1.1. Scurt istoric al auditului Evolutia auditului a fost determinata de dezvoltarea continua a mediului economic, de amploarea com complex plexit itat atii ii oper operat atiiunil unilor or econ econom omiice si de tranz ranzac acti tiiile efec efecttuate uate de enti entittati. ati. Auditu Auditull reprezi reprezinta nta examin examinare areaa de catre catre o persoa persoana na indepen independen denta ta si compet competent entaa a fideli fidelitat tatii ii repr repreze ezent ntari arilo lorr cont contabi abile le si fina financ ncia iare re.. Audit uditul ul a incep inceput ut de la core corect ctar area ea fraud fraudel elor or in documentele financiar-contabile si a continuat cu aprecierea globala de fidelitate a situatiilor (rapoa (rapoarte rtelor lor)) emise emise de entitat entitatile ile economi economice, ce, cu analiza analiza critic criticaa a struct structuri urilor lor acestor acestoraa si cu evaluarea procedurilor utilizate la intocmirea situatiilor (auditul financiar), in prezent, auditul este este orient orientat at spre spre evaluar evaluarea ea modulu moduluii de respec respectar tare, e, de catre catre managem management entul ul entita entitatil tilor or,, a principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii in utilizarea resurselor financiare (auditul performantei). In liter literatu atura ra de specia specialit litate ate,, evoluti evolutiaa auditul auditului ui este este sintet sintetiza izata ta prin prin prezen prezentar tarea ea etapel etapelor or semnificative pe care le-a parcurs, astfel! "erioada #rdonatori de audit Auditori #biectivele auditului 1 $ % & "ana in 1' egi, imparati, biserici si state *lerici, scriitori regali "edepsirea +otilor pentru deturnarea fondurilor "rotearea patrimoniului 1'-1 State, tribunale comerciale si actionari *ontabili eprimarea fraudelor si pedepsirea autorilor "rotearea patrimoniului 11/ 11/ State State si actiona actionari ri "rofes "rofesion ionist istii contabi contabili, li, urist uristii Evitar Evitarea ea fraudel fraudelor or si eroril erorilor or si atestarea fiabilitatii situatiilor financiare istorice 1/1/& 1/1/& State si actionari actionari "rofesioni "rofesionisti sti in audit si contabilitat contabilitatee Evitarea Evitarea fraudelor fraudelor si atestarea atestarea fiabilitatii bilantului 1/&1/' State, actionari, banci "rofesionisti in audit si contabilitate Atestarea sinceritatii si regularitatii situatiilor financiare istorice 1/'$ State, actionari, banci, terti "rofesionisti in audit, contabilitate si consiliere Atestarea sinceritatii situatiilor financiare si calitatii controlului intern espectarea normelor contabile si de audit 0in datele datele prezen prezentat tatee mai sus se observ observaa in mod clar clar trei trei etape etape fundame fundamenta ntale le in evoluti evolutiaa auditului. 0e la aparitie pana in 1! - auditul auditul se caract caracteri erizea zeaza za prin prin aceea aceea ca obiect obiective ivele le princi principal palee le-au le-au constit constituit uit!! prote proteare areaa patrimoniului impotriva +otilor, reprimarea fraudelor si eliminarea erorilor. 0e la 1 la 1/&! - auditul a avut ca obiectiv si atestarea fiabilitatii, sinceritatii si regularitatii situatiilor financiare. in aceasta etapa s-a dezvoltat profesia contabila si cadrul contabil conceptual si s-a accentuat executarea auditului de catre profesionisti in contabilitate si audit. # influenta deosebita asupra dezvoltarii auditului a avut-o evolutia economica si sociala care a determinat beneficiari (state, action actionari ari,, banci) banci) sa comande comande lucrar lucrarii de audit audit pentru pentru examinar examinarea ea rigur riguroas oasaa a situat situatiil iilor or si rapoartelor emise de diverse entitati economice. 0e la 1/& pana in prezent! - are are loc loc o exti extind nder eree a obiect obiectiv ivel elor or si tipu tipuri rilo lorr de audit audit.. Apar Apar obie obiect ctiv ivee noi, noi, cum ar fi! fi! atestarea controlului intern - resp respec ecta tarea rea cadr cadrul ului ui conce concept ptual ual cont contab abil il (pos (postu tula late te,, prin princi cipi piii si regul regulii de eval evaluar uare) e)
conformitatea cu reglementarile legale in vigoare. "arlamentele doresc sa cuantifice modul in care guvernele utilizeaza fondurile alocate prin legile bugetare din punct de vedere al economicitatii, eficientei si eficacitatii, punandu-se astfel bazele auditului performantei care a luat o amploare deosebita in anumite state. Auditul nu mai pune accentul pe latura sanctionatorie, ci pe latura de evaluare a calitatii managementului, a deciziilor acestuia si c+iar pe formularea de recomandari catre conducerea entitatilor auditate, in vederea imbunatatirii activitatilor desfasurate de acestea. Institutional, se constituie si se dezvolta organisme nationale si internationale cu atributii de organizare, coordonare si indrumare metodologica a auditului finantelor publice. 2a nivel national se creeaza oficii nationale de audit, curti de conturi, iar la nivel international #rganizatia Internationala a Institutiilor Supreme de Audit (I34#SAI), care elaboreaza standarde nationale, respectiv internationale de audit. Auditul isi largeste si perfectioneaza metodologia de audit de la procedeele clasice (examenul documentar, inspectii etc.) la procedee moderne, cum ar fi! sondaul, c+estionarea, grupurile de dezbatere, interviurile, analiza cost-eficacitate, te+nici statistice, te+nici previzionale etc. Auditorii sunt selectati din randul specialistilor cu o pregatire teoretica superioara, cu o vasta experienta practica, cu autoritate si competenta recunoscuta. 1.$. 0efinirea conceptului de audit Auditul reprezinta procesul desfasurat de persoane fizice sau uridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizeaza si evalueaza, in mod profesional, informatii legate de o anumita entitate, utilizand te+nici si procedee specifice, in scopul obtinerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza carora auditorii emit intr-un document, numit raport de audit si o opinie responsabila si independenta, prin apelarea la criterii de evaluare care rezulta din reglementarile legale sau din buna practica recunoscuta unanim in domeniul in care isi desfasoara activitatea entitatea auditata. 0efinitia de mai sus impune cateva precizari, si anume! - procesul de audit, numit si misiune de audit, se deruleaza pe baza unor standarde nationale sau internationale - auditorii sunt persoane care dobandesc aceasta calitate in conditiile strict reglementate de legislatia in vigoare - entitatea auditata poate fi! o unitate patrimoniala (societate comerciala,regie autonoma etc.), guvernul in ansamblu, ministere sau dupa caz departamente ministeriale, programe, actiuni, tranzactii, operatiuni - analiza informatiilor in misiunea de audit se face pe baza unor procedee si te+nici unanim recunoscute in domeniu, care furnizeaza auditorului probe de audit, pe baza carora el isi fundamenteaza opinia - evaluarea si interpretarea rezultatelor obtinute se efectueaza in conditiile existentei si luarii in consideratie a unor criterii de evaluare care au la baza referinte contabile identificate (norme contabile nationale sau internationale sau referinte contabile recunoscute unanim in domeniu) sau principiile sanatoase de management, respectiv buna practica manageriala recunoscuta de specialistii in domeniu. 1.%. 4ipuri fundamentale de audit "e baza momentului in care se efectueaza auditul se face distinctie intre auditul preventiv si auditul ulterior. Auditul preventiv se defineste ca o examinare a operatiunilor administrative sau financiare anterior desfasurarii lor efective, avand avantaul de a putea preveni preudiciul inainte ca acesta sa apara. 4otusi, el are dezavantaul de a genera un volum de munca excesiv, precum si faptul ca
responsabilitatea stabilita pe baza dreptului public nu este clar definita. Auditul ulterior se defineste ca o examinare a operatiunilor administrative sau financiare dupa desfasurarea lor. El poate duce la recuperarea pagubelor si poate preveni repetarea erorilor prin stabilirea responsabilitatilor celor vinovati. Auditul preventiv si auditul ulterior reprezinta apanaul exclusiv al unor institutii supreme de audit si sunt reglementate in mod expres prin legile proprii de organizare si functionare. 0in punct de vedere al obiectivului si ariei de aplicabilitate a auditului exista! auditul conformitatii auditul de atestare financiara auditul performantei. a) Auditul conformitatii sau legalitatii, cuprinde atestarea responsabilitatii financiare a entitatilor, presupunand examinarea si evaluarea inregistrarilor financiare si exprimarea opiniilor asupra situatiilor financiare si consta in! - atestarea responsabilitatii financiare a administratiei guvernamentale in ansamblu - auditul sistemelor si tranzactiilor financiare, cuprinzand evaluarea conformitatii cu statutele si reglementarile in vigoare auditul controlului intern si al functiilor acestuia - auditul onestitatii si al caracterului adecvat in legatura cu deciziile administrative luate in cadrul entitatii auditate. b) Auditul financiar. 0e multa vreme, auditorilor din sectorul public li se cere sa-si exprime opinia asupra rapoartelor financiare ale guvernului. 0e asemenea, in sectorul privat, un auditor independent poate furniza, prin rapoarte de audit, credibilitate asupra situatiilor financiare, atestand sau nu daca declaratiile financiare prezinta corect situatia financiara si tranzactiile entitatii. In practica, de cele mai multe ori, auditurile de conformitate si de atestare financiara se deruleaza concomitent si se numesc audituri de regularitate sau audituri legislative. 5nele Institutii Internationale de Audit folosesc pentru auditul conformitatii si auditul de atestare financiara termenul de audituri financiare. c) Auditul performantei, trebuie specificat ca nu exista o definitie general acceptata. Exista variante asupra modului in care termenul este utilizat de organizatiile internationale, de exemplu, #rganizatia Internationala a Institutiilor Supreme de Audit, (I34#SAI) ori de catre institutiile supreme de audit din tarile avansate (SAI- uri), cum ar fi! - *onform terminologiei emise de Secretariatul *ongresului al 6l7 - lea al I34#SAI, auditul performantei este sinonim cu sintagma 8valoare pentru bani8, folosit de Institutiile Supreme de Audit din *anada si Anglia, si cu auditul managementului. - *onform standardelor de audit emise de *omitetul de Standardizare al I34#SAI, auditul performantei consta in economicitate, eficienta si eficacitate si acopera! activitati economice si administrative urmarind principii si practici de management eficienta utilizarii resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea sistemelor de informare asupra indicatorilor de performanta si procedurile urmate de entitatile auditate eficienta si performanta in legatura cu atingerea obiectivelor entitatii auditate, precum si impactul afectiv al activitatilor comparativ cu impactul dorit. . #ficiul 3ational de Audit al egatului 5nit al 9arii :ritanii si Irlandei de 3ord (3A#) considera ca;8masurarea performantei prin prisma celor 8%E8constituie o necesitate pentru managerii de la toate nivelurile, pentru a avea o vedere clara asupra obiectivelor lor, si consta in
evaluarea rezultatelor in raport cu acele obiective8. *ei 8%E8 sunt definiti, astfel! - economicitatea presupune ca un obiectiv dat sa fie atins prin minimizarea costurilor (intrarilor), dar cu conditia respectarii calitatii - eficienta reprezinta raportul dintre costuri (intrari) si rezultate (iesiri) - eficacitatea presupune maximizarea rezultatelor (iesirilor) comparativ cu intentiile si obiectivele propuse. . #ficiul
Auditorii interni procedeaza la evaluarea riscurilor si analiza operatiunilor si verificarilor efectuate, astfel incat, pornind de la rezultatele au diturilor realizate sa furnizeze analize obiective, sugestii si recomandari. 4otodata, conducerea entitatii asigura orientarea generala adecvata sferei de cuprindere si activitatilor care urmeaza a fi supuse auditarii. Auditul extern este efectuat de un profesionist independent si raspunde nevoilor tertilor si entitatii auditate in ceea ce priveste gradul d e incredere care poate fi acordat tranzactiilor si situatiilor financiare ale acestuia respectarea reglementarilor legale, statutelor, regulamentelor si deciziilor manageriale precum si respectarea principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii in activitatea desfasurata . Auditul extern este independent de managementul entitatii atat sub aspectul aprecierilor externe, cat si al atitudinii generale fata de audit. 1.&. #biectul si aria de aplicabilitate a auditului #biectivul auditului consta in posibilitatea exprimarii opiniei auditorului cu privire la! - intocmirea situatiilor financiare sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general de raportare financiara (auditul de atestare financiara) - respectarea reglementarilor legale, a statutelor si regulamentelor, a normelor si deciziilor manageriale (auditul conformitatii sau legalitatii) - aplicarea bunei practici si respectarea principiilor sanatoase de manage ment in utilizarea fondurilor (auditul performantei sau rezultatelor). #pinia emisa de auditor, prin raportul de audit sporeste credibilitatea situatiilor financiare, a testa conformitatea cu legile in vigoare si recunoaste respectarea si p romovarea principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii in activitatea entitatilor auditate. *u toate acestea, utilizatorul rapoartelor de audit nu trebuie sa considere ca opinia este o garantie a viabilitatii viitoare a activitatii si a eficientei de perspectiva a conducerii entitatilor auditate. 0eclaratia de la 2ima, adoptata in 1/'' la cel de-al I6-lea *ongres al institutiilor supreme de audit). Aria de aplicabilitate a auditului este definita de procedurile de audit considerate a fi necesare in circumstantele date pentru a realiza obiectivul auditului. Auditorul este cel care determina procedurile de audit pe baza! - standardelor de audit - cerintelor organismelor profesionale relevante - legislatiei si reglementarilor in vigoare - termenelor angaamentului si cerintelor de raportare. 0efinitia ariei de aplicabilitate a auditului necesita relevarea cel putin a doua probleme de mare importanta atat pentru auditor, cat si pentru utilizatorii rapoartelor de audit, si anume! - necesitatea delimitarii clare a ariei de aplicabilitate a auditului de domeniul auditului. in acest sens trebuie precizat ca, in cele mai multe cazuri,domeniul auditului este diferit de aria de aplicabilitate, in sensul ca domeniul auditului cuprinde ansamblul activitatilor desfasurate de o entitate in concordanta cu obiectul sau de activitate intr-o anumita perioada de timp. - #ri auditorul nu poate si nici nu trebuie sa aplice procedurile de audit la tot domeniul. Se poate spune deci, ca aria de audit se intinde intr-un domeniu atat cat se intind procedurile de audit aplicate - Intinderea procedurilor de audit este in functie d e limitele inerente ale auditului care la randul ei
depinde de particularitatile si limitele fiecarei proceduri in parte si de specificul fiecarui tip fundamental de audit. In acest sens se poate concluziona ca, aria de aplicabilitate a unui audit al performantei sau a unui audit de conformitate este, de regula, mult mai intinsa decat a unui audit de atestare financiara, c+iar daca auditurile respective cuprind ace easi entitate si aceeasi perioada de timp. 0efinirea obiectivului auditului si determinarea ariei de aplicabilitate a auditului sunt de importanta deosebita atat pentru auditor, cat si pentru utilizatorii raportului de audit, ele fiind specificate in mod expres si imperativ in scrisoarea de angaament.
