado al siguiente ejercicio con la debida documentación sustentatoria 8) Gastos por Movilidad Durante el ejercicio, el departamento de contabilidad contabilizo gastos por concepto de movilidad por un monto de s/ 30,000 los cuales estuvieron destinados a solventar el traslado de los cobradores y vendedores de la empresa. Dichos gastos se encuentran sustentados de la siguiente forma: Sustentados con boletos de pasaje urbano 18,000 Sustentados con recibos simples 12,000 Total 30,000 De acuerdo a los dispuesto por el inciso del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para la determinación de la Renta Imponible de Tercera Categoría, los gastos cuya denominación sustentatoria mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago.
20,000
TIPO
Error Contable
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
TIPO
De otra parte y según lo establece el literal d) del numeral 6.2 del Artículo 4º del Reglamento de Comprobantes de Pago, los boletos emitidos por las empresas de transporte público urbano de pasajeros permiten sustentar gasto o costo o crédito deducible para efecto tributario. De los antes expuesto, podemos concluir que solamente los gastos de movilidad sustentados con boletos emitidos por empresas de transporte público urbano de pasajeros, son deducibles a efectos de determinar la Renta Neta de Tercera Categoría, en tanto que los sustentados con recibos simples, no son deducibles, pues dichos documentos no califican como comprobantes de pago. 9) Gastos con sujetos residentes en paraísos fiscales TEXTILES DEL NORTE S.A suscribió un contrato de asesoría con la empresa “PANAMA” INC de la ciudad del mismo nombre, por un importe de s/. 25000 monto que fue deducido como gasto del ejercicio. En relación a este gasto, cabe señalar que el inciso m) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, prescribe que no son deducibles de la Renta Neta del ejercicio, los gastos, incluyendo a la perdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: a) Sean residentes de países o territorios de baja o nula imposición: Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
REPARO IMPORTE
TIPO
25,000
Permanente
b) Sean establecimiento permanentes situados o establecidos en países o territorios de baja o nula imposición; o, c) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas, ingresos o ganancias a través de un país o territorio de baja o nula imposición.
Al respecto, mediante Decreto Supremo Nº 045-2001-EF (20.03.2001) se estableció la lista de países considerados de baja o nula imposición, considerándose dentro de ellos Panamá.
Por tanto, el gasto de la empresa PANAMA INC. No podrá ser deducido de la Renta Bruta de Tercera Categoría, al ser un gasto con un sujeto residente en un país de baja o nula imposición.
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
DETALLE
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
64.1 64.6 64.7 64.9 Impuesto Tributos Cotizaciones Otros General Gobierno Con carácter Tributos A las local De tributo ventas 190.741 1.581 23.908 48.456 111.598 480 37.734 70.599 102.105 21.895 48.908 78.980 48.546 7.694 29.679 68.098 63.908 9.831 38.214 58.765 123.587 11.231 46.465 76.890 47.279 0 69.059 64.404 25.090 2.789 19.852 81.278 96.746 1.574 33.651 102.890 51.678 49.347 43.879 101.478 50.970 12.187 41.789 76.203 132.427 5.182 98.678 77.234
TOTAL
Rev. Por…………………… Fecha……………………… Prep. Por………………….. Fecha……………………...
1044.675
123.791
532.116 905.2754
91 TOTAL
264.686 220.411 251.888 154.017 170.718 258.473 180.742 129.009 234.861 246.382 181.149 313.521 2605.857
Costos de Producción 205.406 167.7047 193.835 106.598 122.181 201.238 129.595 85.784 180.117 191.040 127.476 246.144 1957.121
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 64 TRIBUTOS
DETALLE
Referencia P/T
64.1 Impuesto General a las Ventas 64.6 Tributos Gobierno Local 64.7 Cotizaciones con carácter de tributo 64.9 Otros Tributos TOTAL
Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
1044,675 123,791 532,116 905,275 2605,857
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO: 2005 REPAROS 64 TRIBUTOS
REPARO IMPORTE
TIPO
1,000
Permanente
1) Impuesto asumido Se ha verificado que en el mes de agosto de 2005 la empresa contrato los servicios profesionales de un arquitecto para que elabore los planos de una nueva construcción que se pretende realizar. Por el referido trabajo la empresa cancelo la suma de s/. 10,000 sin embargo no se procedió a efectuar retención alguna, pues el profesional se comprometió a entregar el comprobante de autorización de suspensión de retenciones, situación que al 31 de agosto del 2005 no hizo, decidiendo la empresa asumir el impuesto correspondiente, cargando dicho desembolso al gasto. Al respecto, de acuerdo a lo establecido por el Articulo 47º de la Ley del Impuesto a la Renta, la empresa no puede deducir la Renta Bruta, el Impuesto a la Renta que haya asumido y que corresponda a un tercero. En tal sentido, el impuesto a la Renta asumido por la empresa “TEXTILES DEL NORTE” SA por no haber efectuado la retención al arquitecto, no podrá ser deducido de la Renta Bruta a fin de determinar la renta, debiendo ser objeto de reparo. Rev. Por………………… Fecha…………………… Prep. Por……………….. Fecha……………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 64 TRIBUTOS
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
1) Impuesto asumido Se ha verificado que en el mes de agosto de 2005 la empresa contrató los servicios profesionales de un arquitecto para que elabore los planos de una nueva construcción que se pretende realizar. Por el referido trabajo la empresa canceló la suma de S/. 10,000, sin embargo no se procedió a efectuar retención alguna, pues el profesional se comprometió a entregar el comprobante de autorización de suspensión de retenciones, situación que al 31 de agosto del 2005 no hizo, decidiendo la empresa asumir el impuesto correspondiente, cargando dicho desembolso al gasto. Al respecto, de acuerdo a lo establecido por el Artículo 47º de la Ley del Impuesto a la Renta, la empresa no puede deducir de la Renta Bruta, el Impuesto a la Renta que haya asumido y que corresponda a un tercero. En tal sentido, el Impuesto a la Renta asumido por la empresa “TEXTILES DEL NORTE” S.A. por no haber efectuado la retención al arquitecto, no podrá ser deducido de la Renta Bruta a fin de determinar la renta, debiendo ser objeto de reparo.
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
1,000
Permanente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN MAYOR GENERAL
. . . .
65.1 65.2 65.3 65.5 65.6 65.9 DETALLE Seguros Suscripc. Reparac. Viáticos Útiles de Cargas TOTAL y Cotizac. Escritorio Diversas de Gestión
91 94 95 Gastos Gastos Gastos de de de Produc. Administ. Venta
Enero 15,789 Febrero 16,120 Marzo 16,120 Abril 16,120 Mayo 18,537 Junio 18,537 Julio 18,537 Agosto 18,537 Septiembre 19,540 Octubre 19,540 Noviembre 19,540 Diciembre 19,540
142,064 319,957 187,207 208,141 430,574 230,875 251,085 147,291 273,437 466,997 273,917 424,970
TOTAL
23,654 37,521 13,258 65,781 98,560 57,469 91,258 79,841 77,458 87,714 68,451 69,358
4,091 7,841 0 12,874 196,023 9,874 8,574 0 157,151 275,186 62,541 233,159
75,481 39,865 31,257 25,980 27,145 47,320 88,965 30,127 31,250 42,178 31,257 23,579
23,178 62,103 56,148 22,147 30,158 31,589 49,500 23,657 31,987 42,601 37,134 61,143
56,987 285,147 145,691 148,923 233,264 158,910 95,201 55,231 65,987 187,536 165,123 189,023
199,180 448,597 262,474 291,825 603,687 323,699 352,035 207,393 383,373 654,755 384,046 595,802
47,990 108,085 63,240 70,313 145,452 77,992 84,820 49,969 92,370 157,757 92,532 143,547
9,126 20,555 12,027 13,371 27,661 14,832 16,130 9,503 17,566 30,001 17,597 27,285
216,457 770,323 967,314 494,404 471,345 1`787,023 4`706,866 3`357,145 1`134,067 215,654
Rev. por ……… Fecha ………… Prep. por …….. Fech……………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN DETALLE
65.1 65.2 65.3 65.5 65.6 65.9
. . . . Referencia P/T.
Seguros Suscripciones y cotizaciones Reparaciones Viáticos Útiles de escritorio Otras cargas diversas de gestión
216,457 770,323 967,314 494,404 471,345 1`787,023
TOTAL
4`706,866
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
. . . .
REPARO IMPORTE TIPO 1) Gastos Recreativos De la revisión efectuada, se ha determinado que durante el ejercicio 2005 la empresa incurrió en gastos de recreación por un importe equivalente a S/. 150,000, lo que han sido objeto de deducción para efectos de la determinación de la renta neta. En relación a este tipo de gasto, es preciso indicar que de acuerdo a lo previsto por el inciso II) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Respecto de los gastos recreativos, el referido inciso señala que éstos son deducibles en la parte que no excedan del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40UIT. De lo expuesto. Se deberá efectuar el siguiente cálculo a efectos de determinar el límite de deducción de los gastos recreativos: 1. Límite de 0.5% de ingresos netos del ejercicio Ingresos netos del ejercicio 0.5% de Ingresos netos Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
S/.
50`535,473 252,677
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
. . . .
REPARO IMPORTE Límite a considerar para el cálculo
132,000
2. Total Gastos Recreativos en el período
150,000
3. Gastos Recreativos No Deducibles
18,000
18,000
TIPO
Permanente
2) Comprobantes de Pago que no cumplen requisitos del Reglamento de Comprobantes de Pago El departamento de contabilidad, afectó a resultados, el desembolso por la inscripción de (02) supervisores de producción al curso “Calidad Total” dictado por la Sociedad Nacional de Industrias, cuyo importe fue de S/. 2,380 incluido IGV. Al respecto, se ha verificado que la factura Nº 001-2578, emitida por el monto discriminado de los tributos que gravan la operación de venta referido no ha discriminado el IGV del valor de venta, por lo que (IGV en curso, este caso) tal razón, montose cargado gastos correspondiente a la factura elEníntegro de laelmisma cargó aa resultados. que no ha sido discriminado el IGV, deberá ser reparado, pues de De acuerdo lo establecido por el j) delno Artículo 44º de la Ley acuerdo a laalegislación revisada su inciso deducción es permitida. del Impuesto a la Renta, los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidas 3) por Donación de equipo deportivo el Reglamento de Comprobantes de Pago, no son deducibles para la determinación de la Renta Imponible de Tercera Categoría. Con motivo de la celebración de un campeonato deportivo en la zona dondetalseefecto, ubica ylasegún empresa, los vecinos de la empresa solicitaron Para lo establece el numeral 1.12 del Artículo la8º donación de implementos deportivos de a fin de los participar en que el Reglamento de Comprobantes Pago, requisitos Rev.del por …………………… mencionado accediendo la empresa a dicho deben tener evento, las facturas son entre otros, que figurerequerimiento. el Fecha ……………………… Los bienes entregados sumaron S/. 5,950 (incluye IGV). Se ha Prep. por ………………….. determinado que la empresa ha emitido una boleta de venta por el Fecha ……………………… retiro DEL de losNORTE bienes,S.A. reintegrando el IGV correspondiente. TEXTILES EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 Los asientos que se realizaron para contabilizar la adquisición de los REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN bienes fueron: ______________ X ______________ 65 CARGAS DIVERSAS GESTIÓN 5,000 659 Donación 40 TRIBUTOS POR PAGAR 950 4011 IGV 42 PROVEEDORES 5,950 42.1 Facturas por Pagar 20/12 Por compra de los implementos deportivos.
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
2,380
Permanente
______________ X ______________ 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 5,000 79 CUENTAS IMP. CUENTA COSTOS 5,000 20/12 Destino de las cargas. Rev. por …………………… ______________ X ______________ Fecha ……………………… 64 TRIBUTOS 950 Prep. por ………………….. IGV Fecha 641 ……………………… 40 TRIBUTOS POR S.A. PAGAR 950 TEXTILES DEL NORTE 4011ECONÓMICO: IGV EJERCICIO 2005 20/12 Por el retiro de bienes (implementos deportivos) según boleta de REPAROS venta emitida. 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN ______________ X ______________ El inciso d) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, prescribe que no son deducibles para la determinación de la renta imponible, las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo que se trate de donaciones efectuadas a favor de entidades y dependencias del Sector Público Nacional, excepto empresas, y a entidades sin fines de lucro, calificadas por el Ministerio de Economía y Finanzas. Por lo tanto, la donación realizada a favor de los vecinos de la empresa, no resulta ser deducible a fin de determinar la Renta Neta del ejercicio, debiendo ser objeto de reparo. Con respecto al IGV, la entrega de los indicados productos califica como retiro de bienes, de acuerdo a lo señalado por el numeral 3 del Artículo 2º del Reglamento de la Ley del IGV, debiéndose emitir una boleta de venta con la indicación del
. . . .
REPARO IMPORTE TIPO
5,000
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN valor referencial de los artículos entregados más IGV y la anotación “Transferencia a Título Gratuito”. Cabe señalar que el monto del IGV que gravó el retiro de los bienes no es deducible para efectos del Impuesto a la Renta, por cuanto así lo establece el inciso k) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta.
Permanente
. . . .
REPARO IMPORTE TIPO
De la revisión realizada, se ha determinado que la empresa consideró como gasto el IGV que gravó el referido retiro de bienes, por lo que dicho gasto debe ser reparado. 4) Gastos Personales Se ha verificado que se ha deducido como gastos del período, el pago de la matrícula y de las pensiones de universidad del hijo del accionista mayoritario de la empresa cuyo importe suma S/. 10,000. El referido gasto no es deducible para efectos de la determinación de la Renta Neta del período, en aplicación del inciso a) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, por cuanto constituyen gastos personales del accionista. 5) Suscripción Anual En el mes de diciembre del 2005 la empresa se suscribió al diario oficial “El Peruano” por todo el ejercicio 2006. El importe de la referida suscripción es de S/. 1,300 por el envío
950
Permanente
10,000 Permanente
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
. . . .
REPARO IMPORTE TIPO diario de dos (2) ejemplares. Al respecto, se ha determinado que el importe total de la suscripción se ha cargado a resultados del ejercicio, efectuándose el siguiente asiento contable. ______________ X ______________ 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 1,300 653 Suscripciones y cotizaciones 42 PROVEEDORES 1,300 421 Facturas por Pagar. 30/11 Por la provisión de la F/. 01-5790 por la suscripción al Diario “El Peruano”. ______________ X ______________ 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,300 79 CARGAS IMPUTABLES A CTA COSTOS 1,300 30/11 Por el destino de los gastos ______________ X ______________ En relación con la suscripción cargada a resultados del período, es preciso indicar que de acuerdo a lo prescrito por el Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas y los gastos de Tercera Categoría se imputan al ejercicio aplicando el principio de devengado. Por tanto, si la suscripción contratada es por todo el ejercicio 2006, y no habiéndose devengado dicha operación al 31 de diciembre del 2005, no se podrá deducir el gasto si no hasta el período 2006. En tal sentido, se debe efectuar un ajuste a fin de retirar el monto a resultados para considerarlo como una carga diferida. Rev.cargado por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
. . . . REPARO
______________ X ______________ 38 CARGAS DIFERIDAS 1,300 389 Otras cargas diferidas 65 CARGAS DIFERIDAS DE GESTIÓN 653 Suscripciones y cotizaciones 31/12 Por el ajuste realizado a fin de considerar la suscripción como una carga diferida. ______________ X ______________
IMPORTE
1,300
1,300
TIPO
Error Contable
6) Donación de mercaderías En el mes de agosto del año 2005 la empresa realiza una donación de mercaderías que comercializa cuyo costo es de S/. 25,000 con un valor de mercado de S/. 30,000. A continuación se muestra la forma en que se contabilizó la operación, habiéndose emitido el correspondiente Comprobante de Tributariamente las donaciones no son aceptadas como gasto, en Pago. atención a lo dispuesto por el inciso d) del Artículo 44º de la Ley del ______________ X ______________ 65 CARGAS DIV. DE GESTIÓN Impuesto a la Renta, por lo que el gasto debe 25,000 repararse. 654 Donaciones 20 MERCADERÍAS Asimismo, debe tenerse en cuenta que el Artículo 32º de25,000 la misma 31/08 Por el retiro de mercaderías del Ley, establece que en los casos de ventas y demás transferencias de almacén para sertítulo, donados. propiedad a cualquier el valor asignado a los bienes será el ______________ X ______________ mercado. Considerando que el valor de los bienes donados es de S/. 64 TRIBUTOS 5,700 30,000, la empresa deberá adicionar, la diferencia entre este valor y 641 IGV-Retiro de bienes el de los bienes entregados. 40costo TRIBUTOS POR PAGAR 5,700 4011 IGV MontoPor a adicionar a laretiro rentadeneta el IGV del bienes en la donación. Rev.31/08 …………………… S/.por 30,000 – S/. 25,000 = S/. 5,000 Fecha ……………………… Prep. Depor otra………………….. parte, y en relación al IGV, la entrega de los bienes en Fecha ……………………… donación califica como un retiro de bienes, por lo que deberá gravarse con el impuesto, tal como lo hizo la empresa. TEXTILES DEL NORTE S.A. en cuenta que, el impuesto asumido por el Sin embargo, debe tercer EJERCICIO ECONÓMICO: referido retiro, no será2005 deducible para efectos del Impuesto a la REPAROS Renta, pues así lo establece el inciso k) del Artículo 44º de la Ley del 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN Impuesto a la Renta. 7) Consumo de bienes De la revisión realizada se ha verificado que el 30 de diciembre de 2005 se adquirió determinados bienes de carácter promocional por un importe de S/. 20,000, que han sido entregados en el mes de febrero del 2006.
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
25,000 Permanente
5,000 Permanente
5,700 Permanente
Sin embargo de los registros contables, se ha constatado que el monto de dicha adquisición ha sido cargado a resultados del ejercicio, considerándose como gastos de venta. Rev. por …………………… De ……………………… lo descrito, se observa que los bienes no han sido consumidos al Fecha Prep. 31por de………………….. diciembre de 2005, por lo que no constituye un gasto Fecha ……………………… deducible del período. En todo caso, será deducible en el período en TEXTILES DEL NORTE S.A.consumidos. que dichos bienes sean EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS En tal sentido, se deberá efectuar un asiento de ajuste para mostrar 65 CARGAS DE GESTIÓNse encuentran en existencias, de que los DIVERSAS bienes promocionales acuerdo a lo siguiente: ______________ X ______________ 26 SUMINISTROS DIVERSOS 20,000 261 Artículos de promoción 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 20,000 659 Otras cargas diversas de gestión 31/12 Por la reclasificación de artículos promocionales. ______________ X ______________ 79 CARGAS IMPUTABLES A CTA COSTOS 20,000 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 20,000 31/12 Por el destino de los gastos ______________ X ______________ 8) Donación de activo fijo En el mes de mayo del año 2005 la empresa como parte de su política de proyección a la comunidad realizó la donación de una máquina compresora al Instituto Superior Tecnológico “Lopez
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
20.000 Error
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN Rojas”, el mismo que está calificado como entidad perceptora por el Ministerio de Economía y Finanzas. El valor en libros de la máquina es de S/. 23,500 y su depreciación acumulada de S/. 18,800, además se sabe que el valor de mercado de dicho bien es de S/. 6,000. Se sabe que TEXTILES DEL NORTE SA recibió de la entidad beneficiaria el comprobante de haber recibido la donación; sin embargo se ha determinado que la empresa no está inscrita en el Registro de Donantes de la SUNAT. De la revisión de los registros contables, se ha verificado los siguientes asientos contables: ______________ X ______________ 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 4,700 654 Donaciones 39 DEPREC. ACUMULADA 18,800 393 Depreciación IME 33 INMUEB. MAQU. Y EQUIPO 23,500 333 Maquinaria y Equipo 31/05 Por la donación de 01 Máquina compresora ______________ X ______________ 64 TRIBUTOS 1,140 641 Impuesto General a las Ventas 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,140 4011 IGV 31/05 Por el impuesto asumido en la donación efectuada. (19% de S/. 6,000).
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REPARO IMPORTE
TIPO
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
El inciso x) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta permite la deducción de las donaciones efectuadas a favor de entidades y dependencias del Sector Público Nacional, y a entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda entre otros, educación, siempre que cuenten con la calificación previa del Ministerio de Economía y Finanzas. En relación a ello, el Reglamento de la Ley, ha precisado que sólo se podrá deducir si se cumplen entre otros requisitos: -
Que la entidad donante se inscriba en el Registro de Donantes de la SUNAT, antes de efectuar cualquier donación.
Sin embargo, teniendo en consideración que la empresa no se encuentra inscrita en el referido registro no podrá deducir la donación, debiendo reparar el gasto. Asimismo debe considerarse que el Artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que en las transferencias de propiedad a cualquier título, el valor asignado a los bienes será el de mercado. Por lo que si el valor de mercado de la máquina donada es de S/. 6,000, la diferencia entre este último y el costo computable del bien, también debe ser adicionada a la Renta Neta. S/. 6,000 – S/. 4,700 = S/. 1,300 Rev. por …………………… De ……………………… otra parte, y para efectos del IGV, es preciso indicar que la Fecha donación califica como un retiro de bienes, debiéndose Prep. por ………………….. Fecha ………………………
4,700 Permanente
1,300 Permanente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
. . . . REPARO IMPORTE
TIPO
gravar dicha operación con el IGV, sobre el valor de mercado del bien, no siendo deducible el referido impuesto en aplicación del inciso k) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta. S/. 6,000 x 19% = S/. 1,140
1,140 Permanente
9) Gastos de Representación Se tiene contabilizado como gastos de representación los siguientes conceptos: a) Atención a los clientes sustentados con Facturas expedidos por Restaurantes b) Obsequios para clientes habituales Por promoción de ventas c) Obsequios destinados a la promoción de las ventas El ingreso bruto anual es de S/. 50,535,473 De acuerdo al inciso q) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, se precisa que son deducibles para determinar la renta neta, los gastos de representación propios del giro del negocio, en la parte que en conjunto no exceda el 0.5% de los ingresos brutos con un límite máximo de 40 UIT. Al respecto, el inciso m) del Artículo 21º del Reglamento del Impuesto a la Renta, señala que se consideran gastos de representación propios Rev. por …………………… del giro del negocio a: Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
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REPARO IMPORTE
TIPO
3. Determinación y Reconocimiento de provisión por desvalorización de existencias. Desvalorización de existencias = Unidades x EXC Desvalorización de existencias = 1,000 x 3.82 Desvalorización de existencias = 3,820 --------------------------------- X --------------------------------68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
3,820.00
685 Desvalorización de existencias 29 PROVISION PARA DESVAL. EXISTENCIAS
3,820.00
3,820
Temporal
31/12 Por el registro de la provisión para determinar su valor neto de realización. --------------------------------- X --------------------------------De conformidad con lo establecido en el párrafo 25 de la NIC 2: 4) Amortización de Intangibles Existencias, el Valor Neto de realización (VNR) tratándose de bienes, soloElse cuando los se productos han sufrido una Siglo baja 01aplica de junio del 2005 contrataen a lastock empresa Tecnología considerablemente en elformule valor deunmercado, razonable efectuar XXI S.A., para que softwaresiendo que permitirá realizar un unaadecuado provisión control por la diferencia determinada, a fin de mostrar en los de las existencias. El 30 de junio del año 2005 estados financieros el valor real de los productos en stock. se cancelo la factura por S/. 50,000 por dicho software, el mismo quehemos aun noseñalado, ha sido yculminado, contabilizado un Como aun cuandopero parafue efectos contablescomo proceda el reconocimiento de amortizo una provisión, para Impuesto la intangible, siendo a razón de efectos un 10%del anual a partira de renta, dicha provisión, no es aceptada como deducibles, por cuanto el dicha fecha. Rev. pores…………………… gasto potencial y no real, reconociéndose el gasto en el periodo en Fecha el cual se realice deinciso los bienes. Se……………………… debe tenerlaenenajenación cuenta queosiventa bien el g) del Artículo 44º de Prep.lapor ………………….. Ley del Impuesto la Renta, no permite la deducción de Fecha ……………………… intangibles de duración ilimitada, sin embargo si se permita la deducción de aquellos de duración limitada, como es el caso del software de existencias. Al respecto, se debe tener presente que el Reglamento de la Ley TEXTILES DEL NORTE S.A. dispone en relación a este tema que, sólo del Impuesto a la Renta, EJERCICIO ECONÓMICO: 2005de la amortización de los intangibles, procederá la deducción REPAROS cuando estos se encuentren afectados a la generación de rentas 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO gravadas de tercera categoría. En el caso presentado, el software no ha sido puesto en funcionamiento y por consiguiente no ha sido aplicado en la generación de ingresos. Por lo que, no será objeto de amortización, debiéndose reparar el gasto. De otra parte, es pertinente considerar que la NIC 38 define el Activo Intangible como un activo no monetario identificable,
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
cuya sustancia no es física y que se y que se usa para producción y o suministro de bienes y servicios, se arrienda a terceros o se aplica a fines administrativos. Agrega que el monto amortizable de un activo Intangible debe asignarse en forma sistemática durante la vida útil de dicho activo, Rev.laporque …………………… debe comenzar cuando el activo este disponible para ser Fecha ……………………… usado. Prep. por ………………….. Fecha En……………………… consecuencia, para efectos contables, dicha amortización tampoco debe ser admitida, procediéndose a su corrección mediante el siguiente asiento: --------------------------------- X --------------------------------39 DEPRECIACION Y AMORTIZ. ACUM TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 39.2 Amortización acumulada REPAROS 68 PROVISIONES DEL DEL EJERCICIO 68 PROVISIONES EJERCICIO
2,917.00
. . . .
2,917.00
68.2 Amortización de intangibles 31/12 Por la anulación de la amortización del Intangible: software de existencia (*) --------------------------------- X --------------------------------(*)
S/. 50,000 / 12 * 7 = S/. 2, 917
5) Intangibles de duración limitada En agosto del año 2005 la empresa adquirió dos líneas telefónicas por el valor total de S/. 2,500 mas IGV, las que al 31 de diciembre amortiza en forma total, realizando los siguientes asientos contables:
REPARO IMPORTE
TIPO
2,917.00
Error Contable
--------------------------------- X --------------------------------34 por INTANGIBLES Rev. …………………… Fecha ……………………… 3481 Líneas telefónicas Prep. por ………………….. Fecha ……………………… 40 TRIBUTOS POR PAGAR
2,917.00
475.00
4011 IGV 42 PROVEEDORES TEXTILES NORTE S.A. 421 DEL Facturas por pagar EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 31/08 Por la adquisición de dos líneas telefónicas. 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO --------------------------------- X --------------------------------68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
2975.00 . . . .
2,500.00
REPARO
68.2 Amortización de intangibles 39 DEPRECIACION Y AMORTIZ. ACUM
2,500.00
39.2 Amortización acumulada 31/12 Por la amortización de intangibles de duración ilimitada. --------------------------------- X --------------------------------La norma tributaria considera la existencia de dos clases de activos intangibles: los de duración ilimitada y los de duración limitada, definiéndose a estos últimos como aquellos cuya vida útil esta limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseños o modelos, planos, procesos o formulas secretas y programadas de instrucciones para computadoras (software)
IMPORTE
TIPO
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… Al respecto, y según lo establece el inciso g) del articulo 44º de la ley del Impuesto a la renta, la amortización de activos intangibles de duración ilimitada, tales como llaves, marcas. Patentes, procedimiento de fabricación, juanillo y otros activos de similar naturaleza, no son deducibles de la renta bruta. TEXTILES DELque NORTE S.A. En tanto la amortización de activos intangibles de duración EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 pudiendo el contribuyente aplicar a limitada, si es deducible, REPAROS resultados de la empresa, el total del valor de activos en un solo 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO ejercicio o amortizarlo proporcionalmente en el plazo de 10 años. De lo expuesto podemos señalar que las líneas telefónicas constituyen activos intangibles de duración ilimitada, por lo que su amortización no será deducible a efectos de determinación del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría.
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
6) Provisión para perdida de litigio I La empresa tiene un juicio pendiente por la asociación de vecinos de la zona donde se ubica esta, por contaminación al medio ambiente iniciada en mayo de 2003. Al respecto, se sabe que en opinión de los abogados, el juicio se resolverá desfavorablemente para la empresa estimándose un importe a desembolsar de S/ 38,000. De acuerdo a la NIC 37: “Provisiones, Activos Contingentes Y Pasivos Contingentes”, la provisión realizada por la empresa califica como una contingencia, la misma que se define como condiciones o situaciones a la fecha del balance, cuyo efecto financiero ha de ser determinado por sucesos futuros que pueden o no ocurrir. Muchas de tales condiciones o situaciones se
2,500
Permanente
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
reflejan en provisiones registradas en los Estados Financieros TEXTILES DEL NORTE S.A. contable de devengado. Agrega que el aplicando el postulado EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 resultado final de una contingencia puede ser una perdida o REPAROS ganancia. 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO De acuerdo a la referida NIC, las perdidas contingentes con posibilidad de transformarse en perdidas reales se clasifican como sigue: 1. Probable o posible: es aquella contingencia con posibilidades de ocurrir. En este caso procede su acumulación y revelación.
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
38,000
Temporal
2. Razonablemente posible: es aquella contingencia que resulta incierta debido a la situación en que se encuentra y por ello no puede ser calificado como posible de ocurrir ni tampoco como remota. Se deberá realizar una revelación a través de nota a los Estados Financieros según el Reglamento de Presentación de Estados Financieros de CONASEV. 3. Remota: es aquella contingencia con posibilidades de ocurrir. No se realiza acumulación ni revelación.
Por consiguiente, para efectos contables, es razonable la provisión de sucesos futuros, a efectos de reflejar de la forma más real posible la verdadera situación financiera de la empresa. Es por ello, que la empresa realizo el siguiente asiento:
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO --------------------------------- X --------------------------------68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
. . . .
8,000.00
REPARO
68.9 Otras provisiones del ejercicio 48 PROVISIONES DEL EJERCICIO
8,000.00
IMPORTE
TIPO
38,000
Temporal
48.3 Provisión para perdida de litigio 31/12 Por la provisión de perdida contingente en el juicio seguido por la Asociación de Vecinos. --------------------------------- X --------------------------------Sin embargo, para efectos tributarios, la situación es distinta, pues en concordancia a lo dispuesto por inciso f) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, la provisión realizada no es admitida como deducible. Por lo que la referida provisión por perdida por litigio, deberá ser reparada. 7) Provisión para perdida de litigio II La gerencia legal de la empresa informo al departamento de contabilidad que durante el año 2006 es muy probable que se tenga que pagar una indemnización por despido arbitrario al ex trabajador Leonardo Casas, por el juicio seguido por este en contra de la empresa, por lo que se dispuso efectuar una provisión por perdida de litigio por un monto de S/.15, 000. La NIC 37: “Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes” señala que para que una pérdida contingente se cargue a resultados es necesario que se cumplan dos condiciones:
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
. . . .
REPARO a) Que se haya determinado que es probable
IMPORTE
TIPO
15,000
Temporal
b) Que el monto de la perdida puede estimarse razonablemente. c) En tal sentido, para efectos contables que, sise cumplen con las condiciones descritas anteriormente, se puede efectuar una provisión por una perdida contingente, con la cual finalidad de reflejar los resultados, la verdadera situación financiera de la empresa. Ante lo expuesto, la empresa realizo el siguiente asiento contable: --------------------------------- X --------------------------------68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
15 ,000.00
68.9 Otras provisiones del ejercicio 48 PROVISIONES DEL EJERCICIO
15,000.00
48.3 Provisión para perdida de litigio 31/12 Por la provisión de perdida contingente en el juicio seguido por el trabajador Leonardo Casas --------------------------------- X --------------------------------De otra parte, es preciso indicar que para efectos tributarios, dicha provisión no es objeto de deducción, en aplicación a lo establecido por el inciso f) del Articulo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, que señala que no son deducibles para la determinación de la Renta Imponible de Tercera Categoría, las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no es permitida por ley. En tal sentido, la referida provisión por perdidas de litigio, deberá ser reparada.
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
. . . .
REPARO IMPORTE 8) Provisión por Beneficios Sociales La empresa ha aprovisionado al 31.12.2005 la compensación por tiempo de servicios correspondientes al periodo noviembre 2005 abril 2006, por un monto equivalente a s/.12, 000. Se ha verificado que la empresa cargo a resultados dicho monto. La Compensación por Tiempo de Servicios (CTS) tiene por objetivo reconocer la labor realizada por el trabajador frente a su empleador durante la vigencia del vínculo laboral, teniendo en cuenta la calidad de beneficio social de previsión de la contingencia que origina el cese en el trabajo y de promoción del trabajador y su familia. Al respecto, el TUO de la Ley de CTS, establece que el beneficio que devenga por cada periodo laborado, aun cuando se compute y se paga semestral mente al 30 de abril y al 31 de octubre de cada año. De otra parte, se debe considerar lo establecido por el articulo 57º de la Ley de Impuesto a Lasanta que dispone que los gastos se imputan al ejercicio bajo el criterio del devengado. En tal sentido, se debe considerar lo establecido por el Articulo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta que dispone que los gastos se imputan al ejercicio bajo el criterio del devengado. En tal sentido, la provisión realizada por la empresa sólo será deducible en la parte que corresponda al periodo 2005 (noviembre y diciembre del 2005), siendo recuperable por la provisión correspondiente a aquellos periodos no devengados al Rev. por …………………… 31 de diciembre del 2005 (enero a abril 2006) Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TIPO
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
4,667
Temporal
Calculo de la provisión Remuneración mensual (+) 1/6 de Gratificación recibida Remuneración Computable
S/. 12,000 2,000 14,000
Calculo de la CTS Noviembre 2005 Abril 2006 CTS Noviembre y diciembre 2005 (14,000 / 12 * 2)
2,333
CTS Devengada CTS enero 2006 a Abril 2006 (14,000 / 12 x 4) 4,667 Temporal
4,667
CTS Devengada TOTAL PROVISION CTS
7,000
9) Reevaluaciones voluntarias La empresa tiene como política la realización de reevaluaciones voluntarias periódicas de sus activos fijos. En tal razón en el mes de enero del 2005 ha efectuado la reevaluación de una maquinaria de acuerdo a lo siguiente: Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN MAYOR GENERAL
. . . .
65.1 65.2 65.3 65.5 65.6 65.9 DETALLE Seguros Suscripc. Reparac. Viáticos Útiles de Cargas TOTAL y Cotizac. Escritorio Diversas de Gestión
91 94 95 Gastos Gastos Gastos de de de Produc. Administ. Venta
Enero 15,789 Febrero 16,120 Marzo 16,120 Abril 16,120 Mayo 18,537 Junio 18,537 Julio 18,537 Agosto 18,537 Septiembre 19,540 Octubre 19,540 Noviembre 19,540 Diciembre 19,540
142,064 319,957 187,207 208,141 430,574 230,875 251,085 147,291 273,437 466,997 273,917 424,970
TOTAL
23,654 37,521 13,258 65,781 98,560 57,469 91,258 79,841 77,458 87,714 68,451 69,358
4,091 7,841 0 12,874 196,023 9,874 8,574 0 157,151 275,186 62,541 233,159
75,481 39,865 31,257 25,980 27,145 47,320 88,965 30,127 31,250 42,178 31,257 23,579
23,178 62,103 56,148 22,147 30,158 31,589 49,500 23,657 31,987 42,601 37,134 61,143
56,987 285,147 145,691 148,923 233,264 158,910 95,201 55,231 65,987 187,536 165,123 189,023
199,180 448,597 262,474 291,825 603,687 323,699 352,035 207,393 383,373 654,755 384,046 595,802
47,990 108,085 63,240 70,313 145,452 77,992 84,820 49,969 92,370 157,757 92,532 143,547
9,126 20,555 12,027 13,371 27,661 14,832 16,130 9,503 17,566 30,001 17,597 27,285
216,457 770,323 967,314 494,404 471,345 1`787,023 4`706,866 3`357,145 1`134,067 215,654
Rev. por ……… Fecha ………… Prep. por …….. Fech……………
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN DETALLE
65.1 65.2 65.3 65.5 65.6 65.9
. . . . Referencia P/T.
Seguros Suscripciones y cotizaciones Reparaciones Viáticos Útiles de escritorio Otras cargas diversas de gestión
216,457 770,323 967,314 494,404 471,345 1`787,023
TOTAL
4`706,866
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
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REPARO IMPORTE TIPO 4) Gastos Recreativos De la revisión efectuada, se ha determinado que durante el ejercicio 2005 la empresa incurrió en gastos de recreación por un importe equivalente a S/. 150,000, lo que han sido objeto de deducción para efectos de la determinación de la renta neta. En relación a este tipo de gasto, es preciso indicar que de acuerdo a lo previsto por el inciso II) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Respecto de los gastos recreativos, el referido inciso señala que éstos son deducibles en la parte que no excedan del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40UIT. De lo expuesto. Se deberá efectuar el siguiente cálculo a efectos de determinar el límite de deducción de los gastos recreativos: 2. Límite de 0.5% de ingresos netos del ejercicio Ingresos netos del ejercicio 0.5% de Ingresos netos Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
S/.
50`535,473 252,677
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
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REPARO IMPORTE Límite a considerar para el cálculo
132,000
2. Total Gastos Recreativos en el período
150,000
3. Gastos Recreativos No Deducibles
18,000
18,000
TIPO
Permanente
5) Comprobantes de Pago que no cumplen requisitos del Reglamento de Comprobantes de Pago El departamento de contabilidad, afectó a resultados, el desembolso por la inscripción de (02) supervisores de producción al curso “Calidad Total” dictado por la Sociedad Nacional de Industrias, cuyo importe fue de S/. 2,380 incluido IGV. Al respecto, se ha verificado que la factura Nº 001-2578, emitida por el referido curso, no ha discriminado el IGV del valor de venta, por lo que el íntegro de la misma se cargó a resultados. De acuerdo a lo establecido por el inciso j) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidas por el Reglamento de Comprobantes de Pago, no son deducibles para la determinación de la Renta Imponible de Tercera Categoría. Para tal efecto, y según lo establece el numeral 1.12 del Artículo 8º Reglamento de Comprobantes de Pago, los requisitos que Rev.del por …………………… deben tener las facturas son entre otros, que figure el Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
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Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
REPARO IMPORTE monto discriminado de los tributos que gravan la operación de venta (IGV en este caso) En tal razón, el monto cargado a gastos correspondiente a la factura que no ha sido discriminado el IGV, deberá ser reparado, pues de acuerdo a la legislación revisada su deducción no es permitida.
2,380
TIPO
Permanente
6) Donación de equipo deportivo Con motivo de la celebración de un campeonato deportivo en la zona donde se ubica la empresa, los vecinos de la empresa solicitaron la donación de implementos deportivos a fin de participar en el mencionado evento, accediendo la empresa a dicho requerimiento. Los bienes entregados sumaron S/. 5,950 (incluye IGV). Se ha determinado que la empresa ha emitido una boleta de venta por el retiro de los bienes, reintegrando el IGV correspondiente. ______________ X ______________ 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 5,000 asientos IMP. que se realizaron para contabilizar la adquisición 79Los CUENTAS CUENTA COSTOS 5,000de los bienes fueron: 20/12 Destino de las cargas. ______________ X ______________ ______________ X ______________ 65 CARGAS DIVERSAS GESTIÓN 5,000 64 TRIBUTOS 950 Donación 641659 IGV 40 TRIBUTOS POR PAGAR 950 950 40 TRIBUTOS POR PAGAR 4011IGV IGV 4011 42 PROVEEDORES 20/12 Por el retiro de bienes (implementos deportivos) según 5,950 boleta de 42.1 Facturas por Pagar venta emitida. 20/12 Por compra de los implementos deportivos. ______________ X ______________ Rev. por …………………… Fecha ……………………… El inciso d) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, prescribe Prep. por ………………….. que no son deducibles para la determinación de la renta imponible, las Fecha ……………………… donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo que se trate de donaciones efectuadas a favor de entidades y dependencias del Sector Público Nacional, excepto empresas, y a TEXTILES DEL NORTE S.A. entidades ECONÓMICO: sin fines de lucro, calificadas por el Ministerio de Economía y EJERCICIO 2005 Finanzas. REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN Por lo tanto, la donación realizada a favor de los vecinos de la empresa, no resulta ser deducible a fin de determinar la Renta Neta del ejercicio, debiendo ser objeto de reparo. Con respecto al IGV, la entrega de los indicados productos califica como retiro de bienes, de acuerdo a lo señalado por el numeral 3 del Artículo 2º del Reglamento de la Ley del IGV, debiéndose emitir una boleta de venta con la indicación del
. . . .
REPARO IMPORTE TIPO
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
valor referencial de los artículos entregados más IGV y la anotación “Transferencia a Título Gratuito”. Cabe señalar que el monto del IGV que gravó el retiro de los bienes no es deducible para efectos del Impuesto a la Renta, por cuanto así lo establece el inciso k) del Artículo 44º de la Ley del a la Renta. Rev.Impuesto por …………………… Fecha ……………………… revisión realizada, se ha determinado que la empresa Prep.Deporla………………….. consideró como gasto el IGV que gravó el referido retiro de bienes, Fecha ……………………… por lo que dicho gasto debe ser reparado. 4) Gastos Personales TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: Se ha verificado que se2005 ha deducido como gastos del período, el REPAROS pago de la matrícula y de las pensiones de universidad del hijo del 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN accionista mayoritario de la empresa cuyo importe suma S/. 10,000. El referido gasto no es deducible para efectos de la determinación de la Renta Neta del período, en aplicación del inciso a) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, por cuanto constituyen gastos personales del accionista. 5) Suscripción Anual En el mes de diciembre del 2005 la empresa se suscribió al diario oficial “El Peruano” por todo el ejercicio 2006. El importe de la referida suscripción es de S/. 1,300 por el envío
5,000
Permanente
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REPARO IMPORTE TIPO
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
950
Permanente
10,000 Permanente
de dos (2) ejemplares. Al respecto, se ha determinado que el Rev.diario por …………………… Fecha ……………………… importe total de la suscripción se ha cargado a resultados del Prep.ejercicio, por ………………….. efectuándose el siguiente asiento contable. Fecha ……………………… ______________ X ______________ 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 1,300 653 Suscripciones y cotizaciones 42 PROVEEDORES 1,300 421 Facturas por Pagar. TEXTILES DEL NORTE S.A. 30/11 Por la provisión de la F/. 01-5790 por la suscripción al Diario EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 “El Peruano”. ______________ X ______________ REPAROS 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,300 79 CARGAS IMPUTABLES A CTA COSTOS 1,300 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 30/11 Por el destino de los gastos ______________ X ______________ En relación con la suscripción cargada a resultados del período, es preciso indicar que de acuerdo a lo prescrito por el Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas y los gastos de Tercera Categoría se imputan al ejercicio aplicando el principio de devengado. Por tanto, si la suscripción contratada es por todo el ejercicio 2006, y no habiéndose devengado dicha operación al 31 de diciembre del 2005, no se podrá deducir el gasto si no hasta el período 2006. En tal sentido, se debe efectuar un ajuste a fin de retirar el monto cargado a resultados para considerarlo como una carga diferida.
. . . . REPARO IMPORTE TIPO
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Rev. por …………………… ______________ X ______________ Fecha ……………………… 38 CARGAS DIFERIDAS 1,300 Prep. por ………………….. 389 Otras cargas diferidas Fecha ……………………… 65 CARGAS DIFERIDAS DE GESTIÓN 653 Suscripciones y cotizaciones 31/12 Por el ajuste realizado a fin de considerar suscripción TEXTILESlaDEL NORTEcomo S.A. una carga diferida. ______________ X ______________ EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 6) CARGAS DonaciónDIVERSAS de mercaderías 65 DE GESTIÓN
1,300
En el mes de agosto del año 2005 la empresa realiza una donación de mercaderías que comercializa cuyo costo es de S/. 25,000 con un valor de mercado de S/. 30,000. A continuación se muestra la forma en que se contabilizó la operación, habiéndose emitido el correspondiente Comprobante de Pago. ______________ X ______________ 65 CARGAS DIV. DE GESTIÓN 25,000 654 Donaciones 20 MERCADERÍAS 25,000 31/08 Por el retiro de mercaderías del almacén para ser donados. ______________ X ______________ 64 TRIBUTOS 5,700 641 IGV-Retiro de bienes 40 TRIBUTOS POR PAGAR 5,700 4011 IGV 31/08 Por el IGV del retiro de bienes en la donación.
. . . .
REPARO IMPORTE
1,300
TIPO
Error Contable
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… Tributariamente las donaciones no son aceptadas como gasto, en TEXTILES DEL NORTE S.A. atenciónECONÓMICO: a lo dispuesto2005 por el inciso d) del Artículo 44º de la Ley EJERCICIO del Impuesto a la Renta, por lo que el gasto debe repararse. REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN Asimismo, debe tenerse en cuenta que el Artículo 32º de la misma Ley, establece que en los casos de ventas y demás transferencias de propiedad a cualquier título, el valor asignado a los bienes será el mercado. Considerando que el valor de los bienes donados es de S/. 30,000, la empresa deberá adicionar, la diferencia entre este valor y el costo de los bienes entregados. Monto a adicionar a la renta neta S/. 30,000 – S/. 25,000 = S/. 5,000
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
25,000 Permanente
De otra parte, y en relación al IGV, la entrega de los bienes en donación califica como un retiro de bienes, por lo que deberá gravarse con el impuesto, tal como lo hizo la empresa. Sin embargo, debe tercer en cuenta que, el impuesto asumido por el referido retiro, no será deducible para efectos del Impuesto a la Renta, pues así lo establece el inciso k) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta. 7) Consumo de bienes De la revisión realizada se ha verificado que el 30 de diciembre de 2005 se adquirió determinados bienes de carácter promocional por un importe de S/. 20,000, que han sido entregados en el mes de febrero del 2006.
5,000 Permanente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
5,700 Permanente
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN Sin embargo de los registros contables, se ha constatado que el monto de dicha adquisición ha sido cargado a resultados del ejercicio, considerándose como gastos de venta.
. . . .
REPARO IMPORTE
TIPO
De lo descrito, se observa que los bienes no han sido consumidos al 31 de diciembre de 2005, por lo que no constituye un gasto deducible del período. En todo caso, será deducible en el período en que dichos bienes sean consumidos. En tal sentido, se deberá efectuar un asiento de ajuste para mostrar que los bienes promocionales se encuentran en existencias, de acuerdo a lo siguiente: ______________ X ______________ 26 SUMINISTROS DIVERSOS 20,000 261 Artículos de promoción 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 20,000 659 Otras cargas diversas de gestión 31/12 Por la reclasificación de artículos promocionales. ______________ X ______________ 79 CARGAS IMPUTABLES A CTA COSTOS 20,000 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 20,000 31/12 Por el destino de los gastos ______________ X ______________ 8) Donación de activo fijo En el mes de mayo del año 2005 la empresa como parte de su política de proyección a la comunidad realizó la donación de una máquina compresora al Instituto Superior Tecnológico “Lopez
20.000 Error
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
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REPARO IMPORTE Rojas”, el mismo que está calificado como entidad perceptora por el Ministerio de Economía y Finanzas. El valor en libros de la máquina es de S/. 23,500 y su depreciación acumulada de S/. 18,800, además se sabe que el valor de mercado de dicho bien es de S/. 6,000. Se sabe que TEXTILES DEL NORTE SA recibió de la entidad beneficiaria el comprobante de haber recibido la donación; sin embargo se ha determinado que la empresa no está inscrita en el Registro de Donantes de la SUNAT. De la revisión de los registros contables, se ha verificado los siguientes asientos contables: ______________ X ______________ 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 4,700 654 Donaciones 39 DEPREC. ACUMULADA 18,800 393 Depreciación IME 33 INMUEB. MAQU. Y EQUIPO 23,500 333 Maquinaria y Equipo 31/05 Por la donación de 01 Máquina compresora ______________ X ______________ 64 TRIBUTOS 1,140 641 Impuesto General a las Ventas 40 TRIBUTOS POR PAGAR 1,140 4011 IGV 31/05 Por el impuesto asumido en la donación efectuada. (19% de S/. 6,000). Rev.______________ por …………………… X ______________ Fecha ………………………
TIPO
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
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REPARO IMPORTE
TIPO
El inciso x) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta permite la deducción de las donaciones efectuadas a favor de entidades y dependencias del Sector Público Nacional, y a entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda entre otros, educación, siempre que cuenten con la calificación previa del Ministerio de Economía y Finanzas. En relación a ello, el Reglamento de la Ley, ha precisado que sólo se podrá deducir si se cumplen entre otros requisitos: -
Que la entidad donante se inscriba en el Registro de Donantes de la SUNAT, antes de efectuar cualquier donación.
Sin embargo, teniendo en consideración que la empresa no se encuentra inscrita en el referido registro no podrá deducir la donación, debiendo reparar el gasto. Asimismo debe considerarse que el Artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que en las transferencias de propiedad a cualquier título, el valor asignado a los bienes será el de mercado. Por lo que si el valor de mercado de la máquina donada es de S/. 6,000, la diferencia entre este último y el costo computable del bien, también debe ser adicionada a la Renta Neta.
4,700 Permanente
1,300 Permanente
S/. 6,000 – S/. 4,700 = S/. 1,300 parte, y para efectos del IGV, es preciso indicar que Rev.De por otra …………………… Fecha la ……………………… donación califica como un retiro de bienes, debiéndose Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS
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Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente 65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
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REPARO IMPORTE
TIPO
gravar dicha operación con el IGV, sobre el valor de mercado del bien, no siendo deducible el referido impuesto en aplicación del inciso k) del Artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta. S/. 6,000 x 19% = S/. 1,140 9) Gastos de Representación Se tiene contabilizado como gastos de representación los siguientes conceptos: d) Atención a los clientes sustentados con Facturas expedidos por Restaurantes e) Obsequios para clientes habituales Por promoción de ventas f) Obsequios destinados a la promoción de las ventas El ingreso bruto anual es de S/. 50,535,473 De acuerdo al inciso q) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, se precisa que son deducibles para determinar la renta neta, los gastos de representación propios del giro del negocio, en la parte que en conjunto no exceda el 0.5% de los ingresos brutos con un límite máximo de 40 UIT. Al respecto, el inciso m) del Artículo 21º del Reglamento del a la Renta, señala que se consideran gastos de Rev.Impuesto por …………………… representación propios del giro del negocio a: Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
1,140 Permanente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 76 INGRESOS EXCEPCIONALES MAYOR GENERAL DETALLE
76.1 Enajenación de Valores
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
34,850 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
0 0 0 8,900 0 0 0 0 0 0 0
76.9 Otros Ingresos excep. 2,580 2,863 3,897 4,986 4,781 4,982 4,512 4,785 5,698 5,825 7,854 5,641
TOTAL
34,850
8,900
58,404
Rev. por……………………………… Fecha………………………………
76.2 Enajenación Inm. Maq.Eq.
TOTAL 37,430 2,863 3,897 4,986 13,681 4,982 4,512 4,785 5,698 5,825 7,854 5,641 102,154
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES DETALLE 76.1 76.2 76.9
Enajenación de Valores Enajenación de Inmueb. Maquinaria y Equipo Otros Ingresos Excepcionales
Referenc. P/T. 34,850 8,900 58,404 102,154
La información de esta Cédula ha sido obtenida del Libro Mayor, habiéndose efectuado la verificación con la documentación sustentatoria que les dio origen, así tenemos los Contratos de Compra Venta por la transferencia de activos y su registro contable.
Rev. por……………………………… Fecha………………………………
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO 1)Lucro Cesante por Resolución de Contrato Se ha verificado que en enero del 2005, la empresa suscribió un Contrato de Arrendamiento a 12 meses, de uno de sus almacenes con la empresa “Ojitos Negro” SAC, entregando esta última S/. 20,000 por concepto de de garantía. De la lectura del Contrato, se ha podido observar que en una de las cláusulas del mismo se dispuso que en caso “Ojitos Negros” SAC resolviera de forma Unilateral el contrato, la garantía quedaría en poder de TEXTILES DEL NORTE SA como lucro cesante. Pues bien, en el mes de Marzo del 2005, “Ojitos Negros” SAC resuelve unilateralmente el contrato, ejecutándose la cláusula sancionadora. Sin embargo de la revisión efectuada, se ha observado que el monto de la garantía, sigue figurando como un pasivo (467 Depósitos en Garantía), a pesar de lo ocurrido. Básicamente se entiende por Lucro Cesante, a la renta dejada de ganar, la que generalmente se compensa con una indemnización por parte de la persona obligada. Al respecto, es pertinente mencionar que el último párrafo del Artículo 3° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. Asimismo el inciso g) del Artículo 1° del Reglamento de la referida Ley, precisa que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con tercero, se refiere a la obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participaran en
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente Rev. por…………………………… Fecha…………………………… Prep.por……………………….…. Fecha……………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones. Por tanto, habiéndose resuelto el Contrato de Arrendamiento entre TEXTILES DEL NORTE SA Y OJITOS NEGROS SAC, el resarcimiento que obtuvo la primera, a través de la garantía, debió ser reconocida como un ingreso. Por lo que se deberá efectuar el asiento de ajuste correspondiente, a fin de reconocer tal ingreso y eliminar el pasivo. Así: -----------------------------x------------------------------46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS20,000 467 Depósitos en garantía 76 INGRESOS EXCEPCIONALES20,000 769 Otros ingresos excepcionales x/x Por el reconocimiento del ingreso por lucro cesante. -----------------------------x------------------------------2) Tratamiento de los Depósitos en Garantía Se ha verificado que en el mes de Noviembre del 2005, la empresa suscribió un Contrato de Arrendamiento con la empresa “Siglo XXI” SRL por uno de los locales que posee. Al firmarse el Contrato respectivo, “Siglo XXI” SRL entregó en garantía la suma de S/. 25,000, los cuales por un error del departamento de contabilidad, fueron contabilizados como ingresos del período.
20,000
Error Contable
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO -----------------------------x------------------------------10 CAJA Y BANCO 104 Cuenta corriente 76 INGRESOSEXCEPCIONALES 769 Otros ingresos excepcionales x/x Por los ingresos extraordinarios registrados -----------------------------x-------------------------------
25,000 25,000
En principio, es pertinente señalar que los depósitos en garantía constituyen montos recibidos de terceros personas en cumplimiento de convenios y contratos, en calidad de garantía para cubrir ciertas eventualidades. Sin embargo, valga la aclaración, el depósito recibido por la empresa no le pertenece, ni tampoco se genera por una operación comercial, por lo que no debería ser reconocido como ingreso, debiéndose efectuar el siguiente asiento de ajuste. -----------------------------x------------------------------76 INGRESOS EXCEPCIONALES 769 Otros ingresos excepcionales 46CUENTAS POR PAGARDIVERSAS 467 Depósitos en garantía x/x Por el reconocimiento de la garantía como un cuenta por pagar. -----------------------------x-------------------------------
25,000
(25,000) 25,000
Error Contable
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
UTILIDAD COMERCIAL
1’075,028
AGREGADOS
1’149,921
RENTA IMPONIBLE
2’224,949
PARTICIPACIÓN 10%
222,495
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
UTILIDAD COMERCIAL
1’075,028
AGREGADOS
1’149,921
RENTA IMPONIBLE
2’224,949
PARTICIPACIÓN 10% BASE IMPONIBLE IMPUESTO A LA RENTA
222,495 2’002,454 600,736
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente
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Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 BALANCE GENERAL ACTIVO ACTIVO CORRIENTE Caja y Bancos Clientes (-) Prov. Cuentas de cobranza dudosa Cuentas por cobrar accionistas y personal Cuentas por cobrar diversas Existencias Cargas Diferidas TOTAL ACTIVO CORRIENTE
2005 S/. 864,750 2’179,627 16,500 943,041 3’101,184 181,870 7’286,972
2004 S/. 77,540
PASIVO Y PATRIMONIO PASIVO CORRIENTE Tributos por pagar Remuner. Y particip. Por pagar Proveedores Cuentas por pagar diversas Prov. para beneficios sociales TOTAL PASIVO CORRIENTE
2’056,177 25,650 580,098 3’755,597 83,689 6’578,751 TOTAL PASIVO
2005 S/.
2004 S/.
468,735 319,329 4’113,393 3’897,614 310,339 9’109,410
258,479 201,855 3’739,480 5’645,824 175,052 10’020,690
9´109,410
10’020,690
2’424,123 1’317,572 92’188 927’702 251,797 5’013,382 14’122,792
2’424,123
PATRIMONIO Inversiones en valores Inmuebles, maquinarias y equipos (Neto de depreciación acumulada) Intangibles(Neto de amortización acumulada)
TOTAL ACTIVO NO CORRIENTE TOTAL ACTIVO Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….…….
213,330 4’032,311 2’590,179 6’835,820 14’122,792
216,150 Capital 3’814,382 Excedente de reevaluación 2’855,420 Reservas Resultados acumulados Resultado del ejercicio 6’885,952 TOTAL PATRIMONIO 13’464,703 TOTAL PASIVO PATRIMONIO
92’188 927’702 3’444,013 13’464,703
Caso Práctico Integral – Auditoría Tributaria Independiente Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 10 CAJA Y BANCOS MAYOR GENERAL
DETALLE
Saldo Inicial Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL
DEBE
77,540 450,692 840,125 632,102 961,258 1’023,692 1’684,102 825,113 1’065,147 1’457,102 1’250,654 1’026,233 1’362,027
494,890 677,456 785,960 875,890 1’065,489 1’089,654 978’962 1’069,861 1’150’844 1’392,154 1’110,256 1’099,621
12’655,787
11’791,037
12’655,787
864,750 12’655,78 7
Saldo al 31-12-2005
Rev. por……………………………… Fecha………………………………
HABER
… Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 10 CAJA Y BANCOS
DETALLE
10.1 10.2 10.4
Referenc. P/T.
Caja Fondo Fijo Banco
25,890 4,500 834,360
TOTAL
864,750
Esta cuenta comprende fondos de libre disponibilidad que representan medios de pago, tales como dinero en efectivo, cheques, giros o depósitos en cuenta corriente en entidades financieras. La dinámica que se aplica comprende cargos por cobros de facturas y/o letras a clientes, anticipos recibidos, cobranza de préstamos al personal, accionistas(o socios) y directores, cobranza de préstamos a terceros a terceros. Se acredita por el pago de remuneraciones, vacaciones y participaciones, préstamos al personal, entregas a rendir cuentas, pago de tributos, pago de facturas y letras a proveedores, pago de dividendos, entre otros. El período sujeto a revisión comprendió de Enero a Diciembre del 2005 habiéndose verificado la documentación sustentatoria, autorizaciones del personal responsable, reconciliaciones bancarias y confirmaciones de saldos.
Rev. por…………………………… Fecha……………………………… Prep.por……………….…….……. Fecha………………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 12 CLIENTES MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
HABER
Saldo Inicial
2’056,177
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
895,157 754,123 1’023,874 1’125,689 1’241,589 1’278,954 1’356,147 1’574,897 1’685,236 1’688,731 1’457,965 1’502,133
1’231,456 1’474,585 1’789,156 1’231,654 1’023,561 875,123 962,130 1’031,654 1’490,256 1’460,021 1’381,996 1’403,631
17’640,672
15’355,223
17’640,672
2’285,449 17’640,672
TOTAL Saldo al 31-12-2005
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 12 CLIENTES
DETALLE
12.1 12.3 12.9
Referenc. P/T.
Facturas por Cobrar Letras por Cobrar Cobranza dudosa
2’170,128 56,301 59,020
TOTAL
2’285,449
Esta cuenta comprende las acreencias que se originan a favor de la empresa, por la venta de bienes o servicios producto de la realización de las actividades propias de su giro económico. A esta cuenta se le carga por el monto de facturas por la venta de bienes y/o servicios, y por las notas de débito, así como las letras giradas en canje de facturas y devoluciones del dinero recibido por anticipos recibidos. Por otro lado se acredita por el cobro parcial o total de la deuda a clientes, letras giradas en canje de facturas, anticipos recibidos a cuenta de ventas futuras, descuentos, rebajas y bonificaciones concedidas fuera de
factura. El trabajo de auditoría abarcó todos los meses del ejercicio económico 2005 habiéndose verificado la documentación sustentatoria y los registros contables y tributarios.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS Y PERSONAL MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
Saldo Inicial
25,650
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto
9,850 7,023 0 0 0 0 12,356 10,325
HABER
6,581 0 11,230 0 9,560 7,851 6,114 5,421
Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
0 0 13,112 9,520
5,698 6,521 0 12,360
TOTAL
87,836
71,336
87,836
16,500 87,836
Saldo al 31-12-2005
Rev. por…………………………… Fecha……………………………… Prep.por…………………….…. …….Fecha……………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS Y PERSONAL
DETALLE
14.1 14.2
Préstamos al Personal Préstamos a Accionistas TOTAL
Referenc. P/T. 9,500 7,000 16,500
Este rubro agrupa las acreencias a favor de la empresa por operaciones realizadas que son ajenas a la actividad principal de la empresa, así tenemos que se debita por los préstamos efectuados por la empresa a su personal, Directores y Accionistas, y se acredita por los cobros efectuados.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS MAYOR GENERAL DETALLE
Saldo Inicial Enero Febrero
DEBE
HABER
580,098 15,230 56,512
5,698 15,641
Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL
57,562 26,458 23,120 45,890 65,623 20,400 51,607 90,000 52,987 39,651
25,231 12,641 15,120 5,698 11,258 23,156 17,589 18,193 16,510 15,362
1’125,138
182,097
1’125,138
943,041 1’125,138
Saldo al 31-12-2005
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS DETALLE
16.2 16.4
Reclamaciones a Terceros Depósitos en garantía
Referenc. P/T. 827,990 85,480
16.8
Otras cuentas por cobrar diversas
29,571
TOTAL
943,041
La cuenta comprende las acreencias que se originan a favor de la empresa, por operaciones conexas tales como préstamos a otras empresas, con las cuales se puede mantener vinculación económica; reclamaciones derivadas de operaciones comerciales y respecto a los cuales se han iniciado las acciones administrativas y legales pertinentes. Asimismo, se incluyen importes entregados en cumplimiento de compromisos contractuales. El análisis ha comprendido la revisión de la documentación sustentatoria de las entregas efectuadas, así como las autorizaciones efectuadas por el funcionario responsable y evidenciar las gestiones de cobro realizadas.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 19 PROVISIÓN CTAS. COBRANZA DUDOSA MAYOR GENERAL DETALLE
DEBE
HABER
Saldo Inicial
0
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
105,822
TOTAL Saldo al 31-12-2005
0
105,822
105,822 105,822
0 105,822
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS Y PERSONAL DETALLE
Referenc. P/T.
19.2
Cobranza Dudosa
105,822
La provisión comprende aquella realizada al 31 de Diciembre del 2004 habiéndose determinado que está compuesta por incobrabilidades reales y estimadas según se ha determinado en la hoja de reparos de la cuenta 684 Provisión cuentas cobranza dudosa.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 68 PROVISIONES DEL EJERCICIO
. . .
REPARO IMPORTE
TIPO
para la determinación de la Renta imponible de tercera Categoría, el monto de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos. Por lo tanto, la depreciación correspondiente a la valorización adicional del activo revaluado, no será deducible para efectos del impuesto a la Renta debiendo ser objeto de reparo.
116,800
Permanente
Cabe mencionar que la depreciación del mayor valor atribuido si será deducible, tratándose de la revaluaciones amparados en el régimen establecido en el numeral 1 del Artículo 104º de la Ley del Impuesto a la Renta, régimen que establece la afectación del mayor valor atribuido por una revaluación al impuesto a la Renta
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ……………………… TEXTILES DEL NORTE S.A.
.
EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS
. . .
DETALLE
67.1 DETALLE
Intereses y Gastos de Préstamo
Referencia P/T. 67.2
67.5
67.6
Intereses y Descuentos Pérdida Gastos de Concedidos Pronto Diferencia de Sobregiro Pago Cambio
67.9 Otras Cargas Financieras
TOTAL
Enero
9,857
4,123
0
25,127
7,541
46,648
Febrero
5,471
6,981
0
25,741
12,530
50,723
Marzo
7,841
5,123
13,148
36,210
8,974
71,296
Abril
11,250
6,582
0
21,478
13,157
52,467
Mayo
12,147
7,412
11,258
49,871
18,974
99,662
Junio
11,256
8,457
0
82,564
16,594
118,871
Julio
13,258
7,452
9,814
91,250
7,458
129,232
Agosto
1,058
9,157
0
101,145
12,358
123,718
Septiembre
4,178
11,258
11,489
56,981
5,647
89,553
Octubre
6,489
14,023
0
39,187
3,598
63,297
Noviembre
10,158
3,258
23,102
40,101
8,547
85,166
Diciembre
14,369
11,025
9,821
58,792
1,058
95,065
TOTAL
107,332
94,851
78,632
628,447
116,436
1,025,698
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 REPAROS 67 CARGAS FINANCIERAS
. . . .
REPARO IMPORTE
DETALLE
67.1 67.2 67.5 67.6 67.9
Intereses y gastos de préstamos Intereses y gastos de sobregiros Descuentos concedidos por pronto pago Pérdida por diferencia de cambio Otras cargas financieras
TIPO
Referencia P/T 107,332 94,851 78,632 628,447 116,436 1,025,698
Rev. por …………………… Fecha ……………………… Prep. por ………………….. Fecha ………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMETARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS
. . . .
REPARO .
IMPORTE 1) Intereses y comisiones en operaciones de Factoring Durante el mes de julio del 2005 la empresa celebró un contrato de factoring con el Banco de Lima por la compra de Letras pendientes de cobro, pactándose un interés moratorio del 5%. Se sabe que le banco asume el riesgo de insolvencia. De la revisión realizada se ha determinado que el monto de la primera cartera de letras por cobrar entregadas fue de S/. 1,000,000 con un vencimiento de 60 días (2 meses) De acuerdo a lo expuesto tenemos: - Importe de la letras - Interés bancario 10.25% (*)
1,000,0 00 (102,500)
- Total neto recibido
897,5 00
(*) Interés acumulado 2 meses
Al recibir el dinero correspondiente, la empresa efectuó el siguiente asiento contable --------------------------- x --------------------------10 …………………… CAJA Y BANCOS Rev. por 104.1 Banco de Comercio Fecha ……………………… Prep. por ………………….. 12 CLIENTES Fecha ……………………… 123 Letras por Cobrar
897,500.00
TIPO
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS REPARO IMPORTE TIPO Administrativos y financieros que se realizan mediante la cesión de créditos comerciantes que por lo general es a corto plazo, que se originan en la presentación de servicios y/o entrega de bienes, pudiendo estar sustentadnos con facturas, letras por cobrar o pagarés. En una operación de factoring participan tres elementos: 1
El factor, el cual puede ser un banco o una empresa especializada que se dedica a comprar facturas y otros títulos crediticios
2
El cliente adherente, denominado también "Facturado" quien es la persona natural o jurídica que, como producto de sus ventas posee cuentas por cobrar sustentadas en facturas, letras y otros
3
El deudor, que es la persona natural o jurídica que compra bienes o recibe un servicio del facturado, que deberá cancelarlos en un plazo determinado Tratamiento Contable La contabilización del Factoring comprenderá el registro del dinero ingresado, así como el reconocimiento de los intereses correspondientes Tratamiento Tributario En cuanto al Tratamiento Tributario, es preciso señalar lo siguiente:
Rev. por: …………………….. Fecha: ..………………………. Prep. Por: …………………….
Fecha: ..……………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS REPARO IMPORTE TIPO a) Respecto del IGV Tal como lo establece el Articulo 75º de la Ley del IGV e ISC, en el factoring, el factor adquiere créditos del cliente, asumiendo el riesgo crediticio del deudor de dicho créditos, no constituyendo dicha transferencia venta de bienes ni prestación de servicios siempre que el factor esté facultado para actuar como tal. Sin embargo, cabe señalar que si la transferencia de los créditos, no implica la transferencia del riesgo de los créditos, no implica la transferencia del riesgo crediticio del deudor de dichos créditos, se considera que el adquiriente presta un servicio gravado con el IGV Cabe agregar que en esta operación, el transferente de los créditos deberá emitir un documento en el cual conste el monto total del crédito transferido, en aplicación a lo dispuesto por el numeral 16 del Articulo 5º del Reglamento de la Ley del IGV En tal sentido, teniendo en consideración que en al operación realizada en el presente caso, el factor asume el riesgo crediticio, entonces podemos señalar que el operación no se encuentra gravada con el IGV b) Respecto del Impuesto a la Renta El inciso e) del Articulo 37º de la Ley del impuesto a la Renta permite la deducción de los gastos de cobranza de rentas gravadas, por lo que los gastos originados en la operación de Factoring son deducibles de la Renta Bruta
de Tercera Categoría
Rev. por: …………………... Fecha: ..……………………. Prep. Por: ……………….…. Fecha: ..……………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS REPARO IMPORTE TIPO De otra parte, y como se aprecia de la revisión realizada, la empresa no ha considerado los gastos que ocasionó el factoring, por lo que se deberá realizar un asiento de ajuste, a fin de considerarlos dentro de los registros contables, para lo cual se procederá de la siguiente forma: --------------------------- x --------------------------67 CARGAS FINANCIERAS 679.1 Intereses Factoring 12 CLIENTES 123 Letras por Cobrar 31/12 Por la Provisión de intereses y del factoring
102,500
(102,500) 102,500
--------------------------- x --------------------------2)
Limite de gastos por Intereses Financieros Se ha verificado que los gastos financieros al 31.12.2005 comprenden los siguiente conceptos: - Intereses por préstamos pagados al Banco Stanford con domicilio en Chicago USA por - Intereses bancarios por préstamo en efectivo del banco de Lima por un importe de
S/.68,258 S/.47,879
Error Contable
Así mismo se ha constatado que la empresa contabilizó ingresos por intereses sobre depósitos en el Banco Financiero por S/. 48,700 cuyos gastos inherentes suman S/. 6,400
Rev. por: ………………….. Fecha: ..……………………. Prep. Por: …………………. Fecha: ..…………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS REPARO IMPORTE TIPO De acuerdo a lo dispuesto por el segundo párrafo del inciso a) del Artículo 37ºde la Ley del impuesto a la Renta, sólo son deducibles los intereses originados por la constitución, renovación o cancelación de deudas, en la parte que excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados para tal efecto, es pertinente indicar que de los intereses exonerados se debe deducir sus gastos inherentes.
En tal sentido se deberá efectuar el siguiente cálculo: Gastos Financieros (-) Intereses exonerados neto de gastos Intereses Exonerados Gastos Imputables Gasto Deducible Gasto Reparable
116,137 (42,300) 48,700 (6,400) 73,837 42,300
42,300 Permanente
3)
Intereses de Fraccionamiento Tributario La empresa mantiene una deuda tributaria del mes de febrero de 2004 por IGV de S/. 35,000 razón por la cual solicitó un fraccionamiento el 20 de noviembre del 2005, solicitud que fue aprobada el 29 de diciembre de 2005 con un total de 24 cuotas, cuya primera cuota vence en el mes de enero del 2006 De acuerdo al cronograma de pagos del referido fraccionamiento, la deuda quedó constituida de la siguiente manera:
Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS REPARO IMPORTE TIPO Tributo Intereses Total deuda fraccionada (*) Intereses devengados al 29.12.05 (*) Intereses por devengar al 29.12.05
S/.35,000 S/.15,000 S/.50,000
(*)
5,000 10,000
De la revisión efectuada, se ha verificado que se contabilizó como gasto del ejercicio 2005, la totalidad de intereses del fraccionamiento, efectuando los siguientes asientos. --------------------------- x --------------------------67 CARGAS FINANCIERAS 679 Otras Cargas Financieras
15,000
40
TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4019 Intereses Moratorios 31/12 Por la Provisión de intereses del fraccionamiento
15,000
--------------------------- x --------------------------En relación a este tema, es pertinente indicar que de acuerdo al inciso a) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles de la Renta Bruta entre otros, los intereses de fraccionamientos otorgados conforme al Código Tributario Al respecto, el Articulo 57º de la referida Ley, dispone que los gastos, entre los cuales se incluyen los intereses, se imputan en base al principio del devengado, esto es a medida que van venciendo.
Rev. por: ………………. Fecha: ..………………. Prep. Por: ……………. Fecha: ..………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 67 CARGAS FINANCIERAS REPARO IMPORTE TIPO De loe expuesto, la empresa podrá deducir como gastos del periodo, únicamente los intereses devengados al 31 de diciembre del 2005, y no en la totalidad de intereses calculados por el fraccionamiento. Por lo que el gasto de S/. 10,000 deberá ser reparado para efectos del Impuesto a la Renta --------------------------- x --------------------------38 CARGAS DIFERIDAS 381 Intereses por devengar 67 CARGAS FINANCIERAS 679 Intereses Factoring
10,000
10,000 10,000
Error Contable
Por reclasificación de los gastos financieros --------------------------- x ---------------------------
Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 66 CARGAS EXCEPCIONALES MAYOR GENERAL 66.5 DETALLE Enero Febrero Marzo Abril Mayo
Cargas Diversas de Ejercicios Ant. 2,870 1,541 2,784 0 0
66.6
66.8
66.9
Sanciones Administrativas Fiscales
Gastos Extraordinarios
Otras Cargas Excepcionales
0 0 0 0 0
12,741 0 0 0 0
23,147 12,781 0 13,147 114,021
TOTAL
38,758 14,322 2,784 13,147 114,021
Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
0 0 21,470 0 0 11,258 0
0 0 9,587 11,201 0 0 0
0 0 0 0 0 0 0
0 0 0 2,487 6,547 0 11,258
0 0 31,057 13,688 6,547 11,258 11,258
TOTAL
39,923
20,788
12,741
183,388
256,840
Rev. por: ………………………….. Fecha: ..……………………………. Prep. Por: …………………………. Fecha: .. …………………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES DETALLE
Referencia
P/T 66.5 66.6 66.8 66.9
Cargas diversas ejercicios anteriores sanciones administrativas fiscales Gastos Extraordinarios Otras cargas Excepcionales
39,923 20,788 12,741 80,388 153,840
Rev. por: ………………………….. Fecha: ..……………………………. Prep. Por: …………………………. Fecha: .. …………………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO 1) Pérdida de Bienes Durante el mes de Diciembre del 2005, uno de los almacenes de la empresa sufrió un incendio, destruyendo mercaderías por un valor de S/. 50,000. Se sabe que la mercancía no estaba asegurada y que no se cuenta con informe de la compañía de bomberos, que intervino para atender el siniestro, ni documento policial alguno. El inciso d) del Artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que son deducibles para la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría, las pérdidas extraordinarias sufridas caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por si dependientes o terceros en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. Al respecto, el Código Civil señala que caso fortuito o fuerza mayor se refiere a la causa imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impida la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial tardío o defectuoso. Por lo tanto, aun cuando la ocurrencia de un incendio califique dentro de l denominación de caso fortuito o fuerza mayor, consideramos que su deducción no será procedente en la medida que no se cuenta con documentación que sustente el siniestro. Rev. por: ………………….. Fecha: ..……………………. Prep. Por: …………………. Fecha: ..…………………….
50,000
Permanente
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO De otra parte, y con relación al IGV, es pertinente precisar que la desaparición o perdida de vienes, no constituye retiro de bienes, siempre que dicha contingencia, se encuentre debidamente acreditada con informe de la compañía de seguros de ser el caso, y con el respectivo documento policial, el cual deberá ser tramitado dentro de los diez (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comisión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT, por ese periodo.
Como se observa, la condición dispuesta por la legislación del IGV para que la desaparición, destrucción o pérdida de los bienes, califique como retiro de bienes, es que se encuentre debidamente registra, por ello, de no haberse acreditado el siniestro tal y como se señalo en el párrafo anterior, dicha desaparición no calificaría como retiro de bienes, debiéndose gravar con el IGV.
En tal sentido, la empresa deberá efectuar el reintegro del IGV, para lo cual se deberá proceder de acuerdo a lo siguiente: 1 Rectificación DDJJ Diciembre 2005 Base Imponible DDJJ Diciembre 2005 Impuesto Bruto Crédito Fiscal Crédito del mes (-) Reintegro IGV Impuesto a Pagar (-) Saldo anterior mes anterior Saldo a Favor mes siguiente
Rev. por: ……………….. Fecha: ..………………….
4'647,906 883,102 (772,363) 781,863 (9,500) 110,739 (248,651) (137,912)
Prep. Por: ………………. Fecha: ..…………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO 2 Multa numeral 1 Art. 178º C.T. Saldo a favor declarado Diciembre 2005 Saldo a favor determinado Crédito determinado indebidamente Multa 50% crédito del. indebid. Régimen de Incentivos 90% (Art. 179º) Multa rebajada (*) A este se le deberá agregar intereses moratorios correspondientes
147,412 137,912 9,500 4,750 4,275 475 (*)
2) Mermas en Proceso Productivo De la información obtenida, se ha verificado que durante el año 2005 se han fabricado 100,000 unidades de jeans, utilizándose en total en el proceso productivo, 140,000 metros de telas. Sin embargo de acuerdo a los costos estándar que maneja la empresa, solo se debió haber utilizado 130,000 metros de tela. Se sabe que la diferenciada materia prima consumida ha sido contabilizada como merma, considerando que valor de cada metro de tela es de S/. 10 Al respecto, la empresa cuenta con un Informe Técnico de profesional independiente, competente y colegiado que establece que en el proceso productivo de los jeans, se produce una merma promedio de 6% del consumo estándar de materia prima. Los asientos contables realizados para registrar la merma, ha sido:
Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..…………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO
61 24
66
61
--------------------------- x --------------------------VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 614 Materias Primas TRIBUTOS POR PAGAR 241 Telas XYZ x/x Por la salida de materia prima al departamento de producción --------------------------- x --------------------------CARGAS EXCEPCIONALES 669 Otras Cargas Excepcionales 69.01 Mermas VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 614 Materias Primas x/x Por el registro de las mermas originadas en el proceso de producción
15,000 15,000
15,000
15,000
--------------------------- x --------------------------El reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta, señala que se entiende por merma, la pérdida física, en el volumen, peso y cantidad de las existencias, ocasionadas por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.
Al respecto, el inciso f) del Artículo 37º de la ley del Impuesto a la Renta, permite la deducción de las mermas de existencias, las que se acreditan mediante un Informe Técnico emitido por profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico, el que deberá contener
por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas.
Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..…………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO En tal sentido, si bien en principios se aceptan las mermas como costo de producción, debe tenerse presente que éstas deben ser normales para la actividad, las que se demuestran con el Informe Técnico correspondiente. En tal caso, tratándose de mermas que excedan los estándares normales, éstas deberían ser reparadas, pues no estarían sustentadas o acreditadas tal como lo señala la legislación del impuesto a la Renta
Cálculo de la Merma M.P. consumida (140.000*10) M.P. según estándar (130.000*10) Merma
1'400,000 1'300,000 100,000
Merma según informe (1'300,300*10)
78,000
Merma en exceso (100,000 - 78,000)
22,000
3) Gastos de ejercicios anteriores Se ha verificado que en el mes de febrero del 2005, el departamento de contabilidad contabilizó un recibo por honorarios por un importe de S/. 10,000 correspondiente al año 2004, que se había extraviado en el interior del referido departamento
22,000
Permanente
Se sabe además que dicha obligación no ha sido cancelada al 31 de diciembre del 2005, y que se ha efectuado el siguiente asiento contable: Rev. por: ………………….. Fecha: ..……………………. Prep. Por: …………………. Fecha: ..……………………. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO
66 46
--------------------------- x --------------------------CARGAS EXCEPCIONALES 665 Cargas diversas ejercicio anterior CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 241 Otras cuentas por pagar x/x Por el registro del Recibo por Honorarios correspondiente al año 2004
10,000 10,000
--------------------------- x --------------------------El último párrafo del Artículo 57º de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que en forma excepcional y en aquellos casos en que debido a razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categoría oportunamente y siempre que la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT compruebe que su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la obtención de algún beneficio fiscal, se podrá aceptar su deducción en dicho ejercicio, en la medida que dichos gastos sean provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de sus cierre.
De la lectura del párrafo anterior, podemos establecer que si es posible la deducción de gastos de ejercicios anteriores, en tanto se demuestre las condiciones para su reconocimiento así como su provisión y pago en el ejercicio. Por tanto, habiendo tenido conocimiento la empresa de la existencia del gasto en su oportunidad (lo que se demuestra con su recepción), así como no habiéndose cancelado la obligación al cierre del ejercicio, se procede a su reparo.
Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO 4)
Mejoras en inmuebles arrendados En el mes de noviembre de 2005, la empresa alquiló un local comercial en la ciudad de Chiclayo para poder utilizarlo como almacén de productos en dicha ciudad, efectuando mejoras de carácter permanente por un importe de S/. 2,700 los cuales no serán objeto de devolución por parte del arrendador, para la cual se ha efectuado el siguiente asiento. --------------------------- x --------------------------33 INM. MAQ Y EQUIPO 332 Edificios y otras construc 42 PROVEEDORES 421 Facturas por pagar
2,700 2,700
--------------------------- x --------------------------De la revisión efectuada se ha determinado que al cierre del ejercicio, dichas mejoras se han afectado a resultados, aun cuando se ha verificado que no se devuelto el inmueble arrendado (para efectos prácticos no se considera depreciación) --------------------------- x --------------------------66 CARGAS EXCEPCION. 669 Otras Cargas Excepcion. 33 INM. MAQ Y EQUIPO 332 Edificios y otras construc --------------------------- x ---------------------------
2,700 2,700
Las mejoras introducidas por el arrendatario en un bien alquilado, en la parte que el propietario no se encuentre obligado a Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 66 CARGAS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO reembolsar, deben ser activadas, debiéndose depreciar con el porcentaje correspondiente a los bienes que constituyen las mejoras, tal como lo dispone en el inciso h) del Artículo 22º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta Agrega el referido inciso que, si al producirse la devolución del bien por terminación del contrato, aún existiera un saldo por depreciar, el íntegro de dicho saldo se deducirá en el ejercicio en que ocurra la devolución. Es decir únicamente, en dicha situación se podría afectar a resultados la mejora aún no depreciada.
Por lo que, la empresa no debió haber cargado a resultados el monto de la mejora, pues no se ha producido el supuesto, para que ésta se cargue a resultados del periodo, debiéndose reparar el gasto correspondiente 5)
Multas del Sector Público Nacional
La empresa ha contabilizado como gasto del ejercicio, la cancelación de dos multas impuestas por la policía de tránsito, debido a que la unidad de transporte de la empresa no contaba con el SOAT. Asimismo, se ha registrado la cancelación de una multa de la Municipalidad de Santa Anita por no embanderar el local en los días de fiestas patrias. Ambas multas suponen un monto de S/. 4,500 monto que ha sido considerado para la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría del 2005. Entre las deducciones que no son permitidas por la legislación del Impuesto a la Renta, a efectos de determinar la Renta
Rev. por: ……………….. Fecha: ..…………………. Prep. Por: ………………. Fecha: ..………………….
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONÓMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
REPARO IMPORTE
TIPO
Neta de Tercera Categoría, se encuentran las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario y en general las sanciones aplicadas por el Sector Publico Nacional., entendiéndose por estas a: a) b) c) d) e) f)
El Gobierno Central Los Gobiernos Regionales Los Gobiernos Locales La Instituciones públicas sectorialmente agrupadas o no. Las Sociedades de Beneficencia Publica Los Organismos Descentralizados Autónomos
En tal sentido, al ser la Policía Nacional y la Municipalidad de Santa Anita, parte del Sector Publico Nacional, las sanciones impuestas por estas no son deducibles para efectos del Impuesto a la Renta. b) Costo Neto de Enajenación de Activos Fijos En el mes de enero 2005, la empresa transfirió un activo fijo a un valor de S/ 15,000 mas IGV adquirido en el mes de Noviembre del 2004 a la empresa “Siglo XXI” S.A. De la revisión de la factura de adquisición del bien, se ha observado que esta contiene enmendaduras en su emisión. Asimismo de la información de los registros contables base ha determinado que se ha pagado la factura de compra en efectivo y que los saldos contables son:
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
4,500 Permanente
REPARO IMPORTE
Valor del Activo
S/ 12,400
Depreciación Acumulada
S/
400
x 66 INMUEBLES, MAQU Y EQUIPO
12,000
662 Costo neto de enajenación 39 DEPREC, Y AMORT, ACUMULADA
400
393 Depreciación IME 33 INMUEBLES, MAQU Y EQUIPO
12,400
333 Maqu. Equipo y otras unidades 31/01 Por la baja de activo transferido x 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 17,850 169 Otras cuentas por cobrar diversas 40 TRIBUTOS POR PAGAR
2,850
4011 IGV 76 INGRESOS EXCEPCIONALES
15,000
762 Enajenación IME 31/01 Por la transferencia del activo fijo x
En principio, debemos tomar en cuenta lo señalado por el Articulo 20| de la Ley del Impuesto a la Renta que prescribe que a efectos de determinar la Renta Bruta de Tercera Categoría, en la enajenación de bienes despreciables o amortizables, se debe deducir del ingreso bruto, el importe del costo
TIPO
computable del bien, disminuidos en las depreciaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta.
Rev. por …………………….… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha ……………………….…
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
REPARO IMPORTE
TIPO
De la misma forma, es preciso indicar que el inciso j) del Articulo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que no son deducibles para efectos de este impuesto , los gastos cuya documentación cumpla con los requisitos y características mínimas establecidas en el Reglamento de Comprobantes de pago. En relación a esto, es preciso indicar que el numeral 6 del articulo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que los comprobantes de pago, notas del crédito, notas de debito y guías de remisión no podrán ser enmendados y/o tachados.
De lo expuesto, podemos señalar que al contener la factura de adquisición enmendaduras y en aplicación del referido Articulo 44°, los gastos derivados del activo fijo no serán deducibles tributariamente para ningún efecto: ni para depreciación, ni para el costo computable, por lo que para efectos de la enajenación, la empresa no deberá considerar costo computable, debiendo tributar sobre el monto total del ingreso generado.
Rev. por …………………….… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha ……………………….…
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 77 INGRESOS FINANCIEROS
12,000 Permanente
77.6 DETALLE
77.2 Intereses sobre Ctas. por cobrar mercantiles
77.4 Intereses sobre depósitos
Ganancia por Diferencia de Cambio
77.7 Dividendos percibidos
TOTAL
Enero
2,560
1,774
2,458
6,792
Febrero
7,412
1,598
3,211
12,221
Marzo
3,514
1,158
2,548
7,220
Abril
6,897
2,015
1,025
Mayo
2,472
689
1,198
4,359
Junio
2,589
547
2,654
5,790
Julio
9,874
658
1,653
Agosto
9,745
987
1,123
11,855
Septiembre
6,874
150
2,487
9,511
Octubre
7,158
362
1,383
8,903
0
247
2,987
3,234
4,578
6,003
2,940
13,521
63,673
16,188
25,667
Noviembre Diciembre
TOTAL
4,790
10,990
15,780
Rev. por …………………….… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha ……………………….… TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
14,727
23,175
121,308
DETALLE
Referenc. P/T.
77.2
Interese sobre cuentas por cobrar
63,673
77.4
Intereses sobre depósitos
16,188
77.6
Ganancia por diferencia de cambio
25,667
77.7
Dividendos percibidos
15,780
TOTAL
121,308
Esta cuenta contiene intereses ganadas en el ejercicio, así como por la diferencia de cambio y dividendos percibidos por su participación en otras empresas. La verificación determino que los intereses son productos de operación mercantiles, pero se aprovisionan los intereses que se generan por los préstamos concedidos a los trabajadores. Asimismo, el resultado de la diferencia de cambio se aplico adecuadamente a excepción del correspondiente a la conversión del saldo final de caja y bancos. Rev. por …………………….… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha ……………………….…
IMPORTE
TIPO
1) Diferencia de cambio no registrada TEXTILES DEL NORTE SA mantiene saldos de cuentas por cobrar en moneda extranjera al cierre del ejercicio, los mismos que estan registrados utilizando el tipo de cambio promedio compra publicado por la SBS al 30 de noviembre del 2005 que fue de S/ 3.3. por dólar . (El tipo de cambio vigente al 30 de diciembre del 2005 es de S/. 3.40 por dólar)
Fecha de emisión
N° de factura Saldo US$
Tipo de Cambio
Saldo S/.
27.01.05
01- 0891
2,000
3.30
6,600
01.10.05
01- 0921
2,500
3.30
8,250
13.05.05
01- 1367
3,000
3.30
9,900
01.07.05
01- 1880
3,500
3.30
11,550
Total
36,300
Tal como lo prescribe el inciso d) del Articulo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta, las diferencias de cambio que resulten de expresas en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondiente a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del periodo en el cual la tasa de cambio fluctúa, considerándose como utilidad o como perdida.
Para tal efecto, el inciso d) del Articulo 34° del Reglamento de la referida Ley, dispone que con el fin de expresar en moneda nacional los saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del activo se deberá utilizar el tipo de cambio promedio de compra publicado por la SBS, vigente a la fecha del Balance General.
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
REPARO IMPORTE Y agrega el mencionado inciso, que si en la fecha del Balance General no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomara como referencia la publicación inmediata anterior.
En tal sentido, y como lo describe la norma precitada, la empresa deberá recalcular el valor de las cuentas por cobrar de cierre utilizando el tipo de cambio vigente al 30 de diciembre del 2005, pues es el ultimo publicado para el año 2005 (el 31 de diciembre del 2005 corresponde a día sábado).
N° de factura
Diferencia
Saldo US$
Tipo de Cambio
Saldo Real
Saldo Registr.
01- 0891
2,000
3.40
6,800.00
6,600
200
01- 0921
2,500
3.40
8,500.00
8,250
250
01- 1367
3,000
3.40
10,200.00
9,900
300
01- 1880
3,500
3.40
11,900.00
11,550
350
37,400
36,300
1,100
Por tanto, como la diferencia resulta en un aumento de los valores del activo, se esta generando una ganancia para la empresa, que deberá declararse para tributar como tal.
TIPO
2) Dividendos percibidos En el mes de octubre del 2005, y a consecuencia de las inversiones que posee TEXTILES DEL NORTE SA, en una conocida empresa de telefonía ha percibido dividendos por el año 2004, en un importe de S/ 200,000 los cuales afecto a resultados del ejercicio, efectuando el siguiente asiento contable. 1,100
Error Contable
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
REPARO IMPORTE
TIPO
X 10
CAJA Y BANCOS
200,000
104 Cuenta Corriente 77
INGRESOS FINANCIEROS
200,000
777 Dividendos Percibidos 1/10
Por los dividendos percibidos en el periodo
X
De acuerdo a lo previsto por el Articulo 24°- A de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, entre otros supuestos , las utilidades que las personas jurídicas a que se refiere el Articulo 14° de la Ley distribuyan entre sus socios, asociados, titulares, o personas que las integran , según sea el caso , en efectivo o en especie, salvo mediante títulos de propia emisión representativos del capital.
Asimismo cabe precisar que tratándose de dividendos que perciban las personas jurídicas, estas no las computarán para la determinación de su Renta Imponible, según lo afirma el Articulo 24°- B del Impuesto al a Renta.
Por tanto, TEXTILES DEL NORTE SA. No deberá considerar dentro de sus ingresos gravados, el monto de los dividendos percibidos.
3) Intereses de préstamo Se ha verificado que durante el año 2005, la empresa recibio intereses por los Certificados Bancarios en moneda extranjera qu posee en el Banco de Lima, por un importe de S/ 10,000 realizando el departamento de Contabilidad el (200,000) siguiente asiento contable.
Permanente
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS
REPARO IMPORTE
TIPO
X 10
CAJA Y BANCOS
10,000
109 Fondos sujetos a restricción 77
INGRESOS FINANCIEROS
10,000
779 Otros ingresos financieros 31/10
Por los intereses percibidos en el periodo
X De acuerdo a lo previsto por el inciso i) del Articulo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, están exonerados del impuesto hasta eñ 31.12.2006 cualquier tipo de interés de tasa fija a variable, en moneda nacional o extranjera, que se pague con ocasión de un deposito conforme a la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánicos de la Superintendencia de Banca y Seguros. Ley N° 26702, así como los incrementos de capital de los depósitos e imposiciones en moneda nacional o extranjera.
En relación a este tema, el inciso b) del Articulo 9° del Reglamento de la referida Ley, precisa que los intereses generados por los Certificados Bancarios en moneda extranjera se encuentran comprendidos dentro de esta exoneración.
Por tanto, los intereses percibidos por los Certificados Bancarios en moneda extranjera que posee la empresa, no deberá ser objeto de afectación al Impuesto a la Renta, pues como se ha visto estos están exonerados.
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
(200,000)
Permanente
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TEXTILES DEL NORTE S.A EJERCICIO ECONOMICO 2005 75 INGRESOS DIVERSOS
DETALLE
75.2 Comisiones Diversas
75.5 Alquileres Diversas
TOTAL 75.9 Otros
Enero
4,897
2,987
1,784
9,668
Febrero
3,752
2,999
1,875
8,626
Marzo
3,652
3,072
1,745
8,469
Abril
3,015
3,005
0
6,020
Mayo
3,099
3,023
2,875
8,997
Junio
3,458
3,099
1,589
8,146
Julio
3,899
3,029
0
6,928
Agosto
3,177
3,125
689
6,991
Septiembre
3,478
3,169
1,257
7,904
Octubre
4,884
3,317
2,580
10,781
Noviembre
4,689
3,615
1,987
10,291
Diciembre
4,158
4,138
2,589
10,885
46,158
38,578
18,970
103,706
TOTAL
La información de esta cedula ha sido obtenida del Libro Mayor, habiéndose efectuado la verificación con la documentación sustentatoria que les dio origen.
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….…
Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
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DETALLE
Referenc. P/T
75.2
Comisiones
46,158
75.5
Alquileres Diversos
38,578
75.9
Otros Ingresos diversos
TOTAL
La información de esta cedula ha sido obtenida del Libro Mayor, habiéndose efectuado la verificación con la documentación sustentatoria que les dio origen, así tenemos los contratos y las facturas que sustentan las comisiones que se obtienen por la intermediación Comercial, las Regalías por cesión de uso de formula para la fabricación del insumo HTO y los contratos celebrados por el alquiler de una unidad de transporte.
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………...
18,970
103,706
Fecha …………………….……
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REPARO IMPORTE
1)
Alquileres de Bienes Inmuebles
Se ha verificado que durante todo el año 2005, la empresa arrendó un departamento de su propiedad a uno de sus trabajadores, en un monto mensual de S/.1,000 monto que a lo largo del año ha sido abonado a resultados. Se sabe que el valor del autoevalúo es de S/.300.000
TIPO
El inciso a) del Articulo 23° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que en caso de arrendamiento de predios amoblados o no efectuado por personas que desarrollen actividad empresarial, se presume de pleno derecho que la merced conductiva no podrá ser inferior al seis por ciento (6%) del valor del predio , salvo que ello no sea posible por aplicación de leyes especificas sobre arrendamiento o que se trate de predios arrendados al Sector Publico Nacional o arrendados a museos , bibliotecas o zoológicos.
Para tal efecto , el literal 1.2 del inciso c) del Articulo 13° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, precisa que se entiende por valor de predio, el de autoevalúo declarado conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto Predial.
En tal sentido, y teniendo en cuenta lo expuesto, la empresa deberá determinar la renta a considerar para efectos del Impuesto a la Renta. Para tal efecto deberá comparar la renta real obtenida por el arrendamiento, con la renta presunta determinada en función a lo establecido líneas arriba, y la que resulte mayor será la que se considerara para el Impuesto a la Renta. Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
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Valor de autoevalúo de Inmueble
S/ 300,000
Porcentaje de Presunción Renta Presunta
0.06 S/ 18,000
REPARO IMPORTE
1. Renta Real
Monto de Arrendamiento N° de meses Ingresos de Arrendamiento
S/ 1,000 12 S/ 12,000
2. Renta Presunta
3. Renta a considerar
De los cálculos efectuados, tenemos que la Renta Presunta determinada es mayos que la Renta Real obtenida, por lo que para efectos del Impuesto a la Renta, se deberá considerar la primera de ellos.
Sin embargo, como se ha abonado a resultados la suma de S/.12,000 por el arrendamiento, se tendrá que adicionar únicamente la diferencia de S/ 6,000 para llegar a la suma de S/.18,000.
2) Alquiler de Maquinaria
TIPO
Se ha verificado que en junio del 2005 se suscribió un contrato de arrendamiento con la Empresa “TEXTILES ERICKA” SRL por una Maquina Remalladota Especial cuyo valor de adquisición ajustado por inflación al 31 de diciembre del 2004 es de S/.100,000.
6,000
Permanente
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
REPARO IMPORTE
TIPO
Se sabe que el monto mensual del arrendamiento es de S/.1,143, asimismo que el bien durante el periodo que estuvo alquilado no genero gastos para la empresa.
El departamento de contabilidad ha efectuado los asientos mensuales de alquiler, los que en resumen se muestran a continuación:
X 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS
9,520
169 Otras cuentas por cobrar diversas 40 TRIBUTOS POR PAGAR
1,520
4011 IGV 75 INGRESOS DIVERSOS
8,000
755 Alquileres diversos x/ x
Por los alquileres de la maquina devengados en el ejercicio 2005
X
El inciso h) del Articulo 28° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que constituyen Rentas de Tercera Categoría, entre otras , la derivada de la cesión de bienes muebles cuya depreciación o amortización admite la Ley del Impuesto a la Renta, efectuada por contribuyentes generadores de Renta de Tercera Categoría, a titulo gratuito, a precio no determinado, o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza: a otros contribuyentes generadores de Renta de Tercera Categoría o a entidades comprendidas en el ultimo párrafo del Articulo 14° de la presente ley. A tal efecto, esta norma presume, sin admitir prueba en contrario, que dicha cesión genera una Renta Neta anual no menor al seis por ciento (6%) del valor de adquisición ajustado de ser el caso, se los referidos bienes.
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TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS REPARO IMPORTE
TIPO
Al respecto, el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que en este caso , el valor de adquisición se ajustará de acuerdo con las normas de ajuste por inflación del balance general con incidencia tributaria..
En relación a este tema, es pertinente indicar que mediante la Ley N° 28394 se dispuso suspender la aplicación de ajuste por inflación de los estados financieros para efectos tributarios, disponiéndose que para efectos de establecer el costo computable de los bienes del activo y para cualquier otro efecto, de ser el caso, se consideraran como saldos iniciales de las partidas del balance del ejercicio 2005, los saldos ajustados por inflación al 31.12.2004. . Por tanto, y a efectos de establecer la Renta Neta a considerar, se debiera calcular la referida Renta Presunta y compararla con la Renta Netas obtenida, y la que resulte mayor será la que se considere para efectos del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría. A tal efecto se debe tomar en cuenta que el valor de adquisición a tomar como base de cálculo, para la renta presunta será el ajustado por inflación al 31.12.2004.
1) Determinacion de Renta Real Renta Bruta de Alquiler (S/.1,143*7 meses)
S/
8,000
Depreciación (10%/12*7) de S/.100,000
S/
5,833
Renta Neta
S/
2,167
(-) Gastos
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
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REPARO IMPORTE
TIPO
Valor de Maquinaria al 31.12.2005
S/ 100,000
Renta Presunta (6%/12*7)
S/
3,500
Renta Neta Presunta
S/
3,500
2)
Determinación de Renta Presunta (Inciso h) Art. 37° LIR
3)
Renta a considerar La renta Neta a considerar para efectos del Impuesto a la Renta, será la denominada presunta, pues esta es mayor que la Renta real. Por lo que, se deberá agregar al resultado obtenido la suma de S/.1.333 (S/.3,500 – S/.2,167).
4) Cesión Gratuita de Inmuebles De la revisión realizada se ha tomado conocimiento que la empresa cedió de forma gratuita un departamento de su propiedad al Sr. Fernando Cepeda, sobrino del accionista mayoritario, por todo el año 2005. Se sabe que el valor del inmueble según autoevalúo es de S/.75,000. . El inciso d) del Articulo 23° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que se aplicara una renta ficta del 6% del valor del predio declarado en el autoevalúo, para el caso de predios cedidos gratuitamente o a precio no determinado por parte de personas que desarrollan actividad empresarial.
En tal sentido, como la empresa ha cedido un bien inmueble de forma gratuita, deberá determinar la renta presunta señalada en el párrafo anterior, para lo cual deberá realizar lo siguiente:
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….…
1,333
Permanente
Valor de autoevalúo de Inmueble
S/ 75 ,000
Porcentaje de Presunción Renta Presunta
0.06 S/
4,500
Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
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REPARO IMPORTE
De lo calculado, podemos concluir que la empresa deberá adicionar a su renta del ejercicio, la suma de S/ 4500 por la renta ficta calculada.
TIPO
--------------------10
X
4,500
---------------------
CAJA Y BANCOS
10,000
4)
104 Cuenta corriente 75
DEVOLUCION DE IMPUESTOS
10,000
758 Otros ingresos financieros Por el registro del acogimiento a Drawback x/x
por parte de la empresa
----------------------
X
---------------------
Drawback
la empresa se acogió al Régimen de Restitución Simplificada de Derechos Arancelarios- Drawback – obteniendo una devolución de S/.10,000. De los registros contables observados se ha determinado que la empresa registro tal devolución de acuerdo a lo siguiente:
El Articulo 76° del TUO de la Ley General de Aduanas, define al Drawback como aquel régimen aduanero que permite, como consecuencia de la exportación de mercancías, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios, que hayan gravado la importación de las mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción.
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
Permanente
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REPARO IMPORTE
TIPO
Al respecto, y para la aplicación del Régimen mediante Decreto Supremo N° 104- 95-EF se aprobó el Reglamento del PROCEDIMEINTO DE Restitución Simplificado de Derechos Arancelario, norma legal que establece en un cinco por ciento (5%) del valor FOB de exportación, el monto a restituir, la que se hace efectiva mediante Notas de Crédito Negociables, o Cheque no Negociables, de corresponder.
Sobre el temas en cuestión, es preciso indicar que el Drawback constituye uno de los tres Regimenes de Perfeccionamiento contemplados en nuestra legislación aduanera, los cuales constituyen mecanismos diseñados para fomentar las exportaciones, permitiendo eliminar total o parcialmente y bajo ciertos condiciones los derechos arancelarios correspondientes a los materiales que se han utilizado para elaborar los productos que se han exportado, respondiendo de esa forma al principio de no exportación de impuestos.
En tal sentido, de acuerdo a esta definición, mas que una ayuda o subsidio gubernamental. Estos regimenes no intentan beneficiar al exportados, sino eliminar la carga tributaria que haya gravado la importación de bienes incorporados en los productos exportados, mediante la aplicación de distintos procedimientos, que van desde la suspensión de los impuestos a la importación (Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo), la posibilidad de reponer
1,333
Permanente
materialmente los bienes nacionalizados (Reposición de mercancías en franquicia) o la devolución de los mismos (como es el caso del Drawback).
Teniendo en cuenta lo señalado en la relación al Drawback, consideramos que la obtención de las Notas de Crédito (o de cheques no negociables en su caso) por el acogimiento al Régimen no implica la obtención de un beneficio, si no que es uno de los medios o una de las
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
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REPARO IMPORTE
TIPO
formas, que ha implementado el legislador para cumplir, con el objetivo de no exportar impuestos, constituyendo una disminución del costo generado por los productos exportados, ello independientemente que para efectos contables se reconozca un ingreso.
Por tanto, y tratándose de la empresa ”TEXTILES DEL NORTE ”SA, el monto restituido a través del Drawback no debería ser considerado como un ingreso afecto al Impuesto a la Renta, sino que debe ser compensado con el Costo de Ventas incurrido en la operación.
De otra parte, cabe mencionar lo resuelto por el Tribunal Fiscal en la RTF N° 3205-4-2005, cuando señala que los ingresos obtenidos a través del Drawback no se basan en la restitución propiamente dicha de los derechos arancelarios (en el sentido que la devolución puede ser mayor, menor o igual al monto efectivamente pagado), si no mas bien en la transferencia de recursos financieros por parte del estado (subsidio o subvención), por lo que constituye un ingreso extraordinario sujeto o condicionado al cumplimiento de los requisitos establecidos en la norma, los cuales están inafectos del Impuesto a la Renta, al no calificar dentro de los conceptos de renta establecidos en nuestra legislación.
Al respecto, dejamos sentada nuestra discrepancias con la posición del referido cuerpo resultor pues si bien es cierto la devolución del beneficio, se podría configurar en un monto mayor, menor o igual, al monto
(10,000)
Permanente
10,000
Permanente
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONOMICO 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS REPARO IMPORTE
TIPO
efectivamente pagado en la importación definitiva de las mercancías utilizadas en la producción de bienes para la exportación, se debe tener presente que el procedimiento de devolución se basa en un “procedimiento simplificado” el que como su nombre lo indica, intenta agilizar a la restitución, implicando con ello que ciertos sujetos, se beneficien con un monto adicional y otros se perjudiquen obteniendo un monto menor al efectivamente abonado en la importación.
Rev. por ………………….…… Fecha ……………………….… Prep. por .....…………………... Fecha …………………….……
TEXTILES DEL NORTE S.A.
EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 76 INGRESOS EXCEPCIONALES MAYOR GENERAL DETALLE
76.1 Enajenación de Valores
76.2 Enajenación Inm. Maq.Eq.
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
34,850 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
0 0 0 8,900 0 0 0 0 0 0 0
76.9 Otros Ingresos excep. 2,580 2,863 3,897 4,986 4,781 4,982 4,512 4,785 5,698 5,825 7,854 5,641
TOTAL
34,850
8,900
58,404
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TOTAL 37,430 2,863 3,897 4,986 13,681 4,982 4,512 4,785 5,698 5,825 7,854 5,641 102,154
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES DETALLE 76.1 76.2 76.9
Enajenación de Valores Enajenación de Inmueb. Maquinaria y Equipo Otros Ingresos Excepcionales
Referenc. P/T. 34,850 8,900 58,404 102,154
La información de esta Cédula ha sido obtenida del Libro Mayor, habiéndose efectuado la verificación con la documentación sustentatoria que les dio origen, así tenemos los Contratos de Compra Venta por la transferencia de activos y su registro contable.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO 1)Lucro Cesante por Resolución de Contrato Se ha verificado que en enero del 2005, la empresa suscribió un Contrato de Arrendamiento a 12 meses, de uno de sus almacenes con la empresa “Ojitos Negro” SAC, entregando esta última S/. 20,000 por concepto de de garantía. De la lectura del Contrato, se ha podido observar que en una de las cláusulas del mismo se dispuso que en caso “Ojitos Negros” SAC resolviera de forma Unilateral el contrato, la garantía quedaría en poder de TEXTILES DEL NORTE SA como lucro cesante. Pues bien, en el mes de Marzo del 2005, “Ojitos Negros” SAC resuelve unilateralmente el contrato, ejecutándose la cláusula sancionadora. Sin embargo de la revisión efectuada, se ha observado que el monto de la garantía, sigue figurando como un pasivo (467 Depósitos en Garantía), a pesar de lo ocurrido. Básicamente se entiende por Lucro Cesante, a la renta dejada de ganar, la que generalmente se compensa con una indemnización por parte de la persona obligada. Al respecto, es pertinente mencionar que el último párrafo del Artículo 3° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que en general, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. Asimismo el inciso g) del Artículo 1° del Reglamento de la referida Ley, precisa que la ganancia o ingreso derivado de operaciones con tercero, se refiere a la obtenida en el devenir de la actividad de la empresa en sus relaciones con otros particulares, en las que los intervinientes participaran en Rev. por…………………………… Fecha…………………………… Prep.por……………………….….
Fecha……………………………
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones. Por tanto, habiéndose resuelto el Contrato de Arrendamiento entre TEXTILES DEL NORTE SA Y OJITOS NEGROS SAC, el resarcimiento que obtuvo la primera, a través de la garantía, debió ser reconocida como un ingreso. Por lo que se deberá efectuar el asiento de ajuste correspondiente, a fin de reconocer tal ingreso y eliminar el pasivo. Así: -----------------------------x------------------------------46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS20,000 467 Depósitos en garantía 76 INGRESOS EXCEPCIONALES20,000 769 Otros ingresos excepcionales x/x Por el reconocimiento del ingreso por lucro cesante. -----------------------------x------------------------------2) Tratamiento de los Depósitos en Garantía Se ha verificado que en el mes de Noviembre del 2005, la empresa suscribió un Contrato de Arrendamiento con la empresa “Siglo XXI” SRL por uno de los locales que posee. Al firmarse el Contrato respectivo, “Siglo XXI” SRL entregó en garantía la suma de S/. 25,000, los cuales por un error del departamento de contabilidad, fueron contabilizados como ingresos del período.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….…….
20,000
Error Contable
Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 76 INGRESOS EXCEPCIONALES REPARO IMPORTE TIPO -----------------------------x------------------------------10 CAJA Y BANCO 104 Cuenta corriente 76 INGRESOSEXCEPCIONALES 769 Otros ingresos excepcionales x/x Por los ingresos extraordinarios registrados -----------------------------x-------------------------------
25,000 25,000
En principio, es pertinente señalar que los depósitos en garantía constituyen montos recibidos de terceros personas en cumplimiento de convenios y contratos, en calidad de garantía para cubrir ciertas eventualidades. Sin embargo, valga la aclaración, el depósito recibido por la empresa no le pertenece, ni tampoco se genera por una operación comercial, por lo que no debería ser reconocido como ingreso, debiéndose efectuar el siguiente asiento de ajuste. -----------------------------x------------------------------76 INGRESOS EXCEPCIONALES 769 Otros ingresos excepcionales 46CUENTAS POR PAGARDIVERSAS 467 Depósitos en garantía x/x Por el reconocimiento de la garantía como un cuenta por pagar. -----------------------------x-------------------------------
25,000
(25,000) 25,000
Error Contable
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
UTILIDAD COMERCIAL
1’075,028
AGREGADOS
1’149,921
RENTA IMPONIBLE
2’224,949
PARTICIPACIÓN 10%
222,495
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
UTILIDAD COMERCIAL
1’075,028
AGREGADOS
1’149,921
RENTA IMPONIBLE
2’224,949
PARTICIPACIÓN 10% BASE IMPONIBLE IMPUESTO A LA RENTA
222,495 2’002,454 600,736
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 BALANCE GENERAL ACTIVO ACTIVO CORRIENTE Caja y Bancos Clientes (-) Prov. Cuentas de cobranza dudosa Cuentas por cobrar accionistas y personal Cuentas por cobrar diversas Existencias Cargas Diferidas TOTAL ACTIVO CORRIENTE
2005 S/. 864,750 2’179,627 16,500 943,041 3’101,184 181,870 7’286,972
2004 S/. 77,540
PASIVO Y PATRIMONIO PASIVO CORRIENTE Tributos por pagar Remuner. Y particip. Por pagar Proveedores Cuentas por pagar diversas Prov. para beneficios sociales TOTAL PASIVO CORRIENTE
2’056,177 25,650 580,098 3’755,597 83,689 6’578,751 TOTAL PASIVO
2005 S/.
2004 S/.
468,735 319,329 4’113,393 3’897,614 310,339 9’109,410
258,479 201,855 3’739,480 5’645,824 175,052 10’020,690
9´109,410
10’020,690
2’424,123 1’317,572 92’188 927’702 251,797 5’013,382 14’122,792
2’424,123
PATRIMONIO Inversiones en valores Inmuebles, maquinarias y equipos (Neto de depreciación acumulada) Intangibles(Neto de amortización acumulada)
TOTAL ACTIVO NO CORRIENTE TOTAL ACTIVO Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….…….
213,330 4’032,311 2’590,179 6’835,820 14’122,792
216,150 Capital 3’814,382 Excedente de reevaluación 2’855,420 Reservas Resultados acumulados Resultado del ejercicio 6’885,952 TOTAL PATRIMONIO 13’464,703 TOTAL PASIVO PATRIMONIO
92’188 927’702 3’444,013 13’464,703
Fecha……………………………… …
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 10 CAJA Y BANCOS MAYOR GENERAL
DETALLE
Saldo Inicial Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL
DEBE
HABER
77,540 450,692 840,125 632,102 961,258 1’023,692 1’684,102 825,113 1’065,147 1’457,102 1’250,654 1’026,233 1’362,027
494,890 677,456 785,960 875,890 1’065,489 1’089,654 978’962 1’069,861 1’150’844 1’392,154 1’110,256 1’099,621
12’655,787
11’791,037
12’655,787
864,750 12’655,78 7
Saldo al 31-12-2005
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
-741-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 10 CAJA Y BANCOS
DETALLE
10.1 10.2 10.4
Referenc. P/T.
Caja Fondo Fijo Banco
25,890 4,500 834,360
TOTAL
864,750
Esta cuenta comprende fondos de libre disponibilidad que representan medios de pago, tales como dinero en efectivo, cheques, giros o depósitos en cuenta corriente en entidades financieras. La dinámica que se aplica comprende cargos por cobros de facturas y/o letras a clientes, anticipos recibidos, cobranza de préstamos al personal, accionistas(o socios) y directores, cobranza de préstamos a terceros a terceros. Se acredita por el pago de remuneraciones, vacaciones y participaciones, préstamos al personal, entregas a rendir cuentas, pago de tributos, pago de facturas y letras a proveedores, pago de dividendos, entre otros. El período sujeto a revisión comprendió de Enero a Diciembre del 2005 habiéndose verificado la documentación sustentatoria, autorizaciones del personal responsable, reconciliaciones bancarias y confirmaciones de saldos.
Rev. por…………………………… Fecha……………………………… Prep.por……………….…….……. Fecha………………………………
-742-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 12 CLIENTES MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
HABER
Saldo Inicial
2’056,177
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
895,157 754,123 1’023,874 1’125,689 1’241,589 1’278,954 1’356,147 1’574,897 1’685,236 1’688,731 1’457,965 1’502,133
1’231,456 1’474,585 1’789,156 1’231,654 1’023,561 875,123 962,130 1’031,654 1’490,256 1’460,021 1’381,996 1’403,631
17’640,672
15’355,223
17’640,672
2’285,449 17’640,672
TOTAL Saldo al 31-12-2005
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
-743-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 12 CLIENTES
DETALLE
12.1 12.3 12.9
Referenc. P/T.
Facturas por Cobrar Letras por Cobrar Cobranza dudosa
2’170,128 56,301 59,020
TOTAL
2’285,449
Esta cuenta comprende las acreencias que se originan a favor de la empresa, por la venta de bienes o servicios producto de la realización de las actividades propias de su giro económico. A esta cuenta se le carga por el monto de facturas por la venta de bienes y/o servicios, y por las notas de débito, así como las letras giradas en canje de facturas y devoluciones del dinero recibido por anticipos recibidos. Por otro lado se acredita por el cobro parcial o total de la deuda a clientes, letras giradas en canje de facturas, anticipos recibidos a cuenta de ventas futuras, descuentos, rebajas y bonificaciones concedidas fuera de factura. El trabajo de auditoría abarcó todos los meses del ejercicio económico 2005 habiéndose verificado la documentación sustentatoria y los registros contables y tributarios.
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
-744-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS Y PERSONAL MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
HABER
Saldo Inicial
25,650
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
9,850 7,023 0 0 0 0 12,356 10,325 0 0 13,112 9,520
6,581 0 11,230 0 9,560 7,851 6,114 5,421 5,698 6,521 0 12,360
TOTAL
87,836
71,336
87,836
16,500 87,836
Saldo al 31-12-2005
Rev. por…………………………… Fecha………………………………
-745-
Informativo Vera Paredes
Prep.por…………………….…. …….Fecha……………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS Y PERSONAL
DETALLE
14.1 14.2
Referenc. P/T.
Préstamos al Personal Préstamos a Accionistas TOTAL
9,500 7,000 16,500
Este rubro agrupa las acreencias a favor de la empresa por operaciones realizadas que son ajenas a la actividad principal de la empresa, así tenemos que se debita por los préstamos efectuados por la empresa a su personal, Directores y Accionistas, y se acredita por los cobros efectuados.
Rev. por……………………………… Fecha………………………………
-746-
Informativo Vera Paredes
… Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS MAYOR GENERAL DETALLE
DEBE
HABER
Saldo Inicial
580,098
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre
15,230 56,512 57,562 26,458 23,120 45,890 65,623 20,400 51,607 90,000 52,987 39,651
5,698 15,641 25,231 12,641 15,120 5,698 11,258 23,156 17,589 18,193 16,510 15,362
1’125,138
182,097
1’125,138
943,041 1’125,138
TOTAL Saldo al 31-12-2005
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… …
-747-
Informativo Vera Paredes
Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS DETALLE
16.2 16.4 16.8
Referenc. P/T.
Reclamaciones a Terceros Depósitos en garantía Otras cuentas por cobrar diversas
827,990 85,480 29,571
TOTAL
943,041
La cuenta comprende las acreencias que se originan a favor de la empresa, por operaciones conexas tales como préstamos a otras empresas, con las cuales se puede mantener vinculación económica; reclamaciones derivadas de operaciones comerciales y respecto a los cuales se han iniciado las acciones administrativas y legales pertinentes. Asimismo, se incluyen importes entregados en cumplimiento de compromisos contractuales. El análisis ha comprendido la revisión de la documentación sustentatoria de las entregas efectuadas, así como las autorizaciones efectuadas por el funcionario responsable y evidenciar las gestiones de cobro realizadas.
Rev. por………………………………
-748-
Informativo Vera Paredes
Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 19 PROVISIÓN CTAS. COBRANZA DUDOSA MAYOR GENERAL DETALLE
DEBE
HABER
Saldo Inicial
0
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL Saldo al 31-12-2005
105,822 0
105,822
105,822 105,822
0 105,822
-749-
Informativo Vera Paredes
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 14 CUENTAS POR COBRAR ACCIONISTAS Y PERSONAL DETALLE
19.2
Cobranza Dudosa
Referenc. P/T. 105,822
La provisión comprende aquella realizada al 31 de Diciembre del 2004 habiéndose determinado que está compuesta por incobrabilidades reales y estimadas según se ha determinado en la hoja de reparos de la cuenta 684 Provisión cuentas cobranza dudosa.
-750-
DETALLE
MAYOR GENERAL
EXISTENCIAS
TOTAL
Saldo al 31-12-2005
224,364.00
224,364.00
HABER
369.856,00 441.012,00 1.654.298,002.045.698,001.905.632,002.422.457,00 685.127,00 701.456,00 561.478,00 651.236,
547.182,00 203.654,00 1.020.321,001.745.369,001.784.250,002.156.203,00 798.233,00 623.951,00 263.103,00 279.345,
102.456,00 672.132,00 1.986.554,001.356.203,001.369.852,001.911.203,00 231.025,00 302.569,00 189.547,00 196.632,
278.451,00 304.158,00 1.856.305,001.912.356,001.025.741,00 856.122,00 477.151,00 369.132,00 103.547,00 107.323,
145.620,00 514.236,00 1.745.122,001.612.355,001.684.523,001.064.785,00 852.100,00 801.256,00 201.489,00 207.151,
410.235,00 401.480,00 2.125.987,002.301.442,001.540.120,001.302.996,00 655.122,00 523.746,00 178.155,00 158.023,
1.670.145,00
572.104,00
733.911,00
125.024,
5.321.591,00 5.321.591,00 23.221.341,00 23.221.341,00 20.154.773,00 20.154.773,00 7.741.561,00 7.741.561,00 3.102.742,00 3.102.742,
0,00
5.321.591,00 5.321.591,00 23.221.341,00 21.551.196,00 20.154.773,00 19.582.669,00 7.741.561,00 7.007.650,00 3.102.742,00 2.977.718,
645.758,00 415.321,00 2.238.309,001.592.267,002.691.154,002.369.451,00 741.365,001.131.258,00 111.237,00 177.302,
458.796,00 245.165,00 1.936.258,001.563.201,001.874.366,002.110.588,00 411.299,00 856.921,00 201.159,00 198.754,
458.762,00 314.658,00 1.742.365,002.036.589,002.157.840,002.531.574,00 985.123,00 412.378,00 301.258,00 305.698,
0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 11,034.00
11,034.00
213,330.00
Fecha .............................................
Prep. Por .......................................
DEBE
443.894,00
851.233,00 451.203,00 385.121,00 220.985,00 189.566,
HABER
171.512,00 745.698,00 1.564.120,001.456.897,001.365.987,001.230.158,00 399.874,00 498.685,00 201.589,00 231.547,
0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 8,214.00
Fecha .............................................
DEBE 698.155,00
775.899,00 355.784,00 401.177,00 125.301,00 275.141,
HABER
689.145,00 278.954,00 1.897.451,002.031.568,00 951.425,00
216,150.00
Rev. Por ..........................................
DEBE
953.725,00
254.120,00 785.123,00 2.584.126,001.897.251,00 850.158,00
HABER
DEBE
Saldo al 31-12-2005
Total
DEBE 870.125,00
S/.
Diciembre
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 31 VALORES MAYOR GENERAL
Noviembre
Octubre
Septiembre
Agosto
Julio
Junio
Mayo
HABER
789.698,00
DEBE
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
Abril
Saldo Inicial
Marzo
DETALLE
Febrero
Enero
Saldo Inicial
Rev. por……………………………… Fecha……………………………… … Prep.por……………………….……. Fecha……………………………… …
MATERIAS PRIMAS Y PRODUCTOS EN PROCESO PRODUCTOS TERMINADOS ENVASES Y EMBALAJES SUMINISTROS DIVER REFER. P/T AUXILIARES
EJERCICIO ECONÓMICO : 2005
TEXTILES DEL NORTE S.A.
Informativo Vera Paredes
HABER
S/.
224,364.00
-751-
Informativo Vera Paredes
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 31 VALORES
DETALLE
31.1.01 31.1.02 31.1.03 31.2
Referenc. P/T
Acciones - Exportec S.A. Acciones - Inverfox S.A. Acciones - Oversix S.A. Provis. Fluctuac. Valores
95,652.00 83,040.00 45,672.00 -11,034.00
TOTAL
213,330.00
Esta cuenta agrupa las divisionarias que representan los valores que se adquieren con la finalidad de invertir los excedentes de fondos en titulos que pueden convertise en dinero a corto plazo o con la intención de mantenerlos a largo plazo a fin de mantenerlos a largo plazo a fin de mantener un control sobre otras empresas o ser integrante de instituciones vinculadas con las actividades de la empresa. Esta cuenta se debita por el costo de adquisición de valores o por la reversión de las provisiones que resultan excesivas o indebidas del ejercicio o ejercicios anteriores, y se acredita por la provisión por fluctuaciones de valores del ejercicio o la venta de valores.
-752-
39.818,00
Unidades de transporte
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005
-753-
8.326.466,00
13.787,00
PC Hitech
Total
13.787,00
Equipos de Cómputo
8.150,00
10.900,00
Escritorios y sillas (20) Archivadores (15)
19.050,00
Muebles y enseres
4.796,00
17.948,00
Fotocopiadora Epson Escaner Código de Barras
22.744,00
Equipos Diversos
Fecha .............................................
Prep.Yamaha Por ....................................... Motocicleta
-4.796,00 -4.796,00
13.787,00
13.787,00
8.150,00
10.900,00
19.050,00
0,00
17.948,00
17.948,00
5.341,00
1.485,00
1.485,00
1.300,00
2.510,00
3.810,00
959,00
3.590,00
4.549,00
5.341,00 -4.796,003.082.329,00 11.409.340,00 4.512.084,00
5.341,00
7.973,00
7.954,00
45.159,00 15.927,00
944.416,003.290.221,00597.532,00
19.933,00
2.345.805,00
Maquinas de coser (20)
2005
10%
3%
-1.159,00
350.049,00 1.020.101,00140.929,00
765.610,00 1.764.758,00308.233,00
11.391,00
25%
10%
10%
10%
10%
20%
20%
20%
10%
-1.159,00
-1.159,00
4.933,
4.933,
2.115,
3.600,
5.715,
0,0
5.385,
5.385,
801,
11.960,
11.931,
24.692,
1.162.801
793.114,00 1.764.758,00308.233,00-1.159,007.377.030
3.448,00
3.448,00
815,00
1.090,00
1.905,00
200,00
1.795,00
1.995,00
801,00
3.987,00
3.977,00
8.765,00
234.580,00 236.247,00 94.442,00
2.048.153 4.032.311,00
4.091.179
7.302.133
31.12.20
540.793,00 3.436.298,00 34.172, 20.467,00 12.563,00 34.172, 13.335,00 8.855,00
Retiros
34.172,00 7.302.133,00 24.692,00 5.385,00 5.715,00 4.932,00
Voluntaria Revaluac.
1.285.900,00 308.233,00 10% 180.981,00 508.410,00 72.862,00 4.512.084,00728.624,002.538.432,00 1.764.758,00 793.113,00 -1.159,00 7.377.029,00
Custer Kia Año 2001 19.933,00 Fecha .............................................
1.809.808,00
Tejedora Automatica (05) TOTAL
1.409.289,004.909.778,00 2.580.100,00
3.082.329,00 10.738.431,00 4.463.532,00
19.885,00
3.500.489,00
Maquinaria Remalladora (04)
11.409.340,00
574.965,00 10.738.431,00 45.159,00 17.948,00 19.050,00 13.787,00
Saldos al 31.12.2005
308.233,00 11.391,00
Voluntaria 31.12.2005 01.01.2005 Deprec.
Camioneta Año 99 19.885,00 Rev. Nisson Por ..........................................
7.656.102,00
Maquinaria y equipo
Retiros
3.082.329,00
3.082.329,00
Revaluacion Voluntaria
Depreciación Depreciación Ventas y/o Saldos al Activo Fijo Ejercicio Revaluación Retiros 31.12.2005 Saldos al Tasa de Depreciación Revaluación Depreciación Ventas y/oNeto Saldos a
-4.796,00
-4.796,00
Ventas y/o Retiros
22.781,00 11.391,00 4.463.532,00 1.764.758,00 765.610,00 574.965,00 22.781,00 15.927,00 8.765,00 195.274,00 4.549,00 1.995,00 379.691,00 22.781,00 3.810,00 1.905,00 1.485,00 3.447,00
5.341,00
01.01.2005 el período
Edificios y otras construcciones Maquinaria y equipo Edificios y otras construcciones 574.965,00 Unidades de transporte Terrenos 195.274,00 Equipos diversos Edificios 379.691,00 Muebles y enseres Equipos de cómputo
DETALLE
Revaluacion
5.341,00
5.341,00
Adiciones
Voluntaria Saldos al Adquisiones 01.01.2005 Ventas en y/oRevaluación Saldos del al
Saldos al
8.326.466,00
574.965,00 7.656.102,00 39.818,00 22.744,00 19.050,00 13.787,00
Saldos al 01.01.2005
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
DETALLE
ACTIVO FIJO Y DEPRECIACION ACUMULADA
TOTAL EJERCICIO ECONÓMICO : 2005
TEXTILES DEL NORTE S.A.
Edificios y otras construcciones Maquinaria y equipo Unidades de transporte Equipos diversos Muebles y enseres Equipos de cómputo
DETALLE
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 ACTIVO FIJO Y DEPRECIACION ACUMULADA
Informativo Vera Paredes
Informativo Vera Paredes
33 INTANGIBLES MAYOR GENERAL DETALLE
DEBE
Saldo Inicial
2,792,450.00
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 106,177.00 0.00 2,640.00 0.00 0.00 22,000.00 0.00
0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00
Total
2,923,267.00
0.00
Saldo al 31-12-2005
HABER
2,923,267.00
2,923,267.00
2,923,267.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 34 INTANGIBLES -754-
Informativo Vera Paredes
DETALLE
34.2 34.6 34.7 34.8
Referenc. P/T
Patentes y Marcas Gastos Pre-Operativos Linea Telefonica Software Ventas y Cobranza
626,407.00 2,272,220.00 2,640.00 22,000.00
TOTAL
2,923,267.00
Esta cuenta agrupa los valores inmateriales, tales como derechos y privilegios de utilidad para la empresa, relacionado con su capacidad para generar rentas. Las patentes y marcas estan constituidos por la marca “Flash Sport” que la empresa aplica a sus productos de implementos deportivos y que fue adquirido a la empresa Logoservice S.A. el 30.06.2003. Los gastos de investigación son aquellos incurridos a fin de obtener un mejor acabado en la confección de sus productos, y que fueron encargados a Tecnoquímica, y que a la fecha están en período de culminar las pruebas de control de calidad. Por su parte los gastos pre-operativos son aquellos efectuados en la formación y organización de la empresa, anteriores al periodo de explotación de la actividad económica, tales como honorarios de asesores, gastos de constitución, libros de contalibidad, estudios de mercado, entre otros.
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 38 CARGAS DIFERIDAS MAYOR GENERAL -755-
Informativo Vera Paredes
DETALLE
DEBE
Saldo Inicial
83,689.00
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
55,890.00 43,560.00 21,025.00 26,890.00 26,102.00 130,008.00 26,128.00 29,151.00 33,259.00 39,851.00 48,962.00 46,698.00
14,890.00 22,456.00 35,960.00 15,890.00 45,489.00 39,654.00 39,796.00 50,695.00 39,529.00 42,130.00 53,399.00 29,455.00
Total
611,213.00
429,343.00
Saldo al 31-12-2005
HABER
181,870.00
611,213.00
611,213.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 38 CARGAS DIFERIDAS MAYOR GENERAL
DETALLE 38.2
Seguros pagados por
Referenc. P/T 65,004.00 -756-
Informativo Vera Paredes
38.4 38.5 38.9
Adelantado Entregas a rendir cuenta Adelanto de Remuneraciones Otras cargas diferidas
28,565.00 18,654.00 69,647.00
TOTAL
181,870.00
Esta cuenta comprende los egresos realizados por concepto de servicios futuros que van a ser cargados como gastos en el ejercicio o ejercicios siguientes. El trabajo de auditoría comprendió todos los meses del ejercicio habiéndose efectuado un análisis de la documentación sustentatoria y de las autorizaciones por parte del personal responsable.
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 40 TRIBUTOS POR PAGAR MAYOR GENERAL
DETALLE
Saldo Inicial
DEBE
HABER
258,479.00 -757-
Informativo Vera Paredes
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
289,157.00 350,476.00 358,102.00 611,203.00 589,175.00 491,302.00 612,365.00 698,109.00 577,360.00 731,234.00 799,710.00 503,145.00
265,102.00 345,102.00 402,178.00 477,155.00 406,781.00 654,802.00 908,175.00 589,745.00 785,023.00 613,984.00 782,145.00 591,402.00
Total
6,611,338.00
7,080,073.00
Saldo al 31-12-2005
468,735.00
7,080,073.00
7,080,073.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 MATRIZ Y COMENTARIOS 40 TRIBUTOS POR PAGAR
DETALLE
Referenc. P/T
DEBE
HABER
401.1.1
Impuesto General a las Ventas
134,112.00
401.7.1
Impuesto a la Renta 3º Categoria
457,343.00
401.7.2
Impuesto a la Renta 4º Categoria
210.00
401.7.3
Impuesto a la Renta 5º Categoria
6,906.00
403.1.1
ESSALUD
36,255.00
403.1.2
ONP
22,446.00
403.1.4
SCTR
2,935.00
403.5.1
IES-Cuenta Propia
403.5.2
IES-Cuenta Terceros
22,253.00 105.00
-758-
Informativo Vera Paredes
403.6.1 405.1.1
SENATI Impuesto Patrimonial Predial
3,338.00
409.
Fraccionamiento Art. 36º C.T.
50,000.00
1,056.00
134,112.00 Saldo
468,735.00
TOTAL
602,847.00
602,847.00
602,847.00
Esta cuenta del pasivo comprende las acreencias que se generan con el Gobierno Central e Instituciones Publicas a consecuencia de la carga tributaria a que se encuentra afecta la actividad generadora de renta de la empresa. Se acredita por el importe de los tributos devengados a cargo de la empresa, así como los tributos retenidos o recaudados. Se debita por el pago de los tributos devengados, retenidos o recaudados y los pagos a cuenta de Impuesto a la Renta. La labor realizada comprendió el análisis de la determinación del Impuesto a la Renta, en concordancia a la normatividad vigente, asimismo respecto a los débitos y créditos físcales relacionados al Impuesto General a las Ventas.
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
Saldo Inicial Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio
HABER
201,855.00 158,302.00 92,330.00 83,059.00 79,145.00 83,002.00 88,157.00 141,223.00
105,189.00 94,102.00 84,103.00 83,745.00 96,125.00 83,159.00 160,748.00 -759-
Informativo Vera Paredes
Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
85,337.00 78,365.00 91,025.00 83,174.00 287,607.00
135,781.00 125,008.00 89,337.00 115,802.00 295,101.00
Total
1,350,726.0 0
1,670,055.00
Saldo al 31-12-2005
319,329.00
1,670,055.0 0
1,670,055.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR
DETALLE 401.1 401.2 401.3
Referenc. P/T
Remuneraciones por Pagar Vacaciones por Pagar Participaciones por Pagar
68,569.00 28,265.00 222,495.00
TOTAL
319,329.00
Esta cuenta comprende obligaciones asumidas con el personal por la labor efectuada y los derechos adquiridos en concordancia a la legislación laboral. -760-
Informativo Vera Paredes
Las acreencias responden a las provisiones por las remuneraciones y participaciones por pagar, mientras que los débitos son las cancelaciones efectuadas. La Auditoría Tributaria abarcó todos los meses del período fiscal, verficándose el libro de Planillas, Boletas de Pago, Certificados de Retenciones y su registro contable, no habiéndose determinado observaciones al resultado final. Asimismo los trabajadores sujetos al régimen laboral de la actividad privada particiapn en las utilidades de las empresas que se desarrollan actividades generadoras de rentas de tercera categoría, mediante la distribucíon por parte de éstas de un porcentaje de la Renta Anual antes de impuestos. La referida participación constituye gasto deducible para la empresa, para efecto de la determinación de la Renta Neta de Tercera Categoría. El porcentaje de participación es el 10% porque la empresa realiza actividad industrial, según el Decreto Legislativo Nº 892 y Decreto Supremo Nº 009-98-TR.
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 42 PROVEEDORES MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
Saldo Inicial Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre
HABER
3,739,480.00 985,127.00 1,025,789.00 1,158,023.00 1,176,307.00 1,160,258.00 1,734,157.00 1,695,781.00 1,736,780.00 1,915,789.00 1,840,176.00 1,778,022.00 1,975,178.00
1,205,618.00 1,378,954.00 1,402,369.00 1,580,548.00 1,652,332.00 1,458,740.00 1,564,879.00 1,782,151.00 1,625,890.00 1,523,698.00 1,524,109.00 1,856,012.00 -761-
Informativo Vera Paredes
TOTAL
18,181,387.00
Saldo al 31-12-2005
22,294,780.00
4,113,393.00
22,294,780.00
22,294,780.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 42 PROVEEDORES
DETALLE 42.1 42.3
Referenc. P/T
Remuneraciones por Pagar Vacaciones por Pagar
2,832,813.00 1,280,580.00
TOTAL
4,113,393.00
Esta cuenta está compuesta por obligaciones que contrate la empresa como resultado de las operaciones de compra de materia prima, envases y embalajes, suministros diversos, mercaderías y servicios, sea al contado o al crédito, nacional o del exterior, relacionados con la actividad de la empresa. La revisión a esta cuenta comprendió todos los meses del período fiscal verificándose la documentación sustentatoria respecto al Registro de Compras y Libro Diario, así como la veracidad de la realización de la operación mediante la conformidad del ingreso de las existencias al Almacén y la conformidad de la prestación del servicio. La cancelación de las cuentas por pagar fue constatada con la respectiva emisión del cheque y su registro en los estados de la cuenta bancarias. Se procedió también a la circularización de los -762-
Informativo Vera Paredes
Proveedores más importantes habiéndose determinado la conformidad respecto a los respuestaas obtenidas. El saldo se muestra sin considerar los anticipos entregados a los proveedores, los cuales son reflejados en el rubro de exigibilidad conjuntamente con la Cuenta 12 Clientes.
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
5,645,8 24.00
Saldo Inicial Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre
HABER
0.00 242,19 0.00 0.00 236,29 0.00 203,19 0.00 0.00 219,18 0.00 250,15 0.00 289,32 -763-
Informativo Vera Paredes
Diciembre
9.00 0.00 0.00 307,88 1.00
TOTAL
1,748, 210.00
Saldo al 31-122005
3,897, 614.00
Octubre Noviembre
5,645, 824.00
5,645,8 24.00
5,645,8 24.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha ............................................. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS
DETALLE 46.1 46.2 46.3
Referenc. P/T
Préstamos de Terceros Reclamaciones de Terceros Préstamos de Accionistas
3,486,413.00 265,178.00 146,023.00
TOTAL
3,897,614.00
-764-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 47 BENEFICIOS SOCIALES DE TRABAJADORES MAYOR GENERAL
DETALLE
DEBE
175,05 2.00
Saldo Inicial Enero Febrero Marzo Abril
HABER
156,15 7.00
29,256. 00 51,526. 00 30,269. 00 54,703. -765-
Informativo Vera Paredes
Mayo
160,87 9.00
Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre
133,17 5.00
Diciembre
TOTAL
450,21 1.00
Saldo al 31-122005
310,33 9.00
760,55 0.00
00 33,264. 00 35,147. 00 65,201. 00 36,980. 00 43,178. 00 61,589. 00 55,362. 00 89,023. 00
760,55 0.00
760,55 0.00
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO : 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 47 BENEFICIOS SOCIALES DE TRABAJADORES
-766-
Informativo Vera Paredes
DETALLE
47.1.2
Referenc . P/T
Compensación por Tiempo de Servicios Obreros
310,339.00
TOTAL
310,339.00
En esta cuenta comprende las obligaciones pendientes de depositar por el período de Noviembre y Diciembre del 2005. Durante el ejercicio fiscal se han realizado provisiones mensuales de la CTS y realizado el depósito en los meses de Mayo y Noviembre por los semestres correspondientes en una entidad financiera.
Rev. Por .......................................... Fecha ............................................. Prep. Por ....................................... Fecha .............................................
EXTILES DEL NORTE S.A.
-767-
Informativo Vera Paredes
EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 50 CAPITAL
-768-
Informativo Vera Paredes
DETALLE
Referenc. P/T.
50.1
Capital Social
2’423.123
TOTAL
2’423.123
El capital Social está representado por 2’335,379 acciones comunes pagadas de S/.1.00 cada uno, con la siguiente distribución de posesión. Jorge del Río
1'211,561
acciones
50.00%
Mayner Torres
605,781
acciones
25.00%
Lucio Gutiérrez
605,781
acciones
25.00%
2’423,123
100%
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN MAYOR GENERAL.
DETALLE
DEBE
HABER -769-
Informativo Vera Paredes
Saldo Inicial
S/.
S/.
Enero
0
1’317,572
Febrero Marzo Abril Mayo Junio Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL Saldo al 31-12-2004
0
1’317,572
1’317,572 1’317,572
1’317,572
Con fecha 02.01.2005 se efectuó la revaluación de maquinarias, sustentado mediante Informe Técnico elaborado por un profesional competente. Al respecto, es preciso señalar que si un rubro del activo fijo es revaluado, toda clase del Maquinaria y Equipo al cual el activo pertenece debe ser revaluado en concordancia a lo establecido por el Artículo 13° de la Resolución del Consejo Normativo. TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN MAYOR GENERAL.
DETALLE
DEBE
HABER
Contabilidad Nº 012-98-EF/93.01, así como por el párrafo 36 de la NIC 16: Inmuebles, Maquinarias y Equipo. -770-
Informativo Vera Paredes
Tributariamente, el Artículo 14º del decreto supremo nº 122-94-EF (Reglamento del Impuesto a la Renta) precisa que el mayor valor resultante de la revaluación no dará lugar a modificaciones en el costo computable ni en la vida útil de los bienes y tampoco será considerado para el cálculo de la depreciación.
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN DETALLE
Referenc. P/T.
57.3
Valorización Adicional
1’317,572
TOTAL
1’317,572 -771-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 58 RESERVAS MAYOR GENERAL. DETALLE
Saldo Inicial
DEBE
S/.
HABER
S/.
92,188
Enero Febrero Marzo -772-
Informativo Vera Paredes
Abril Mayo Junio Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL
0
Saldo al 31-12-2004
92,188
92,188 92,188
92,188
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 58 RESERVAS DETALLE
Referenc. P/T.
58.2
Reserva Legal
92,188
TOTAL
92,188
-773-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 59 RESULTADOS ACUMULADOS MAYOR GENERAL. DETALLE
Saldo Inicial
DEBE
S/.
HABER
S/. 927,702
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio -774-
Informativo Vera Paredes
Setiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL
0
Saldo al 31-12-2004
927,702
927,702 927,702
927,702
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 NOTAS Y COMENTARIOS 59 RESULTADOS ACUMULADOS DETALLE
Referenc. P/T.
59.1
Utilidades no Distribuidas
927,702
TOTAL
927,702
-775-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 CORRECCIÓN DE LA UTILIDAD DEBIDO A ERRORES CONTABLES DETECTADOS
UTILIDAD CONTABLE ANTES DE AUDITORIA TRIBUTARIA
S/. 1’075,028
ADICIONALES 70 VENTAS 2. Anulación de Operación de Ventas 4. Devengo de Ingresos por Prestación de Servicios
300,000 20,000
5. Anulación de Prestación de Servicios
50,000
60 COMPRAS 1. Gastos vinculados con las compras
25,000
63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 5. Costo computable de Activo Fijo
10,000
7. Servicios Devengados
20,000
65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN 5. Suscripción Anual
1,300
-776-
Informativo Vera Paredes
7. Consumo de bienes 11. Seguro contra incendio 12. Consumo de Suministros Diversos
20,000 2,000 20,000
68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 4. Amortización de Intangibles
2,917
76 INGRESOS EXCEPCIONALES 1. Lucro cesante por Resolución de Contrato
20,000
77 INGRESOS FINANCIEROS 1. Diferencia de cambio no registrada
1,100
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 CORRECCIÓN DE LA UTILIDAD DEBIDO A ERRORES CONTABLES DETECTADOS
TOTAL ADICIONES
492,317
DEDUCCIONES 67 GASTOS FINANCIEROS 1. Intereses y comisiones en operaciones de Factoring 3. Intereses de Fraccionamiento Tributario
76 INGRESOS EXCEPCIONALES 2. Tratamiento deposito garantía
TOTAL DEDUCCIONES
UTILIDAD CONTABLE SEGÚN AUDITORIA
(102,500) 10,000
(25,000) (127,500)
(92,500)
1’439,845
-777-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES E IMPUESTO A LA RENTA DIFERENCIAS TEMPORAL
PERMANENTES
ADICIONES 70 VENTAS 1. Venta de Bienes a Plazo
120,000
62 CARGAS DE PERSONAL 1. Dietas el Directorio
76,498
2. Gastos de salud 3. Gratificaciones extraordinarias 4. Accionista que no labora en la empresa
7,100 48,000 45,780
63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS 2. Gastos de mantenimiento de vehículos
6,667
3. Servicios de comisionista
2,500
4. Comisiones mercantiles originadas en el exterior
4,000
5. Gastos de atención médica
5,000
8. Gastos por movilidad
12,000
9. Gastos con sujetos residentes en paraísos fiscales
25,000
64 TRIBUTOS 1. Impuesto asumido
1,000
65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN -778-
Informativo Vera Paredes
1. Recreativos
18,000
2. CP que no cumplen con requisitos del RCP
2,380
3. Donación de equipo deportivo
5,950
4. Gastos personales
10,000
7. Donación de mercaderías
35,700
9. Donación de activo fijo
7,140
10. Gastos de Representación
15,712
11. Gastos por Viáticos
1,236
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES E IMPUESTO A LA RENTA DIFERENCIAS TEMPORAL
PERMANENTES
67 CARGAS FINANCIERAS 2. Límite de Gastos por Intereses Financieros. 42,300 3. Intereses de fraccionamiento tributario
10,000
58 PROVISIONES DEL EJERCICIO 1. Porcentaje máximo de Depreciación 2. Cuentas de cobranza dudosa 90,050
60,000 49,891
3. Provisión por Desvalorización de Existencias
3,820
5. Intangibles de duración ilimitada
2,500
6, Provisión pera Pérdida de litigio I
38,000
7. Provisión para pérdida de litigio II
15,000
8. Provisión para Beneficios Sociales
4,667
9. Revaluaciones voluntarias
116,180
56 CARGAS EXCEPCIONALES 1. Pérdida de Bienes,
50,000
2. Mermas en Proceso Productivo
22,000 -779-
Informativo Vera Paredes
3. Gastos de ejercicios anteriores
10,000
4. Mejoras en inmuebles arrendados
2,700
5. Multas del Sector Público Nacional
4,500
6. Costo Neto de Enajenación de Activos Fijos 12,000 75 INGRESOS DIVERSOS 1. Alquileres de Bienes Inmuebles
6,000
2.-Alquiler de maquinaria
1,333
3. Cesión Gratuita de Inmuebles
4,500
4. Drawback TOTAL. ADICIONES
349,378
645,726
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES E IMPUESTO A LA RENTA DIFERENCIAS TEMPORAL
PERMANENTES
DEDUCCIONES 77 INGRESOS FINANCIEROS 2. Dividendos Percibidos
(200,000)
3. Intereses de Préstamo
(10,000)
TOTAL DEDUCCIONES
(210,000)
-780-
Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES E IMPUESTO A LA RENTA CÁLCULO CONTABLE UTILIDAD CONTABLE (+) Diferencias Permanentes
1'439,845 645,726
(-) Diferencias Permanentes
(210, 000)
RENTA IMPONIBLE PARA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES
1’875,571
PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES 10% RENTA NETA IMPONIBLE IMPUESTO A LA RENTA 30%
187,557 1’688,014 506,404
CALCULO TRIBUTARIO UTILIDAD CONTABLE (+) Diferencias Permanentes (-) Diferencias Permanentes (+) Diferencias Temporales
UTILIDAD TRIBUTARIA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES 10% RENTA NETA IMPONIBLE IMPUESTO A LA RENTA 30%
1’439,845 645,726 (210,000) 349,378
2’224,949 222,495 2’002,454 600,736
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Informativo Vera Paredes
TEXTILES DEL NORTE S.A. EJERCICIO ECONÓMICO: 2005 DETERMINACIÓN DE LA PARTICIPACIÓN DE LOS TRABAJADORES E IMPUESTO A LA RENTA ASIENTO CONTABLE
88 IMPUESTO A LA RENTA
506,404
86 DISTRIBUCIÓN LEGAL DE LA RENTA
187,557
38 CARGAS DIFERIDAS
139,751
389.4
Participación Trabajadores Diferido
389.5 Impuesto a la Renta Diferido
34,938 104,813
40 TRIBUTOS POR PAGAR 40171 Impuesto a la Renta por Pagar 40175 Impuesto a la Renta Diferido
611,217 600,736 10,481
41 REMUNERACIONES Y PART. POR PAGAR 413
Participaciones por Pagar
222,495
222,495
Por la Provisión del Impuesto a la Renta del Ejercicio. TOTAL
833,712
833,712
3. INFORMES FINALES DE AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE 3.1 DICTAMEN -782-
Informativo Vera Paredes
DICTAMEN DE AUDITORÍA TRIBUTARIA Hemos sido contratados para examinar la aplicación apropiada de las normas tributarias así como el cálculo de las obligaciones tributarias derivadas de éstas, correspondientes a las transacciones realizadas por la empresa "TEXTILES DEL NORTE S.A." en el ejercicio fiscal 2005. Este informe se emite para asistir a le empresa en la determinación del Impuesto a la Renta Anual así como para verificar las declaraciones mensuales de impuestos presentadas y en general de cualquier obligación tributaria que le haya sido inherente en el período fiscal auditado. Realizamos nuestra Auditoría de acuerdo con Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas. Estos normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoría para obtener seguridad razonable que los tratamientos tributarios adoptados estén libres de errores importantes. La Auditoría incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los Estados Financieros. La Auditoría también incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia y el efecto que tienen éstos sobre las disposiciones tributarias vigentes en el periodo examinado. Creemos que nuestra auditoría provee una base razonable para nuestra opinión. El informe especial adjunto se preparó en cumplimiento de las disposiciones tributarias aplicables al ejercicio gravable auditado y no pretende ser una presentación de conformidad con Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. En nuestra opinión, los Estados Financieros con propósito especial entes mencionados, en todos los aspectos importantes, presentan, en su incidencia tributaria, de manera razonable el resultado del ejercicio, así como la composición de los activos y pasivos de la empresa al 31 de diciembre de 2005, debiéndose proceder a Ia regularización de las observaciones encontradas detalladas en el informe indicado. Este informe solamente se emite para su empleo por la junta directiva y gerencia de la empresa "TEXTILES DEL NORTE S.A." y no debe emplearse con ningún otro propósito.
CONSULTORES Y AUDITORES TRIBUTARIOS S.C.
3.2 INFORME 3.2.1 OBSERVACIONES Y RECOMENDACIONES Como resultado del trabajo de Auditoría Tributaria que se nos encomendó sobre los diferentes rubros que conforman los Estados Financieros de la empresa "TEXTILES DEL NORTE SA", se detectaron las siguientes observaciones, las mismas que se encuentran acompañadas de las -783-
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recomendaciones formuladas para subsanar las infracciones tributarias, así como de las medidas de control interno que se deberían implementar para evitar que se incurran nuevamente en las referidos infracciones. GERENCIA GENERAL 1. Accionista que no labora en la empresa La empresa tiene en planilla a un accionista, el cual se le he asignado una remuneración mensual de S/. 5,000 durante todo el período 2005. Al respecto, se ha verificado que el referido accionista no cumple labor alguna en la empresa. Sobre este tema, cabe indicar que tal como lo establece el Artículo 49° de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral, son elementos esenciales de la relación laboral, la prestación personal del servicio, el vínculo de subordinación y le contraprestación remunerativa. En consecuencia, al no cumplirse los primeros dos elementos, no existiría relación laboral entre la empresa y el accionista, por lo que no se aceptaría como gasto de personal, la remuneración asignada el indicado sujeto. Asimismo, considerando que lo accesorio corre el mismo destino que el principal, las cargas sociales relacionadas al sueldo también serán reparadas.
DEPARTAMENTO DE VENTAS 1. Emisión indebida de Nota de Crédito En el mes de Marzo de 2005, se realizó una operación de venta de mercaderías el crédito a la empresa TALMEX S.A. por un importe de S/. 300,000 más IGV según factura N° 00111821 emitida el 08.03.2005. Transcurrido el plazo previsto del crédito, y no habiéndose efectuado la cancelación respectiva, el departamento de facturación emitió la Nota de Crédito N° 001-06987 con fecha 31.03.2005, a fin de anular la venta realizada, sin embargo los bienes entregados no fueron objeto de devolución. Para efectos del IGV, la emisión de la Nota de Crédito no convalida una deducción del Impuesto Bruto del IGV, pues no anula la operación de venta realizada, al no producirse la devolución de los bienes entregados. De otra parte, y de acuerdo a la información expuesta, dicho, anulación deberá ser reparado, debiéndose agregarse a la base imponible del Impuesto a la Renta. Teniendo en consideración lo señalado, la empresa deberá realizar la rectificatoria de la PDT IGV Renta del período Marzo 2005 a fin de adicionar la venta realizada y anulada indebidamente. 2. Devengo de Ingresos por Prestación de Servicios La empresa ha celebrado un contrato de asesoría técnica con la empresa "Industria del Hilo" S.A. por los meses de diciembre de 2005 a mayo de 2006 por un monto mensual de S/. 20,000 más IGV. Se pactó que el pago se efectuaría a fines de cada mes. De la revisión efectuada, se ha constatado que al 31 de diciembre de 2005 se había prestado el servicio -784-
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correspondiente a dicho mes, pero no se emitió el Comprobante de Pago porque la usuaria del servicio no cumplió con pagar el monto respectivo. En relación a esta operación, es importante indicar que el inciso a) del Artículo 57° de la del Impuesto a la Renta, establece que las rentas de tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, es decir, las transacciones se deben registrar cuando ocurren y no cuando se cobran o cuando se pagan. Por lo tanto, al 31 de diciembre de 2005, la empresa debió considerar como ingreso el servicio prestado. De otra parte, y para efectos del IGV, la Ley de este impuesto prescribe que la Obligación Tributaria se origina, tratándose de la prestación de servicios, en la fecha que se emite el Comprobante de Pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero, entendiéndose por el primer supuesto a la fecha de emisión del documento de acuerdo a lo establecido por el Reglamento de Comprobantes de Pago o en la fecha que se emita, lo que ocurra primero. Al respecto, el Reglamento de Comprobantes de Pago, establece que en el caso de prestación de servicios, el comprobante de pago deberá emitirse cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra primero: La culminación del servicio. La percepción de la retribución, parcial o total debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto percibido. El vencimiento del plazo de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago del servicio, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda a cada vencimiento. En el presente caso, si bien la empresa usuaria no cumplió con pagar el servicio correspondiente el mes de diciembre, el servicio ya se había culminado; por lo tanto conforme a lo señalado, ir, empresa debió emitir el Comprobante de Pago, a pesar de no haberse percibido los S/. 20,000, habiendo nacido la obligación tributaria correspondiente para el IGV, así como para el pago a cuenta del Impuesto a la Renta. 3. Anulación de Prestación de Servicios En el mes de Mayo de 2005 se celebró un contrato con la empresa "Textiles 2000" SRL para la prestación de asesoría técnico pactándose una retribución de S/. 50,000 más IGV. Se tiene evidencia que el servicio se prestó en el referido mes y que se emitió el respectivo Comprobante de Pago con fecha 31 de Mayo de 2005. Sin embargo, con fecha 15 de Julio de 2005 el departamento de facturación, procedió a emitir la Nota de Crédito N° 0052569, a fin de anular la factura emitida por cuanto, habiendo transcurrido más de dos meses, el cliente no había procedido o cancelar la obligación. Al respecto, es conveniente considerar que la anulación de esta operación es improcedente, por cuanto la prestación del servicio genera el derecho del prestador al cumplimiento de la contraprestación o retribución, así como su reconocimiento como su reconocimiento como ingreso para efectos del Impuesto a la Renta.
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Respecto al IGV, el inciso b) del Artículo 26° de la Ley, establece que tratándose de la anulación parcial o total de venta de bienes o de la prestación de servicios, del monto del Impuesto Bruto se deducirá el monto del Impuesto Bruto proporcional a la parte del valor de ventas o de la retribución del servicio restituido, agregando que la anulación de las ventas o servicios está condicionada a la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada, según corresponda. De lo señalado, podríamos entender que mediante la devolución del monto percibido sí procedería la anulación o restitución del servicio, en oposición al principio del devengado expuesto en la Ley del Impuesto a la Renta. Sin embargo, se debe precisar que el Artículo 27° de la referida Ley del IGV aclara la discusión respecto de la anulación de los servicios, el señalar en contraposición a lo dispuesto por el Artículo 26°, que se deduce del Crédito Fiscal el monto del Impuesto Bruto correspondiente a la devolución de la retribución del servicio no rea/izado. Al respecto, cuando se hace referencia o la retribución del servicio no realizado, se estaría aludiendo a los anticipos otorgados por períodos en los cuales no se ha prestado el servicio, y por consiguiente no se ha reconocido como ingreso. En conclusión, considerando que el Artículo 26° y el 27° de la Ley del IGV tratan de ajustes al Débito y Crédito Fiscal respectivamente, su análisis debe ser integral, por lo que la alusión a que del Impuesto Bruto del IGV se deduce el monto de la "retribución del servicio restituido" que señala el Artículo 26° de la referida Ley, debería entenderse a aquellos anticipos por servicios aún no realizados. En consecuencia, la anulación de servicios prestados y reconocidos como ingresos, no es aceptada contable ni tributariamente, admitiéndose solamente la deducción del débito y crédito fiscal por los montos devueltos de anticipos entregados por servicios no prestados. DEPARTAMENTO DE CONTABILIDAD 1. Reconocimiento de Ingresos en operaciones de Consignación En el mes de Diciembre de 2004, la empresa entregó en calidad de consignación mercaderías por un valor de S/. 200,000 a la Pendientes de cobro, pactándose un interés bancario del 5%. Se sabe gue el Banco de Lima asume el riesgo de insolvencia. De la revisión realizada se ha determinado que el monto De la Primera cartera de letras por cobrar entregados fue de s/. 1'000 000 con un vencimiento de 60 días (2 meses), recibiéndose a cambio lo sumo de S/. 897 5OO, sin embargo se ha determinado que al 31 de diciembre de 2OO5, figura como cuentas por cobrar lo sumo de S/.102 500, correspondiente Al saldo por cobrar de la referido operación de Factoring. El Factoríng es la prestación de un conjunto de servicios administrativos y financieros que se realizan mediante lo cesión de créditos comerciales que por lo general es o corto plazo, que se originan en la prestación de servicios y/o entrega de bienes, pudiendo estar sustentados con facturas, letras por cobrar o pagarés, Debiéndose contabilizar como el registro del dinero ingresado, así como el reconocimiento de los intereses correspondientes (gastos de cobranza). -786-
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En cuanto al tratamiento tributario, es preciso señalar que el inciso e) del Artículo 37 de la Ley del impuesto o la Renta permite la deducción de los gastos de cobranza de rentas gravadas, por lo que los gastos originados en lo operación de Factoring son deducibles de la Renta Bruta de Tercera Categoría. De otro parte, y como se aprecia de la revisión realizada, la empresa no ha considerado los gastos que ocasionó el Factoring (S/ 1O2 500), por lo deberá realizar un asiento de ajuste á fin de considerarlos dentro de los registros contables, debiendo Deducir de lo Renta Neta, el importe de dichos intereses. 34. Límite de gastos por Intereses Financieros Se ha verificado gue los gastos financieros al 31.12.2005 suman S/. 116,137. Asimismo se ha constatado que lo empresa contabilizo ingresos por intereses sobre depósitos en el Banco Financiero por S/.48,7OO, cuyos gastos inherentes suman S/ .6 ,400. De acuerdo o lo dispuesto por el segundo párrafo del inciso a) del Artículo 37o de la Ley del impuesto a la Renta, sólo son deducibles los intereses originados por la constitución, renovación o cancelación de deudas, en lo porte gue excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados. Para tal efecto, es Pertinente indicar que de los intereses exonerados se debe deducir sus gastos inherentes. En tal sentido, y de acuerdo o los cálculos realizados se ha determinado que lo empresa sólo podrá deducir como gastos financieros la sumo de s/.73837, debiendo reparar lo sumo de S/. 42,300 por cuanto este monto representa los intereses exonerados percibidos en el período. 35. Deducción por Intereses de Fraccionamiento Tributario El departamento de contabilidad de lo empresa contabilizó Como gastos del ejercicio 2005, intereses de un fraccionamiento Tributaria, por un monto de S/.10, 000 los cuales se devengarán Durante el ejercicio 2006. En relación a ese tema, es pertinente indicar que de acuerdo al inciso o) del Artículo 37" de lo Ley del impuesto o lo Renta, son deducibles de lo rento bruto entre otros conceptos, los intereses de fraccionamientos otorgados conforme al Código Tributario. Al respecto, el Artículo 57" de lo referido Ley, dispone que los gastos, entre los cuales se incluyen los intereses, se imputan en base al principio del devengado, esto es o medida que se van Venciendo. De lo expuesto, lo empresa podrá deducir como gastos del periodo, únicamente los intereses devengados al 31 de diciembre del 2005, y no lo totalidad de intereses calculados por el fraccionamiento. Por lo que el gasto de S/.10, 000 deberá ser reparado para efectos del impuesto a la Renta. 36. Condiciones para la deducción de pérdida de Bienes Durante el mes de Diciembrede2OO5, uno de los almacenes de la empresa sufrió un incendio, destruyendo mercaderías por un valor de S/.50,000. 5e sobe gue lo mercancía no estaba asegurado y que no se cuento con informe de lo compañía de bomberos, que intervino para atender el siniestro, ni documento policial -787-
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Alguna. a)
impuesto a la Renta El inciso d) del Artículo 37" de la Ley del impuesto a la Rento establece gue son deducibles poro lo determinación de La Renta Neta de Tercera categoría, las pérdidas extraordinarios sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros ,en la ,parte que tales pérdidas no resultan cubiertas por indemnizaciones o. seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente.
Al respecto, el Código Civil señalo que caso fortuito o fuerza mayor se refiere o un evento extraordinario. Imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso. Por lo tanto, aún cuando lo ocurrencia de un incendio califique dentro de lo denominación de caso fortuito o fuerza mayor, consideramos que su deducción no será procedente en la medida que no se cuente con documentación que sustente el siniestro. b) impuesto General a los Ventas (IGV) De otro porte, y con relación Al IGV, es pertinente precisar que lo desaparición, destrucción o pérdida de bienes, no constituye retiro.de bienes, siempre que dicho contingencia, se encuentre debidamente acreditada con informe de la compañía ,de seguros le ser el caso, y con el respectivo documentación policial, el cual deberá ser tramitado dentro de los (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de lo comisión del delito, antes de ser requerido por la SUNAT, por ese período. Como se observo, la condición dispuesto por lo legislación igv para desaparición, destrucción, o perdida de bienes , no califique como retiro de bienes, es que se encuentre debidamente acreditado, por ello, de no haberse acreditado todo el siniestro tal como se señaló en el párrafo anterior, dicha desaparición calificara como retiro de bienes debiéndose gravar con igv.
37. Acreditación de Mermas en proceso productivo De lo información obtenido, se ha verificado que durante el año 2005 se han fabricado 100 000 unidades de jeans, utilizándose en total en el proceso productivo, 140000 metros de telas. Sin embargo de acuerdo o los costos estándar que manejo lo empresa, sólo se debió haber utilizado 130,000 metros de tela. Se sabe gue lo diferencia de materia Prima consumido ha sido contabilizado como merma, considerando que el valor de cada metro de tela es de S/ 10.00 Al respecto, la empresa cuenta con un Informe Técnico de un profesional independiente, competente y colegiado que establece que en el proceso productivo de los jeans, se produce una merma promedio del 6% del consumo estándar de materia prima. -788-
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El Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, señalo que se entiende por merma, la pérdida física, en el volumen, Peso y cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo. Al respecto, el inciso f) del Artículo 37o de lo Ley del Impuesto a la Renta, permite lo deducción de las mermas de existencias, las que se acreditan mediante un informe Técnico emitido por profesional independiente competente y colegiado o por el organismo técnico, el que deberá contener por lo menos la metodología empleado y las pruebas realizadas. En tal sentido, si bien en principio se aceptan las mermas como costo de producción debe tenerse presente que éstas deben ser normales para la actividad, las que se demuestran con el informe técnico correspondiente. En todo caso, tratándose de mermas que excedan los estándares normales, éstos deberían ser reparadas, pues no estarían sustentadas o acreditados tal como lo señala lo Legislación-del Impuesto a la Renta. En el presente caso, y de los cálculos efectuados se ha determinado que el monto de la merma que se podría acreditar con el referido Informe Técnico sería de S/.78,00O' en tanto que s/.22,OOO no estaría dentro del margen de mermas aceptado, por lo que dicho monto debería ser: objeto de reparo.
38. Deducibilidad de gastos de ejercicios anteriores Se ha verificado que en el mes de febrero del 2O05, el departamento de contabilidad contabilizó un recibo de honorarios por un importe de S/10,000, correspondiente al año 2004, que se había extraviado en el interior del referido departamento. Asimismo se ha determinado gue o lo fecho dicho deudo no ha sido cancelado. El último párrafo del Artículo 57o de la Ley del impuesto a la Renta, establece que en forma excepcional y en aquellos en que debido o razones ajenas al contribuyente no hubiero sido posible conocer. un gasto de la tercero categoría oportunamente y siempre que lo Superintendencia Nacional de Administración Tributaria- SUNAT - compruebe que su imputación en el ejercicio en que se conozco no implico lo obtención de algún beneficio fiscal, se podrá aceptar su deducción en dicho ejercicio, en la medido que dichos gastos sean provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de su cierre. De la lectura del párrafo anterior, podemos establecer que si es posible lo deducción de gastos de ejercicios anteriores, en tanto se demuestre las condiciones para su reconocimiento así como su provisión y pago en el ejercicio.
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Por tonto, habiendo tenido conocimiento la empresa de la existencia del gasto en su oportunidad (lo gue se demuestro con su recepción), así como no habiéndose cancelado lo obligación al cierre del ejercicio se procede q su reparo. 39. Mejoras en inmuebles arrendados En el mes de noviembre de2OO5, lo empresa alquiló un local comercial en lo ciudad de Chiclayo para poder utilizarlo como almacén de productos en dicha ciudad, efectuando mejoras de carácter permanente-por un importe de S/.27OO los cuales no Serán objeto de devolución por porte del arrendador. Al respecto, y de lo revisión efectuado se ha determinado que al cierre del ejercicio dichas mejoras se han afectado a resultados, aun cuando se ha verificado que no se ha devuelto el inmueble arrendado
Los mejoras introducidas por el arrendatario en un bien alquilado en la parte que el propietario no se encuentre obligado a reembolsar, deben ser activados, debiéndose depreciar con el porcentaje correspondiente a los bienes que constituyen las mejoras, tal como lo dispone el inciso h) del Artículo 22° del Reglamenta de la Ley del impuesto a la Renta.
Agrega el referido inciso que, si al producirse la devolución del bien por terminación del contrato, aún existiera un saldo por depreciar, el íntegro de dicho saldo se deducirá en el ejercicio .en que ocurro lo devolución. Es decir, únicamente en dicho situación se podría afectar a resultados la mejora aún no depreciada. Por lo que, lo empresa no debió haber cargado o resultados el monto de lo mejoro. Pues no se ha producido el supuesto, para que ésta se cargue o resultados del período, debiéndose reparar el gasto correspondiente. 40. Multas del Sector Público Nacional Lo empresa ha contabilizado como gastos del ejercicio, lo cancelación de dos multas impuestos por lo policía de tránsito, debido o que lo unidad de transporte de la empresa no contaba con el SOAT. Asimismo, se ha registrado la cancelación de una multa de lo Municipalidad de Santo Anita por no embanderar el local en los días de fiestas patrias. Ambas multas suponen un monto de S/ . 4,5O0, monto que ha sido considerado Para lo determinación de la renta neto de tercera Categoría del 2005. Entre los deducciones gue no son permitidos Por la legislación del impuesto a la Renta, a efectos de determinar la Renta Neto de Tercero Categoría, se encuentran las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario Y en general las sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional.
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En tal sentido, al ser lo Policía Nacional y lo Municipalidad de Santa Anita, parte del Sector Público Nacional, los sanciones impuestos por éstas no son deducibles para efectos del impuesto a la Renta.
41. Costo Neto de Enajenación de Activos Fijos En el mes de enero 2005, lo empresa. Transfirió un activo fijo o un valor de S/. 15,000 mas IGV adquirido en el mes de Noviembre del 2004 a la empresa "Siglo XXI" SA. De lo revisión de lo factura de adquisición del bien, se ha observado que ésta contiene enmendaduras en su emisión. En principio, debemos tomar en cuenta lo señalado por el Artículo 20° de la Ley del impuesto a la Renta que prescribe que a Efectos de determinar lo Renta Bruta de Tercera categoría, en la enajenación de bienes depreciables o amortizables,” se debe Deducir del ingreso bruto, el importe del costo computable del bien, disminuido en los depreciaciones que hubiero correspondido aplicar de acuerdo o la legislación del impuesto o lo Renta. De la mismo forma, es preciso indicar que el inciso j) del Artículo 44o de la Ley-del impuesto o lo Rento, dispone que no son deducibles para efectos de este impuesto, los gastos cuyo Documentación no cumplo con los requisitos y características mínimas Establecidos en el Reglamento de Comprobantes de pago. En relación o esto, es precisó indicar que el número 6 del Artículo 12o del referido Reglamento establece que los comprobantes de pago, notos de crédito, notos de débito y guías de remisión no Podrán ser enmendados, borrados y/o tachados. De lo expuesto, podemos señalar que al contener lo factura De adquisición enmendaduras, y en aplicación der referido Artículo 44 los gastos derivados del activo fijo no serán deducibles Tributariamente para ningún efecto: ni para depreciación, ni para I el costo computable, por lo que para efectos de la enajenación, la Empresa no deberá considerar costo computable, debiendo tributar Sobre el monto total del ingreso generado. 42. Diferencio de cambio no registrado TEXTILES DEL NORTE SA mantiene saldos de cuentos por Cobrar en moneda extranjera al cierre del ejercicio, los mismos, que están registrados utilizando el tipo de combio promedio compro Publicado por lo SBS al 30 de noviembre del 2005 que fue de S/3.30 por dólar, sin embargo se ha determinado gue el tipo de combio Vigente al 30 de diciembre del 2005 fue de s/. 3.40 por dólar. Tal como lo. Prescribe el inciso d) del Artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta, las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidos en la determinación de la materia imponible del período en el cual lo tasa de combio fluctúa, considerándose como utilidad o Como pérdida. Para tal efecto, el inciso d) del Artículo 34o del Reglamento de la referida Ley, dispone gue con el fin de expresar e moneda Nacional los Saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del activo se deberá, utilizar el tipo de cambio promedio de compra publicado por la 585, vigente a la fecha del balance general y -791-
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agrega el mencionado inciso que si en la fecha del balance general no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomara como referencia la’ publicación inmediata anterior. Por tanto y del recalculo efectuado se ha determinado una ganancia por diferencia de cambio equivalente a s/ 1,100 lo que deberá gravarse con el impuesto a la Renta . 43. Dividendos Percibidos En el mes de octubre del 2oo5 y a consecuencia de los inversiones A que posee TEXTILES DEL NORTE SA, en una conocida Empresa de telefonía, se ha percibido dividendos, en un importe de S/.'2OO, OOO, los cuales Se afectaron o resultados del ejercicio. De acuerdo o lo previsto por el Artículo 24"-A de lo Ley del impuesto a la Renta, se entiende por dividendos y cualquier otro forma de distribución de utilidades, entre otros supuestos., las utilidades de las personas jurídicas o que se refiere el Artículo 14° de la Ley distribuyan entre sus Socios, asociados, titulares, o personas que las integren, según sea el caso, en efectivo o en especie, salvo mediante título de propio emisión representativos del capital. Asimismo, cabe precisar que tratándose de dividendos que perciban las personas jurídicas, éstos no las computaran para la determinación de su imponible, según lo afirma el Articulo 24"-B de la referido Ley. Por tonto, TEXTILES DEL NORTE S.A no deberá considerar dentro de sus ingresos gravados, el monto de los dividendos Percibidos. 44. intereses recibidos se ha verificado gue durante¿ el año 2005,la empresa recibió Intereses por los certificados Bancarios en moneda extranjera que poseé en el Banco de Lima, Por un importe de S/ ' 10,000 De acuerdo a lo previsto por el inciso i) del Artículo 19 de la Ley del impuesto a la Rento, están exonerados del impuesto hasta el 31.12.2006, cualquier tipo de interés de toso fijo o variable, En moneda nacional o extranjera que se pague con ocasión de un depósito conforme o lo Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de lo Superintendencia de Banco y Seguros, Ley No 26702, así como los incrementos de capital de los depósitos e imposiciones en moneda nacional o extranjero. En relación a este tema, el inciso b) del Artículo 9o del Reglamento de la referida Ley,. Preciso que los intereses generados por los Certificados Bancarios en moneda extranjera se encuentran comprendidos dentro de esta exoneración. Por tanto, los intereses percibidos por los Certificados Bancarios en moneda extranjera que posee la empresa, no deberán ser objeto de afectación al impuesto a l Renta, pues como se ha visto éstos están exonerados. 45. Alquileres de bienes inmuebles Se ha verificado que durante todo el año 2005, lo empresa arrendó un departamento de su propiedad o uno de sus trabajadores, en un monto mensual de 5/.1,000 monto gue o lo largo del año ha sido abonado o resultados. 5e sobe gue el valor del autoevalúo del inmueble es de 5/. 300,000. -792-
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El inciso o) el Artículo 23o de la Ley del impuesto a la Renta, señala que en caso de arrendamiento de predios amoblados o no efectuado por personas que desarrollen actividad empresarial, se presume de pleno derecho que la merced conductivo (monto del alquiler) no podrá ser inferior al seis por ciento (6%) del valor del predio, salvo que ello no seo posible por aplicación de leyes específicas sobre arrendamiento, o que se trate de predios arrendados al Sector Público Nacional o arrendados o museos, Bibliotecas o zoológicos. Paro tal efecto, el literal 1.2 del inciso o) del Artículo 13 del Reglamento del impuesto a la Rento, preciso que se entiende por valor del predio, el de autoavalúo declarado conforme a lo establecido en la Ley del impuesto Predial (Ley de Tributación Municipal). En tal sentido y de los cálculos efectuados tenemos que la Renta Presunta determinada es mayor que lo Renta Real obtenida, por lo que para efectos del impuesto a la Renta, se deberá considerar la primero de ellas. Sin embargo, como se ha abonado a resultados la suma de S/. 12,OOO por el arrendamiento (renta real), se tendrá que adicionar únicamente lo diferencia de 5/.6,000 para llegar a la suma de S/. 18,000 (Reparo Tributario). 46. Alquiler de Maquinaria se ho verificado que en junio del 2OO5 se suscribió un Contrato de Arrendamiento con la empresa "TEXTILES ERICKA' SRL por uno Máquina Remalladora Especial cuyo valor de adquisición ajustado por inflación al 31 de diciembre del 2OO4 es de s/. 100,000. Se sobe que el monto mensual del arrendamiento es de S/. 1,143, asimismo que el bien durante el periodo que estuvo alquilado no generó gastos para la empresa. El inciso h) del Artículo 28 de lo Ley del impuesto a la Renta, establece gue constituyen rentas de tercera categoría, entre otros, lo derivada de la cesión de bienes muebles cuyo depreciación o amortización admite la Ley del impuesto a la Renta, efectuado por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, o título gratuito. o precio no determinado, o o un precio inferior al de los costumbres de la plaza; o otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría o o entidades comprendidos en el último párrafo del Artículo 14 de la Ley. A tal efecto, esta norma presume, sin admitir prueba en contrario, que dicho cesión genera uno Renta Neta Anual no menor al seis Por ciento (6%) del valor de adquisición ajustado de ser el caso de los referidos bienes. En relación o este tema. es pertinente indicar que mediante la Ley No 28394 se dispuso suspender lo aplicación de ajuste por inflación de los estados financieros para efectos tributarios, disponiéndose que para efectos de establecer el costo computable de los bienes del activo y poro cualquier otro efecto, de ser el caso, se consideraran como saldos iniciales de los partidos del balance del ejercicio 2005,los saldos ajustados por inflación al 31.12.2004. A efectos de establecer la renta neto o considerar, se deberá calcular la referida renta presunta, y compararla con la renta neta obtenida, y la que resulte mayor sera lo que se considere -793-
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para efectos del impuesto a la Renta de Tercera Categoría. A tal efectos de establecer la renta neto o considerar, se deberá calcular la referida renta presunta, y compararla con la renta neta obtenida, y la que resulte mayor sera lo que se considere para efectos del impuesto a la Renta de Tercera Categoría. A tal Efecto se debe tomar en cuenta que el valor de adquisición a tomar como base de cálculo, para lo renta presunto sera el ajustado por inflación al 31.12.2004. Por tanto, y habiéndose efectuado los cálculos correspondientes, se ha determinado que la renta neta a considerar paro efectos del impuesto a la Renta, será la denominada presunta, pues ésta es mayor que lo renta neta real. Por lo que, se deberá agregar al resultado obtenido lo sumo de S/.1333 (S/.3500 - S/.2167). 47. Cesión gratuito de inmuebles De la revisión realizada se ha tomado evidencia que lo empresa Cedió de forma gratuito un departamento de propiedad de ésta al sr. Fernando Cepeda, sobrino del accionista mayoritario; por todo el año 2005. Se sabe que el valor del inmueble según autoavalúo es de S/ .75 000. El inciso d) del Artículo 23o de la Ley del impuesto a la Renta establece que se aplicara una renta ficta del 6% del valor del predio declarado en el autovalúo, para el caso de predios cedidos gratuitamente o a precio no determinado por parte de personas que desarrollan actividad empresarial. En tal sentido, de lo calculado previamente, podemos concluir que lo empresa deberá adicionar a su renta del ejercicio, la suma de S/ 45OO por lo renta ficta determinada. 48. Tratamiento del Drawback La empresa se acogió al Régimen de Restitución Simplificado de Derechos Arancelarios - Drawback obteniendo una devolución de S/.10,000. De los registros confiables observados se ha determinado que la empresa registró tal devolución como un Ingreso del ejercicio. El Artículo 76" del TUO de la Ley General de Aduanas, define al Drawback como aquel régimen aduanero que permite, como consecuencia de la exportación de mercancías, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios, que hayan gravado la importación de los mercancías contenidos en los bienes exportados o consumidos durante su producción. Al respecto, y para la aplicación del Régimen, mediante Decreto Supremo No 104-95-EF se aprobó el Reglamento del Procedimiento de Restitución Simplificado de Derechos arancelarios, norma legal que se establece en un cinco 5% del valor FOB de exportación, el monto a restituir, la que se hace efectiva mediante notas de crédito negociables, o cheques no negociables, de corresponder. Sobre el tema en cuestión, es preciso indicar que el Drawback constituye uno de los tres regímenes de perfeccionamiento contempladas en nuestra legislación aduanera, los cuales constituyen mecanismos diseñados para fomentar las exportaciones pues -794-
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Permiten eliminar total o parcialmente y bajo ciertos condiciones los derechos arancelarios correspondientes a los materiales que se han utilizado para elaborar los productos que se han exportados, respondiendo de esa forma al principio de no exportación de impuestos. En tal sentido, de acuerdo a esta definición más que una ayuda o subsidio gubernamental, estos regímenes no intentan beneficiar al exportador, sino eliminar la carga tributaria que Haya gravado la importación de bienes incorporados en los productos exportados, mediante la aplicación de distintos procedimientos, que van desde la suspensión de los impuestos a la importación (admisión temporal para perfeccionamiento activo), la posibilidad de reponer materialmente los bienes nacionalizados (reposición de mercancías en franquicia ) o la devolución de los mismos (como es el caso del drawback). Teniendo en cuenta lo señalado en relación al Drawback consideramos que la obtención de las Notas de crédito (o de cheques no negociables en su caso) por el acogimiento al Régimen no implica la obtención de un beneficio, si es que es uno de los medios o unas de las formas , que ha implementado el legislador para cumplir , con el objetivos de no exportar impuestos, constituyendo una disminución del costo generado por los productos exportados, ello independientemente que para efectos contables se reconozca un ingreso. Por tanto, y tratándose de la empresa TEXTILES DE L NORTE SA. El monto restituido a través del drawback no debería ser considerado como un ingreso afecto al impuesto a la renta, sino que debe ser compensado con el costo de ventas incurrido en la operación. En relación al tema, cabe mencionar lo resuelto por el Tribunal Fiscal en la RTF N° 3205-4-20O5, cuando señala que los ingresos obtenidos a través del Drawback no se basan en lo restitución Propiamente dicho de los derechos arancelarios (en el sentido que lo devolución puede ser mayor, menor o igual al monto efectivamente pagado), si no mas bien en lo transferencia de recursos financieros por parte del estado (subsidio o subvención), por lo que constituye un ingreso extraordinario sujeto a condicionado al cumplimiento de los requisitos establecidos en la norma, las cuales están inafectos del Impuesto a la Renta, al no calificar dentro de los conceptos de renta establecidos en nuestro legislación. Al respecto, dejamos sentada nuestro discrepancia con lo Posición del referido cuerpo resolutor, pues si bien es cierto, lo devolución del beneficio, se podría configurar en un monto mayor, Menor o igual, al monto efectivamente pagado en la importación definitivo de las mercancías utilizados en lá producción de bienes para lo exportación se debe tener presenté que el procedimiento de devolución se boso en un procedimiento simplificado", el que como su nombre lo indica intenta agilizar y resumir el proceso de devolución, mediante la aplicación de un porcentaje “flat" a todos los sujetos que se acojan a la restitución, impliiondo con ello que ciertos sujetos, de manera deliberada, se benefician con un monto adicional devuelto y otros se perjudiquen obteniendo un monto menor al eclivamente abonodo enla importoción. 49. Lucro cesante por resolución de contrato
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Se ha verificado que en enero del 2OO5 la empresa suscribió un Contrato de Arrendamiento a 12 meses, de uno de sus almacenes con lo empresa "Ojitos Negros" SAC, entregando esto última S/ . 20,000 por concepto de garantía. De lo lectura del Contrato, se ha podido observar que en una de los cláusulas del mismo se dispuso que en coso "Ojitos Negros" SAC resolviera de forma unilateral el contrato, lo garantía quedaría en poder de TEXTILES DEL NORTE SA como lucro cesante. Pues bien el mes de marzo de 2005, "Ojitos Negros" SAC resuelve unilateralmente el contrato, ejecutándose la cláusula sancionador. sin embargo de la revisión efectuado, se ha observado que el monto de la garantía, sigue estando reconocido como un pasivo (467 Depósitos en Garantía), o pesor de lo ocurrido. Al respecto , es pertinente mencionar que el último párrafo del Artículo 3o de lo Ley del fmpuesto o lo Rento dispone que en general, constituye rento gravado de los empresas, cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros. Asimismo el inciso g) del Artículo 1o del Reglamento de lo referido Ley, precisa gue lo ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros, se refiere o lo obtenida en el devenir de la actividad de lo empresa en sus relaciones con otros particulares, en los gue los intervinientes participan en igualdad de condiciones y consienten el nacimiento de obligaciones. Por tonto, habiéndose resuelto el Contrato de Arrendamientoentre TEXTTLES DEL NORTE 5A y OJITOS NEGROS sAC, el resarcimiento gue obtuvo lo primero, o través de lo garantía, debió ser reconocido como un ingreso, debiéndose gravar con el impuesto q lo Renta. 50. Depósitos en Garantía Se ha verificado que en el mes de Noviembre del 2005 la empresa suscribió un Contrato de Arrendamiento con lo empresa "Siglo XX' SRL por uno de los locales que posee. Al firmarse el Contrato respectivo, "5iglo XX" SRL entregó en garantía lo sumo de S/ . 25,00O,|os cuales por un error del departamento de contabilidad, fueron contabilizados como ingresos del período. En principio, es pertinente señalar gue los depósitos en garantía constituyen montos recibidos de terceros personas en cumplimiento de convenios y contratos, en calidad de garantía para cubr r ciertas eventualidades. Sin embargo, valga la aclaración, el depósito recibido por lo empresa no le pertenece, ni tampoco se genera por una operación comercial, por lo que no debería ser reconocido como ingreso, Debiéndose efectuar el asiento de ajuste correspondiente. DEPARTAMENTO DE PER5ONAL 1. Gastos de Atención Médica Durante el ejercicio en revisión, se ho verificado gue la empresa ha incurrido en gastos de atención médica por personal contratado bajo contratos de prestación de servicios normados por lo legislación civil, amparados en el inciso e) del Artículo 34 de la Ley del fmpuesto o la Renta por un importe de s/. 5,000 habiéndose considerado como deducible a efectos de la determinación de lo Renta Neta de Tercera Categoría. -796-
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Respecto de estos gastos, es pertinente recordar que el referido inciso establece que son rentos de quinto categoría entre Otros conceptos, los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en formo independiente con contratos de prestación de servicios Normados por lo legislación civil cuando el servicio es Prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usuario proporciono los elementos de trabajo y asume los gastos que la prestación del servicio demanda. En relación a lo indicado, el inciso b) del Artículo 20" del Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta. Señala que lo anotado en el párrafo anterior sólo es de aplicación Pero efectos del impuesto a la Renta, de lo cual podemos concluir que lo calificación de lo renta aludida por dicho inciso, no comprende el ámbito laboral, por lo que en este contrato no habría vínculo laboral, no siendo deducible los gastos de salud de estas Personas. 2. Límite de gastos recreativos De lo revisión efectuada, se ha determinado que durante el ejercicio 2005 la empresa incurrió en gastos. Recreativos por un importe equivalente a S/. 150,000, los que han sido objeto de deducción para efectos de lo determinación de la Renta Neta. En relación o este tipo de gasto. es preciso indicar que de acuerdo o lo previsto por el inciso ll) del Artículo 37" de la Ley del Impuesto o la Rento, son deducibles los gastos recreativos en la porte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 UIT. De lo expuesto, y de acuerdo que cálculo efectuado sólo es deducible la suma de S/.132,000 por gastos recreativos, siendo objeto de reparo la diferencia de S/.18,000. DEPARTAMENTO DE CAJA 1.
Servicios de comisionista Durante el mes de agosto de 2005, el señor Juan castro castro prestó sus servicios de vendedor independiente para la comercialización de productos en zonas en los cuales la empresa ha decidido ampliar su mercado. A f in de sustentar el servicio, el indicado vendedor expidió el Recibo por Honorarios N" 00100125 (29.08.2005) por un monto de S/.2,500.00 no habiéndosele retenido impuesto alguno al haber presentado copia de la autorización de suspensión de retenciones. De acuerdo a lo establecido por el inciso b) del Artículo 28 de la ley del impuesto a la Renta, las rentas derivadas de lo actividad de agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar, califican como rentas de tercera categoría, es decir estas actividades se asimilan a las rentas empresariales, por lo gue los personas que desarrollan esta actividad deberán entregar cualquier comprobante de pago que corresponden o los rentas de tercera categoría no pudiendo entregar Recibos por Honorarios. De lo expuesto, podemos indicar que los gastos por los comisiones del Sr. Juan Castro Castro, sustentado con un Recibo por Honorarios no Son deducibles o efecto de determinar la Renta neta del período, por cuanto por dicha operación se debió haber Emitido una Factura u otro documento permitido paro los generadores de tercera cotegoría. -797-
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De otra parte, teniendo en cuenta que no se ha obtenido el comprobante de pago correspondiente por el servicio Prestado, sé ha configurado la infraccion establecida en el numeral 7 del Articulo 174 del Código Tributario, al no obtener la empresa, los comprobantes de pago por los servicios recibidos, infracción.que se sanciona con una multa equivalente al 5% de la UIT (S/. 165). 2. Documentos que no cumplen requisitos del Reglamento de Comprobantes de Pago El departamento de contabilidad, afectó a resultados , el desembolso por la inscripción de dos (02) supervisores de producción al curso calidad total dictado por la sociedad nacional de industrias cuyo importe fue de S/. 2,38O incluido TGV. Se ha verificado que la factura No OO1-2578, emitida por el referido curso, ha discriminado el IGV del valor de venta, por lo que el Integro de lo mismo se cargó o resultados. De acuerdo q lo establecido por el inciso j) del Artículo 44º de la Ley del impuesto a lo Renta ,los gastos cuyo documentación sustitutoria no cumplen con los requisitos y características mínimos establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, no son deducibles para lo determinación de lo rento imponible de tercera categoría. Para tal efecto, y según lo establece el numeral 1.12 del Artículo 8 del Reglamento de Comprobante es de Pago, los requisitos que deben tener las facturas son entre otros, que figure el monto discriminado de los tributos que gravan lo operación de venta (IGV en este coso). En tal razón, el monto cargado a gastos correspondiente a la factura que no ha discriminado el IGV, deberá ser reparado, pues de acuerdo a la legislación revisado su deducción no es permitido. 3. Sustento de gastos por movilidad Durante el ejercicio, el departamento de contabilidad contabilizó gastos por concepto de movilidad por un monto de S/.30.000 los cuales estuvieron destino dos o solventar el traslado de los cobradores y vendedores de la empresa. Dichos gastos se encuentran sustentados con recibos simples (S/. 12,OOO) y con boletos de pasaje urbano (S/. 18,000). De acuerdo o/lo dispuesto por el inciso j) del Artículo 44o de la Ley del impuesto a la Renta, no son deducibles poro lo determinación de lo Renta imponible de Tercero Categoría, los gastos cuyo documentación sustentatorio no cumplo con los requisitos y características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago. De otro porte, y según lo establece el literal d) del numeral 6.2 del Artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, los boletos emitidos por los empresas de transporte público urbano de pasajeros permiten sustentar gasto o costo o crédito deducible para efecto tributario. De lo antes expuesto, podemos concluir que solamente los gastos de movilidad sustentados con boletos emitidos por empresas de transporte público urbano de pasajeros, son deducibles a efectos de determinar lo Renta Neta de Tercera Categoría, en tanto que los sustentados con recibos simples, no son deducibles, pues dichos documentos no califican como comprobantes De pago. 2.2 CUANTIFICACION DE LOS REPAROS ENCONTRADOS DIFERENCIAS E INFRACCIONES EN LA DECLARACION ANUAL
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DETALLE
RENTA ANUAL BASE IMPONIBLE
Totales declaración original Totales rectificados diferencias
1453263 2002454 549191
IMPUESTO 435979 600736 164757
Infracciones: DD JJ Anual del impuesto o la Renta Art 178 núm. 1) del Código Tributario "No incluir en los declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o Patrimonio y/o actos gravados y/o Tributos retenidos o percibidos y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos o los gue les corresponde en la determinación de los p/a/c o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en los declaraciones. gue influyan en la determinación de lo obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarios o créditos o favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebido de Notos de Crédito Negociables u otros valores similores"_ Sanción: 50% del tributo omitido (S/.164,757) Régimen de Incentivos Art. L79" C.T. (9O%) 82379 Multo Rebajada (74141) Observaciones: 8238 - Calcular intereses moratorios hasta 08.06.2006
DIFERENCIAS E INFRACCIONES EN LA DECLARACION MENSUAL DE : Enero2005 Cuenta contable Descripción reparo
deRenta
Base imponible TOTAL 3689507 DECLARACIONN VENTAS EN200000 CONSIGNACION CONSIDERADA EN FEBRE 2005 TOTALES 3889507 RECTIFICADOS
Renta
IGV
IGV
IGV
IGV
impuesto 16603
ventas 3687049
Compras 1675642
Base imponible 2011407
IGV 382167
200000
38000
2211407
420167
200000
17503
3887049
1675642
1) Infracciones: Rento e igv Articulo 178 del Código -tributario No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o Retribuciones y/o rentos y/o patrimonio y / o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos y/o aplicar tasas o Porcentajes o coeficientes distintos o los gue les corresponde en la determinación de los p/a/c o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones. que influyan en determinación de la obligación tributaria y/o que generen aumentos indebidos de saldos o perdidos tributarias o créditos a favor del deudor tributario y / o que generen lo obtención indebido de Notas de Crédito Negociables u otros valores similores. -799-
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2) fmpuesto o lo Renta: - Saldo incluido en lo declaración anual - Núm. 1) Arf.178' C. T.:50% de Tribulo omitido Régimen de Gradualidad Anexo VI (3O% de 1'650) Régimen de incentivos Art.179" Cf (9O%) Multo Rebajado - Quedan pendientes los intereses por lo omisión al p/o/c 3) IGV - IGV por pagar más intereses - Núm. 1) Ari.178' c. f: 50% de Tributo omitido Régimen de incentivos Art.179" Cf. (9O%) Multa Rebajada Observaciones
DIFERENCIAS E INFRACCIONES EN LA DECLARACIÓN MENSUAL DE: MARZO 2008 Cuenta Contab le
RENTA Descripción del Reparo
Totales declaración original Anulación indebida de operación de venta Totales rectificados Diferencias
IGV
Base Base Impues Compra Imponib Ventas Imponib to s le le 4,466,0 4,463,5 2,350,9 2,112,5 11,165 49 01 21 80 300,00 300,000 30,000 0 4,466,0 4,763,5 2,350,9 2,412,5 11,165 49 01 21 80 300,00 300,000 750 30,000 0
1) Infracciones: Renta e IGV Numeral 1) del Artículo 178º del Código Tributario
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IGV 401,3 90 57,00 0 458,3 90 57,00 0
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No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares.
2)Impuesto a la Renta - Saldo incluido en la declaración anual - Núm. 1) Art. 178º C.T. 50% de Tributo Omitido régimen de gradualidad anexo VI (30% de 1650) Régimen de incentivos art. 179º CT (90%) multa rebajada -quedan pendientes los intereses por la omisión al p/a/c
750 375 495 (445) 50
3)IGV IGV por pagar más intereses - Núm. 1) Art. 178º C.T. 50% de Tributo Omitido Régimen de incentivos art. 179º CT (90%) multa rebajada
57000 28500 (25650 ) 2850
1) Infracciones: Renta e IGV Numeral 1) del Artículo 178º del Código Tributario No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares.
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2)Impuesto a la Renta - Saldo incluido en la declaración anual - Núm. 1) Art. 178º C.T. 50% de Tributo Omitido régimen de gradualidad anexo VI (30% de 1650) Régimen de incentivos art. 179º CT (90%) multa rebajada -quedan pendientes los intereses por la omisión al p/a/c
125 63 165 (148) 17
3)IGV IGV por pagar más intereses - Núm. 1) Art. 178º C.T. 50% de Tributo Omitido Régimen de incentivos art. 179º CT (90%) multa rebajada
9.500 4.750 (4.275) 475
1) Infracciones: Renta e IGV Numeral 1) del artículo 178º del código tributario No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o Retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o Tributos retenidos o percibidos y/o aplicar tasas o porcentajes o Coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación De los p/a/c o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u Omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la Determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos Indebidos de los saldos o perdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de notas de crédito negociables u otros valores similares. 2) Impuesto a la Renta Saldo incluido en la declaración anual 50 Num. 1) Art. 178º C.T.: 50% de Tributo Omitido 25 Régimen de Gradualidad Anexo VI (10% de 1,650) 165 Régimen de Incentivos Art. 179º C.T. (90%) (148) Multa Rebajada 17 Quedan pendientes los intereses por la omisión al p/a/c -802-
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3) IGV IGV compensado con el Saldo a Favor de Diciembre 2005 Saldo a Favor Diciembre 2005 Nuevo Saldo a Favor Diciembre 2005 Num. 1) Art. 178º C.T.:50% de Tributo omitido Régimen de Incentivos Art. 179º C.T. (90%) Multa Rebajada
13.300 (147.412) (134.112) 6.650 (5.985) 665
Observaciones:
ACTUALIZACIÓN DE DEUDAS SEGÚN EL CÓDIGO TRIBUTARIO (DEUDA ACTUALIZADA HASTA EL 08.06.2006) CONCEPTO IGV CUENTA PROPIA IGV MULTA I.R. 3eRa. CAT INTERESES I.R. 3eRa. CAT MULTA IGV CUENTA PROPIA IGV MULTA I.R. 3eRa. CAT INTERESES I.R. 3eRa. CAT MULTA IGV CUENTA PROPIA IGV MULTA I.R. 3eRa. CAT INTERESES I.R. 3eRa. CAT MULTA IGV CUENTA PROPIA IGV MULTA I.R. 3eRa. CAT INTERESES I.R. 3eRa. CAT MULTA I.R. 3eRa. CAT ANUAL I.R. 3eRa. CAT ANUAL MULTA
PERIODO ENERO 2005 ENERO 2005 ENERO 2005 ENERO 2005 MARZO 2005 MARZO 2005 MARZO 2005 MARZO 2005 JULIO 2005 JULIO 2005 JULIO 2005 JULIO 2005 DICIEMBRE 2005 DICIEMBRE 2005 DICIEMBRE 2005 DICIEMBRE 2005 ANUAL ANUAL
IMPORT E
VENCIMIENT O
38,000 1,900 900 50 57,000 2,850 750 50 9,500 475 125 17 0 665 50 17 164,757
22.02.2005 22.02.2005 22.02.2005 22.02.2005 12.05.2005 12.05.2005 12.05.2005 12.05.2005 16.08.2005 16.08.2005 16.08.2005 16.08.2005 10.01.2006 10.01.2006 10.01.2006 10.01.2006 31.03.2006
8,238
31.03.2006
DEUDA AL DEUDA AL 31.12.2005 31.12.2005 43,928 2,196 181 58 64,495 3,225 132 57 10,151 508 14 18
52
DEUDA AL 08.06.2006 47,420 2,371 187 62 69,623 3,481 137 61 10,958 548 15 20 715 54 18 170,441 8,522
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TOTAL DEUDA
285,344
314,633
Las diferencias en los pagos a cuenta de Rentas de tercera Categoría se Incluyen en la rectificatoria anual. Únicamente quedarían pendientes de cancelación los intereses correspondientes a dichas diferencias. Según lo dispone el Art. 34º del Código Tributario, el interés diario correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se determinara hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal sin aplicar la acumulación al 31 de diciembre a que se refiere el inciso b) del Artículo anterior.
PAGOS INDEBIDOS DETERMINADOS CONCEPTO
PERIODO
IMPORTE
VENCIMIENTO
IGV CUENTA PROPIA
FEBRERO 2005
38,000
08.03.2005
I.R. 3era. CAT. p/a/c
FEBRERO 2005
900
08.03.2005
La empresa pago indebidamente en el mes de febrero de 2005 un importe de S/.38.000 por IGV y S/. 900 por el p/a/c del Impuesto a la Renta, los cuales en aplicación de lo dispuesto por los Artículos 38º y 40º del Código Tributario, puede solicitar la devolución de dichos pagos o compensar los mismos con las deudas tributarias futuras de los mismos tributos. Para tal efecto, se debe tener presento lo dispuesto por el artículo 88º de la referida norma en el sentido que las declaraciones certificatorias que determinan una mejor obligación surten efectos dentro de sesenta (60) días hábiles siguientes a su presentación, la Administración Tributaria emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.
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ÍNDICE CAPÍTULO I LA AUDITORÍA o o o o o o o
o o
o
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Introducción Definición de Auditoría Auditoría de los Estados Financieros Tipos de Auditoría • Auditoría Interna • Auditoría Externa Normas de Auditoría Objetivos de Auditoría Proceso de Auditoría • Etapa de Planificación • Etapa de Ejecución • Informe de Auditoría • Modelo de Dictamen de Auditoría Evidencia de Auditoría • Definición • Fuentes de Evidencia de Auditoría Procedimientos de Auditoría • Definición • Procedimientos de Cumplimiento • Procedimientos Sustantivos • Pautas en la selección de Procedimientos de Auditoría El Muestreo en el proceso de Auditoría • Definición • Objetivos de Muestreo de Auditoría • Riesgo de Muestreo • Método para la selección de muestres Riesgo de Auditoría • Definición • Categorías de Riesgos de Auditoría Evaluación de los Controles Internos • Definición • Categorías de Controles • Ambientes de Control • Controles Directos • Controles Generales 9 Papeles de Trabajo • Definición • Objetivos • Principales características • Información que contienen los Papeles de Trabajo
CAPÍTULO II LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Y EL SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL -806-
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La Administración Tributaria Finalidad de la SUNAT Funciones Estructura Orgánica Facultades de SUNAT • Facultad de Recaudación • Facultades de Determinación • Facultad de Fiscalización • Facultad Sancionadora • Facultad Interpretativa o Facultad de Fiscalización • Definición • Facultad de Fiscalización para el CIAT • Facultad de Fiscalización en el Código Tributario del Perú • Integración de SUNAT con ADUANAS • Precios de Transferencia o Sistema Tributario Nacional • Definición • Composición del Sistema Tributario • El Sistema Tributario Nacional y la Facultad de Fiscalización o o o o o
CAPÍTULO III AUDITORÍA TRIBUTARIA o Definición de Auditoría Tributaria o Objetivos de la Auditoría Tributario o Alcance de la Auditoría Tributaria • Auditoría Tributaria Integral • Auditoría Tributaria Parcial o Tipos de Auditoría Tributaria • Auditoría Tributaria Fiscal • Auditoría Tributaria Independiente o Fases de la Auditoría Tributaria o Planeamiento de Auditoría • Definición • Fases del Planeamiento o Ejecución del Trabajo de Campo • Índice de Papeles de Trabajo • Análisis de Estados Financieros • Requerimientos • Situación legal de los Libros • Bancarización • Impuestos y Contribuciones Sociales • Valor de Mercado de Remuneraciones • Reparos y Observaciones o Informe de Auditoría Tributaria • Modelo de Dictamen de Auditoría Tributaria -807-
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CAPÍTULO IV AUDITORIA DEL DISPONIBLE o o o o
Introducción Definición Elementos que comprende el Disponible Marco Contable • NIC 1: Presentación de Estados Financieros • NIC 7: Estado de Flujos de Efectivo
o Marco Tributario • Código Tributario • Impuesto a la Renta (IR) • Bancarización • Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) • Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) o Marco de Auditoria • Características del Disponible • Actividades que comprende el rubro • Control Interno • Enfoque de Auditoría o Procedimientos de Auditoría • Procedimientos analíticos • Pruebas detalladas o Procedimientos de Auditoría Tributaria • Procedimientos relacionados con las transacciones • Caso Práctico: Cuenta corriente no registrada en la Contabilidad • Caso Práctico: Utilización de Medios de Pago • Caso Práctico: ITF No Utilización de Efectivo o Medios de Pago • Caso Práctico: Diferencias de cambio en cuentas bancarias • Procedimientos relacionados con los saldos • Caso Práctico: Saldos negativos en la cuenta Caja y Bancos CAPITULO V AUDITORIA A LAS CUENTAS DE EXISTENCIAS Y COSTOS Introducción Definición Características del Activo Realizable Marco Contable: NIC 2 Existencias • Valoración de las Existencias • Costo de las Existencias para un prestador de servicios • Costo de los productos agrícolas recolectados de Activos Biológicos • Información a Revelar o Marco Tributario • Impuesto a la Renta (IR) • Impuesto General a los Ventas (IGV) o Actividades que comprenden los Existencias y Costos • Ingreso a almacenes de materias primas y materiales por compras o o o o
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• Transferencias de materias primas y materiales de almacenes a los sectores productivos • Proceso de producción o empaque • Transferencia del producto elaborado al almacén de despachos o Procedimientos de Auditoría • Ambientes de Control • Procedimientos de Auditoría • Caso Práctico: Plazo de atraso de los Registros de Inventarios • Caso Práctico: Mermas en proceso productivo • Caso Práctico: Deducción de desmedros • Coso Práctico: Valor Neto de Realización • Caso Práctico: Provisión por Desvalorización de Existencias • Caso Práctico: Costo de Existencias • Caso Práctico: Pérdida extraordinaria de bienes CAPÍTULO VI AUDITORIA AL ACTIVO FIJO Y SU DEPRECIACIÓN Introducción Definición Características del Activo Fijo Marco Contable • Reconocimiento • Costos posteriores • Valoración en el momento del reconocimiento • Componentes del costo • Desembolsos que no forman parte del costo • Valoración del costo • Valoración en caso de permutas o cambios • Valor Razonable • Costo en una operación de Arrendamiento Financiero • Subvenciones oficiales • Valoración posterior al reconocimiento • Revalorización por clases de activos • Contabilización de las Revalorizaciones • Depreciación • Importe depreciable y período de depreciación • Métodos de depreciación • Baja de activos o Marco Tributario • Impuesto General a las Ventas (IGV) • Impuesto a la Renta (IR) • Arrendamiento Financiero o Procedimientos de Auditoría Tributaria • Procedimientos analíticos • Pruebas detalladas • Caso Práctico: Cargo indebido a gastos • Caso Práctico: Tratamiento tributario en las mejores introducidas en un bien alquilado el cual no es reembolsado por el propietario o o o o
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• Caso Práctico: Modificación de plazo de Contrato de Arrendamiento Financiero • Caso Práctico: Diferencias entre el procedimiento contable y el tributario en un Contrato de Retroarrendamiento (Lease Bock) • Caso Práctico: Depreciación contable vs Depreciación Tributaria • Caso Práctico: Cesión gratuita de predios • Caso Práctico: Cesión gratuita de bienes muebles CAPÍTULO VII AUDITORÍA A LAS CARGAS DIFERIDAS o Definición o Marco Contable • Reconocimiento, valuación y registro • NIC 1: Presentación de Estados Financieros o Marco Tributario • Impuesto a la Renta (IR) • Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) o Procedimientos de Auditoría • Procedimientos analíticos • Pruebas detalladas • Caso Práctico: Seguros pagados por adelantado • Caso Práctico: Entregas a rendir cuenta • Caso Práctico: Adelanto de remuneraciones CAPÍTULO VIII AUDITORÍA A LA CUENTA DE INTANGIBLES Introducción Definición Actividades incluídas en la cuenta Valuación y Exposición • Valuación • Exposición o Marco Contable: NIC 38 Activos Intcngibles • Objetivo • Alcance • Reconocimiento y valoración o Marco Tributario • Deducción de amortización o Procedimientos de Auditoría • Control Interno • Enfoque de Auditoría • Procedimientos de Auditoría • Caso Práctico: Amortización de Intangibles • Caso Práctico: Amortización de Intangibles en Reorganización de Empresas • Caso Práctico: Gastos Pre-Operativos o o o o
CAPITULO IX AUDITORÍA A LAS INVERSIONES -810-
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o Introducción o Definición o Marco Contable • NIC 49:Instrumentos Financieros • NIC 39: Instrumentos Financieros - Reconocimiento y Valoración o Procedimientos de Auditoría • Control Interno • Enfoque de Auditoria • Procedimiento de Auditoria • Caso Práctico: Pérdida en la venta de acciones recibidas por reexpresión de capital • Caso Práctico: Venta de acciones adquiridas con beneficio tributario • Caso Práctico: Venta de acciones a un valor menor el de mercado CAPITULO X AUDITORIA A LA CUENTA TRIBUTOS POR PAGAR o Introducción o Definición o Actividades que comprende la cuenta o Valuación y Exposición • Las deudas fiscales • Los cargos por impuestos • Impuesto a la Renta Diferido • Exposición o Control interno o Enfoque de Auditoría • Procedimientos de Auditoría • Procedimientos analíticos • Pruebas detalladas • Casó Práctico: Subcuenta de Retenciones • Caso Práctico: Determinación de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta CAPITULO XI AUDITORIA AL PATRIMONIO NETO Introducción Definición Características de las cuentas de Patrimonio Actividades incluidas en las cuentas del Patrimonio Neto Valuación y Exposición de las cuentos Patrimoniales • Aspectos le valuación • Exposición de las cuentas Patrimoniales o Marco Contable • Capital • Acciones de Inversión • Capital Adicional • Excedente de Revaluación o o o o o
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• Reservas • Resultados Acumulados o Marco Tributario • Código Tributario • Impuesto a la Renta (IR) o Procedimientos de Auditoría • Control Interno • Enfoque de Auditoría • Procedimientos de Auditoría • Caso Práctico: Teoría del flujo de riqueza e incremento patrimonial • Caso Práctico: Distribución de utilidades en especie • Caso Práctico: Distribución de dividendos en efectivo y en especie a personas jurídicas y naturales • Caso Práctico: Entrega de dividendos en bienes • Caso Práctico: Participación de trabajadores CAPÍTULO XII AUDITORIA A LAS CUENTAS DE INGRESOS - CUENTAS POR COBRAR o Definición • Ingresos Comerciales - Cuentas por Cobrar Comerciales • Ingresos No Comerciales - Cuentas por Cobrar No Comerciales o Características del rubro Ingresos - Cuentas por Cobrar o Actividades que se presentan en el rubro • Ingresos Comerciales - Cuentas por Cobrar Comerciales • Ingresos No Comerciales - Cuentas por Cobrar No Comerciales o Valuación y Exposición o Marco Contable: NIC 18 Ingresos • Venta de mercadería • Prestación de servicios • Intereses, regalías y dividendos • Revelación o Marco Tributario • Impuesto General a las Ventas (IGV) • Impuesto a la Renta (IR) • Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN) o Control o Procedimientos de Auditoría • Procedimientos analíticos • Pruebas detalladas • Caso Práctico: Ventas en consignación • Caso Práctico: Tratamiento de ventas a plazos • Caso Práctico: Reconocimiento de ingresos contables por ventas al crédito • Caso Práctico: Cesión gratuita de predios • Caso Práctico: Cesión gratuita de bienes muebles • Caso Práctico: Venta de acciones que no cotizan en bolsa • Caso Práctico: Indemnización a empresa por seguros de su personal • Caso Práctico: Donación recibida -812-
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• Caso Práctico: Ganancias no realizadas • Caso Práctico: Dividendos percibidos CAPÍTULO XIII AUDITORIA A LAS CUENTAS POR PAGAR, COMPRAS Y GASTOS o Introducción o Definición • Cuentas por Pagar Comerciales • Cuentas por Pagar No Comerciales • Cuentas Compras y Gastos o Características de las Cuentas por Pagar o Marco Contable • Valuación Contable • Reconocimiento y Exposición o Marco Tributario • Código Tributario • Impuesto a la Renta (IR) • Impuesto General a las Ventas (IGV) o Importancia del rubro en el proceso de auditoría o Actividades que comprende la adquisición de bienes y servicios o Ambientes de Control o Procedimientos de Auditoría • Procedimientos analíticos • Pruebas detalladas • Caso Práctico: Gastos en rentas gravados y no gravadas • Caso Práctico: Gratificación extraordinaria • Caso Práctico: Gastos por viáticos • Caso Práctico: Gastos de vehículos • Caso Práctico: Pago y/o retención de rentas de cuarta categoría • Caso Práctico: Gastos personales de accionista • Caso Práctico: Gastos por viáticos • Caso Práctico: Gastos en paraísos fiscales • Caso Práctico: Gastos pagados por adelantado • Caso Práctico: Gastos de salud de trabajadores • Caso Práctico: Deducción por donaciones realizadas • Caso Práctico: Gastos recreativos • Caso Práctico: Gastos de representación • Caso Práctico: Gastos sustentados con boletas de venta • Caso Práctico: Gastos no devengados • Caso Práctico: Gastos por sorteo • Caso Práctico: Gastos de ejercicios anteriores • Caso Práctico: Pérdida extraordinaria • Casa Práctico: Pérdidas extraordinarias • Caso Práctico: Pérdida extraordinaria • Caso Práctico-. Mermas en proceso productivo • Caso Práctico: Deducción de desmedros • Caso Práctico: Venta de acciones a menor valor que el de mercado • Caso Práctico: Deducción de gastos por intereses -813-
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• • • • • • • • • •
Caso Práctico: Servicios de crédito Caso Práctico: Depreciación de activos fijos Caso Práctico: Depreciación de activos fijos Caso Práctico. Provisión de garantía sobre ventas Caso Práctico: provisiones de cuentas de cobranza dudosa Caso Práctico: amortización de intangibles Caso Práctico: provisión de cobranza dudosa Caso Práctico: provisiones por perdida en litigio Caso Práctico: regularización de Depreciación Caso Práctico: diferencia temporal por aplicación de tasa distintas de depreciación
CAPITULO XIV CASO PRÁCTICO INTEGRAL-AUDITORIA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE o Enunciado • Planeamiento de la Auditoria • Ejecución de Auditoria • Informe de Auditoria o Planeamiento de Auditoria • Inicio de la Auditoria • Planeamiento del Trabajo de Campo • Determinación de Objetivos Y Riesgos • Informe de planeamiento de auditoría Tributaria o Desarrollo de los papeles de trabajo • Cedula de los papeles de trabajo • Análisis de estados financieros • Requerimientos • Papeles de trabajo o Informe final de Auditoría Tributaria Independiente • Dictamen • Informe
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